Fakultet za uslužni biznis FABUS

Konsultativni centar Niš

Prva predispitna obaveza iz oblasti

Finansijskog menadžmenta
(seminarski rad)

Tema: Globalna harmonizacija finansijskog izveštavanja

NIŠ, Taškov Nina

15.11.2007 VIII 1993/07
 UVOD

Finansijski izveštaji su finalni proizvod računovodstvenog procesiranja podataka. Njihov

kvalitet, pa time i korisnost proizlazi iz procesa obrade iz ugrađenih i uvažavanih
računovodstvenih metoda i postupaka, dakle iz karakteristika obračunskih sistema.
Uključivanje u svetske privredne tokove nalaže primenu opštepriznatih kriterijuma čije
uvažavanje, pored realnosti i objektivnosti računovodstvenih iskaza, doprinosi njihovoj
međunarodnoj komparativnosti i razumljivosti. Takvi objektivizirani kriterijumi su pre svega,
Međunarodni računovodstveni standardi. Njihovom primenom ili ugrađivanjem u nacionalne
standarde se osigurava potrebni kvalitet računovodstvenih informacija, a takođe i neophodna
uporedivost i razumljivost. Da bismo bili prisutni na tržištima susednih i najrazvijenijih
zemalja Evrope, i da bi oni bili prisutni na našim prostorima svojim kapitalom, znanjem i
iskustvom, moramo uskladiti naš obračunski sistem, sa obračunskim sistemima zemalja
razvijene Zapadne Evrope. U tome nam pomažu direktive EEZ i Međunarodni
računovodstveni standardi. U tom kontekstu osnovne finansijske izveštaje treba učiniti
maksimalno razumljivim i međunarodno uporedivim. Pomoć u tome nam pružaju i direktive
EEZ (Evropske unije), posebno IV i VII direktiva, a većina njihovih odredbi je ugrađena i u
naš Zakon o računovodstvu.
 Uticaj istorijskih okolnosti na prisustvo razlika u
računovodstvenim rešenjima

Brojne okolnosti i istorijski događaji uticali su na razlike u računovodstvenim

rešenjima u svetu.
U nekim zemljama poput SAD-a i Velike Britanije davaoci kredita i ostali poverioci su u
manjini, što znači da investitori preuzimaju veći rizik za finansijska ulaganja. Zbog toga oni
zahtevaju da im poslovni organi društva prezentuju relnu dobit i gubutke. Pažnja je
prvenstveno usmerena na dokaze uspeha.
Svetska ekonomska kriza dovela je u SAD do osnivanja američke državne komisije za nadzor
berzi. Ta komisija je 1929. godine bila autor opštih računovodstvenih načela, koja su postala
osnovna pravila obaveza za sve članove berze prilikom izdavanja računovodstvenih izveštaja.
1929. godine su Njujoška berza i Američki institut pipremili zahednička stručna
pravila (opšta računovodstvena načela-GAAP) koja su se počela koristiti. Pomenuta načela
sadrže sledeće: načelo realne prezentacije, načelo prioriteta sadržine u odnosu na firmu,
načelo realizacije, načelo sadržajnog razgrančavanja, načelo opreznosti, načelo formalne i
materjalne konstantnosti, načelo bistvenosti.
Nakon drugog svetskog rata, restauraciju postojećih, kao i izradu novih propisa o
delovanju privrednih društava u Evropi, prouzrokovale su poslovne, monetarne i ostale
integracije, usled čega je došlo do prihvatanja direktiva Evropske Zajednice.
90-tih godina države Evrope u kojima je dominirao socijalizam, uspostavile su nove
ekonomske i pravne sisteme, kao i rešenja vezana za računovodstvo svojih privrednih
društava. Kao uzor za izradu sopsrtvenih računovodstvenih standarda, poslužili su
međunarodni računovodstveni standardi i rešenja. Sa druge strane, neke od zemalja (Hvatska i
SR Jugoslavija), su izradile neposrednu upotrebu računovodstvenih standarda i rešenja.
Veći deo Evropskih zemalja je računovodstvena pravila definisao u okviru privrednog prava,
što je bila direktna posledica prvih evropskih trgovačkih zakona, kao i kasnijih pravnih
nadgradnji (Francuski trgovački zakonik iz 1673. godine, Napoleonov trgovački zakonik iz
1871. godine i drugi).
Prisutne razlike u pomenutim pravnim rešenjima su i dovele do drugačijih sadržaja i
forme godišnjih obračuna, kao i do razlika u verdnovanju i pokazivanju ekonomskih
kategorija u finansijsko-računovodstvenim iskazima privrednih društava.
Dvojno knjigovodstvo se razvijalo najpre u, Italiji, Nemačkoj, Engleskoj, Holandiji, a zatim,
se proširilo i na ostale zemlje u svetu. Englesko računovodstvo je prošireno putem privrednih
tokova na područje celokupne nekadačnje britanske imperije, a zatim je proširila putem
investiranja i u Severnoj Americi.
Vaznu ulogu u prenosu znanja odigrale su i druge evropske drzave. Holandija je prenela na
Indokinu, Francuska u Afriku i Polineziju, Nemačko računovodstvo preuzela je nekadašnja
carska Rusija,Japanci i Šveđani, SAD od Engleske, a od njih su preuzele države Srednje i
Južne Amerike,Izrel i Filipini.
 Direktive EZ o polaganju računa

Zemlje članice EZ bile su dvema bitnim činjenicama motivisane da završne račune učine
razumljivim. tj. da se olakša njihovo čitanje:
- konstituisanjem zajedničkog tržišta, tj. brisanje ograničenja između zemalja članica.
- zahtev za harmonizacijom polaganja računa, jer su se, u pojedinim zemljama propisi o
polaganju računa delimično veoma različito razvijali.
EZ je 1965. godine započela pripreme za usklađivanje privrednog prava i stvaranja uslova
za upoređivanje finansijsko-računovodstvenih izveštaja privrednih društava. Prdepripreme ze
stvaranje računovodstvenih direktiva započele su stručne organizacije evropskih privrednih
revizora.
Do konačnog određivanja važnih direktiva, došlo je 1984. godine, i to sledećim redom:
- 9. marta 1968. godine doneta je prva direktiva, vezana za publikovanje, tj.
objavljivanje
- 25. jula 1978. godine izdata je četvrta direktiva koja se odnosi na unifikovane
godišnje računovodstvene izveštaje o ekonomskom položaju i uspehu društava
kapitala, tj. deoničarskih društava, zatim, društava sa ograničenom odgovornošću, kao
i komandantnih društava na osnovu deonica.
- 13. jula 1983. godine usvojena je sedma direktiva koja se odnosila na izradu
konsolidovanih bilansa društava kapitala.
- 10. aprija 1984. godine usvojena je osma direktiva koja je tretirala eksternu reviziju
godišnjih obračuna poslovanja društava kapitala.
Evropska zajednica usvojila je i druge direktive koje se odnose na oblast usklađivanja
računovodstva. Reč je o direktivama vezanim za godišnje obračune nepoznatih i povezanih
banaka i ostalih finansijskih organizacija, kao i direktive koje se odnose na godišnje izveštaje
i konsolidovane izveštaje organizacionih preduzeća.
Direktive su smanjile broj razlika u računovodstvenim rešenjima. To je dovelo do
unapređenja stepena mogućnosti upoređivanja finansijsko-računovodstvenih informacija o
uspehu privrednog društva i finansijskom položaju. Neki autori smatraju da direktive regulišu
više formalnu, a u manjoj meri suštinsku stranu problema. Tako, na primer ,još uvek se koriste
nacionalna pravna pravila. Takođe u nepovezanim preduzećima nisu dale odgovor na
suštinska pitanja, koja se javljaju u izveštajima o godišnjem obračunu rađenom prema
prihodima. Pored toga, nisu ni regulisala preračunavanje i uključivanje obračuna starih
preduzeća kćeri u obračun koncerna.
Zbog toga je većina drzava zadržala sopstveno računovodstvo. Izrađeni prema
računovodstvenim pravilima računovodstveni izveštaji, zemalja članica Evropske zajednice,
se značajno razlikuju. Da bi se razlike svele na prihvatljiv minimum, neophodna je unifikacija
računovodstva, a posebno pravnih rešenja.
Radi daljeg razvoja računovodstva, kod zemalja članica Evropske zajednice, evropska
komisija je predložila svim privrednim društvima čije deonice se kotiraju na berzi, da,
najkasnije do kraja 2005. godine, izrade konsolidovane računovodstvene izveštaje, prema
međunarodnim računovodstvenim standardima ( MRS ).
 Harmonizacija računovodstvenih standarda

Finansijski izve{taji su nezaobilazna informaciona osnova korisnicima

ra`unovodstvenih informacija ( internim i eksternim ), prilikom ocene
imovinskog, finansijskog i rentabilnog polo`aja kompanija. Kao rezultat
potrebe za harmonizacijom ra~unovodstvenih standarda formirana je
1973. godine profesionalna ra`unovodstvena institucija Komitet za me|
unarodne ra`unovodstvene standarde ( IASC ). Me|u zna~ajne me|
unarodne stru~ne organizacije koje imaju uticaj na razvoj, uskla|ivanje i
standardizaciju ra~unovodstva spadju :
• Me|unarodno udru`enje ra~unovo|a ( IFAC ),
• Komitet za me|unarodne ra`unovodstvene standarde ( IASC ),
• Udru`enje evropskih revizorskih stru~njaka ( FEE ),
• Udru`enje evropskih ra~unovo|a ( EAA ),
• Me|unarodna organizacija za kontrolu berzi ( IOSCO ).
IASC je izradio i a`urirao veliki broj standarda. Standardi se defini{u kao
ustanovljena merodovna pravila. Primena op{teprihva}enih
ra`unovodstvenih standarda treba da obezbedi adekvatno i uspe{no
finansijsko izve{tavanje od strane svih relevantnih entiteta u skladu sa
ciljevima tog izve{tavanja. Njihova primena treba da stvori uslove za
odr`avanje visokog kvaliteta revizorskog rada od strane svih revizora.
Pored IASC-a u dono{enje internacionalnih ra~unovodstvenih standarda
uklju~ene su i slede}e institucije : Komisija EU; Me|udr`avna radna grupa
eksperata za me|unarodne ra`unovodstvene standarde i izve{tavanja UN;
radna grupa za ra`unovodstvene standarde OECD.
IASC, sa sredi{tem u Londonu, se danas razvio u snagu dono{enja Me|
unarodnih ra`unovodstvenih standarda. 1983. godine je uspostavljena
uska veza izme|u IASC i IFAC ( Me|unarodni savez ra~unovo|a ).
Dono{enjem svakog Me|unarodnog ra`unovodstvenog standarda
mora da se po{tuje slede}a procedura : sva tela se pozivaju da dostave
relevantan materjal za razmaranje Podkomitetu; Sekretarijat vr{i pregled
postoje}ih nacionalnih zahteva kao i drugih materjala; sva uklju~ena
pitanja razmatra Podkomitet, a zatim i Odbor; Podkomitet priprema nacrt
iskaza o principima; od strane Odbora preispituje se nacrt Iskaza, nakon
~ega se dostavlja na uvid telima, ~lanovima IASC-a, ~lanovima
Konsultivne grupe i ostalim zainteresovanim organizacijama za komentare
i mi{ljenja; Javni nacrt se potom publikuje, a rok od {est maseci se ostavlja
za za komentare i mi{ljenja; nakon isteka roka Potkomitet raspravlja
dostavljene za komentare i mi{ljenja i priprema Nacrt Me|unarodnog
ra`unovodstvenog standarda koga, nakon toga dostavlja Odboru za
razmatranje. Uz saglasnost najmanje ¾ ~lanova Odbora, standard se
objavljuje.
Zbog velike me|unarodne razli~itosti u finansijskom izve{tavanju,
dolazi do pove}anog interesa za standardizacijom i harmonizacijom
ra~unovodstva. Radi globalne harmonizacije, IASC je objavio set Me|
unarodnog ra`unovodstvenog standarda. i to slede}e :
 IAS 1 : Presentation of Financial Statements
  IAS 2 : Inventories
 IAS 7: Cash Flow Statements
 IAS 8 : Proffit or Loss for the Period, Fundamental Erros and Chahges
in Accounting Politics
 IAS 10 : Events After the Balance Sheet Date
 IAS 11 : Construction Contracts
 IAS 12 : Income Taxes
 IAS 14 : Segment Reporting
 IAS 15 : Information Reflecting the Effects of Changing Prices
 IAS 16 : Property, Planet and Equipment
 IAS 17 : Leases
 IAS 18 : Revenue
 IAS 19 : Employee Benefits
 IAS 20 : Accounting for Government Grants and Disclosure of
Goverment Assistance
 IAS 21 : The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates
 IAS 22 : Business Combinations
 IAS 23 : Borrowing Costs
 IAS 24 : Related Party Disclosures
 IAS 26 : Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans
 IAS 27 : Consolidated Financial Statements
 IAS 28 : Investments in Associates
 IAS 29 : Financial Reporting in Hyperinflationary Economies
 IAS 30 : Disclosures in the Financial Statements of Banks and Similar
Financial Institutions
 IAS 31 : Financial Reporting of Interests in Joint Ventures
 IAS 32 : Financial Instruments : Disclosure and Presentation
 IAS 33 : Earninga per Share
 IAS 34 : Interim Financial Reporting
 IAS 35 : Discontinuing Operations
 IAS 36 : Impairment of Assets
 IAS 37 : Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets
 IAS 38 : Intangible Assets
 IAS 39 : Financial Instruments :Recognition and Measurement
 IAS 40 : Instrument Property
 IAS 41 : Agriculture
U Me|unarodne ra`unovodstvene standarde spadaju :
 MRS 1 : Prezentacija finansijskih izve{taja
 MRS 2 : Zalihe
 MRS 7 : Izve{taj o gotovinskim tokovima (cash flow )
 MRS 8 : Neto profit ili gubitak perioda, fundamentalne gre{ke i
promene u ra~unovodstvenim politikama
 MRS 10 : Potencijali i doga|aji koji nastaju nakon datuma bilansa
stanja
 MRS 11 : Ugovori o izgradnji
 MRS 12 : Porez na dobit
  MRS 14 : Izve{tavanje o segmentima
 MRS 15 : Informacije koje se odnose na efektne promene cena
 MRS 16 : Nekretnine, postrojenja i oprema
 MRS 17 : Zakupi
 MRS 18 : Prihodi
 MRS 19 : Naknade zaposlenima
 MRS 20 : Ra~unovodstvo za vladine donacije i objavljivanje vladine
pomo}i
 MRS 21 : Efekti promene kurseva stranih valuta
 MRS 22 : Poslovne kombinacije
 MRS 23 : Tro{kovi posu|ivanja
 MRS 24 : Objavljivanje povezanih lica
 MRS 25 : Ra~unovodstvo ulaganja
 MRS 26 : Ra~unovodstvo i izve{tavanje penzionih planova
 MRS 27 : Konsolidovani finansijski izve{taj i ra~unovodstvo ulaganja
u filijale
 MRS 28 : Ra~unovodstvo za ulaganje u pridru`enim preduze}ima
 MRS 30 : Objavljivanje finansijskih izve{taja banaka i sli~nih
finansijskih institucija
 MRS 31 : Finansijsko izve{tavanje interesa iz zajedni~kih poduhvata
 MRS 32 : Finansijski instrumenti : objavljivanje i prezentacija
 MRS 33 : Zarada po deonici
 MRS 34 : Periodi~no finansijsko izve{tavanje
 MRS 35 : Obustavljeno poslovanje
 MRS 36 : Umanjenje vrednosti sredstava
 MRS 37 : Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna sredstva
 MRS 38 : Nematerjalna sredstva
 MRS 39 : Finansijski instrumenti : priznavanje i merenje
 MRS 40 : Ulaganja u nekretnine
 MRS 41 : Poljoprivreda
Postavlja se pitanje na koji na~in obezbediti priznavanje standarda i
podr{ku za njihovu primenu, jer Komitet i ra~unovodstvena profesija nisu
u stanju da izdejsvuju sporazum o eventualno obaveznom priznavanju
standarda. Od “univerzalno prihva}enih standarda” mogu se o~ekivati
prednosti, kao {to je, uporedivost me|unarodnih finansijskih informacija
koja bi bila najve}a pozitivna posledica standardizacije i harmonizacije
ra~unovodstva. Harmonizacijom se dolazi i do u{tede novca i vremena
koji se sada tro{i na konsolidovanje divergantnih finansijskih informacija.
U odre|eni broj ineresnih grupa koje bi mogle imati koristi od
harmonizacije, prema Christopher Nobes-u, spadaju investitori i finansijski
analiti~ari. Njima je potrebna sigurnost da su finansijski izve{taji iz
razli~itih zemalja pouzdani i uporedivi, a potrebno im je i poverenje u
kvalitet revizije odnosnih izve{taja.
Kada bi finansijski izve{taji {irom sveta bili sa~injeni na istoj osnovi rad
finansijskih ra~unovo|a na pripremanju i konsolidovanju pomenutih
izve{taja bio bi umnogome jednostavniji. Harmonizacijom
ra~unovodstvenih standarda olak{ava se procena stranih kompanija za
njihovo preuzimanje.
Ukoliko bi finansisko izvestavanje bilo harmonizovano , vladama
zemalja u razvoju bilo bi olaksano razumevanje kao i kontrolisanje
multinacionalnih kompanija.Tri grupe koju daju podrsku radu IASC , sa
onovnim ciljem afirmacije standarda i podrske za njihovu primenu su:
Medjunarodni savez ra~unovo|a, Nacionalne berze kapitala i Regularne
grupe ra~unovo|a , kao {to su Savez ra~unovo|a Azije i velikog Pacifika i
Inter-Ameri~ko ra~unovostveno udru`enje.Dono{enje Me|unarodnih
ra~unovostvenik standarda predstavlja manevarsko sredstvo velikh
medjunarodnih profesionalnih ra~unovstvenih firmi da uve}aju svoju zara|
iva~ku mo}.

Harmonizacija standarda revizije

Revizori vr{e funkciju potvr|ivanja u revizorskom svetu, odnosno

revidiraju finansijske informacije i na osnovu toga potvr|uju njihovu
pouzdanost.
Usvajanje i objavljivanje Međunarodnih standarda revizije, rezultira}e
ve}em broju pozitivnih efekata, i to :
- Postojanje niza Međunarodnih standarda revizije pru`a korisnicima
finansijskih izve{taja dodatnu uverljivost, odnosno mnogo vi{e
poverenja u eksterno mi{ljenje revizora.
- Uve}avaju se koristi koje ve} proizilaze iz postojanja Međunarodnih
ra~unovodstvenih standarda pru`aju}i ~itaocima dodatnu sigurnost
da se primenjuju ra~unovodstveni standardi u saglasnosti sa njima.
- Međunarodni standardi revizije, uve}avaju}i snagu međunarodnih
ra~unovodstvenih standarda, poma`u korisnicima u vr{enju me|
unarodnih finansijskih upore|ivanja.
- Međunarodni standardi revizije daju podstrek za unapre|enje i {irenje
niza međunarodnih ra~unovodstvenih standarda
- Njihovo usvajanje poma`e investiranju kapitala, naro~ito u
narazvijena podru~ju.
- Razvijanje niza standarda olak{ava produkovanje doma}ih
standarda revizije kod nerazvijenih zemalja.
 - Neophodna je verodostojna i delotvorna revizija u slu~ajevima gde
postoji sukob interesa izme|u menad`menta i eksternih korisnika tih
izve{taja, polaze}i od ~injenice, da su, međunarodni standardi
revizije va`niji od nacoinalnih.
Me|unarodni savez ra~unovo|a ( IFAC ), koji je nastao 1997. godine, je
jedino telo koje se trenutno bavi dono{enjem ma|unarodnih standarda
revizije. U njegovom sastavu se nalaze 142 ra~unovodstvena tela iz 103
razli~itih dr`ava. Prema odredbama Statuta IFAC ima dva upravja~ka tela
: Skup{tinu i Savet.
Problematikom dono{enja ma|unarodnih standarda revizije bavi se
Komitet za me|unarodnu revizorsku praksu ( IPAC ), koji ima posebno
ovla{}enje da izdaje javne nacrte i uputstva u vezi sa op{teprihva}enim
revizorskim praksama, kao i sa formom i sadr`inom revizorskih izve{taja.
IPAC je ovla{}en da razvija i izdaje preporuke direktno, tj. Bez predhodnog
ispitivanja ili odobravanja od strane Saveta IFAC-a. Pored Komiteta za me|
unarodnu revizorsku praksu, postoji jo{ osam stalnih komiteta zadu`enih i
odgovornih za problematiku : obrazovanja, etike, finansijskog i
upravlja~kog ra~unovodstva, me|unarodne revizorske prakse, revizije u
uslovima EOP-a, planiranje javnog sektora i svetskog kongresa.
Standardi o reviziji, koji su ve} objavljeni u mnogim zemljama,
razlikuju se po formi i sadr`ini, pa je Komitet za me|unarodnu revizorsku
praksu izdao Ma|unarodne standarde revizije, s nastojanjem da oni budu
me|unarodno prihva}eni. Kako bi pomogao revizorima u primeni
standarda, Komitet za me|unarodnu revizorsku praksu ( IPAC ) izdaje i
Iskaze o me|unarodnoj praksi revizije.
Me|unarodni standardi revizije pokrivaju sva esencijalna pitanja
revizije, pa su svrstani u devet grupa po tretiranim pitanjima, i to :
- UVODNA GRUPA ( obuhvata predgovor standardima, re~nik
termina i okvir Međunarodnih standarda revizije i od 100 do120
standarda )
- ODGOVORNOSTI, sadr`i slede}e standarde :
 200 - Ciljevi i op{ti principi revizije finansijskih izve{taja
 210 - Uslovi revizorskog anga`mana
 220 - Kvalitet kontrole revizorskog rada
 230 - Dokumentacija
 240 - Kriminalne radnje i gre{ke
 250 - Razmatranje zakona i propisa u reviziji finansijskih
izve{taja
- PLANIRANJE, sadr`i slede}e standarde :
 300 - Planiranje
 310 - Poznavanje poslovanja
 320 - Materjalnost u reviziji
- INTERNA KONTROLA, sadr`i slede}e standarde :
 400 - Procena rizika i interna kontrola
 401 - Revizija u okru`enju kompijuterskih informacionih
sistema
 402 - Revizijska razmatranja u vezi sa entitetima koji
koriste uslu`ne organizacije
 - REZERVISANJE DOKAZA, sadr`i slede}e standarde :
 500 - Dokaz revizije
 501 - Dokaz revizije - dodatna razmatranja za specifi~ne
pozicije
 510 - Inicijalni anga`mani - po~etna stanja
 520 - Analiti~ki postupci
 530 - Revizijsko uzrokovanje i drugi postupci izbora
testova
 540 - Revizija ra~unovodstvenih procena
 550 -Povezani subjekti
 560 -Naknadni doga|aji
 570 - Stalnost poslovanja entiteta
 580 - Izjave rukovodstva
- KORI[]ENJE RADA DRUGIH, sadr`i slede}e standarde :
 600 - Kori{}enje rada objavljenog od drugog revizora
 610 - Razmatranje rada interne revizije
 620 - Kori{}enje rada eksperata
- Slede}a tri standarda posve}ena su ZAKLJU^CIMA REVIZIJE I
IZVE[TAVANJU, i to :
 700 - Izve{taj revizora o finansijskim izve{tajima
 710 - Upore|ivanja - uporedni podaci
 720 - Ostale informacije koje sadr`e dokumenta u
revidiranim finansijskim izve{tajima
- Za SPECIJANE OBLASTI merodovna su dva standarda, i to :
 800 - Izve{taji revizora o anga`manima u reviziji za
posebne svrhe
 810 - Ispitivanje projektivnih finansijskih informacija
- Pitanje USLUGA SRODNIH REVIZORA ure|eno je slede}im
standardima :
 910 - Anga`ovanje na pregledanju finansijskih izve{taja
 920 - Anga`ovanje na obavljanju ugovorenih postupaka u
vezi sa finansijskim informacijama
 930 - Anga`ovanje na kompilaciji finansijskih informacija
Jedan od glavnih problema vezanih za Me|unarodna standarde revizije
jeste pitanje njihovog uvo|enja. Ameri~ki autori Stemp i Munie, kao
strategiju uvo|enja Me|unarodnih standarda revizije, preporu~uju
preduzimanje preventivnih mera u okviru profesije, odnosno obrazovne
usluge, obu~avanje, kao i kontinuirano profesionalno obrazovanje.

Odnos prema globalnoj harmonizaciji u našoj praksi

 Ra~unovostveno izvez{tavanje i tradicionalno ra~unovodstvo
privrednih preduze}a i drugi pravnih subjekata , kod nas se reguli{e
posebnim zakonskim propisima. U ~lanu 1. Zakonu o ra~unovodstvu ,
utvr|en je , legalni okvir za ra~unovodstvo i izve{tavanje svih pravnih lica.
U ~lani 1. navode se i obavezni ra~unovodstveni standardi. No, ni{ta se
ne prcizira u vezu sa njihovom svrhom, sadr`inom i prakti~nim zna~ajem.
Donošenje i usvanja Kodeksa računovodstvenih načela i pojedinih računovodstvenih
standarda odvijao se u bivšoj SFRJ, koji je nastavljen i od strane SRR i sadašnje SCG.
Done{eni su i obljavljeni slede}i računovodstveni standardi :

 JRS 1 - Osnovna sredstva u obliku stvari

 JRS 2 - Osnovna sredstva u obliku prava i dugoro~nih aktivnih
vremesnkih razgrani~enja
 JRS 3 - Dugoro~na finansiska ulaganja
 JRS 4 - Zalihe
 JRS 5 - Komercijalna i druga kraktoro~na potra`ivanja
 JRS 6 - Kratkoro~na finansiska ulaganja
 JRS 7 - Gotovina i ostala nov~ana sredstva
 JRS 8 - Obaveze po osnovu kapitala
 JRS 9 - Dugoro~ne obaveze po osnovu dugova
 JRS 10 - Dugoro~na pasivna vremenska razgrani~enja
 JRS 11 - Kratkoro~ne obaveze
 JRS 12 - Kratkoro~na vremenska razgranni~enja
 JRS 13 - Amortizacija
 JRS 14 - Tro{kovi materijala i usluga
 JRS 15 - Plate u u~e{}e zaposlenih u dobiti
 JRS 16 - Tro{kovi po vrstama,mestima i nosiocima
 JRS 17 - Rashodi
 JRS 18 - Prihodi
 JRS 19 - Vrste poslovnog rezultata
 JRS 20 - Ra~unovodstveno planiranje
 JRS 21 - Knjigovostveni dokumenti
 JRS 22 - Poslovne knjige
 JRS 23 - Ra~unovodstveni obra~uni
 JRS 24 - Oblici ra~unovodstvenog iskaza stanja
 JRS 25 - Oblici ra~unovodstvenog iskaza uspeha
 JRS 26 - Oblici iskaza finansiskih tokova
 JRS 27 - Oblici iskaza gotovinskih tokova
 JRS 28 - Interni ra~unovodstveni nadzor
 JRS 29 - Ra~unovodstvena analiza
 JRS 30 - Ra~unovodstveno informisanje
 JRS 31 -Stru~na osposobljenosti i samostalno vo|enje
ra~unovodstva
 JRS 32 - Ra~unovodstveni softer
 JRS 33 - Konsolidovani godi{nji ra~un
Pri njihovom utvrđivanju vođenjo je računa o potrebi za njihovom maksimalnom mogućem
usklađivanju sa okvirima datim u odgovarajućim Međunarodnim računovodstvenim
standardima. Tvorci JRS nisu dovoljno razjasnili, čak, ni stav izložen u Predgovoru
Jugoslovenskih računovodstvenih standarda.
U novijje vreme, profesionalana organizacija ra~unovo|a i revizora, na
osnovu ovla{}enja koje im daje Zakon o ra~unovodstvu, ~ini napore na
rastere}ivanju zakonodavne i upravne inicijative, kao i obezbe|ivanju
stru~nih re{enja bez uticaja teku}e dr`avne ekonomske politike. Donešena je
odluka o neposrednoj primeni međunarosnih računovodstvenih standarda u SR Jugoslaviji.
Postoji nekoliko ozbiljnih dilema koje je izazvala pomenuta odluka :
- da li njihovo prihvatanje zna~i napu{tanje do sada done{enih JRS
- {ta }e biti sa onom problematikom ra~unovodstva i
ra~unovodstvenih izve{tavanja koja su pokrivena sa JRS
- problem na polju primene MRS, odnosno odnos izme|u zakonskih
zahteva i međunarosnih računovodstvenih standarda
U poslednje vreme do{lo je do bitnih promena u Međunarodnim
računovodstvenim standardima, dok JRS nisu menjani. Kako, ni Zakon o računovodstvu, ni
JRS nisu doveli do harmonizacije Judgoslovenskog računovodstva i finansijskog izveštavanja
sa releventnim Međunarodnim računovodstvenim standardima. Ukazala se potreba za
urgentnim inoviranjem postojećih JRS. Međutim, za inoviranje postojećih standarda nedostaju
financijska sredstva, vreme i angažovanje velikog broja eksperata, pa se savez računovođa i
revizora Jugoslavije opredelio za neposrednu primenu Međunarodnih računovodstvenih
standarda.
Me|utim, resenje iz Međunarodnih računovodstvenih standarda terba
postupno prihvatiti, vode}i ra~una da se odre|ene specifi~nosti
nacionalne privrede reguli{u samo po neophodnim posebnim nacionalnim
standardima koji bi ~inili jedinstvenu celinu sa Međunarodnim računovodstvenim
standardima.
Zakon o reviziji ra~unovodstvenih iskaza je imao presudan uticaj na
teku}u praksu eksterne revizije. ^lan 8. Zakona, govori o tome da se
revizija obavlja po odredbama ovog Zakona, kao i pravilima profesionalnog
pona{anja revizora. ^lan 31. Zakona, odnosi se na standarde revizije,
izme|u ostalog, ka`e se, i da njih utvr|uje Savezni organ nadle`an za
poslovne finansije. On je propisao da se na obavljanju revizije primenjuju
Me|unarodni standardi revizije, a koji se obavljaju i u stru~nim
publikacijama Saveza ra~unovo|a i revizora Jugoslavije.
Jedan od prvih koraka učinjenih ka primeni Međunarodnih standarda revizije, u našoj
praksi, smatra se objavljanje prevoda Međunarodnih standarda revizije sa engleskog jezika.
1998. godine. Predstoji nam dug i trnovit put do njihove definitvne primene.
Me|unarodni standardi revizije, na{im sada{njim kadrovima nisu
bliski jer za razliku od revizora iz anglosaksonskih zemalja, koji imaju
iskustvo u primenjivanju nacionalnih profesionalnih standarda revizije, na{
revizorski kadar se sa njima manje-vi{e prvi put suo~ava.
Ukoliko se ne bi, budu}im potencijalnim revizorima problematika
Međunarodnih standarda revizije uklju~ila u nastavne progame i
prezentirala na akademskom nivou, bilo bi nerealno o~ekivati da se Me|
unarodni standardi revizije stvarno i primene u praksi.
 Etički kodeks finansijskog izveštavanja i revizije

Uslov za maksimizaciju ekonomskog rasta i smanjenja siroma{tva, je

da se poslovne odluke donose pod svetlo{}u javnog uvida, a to je,
istovremeno, i elementarni uslov za transparentnost institucijalne
infrastrukture ekonomskih, pa i dru{tvenih stanja i procesa. Revizori od
SRR o~ekuju aktivnosti vezane za prevo|enje IPAC-ovih smernica,
organizovanje brojnih obrazovnih kurseva za revizore prakti~are, kao i
davanje stru~nih i kompetentnih odgovora i tuma~enja za sve diplome
koje se, u praksi u vezi sa primenom pojedinih standarda revizije mogu
pojaviti.
Glavne karakteristike finansijsko-računovodstvenih informacija ne
zavise samo od znanja i stru~nosti ra~unovodja i revizora, ve} i od toga
da li, u datom okru`enju ho}e i mogu da doprinose obezbe|enju svih
kvaliteta finansijsko-računovodstvenih informacija. Uspeh aktivnosti
nosioca bilo koje uloge u dru{tvu zavisi i od njihovog eti~kog pona{anja.
Etička odgovornost obuhvata one standarde, norme i očekivanja, koji odražavaju
zainteresovanost za ono što korisnici, zaposleni, akcionari i zajednica smatraju kao fer,
pošteno i štiti moralna prava steikholder-a (eksternog okruženja). Komponente etičke
odgovornosti Preduzeća podvlače da je važno da Preduzeće posluje na način konzistentan, sa
očekivanjima društvenog morala i etičkih normi, da se uoče i respektuju nove ili rastuće
etičke/moralne norme usvojene od društva, da se spreči kompromitovanje etičkih normi u
nastojanju da se ostvare ciljevi Preduzeća. Nesumnjivo, etičke norme su nešto ''strožije'' u
odnosu na pravne norme ponašanja.

Poštovanje Kodeksa
• Etički kodeks je izveštaj o etičkim principima i pravilima ponašanja. On mora biti
komponenta ukupne kulture Preduzeća.
• Etički kodeks je način života, duboko usađen u kolektivno telo Preduzeća koje sprovodi
procedure, pravila i instrukcije, da se vrednosti sadržane u ovom kodeksu poštuju u ponašanju
svih radnika i saradnika.
• Etički kodeks mora biti tradicija, način ponašanja koji se prenosi sa generacije na generaciju
zaposlenih na svim nivoima Preduzeća.
• Menadžment i zaposleni dužni su da poštuju ovaj kodeks.

Etika se mo`e definisati u {irem smislu, kao set moralnih principa ili
vrednosti koji su obavezni za pripadnike pojedinih profesija. To se posebno
odnosi na advokate, ra~unovo|e i revizore koji vr{e funkciju od javnog
interesa. Kodeks poslovne etike i standardi revizije, koje donosi AICPA,-
najve}a i najzna~ajnija privatna ra~unovodstvena institucija u SAD, imaju
presudan uticaj na razvoj računovodstvene profesije u celom svetu.
 Etička načela i pravila profesionalna ponašanja prisutna su u svakom kodeksu
profesionalnog ponašanja. U etička načela profesionalnog ponašanja spadaju:načelo
integriteta,načelo objektivnosti i načelo kopetentnosti i dužne pažnje.
1. Načelo integriteta odnosi se na zahtev na zaštitu nedodirljivosti profesionalaca i
profesije u svakom pogledu,njihovo pošteno bavljenje preuzetih poslova i odnosa
koji iz toga proističu
2. Načelo objektivnosti pretstavlja nepristrasnost u rešavanju računovodstveno-
revizorskih nedoumica,kao i stvarati uslove da korisnici informacija veruju da je
nezavisnost očuvana.
3. Načelo kopetentnosti i dužne pažnje predstavlja zahtev da računovodje i revizori
prihvataju samo one poslove za koje su stručno osposobljeni,da daju najviše i
najbolje što mogu i da to mšto mogu kstantno razvijaju
U većini razvijeni zemalja tržisne privrede kodeks profesinalne etike sastoji se iz četri
kategorije:koncepti profesionalne etike,prvila ponašanja koja se sastoje od prinudnih
zabrana,tumačenja pravila ponašanja koja se publikuju od strane odbora komiteta za
profesionalnu etiku,etička pravila na koja se može gledati skoro identično kao i na odluke
suda koji tumači primenu Ustva.
Veliki je zna~aj pravila pona{anja revizora. Revizorska profesija
nastala je u okviru tzv. ra~unovodstvene funkcije, prvo u formi interne
revizije, a zatim u formi eksterne revizije na zahtev vlasnika kapitala,
poverioca i investitora. Savremena revizija ikorporira precizno utvr|enih
radnji i postupaka, koji svaki revizor primenjuje u svrhu utvr|ivanja i
davanja stru~ne ocene u pogledu preciznosti ra~unovodstvenih iskaza,
odnosno izve{taja koji treba da obezbede vernu sliku poslovanja
preduze}a. U stvari ra~unovodstvo preko ra~unovodstvenih iskaza
(izve{taja) odra`ava vernu sliku poslovanja firma, a revizija utvr|uje
ta~nost doti~nog iskaza na bazi poznavanja me|unarodnih standarda
revizije. Svaki revizor mora biti nezavistan, objektivan, svestan u
obavljanju slo`enih i stru~nih revizorskih poslova, treba da po{tuje eti~ki
kodeks.
Kodeks profesionalne etike AICPA sastoji se iz dva posebna dela.
U pvom delu, su izlo`eni principi profesionalnog pona{anja pomo}u kojih
se izra`avaju osnovni stavovi o eti~kom pona{anju ~lanova profesije. Re~
je o slede}ih {est bitnih principa:
 Odgovornost - Kao profesionalci, u izvr{avanju svojih
odgovornosti ~lanovi i u obavljanju svojih aktivnosti treba da
primenjuju isklju~ivo profesionalno i moralno prosu|ivanje.
 Javni ineres - ^lanovi profesije treba da prihvate obavezu da
deluju na na~in koji }e slu`iti javnom interesu, da steknu
poverenje javnosti i ispoljavaju obaveze prema profesionalizmu
 Integritet - Da bi odr`ali i pove}ali poverenje javnosti,
~lanovi treba da izvr{avaju svoje obaveze sa najvi{im
stepenom integriteta.
 Objektivnost i nezavisnost - U izvr{avanju profesionalnih
odgovornosti, ~lanovi treba da budu objektivni i da izbegnu
sukob interesa. Kada pru`aju revizorske i njima srodne usluge
~lanovi treba da budu nezavisni - i ~injeni~ki i pojavno.
 Du`na pa`nja - ^lan trebe da se pridr`ava profesionalnih
tehni~kih i eti~kih standarda, tre`e}i pri tome da stalno
 pove}ava kompetentnost i kvalitet usluga i zavr{ava svoje
profesionalne obaveze u skladu sa njegovim najboljim
mogu}nostima.
 Podru~je i kvalitet usluge - Pri odre|ivanju podru~ja i
karaktera usluga koje pru`a ~lan u javnoj praksi treba da se
pridr`ava principa kodeksa profesionalnog pona{anja.

Zaključak

 Brojne okolnosti i istorijski doga|aji uticali su na razlike u

ra~unovodstvenim re{enjima u svetu. Me|utim, ukazala se potreba
za harmonizacijom ra~unovodstvenih standarda. Kao rezultat te
potrebe formirani su IASC i druge me|unarodne stru~ne organizacije.
 Radi globalne harmonizacije IASC je objavio set me|unarodnih
ra~unovodstvenih standarda.
 Harmonizacijom finansijskog izve{tavanja vladama zemalja u razvoju
bi bilo olak{ano razumevanje i kontrolisanje multinacionalnih
kompanija. Tako|e usvajanjem i objavljivanjem me|unarodnih
standarda revizije posti`e se ve}i broj pozitivnih efekata
 Ra~unovodstveno izve{tavanje i tradicionalno ra~unovodstvo
privrednih preduze}a i drugih pravnih subjekata kod nas se reguli{e
posebnim zakonskim propisima i ra~unovodstvenim sadr`ajima. Pri
njihom utvr|ivanju, vodilo se ra~una, o me|unarodnim
ra~unovodstvenim standardima. Me|utim, promene me|unarodnih
ra~unovodstvenih standarda JRS ne prati. Ukazala se potreba za
urgentnim i inoviranjem JRS ali za to nedostaju finasijska sredstva,
vreme i anga`ovanje velikog broja eksperata. Savez ra~unovo|a i
revizora Jugoslavije opredelio se za nepodrednu primenu me|
unarodnih ra~unovodstvenih standarda.
 Kvalitet finansijsko-ra~unovodstvenih informacija ne zavisi samo od
znanja u stru~nosti ra~unovo|a i revizira ve} i od njihovog eti~kog
pona{anja, a posebno eti~kih na~ela integriteta i objektivnosti.
 Literatura

- Prof. dr Slobodan V. Vidaković, Finansijsko izveštavanje, Novi Sad, 2005. god.

- Du{an S.Milojevi}, Implikacije nezavisnih radnji za izra`avanje

mi{ljenja revizora o finansijskim izve{tajima firme, Beograd, 1999. god.

- Dr Kurt Pribil, Uprave za finansijska tržišta, Austrija, 2006. god.

- Dragoslav Slovi}, Savremeni finansijski menad`ment, Beograd, 1991.

god.

- Romić Lidija, Ekonomist, Ekonomski fakultet, Subotica, 2002. god.