Manual Técnico de Contabilidade Aplicada Ao Setor Público

MANUAL TCNICO DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO
Aplicado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios. Vlido para o exerccio de 2010, de forma facultativa e obrigatoriamente em 2.011 para a Unio, 2.012 para os Estados e 2.013 para os Municpios. (Portaria STN n , de 2009) 1 edio
VOLUME IV Demonstraes Contbeis do Setor Pblico
Impresso no Brasil MINISTRO DA FAZENDA Guido Mantega SECRETRIO-EXECUTIVO Nelson Machado SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL Arno Hugo Augustin Filho SECRETRIOS-ADJUNTOS Lscio Fbio de Brasil Camargo Marcus Pereira Auclio Paulo Fontoura Valle Eduardo Coutinho Guerra Clber Ubiratan de Oliveira
CHEFE DE GABINETE Lindemberg de Lima Bezerra COORDENADOR-GERAL DE CONTABILIDADE Paulo Henrique Feij da Silva COORDENADOR DE CONTABILIDADE Gilvan da Silva Dantas GERENTE Francisco Wayne Moreira EQUIPE TCNICA Allan Lcio Sathler Caio Cesar Sales Nogueira Heriberto Henrique Vilela do Nascimento Rosilene Oliveira de Souza Welinton Vtor dos Santos Informaes STN: Fone: (61) 3412-3011 Fax: (61) 3412-1459 Correio Eletrnico: ccont.df.stn@fazenda.gov.br Pgina Eletrnica: www.tesouro.fazenda.gov.br Ministrio da Fazenda Secretaria do Tesouro Nacional Esplanada dos Ministrios, Bloco P, Edifcio Anexo do Ministrio da Fazenda, Trreo, Ala A CEP: 70048-900 Braslia DF
MANUAL TCNICO DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

Aplicado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios Vlido para o exerccio de 2010, de forma facultativa e obrigatoriamente em 2.011 para a Unio, 2.012 para os Estados e 2.013 para os Municpios. (Portaria STN n , de 2009) 1 edio
VOLUME IV Demonstraes Contbeis do Setor Pblico

Braslia DF 2009
COORDENAO EDITORIAL / REVISO DE TEXTO Secretaria do Tesouro Nacional / Coordenao-Geral de Contabilidade CRIAO CAPA: Marcelo Alvim Ferreira TIRAGEM: Publicao na Internet
Referncia bibliogrfica Brasil. Ministrio da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de Demonstraes Contbeis. Braslia: STN/Coordenao-Geral de Contabilidade, 2008. xxxp. Ficha Catalogrfica Brasil. Ministrio da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Demonstraes Contbeis Nacional: Aplicado Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios / Ministrio da Fazenda, Secretaria do Tesouro Nacional 1. ed. Braslia : Secretaria do Tesouro Nacional, Coordenao-Geral de Contabilidade, 2009. p. ISBN: 1. Demonstraes Contbeis Brasil. 2. Direito financeiro Brasil. 3. Responsabilidade fiscal Brasil. I. Brasil. II.Titulo. CDD CDU
APRESENTAO
A Secretaria do Tesouro Nacional STN, na qualidade de rgo Central do Sistema de Contabilidade Federal, nos termos da Lei n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, e do Decreto n 3.589, de 6 de setembro de 2000, vem emitindo normas gerais para atender ao disposto no pargrafo 2, do artigo 50 da Lei Complementar n 101, de 04 de maio de 2000, de forma a padronizar os procedimentos contbeis. Este Manual visa promover a transparncia s contas pblicas, e representa o esforo para padronizar os procedimentos contbeis nos trs nveis de governo, de forma a garantir a consolidao das contas pblicas. Assim, as demonstraes contbeis contribuem para a governana no setor pblico e o controle social, com a gerao de informaes teis para a tomada de decises pelos gestores pblicos e para que os rgos de controle possam avaliar o seu desempenho. Nesta oportunidade, a STN e a SOF agradecem aos colaboradores individuais e institucionais que, direta ou indiretamente, contriburam para a edio deste Manual.
D EMONSTRAES CONTBE IS DO SETOR PBLICO 1 E DIO
PORTARIA N xxx, DE xx DE xxxxxxxxxx DE 2009

Aprova a 1 edio do Manual Tcnico de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico Demonstraes Contbeis do Setor Pblico O SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL, no uso das atribuies que lhe confere a Portaria n403, de 2 de dezembro de 2005, do MF, e Considerando o disposto no 2, do art. 50 da Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, que atribui competncias ao rgo central de contabilidade da Unio para consolidao das contas pblicas; Considerando o disposto no inciso I do art. 4 do Decreto n 3.589, de 6 de setembro de 2000, e no inciso I do art. 17 da Lei n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, que conferem Secretaria do Tesouro Nacional, do Ministrio da Fazenda, a condio de rgo central do Sistema de Contabilidade Federal; Considerando as competncias do rgo central do Sistema de Contabilidade Federal, estabelecidas no art. 5 do Decreto n 3.589, de 6 de setembro de 2000, complementadas pelo disposto no inciso XVII do art. 10 do Anexo I do Decreto n 6.193, de 22 de agosto de 2007, Considerando o disposto no inciso II do art. 1 da Portaria n 184, de 25 de agosto de 2008, do Ministrio da Fazenda, sobre a necessidade de Plano de Contas Nacional para a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas e padronizadas. resolve: Art. 1 Aprovar a 1 edio do Manual de Demonstraes Contbeis do Setor Pblico, que dever ser utilizado pela Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios de forma facultativa no exerccio de 2010 e obrigatoriamente a partir de 2011. Art. 2 Delegar competncia Coordenao-Geral de Contabilidade, da Secretaria do Tesouro Nacional, para a coordenao e a execuo do processo de atualizao permanente das Demonstraes Contbeis do Setor Pblico. Art. 3 Disponibilizar o arquivo digital no stio da Secretaria do Tesouro Nacional, de acesso pblico atravs do endereo eletrnico http://www.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/leg_contabilidade.asp. Art. 4 Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicao e tem seus efeitos aplicados a partir do exerccio financeiro de 2010, revogando-se, a partir daquele exerccio, as disposies em contrrio.
ARNO HUGO AUGUSTIN FILHO Secretrio do Tesouro Nacional
SUMRIO
1 INTRODUO.................................................................................................................. 10 2 BALANO ORAMENTRIO ......................................................................................... 11 2.1 CONCEITO..................................................................................................................... 11 2.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 12 2.2.1 Previso Inicial ............................................................................................................. 14 2.2.2 Previso Atualizada....................................................................................................... 14 2.2.3 Receitas Realizadas ....................................................................................................... 15 2.2.4 Dotao Inicial .............................................................................................................. 15 2.2.5 Crditos Adicionais....................................................................................................... 15 2.2.6 Dotao Atualizada ....................................................................................................... 15 2.2.7 Despesas Empenhadas................................................................................................... 15 2.2.8 Despesas Liquidadas ..................................................................................................... 15 2.2.9 Saldos de exerccios anteriores ...................................................................................... 15 2.3 ANLISE........................................................................................................................ 16 2.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 17 3 BALANO FINANCEIRO ................................................................................................ 18 3.1 CONCEITO..................................................................................................................... 18 3.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 19 3.2.1 Definies..................................................................................................................... 20 3.2.1.1 Destinao Ordinria .................................................................................................. 20 3.2.1.2 Destinao vinculada.................................................................................................. 20 3.2.1.3 Transferncias financeiras recebidas ........................................................................... 20 3.2.1.4 Transferncias financeiras concedidas ........................................................................ 20 3.2.1.5 Recebimentos extra-oramentrios ............................................................................. 20 3.2.1.6 Pagamentos extra-oramentrios................................................................................. 20 3.2.1.7 Disponibilidade .......................................................................................................... 21 3.3 ANLISE........................................................................................................................ 21 3.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 21 4 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS ................................................ 21 4.1 CONCEITO..................................................................................................................... 21 4.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 22 4.2.1 Variaes Quantitativas................................................................................................. 24 4.2.1.1 Tributrias .............................................................................................................. 24 4.2.1.2 Contribuies ............................................................................................................. 24 4.2.1.3 Explorao de bens e servios .................................................................................... 24 4.2.1.4 Financeiras ............................................................................................................. 25 4.2.1.5 Transferncias ............................................................................................................ 25 4.2.1.6 Outras Variaes Patrimoniais Ativas ......................................................................... 25 4.2.1.7 Pessoal e Encargos ..................................................................................................... 25 4.2.1.8 Benefcios Sociais ...................................................................................................... 25 4.2.1.9 Uso de bens e servios................................................................................................ 25 4.2.1.10 Financeiras ............................................................................................................. 26 4.2.1.11 Tributrias e Contributivas ....................................................................................... 26 4.2.1.12 Transferncias .......................................................................................................... 26 4.2.1.13 Outras .............................................................................................................. 26 4.2.2 Variaes Qualitativas................................................................................................... 26 4.3 ANLISE........................................................................................................................ 26 4.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 26
5 BALANO PATRIMONIAL ............................................................................................. 27 5.1 CONCEITO..................................................................................................................... 27 5.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 29 5.2.1 Anexo ao Balano patrimonial - demonstrativo do supervit financeiro apurado no balano patrimonial ............................................................................................................... 30 5.2.2 Definies..................................................................................................................... 30 5.2.2.1 Ativo circulante.......................................................................................................... 30 5.2.2.2 Ativo no-circulante ................................................................................................... 31 5.2.2.3 Passivo circulante....................................................................................................... 31 5.2.2.4 Passivo No-circulante ............................................................................................... 32 5.2.2.5 PATRIMNIO LQUIDO / SALDO PATRIMONIAL ............................................... 32 5.2.2.6 Ativo Financeiro ........................................................................................................ 32 5.2.2.7 Ativo Permanente....................................................................................................... 32 5.2.2.8 Passivo Financeiro ..................................................................................................... 33 5.2.2.9 Passivo Permanente.................................................................................................... 33 5.2.2.10 Contas de compensao ............................................................................................ 33 5.2.2.11 Supervit Financeiro................................................................................................. 33 5.3 ANLISE........................................................................................................................ 33 5.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 33 6 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA ................................................................ 34 6.1 CONCEITO..................................................................................................................... 34 6.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 35 6.2.1 Pelo Mtodo Direto ....................................................................................................... 36 6.2.2 Pelo Mtodo Indireto..................................................................................................... 37 6.2.3 Definies..................................................................................................................... 38 6.2.3.1 Ingressos operacionais................................................................................................ 38 6.2.3.2 Transferncias intergovernamentais ............................................................................ 38 6.2.3.3 Transferncias intragovernamentais ............................................................................ 38 6.2.3.4 Ingressos de investimento ........................................................................................... 38 6.2.3.5 Ingressos de financiamento......................................................................................... 38 6.2.3.6 Dispndios operacionais ............................................................................................. 38 6.2.3.7 Dispndios de investimento ........................................................................................ 38 6.2.3.8 Dispndios de financiamento ...................................................................................... 39 6.2.3.9 Caixa e equivalente-caixa ........................................................................................... 39 6.2.3.10 Disponibilidades compensatrias .............................................................................. 39 6.3 ANLISE........................................................................................................................ 39 6.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 40 7 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO ..................................................... 40 7.1 CONCEITO..................................................................................................................... 40 7.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 41 7.3 ANLISE........................................................................................................................ 41 7.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 41 8 DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO ............................. 42 8.1 CONCEITO..................................................................................................................... 42 8.2 ESTRUTURA ................................................................................................................. 43 8.3 ANLISE........................................................................................................................ 43 8.4 AVALIAO DA GESTO ........................................................................................... 44 9 ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS ....................... 44 9.1 BALANO ORAMENTRIO ...................................................................................... 45 9.2 BALANO FINANCEIRO.............................................................................................. 45 9.3 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS ............................................. 46
9.4 BALANO PATRIMONIAL .......................................................................................... 46 9.5 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA ............................................................. 47 9.6 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO .................................................. 47 9.7 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO .......................... 47 10 CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS E NOTAS EXPLICATIVAS47
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1 INTRODUO
Este trabalho, intitulado Demonstraes Contbeis do Setor Pblico, tem como objetivo propiciar o processo de consolidao dos conceitos, regras e procedimentos relativos s demonstraes contbeis do setor pblico, com o estabelecimento de padres a serem observados pela Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, permitindo a evidenciao e a consolidao das contas pblicas em nvel nacional. A Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico o ramo da cincia contbil que aplica, no processo gerador de informaes, os Princpios Fundamentais e as normas contbeis direcionados ao controle patrimonial das entidades do setor pblico. Tem como objetivo fornecer aos usurios informaes sobre os resultados alcanados e os aspectos de natureza oramentria, econmica, financeira e fsica do patrimnio da entidade do setor pblico, em apoio ao processo de tomada de deciso, a adequada prestao de contas e ao necessrio suporte para a instrumentalizao do controle social. Nesse contexto, as demonstraes contbeis assumem um papel fundamental, por representarem as principais sadas de informaes geradas pela Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, promovendo transparncia ao setor pblico. Para cumprimento do objetivo de padronizao dos procedimentos contbeis, este Manual observa os dispositivos legais que regulam o assunto, como a Lei n 4.320, de 17 de maro de 1.964 e a Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, e tambm as disposies do Conselho Federal de Contabilidade relativas aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, sobretudo as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico (NBCT 16). De acordo com a Lei 4.320/1.964, art. 101, os resultados gerais do exerccio sero demonstrados no Balano Oramentrio, no Balano Financeiro, no Balano Patrimonial, na Demonstrao das Variaes Patrimoniais, alm de outros quadros demonstrativos. Assim, as demonstraes contbeis das entidades definidas no campo Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, disciplinadas por este Manual, so: a) Balano Patrimonial; b) Balano Oramentrio; c) Balano Financeiro; d) Demonstrao das Variaes Patrimoniais; e e) Demonstrao dos Fluxos de Caixa. A essas demonstraes, acrescida a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido. Facultativamente, pode ser elaborada, ainda, a Demonstrao do Resultado Econmico. As demonstraes contbeis previstas neste Manual devem ser divulgadas da seguinte forma: - Demonstraes Contbeis Consolidadas - devem compor a Prestao de Contas Anual de Governo, que recebe parecer prvio pelo Tribunal de Contas competente; - Demonstraes Contbeis No-Consolidadas - devem compor a tomada ou prestao de contas anual dos administradores pblicos. O Manual descreve os principais conceitos relativos a essas sete demonstraes, alm de definir a estrutura e as instrues de preenchimento e demonstra os principais pontos para anlise e avaliao
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da gesto. Indica, ainda, os principais exames que devem ser efetuados pelos gestores para garantir a consistncia das informaes e os procedimentos para a consolidao. Por fim, contempla-se um exerccio prtico, com os lanamentos contbeis tpicos do setor pblico, luz da nova estrutura do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico (PCASP), com o objetivo de ilustrar o levantamento das demonstraes contbeis.
2 BALANO ORAMENTRIO
2.1 CONCEITO O Balano Oramentrio, definido na Lei n 4.320/1964, demonstra as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas. Esse balano tambm est previsto na Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, porm de forma mais detalhada e com periodicidade de publicao bimestral. Integra o Relatrio Resumido de Execuo Oramentria - RREO, e dever ser publicado at trinta dias aps o encerramento de cada bimestre. Em sua estrutura, deve evidenciar as receitas e as despesas oramentrias, por categoria econmica, confrontar o oramento inicial e as suas alteraes com a execuo, demonstrar o resultado oramentrio e discriminar: (a) as receitas por fonte (espcie); e (b) as despesas por grupo de natureza. Segundo a LRF, o Balano Oramentrio apresentar as receitas, detalhadas por categoria econmica, origem e espcie (destacando as receitas intra-oramentrias), especificando a previso inicial, a previso atualizada para o exerccio, a receita realizada no bimestre atual, a realizada at o bimestre atual e o saldo a realizar. Demonstrar tambm as despesas, por categoria econmica e grupo de natureza da despesa (destacando as despesas intra-oramentrias), discriminando a dotao inicial, os crditos adicionais, a dotao atualizada para o exerccio, as despesas empenhadas no bimestre atual e at o bimestre atual, as despesas liquidadas no bimestre atual e at o bimestre atual, e o saldo a liquidar. Para permitir maior transparncia por meio da apurao total e lquida das receitas e despesas, estas devero ser apresentadas nesta demonstrao segregadas em: a) receitas oramentrias lquidas das intra-oramentrias; b) receitas intra-oramentrias; c) despesas oramentrias lquidas das intra-oramentrias; e d) despesas intra-oramentrias. O detalhamento das receitas e despesas intra-oramentrias, quando existentes, dever ser apresentado em uma das seguintes formas: a) em uma tabela no final do demonstrativo. b) caso no prejudique a transparncia dos dados, logo abaixo da linha totalizadora das receitas e despesas intra-oramentrias, no corpo do demonstrativo, contendo o mesmo nvel de desdobramento das outras receitas e despesas oramentrias.
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Os valores referentes ao refinanciamento da dvida mobiliria e de outras dvidas devero constar, destacadamente, nas receitas de operaes de crdito internas e externas e, nesse mesmo nvel de agregao, nas despesas com amortizao da dvida de refinanciamento. No nvel de detalhamento em que so apresentadas no modelo (3 nvel Espcie), as receitas devero ser informadas pelos valores lquidos das respectivas dedues, tais como restituies, descontos, retificaes, dedues para o FUNDEB, e reparties de receita entre os entes da Federao, quando registradas como deduo, conforme orientao do Manual de Receita Nacional. O Balano Oramentrio demonstra a execuo oramentria em um determinado exerccio, apresentando um resultado positivo (supervit) ou negativo (dficit). No entanto, em funo da utilizao do supervit financeiro de exerccios anteriores, identificado no Balano Patrimonial do exerccio anterior ao de referncia, para abertura de crditos adicionais, o Balano Oramentrio poder demonstrar uma situao distinta, quando considerados os saldos de exerccios anteriores que foram utilizados no exerccio de referncia. Esse desequilbrio aparente ocorre porque o supervit financeiro de exerccios anteriores, quando fonte de recursos para abertura de crditos adicionais, no pode ser demonstrado como parte dos itens do Balano Oramentrio que integram o clculo do resultado oramentrio. O supervit financeiro no receita do exerccio de referncia, pois j o foi em exerccio anterior, mas constitui disponibilidade para utilizao no exerccio de referncia. Por outro lado, as despesas executadas conta do supervit financeiro so despesas do exerccio de referncia, por fora legal, visto que no foram empenhadas no exerccio anterior. Dessa forma, no momento inicial da execuo oramentria, tem-se o equilbrio entre receita prevista e despesa fixada e constata-se que toda despesa a ser executada est amparada por uma receita prevista a ser arrecadada no exerccio. No entanto, iniciada a execuo do oramento, quando h supervit financeiro de exerccios anteriores, tem-se um recurso disponvel para abertura de crditos para as despesas no fixadas ou no totalmente contempladas pela Lei Oramentria. O Balano Oramentrio definido neste manual proporciona ao usurio de suas informaes a possibilidade de analisar o seu resultado, confrontando-o com o supervit financeiro de exerccios anteriores, pois apresenta a linha SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES. Dessa forma, o equilbrio entre receita prevista e despesa fixada no Balano Oramentrio pode ser verificado (sem influenciar o seu resultado), somando-se os valores da linha TOTAL (item VII) e da linha SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES constantes da coluna PREVISO ATUALIZADA e confrontando-se esse montante com o total da coluna DOTAO ATUALIZADA (item XIV). A recomendao deste manual que sejam utilizadas notas explicativas para esclarecimentos a respeito da utilizao do supervit financeiro e sua influncia no resultado oramentrio, de forma a possibilitar a correta interpretao das informaes. 2.2 ESTRUTURA
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EXERCCIO: RECEITAS ORAMENTRIAS RECEITAS (EXCETO INTRA-ORAMENTRIAS) (I) RECEITAS CORRENTES RECEITA TRIBUTRIA Impostos Taxas Contribuio de Melhoria RECEITA DE CONTRIBUIES Contribuies Sociais Contribuies Econmicas RECEITA PATRIMONIAL Receitas Imobilirias Receitas de Valores Mobilirios Receita de Concesses e Permisses Outras Receitas Patrimoniais RECEITA AGROPECURIA Receita da Produo Vegetal Receita da Produo Animal e Derivados Outras Receitas Agropecurias RECEITA INDUSTRIAL Receita da Indstria de Transformao Receita da Indstria de Construo Outras Receitas Industriais RECEITA DE SERVIOS TRANSFERNCIAS CORRENTES Transferncias Intergovernamentais Transferncias de Instituies Privadas Transferncias do Exterior Transferncias de Pessoas Transferncias de Convnios Transferncias para o Combate Fome OUTRAS RECEITAS CORRENTES Multas e Juros de Mora Indenizaes e Restituies Receita da Dvida Ativa Receitas Correntes Diversas RECEITAS DE CAPITAL OPERAES DE CRDITO Operaes de Crdito Internas Operaes de Crdito Externas ALIENAO DE BENS Alienao de Bens Mveis Alienao de Bens Imveis AMORTIZAES DE EMPRSTIMOS TRANSFERNCIAS DE CAPITAL Transferncias Intergovernamentais Transferncias de Instituies Privadas Transferncias do Exterior Transferncias de Pessoas Transferncias de Outras Instit. Pblicas Transferncias de Convnios Transferncias para o Combate Fome OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL Integralizao do Capital Social Dv. Ativa Prov. da Amortiz. Emp. e Financ. Restituies Receitas de Capital Diversas RECEITAS (INTRA-ORAMENTRIAS) (II) SUBTOTAL DAS RECEITAS (III) = (I + II) OPERAES DE CRDITO/ REFINANCIAMENTO (IV) Operaes de Crdito Internas Mobiliria Contratual Operaes de Crdito Externas Mobiliria Contratual SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (V) = (III + IV) DFICIT (VI) TOTAL (VII) = (V + VI) SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES (UTILIZADOS PARA CRDITOS ADICIONAIS)
<ENTE DA FEDERAO> BALANO ORAMENTRIO EMISSO: PREVISO PREVISO INICIAL ATUALIZADA (a)
PGINA: RECEITAS REALIZADAS (b)
SALDO (a-b)
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DOTAO CRDITOS DOTAO DESPESAS INICIAL ADICIONAIS ATUALIZADA EMPENHADAS DESPESAS ORAMENTRIAS (d) DESPESAS (EXCETO INTRA-ORAMENTRIAS) (VIII) DESPESAS CORRENTES PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS JUROS E ENCARGOS DA DVIDA OUTRAS DESPESAS CORRENTES DESPESAS DE CAPITAL INVESTIMENTOS INVERSES FINANCEIRAS AMORTIZAO DA DVIDA RESERVA DE CONTINGNCIA RESERVA DO RPPS DESPESAS (INTRAORAMENTRIAS) (IX) SUBTOTAL DAS DESPESAS (X) = (VIII + IX) AMORTIZAO DA DVIDA/ REFINANCIAMENTO (XI) Amortizao da Dvida Interna Dvida Mobiliria Outras Dvidas Amortizao da Dvida Externa Dvida Mobiliria Outras Dvidas SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (XII) = (X + XI) SUPERVIT (XIII) TOTAL (XIV) = (XII + XIII) (e) (f)=(d+e) (g)
DESPESAS LIQUIDADAS
INSCRIO EM RP NO PROCESSADOS
SALDO DA DOTAO
(h)
(i)=(g--h)
(j)=(f-g)
O Balano Oramentrio ser complementado por nota explicativa detalhando as despesas executadas por tipos de crditos (inicial, suplementar, especial e extraordinrio). Ser informado, ainda, o montante da movimentao financeira (transferncias financeiras recebidas e concedidas) relacionadas execuo do oramento do exerccio. Para levantamento do Balano, necessrio se definir os seguintes conceitos: 2.2.1 Previso Inicial Identifica os valores da previso inicial das receitas, constantes na Lei Oramentria Anual LOA. Os valores registrados nessa coluna permanecero inalterados durante todo o exerccio, pois devero refletir a posio inicial do oramento constante da LOA. As atualizaes monetrias autorizadas por lei, efetuadas at a data da publicao da LOA, devero compor a coluna, sendo mencionadas em notas explicativas. 2.2.2 Previso Atualizada Identifica os valores da previso atualizada das receitas para o exerccio de referncia, que devero refletir a parcela da reestimativa da receita utilizada para abertura de crditos adicionais, seja mediante excesso de arrecadao ou mediante operaes de crdito, as novas naturezas de receita no previstas na LOA e o remanejamento entre naturezas de receita. Se no ocorrer nenhum dos eventos mencionados, a coluna da previso atualizada dever identificar os mesmos valores da coluna previso inicial. As atualizaes monetrias autorizadas por lei, efetuadas aps a data da publicao da LOA, devero compor a coluna, sendo mencionadas em notas explicativas.
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2.2.3 Receitas Realizadas Identifica as receitas realizadas no perodo. Consideram-se realizadas as receitas arrecadadas diretamente pelo rgo, ou por meio de outras instituies como, por exemplo, a rede bancria. 2.2.4 Dotao Inicial Identifica o valor dos crditos iniciais constantes da Lei Oramentria Anual. 2.2.5 Crditos Adicionais Identifica os crditos adicionais abertos e ou reabertos durante o exerccio, deduzidas as anulaes/cancelamentos correspondentes. 2.2.6 Dotao Atualizada Identifica o valor da dotao inicial mais os crditos adicionais abertos ou reabertos durante o exerccio, deduzidas as anulaes/cancelamentos correspondentes. a soma da coluna DOTAO INICIAL (d) com a coluna CRDITOS ADICIONAIS (e). 2.2.7 Despesas Empenhadas Identifica os valores das despesas empenhadas acumuladas at o encerramento do exerccio. O empenho de despesa o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigao de pagamento pendente ou no de implemento de condio. Corresponde primeira fase da execuo da despesa. 2.2.8 Despesas Liquidadas Identifica os valores das despesas liquidadas at o encerramento do exerccio. Devero ser consideradas, inclusive, as despesas que j foram pagas. A liquidao o segundo estgio da execuo da despesa, que consiste na verificao do direito adquirido pelo credor, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios da entrega do material ou servio. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas mas no pagas at o dia 31 de dezembro distinguindo-se as processadas das no processadas. Durante o exerccio, no devero ser includos os valores das despesas empenhadas que ainda no foram liquidadas. No encerramento do exerccio, as despesas empenhadas, no liquidadas e inscritas em restos a pagar no-processados devero compor, em funo do empenho legal, o total das despesas liquidadas. Portanto, durante o exerccio, so consideradas despesas executadas apenas as despesas liquidadas e, no encerramento do exerccio, so consideradas despesas executadas as despesas liquidadas e as inscritas em restos a pagar no-processados. 2.2.9 Saldos de exerccios anteriores
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Identifica o valor de recursos provenientes de supervit financeiro de exerccios anteriores, identificados no Balano Patrimonial do exerccio anterior ao de referncia, que est sendo utilizado como fonte de recursos para abertura de crditos adicionais. Dever demonstrar, tambm, os valores referentes aos crditos especiais e extraordinrios autorizados nos ltimos quatro meses do exerccio anterior ao de referncia, reabertos no exerccio corrente. Apresentar valores somente nas colunas que se referem previso atualizada e receita realizada e devero corresponder ao valor da execuo dos referidos crditos adicionais. Inclui, ainda o saldo da reserva do RPPS utilizado no exerccio. explicar O supervit financeiro do exerccio anterior, identificado no Balano Patrimonial do ente, e que serviu de fonte de financiamento de abertura e reabertura de crditos adicionais no exerccio atual, deve ter seu valor identificado nessa linha, no montante equivalente aos crditos autorizados e executados. 2.3 ANLISE A anlise e a verificao do Balano Oramentrio tem como fator predominante preparar os indicadores que serviro de suporte para a avaliao da gesto oramentria. Uma das principais anlises consiste em relacionar a coluna de Previso Inicial com a coluna de Dotao Inicial; e as colunas da Previso Atualizada e Receita Realizada, com as colunas da Dotao Atualizada e Despesa Executada. O supervit oramentrio representado pela diferena a maior entre a execuo da Receita e da Despesa e dever ser adicionada coluna de Execuo da Despesa para igualar com a Execuo da Receita. O dficit oramentrio representado pela diferena a menor entre a execuo da Receita e da Despesa e dever ser adicionada coluna da Execuo da Receita para igualar com o total da Execuo da Despesa. Ressalta-se que os Balanos Oramentrios no consolidados (de rgos e entidades, por exemplo), podero apresentar dficit na execuo, pois muitos deles no so agentes arrecadadores e executam despesas oramentrias para prestao de servios pblicos e realizao de investimentos, sendo deficitrios e dependentes de recursos do Tesouro. Esse fato natural e deve ser evidenciado complementarmente por nota explicativa que demonstre o montante da movimentao financeira (transferncias financeiras recebidas e concedidas) relacionadas execuo do oramento do exerccio. Na receita, pode-se verificar ainda uma diferena a maior ou a menor entre a coluna Previso Atualizada e a coluna Realizao, correspondente a insuficincia ou excesso de arrecadao ocorrido no exerccio. Na despesa, a diferena a maior entre a coluna Dotao Atualizada e a coluna Execuo corresponde a uma economia na realizao de despesa. A receita, por ser prevista, pode ser arrecadada a maior ou a menor. Entretanto, a despesa, por ser fixada, s pode ser realizada at o valor autorizado, significando que somente pode ser emitido empenho at o valor do crdito oramentrio disponvel, observando-se, ainda, a especificidade do oramento.
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A comparao entre Previso/Dotao e a Execuo pode indicar as seguintes situaes: a) Receita Prevista > Receita Realizada, demonstra que houve insuficincia de arrecadao; b) Receita Prevista < Receita Realizada, demonstra que houve excesso de arrecadao; c) Despesa Fixada > Despesa Realizada, demonstra economia na realizao de despesas; d) Despesa Fixada < Despesa Realizada, demonstra que houve excesso de despesas (situao de inconsistncia); e) Receita Arrecadada > Despesa Realizada, demonstra que houve supervit oramentrio; f) Receita Corrente Realizada > Despesa Corrente Realizada, demonstra que houve supervit corrente; g) Receita de Capital Realizada > Despesa de Capital Realizada, demonstra que houve supervit de capital; h) Receita Corrente Realizada < Despesa Corrente Realizada, demonstra que houve dficit corrente; i) Receita de Capital Realizada < Despesa de Capital Realizada, demonstra que houve dficit de capital; j) Receita Realizada < Despesa Realizada, demonstra que houve dficit oramentrio; e l) Receita Realizada = Despesa realizada, demonstra o equilbrio oramentrio na execuo. 2.4 AVALIAO DA GESTO A avaliao da execuo do oramento pblico extremamente importante para a formulao de opinio acerca da conduo da poltica fiscal. Dessa forma, formulam-se opinies a respeito de que grau a gesto das finanas pblicas promove o equilbrio fiscal e contribui para que o endividamento pblico esteja em nveis aceitveis. Contudo, o resultado oramentrio no um indicador de responsabilidade fiscal, pois pode ocorrer, por exemplo, dficit ou equilbrio oramentrio concomitante com um supervit primrio ou nominal, ou vice-versa. Deve-se determinar tambm de que forma o equilbrio ou desequilbrio fiscal impactado pelo nvel e eficincia da arrecadao e pela execuo de despesas pblicas de pessoal, custeio, investimentos e de encargos da dvida pblica. interessante observar que o Balano Oramentrio til, ainda, para a avaliao do cumprimento da regra de ouro estabelecida pela Constituio Federal de 1.988, embora essa avaliao deva ser feita conjuntamente com os Oramentos Fiscal, da Seguridade Social e de Investimentos:
Art. 167. So vedados:
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(...) III - a realizao de operaes de crditos que excedam o montante das despesas de capital, ressalvadas as autorizadas mediante crditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta; (Constituio Federal de 1988)
A avaliao tambm se refere a julgar o nvel dos objetivos alcanados em relao aos fixados no oramento e as modificaes nele ocorridas durante a execuo. A eficincia com que se realizam as aes empregadas, em comparao com a meta fsica atingida permite inferir o grau de racionalidade na utilizao dos recursos correspondentes. A avaliao no pode ser apenas a posteriori. Deve ser ativa, desempenhar um papel importante como orientadora da execuo e permitir a fixao das futuras programaes em bases consistentes. A avaliao impe a necessidade de um sistema estatstico cuja informao bsica se obtm nos rgos e entidades. De posse dos dados podem-se elaborar tabelas, calcular indicadores e apresentar informes peridicos para uso e tomada de decises por parte dos gestores. Nos casos de dficit ou supervit referentes execuo oramentria, pode-se observar o seguinte: a) se a execuo da receita apresentar-se menor que a execuo da despesa, possvel que o supervit financeiro do exerccio anterior deve ter sido utilizado no corrente exerccio, ou que no houve limitao de empenho em um montante adequado, ou a contratao de operaes de crdito foi insuficiente para atender a necessidade de financiamento; b) se a execuo da receita apresentar-se maior que a da despesa, a avaliao poder afirmar que houve um excesso de arrecadao que no foi utilizado no corrente exerccio.
3 BALANO FINANCEIRO
3.1 CONCEITO Segundo a Lei 4.320/64, o Balano Financeiro demonstra os ingressos (entradas) e dispndios (sadas) de recursos financeiros a ttulo de receitas e despesas oramentrias, bem como os recebimentos e pagamentos de natureza extra-oramentria, conjugados com os saldos de disponibilidades do exerccio anterior e aqueles que passaro para o exerccio seguinte. Assim, o Balano Financeiro um quadro com duas sees: Ingressos (Ingressos Oramentrios e Extra-Oramentrios) e Dispndios (Dispndios Oramentrios e ExtraOramentrios), que se equilibram com a incluso das Disponibilidades do Perodo Anterior na Seo dos Ingressos, e as disponibilidades para o perodo seguinte na Seo dos Dispndios. O resultado financeiro do exerccio corresponde diferena entre o somatrio dos ingressos oramentrios com os extra-oramentrios e dos dispndios, oramentrios com os extraoramentrios. Se os ingressos forem maiores que os dispndios, ocorrer um supervit; caso contrrio, ocorrer um dficit. Este resultado no deve ser entendido como supervit ou dficit
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financeiro do exerccio, cuja apurao obtida atravs do Balano Patrimonial. O resultado financeiro do exerccio pode ser tambm apurado pela diferena entre as disponibilidades para o exerccio seguinte e as disponibilidades do exerccio anterior. O Balano Financeiro evidencia a movimentao financeira das entidades do setor pblico no perodo a que se refere, e discrimina: (a) a receita oramentria realizada por destinao de recurso; (b) a despesa oramentria executada por destinao de recurso; (c) os recebimentos e os pagamentos extra-oramentrios; (d) as transferncias ativas e passivas decorrentes, ou no, da execuo oramentria; e (e) o saldo inicial e o saldo final das disponibilidades. Devero ser apresentadas as vinculaes nas reas de sade, educao, previdncia social e outras vinculaes legais, alm da destinao ordinria, de maneira que o grupo de Outras Vinculaes no ultrapasse 10% do total da Receita Oramentria ou Despesa Oramentria. 3.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> BALANO FINANCEIRO EMISSO:
EXERCCIO:
MS
PGINA:
INGRESSOS
ESPECIFICAO
Exerccio Atual Exerccio Anterior
DISPNDIOS
ESPECIFICAO
Exerccio Atual Exerccio Anterior
Receita Oramentria
Ordinria Vinculada Sade Educao Previdncia Social Transferncias obrigatrias de outro ente Convnios Dvida Pblica Outras Vinculaes
Despesa Oramentria
Ordinria Vinculada Sade Educao Previdncia Social Transferncias obrigatrias de outro ente Convnios Dvida Pblica Outras Vinculaes
Dedues da Receita
Transferncias Financeiras Recebidas Recebimentos ExtraOramentrios

Disponvel do Exerccio Anterior TOTAL
Transferncias Financeiras Concedidas Pagamentos Oramentrios Extra-
Disponvel p/ o Exerccio Seguinte TOTAL
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3.2.1 Definies Para o levantamento do Balano Financeiro, necessrio definir os seguintes conceitos: 3.2.1.1 DESTINAO ORDINRIA o processo de alocao livre entre a origem e a aplicao de recursos, para atender a quaisquer finalidades. 3.2.1.2 DESTINAO VINCULADA o processo de vinculao entre a origem e a aplicao de recursos, em atendimento s finalidades especficas estabelecidas pela norma. 3.2.1.3 TRANSFERNCIAS FINANCEIRAS RECEBIDAS Reflete a movimentao de recursos financeiros entre rgos e Entidades da Administrao Direta e Indireta. Podem ser Oramentrias ou Extra-Oramentrias. Aquelas efetuadas em cumprimento execuo do Oramento so as cotas, repasses e sub-repasses. Aquelas que no se relacionam com o Oramento em geral decorrem da transferncia de recursos relativos aos restos a pagar. Esses valores, quando observados os demonstrativos consolidados, so compensados pelas Transferncias Financeiras Concedidas. 3.2.1.4 TRANSFERNCIAS FINANCEIRAS CONCEDIDAS Reflete a movimentao de recursos financeiros entre rgos e Entidades da Administrao Direta e Indireta. Podem ser Oramentrias ou Extra-Oramentrias e so a contrapartida das Transferncias Financeiras Recebidas. 3.2.1.5 RECEBIMENTOS EXTRA-ORAMENTRIOS Nesse grupo temos os ingressos no previstos no oramento, que sero restitudos em poca prpria, por deciso administrativa ou sentena judicial. Consistem, por exemplo, em: - ingresso de recursos que se constituem obrigaes relativas a consignaes em folha, fianas, caues, etc; e - inscrio de restos a pagar, com a funo de compensar o valor da despesa oramentria imputada como realizada, porm no paga no exerccio da emisso do empenho, em atendimento ao pargrafo nico do artigo 103 da Lei n 4.320/1964. 3.2.1.6 PAGAMENTOS EXTRA-ORAMENTRIOS Nesse grupo temos pagamentos que no precisam se submeter ao processo de execuo oramentria, como: - aos relativos a obrigaes que representaram ingressos extra-oramentrios (ex. devoluo de depsitos); e
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- aos restos a pagar pagos no exerccio. 3.2.1.7 DISPONIBILIDADE Compreende o numerrio em espcie e depsitos bancrios, alm das aplicaes financeiras de curto prazo, de liquidez imediata, que so prontamente conversveis em um montante conhecido de caixa e que esto sujeitas a um insignificante risco de mudana de valor. Inclui, ainda, a receita oramentria arrecadada que se encontra em poder da rede bancria em fase de recolhimento. 3.3 ANLISE A anlise e a verificao do Balano Financeiro tem como objetivo predominante preparar os indicadores que serviro de suporte para a avaliao da gesto financeira. As informaes sobre o fluxo de recursos das disponibilidades so teis para que os usurios possam tomar decises que iro influenciar o fluxo de caixa da entidade. Possibilita, ainda, mensurar se o disponvel suficiente para pagar os bens e servios adquiridos e contratados e ainda satisfazer os gastos de manuteno. A anlise do Balano Financeiro permite, ainda, a verificao da execuo da despesa com as principais vinculaes face s respectivas receitas. importante mencionar que uma variao positiva na disponibilidade do perodo no sinnimo, necessariamente, de bom desempenho da gesto financeira, pois pode ocorrer, por exemplo, mediante elevao do endividamento pblico ou alienao de bens. Da mesma, forma, a variao negativa na disponibilidade do perodo no significa, necessariamente, em um mau desempenho, pois pode refletir uma reduo no endividamento ou aumento de investimentos pblicos. Portanto, a anlise deve ser feita conjuntamente com o Balano Patrimonial, considerando esses fatores mencionados e as demais variveis oramentrias e extra-oramentrias. 3.4 AVALIAO DA GESTO
A avaliao da gesto consiste, dentre outros, em observar a necessidade de existncia de recursos nas disponibilidades para o exerccio seguinte, destinados aos pagamentos das despesas no pagas no exerccio anterior, notadamente quanto aos valores inscritos em restos a pagar. Alm disso, deve-se analisar de que forma a administrao influenciou na liquidez da entidade, de forma a prevenir insolvncia futura.
4 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

4.1 CONCEITO Segundo a Lei n 4.320/64, artigo 104, a Demonstrao das Variaes Patrimoniais evidenciar as alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio.
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As alteraes verificadas no patrimnio consistem nas variaes quantitativas e qualitativas. As variaes quantitativas so decorrentes de transaes no setor pblico que aumentam ou diminuem o patrimnio lquido. J as variaes qualitativas so decorrentes de transaes no setor pblico que alteram a composio dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimnio lquido. O resultado patrimonial do perodo apurado pelo confronto entre as variaes patrimoniais quantitativas ativas e passivas. Para um melhor entendimento da finalidade desse demonstrativo, podemos dizer que ele tem funo semelhante Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) da rea privada, qual seja a de apurar as alteraes verificadas no patrimnio, acrescendo-se a isso o fato de a DRE tratar apenas as variaes quantitativas, enquanto que a DVP trata das variaes quantitativas e qualitativas.
importante ressaltar tambm que a DRE apura o resultado em termos de lucro ou prejuzo lquido, como um dos principais indicadores de desempenho da empresa. J no setor pblico, o resultado patrimonial no um indicador de desempenho, mas um medidor do quanto a atividade estatal proporciona alteraes quantitativas e qualitativas no patrimnio.
4.2 ESTRUTURA
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EXERCCIO:
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS MS: EMISSO: VARIAES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS
PGINA: Exerccio Atual Exerccio Anterior
Variaes Patrimoniais Ativas

Tributrias Impostos Taxas Contribuies de Melhoria Contribuies Contribuies Sociais Contribuies Econmicas Explorao de Bens e Servios Explorao de Bens Servios Financeiras Juros e Encargos de Emprstimos e Financiamentos Concedidos Demais Juros e Encargos Variaes Cambiais Descontos Obtidos Remunerao das Disponibilidades Outras Variaes Patrimoniais Ativas - Financeiras Transferncias Governamentais No-Governamentais Outras Variaes Patrimoniais Ativas
Variaes Patrimoniais Passivas

Pessoal e Encargos Remunerao de Pessoal Obrigaes Patronais Benefcios a Pessoal Outras Variaes Patrimoniais Passivas Pessoal e Encargos Benefcios Sociais Aposentadorias e Reformas Penses Benefcios Assistenciais Outras Variaes Patrimoniais Passivas Benefcios Sociais Uso de Bens e Servios Material de Consumo Servios Depreciao, Amortizao e Exausto Financeiras Juros e Encargos de Emprstimos e Financiamentos Obtidos Demais Juros e Encargos Variaes Cambiais Descontos Concedidos Outras Variaes Patrimoniais Passivas - Financeiras Tributrias e Contributivas Tributos Contribuies Transferncias Governamentais No-Governamentais Outras Variaes Patrimoniais Passivas Supervit/(dficit) Patrimonial do Perodo
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VARIAES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS (decorrentes da execuo oramentria) Incorporao de Ativos No-Financeiros Desincorporao de Passivos No-Financeiros Incorporao de Passivos No-Financeiros Desincorporao de Ativos No-Financeiros
A Demonstrao dever ser apresentada utilizando-se o terceiro nvel do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico PCASP. 4.2.1 Variaes Quantitativas As variaes quantitativas so aquelas decorrentes de transaes no setor pblico que aumentam ou diminuem o patrimnio lquido e so divididas em variaes patrimoniais ativas e passivas. As VARIAES PATRIMONIAIS ATIVAS compreendem os seguintes grupos de contas: 4.2.1.1 TRIBUTRIAS Compreende Registra o somatrio da variao patrimonial ativa/receita decorrente de impostos, taxas e contribuies de melhoria. Compreende: impostos sobre importao de produtos estrangeiros, exportao de produtos nacionais, rendas e proventos de qualquer natureza, produtos industrializados, propriedade territorial rural, grandes fortunas, propriedade predial e territorial urbana, transmisso causa mortis e doao, circulao de mercadorias e prestao de servios, servios de qualquer natureza, entre outros. 4.2.1.2 CONTRIBUIES Registra o somatrio da variaes patrimoniais ativas/receitas de contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas como instrumento de interveno nas respectivas reas. Compreende: contribuies previdencirias, contribuio para o financiamento da seguridade social, contribuies sobre a receita de concurso de prognsticos, contribuio para o "Programa de Integrao Social e de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico", entre outras. 4.2.1.3 EXPLORAO DE BENS E SERVIOS Representa o somatrio da variaes patrimoniais ativas/receita industriais compostas de: receita de produo vegetal, animal e derivados, decorrentes das atividades ou exploraes agropecurias; receita da indstria de extrao mineral, de transformao, de construo e outros; receita originria da prestao de servios, tais como: atividades comerciais, de transporte, de comunicao, de sade, de armazenagem, servios cientficos e tecnolgicos, de metrologia, agropecurios e etc, e; de remunerao pela explorao de bens como alugueis, royalties, entre outras.
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4.2.1.4 FINANCEIRAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais ativas/receitas com operaes financeiras. Compreende: descontos obtidos, juros auferidos, prmio de resgate de ttulos e debntures, entre outros. 4.2.1.5 TRANSFERNCIAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais ativas/receitas com transferncias intergovernamentais (cotas, repasses e sub-repasses e outras transferncias intergovernamentais decorrentes ou no do Oramento), alm das transferncias intragovernamentais, instituies multigovernamentais, instituies privadas com ou sem fins lucrativos e transferncias ao exterior, e as subvenes sociais, subvenes econmicas e doaes recebidas. 4.2.1.6 OUTRAS VARIAES PATRIMONIAIS ATIVAS Representa o somatrio das demais variaes patrimoniais ativas no includas nos grupos anteriores. Compreende: reavaliao, ganho na alienao de ativos, ganhos na variao cambial, resultado positivo a equivalncia patrimonial, cancelamento de passivos, reverso de provises, recuperao de despesas, multas (exceto tributria), entre outras. As VARIAES PATRIMONIAIS PASSIVAS compreendem os seguintes grupos de contas: 4.2.1.7 PESSOAL E ENCARGOS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas/despesas de natureza salarial decorrentes do exerccio efetivo do cargo ou do emprego pblico, quer seja civil ou militar, funo de confiana, bem como as obrigaes trabalhistas e os benefcios de responsabilidade do empregador incidentes sobre a folha de salrios. Compreende: salrios, remuneraes, gratificaes, funes, 1/3 de frias, dcimo terceiro salrio, encargos patronais, entre outros. (as despesas com aposentadorias, reformas e penses sero registradas em grupo especfico denominado "Despesas de Benefcios Sociais"). 4.2.1.8 BENEFCIOS SOCIAIS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas/despesas com benefcios previdencirios e assistenciais. Compreende: aposentadorias, penses, reformas, benefcios de assistenciais, programas sociais tais como, Programa Fome Zero, Prouni, Farmcia Popular, Luz para Todos, Programa de Erradicao do Trabalho Infantil, bolsas, auxlios, entre outros. 4.2.1.9 USO DE BENS E SERVIOS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas/despesas com manuteno e operao da mquina pblica, exceto despesas com pessoal e encargos que sero registradas em grupo especfico (Despesas de Pessoal e Encargos). Compreende: dirias, material de consumo, material de distribuio gratuita, passagens e despesas com locomoo, servios de terceiros, arrendamento mercantil operacional, aluguel, depreciao, amortizao, exausto, entre outras.
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4.2.1.10 FINANCEIRAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas com operaes financeiras. Compreende: juros incorridos, descontos concedidos, comisses e despesas bancrias, correes monetrias, despesas com obrigaes tributrias, remuneraes de depsitos, entre outras. 4.2.1.11 TRIBUTRIAS E CONTRIBUTIVAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas com tributos e contribuies. 4.2.1.12 TRANSFERNCIAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas/despesas com transferncias intergovernamentais e intragovernamentais para entes governamentais, instituies multigovernamentais, instituies privadas com ou sem fins lucrativos e transferncias ao exterior, compreende subvenes sociais, subvenes econmicas e doaes concedidas. 4.2.1.13 OUTRAS Representa o somatrio das variaes patrimoniais passivas/demais despesas no includas nos grupos anteriores e que no compreendem despesas no operacionais. 4.2.2 Variaes Qualitativas Correspondem s variaes qualitativas decorrentes da execuo oramentria que consistem em incorporao de ativos no-financeiros, desincorporao de passivos no-financeiros, desincorporao de ativos no-financeiros e incorporao de passivos no-financeiros. Para fins da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, considerar-se-o apenas as decorrentes das receitas e despesas de capital. 4.3 ANLISE Pela demonstrao, deve-se avaliar o resultado patrimonial, que afetado tanto por fatos oramentrios quanto extra-oramentrios, observando os itens mais relevantes que interferiram no supervit ou dficit patrimonial.
A comparao entre variaes quantitativas ativas e passivas pode indicar as seguintes situaes: a) variaes quantitativas ativas > variaes quantitativas passivas = supervit patrimonial; b) variaes quantitativas ativas < variaes quantitativas passivas = dficit patrimonial; e c) variaes quantitativas ativas = variaes quantitativas passivas = resultado patrimonial nulo. 4.4 AVALIAO DA GESTO
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A avaliao de gesto, a partir da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, tem o objetivo de apurar o quanto e que de forma a administrao influenciou nas alteraes patrimoniais quantitativas e qualitativas do setor pblico.
5 BALANO PATRIMONIAL
5.1 CONCEITO O Balano Patrimonial a demonstrao contbil que evidencia, qualitativa e quantitativamente, a situao patrimonial da entidade pblica, por meio de duas colunas, que compreendem as contas representativas de bens, direitos, obrigaes e o patrimnio lquido ou saldo patrimonial da instituio pblica, alem das contas de compensao, conforme as seguintes definies: (a) Ativo - compreende as disponibilidades, os direitos e os bens, tangveis ou intangveis adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelo setor pblico, que seja portador ou represente um fluxo de benefcios, presente ou futuro, inerentes prestao de servios pblicos; (b) Passivo - compreende as obrigaes assumidas pelas entidades do setor pblico para consecuo dos servios pblicos ou mantidas na condio de fiel depositrio, bem como as contingncias e as provises; (c) Patrimnio Lquido - representa a diferena entre o Ativo e o Passivo; (d) Contas de Compensao - compreende os atos que possam vir a afetar o patrimnio. No Patrimnio Lquido, deve ser evidenciado o resultado do perodo segregado dos resultados acumulados de perodos anteriores. A classificao dos elementos patrimoniais considera a segregao em "circulante" e "no circulante", com base em seus atributos de conversibilidade e exigibilidade. Os ativos devem ser classificados como "circulante" quando satisfizerem a um dos seguintes critrios: (a) estarem disponveis para realizao imediata; (b) tiverem a expectativa de realizao at o trmino do exerccio seguinte. Os demais ativos devem ser classificados como no circulante. Os passivos devem ser classificados como circulante quando satisfizerem um dos seguintes critrios: (a) corresponderem a valores exigveis at o final do exerccio seguinte; (b) corresponderem a valores de terceiros ou retenes em nome deles, quando a entidade do setor pblico for a fiel depositria, independentemente do prazo de exigibilidade. Os demais passivos devem ser classificados como no circulante. As contas do ativo devem ser dispostas em ordem decrescente de grau de conversibilidade; as contas do passivo, em ordem decrescente de grau de exigibilidade.
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A Lei n 4.320/1.964, artigo 105, confere vis oramentrio ao Balano Patrimonial, j que separa o Ativo e Passivo em dois grandes grupos em funo da dependncia ou no de autorizao oramentria para realizao dos itens que o compem: O Balano Patrimonial demonstrar: I - O Ativo Financeiro; II - O Ativo Permanente; III - O Passivo Financeiro; IV - O Passivo Permanente; V - O Saldo Patrimonial; VI - As Contas de Compensao. 1 O Ativo Financeiro compreender os crditos e valores realizveis independentemente de autorizao oramentria e os valores numerrios. 2 O Ativo Permanente compreender os bens, crditos e valores, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa. 3 O Passivo Financeiro compreender as dvidas fundadas e outros pagamento independa de autorizao oramentria. 4 O Passivo Permanente compreender as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. 5 Nas contas de compensao sero registrados os bens, valores, obrigaes e situaes no compreendidas nos pargrafos anteriores e que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio. (Lei n 4.320/1.964) Dizemos que o Balano Patrimonial esttico, pois apresenta a posio patrimonial em determinado momento, funcionando como uma fotografia do patrimnio da entidade para aquele momento.
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5.2 ESTRUTURA
EXERCCIO: ATIVO ESPECIFICAO Exerccio Atual Exerccio Anterior MS: <ENTE DA FEDERAO> BALANO PATRIMONIAL EMISSO: PASSIVO ESPECIFICAO Exerccio Atual Exerccio Anterior PGINA:
ATIVO CIRCULANTE Disponvel Crditos em Circulao Bens e Valores em Circulao Investimentos dos Regimes Prprios de Previdncia ATIVO NO-CIRCULANTE Realizvel a Longo Prazo Investimento Imobilizado Intangvel
PASSIVO CIRCULANTE Valores de Terceiros Obrigaes em Circulao Provises
PASSIVO NO-CIRCULANTE Obrigaes Exigveis a Longo Prazo Provises TOTAL DO PASSIVO PATRIMNIO LQUIDO ESPECIFICAO Patrimnio Social/Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Avaliao Patrimonial Reservas de Lucros Aes em Tesouraria Resultados Acumulados Do Exerccio De Exerccios Anteriores Ajustes de Exerccios Anteriores TOTAL DO PATRIMNIO LQUIDO TOTAL PASSIVO FINANCEIRO PASSIVO PERMANENTE Exerccio Atual Exerccio Anterior
TOTAL ATIVO FINANCEIRO ATIVO PERMANENTE SALDO PATRIMONIAL Compensaes
ESPECIFICAO
Exerccio Atual
Exerccio Anterior
ESPECIFICAO
Exerccio Atual
Exerccio Anterior
COMPENSAES DO ATIVO Responsabilidades por Valores, Ttulos e Bens com Terceiros Garantias e Contragarantias de Valores Recebidas Direitos Conveniados Direitos Contratuais Outros Atos Potenciais do Ativo
COMPENSAES DO PASSIVO Responsabilidades por Valores, Ttulos e Bens de Terceiros Garantias e Contragarantias de Valores Concedidas Obrigaes Conveniadas Obrigaes Contratuais Outros Atos Potenciais do Passivo
Os ativos e passivos financeiros e permanentes e o saldo patrimonial sero apresentados pelos seus valores totais.
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5.2.1 Anexo ao Balano patrimonial - demonstrativo do supervit financeiro apurado no balano patrimonial Como anexo ao Balano Patrimonial, dever ser elaborado o demonstrativo do supervit financeiro apurado no Balano Patrimonial do exerccio anterior, que corresponde diferena positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos crditos adicionais transferidos e as operaes de credito a eles vinculadas, que uma das fontes para abertura de crdito adicional, segundo o artigo 43 da Lei n 4.320/64. O pargrafo nico do artigo 8 e o artigo 50 da Lei Complementar n 101/2000 Lei de Responsabilidade Fiscal, estabelece:
Art. 8 Pargrafo nico. Os recursos legalmente vinculados a finalidade especfica sero utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculao, ainda que em exerccio diverso daquele em que ocorrer o ingresso. Art. 50 Alm de obedecer s demais normas de contabilidade pblica, a escriturao das contas pblicas observar as seguintes: I a disponibilidade de caixa constar de registro prprio, de modo que os recursos vinculados a rgo, fundo ou despesa obrigatria fiquem identificados e escriturados de forma individualizada; (Lei Complementar 101/2000)
Para atendimento desses mandamentos legais, existe o mecanismo denominado DESTINAO DE RECURSOS (DR) ou FONTE DE RECURSOS (FR). Ela identifica se os recursos so vinculados ou no e, no caso dos vinculados, indica a sua finalidade, o que poder ser verificado por este demonstrativo. Nesse anexo, podem ser apresentadas algumas fontes com dficit outras com supervit financeiro, de maneira que o total seja igual ao supervit financeiro apurado no balano patrimonial do exerccio.
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRATIVO DO SUPERVIT FINACEIRO APURADO NO BALANO PATRIMONIAL EXERCCIO: MS EMISSO: PGINA: SUPERVIT DESTINAO DE RECURSOS FINANCEIRO
TOTAL
5.2.2 Definies 5.2.2.1 ATIVO CIRCULANTE
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31
Compreende as disponibilidades de numerrio, bem como outros bens e direitos pendentes ou em circulao, realizveis at o trmino do exerccio seguinte, bem como as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte. O Ativo Circulante dividido da seguinte maneira: a) Disponvel - registra o somatrio dos valores em caixa e em bancos, bem como equivalentes, que representam recursos com livre movimentao para aplicao nas operaes da unidade e para os quais no haja restries para uso imediato. Crditos em circulao - Registra os direitos realizveis ate o termino do exerccio seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos, emprstimos, valores em transito e outros. Bens e Valores em Circulao - registram o somatrio dos valores dos estoques, ttulos e valores, materiais em trnsito e demais em circulao. Valores Pendentes a Curto Prazo registra os custos e despesas pagos antecipadamente e os valores diferidos. Investimentos dos Regimes Prprios de Previdncia - representa os valores aplicados pelo regime prprio destinados a cobertura das obrigaes previdencirias Dvida Ativa - Registra os direitos realizveis ate o termino do exerccio seguinte, referente a divida ativa do ente. Os direitos de dvida ativa realizveis aps o trmino do exerccio seguinte so classificados no ativo no-circulante realizvel a longo prazo.
b)
c) d) e)
f)
5.2.2.2 ATIVO NO-CIRCULANTE Compreende os demais ativos no classificados como circulante segregado em ativo realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel, conforme segue: a) Ativo Realizvel a Longo Prazo representa os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte. b) Investimento - representa as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da entidade. c) Imobilizado - Representa o conjunto de bens e direitos no destinados transformao direta em meios de pagamento e cuja perspectiva de permanncia na entidade ultrapasse um exerccio. d) Intangvel - Representa os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. 5.2.2.3 PASSIVO CIRCULANTE Representa as obrigaes conhecidas e os encargos estimados, cujos prazos estabelecidos ou esperados situem-se no curso do exerccio subseqente data do balano patrimonial , dividido da seguinte forma: a) depsitos - Compreende os dbitos, independentemente do prazo de exigibilidade, relativos a recebimentos a titulo de depsitos, consignaes em folha, caues e outros. Obrigaes em circulao - Compreende os compromissos assumidos, exigveis ate o termino do exerccio seguinte, representados por obrigaes a pagar,
b)
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credores entidades e agentes, emprstimos e financiamentos, adiantamentos recebidos, valores.
5.2.2.4 PASSIVO NO-CIRCULANTE Compreende os demais passivos no classificados como circulante. a) Obrigaes exigveis a longo prazo - registra as obrigaes exigveis aps o trmino do exerccio seguinte, classificados nos elementos obrigaes de credito internas, operaes de crdito externas, obrigaes legais e tributrias, obrigaes a pagar e outras operaes exigveis.
5.2.2.5 PATRIMNIO LQUIDO / SALDO PATRIMONIAL Compreende os recursos prprios da Entidade, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e prejuzos acumulados. Seu valor a diferena positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expresso Patrimnio Lquido deve ser substituda por Passivo a Descoberto. Seguem as definies: a) b) c) Patrimnio Social/Capital Social - Registra o patrimnio social do setor pblico bem como o capital social das empresas. Reservas de Capital - Compreende os valores acrescidos ao patrimnio que no transitaram pelo resultado como receitas. Ajustes de Avaliao Patrimonial Registra as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia. Reservas de Lucros - Compreendem parcelas do resultado positivo das entidades, retidas com finalidades especificas. Aes em Tesouraria Registra o valor do custo de aquisio das aes da empresa que foram emitidas e adquiridas pela prpria companhia. Resultados Acumulados Registra o valor dos resultados acumulados do setor pblico e das empresas.
d) e) f)
5.2.2.6 ATIVO FINANCEIRO Compreende os crditos e valores realizveis independentemente de autorizao oramentria e os valores numerrios.
5.2.2.7 ATIVO PERMANENTE Compreender os bens, crditos e valores, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa.
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5.2.2.8 PASSIVO FINANCEIRO Compreende as dvidas fundadas e outros compromissos exigveis cujo pagamento independa de autorizao oramentria, como os restos a pagar, os servios da dvida a pagar, os depsitos e os dbitos de tesouraria (operaes de crdito por antecipao de receita).
5.2.2.9 PASSIVO PERMANENTE Compreende as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. 5.2.2.10 CONTAS DE COMPENSAO So contas representativas dos atos que possam vir a afetar o patrimnio, compreendendo as compensaes do ativo e do passivo: a) Atos Potenciais do ativo - Compreende contas relacionadas s situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, exclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira e as contas com funo precpua de controle. Atos Potenciais do passivo - Compreende contas relacionadas s situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, exclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira e as contas com funo precpua de controle.
b)
5.2.2.11 SUPERVIT FINANCEIRO Corresponde a diferena positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro. 5.3 ANLISE O Patrimnio Pblico o conjunto de direitos e bens, tangveis ou intangveis, onerados ou no, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor pblico, que seja portador ou represente um fluxo de benefcios, presente ou futuro, inerente prestao de servios pblicos ou explorao econmica por entidades do setor pblico e suas obrigaes. A anlise do Balano Patrimonial consiste na sua decomposio, comparao e interpretao, permitindo conhecer detalhadamente a situao patrimonial da entidade. Os processos mais utilizados na anlise do Balano Patrimonial so a anlise horizontal e a vertical. A anlise horizontal consiste em se verificar a evoluo dos elementos patrimoniais durante um determinado perodo. A anlise vertical envolve elementos relativos a um mesmo exerccio. 5.4 AVALIAO DA GESTO A avaliao dos elementos do Ativo e Passivo pode ser realizada mediante a utilizao da anlise por quocientes, dentre os quais se destacam os de ndices de liquidez e endividamento. Alguns ndices so descritos a seguir:
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a) Liquidez imediata (LI) - Disponvel/Passivo Circulante Este ndice mede a capacidade financeira da entidade em honrar imediatamente seus compromissos de curto prazo contando apenas com suas disponibilidades, ou seja, os recursos disponveis em caixa ou bancos. b) Liquidez corrente (LC) - Ativo Circulante/Passivo Circulante A liquidez corrente um dos ndices mais utilizados em anlise econmico-financeira mostrando quanto a entidade poder dispor em recursos a curto prazo (caixa, bancos, clientes, estoques, etc.) para pagar suas dvidas circulantes (fornecedores, emprstimos e financiamentos a curto prazo, contas a pagar, etc.). c) Liquidez seca (LS) - (Ativo Circulante Itens No Monetrios)/Passivo Circulante Esse ndice uma medida mais rigorosa da liquidez da entidade. Mostra quanto poder dispor de recursos circulantes, sem levar em considerao seus itens no monetrios como os estoques, almoxarifados e as despesas antecipadas, para fazer face s suas obrigaes a curto prazo. d) Liquidez geral (LG) - Ativo Circulante + Ativo Realizvel a Longo Prazo / Passivo Circulante + Passivo Exigvel a Longo Prazo A liquidez geral, ou ndice de solvncia geral, uma medida de capacidade da entidade em honrar todas as suas exigibilidades, contando, para isso, com os seus recursos realizveis a curto e longo prazos. e) Endividamento Geral (EG) Passivo Circulante + Passivo Exigvel a Longo Prazo x 100 / Passivo Total Esse ndice demonstra o grau de endividamento da entidade. Reflete tambm a estrutura de capital da entidade.
6 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

6.1 CONCEITO A demonstrao dos fluxos de caixa tem o objetivo de contribuir para a transparncia da gesto pblica, na medida em que permite um melhor gerenciamento e controle financeiro dos rgos e entidades do setor pblico. As informaes dos fluxos de caixa so teis para proporcionar aos usurios da informao contbil instrumento para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez. Assim, a Demonstrao dos Fluxos de Caixa permite aos usurios projetar cenrios de fluxos futuros de caixa e elaborar anlise sobre eventuais mudanas em torno da capacidade de manuteno do regular financiamento dos servios pblicos.
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A Demonstrao dos Fluxos de Caixa deve ser elaborada pelo mtodo direto ou indireto e evidenciar as movimentaes havidas no caixa e seus equivalentes, nos seguintes fluxos: (a) das operaes; (b) dos investimentos; e (c) dos financiamentos. O fluxo de caixa das operaes compreende os ingressos, inclusive decorrentes de receitas originrias e derivadas, e os desembolsos relacionados com a ao pblica e os demais fluxos que no se qualificam como de investimento ou financiamento. O fluxo de caixa dos investimentos inclui os recursos relacionados aquisio e alienao de ativo no circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidao de adiantamentos ou amortizao de emprstimos concedidos e outras operaes da mesma natureza. O fluxo de caixa dos financiamentos inclui os recursos relacionados captao e amortizao de emprstimos e financiamentos. 6.2 ESTRUTURA A demonstrao do fluxos de caixa pode ser levantada pelo mtodo direto ou indireto. Caso se opte pelo mtodo indireto, devero ser demonstrados em nota explicativa os ajustes para conciliar o lucro lquido ao caixa lquido gerado pelas atividades operacionais. Devero ser elaboradas notas explicativas, ainda, detalhando os recursos ordinrios e vinculados que compem o caixa e fluxo de caixa do exerccio anterior e para o exerccio seguinte.
6.2.1 Pelo Mtodo Direto

<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA EMISSO:
EXERCCIO:
MS:
PGINA:
INGRESSOS
ESPECIFICAO Exerccio Atual Exerccio Anterior
DESEMBOLSOS
DAS OPERAES RECEITAS DERIVADAS Receita Tributria Receita de Contribuies Outras Receitas Originrias RECEITAS ORIGINRIAS Receita Patrimonial Receita Agropecuria Receita Industrial Receita de Servios Outras Receitas Derivadas Remunerao das Disponibilidades
Transferncias Intergovernamentais a Estados a Municpios Intragovernamentais Fluxo de Caixa Lq. Positivo das Ativ. Operacionais DE INVESTIMENTO Alienao de Ativo No Circulante Amortizao de Emprstimos Concedidos Fluxo de Caixa Lq. Positivo das Ativ. Investimento DE FINANCIAMENTO Operaes de Crdito Fluxo de Caixa Lquido Positivo das Ativ. Financiamento GERAO LQUIDA POSITIVA DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA DO EXERCCIO ANTERIOR DISPONIB COMPENSATRIAS EX. ANTERIOR DISPONIBILIDADE DO EX. ANTERIOR
DAS OPERAES Legislativa Judiciria Previdncia Social Administrao Defesa Nacional Segurana Pblica Relaes Exteriores Assistncia Social Previdncia Social Sade Trabalho Educao Juros e Encargos da Dvida Juros e Correo Monetria da Dvida Interna Juros e Correo Monetria da Dvida Externa Outros Encargos da Dvida Transferncias Intergovernamentais a Estados a Municpios Intragovernamentais Fluxo de Caixa Lq. Negativo das Ativ. Operacionais DE INVESTIMENTO Aquisio de Ativo No Circulante Concesso de Emprstimos e Financiamentos Fluxo de Caixa Lq. Negativo das Ativ. Investimento DE FINANCIAMENTO Amortizao/Refinanciamento da Dvida Fluxo de Caixa Lq. Negativo das Ativ. de Financiamento GERAO LQUIDA NEGATIVA DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA PARA O EXERCCIO SEGUINTE DISP. COMPENSATRIAS P/ EX SEGUINTE DISPONIBILIDADE PARA O EX SEGUINTE
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37
6.2.2 Pelo Mtodo Indireto

<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA PGINA: Exerccio Atual Exerccio Anterior
EXERCCIO:
MS:
EMISSO:
ESPECIFICAO
RESULTADO PATRIMONIAL AJUSTES PARA CONCILIAR O RESULTADO PATRIMONIAL AO FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS Fluxo de Caixa Lquido das Atividades Operacionais
INGRESSOS
DESEMBOLSOS
DE INVESTIMENTO Alienao de Ativo No Circulante Amortizao de Emprstimos Concedidos Fluxo de Caixa Lq. das Ativ. Investimento DE FINANCIAMENTO Operaes de Crdito Fluxo de Caixa Lquido das Ativ. Financiamento GERAO LQUIDA POSITIVA DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA DO EXERCCIO ANTERIOR DISPONIBILIDADES COMPENSATRIAS
DE INVESTIMENTO Aquisio de Ativo No Circulante Concesso de Emprstimos e Financiamentos Fluxo de Caixa Lq. das Ativ. Investimento DE FINANCIAMENTO Amortizao/Refinanciamento da Dvida Fluxo de Caixa Lquido das Ativ. de Financiamento GERAO LQUIDA NEGATIVA DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA PARA O EXERCCIO SEGUINTE DISPONIBILIDADES COMPENSATRIAS
6.2.3 Definies Para o levantamento da Demonstrao dos Fluxos de Caixa, necessrio definir os seguintes conceitos: 6.2.3.1 INGRESSOS OPERACIONAIS Corresponde receita arrecadada corrente de atividades operacionais, divididas em derivadas e originrias, evidenciando-se a origem e a espcie, considerando-se as respectivas dedues. Inclui, ainda, a remunerao das disponibilidades e as transferncias intra-governamentais e intergovernamentais com a finalidade de atender a dispndios operacionais. 6.2.3.2 TRANSFERNCIAS INTERGOVERNAMENTAIS Reflete as movimentaes de recursos financeiros que no representam arrecadao ou aplicao direta. 6.2.3.3 TRANSFERNCIAS INTRAGOVERNAMENTAIS Reflete as movimentaes de recursos financeiros entre rgos e entidades da Administrao Direta e Indireta. Aquelas efetuadas em cumprimento execuo do oramento so as cotas, repasses e sub-repasses. Aquelas que no se relacionam com o Oramento, em geral, decorrem da transferncia de recursos relativos aos restos a pagar. Esses valores, quando observados os demonstrativos consolidados, so compensados.
6.2.3.4 INGRESSOS DE INVESTIMENTO Corresponde receita oramentria arrecadada referente alienao de ativo no financeiro ou de amortizao de emprstimos concedidos. Inclui, ainda, as transferncias intra-governamentais e intergovernamentais com a finalidade de atender a dispndios de investimento. 6.2.3.5 INGRESSOS DE FINANCIAMENTO Corresponde receita oramentria arrecadada de operaes de crdito, amortizao de emprstimos e outras. 6.2.3.6 DISPNDIOS OPERACIONAIS Corresponde despesa oramentria paga de atividades operacionais, demonstrando-se os desembolsos de pessoal e outras despesas correntes por funo (exceto encargos especiais), as transferncias e os juros e encargos sobre a dvida, incluindo o pagamento dos restos a pagar processados e no processados. 6.2.3.7 DISPNDIOS DE INVESTIMENTO Corresponde despesa oramentria paga com investimentos e inverses financeiras, incluindo o pagamento dos restos a pagar processados e no processados de exerccios anteriores. As concesses de emprstimos e financiamentos figuraro em linha especfica neste grupo. Inclui,
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ainda, as transferncias intra-governamentais e intergovernamentais com a finalidade de atender a dispndios de investimento. 6.2.3.8 DISPNDIOS DE FINANCIAMENTO Corresponde despesa oramentria paga com amortizao e refinanciamento da dvida, incluindo o pagamento dos restos a pagar processados e no processados referentes amortizao e refinanciamento da dvida. 6.2.3.9 CAIXA E EQUIVALENTE-CAIXA Compreende o numerrio em espcie e depsitos bancrios disponveis, alm das aplicaes financeiras de curto prazo, de liquidez imediata, que so prontamente conversveis em um montante conhecido de caixa e que esto sujeitas a um insignificante risco de mudana de valor. Inclui, ainda, a receita oramentria arrecadada que se encontra em poder da rede bancria em fase de recolhimento. Assim, na Demonstrao de Fluxo de Caixa, figuraro como ingressos as receitas oramentrias arrecadadas e como dispndios as despesas oramentrias e os restos a pagar pagos. As transaes de investimento e financiamento que no envolvem o uso de caixa ou equivalentes de caixa, como aquisies financiadas de bens e arrendamento financeiro, no devem ser includas na demonstrao dos fluxos de caixa. Tais transaes devem ser divulgadas nas notas explicativas demonstrao, de modo que forneam todas as informaes relevantes sobre essas transaes. 6.2.3.10 DISPONIBILIDADES COMPENSATRIAS Consistem nas entradas e sadas meramente compensatrias (depsitos de terceiros) que no representam ingressos e desembolsos que impactam o caixa ou equivalente de caixa, devendo figurar de forma destacada. 6.3 ANLISE A Demonstrao dos Fluxos de Caixa visa anlise do desempenho financeiro do setor pblico, permitindo: - ter uma viso geral da situao das finanas pblicas, possibilitando efetuar comparaes entre receitas e despesas por tipos de atividades (operacionais, de investimento e de financiamento), e avaliar as decises de investimento e financiamento pblico; - avaliar a situao presente e futura do caixa da entidade, permitindo anlise de liquidez; - certificar que os excessos de caixa esto sendo devidamente aplicados; - saber a capacidade de expanso com recursos prprios gerados pelas operaes; - o emprego dos recursos financeiros disponveis da melhor forma possvel; - anlise imediata da disponibilidade e do impacto da mesma nas finanas da entidade, quando da insero de nova despesa na programao; - avaliar a previso de quando possvel contrair novas despesas sem que isso comprometa as finanas pblicas;
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- o controle sobre a ociosidade ou sobre o uso abusivo de recursos em determinados tipos de despesas; - evitar o dficit pblico e aumento do endividamento pblico. 6.4 AVALIAO DA GESTO A Demonstrao dos Fluxos de Caixa um importante instrumento de avaliao da gesto pblica, pois permite inferir, em nvel macro, quais foram as decises de alocao de recursos na prestao de servios pblicos, em investimentos e financiamentos, alm de que permitir a verificao de que forma a administrao influenciou na liquidez da entidade, de forma a prevenir insolvncia futura.
7 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO

7.1 CONCEITO No setor pblico, os resultados contbeis conhecidos at ento so o resultado oramentrio, obtido pelo Balano Oramentrio, que consiste em analisar as receitas oramentrias arrecadadas e as despesas oramentrias executadas; o resultado financeiro, obtido pelo Balano Financeiro, que consiste em avaliar as variaes na disponibilidade de caixa em um perodo; e o resultado patrimonial, obtido atravs da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, que consiste em avaliar as variaes quantitativas e qualitativas do patrimnio. Com o advento da administrao pblica gerencial, cujo controle tem enfoque para os resultados da ao governamental, crescente a necessidade de a administrao pblica possuir um sistema de contabilizao de custos que permita a anlise da eficincia da utilizao dos recursos colocados disposio dos gestores, para execuo dos programas de governo. A anlise dos resultados oramentrio, financeiro e patrimonial no fornecem informaes a respeito da eficincia da gesto pblica, sendo necessria, para tanto, a avaliao do resultado econmico, que tem o objetivo de demonstrar para a sociedade se a aplicao dos recursos pblicos, arrecadados principalmente por meio de tributos e contribuies, eficiente. Quando houver uma adequada alocao dos recursos colocados disposio do setor pblico, o resultado ser o lucro econmico. Dessa forma, a Demonstrao do Resultado Econmico, cujo levantamento facultativo, deve evidenciar o resultado econmico de aes e dos servios prestados pelo setor pblico, considerando sua interligao com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura: (a) receita econmica dos servios prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; (b) custos identificados com a execuo da ao pblica; e (c) resultado econmico apurado. A receita econmica o valor apurado a partir de benefcios gerados sociedade pela ao pblica, obtido por meio da multiplicao da quantidade de servios prestados, bens ou produtos fornecidos, pelo custo de oportunidade.
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O custo de oportunidade o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possveis para a execuo da ao pblica. importante ressaltar que, para uma adequada elaborao da Demonstrao do Resultado Econmico, imprescindvel que a receita econmica e o custo dos servios prestados a serem demonstradas sejam mensurados com suficiente segurana. 7.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO MS:
EXERCCIO: PGINA:
EMISSO:
ESPECIFICAO
Exerccio Atual
Exerccio Anterior
1. Receita econmica dos servios prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos 2. (-) Custos diretos identificados com a execuo da ao pblica 3. Margem Bruta 4 (-) Custos indiretos identificados com a execuo da ao pblica 5 (=) Resultado Econmico Apurado
7.3 ANLISE A anlise do custo dos servios prestados, da receita econmica e do resultado econmico permite analisar a eficincia da gesto pblica. O resultado econmico positivo consiste no lucro econmico, significando que os recursos pblicos alocados ao pblica objeto da anlise esto sendo geridos de forma eficiente. O resultado econmico negativo significa o oposto. 7.4 AVALIAO DA GESTO Alm de se preocupar com a legalidade, a Constituio Federal de 1988 tambm evidenciou a necessidade da avaliao de resultados quanto eficincia e eficcia, como est demonstrado na redao dos seus art. 70 e 74:
Art. 70. A fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes e renncia de receitas, ser exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. (grifo nosso) Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judicirio mantero, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de: II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto eficcia e eficincia, da gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da administrao federal, bem como da aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado. (Constituio Federal de 1.988)
Ainda, a Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101, de 04 de maio de 2000), estabelece que no pargrafo 3 do seu art. 50 estabelece que a Administrao Pblica manter
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sistema de custos que permita a avaliao e o acompanhamento da gesto oramentria, financeira e patrimonial. Portanto, podemos verificar que as legislaes supracitadas apontam para a avaliao da gesto, na qual a avaliao do custo dos servios prestados e da receita econmica so fundamentais. A implementao de um sistema de custos representa um grande avano para propiciar essa avaliao, pois representa uma importante ferramenta de auxlio gesto, permitindo a transparncia sobre os aspectos qualitativos e quantitativos dos programas de governo. O desenvolvimento e a implementao de um sistema de custos que permita a avaliao do custo dos servios prestados traro inmeros benefcios para a Administrao Pblica, contribuindo efetivamente para a tomada de decises sobre alocao de recursos e ampliando os mecanismos de controle da sociedade sobre a atuao governamental.
8 DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO

8.1 CONCEITO A entidade deve apresentar a demonstrao das mutaes no patrimnio lquido - DMPL, que objetiva demonstrar: a) o dficit ou supervit patrimonial do perodo; b) cada mutao no patrimnio lquido reconhecida diretamente no mesmo; e c) o efeito decorrente da mudana nos critrios contbeis e os efeitos decorrentes da retificao de erros cometidos em exerccios anteriores. Alm disso, na DMPL demonstra-se o seguinte: a) as contribuies dos proprietrios e distribuies recebidas por eles como proprietrios; b) o saldo do supervit ou dficit patrimonial acumulado no incio do perodo e na data da demonstrao e os movimentos durante o perodo, e c) o movimento de cada item que compe o patrimnio lquido. Alteraes em ativos e no patrimnio lquido de uma entidade entre as datas de duas demonstraes financeiras consecutivas refletem o aumento ou diminuio da riqueza durante o perodo. A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido - DMPL contemplar, no mnimo, os itens contidos na estrutura descrita no item 8.2 do presente manual, segregados em colunas, discriminando: a) Patrimnio Social/Capital Social b) Reservas de Capital c) Ajustes de Avaliao Patrimonial d) Reservas de Lucros e) Aes em Tesouraria f) Resultados Acumulados
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8.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO EXERCCIO: MS: EMISSO: PGINA: Patrimnio Ajustes de Reservas Social/ Reservas Aes em Resultados Avaliao de ESPECIFICAO Capital de Capital Tesouraria Acumulados Patrimonial Lucros Social Saldo Inicial Ex. Anterior Ajustes de Exerccios Anteriores Reavaliao de Ativos Aumento de Capital Resultado do Exerccio Constituio/ Reverso de Reservas Dividendos Saldo Final Ex. Anterior Saldo Inicial Ex. Atual Ajustes de Exerccios Anteriores Reavaliao de Ativos Aumento de Capital Resultado do Exerccio Constituio/ Reverso de Reservas Dividendos Saldo Final Ex. Atual
TOTAL
8.3 ANLISE As contas que formam o patrimnio lquido podem sofrer variaes por inmeros motivos, tais como: 1 - Itens que afetam o patrimnio lquido, afetando conjuntamente o ativo e o passivo: a) acrscimo do patrimnio lquido pelo resultado patrimonial positivo ou reduo pelo resultado patrimonial negativo do exerccio; b) reduo por dividendos; c) acrscimo por reavaliao de ativos (quando o resultado for credor); d) acrscimo por doaes e subvenes para investimentos recebidos; e) acrscimo por subscrio e integralizao de capital; f) acrscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das aes integralizadas ou o preo de emisso das aes sem valor nominal; g) acrscimo ou reduo por ajuste de exerccios anteriores.
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2 - Itens que somente afetam o patrimnio lquido: a) aumento do capital com utilizao de lucros e reservas; b) reduo da conta Lucros / Prejuzos Acumulados para formao de reservas, como Reserva Legal, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para Contingncia e outras; c) compensao de Prejuzos com Reservas. 8.4 AVALIAO DA GESTO A demonstrao permite, dentre outras coisas, avaliar a evoluo dos itens que compem o patrimnio lquido, em complemento ao Anexo de Metas Fiscais integrante do projeto de lei de diretrizes oramentrias, previsto pela Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal), artigo 4, 2o:
O Anexo (de Metas Fiscais) conter, ainda: (...) III - evoluo do patrimnio lquido, tambm nos ltimos trs exerccios, destacando a origem e a aplicao dos recursos obtidos com a alienao de ativos; (Lei Complementar 101/2000)
9 ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

A anlise da consistncia das demonstraes contbeis tem por objetivo assegurar a consistncia e a transparncia das informaes consolidadas e se fundamenta na avaliao da organizao dos dados no formato em que sero divulgados. As inconsistncias nas demonstraes contbeis causadas por erro no roteiro de contabilizao de eventos devem ser regularizadas pelo rgo central de contabilidade do ente, que tambm responsvel pela incluso de contas nas frmulas das demonstraes. A presena de impropriedades nas demonstraes contbeis deve ser apontada na conformidade contbil, podendo-se utilizar cdigos de restrio abaixo, como por exemplo: 959 Outros Ingressos/Dispndios Balano Financeiro 963 Receita Realizada no Balano Financeiro Incompatvel com a do Balano Oramentrio. 966 Saldos Invertidos no Balano Patrimonial 967 Desequilbrio entre totais do Ativo e Passivo 970 Desequilbrio entre Variaes Ativas e Passivas na DVP 974 Demais Impropriedades - Balano Financeiro 975 Demais Impropriedades - Balano Patrimonial 976 Demais Impropriedades DVP 977 Demais Impropriedades - Balano Oramentrio 979 Ativo Financeiro (-) Passivo Financeiro Balano Patrimonial x Supervit/Dficit Financeiro do demonstrativo do supervit financeiro apurado no balano patrimonial Abaixo, seguem os roteiros bsicos de anlise da consistncia das demonstraes contbeis:
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9.1 BALANO ORAMENTRIO A anlise da consistncia consiste em observar os dados de previso e execuo da receita e fixao e realizao da despesa oramentria, verificando o equilbrio entre previso da receita e fixao da despesa, a compatibilidade dos valores da receita e despesa realizada com o Balano Financeiro, o comportamento da execuo da despesa em relao previso, a presena de valores a classificar e outras situaes que comprometam a consistncia das informaes do Balano.
a) Realizao da Receita Analisar se o saldo da conta contbil de receita realizada, no balancete contbil, igual realizao da receita apresentada no balano oramentrio. Comparar a realizao da receita do balano oramentrio com o balano financeiro.
b) Realizao da Despesa Analisar se o saldo da conta contbil de crdito liquidado, no balancete contbil, igual execuo da despesa apresentada no balano oramentrio. Comparar a execuo da despesa do balano oramentrio com o balano financeiro. Analisar se a execuo da despesa est maior que a sua dotao tanto com relao ao valor global. A presena de tal impropriedade pode caracterizar a execuo de despesa sem suporte oramentrio, sujeitando aos responsveis as punies estabelecidas nos instrumentos legais pertinentes.
c) Equilbrio entre a previso da receita e a fixao da despesa Verificar o equilbrio entre a previso oramentria da receita e a dotao oramentria da despesa. Aps a identificao, se o desequilbrio apresentado no Balano Oramentrio for proveniente de abertura de crditos por excesso de arrecadao da receita ou supervit financeiro apurado no Balano Patrimonial do exerccio anterior, deve ser efetuada nota explicativa, quando da publicao da demonstrao.
Tanto a frustrao na arrecadao quanto o cancelamento de dotao devero estar demonstrados no balano oramentrio, motivo pelo qual em nenhum dos dois casos dever ser efetuado registro de cancelamento de previso de receita, devendo, nesse ltimo caso, fazer constar nota explicativa ao balano oramentrio explicitando tal situao.
9.2 BALANO FINANCEIRO
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A anlise da consistncia do balano financeiro consiste, basicamente, em verificar a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de valores registrados com o ttulo de Outros Ingressos na Receita ou Outros Dispndios na Despesa, nos rgos ou entidades. Observar se h inconsistncia decorrente de registro contbil simultneo em contas de subsistemas que no podem ser diferentes (ex: subsistema financeiro com oramentrio). Apurar se as transferncias, incorporaes e extino de saldos contbeis das unidades gestoras geraram desequilbrio. Determinar se os valores referentes execuo da receita e despesa guardam consistncia com os do Balano Oramentrio. Verificar se o saldo de disponibilidade est compatvel com o apresentado no Balano Patrimonial.
9.3 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS A anlise da consistncia consiste em verificar o equilbrio entre as variaes ativas e passivas, a compatibilidade do dficit/supervit apresentado com o resultado do perodo do Balano Patrimonial, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes. Deve-se, ainda, verificar se o desequilbrio apresentado entre as variaes ativas e passivas decorrente de contas inexistentes na frmula da demonstrao, solicitando ao rgo central de contabilidade do ente, se for o caso, sua incluso. 9.4 BALANO PATRIMONIAL A anlise de consistncia do Balano Patrimonial consiste em verificar o equilbrio entre o Ativo, o Passivo e o Patrimnio Lquido, a compatibilidade do seu resultado do perodo com a Demonstrao das Variaes Patrimoniais, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes. Deve-se verificar, ainda, a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de saldos invertidos e valores irrisrios. A existncia de valores expressivos em outros e outras, que no pode ultrapassar 10% do valor do respectivo grupo de contas. Verificar se a diferena entre o Ativo Financeiro e o Passivo Financeiro igual ao Supervit/Dficit Financeiro do Exerccio apresentado no demonstrativo do supervit financeiro apurado no balano patrimonial. Observar se o Resultado do Perodo no Balano Patrimonial igual ao Supervit/Dficit apurado na Demonstrao das Variaes Patrimoniais.
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9.5 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA Para a anlise da consistncia da Demonstrao dos Fluxos de Caixa, deve-se verificar a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de valores registrados com o ttulo de Outros Ingressos na coluna de Ingressos ou Outros Dispndios na coluna de Dispndios, nos rgos ou entidades. Analisar se o saldo da conta contbil de receita realizada, no balancete contbil, igual arrecadao da receita apresentada na demonstrao. Observar se a inconsistncia apresentada decorrente de registro contbil simultneo em contas de subsistemas que no podem ser diferentes (ex: subsistema financeiro com oramentrio). Apurar se as transferncias, incorporaes e extino de saldos contbeis das unidades gestoras geraram desequilbrio. Verificar se o saldo de disponibilidade est compatvel com o apresentado no Balano Patrimonial.
9.6 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO A anlise da consistncia consiste em verificar se as informaes evidenciadas da demonstrao tm suporte em um sistema de custos confivel, que permita a mensurao do custo das aes e servios prestados e da receita econmica do servio pblico. 9.7 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO A anlise da consistncia consiste em verificar se os saldos que compem a demonstrao quardam consistncia com os apresentados no Balano Patrimonial, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes.
10 CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS E NOTAS EXPLICATIVAS

A consolidao das demonstraes contbeis objetiva o conhecimento e a disponibilizao de macroagregados do setor pblico, a viso global do resultado e a instrumentalizao do controle social. o processo que ocorre pela soma ou pela agregao de saldos ou grupos de contas, excludas as transaes entre entidades includas na consolidao, formando uma unidade contbil consolidada. No processo de consolidao de demonstraes contbeis devem ser consideradas as relaes de dependncia entre as entidades do setor pblico. As demonstraes consolidadas devem abranger as transaes contbeis de todas as unidades contbeis includas na consolidao.
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Os ajustes e as eliminaes decorrentes do processo de consolidao devem ser realizados em documentos auxiliares, no originando nenhum tipo de lanamento na escriturao das entidades que formam a unidade contbil. As demonstraes contbeis das entidades do setor pblico, para fins de consolidao, devem ser levantadas na mesma data, admitindo-se a defasagem de at trs meses, desde que os efeitos dos eventos relevantes entre as diferentes datas sejam divulgados em notas explicativas. As demonstraes contbeis consolidadas devem ser complementadas por notas explicativas que contenham, pelo menos, as seguintes informaes: (a) identificao e caractersticas das entidades do setor pblico includas na consolidao; (b) procedimentos adotados na consolidao; (c) razes pelas quais os componentes patrimoniais de uma ou mais entidades do setor pblico no foram avaliados pelos mesmos critrios, quando for o caso; (d) natureza e montantes dos ajustes efetuados; (e) eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis consolidadas. As demonstraes contbeis consolidadas do setor pblico so complementadas, ainda, por notas explicativas e outros quadros analticos necessrios ao esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados consolidados. Sero includas nas demonstraes contbeis consolidadas todas as entidades do setor pblico integrantes dos Oramentos Fiscal e da Seguridade Social. Do Balano Patrimonial e da Demonstrao das Variaes Patrimoniais consolidadas devem ser eliminados: a) os saldos de quaisquer contas decorrentes de transaes entre as entidades includas na consolidao; b) as parcelas dos resultados do exerccio, do patrimnio lquido e do custo de ativos de qualquer natureza, que corresponderem a resultados ainda no realizados de negcios entre as entidades, exceto quando representarem perdas permanentes. c) as obrigaes constantes na data do balano patrimonial de uma das entidades (controladora ou controlada) com os direitos registrados na outra entidade referentes ao mesmo negcio.
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MANUAL TCNICO DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

VOLUME IV Demonstraes Contbeis do Setor Pblico

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VOLUME IV Demonstraes Contbeis do Setor Pblico

D EMONSTRAES CONTBE IS DO SETOR PBLICO 1 E DIO

PORTARIA N xxx, DE xx DE xxxxxxxxxx DE 2009

ARNO HUGO AUGUSTIN FILHO Secretrio do Tesouro Nacional

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PGINA: RECEITAS REALIZADAS (b)

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Transferncias Financeiras Recebidas Recebimentos ExtraOramentrios

Transferncias Financeiras Concedidas Pagamentos Oramentrios Extra-

Disponvel p/ o Exerccio Seguinte TOTAL

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4 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

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PGINA: Exerccio Atual Exerccio Anterior

Variaes Patrimoniais Ativas

Variaes Patrimoniais Passivas

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PASSIVO CIRCULANTE Valores de Terceiros Obrigaes em Circulao Provises

TOTAL ATIVO FINANCEIRO ATIVO PERMANENTE SALDO PATRIMONIAL Compensaes

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5.2.2 Definies 5.2.2.1 ATIVO CIRCULANTE

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credores entidades e agentes, emprstimos e financiamentos, adiantamentos recebidos, valores.

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6 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

6.2.1 Pelo Mtodo Direto

6.2.2 Pelo Mtodo Indireto

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7 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO

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8 DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO

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9 ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

9.2 BALANO FINANCEIRO

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10 CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS E NOTAS EXPLICATIVAS

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