PIERRE MOSCOVICI MINISTRE DE LECONOMIE ET DES FINANCES

BERNARD CAZENEUVE MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE DE LE CONOMIE ET DES F INANCES , CHARGE DU B UDGET

Communi qu de presse
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Communi qu de presse
Paris, le 22 mars 2013 N 490

Avis du Conseil d'Etat sur la taxation des rmunrations les plus leves - Raction du Gouvernement Saisi pour avis, le Conseil dEtat a prcis les contraintes juridiques encadrant la possibilit dinstaurer une taxation des rmunrations les plus leves qui dcoulent des volutions de la jurisprudence constitutionnelle (voir pice jointe). Le Gouvernement en prend acte. Ces contraintes encadrent fortement les marges de manuvre. Le Conseil dEtat estime en effet que les principes valeur constitutionnelle font obstacle, dune part, une taxation marginale cumule des revenus suprieure 66 % pour les revenus les plus levs et, dautre part, une taxation qui serait diffrencie selon la source des revenus. Le niveau des prlvements sociaux tant diffrent selon la nature des revenus et devant tre pris en compte dans le calcul de ce taux cumul, il en rsulte que la taxation marginale des rmunrations les plus leves, soumises des prlvements sociaux un taux infrieur de 7,5 points ceux des revenus du patrimoine, ne saurait excder 60 %. Dtermin agir pour la justice et mettre en uvre les engagements du Prsident de la Rpublique, le Gouvernement tudie lensemble des options techniques envisageables. Les mesures retenues seront mises en uvre au plus tard dans le cadre du projet de loi de finances pour 2014. Les mesures dcides complteront celles dj prises afin de rtablir lquit fiscale et dassurer une juste contribution aux charges publiques des plus fortuns : rtablissement dun impt sur la fortune rellement progressif, relvement des droits de succession sur les plus gros patrimoines, augmentation de la progressivit de limpt sur le revenu et imposition progressive des revenus du capital comme de ceux du travail.

Contacts presse : Cabinet de Pierre MOSCOVICI : 01 53 18 40 82 Cabinet de Bernard CAZENEUVE : 01 53 18 43 08

ASSEMBLEE GENERALE
SECTION DES FINANCES

CONSEIL DETAT

Sance du jeudi 21 mars 2013

Demande davis relative aux conditions de constitutionnalit dune contribution sur les trs hauts revenus

Le Conseil dEtat, saisi par le ministre de lconomie et des finances sur les conditions de constitutionnalit dune contribution sur les trs hauts revenus, analogue celle initialement prvue par larticle 12 de la loi de finances pour 2013 et dclare contraire la Constitution par la dcision du Conseil constitutionnel n 2012-662 DC du 29 dcembre 2012, selon trois ensembles de questions ainsi rsums : 1) Est-il possible de conserver une assiette limite aux seuls revenus dactivit dorigine professionnelle, comme le prvoyait larticle 12 de la loi de finances pour 2013, ou convientil dasseoir la nouvelle taxe sur lensemble des revenus entrant dans lassiette de limpt sur le revenu ? 2) Le taux dimposition de 18% initialement prvu peut-il tre maintenu ? Des modalits particulires dimposition doivent-elles tre prvues pour les revenus de capital dans lhypothse o ils seraient intgrs lassiette ? Quel traitement accorder certaines sources de revenus soumis dores et dj un rgime de fiscalit plus lourde ? Convient-il de prvoir un mcanisme de quotient ou de lissage pour les revenus exceptionnels ? 3) Dans quelles conditions lexistence du foyer fiscal doit-elle tre prise en compte ? Si le seuil de taxation retenu pour un couple tait double de celui retenu pour un clibataire, faudrait-il prvoir un mcanisme de plafonnement de lavantage en impt rsultant de limposition commune et quel niveau ?

Vu la Constitution, Vu le code gnral des impts,

Est davis quil y a lieu de rpondre, sous rserve de lapprciation des juridictions comptentes, dans le sens des observations ci-aprs :

Par sa dcision n 2012-662 DC du 29 dcembre 2012, le Conseil constitutionnel a dclar contraire la Constitution l'article 12 de la loi de finances pour 2013 instituant une contribution exceptionnelle de solidarit sur les trs hauts revenus, au motif quen soumettant cet impt les revenus dactivit dorigine professionnelle des personnes physiques, sans tenir compte, comme pour l'imposition de l'ensemble du revenu l'impt sur le revenu et la contribution exceptionnelle prvue par l'article 223 sexies du code gnral des impts, de l'existence du foyer fiscal, le lgislateur avait mconnu l'exigence de prise en compte des facults contributives. Or lapprciation des facults contributives des assujettis au niveau du foyer fiscal ( conjugalisation ) emporte des consquences majeures.

1. La conjugalisation , en ce qu'elle n'autorise pas la prise en compte de la rpartition des revenus au sein des couples soumis imposition commune, ne permet pas datteindre lobjectif qui consisterait taxer les bnficiaires de rmunrations d'activit dorigine professionnelle trs leves, suprieures un million deuros. En effet, un seuil dassujettissement conjugalis conduit ncessairement, sil est gal celui dfini pour les clibataires, veufs et divorcs, soit un million d'euros, taxer, en cas de couples bi-actifs, des rmunrations individuelles infrieures ce montant. En revanche, si ce seuil dassujettissement est suprieur celui dfini pour les clibataires, la conjugalisation conduit ne pas taxer, en cas de couples mono-actifs, les rmunrations individuelles comprises entre un million deuros et ce seuil. Lobjectif qui consisterait imposer les rmunrations trs leves ne semble ainsi pouvoir tre atteint, du moins en ce qui concerne les traitements et salaires, que par limposition de la partie versante, qui pourrait se traduire, sous rserve dune analyse juridique plus dtaille, par la non-dductibilit du rsultat imposable de la partie de la rmunration verse suprieure un million deuros ou la taxation de cette fraction de rmunration, linstar de la taxe la charge des tablissements de crdit gale 50% du montant des bonus verss au titre de l'exercice 2009, pour la partie excdant le seuil de 27 500 euros par salari, qui a t institue par larticle 2 de la loi n 2010-237 du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010.

2. Par suite, linstitution dune contribution conjugalise sur les trs hauts revenus ne saurait rpondre qu un objectif de rendement, dans le cadre de la solidarit nationale. Dans cette perspective, une limitation de lassiette de cet impt aux seuls revenus dactivit dorigine professionnelle risque de ne pas tre regarde par le juge constitutionnel comme
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objective et rationnelle en fonction des buts que sassigne le lgislateur. En effet, la non prise en compte de l'ensemble des facults contributives crerait, entre les foyers fiscaux les plus aiss et selon la structure de leurs revenus, une rupture caractrise de lgalit devant les charges publiques, contraire l'article 13 de la Dclaration de 1789. Ds lors, lassiette de cet impt devrait tre largie l'ensemble des sources de revenus perus par les assujettis. Or, larticle 2 de la loi n 2011-1977 du 28 dcembre 2011 de finances pour 2012 a dores et dj institu, en sus de l'impt sur le revenu qui constitue, aux termes de larticle 1 A du code gnral des impts, limpt annuel unique sur le revenu des personnes physiques , une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus codifie l'article 223 sexies du code gnral des impts, impt temporaire, assis sur le revenu fiscal de rfrence des foyers fiscaux les plus aiss. Ds lors, plutt que la cration, sans autre justification que celle du rendement, dun second impt exceptionnel pesant sur lensemble des revenus des foyers les plus aiss, qui contribuerait accrotre encore la complexit de la lgislation fiscale sans motif dintrt gnral, le Conseil dEtat recommande, compte tenu des objectifs que sassigne le Gouvernement, de privilgier la modification du barme de limpt sur le revenu ou de la contribution exceptionnelle prvue larticle 223 sexies du code gnral des impts, par la cration d'une tranche dimposition supplmentaire ou l'augmentation des taux existants. Pour respecter larticle 13 de la Dclaration de 1789, selon laquelle Une contribution communedoit tre galement rpartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facults , les nouveaux taux ou la nouvelle tranche mentionns lalina prcdent ne doivent pas revtir un caractre confiscatoire ou faire peser sur une catgorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facults contributives. Or il rsulte de la dcision n 2012-662 DC du 29 dcembre 2012 qu'un taux marginal maximal d'imposition des deux tiers, quelle que soit la source des revenus, doit tre regard comme le seuil au-del duquel une mesure fiscale risque dtre censure par le juge constitutionnel comme tant confiscatoire ou comme faisant peser une charge excessive sur une catgorie de contribuables en mconnaissance du principe dgalit. Ainsi un taux marginal maximal dimposition suprieur aux deux tiers, pour les gains affrents des plans doption de souscription ou dachat dactions ou les avantages correspondant la valeur des actions attribues gratuitement, est jug excessif pour un contribuable clibataire percevant 150 000 euros de revenus (cons. 81). Le taux marginal maximal dimposition ne parat pouvoir tre suprieur cette proportion des deux tiers que pour des niveaux de revenu trs levs, mais en de de 72% (cons. 81), ou pour des revenus trs spcifiques (bons anonymes : cons. 51). Par suite, la modification du barme de l'impt sur le revenu ou de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ne saurait porter, sans risque de censure par le juge constitutionnel, le taux marginal maximal d'imposition au-del des deux tiers.

L'impt de solidarit sur la fortune (ISF) qui frappe la dtention du patrimoine et non la perception d'un revenu ne parat pas devoir tre pris en compte pour le calcul du taux marginal maximal d'imposition pesant sur les revenus du capital. En effet, le Conseil constitutionnel a jug, dans sa dcision n 2010-44 QPC du 29 septembre 2010 (cons. 11), que lISF ntait pas un impt sur le revenu du capital mais sur le capital lui-mme. La circonstance que, dans sa dcision n 2012-662 DC du 29 dcembre 2012 (cons. 91), le Conseil constitutionnel ait dclar conforme la Constitution le nouveau barme de lISF, en relevant largument des requrants tir du relvement corrlatif de limposition des revenus du capital, ne semble pas faire obstacle cette analyse. Par ailleurs, les revenus dont le taux marginal maximal d'imposition dpasse d'ores et dj le taux marginal maximal dimposition des deux tiers nonc ci-dessus ne sauraient, dans le respect de la Constitution, supporter un alourdissement de leur imposition. Il en est ainsi notamment des rentes verses dans le cadre des rgimes de retraite prestations dfinies assujetties aux contributions prvues par les articles L. 137-11 et L. 137-11-1 du code de la scurit sociale (retraites dites chapeau ) ainsi que des gains provenant de parts de "carried interest" imposs dans la catgorie des traitements et salaires. Tout alourdissement du barme de limpt sur le revenu ou de la contribution exceptionnelle prvue larticle 223 sexies du code gnral des impts imposerait, ds lors, l'allgement d'un ou des autres impts concourant lapprciation du taux marginal maximal dimposition pesant sur ces revenus. Enfin, les divers abattements accords au titre de limpt sur le revenu (d'assiette, sagissant des dividendes, pour dure de dtention s'agissant des options sur titres et actions gratuites attribues entre le 16 octobre 2007 et le 28 septembre 2012 notamment) seraient susceptibles d'tre pris en compte pour le calcul du taux marginal maximal d'imposition pesant sur ces diffrents revenus.

3. Si la recommandation nonce au 1 et/ou au 2. n'tait pas suivie, l'institution, malgr les rserves exposes ci-dessus, d'une contribution analogue celle prvue par larticle 12 de la loi de finances pour 2013 devrait satisfaire, tout le moins, en ltat actuel des rgles applicables limpt sur le revenu, aux exigences suivantes. a) Le seuil d'assujettissement pour les couples soumis imposition commune devrait tre affect dun coefficient conjugal de 2 par rapport au seuil dfini pour les clibataires, divorcs ou veufs sans personne charge. En effet, l'attribution d'un tel coefficient conjugal pour les couples soumis imposition commune doit tre regarde comme une caractristique substantielle de tout impt pesant sur le revenu des personnes physiques et indissociable de la conjugalisation . A cet gard, il rsulte de la dcision n 2012-662 DC du 29 dcembre 2012 que la rpartition des revenus entre les conjoints des couples soumis imposition commune doit rester sans incidence au regard de la taxe due. Par suite, compte tenu du motif de censure retenu par le juge constitutionnel et des risques quil induit, il ne parat pas envisageable de plafonner
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l'avantage, par rapport la situation o les deux conjoints seraient imposs sparment, tir du doublement des seuils d'assujettissement. b) La taxe devrait tre assise sur l'ensemble des revenus perus par le foyer fiscal (cf point 2). c) Elle devrait intgrer un mcanisme de lissage ou dtalement des revenus exceptionnels, l'instar de l'impt sur le revenu et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mentionne ci-dessus. d) S'agissant d'un impt unique pesant sur lensemble des revenus perus par les assujettis, le taux d'imposition de la taxe ne devrait pas tre diffrenci selon la source des revenus. Ce taux dimposition indiffrenci devrait tre fix de telle sorte que, pour les revenus supportant d'ores et dj un taux marginal maximal d'imposition lev, le taux marginal maximal dimposition des deux tiers prcis au 2 ne soit pas franchi. A cet gard, l'institution, pour ces revenus, de mcanismes d'abattement d'assiette spcifiques la taxe envisage, aux seules fins de rduire la charge d'imposition globale pesant sur ceux-ci, mconnatrait le principe d'galit devant les charges publiques en favorisant, au regard de cette taxe, les dtenteurs de ces revenus. Enfin, les revenus qui dpassent dores et dj le taux marginal maximal dimposition des deux tiers devraient tre exclus de lassiette de la taxe, sauf rduire, par ailleurs, la charge fiscale globale quils supportent. Le Conseil dEtat rappelle que lhypothse examine au 3 pour rpondre aux interrogations du Gouvernement nest pas exempte de tout risque constitutionnel.

Cet avis a t dlibr et adopt par le Conseil dEtat dans sa sance du jeudi 21 mars 2013.