Audit Kecurangan

Audit Kecurangan
Pengantar
Disusun Oleh: Tim Penyusun Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik
Sekolah Tinggi Akuntansi Negara 2007
Pengantar Audit Kecurangan Oleh Tim Penyusun Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik Sekolah Tinggi Akuntansi Negara Badan Pendidikan dan Pelatihan Keuangan (BPPK) Departemen Keuangan Republik Indonesia Bekerja sama dengan Yayasan Pendidikan Internal Audit (YPIA)
Desain sampul dan isi : Tim YPIA
Diterbitkan pertama kali oleh : Sekolah Tinggi Akuntansi Negara Jl. Bintaro Utama Sektor V Bintaro Jaya Tangerang 15223 Indonesia Telp : 021 7361654 - 56 Fax : 021 7361653
Cetakan Pertama : Desember 2007
Buku ini bisa di download bebas melalui Website : www.stan-star.ac.id
Kata
Sambutan
Dengan mengucapkan syukur alhamdulillah pada tahun 2007 ini Sekolah Tinggi Akuntansi Negara (STAN) dipercaya oleh Asian Development Bank (ADB) untuk melaksanakan salah satu kegiatan reformasi birokrasi yakni penyusunan program pelatihan auditor internal non-gelar bagi Inspektorat di daerah. Hal ini didasarkan pada tekad pemerintah untuk melakukan reformasi dalam penyelenggaraan pemerintahan dalam kerangka good governance mencakup reformasi audit pemerintahan daerah. Dalam hubungan ini, pemerintah telah menetapkan proyek yang disebut dengan State Audit Reform Sector Development Project (STAR-SDP). Pelaksanaan STAR-SDP mendapat dukungan pendanaan yang berasal dari Asian Development Bank (ADB) dan pemerintah Belanda. Sejalan dengan tekad untuk menyukseskan penyelenggaraan otonomi daerah, pemerintah juga menetapkan bahwa STAR-SDP mencakup proyek peningkatan kuantitas dan kualitas auditor di lingkungan pemerintah daerah melalui program pendidikan jangka pendek (non-gelar). Proyek pendidikan non-gelar bagi auditor inspektorat daerah ini diserahkan kepada STAN Badan Pendidikan dan Pelatihan Keuangan (BPPK) Departemen Keuangan RI dan pelaksanaannya harus melibatkan konsultan independen serta didukung oleh Badan Perencanaan Pembangunan Nasional (BAPPENAS). Modul ini merupakan bagian dari kegiatan STAR-SDP tersebut yang dikhususkan bagi auditor inspektorat daerah. Semoga modul ini bermanfaat bagi para auditor inspektorat daerah dan para instruktur pelatihan audit internal sektor publik serta pihak lain yang tertarik untuk mendalami audit internal sektor publik. Selaku pimpinan STAN saya sangat bangga dengan kegiatan ini dan peningkatan yang telah dicapai khususnya dalam hal pengembangan Sumber Daya Manusia (SDM) aparatur negara, namun tidak cukup sampai di sini, kita harus dapat mencapai kinerja yang lebih baik di masa mendatang.
Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik
Akhirnya pada kesempatan ini, atas nama Direktur Sekolah Tinggi Akuntansi Negara saya mengucapkan terima kasih kepada seluruh pihak yang penuh dedikasi telah bekerja keras dalam pembuatan modul ini dan juga pihak BAPPENAS serta Tim Teknis STAR-SDP STAN yang telah mendukung dengan kemampuan profesionalisme sehingga proyek ini dapat berhasil dengan baik. Semoga di tahun-tahun mendatang kita tetap meningkatkan kinerja.
Suyono Salamun, Ph.D Direktur Sekolah Tinggi Akuntansi Negara
Audit Kecurangan
Pengantar
Daftar
Isi
i iii 01 01 03 09 09 10 12 17 18 20 21 23 23 26 29 29 40 59 59 59 69 94 99
DAFTAR ISI........................................................................................... PENDAHULUAN.................................................................................... Bab I Otonomi Daerah dan Potensi Korupsi di Indonesia.............. 1. Otonomi Daerah..................................................................... 2. Potensi Korupsi...................................................................... Bab II Mencegah Terjadinya Fraud.................................................... 1. Memahami Perilaku Pelaku Fraud......................................... 2. Mencegah Fraud.................................................................... 3. Membangun Sistem Pengendalian Internal............................ 4. Kelemahan Sistem Pengendalian Internal dalam Pencegahan Fraud..................................................................................... 5. Membangun Budaya Jujur, Terbuka dan Pemberian Bantuan................................................................................. 6. Penanggung Jawab Upaya Pencegahan Fraud..................... 7. Peran Inspektorat dalam Pencegahan Fraud......................... Bab III Audit Kecurangan (Fraud Auditing)....................................... 1. Kecurangan (Fraud) dan Korupsi serta Jenis dan Akibatnya. 2. Audit Kecurangan (Fraud Auditing)........................................ Bab IV Deteksi dan Investigasi Fraud................................................ 1. Deteksi Fraud........................................................................ 2. Investigasi Fraud................................................................... Bab V Aspek Hukum dari Fraud......................................................... 1. Sistem Hukum yang Berlaku di Indonesia.............................. 2. Hukum Pidana dan Hukum Perdata....................................... 3. Proses Hukum Pidana dan Perdata....................................... 4. Peran Auditor sebagai Saksi dan Ahli di Persidangan........... LAMPIRAN............................................................................................
DAFTAR PUSTAKA............................................................................... 107
Audit Kecurangan
Pengantar
Halaman ini sengaja dikosongkan
ii
Audit Kecurangan
Pengantar
Pendahuluan
Modul Pengantar Audit Kecurangan ini disusun untuk bahan pelatihan di lingkungan Bawasda Provinsi/Kabupaten/Kota (selanjutnya berdasarkan PP No. 41 tahun 2007 nomenklatur Bawasda telah diganti dengan Inspektorat). Oleh karena itu, selanjutnya istilah Inspektorat akan selalu digunakan dalam modul ini. Di lingkungan Inspektorat, audit kecurangan (fraud auditing) masih merupakan pengetahuan yang baru. Dengan semakin gencarnya pemberantasan korupsi secara nasional, Inspektorat sebagai Lembaga Pengawasan sudah seharusnya dapat berperan juga dalam menunjang upaya-upaya Pemerintah dalam memberantas apa yang dikenal umum sebagai perbuatan Korupsi, Kolusi dan Nepotisme dan disingkat KKN yang sangat merugikan perekonomian nasional dan daerah dan secara langsung dan tidak langsung menghambat pembangunan dan usaha-usaha pemerintah dalam meningkatkan kesejahteraan rakyat. Untuk menunjang peningkatan peran Inspektorat dalam ikut serta memberantas KKN, para petugas Inspektorat perlu melengkapi keahliannya mengenai Audit Kecurangan. Modul ini masih bersifat pengantar, untuk membekali para pembaca dengan dasar-dasar audit kecurangan sebagai tahap pengenalan. Tidak seperti jenis audit lainnya, menurut pengalaman audit kecurangan seringkali sangat kompleks dalam pelaksanaannya dan memerlukan waktu yang lama untuk menuntaskannya. Tidak jarang auditor harus meminta bantuan tenaga yang lebih ahli dan berpengalaman dari Lembaga Pengawasan lainnya misalnya dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) atau Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP) bahkan bukan tidak mungkin pada akhirnya harus melibatkan tenaga-tenaga penyidik dari penegak hukum karena pada tahap akhir hasil suatu audit kecurangan itu akan diproses secara hukum di pengadilan. Pada tingkat ini, bekal yang harus dimiliki oleh pemeriksa sudah harus lebih maju dari sekedar pengetahuan pada tataran pengantar. Perlu dipahami bahwa kecurangan atau fraud di Indonesia meningkat secara signifikan baik jumlah kerugian yang timbul maupun modusnya, sehingga
iii
Audit Kecurangan
Pengantar
Indonesia termasuk dalam kelompok Negara paling korup di dunia. Menurut Transparansi International, Indeks Persepsi Korupsi Indonesia sebesar 2,3 dan berada di urutan 143 dari 180 yang diamati. Dibanding dengan Negara lain di kawasan Asia Tenggara, Indonesia berada dalam posisi paling korup ketiga setelah Myanmar (indeks 1,4) dan Kamboja (2,0). Sementara Filipina masih sedikit lebih baik dengan indeks 2,5, Vietnam (2,6), Timor Leste (2,6), Thailand (3,3), Malaysia (5,1) dan Singapore (9,3) (Kompas 27 September 2007). Fraud merupakan kejahatan tersembunyi, tidak ada yang dilakukan secara terangterangan, tidak ada korban yang segera menyadari bahwa fraud telah terjadi, namun fraud adalah kejahatan terstruktur yang merusak sendi-sendi tata kelola baik di perusahaan maupun dalam pelayanan publik. Korupsi sebagai salah satu bentuk fraud merusak kehidupan berbangsa, menyeng-sarakan rakyat, dan menjadi penyebab kemiskinan. Oleh karena itu fraud harus diberantas, setidak-tidaknya ada upaya untuk meminimalkan terjadinya fraud. Semoga modul ini berguna bagi para peserta pelatihan dalam memahami pengertian kecurangan, pelaku dan pemicunya, upaya pencegahannya, mengenali gejala atau symptom terjadinya kecurangan, proses investigasinya serta aspek hukum yang terkait dengan kecurangan. Beberapa hal perlu dijelaskan terkait dengan isi beberapa bab dalam modul ini. Bab 1 Otonomi Daerah dan Potensi Korupsi, menjelaskan tentang otonomi daerah dan sumber pendapatan daerah yang berasal dari APBN serta potensi terjadinya korupsi terkait dengan semakin derasnya aliran dana dari Pemerintah Pusat ke Pemerintah Daerah. Pada Bab 2 Mencegah Terjadinya Fraud, ditekankan pada upaya pencegahan fraud melalui pembangunan sistem pengendalian internal. Dalam bab ini pengendalian internal versi COSO diurai lebih teoritis. Pada Bab 3 Audit Kecurangan (Fraud Auditing), diuraikan pengertian kecurangan atau fraud, jenis-jenisnya serta akibat yang ditimbulkannya. Selanjutnya dijelaskan atribut atau ciri-ciri apa yang harus dimiliki oleh pemeriksa kecurangan (fraud auditor). Dalam Bab 4 Deteksi dan Investigasi Fraud, dijelaskan beberapa kategori gejala (symptom) fraud terkait dengan upaya auditor mendeteksi terjadinya fraud serta tahapan dalam melakukan investigasi fraud. Dalam Bab ini pengendalian versi COSO yang telah diuraikan dalam Bab 2 dikemukakan lagi dalam konteks deteksi di lapangan (daerah). Pada Bab 5 Aspek Hukum dari Fraud, dijelaskan perbedaan fraud yang bersifat pidana dan perdata, proses hukum terhadap pelaku fraud, alat bukti hukum, serta peran auditor sebagai saksi dan ahli di pengadilan. Jika dalam Bab 4 dikemukakan tentang pembuktian dalam proses audit, dalam Bab 5 ditekankan pada alat bukti hukum di Pengadilan.
iv
Audit Kecurangan
Pengantar
Penyebutan organisasi dalam modul ini, dalam konteks organisasi Pemerintahan Daerah, berarti Satuan Kerja Perangkat Daerah (SKPD), sedangkan penyebutan perusahaan berarti Badan-badan Usaha Milik Daerah (BUMD). Selanjutnya, karena istilah fraud sudah sangat lazim dipakai dalam lingkup pengawasan, maka dalam modul ini istilah fraud dipakai saling bergantian dengan istilah kecurangan.
Audit Kecurangan
Pengantar
vi
Audit Kecurangan
Pengantar
Otonomi Daerah Bab 1 dan Potensi
Korupsi di Indonesia
Setelah mempelajari bab ini, diharapkan pembaca dapat: Menguraikan maksud dan tujuan dari otonomi daerah. Menguraikan tugas dan peran Pemerintahan Daerah dalam rangka otonomi daerah. Mengklasifikasikan sumber-sumber pendapatan daerah. Menjelaskan potensi terjadinya penyimpangan atau kecurangan dalam pengelolaan keuangan daerah.
1. Otonomi Daerah Sejak bergulirnya reformasi di Indonesia pada tahun 1998, tuntutan untuk memperoleh otonomi seluas-luasnya dari daerah semakin menguat untuk dapat mengatur dan mengurus sendiri urusan pemerintahan dan kepentingan masyarakat di daerahnya dengan tujuan meningkatkan kesejahteraan masyarakat, pelayanan umum dan daya saing daerah. Undang-undang No. 22 Tahun 1999 tentang Pemerintahan Daerah dipandang sudah tidak sesuai lagi dengan perkembangan keadaan, ketatanegaraan dan tuntutan penyelenggaraan otonomi daerah. Oleh karena itu, ditetapkanlah Undang-undang No. 32 Tahun 2004 Tentang Pemerintahan Daerah sebagai pengganti Undang-undang No. 22 Tahun 1999. Dengan Undang-undang yang baru ini, Pemerintah Daerah diharapkan dapat mengatur dan mengurus sendiri urusan pemerintahan menurut asas otonomi dan tugas pembantuan seluas-luasnya, untuk mempercepat terwujudnya kesejahteraan masyarakat melalui peningkatan pelayanan, pemberdayaan dan peran serta masyarakat serta daya saing daerah dengan memperhatikan prinsip demokrasi, pemerataan, keadilan, keistimewaan dan kekhususan suatu daerah dalam sistem Negara Kesatuan Republik Indonesia. Penyerahan wewenang pemerintahan yang semula dipegang oleh Pemerintah Pusat kepada daerah otonomi ini disebut desentralisasi, sabagai kebalikan dari sentralisasi.
01
Audit Kecurangan
Pengantar
Sebagai konsekuensi dari pemberian kewenangan yang luas dari Pemerintah Pusat (Pemerintah) kepada daerah, maka pemerintah harus memberi dukungan keuangan yang mencukupi bagi terselenggaranya otonomi daerah. Untuk maksud tersebut ditetapkanlah Undang-undang No. 33 Tahun 2004 Tentang Perimbangan Keuangan Antara Pemerintah Pusat dan Pemerintahan Daerah sebagai pengganti Undang-undang No. 25 Tahun 1999 tentang hal yang sama namun sudah dipandang tidak sesuai lagi dengan perkembangan keadaaan. Perimbangan Keuangan antara Pemerintah dan Pemerintahan Daerah merupakan suatu sistem yang menyeluruh dalam rangka pendanaan penyelenggaraan asas Desentralisasi, Dekonsentrasi dan Tugas Pembantuan. Dekonsentrasi di sini dimaksudkan pelimpahan wewenang pemerintahan oleh Pemerintah kepada Gubernur sebagai wakil pemerintah dan atau kepada instansi vertikal di daerah. Sedangkan Tugas Pembantuan adalah penugasan dari Pemerintah kepada Daerah dan/atau desa, atau penugasan dari pemerintah provinsi kepada kabupaten/kota dan atau desa, serta penugasan dari pemerintah kabupaten/kota kepada desa, untuk melaksanakan tugas tertentu dengan kewajiban melaporkan dan mempertanggungjawabkan pelaksanaanya kepada pemberi tugas. Dengan sistem perimbangan keuangan ini, daerah otonomi mempunyai beberapa sumber pendapatan yaitu: 1. Pendapatan Asli Daerah (PAD), yang bersumber dari: a. Pajak Daerah. b. Retribusi Daerah. c. Hasil pengelolaan kekayaan daerah yang dipisahkan d. Lain-lain Pendapatan Asli Daerah yang sah. 2. Dana Perimbangan, yang terdiri atas: a. Dana Bagi Hasil, yang bersumber dari pajak dan sumber daya alam. b. Dana Alokasi Umum (DAU), yaitu dana yang bersumber dari pendapatan Anggaran Pendapatan dan Belanja Negara (APBN) yang dialokasikan dengan tujuan pemerataan kemampuan antar daerah untuk mendanai kebutuhan daerah dalam rangka pelaksanaan Desentralisasi. c. Dana Alokasi Khusus (DAK), yaitu dana yang bersumber dari pendapatan APBN yang dialokasikan kepada daerah tertentu dengan tujuan untuk membantu mendanai kegiatan khusus yang merupakan urusan daerah dan sesuai dengan perioritas nasional.
02
Audit Kecurangan
Pengantar
3. Lain-lain Pendapatan, yang terdiri dari pendapatan hibah dan pendapatan dari Dana Darurat. Dana Darurat berasal dari pendapatan APBN untuk keperluan mendesak yang diakibatkan oleh bencana nasional dan/atau peristiwa luar biasa yang tidak dapat ditanggulangi oleh daerah dengan menggunakan sumber Anggaran Pendapatan dan Belanja Daerah (APBD). Dibandingkan sebelum berlakunya otonomi daerah yang sumber penerimaan dalam APBD nya sangat terbatas yaitu dari PAD dan Inpres/Banpres, maka dengan otonomi secara luas, sumber APBD dari aliran APBN semakin besar. Data aliran dana yang ditransfer ke daerah dari APBN dalam dua tahun terakhir tampak sebagai berikut (Sumber: Laporan Menteri Keuangan, Kompas 1 Oktober 2007):
Tahun Anggaran 1 Dana Perimbangan a. Dana bagi Hasil b. Dana Alokasi Umum c. Dana Alokasi Khusus 2 Dana Otonomi Khusus dan penyesuaian a. Dana Otonomi Khusus b. Dana Penyesuaian
2006 (dalam Rp juta) 222.130.618 64.900.299 145.664.185 11.566.134 4.049.336 3.488.284 561.052 226.179.954
2005 (dalam Rp juta) 143.221.256 49.692.261 88.765.428 4.763.567 7.242.612 1.775.312 5.467.300 150.463.869
Total Transfer untuk Daerah
2. Potensi Korupsi Dana yang terus membesar tersebut harus diimbangi dengan pengelolaan yang baik. Jika tidak, akan timbul risiko-risiko yang tidak diinginkan. Sistem pengelolaan keuangan daerah harus dibenahi dan mereka yang ditugaskan mengelola harus bisa dipercaya, kompeten dan berintegritas. Ibarat terjadi panen raya, dapat dibayangkan kemungkinan atau potensi penyimpangan yang bisa terjadi terkait dengan sifat-sifat manusia yang serba banyak kelemahan dalam kondisi ekonomi yang masih belum dapat meningkatkan kesejahteraan rakyat. Jika pada saat sentralisasi uang Negara menumpuk di Pusat, penyimpangan banyak terjadi di tingkat pegawai Pemerintah Pusat. Setelah otonomi, KKN dapat berkembang di daerah-daerah. Akhir-akhir ini fakta menunjukkan banyaknya kasus korupsi di daerah, baik melibatkan Gubernur,
03
Audit Kecurangan
Pengantar
Bupati, Walikota dan para anggota DPRD serta Kepala Dinas baik yang masih aktif maupun yang telah purna bhakti. Jika pada tingkat pimpinan pemegang kekuasaan sudah memberikan contoh seperti itu, bukan mustahil hal itu menjadi alasan pembenaran oleh bawahannya untuk melakukan hal yang sama. Kondisi ini sangat memprihatinkan, karena amanat otonomi untuk meningkatkan kesejahteraan rakyat di daerah seperti dikhianati oleh mereka yang pada mulanya dipercayai oleh rakyat sebagai pengemban amanat mereka. Sebagai contoh, Box. 1 mentabulasikan Laporan Hasil Pemeriksaan BPK atas APBD 2004 dan 2005 Kota Aglabis, padahal Walikota Aglabis bercita-cita mengembangkan potensi daerahnya secara amat bagus sebagaimana tampak pada Box. 2.
Box : 1 Cuplikan Laporan Hasil Pemeriksaan BPK atas APBD 2004 dan 2005 kota Aglabis dengan mengungkap 28 temuan senilai Rp. 6.817.183.031,57 1) 1. 2. 3. Terdapat Pengeluaran-pengeluaran yang Tidak Dilengkapi dengan Bukti Pendukung Sebesar Rp928.832.100,00 Terdapat PPh Pasal 21 yang Belum Dipungut Minimal Sebesar Rp190.328.532,00 Pemberian Bantuan Biaya Rehabilitasi Kantor Kejaksaan Negeri Aglabis Sebesar Rp400.000.000,00 dan Bantuan Biaya Pembangunan Kantor Polsek Aglabis Sebesar Rp360.000.000,00 Tidak Sesuai Ketentuan 4. Pemberian Bantuan Pengamanan Pilkada Sebesar Rp20.000.000,00 dan Bantuan Tetap Kepada Kuasa Hukum Pemerintah Kota Aglabis Sebesar Rp21.000.000,00 Tidak Efektif 5. 6. 7. 8. Pengadaan Kendaraan Dinas Roda Dua untuk Korem, Kodim dan Polres Sebanyak Tiga Unit Tidak Sesuai Ketentuan Pengeluaran Belanja Tidak Tersangka Digunakan untuk Pelunasan Pinjaman Anggota DPRD Periode 1997-1999 Sebesar Rp17.946.000,00 Terdapat Kelebihan Pembayaran Pengeluaran Dana Pilkada Kota Aglabis Tahun Anggaran 2005 Sebesar Rp53.800.000,00 Bantuan Bahan Bakar Minyak dan Akomodasi Perjalanan Dinas ke Named untuk Anggota dan Sekretariat KPU Kota Aglabis Sebesar Rp14.776.000,00 Dibayarkan Tidak Sesuai Ketentuan 9. Realisasi Bantuan Biaya Operasional KPUD Kota Aglabis Tahun Anggaran 2005 Tidak Sesuai Ketentuan Sebesar Rp76.000.000,00 10. Biaya Pemeliharaan Kesehatan Pimpinan dan Anggota DPRD Sebesar Rp52.000.000,00 Tidak Sesuai Ketentuan
04
Audit Kecurangan
Pengantar
11. Terdapat Kelebihan Pembayaran Tunjangan Perumahan Tahun Anggaran 2004 Kepada Wakil dan Anggota DPRD Kota Aglabis Masa Bakti 1999-2004 SebesarRp39.000.000,00 12. Realisasi Biaya Penunjang Operasional Pimpinan DPRD Kota Aglabis Tahun Anggaran 2004 Sebesar Rp430.500.000,00 Tidak Sesuai Ketentuan 13. Realisasi Tunjangan Khusus Tahun Anggaran 2004 Sebesar Rp1.020.000.000,00 untuk Pembayaran Uang Purnabakti Pimpinan dan Anggota DPRD Kota Aglabis Masa Bakti 1999-2004 Merugikan Keuangan Daerah 14. Pelaksanaan Perjalanan Dinas Luar Daerah Sekretariat DPRD Kota Aglabis Tahun Anggaran 2004 Senilai Rp50.000.000,00 Dipertanggungjawabkan pada Tahun Anggaran 2005 15. Realisasi Belanja untuk Tunjangan Perumahan dan Fasilitas Pendukung Rumah Wakil Ketua dan Anggota DPRD Kota Aglabis Senilai Rp888.200.000,00 Dipertanggungjawabkan Tidak Sesuai Ketentuan Serta PPh Pasal 21 atas Sewa Rumah dan PPN atas Biaya Fasilitas Pendukung Rumah Belum Dipungut Sebesar Rp84.809.090,90 16. Terdapat Pembayaran Ganda Biaya Pemungutan Pajak Penerangan Jalan Umum (PPJU) Tahun Anggaran 2004 Kepada PT PLN Sebesar Rp10.755.788,00. 17. Pembayaran Dimuka Biaya Operasional Pemegang Kas dan Pembantu Pemegang Kas Serta Uang Kesejahteraan Pegawai Honor Tahun 2005 Sebesar Rp8.800.000,00 Tidak Sesuai Ketentuan. 18. Terdapat Kekurangan Kas Dinas Pendapatan Sebesar Rp11.648.962,00. 19. Terdapat Pengeluaran untuk Pembuatan Peta Digital Kota Aglabis Sebesar Rp160.500.000,00 Belum Didukung Bukti-Bukti yang Lengkap. 20. Perencanaan Pembangunan Dermaga yang Bersumber dari DAK Non DR Tahun Anggaran 2004 Sebesar Rp1.040.000.000,00 Kurang Memadai dan Pencairannya Dilakukan dengan Merekayasa Dokumen Pendukung. 21. Pengadaan Meubelair Gudang Farmasi Keperluan Dinas Kesehatan Kota Aglabis Senilai Rp35.580.000,00 Dilaksanakan Belum Sesuai Ketentuan. 22. Pengadaan Bahan Test Narkoba untuk Calon Siswa SLTA Senilai Rp81.000.000,00 Dilaksanakan Tidak Sesuai Ketentuan. 23. Terdapat Kemahalan Harga Pengadaan Barang Sebesar Rp16.800.000,00. 24. Terdapat Pengadaan Alat Sterilizator yang Belum Dimanfaatkan Sebesar Rp13.800.000,00. 25. Terdapat Denda Keterlambatan Penyerahan Pekerjaan Senilai Rp16.977.360,60 26. Perencanaan dan Pelaksanaan Pekerjaan Reklamasi Pantai Tidak Sesuai Spesifikasi dan Kontrak 27 Pekerjaan Urugan Biasa Senilai Rp195.839.605,71 Dibayar Lebih Tinggi dari Kondisi Senyatanya di Lapangan. 28. Kekurangan Volume Pekerjaan Sebesar Rp127.591.776,81 Pada Beberapa Kontrak Pekerjaan Jalan.
05
Audit Kecurangan
Pengantar
1) Dikutip dari situs resmi BPK : http//:www.bpk.go.id
Box : 2 Cuplikan sambutan Walikota Aglabis2)pada Peresmian Situs Web resmi Pemerintah Kota tersebut 3) Sambutan Walikota Aglabis Pada tempat dan kesempatan pertama kita patut memanjatkan Puji dan Syukur kepada Tuhan Yang Maha Esa. Pada kesempatan ini pula saya mengucapkan terima kasih kepada semua pihak, instansi-instansi terkait, tokoh masyarakat serta cendekiawan, serta masyarakat Kota Aglabis sendiri yang dengan caranya masing-masing telah membantu bagi kelancaran situs web ini. Penerbitan situs web Pemerintah Kota Aglabis ini merupakan ekspresi dari sebuah kerinduan, wujud dari sebuah hasrat, ungkapan dari sebuah keberanian untuk memperlihatkan, memperkenalkan serta "menjual" wajah Kota Aglabis dalam aneka pesona, potensi dan peluang yang dimilikinya. Diberlakukannya Undang-Undang Nomor 32 Tahun 2004 tentang Pemerintahan Daerah dan Undang-Undang Nomor 33 Tahun 2004 tentang Perimbangan Keuangan antara Pemerintah Pusat dan Pemerintahan Daerah, telah mendorong Pemerintah Kota Aglabis dan masyarakatnya untuk memanfaatkan seoptimal mungkin berbagai potensi dan peluang yang ada bagi percepatan jalannya roda pembangunan guna memulihkan dan menciptakan kondisi serta landasan perekonomian daerah yang kuat dan handal. Dalam rangka meningkatkan landasan ekonomi daerah ini, maka ditempuh upaya menarik investor untuk mau menanamkan investasinya di Kota Aglabis sesuai potensi dan peluang yang ada. Banyak potensi dan peluang yang prospektif dari kota ini. Kota Aglabis memiliki potensi sumber daya kelautan yang tak terkira ragam dan jumlahnya. Perikanan merupakan primadona kota ini. Berbagai jenis ikan yang sangat laku di pasaran internasional seperti kerapu, tuna, kakap berkeliaran di kawasan perairan Aglabis dan sekitarnya. Di sini terhampar potensi pariwisata bahari yang menakjubkan berupa keindahan pantai pasir putih, terumbu karang atau taman laut serta olahraga memancing, menyelam atau berlayar. Bersamaan upaya menarik para investor untuk mengelola sumber daya hayati tersebut di atas, Pemerintah Kota Aglabis juga sedang berupaya untuk mengembalikan jatidiri kota ini yang pernah jaya di masa lampau, yakni sebagai
06
Audit Kecurangan
Pengantar
Pusat Perdagangan dan Jasa. Di masa lalu, Kota Aglabis memang dikenal sebagai daerah yang sangat ramai dikunjungi para pedagang, tidak hanya para pedagang lokal dari daerah Heca, Named dan sekitarnya, tapi juga dari mancanegara. Masa keemasan masa lalu itu semakin berkurang sejak dibukanya jalur jalan Trans-Ratemasu di Pantai Timur yang mengakibatkan lalulintas darat menjadi alternatif. Kini Pemerintah Kota sudah bertekad untuk mengembalikan kejayaan masa lalu itu. Kehadiran situs web ini diharapkan dapat menjadi salah satu "Pintu Informasi" bagi para calon investor untuk memperoleh berbagai data dan informasi yang komprehensif tentang berbagai keadaan, potensi serta peluang investasi di sini. Diharapkan menjadi semacam panduan informasi bagi para calon investor, sektor swasta untuk datang dan menemukan 'potensi-potensi' yang ada di Aglabis. Selamat Datang!
2) Disamarkan nama satu kota di Indonesia 3) Dikutip dari Situs resmi Pemerintah Kota tersebut
07
Audit Kecurangan
Pengantar
08
Audit Kecurangan
Pengantar
Mencegah Terjadinya
Fraud
Bab 2
Setelah mempelajari bab ini, diharapkan pembaca dapat: Menguraikan perilaku pelaku fraud. Menjelaskan unsur-unsur pemicu atau pendorong seseorang melakukan fraud. Menjelaskan upaya pencegahan fraud sebagai bagian utama dalam memerangi fraud selain deteksi, investigasi dan tindakan hukum. Menjelaskan bagaimana membangun sistem pengendalian internal dalam upaya mencegah terjadinya fraud. Menjelaskan kelemahan-kelemahan yang melekat pada sistem pengendalian internal.
1. Memahami Perilaku Pelaku Fraud Setiap orang dapat melakukan fraud. Kadang-kadang sulit dipercaya, seseorang yang kita pandang jujur, taat beragama, berpendidikan, dari lingkungan sosial yang dihormati, bahkan dari kalangan berada, ternyata terlibat dalam kasus fraud. Bagaimana hal ini bisa terjadi? Dennis Greer menyebut tiga elemen kunci yang disebut sebagai segitiga fraud (fraud triangle) yang mendorong seseorang atau sekelompok orang melakukan fraud . Ketiga elemen tersebut adalah: 1. Adanya tekanan. 2. Adanya kesempatan. 3. Adanya alasan pembenaran. Elemen pertama dan ketiga lebih melekat pada kondisi kehidupan dan sikap mental/moral pribadi seseorang, sedangkan elemen kedua terkait dengan sistem pengendalian internal dalam suatu organisasi atau perusahaan. Faktor-faktor yang dapat meningkatkan tekanan (pressure) antara lain: 1. Masalah keuangan, seperti tamak/rakus, hidup melebihi kemampuan, banyak hutang, biaya kesehatan yang besar, kebutuhan tak terduga.
09
Audit Kecurangan
Pengantar
2. Sifat buruk, seperti penjudi, peminum, pecandu narkoba. 3. Lingkungan pekerjaannya, misalnya sudah bekerja dengan baik tetapi kurang mendapat perhatian, kondisi kerja yang buruk. 4. Lain-lain seperti tekanan dari lingkungan keluarga. Adapun faktor-faktor yang dapat meningkatkan adanya peluang atau kesempatan (opportunity) seseorang berbuat fraud antara lain: 1. Sistem pengendalian internal yang sering juga disebut pengendalian intern, yang lemah. 2. Tidak mampu menilai kualitas kerja karena tidak punya alat atau kriteria pengukurannya. 3. Kurang atau tidak adanya akses terhadap informasi sehingga tidak memahami keadaan yang sebenarnya. 4. Gagal mendisiplinkan atau memberikan sanksi pada pelaku fraud. 5. Lalai, apatis, acuh tak acuh. 6. Kurang atau tidak adanya audit trail (jejak audit), sehingga tidak dapat dilakukan penelusuran data. Faktor-faktor yang mendorong seseorang mencari pembenaran (rationalization) atas tindakannya melakukan fraud, antara lain : 1. Mencontoh atasan atau teman sekerja. 2. Merasa sudah berbuat banyak kepada organisasi/perusahaan. 3. Menganggap bahwa yang diambil tidak seberapa. 4. Dianggap hanya sekadar meminjam, pada waktunya akan dikembalikan. 2. Mencegah Fraud Menghadapi kemungkinan terjadinya fraud, tindakan yang paling baik dan murah adalah dengan berusaha menghindari atau mencegahnya. Ada beberapa upaya komprehensif dalam memerangi fraud, yaitu : 1. Pencegahan. 2. Pendeteksian bila telah ditemukan gejala fraud. 3. Investigasi bila telah diyakini fraud sedang atau telah terjadi. 4. Tindakan hukum. Tahap selain pencegahan tersebut (pendeteksian, investigasi, dan tindakan hukum), pada akhirnya juga akan membantu atau memberi feedback pada pencegahan, namun harus diusahakan fraud jangan sampai terjadi.
10
Audit Kecurangan
Pengantar
Dengan bertitik tolak dari tiga elemen dari segitiga fraud (fraud triangle) mengapa seseorang melakukan fraud, dapat disimpulkan ada dua unsur yang menentukan terjadinya fraud yaitu manusia dan sistem pengendalian dalam organisasi. Manusia dengan nilai-nilai (values) hidup yang dianutnya, menentukan wujud tingkah lakunya dalam pergaulan dan dalam melaksanakan tugas pekerjaannya. Sedangkan sistem pengendalian internal dibangun untuk menghalangi atau menghambat kemungkinan terjadinya fraud dan risiko-risiko lainnya karena sifat lemah yang melekat pada diri manusia. Berdasarkan pertimbangan tersebut, maka pencegahan fraud dapat dilakukan dengan : 1. Membina, memelihara dan menjaga mental/moral pegawai agar senantiasa bersikap jujur, disiplin, setia, beretika dan berdedikasi. 2. Membangun mekanisme sistem pengendalian internal (pengendalian intern) yang efisien dan efektif. Kedua cara tersebut harus saling melengkapi satu sama lain. Sebagaimana dikemukakan sebelumnya, elemen pertama dan ketiga dari segitiga fraud lebih banyak terkait dengan kondisi kehidupan dan sikap mental/moral pegawai yang bersangkutan. Maka untuk mencegahnya, perlu menghilangkan tekanan dan pikiran pembenarannya dengan melakukan pembinaan mental seperti membina karyawan untuk bersikap jujur, merasa memiliki, senantiasa diberi perhatian, mengembangkan keterbukaan, mengembangkan kompetensinya, dan pimpinan menunjukkan keteladanan serta memberikan bantuan pencerahan kepada pegawai yang membutuhkan. Tidak kalah penting adalah organisasi agar berusaha memilih karyawan yang jujur yang dapat dipekerjakan pada organisasi tersebut. Adapun untuk elemen kedua (kesempatan), karena terkait dengan sistem pengendalian internal, dapat diminimalkan dengan : 1. Menerapkan pengendalian internal yang baik, lingkungan pengendalian yang baik (good control environment), sistem akuntansi yang baik (good accounting system), dan prosedur pengendalian yang baik (good control procedure). 2. Menekan timbulnya kolusi dengan sistem memberi waktu berlibur (vacation), pindah penugasan atau sistem rotasi (job transfer/tour of duty) atau pemberian cuti. 3. Mengingatkan pihak luar yang memberi potensi terjadinya fraud seperti penjual dan kontraktor untuk mewaspadai kickback dan macam-macam pemberian/gratifikasi, bahwa instansi yang melakukan kegiatan pengadaan berhak mengaudit ke pemasok.
11
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Memantau terus-menerus pelaksaan tugas pegawai. 5. Menciptakan sistem hotline : setiap pegawai atau temannya atau orang lain dapat mengadukan adanya gejala fraud dengan melaporkannya melalui komunikasi telepon atau surat. Pengadu atau pelapor biasa disebut Si Peniup Terompet (Whistle Blower). 6. Memberikan hukuman yang setimpal bagi pelaku. 7. Melaksanakan pemeriksaan kecurangan secara proaktif (proactive fraud auditing). 3. Membangun Sistem Pengendalian Internal Untuk menutup atau meminimalkan fraud, membangun sistem pengendalian internal merupakan cara efektif yang dapat dilakukan oleh manajemen. Ada beberapa sarana pengendalian konvensional yang dapat digunakan oleh pimpinan organisasi dalam membangun sistem pengendalian internalnya, yaitu: 1. Organisasi. 2. Kebijakan. 3. Prosedur. 4. Penganggaran/Perencanaan. 5. Pencatatan/Pembukuan. 6. Pelaporan. 7. Personalia. Tujuh sarana tersebut biasanya ditambah unsur kedelapan berupa pemeriksaan (review) internal. Sistem pengendalian internal yang dikembangkan oleh industri akuntansi dan auditing tersebut di atas banyak mendapat sorotan masyarakat karena meskipun sudah menerapkan teori pengendalian internal yang dipersyaratkan, ternyata masih banyak sekali terjadi kecurangan atau fraud yang terjadi di sektor pemerintahan maupun swasta. Membangun Sistem Pengendalian Internal menurut COSO Agar pengendalian internal dengan sarana-sarana pengendaliannya sebagaimana diuraikan sebelumnya dapat berjalan secara efektif, suatu komisi yang disponsori oleh beberapa lembaga profesi di Amerika Serikat yaitu Committee of Sponsoring Organization of The Treadway Commission yang dikenal dengan singkatan COSO, telah melakukan kajian komprehensif mengenai sistem pengendalian internal dan menghasilkan lima komponen Struktur Pengendalian Internal sebagai kerangka pengendalian internal yang terintegrasi (integrated framework). Dalam lima struktur pengendalian internal
12
Audit Kecurangan
Pengantar
yang akan diuraikan di bawah ini, terkandung secara jelas adanya sistem pengendalian yang bersifat keras (hard control) dan yang bersifat lunak (soft control). Yang bersifat keras adalah kebijakan dan prosedur-prosedur pengendalian yang bersifat teknis seperti sistem dan prosedur-prosedur, sedangkan yang bersifat lunak adalah yang menyangkut nilai-nilai (values) seperti keteladanan pimpinan, kode etik, kedisiplinan, dedikasi dan loyalitas, kompetensi serta budaya kerja. Kedua model pengendalian ini harus berjalan bersamaan agar pengendalian berjalan efektif untuk menciptakan lingkungan yang rendah fraud (low fraud environment). Lima komponen Struktur Pengendalian Internal tersebut meliputi: 1. Lingkungan pengendalian (control environment). 2. Penilaian risiko (risk assessment). 3. Aktivitas pengendalian (control activities/control procedures). 4. Informasi dan komunikasi (information and communication). 5. Pemantauan (monitoring). Uraian mengenai kelima komponen Struktur Pengendalian Internal tersebut tampak berikut ini : 1. Lingkungan Pengendalian Lingkungan pengendalian dikondisikan untuk menciptakan iklim/suasana yang sehat di dalam organisasi. Semua orang digugah/diingatkan/disadarkan untuk menyadari pentingnya pengawasan. Unsur utamanya adalah keteladanan dari pimpinan yang akan menjadi contoh bagi para karyawannya. Pimpinan harus menjadi model bagi seluruh karyawan. Nilai-nilai integritas, kejujuran, kesetiaan, kedisiplinan, dedikasi, loyalitas dan etika ditanamkan kepada seluruh jajaran dari pucuk pimpinan sampai karyawan lapis terbawah. Elemen yang penting di sini adalah proses seleksi dalam penerimaan pegawai. Melalui screening yang ketat, hanya dipilih orang-orang yang memenuhi kualifikasi, kompeten dan yang bermental jujur. Proses penerimaan pegawai merupakan pintu pertama yang sangat menentukan dalam upaya menciptakan sistem pengendalian internal yang efisien dan efektif. Elemen lain yang diperlukan dalam membangun lingkungan pengendalian yang positif adalah kejelasan struktur organisasi. Di sini harus jelas siapa yang diberi tugas dan bertanggung jawab terhadap suatu bidang pekerjaan.
13
Audit Kecurangan
Pengantar
Jika ada penyimpangan akan lebih mudah menetapkan alur penanggung jawabnya. Terakhir, adalah peran pengawasan, baik oleh pimpinan dan unit pengawasannya termasuk oleh Inspektorat (pada perusahaan adalah pengawasan dari Dewan Komisaris dengan Komite Auditnya, maupun oleh auditor internalnya). Memperhatikan pentingnya lingkungan pengendalian ini, COSO menempatkannya sebagai pondasi atau landasan dari semua struktur pengendalian internal lainnya. 2. Penilaian Risiko Segala upaya pengendalian diadakan karena suatu organisasi selalu menghadapi berbagai macam risiko yang dapat menghambat pencapaian tujuan organisasi. Diantara berbagai risiko itu adalah terjadinya perbuatan curang atau korupsi oleh pegawai atau pimpinan yang tidak bertanggung jawab. Upaya pencegahan dilakukan melalui identifikasi bidang-bidang yang diperkirakan sebagai sumber terjadinya fraud sebagai salah satu risiko suatu organisasi, misalnya kegiatan bidang pengadaan. Dengan melakukan penilaian (assessment) atas risiko-risiko tersebut termasuk memahami sumber potensi risiko, ukuran besarnya risiko, dan keseringan terjadinya risiko yang dihadapi, diupayakan untuk menutup kesempatan/peluang seseorang melakukan fraud dengan menerapkan sistem pengendalian internal yang tepat dan dipandang memadai. Jadi di sini persoalannya bagaimana mengelola atau mengendalikan risiko agar tidak sampai terjadi. 3. Aktivitas Pengendalian Aktivitas pengendalian (control activities) yang disebut juga prosedurprosedur pengendalian (control procedures), merupakan prosedur-prosedur yang harus dilalui agar peluang melakukan fraud dapat dieliminir. Terdapat lima prosedur utama yang harus ada, yaitu : 1. Pemisahan tugas. 2. Sistem otorisasi. 3. Pengecekan independen. 4. Pengamanan fisik 5. Dokumentasi dan pencatatan.
14
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Pemisahan Tugas Prinsip dasar pemisahan tugas (segregation of duties) adalah seseorang tidak diperbolehkan melakukan satu rangkaian transaksi dari awal sampai akhir. Rangkaian tugas itu harus dipecah dan dilaksanakan oleh petugas yang berbeda. Pisahkan, misalnya, pemberi otorisasi, pelaksana, pencatat dan penyimpan. Dengan pemisahan tugas akan tercipta sistem internal check dalam organisasi. Bila rangkaian tugas ini dirangkap, kemungkinan terjadinya fraud sangat besar. 2. Sistem Otorisasi Perlu ada sistem otorisasi yang tepat untuk membatasi kewenangan seorang petugas. Hanya mereka yang mempunyai password yang diperkenankan mengoperasikan komputer dan mengakses database. Sistem pembatasan (limit) jumlah transaksi tertentu yang dapat dilakukan seorang pejabat membatasi kewenangan untuk menyetujui atau menolak menyetujui suatu transaksi. Misalnya transaksi senilai Rp 500 juta ke atas harus diotorisasi oleh pimpinan, di bawah Rp 500 juta oleh kepala bagian. Contoh lain: hanya pemegang kunci gudang/brankas yang diperbolehkan membuka tempat penyimpanan barang atau uang. Dengan sistem otorisasi semacam ini jelas siapa yang harus bertanggung jawab jika terjadi penyimpangan. 3. Pengecekan Independen Dengan independent check, semua pegawai dapat menyadari bahwa akan selalu ada orang lain yang mengecek dan memantau pekerjaanya. Sistem ini dapat dilakukan melalui: 1. Pemberian libur secara periodik. Selama libur, orang lain akan menggantikan pekerjaannya sekaligus mengecek dan mengevaluasi pelaksanaan tugas sebelumnya. 2. Rotasi atau tour of duty secara periodik. Jangan sampai seorang pegawai terlalu lama ditempatkan pada pekerjaan yang sama apalagi pada jabatan-jabatan basah. 3. Pemeriksaan fisik secara rutin. Pemeriksaan kas dilakukan setiap akhir hari bersamaan dengan penutupan buku, dan pemeriksaan barang/persediaan dilakukan secara periodik mingguan atau bulanan. 4. Reviu oleh supervisor. Untuk meyakinkan apakah suatu penugasan telah dilaksanakan sesuai dengan prosedur standar dan memenuhi kelayakan kualitas yang ditetapkan, reviu oleh supervisor senantiasa harus dilakukan.
15
Audit Kecurangan
Pengantar
5. Informasi dari sesama pegawai (employee hotline). Suatu hasil kajian menunjukkan lebih banyak fraud terdeteksi melalui informasi dari sesama pegawai dari pada yang ditemukan oleh auditor. Semua pegawai harus merasa disadarkan bahwa teman sekerja atau teman di luar lingkungan kerjanya ikut mengawasi (others are watching). Teman sekerjanya diberi kesempatan untuk melaporkan adanya gejala (symptom) fraud walaupun tanpa harus menyebut namanya (anonymous). Ingat tentang Whistle Blower. Laporan atau pengaduan semacam ini merupakan bagian dari tahap deteksi fraud (selanjutnya dibicarakan di Bab 4 khusus mengenai sumber deteksi melalui pengaduan atau tips). 6. Pemeriksaan oleh auditor internal maupun eksternal termasuk oleh Inspektorat. Suatu penugasan yang telah dilaksanakan dan telah direviu oleh supervisor akan dapat diterima oleh pihak ketiga apabila dalam pelaksanaan tugas juga diaudit oleh pihak yang independen yaitu auditor. 4. Pengamanan Fisik Banyak barang-barang berharga suatu organisasi atau perusahaan yang harus selalu dijaga keamanannya, lebih-lebih yang disimpan di ruang terbuka. Penggunaan tempat-tempat penyimpanan dengan kunci double akan lebih efektif menutup peluang fraud. 5. Dokumentasi dan Pencatatan Dokumentasi dan pencatatan merupakan siklus dari suatu sistem akuntansi (accounting system). Semua kejadian atau transaksi harus didokumentasikan dan dicatat serta diproses melaui siklus akuntansi baik secara manual atau komputer. Dengan proses ini akan tercipta jejak audit (audit trail) sejak timbulnya transakasi, penggolongan dan penyajiannya dalam laporan keuangan ataupun laporan kegiatan. Karena unsur fraud terdiri dari pencurian, penyembunyian dan konversi atau pengalihan bentuk/wujud barangnya, maka dengan sistem pencatatan/pembukuan dan dokumentasi yang baik, penyembunyian (concealment) yang banyak dilakukan melalui pembukuan/akuntansi, akan mudah ditelusuri dan diungkap. 4. Informasi dan Komunikasi Melalui rekaman pencatatan, semua kegiatan organisasi dilaporkan dan dikomunikasikan secara tepat waktu. Sebagian informasi seperti laporan keuangan dapat dipubliksikan untuk pihak-pihak ekstern. Transparansi memegang peranan penting di sini, sehingga semua pihak yang ber-
16
Audit Kecurangan
Pengantar
kepentingan dapat mengetahui dan memahami kondisi yang ada dalam suatu organisasi atau perusahaan. Komunikasi harus dilakukan secara konsisten dengan berbagai cara seperti dalam forum-forum pelatihan, diskusi, temu muka dengan karyawan, dan lain-lain. 5. Pemantauan Apa yang digariskan atau ditetapkan dalam sistem pengendalian internal pelaksanaannya harus selalu dipantau baik oleh atasan yang bertanggung jawab maupun oleh auditor internal yang mempunyai kewajiban untuk selalu mengevaluasi sistem dan penerapannya. Hasil evaluasi menjadi bahan masukan untuk perbaikan secara berkelanjutan terhadap sistem yang ada. 4. Kelemahan Sistem Pengendalian Internal dalam Pencegahan Fraud Dalam uraian sebelumnya dikemukakan bahwa untuk mencegah terjadinya fraud yang efektif adalah dengan membangun sistem pengendalian internal. Namun bagaimanapun baiknya sistem yang kita ciptakan akan selalu ada kekurangannya. Tidak ada sistem yang dapat sempurna untuk mencegah terjadinya fraud bagaimanapun ia dirancang dan diimplementasikan secara cermat dan hati-hati. Kelemahan yang melekat pada sistem pengendalian internal adalah: 1. Sistem yang baik sekalipun tidak dapat berjalan bilamana sekelompok pegawai berkolusi atau bekerjasama untuk melanggar sistem. Dengan kolusi, akan terlihat di permukaan seolah-olah sistem dipatuhi tetapi pada hakekatnya dilanggar, antara lain dengan menggunakan dokumen fiktif dan prosedur yang direkayasa. Contohnya, prosedur dan proses tender terlihat benar, tapi sebenarnya direkayasa seperti tender arisan, tender yang sebenarnya hanya diikuti oleh penawar dari grup atau tender yang diarahkan untuk dimenangkan rekanan tertentu yang mengarah pada merek tertentu. 2. Sistem yang dirumuskan adalah hasil kompromi antara manfaat (benefit) dari sistem dan biaya (cost) yang disediakan untuk menyusun dan mengoperasikannya. Pada dasarnya suatu sistem pengendalian internal dibangun dengan tujuan agar: a. Informasi yang diperlukan dapat berjalan lancar, tepat waktu, lengkap dan cermat. b. Organisasi/perusahaan aman dari penyalah-gunaan dan kecurangan. c. Biaya pengoperasian tidak mahal.
17
Audit Kecurangan
Pengantar
Ketiga tujuan tersebut tidak dapat dicapai seperti yang diharapkan, bahkan bisa kontradiktif. Jika dikehendaki informasi berjalan lancar, bisa jadi mengorbankan keamanan; sebaliknya, jika keamanan diperketat, kelancaran akan terganggu dan biaya penyusunan dan implementasi sistem menjadi mahal. Akhirnya yang diperoleh adalah hasil kompromi dari kontradiksi ini berupa suatu bangunan sistem pengendalian yang tidak sepenuhnya membuat informasi berjalan lancar, tidak sepenuhnya aman dan tidak terlalu mahal. 3. Kesalahan dan kelalaian pegawai yang menjalankan sistem. Kekurangan pemahaman atau kelalaian dalam menerapkan sistem dapat terjadi. Kelalaian dan kesalahan (error) dapat terjadi karena kelemahan yang melekat pada manusia. Kekurang pahaman dapat diatasi dengan pemberian pengertian dan sosialisasi secara terus-menerus tentang sistem yang berlaku. Meskipun tidak ada suatu sistem pengendalian internal yang sempurna, keberadaanya sangat membantu untuk lebih cepat mendeteksi fraud bila telah terlanjur terjadi. Adanya celah yang dapat diterobos (Loopholes) dari suatu sistem yang bersifat teknis mekanis diharapkan dapat ditutup oleh integritas dan kejujuran dari jajaran seluruh karyawan serta keteladanan dan keterbukaan pimpinan dalam kerangka bangunan nilai-nilai budaya perusahaan. 5. Membangun Budaya Jujur, Terbuka dan Pemberian Bantuan Hasil penelitian di belahan benua Amerika Utara menunjukkan bahwa tidak semua orang itu jujur, yaitu 30% jelas-jelas tidak jujur, 30% jujur sesuai situasi, dan 40% dinyatakan benar-benar jujur. Ketidakjujuran bilamana dikombinasikan dengan lingkungan sistem pengendalian yang lemah serta tekanan kebutuhan yang mendesak akan sangat mempermudah seseorang melakukan fraud. Karena kejujuran merupakan sikap mental dan karakter seseorang yang sulit dinilai, dalam membangun sistem semua orang harus diperlakukan sama untuk diwaspadai. Yang perlu dilakukan adalah mengupayakan agar kejujuran dapat tumbuh subur di lingkungan di mana pegawai bekerja. Untuk itu perlu dibangun budaya jujur dan terbuka. Ada empat faktor krusial dalam upaya tersebut, yaitu: 1. Perekrutan pegawai yang jujur. 2. Penciptaan lingkungan/suasana kerja yang positif. 3. Penerapan kode etik dan aturan perilaku. 4. Pemberian program bantuan dan pencerahan bagi pegawai yang mengalami kesulitan.
18
Audit Kecurangan
Pengantar
Uraian mengenai keempat faktor tersebut tampak berikut ini. 1. Perekrutan Pegawai yang Jujur Sebagaimana dikemukakan dalam upaya membangun lingkungan pengendalian (control environment) yang positif, penerimaan pegawai merupakan gerbang pertama masuknya orang-orang terpilih melalui seleksi yang ketat. Hanya orang-orang yang jujur dan memenuhi syarat saja yang dapat diterima. Pada awal mereka bertugas harus diberikan orientasi tugas dan pelatihan mewaspadai fraud. Saat-saat awal mereka bekerja merupakan masa kritis pembentukan mentalnya, dan mereka harus dilindungi dari kemungkinan polusi dan pengaruh negatif. Suatu kajian menunjukkan bahwa 25% dari praktik fraud dilakukan pegawai dalam masa kerja tiga tahun pertama. Banyak cara untuk menyeleksi calon pegawai atau pelamar kerja. Sistem interviu yang mendalam dapat digunakan untuk mengorek latar belakang (background) yang bersangkutan dengan melakukan konfirmasi kepada beberapa orang yang memberi rekomendasi tentang diri calon pegawai tersebut. Bisa juga menggunakan jasa konsultan atau investigator untuk mengetahui rekam jejak (track record) mereka. Pelatihan mewaspadai fraud serta kebijakan anti fraud dilakukan dengan memberikan pemahaman tentang praktik-praktik penyalahgunaan wewenang dan kepada mereka diberikan saluran komunikasi untuk melaporkan kejadian-kejadian yang mencurigakan baik secara langsung kepada pucuk pimpinan instansi, inspektorat atau melalui saluran telepon khusus (hotline number). 2. Penciptaan Lingkungan/Suasana Kerja yang Positif Kejujuran sulit ditumbuhkembangkan dalam suasana atau lingkungan kerja yang tidak kondusif: gaji rendah, tidak ada perhatian pada prestasi karyawan dan kurangnya komunikasi. Perlu diadakan komunikasi terbuka (open door policy) sehingga pegawai bisa menyampaikan masalah-masalah atau keluhan-keluhannya serta harapan-harapan mereka. Para pegawai harus diberi pemahaman tentang situasi yang dihadapi instansi yang berpengaruh pada tingkat kesejahteraan mereka. Ciptakan suasana sehingga para pegawai merasa diperlakukan secara adil serta mereka merasa ikut memiliki instansi dimana mereka bekerja.
19
Audit Kecurangan
Pengantar
3. Penerapan Aturan Perilaku dan Kode Etik Membangun budaya jujur, keterbukaan dan memberikan program bantuan tidak dapat diciptakan tanpa memberlakukan aturan perilaku dan kode etik yang harus dipatuhi. Harus dirumuskan kriteria apa yang dimaksud dengan perilaku jujur dan yang tidak jujur, perbuatan yang diperbolehkan dan yang dilarang. Semua ketentuan ini dibuat secara tertulis, gamblang dan disosialisasikan ke seluruh karyawan dan harus mereka setujui dengan membubuhkan tanda tangan mereka.Pelanggaran atas aturan perilaku dan kode etik harus dikenakan sanksi. Karena setiap fungsi/bidang kegiatan dalam suatu organisasi atau perusahaan (kepegawaian, keuangan, perlengkapan, pembukuan, sistem informasi, pembelian, produksi, pemasaran dan lain-lain) mempunyai ciri-ciri tugas yang spesifik, aturan perilaku yang diterapkan pada setiap fungsi/bidang kegiatan bisa berbeda. 4. Pemberian Program Bantuan dan Pencerahan bagi Pegawai yang Mengalami Kesulitan Salah satu elemen dari segitiga fraud adalah tekanan (pressure). Bisa terjadi pada suatu saat tekanan yang menimpa pegawai meningkat seperti adanya kebutuhan yang mendesak karena keluarga sakit, biaya sekolah anak-anak atau bahkan terjerat hutang, kecanduan alkohol dan narkoba. Jika tidak ada bantuan dan pertolongan, sangat mungkin terjadi pegawai akan bertindak melanggar ketentuan dan melalukan fraud. Suatu program pemberian bantuan dan pencerahan bagi pegawai yang sedang mengalami kesulitan harus dapat mengenali mereka yang menghadapi kesulitan dan menyodorkan bentuk-bentuk penyelesaian yang diperlukan. 6. Penanggung Jawab Upaya Pencegahan Fraud Tahap pencegahan menjadi tanggung jawab manajemen. Pimpinan bertanggung jawab membangun sistem dan nilai-nilai budaya yang diperlukan, dan bersama dengan jajaran pejabat sampai tingkat terbawah bertanggung jawab memelihara, menjaga dan menerapkannya di lingkungan masing-masing. Auditor internal senantiasa mengevaluasi efektivitas sistem pengendalian internal dan memberikan rekomendasi perbaikan jika ditemukan kelemahankelemahan. Namun demikian, sebagai aparat pengawas fungsional, auditor internal dituntut juga untuk dapat mendeteksi fraud dan melakukan investigasi bilamana fraud diyakini sedang atau telah terjadi.
20
Audit Kecurangan
Pengantar
7. Peran Inspektorat dalam Pencegahan Fraud Inspektorat Provinsi/Kabupaten/Kota mempunyai kesempatan dalam membantu upaya pencegahan fraud dalam setiap Satuan Kerja Perangkat Daerah yang diperiksa dengan melakukan evaluasi terhadap efektivitas sistem pengendalian internalnya dan memberikan saran-saran perbaikan jika dijumpai adanya kelemahan sistem. Jika terlanjur terjadi kecurangan/fraud harus berupaya menemukan sebab-sebab terjadinya untuk menjadi dasar pemberian rekomendasi perbaikan agar kejadian serupa tidak terjadi lagi.
21
Audit Kecurangan
Pengantar
22
Audit Kecurangan
Pengantar
Audit Kecurangan
Bab 3
(Fraud Auditing)
Setelah mempelajari bab ini, diharapkan pembaca dapat: Menjelaskan definisi kecurangan atau fraud dan kaitannya dengan pengertian korupsi. Menyebutkan beberapa jenis fraud. Menguraikan unsur-unsur fraud dan akibat dari fraud. Menguraikan peran dan ciri-ciri yang harus dimiliki oleh pemeriksa kecurangan (fraud auditor).
1. Kecurangan (Fraud) dan Korupsi Serta Jenis dan Akibatnya Di lingkungan profesi auditor, istilah kecurangan atau fraud sudah lama dikenal sebagai perbuatan curang yang merugikan organisasi atau perusahaan. Setiap pencurian dan penggelapan aset/kekayaan organisasi yang disengaja oleh pegawai adalah perbuatan curang. Dalam perkembangannya, fraud meliputi juga perbuatan curang yang dilakukan manajemen yang merugikan publik investor/penyandang dana demi keuntungan manajemen itu sendiri, organisasi atau perusahaan. Fraud dapat didefinisikan sebagi perbuatan curang yang dilakukan dengan berbagai cara secara licik dan bersifat menipu serta sering tidak disadari oleh korban yang dirugikan. Korban yang dirugikan seringkali baru mengetahui beberapa waktu kemudian. Biasanya unsur-unsur fraud berupa pencurian (theft), penyembunyian (concealment) dan pengalihan (conversion) barang curian ke dalam betuk lain. Box 3 merupakan salah satu contoh kecurangan yang terjadi di Indonesia.
23
Audit Kecurangan
Pengantar
Box : 3 Contoh : Salah satu kasus korupsi yang sedang diproses dalam tahun 2007 adalah kasus impor sapi fiktif dari Australia pada Perum Bulog yang merugikan negara milyaran rupiah. Hasil dari kecurangan ini dikonversi antara lain dalam bentuk aset berupa rumah mewah yang kemudian disita oleh aparat kejaksaan. Pengeluaran fiktif merupakan cara penyembunyian kecurangan yang banyak dilakukan oleh para pelaku kecurangan. Tidak sedikit, misalnya, pengeluaranpengeluaran yang dilakukan atas dasar bukti fiktif untuk transportasi, biaya rapat, pembelian alat tulis kantor, perjalanan dinas, biaya pemeliharaan kantor/rumah dinas/kendaraan, bantuan sosial, bantuan kepada pihak ketiga dll .
Di Indonesia fraud dapat digolongkan sebagai perbuatan korupsi apabila memenuhi unsur menyalahgunakan kewenangan, kesempatan atau sarana yang ada padanya karena jabatan atau kedudukan, secara melawan hukum dengan maksud memperkaya diri sendiri atau orang lain atau korporasi dengan merugikan keuangan negara atau perekonomian Negara (UndangUndang No.31 tahun 1999 dan perubahannya dengan Undang-Undang No. 20 tahun 2001 tentang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi). Dari beberapa definisi tentang korupsi, yang paling menonjol adalah penekanan yang sama pada penyalahgunaan kekuasaan atau jabatan publik untuk keuntungan pribadi. Asian Development Bank memberikan definisi yang lebih menyeluruh sebagai berikut: Korupsi melibatkan perilaku oleh sebagian pegawai sektor publik dan swasta, dimana mereka dengan tidak pantas dan melawan hukum memperkaya diri mereka sendiri dan/atau orang-orang yang dekat dengan mereka, atau membujuk orang lain untuk melakukan hal-hal tersebut, dengan menyalahgunakan jabatan dimana mereka ditempatkan (ADB: Kebijakan Anti Korupsi). Korupsi menurut definisi ADB tersebut mencakup juga korupsi yang dilakukan oleh pihak swasta. Dalam praktik, perbuatan korupsi di Indonesia lebih banyak dikaitkan dengan tindakan korup para pejabat Negara yang mengelola keuangan Negara. Kalaupun ada pihak swasta yang terlibat, umumnya terkait dengan transaksi yang dilakukan pejabat Negara. Fraud atau kecurangan dalam arti yang sebenarnya meliputi baik yang dilakukan pejabat publik maupun pihak swata. Ada beberapa jenis fraud, diantaranya yaitu:
24
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Fraud oleh karyawan, yaitu fraud yang dilakukan pegawai karena jabatan atau kedudukannya (termasuk yang dilakukan oleh anggota manajemen yang menyalahgunakan wewenangnya) dalam organisasi. Yang menjadi korban atau yang dirugikan adalah organisasi atau perusahaan. 2. Fraud oleh manajemen, yaitu fraud yang dilakukan oleh kelompok pucuk pimpinan organisasi, dengan menyajikan laporan keuangan yang tidak benar untuk keuntungan pribadi, organisasi atau perusahaan. Untuk menarik investor/penyandang dana, manajemen merekayasa laporan keuangannya yang tidak baik menjadi seolah-olah menguntungkan. Yang menjadi korban di sini adalah publik/investor. Manajemen dalam pengertian ini adalah suatu kelompok orang pada tingkat pimpinan yang bekerjasama dan sering melibatkan pimpinan tertinggi dalam suatu organisasi (Direktur Utama kalau dalam suatu perusahaan). 3. Fraud oleh pemasok, yaitu fraud yang dilakukan oleh perorangan atau organisasi yang menjual barang atau jasa dengan harga yang terlalu tinggi dibandingkan dengan kualitasnya, atau barang/jasanya tidak direalisasikan walaupun pembeli telah membayar. Korbannya adalah pembeli. Jika pembelinya suatu organisasi atau perusahaan, penjual yang merasa di untungkan sering memberikan pengembalian illegal (kickback) kepada petugas pembelian untuk memelihara hubungan baiknya. 4. Fraud oleh pelanggan, yaitu fraud yang dilakukan pembeli/pelanggan. Pembeli tidak/kurang membayar harga barang/jasa yang diterima, korbannya adalah penjual. 5. Investasi yang menipu, yaitu fraud yang dilakukan dengan membujuk investor untuk menanamkan uangnya pada suatu bentuk investasi dengan janji akan memperoleh hasil investasi yang berlipat dalam waktu cepat. Untuk meyakinkan investor, pada awal mulai investasi investor diberikan hasil seperti yang dijanjikan, namun selanjutnya, macet. Contohnya adalah Kasus Sari Bumi Raya di Sukabumi beberapa waktu yang lalu. Akibat fraud sangat serius. Tetapi ibarat gunung es di lautan, fraud, korupsi, KKN, yang tampak atau terungkap hanya sebagian kecil, sedangkan sebagian besar, 80%, tidak terungkap atau sulit dibuktikan terutama yang dilakukan oleh para kriminal kerah putih (white collar crime). Di Indonesia misalnya, berdasarkan analisis Incremental Capital Output Ratio (ICOR) yaitu perbandingan pertambahan hasil dengan pertambahan modal yang dikeluarkan,
25
Audit Kecurangan
Pengantar
bila diperbandingkan dengan ICOR dari beberapa Negara tetangga yang ternyata rationya lebih tinggi dari Indonesia, beberapa pengamat memperkirakan 30% dari Anggaran Pendapatan dan Belanja Negara (APBN) kita menguap tetapi yang dapat dibuktikan hanya sebagian kecil. Hasil kajian Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) pertengahan tahun 1990-an menghasilkan perkiraan kerugian sebesar $ 400 milyar per tahun di Amerika Serikat atau kira-kira 6% dari total pendapatan tahunan perusahaan. Di Indonesia belum pernah ada riset atau penelitian mengenai besaran korupsi yang dialami baik pada sektor publik/pemerintahan maupun sektor perusahaan. Tidak ada pemenang manakala fraud telah terjadi. Korban yang mengalami kerugian, bilamana telah terbuka citranya terganggu, jika diteruskan ke pengadilan proses penyelesaiannya sangat melelahkan, bahkan harus mengeluarkan biaya yang besar. Bagi pelaku fraud, namanya tercoreng, keluarganya akan menanggung beban psikologis dan pelecehan oleh masyarakat. Pada management fraud yang merugikan para investornya, biasanya perusahaan yang bersangkutan jatuh pailit karena sudah tidak dipercayai lagi oleh investor/masyarakat penyandang dananya. 2. Audit Kecurangan (Fraud Auditing) Audit kecurangan dapat dikatakan baru mulai berkembang dan mendapat momentum yang kuat untuk lebih berkembang sejalan dengan semakin maraknya korupsi dan upaya-upaya pemberantasan korupsi/KKN yang semakin gencar dilakukan dengan terbentuknya Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK) yang dibentuk dengan Undang-Undang No. 30 Tahun 2002, Undang-Undang No. 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggaraan Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi dan Nepotisme, serta Instruksi Presiden No. 5 Tahun 2004 tentang Percepatan Pemberantasan Korupsi. Para auditor seperti Badan Pemeriksa Keuangan (BPK), Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP), Inspektorat Jenderal (Itjen) Departemen, Unit Pengawasan Lembaga Pemerintah Non Departemen, Inspektorat Provinsi/Kabupaten/Kota dan Auditor Internal suatu organisasi atau perusahaan mempunyai kesempatan mengembangkan kemampuannya melakukan pemeriksaan kecurangan. Khusus untuk Pejabat Pengawas Pemerintah di Inspektorat Daerah, dasar hukum pemeriksaannya tercantum dalam Peraturan Pemerintah No. 79 tahun 2005 tentang Pedoman Pembinaan dan Pengawasan Penyelenggaraan Pemerintahan Daerah pasal 28 ayat (1) d, Peraturan Menteri Dalam Negeri No. 23 Tahun 2007 tentang Pedoman
26
Audit Kecurangan
Pengantar
Tata Cara Pengawasan Atas Penyelenggaraan Pemerintah Daerah pasal 12, dan Peraturan Menteri Dalam Negeri No. 25 Tahun 2007 tentang Pedoman Penanganan Pengaduan Masyarakat di Lingkungan Departemen Dalam Negeri dan Pemerintah Daerah. Untuk menjadi auditor kecurangan (Fraud Auditor), memang tidak mudah, karena seringkali harus terlibat dalam modus operandi yang rumit dan kadangkala membutuhkan waktu pemeriksaan yang lama, serta intimidasi dan ancaman dari auditi. Beberapa atribut atau ciri dari Auditor Internal yang sukses ada 14, yaitu : 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. Kejujuran dan integritas auditor menjadi dasar pihak lain mempercayai temuan dan kesimpulannya. Tulus mengabdi pada kepentingan organisasi. Rendah hati. Bersikap professional. Dapat memahami perasaan orang lain walau belum tentu sepakat. Konsisten. Selalu ingin tahu untuk menggali/mendalami kondisi yang dihadapi. Kritis dalam mengevaluasi kecukupan informasi yang diperlukan. Waspada terhadap informasi yang tidak benar.
10. Teguh tidak gampang menyerah mencari informasi yang diperlukan. 11. Semangat yang tinggi. 12. Percaya diri. 13. Berani dan tegar menghadapi tekanan dan risiko. 14. Mampu membuat pertimbangan yang sehat menghadapi faktor-faktor yang saling bertentangan. Pendek kata pada seorang auditor kecurangan haruslah jujur dan berintegritas, selalu ingin tahu, kritis, waspada, teguh tidak gampang menyerah, enerjik, penuh percaya diri, berani namun dibawakan dengan rendah hati dan sikap empati, dan mampu mengambil pertimbangan professional yang sehat dengan sikap independen. Menghadapi para pelaku kecurangan yang cerdik dan berdarah dingin seperti tidak bersalah, memerlukan teknik-teknik pembuktian dan pengungkapan yang cukup cerdas.
27
Audit Kecurangan
Pengantar
28
Audit Kecurangan
Pengantar
Deteksi dan Investigasi
Fraud
Bab 4
Setelah mempelajari bab ini, diharapkan pembaca dapat: Menjelaskan fungsi dan kewenangan Inspektorat Daerah dalam kaitannya dengan deteksi gejala fraud. Mengenali beberapa kategori gejala (symptom) dari fraud. Mengenali beberapa sumber informasi untuk melakukan investigasi fraud. Menyebutkan tahapan-tahapan dalam melakukan investigasi fraud. Membuat Berita Acara Permintaan Keterangan (BAPK) dengan baik.
1.
Deteksi Fraud
1.1. Fungsi dan Kewenangan Inspektorat Provinsi/Kabupaten/Kota Lembaga-lembaga audit sektor publik (pemerintah) di Indonesia berlapis-lapis. Kondisi ini diharapkan dapat mencegah secara dini terjadinya fraud di lingkungan pemerintahan, sehingga kerugian keuangan negara/daerah yang lebih besar diharapkan dapat ditangkal. Di luar lembaga kepresidenan terdapat suatu badan pemeriksa keuangan yaitu Badan Pemeriksa Keuangan (BPK-RI). Lembaga tersebut merupakan lembaga audit eksternal pemerintah. Di lingkungan eksekutif (Presiden RI) terdapat beberapa lembaga audit internal pemerintah. Lembaga audit tersebut terdiri atas Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP) untuk tingkat nasional; Inspektorat Jenderal Departemen untuk tingkat Departemen; Inspektorat Utama/Inspektorat Lembaga Pemerintah Non Departemen untuk tingkat Lembaga Pemerintah Non Departemen; Badan Pengawas Provinsi untuk tingkat provinsi; Badan Pengawas Kabupaten untuk tingkat kabupaten dan Badan Pengawas Kota untuk tingkat kota. Ketiga badan pengawas terakhir biasa disebut Badan Pengawas Daerah atau Bawasda. Dalam perkembangannya berdasarkan Peraturan Pemerintah Nomor 41 tahun 2007 tentang Organisasi Perangkat
29
Audit Kecurangan
Pengantar
Pemerintah Daerah, ketiga badan pengawas tersebut berubah nomenklaturnya menjadi Inspektorat. Lembaga-lembaga audit intern pemerintahan di atas dikenal dengan nama Aparat Pengawasan Intern Pemerintah (APIP). Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005 merupakan peraturan pelaksanaan dari Undang-undang Nomor 32 Tahun 2004 tentang Pemerintahan Daerah, khususnya Pasal 218 ayat (2) yang menyatakan bahwa pengawasan atas penyelenggaraan Pemerintahan Daerah dilaksanakan oleh APIP. Berdasarkan Pasal 28 Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005, APIP melakukan pengawasan sesuai dengan fungsi dan kewenangannnya melalui: 1. Pemeriksaan dalam rangka berakhirnya masa jabatan kepala daerah. 2. Pemeriksaan berkala atau sewaktu-waktu maupun pemeriksaan terpadu. 3. Pengujian terhadap laporan berkala dan atau sewaktu-waktu dari unit/satuan kerja. 4. Pengusutan atas kebenaran laporan mengenai adanya indikasi terjadinya penyimpangan, korupsi, kolusi dan nepotisme. 5. Penilaian atas manfaat dan keberhasilan kebijakan, pelaksanaan program dan kegiatan. 6. Monitoring dan evaluasi pelaksanaan urusan pemerintahan di daerah dan pemerintahan desa. Dari keenam fungsi dan kewenangan APIP di atas terdapat satu fungsi dan kewenangan APIP yang sangat terkait dengan fraud di lingkup kerjanya masing-masing yaitu pengusutan atas kebenaran laporan mengenai adanya indikasi terjadinya penyimpangan, korupsi, kolusi dan nepotisme. Berdasarkan Undang-undang Nomor 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggaraan Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi dan Nepotisme, pengertian korupsi, kolusi, dan nepotisme sebagai berikut: 1. Korupsi adalah tindak pidana sebagaimana dimaksud dalam ketentuan peraturan perundang-undangan yang mengatur tindak pidana korupsi. 2. Kolusi adalah pemufakatan atau kerjasama secara melawan hukum antar Penyelenggara Negara atau antara Penyelenggara Negara dan pihak lain yang merugikan orang lain, masyarakat, dan atau negara. 3. Nepotisme adalah setiap perbuatan Penyelenggara Negara secara melawan hukum yang menguntungkan kepentingan keluarganya dan atau kroninya di atas kepentingan masyarakat, bangsa dan negara.
30
Audit Kecurangan
Pengantar
Ketiga hal di atas dapat diklasifikasikan sebagai sebagian dari bentukbentuk fraud yang sering terjadi di Indonesia. Berdasarkan uraian di atas dapat disimpulkan bahwa salah satu fungsi dan kewenangan Inspektorat sebagai bagian dari APIP yang berada di daerah adalah mendeteksi dan menginvestigasi fraud. 1.2. Deteksi Fraud oleh Inspektorat Sebagaimana telah disinggung sebelumnya, sebenarnya fraud adalah suatu kejahatan (crime) yang jarang tampak (terlihat) perbuatannya. Oleh karena itu, Inspektorat perlu memperhatikan gejala-gejala (symptoms) yang menunjukkan bahwa fraud mungkin terjadi. Gejala-gejala fraud sering juga dikenal dengan tanda (red flags). Gejala-gejala fraud tersebut sering berkaitan dengan motivasi terjadinya fraud yaitu tekanan, kesempatan dan pembenaran atau elemen dari fraud yaitu pencurian, penyembunyian dan konversi. Pada saat seseorang mengamati gejala-gejala adanya fraud tidak berarti bahwa fraud benar-benar telah terjadi. Gejala tersebut dapat disebabkan oleh beberapa faktor yang lain. Misalnya, seorang pejabat daerah secara mendadak gaya hidupnya berubah dengan menghambur-hamburkan uang (boros). Gejala tersebut mungkin bukan fraud karena pejabat daerah tersebut mendapat warisan dari keluarganya. Contoh lain, saldo piutang kredit suatu Bank Pemerintah Daerah (BPD) tiba-tiba meningkat secara dramatis. Gejala tersebut mungkin dapat terjadi karena beberapa nasabah BPD yang bersangkutan jatuh pailit (bangkrut). Perubahan perilaku seorang pejabat/pegawai biasanya juga mengindikasikan suatu terjadinya fraud, kecuali karena pejabat/ pegawai tersebut mengalami trauma akibat suatu peristiwa, perceraian, atau kematian keluarganya. Tidak berarti gejala-gejala tersebut pasti bukan fraud tetapi dapat saja terjadi sebaliknya, karena fraud selalu mungkin terjadi. Untuk mendeteksi fraud, Kepala Inspektorat beserta jajarannya harus mempelajari untuk mengenali gejala-gejala fraud dan melacaknya hingga mendapatkan bukti dalam rangka pembuktian bahwa fraud benar-benar terjadi atau tidak terjadi fraud. Sayangnya, banyak gejala fraud tidak mendapat perhatian, atau gejala fraud dikenali tetapi tidak dilacak secara memadai. Apabila gejala fraud dapat dilacak secara memadai, maka dapat terjadi banyak fraud dapat dideteksi secara dini.
31
Audit Kecurangan
Pengantar
Menurut Association of Certified Fraud Examiners (CFE), gejala fraud atau red flags dapat dikelompokan menjadi enam kategori yaitu: 1. Adanya anomali (keganjilan/kejanggalan) akuntansi. 2. Kelemahan-kelemahan pengendalian internal. 3. Anomali analisis. 4. Perubahan gaya hidup. 5. Perilaku tidak lazim. 6. Pengaduan serta pemberian informasi dari pihak ketiga. Gejala fraud tersebut bila dikaitkan dengan pelaksanaan anggaran pendapatan dan belanja daerah (APBD) akan menghasilkan beberapa gejala fraud yang patut dicermati oleh Inspektorat. Uraian mengenai keenam kategori tersebut tampak berikut ini : 1. Anomali Akuntansi Catatan-catatan akuntansi/pembukuan termasuk dokumen pendukungnya dalam pelaksanaan APBD sering dimanipulasi atau direkayasa untuk menyembunyikan fraud. Apabila dokumen pendukung pelaksanaan anggaran daerah sudah direkayasa, maka angka-angka yang dicatat dalam Buku Besar Penerimaan (Model B IV) atau Buku Besar Pengeluaran (Model B V), Buku Kas Daerah (Model B IX) maupun Buku UUDP/Uang-uang Untuk Dipertanggungjawabkan (Model B II) di tingkat daerah atau pembukuan Bendaharawan Daerah (model Bend) tidak menyajikan realisasi pelaksanaan anggaran yang sebenarnya. Beberapa gejala fraud dalam catatan akuntansi beserta dokumen pendukung akuntansi dalam rangka pelaksanaan anggaran pendapatan dan belanja daerah: 1. Pengerjaan buku besar dan register pelaksanaan anggaran daerah tidak tepat waktu (up to date). 2. Saldo Uang Muka Kerja/uang-uang yang harus dipertanggung-jawabkan makin membengkak dan tidak ada penyelesaian pertanggung-jawabannya bahkan melampaui tahun anggaran. 3. Register/buku kontrak pengadaan barang/jasa tidak tertib dan tidak menggambarkan ketersediaan anggarannya. 4. Dokumen pembayaran terhadap pengeluaran daerah yang seharusnya menggunakan beban tetap tetapi dilaksanakan dengan beban sementara, terutama untuk pasal-pasal pengeluaran anggaran daerah untuk anggaran tak tersangka, bantuan pihak ketiga, bantuan sosial dan bantuan sejenisnya.
32
Audit Kecurangan
Pengantar
5. Adanya catatan-catatan kecil untuk pengeluaran-pengeluaran daerah oleh Bendaharawan Daerah atas perintah atasan langsung-nya yang tidak segera dipertanggungjawabkan. 6. Pembebanan anggaran dicatat tidak sesuai dengan pasal pengeluaran anggarannya. 7. Pembukuan/catatan akuntansi menunjukkan ketidakakuratan baik jumlah maupun informasi yang terkandung di dalamnya. 8. Tidak dilakukan rekonsiliasi secara periodik antara saldo kas daerah dengan saldo bank pemegang kas daerah. 9. Dokumen pembayaran upah pungut atas pendapatan daerah yang tidak sesuai dengan makna dan tujuan pemberian upah pungut. 10. Kontrak tahun jamak (multi years) pekerjaan pembangunan fasilitas pemerintah daerah yang tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan. Undang-undang Nomor: 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara mensyaratkan bentuk dan isi laporan pertanggungjawaban pelaksanaan APBN/APBD disusun dan disajikan sesuai dengan standar akuntansi pemerintahan yang ditetapkan dengan peraturan pemerintah. Sebagai tindak lanjut dari persyaratan tersebut guna mewujudkan transparansi dan akuntabilitas pengelolaan keuangan negara, maka Pemerintah RI menerbitkan Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 Tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. Dengan diterbitkannya Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 tersebut diharapkan penyampaian laporan pertanggungjawaban pemerintah menjadi tepat waktu dan mengikuti standar akuntansi pemerintahan yang telah diterima umum. Anomali terhadap standar akuntansi yang telah diterima secara umum sebagaimana ditetapkan dalam Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 dan beberapa permasalahan terkait dengan beberapa dokumen akuntansi baik berupa jurnal, buku besar, atau laporan keuangan seperti diuraikan di atas baik dikerjakan secara manual atau secara elektronik merupakan gejala (symptons) terbaik potensi terjadinya fraud. 2. Kelemahan Pengendalian Intern Undang-undang Nomor 1 tahun 2004 Tentang Perbendaharaan Negara khususnya pasal 58 ayat (1) menyatakan bahwa guna meningkatkan kinerja, transparansi, dan akuntabilitas pengelolaan keuangan negara, Presiden selaku Kepala Pemerintahan mengatur dan menyelenggarakan sistem pengendalian intern di lingkungan pemerintahan secara menyeluruh.
33
Audit Kecurangan
Pengantar
Berdasarkan penjelasan pasal 58 ayat (1) tersebut di atas, Presiden selaku Kepala Pemerintahan akan dibantu oleh para pembantunya baik di tingkat pusat maupun daerah dalam rangka menyelenggarakan sistem pengendalian intern tersebut, sehingga terdapat kesamaan persepsi dan kesamaan konsep pengendalian intern di lingkungan pemerintahan. Di tingkat Pemerintah Pusat, Presiden akan dibantu oleh Menteri Keuangan dan Para Menteri serta Pimpinan Lembaga/Kepala Lembaga Pemerintahan Non Departemen sebagai berikut: Menteri Keuangan selaku Bendahara Umum Negara menyelenggarakan sistem pengendalian intern di bidang perbendaharaan. Menteri/pimpinan lembaga selaku Pengguna Anggaran/Pengguna Barang menyelenggarakan sistem pengendalian intern di bidang pemerintahan masing-masing. Di tingkat Pemerintah Daerah, Presiden akan dibantu oleh Gubernur/ Bupati/Walikota sebagai berikut: Gubernur/Bupati/Walikota mengatur lebih lanjut dan menyelenggarakan sistem pengendalian intern di lingkungan pemerintah daerah yang dipimpinnya. Sebagaimana disebutkan dalam Bab II, elemen pengendalian intern menurut COSO terdiri atas lingkungan pengendalian, penilaian risiko, aktivitas pengendalian, informasi dan komunikasi, dan monitoring. Pasal 58 ayat (2) menetapkan bahwa sistem pengendalian intern sebagaimana dimaksud pada Pasal 58 ayat (1) ditetapkan dengan peraturan pemerintah. Rancangan Peraturan Pemerintah (RPP) tentang Sistem Pengendalian Intern Pemerintah (SPIP) dibangun mengacu pada Sistem Pengendalian Intern versi COSO tersebut, yaitu: 1. Lingkungan pengendalian. Lingkungan pengendalian merupakan elemen fundamental untuk menangkal atau sebaliknya memfasilitasi terjadinya fraud. Dalam hal pimpinan eksekutif (Kepala Daerah) dan legislatif (Ketua dan wakil Ketua DPRD) di tingkat pemerintahan daerah tidak komit untuk memerangi fraud, maka peluang terjadinya fraud di lingkungan pemerintahan daerah sangat terbuka. Kondisi demikian merupakan red flags terbaik atas fraud di lingkungan pemerintahan daerah yang bersangkutan. 2. Penilaian risiko. Mendeteksi fraud dengan merujuk undang-undang Nomor 28 Tahun 1999
34
Audit Kecurangan
Pengantar
dapat dikatakan menjadi tanggungjawab manajemen pemerintahan daerah. Mengingat Inspektorat merupakan alat dari Gubernur dan Bupati/Walikota untuk melaksankan pengawasan di wilayah kerjanya, maka mendeteksi fraud juga menjadi salah satu tanggungjawabnya. Penilaian risiko merupakan salah satu alat untuk memudahkan mendeteksi dan menangani fraud. Penilaian risiko merupakan salah satu alat yang membantu dalam pengambilan keputusan dalam pemilihan berbagai alternatif dan menetapkan alternatif yang paling menguntungkan. Dalam mendeteksi fraud, teknik ini sangat membantu untuk mengidentifikasi proses penyelenggaraan pemerintahan daerah dimana kemungkinan terjadinya fraud. Ketiadaan identifikasi dan penilaian resiko merupakan red flags peluang terjadinya fraud. 3. Aktivitas pengendalian. Salah satu tujuan utama dari prosedur pengendalian intern adalah untuk melindungi aset-aset pemerintah daerah. Ketiadaan pengendalian atau terdapat kelemahan dalam pengendalian (control) yang diterapkan, maka ketiadaan atau kelemahan pengendalian tersebut merupakan red flags fraud di lingkungan pemerintahan daerah tersebut. Beberapa gejala fraud atas kelemahan pengendalian intern di lingkungan pemerintahan daerah, antara lain: a. Tidak adanya pemisahan fungsi otorisasi, fungsi pencatatan, dan fungsi penyimpanan. b. Tidak adanya perlindungan fisik atas aset pemerintah daerah. c. Tidak adanya fungsi yang menjalankan pengecekan independen. d. Tidak adanya fungsi otorisasi dalam pelaksanaan anggaran yang memadai. e. Tidak adanya catatan-catatan dan dokumen yang memadai. f. Pengabaian terhadap sistem pengendalian yang dirancang untuk diimplementasikan. g. Sistem pencatatan/akuntansi tidak memadai. h. Proses pengadaan barang/jasa di lingkungan pemerintahan daerah tidak berjalan dan lebih banyak dilakukan penunjukan langsung secara melawan hukum. 4. Informasi dan komunikasi. Informasi dan komunikasi bagaikan darah yang mengalir di tubuh suatu pemerintahan daerah. Dalam hal kebijakan dan prosedur di lingkungan
35
Audit Kecurangan
Pengantar
pemerintahan daerah tidak diinformasikan dan dikomunikasikan secara memadai, maka berpotensi terjadinya salah urus dan salah penerapan kebijakan dan prosedur tersebut. Ketiadaan atau kekuranglancaran dalam penginformasian dan pengkomunikasian kebijakan dan prosedur yang signifikan merupakan red flags dugaan terjadinya fraud. 5. Monitoring. Pemantauan atau monitoring atas implementasi elemen-elemen sistem pengendalian intern yang lain diperlukan untuk memastikan apakah pengendalian intern yang dirancang dan diimplementasikan mencapai sasaran yang telah ditetapkan. Ketiadaan atau tidak memadainya kegiatan monitoring merupakan red flags atas fraud di lingkungan pemerintahahan daerah yang bersangkutan.
3. Anomali Analisis Keganjilan/kejanggalan analisis adalah keterkaitan atau saling hubungan, catatan-catatan, atau tindakan-tindakan yang sangat tidak lazim atau tidak realistis tingkat keandalannya. Kesemua itu termasuk transaksitransaksi atau kejadian-kejadian yang terjadi pada waktu atau tempat yang tidak masuk akal, aktivitas yang dilaksanakan oleh atau melibatkan orangorang yang dalam kondisi normal tidak berpartisipasi, misalnya kebijakan dan prosedur yang tidak masuk akal. Keganjilan/kejanggalan lainnya, yang harus diteliti secara mendalam termasuk nilai transaksi yang sangat besar atau sangat kecil, transaksi/kejadian yang sangat sering terjadi atau sangat jarang terjadi, atau transaksi/kejadian yang mengakibatkan sesuatu berlebihan atau kekurangan di lingkungan satuan kerja pemerintah daerah. Beberapa contoh red flags terkait dengan anomali analisis: 1. Kekurangan atau penyesuaian persediaan tidak dapat dijelaskan. 2. Penyimpangan dari spesifikasi. 3. Barang sisa meningkat. 4. Pengadaan barang/jasa yang berlebihan. 5. Terlalu banyak memo debit atau memo kredit. 6. Saldo-saldo perkiraan/buku besar naik atau turun secara signifikan. 7. Pekerjaan fisik tidak normal. 8. Kekurangan kas dikaitkan dengan kas yang ideal. 9. Pembebanan biaya yang sudah terlalu lama. 10.Biaya-biaya atau penggantian pengeluaran yang tidak wajar.
36
Audit Kecurangan
Pengantar
Beberapa keterkaitan perkiraan/akun laporan keuangan yang tidak masuk akal atau tidak lazim antara lain adalah sebagai berikut: 1. Pendapatan meningkat dengan persediaan menurun. 2. Pendapatan meningkat dengan piutang menurun. 3. Pendapatan meningkat dengan arus kas menurun. 4. Persediaan meningkat dengan utang menurun. 5. Volume meningkat dengan varian harga pokok naik. 6. Persediaan meningkat dengan biaya gudang menurun. 4. Gejala Fraud Berdasarkan Perubahan Gaya Hidup Sekali seseorang memenuhi kebutuhan hidupnya termasuk kebutuhan keuangannya dengan melakukan fraud, maka hal tersebut menjadi pemicu yang bersangkutan untuk mengulangi perbuatannya. Para pelaku fraud biasanya secara berulang-ulang mencuri dan kemudian menggunakan uang tersebut untuk berperilaku lebih (mewah) dari kehidupan yang sebenarnya berdasarkan kemampuan keuangannya. Para pelaku fraud mungkin membeli mobil atau keperluan pribadi lain yang eksklusif, berfoya-foya melakukan perjalanan dalam rangka liburan, merenovasi kembali rumahnya atau membeli lagi rumah yang lebih mahal, atau membeli pakaian dan perhiasan yang mahal. 5. Perilaku Tidak Lazim Ketika orang telah melakukan kejahatan, kebanyakan hati nurani mereka diliputi rasa bersalah dan rasa takut. Perubahan emosi ini menggambarkan perilaku para pelaku fraud sendiri yang tidak lazim. Orang-orang yang biasanya ramah (baik hati) menjadi pengintimidasi dan suka ribut dan mudah tersinggung (bermusuhan), orang-orang yang semula suka bermusuhan menjadi mudah bekerjasama dan bersahabat. Riset di bidang psikologi menunjukkan bahwa orang-orang yang melakukan kejahatan akan diliputi rasa takut dan rasa bersalah sehingga menimbulkan stres. Perubahan perilaku tidak lazim tersebut dapat digambarkan sebagai berikut:
37
Audit Kecurangan
Pengantar
Rasa Bersalah Insomnia (tidak bisa tidur) Minum alkohol berlebihan Mudah curiga dan lekas marah yang tidak lazim Tidak dapat rileks Rasa takut ditangkap Tidak dapat menatap mata orang Bertahan tidak terus terang Mengakui kejahatan kepada Pimpinan Agama, Psikolog, atau Profesional yang lain Merokok meningkat Berkeringat/Berpeluh Lebih suka tinggal di kantor Mudah memaafkan
Rasa Takut
Stres
Perubahan Perilaku
6. Pengaduan Orang-orang yang memiliki posisi yang tepat untuk mendeteksi terjadinya fraud biasanya adalah orang-orang yang dekat dengan para pelaku fraud yaitu anggota keluarga, teman, teman sekerja, dan para atasan langsungnya. Individu tersebut sering memberikan pengaduan yang menyatakan bahwa kemungkinan telah terjadi fraud (ingat Whistle Blower). Namun demikian, pengaduan tersebut belum tentu penyebab yang hakiki, karena pengaduan dan pemberian tips dapat dimotivasi oleh suatu niat tertentu seperti karena frustasi, dendam pribadi, atau penyebab lainnya. Selain dari enam kategori dari gejala fraud atau red flags menurut Association of Certified Fraud Examiners (CFE), W. Steve Albrecht dan Chad O. Albrecht dalam buku mereka Fraud Examination, terdapat dua metode dalam mendeteksi fraud, yaitu deteksi dengan cara induksi dan deteksi dengan cara deduksi. Uraian tentang kedua metode tersebut tampak berikut ini. 1. Deteksi dengan Cara Induksi Salah satu pendekatan yang biasanya dilakukan dalam mendeteksi fraud yang pembukuan transaksinya sudah menggunakan komputerisasi adalah menggunakan Commercial Data-Mining Sofware, misalnya ACL (Audit Command Language) guna melihat ketidaklaziman/kejanggalan transaksi
38
Audit Kecurangan
Pengantar
yang ada pada data base. Biasanya penelitian dilakukan pada beberapa area (bidang) yang sering memicu terjadinya fraud. Proses pengadaan barang/jasa di lingkungan pemerintah daerah merupakan area yang rawan terjadinya fraud dalam bentuk imbalan (kickbacks) atau gratifikasi dari kontraktor/penjual kepada pejabat publik. Dalam hal ini Inspektorat perlu menguji beberapa proses pengadaan barang/jasa yang terdapat beberapa kecenderungan, misal penyedia barang/jasa (rekanan) yang selalu/sering memasok ke satuan kerja/lembaga pemerintah daerah yang bersangkutan. Selain itu, kenaikan harga yang sering terjadi atas beberapa barang/jasa tertentu oleh penyedia barang/jasa tertentu dan kejanggalan lain sejenisnya. Contoh kejanggalan di atas merupakan symptoms of fraud yang sering dapat dibuktikan kebenarannya. Beberapa hal yang perlu dicermati sebagai gejala fraud dalam proses pengadaan barang/jasa di lingkungan pemerintah daerah, antara lain: a. Perencanaan pengadaan barang/jasa. 1) Penggelembungan anggaran (gejala penggelembungan terlihat dari unit price yang tidak realistis). 2) Rencana pengadaan yang diarahkan (spesifikasi teknis yang mengarah pada merek tertentu atau pengusaha tertentu). 3) Tidak mengumumkan secara terbuka rencana pengadaan pada awal pelaksanaan anggaran. 4) Pemaketan pekerjaan yang direkayasa (pekerjaan hanya mampu dilaksanakan oleh kelompok tertentu saja). 5) Menyatukan atau memusatkan beberapa kegiatan yang tersebar di beberapa daerah yang menurut sifat pekerjaan dan tingkat efisiensinya seharusnya dilakukan di daerah masing-masing. b. Pelaksanaan kontrak/penyerahan barang/jasa. 1) Kuantitas pekerjaan/barang/jasa yang diserahkan tidak sesuai dengan kontrak. 2) Kualitas pekerjaan yang diserahkan tidak sama dengan ketentuan dalam spesifikasi teknis/kontrak. 3) Kualitas pekerjaan yang diserahkan lebih rendah dari ketentuan dalam spesifikasi teknis/kontrak. 4) Keterlambatan penyerahan barang/jasa. 5) Perintah perubahan volume (cotract change order) dalam rangka korupsi, kolusi dan nepotisme. 6) Kriteria penerimaan barang yang bias. 7) Jaminan pasca jual yang palsu. 8) Data lapangan yang dipalsukan.
39
Audit Kecurangan
Pengantar
c. Pembayaran dan pelaporan. 1) Pembayaran tidak sesuai dengan kemajuan fisik. 2) Tidak dibuat berita acara pada saat pembayaran. 3) Pelaporan tidak sesuai dengan keadaan yang sebenarnya. 4) Kekurangan pungutan dan penyetoran kewajiban kepada negara/ daerah. 5) Pembayaran tidak diikuti prestasi (fiktif). 6) Pelaporan tidak lengkap dan tidak sesuai ketentuan. d. Pemanfaatan. 1) Kualitas barang/jasa yang diterima tidak sesuai kebutuhan. 2) Kuantitas barang/jasa yang diterima berlebihan. 3) Barang/jasa tidak dapat dimanfaatkan. 4) Penyerahan barang/jasa di lokasi yang tidak tepat. 2. Deteksi dengan cara deduksi. Metode deteksi ini digunakan untuk mendeteksi fraud pada situasi dan kondisi tertentu. Menurut metode deteksi deduksi, pada dasarnya ada lima tahap yang harus dilakukan: a. Memahami tentang latar belakang dan kegiatan dari satuan kerja/lembaga pemerintah daerah; b. Mengumpulkan informasi tentang fraud yang sering terjadi di lingkungan masing-masing satuan kerja/lembaga pemerintah daerah yang bersangkutan atau yang sejenis di daerah yang lain; c. Menentukan gejala yang biasanya fraud dapat dilakukan; d. Menggunakan data base dan sistem informasi manajemen/keuangan daerah untuk mencari beberapa gejala fraud; e. Melacak gejala fraud tersebut untuk memastikan bahwa fraud benarbenar terjadi atau mungkin ditemukan faktor-faktor lain yang menyebabkan terjadinya fraud. Pemahaman dan analisis lebih dalam terhadap gejala fraud merupakan langkah awal untuk investigasi atas fraud. 2. Investigasi Fraud Pertengahan tahun 1998, tepatnya tanggal 21 Mei 1998 merupakan titik awal dimulainya era reformasi. Pada saat itu, mantan Presiden Soeharto menyatakan mengundurkan diri dari jabatannya sebagai Presiden RI. Semangat reformasi tersebut telah mendorong tuntutan rakyat atas penyelenggaraan negara yang bersih dan bebas dari korupsi, kolusi dan nepotisme. Tuntutan
40
Audit Kecurangan
Pengantar
rakyat tersebut direspon oleh wakil-wakil rakyat di Majelis Permusyawaratan Rakyat (MPR) dengan diterbitkannya Ketetapan MPR Nomor XI/MPR/1998 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas Korupsi, Kolusi dan Nepotisme. Kondisi dan situasi negara saat itu telah mendorong dan menjadi genderang perang terhadap korupsi yang merupakan salah satu bentuk fraud. Era tersebut telah mendorong penggunaan peristilahan di bidang auditing di Indonesia yang selama ini dikenal dengan pemeriksaan (audit) khusus menjadi audit investigasi. Dalam bidang akuntansi dan auditing, terminologi investigative audit, forensic accounting, forensic audit, investigation audit, dan fraud investigation adalah terminologi yang saling menggantikan. Meskipun menimbulkan pertanyaan apakah kesemuanya memiliki makna yang sama, tentunya masih dapat diperdebatkan. Modul ini menggunakan terminologi investigasi fraud untuk audit investigasi terhadap fraud. Pembahasan investigasi fraud dalam modul ini mencakup sumber informasi investigasi fraud, perencanaan, pelaksanaan dan pelaporan investigasi. Uraian mengenai hal-hal tersebut tampak berikut ini. 2.1. Sumber Informasi Investigasi Fraud Beberapa sumber informasi yang dapat dijadikan informasi awal dilakukannya investigasi fraud oleh Inspektorat adalah sebagai berikut: 1. Gejala-gejala (symptoms) atau Red Flags Fraud; 2. Pengaduan Masyarakat; 3. Hasil Audit Reguler dan Audit Akhir Jabatan Bupati/walikota; 4. Perintah Gubernur/Bupati/Walikota; 5. Permintaan Instansi Lainnya yang Berwenang. Uraian mengenai kelima sumber informasi tersebut tampak berikut ini. 1. Gejala-gejala (Symptoms) atau Red Flags Fraud Pada bagian modul deteksi fraud telah diuraikan berbagai gejala atau red flags fraud. Inspektorat selaku auditor intern Pemerintah Provinsi/ Kabupaten/ Kota dapat dengan mudah untuk mengumpulkan informasi tambahan atas gejala fraud tersebut. Dari hasil pengumpulan informasi awal, Inspektorat harus melakukan penelaahan awal dalam rangka menentukan apakah informasi awal tersebut dapat dijadikan bukti awal yang cukup untuk dilakukan investigasi fraud.
41
Audit Kecurangan
Pengantar
2. Pengaduan Masyarakat Kontrol masyarakat terhadap penyelenggaraan pemerintahan di daerah tidak dapat dipungkiri lagi. Hal ini sesuai dengan tuntutan mereka akan good governance (tata kelola yang baik) dalam penyelenggaraan pemerintahan di daerah. Kontrol masyarakat merupakan salah satu wujud dari pilar partisipatif dalam good governance. Pengertian masyarakat dapat diartikan sebagai orang perseorangan atau lembaga swadaya masyarakat. Media yang digunakan oleh masyarakat orang per-seorangan dalam menyalurkan pengaduan dapat melalui surat pengaduan tanpa mencantumkan identitas pelapor atau sebaliknya, sedangkan untuk pengaduan yang disampaikan oleh Lembaga Swadaya Masyarakat pada umumnya mencantumkan identitas pimpinan lembaga swadaya tersebut, meskipun tandatangan pimpinan yang bersangkutan belum tentu dapat diandalkan keasliannya bahkan mungkin palsu. Untuk pengaduan yang berasal dari orang perseorangan meskipun tanpa nama tidak berarti tidak dapat diandalkan informasinya, karena biasanya pengaduan tersebut cenderung dibuat oleh orang-orang di sekitar pelaku fraud. Namun demikian, Inspektorat beserta jajarannya agar tetap menjunjung tinggi azas praduga tidak bersalah. Berdasarkan praktik di lapangan, pengaduan masyarakat cenderung minim bukti (evidence) yang diadukan, sehingga tambahan data atau informasi sangat diperlukan sebelum pada keputusan untuk melakukan investigasi fraud. 3. Hasil Audit Reguler dan Audit Akhir Jabatan Bupati/Walikota Audit reguler yang dilakukan oleh Inspektorat berdasarkan Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005 tentang Pedoman Pembinaan dan Pengawasan Penyelenggaraan Pemerintahan Daerah dapat berupa audit atas pelaksanaan urusan pemerintahan di daerah provinsi, audit atas pelaksanaan urusan pemerintahan di daerah kabupaten/kota, dan audit atas pelaksanaan pemerintahan di desa. Audit akhir jabatan Bupati/Walikota sesuai dengan Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005 tersebut dilakukan oleh Inspektorat Provinsi. Dari hasil audit reguler dan audit akhir jabatan Bupati/Walikota dapat ditemukan beberapa penyimpangan yang berindikasi pada pelanggaran hukum yang mengakibatkan kerugian keuangan daerah. Dalam hal terdapat temuan bermuatan pelanggaran hukum yang mengakibatkan kerugian keuangan daerah, hal ini merupakan bukti awal yang cukup untuk dilakukan investigasi fraud.
42
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Perintah Gubernur/ Bupati/Walikota Pasal 25 ayat (1) Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005 menetapkan bahwa Inspektur Provinsi dalam pelaksanaan tugas pengawasan (termasuk pemeriksaan/audit) bertanggungjawab kepada Gubernur, Inspektur Kabupaten/ Kota dalam melaksanakan tugas pengawasan (termasuk pemeriksaan/audit) bertanggungjawab kepada Bupati/Walikota. Berdasarkan Pasal 25 ayat (1) tersebut dapat ditarik kesimpulan bahwa Inspektorat Provinsi merupakan alat dari Gubernur, sedangkan Inspektorat Kabupaten/Kota merupakan alat dari Bupati/Walikota dalam penyelenggaraan pengawasan di wilayah kerjanya. Dengan demikian, Gubernur/Bupati/Walikota dapat memerintahkan Inspektorat untuk melakukan investigasi fraud sebagaimana dimaksud dalam Pasal 28 ayat (1) huruf d yaitu pengusutan atas kebenaran laporan mengenai adanya indikasi terjadinya penyimpangan, korupsi, kolusi, dan nepotisme. 5. Permintaan Instansi Lainnya yang Berwenang Investigasi fraud yang dilakukan oleh Inspektorat dapat dilakukan atas permintaan instansi lainnya yang berwenang, antara lain Inspektorat Jenderal Departemen Dalam Negeri, Instansi Penyidik baik Kepolisian, Kejaksaan maupun Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK). Permintaan bantuan investigasi tersebut sangat tergantung pada kepercayaan yang diberikan oleh pemberi tugas, khususnya terkait dengan independensi dan obyektivitas dari Inspektorat Provinsi dan Inspektorat Kabupaten/Kota. Pada prinsipnya di mungkinkan Inspektorat melakukan investigasi fraud jika diminta oleh instansi yang berwenang. 2.2. Perencanaan Investigasi Fraud Langkah kerja yang perlu dibangun dalam tahap perencanaan mencakup: 1. Penelaahan informasi awal, 2. Pembuatan hipotesis, 3. Penyusunan audit program, 4. Perencanaan sumber daya, dan 5. Penerbitan surat tugas investigasi. Uraian mengenai kelima sumber informasi tersebut tampak berikut ini. 1. Penelaahan Informasi Awal Berbeda dengan hasil deteksi terhadap symptoms of fraud baik berupa anomali akuntansi, kelemahan sistem pengendalian intern di lingkungan pemerintah daerah, anomali analisis, perubahan gaya hidup, perilaku tidak
43
Audit Kecurangan
Pengantar
lazim, dan pengaduan, hasil audit reguler dan akhir jabatan Bupati/Walikota yang relatif telah diperoleh bukti awal, untuk pengaduan masyarakat kebanyakan tidak dilampiri dengan bukti. Kondisi ini disebabkan besarnya risiko yang harus ditanggung pengadu apabila si pengadu dapat ditemukan. Belum adanya komisi perlindungan saksi dan korban sangat mempengaruhi keberanian para pengadu untuk lebih transparan. Kekhawatiran terhadap keselamatan diri pengadu maupun keluarganya merupakan faktor dominan kebanyakan para pengadu tidak berani secara terbuka mengungkapkan suatu fraud. Kadangkala kasus fraud-nya belum diadili tetapi serangan balik sudah ditiup dengan pengaduan berupa pencemaran nama baik. Materi pengaduan yang diterima dari pengadu tentang terjadinya fraud pada umumnya tidak berisi informasi yang lengkap dan spesifik melainkan sangat umum dan sering kali bersifat tendensius. Inspektorat sebagai unit yang independen dan profesional harus melihat dan menangani materi pengaduan tersebut secara objektif dengan melakukan analisis atau penelaahan terhadap informasi tersebut untuk menentukan kecukupan alasan untuk dilakukan investigasi. Penelaahan dilakukan dengan menganalisis muatan fakta dan data yang ada di dalam informasi yang diadukan, apakah faktafakta yang diungkapkan di dalam pengaduan tersebut merupakan fakta-fakta yang aktual, logis atau hanya merupakan hasil imajinasi si pengadu. Data atau informasi yang dimuat di dalam pengaduan juga harus dianalisis untuk menguji apakah data atau informasi tersebut relevan dan logis mendukung fakta-fakta yang dimuat dalam pengaduan. Sebagai salah satu kriteria untuk menentukan cukup tidaknya alasan symptoms of fraud, pengaduan masyarakat, hasil audit reguler dan akhir jabatan Bupati/Walikota maupun perintah Gubernur/Bupati/Walikota dan permintaan instansi yang berwenang dilakukan investigasi didasarkan pada pertimbangan adanya unsur-unsur kerugian keuangan negara/daerah dan/atau perekonomian negara/daerah serta adanya pelanggaran hukum dalam pengelolaan keuangan negara/daerah. 2. Membuat Hipotesis Berdasarkan hasil penelahan informasi awal, auditor Inspektorat akan melakukan hipotesis. Hipotesis biasanya merupakan suatu skenario worst case; yaitu setelah menganalisis berbagai kemungkinan berdasarkan data yang dimiliki, auditor akan memprediksi berbagai kemungkinan penyimpangan yang dikembangkan berdasarkan informasi yang dihasilkan pada kegiatan penelaahan awal. Pada tahap hipotesis diidentifikasi bukti/informasi yang
44
Audit Kecurangan
Pengantar
perlu dikumpulkan, sumber bukti/informasi, teknik/metode pengumpulan bukti/informasi, dan strategi atau pendekatan pengumpulan bukti. 3. Menyusun Program Investigasi Berdasarkan hipotesis sebagaimana disebutkan sebelumnya, auditor menyusun program investigasi. Program tersebut dapat berisi antara lain: tujuan (pengumpulan bukti/informasi), langkah-langkah investigasi (prosedur), petugas (auditor), dan prediksi/anggaran waktu yang dibutuhkan melaksanakan langkah-langkah investigasi yang dirancang. 4. Perencanaan Sumber Daya yang Dibutuhkan Berdasarkan program investigasi tersebut di atas, disusunlah rencana kebutuhan sumber daya baik tenaga, pembiayaan, maupun sarana/prasarana untuk melaksanakan investigasi dimaksud. Sumberdaya ini sangat berpengaruh pada hasil akhir investigasi. 5. Penugasan Kegiatan akhir pada tahap perencanaan adalah penerbitan surat tugas atau perintah untuk melaksanakan investigasi. 2.3. Pelaksanaan Investigasi Fraud Berdasarkan gejala-gejala (symptoms) atau red flags fraud, pengaduan masyarakat, hasil audit reguler dan audit akhir jabatan Bupati/Walikota, perintah Gubernur/Bupati/Walikota, permintaan instansi lainnya yang berwenang serta hasil perencanaan investigasi, maka tahap selanjutnya adalah tahap pelaksanaan investigasi fraud. Inti dari tahap ini adalah pengumpulan dan evaluasi bukti (evidence) untuk membuktikan bahwa fraud benar-benar terjadi atau tidak terjadi fraud. Dengan kata lain, untuk membuktikan hipotesis (dugaan penyimpangan) diperlukan bukti-bukti yang memenuhi persyaratan baik kualitas maupun kuantitas sesuai dengan sistem hukum yang berlaku. Di Indonesia, dalam hal beracara tindak pidana, maka berlaku Undang-undang Nomor 8 tahun 1981 tentang Hukum Acara Pidana yang dikenal dengan Kitab Undangundang Hukum Acara Pidana (KUHAP). Mengingat pentingnya bukti tersebut untuk membuat kesimpulan tentang ada-tidaknya fraud, bagian berikut ini menjelaskan tentang pengumpulan dan evaluasi bukti. Pengumpulan Bukti Alat bukti menurut KUHAP diatur dalam Pasal 184 ayat (1) yang terdiri dari Keterangan saksi, Keterangan ahli, Surat, Petunjuk, dan Keterangan
45
Audit Kecurangan
Pengantar
terdakwa. Uraian selanjutnya mengenai alat bukti ini diuraikan dalam Bab 5, Aspek Hukum dari Fraud (lihat butir 3.2.3. hal. 79). Sesuai dengan prinsip kehati-hatian profesi, Pasal 183 KUHAP mensyaratkan kuantitas alat bukti yang harus dikumpulkan atas fraud yang terjadi. Terkait dengan kualitas bukti yang harus dikumpulkan, maka bukti tersebut harus relevan, material, dan kompeten. Relevan, maksudnya berkorelasi dengan fakta utama dan menunjukkan hubungan yang signifikan serta dapat ditelusuri. Sementara itu material yaitu pengaruh dan akibat penyimpangan (perkara) yang terjadi sangat signifikan, sedangkan kompeten adalah dapat diterima secara hukum, diperoleh dengan cara dan dalam bentuk serta dari sumber yang diperkenankan menurut hukum. Dalam rangka pembuktian atas fraud, pendekatan investigasi fraud dapat dilakukan melalui skema pendekatan segi empat pembuktian (the evidence square approach) yang terdiri dari: 1. Bukti kesaksian (testimonial evidence). 2. Bukti dokumen (documentary evidence). 3. Bukti fisik (physical evidence). 4. Bukti pengamatan (personal observation). The evidence square approach digambarkan sebagaimana tampak pada gambar berikut, dengan masing-masing penjelasan sebagai berikut:
Bukti Kesaksian
Bukti dokumen
Bukti fisik
Bukti pengamatan
46
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Bukti kesaksian. Bukti ini dikumpulkan dari para individu yang melihat, mendengar dan merasakan pada saat fraud terjadi dan atau diduga terlibat fraud. Teknik pengumpulkan bukti kesaksian dapat dilakukan melalui berita acara permintaan keterangan (BAPK) termasuk konfrontasi kepada pihak-pihak yang diduga terlibat fraud. Metode dan teknik pembuatan BAPK akan disajikan secara terpisah setelah pembahasan mengenai pendekatan segi empat pembuktian ini. Berita Acara Permintaan Keterangan dapat dikembangkan oleh penyidik untuk menjadi alat bukti sebagaimana dimaksud dalam Pasal 184 ayat (1) KUHAP, yaitu keterangan saksi, dan atau keterangan ahli khususnya untuk ahli di bidang teknis tertentu, serta keterangan terdakwa, apabila ternyata pemberi keterangan sebagai pelaku fraud. 2. Bukti dokumen. Bukti ini berasal dari hasil cetak komputer (print), data pada komputer, dan dokumen tertulis dan tercetak lainnya. Teknik pengujian dalam rangka pengumpulan bukti dokumen antara lain, adalah pengujian dokumen, penelitian catatan-catatan yang telah dipublikasikan, pemeriksaan, penelitian data atau perangkat lunak komputer, penghitungan nilai kekayaan bersih, hasil konfirmasi yang dilakukan oleh auditor investigasi, dan analisis laporan keuangan. Dalam pengumpulan bukti dokumen perlu mempertimbangan tingkat keandalan bukti. Bukti/dokumen ekstern dari pihak ketiga atau di luar instansi yang sedang diinvestigasi lebih dapat dipercaya tingkat keandalannya dibanding dengan bukti/dokumen intern instansi tersebut. Hal ini berdasarkan pertimbangan bahwa bukti/dokumen intern lebih dimungkinkan direkayasa atau dimanipulasi atau dipalsukan dibanding bukti/dokumen ekstern. Kondisi sebaliknya dapat terjadi, bila terjadi kolusi antara pihak intern dan ekstern berkolusi. Bukti dokumen dapat dikembangkan oleh penyidik untuk menjadi alat bukti sebagaimana dimaksud dalam Pasal 184 ayat (1) KUHAP, yaitu surat, misalnya sertifikat dalam transaksi pengadaan tanah, paspor pelaku fraud, kartu tanda penduduk dan sejenisnya atau bukti petunjuk, yaitu dokumen dokumen yang terkait yang dapat menggambarkan peristiwa terjadinya fraud. 3. Bukti fisik. Bukti ini dikumpulkan dari hasil pengujian fisik yang dilakukan oleh auditor Inspektorat. Pengujian fisik dilakukan melalui inspeksi atau pengamatan
47
Audit Kecurangan
Pengantar
yang dilakukan auditor atas penghitungan terhadap harta (aset) berwujud suatu instansi pemerintah daerah. Dalam praktik di lapangan, pengujian fisik dilakukan dalam rangka kas opname, pemeriksaan fisik persediaan, inventarisasi barang inventaris, dan pemeriksaan fisik atas pekerjaan pembangunan yang bermasalah atau berindikasi kuat terjadinya fraud. Dalam melakukan pengujian fisik, auditor investigasi didampingi oleh penanggungjawab kegiatan termasuk panitia/pejabat pengadaan barang/jasa, dan disertai ahli teknis di bidang pekerjaan/barang/jasa yang berindikasi kuat terjadinya fraud. Ahli teknis dimaksud misalnya: ahli di bidang konstruksi, ahli di bidang teknologi informasi, ahli di bidang kehutanan, ahli di bidang pertanian, ahli di bidang persenjataan, ahli di bidang farmasi, ahli di bidang alat kedokteran, dan ahli dibidang lainnya sesuai dengan pengujian fisik yang akan dilakukan auditor. Hasil pengujian fisik sebagaimana dimaksud di atas harus didokumentasikan dalam suatu Berita Acara Pemeriksaan Fisik yang ditandatangani oleh auditor Inspektorat, penanggungjawab kegiatan termasuk panitia/pejabat pengadaan barang/jasa, dan ahli teknis. Dokumentasi ini sangat penting untuk membuktikan kebenaran kuantitas dan kualitas barang/jasa yang telah dilakukan pengujian fisik sebagai bukti fisik. Dalam Berita Acara Pemeriksaan Fisik biasanya diuraikan tentang jenis barang (termasuk pekerjaan fisik) atau jasa, kuantitas barang/jasa, nilai pengadaan barang/jasa, nilai barang/jasa yang tidak benar atau tidak sesuai dengan kontrak/spesifikasi yang ditetapkan, dan keterangan untuk memberikan penjelasan yang lebih rinci. Berita Acara Pemeriksaan Fisik harus ditandatangani semua pihak yang melakukan pengujian fisik baik auditor Inspektorat, penanggungjawab kegiatan termasuk panitia/pejabat pengadaan barang/jasa, ahli teknis, bahkan penyelidik/penyidik yang ikut menyaksikan pengujian fisik. Berdasarkan Berita Acara Pemeriksaan Fisik dapat diketahui secara langsung nilai kerugian keuangan negara/daerah yang terjadi, apabila terjadi penyimpangan atas kegiatan termasuk pengadaan barang/jasa. Dalam bukti fisik termasuk juga sidik jari, senjata, hak milik (aset) yang hilang, identifikasi nomor atau ciri barang (obyek) yang hilang, dan bukti fisik lainnya yang dapat dihubungkan dengan perbuatan. Pengumpulan bukti fisik sering melibatkan analis forensik sebagai ahli. Berita Acara Pemeriksaan Fisik ini dapat dikembangkan oleh penyidik untuk menjadi alat bukti sebagaimana dimaksud dalam Pasal 184 ayat (1) KUHAP, yaitu keterangan saksi, dan atau keterangan ahli khususnya untuk auditor Inspektorat dan ahli teknis, serta keterangan terdakwa, apabila ternyata penanggungjawab kegiatan termasuk panitia/pejabat pengadaan barang/jasa sebagai pelaku fraud.
48
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Bukti pengamatan. Bukti ini dikumpulkan berdasarkan hasil pengamatan yang dilakukan oleh auditor Inspektorat terhadap perbuatan pelaku fraud secara langsung di lapangan. Dalam melakukan pengamatan, auditor harus memperhatikan kewenangan yang dimiliki, sehingga tidak terjadi kesalahan prosedur. Hal ini penting agar hasil pengamatan terhadap pelaku fraud tidak dapat dipatahkan karena adanya kesalahan prosedur. Bukti pengamatan akan optimal, bila pengamatan dilakukan bersama-sama aparat penegak hukum atau penyidik, sehingga pelaku fraud dapat tertangkap basah dengan barang buktinya. Operasi intelijen dan kegiatan sejenis lainnya merupakan cara yang efektif untuk mendapatkan bukti pengamatan. Hasil pengamatan dapat dikembangkan oleh penyidik untuk menjadi alat bukti sebagaimana dimaksud dalam Pasal 184 ayat (1) KUHAP, yaitu keterangan terdakwa terutama pengakuan pelaku fraud dalam hal perbuatannya tertangkap basah, atau bukti petunjuk dalam hal hasil pengamatan menghasilkan rangkaian dari beberapa keterangan saksi. Berita Acara Pemberian Keterangan (BAPK) Sebagaimana telah disinggung pada uraian tentang bukti kesaksian (testimonial evidence), bukti tersebut dapat dikumpulkan melalui BAPK. Auditor Inspektorat Provinsi atau Inspektorat Kabupaten/Kota perlu memperoleh pemahaman tentang Pengertian dan Tujuan Pembuatan BAPK, Pedoman Melakukan BAPK dan Pembuatan BAPK. Kedua hal ini akan diuraikan pada bagian berikut ini. a. Pengertian dan Tujuan Pembuatan Berita Acara Permintaan Keterangan 1) Pengertian Berita Acara Permintaan Keterangan. Berita Acara Permintaan Keterangan adalah suatu media komunikasi antara auditor Inspektorat Provinsi atau Inspektorat Kabupaten/Kota dengan pemberi informasi untuk memperjelas alur penyimpangan yang terjadi berdasarkan langkah-langkah audit yang telah dilakukan sebelum permintaan keterangan. 2) Tujuan pembuatan Berita Acara Permintaan Keterangan. Konfirmasi atas materi temuan hasil investigasi kepada pihakpihak yang diduga bertanggungjawab dan atau terkait atas suatu penyimpangan. Salah satu bahan pelengkap dalam penyajian/pengungkapan faktafakta dan proses kejadian (kasus posisi dan modus operandi).
49
Audit Kecurangan
Pengantar
b. Pedoman Melakukan Permintaan Keterangan Sebelum auditor Inspektorat melakukan permintaan keterangan, terdapat beberapa pedoman yang perlu diperhatikan agar permintaan keterangan berjalan lancar mencapai tujuan yang diharapkan. Beberapa pedoman tersebut sebagai berikut: 1) Pertanyaan pendahuluan. Pada tahap awal permintaan keterangan, auditor dalam mengajukan pertanyaan hendaknya berkisar pada masalah yang akan dideteksi secara global dan masih bersifat obrolan. Pertanyaan yang "to the point" dapat mengejutkan pemberi keterangan. Begitu pula pertanyaan yang menusuk dapat mengakibatkan pemberi keterangan menjadi terkejut dengan sikap menarik diri, melawan atau menolak. Kondisi demikian harus dihindari, karena dapat merusak suasana dalam permintaan keterangan. 2) Gaya bicara. Gaya bicara hendaknya tersusun menurut maksudnya dan jangan berbelit-belit. Sebagian besar pemberi keterangan akan selalu waspada terhadap lawan bicara. Selain itu, gaya bicara yang berbelit-belit dapat mengakibatkan pemberi keterangan untuk berbuat hal yang sama. Pemberi keterangan akan memberikan jawaban yang berbelit-belit dan berputar-putar, sehingga akan mengalami kesukaran dalam menangkap ujung pangkal dari isi keterangan dan dapat kurang dipercaya kebenarannya. Sehubungan dengan itu, auditor Inspektorat/Bawasda agar berbicara secara jelas dengan kalimat yang sederhana dan mudah dimengerti oleh pemberi keterangan. 3) Nada dan irama. Kata-kata yang monoton tidak ada nadanya dapat menimbulkan suasana yang membosankan dalam permintaan keterangan. Nada berfungsi agar pemberi keterangan dalam kondisi bangun dan dapat mengisyaratkan pembicaraan yang penting dan meminta perhatian lebih serius. Selain nada, irama pembicaraan juga tidak kalah pentingnya. Irama pembicaraan dapat membantu dalam kelancaran permintaan keterangan. Jangan bicara terlalu lambat atau terlalu cepat. Bicara terlalu cepat, dapat menimbulkan kesan mendapat pertanyaan bertubitubi. Akibat lebih lanjut pemberi keterangan kurang memiliki kesempatan untuk menyelesaikan suatu jawaban secara lengkap.
50
Audit Kecurangan
Pengantar
4) Sikap dalam melakukan permintaan keterangan. Sikap dalam melakukan permintaan keterangan, idealnya adalah suasana yang dapat menimbulkan suasana penuh keakraban, suasana yang bebas dan tidak kaku serta penuh kehangatan. Suasana ini tidak akan terjadi bilamana: a) Auditor bersikap sebagai seorang aparat yang mengintrogasi seorang tertuduh. b) Auditor bersikap sebagai seorang maha guru yang sedang memberi ceramah. c) Auditor bersikap kurang menghargai, kurang percaya atau berulangulang memberikan celaan terhadap jawaban pertanyaan yang kurang disukai. 5) Membuat paraphrase. Dalam permintaan keterangan tidak jarang dijumpai pemberi keterangan mengalami kesukaran untuk merumuskan isi pikirannya secara teratur, lengkap dan sistematis. Dalam kondisi demikian peranan auditor harus membantu pemberi keterangan agar dapat merumuskan keterangan dalam kata-kata yang lebih tepat dan mempunyai arti. Pada posisi ini, auditor seolah-olah sebagai penterjemah bebas baik terhadap pemberi keterangan maupun terhadap dirinya sendiri. Namun hal ini harus dilakukan secara hati-hati, jangan sampai mengubah hitam menjadi putih atau sebaliknya, karena dengan melakukan paraphrase dapat menggiring pemberi keterangan kepada suatu kesimpulan yang tidak ia maksudkan, tanpa pemberi keterangan menyatakan keberatan. 6) Melakukan probing. Probing adalah penggalian yang lebih dalam permintaan keterangan. Hal ini dapat dilihat bilamana pemberi keterangan telah memberikan pernyataan/jawaban yang cukup jelas, akan tetapi auditor ingin mengetahui lebih dalam lagi mengenai jawaban yang telah diberikan. Dengan probing dapat diperoleh keterangan yang lebih rinci dan lengkap melalui pertanyaan-pertanyaan yang menjurus ke pokok masalah. 7) Menilai jawaban. Ketelitian dan keakuratan keterangan yang termuat dalam Berita Acara Permintaan Keterangan sangat tergantung pada penilaian auditor terhadap jawaban-jawaban ataupun informasi yang diberikan pemberi keterangan. Perlu-tidaknya mengadakan probing atau tepat-tidaknya suatu probing dilakukan bergantung juga kepada baik-buruknya auditor
51
Audit Kecurangan
Pengantar
Inspektorat dalam menilai jawaban. Selain itu, disebabkan juga bahwa tidak semua auditor atau pemberi keterangan dapat menangkap dengan tepat isi pembicaraan lawan bicara, maka sudah sewajarnyalah penilaian jawaban yang tepat merupakan kunci dari suksesnya permintaan keterangan. Terdapat dua hal yang penting dalam kaitannya dengan menilai jawaban, yaitu: a) Sikap phenomenologik. Artinya kesediaan untuk menanggalkan semua prasangka dan motifmotif subyektif lainnya. b) Sikap faktual. Artinya tidak terkurung oleh jalan berpikirnya sendiri dan tidak menarik kesimpulan tanpa dasar sesuatu fakta yang objektif. Orang yang terikat oleh jalan berpikirnya dalam menerima informasi dan tidak menarik kesimpulan tanpa dasar sesuatu fakta yang objektif menandakan bahwa ia telah meletakkan kerangka-kerangka berpikir dan mengharapkan jika ada pernyataan yang begini, tentu alasan atau kelanjutannya adalah begitu. Sikap seperti itu dapat menimbulkan kesimpulan penilaian yang salah. c. Pembuatan Berita Acara Permintaan Keterangan Dalam merancang pertanyaan dan memasukan jawaban yang akan dimuat dalam Berita Acara Permintaan Keterangan, terdapat beberapa langkah investigasi yang perlu diperhatikan. Beberapa langkah investigasi tersebut sebagai berikut, sedangkan contoh format BAPK tampak pada Lampiran: 1) Kenali dan identifikasi pihak-pihak yang diduga bertanggungjawab atau terkait atas penyimpangan yang ditemukan auditor yang akan dimintai keterangan. 2) Inventarisir dan klasifikasikan bukti - bukti audit yang diperoleh untuk mendukung pertanyaan yang akan diajukan auditor kepada pihakpihak yang diduga bertanggungjawab atau terkait atas penyimpangan yang ditemukan auditor. 3) Berdasarkan bukti-bukti audit yang diperoleh, auditor Inspektorat merancang pertanyaan-pertanyaan dalam rangka mengungkap dan memantapkan fakta-fakta yang diperoleh dan proses kejadian penyimpangan yang ditemukan.
52
Audit Kecurangan
Pengantar
4) Identifikasi dan kenali sebab-sebab terjadinya penyimpangan dan dampak penyimpangan yang ditimbulkan oleh pihak-pihak yang diduga bertanggungjawab atas penyimpangan. 5) Jangan mengajukan pertanyaan yang mungkin dijawab Ya, Tidak, Mungkin, dan Boleh. Untuk menghindari jawaban-jawaban seperti tersebut di atas, maka mulailah pertanyaan dengan kata-kata: - Bagaimana . - Apakah . - Mengapa . Meskipun demikian, dalam hal-hal tertentu yang sifatnya meminta penegasan, dapat saja pertanyaan diawali dengan kata-kata, misalnya benarkah ? Dan seterusnya. 6) Jangan mengajukan pertanyaan yang sifatnya menuduh. Ingat tugas auditor Inspektorat mencari fakta yang sebenarnya terjadi. 7) Jangan mempertentangkan jawaban-jawaban yang diberikan pemberi keterangan, kecuali terdapat hal yang sebaliknya berdasarkan buktibukti yang diperoleh. 8) Jangan memotong pembicaraan atau memberi komentar-komentar. Misalnya: Ya, Hebat, Luar Biasa, dan sebagainya. Meskipun demikian, dalam hal tertentu dapat dibenarkan, antara lain pembicaraan berbelit-belit atau menyimpang dari pokok permasalahan yang ditanyakan, maka auditor dapat memotong pembicaraan dengan sopan. 9) Sebaiknya tidak mengajukan pertanyaan yang banyak mengandung persoalan. Usahakanlah agar satu pertanyaan hanya mengandung satu persoalan. Namun demikian ada kemungkinan untuk melakukan hal tersebut, yaitu jika pertanyaan berkaitan. Misalnya: Mengapa hal itu terjadi dan bagaimana penanggulangannya?. 10) Kesan sok tahu harus dihilangkan. Hal ini harus dijaga walaupun seorang auditor memiliki pengetahuan yang cukup tentang masalah yang diungkapkan. 11) Menguasai terlebih dahulu bahan pertanyaan dan pokok masalah yang erat kaitannya dengan pokok temuan audit. Dari beberapa bahan
53
Audit Kecurangan
Pengantar
pertanyaan yang telah ada, selanjutnya dapat dibuat bentuk-bentuk sebagai berikut: a) Pertanyaan untuk menentukan atau penolakan. Pertanyaan ini digunakan untuk menyatakan agar pemberi keterangan melanjutkan penjelasannya, atau menolak agar dikemukakan penjelasan lain. Misalnya: "Saya setuju dengan apa yang telah bapak/ ibu katakan, tetapi mengapa hal itu dapat terjadi? b) Pertanyaan diajukan sebagai statemen penjelasan untuk menstimulir perasaan. Pertanyaan ini lebih merangsang perasaan, pengertian dan pentingnya ucapan-ucapan pemberi keterangan. Pertanyaan ini sebetulnya lebih bersifat statemen (pernyataan) dari jawaban yang diberikan oleh pemberi keterangan, dengan maksud untuk menegaskan kembali ucapan dari pemberi keterangan sehingga keterangan yang diperoleh dapat diyakini kebenarannya. c) Pertanyaan-pertanyaan dalam Cross Examination (uji silang). Bentuk pertanyaan ini dipergunakan dalam rangka mengkonfirmasi keterangan yang diberikan oleh antar pemberi keterangan. 12) Dalam merancang pertanyaan, auditor sudah harus dapat mengantisipasi kemungkinan jawaban pemberi keterangan dan alternatif pertanyaan atau pertanyaan selanjutnya. 13) Untuk pertanyaan-pertanyaan yang memerlukan jawaban dalam bentuk rincian angka-angka dan gambar teknis tertentu, seyogyanya auditor menyiapkan kertas untuk mendokumentasikan jawaban tersebut yang langsung ditulis oleh pemberi keterangan. Dokumen tersebut dapat dijadikan lampiran Berita Acara Permintaan Keterangan. 14) Apabila Pemberi Keterangan menolak memberikan keterangan atas sesuatu hal yang ditanyakan auditor, maka yang bersangkutan agar mengungkapkan alasan penolakannya, bila perlu dapat dibuat Berita Acara Penolakan Permintaan Keterangan beserta alasannya. 15) Setiap lembar Berita Acara Permintaan Keterangan agar diparaf oleh Pemberi Keterangan dan pada lembar terakhir Berita Acara Permintaan Keterangan ditandatangani oleh Auditor dan Pemberi Keterangan.
54
Audit Kecurangan
Pengantar
16) Auditor mempersiapkan formulir Surat Keterangan Tanggungjawab Mutlak (SKTM) yang berupa kesanggupan pihak yang bertanggungjawab untuk mengembalikan kerugian negara/daerah yang terjadi. Dalam SKTM ini juga diungkapkan bentuk jaminan pengembalian. SKTM ditandatangani oleh pihak yang bertanggungjawab dan diketahui oleh atasan langsungnya. 17) Suasana kondusif dan berpegang prinsip yang benar harus tetap dipelihara dalam pembuatan Berita Acara Permintaan Keterangan. Contoh: Format Berita Acara Permintaan Keterangan (BAPK) dapat dilihat pada lampiran. Evaluasi Bukti Setelah dilakukan pengumpulan bukti sebagaimana diuraikan pada bagian di atas, maka tahap berikutnya adalah melakukan evaluasi terhadap bukti-bukti yang telah dikumpulkan melalui Pendekatan Segiempat Pembuktian. Setiap bukti yang diperoleh dilakukan analisis untuk menilai tingkat kesesuaian bukti dengan hipotesis yang dibangun sebagai dasar menilai kecukupan bukti. Bila dipandang belum memadai, maka auditor perlu memperluas investigasinya agar bukti yang mendukung pembuktian ada atau tidak adanya fraud dapat diperoleh. Hasil analisis bukti diharapkan dapat menguraikan fakta sebenarnya, sehingga dapat menghasilkan kasus posisi dan modus operandi suatu fraud yang perlu dituangkan dalam sub bab pelaporan tentang Pengungkapan Fakta dan Proses Kejadian pada Bab 3 Laporan Investigasi Fraud/LIF. Unsur-unsur dalam kasus posisi dan modus operandi paling tidak harus memuat APA jenis fraud yang terjadi (A), SIAPA pelaku fraud tersebut (SI), DIMANA fraud tersebut terjadi (DI), BILAMANA fraud terjadi (BI), dan BAGAIMANA cara perbuatan fraud dilakukan (BAG) atau disingkat ASIDIBIBAG yang biasanya dituangkan dalam bentuk bagan arus (flow chart). Analisis bukti dapat dilakukan melalui beberapa teknik analisis bukti sebagai berikut: Find, Read and Intepret Document, Determined Relevance, Verify the Evidence, Assemble the Evidence, serta Draw Conclusions. Uraian tentang hal-hal ini tampak sebagai berikut. Temukan Pada tahap perencanaan investigasi, auditor Inspektorat telah membuat hipotesis. Melalui pendekatan pembidangan bukti (evidence square), auditor berupaya memperoleh bukti sesuai dengan fraud yang akan dibuktikan.
55
Audit Kecurangan
Pengantar
Baca dan Interpretasikan Setiap bukti yang diperoleh auditor dipelajari dan diinterpretasikan, sehingga terhindar dari kesalahan dalam pembuktian fraud. Tentukan Relevansinya Auditor Inspektorat harus dapat menentukan relevansi bukti dengan fraud yang sedang ditangani. Bukti yang tidak terkait langsung dengan fraud untuk sementara diabaikan, karena dapat saja terjadi yang pada mulanya tidak relevan menjadi relevan sebagai dukungan dalam rangka pembuktian fraud. Verifikasi Bukti Setelah menentukan relevansi suatu bukti, maka tahap berikutnya auditor harus melakukan verifikasi terhadap bukti itu sendiri dalam rangka menilai kebenaran bukti tersebut. Hal ini dapat dilakukan dengan cara membandingkan dan menelusuri ke bukti pendukung suatu transaksi yang terkait dengan fraud. Rangkum Bukti-bukti yang Ada Teknik ini dilakukan oleh auditor Inspektorat dengan cara memasukan bukti ke dalam rangkaian bukti yang dapat menggambarkan fakta yang terjadi. Buat Kesimpulan Langkah akhir dari setiap analisis bukti yang dilakukan oleh auditor adalah menyusun simpulan atas setiap bukti yang diterima. Langkah ini akan mempermudah auditor Inspektorat dalam merangkum bukti dalam rangkaian bukti, sehingga yang bersangkutan cukup melihat simpulan yang dibuat. 2.4. Pelaporan Investigasi Fraud Langkah terakhir dalam pelaksanaan investigasi fraud adalah menyusun Laporan Investigasi Fraud (LIF). Beberapa hal yang terkait dengan LIF adalah sebagai berikut: 1. Tujuan dari LIF. Tujuan LIF adalah untuk mengkomunikasikan hasil investigasi fraud kepada pihak-pihak yang berwenang untuk mengambil langkah-langkah tindak lanjut sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku. 2. Prinsip-prinsip LIF. Penyajian informasi dalam LIF perlu mempertimbangkan beberapa prinsip sebagai berikut:
56
Audit Kecurangan
Pengantar
a. Akurat Seluruh materi yang dimuat dalam LIF harus didukung dengan bukti yang cukup, kompeten dan relevan. Keakuratan informasi dalam LIF menggambarkan due professional care (kecermatan atau kehati-hatian profesional) dari penyusun LIF. b. Jelas (Clarity) LIF harus memuat fakta dan informasi lainnya secara jelas dan kronologis, sehingga tidak menimbulkan salah tafsir bagi pembaca/pengguna LIF. Bila terdapat peristilahan teknis yang tidak lazim bagi pembaca/pengguna LIF agar dijelaskan secukupnya. c. Tidak Memihak LIF tidak boleh mengandung informasi yang bias atau terdapat prasangka yang tidak didukung bukti dari penyusun LIF, sehingga pengguna laporan dapat mengambil keputusan dengan tepat tanpa memihak. d. Relevan LIF hanya memuat informasi yang relevan dengan fraud yang ditangani Inspektorat Provinsi atau Inspektorat Kabupaten/Kota. Ketidakrelevanan informasi dapat mengaburkan pesan utama yang seharusnya mendapat perhatian pembaca/pengguna LIF untuk mengambil tindakan. e. Tepat Waktu Inspektorat harus segera menyusun LIF setelah pekerjaan lapangan selesai. Hal ini untuk menghindari kelambanan tindaklanjut investigasi baik berupa tindakan represif dan atau tindakan preventif agar fraud yang sama tidak terulang kembali di kemudian hari, karena informasi terlambat diterima oleh pengambil keputusan. 3. Bentuk dan susunan LIF. LIF dapat disusun dalam dua bentuk yaitu bentuk bab dan bentuk surat. LIF Bentuk Bab disusun dalam hal hasil investigasi fraud membuktikan bahwa fraud benar terjadi sedangkan LIF bentuk surat digunakan dalam hal investigasi menghasilkan kesimpulan bahwa fraud tidak terjadi. Namun demikian, bentuk dan susunan LIF sangat tergantung pada standar operasi baku (standard operating procedure) yang ditetapkan instansi yang bersangkutan. a. Susunan LIF Berbentuk Bab Bentuk dan susunan LIF berbentuk bab dapat dikelompokkan dalam tiga bab, yaitu simpulan dan saran hasil investigasi, dasar dan tujuan investigasi, dan uraian hasil investigasi. Kerangka laporan hasil investigasi fraud adalah sebagai berikut:
57
Audit Kecurangan
Pengantar
Bab I : Simpulan dan Rekomendasi Hasil Investigasi 1. Simpulan Hasil Investigasi 2. Rekomendasi Bab II: Dasar dan Tujuan Investigasi 1. Dasar Investigasi 2. Tujuan dan Ruang Lingkup Investigasi Bab III: Uraian Hasil Investigasi 1. Dasar Hukum Objek atau Kegiatan yang Diinvestigasi 2. Materi Temuan Investigasi a. Jenis Penyimpangan b. Pengungkapan Fakta dan Proses Kejadian c. Penyebab dan Akibat Penyimpangan d. Rekomendasi e. Pihak-Pihak yang Diduga Terkait /Bertanggungjawab f. Bukti yang Diperoleh 3. Kesepakatan dan Pelaksanaan Tindak Lanjut dengan Objek Investigasi/Atasan Objek Investigasi 4. Kesepakatan dan Pelaksanaan Tindak Lanjut dengan Instansi Penyidik Lampiran Lampiran yang dipandang perlu. b. Susunan LIF Berbentuk Surat Laporan hasil investigasi fraud dalam bentuk surat biasanya tidak lebih dari delapan halaman. Materi LIF bentuk surat disajikan secara berurutan mengenai dasar dan tujuan penugasan investigasi, ruang lingkup investigasi, dan hasil investigasi.
58
Audit Kecurangan
Pengantar
Aspek Hukum dari
Fraud
Bab 5
Setelah mempelajari bab ini, diharapkan pembaca dapat: Menjelaskan perbedaan perbuatan fraud yang bersifat tindak pidana dan perdata. Menguraikan proses hukum terhadap pelaku fraud. Menyebutkan beberapa alat bukti hukum. Menjelaskan peran auditor sebagai saksi dan ahli di pengadilan
1. Sistem Hukum yang Berlaku di Indonesia Di dunia dikenal beberapa sistem hukum seperti: 1. Sistem hukum yang berlaku di Inggris (common law). 2. Sistem hukum yang berlaku di daratan Eropa (continental law). 3. Sistem hukum yang berlaku di negara Islam (islamic law). 4. Sistem hukum yang berlaku di Eropa Timur (socialist law). Dari semua sistem hukum tersebut diatas yang paling luas penggunaannya adalah common law dan continental law. Cammon law, semula hanya berlaku pada kerajaan Inggris, sekarang seluruh bekas jajahan inggris termasuk Amerika Serikat memberlakukan common law. Sedangkan continental law berlaku di negara Eropah Barat, seperti Itali, Perancis, Jerman, Belanda, Portugal termasuk seluruh negara jajahannya. Di Indonesia sebagai bekas jajahan Belanda berlaku continental law, ditandai dengan adanya kodifikasi hukum tertulis seperti Kitab Undang-Undang Hukum Pidana (KUHP), Kitab Undang-Undang Hukum Acara Pidana (KUHAP), Kitab Undang-Undang Hukum Perdata (KUH Perdata), Kitab Undang-Undang Hukum Acara Perdata (KUHA Perdata) dan Kitab Undang-Undang Hukum Dagang (KUHD). 2. Hukum Pidana dan Hukum Perdata Hukum dibagi atas hukum publik dan hukum privat. Hukum pidana merupakan bagian dari hukum publik dan hukum perdata merupakan bagian
59
Audit Kecurangan
Pengantar
dari hukum privat. Perbedaan di antara keduanya dapat dijelaskan dengan menggunakan tabulasi sebagai berikut : Perbedaan antara Hukum Pidana dan Hukum Perdata Hukum Pidana
Hukum pidana adalah hukum yang mengatur perilaku/perbuatan yang tidak boleh dilakukan, atau yang harus dilakukan. Bagi yang melanggar dikenakan sanksi pidana. Hukum pidana adalah hukum yang mengatur hubungan hukum antara individu/masyarakat dengan negara. Tujuan hukum pidana menjaga ketertiban, keamanan.
Hukum Perdata
Hukum perdata adalah hukum yang mengatur antara individu dengan individu.
Tujuan hukum perdata untuk menciptakan kepastian hukum dan mengembalikan hak-hak seseorang sebagai semula. Proses hukum perdata ditentukan oleh masingmasing pihak (apakah melalui pengadilan, arbitrase, perdamaian). Kelanjutan daripada proses sepenuhnya ada pada pihak-pihak yang bersengketa. Pembuktian dalam hukum perdata dilakukan oleh pihak yang mendalilkan/menggugat (siapa yang mendalilkan harus membuktikan). Hakim tidak boleh menolak untuk memutus suatu perkara dengan dalih tidak ada hukumnya
Proses hukum pidana ditentukan oleh undang-undang dan merupakan kewajiban negara. Hanya negara yang mempunyai hak mendeponir suatu perbuatan pidana. Hukum pidana pembuktiannya dilakukan oleh negara (pihak penuntut).
Hukum pidana berlaku asas legalitas.
2.1.
Hubungan Fraud dengan Hukum Pidana dan Perdata Fraud adalah perbuatan yang dilakukan dengan sengaja oleh orang
di dalam maupun di luar suatu organisasi atau perusahaan, selaku pelaku fraud yang mengakibatkan kerugian. Dari definisi di atas unsur-unsur suatu fraud adalah: 1. perbuatan dilakukan dengan sengaja, 2. pelakunya adalah orang dalam (dari organisasi/perusahaan sendiri) atau orang luar. 3. menimbulkan kerugian bagi orang lain atau perusahaan. Apabila salah satu unsur di atas tidak terpenuhi, maka perbuatan tersebut bukan suatu fraud. Manual ACFE (Association of Certified Fraud Examiners) menyebutkan bahwa neglation (lalai, tidak sengaja) bukan suatu
60
Audit Kecurangan
Pengantar
fraud. Apabila suatu perbuatan bukan fraud, tetapi menimbulkan kerugian bagi perusahaan atau orang lain maka dalam hal ini penyelesaiannya melalui hukum perdata (Civil Law). Suatu fraud kemungkinan sebagai perbuatan pidana atau kemungkinan perbuatan perdata. Ada beberapa kemungkinan atas suatu fraud yaitu:
Tindakan yang Dilakukan

1. Memenuhi unsur-unsur pidana yang telah ditetapkan oleh undang-undang 2. Belum diatur dalam undang-undang sebagai tindak pidana 3. Tidak ada kesengajaan tetapi ada kerugian 4. Ada kesengajaan tetapi tidak ada kerugian
Kategori Tindakan
pidana
perdata
perdata administrasi
2.2. Prinsip/Asas dalam Hukum Pidana >>2.2.1. Asas Legalitas Pasal 1 ayat 1 KUHP menyebutkan, Tiada suatu perbuatan yang boleh dihukum, melainkan atas kekuatan aturan pidana dalam perundangundangan yang telah ada lebih dahulu sebelum perbuatan itu dilakukan. Arti dari pasal tersebut adalah: 1. Perbuatan pidana tidak berlaku surut. 2. Suatu perbuatan pidana harus diatur dalam undang-undang. Suatu kecurangan (fraud) baru dapat dikatakan perbuatan pidana apabila telah memenuhi unsur pidana yang diatur dalam undang-undang. Perbuatan pidana di Indonesia terdapat di dalam undang-undang dan dibagi atas dua jenis yaitu: 1. Kitab Undang-Undang Hukum Pidana (KUHP) yang dimuat dalam UU No 1 tahun 1946. Perbuatan pidana yang diatur dalam KUHP disebut sebagai perbuatan pidana umum. 2. Diluar KUHP yaitu di dalam beberapa undang-undang khusus terdapat perbuatan pidana beserta sanksinya. Biasanya disebut perbuatan pidana khusus. Contoh: a. UU No 31 tahun 1999 jo. UU No 20 tahun 2001 tentang tindak pidana korupsi.
61
Audit Kecurangan
Pengantar
b. UU No 23 tahun 1999 tentang Bank Indonesia jo. UU No 3 tahun 2004 tentang perubahan UU Bank Indonesia. c. UU No 15 tahun 2002 jo. UU No 25 tahun 2003 tentang Tindak Pidana Pencucian uang. d. UU No 8 tahun 1985 tentang Pasar Modal. Apabila suatu perbuatan pidana diatur baik dalam KUHP dan dalam UU khusus, maka yang berlaku adalah perbuatan pidana dalam UU khusus (lex specialis), atau sebaliknya apabila dalam UU khusus tidak mengatur maka berlaku KUHP. Contoh perbuatan pidana umum yang diatur dalam KUHP antara lain adalah sebagai berikut: 1. Penipuan 2. Pencurian 3. Pemalsuan Surat 4. Penggelapan 5. Pemerasan dengan pencemaran 6. Penyuapan Terhadap Pegawai Negeri Uraian singkat mengenai keenam jenis tindak pidana tersebut adalah sebagai berikut: 1. Penipuan Unsur-unsur tindakan yang disebut penipuan adalah: 1. Dengan maksud hendak menguntungkan diri sendiri atau orang lain dengan melawan hukum. 2. Dengan memakai nama palsu atau keadaan palsu atau tipu muslihat maupun rangkaian kebohongan. 3. Membujuk orang supaya memberikan suatu barang atau supaya membuat utang atau menghapuskan piutang Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan penipuan apabila orang tersebut membujuk orang lain supaya memberikan barang atau membuat utang atau menghapuskan piutang secara melawan hukum dengan menggunakan tipu muslihat, atau rangkaian kebohongan, atau nama palsu, atau keadaan yang dipalsukan. 2. Pencurian Unsur-unsur tindakan yang disebut pencurian adalah: 1. Mengambil barang. 2. Yang seluruhnya atau sebagian kepunyaan orang lain.
62
Audit Kecurangan
Pengantar
3. Dengan maksud untuk memilikinya secara melawan hukum. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan pencurian apabila orang tersebut tanpa berdasarkan atas hak yang sah mengambil barang yang sebagian ataupun seluruhnya dalam penguasaan dan milik orang lain untuk dimiliki sendiri. 3. Pemalsuan Surat Unsur-unsur tindakan yang disebut memalsukan surat adalah: 1. Membuat surat palsu atau memalsukan surat. 2. Dapat menerbitkan sesuatu hak, sesuatu perutangan, atau dapat membebaskan dari utang atau dapat menjadi bukti atas suatu hal. 3. Dengan maksud untuk memakai atau menyuruh orang lain memakainya seolah-olah asli. 4. Dapat mendatangkan kerugian. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan pemalsuan surat/dokumen/akta apabila orang tersebut sengaja membuat atau memalsukan surat yang dapat menerbitkan sesuatu hak, sesuatu perutangan, atau dapat membebaskan sendiri atau menyuruh orang lain menggunakannya sebagaimana surat yang asli, sehingga dapat menimbulkan kerugian. 4. Penggelapan Unsur-unsur tindakan yang disebut penggelapan adalah: 1. Dengan sengaja melawan hukum. 2. Memiliki barang yang seluruhnya atau sebagian kepunyaan orang lain. 3. Yang dipercayakan padanya bukan karena kejahatan. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan penggelapan apabila orang tersebut sengaja tanpa berdasarkan atas hak yang sah mengambil untuk dimiliki sendiri atas suatu barang yang sebagian ataupun seluruhnya milik orang lain yang berada dalam penguasaannya. 5. Pemerasan dengan Pencemaran Unsur-unsur tindakan yang disebut pemerasan dengan pencemaran adalah: 1. Dengan maksud untuk menguntungkan dirinya atau orang lain. 2. Dengan melawan hukum memaksa orang. 3. Akan memeras atau mencemar dengan surat atau dengan ancaman akan membuka rahasia.
63
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Supaya orang memberi kepadanya sesuatu barang yang sebagian atau seluruhnya milik orang itu atau milik orang lain, atau supaya orang itu membuat utang atau menghapuskan piutang. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan pemerasan dengan pencemaran apabila orang tersebut sengaja tanpa berdasarkan atas hak yang sah melakukan tekanan/paksaan pada seseorang dengan ancaman akan mencemarkan nama baik secara lisan atau tulisan ataupun akan membuka rahasianya, sehingga orang tersebut terpaksa menuruti keinginan si pemaksa yaitu agar memberi barang baik milik si terpaksa ataupun milik orang lain, atau memberi utang atau menghapuskan piutang kepada si pemaksa. 6. Penyuapan terhadap Pegawai Negeri Unsur-unsur tindakan yang disebut penyuapan terhadap pegawai negeri adalah: 1. Memberi atau menjanjikan sesuatu kepada Pegawai Negeri. 2. Dengan maksud membujuk supaya pegawai negeri itu berbuat sesuatu atau tidak berbuat sesuatu dalam tugasnya. 3. Berlawanan dengan kewenangan atau kewajibannya yang menyangkut kepentinga umum. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan penyuapan apabila orang tersebut telah memberikan sesuatu barang sebagai hadiah cuma-cuma ataupun menjanjikan sesuatu hal dengan meminta imbalan agar si pegawai negeri yang menerima hadiah atau dijanjikan sesuatu tersebut melakukan sesuatu ataupun melalaikan sesuatu dalam melaksanakan tugasnya melayani kepentingan umum, dimana hal tersebut bertentangan dengan apa yang menjadi kewenangan atau kewajiban pegawai negeri tersebut. Perbuatan suap ini tidak berdiri sendiri tetapi ada pasangannya, yaitu orang/pegawai negeri yang menerima suap tersebut sehingga terhadap penerima suap juga dapat dikenakan sanksi pidana. Sementara itu contoh-contoh perbuatan pidana khusus menurut UU selain dari KUHP antara lain adalah sebagai berikut: 1. Korupsi/manipulasi. 2. Penyuapan. 3. Gratifikasi.
64
Audit Kecurangan
Pengantar
Uraian singkat mengenai ketiga jenis tindak pidana khusus tersebut adalah sebagai berikut: 1. Korupsi/manipulasi (UU No.31 tahun 1999 dan UU No.20 tahun 2001). Unsur-unsur tindakan yang disebut korupsi atau manipulasi adalah: 1. Dengan melawan hukum.. 2. Memperkaya dirinya atau orang lain atau suatu badan. 3. Secara langsung atau tidak langsung dapat merugikan keuangan negara atau perekonomian negara. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan korupsi apabila orang tersebut memperoleh kekayaan ataupun keuntungan dengan cara sengaja melakukan perbuatan yang dilarang oleh peraturan perundang-undangan ataupun melanggar norma kepatutan masyarakat, sehingga perbuatannya tersebut baik secara langsung ataupun tidak langsung mengakibatkan negara menderita kerugian. 2. Penyuapan Unsur-unsur tindakan yang disebut penyuapan adalah: 1. Memberi atau menjanjikan sesuatu kepada seseorang. 2. Dengan maksud membujuk supaya orang itu berbuat sesuatu atau tidak berbuat sesuatu dalam tugasnya. 3. Berlawanan dengan kewenangan atau kewajibannya yang menyangkut kepentingan umum. Maksudnya adalah: Seseorang dikatakan telah melakukan penyuapan apabila orang tersebut telah memberikan sesuatu barang sebagai hadiah secara cuma-cuma ataupun menjanjikan sesuatu hal dengan meminta imbalan agar si orang yang menerima hadiah atau dijanjikan sesuatu tersebut melakukan sesuatu ataupun melalaikan sesuatu dalam melaksanakan tugasnya melayani kepentingan umum, dimana hal tersebut bertentangan dengan apa yang menjadi kewenangan atau kewajiban petugas tersebut. Demikian juga orang yang menerima suap tersebut juga akan dikenakan saksi pidana. 3. Gratifikasi (pasal 12 B UU No. 20 Tahun 2001). Setiap gratifikasi kepada pegawai negeri sipil atau penyelenggara negara dianggap pemberian suap apabila berhubungan dengan jabatannya dan yang berlawanan dengan kewajiban atau tugasnya, dengan ketentuan sebagai berikut:
65
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Yang nilainya sepuluh juta atau lebih, pembuktian bahwa gratifikasi tersebut bukan merupakan suap dilakukan oleh penerima gratifikasi. 2. Yang nilainya kurang dari sepuluh juta pembuktian bahwa gratifikasi tersebut suap dilakukan oleh penuntut umum. (Ketentuan tersebut tidak berlaku jika penerima melaporkan gratifikasi yang diterimanya kepada Komisi Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi/ KPK. Penyampaian laporan dilakukan oleh penerima gratifikasi paling lambat 30 hari kerja terhitung sejak tanggal gratifikasi tersebut diterima. KPK wajib menetapkan gratifikasi tersebut dapat menjadi milik penerima atau milik negara: Pasal 12 C) Unsur-unsur tindakan yang disebut gratifikasi adalah sebagai berikut: 1. Menerima gratifikasi. 2. Pegawai negeri atau penyelenggara Negara. 3. Berhubungan dengan jabatan dengan kewajiban atau tugasnya. Menurut penjelasan pasal 12 b disebutkan: Yang dimaksud dengan gratifikasi dalam ayat ini adalah pemberian dalam arti luas yakni meliputi pemberian uang, barang, rabat (discount), komisi, pinjaman tanpa bunga, tiket perjalanan, fasilitas penginapan, perjalanan wisata, pengobatan cuma-cuma dan fasilitas lainnya baik yang diterima di dalam negeri maupun di luar negeri dan yang dilakukan dengan menggunakan sarana elektronik ataupun tanpa sarana elektronik. Menurut Direktur Gratifikasi Komisi Pemberantasan Korupsi, gratifikasi adalah: Penerimaan hadiah oleh PNS atau pejabat penyelenggara negara, atau keluarganya, dalam suatu acara pribadi sekedar ucapan terima kasih atau silaturrahmi, seperti parcel, uang, hadiah ulang tahun, pesta perkawinan, tiket pesiar, tiket perjalanan, mobil, hadiah perhiasan, biaya main golf, upeti. Yang dimaksud penyelenggara negara menurut UU No. 28 Tahun 1999 adalah: 1. Pejabat Negara pada Lembaga Tertinggi Negara. 2. Pejabat Negara pada Lembaga Tinggi Negara. 3. Menteri. 4. Gubernur. 5. Hakim. 6. Pejabat negara yang lain sesuai dengan ketentuan peraturan perundangundangan yang berlaku.
66
Audit Kecurangan
Pengantar
7. Pejabat lain yang memiliki fungsi strategis dalam kaitannya dengan penyelenggaraan negara sesuai dengan ketentuan peraturan perundangundangan yang berlaku. >> 2.2.2. Tidak Ada Pidana Tanpa Kesalahan Meskipun unsur-unsur pidana telah terbukti terdakwa harus dibuktikan kesalahannya, dalam hukum pidana dikenal dengan istilah tidak ada pidana tanpa kesalahan. Yang dimaksud dengan tidak ada pidana tanpa kesalahan adalah meskipun unsur-unsur pidana telah terbukti, tetapi apabila subjek hukum tidak dapat dipertanggungjawabkan atau tidak bisa disalahkan maka penjatuhan pidana tidak dapat dilakukan. Untuk dapat dijatuhkannya pidana terhadap orang yang melakukan perbuatan pidana tersebut terlebih dahulu harus dapat dibuktikan unsur-unsur pidana, baru kemudian adanya kesalahan pada orang tersebut. Sekali lagi dalam hukum pidana dikenal dengan adanya asas tiada pidana tanpa kesalahan yang artinya tidak dapat dijatuhkan pidana terhadap seseorang yang dituntut telah melakukan suatu tindak pidana jika tidak dapat dibuktikan adanya kesalahan pada orang yang dituntut tersebut. Dari uraian-uraian di atas tergambar bahwa untuk dapat dipidananya seseorang, maka terlebih dahulu harus ada dua syarat yang menjadi satu keadaan, yaitu: 1. Perbuatan yang bersifat melawan hukum, telah dinyatakan sebagai perbuatan pidana oleh undang-undang dan unsur-unsur pidananya terbukti. 2. Perbuatan tersebut dilakukan secara sengaja ataupun karena suatu kealpaan yang merupakan unsur kesalahan, sehingga dapat dituntut pertanggung jawabannya. Untuk membuktikan adanya kesalahan pada orang yang dituntut telah melakukan tindak pidana tentunya harus melalui suatu cara atau prosedur yang diatur dalam undang-undang. Cara tersebut merupakan hukum pidana formil, yang umumnya disebut dengan Hukum Acara Pidana. Tujuan Hukum Acara Pidana adalah untuk mencari dan mendapatkan atau setidak-tidaknya mendekati kebenaran materiil, yaitu kebenaran yang hakiki selengkaplengkapnya dari suatu perkara pidana dengan menetapkan ketentuan hukum acara pidana secara jujur dan tepat untuk mencari siapakah pelaku yang dapat didakwakan melakukan suatu pelanggaran hukum, dan selanjutnya meminta pemeriksaan dan putusan dari pengadilan guna menentukan apakah terbukti bahwa suatu tindak pidana telah dilakukan dan apakah orang yang didakwa itu dapat dipersalahkan. Hal ini dapat divisualisasikan sebagai berikut:
67
Audit Kecurangan
Pengantar
Perbuatan Pelaku Kesalahan dapat dipertanggung jawabkan
Unsur Pidana
Unsur-unsur pidana terbukti + pelaku dapat dipertanggung jawabkan = Dijatuhi Pidana Unsur-unsur pidana terbukti + pelaku tidak dapat dipertanggung jawabkan = bebas Unsur-unsur pidana dalam gambar di atas adalah bahwa pelakunya: 1. Mampu bertanggung jawab. 2. Mempunyai kesengajaan atau kealpaan. 3. Tidak adanya alasan pemaaf. Sementara itu orang/subjek hukum dikatakan tidak dapat dipertanggung jawabkan menurut UU apabila: 1. Orang tersebut sedang mabuk. 2. Orang tersebut sakit jiwa. 3. Pelaku berbuat sesuai UU. Contoh: polisi menembak penjahat yang melawan, tidak dapat disalahkan karena polisi melaksanakan undang-undang. >> 2.2.3. Asas Perbuatan Melawan Hukum Perbuatan melawan hukum (PMH) adalah perbuatan yang dilarang atau tidak melakukan perbuatan yang diperintahkan oleh hukum, UndangUndang, maupun peraturan lainnya. Di dalam ilmu hukum perbuatan melawan hukum terjadi baik dalam hukum pidana maupun dalam hukum perdata. Dalam hukum perdata pasal 1365 KUHPerdata diatur perbuatan melawan hukum sebagai berikut: Tiap perbuatan melawan hukum yang merugikan pihak lain wajib mengganti kerugian kepada pihak lain. Unsur-unsur perbuatan melawan hukum adalah sebagai berikut: 1. Harus ada perbuatan, yang dimaksud dengan perbuatan ini baik yang bersifat positif maupun yang bersifat negatif, artinya setiap tingkah laku berbuat atau tidak berbuat.
68
Audit Kecurangan
Pengantar
2. Perbuatan itu bertentangan/menyimpang dari peraturan perundangundangan. 3. Ada kerugian. 4. Ada hubungan sebab akibat antara perbuatan melawan hukum itu dengan kerugian. 5. Ada kesalahan Dalam hukum pidana sifat melawan hukum terdapat pada semua perbuatan pidana dan dikenakan sanksi bagi yang terbukti melanggar. Semua perbuatan pidana adalah melawan hukum. Dalam berapa pasal, pidana perbuatan melawan hukum dinyatakan secara tegas dalam bunyi pasalnya. Suatu fraud (kecurangan) dapat merupakan perbuatan melawan hukum pidana atau perbuatan melawan hukum perdata. Dalam kasus perdata, perbuatan melawan hukum agar dapat diproses di pengadilan maka di samping unsur melawan hukum harus disertai terjadi kerugian pada pihak lain. Contoh kasus perbuatan melawan hukum misalnya: 1. Prosedur tender yang menyimpang. 2. Mark up harga pada penjualan barang dan jasa. 3. Berita acara penyelesaian fiktif untuk menghindari sisa anggaran akhir tahun agar tidak hangus. 4. Penggunaan anggaran tidak sesuai dengan tujuan. 5. Penerimaan negara/daerah yang tidak disetor tetapi digunakan langsung. 6. Penyerahan barang hasil penjualan yang tidak sesuai dengan kualitas dalam kontrak. 7. Adanya penyimpangan penunjukan langsung. 8. Adanya kebijakan untuk mengesahkan pemenang dalam tender kepada perusahaan tertentu. 3. Proses Hukum Pidana dan Perdata 3.1. Proses Hukum Pidana/Hukum Acara Pidana Proses hukum pidana yang merupakan tata cara atau prosedur atau tahap-tahap yang harus dilalui untuk menetapkan seseorang bersalah atau tidak disebut hukum acara pidana, dan hal ini diatur dalam UU No.8 tahun 1981. Apabila kita cermati sistematika Undang-Undang Hukum Acara Pidana (Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1981), maka tahapan hukum acara pidana sebagai suatu sistem adalah sebagai berikut:
69
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Penyelidikan. 2. Penyidikan. 3. Penuntutan. 4. Pemeriksaan di sidang Pengadilan. 5. Putusan Pengadilan. 6. Upaya Hukum. 7. Pelaksanaan Putusan Pengadilan. 8. Pengawasan Terhadap Pelaksanaan Putusan Pengadilan. Tahapan penyelidikan sampai dengan upaya hukum merupakan tahapan pemeriksaan, yang oleh karenanya terkait erat dengan masalah pembuktian, sebagaimana kita perhatikan di bawah ini. Proses hukum pidana ini disebut Hukum Acara Pidana (KUHAP) atau hukum pidana formil. >> 3.1.1. Penyelidikan dan Pembuktian Penyelidikan adalah serangkaian tindakan untuk mencari dan menemukan suatu peristiwa yang diduga sebagai tindak pidana guna menentukan dapat atau tidaknya dilakukan penyidikan menurut cara yang diatur dalam Undang-Undang. Penyelidikan bukanlah merupakan fungsi yang berdiri sendiri terpecah dari fungsi penyidikan, melainkan hanya merupakan suatu cara atau metode atau sub fungsi penyidikan, yang mendahului tindakan lain yaitu tindakan berupa penangkapan, penahanan, penggeledahan dan penyitaan yang merupakan fungsi penyidikan. Oleh sebab itu tidak semua peristiwa yang diduga sebagai tindak pidana pengungkapannya harus selalu didahului dengan penyelidikan. Apabila sudah jelas merupakan suatu tindak pidana karena telah diperoleh bukti permulaan, umpamanya tertangkap tangan, atau Laporan Hasil Audit Investigasi (LHAI) Auditor BPK atau BPKP/Inspektorat telah lengkap, maka dapat langsung dilakukan penyidikan. Wewenang penyelidik baru dalam tahap pengumpulan informasi dalam rangka memperoleh alat bukti, belum mempunyai kekuatan daya paksa. Artinya seseorang yang dipanggil untuk dimintai informasi, apabila tidak hadir, penyelidik belum mempunyai daya paksa. Dalam rangka mencari dan menemukan suatu peristiwa yang diduga sebagai suatu tindak pidana, penyelidik karena kewajibannya diberi wewenang: 1. Menerima laporan atau pengaduan dari seseorang tentang adanya tindak pidana. 2. Menetapkan apakah suatu peristiwa merupakan tindak pidana atau masalah perdata.
70
Audit Kecurangan
Pengantar
3. Mencari keterangan dan barang bukti. 4. Menyuruh berhenti orang yang dicurigai dan menanyakan serta memeriksa tanda pengenal diri. Aparat penyidik dapat melakukan tindakan berupa: 1. Menangkap, melarang untuk meninggalkan tempat, menggeledah dan menyita. 2. Memeriksa dan menyita surat. 3. Membawa dan menghadapkan seseorang kepada penyidik. Wewenang penyelidik tersebut di atas seperti mencari keterangan dan barang bukti sudah memasuki ruang lingkup pembuktian, oleh karena keterangan yang diperoleh dari beberapa orang yang saling bersesuaian satu sama lain dan apalagi kalau ada hubungannya dengan barang bukti yang ditemukan, maka dari persesuaian satu dengan yang lain itu penyelidik dapat menduga telah terjadi suatu tindak pidana untuk selanjutnya dapat dilakukan penyidikan. Apabila penyelidikan dilakukan oleh Komisi Pemberantasan Korupsi dan dari hasil penyelidikan tidak ditemukan sekurang-kurangnya dua bukti, termasuk dan tidak terbatas pada informasi atau data yang diucapkan, dikirim, diterima atau disimpan baik secara biasa maupun elektronik atau optik, maka penyelidik melaporkan kepada Komisi Pemberantasan Korupsi untuk dihentikan penyelidikan. Sedangkan kalau Kejaksaan dan Kepolisian yang melakukan penyelidikan tidak mengenal penghentian penyelidikan. Dalam hal penyelidik berpendapat peristiwa tersebut bukan merupakan tindak pidana maka penyelidikan tidak dilanjutkan/tidak proses atau layanan dikembalikan. >> 3.1.2. Investigasi dan Pembuktian Di atas telah dibahas dengan melalui pendekatan undang-undang, dan disimpulkan bahwa pembuktian merupakan titik sentral hukum acara pidana. Karena itu Laporan Hasil Audit Investigasi (LHAI) atau Laporan Investigasi Fraud (LIF) mempunyai dua kemungkinan: 1. Merupakan informasi awal yang diterima oleh penyelidik untuk dikembangkan. 2. Merupakan bukti surat apabila audit investigasi diminta oleh penyelidik dan atas permintaan penyelidik sehingga LHAI/LIF menjadi bukti surat. Komisi Pemberantasan Korupsi bertugas melakukan koordinasi dengan BPK dan BPKP yang merupakan instansi yang berwenang turut melakukan pemberantasan tindak pidana korupsi. Dalam melakukan tugasnya, auditor BPK dan BPKP atas permintaan penyidik melakukan audit investigasi yang
71
Audit Kecurangan
Pengantar
dalam melakukan tugasnya ber-wenang melakukan pemeriksaan untuk mencari dan memperoleh bukti audit. Laporan Hasil Audit Investigasi (LHAI) oleh penyidik dijadikan bukti awal dalam rangka melakukan penyidikan sehingga seyogyanya LHAI telah diarahkan penyusunannya untuk kebutuhan penyidikan sedemikian rupa sehingga bukti audit mudah dikembangkan menjadi alat bukti hukum, dan yang pada akhirnya menjadi alat bukti di pengadilan. Contoh: Bukti Audit Berkembang menjadi Alat Bukti Hukum
Bukti Audit 1 Pengujian fisik Penghitungan aset oleh Auditor dan auditan 2 Konfirmasi Keterangan pihak ketiga terkait dengan auditan 3 Dokumen Semua bentuk surat yang mengandung informasi audit
Alat Bukti Hukum 1 a. Auditor menjadi saksi b. Auditan menjadi tersangka 2 Pihak ketiga menjadi saksi
3 a. Surat resmi menjadi bukti surat b. Surat lainnya menjadi petunjuk (di pengadilan)
>> 3.1.3. Penyidikan dan Pembuktian Penyidikan adalah serangkaian tindakan penyidik dalam hal dan menurut cara yang diatur dalam undang-undang untuk mencari serta mengumpulkan bukti yang dengan bukti itu membuat terang tindak pidana yang terjadi guna menemukan tersangkanya. Dalam tahap penyidikan, sudah ada daya paksa dan proses dalam tahap penyidikan, misalnya Berita Acara Pemeriksaan (BAP) yang sudah merupakan pro judicia (kekuatan hukum). Bagaimana penyidik mencari dan memperoleh bukti, undang- undang memberi wewenang kepada penyidik untuk: 1. Melakukan penggeledahan dan penyitaan surat dan barang bukti. 2. Memanggil dan memeriksa saksi, yang keterangannya dituangkan dalam berita acara pemeriksaan saksi. 3. Memanggil dan memeriksa tersangka, yang keterangannya dituangkan dalam berita acara pemeriksaan tersangka.
72
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Mendatangkan ahli, untuk memperoleh keterangan ahli yang bisa juga diberikan dalam bentuk laporan ahli. 5. Dalam hal tersangka dikuatirkan akan melarikan diri, menghilangkan barang bukti atau mengulangi melakukan tindak pidana, penyidik dapat melakukan penahanan terhadap tersangka. Demikian wewenang dan teknik pengumpulan bukti (bukan alat bukti) yang dilakukan penyidik dalam rangka melaksanakan tugas penyidikan. Apabila dari bukti-bukti yang terkumpul diperoleh persesuaian antara satu dengan yang lain dan dari persesuaian bukti-bukti itu diyakini bahwa benar telah terjadi tindak pidana dan tersangkalah yang melakukannya, maka penyidik menyerahkan hasil penyidikan dalam bentuk berkas perkara yang di dalamnya terdapat bukti-bukti kepada penuntut umum untuk seterusnya ke pengadilan dengan disertai surat dakwaan guna diperiksa dan diputus pengadilan mengenai bersalah tidaknya terdakwa. Dalam hal penyidik berpendapat bahwa dari bukti-bukti yang telah terkumpul secara maksimal ternyata tidak cukup, maka penyidik menghentikan penyidikan perkara tersebut dengan mengeluarkan Surat Penghentian Penyidikan Perkara (SP3). Dalam hal penyidikan dilakukan oleh penyidik pada Komisi Pemberantasan Korupsi, maka pemeriksaan dilakukan tanpa ada kewajiban memperoleh izin bagi tersangka pejabat negara tertentu untuk dapat dilakukan pemeriksaan. Demikian juga dalam hal dilakukan penggeledahan dan penyitaan surat atau benda-benda tertentu. Penyidik dapat melakukan tanpa izin Ketua Pengadilan Negeri setempat. Hal demikian tidak berlaku apabila yang melakukan penyidikan adalah Kejaksaan atau Kepolisian. Akan tetapi sebaliknya apabila Kejaksaan atau Kepolisian yang melakukan penyidikan dan tidak terdapat cukup bukti atau terbukti tapi bukan merupakan tindak pidana (korupsi), maka mereka berwenang menghentikan penyidikan. Sementara KPK tidak dibenarkan menghentikan penyidikan, karena kewenangannya hanya ada pada penghentian penyelidikan. Wewenang yang dimiliki oleh penyidik adalah sebagai berikut: 1. Mempunyai daya paksa (tindakannya sudah merupakan tindakan hukum/pro justicia). 2. Menangkap, menahan, menyita, menggeledah. Orang yang sudah ditetapkan sebagai tersangka oleh hukum diberikan dan hak-haknya tetap terlindungi, seperti:
73
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Hak untuk didampingi oleh Penasehat Hukum. 2. Hak Tersangka/Terdakwa untuk memberikan keterangan secara bebas dihadapan penyidik atau hakim. 3. Hak Tersangka/Terdakwa yang dikenakan penahanan. 4. Tersangka/Terdakwa yang berkebangsaan asing yang dikenakan penahanan berhak untuk menghubungi dan berbicara dengan perwakilan negaranya. 5. Tersangka/Terdakwa yang dikenakan penahanan berhak menghubungi dan menerima kunjungan dokter pribadinya untuk kepentingan kesehatan. 6. Tersangka/Terdakwa yang dikenakan penahanan berhak diberitahukan kepada keluarganya. 7. Tersangka/Terdakwa berhak mengirim surat kepada penasehat hukumnya. 8. Terdakwa berhak untuk diadili di sidang pengadilan yang terbuka untuk umum. 9. Tersangka/Terdakwa berhak mengajukan saksi. 10. Terdakwa berhak untuk meminta banding. 11. Tersangka/Terdakwa berhak untuk menuntut ganti rugi, rehabilitasi karena ditangkap, ditahan tanpa alasan. >> 3.1.4. Prapenuntutan dan Pembuktian Prapenuntutan adalah tindakan jaksa (penuntut umum) untuk memantau perkembangan penyidikan setelah menerima pemberitahuan dimulainya penyidikan dari penyidik, mempelajari atau meneliti kelengkapan berkas perkara hasil penyidikan yang diterima dari penyidik serta memberikan petunjuk guna dilengkapi oleh penyidik untuk dapat menentukan apakah berkas perkara tersebut dapat dilimpahkan atau tidak ke tahap penuntutan. Penuntut umum tidak akan menerima berkas perkara hasil penyidikan yang buktinya tidak lengkap untuk kelak dijadikan alat bukti di sidang pengadilan untuk membuktikan tindak pidana yang didakwakan. Dengan demikian di tingkat prapenuntutan masalah pembuktian merupakan fokus dalam melakukan penelitian berkas perkara hasil penyidikan. >>3.1.5. Penuntutan dan Pembuktian Penuntutan adalah tindakan penuntut umum untuk melimpahkan perkara ke pengadilan negeri yang berwenang dalam hal dan menurut cara yang diatur dalam hukum acara pidana dengan permintaan supaya diperiksa dan diputus oleh hakim di sidang pengadilan. Setelah penuntut umum menerima atau menerima kembali hasil penyidikan yang lengkap dari penyidik, ia segera menentukan apakah berkas
74
Audit Kecurangan
Pengantar
perkara itu sudah memenuhi persyaratan untuk dapat dilimpahkan ke pengadilan atau tidak. Apabila penuntut umum berpendapat bahwa dari hasil penyidikan tidak dapat dilakukan penuntutan karena tidak cukup bukti, maka penuntut umum dengan surat ketetapan menghentikan penuntutan (SP3). Dalam hal penuntut umum berpendapat bahwa berkas perkara hasil penyidikan terdapat cukup bukti maka ia segera membuat surat dakwaan dan bersama dengan berkas perkara, surat dakwaan dilimpahkan ke pengadilan untuk selanjutnya dijadikan dasar pemeriksaan di sidang pengadilan. Nyata bahwa pada tahap penuntutan masalah pembuktian merupakan tolok ukur dapat tidaknya hasil penyidikan dilimpahkan ke pengadilan negeri. >> 3.1.6. Pemeriksaan di Pengadilan dan Pembuktian Pembuktian adalah proses untuk membuktikan, sedangkan bukti adalah sesuatu yang menyatakan kebenaran suatu peristiwa yang merupakan tanda telah terjadi kejadian/pelanggaran. Sistem pembuktian ada empat : 1. Berdasar keyakinan Hakim semata-mata 2. Berdasar keyakinan Hakim dengan alasan yang logis 3. Berdasar alat bukti tanpa keyakinan Hakim 4. Berdasar alat bukti disertai keyakinan Hakim Hukum Acara Pidana Indonesia menganut sistem pembuktian no. 4, artinya hakim di dalam memutus suatu perkara berdasarkan alat bukti yang sah dan ia berkeyakinan atas alat bukti tersebut (pasal 183 jo. Pasal 184 ayat 1 KUHAP). Hal ini dapat digambarkan sebagai berikut : Dua alat bukti + Keyakinan hakim = Terpidana Dua alat bukti + Tidak yakin = Bebas Tanpa alat bukti + Yakin = Bebas Acara pemeriksaan di sidang pengadilan tidak ada yang lain kecuali masalah pembuktian. Bukti-bukti yang diperoleh di tingkat penyidikan diperiksa kembali di sidang pengadilan untuk dijadikan alat bukti. Saksi-saksi yang telah diperiksa oleh penyidik dipanggil kembali ke sidang pengadilan untuk memperoleh alat bukti keterangan saksi. Tersangka yang sudah diperiksa di penyidikan, diperiksa kembali di sidang pengadilan, untuk mendapat alat bukti keterangan terdakwa. Ahli yang telah memberikan keterangan di penyidikan atau yang telah membuat laporan ahli, dipanggil lagi untuk didengar pendapatnya
75
Audit Kecurangan
Pengantar
atau laporannya dibacakan di sidang pengadilan agar diperoleh alat bukti keterangan ahli. Surat dan barang bukti yang telah disita oleh penyidik diajukan ke sidang pengadilan untuk dijadikan alat bukti surat dan petunjuk. Inilah cara dan teknik memperoleh alat bukti di sidang pengadilan. Karena hanya dengan alat bukti yang sah yang diperoleh di sidang pengadilan yang dapat meyakinkan hakim tentang kesalahan terdakwa. Adapun alat bukti sah berdasarkan KUHAP Pasal 184 adalah: 1. Keterangan saksi. 2. Keterangan ahli. 3. Surat. 4. Keterangan terdakwa. 5. Petunjuk. Alat tersebut di atas adalah alat bukti yang harus dicari dan digunakan untuk membuktikan kesalahan terdakwa. Hanya alat bukti tersebut yang bisa digunakan. Dengan demikian pemeriksaan di sidang pengadilan tujuannya hanya satu, yaitu mencari alat bukti yang dengan alat bukti itu digunakan untuk membentuk keyakinan tentang bersalah tidaknya terdakwa. >> 3.1.7. Putusan Pengadilan dan Pembuktian Hakim tidak boleh menjatuhkan pidana kepada seorang kecuali apabila dengan sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah ia memperoleh keyakinan bahwa suatu tindak pidana benar-benar terjadi dan bahwa terdakwalah yang bersalah melakukannya. Jadi kesalahan terdakwa melakukan tindak pidana ditentukan oleh keyakinan hakim, namun keyakinan tersebut harus didasarkan atas sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah. Dari sekurang-kurangnya dua alat bukti tadi harus ada persesuaian antara alat bukti yang satu dengan yang lain, barulah keyakinan hakim terbentuk. Berdasarkan alat bukti yang diperoleh di sidang pengadilan, hakim akhirnya menjatuhkan putusan: 1. Putusan pemidanaan, dijatuhkan apabila pengadilan berpendapat bahwa terdakwa terbukti bersalah melakukan tindak pidana yang didakwakan kepadanya. 2. Putusan bebas, dijatuhkan apabila pengadilan berpendapat bahwa dari hasil pemeriksaan di sidang kesalahan terdakwa atas perbuatan yang didakwakan tidak terbukti secara sah dan meyakinkan.
76
Audit Kecurangan
Pengantar
3. Putusan lepas dari segala tuntutan hukum apabila pengadilan berpendapat bahwa perbuatan yang didakwakan kepada terdakwa terbukti tetapi perbuatan itu tidak merupakan suatu tindak pidana atau terbukti akan tetapi terdakwa tidak dapat dipertanggung jawabkan terhadap perbuatannya. Bagaimana hakim mengambil putusan tentang bersalah tidaknya terdakwa dan jenis putusan apa yang dijatuhkan, semuanya terpulang pada alat bukti yang terungkap di sidang pengadilan. >> 3.1.8 Upaya Hukum dan Pembuktian Upaya hukum adalah hak terdakwa atau penuntut umum untuk tidak menerima putusan pengadilan yang berupa perlawanan atau banding atau kasasi atau hak terpidana untuk mengajukan permohonan, peninjauan kembali, atau Jaksa Agung untuk mengajukan kasasi demi kepentingan hukum menurut cara yang diatur dalam undang-undang. Upaya hukum ada dua macam, yaitu: 1. Upaya hukum biasa yang terdiri dari: a. pemeriksaan tingkat banding, dan b. pemeriksaan untuk kasasi 2. Upaya hukum luar biasa, yang terdiri dari: a. pemeriksaan kasasi demi kepentingan hukum, dan b. peninjauan kembali putusan pengadilan yang telah mempunyai kekuatan hukum tetap. Permintaan banding ke pengadilan tinggi dilakukan terhadap putusan pemidanaan yang berarti bahwa terdakwa atau penuntut umum tidak menerima putusan pengadilan negeri karena pada umumnya menyangkut masalah pembuktian yang pengadilan tinggi berhak untuk menilai. Permintaan kasasi dapat diajukan oleh terdakwa atau penuntut umum untuk diperiksa oleh Mahkanah Agung terhadap semua putusan selain putusan Mahkamah Agung, kecuali putusan bebas murni dengan alasan antara lain apakah benar cara mengadili tidak dilaksanakan menurut ketentuan undangundang dalam arti hukum acara pembuktian tidak dilaksanakan. Permintaan peninjauan kembali diajukan oleh terpidana untuk diperiksa Mahkamah Agung terhadap semua putusan yang telah mempunyai kekuatan hukum tetap, kecuali putusan bebas, atau lepas dari segala tuntutan hukum atas dasar novum, yaitu bukti baru yang ditemukan setelah putusan pengadilan mempunyai kekuatan hukum tetap.
77
Audit Kecurangan
Pengantar
Dengan demikian masalah pembuktian merupakan dasar alasan mengajukan upaya hukum baik upaya hukum biasa maupun upaya hukum luar biasa. 3.2. Bukti, Barang Bukti dan Alat Bukti dalam Proses Pidana >> 3.2.1. Bukti KUHAP tidak menjelaskan apa itu bukti; menurut Kamus Umum Bahasa Indonesia, bukti ialah suatu hal atau peristiwa yang cukup untuk memperlihatkan kebenaran suatu hal atau peristiwa. >> 3.2.2. Barang Bukti Barang bukti ialah benda baik yang bergerak atau tidak bergerak yang berwujud maupun yang tidak berwujud yang mempunyai hubungan dengan tindak pidana yang terjadi. Agar dapat dijadikan sebagai bukti maka benda-benda ini harus dikenakan penyitaan terlebih dahulu oleh penyidik dengan surat izin ketua pengadilan negeri yang di dalam daerah hukumnya benda yang dikenakan penyitaan berada kecuali penyitaan yang dilakukan oleh penyidik pada Komisi Pemberantasan Korupsi tidak perlu ada izin Ketua Pengadilan Negeri setempat. Adapun benda-benda yang dapat dikenakan penyitaan adalah: 1. Benda atau tagihan tersangka atau terdakwa yang seluruhnya atau sebagian diduga diperoleh dari tindak pidana atau sebagian hasil dari tindak pidana. 2. Benda yang telah digunakan secara langsung untuk melakukan tindak pidana atau untuk mempersiapkannya. 3. Benda yang digunakan untuk menghalang-halangi penyidikan tindak pidana. 4. Benda yang khusus dibuat atau diperuntukkan untuk melakukan tindak pidana. 5. Benda lain yang mempunyai hubungan langsung dengan tindak pidana yang dilakukan. Benda yang disita oleh penyidik, di tingkat penyidikan mempunyai nilai sebagai BUKTI bukan alat bukti. Dari uraian di atas dapat disimpulkan bahwa bukti yang diperoleh di tingkat penyidikan adalah untuk menentukan atau membuat terang suatu tindak pidana yang terjadi dan guna menentukan siapa tersangkanya. Oleh sebab itu tampak adanya kekeliruan cetak pada Pasal 44 ayat (2) dan penjelasan Pasal 12 huruf g Undang-Undang Nomor 30 Tahun 2002 yang
78
Audit Kecurangan
Pengantar
mengatur kewenangan penyelidikan dan penyidik Komisi Pemberantasan Korupsi yang menyebutkan kata-kata alat bukti harusnya dibaca bukti. >> 3.2.3. Alat Bukti Menurut Pasal 184 ayat (1) KUHAP KUHAP juga tidak memberikan pengertian mengenai apa itu alat bukti. Akan tetapi pada Pasal 184 KUHAP disebutkan sebagai berikut: Hakim tidak boleh menjatuhkan pidana kepada seorang kecuali apabila dengan sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah ia memperoleh keyakinan bahwa suatu tindak pidana benar-benar terjadi dan bahwa terdakwalah yang bersalah melakukannya. Rumusan pasal ini memberikan garis hukum, bahwa: 1. Alat bukti yang digunakan hakim dasar memutus diperoleh dari hasil pemeriksaan di sidang pengadilan. 2. Hakim mengambil putusan berdasarkan keyakinannya. 3. Keyakinan hakim diperoleh dari minimal dua alat bukti yang sah. Alat bukti menurut hukum acara pidana diatur dalam Pasal 184 ayat (1) KUHAP yang terdiri dari: 1. Keterangan saksi. 2. Keterangan ahli. 3. Surat . 4. Petunjuk. 5. Keterangan terdakwa. Apabila dicermati jenis alat bukti yang sah, ternyata bukti yang diperoleh penyidik merupakan cikal bakal alat bukti yang diperoleh di sidang pengadilan. Saksi, ahli dan tersangka yang telah diperiksa di tingkat penyidikan yang dituangkan dalam BAP, dipanggil dan diperiksa di sidang pengadilan untuk mendapatkan alat bukti. Jadi yang bernilai alat bukti adalah keterangan saksi dan keterangan terdakwa yang diberikan di sidang pengadilan dan bukan keterangan yang diberikan dalam BAP di penyidikan. Surat yang disita penyidik kembali diajukan di sidang pengadilan untuk digunakan sebagai alat bukti surat. Sedangkan barang bukti yang telah disita secara sah oleh penyidik juga diajukan ke sidang pengadilan untuk digunakan sebagai alat bukti petunjuk. Demikianlah proses bukti dan barang bukti menjadi alat bukti.
79
Audit Kecurangan
Pengantar
>>> 3.2.3.1. Keterangan Saksi Keterangan saksi sebagai alat bukti sah apabila saksi memberikan keterangan di sidang pengadilan di bawah sumpah/janji tentang apa yang ia lihat sendiri, dengar sendiri atau alami sendiri dengan menyebutkan alasan pengetahuannya itu. Oleh sebab itu keterangan saksi yang diperoleh dari pengetahuan orang lain atau testimonium de auditu bukan alat bukti. Demikian juga keterangan saksi yang tidak disumpah/berjanji bukan merupakan alat bukti akan tetapi keterangan saksi yang tidak disumpah bersesuaian dengan keterangan dari saksi yang disumpah dapat digunakan sebagai alat bukti petunjuk. Saksi yang tidak hadir memberikan keterangan di sidang maka keterangan dalam BAP dibacakan. Keterangan saksi dalam BAP baru mempunyai nilai sama dengan keterangan saksi apabila bersesuaian dengan keterangan saksi yang diberikan di bawah sumpah yang diucapkan di sidang. Keterangan saksi dalam BAP yang tidak diberikan dalam sumpah yang dibacakan di sidang bukan merupakan alat bukti tetapi dapat dipertimbangkan hakim untuk memperkuat keyakinannya apabila bersesuaian dengan keterangan saksi atau alat bukti sah yang lain. Jadi tegasnya bukan alat bukti sekalipun sekadar petunjuk. Ketentuan Pasal 1 butir 26 KUHAP menyebutkan sebagai berikut: saksi adalah orang yang dapat memberikan keterangan guna kepentingan penyidikan, penuntutan dan peradilan tentang suatu perkara pidana yang ia dengar sendiri, lihat sendiri, dan ia alami sendiri. Saksi bukanlah alat bukti tetapi keterangan dari saksilah yang merupakan alat bukti. Ketentuan mengenai keterangan saksi diatur dalam pasal 1 butir 27 KUHAP yang menyebutkan: keterangan saksi adalah salah satu alat bukti dalam perkara pidana yang berupa keterangan dari saksi mengenai suatu peristiwa pidana yang ia dengar sendiri, ia lihat sendiri dan ia alami sendiri dengan menyebut alasan dari pengetahuannya itu. Mengenai isi dari keterangan saksi selain diatur dalam Pasal 1 butir 27 KUHAP juga diatur dalam pasal-pasal lain, yaitu Pasal 185 Ayat (5) KUHAP yang menyebutkan bahwa baik pendapat maupun rekaan yang diperoleh dari hasil pemikiran saja bukan merupakan keterangan saksi. Penjelasan Pasal 185 Ayat (1) KUHAP menyebutkan bahwa dalam keterangan saksi tidak termasuk keterangan yang diperoleh dari orang lain atau testimonium de auditu.
80
Audit Kecurangan
Pengantar
Untuk menjamin kebenaran keterangan saksi, Pasal 160 Ayat (3) KUHAP mewajibkan saksi untuk mengangkat sumpah menurut agamanya sebelum memberikan keterangannya. Menjadi saksi dalam perkara pidana adalah merupakan kewajiban bagi setiap orang (WN). Oleh karena itu orang yang menolak memberikan keterangannya sebagai saksi dalam suatu perkara pidana dapat diajukan ke depan sidang pengadilan. Untuk menjadi saksi maka seseorang harus memenuhi persyaratan sebagai berikut : 1. Saksi adalah orang yang mendengar sendiri, lihat sendiri, dan mengalami sendiri suatu peristiwa pidana (Pasal 1butir 26 KUHAP). 2. Tidak terkena ketentuan Pasal 168 dan Pasal 170 Ayat (1) KUHAP. Pasal 168 KUHAP menyebutkan: kecuali ditentukan lain dalam undang-undang ini, maka tidak dapat didengar keterangannya dan dapat mengundurkan diri sebagai saksi. a. Keluarga sedarah atau semenda dalam garis lurus ke atas atau ke bawah sampai derajat ketiga dari Terdakwa atau yang bersama-sama sebagai Terdakwa. b. Saudara tiri dari Terdakwa atau yang bersama-sama sebagai Terdakwa, saudara ibu atau saudara bapak juga mereka yang mempunyai hubungan karena perkawinan dan anak-anak saudara terdakwa sampai derajat ketiga. c. Suami atau isteri Terdakwa meskipun sudah bercerai atau yang bersamasama sebagai Terdakwa. Pasal 170 Ayat (1) KUHAP menyebutkan: mereka yang karena pekerjaan, harkat martabat atau jabatannya diwajibkan menyimpan rahasia dapat diminta dibebaskan dari kewajiban untuk memberikan keterangan sebagai saksi, yaitu tentang hal yang dipercayakan kepada mereka. Keterangan saksi agar dapat dipakai sebagai alat bukti yang sah harus memenuhi syarat-syarat sebagai berikut: 1. Keterangan saksi harus merupakan keterangan yang menjelaskan peristiwa pidana yang saksi dengar sendiri, lihat sendiri, alami sendiri dengan menyebutkan alasan pengetahuannya tersebut (Pasal 1 butir 27 KUHAP). 2. Keterangan saksi harus diberikan di bawah sumpah (Pasal 160 Ayat (3) KUHAP). 3. Keterangan saksi harus sesuai dengan ketentuan Pasal 185 KUHAP ayat:
81
Audit Kecurangan
Pengantar
(1) Keterangan saksi sebagai alat bukti ialah apa yang saksi nyatakan di sidang pengadilan. (2) Keterangan seorang saksi saja tidak cukup untuk membuktikan bahwa Terdakwa bersalah terhadap perbuatan yang didakwakan kepadanya. (3) Ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Ayat (2) tidak berlaku apabila disertai dengan suatu alat bukti yang sah lainnya. (4) Keterangan beberapa saksi yang berdiri sendiri-sendiri tentang suatu kejadian atau keadaan dapat digunakan sebagai alat bukti yang sah apabila Keterangan Saksi itu ada hubungannya satu dengan yang lain sedemikian rupa sehingga dapat membenarkan adanya suatu kejadian atau keadaan tertentu. (5) Baik pendapat atau rekaan yang diperoleh dari hasil pemikiran saja bukan merupakan keterangan saksi. (6) Dalam menilai kebenaran keterangan seorang saksi, hakim harus dengan sungguh-sungguh memperhatikan: Persesuaian antara keterangan saksi satu dengan yang lain. Persesuaian antara keterangan saksi dengan alat bukti lain. Alasan yang mungkin dipergunakan oleh saksi untuk memberi keterangan tertentu. Cara hidup dan kesusilaan saksi serta segala sesuatu yang pada umumnya dapat mempengaruhi dapat tidaknya keterangan itu dipercaya. (7) Keterangan dari saksi yang tidak disumpah meskipun sesuai satu dengan yang lain tidak merupakan alat bukti, namun apabila keterangan itu sesuai dengan keterangan dari saksi yang disumpah dapat digunakan sebagai tambahan alat bukti sah yang lain. (8) Keterangan saksi harus diperoleh dengan cara yang sesuai dengan ketentuan Undang-Undang misalnya Pasal 166 KUHAP yang melarang diajukannya pertanyaan yang bersifat menjerat. Ketentuan mengenai sanksi terhadap saksi adalah sebagai berikut: 1. Dalam hal saksi tidak mau hadir meskipun telah dipanggil secara sah dan hakim ketua sidang mempunyai cukup alasan untuk menyangka bahwa saksi itu tidak akan mau hadir, maka hakim ketua sidang dapat memerintahkan supaya saksi tersebut dihadapkan ke persidangan (Pasal 159 Ayat (2) KUHAP). 2. Apabila seseorang dipanggil sebagai saksi dan ia dengan sengaja tidak memenuhi panggilan tersebut maka ia diancam dengan pidana berdasarkan ketentuan Pasal 224 KUHAP yang menyebutkan: barang siapa yang dipanggil menurut undang-undang akan menjadi saksi,
82
Audit Kecurangan
Pengantar
ahli atau juru bahasa dengan sengaja tidak memenuhi sesuatu kewajiban yang sepanjang undang undang harus dipenuhi dalam jabatan tersebut, dihukum: a. Dalam perkara pidana dengan hukuman penjara selama-lamanya sembilan bulan. b. Dalam perkara lain dengan hukuman penjara selama-lamanya enam bulan. 3. Saksi yang tanpa alasan yang sah menolak bersumpah atau berjanji di depan sidang sebelum memberikan kesaksian atau keterangan dapat disandera di RUTAN untuk paling lama 14 (empat belas) hari (Pasal 161 Ayat (1) KUHAP). 4. Saksi yang memberikan keterangan tidak benar (palsu) didepan persidangan diancam pidana berdasarkan Pasal 174 KUHAP yang menyebutkan: a. Apabila keterangan saksi di sidang disangka palsu, hakim ketua sidang memperingatkan dengan sungguh-sungguh kepadanya supaya memberikan keterangan yang sebenarnya dan mengemukakan ancaman pidana yang dapat dikenakan kepadanya apabila ia tetap memberikan keterangan palsu. b. Apabila saksi tetap pada keterangannya itu hakim ketua sidang karena jabatannya atau atas permintaan penuntut umum atau terdakwa dapat memberikan perintah supaya saksi ditahan untuk selanjutnya dituntut perkara dengan dakwaan sumpah palsu. c. Dalam hal yang demikian oleh panitera segera dibuat berita acara pemeriksaan sidang yang memuat keterangan saksi itu adalah palsu dan berita acara tersebut ditanda tangani oleh hakim ketua sidang serta panitera dan diserahkan kepada penuntut umum untuk diselesaikan menurut undang-undang ini. d. Jika perlu hakim ketua sidang menangguhkan sidang dalam perkara semula sampai pemeriksaan perkara pidana terhadap saksi itu selesai. Saksi yang memberikan keterangan palsu di depan persidangan dapat diancam pidana berdasarkan ketentuan Pasal 242 Ayat (1) dan Ayat (2) KUHAP yang menyebutkan: 1. Barang siapa sebagai saksi dalam keadaan di mana undang-undang menentukan supaya memberikan keterangan di atas sumpah atau kesaksiannya membawa akibat hukum bagi terdakwa, dengan sengaja memberikan keterangan palsu di atas sumpah baik dengan lisan atau tulisan secara pribadi maupun oleh kuasanya yang khusus ditunjuk untuk itu diancam dengan pidana penjara paling lama tujuh tahun.
83
Audit Kecurangan
Pengantar
2. Jika keterangan palsu di atas sumpah diberikan dalam perkara pidana dan merugikan terdakwa atau tersangka yang bersalah diancam dengan pidana penjara paling lama sembilan tahun. Di dalam aspek pidana fraud, auditor dengan teknik investigasi melakukan pemeriksaan terhadap orang-orang yang diduga terlibat dalam penyimpangan yang terjadi yang hasilnya dituangkan dalam bentuk Berita Acara Pemeriksaan Keterangan (BAPK) akan dapat menemukan orang-orang yang dapat dijadikan sebagai saksi sesuai dengan ketentuan mengenai saksi. Ini akan membantu penyidik untuk menetapkan siapa yang tepat untuk dijadikan sebagai saksi. Perlindungan Saksi dan Korban Menurut Undang-Undang No.13 Tahun 2006 Pasal 5 tentang Perlindungan Saksi dan Korban, seorang saksi atau korban mempunyai hak sebagai berikut: 1. Memperoleh perlindungan atas keamanan pribadi, keluarga dan harta bendanya, serta bebas dari ancaman yang berkenaan dengan kesaksian yang akan, sedang, atau telah diberikannya. 2. Ikut serta dalam proses memilih dan menentukan bentuk perlindungan dan dukungan keamanan. 3. Memberikan keterangan tanpa tekanan. 4. Bebas dari pertanyaan yang menjerat. 5. Mendapatkan informasi mengenai perkembangan kasus. 6. Mendapatkan informasi mengenai putusan pengadilan. 7. Mengetahui dalam hal terpidana dibebaskan. 8. Mendapatkan identitas baru. 9. Mendapatkan tempat kediaman baru. 10. Memperoleh penggantian biaya transportasi sesuai dengan kebutuhan. Di samping hak dalam pasal 5, dalam pasal 6 juga diatur seorang saksi dan korban berhak mendapat bantuan medis dan bantuan rehabilitasi/ psiko. Perlindungan kepada saksi dan korban diberikan sejak penyelidikan sampai dengan selesai diperlukan. Saksi berhak tidak hadir atas persetujuan hakim, apabila merasa dirinya terancam. Kesaksiannya boleh diganti dengan tertulis atau kesaksian lewat alat elektronik. Seorang saksi atau korban yang merasa terancam keselamatannya dapat menghubungi Lembaga Perlindungan Saksi dan Korban (LPSK) untuk mendapat perlindungan. Kemudian apabila LPSK menganggap saksi perlu dilindungi maka LPSK mengadakan kerja sama dengan instansi terkait dan syarat-syarat yang harus dipenuhi oleh saksi agar perlindungan terjamin.
84
Audit Kecurangan
Pengantar
>>> 3.2.3.2. Keterangan Ahli Ada tiga cara untuk memperoleh alat bukti keterangan ahli yang sah, yaitu: 1. Ahli memberikan keterangan di depan penyidik yang dituangkan dalam bentuk BAP. Sebelum memberikan keterangan ia wajib bersumpah/berjanji di hadapan penyidik bahwa ia akan memberikan keterangan menurut pengetahuannya yang sebaik-baiknya. Keterangan ahli dalam bentuk BAP biasanya dalam bentuk pernyataan ahli yang diberikan atas pertanyaan penyidik. 2. Ahli memberikan keterangan dalam bentuk laporan yang diminta secara resmi oleh penyidik, yang disebut laporan ahli yang dibuat dengan mengingat sumpah di waktu ia menerima jabatan atau pekerjaan. Laporan ahli ini kemudian disebut juga alat bukti surat sebagaimana akan dibicarakan di bawah nanti. 3. Ahli memberikan keterangan di sidang pengadilan berdasarkan penetapan hakim dan keterangannya dicatat dalam berita acara sidang oleh panitera. Keterangan tersebut diberikan setelah ia mengucapkan sumpah atau janji di hadapan hakim. Keterangan ahli baik dalam bentuk BAP maupun dalam bentuk laporan yang diberikan atas permintaan penyidik sepanjang sudah dibacakan di sidang mempunyai nilai pembuktian sebagai keterangan ahli karena sebelumnya sudah diberikan di bawah sumpah. Demikian juga halnya dengan keterangan ahli yang diberikan di sidang pengadilan. Ahli yang telah memberikan keterangan atas permintaan penyidik dapat tidak hadir di sidang, cukup keterangan yang telah diberikan di bawah sumpah di bacakan. Akan tetapi dalam hal hakim menganggap perlu untuk menjernihkan duduk persoalan yang timbul di sidang pengadilan, hakim ketua sidang dapat minta agar ahli yang bersangkutan hadir memberikan keterangan di sidang dan membawa bahan baru yang di perlukan. Perkembangan kualitas dan metode kejahatan yang semakin kompleks oleh pembentuk undang-undang telah diantisipasi dengan memasukkan keterangan ahli sebagai alat bukti. Keterangan ahli diperlukan untuk membuat terang suatu perkara. Pasal 1 butir 28 KUHAP menyebutkan sebagai berikut: keterangan ahli adalah keterangan yang diberikan oleh seseorang yang memiliki keahlian khusus tentang hal yang diperlukan untuk membuat terang suatu perkara pidana guna kepentingan pemeriksaan.
85
Audit Kecurangan
Pengantar
Dalam California Evidence Code ahli didefinisikan sebagai orang yang mempunyai pengetahuan, keahlian, pengalaman, pelatihan atau pendidikan khusus yang memadai untuk memenuhi syarat sebagai seorang ahli tentang hal yang berkaitan dengan keterangannya. Untuk dapat menjadi ahli seseorang harus memiliki keahlian khusus atau mempunyai pengetahuan tentang hal yang diperlukan untuk membuat terang suatu perkara pidana guna kepentingan pemeriksaan (Pasal 1 butir 28 jo. Pasal 120 Ayat (1) KUHAP). Selain itu, yang bersangkutan juga tidak terkena ketentuan Pasal 168 dan Pasal 170 Ayat (1) KUHAP. Keterangan ahli agar dapat dipakai sebagai alat bukti yang sah harus memenuhi syarat-syarat sebagai berikut: 1. Keterangan ahli harus diberikan oleh seorang ahli. 2. Keterangan yang diberikan menurut pengetahuan yang sebaik-baiknya atau menurut disiplin ilmu. 3. Keterangan ahli harus diberikan di bawah sumpah (Pasal 120 Ayat (2), Pasal 160 Ayat (3) dan Ayat (4) serta Pasal 161 Ayat (1) KUHAP). 4. Keterangan ahli harus diberikan di depan persidangan (Pasal 186 KUHAP). Keterangan ini dapat disimpangi dengan mengacu kepada ketentuan Pasal 120 Ayat (1) jo. Pasal 7 Ayat (1) huruf f KUHAP yang memungkinkan pemberian keterangan ahli di luar sidang pengadilan karena di dalam pasal tersebut disebutkan bahwa: Dalam hal penyidik menggangap perlu, ia dapat minta pendapat orang ahli atau orang yang memiliki keahlian khusus. Dalam kaitannya dengan sanksi terhadap ahli, ketentuan Pasal 179 Ayat (2) KUHAP menyebutkan bahwa: semua ketentuan mengenai saksi berlaku juga bagi mereka yang memberikan keterangan ahli. Dengan demikian sanksi terhadap saksi berlaku juga bagi ahli. Dari uraian di atas dapat disimpulkan mengenai perbedaan antara saksi dengan ahli adalah sebagai berikut: 1. Sumpah saksi: akan mengatakan yang benar tidak lain dari yang benar. 2. Sumpah ahli: akan mengatakan sesuai dengan pengetahuan dan pengalaman yang dimiliki. 3. Saksi tidak dapat diganti dengan orang lain. 4. Ahli dapat diganti. 5. Keterangan yang diberikan:
86
Audit Kecurangan
Pengantar
a. Saksi mengemukakan fakta apa yang dilihat, didengar, dialami serta alasannya. b. Ahli memberikan pendapat bukan fakta agar perkara menjadi terang. >>>3.2.3.3. Surat Surat yang mempunyai nilai pembuktian sebagai alat bukti surat harus dibuat atas sumpah jabatan atau dikuatkan dengan sumpah, misalnya : 1. Surat yang dibuat oleh pejabat umum yang berwenang atau yang dibuat dihadapannya yang memuat keterangan tentang kejadian atau keadaan yang didengar dilihat atau dialaminya sendiri disertai alasan tentang keterangannya itu (contoh: Akta notaris, Akta pejabat PPAT, Berita Acara Lelang Negara). Sebagaimana telah dijelaskan sebelumnya, BAP saksi dan BAP tersangka sama sekali bukan alat bukti surat. 2. Surat yang dibuat menurut peraturan perundang-undangan atau surat yang dibuat pejabat mengenai hal yang termasuk dalam tata laksana yang menjadi tanggung jawabnya dan diperuntukkan bagi pembuktian suatu hal atau keadaan (Contoh: SIM, Paspor, KTP, Ijasah, Surat Perintah Perjalanan Dinas). 3. Surat yang dibuat oleh ahli yang memuat pendapat berdasarkan keahliannya mengenai suatu peristiwa atau keadaan yang diminta secara resmi daripadanya termasuk laporan ahli (Contoh: Visum et repertum, Laporan Hasil Ahli Dokter Kehakiman (LHAK). Adapun surat yang tidak termasuk salah satu dari tiga jenis surat di atas bukan alat bukti surat karena dibuat tidak berdasarkan sumpah jabatan oleh pejabat atau ahli yang kompeten. Akan tetapi apabila isi surat lainnya ini ada hubungannya atau persesuaiannya dengan alat bukti sah yang lain maka dapat mempunyai pembuktian sebagai alat bukti petunjuk (contoh: surat kuitansi, surat perjanjian di bawah tangan). Pasal 187 KUHAP menyebutkan: surat sebagaimana tersebut pada Pasal 184 Ayat (1) huruf c dibuat atas sumpah jabatan atau dikuatkan dengan sumpah adalah: a. Berita acara dan surat lain dalam bentuk resmi yang dibuat oleh pejabat umum yang berwenang atau yang dibuat dihadapannya yang memuat keterangan tentang kejadian atau keadaan yang didengar, dilihat, atau yang dialaminya sendiri, disertai dengan alasan yang jelas dan tegas tentang keterangannya itu.
87
Audit Kecurangan
Pengantar
b. Surat yang dibuat menurut ketentuan peraturan perundang-undangan atau surat yang dibuat oleh pejabat mengenai hal yang termasuk dalam tata laksana yang menjadi tanggung jawabnya dan yang diperuntukkan bagi pembuktian sesuatu hal atau sesuatu keadaan. c. Surat keterangan dari seorang ahli yang memuat pendapat berdasarkan keahliannya mengenai sesuatu hal atau suatu keadaan yang diminta secara resmi daripadanya. d. Surat lain yang hanya dapat berlaku jika ada hubungannya dengan isi dari alat pembuktian yang lain. Dari pasal di atas maka alat bukti surat terdiri dari: 1. Surat sebagaimana tersebut pada huruf a, jenis surat pada butir ini agar dapat diterima sebagai alat bukti surat harus memenuhi syarat: Dibuat atas sumpah jabatan atau dikuatkan dengan sumpah. Bentuknya berita acara atau surat dalam bentuk resmi. Dibuat oleh pejabat umum yang berwenang atau dibuat di hadapannya. Isinya memuat keterangan tentang kejadian/keadaan yang didengar sendiri, dilihat sendiri, atau dialaminya sendiri. Menyebutkan alasan yang jelas dan tegas tentang keterangannya. Contoh surat jenis ini adalah: akta otentik, berita acara lelang, akta jual beli oleh PPAT. Surat jenis ini dikenal dengan akta otentik. 2. Surat sebagaimana tersebut pada huruf b boleh dikatakan hampir meliputi segala jenis surat yang dibuat oleh aparat pengelola administrasi dan kebijaksanaan eksekutif, mulai dari IMB, Surat izin ekspor impor, paspor, SIM, KTP, Akta kelahiran, Surat Keputusan Pengangkatan atau Pemberhentian Pegawai, Surat Keputusan Kenaikan Pangkat, Mutasi dan Surat Keputusan lainnya. Semua surat ini dapat bernilai sebagai alat bukti surat. 3. Surat sebagaimana tersebut pada huruf c, laporan ahli seperti halnya visum et repertum di samping sebagai alat bukti keterangan ahli dapat juga disebut sebagai alat bukti surat. Hal ini yang disebut oleh M. Yahya Harahap sebagai sifat dualisme alat bukti keterangan ahli. 4. Surat sebagaimana tersebut pada huruf d, surat lain di sini dapat berupa segala tulisan yang isinya berkaitan dengan alat bukti yang lain. Surat dalam hal ini lebih bersifat pribadi, misalnya korespondensi, surat ancaman, surat pernyataan, surat petisi, pengumuman, surat cinta, dan sebagainya. Surat-surat ini tidak dengan sendirinya merupakan alat bukti yang sah, baru mempunyai nilai sebagai alat bukti apabila isi surat tersebut mempunyai hubungan dengan alat pembuktian yang lain. Misalnya, kuitansi pembayaran yang dibenarkan isinya oleh saksi atau oleh terdakwa.
88
Audit Kecurangan
Pengantar
Menurut bunyi Pasal 187 KUHAP di atas maka surat sebagai alat bukti harus memenuhi syarat dibuat atas sumpah jabatan atau dikuatkan dengan sumpah. Surat selain dari itu bukan merupakan alat bukti. Alat bukti surat mempunyai nilai kekuatan pembuktian bebas, artinya hakim bebas untuk menerima atau menolak bukti surat sebagai alat bukti yang dapat membentuk keyakinannya atas kesalahan terdakwa. >>> 3.2.3.4. Keterangan Terdakwa Keterangan terdakwa sebagai alat bukti ialah apa yang terdakwa nyatakan di sidang pengadilan tentang perbuatan yang ia lakukan atau yang ia ketahui atau yang ia alami sendiri. Dalam hal terdakwa menyangkal di sidang, maka keterangannya dalam BAP di penyidikan dapat menjadi alat bukti petunjuk asalkan keterangan dalam BAP tersebut didukung oleh suatu bukti yang sah sepanjang mengenai hal yang didakwakan kepadanya. Menurut putusan Mahkamah Agung R.I. Nomor: 229/K/Kr/1953, pengakuan terdakwa di luar sidang yang ditarik tanpa alasan adalah merupakan suatu petunjuk tentang adanya kesalahan terdakwa tersebut. Dalam hal terdakwa mengakui perbuatan yang didakwakan akan tetapi pengakuannya itu tidak didukung alat bukti sah yang lain maka pengakuan saja tidak cukup untuk membuktikan ia bersalah melakukan tindak pidana yang didakwakan kepadanya. Keterangan terdakwa diatur dalam Pasal 189 KUHAP yang menyebutkan: 1. Keterangan terdakwa adalah apa yang terdakwa nyatakan di sidang tentang perbuatan yang ia lakukan atau ia ketahui sendiri atau alami sendiri. 2. Keterangan terdakwa yang diberikan di luar sidang dapat digunakan untuk membantu menemukan bukti di sidang pengadilan asalkan keterangan itu didukung oleh suatu alat bukti yang sah sepanjang mengenai hal yang didakwakan kepadanya. 3. Keterangan terdakwa hanya dapat digunakan terhadap dirinya sendiri. 4. Keterangan terdakwa saja tidak cukup untuk membuktikan bahwa ia bersalah melakukan perbuatan yang didakwakan kepadanya melainkan harus disertai dengan alat bukti yang lain. Maksud dari kalimat yang menyebutkan bahwa keterangan terdakwa adalah apa yang ia nyatakan di sidang pengadilan tertang perbuatan apa yang dilakukannya disertai dengan keterangan dari keadaan tertentu adalah agar keterangan terdakwa di depan sidang pengadilan harus disertai caracara bagaimanakah ia melakukan perbuatannya.
89
Audit Kecurangan
Pengantar
Jadi berdasarkan pasal tersebut di atas seluruh keterangan terdakwa di depan hakim untuk menjadi bukti yang sempurna harus disertai dengan keterangan yang jelas tentang keadaan saat tindak pidana diperbuat, dan karena keterangan terdakwa tersebut harus cocok dengan keterangan si korban atau dengan lain-lain bukti. Syarat ini sangat penting karena ada kemungkinan suatu keterangan terdakwa bertentangan dengan kebenaran materiil, sehingga ada kemungkinan terdakwa memberikan keterangan palsu. >>>3.2.3.5. Petunjuk Yang bisa bernilai sebagai alat bukti petunjuk ialah perbuatan atau kejadian ataupun keadaan yang bersesuaian satu sama lain ataupun bersesuaian dengan tindak pidana itu, dan dari persesuaiannya membenarkan adanya suatu kejadian tertentu. Perbuatan, kejadian atau keadaan selain ada persesuaian antara satu dengan lain baru merupakan alat bukti petunjuk apabila diperoleh dari alat bukti sah yang sudah ada lebih dahulu. Oleh sebab itu petunjuk sebagai alat bukti tidak diperoleh di tingkat penyidikan dan bukan merupakan alat bukti yang berdiri sendiri akan tetapi melalui suatu proses di sidang pengadilan yang bersumber dari keterangan saksi, keterangan ahli, keterangan terdakwa atau dari alat bukti surat. Contoh: 1. Ada saksi memberikan keterangan di sidang tidak disumpah, maka keterangannya bukan alat bukti keterangan saksi akan tetapi dapat merupakan alat bukti petunjuk apabila bersesuaian dengan keterangan dari saksi yang disumpah. 2. Visum et repertum yang dibuat oleh dokter bukan ahli kedokteran kehakiman bukan alat bukti keterangan ahli akan tetapi apabila isi visum et repertum tadi bersesuaian dengan alat bukti sah yang lain, dapat dijadikan sebagai alat bukti petunjuk. 3. Surat perjanjian di bawah tangan bukan alat bukti surat akan tetapi apabila isi surat itu ada hubungannya dengan tindak pidana yang terjadi dapat dijadikan sebagai alat bukti petunjuk. 4. Keterangan terdakwa dalam BAP atau yang diberikan di luar sidang merupakan alat bukti petunjuk asalkan keterangan dalam BAP tersebut justru bersesuaian dengan alat bukti sah yang lain. 5. Barang bukti berupa golok yang berlumuran darah yang identik dengan darah korban yang ditemukan di TKP, maka diperoleh petunjuk bahwa golok itulah yang digunakan membacok korban. 6. Dalam tindak pidana korupsi melalui Pasal 26A Undang-Undang Nomor 20 Tahun 2001 demikian juga dalam Undang-Undang Nomor 30 Tahun
90
Audit Kecurangan
Pengantar
2002 pada Pasal 44 Ayat (2) memperluas sumber petunjuk sedemikian rupa sehingga meliputi informasi, dokumen, atau data yang dapat dilihat, dibaca, diucapkan, dikirim, diterima, atau disimpan baik secara biasa maupun secara elektronik atau optic termasuk dan tidak terbatas pada yang tertuang di atas kertas maupun selain kertas. Di dalam Pasal 188 Ayat (1) KUHAP disebutkan: petunjuk adalah perbuatan, kejadian atau keadaan yang karena persesuaiannya baik antara yang satu dengan yang lain maupun dengan tindak pidana itu sendiri, menandakan bahwa telah terjadi suatu tindak pidana dan siapa pelakunya. Kata menandakan digunakan karena kepastian bahwa terdakwa benarbenar telah bersalah melakukan perbuatan yang didakwakan kepadanya tidak mungkin dapat diperoleh. Dengan demikian mengenai perbuatan-perbuatan yang dianggap sebagai petunjuk tidak dapat disyaratkan lebih banyak selain adanya kesesuaian perbuatan, kejadian atau keadaan yang dapat menunjukkan adanya kesalahan terdakwa. Pasal 188 Ayat (2) KUHAP menyebutkan bahwa petunjuk sebagaimana dimaksud dalam Ayat (1) hanya dapat diperoleh dari: 1. Keterangan saksi. 2. Surat. 3. Keterangan terdakwa. Pasal 188 Ayat (3) KUHAP menyebutkan bahwa penilaian atas kekuatan pembuktian dari suatu petunjuk dalam setiap keadaan tertentu dilakukan oleh hakim dengan arif dan bijaksana, setelah ia mengadakan pemeriksaan dengan penuh kecermatan dan keseksamaan berdasarkan hati nuraninya. Ketentuan Pasal 26A Undang-Undang 20 Tahun 2001 tentang Perubahan atas Undang-Undang Nomor 31 Tahun 1999 tentang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi, menyebutkan: Alat bukti petunjuk juga dapat diperoleh dari: a. Alat bukti lain yang berupa informasi yang diucapkan, dikirim, diterima, atau disimpan secara elektronik dengan alat optic atau yang serupa dengan itu, dan b. Dokumen, yakni setiap rekaman data atau informasi yang dapat dilihat, dibaca, dan atau didengar yang dapat dikeluarkan dengan atau tanpa bantuan suatu sarana, baik yang tertuang di atas kertas, benda fisik apapun selain kertas maupun yang terekam secara elektronik yang berupa tulisan, suara, gambar, peta, rancangan, foto, huruf, tanda, angka atau perforasi yang memiliki makna.
91
Audit Kecurangan
Pengantar
Maksud dari penyimpanan secara elektronik adalah data yang disimpan dalam bentuk mikro film, Compact Disk Read Only Memory (CD-ROM), atau Write Once Read Many (WORM). Sedangkan yang dimaksud dengan alat optic atau yang serupa dengan itu adalah tidak terbatas pada data penghubung elektronik (electronic data interchange), surat elektronik (e-mail), telegram, teleks, dan faksimili. 3.3. Proses Hukum Acara Perdata Prinsip/asas dalam proses perdata penyelesaian perkaranya sangat tergantung kepada para pihak yang bersengketa yaitu para pihak bebas apakah akan memilih penyelesaian sengketa melalui pengadilan (litigasi) atau penyelesaian diluar pengadilan (non litigasi). Apabila para pihak memilih proses pengadilan (litigasi) maka persyaratannya adalah antara pihak-pihak harus ada hubungan hukum dan ada kepentingan hukum yang dirugikan. Contoh hubungan hukum misalnya: 1. Gugatan wan prestasi, maka harus ada hubungan hukum berupa perjanjian antara para pihak. 2. Gugatan perceraian, harus ada pernikahan sebagai dasar hubungan hukum. Contoh kepentingan yang dirugikan misalnya: 1. Penggugat mengajukan gugatan karena tergugat tidak menyelesaikan pekerjaan, sehingga penggugat merasa dirugikan. 2. Sebaliknya apabila tergugat selaku kontraktor perjanjiannya dibatalkan secara sepihak oleh pemilik pekerjaan, pihak tergugat merasa kepentingannya dirugikan. Asas lain dalam sengketa perdata adalah hakim selalu memberikan kesempatan kepada para pihak untuk berdamai. Dengan demikian dalam proses perdata para pihak yang lebih aktif dari pada hakim, sedangkan dalam kasus pidana hakim yang aktif mencari kebenaran materiil. Proses ini dapat divisualisasikan dengan menggunakan langkah-langkah sebagaimana tampak pada halaman berikut ini.
92
Audit Kecurangan
Pengantar
Proses hukum acara perdata di pengadilan (Litigasi). Penggugat
1. Penggugat mengajukan gugatan kepada Ketua Pengadilan Negeri di daerah hukum tegugat. Kemudian gugatan disampaikan oleh hakim kepada tergugat disertai panggilan untuk menyampaikan jawaban. 2. Penggugat menyerahkan replik (jawaban atas jawaban tergugat) disampaikan kepada pengadilan. 3. Penggugat mengajukan bukti-bukti seperti: - bukti surat ; - keterangan saksi; - pengaduan dll. untuk mendukung gugatannya. Apa yang dibuktikan dan tidak disangkal oleh tergugat adalah benar.Begitu pula apa yang disampaikan dan tidak dibantah berarti benar. 4. Kesimpulan sidang dari penggugat. 5. Keputusan 6. Upaya hukum - banding - kasasi
Tergugat
1. Tergugat membuat jawaban atas gugatan, dan disampaikan kepada Hakim pada hari yang ditentukan dalam surat panggilan. Apabila memungkinkan, karena tergugat merasa ada kepentingan hukumnya yang dirugikan penggugat, tergugat dalam jawabannya dapat mengajukan gugatan balik. 2. Tergugat membuat duplik (jawaban atas replik penggugat). 3. Tergugat mengajukan bukti-bukti untuk menyangkal bukti-bukti penggugat seperti: - bukti surat ; - keterangan saksi; - keterangan lain. 4. Kesimpulan sidang dari tergugat.
Sementara itu dalam Hukum Acara Perdata yang prosesnya dilakukan di luar pengadilan maka berdasarkan kesepakatan, para pihak dapat menyelesaikan sengketa di luar pengadilan (non litigasi) melalui musyawarah, mediasi dan terakhir melalui arbitase. Keuntungan dilakukannya proses non litigasi adalah sebagai berikut: 1. penyelesaiannya bisa menjadi lebih cepat, 2. ditangani oleh para ahli, 3. penyelesaian tertutup, dan 4. para pihak tetap bersahabat. Apabila para pihak akan menetapkan non litigasi dalam penyelesaian sengketa, pengadilan tidak berwenang untuk mengadili sengketa tersebut. Dasar hukum penyelesaian di luar pengadilan (non litigasi) adalah UU No.30 Tahun 1999 tentang Arbitase dan Alternatif Penyelesaian Sengketa.
93
Audit Kecurangan
Pengantar
4. Peran Auditor sebagai Saksi dan Ahli di Persidangan Walaupun bukan merupakan unsur kompetensi yang akan diakui hakim, fraud auditor sangat perlu memahami (dalam batas-batas tertentu) ketentuan hukum yang berkaitan dengan kasus yang sedang ditangani, khususnya ketentuan hukum yang berkaitan dengan alat bukti keterangan saksi dan keterangan ahli sebagaimana diuraikan dalam butir 3.2.3.1 dan 3.2.3.2 : Beberapa hal yang perlu diperhatikan apabila auditor diminta untuk menjadi saksi dan ahli di persidangan dalam kasus fraud tampak pada bagianbagian berikut ini. 4.1. Persiapan Secara umum dapat dikatakan bahwa untuk menjadi seorang fraud auditor (dan juga pemberi keterangan ahli) dibutuhkan keterampilan (skills) dan pengetahuan di bidang accounting, auditing dan investigasi, serta masalah hukum dan kriminologi hingga batas-batas tertentu. Pengetahuan mengenai risiko juga membantu fraud auditor di dalam memberikan pendapat atas kecurangan yang terjadi. Fraud auditor juga membutuhkan kemampuan menjaga ketenangan ketika bertindak sebagai ahli, dan tidak sensitif terhadap kritikan atau serangan atas kredibilitas profesional pribadinya. Agar pelaksanaan pemberi keterangan lebih efektif, surat permintaan dari instansi Penyidik atau Pengadilan sebaiknya ditujukan kepada instansi, tanpa menunjuk nama tertentu. Hal ini dimaksudkan agar instansi dimaksud dapat menunjuk petugas/pejabatnya yang pengetahuannya memadai. Sebelum memberikan keterangan kepada penyidik, auditor perlu mengingat bahwa keterangan yang akan diberikan adalah keterangan yang berkaitan dengan keahlian profesi auditornya, bukan sebagai ahli profesi lainnya. Sasaran pemberian keterangan ahli adalah memberikan pendapat berdasarkan keahlian profesi auditor dalam suatu kasus yang menurut pihak penyidik telah memenuhi unsur-unsur Tindak Pidana Korupsi dan/atau Perdata untuk membuat terang suatu peristiwa bagi penyidik dan/atau hakim. Permintaan keterangan kepada auditor yang terjadi selama ini biasanya dimaksudkan untuk memberi keterangan ahli. Namun demikian juga dimungkinkan seorang auditor diminta untuk memberikan keterangan saksi. Walaupun auditor tidak melihat, mendengar dan mengalami peristiwa pidana yang terjadi,
94
Audit Kecurangan
Pengantar
keterangan sebagai auditor yang melakukan audit dapat dianggap sebagai keterangan saksi mengingat pasal 185 ayat (4) seperti disebutkan di atas. 4.2. Pelaksanaan Pemberian Keterangan Apabila suatu instansi pemeriksa telah melakukan audit investigatif ataupun perhitungan kerugian negara, maka dalam proses selanjutnya kecurangan yang berindikasi tindak pidana yang laporan auditnya disampaikan kepada penyidik untuk ditindaklanjuti akan melibatkan auditor yang bersangkutan. Keterlibatan tersebut dapat terjadi dalam tahap penyelidikan, penyidikan maupun dalam tahap penuntutan. Keterlibatan auditor dalam tahap penyidikan maupun penuntutan adalah dalam peran sebagai saksi maupun sebagai pemberi keterangan ahli. Tetapi untuk keterlibatan sebagai pemberi keterangan ahli, hal ini tidak harus oleh auditor yang melakukan audit. Laporan audit investigatif atas kejadian yang bersifat perdata yang ditindaklanjuti dengan gugatan perdata di pengadilan, juga dapat melibatkan auditor dalam peran sebagai saksi. Dalam pelaksanaan pemberi keterangan ahli, petugas yang ditunjuk harus melaksanakan tugasnya dengan memperhatikan ruang lingkup keahliannya, yaitu semata-mata hanya untuk menjelaskan suatu keadaan dari sudut pandang ilmu auditing atau akuntansi atau dari hasil perhitungan kerugian negara yang telah dilakukannya. Apabila dalam penyidikan dan/atau sidang pengadilan petugas yang ditunjuk dimintakan keterangan yang tidak ada kaitannya dengan lingkup keahliannya, maka petugas yang ditunjuk wajib mengingatkan kepada pihak yang meminta keterangan bahwa keterangan yang diminta di luar lingkup keahliannya atau memberikan jawaban tidak tahu. Petugas yang ditunjuk dilarang memberikan keterangan yang tidak ada kaitannya dengan lingkup keahliannya atau yang tidak ia ketahui dengan pasti jawabannya atau jawaban yang masih ragu-ragu. Pelaksanaan peran sebagai saksi maupun sebagai pemberi keterangan ahli dapat menjadi pengalaman yang tidak menyenangkan bagi auditor, tetapi dapat juga sebaliknya, apabila yang bersangkutan dapat memberikan pendapatnya secara jelas dan dapat diterima oleh para pihak sesuai dengan fakta yang terjadi. Dalam kenyataannya, pertanyaan dan jawaban yang mungkin muncul di persidangan adalah sangat tergantung dari kasus yang diperiksa, suasana sidang dan fakta-fakta yang terungkap sebelumnya. Oleh karena itu hampir tidak mungkin untuk membuat pola bagaimana suatu pertanyaan harus dijawab.
95
Audit Kecurangan
Pengantar
Namun demikian, agar keterangan yang diberikan di pengadilan mencapai tujuannya, yakni membuat terang perkara dan dipandang meyakinkan, auditor harus memperhatikan hal-hal berikut: 1. 2. 3. 4. Berbicara dengan jelas dan dapat didengar. Hindari penggunaan istilah jargon-jargon profesional. Gunakanlah istilah yang sederhana dalam menjelaskan temuan dan pendapat. Fokuskan jawaban pada pertanyaan-pertanyaan yang diajukan oleh hakim, jaksa dan penasehat hukum. Jangan memberi jawaban di luar konteks pertanyaan. 5. 6. 7. 8. Hindari perdebatan dan pertengkaran dengan hakim, penuntut umum atau penasehat hukum tersangka. Jaga sikap profesional dan bersikap tenang dalam menjawab pertanyaan. Berpakaian konservatif dan berpenampilan menarik. Apabila dapat dilakukan, hindari membaca catatan. Pemberi keterangan ahli dapat membaca catatan pada saat memberikan keterangannya, namun demikian akan lebih elegan apabila pendapat atau keterangan itu diberikan dengan menggunakan kalimat sendiri secara jelas. 9. Susun dokumen yang perlu ditunjukkan dengan baik, sehingga apabila diperlukan dapat ditemukan dengan mudah. 10. Minta pertanyaan diulang bila tidak jelas. 11. Dalam pengujian silang, jangan memberikan jawaban terburu-buru untuk memberikan kesempatan kepada pihak lainnya yang akan mengajukan keberatan atas pertanyaan tersebut. 12. Arahkan pandangan ke hakim, jaksa atau penasehat hukum pada saat mereka mengajukan pertanyaan. 13. Jangan memandangi lantai atau langit-langit terus menerus. 14. Bersikaplah bersahabat terhadap semua pihak. 15. Bila tidak bisa menjawab katakan demikian, jangan menebak. 16. Jangan meninggikan nada bicara dalam amarah apabila ada pihak yang mencoba memancing dengan tuduhan-tuduhan. 17. Jujur, jangan membesar-besarkan atau sebaliknya, jangan menghindari pertanyaan. Tujuan yang harus dicapai oleh auditor dalam perannya sebagai saksi maupun sebagai pemberi keterangan ahli adalah membuat terang perkara yang sedang disidangkan dengan cara memberikan pemahaman atas temuan audit investigatif atau kerugian keuangan negara kepada hakim, jaksa maupun penasehat hukum. Fakta-fakta maupun pendapat diungkapkan secara sederhana dan jelas, sehingga setiap orang yang mendengarkan dapat memahaminya dan perdebatan istilah-istilah akuntansi maupun audit dapat dihindari.
96
Audit Kecurangan
Pengantar
4.3. Hambatan dalam Memberikan Keterangan Saksi dan Ahli Hambatan dalam pemberian keterangan dapat berasal dari intern maupun dari ekstern. Kendala intern berasal dari pihak si pemberi keterangan sendiri, antara lain yaitu: 1. Kurang persiapan. 2. Kurang menguasai hal-hal yang berkaitan dengan kasus yang dipermasalahkan. 3. Tidak percaya diri. 4. Lupa. Hal ini terutama kendala untuk pemberi keterangan saksi, dimana dia harus mengingat apa yang dilihat, didengar dan dialami atas suatu kasus. 5. Bias. Walaupun pada dasarnya seorang auditor harus menaati kode etik profesinya, namun sikap tidak obyektif seorang pemberi keterangan ahli ataupun saksi dapat muncul apabila dari awal yang bersangkutan mempunyai sikap ingin memenangkan salah satu pihak yang berperkara. Misalnya yang seharusnya dia tahu/paham, karena dia sadar kalau dia menjawab akan memberatkan atau melemahkan suatu dakwaan. Sementara itu kendala-kendala ekstern yang dapat mempengaruhi proses pemberian keterangan, antara lain adalah: 1. Keterlambatan pengiriman surat panggilan sidang. 2. Tidak jelasnya jadwal waktu (jam) sidang. 3. Nada pertanyaan yang bersifat provokatif. 4. Perbedaan persepsi diantara sesama auditor. 5. Bias. Kalau sikap bias sebelumnya berasal dari pemberi keterangan ahli, sikap bias ini dapat juga muncul dari pihak jaksa, pengacara maupun hakim dan hal ini tentu akan mempengaruhi proses pemberian keterangan. 6. Suasana ruang sidang yang tidak kondusif. 4.4. Sumpah Palsu dan Keterangan Palsu Pasal 242 KUHP antara lain menyatakan bahwa barang siapa dengan sengaja memberikan keterangan palsu di atas sumpah, diancam dengan pidana penjara paling lama tujuh tahun. Dan jika keterangan palsu tersebut diberikan dalam perkara pidana dan merugikan tersangka atau terdakwa, yang bersalah diancam dengan pidana paling lama sembilan tahun. Belajar dari ketentuan hukum tersebut, maka sudah seharusnya seorang auditor harus mempertahankan sikap independensi dan obyektivitasnya dalam setiap kegiatan termasuk dalam memberikan keterangan di sidang pengadilan.
97
Audit Kecurangan
Pengantar
4.5. Peningkatan Keahlian Agar pemberian keterangan dari auditor dalam rangka proses hukum terhadap kasus-kasus pidana maupun perdata dapat mencapai hasil yang maksimal, maka perlu: 1. Meningkatkan kepatuhan auditor terhadap kode etik profesi, termasuk memenuhi kewajiban pendidikan profesi berkelanjutan (CPE Continuing Professional Education). 2. Mengadakan forum diskusi yang menunjang penyamaan persepsi atas hal-hal yang menjadi kompetensi suatu profesi pendukung pembuktian tindak pidana (akunting, auditing, hukum, appraisal, dll.). 3. Meningkatkan dukungan instansi auditor terhadap auditor yang ditugaskan untuk memberikan keterangan di sidang pengadilan.
98
Audit Kecurangan
Pengantar
Lampiran
INSPEKTORAT PROVINSI/KABUPATEN/KOTA . BERITA ACARA PERMINTAAN KETERANGAN -----------Pada hari ini,tanggal......... jam s/d Waktu Indonesia bagian ........bertempat dikami : 1. Nama NIP : :
Pangkat : Jabatan : 2. Nama NIP : :
Pangkat : Jabatan : Pada Inspektorat Provinsi/Kabupaten/Kota..................................................... berdasarkan Surat Tugas Nomor:.............tanggal:. telah meminta keterangan kepada : Nama Lengkap Jenis Kelamin Tempat Lahir Tanggal lahir/umur Kewarganegaraan Agama Pekerjaan/jabatan Nama Instansi Alamat Instansi : ...... :...... : ..... : ............. :... : .. :...... : Telp ......... : ....Telp ......
----------Ia diminta keterangannya dalam masalah................................................... ............................ ................................. Atas pertanyaan kami yang bersangkutan memberikan jawaban/ keterangan sebagai berikut:
99
Audit Kecurangan
Pengantar
1. Apakah Saudara mengerti mengapa hari ini diminta keterangan oleh auditor Inspektorat Provinsi/Kabupaten/Kota ? jawaban..................... 2. Apakah Saudara pada saat ini dalam keadaan sehat jasmani dan rohani, serta bersediakah Saudara memberikan keterangan sehubungan dengan kasus Jawaban............ 3. Harap jelaskan riwayat hidup singkat Saudara ! Jawaban : ........ 4. Apakah Saudara kenal dengan Saudara........... , bila kenal dalam hubungan apa Saudara kenal, kapan mulai kenal dan dimana ? Jawaban : . 5. Pernahkah Saudara mengucapkan sumpah/Janji pegawai Negeri Sipil pada waktu Saudara diangkat sebagai Pegawai Negeri ? Jawaban : 6. Pernahkah Saudara mengucapkan Sumpah Jabatan pegawai Negeri Sipil pada waktu Saudara diangkat dalam suatu jabatan tertentu ? Jawaban : ..... 7. Pernahkan Saudara membaca Peraturan Disiplin Pegawai Negeri Sipil tentang kewajiban dan larangan serta sanksinya sebagaimana diatur dalam PP No. 30 Tahun 1980 ? Jawaban : ............ 8. Harap Saaudara Jelaskan tentang tugas pekerjaan yang dibebankan dan menjadi tanggung jawab Saudara ! Jawaban : ............ 9. Dimana Saudara melaksanakan tugas pekerjaan tersebut dalam Jawaban No 8 ? Jawaban : ............ 10. Sejak kapan Saudara mulai melakukan tugas pekerjaan seperti jawaban No 8 ? Jawaban : ...............
100
Audit Kecurangan
Pengantar
11. Apakah yang dijadikan dasar sehingga Saudara melaksanakan tugas pekerjaan tersebut dalam No. 8 ? Jawaban : ............ 12. Siapakah yang berwenang dan berhak memerintahkan Saudara untuk melakukan tugas pekerjaan tersebut dalam jawaban no. 8 ? Jawaban : ............ 13. Siapa-siapa saja yang berhubungan secara langsung atau tidak langsung baik atasan/bawahan dengan tugas pekerjaan seperti tersebut dalam jawaban no.8? Jawaban : ........... 14. Bagaimana mekanisme pelaksanaan tugas pekerjaan tersebut dalam jawaban no 8 ? Jawaban : ............ 15. Harap Saudara ceritakan segala masalah yang Saudara ketahui mengenai kasus ................(lihat hal .1), jalan ceritanya (modus operandi) siapa saja pelakunya, siapa saja yang bisa memberikan keterangan/mengetahui tentang kasus tersebut dan apakah ada yang menyangkut harta/kekayaan negara? Jawaban : ............ (pertanyaan untuk pengungkapan kasus ini dapat dikembangkan guna menuntun pengungkapan permasalahan oleh pemberi keterangan sampai kepada kemungkinan diperolehnya bukti pendukung guna memperkuat keterangan yang diberikan). 16. Dapatkah Saudara memberikan bukti-bukti atau data yang dapat memperkuat keterangan Saudara diatas ? Jawaban : ............ 17. Apakah perbuatan yang Saudara lakukan tersebut dapat diklasifikasikan sebagai perbuatan yang mengutamakan kepentingan negara di atas kepentingan Golongan atau Diri sendiri ? Jawaban : ............ 18. Apakah perbuatan Saudara tersebut dapat diklasifikasikan sebagai menjunjung tinggi kehormatan dan martabat Negara, Pemerintah dan Pegawai Negeri Sipil ? Jawaban : .............
101
Audit Kecurangan
Pengantar
19. Apakah Saudara sebagai Pegawai Negeri Sipil telah mentaati sumpah/janji Pegawai Negeri Sipil dan Sumpah/janji Jabatan Saudara ? Jawaban : ............ 20. Apakah Saudara telah bekerja dengan jujur, tertib dan cermat untuk kepentingan negara? Jawaban : ............ 21. Apakah dalam tugas kedinasan, Saudara telah melaksanakan tugas dengan penuh pengabdian dan tanggung jawab ? Jawaban : ............ 22. Apakah Saudara telah melaporkan kepada Atasan dengan segera pada waktu Saudara mengetahui ada hal yang membahayakan/merugikan negara dalam Bidang keuangan material, dan keamanan ? Jawaban : ............. 23. Apakah Saudara telah mentaati ketentuan jam kerja ? Jawaban : ............. 24. Apakah dalam tugas sehari-hari Saudara telah menggunakan dan memelihara barang-barang milik negara dengan sebaik-baiknya ? Jawaban : ............ 25. Apakah perbuatan Saudara tersebut dapat menurunkan kehormatan dan martabat Negara, Pemerintah atau kehormatan Pegawai Negeri Sipil ? Jawaban : ............. 26. Apakah perbuatan Saudara dapat diklasifikasikan menyalahgunakan wewenang ? Jawaban : ............. 27. Apakah perbuatan Saudara tersebut merupakan menyalahgunakan barang, uang atau Surat Berharga milik negara ? Jawaban : ............. 28. Apakah perbuatan Saudara dapat diklasifikasikan sebagai memiliki, menjual, membeli, menggadaikan, menyewakan atau meminjamkan barang-barang, dokumen atau surat-surat berharga milik negara secara tidak sah ? Jawaban : .................................................................................................
102
Audit Kecurangan
Pengantar
29. Apakah Saudara telah melakukan perbuatan yang dilarang yaitu melakukan kegiatan bersama dengan atasan, teman sejawat, bawahan atau orang lain di dalam maupun di luar lingkungan kerja Saudara dengan tujuan untuk kepentingan pribadi, golongan, maupun pihak lain yang secara langsung atau tidak langsung merugikan negara ? Jawaban : ............. 30. Bukankah Saudara telah melakukan perbuatan yang dilarang yaitu menerima hadiah atau sesuatu pemberian di mana pemberian tersebut ada hubungannya dengan jabatan atau pekerjaan Saudara? Jawaban : ............. 31. Pernahkah Saudara melakukan perbuatan yang dilarang yaitu melakukan pungutan/pengeluaran tidak sah dan perbuatan penyimpangan lainnya dalam melaksanakan tugas untuk kepentingan pribadi atau pihak lain? Jawaban : .............. 32. Dimana Saudara melakukan perbuatan/perbuatan-perbuatan seperti tersebut dalam pertanyaan dan jawaban no. 31 ? Jawaban : ............. 33. Kapan atau sejak kapan Saudara melakukan perbuatan/perbuatanperbuatan seperti tersebut dalam pertanyaan dan jawaban no. 31 ? Jawaban : ............. 34. Mengapa Sdr. melakukan perbuatan tersebut dan apakah yang dijadikan dasar sehingga Sdr. telah melakukan perbuatan/perbuatan-perbuatan seperti tersebut dalam pertanyaan dan jawaban no. 31 ? Jawaban : .............. 35. Siapakah yang memerintahkan Saudara untuk melakukan perbuatan/ perbuatan-perbuatan seperti tersebut dalam pertanyaan dan jawaban no. 31? Jawaban : ............ 36. Dalam melakukan perbuatan seperti dalam jawaban no. 31, sadarkah Saudara bahwa telah melanggar larangan/tidak melaksanakan kewajiban sebagai seorang Pegawai Negeri/Aparatur Negara ? Jawaban : .............
103
Audit Kecurangan
Pengantar
37. Kalau sadar, mengapa melakukannya dan apa tujuan yang ingin Saudara capai dalam melakukan pelanggaran tersebut ? Jawaban : ............. 38. Sadarkah Saudara bahwa dengan melakukan pelanggaran tersebut berakibat merugikan Negara/orang lain, menciderai citra/kewibawaan Aparatur Pemerintah/Negara dan menghambat pembangunan ? Jawaban : ............ 39. Apakah Saudara merasa bersalah dan bagaimana sikap Saudara selanjutnya atas perbuatan melakukan pelanggaran tersebut di atas ? Jawaban : ............. 40. Apakah ada hal-hal lain yang perlu Saudara sampaikan kepada peminta keterangan dalam kesempatan ini ? Jawaban : .............. 41. Apakah jawaban-jawaban di atas adalah benar dan bukan karena paksaan/tekanan atau pengaruh dari peminta keterangan. Untuk itu bersediakah Saudara mengangkat sumpah/janji bilamana diperlukan? Jawaban : ..............
104
Audit Kecurangan
Pengantar
Sampai di sini permintaan keterangan kami hentikan, dan Berita Acara Permintaan Keterangan ini dilihat dan dibaca sendiri oleh yang bersangkutan, dan telah membenarkan semua keterangannya, kemudian menandatangani di bawah ini dan membubuhkan parafnya pada halaman-halaman di muka.
Yang memberikan keterangan
( .) Demikian Berita Acara Permintaan Keterangan ini kami/saya buat dengan sebenarnya, dengan mengingat sumpah jabatan kami/saya sekarang ini, kemudian ditutup serta ditandatangani pada hari dan tanggal seperti tersebut di atas. Yang meminta keterangan
1. .
2. .
105
Audit Kecurangan
Pengantar
106
Audit Kecurangan
Pengantar
Daftar
Pustaka
Albrecht, W. Steve, Chad O. Albrecht : Fraud Examination, Thomson-South Western, 2002. Arens, Alvin A and James K. Loebbecke, Auditing An Integrated Approach, Internasional Edition-Hall International, Inc, Seventh Edition, 1997. Arief, Barda Nawawi, Masalah Penegakan Hukum & Kebijakan Penanggulangan Kejahatan, PT. Citra Aditya Bakti, cet. Ke 1, 2001, hal. 149. Asian Development Bank, Kebijakan Anti Korupsi 1988 Biro Hukum Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan, Himpunan Peraturan Perundang-undangan, Jakarta, 2000. Bologna, Jack G, Corporate Fraud : The Basic of Prevention and Detection, Buston : Butter Worth Publishers, 1984. Bologna, Jack G., Robert F lindquist, Fraud Auditing and Forensic Accounting New Tool and Techniques, New York : John Wiley & Sons Inc., 1987. CIA Review Course, Part III: Management Control And Information Technology Departemen Dalam Negeri, Himpunan Peraturan Berkenaan dengan Otonomi Daerah, 1999-2001 Good Governance and Clean Government, Jakarta, 2001. Departemen Dalam Negeri, Peraturan Menteri Dalam Negeri No. 23 Tahun 2007 tentang Pedoman Tata Cara Pengawasan Atas Penyelenggaraan Pemerintah Daerah. Departemen Dalam Negeri, Peraturan Menteri Dalam Negeri No. 25 Tahun 2007 tentang Pedoman Penanganan Pengaduan Masyarakat Di Lingkungan Departemen Dalam Negeri Dan Pemerintah Daerah.
107
Audit Kecurangan
Pengantar
Effendy, Marwan, S.H., Dr., Peran Auditor dalam Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi Effendy, Marwan, Penerapan Perluasan Ajaran Melawan Hukum dalam Undang-Undang Tindak Pidana Korupsi. Goldberg, Laura and Ralph Bivins, Enrons Former Chief Financial Officer Surfaces, Wall Street City, Dec. 13, 2001. Gray, W. Cheryl, Corruption and World Bank, Finance & Development, 1998. Hamid, Harmat dan Harun M. Hussein, Pembahasan Permasalahan KUHAP Bidang Penyidikan (Dalam Bentuk Tanya Jawab), Sinar Grafika, Jakarta, 1997. Hamzah, Andi, S.H., Prof., DR., Pengantar Hukum Acara Pidana Indonesia, Ghalia Indonesia, Jakarta, 1985. Harahap, M. Yahya, Beberapa Tinjauan Mengenai Sistem Peradilan dan Penyelesaian Sengketa, Citra Aditya Bakti, Bandung, 1997. Lamintang, P.A.F., Kitab Undang-Undang Hukum Acara Pidana dengan Pembahasan secara Yuridis menurut Yurisprudensi dan Ilmu Pengetahuan Hukum Pidana, Sinar Baru, Bandung, 1984. Moeller, Robert, Herbert N. Witt, Brinks Modern Internal Auditing , New York: John Wiley & Sons Inc., Fifth Edition, 1999 Mulyadi, Lilik, Hukum Acara Perdata menurut Teori dan Praktek Peradilan Indonesia, Djambatan, Jakarta, 1999. Nusantara, Abdul Hakim Garuda S.H., LLM dan Luhut M.P. Pangaribuan, S.H., dan Mas Achmad Santosa, S.H., Kitab UndangUndang Hukum Acara Pidana Dan Peraturan-Peraturan Pelaksana, Djambatan, Jakarta, 1986 OECD/ADB, Knowledge Commitment Action Against Corruption In Asia and The Pacific, 2005 Paslyadja, Adnan, Pembuktian Tindak Pidana Korupsi Paslyadja, Adnan, Hukum Pembuktian
108
Audit Kecurangan
Pengantar
Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. Peraturan Pemerintah Nomor 79 Tahun 2005 tentang Pedoman Pembinaan dan Pengawasan Penyelenggaraan Pemerintahan Daerah. Pickett, K.H Spencer, The Internal Auditing Handbook, John Wiley & Sons Inc., 2004 Soehandjono, Peranan Auditor Internal Dalam Tindak Pidana Soerodibroto, R. Soenarto, SH, KUHP dan KUHAP Dilengkapi Yurisprudensi Mahkamah Agung dan Hoge Raad, PT Raja Grafindo Persada, Edisi Kelima, 2003. Soepardi, Eddy Mulyadi, DR., Peran Auditor Dalam Proses Hukum Kasus TPK Dan Perdata. Soesilo R., Kitab Undang-Undang Hukum Pidana Serta Komentarnya Lengkap Pasal Demi Pasal, Poeliteia, Bogor, 1990. Soesilo, R., Kitab Undang-Undang Hukum Pidana Serta KomentarKomentarnya Lengkap Pasal Demi Pasal, Politeia, Bogor, 1986. Subekti, S.H., Prof., DR., R., Pokok-Pokok Hukum Perdata, Alumni, Bandung, 1987 Sudarto, Hukum dan Hukum Pidana, Alumni, Bandung, Cetakan keempat 1996. Mertokusumo, Sudikno, S.H., Prof., DR., Hukum Acara Perdata Indonesia, Liberty, Yogyakarta, 1998. Undang-undang Nomor 11 Tahun 1980 tentang Tindak Pidana Suap Undang-undang Nomor 7 Tahun 1992 tentang Perbankan Undang-undang Nomor 8 Tahun 1995 tentang Pasar Modal Undang-undang Nomor 28 Tahun 1999 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Koulsi, dan Nepotisme.
109
Audit Kecurangan
Pengantar
Undang-Undang Nomor 30 Tahun 1999 tentang Arbitrase dan Alternatif Penyelesaian Sengketa. Undang-undang Nomor 31 Tahun 1999 tentang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi Undang-undang Nomor 20 Tahun 2001 tentang Perubahan Atas UndangUndang Nomor 31 Tahun 1999 tentang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi Undang-undang No. 30 Tahun 2002 tentang Komisi Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi. Undang-undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara. Undang-undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara. Undang-undang Nomor 32 Tahun 2004 tentang Pemerintahan Daerah.
110

Audit Kecurangan

Uploaded by

Document Information

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Audit Kecurangan

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Audit Kecurangan

Sekolah Tinggi Akuntansi Negara 2007

Desain sampul dan isi : Tim YPIA

Cetakan Pertama : Desember 2007

Buku ini bisa di download bebas melalui Website : www.stan-star.ac.id

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Suyono Salamun, Ph.D Direktur Sekolah Tinggi Akuntansi Negara

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

DAFTAR PUSTAKA............................................................................... 107

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Halaman ini sengaja dikosongkan

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Halaman ini sengaja dikosongkan

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Otonomi Daerah Bab 1 dan Potensi

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Total Transfer untuk Daerah

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Halaman ini sengaja dikosongkan

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Halaman ini sengaja dikosongkan

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Halaman ini sengaja dikosongkan

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Deteksi dan Investigasi

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik

Modul Program Pendidikan Non Gelar Auditor Sektor Publik