Contabilitate Publica

Dr. Luminia Ionescu (coordonator) Dr. Elena Diaconu Dr.
Carmen Florentina Neagoe
CONTABILITATE PUBLIC
Universitatea SPIRU HARET
Editura Fundaiei Romnia de Mine, 2007 Editur acreditat de Ministerul Educaiei i Cercetrii prin Consiliul Naional al Cercetrii tiinifice din nvmntul Superior
Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei IONESCU LUMINIA Contabilitate public / Luminia Ionescu (coord.), Elena Diaconu, Carmen Florentina Neagoe, Bucureti: Editura Fundaiei Romnia de Mine, 2007 Bibliogr. ISBN 978-973-725-927-1 I. Diaconu, Elena II. Neagoe, Carmen Florentina 657.15
Reproducerea integral sau fragmentar, prin orice form i prin orice mijloace tehnice, este strict interzis i se pedepsete conform legii. Rspunderea pentru coninutul i originalitatea textului revine exclusiv autorului/autorilor.
Redactor: Octavian CHEAN Tehnoredactor: Marian BOLINTI Coperta: Cornelia PRODAN Bun de tipar: 09.10.2007; Coli tipar: 12,75 Format: 23,5 cm Editura Fundaiei Romnia de Mine Bulevardul Timioara, nr. 58, Bucureti, Sector 6, Tel./Fax.: 021 / 444.20.91; www.spiruharet.ro SPIRU HARET e-mail: Universitatea contact@edituraromaniademaine.ro
UNIVERSITATEA SPIRU HARET
Dr. Luminia Ionescu (coordonator) Dr. Elena Diaconu Dr. Carmen Florentina Neagoe
CONTABILITATE PUBLIC
Editura Fundaiei Romnia de Mine Bucureti, 2007

Autorii: Luminia Ionescu (coord.): capitolele I, II, III, VI. Elena Diaconu, Carmen Florentina Neagoe: capitolele IV, V, VII.
CUPRINS
Prefa . 1. Structura organizatoric a sistemului bugetar 1.1. Instituiile publice i organizarea acestora 1.2. Principiile procedurii bugetare .. 1.3. Ordonatorii de credite i atribuiile acestora n domeniul financiarcontabil 2. Organizarea contabilitii instituiilor publice 2.1. Documente justificative specifice instituiilor publice .. 2.2. Registrele contabile i Planul de conturi al instituiilor publice 2.3. Sistemul de documente i contabilitatea instituiilor publice n format electronic ... 3. Contabilitatea finanrii i a mijloacelor bneti . 3.1. Consideraii generale privind finanri, subvenii, transferuri .. 3.2. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat, bugetele locale i fondurile speciale . 3.2.1. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat 3.2.2. Contabilitatea finanrii din bugetele locale ... 3.2.3. Contabilitatea finanrii din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate . 3.2.4. Contabilitatea finanrii din fonduri externe nerambursabile (PHARE; ISPA; SAPARD) .. 3.3. Contabilitatea mijloacelor bneti . 4. Contabilitatea activelor imobilizate . 4.1. Contabilitatea activelor fixe necorporale ... 4.2. Contabilitatea activelor fixe corporale .. 4.3. Contabilitatea activelor financiare . 5. Contabilitatea materialelor i a decontrilor cu terii 5.1. Particulariti privind operaiunile cu materiale la nivelul instituiilor publice ... 5.2. Particulariti privind decontrile cu terii .
7 9 9 13 15 21 21 23 29 32 32 34 34 36 44 48 53 57 57 65 76 82 82 92
5
6. Lucrri contabile de nchidere a exerciiului bugetar . 6.1. Particulariti privind cheltuielile i veniturile extrabugetare ... 6.2. Inventarierea patrimoniului ... 6.3. Situaii financiare anuale i contabilitatea de angajamente ... 6.3.1. Bilanul contabil .. 6.3.2. Contul de rezultat patrimonial . 6.3.3. Situaia fluxurilor de trezorerie 6.3.4. Situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor 6.3.5. Anexele la situaiile financiare anuale . 6.3.6. Rspunderi cu privire la situaiile financiare anuale 7. Particulariti privind contabilitatea trezoreriei . 7.1. Organizarea trezoreriei .. 7.2. Planuri de conturi al trezoreriei . 7.3. Circuitul documentelor n cadrul trezoreriei . 7.4. ntocmirea i transmiterea lucrrilor de execuie .. Bibliografie selectiv Anexe Anexa 1 Planul de conturi general pentru instituii publice .. Anexa 2 Monografia privind nregistrarea n contabilitate a principalelor operaiuni ... Anexa 3 Glosar de termeni
122 122 124 130 134 140 142 143 143 145 148 148 153 160 165 167 170 187 202
PREFA
Cursul Contabilitate public se adreseaz studenilor facultilor economice. Contabilitatea public din Romnia utilizeaz principiile privind contabilitatea de angajamente, precum i principiile explicitate de Directiva a IV-a european. Reforma contabilitii publice din Romnia se ncadreaz n procesul general de reform contabil european, avnd la baz directivele europene, respectiv Directiva a IV-a european privind conturile anuale i Directiva a VII-a privind conturile consolidate, precum i Sistemul European de Conturi. Potrivit principiilor contabile acceptate, prevzute de Sistemul European de Conturi SEC 95, n cazul contabilitii de angajamente cheltuielile reflect suma bunurilor i serviciilor consumate n timpul unui an, chiar dac sunt sau nu pltite n aceeai perioad. Totodat, veniturile reflect sumele care trebuie ncasate n timpul unui an, chiar dac acestea au fost colectate sau nu. Lucrarea prezint aspecte specifice contabilitii de angajamente, precum i particulariti ale nchiderii exerciiului bugetar la entitile publice. Potrivit legii1, contabilitatea public include: contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetare, menit s reflecte ncasarea veniturilor i plata cheltuielilor corespunztoare exerciiului bugetar; contabilitatea trezoreriei statului, care face obiectul unor precizri specifice ale Ministerului Finanelor Publice; contabilitatea general, bazat pe principiul constatrii drepturilor i obligaiilor, care reflect evoluia situaiei financiare i patrimoniale, precum i a excedentului sau deficitului patrimonial; contabilitatea destinat analizei costurilor programelor aprobate. Aderarea Romniei la Uniunea European a accentuat caracterul complex al contabilitii publice, ca urmare a diversificrii finanrii externe din fondurile europene. n Romnia, fondurile sunt aprobate i alocate pe baza principiului anualitii. Excepia de la acest principiu o reprezint disponibilitile din fonduri externe nerambursabile i din fonduri publice naionale care cofinaneaz contribuia financiar primit de la Comisia European i care rmn disponibile n conturile structurilor de implementare la sfritul exerciiului bugetar (acestea vor fi reportate n anul urmtor). Fondurile externe nerambursabile vor fi acumulate ntr-un cont distinct i vor fi cheltuite numai n limita disponibilitilor existente n acest cont i n scopul n care au fost acordate. n cuprinsul cursului sunt prezentate aspecte specifice privind contabilitatea finanrii din bugetul de stat, bugetele
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, planul de conturi pentru instituiile publice i instruciunile de aplicare a acestuia. Universitatea SPIRU HARET 7
1
locale, fondul naional unic de asigurri sociale de sntate, precum i contabilitatea finanrii din fonduri externe nerambursabile. n finalul lucrrii sunt prezentate particulariti privind contabilitatea trezoreriei, ntocmirea i transmiterea lucrrilor de execuie. Lucrarea are caracter de cercetare i vine n sprijinul studenilor facultilor economice, contribuind la aprofundarea celorlalte discipline de specialitate din domeniul financiar-contabil. Autorii
1. STRUCTURA ORGANIZATORIC A SISTEMULUI BUGETAR

Structura capitolului: 1.1. Instituiile publice i organizarea acestora 1.2. Principiile procedurii bugetare 1.3. Ordonatorii de credite i atribuiile acestora n domeniul financiar-contabil Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie prezentarea sistemului bugetar din Romnia i a rolului instituiilor publice. Odat cu aderarea Romniei la Uniunea European, sistemul bugetar a suferit o serie de modificri ca urmare a procesului de armonizare european. Activitatea instituiilor publice s-a diversificat, noi instituii publice au fost nfiinate, iar legturile cu alte instituii din Uniunea European au devenit mult mai strnse. Instituiile publice pot primi finanare att intern, de la ordonatorul ierarhic superior, ct i finanare extern, de la alte instituii din strintate. De asemenea, instituiile publice pot primi donaii sau sponsorizri de la persoane fizice, juridice, asociaii, fundaii sau alte categorii de persoane. n cuprinsul capitolului sunt analizate sursele de finanare i modul n care acestea influeneaz activitatea instituiilor publice din Romnia. Concepte-cheie: sistem bugetar, instituii publice, principiile procedurii bugetare, ordonatorii de credite, creditele bugetare, finanare intern, finanare extern. 1.1. Instituiile publice i organizarea acestora Instituiile publice, n conformitate cu prevederile Legii nr.500/20021, privind finanele publice, reprezint denumirea generic ce include: Parlamentul, Preedinia Romniei, Guvernul, ministerele, i alte instituii ale administraiei centrale autonome i locale, autoritatea judectoreasc, precum i instituiile de stat de subordonare central sau local, indiferent de finanarea activitii acestora. Sfera de activitate care formeaz sistemul bugetar cuprinde: nvmntul, sntatea, cultura, justiia, aprarea rii, autoritatea public, asistena social, activiti de interes strategic, transporturi i telecomunicaii, protecia mediului nconjurtor etc. Generic, instituia public, n calitatea ei de persoan juridic, este organizatoare a contabilitii i titular la Finanele publice drept depuntoare de
Legea nr.500/2002 privind finanele publice, publicat n Monitorul Oficial al Romniei Partea I, nr. 597 din 13 august 2002 art.1 al.1,2. Universitatea SPIRU HARET 9
1
situaii financiare trimestriale i anuale, i ca atare trebuie s avem n vedere toate formele lor de manifestare. Trebuie s distingem astfel: Autoriti: preedinie, parlament, guvern, ministere; Organizaii care presteaz serviciul public, adic serviciul nfptuit de o unitate statal; Servicii de utilitate public, adic organizaii nestatale. La rndul lor, entitile componente ale serviciului public, poart o gam foarte numeroas de denumiri: secretariate, agenii guvernamentale, instituii, administraii, secii, oficii, coli, spitale, grdinie, cmine, regii, societi, n subordinea administraiei publice. n aceast diversitate, unele sunt normale ca mrime, altele mici i chiar unicate, astfel c obiectul contabilitii ntlnete i cele mai diverse forme de cuprindere i manifestare. Sunt instituii publice cele care ndeplinesc urmtoarele trsturi: sunt instituii ale statului de drept, care desfoar activitate politic sau executiv, reprezentnd puterea i administraia de stat n societate; sunt instituii de stat care i desfoar activitatea n strns legtur cu bugetul public, privind resursele financiare constituite n cadrul acestuia, la nivel central, local sau prin fonduri speciale, pentru acoperirea cheltuielilor, pe destinaiile specifice stabilite prin clasificaie bugetar. n domeniul finanelor publice, Ministerul Finanelor Publice are, n principal, urmtoarele atribuii: coordoneaz aciunile care sunt n responsabilitatea Guvernului cu privire la sistemul bugetar, i anume: pregtirea proiectelor legilor bugetare anuale, ale legilor rectificative, precum i ale legilor privind aprobarea contului general anual de execuie; dispune msurile generale pentru aplicarea politicii fiscal-bugetare; emite norme metodologice privind elaborarea bugetelor i forma de prezentare a acestora; analizeaz propunerile de buget n etapele de elaborare a bugetelor; solicit rapoarte i informaii oricror instituii care gestioneaz fonduri publice; aprob clasificaiile bugetare, precum i modificrile acestora; emite norme metodologice, precizri i instruciuni prin care se stabilesc practicile i procedurile pentru ncasarea veniturilor, controlul cheltuirii acestora, angajarea, lichidarea, ordonanarea i plata cheltuielilor, controlul cheltuielilor, ncheierea exerciiului bugetar anual, contabilizarea i raportarea;
10
furnizeaz Parlamentului, dup caz, documentele care au stat la baza fundamentrii proiectelor legilor bugetare anuale; asigur monitorizarea execuiei bugetare; avizeaz, n faza de proiect, acordurile, protocoalele sau alte asemenea nelegeri ncheiate cu parteneri externi, precum i proiectele de acte normative, care conin implicaii financiare; stabilete coninutul, forma de prezentare i structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite; blocheaz utilizarea unor credite bugetare constatate ca fiind fr temei legal sau fr justificare n bugetele ordonatorilor de credite; dispune msurile necesare pentru administrarea i urmrirea modului de utilizare a fondurilor publice destinate cofinanrii n bani, provenite din credite externe; colaboreaz cu Banca Naional a Romniei la elaborarea balanei de pli externe, a balanei creanelor i angajamentelor externe; particip, n numele statului, n ar i strintate, la tratative externe privind acordurile bilaterale i multilaterale de promovare i protejare a investiiilor, de evitare a evaziunii fiscale; prezint semestrial Guvernului i comisiilor pentru buget, finane i bnci ale Parlamentului, mpreun cu Banca Naional a Romniei, informri asupra modului de realizare a balanei de pli externe i a balanei creanelor i angajamentelor externe i propune soluii de acoperire a deficitului sau de utilizare a excedentului din contul curent al balanei de pli externe; ndeplinete i alte atribuii prevzute de dispoziiile legale. Instituiile publice i finaneaz activitile pe baza bugetelor de venituri i cheltuieli sau numai pe baza bugetelor de cheltuieli. n Romnia exist n jur de 10.000 de instituii publice. Marea majoritate a acestora sunt instituii publice ale administraiei publice locale.2 3.000 de consilii locale municipale, oreneti i comunale, precum i ale sectoarelor municipiului Bucureti Instituii publice de nvmnt (scoli generale, licee, grupuri colare etc.) Instituii publice sanitare (policlinici, spitale universitare, spitale judeene, sanatorii etc.) Instituii publice de cultur (case de cultura, muzee, teatre, cinematografe etc.) Instituii de asisten social (protecia copilului, centre de plasament etc.) i altele
T. Moteanu (i col.), Buget i trezorerie public, Editura Universitar, Bucureti,

2005.
11
Din punct de vedere al finanrii, ntlnim urmtoarele tipuri de instituii publice:

FINANAREA INSTITUIILOR PUBLICE Instituii publice finanate integral de la bugetul de stat, bugetul local i fondurile speciale; Instituii publice finanate din venituri proprii i subvenii de la bugetul de stat, bugetul local i fondurile speciale; Instituii publice finanate integral din veniturile proprii; Instituii publice finanate din credite externe sau fonduri nerambursabile primite de la Uniunea European.
Clasificarea instituiilor publice i a mijloacelor de finanare Instituiile publice pot primi finanare att intern, de la ordonatorul ierarhic superior, ct i finanare extern, de la alte instituii din strintate. Finanarea extern poate fi la rndul ei de dou tipuri: 9 Finanare rambursabil; 9 Finanare nerambursabil. Totodat, instituiile publice pot primi creditele bugetare conform bugetului de venituri i cheltuieli aprobat, credite repartizate de ctre ordonatorul de credite superior sau pot avea venituri proprii, adic nu primesc finanri de la instituia superioar. De asemenea, instituiile publice pot primi donaii sau sponsorizri de la persoane fizice, juridice, asociaii, fundaii sau alte categorii de persoane. Trebuie menionat faptul c n rile vest-europene, sponsorizrile i donaiile reprezint o important surs de finanare. Prezentm n cele ce urmeaz o clasificare a surselor de finanare.
Finanare intern Finanare extern Finanare proprie Alte finanri TIPURI DE FINANRI Bugetul de stat Bugetul local Fonduri speciale Credite externe Fonduri nerambursabile Venituri proprii Donaii Sponsorizri Voluntariat
Dei conceptul de voluntariat este puin cunoscut n Romnia, n majoritatea rilor europene este foarte des ntlnit. Cele mai multe categorii de organizaii umanitare i de caritate se bazeaz pe voluntariat, care se identific la nivelul organizaiei sub forma unei surse de finanare. De asemenea, i la nivelul instituiilor publice se identific aceast surs de finanare prin suportul acordat de comunitate instituiilor publice din fiecare zon. Cel mai adesea, la nivelul rilor vest europene i chiar n Statele Unite ale Americii se remarc orele de munc n cadrul comunitii prin prestarea de servicii n cadrul unitilor medicale, cum ar fi: spitale regionale, orfelinate, cmine de btrni etc. Apartenena la comunitatea respectiv este foarte dezvoltat i membrii
12
comunitii sunt implicai n toate activitile instituiilor publice din raza teritorial a comunitii. Alturi de aceast surs de finanare, instituiile au la dispoziie i veniturile proprii, care pot fi acoperitoare pentru asigurarea cheltuielilor pentru anumite categorii de instituii. n categoria de venituri proprii pot fi incluse urmtoarele:
Vnzri de bilete la instituiile de spectacole Prestaii medicale cu plat nchirieri de spaii pentru ageni economici Prestri de servicii diverse
Chiar dac au venituri proprii, instituiile sunt subordonate unui ordonator de credite principal sau secundar, deci instituia public nu este autonom. Contabilitatea, ca activitate specializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor obinute din activitatea instituiilor publice, trebuie s asigure nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie, att pentru cerinele interne ale acestora, ct i pentru utilizatori externi: Guvernul, Parlamentul, creditorii, clienii, dar i ali utilizatori (organismele financiare internaionale). Contabilitatea instituiilor publice asigur informaii ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, rezultatul execuiei bugetare, patrimoniul aflat n administrare, rezultatul patrimonial (economic), costul programelor aprobate prin buget, dar i informaii necesare pentru ntocmirea contului general anual de execuie a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale. Potrivit reglementrilor existente n domeniul finanelor publice i a contabilitii, art.2, al.11 din Legea contabilitii nr.82/1991, introdus prin Ordonana de Urgen nr.70/2004, contabilitatea public cuprinde: contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetare, care s reflecte ncasarea veniturilor i plata cheltuielilor aferente exerciiului bugetar; contabilitatea trezoreriei statului; contabilitatea generala bazat pe principiul constatrii drepturilor i obligaiilor, care s reflecte evoluia situaiei financiare i patrimoniale, precum i excedentul sau deficitul patrimonial; contabilitatea destinat analizrii costurilor programelor aprobate. 1.2. Principiile procedurii bugetare Ministerul Finanelor Publice ia msurile necesare pentru: asigurarea echilibrului bugetar i aplicarea politicii financiare a statului, precum i cheltuirea cu eficien a resurselor financiare.
13
Contabilitatea instituiilor publice asigur informaii ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, rezultatul execuiei bugetare, patrimoniul aflat n administrare, rezultatul patrimonial (economic), costul programelor aprobate prin buget, dar i informaii necesare pentru ntocmirea contului general anual de execuie a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale. Conform legii finanelor publice, principiile procedurii bugetare sunt urmtoarele: Principiul universalitii Principiul publicitii Principiul unitii Principiul recurenei anuale Principiul specializrii bugetare Principiul unitii monetare Principiul universalitii Veniturile i cheltuielile vor fi n totalitate incluse n buget, n sume brute. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct ctre o anumit cheltuial bugetar, exceptnd donaiile i sponsorizrile, care au destinaii distincte stabilite. Principiul publicitii Sistemul bugetar este deschis i transparent, i este realizat prin: a) Dezbaterea public a proiectelor de buget, cnd se aprob aceste proiecte; b) Dezbaterea public a conturilor generale anuale pentru implementarea bugetelor, cnd se aprob aceste conturi; c) Publicitatea n Monitorul Oficial al Romniei, normele pentru aprobarea bugetelor i conturile generale anuale pentru executarea acestor bugete; d) Mijloace ale mass-media, pentru distribuirea informaiilor asupra coninutului bugetar, exceptnd orice documente i informaii ce nu pot fi divulgate conform legii. Principiul unitii Veniturile i cheltuielile bugetare vor fi trecute ntr-un singur document, n vederea asigurrii unei monitorizri i folosiri eficiente a fondurilor publice. Toate veniturile reinute i utilizate ntr-un sistem extra-bugetar, sub diverse forme i denumiri, vor fi introduse n bugetul de stat, urmnd regulile i principiile respectivului buget. Veniturile i cheltuielile fondului special pentru dezvoltarea sistemului energetic i cele ale fondului special pentru drumuri publice vor fi introduse n bugetul de stat ca venituri i cheltuieli cu destinaie special, urmndu-se regulile i principiile bugetare. n scopul respectrii principiilor bugetare, n termen de 3 ani de la intrarea n vigoare a acestei legi, Guvernul va propune Parlamentului modificarea normelor pentru anularea veniturilor i cheltuielilor cu destinaie special incluse n bugetul de stat.
14
Principiul recurenei anuale Veniturile i cheltuielile bugetare vor fi aprobate prin lege pentru o perioad de un an, corespunztoare exerciiului bugetar. Toate operaiunile de ncasare i pli derulate n timpul anului bugetar ntr-un cont de buget vor aparine exerciiului aferent pentru implementarea bugetului respectiv. Principiul specializrii bugetare Veniturile i cheltuielile bugetare vor fi scrise i aprobate n buget pe surse de origine i, respectiv, pe categorii de cheltuieli, clasificate dup natura lor economic i destinaia lor, conform clasificrii bugetare. Principiul unitii monetare Toate operaiunile bugetare vor fi exprimate n moneda naional. Dup aderarea Romniei la Uniunea European, toate operaiile bugetare i tranzaciile economice vor fi exprimate n Euro. Remarc: Toate aceste principii se afl ntr-o strns interdependen:
Principiul universalitii Principiul unitii Principiul unitii monetare
Principiul publicitii
Principiul recurenei anuale
Principiul specializrii bugetare
Cheltuielile bugetare au destinaie precis i limitat i sunt determinate de autorizrile coninute n legi specifice i n legile bugetare anuale. Nici o cheltuial nu poate fi nscris n bugete i nici angajat i efectuat din aceste bugete, dac nu exist baz legal pentru respectiva cheltuial. Nici o cheltuial din fonduri publice nu poate fi angajat, ordonanat i pltit dac nu este aprobat potrivit legii i nu are prevederi bugetare. 1.3. Ordonatorii de credite i atribuiile acestora n domeniul financiar-contabil Repartizarea i utilizarea creditelor bugetare sunt n competena i rspunderea ordonatorilor de credite.
15
Prin ordonator de credite se nelege persoana mputernicit s ndeplineasc o funcie de conducere ntr-un organ de stat, instituie etc., i creia i s-a acordat dreptul de a dispune de creditele bugetare acordate. Ordonatorii de credite pot fi: principali, secundari i teriari. Ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale sunt conductorii autoritilor publice, minitrii i conductorii celorlalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale. La Camera Deputailor i la Senat, ordonatorii principali de credite sunt secretarii generali ai acestora. Ordonatorii principali de credite pot delega dreptul de a aproba folosirea i repartizarea creditelor bugetare nlocuitorilor lor de drept. Ordonatorii secundari sau teriari de credite sunt conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic din subordinea ordonatorilor principali de credite, finanai din bugetul de stat, din bugetul asigurrilor sociale de stat i din bugetele fondurilor speciale. Ordonatorii principali de credite: Repartizeaz creditele bugetare, aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, pe uniti ierarhic inferioare, n raport cu sarcinile acestora cuprinse n bugetele respective; Aprob efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu. Ordonatorii secundari de credite: Aprob efectuarea cheltuielilor din bugetele proprii i a celor din bugetele fondurilor speciale; Repartizeaz creditele bugetare aprobate pe uniti ierarhic inferioare, ai cror conductori sunt ordonatori de credite teriari. Ordonatorii teriari de credite utilizeaz creditele bugetare ce le-au fost repartizate numai pentru nevoile unitilor pe care le conduc. Ordonatorii principali, secundari i teriari au obligaia de a angaja i utiliza creditele bugetare numai n limita prevederilor i destinaiilor aprobate pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituiilor publice respective i cu respectarea dispoziiilor prevederilor legale. Creditele bugetare, aprobate unui ordonator principal de credite prin legea bugetar anual nu pot fi utilizate pentru finanarea cheltuielilor altui ordonator principal de credite. Iar cheltuielile aprobate la un capitol al clasificaiei bugetare nu pot fi utilizate pentru finanarea cheltuielilor altui capitol. Virrile de credite bugetare ntre celelalte subdiviziuni ale clasificaiei bugetare, care nu contravin legii bugetare anuale, sunt n competena fiecrui ordonator principal de credite, pentru bugetul propriu i pentru bugetele unitilor subordonate i se pot efectua nainte de angajarea cheltuielilor, ncepnd cu trimestrul al III-lea al anului financiar. Alturi de aceste responsabiliti, Legea contabilitii stabilete o serie de atribuiuni pentru ordonatorii de credite cu privire la organizarea i conducerea contabilitii pentru instituiile publice.
16
Rspunderi cu privire la organizarea i conducerea contabilitii Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat prevede obligativitatea organizrii i conducerii contabilitii de ctre instituiile publice. Astfel, contabilitatea instituiilor publice asigur informaii ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, patrimoniul aflat n administrare, precum i pentru ntocmirea contului general anual de execuie a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat, fondurilor speciale, precum i a conturilor anuale de execuie ale bugetelor locale. Rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii, potrivit prevederilor legale, revine ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii unitii respective3. De obicei, activitatea financiar-contabil este organizat n compartimente distincte, conduse de directorul financiar-contabil sau contabilul ef. Aceste persoane trebuie s posede studii economice superioare i rspund mpreun cu personalul din subordine de organizarea i conducerea contabilitii, n condiiile legii. Ca o noutate n domeniu, legea contabilitii legifereaz externalizarea contabilitii pentru instituiile publice. Astfel, la instituiile publice la care contabilitatea nu este organizat n compartimente distincte sau care nu au personal angajat cu contract individual de munc, potrivit legii, pot ncheia contracte de prestri servicii pentru conducerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare trimestriale i anuale, cu societi comerciale de expertiz contabil sau cu persoane fizice autorizate, conform legii. ncheierea contractelor se face cu respectarea reglementrilor privind achiziiile publice de bunuri i servicii. Plata serviciilor respective se face din fonduri publice cu aceast destinaie. Contabilitatea poate fi organizat i condus pe baz de contracte de prestri servicii n domeniul contabilitii, ncheiate cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia.4 Instituiile publice au obligaia s conduc contabilitatea n partid dubl cu ajutorul conturilor prevzute n planul de conturi general, aprobat prin ordin al ministrului finanelor publice i care este armonizat cu standardele internaionale de contabilitate, cu sistemul internaional de conturi i cu regulamentul financiar aplicabil bugetului general al Comunitii Europene. Prin intermediul acestor conturi instituiile publice trebuie s nregistreze operaiunile economico-financiare n momentul generrii drepturilor de crean sau de obligaii (principiul accrual), n conformitate cu cerinele. Sistemul accrual nregistreaz fluxurile pe baza drepturilor constatate, respectiv la momentul crerii, transformrii sau dispariiei unei valori economice, a unei creane sau unei obligaii. n felul acesta contabilitatea financiar se conduce dup cerinele comune relaiilor patrimoniale ale oricrei persoane juridice, iar dezvoltarea ei se asigur prin contabilitatea intern de gestiune.
Art. 10 aliniatul 1 din Legea Contabilitii nr. 82/1991, republicat, MO nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 4 Legea nr. 259/2007 pentru modificarea i completarea Legii Contabilitii nr. 82/1991, MO nr. 506 din 27 iulie 2007. Universitatea SPIRU HARET 17
3
n interiorul persoanei juridice, n ansamblul mecanismului su funcional, organizarea i asigurarea funcionrii activitii de contabilitate este o problem de natura managementului, cu multe implicaii, ntre care angajarea fondurilor publice, a forei de munc, utilizarea tehnicii de calcul i necesit o specializare destul de riguroas. Tocmai de aceea Legea contabilitii nr. 82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare, prevede c rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii unitii respective. Instituiile publice organizeaz i conduc contabilitatea, de regul, n compartimente distincte, conduse de ctre directorul economic, contabilul ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste persoane trebuie s aib studii economice superioare i rspund, mpreun cu personalul din subordine, de organizarea i conducerea contabilitii, n condiiile legii. n sensul prevederilor Legii finanelor publice nr. 500/2002, compartimentul financiar-contabil reprezint o structur organizatoric n cadrul instituiei publice, n care este organizat execuia bugetar. eful compartimentului financiar-contabil este persoana care ocup funcia de conducere a compartimentului financiarcontabil i care rspunde i de activitatea de ncasare a veniturilor i de plat a cheltuielilor sau, dup caz, una dintre persoanele care ndeplinete aceste atribuii n cadrul unei instituii publice care nu are n structura sa un compartiment financiar-contabil sau persoana care ndeplinete aceste atribuii pe baz de contract, n condiiile legii. Instituiile publice la care contabilitatea nu este organizat n compartimente distincte sau care nu au personal ncadrat cu contract individual de munc, potrivit legii pot ncheia contracte de prestri de servicii, pentru conducerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare trimestriale i anuale, cu societi comerciale de expertiz contabil sau cu persoane fizice autorizate. ncheierea contractelor se face cu respectarea reglementrilor privind achiziiile publice de bunuri i servicii. Plata serviciilor respective se face din fonduri publice cu aceast destinaie. Persoanele care rspund de organizarea i conducerea contabilitii trebuie s asigure, potrivit legii, condiiile necesare pentru organizarea i conducerea corect i la zi a contabilitii, organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, precum i valorificarea rezultatelor acesteia, respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare, depunerea la termen a acestora la organele n drept, pstrarea documentelor justificative, a registrelor i situaiilor financiare, organizarea contabilitii de gestiune adaptate la specificul instituiei publice. Contabilitatea operaiunilor economico-financiare se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut. Operaiunile privind ncasrile i plile n valut se nregistreaz n contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca Naional a Romniei.5
Hotrrea Guvernului nr.155/1997 privind efectuarea i reflectarea n contabilitate a operaiunilor n valut. Universitatea SPIRU HARET 18
5
La data ntocmirii situaiilor financiare, elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, creane i datorii) se reevalueaz la cursul comunicat de Banca Naional a Romniei valabil pentru ultima zi a perioadei de raportare. nregistrarea n contabilitatea instituiilor publice a operaiunilor privind contribuia financiar nerambursabila a Comunitii Europene se efectueaz n EURO i n lei. Conversia dintre EURO i moneda naional se efectueaz la cursul de schimb lunar al EURO, calculat pe baza cursului de schimb valabil n penultima zi lucrtoare a lunii precedente pentru care se stabilete cursul valutar.6 Acest curs va fi utilizat de ctre toate instituiile publice care efectueaz operaiuni finanate din fonduri comunitare PHARE, ISPA etc., respectiv: Agenii i/sau Autoriti de Implementare, instituiile publice beneficiari finali ai fondurilor respective sub diverse forme: disponibiliti, bunuri, servicii. Elementele monetare exprimate n EURO: disponibiliti i depozite bancare, creane i datorii, se reevalueaz, cel puin, la ntocmirea situaiilor financiare, la cursul INFO EURO comunicat n penultima zi lucrtoare a lunii n care se ntocmesc situaiile financiare. Concluzii: Contabilitatea public constituie o surs de informaie cu privire la modul de utilizare a banilor publici. Sistemul bugetar funcioneaz numai prin utilizarea fondurilor publice. Astfel, sfera de activitate care formeaz sistemul bugetar cuprinde: nvmntul, sntatea, cultura, justiia, aprarea rii, autoritatea public, asistena social, activiti de interes strategic, transporturi i telecomunicaii, protecia mediului nconjurtor etc. Sunt instituii publice acele uniti care ndeplinesc urmtoarele trsturi: sunt instituii ale statului de drept, care desfoar activitate politic sau executiv, reprezentnd puterea i Administraia de stat n societate; sunt instituii de stat, care i desfoar activitatea n strns legtur cu bugetul public, privind resursele financiare constituite n cadrul acestuia, la nivel central, local sau prin fonduri speciale, pentru acoperirea cheltuielilor, pe destinaiile specifice stabilite prin clasificaie bugetar. Ministerul Finanelor Publice ia msurile necesare pentru: asigurarea echilibrului bugetar i aplicarea politicii financiare a statului, precum i cheltuirea cu eficien a resurselor financiare. Anual se ncheie execuia bugetar i se raporteaz la nivelul administraiei centrale i locale, dup caz. Contabilitatea instituiilor publice asigur informaii ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, rezultatul execuiei bugetare, patrimoniul aflat n administrare, rezultatul patrimonial (economic), costul programelor aprobate prin buget, dar i informaii necesare pentru ntocmirea
Titlul I, art.1 din Regulamentul Comisiei (EURATOM, CECO, CE) nr.341/1993 stabilete norme detaliate de aplicare a anumitor dispoziii din Regulamentul Financiar din 21 decembrie 1997. Universitatea SPIRU HARET 19
contului general anual de execuie a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale. Instituiile publice, au obligaia s conduc contabilitatea n partid dubl cu ajutorul conturilor prevzute n planul de conturi general, aprobat prin ordin al ministrului finanelor publice i care este armonizat cu standardele internaionale de contabilitate, cu sistemul internaional de conturi i cu regulamentul financiar aplicabil bugetului general al Comunitii Europene. Prin intermediul acestor conturi instituiile publice trebuie s nregistreze operaiunile economico-financiare n momentul generrii drepturilor de crean sau de obligaii (principiul accrual), n conformitate cu cerinele. Prin aplicarea principiului contabilitii de angajamente (accrual), sistemul contabil public din Romnia s-a armonizat cu sistemele contabile europene i n perspectiv cu standardele internaionale de contabilitate pentru sectorul public (IPSASs7).
The International Public Sector Accounting Standards.

20
2. ORGANIZAREA CONTABILITII INSTITUIILOR PUBLICE

Structura capitolului: 2.1. Documente justificative specifice instituiilor publice 2.2. Registrele contabile i Planul de conturi al instituiilor publice 2.3. Sistemul de documente i contabilitatea instituiilor publice n format electronic Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie analiza documentelor justificative specifice instituiilor publice, precum i a registrelor contabile i planul de conturi. Instituiile publice utilizeaz documente justificative comune cu celelalte entiti economice, dar i documente specifice, cum ar fi cererea de deschidere de credite sau dispoziia bugetar. Aceste documente se utilizeaz de ctre toi ordonatorii de credite principali, secundari sau teriari. Planul de conturi al instituiilor publice este rezultatul procesului de armonizare contabil din Romnia, astfel nct prezint similitudini cu planul de conturi al agenilor economici. Particularitile conturilor instituiilor publice sunt legate de decontrile cu Comunitatea Economic European, datoria public intern i datoria public extern. Concepte-cheie: credite bugetare aprobate, dispoziia de repartizare a creditelor, conturi bugetare, conturi generale. 2.1. Documente justificative specifice instituiilor publice Contabilitatea instituiilor publice este organizat n cadrul Ministerului Finanelor Publice i a departamentelor sale subordonate i include: operaiuni legate de realizarea i executarea bugetului de stat, a bugetelor locale, a bugetului asigurrilor sociale de stat; constituirea i utilizarea mijloacelor extra-bugetare i a fondurilor cu destinaie special; administrarea datoriilor publice interne i externe, precum i alte operaiuni financiare n numele organismelor administraiei publice centrale. Ministerele, departamentele i celelalte organisme ale administraiei publice centrale ai cror directori au calitatea de ordonatori principali de credite, precum i instituiile publice cu personalitate juridic i subordonate acestora organizeaz i gestioneaz contabilitatea veniturilor colectate i a cheltuielilor fcute conform bugetului aprobat, a mijloacelor extra-bugetare i a fondurilor cu destinaie special. Contabilitatea bugetelor locale este organizat i gestionat la nivelul judeelor i municipiului Bucureti, al primriilor i sectoarelor municipiului Bucureti, al oraelor i comunelor conform normativelor emise de Ministerul Finanelor Publice n vederea nregistrrii operaiunilor legate de:
21
a) veniturile colectate i plile n cadrul implementrii bugetelor locale i a fondurilor cu destinaie special constituite conform legii; b) nregistrarea transferurilor din bugetul de stat i fondul de trezorerie constituit conform legii. Contabilitatea operaiunilor economico-financiare se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut, potrivit reglementrilor legale. Operaiunile privind ncasrile i plile n valut se nregistreaz n contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca Naional a Romniei. La data ntocmirii situaiilor financiare, elementele monetare exprimate n valut se reevalueaz la cursul comunicat de Banca Naional a Romniei valabil pentru ultima zi a perioadei de raportare. nregistrarea n contabilitatea instituiilor publice a operaiunilor privind contribuia financiar nerambursabil a Comunitii Europene se efectueaz n EURO i n lei, la cursul INFO-euro. Ministerul Finanelor Publice pregtete bilanul ntregii economii naionale n fiecare an. Principalul obiect al bilanului ntregii economii naionale este patrimoniul naional, incluznd domeniul public i cel privat, incluznd terenul, resursele naturale, depozitele i alte bunuri cu potenial economic exprimat n bani. nregistrarea n uniti naturale sau natural-convenionale, dup cum e cazul, a terenurilor, pdurilor, depozitelor minerale folositoare i a altor resurse naturale ale solului i subsolului va fi inut de organismele i ntreprinderile ce administreaz, exploateaz i folosesc bunurile respective. Bilanul ntregii economii naionale este prezentat Guvernului n acelai moment cu contul general anual pentru implementarea bugetului de stat. Instituiile publice sunt finanate n fiecare an de la buget pe seama creditelor bugetare aprobate prin bugetul de venituri i cheltuieli. n mod corespunztor, cile de finanare a instituiilor de la buget sunt diferite n funcie de subordonarea lor. Din punct de vedere al subordonrii exist instituii publice de subordonare central i instituii de subordonare local. Conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic se numesc ordonatori de credite. Conductorii instituiilor publice de subordonare central (spre ex. ministerele) poart numele de ordonatori de credite principali. Deschiderea finanrii la nivelul ordonatorilor principali se realizeaz cu documentul numit cerere pentru deschiderea de credite. Aici sunt precizate natura i destinaia creditului solicitat, valoarea creditului i defalcarea acestuia pe structura clasificaiei bugetare. Pe verso se face o situaie centralizatoare. Pentru alimentarea conturilor ordonatorilor secundari i teriari de credite, ordonatorul principal elaboreaz dispoziia bugetar n care precizeaz destinaia creditului, contul de disponibil din care sumele vor fi efectiv alocate, valoarea finanrii i momentul ncepnd cu care se poate utiliza efectiv respectiva finanare. n cazul instituiilor de subordonare central, acestea sunt finanate pe calea deschiderii de credite. De aceea, evidenta contabil a acestora are sarcina s
22
urmreasc att creditele bugetare aprobate instituiilor publice de subordonare central, ct i modul n care aceste credite sunt repartizate unitilor din subordinea acestora. Conductorii acestor uniti se numesc ordonatori secundari i teriari. Ordonatorii secundari de credite, aprob efectuarea cheltuielilor din bugetele proprii i a celor din bugetele fondurilor speciale, cu respectarea dispoziiilor legale i repartizeaz credite bugetare aprobate pe uniti ierarhic inferioare, ai cror conductori sunt ordonatorii teriari de credite. Ordonatorii teriari de credite utilizeaz creditele bugetare ce le-au fost repartizate numai pentru nevoile unitilor pe care le conduc, potrivit prevederilor din bugetele aprobate i n condiiile stabilite prin dispoziiile legale.
DISPOZIIA BUGETAR din data de: ........... privind repartizarea creditelor Banca pltitorului .............................................. Cod nr. Pltitor ................................................ Cont nr. Banca beneficiarului ................................................ Cod nr. Beneficiar .......................................................... Cont nr. Suma ................................................ Lei (n litere ) Cu drept de utilizare de la data de ........................................... ........... .............. (n cifre) Nr. ......
tampila i semntura
emitentului
Banca pltitorului
(data nregistrrii, tampila, Semntura)
Banca beneficiarului
(data nregistrrii, stampila Semntura)
Fia pentru operaii bugetare servete ca document pentru evidena analitic astfel: la instituiile publice finanate de la buget pentru evidena creditelor bugetare aprobate, a plilor de cas i a cheltuielilor efective; la instituiile publice finanate din mijloace extrabugetare i fonduri cu destinaie special pentru evidena prevederilor din bugetul aprobat, a plilor de cas i a cheltuielilor efective. Se ntocmete ntr-un singur exemplar, pe articole i aliniate ale clasificaiei economice, din cadrul fiecrui subcapitol de cheltuieli prevzut n bugetul aprobat. Nu circul, fiind document de nregistrare contabil. Se arhiveaz la compartimentul financiar-contabil. 2.2. Registrele contabile i Planul de conturi al instituiilor publice Instituiile publice, ca i agenii economici utilizeaz registrele de contabilitate obligatorii. Acestea sunt: Registrul-jurnal, Registrul-inventar i Cartea mare. Acestea se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i astfel completate nct s permit, n orice moment,
23
identificarea i controlul operaiunilor contabile efectuate. Registrele de contabilitate se pot prezenta sub forma de registru, foi volante sau listri informatice, dup caz. Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu de nregistrare cronologic i sistematic a modificrii elementelor de activ i de pasiv ale instituiei. Registrul-jurnal se ntocmete de fiecare instituie public ntr-un singur exemplar, dup ce a fost numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n evidena instituiei. Numerotarea filelor registrelor se va face n ordine cresctoare, iar volumele se vor numerota n ordinea completrii lor. Se ntocmete zilnic sau lunar, dup caz, prin nregistrarea cronologic, fr tersturi i spaii libere, a documentelor n care se reflect micarea elementelor de activ i de pasiv ale unitii. Operaiunile de aceeai natur, realizate n acelai loc de activitate, pot fi recapitulate ntr-un document centralizator, denumit jurnal-auxiliar, care st la baza nregistrrii n Registrul-jurnal. Instituiile publice pot utiliza jurnale auxiliare pentru operaiunile de cas i banc, decontrile cu furnizorii, situaia ncasrii-achitrii facturilor etc. Acestea pot nregistra n Registrul-jurnal sumele centralizate pe conturi, preluate din aceste jurnale. n condiiile conducerii contabilitii cu ajutorul sistemelor informatice de prelucrare automat a datelor, fiecare operaiune economico-financiar se va nregistra prin articole contabile, n mod cronologic, dup data de ntocmire sau de intrare a documentelor n unitate. n aceast situaie, Registrul-jurnal se editeaz lunar, iar paginile vor fi numerotate pe msura editrii lor. n cazul n care o instituie public are uniti subordonate fr personalitate juridic ce conduc contabilitatea pn la balana de verificare, Registrul-jurnal se va conduce de ctre unitile subordonate, cu condiia nregistrrii acestuia n evidena unitii. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz toate elementele de activ i de pasiv grupate n funcie de natura lor, inventariate potrivit legii. Registrul-inventar se ntocmete de fiecare instituie public ntr-un singur exemplar, dup ce a fost numerotat, nuruit, parafat i nregistrat n evidena instituiei. Registrul-inventar se ntocmete la nfiinarea instituiei, cel puin odat pe an pe parcursul funcionrii instituiei, cu ocazia fuziunii, divizrii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege pe baz de inventar faptic. n acest registru se nscriu, ntr-o form recapitulativ, elementele inventariate dup natura lor, suficient de detaliate pentru a putea justifica coninutul fiecrui post al bilanului. Registrul-inventar se completeaz pe baza inventarierii faptice a fiecrui cont de activ i de pasiv. Elementele de activ i de pasiv nscrise n Registrul-inventar au la baz listele de inventariere sau alte documente care justific coninutul acestora.
24
n cazul n care inventarierea are loc pe parcursul anului, n Registrulinventar se nregistreaz soldurile existente la data inventarierii, la care se adaug rulajele intrrilor i se scad rulajele ieirilor de la data inventarierii pn la data ncheierii exerciiului. n cazul n care o instituie public are uniti subordonate fr personalitate juridic ce conduc contabilitatea pn la balana de verificare, registrul-inventar se va conduce de ctre unitile subordonate, cu condiia nregistrrii acestuia n evidena unitii. Registrul Cartea mare este un registru contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar i sistematic, prin regruparea conturilor, existena i micarea elementelor de activ i de pasiv, la un moment dat. Registrul Cartea mare (ah) se ntocmete ntr-un exemplar, lunar, separat pentru debitul i separat pentru creditul fiecrui cont sintetic, pe msura nregistrrii operaiunilor. Cartea mare st la baza ntocmirii balanei de verificare. Registrul Cartea mare poate fi nlocuit cu Fisa de cont pentru operaiuni diverse. Editarea Crii mari se va efectua numai la cererea organelor de control sau n funcie de necesitile proprii. Planul de conturi al instituiilor publice Planul de conturi al instituiilor publice este rezultatul procesului de armonizare contabil, astfel nct reflect contabilitatea de angajamente i are n vedere respectarea standardelor internaionale de contabilitate pentru sectorul public. Planul de conturi este rezultatul sintezei mecanismului de reprezentare i calcul a situaiei patrimoniale i a rezultatelor obinute. Planul de conturi asigur evidena existenei micrii i transformrii elementelor patrimoniale pe parcursul derulrii execuiei bugetare. Instituiile publice au obligaia s conduc contabilitatea n partid dubl cu ajutorul conturilor prevzute n planul de conturi general. Planul de conturi cuprinde: A) conturi bugetare pentru reflectarea ncasrilor veniturilor i plii cheltuielilor i determinarea rezultatului execuiei bugetare (excedent sau deficit bugetar); din aceast categorie fac parte urmtoarele conturi: 5252 Rezultatul execuiei bugetare din anul curent 5253 Rezultatul execuiei bugetare din anii precedeni 770 Finanarea de la buget 771 Finanarea n baza unor acte normative speciale 772 Venituri din subvenii 773 Venituri din alocaii bugetare cu destinaie special 774 Finanarea din fonduri externe nerambursabile 776 Fonduri cu destinaie special 778 Venituri din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile 779 Venituri din bunuri i servicii primite cu titlu gratuit, i altele.
25
B) conturi generale pentru reflectarea activelor i pasivelor instituiei, a cheltuielilor i veniturilor aferente exerciiului, indiferent dac veniturile au fost ncasate, iar cheltuielile pltite, pentru determinarea rezultatului patrimonial (excedent sau deficit patrimonial). Din aceast categorie fac parte urmtoarele conturi: 151 Provizioane 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 162 mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale 203 Cheltuieli de dezvoltare 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare 206 nregistrri ale evenimentelor cultural-sportive 208 Alte active necorporale 211 Terenuri i amenajri de terenuri 212 Construcii, i altele. Planul de conturi general este un sistem codificat de clasificare a tranzaciilor care au loc la nivelul unei instituii publice i cuprinde urmtoarele clase de conturi: Clasa 1 Conturi de capitaluri Aceast clas cuprinde conturi care gestioneaz elementele componente ale capitalurilor proprii i permanente, cum ar fi: rezerve, fonduri, rezultatul reportat, rezultatul patrimonial, mprumuturi pe termen lung. Exemple:
10 100 101 102 CAPITAL, REZERVE, FONDURI Fondul activelor fixe necorporale Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al statului Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al statului
Clasa 2 Conturi de active fixe Aceast clas cuprinde conturi specifice imobilizrilor corporale i necorporale, active financiare, precum i active n curs. La acestea se adaug deprecierile reversibile sau ireversibile, sau aa numitele ajustri de valoare. Exemple:
21 211 2111 2112 212 213 ACTIVE FIXE CORPORALE Terenuri i amenajri la terenuri Terenuri Amenajri la terenuri Construcii Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii
26
Clasa 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie Aceast clas de conturi cuprinde elemente specifice activelor circulante, stocuri de materii prime i materiale, producie n curs de execuie, produse finite, stocuri aflate la teri, animale, mrfuri, ambalaje, precum i ajustri pentru deprecierea stocurilor. Exemple:
30 301 302 3021 3022 3023 3024 STOCURI DE MATERII I MATERIALE Materii prime Materiale consumabile Materiale auxiliare Combustibili Materiale pentru ambalat Piese de schimb
Clasa 4 Conturi de teri cuprinde conturi specifice utilizate pentru inerea evidenei raporturilor reciproce de decontare ntre instituia superioar i instituiile subordonate finanate din bugetele locale privind finanarea bugetar, precum i evidena decontrilor cu debitorii i creditorii instituiilor bugetare, precum i relaii de decontare cu Comunitatea Economic European. Exemple:
40 401 403 404 FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE Furnizori Efecte de pltit Furnizori de active fixe
Clasa 5 Conturi la trezoreria statului i bnci comerciale Aceast clas cuprinde conturile cu ajutorul crora se ine evidena mijloacelor bneti ale instituiilor publice, aflate n conturile de disponibil deschise la bnci sau la trezorerie, precum i n casieria proprie sau a altor valori. Exemple:
51 510 511 5112 512 5121 5124 5125 CONTURI LA TREZORERIA STATULUI I BNCI Disponibil din mprumuturi din disponibilitile contului curent general al trezoreriei statului Valori de ncasat Cecuri de ncasat Conturi la bnci Conturi la bnci n lei Conturi la bnci n valut Sume n curs de decontare
27
Clasa 6 Conturi de cheltuieli Cu ajutorul conturilor din aceast clas, instituiile publice in evidena cheltuielilor efectuate pentru executarea aciunilor cuprinse n bugetele de venituri i cheltuieli potrivit clasificaiei bugetare. Exemple:
60 601 602 6021 6022 6023 CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materialele consumabile Cheltuieli cu materialele auxiliare Cheltuieli privind combustibilul Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
Clasa 7 Conturi de venituri i finanri Aceast clas cuprinde conturile cu ajutorul crora se ine evidena veniturilor realizate de instituiilor publice pentru acoperirea cheltuielilor acestora, a veniturilor obinute din mijloacele activitilor autofinanate, precum i a veniturilor ce urmeaz a se ncasa i pentru care se creeaz debite. Exemple:
70 701 702 703 704 705 VENITURI DIN ACTIVITI ECONOMICE Venituri din vnzarea produselor finite Venituri din vnzarea semifabricatelor Venituri din vnzarea produselor reziduale Venituri din lucrri executate i servicii prestate Venituri din studii i cercetri
Clasa 8 Conturi speciale Aceast clas cuprinde conturi de ordine i eviden, care evideniaz operaiuni n afara bilanului. Acestea nregistreaz angajamente i alte evenimente ce nu afecteaz direct patrimoniul instituiei. Exemple:
80** 8060 8061 8062 CONTURI N AFARA BILANULUI Credite bugetare aprobate Credite deschise de repartizat Credite deschise pentru cheltuieli proprii
n cadrul claselor exist mai multe grupe de conturi, iar grupele sunt dezvoltate pe conturi sintetice de gradul I i II. Conturile sintetice pot fi dezvoltate n conturi analitice n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii de informare. Remarcm faptul c aceste conturi din planul de conturi nu reprezint temei legal pentru nregistrarea unor operaiuni n contabilitate. Conform normelor n vigoare, conturile sintetice au fost desfurate pe principalele conturi analitice
28
care stau la baza ntocmirii bilanului contabil i ndeosebi a executrii bugetului de venituri i cheltuieli. Dezvoltarea n analitic a conturilor prevzute n planul de conturi se face potrivit indicaiilor date de organele ierarhic superioare i n funcie de necesitatea evidenierii distincte a anumitor elemente de activ i pasiv n funcie de specificul unitii subordonate. 2.3. Sistemul de documente i contabilitatea instituiilor publice n format electronic Sistemul informatic de prelucrare automat a datelor la nivelul fiecrei instituii trebuie s asigure prelucrarea datelor nregistrate n contabilitate n conformitate cu normele contabile aplicabile, controlul i pstrarea acestora pe suporturi tehnice. La elaborarea i adaptarea programelor informatice trebuie avute n vedere criteriile minimale pentru programele informatice utilizate n activitatea financiar i contabil, potrivit reglementarilor legale n vigoare. Unitile de informatic sau persoanele care efectueaz lucrri cu ajutorul sistemului informatic de prelucrare automat a datelor poart rspunderea prelucrrii cu exactitate a informaiilor din documente, iar beneficiarii rspund pentru exactitatea i realitatea datelor pe care le transmit pentru prelucrare. Externalizarea contabilitii la instituiile publice, ca i importana major a profesionistului contabil n cadrul sectorului public prefigureaz un nou profil al contabilului modern. Acesta trebuie s devin un consilier al managerului public, avnd cunotine solide n domeniul resurselor umane, managementului, dar i al sistemelor informatice integrate. Astfel, n condiiile reformei contabilitii sectorului public, profesionistul contabil utilizeaz semntura electronic8 pentru comunicarea informaiei contabile. Semntura electronic reprezint date n form electronic, care sunt ataate sau logic asociate cu alte date n form electronic i care servesc ca metod de identificare9. Conform legii, semntura electronic se aplic unui document n format electronic, redactat sau obinut prin intermediul programelor informatice, ca de exemplu: Documente Microsoft Office Word (contracte, documente, notificri, adrese etc.); Spread-sheet Excel (rapoarte financiare, state de plat a salariilor, note de comand etc.);
8
Semntura electronic extins bazat pe un certificat calificat, eliberat de un furnizor de servicii de certificare acreditat, n nelesul legii nr. 455/2001 privind semntura electronic. 9 Legea nr. 455 din 18 iulie 2001 privind semntura electronic, publicat n MO 429 din data de 31 iulie 2001. Universitatea SPIRU HARET 29
Documente Adobe Acrobat (ca i n cazul Microsoft Office Word, ns superioare din punct de vedere al aspectului i al securitii sau integritii informaiilor); Fotografii digitale (constatri, mostre, comand de produse etc.); Programe expert de gestiune a documentelor (documente ale administraiei publice centrale i locale, documente care urmeaz s fie arhivate n cadrul arhivelor electronice din cadrul unor Data Centre etc.); Documente rezultate din prelucrarea datelor contabile i fiscale (declaraii de impunere, documente de plat ctre Bugetul de Stat etc.) ntocmirea i transmiterea documentelor financiar-contabile n format electronic presupune competen i responsabilitatea din partea profesionistului contabil din sectorul contabil public. Rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revine conform legii contabilitii nr. 82/1991, republicat: Administratorului; Ordonatorului de credite; Altei persoane care are obligaia gestionrii unitii respective. Responsabilitile ce revin personalului instituiei cu privire la utilizarea sistemului informatic de prelucrare automat a datelor se stabilesc prin regulamente interne. Instituiile publice au obligaia pstrrii n arhiva lor a registrelor de contabilitate, a celorlalte documente contabile, precum i a documentelor justificative care stau la baza nregistrrilor n contabilitate. Aceste documente justificative pot fi pstrate dup editarea lor cu ajutorul sistemelor informatice. n condiiile conducerii contabilitii cu ajutorul sistemelor informatice de prelucrare automat a datelor, fiecare operaiune economico-financiar se va nregistra prin articole contabile, n mod cronologic, dup data de ntocmire sau de intrare a documentelor n unitate. n aceast situaie, Registrul-jurnal se editeaz lunar, iar paginile vor fi numerotate pe msura editrii lor. Rspunderea pentru arhivarea documentelor financiar-contabile revine ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii unitii beneficiare. Registrele de contabilitate i documentele justificative i contabile se pot arhiva, n baza unor contracte de prestri servicii, cu titlu oneros, de ctre alte persoane juridice romne, care dispun de condiii corespunztoare. Termenul de pstrare a registrelor i documentelor justificative i contabile este de 5 ani10 cu ncepere de la data ncheierii exerciiului financiar n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia tatelor de salarii care se pstreaz timp de 50 de ani. Situaiile financiare anuale se pstreaz timp de 50 de ani. n caz de ncetare a activitii, instituiile publice predau documentele la arhivele statului sau la arhivele militare, dup caz. Din punct de vedere al bazei de date, trebuie s existe posibilitatea reconstituirii n orice moment a coninutului registrelor, jurnalelor i altor documente
Legea nr. 259/2007 pentru modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991. Universitatea SPIRU HARET 30
10
financiar-contabile. Exerciiul financiar reprezint perioada pentru care trebuie ntocmite situaiile financiare anuale i, de regul, coincide cu anul calendaristic. Durata exerciiului financiar este de 12 luni. Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, cu excepia primului an de activitate, cnd acesta ncepe la data nfiinrii instituiei publice, potrivit legii. Concluzii: Instituiile publice utilizeaz documente comune cu cele ale agenilor economici, dar i documente specifice sistemului bugetar, cum ar fi: cererea pentru deschidere de credite, dispoziia bugetar, fia pentru operaii bugetare. Registrele contabile obligatorii sunt: Registrul-jurnal, Registrul-inventar i Cartea mare. Acestea se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i astfel completate nct s permit, n orice moment, identificarea i controlul operaiunilor contabile efectuate. Registrele de contabilitate se pot prezenta sub forma de registru, foi volante sau listri informatice, dup caz. Planul de conturi este rezultatul procesului de armonizare contabil cu practicile contabile ale agenilor economici, precum i cu cerinele de armonizare contabil european. Potrivit reglementrilor existente n domeniul finanelor publice i a contabilitii, art.2, al.11 din Legea contabilitii nr. 82/1991, precum i a prevederilor OMFP nr. 1719/2005, contabilitatea public cuprinde: contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetare, care s reflecte ncasarea veniturilor i plata cheltuielilor aferente exerciiului bugetar; contabilitatea trezoreriei statului; contabilitatea general bazat pe principiul constatrii drepturilor i obligaiilor, care s reflecte evoluia situaiei financiare i patrimoniale, precum i excedentul sau deficitul patrimonial; contabilitatea destinat analizrii costurilor programelor aprobate.
31
3. CONTABILITATEA FINANRII I A MIJLOACELOR BNETI

Structura capitolului: 3.1. Consideraii generale privind finanri, subvenii, transferuri 3.2. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat, bugetele locale i fondurile speciale 3.2.1. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat 3.2.2. Contabilitatea finanrii din bugetele locale 3.2.3. Contabilitatea finanrii din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate 3.2.4. Contabilitatea finanrii din fonduri externe nerambursabile (PHARE; ISPA; SAPARD) 3.3. Contabilitatea mijloacelor bneti Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie aprofundarea contabilitii finanrii instituiilor publice i a particularitilor privind mijloacele bneti la nivelul instituiilor publice. Instituiile publice beneficiaz de finanare de la bugetul central, bugetele locale sau fondurile speciale. De cele mai multe ori, instituiile publice recurg i la autofinanare, sau primesc donaii sau sponsorizri. O modalitate mai modern de finanare o constituie finanare pe baz de programe, iar aceast finanare se apreciaz a fi considerabil dup aderarea Romniei la Uniunea European. Romnia particip i beneficiaz, de asemenea de asisten prin intermediul mai multor programe Phare multi-ar i orizontable, precum TAIEX (Biroul de Asisten Tehnic pentru Schimbul de Informaii), Facilitatea de finanare a ntreprinderilor mici i mijlocii, SIGMA (Sprijin pentru mbuntirea Guvernrii i a Managementului Public), Programul privind Securitatea Nuclear i Programul Phare pentru micro-proiecte. Schemele de finanare nerambursabil (grant-urile) din bugetul Uniunii Europene sunt destinate entitilor publice (autoriti publice locale, instituii publice) i/sau private (IMM-uri, persoane fizice), n funcie de specificul fiecrui program. Concepte-cheie: finanare pe baz de programe, finanare de la buget, finanare extern, contabilitatea angajamentelor. 3.1. Consideraii generale privind finanri, subvenii, transferuri Potrivit prevederilor Legii privind finanele publice nr. 500/2002, finanarea instituiilor publice se asigur astfel: integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dup caz;
32
din venituri proprii i subvenii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dup caz; integral din venituri proprii. Creditele deschise pe seama ordonatorilor principali de credite finanai din bugetul de stat i bugetele locale se evideniaz n conturi n afara bilanului. De asemenea, creditele repartizate de ctre ordonatorii principali de credite pe seama instituiilor publice subordonate se evideniaz n conturi n afara bilanului. Potrivit legii contabilitii, contabilitatea instituiilor publice asigur nregistrarea plilor de cas i a cheltuielilor efective, pe subdiviziunile clasificaiei bugetare, potrivit bugetului aprobat. Plile efectuate din contul de finanare bugetar sau din contul de disponibil pentru bunurile aprovizionate, lucrrile executate i serviciile prestate, reprezint pli de cas. n aceast categorie se includ i serviciile efectuate prin casierie, n conformitate cu prevederile legale n vigoare. Totodat, instituiile publice pot avea i alte surse de finanare, respectiv: fonduri externe nerambursabile, disponibilul trezoreriei sau efectuarea de compensri, pe baza unor acte normative speciale. Aceast grup cuprinde urmtoarele surse de finanare: finanare de la buget (contul 770); finanarea n baza unor acte normative speciale (contul 771); venituri din subvenii (contul 772); venituri din alocaii bugetare cu destinaie speciale (contul 773); finanarea din fonduri externe nerambursabile (contul 774). Instituiile publice care ncaseaz venituri pentru bugetul de stat, bugetele locale sau bugetul asigurrilor sociale de stat, dup caz, au obligaia s vireze veniturile respective la capitolele i subcapitolele de venituri ale bugetelor crora acestea se cuvin. Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, alte autoriti publice, instituii publice autonome, precum i instituii din subordinea acestora, ai cror conductori au calitatea de ordonatori de credite, organizeaz i conduc contabilitatea drepturilor constatate i a veniturilor ncasate, precum i a angajamentelor i a plilor efectuate, potrivit bugetului aprobat. Unitile administrativ-teritoriale, instituiile i serviciile publice de subordonare local, care au personalitate juridic i ai cror conductori au calitatea de ordonator de credite, organizeaz i conduc contabilitatea drepturilor constatate i a veniturilor ncasate, precum i a angajamentelor i a plilor efectuate, potrivit bugetului aprobat. Instituiile publice cu personalitate juridic, finanate din bugetul asigurrilor sociale de stat, ai cror conductori au calitatea de ordonator de credite, organizeaz i conduc contabilitatea drepturilor constatate i a veniturilor ncasate, precum i a angajamentelor i a plilor efectuate, potrivit bugetului aprobat. Reflectarea unitar n contabilitate a cheltuielilor efectuate de instituiile publice pe articolele i aliniatele prevzute n Clasificaia economic, se asigur cu
33
ajutorul ndrumarului elaborat de ctre ordonatorii principali de credite, cu aprobarea Ministerului Finanelor Publice. Conturile de venituri i finanri se nchid la sfritul perioadei n vederea stabilirii rezultatului patrimonial. Prin perioad se nelege anul bugetar, aa cum este denumit n Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, an bugetar care se suprapune cu anul calendaristic. 3.2. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat, bugetele locale i fondurile speciale 3.2.1. Contabilitatea finanrii din bugetul de stat Instituiile publice sunt finanate n fiecare an de la buget pe seama creditelor bugetare aprobate prin bugetul de venituri i cheltuieli. n mod corespunztor cile de finanare a instituiilor de la buget sunt diferite n funcie de subordonarea lor. Din punct de vedere al subordonrii exist instituii publice de subordonare central i instituii publice de subordonare local. n contabilitatea finanrii se identific trei conturi specifice, care reflect modul n care creditele bugetare sunt aprobate, repartizate i utilizate pentru nevoi proprii: 8060 Credite bugetare aprobate 8061 Credite deschise de repartizat 8062 Credite deschise pentru nevoi proprii Pentru nregistrarea creditelor bugetare aprobate, instituiile folosesc contul n afara bilanului 8060 Credite bugetare aprobate. Acest cont ine evidena creditelor bugetare aprobate de la buget trimestrial. n debitul contului se nregistreaz la nceputul fiecrui trimestru alocrile de credite pe baza repartizrii trimestriale, precum i suplimentrile efectuate n cursul trimestrului. n creditul contului se nregistreaz diminurile sau anulrile de credite efectuate n cursul trimestrului respectiv. Soldul contului la finele trimestrului sau la finele anului reprezint valoarea creditelor bugetare aprobate pn la finele perioadei respective. Exemplu: La nceputul trimestrului III 2007 s-au nregistrat alocri de credite n valoare de 20.000.000 Ron de la buget. Pe parcursul trimestrului se majoreaz creditul bugetar cu 2.000.000 Ron, iar la sfritul trimestrului III 2007 se retrage din creditul aprobat suma de 2.000.000 Ron.
Debit 8060 Debit 8060 Credit 8060 20.000.000 Ron 2.000.000 Ron 2.000.000 Ron
Spre deosebire de acest cont care reflect volumul total de credite aprobat, ordonatorii principali i secundari organizeaz evidena creditelor deschise n
34
vederea repartizrii lor instituiilor subordonate. Pentru aceasta se folosete contul n afara bilanului 8061 Credite deschise de repartizat. Acest cont funcioneaz n mod diferit pentru ordonatorii principali fa de cei secundari. Astfel, pentru ordonatorii principali, n debitul contului se nregistreaz creditele deschise pentru a fi repartizate ordonatorilor subordonai, precum i creditele retrase de la acetia, iar n creditul contului se nregistreaz sumele efectiv repartizate subordonailor, precum i creditele retrase. Pentru ordonatorii secundari, n debitul contului se nregistreaz sumele repartizate de ordonatorul principal spre a fi repartizate de acesta ordonatorului teriar, precum i creditele retrase ordonatorului teriar. n creditul contului se nregistreaz creditul repartizat ordonatorului teriar, precum i creditele retrase de ordonatorul principal. Exemplu: Un ordonator de credite principal repartizeaz credite n valoare de 20.000.000 Ron ordonatorului secundar. n cursul perioadei acesta retrage din valoarea creditului suma de 5.000.000 Ron.
Debit Credit Debit 8061 8061 8061 20.000.000 Ron 20.000.000 Ron 5.000.000 Ron
Creditele deschise de la buget pentru cheltuieli proprii sunt evideniate n contabilitatea ordonatorilor principali, secundari i teriari cu ajutorul contului 8062 Credite deschise pentru nevoi proprii. n debitul contului sunt evideniate la nivelul ordonatorilor principali de credite creditele deschise pe baza cererii de deschidere, iar la ordonatorii secundari i teriari creditele repartizate pe baza dispoziiei bugetare. n creditul contului sunt evideniate creditele retrase sau anulate. Exemplu: Un ordonator principal de credite nregistreaz credite deschise nsumnd 100.000.000 Ron pentru cheltuieli proprii, la nceputul trimestrului I 2007. n cursul anului se retrag credite nsumnd 30.000.000 Ron.
Debit 8062 Credit 8062 100.000.000 Ron 30.000.000 Ron
Finanarea propriu-zis se evideniaz cu ajutorul conturilor din grupa 77 Finanri, alocaii bugetare cu destinaie special, fonduri cu destinaie special. n cadrul acestei grupe finanarea de la buget este reflectat de contul 770 Finanare de la buget.
35
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II : 7701 Finanarea de la bugetul de stat; 7702 Finanarea de la bugetele locale; 7703 Finanarea de la bugetul asigurrilor sociale de stat; 7704 Finanarea din bugetul asigurrilor pentru omaj; 7705 Finanarea din bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. Contul 7701 Finanare de la bugetul de stat este utilizat de ctre toi ordonatorii de subordonare central pentru a ine evidena plilor nete de cas efectuate din credite bugetare deschise sau repartizate pentru realizarea prevederilor bugetare. Are funciune contabil de pasiv. n creditul contului se nregistreaz sumele pltite, iar n debit, sumele recuperate din finanarea anului curent reprezentnd reconstituirea creditelor bugetare (avansuri recuperate sau sume neutilizate n totalitate din cele ridicate din cont, sume recuperate din imputaii ce privesc exerciiul bugetar curent etc.). n debit, se nregistreaz, la sfritul perioadei totalitatea plilor nete efectuate pentru nchiderea contului prin creditul contului de rezultat patrimonial. Soldul creditor al contului, naintea operaiunii de nchidere reprezint totalul plilor efectuate. La sfritul perioadei, contul nu prezint sold. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare surs de finanare pe structura clasificaiei bugetare. Exemplu: O instituie public primete finanare de la buget n sum 100.000 Ron. n cursul lunii au loc urmtoarele operaiuni: nregistrare achiziie carnete de numerar de la banc sau alte valori; 532 Alte valori = 7701 20.000 lei Finanare de la bugetul de stat
nregistrarea sumelor pltite furnizorului pentru prestri de servicii, executri de lucrri, livrri de materiale; 401 Furnizori = 7701 80.000 lei Finanare de la bugetul de stat
nchiderea contului de finanare; 7701 = 121 100.000 lei Finanare de la bugetul de stat Rezultatul patrimonial 3.2.2. Contabilitatea finanrii din bugetele locale Finanarea instituiilor publice din administraia public local se asigur astfel: Integral din bugetul local, n funcie de subordonare; Din venituri proprii i din subvenii acordate de la bugetul local; Integral din venituri proprii.
36
Potrivit dispoziiilor legale, fiecare comun, ora, municipiu, jude i municipiul Bucureti ntocmesc bugetul propriu n condiii de autonomie. Administrarea bugetelor locale se asigur de ctre consiliile locale. Funcia de ordonator principal de credite este ndeplinit de ctre primari sau, dup caz, de ctre preedintele consiliului judeean. Cheltuielile din bugetele locale se efectueaz n limita prevederilor legale, cu repartizarea acestor cheltuieli pe trimestre. Sursele de acoperire a cheltuielilor se realizeaz din veniturile proprii i transferurile din bugetul de stat pentru echilibrarea bugetului local respectiv. Plile dispuse de ordonatorii de credite se efectueaz prin trezorerie, numai dup deschiderea creditelor bugetare din bugetul local respectiv. Pentru a se derula efectuarea plilor, cu ocazia deschiderii creditelor din bugetul local, ordonatorii de credite trebuie s stabileasc lunar cheltuielile ce urmeaz a se efectua din bugetul propriu. Ca urmare, se va ine cont de cheltuielile aprobate prin bugetul local, necesarul de cheltuieli, veniturile proprii i transferurile din bugetul de stat pentru echilibrare, din care se acoper plile respective. Ordonatorul principal de credite determin volumul creditelor bugetare n limita crora urmeaz s se efectueze pli prin trezorerie, att pentru activitatea proprie, ct i pentru instituiile proprii din subordine. Pentru a stabili necesarul de credite care urmeaz a se deschide pentru luna respectiv, fiecare ordonator de credite principal va ntocmi o Comunicare de deschidere a creditelor. Acest document se ntocmete n dou exemplare, la nivelul fiecrui capitol de cheltuieli aprobat n bugetul local i se prezint pn n ziua de 20 a fiecrei luni, pentru creditele aferente lunii urmtoare. Ulterior, acest document se prezint compartimentului de coordonare a bugetului local din cadrul trezoreriei, care verific i analizeaz: ncadrarea creditelor bugetare deschise n prevederile bugetelor locale aprobate anual, cu repartizarea pe trimestre. Cu aceast ocazie se verific i dac aceste credite au acoperire din veniturile proprii i subveniile ce urmeaz a fi alocate de la bugetul de stat n completarea veniturilor proprii pentru luna respectiv; dac creditele bugetare deschise se ncadreaz n prevederile aprobate prin bugetul local. Finanarea de la bugetul local se evideniaz cu ajutorul contului 7702 Finanarea de la bugetele locale, cont de pasiv utilizat pentru nregistrarea plilor nete, dup aceleai reguli ca i n cazul finanrii de la bugetul de stat. Contul 7702 Finanarea de la bugetele locale este utilizat de ctre toi ordonatorii de subordonare local pentru a ine evidena plilor nete de cas efectuate din credite bugetare deschise sau repartizate pentru realizarea prevederilor bugetare. Are funciune contabil de pasiv. n creditul contului se nregistreaz sumele pltite, iar n debit, sumele recuperate din finanarea anului curent reprezentnd reconstituirea creditelor bugetare (avansuri recuperate sau sume neutilizate n totalitate din cele ridicate din cont, sume recuperate din imputaii ce privesc exerciiul bugetar curent etc.). n
37
debit, se nregistreaz, la sfritul perioadei, totalitatea plilor nete efectuate pentru nchiderea contului prin creditul contului de rezultat patrimonial. Soldul creditor al contului, naintea operaiunii de nchidere, reprezint totalul plilor efectuate. La sfritul perioadei, contul nu prezint sold. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare surs de finanare pe structura clasificaiei bugetare. Exemplu: O instituie public prezint urmtoarele operaiuni pe parcursul perioadei: 1. Ridicare numerar de la trezorerie n sum de 10.000 Ron 53111 Casa n lei = 7702 10.000 Ron Finanare de la bugetele locale
2. Plat furnizori n sum de 5.000 Ron 401 Furnizori = 7702 Finanare de la bugetele locale 5.000 Ron
3. Achitare datorii fa de bugetul de stat 1.000 Ron 4481 = Alte datorii fa de buget 7702 1.000 Ron Finanare de la bugetele locale
4. nchiderea contului de finanare 7702 = 121.02 16.000 Ron Finanare de la Rezultatul patrimonial bugetul local bugetele locale O particularitate a finanrii din bugetele locale o constituie ncasarea din creane bugetare. Cu aceste sume se majoreaz creditele bugetare ale bugetului local, iar fondurile se vor utiliza potrivit destinaiilor stabilite. n contabilitatea instituiilor se utilizeaz contul 464 Creane ale bugetului local. Cu ajutorul acestui cont unitile administrativ-teritoriale in evidena creanelor bugetului local, potrivit dispoziiilor legale. Contul 464 Creane ale bugetului local este un cont de activ. n debitul contului se nregistreaz creanele bugetului local reprezentnd obligaiile contribuabililor, persoane fizice sau juridice, iar n credit se nregistreaz stingerea creanelor bugetului local, potrivit legii. Soldul debitor al contului reprezint creane ale bugetului local existente la un moment dat. Contul 464 Creane ale bugetului local se debiteaz prin creditul conturilor: 4672 Creditori ai bugetului local cu sumele de compensat sau de restituit la cererea contribuabililor sau din oficiu, potrivit dispoziiilor legale, reprezentnd sume pltite n plus fa de obligaia fiscal ca urmare a unei erori de calcul, aplicarea eronat a prevederilor legale sau prin hotrri ale organelor judiciare sau altor organe competente.
38
730 Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate de persoane juridice, pe baza titlurilor de crean sau a altor documente legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor cu dobnzile i penalitile de ntrziere din contribuii la bugetul local datorate de persoane juridice (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor provenite din contribuii la bugetul local datorate de persoane juridice, pe baza actelor de control sau a altor documente legale; cu sumele reprezentnd bonificaia acordat potrivit hotrrii consiliului local pentru plata cu anticipaie a unor impozite datorate pentru ntregul an (n rou); cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou); cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate de persoane juridice, stinse urmare a procedurii de executare silit (operaiune n rou). 732 Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza titlurilor de crean sau a altor documente legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor cu dobnzile i penalitile de ntrziere din contribuii la bugetul local datorate (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza actelor de control sau a altor documente legale; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou); cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, stinse urmare a procedurii de executare silit (operaiune n rou). 734 Impozite i taxe pe proprietate cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza titlurilor de crean sau a altor documente legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor cu dobnzile i penalitile de ntrziere din contribuii la bugetul local (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza actelor de control sau a altor documente legale; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou); cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, stinse urmare a procedurii de executare silit (operaiune n rou).
39
735 Impozite i taxe pe bunuri i servicii cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza titlurilor de crean sau a altor documente legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor cu dobnzile i penalitile de ntrziere din contribuii la bugetul local datorate (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza actelor de control sau a altor documente legale; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou); cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, stinse urmare a procedurii de executare silit (operaiune n rou). 739 Alte impozite i taxe fiscale cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza titlurilor de crean sau a altor documente legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor cu dobnzile i penalitile de ntrziere din contribuii la bugetul local datorate (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd majorarea creanelor provenite din contribuii la bugetul local datorate, pe baza actelor de control sau a altor documente legale; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou); cu sumele reprezentnd creane bugetare provenite din contribuii la bugetul local datorate, stinse ca urmare a procedurii de executare silit (operaiune n rou). 750 Venituri din proprietate cu sumele reprezentnd venituri din proprietate datorate bugetului local, stabilite pe baza documentelor legale (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd dobnzi, penaliti de ntrziere calculate potrivit legii; cu sumele reprezentnd dividende aferente aciunilor pe termen mediu i lung, dobndite ca urmare a conversiei n aciuni a creanelor bugetare; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou). 751 Venituri din vnzri de bunuri i servicii cu sumele reprezentnd venituri din vnzri de bunuri i servicii datorate bugetului local (pe structura clasificaiei bugetare); cu sumele reprezentnd taxe speciale constituite, potrivit legii; cu sumele compensate la cerere sau din oficiu a creanelor bugetare pe structura clasificaiei bugetului local (operaiune n rou).
40
Contul 464 Creane ale bugetului local se crediteaz prin debitul conturilor: 117 Rezultatul reportat cu sumele stinse prin scutire, anulare, prescripie i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anii precedeni. 4672 Creditori ai bugetului local cu sumele de compensat, care exced creanele bugetului local, cu obligaii de plat viitoare, la solicitarea debitorului sau din oficiu, potrivit legii. 5211 Disponibil al bugetului local cu sumele ncasate prin intermediul trezoreriilor statului, pe structura clasificaiei bugetului local (pentru veniturile care au la baz declaraie fiscal sau decizie emis de organul fiscal). 531 Casa cu sumele ncasate n numerar, pe structura clasificaiei veniturilor bugetului local. 550 Disponibil din fonduri cu destinaie special cu sumele ncasate provenite din dividende aferente titlurilor de participare deinute. 654 Pierderi de creane i debitori diveri cu sumele reprezentnd creane ale bugetului local nencasate, potrivit legii. 730 Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=730 n rou). 732 Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=732 n rou). 734 Impozite i taxe pe proprietate cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=734 n rou). 735 Impozite i taxe pe bunuri i servicii cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=735 n rou). 739 Alte impozite i taxe fiscale cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=739 n rou).
41
750 Venituri din proprietate cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=750 n rou). 751 Venituri din vnzri de bunuri i servicii cu sumele stinse prin scutire, anulare i alte modaliti prevzute de lege, reprezentnd creane ale bugetului local, dac veniturile provin din anul curent (operaiunea se poate nregistra i 464=751 n rou). n contabilitatea instituiilor au loc urmtoarele nregistrri: 1. ncasarea veniturilor bugetului pe structura clasificaiei veniturilor bugetului local prin casierie, inclusiv dobnzi i penaliti: 5311 = 464 - cu sumele ncasate Casa n lei Creane ale bugetului local 2. Depunerea sumelor n contul de trezorerie 5211 = 5311 Disponibil al bugetului Casa n lei local - cu sumele depuse
3. ncasarea veniturilor bugetului pe structura clasificaiei veniturilor bugetului local prin intermediul trezoreriilor 5211 = 464 - cu sumele ncasate Disponibil al bugetului Creane ale bugetului local local 4. nregistrarea creanelor bugetelor locale 464 = % - cu sumele nregistrate Creane ale bugetului local grupa 73 Venituri fiscale Grupa 75 Venituri nefiscale 5. nregistrarea, la cererea debitorului, sau din oficiu, a sumelor de restituit pltite n plus fa de obligaia fiscal 464 = 4672 - cu sumele de restituit Creane ale bugetului local Creditori ai bugetului local 6. Restituirea, la cererea debitorului, sau din oficiu, a sumelor pltite n plus fa de obligaia fiscal 4672 = 5211 - cu sumele de restituit Creditori ai bugetului local Disponibil al bugetului local
42
Exemplu: Pentru modernizarea infrastructurii locale, Consiliul local a aprobat contractarea unui mprumut pe termen scurt n sum de 2.000.000 Ron, pentru reabilitarea reelelor de alimentare cu ap n municipiu. Lucrrile de investiii ncep i constructorul, conform prevederilor contractuale, solicit un avans de 25% din valoarea total a contractului. Rezolvare: 1. Avansul este pltit din creditul contractat, prin trageri din mprumutul intrat n contul de disponibil: 5161 = 162 500.000 Ron Disponibil n lei mprumuturi interne i din mprumuturi interne externe contractate de i externe contractate de autoritile administraiei autoritile administraiei publice publice 2. Acordarea avansului conform contractului, din contul de disponibil: 232 = 5161 500.000 Ron Avansuri acordate Disponibil n lei pentru active fixe din mprumuturi interne corporale i externe contractate de autoritile administraiei publice 3. Trageri din mprumut i plata furnizorilor din contul de disponibil, conform situaiilor de lucrri, n sum de 500.000 Ron: 5161 = 162 500.000 Ron Disponibil n lei mprumuturi interne i din mprumuturi interne externe contractate de i externe contractate de autoritile administraiei autoritile administraiei publice publice 404 Furnizori de active fixe = 5161 500.000 Ron Disponibil n lei din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice
4. Constructorul prezint, dup 3 luni situaii definitive de lucrri n valoare de 1.500.000 Ron, fiind necesar operaiunea de regularizare a avansurilor: 404 Furnizori de active fixe = 232 500.000 Ron Avansuri acordate pentru active fixe corporale
43
162 1.000.000 Ron mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice 5. Rambursarea mprumutului la scaden, conform graficului n sum de 50.000 lunar, iar dobnda aferent mprumutului este de 5.100 lei: 162 = 7702 50.000 Ron mprumuturi interne i Finanarea de la bugetele locale externe contractate de autoritile administraiei publice 666 Cheltuieli privind dobnzile = 7702 5.100 Ron Finanarea de la bugetele locale
404 = Furnizori de active fixe
6. Plata unor comisioane aferente mprumutului, n sum de 1.000 lei: 627 = 7702 1.000 Ron Cheltuieli cu serviciile bancare i Finanarea de la bugetele locale asimilate 3.2.3. Contabilitatea finanrii din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate Asigurrile sociale de sntate reprezint principalul sistem de finanare a ocrotirii i promovrii sntii populaiei care asigur acordarea unui pachet de servicii de baz. Constituirea fondului se face din contribuia de asigurri sociale de sntate suportat de asigurai, de persoane fizice i juridice care angajeaz personal salariat, din subvenii de la bugetul de stat, precum i alte surse donaii, sponsorizri, dobnzi, potrivit legii. Finanarea din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate se realizeaz cu ajutorul conturilor specifice sistemului de asigurri sociale. Astfel, pentru evidena disponibilului se utilizeaz contul 571 Disponibil din Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate. Cu ajutorul acestui cont, casele de asigurri de sntate i Casa Naional de Asigurri de Sntate in evidena disponibilitilor bugetului asigurrilor sociale de sntate, urmare veniturilor ncasate i plilor efectuate prin conturile deschise la unitile trezoreriei statului. Contul 571 Disponibil din Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate este un cont bifuncional. n debitul contului se nregistreaz ncasrile reprezentnd veniturile bugetului asigurrilor sociale de sntate pe structura clasificaiei bugetare conform prevederilor legale, iar n credit, sume restituite sau pltite din bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate.
44
Soldul debitor al contului reprezint disponibilitile bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate aflate la trezoreria statului. Disponibilitile de la sfritul anului se utilizeaz pentru restituirea subveniilor primite de la bugetul de stat. Soldul creditor al contului, reprezint sumele cu care cheltuielile exced veniturile la nivelul caselor de asigurri de sntate i Casei Naional de Asigurri de Sntate. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate 5712 Rezultatul execuiei bugetare din anul curent 5713 Rezultatul execuiei bugetare din anii precedeni Contul 5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate se debiteaz prin creditul conturilor: 260 Titluri de participare cu sumele ncasate reprezentnd valoarea contabil a titlurilor de participare vndute; cu diferenele favorabile dintre valoarea contabil a titlurilor de participare i preul de cesiune. 4665 Creane ale bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate cu sumele ncasate prin intermediul trezoreriilor provenite din creane, detaliate pe structura clasificaiei bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 4675 Creditori ai bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate cu sumele ncasate n contul de disponibil fr existena unui titlu de crean, ce urmeaz a se restitui contribuabilului. 5712 Rezultatul execuiei bugetare din anul curent la sfritul anului, cu soldul creditor al contului de disponibil al bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 531 Casa cu sumele ncasate n numerar reprezentnd venituri ale bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate depuse la trezorerie. 7469 Alte contribuii ale altor persoane pentru asigurri sociale cu sumele ncasate n contul deschis la trezoreria statului, reprezentnd ncasri din alte surse aferente bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 750 Venituri din proprietate cu sumele ncasate reprezentnd venituri din proprietate aferente Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate pe structura clasificaiei bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate.
45
7514 Diverse venituri cu sumele ncasate n contul deschis la trezoreria statului, reprezentnd ncasri din diverse venituri aferente bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 7515 Transferuri voluntare, altele dect subveniile (donaii, sponsorizri) cu sumele ncasate n contul deschis la trezoreria statului, reprezentnd ncasri din donaii, sponsorizri i alte transferuri voluntare pentru bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 766 Venituri din dobnzi cu sumele ncasate n contul deschis la trezoreria statului, reprezentnd dobnzi aferente bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 772 Venituri din subvenii cu sumele reprezentnd subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte administraii la nivelul caselor de asigurri de sntate. Contul 5711 Disponibil din Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate se crediteaz prin debitul conturilor: 4675 Creditori ai bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate cu sumele restituite la cererea contribuabililor sau din oficiu, ncasate eronat, fr existena unor titluri de crean, pltite n plus fa de obligaia fiscal, ca urmare a unei erori de calcul, ca urmare a aplicrii eronate a prevederilor legale, stabilite prin hotrri ale organelor judiciare sau a altor organe competente potrivit legii; cu sumele virate ctre alte bugete, n urma compensrii; cu sumele reprezentnd dobnzi pltite contribuabililor pentru sumele restituite dup termenul legal de plat. 527 Disponibil din fondul de rezerv constituit conform Ordonanei Guvernului nr. 150/2002 la sfritul anului, cu sumele reprezentnd fond de rezerv, constituit potrivit legii. 5712 Rezultatul execuiei bugetare din anul curent la sfritul anului, cu soldul debitor al contului venituri ale bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate. 7453 Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate cu sumele destinate stimulrii personalului constituite potrivit legii. 7463 Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale de sntate cu sumele destinate stimulrii personalului constituite potrivit legii. 7469 Alte contribuii ale altor persoane pentru asigurri sociale cu sumele destinate stimulrii personalului constituite potrivit legii.
46
7705 Finanarea din bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate la sfritul perioadei cu totalul plilor nete de cas efectuate. n contabilitatea instituiilor au loc urmtoarele nregistrri: 1. Constituirea fondului naional unic de asigurri sociale de sntate 5711 = 7469 Disponibil din veniturile curente Alte contribuii ale altor ale Fondului naional unic de persoane pentru asigurri sociale asigurri sociale de sntate sau 5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate sau 5711 Disponibil din veniturile curente ale Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate 2. Achiziionare materiale sanitare 3029 Medicamente i materiale sanitare 3. Consumul de materiale sanitare 6029 Cheltuieli privind medicamentele i materialele sanitare 4. nchiderea conturilor de venituri % 7469 Alte contribuii ale altor persoane pentru asigurri sociale 7514 Diverse venituri 7515 Transferuri voluntare, altele dect subveniile (donaii, sponsorizri) = 121.05 Rezultatul patrimonial-bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate = 7515 Transferuri voluntare, altele dect subveniile (donaii, sponsorizri) = 401 Furnizori = 7514 Diverse venituri
= 3029 Medicamente i materiale sanitare
47
5. nchiderea contului de cheltuieli 121.05 = 6029 Rezultatul patrimonial-bugetul Fondului Cheltuieli privind medicamentele naional unic de asigurri sociale de sntate i materialele sanitare Exemplu: 1. Se ncaseaz contribuii la fondul naional unic de asigurri sociale de sntate 5711 = 7469 100.000 Ron Disponibil din veniturile curente Alte contribuii ale altor ale Fondului naional unic de persoane pentru asigurri sociale asigurri sociale de sntate 2. Se achiziioneaz materiale sanitare n sum de 5.000 Ron 3029 = 401 Medicamente i materiale sanitare Furnizori 5.000 Ron
3. Se dau n consum materiale sanitare 6029 = 3029 5.000 Ron Cheltuieli privind medicamentele Medicamente i materiale sanitare i materialele sanitare 4. Se nchid conturile de venituri 7469 Alte contribuii ale altor persoane pentru asigurri sociale = 121.05 100.000 Ron Rezultatul patrimonial-bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate
5. Se nchide contul de cheltuieli 121.05 = 6029 5.000 Ron Cheltuieli privind medicamentele Rezultatul patrimonial-bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate i materialele sanitare 3.2.4. Contabilitatea finanrii din fonduri externe nerambursabile (PHARE; ISPA; SAPARD) Programele comunitare reprezint un set de programe adoptate de ctre Uniunea European pentru o perioad de mai muli ani, pentru a promova cooperarea ntre statele membre n diferite domenii specifice legate de politicile Uniunii. Destinate, n principiu exclusiv statelor membre, aceste programe au fost deschise treptat participrii rilor candidate n scopul de a sprijini pregtirea acestora pentru aderare.
48
Fiecare ar trebuie s contribuie din resursele proprii al bugetul general al fiecrui program la care particip. Finanarea pe care o ar o primete n cadrul acestor programe depinde de calitatea propunerilor de proiecte depuse de proprii solicitani, care intr n concuren cu proiectele depuse de solicitani din toate rile participante la program. Romnia particip la o serie de programe comunitare, precum Programul Cadru 6 pentru cercetare i dezvoltare, Leonardo da Vinci, Socrates i Tineret/Youth n domeniul educaiei i pregtirii profesionale, Egalitatea de gen, Combaterea Excluderii Sociale i Combaterea discriminrii n mediul social etc. Romnia particip i beneficiaz, de asemenea de asisten prin intermediul mai multor programe Phare multi-ar i orizontable, precum TAIEX (Biroul de Asisten Tehnic pentru Schimbul de Informaii), Facilitatea de finanare a ntreprinderilor mici i mijlocii, SIGMA (Sprijin pentru mbuntirea Guvernrii i a Managementului Public), Programul privind Securitatea Nuclear i Programul Phare pentru micro-proiecte. Schemele de finanare nerambursabil (grant-urile) din bugetul Uniunii Europene sunt destinate entitilor publice (autoriti publice locale, instituii publice) i/sau private (IMM-uri, persoane fizice), n funcie de specificul fiecrui program. PHARE a fost creat n anul 1989, pentru a acorda asisten Poloniei i Ungariei, i s-a extins treptat, incluznd 13 state partenere (inclusiv Romnia). Din anul 1997, cnd Romnia a devenit ar candidat la Uniunea Europene, Phare s-a orientat ctre sprijinirea pregtirii acesteia pentru aderare. Phare este simbolul Poland-Hungary Aid for Reconstruction of the Economy, adic Polonia-Ungaria ajutor pentru Reconstrucia Economiei. Acest program este activ de la 1 ianuarie 2007 pentru urmtoarele domenii: Mecanismul de protecie civil, Fiscalis, Vama, Sntate public, protecia consumatorului. ISPA (Instrument for Structural Policies for Pre-Accesion Instrumentul pentru Politici structurale de Pre-aderare) finaneaz proiecte majore de infrastructur: n domeniul protecie mediului n domeniul transporturilor: dezvoltarea cilor ferate, a oselelor, a cilor de navigaie i a aeroporturilor. Banii alocai Romnei prin programul comunitar de asisten ISPA, n special dedicat infrastructurii, trebuie cheltuii pn n anul 2010. Pn n prezent Romnia a cheltuit numai 18% din bugetul programului ISPA. SAPARD sprijin Romnia pentru participarea la Politica Agricol Comun i Piaa Intern a Uniunii Europene. Programul urmrete mbuntirea vieii comunitilor rurale, crearea unui sector competitiv de producere i prelucrare a produselor agricole, crearea de locuri de munc n mediul rural, asigurarea unei dezvoltri durabile a acestor regiuni.
49
SAPARD (Special Pre-Accession Programme for Agriculture and Rural Development Programul special de Pre-aderare pentru Agricultur i Dezvoltare Rural) finaneaz proiecte de investiii i infrastructur n diverse domenii din agricultur i dezvoltarea rural: agroturism, silvicultur, refacerea drumurilor, creterea animalelor, sere de flori, activiti meteugreti etc. n conformitate cu prevederile art. 1 alin. (2) din Legea privind finanele publice nr. 500/2002, fondurile externe nerambursabile fac parte din categoria fondurilor publice. Fondurile externe nerambursabile se cuprind n anexe la bugetele ordonatorilor principali de credite i se aprob odat cu acestea. Instituiile publice beneficiari finali ai bunurilor, lucrrilor i serviciilor finanate din fonduri externe nerambursabile vor proceda la nregistrarea n contabilitate a acestora, indiferent de modul de derulare a fondurilor, respectiv prin Oficiul de Pli i Contractare Phare, alte instituii sau prin conturi proprii de disponibiliti. Bunurile achiziionate, pltite din mai multe surse, se nregistreaz n contabilitate, cu ntreaga valoare a bunurilor determinat n funcie de plile efectuate din toate sursele, pe baza recepiei i a documentelor care atest intrarea n instituie a acestora. Sumele reprezentnd avansuri i pli intermediare se vor nregistra numai n contabilitatea Oficiului de Pli i Contractare Phare sau a altor agenii/autoriti de implementare, nu i a beneficiarilor finali. Redm n continuare nregistrrile contabile aferente operaiunilor derulate: A. nregistrarea n contabilitatea instituiilor publice beneficiari finali ai bunurilor, lucrrilor i serviciilor primite cu titlu gratuit, dar care au fost pltite de Oficiul de Pli i Contractare Phare sau alte agenii/autoriti de implementare, se efectueaz astfel: a) n situaia n care instituiile publice primesc fonduri: sume de primit de la agenii/autoriti de implementare pe baza cererilor de fonduri: 458 Sume de primit de la agenii/autoriti de implementare = 774 Finanarea din fonduri externe nerambursabile
sumele ncasate n contul de disponibil: 515 Disponibil din fonduri externe nerambursabile efectuarea plilor: % = 515 Disponibil din fonduri externe 401 Furnizori 404 Furnizori nerambursabile de active fixe b) n situaia n care instituiile publice primesc bunuri i servicii:
50
458 Sume de primit de la agenii/autoriti de implementare
nregistrarea bunurilor, lucrrilor i serviciilor primite cu titlu gratuit: % = 774 Finanarea din fonduri externe 212 Construcii nerambursabile 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport animale i plantaii 214 Mobilier, aparatur birotic echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active fixe corporale 302 Materiale consumabile 6xx Cheltuieli...... etc. n situaia n care cofinanarea aferent fondurilor externe nerambursabile se vireaz n cont de disponibil distinct deschis la Trezoreria Statului, aceasta se nregistreaz astfel: 673 Transferuri interne = % 560 Disponibil al instituiilor publice finanate integral din venituri proprii 770 Finanarea de la buget = 778 Venituri din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile
i: 558 Disponibil din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile
Utilizarea sumelor din cofinanare se evideniaz astfel: % 461 Debitori 401 Furnizori 404 Furnizori de active fixe Cheltuieli... etc. = 558 Disponibil din cofinanarea de la buget aferent programelor/ proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile
51
Conturile 778 Venituri din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile i 6xx 'Cheltuieli ...' efectuate din acestea se nchid la sfritul perioadei, prin conturile: 121.01 'Rezultatul patrimonial instituii publice finanate integral din buget' sau 121.10 'Rezultatul patrimonial instituii publice i activiti finanate integral sau parial din venituri proprii', dup caz. Conturile 774 'Finanarea din fonduri externe nerambursabile' i 6xx 'Cheltuieli...' efectuate din acestea se nchid la sfritul perioadei prin contul 121.08 'Rezultatul patrimonial bugetul fondurilor externe nerambursabile'. B. nregistrarea n contabilitatea instituiilor publice care primesc fonduri externe nerambursabile n conturi de disponibil deschise pe seama acestora i care nu sunt beneficiari finali ai fondurilor, bunurilor i serviciilor: sumele de primit pe baza cererilor de fonduri: 458 Sume de primit de la = % agenii/autoriti de 401 Furnizori implementare 404 Furnizori de active fixe primirea fondurilor n contul de disponibil: 515 Disponibil din fonduri externe nerambursabile = 458 Sume de primit de la agenii/autoriti de implementare
efectuarea plilor: % = 401 Furnizori 404 Furnizori de active fixe 515 Disponibil din fonduri externe nerambursabile
Pentru operaiunile de cofinanare se vor avea n vedere nregistrrile de la lit. A, folosindu-se contul 558 Disponibil din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile. nregistrarea n contabilitate a operaiunilor privind contribuia financiar nerambursabil a Comunitii Europene se efectueaz n euro i n lei, la cursul INFO-euro11. Cursul INFO-euro utilizat la nregistrarea n contabilitate a operaiunilor din luna curent (n) este cel din penultima zi lucrtoare a lunii precedente (n1). Acest curs va fi utilizat de ctre toate instituiile publice care efectueaz operaiuni finanate din fonduri comunitare PHARE, ISPA etc., respectiv: agenii
Cursul INFO-euro reprezint rata de schimb ntre euro i moneda naional, este comunicat de Banca Central European i poate fi gsit pe site-ul Comisiei Europene, la urmtoarea adres: http://europa.eu.int/comm/budget/infoeuro/en/index.htm. Universitatea SPIRU HARET 52
11
i/sau autoriti de implementare, instituiile beneficiari finali ai fondurilor respective sub diverse forme: disponibilitii, bunuri sau servicii. Elementele monetare exprimate n euro: disponibiliti i depozite bancare, creane i datorii se reevalueaz cel puin trimestrial, la ntocmirea situaiilor financiare, la cursul INFO-euro comunicat n penultima zi lucrtoare a lunii n care se ntocmesc situaiile financiare (de exemplu, 30 decembrie, pentru situaiile financiare ce se ntocmesc la 31 decembrie). 3.3. Contabilitatea mijloacelor bneti Trezoreria reprezint un element important al gestiunii financiare a instituiei publice. Ca neles generic, trezoreria reprezint totalitatea mijloacelor financiare de care dispune o unitate patrimonial pentru a-i achita datoriile fa de furnizori, salariai, creditori, bugetul de stat etc. Achitarea acestor obligaii se poate realiza utiliznd: Disponibilitile din conturile curente Numerarul din casierie Carnetele de cecuri Alte valori Disponibilitile din conturile curente sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 5 Conturi la trezoreria statului i bnci comerciale. Printre cele mai utilizate conturi n evidena trezoreriei sunt urmtoarele:

51 510 511 5112 512 5121 5124 5125 513
CONTURI LA TREZORERIA STATULUI I BNCI Disponibil din mprumuturi din disponibilitile contului curent general al trezoreriei statului Valori de ncasat Cecuri de ncasat Conturi la bnci Conturi la bnci n lei Conturi la bnci n valut Sume n curs de decontare Disponibil din mprumuturi interne i externe contractate de stat
Acestea se dezvolt pe conturi analitice n funcie de specificul fiecrei instituii publice. Evidena operaiunilor bneti se realizeaz fie prin numerar, fie prin virament bancar. Evidena operativ a operaiunilor bneti n numerar se realizeaz la nivelul casieriei cu ajutorul registrelor de cas, iar evidena sintetic se realizeaz cu ajutorul contului 531 Casa. Acesta este un cont de mijloace bneti cu funcie contabil de activ. n debitul contului se nregistreaz intrrile de numerar sub forma ncasrilor din venituri proprii ale instituiilor publice, ridicri de numerar din contul de disponibil. n creditul contului se nregistreaz plile efectuate ctre furnizori,
53
teri, salariai, precum i depunerea de numerar n contul de disponibil. Soldul contului este debitor i reprezint mrimea sumelor aflate la dispoziia instituiei sub form de numerar. Conform legii, casieria este organizat pentru evidena numerarului n Ron i n valut, iar n contabilitate exist conturi distincte pentru casa n lei i casa n valut.
53 531 5311 5314 CASA I ALTE VALORI Casa Casa n lei Casa n valut
ntreaga activitate privind gestionarea numerarului se desfoar pe baza prevederilor Regulamentului operaiunilor de cas i a normelor stabilite de ctre Banca Naional a Romniei. Pentru intrrile i ieirile de numerar din casieria instituiei se ntocmesc documente justificative. La ncasarea oricrei sume (n afara ridicrii numerarului de la tezaurul trezoreriei sau de la banc), casierul este obligat s elibereze chitan cu numele pltitorului, suma ncasat i explicaii privind natura ncasrii (restituire, avans spre decontare, imputaii etc.). Plile de numerar din casierie se fac pe baz de acte justificative (stat de salarii, concedii de boal, avansuri pentru deplasri etc.), avnd viza de control preventiv i aprobate de ctre ordonatorul de credite. Cel mai frecvent caz l constituie plata salariilor pe baza statelor de plat neverificate sau nevizate de ctre persoana mputernicit cu acordarea vizei de control preventiv. Aceasta fapt atrage dup sine rspunderea material a persoanei vinovate. Primitorul banilor de la casierie trebuie s semneze de primirea sumei personal sau prin procur legal. Pentru operaiunile efectuate zilnic casierul ntocmete Registrul de cas, n care se nscriu separat ncasrile i plile, stabilindu-se soldul scriptic al casei, care se compar cu numerarul aflat n casierie. n caz de lipsuri sau plusuri de numerar, se reverific operaiunile consemnate n Registrul de cas i documentele justificative. Cu ajutorul contului 532 Alte valori se ine evidena timbrelor fiscale i potale, tichetelor de cltorie, bonurilor cantiti fixe, reprezentnd cantitatea de carburani i lubrifiani pltit de instituie i care urmeaz a fi ridicat ulterior la unitile de desfacere. De asemenea, n acest cont se evideniaz la valoarea lor nominal biletele de intrare la muzee, expoziii, biletele de intrare i programele pentru spectacole predate casierilor, difuzorilor de bilete desemnai n vederea vnzrii, precum i chitanierele pentru taxe forfetare, prestri de servicii, cartele de mas pentru cantine, scoase din magazie i date gestionarilor spre difuzare i ncasare. Contabilitatea analitic se ine pe feluri de valori (timbre, tichete de cltorie, bonuri cantiti fixe etc.), iar pentru biletele de intrare la spectacole i programe se ine distinct pe persoanele nsrcinate cu primirea, distribuirea i ncasarea acestora.
54
Contul 532 Alte valori are funciune contabil de activ. n debitul contului se nregistreaz valoarea valorilor achiziionate, iar n creditul contului valorile utilizate sau distribuite salariailor spre a fi consumate. Soldul contului este debitor i reflect mrimea valorilor deinute de instituie. Acest cont sintetic de gradul I se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II n funcie de natura valorilor utilizate:
532 5321 5322 5323 5324 5325 5326 Alte valori Timbre fiscale i potale Bilete de tratament i odihn Tichete i bilete de cltorie Bonuri valorice pentru carburani auto Bilete cu valoare nominal Tichete de mas
Principalele nregistrri ocazionate de utilizarea acestor valori sunt exemplificate mai jos: 1. Achiziionarea bonurilor pentru combustibil prin banc 5324 = 770 - cu valoarea bonurilor achiziionate Bonuri valorice Finanare de la buget pentru carburani auto 2. Distribuirea bonurilor ctre angajai 461 = 5324 - cu valoarea bonurilor distribuite Debitori Bonuri valorice pentru carburani auto 3. Depunerea decontului de ctre angajai cu anexarea bonurilor justificative 6022 = 461 - cu valoarea decontului justificat Cheltuieli privind Debitori combustibilul Concluzii: Contabilitatea finanrii reprezint o problematic complex la nivelul instituiilor publice. Diversitatea fondurilor publice a determinat consacrarea unor modaliti specifice de reflectare n contabilitatea public a surselor de finanare i a modului n care acestea sunt utilizate la nivelul verigilor sistemului public. Instituiile publice sunt finanate n fiecare an de la buget pe seama creditelor bugetare aprobate prin bugetul de venituri i cheltuieli. n mod corespunztor, cile de finanare a instituiilor de la buget sunt diferite n funcie de subordonarea lor. Din punct de vedere al subordonrii exist instituii publice de subordonare central i instituii publice de subordonare local. Finanarea de la bugetele locale prezint particulariti n funcie de structura administrativ teritorial. Potrivit dispoziiilor legale, fiecare comun, ora, municipiu, jude i municipiul Bucureti ntocmesc bugetul propriu n condiii de
55
autonomie. Administrarea bugetelor locale se asigur de ctre consiliile locale. Funcia de ordonator principal de credite este ndeplinit de ctre primari sau, dup caz, de ctre preedintele consiliului judeean. Constituirea fondului naional unic de asigurri sociale de sntate se face din contribuia de asigurri sociale de sntate suportat de asigurai, de persoane fizice i juridice care angajeaz personal salariat, din subvenii de la bugetul de stat, precum i alte surse donaii, sponsorizri, dobnzi, potrivit legii. Finanarea din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate se realizeaz cu ajutorul conturilor specifice sistemului de asigurri sociale. Contabilitatea mijloacelor bneti asigur evidena existenei i micrii titlurilor de plasament, a altor valori de trezorerie, a disponibilitilor existente n conturi la: 1. trezoreria statului 2. Banca Naional a Romniei 3. bncile comerciale i 4. n casierie ntreaga activitate privind gestionarea numerarului se desfoar pe baza prevederilor Regulamentului operaiunilor de cas i a normelor stabilite de ctre Banca Naional a Romniei.
56
4. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

Structura capitolului: 4.1. Contabilitatea activelor fixe necorporale 4.2. Contabilitatea activelor fixe corporale 4.3. Contabilitatea activelor financiare Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie analiza contabilitii activelor imobilizate, prezentarea diferenelor dintre activele necorporale, corporale i financiare, precum i a modalitilor specifice de intrare i ieire din patrimoniu. Spre deosebire de entitile economice, instituiile publice pot primi active imobilizate prin transfer de la alte instituii. Este important de reinut c, pn la finele anului 2003, n Romnia activele imobilizate existente n patrimoniul instituiilor publice nu se amortizau, ca urmare deprecierea ireversibil nu era evideniat. n luna august 2003 a fost adoptat un act normativ care a legiferat reevaluarea i amortizarea mijloacelor fixe n sectorul public. Activele fixe reprezint o component important a activului patrimonial i sunt deinute de ctre instituiile publice n scopul utilizrii lor pe termen lung. n funcie de coninutul lor, activele fixe includ: activele fixe corporale activele fixe necorporale activele financiare Contabilitatea acestor categorii de active patrimoniale se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 2 Conturi de active fixe din Planul de conturi general pentru instituii publice, care sunt conturi sintetice de gradul I, formate din trei cifre i conturi sintetice de gradul II formate din patru cifre. Concepte-cheie: relaii de decontare, amortizarea imobilizrilor, transfer de active, valoarea just. 4.1. Contabilitatea activelor fixe necorporale Activele fixe necorporale sunt active fr substan fizic, ce se utilizeaz pe o perioad mai mare de un an. Activele fixe necorporale se nregistreaz n contabilitatea instituiilor publice n momentul transferului dreptului de proprietate, dac sunt achiziionate cu titlu oneros sau n momentul ntocmirii documentelor, dac sunt construite sau produse de instituie, respectiv, primite cu titlu gratuit. Activele fixe necorporale trebuie s fie evaluate la: costul de achiziie, pentru cele procurate cu titlu oneros;
57
costul de producie, pentru cele construite sau produse de instituie; valoarea just pentru cele primite gratuit (ex. donaii, sponsorizri). Valoarea just se determin pe baza raportului ntocmit de specialiti i cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de evaluatori autorizai. Un element necorporal raportat drept cheltuial ntr-o perioad nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal. Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ fix necorporal, dup achiziionarea, finalizarea acestuia sau primirea cu titlu gratuit care au drept scop meninerea parametrilor funcionali stabilii iniial, se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate. Cheltuielile ulterioare vor majora costul activului fix necorporal atunci cnd au ca efect mbuntirea performanelor fa de parametrii funcionali stabilii iniial. Un activ fix necorporal trebuie prezentat n bilan la valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate de valoare. Ajustrile de valoare cuprind toate coreciile destinate s in seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanului, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv. Acestea pot fi ajustri permanente, denumite i amortizri i/sau ajustri provizorii, denumite ajustri pentru depreciere, n funcie de caracterul permanent sau provizoriu al deprecierii activelor fixe necorporale. n ceea ce privete amortizarea, valoarea amortizabil reprezint valoarea contabil a activului fix necorporal care trebuie nregistrat n mod sistematic pe parcursul duratei de via utile. Instituiile publice amortizeaz activele fixe necorporale utiliznd metoda amortizrii liniare. Amortizarea se nregistreaz lunar, ncepnd cu luna urmtoare drii n folosin sau punerii n funciune a activului, dup caz. Amortizarea anual se calculeaz prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare a activelor fixe necorporale. Cota de amortizare se determin ca raport ntre 100 i durata normal de utilizare prevzut de lege12. Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz ntr-o perioad de cel mult 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite (contul 280); Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele similare, achiziionate sau dobndite pe alte ci se amortizeaz pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre instituiile publice care le dein (contul 280); nregistrrile de reprezentaii teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrri muzicale, evenimente sportive, lucrri literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi nu se amortizeaz. Programele informatice create de instituiile publice, achiziionate sau dobndite pe alte ci se amortizeaz n funcie de durata probabil de utilizare, care
*** H.G. nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe, publicat n M. Of. nr. 46/13.01.2005. Universitatea SPIRU HARET 58
12
nu poate depi o perioada de 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite (contul 280). n cazul nerecuperrii integrale, pe calea amortizrii, a valorii contabile a activelor fixe necorporale scoase din funciune, valoarea rmas neamortizat se include n cheltuielile instituiilor publice, integral, la momentul scoaterii din funciune. Instituiile publice pot nregistra ajustri pentru deprecierea activelor fixe necorporale la sfritul exerciiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 290). n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri. n situaia n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat, ajustarea trebuie majorat. Deprecierea unui activ fix necorporal poate s apar n urmtoarele situaii: ncetarea sau apropierea ncetrii cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ; bunul va fi inutilizabil sau trebuie cedat; exist o decizie de oprire a construciei unui activ nainte de terminare sau punere n funciune; performana sa n furnizarea serviciilor este inferioar celei preconizate; modificri de tehnologie sau legislaie n domeniu. Reevaluarea activelor fixe necorporale se efectueaz n baza unor reglementri legale sau de ctre evaluatori autorizai. Rezultatele reevalurii se nregistreaz n contabilitate potrivit normelor metodologice, n contul 105. Contabilitatea sintetic a activelor fixe necorporale se ine pe categorii, iar contabilitatea analitic pe feluri de active fixe necorporale. Dup coninut activele fixe necorporale cuprind: cheltuieli de dezvoltare; concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare, cu excepia celor create intern de instituie; nregistrri ale reprezentaiilor teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrri muzicale, evenimente sportive, lucrri literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi; alte active fixe necorporale; avansuri i active fixe necorporale n curs de execuie. Cheltuieli de dezvoltare sunt active generate de aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine, n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii (contul 203). Exemple de activiti de dezvoltare sunt13: proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor;
*** Ordinul ministrului finanelor nr. 1917/2005, Publicat n M. Of. nr. 1181/2005, bis, pct. 1.1.2.1.. Universitatea SPIRU HARET 59
13
proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou; proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg; proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite.
Debit 203 Cheltuieli de dezvoltare Operaii cu care se Cont Operaii cu care se debiteaz coresp. crediteaz creditor cu valoarea lucrrilor i 233 cu valoarea cheltuielilor proiectelor de dezvoltare de dezvoltare aferente n curs de execuie, concesiunilor, brevetelor, recepionate licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare cu valoarea lucrrilor i 404 cu valoarea amortizrii proiectelor de dezvoltare cheltuielilor de dezvoltare achiziionate de la teri sczute din eviden cu valoarea lucrrilor i 721 cu valoarea neamortizat proiectelor de dezvoltare a cheltuielilor de dezvoltare efectuate pe cont propriu transferate cu titlu gratuit cu valoarea lucrrilor i 779 cu valoarea neamortizat proiectelor de dezvoltare a cheltuielilor de dezvoltare primite cu titlu gratuit vndute sau scoase din folosin Credit Cont coresp. debitor 205
280 658 691
Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare achiziionate sau dobndite pe alte ci, se nregistreaz n conturile de active fixe necorporale, la costul de achiziie sau de producie, dup caz. (contul 205).
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, Credit drepturi i active similare Operaii cu care se Cont Operaii cu care se Cont coresp. debiteaz coresp. crediteaz debitor creditor cu valoarea cheltuielilor 203 cu valoarea amortizrii 280 de dezvoltare aferente aferent concesiunilor, concesiunilor, brevetelor, brevetelor, licenelor, licenelor, mrcilor mrcilor comerciale, comerciale, drepturilor i drepturilor i activelor activelor similare similare sczute din eviden Debit
60
cu valoarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare, recepionate cu valoarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare achiziionate de la furnizorii de active fixe cu valoarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare realizate pe cont propriu cu valoarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare primite cu titlu gratuit
233
404
721
779
cu valoarea neamortizat aferent concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i altor active similare transferate cu titlu gratuit cu valoarea neamortizat aferent concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i altor active similare vndute sau scoase din folosin cu valoarea neamortizat aferent concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i altor active similare transferate cu titlu gratuit cu valoarea neamortizat aferent concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i altor active similare vndute sau scoase din folosin
658
691
658
691
nregistrri ale evenimentelor cultural-sportive, respectiv reprezentaii teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrri muzicale, evenimente sportive, lucrri literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi se evideniaz cu ajutorul contului 206. Alte active fixe necorporale includ programele informatice create de instituie sau achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii de utilizare, precum i alte active fixe necorporale (contul 208).
Debit 208 Alte active fixe necorporale Cont coresp. creditor 233 Operaii cu care se crediteaz cu valoarea amortizrii altor active fixe necorporale sczute din eviden Credit Cont coresp. debitor 280
Operaii cu care se debiteaz cu valoarea altor active fixe necorporale, n curs de execuie, recepionate
61
cu valoarea altor active fixe necorporale achiziionate cu valoarea altor active fixe necorporale realizate pe cont propriu cu valoarea altor active fixe necorporale primite cu titlu gratuit
404
721
cu valoarea neamortizat a altor active fixe necorporale transferate cu titlu gratuit cu valoarea neamortizat a altor active fixe necorporale vndute sau scoase din folosin
658
691
779
Avansuri i active fixe necorporale n curs de execuie cuprind avansurile acordate furnizorilor de active fixe necorporale (contul 234) i activele fixe necorporale neterminate pn la sfritul perioadei, evaluate la costul de producie sau costul de achiziie, dup caz (contul 233). Operaiuni contabile privind activele fixe necorporale Operaiunea nr. 1: Intrarea n patrimoniul instituiei publice, prin achiziionare de la teri, n baza facturii, a unui pachet de programe informatice n valoare de 18.000 Ron. = 18.000 208 Alte active fixe 404 Furnizori de necorporale active fixe Operaiunea nr. 2: Intrarea n patrimoniul instituiei publice, prin achiziionare de la teri, n baza facturii fiscale, a unui proiect de dezvoltare n valoare total de 21.420 Ron. % = 404 Furnizori de 21.420 active fixe 18.000 203 Cheltuieli de dezvoltare 3.420 4426 T.V.A. deductibil
Operaiunea nr. 3: Primirea de alte active necorporale prin donaie, transfer cu titlu gratuit ntre instituii sau prin redistribuiri ntre uniti, n baza actului de donaie, a protocoalelor sau a altor documente legal aprobate, n valoare de 10.000 Ron. 10.000 = 779 Venituri din 208 Alte active fixe necorporale bunuri i servicii primite cu titlu gratuit
62
Operaiunea nr. 4: n cursul exerciiului N se nregistreaz cheltuieli aferente investiiilor realizate din producie proprie pentru un proiect de dezvoltare n valoare de 8.000 Ron, recepionat n anul urmtor. = 721 Venituri din 8.000 233 Active fixe necorporale n curs producia de active fixe Operaiunea nr. 5: n anul N+1, la finalizarea investiiei se recepioneaz proiectul de dezvoltare la costul de producie de 8.000 Ron, n baza procesului-verbal de recepie definitiv. = 233 Active 8.000 203 Cheltuieli de dezvoltare fixe necorporale n curs Operaiunea nr. 6: La inventarierea general a patrimoniului unei instituii publice se constat plus la inventar, n baza procesului-verbal de inventariere, brevete n valoare de 500 Ron. 500 205 Brevete, certificate de = 779 Venituri din bunuri i servicii nregistrare, mrci, alte primite cu titlu titluri de protecie a gratuit drepturilor de proprietate intelectual, licene i alte valori similare Operaiunea nr. 7: La o instituie public se nregistreaz diferene din reevaluare la un program informatic, cu aprobarea ordonatorului de credite, n baza raportului evaluatorului, n valoare de 700 Ron. = 105 Rezerve din 700 208 Alte active fixe necorporale reevaluare Operaiunea nr. 8: Se nregistreaz evenimente cultural-sportive achiziionate de la teri de ctre o instituie public, active fixe necorporale care nu se supun amortizrii, n valoare total de 10.000 Ron. = 100 Fondul 10.000 206 nregistrri ale evenimentelor activelor fixe cultural-sportive necorporale Concomitent se evideniaz factura privind activele fixe necorporale neamortizabile achiziionate de la teri, n valoare de 10.000 Ron. = 404 Furnizori de 10.000 682 Cheltuieli cu active fixe activele fixe neamortizabile
63
Operaiunea nr. 9: O instituie public vinde, n baza contractului de vnzarecumprare, un pachet de programe informatice neamortizate integral, valoarea total a facturii emise fiind de 1.500 Ron. = 791 Venituri din 1.500 461 Debitori diveri valorificarea unor bunuri Concomitent, se nregistreaz scderea din eviden a activelor la valoarea contabil de 1.000 Ron. % 691 280 Cheltuieli extraordinare din operaiuni cu active fixe Amortizri privind activele fixe necorporale = 208 Alte active fixe necorporale cu valoarea neamortizat cu valoarea amortizat 1.000 200 800
Operaiunea nr. 10: Se nregistreaz ieirea din patrimoniul instituiei publice a activelor fixe necorporale care nu se supun amortizrii n valoare de 10.000 Ron. 10.000 = 206 nregistrri ale 100 Fondul activelor evenimentelor fixe necorporale cultural-sportive Operaiunea nr. 11: O instituie public finanat integral de la bugetul de stat acord un avans n valoare de 2.000 Ron unui furnizor de active fixe necorporale. = 7701 Finanarea de la 2.000 234 Avansuri acordate bugetul de stat pentru active fixe necorporale Ulterior, dup nregistrarea facturii furnizorului n valoare total de 8.000 Ron se deconteaz furnizorul, innd cont de avansul acordat. Furnizori de active = % 8.000 404 fixe 2.000 234 Avansuri acordate pentru active fixe necorporale 7701 Finanarea de la bugetul de stat 6.000
64
3.2. Contabilitatea activelor fixe corporale Active fixe corporale sunt considerate obiectul sau complexul de obiecte care se utilizeaz ca atare i care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: 9 au valoare de intrare mai mare dect limita stabilit prin hotrre a Guvernului; 9 durat normal de utilizare mai mare de un an. Activele fixe corporale se nregistreaz n contabilitatea instituiilor publice la momentul transferului dreptului de proprietate, pentru cele achiziionate cu titlu oneros sau la data ntocmirii documentelor, pentru cele construite sau produse de instituie, respectiv primite cu titlu gratuit, respectiv din donaii i sponsorizri. Activele fixe corporale i necorporale primite ca donaii, sponsorizri sau cu titlu gratuit se nregistreaz n contabilitate la valoarea just. Valoarea just se determin pe baza raportului ntocmit de specialiti i cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de evaluatori autorizai. Activele fixe trebuie s fie evaluate iniial la: costul de achiziie, pentru cele procurate cu titlu oneros; costul de producie, pentru cele construite sau produse de instituie; valoarea just pentru cele dobndite gratuit. Leasing-ul, ca modalitate de finanare a achiziiei de active corporale de ctre instituiile publice, este operaiunea n care o parte, denumit locator/finanator, transmite pentru o perioad determinat dreptul de folosin asupra unui bun, al crui proprietar este, celeilalte pri, denumit locatar/utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei pli periodice, denumit rat de leasing, iar la sfritul perioadei de leasing locatorul/finanatorul se oblig s pstreze dreptul de opiune al utilizatorului : de a cumpra bunul, de a prelungi contractul de leasing, ori de a nceta raporturile contractuale. Contractul de leasing este un act juridic, care se ncheie ntre societatea de leasing, n calitate de finanator, pe de o parte, i utilizator, pe de alt parte, acesta din urm respectnd imperativ att condiiile generale referitoare la ncheierea actelor juridice, ct i condiiile speciale prevzute de normele legale n vigoare, referitoare la destinaia bunului contractat i la plata redevenei. Operaiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum i bunuri mobile de folosin ndelungat, aflate n circuitul civil, cu excepia nregistrrilor pe band audio i video, a pieselor de teatru, a manuscriselor, a brevetelor i a altor drepturi de autor. Leasing-ul financiar se definete ca fiind acea operaiune care ndeplinete una sau mai multe dintre urmtoarele condiii: Riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul n care se ncheie contractul de leasing; Prile au prevzut expres n contract c la expirarea contractului de leasing se transfer utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului;
65
Utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului, iar preul de cumprare va reprezenta cel mult 50% din valoarea de intrare sau de pia pe care o are la data la care opiunea poate fi exprimat; Perioada de folosire a bunului n sistem de leasing acoper cel puin 75% din durata normal de utilizare a bunului, chiar dac n final dreptul de proprietate nu este transferat. Leasing-ul operaional reprezint acea operaiune de leasing care nu ndeplinete nici una dintre condiiile leasing-ului financiar, respectiv, operaiunea de nchiriere a bunurilor n condiiile n care prin contractul de leasing s-a transmis utilizatorului numai dreptul de folosin asupra bunului achiziionat. Valoarea de intrare pentru activele achiziionate n regim de leasing, reprezint valoarea la care a fost achiziionat bunul de la finanator, respectiv costul de achiziie. Valoarea rezidual pentru activele achiziionate n regim de leasing, reprezint valoarea la care, la expirarea contractului de leasing, se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului ctre utilizator. Dobnda de leasing reprezint rata medie a dobnzii bancare pe piaa romneasc. Rata de leasing reprezint: n cazul leasing-ului financiar, cota-parte din valoarea de intrare a bunului i a dobnzii de leasing; n cazul leasing-ului operaional, cota de amortizare calculat n conformitate cu actele normative n vigoare i un beneficiu stabilit de prile contractante. Instituiile publice care achiziioneaz active fixe n sistem de leasing financiar au obligaia nregistrrii acestora n contabilitate, deoarece prin contractul de leasing financiar riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului dreptului de proprietate din momentul ncheierii contractului (contul 167). Bunurile achiziionate n sistem de leasing financiar se supun amortizrii, n condiiile legii. Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ fix corporal dup achiziionarea, finalizarea acestuia sau primirea cu titlu gratuit, care au drept scop meninerea parametrilor funcionali stabilii iniial, respectiv reparaiile curente, se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate. Cheltuielile ulterioare vor majora costul activului fix corporal atunci cnd au ca efect mbuntirea performanelor fa de parametrii funcionali stabilii iniial, modernizrile sau mrirea duratei de via utile, respectiv reparaiile capitale. Acestea conduc la obinerea de beneficii economice viitoare, ceea ce se poate realiza fie direct, prin creterea veniturilor, creterea potenialului de servicii furnizate, fie indirect, prin reducerea cheltuielilor de ntreinere i funcionare. n cazul cldirilor, investiiile efectuate trebuie s asigure protecia valorilor umane i materiale i mbuntirea gradului de confort i ambient sau reabilitarea i modernizarea termic a acestora. Pentru activele fixe luate cu chirie, la expirarea contractului de nchiriere, valoarea investiiilor efectuate se scade din contabilitatea instituiei publice care le-a
66
efectuat i se nregistreaz n contabilitatea instituiei care le are n patrimoniu sau a agentului economic care le deine, pentru a majora corespunztor valoarea de intrare a activelor fixe respective, potrivit contractelor ncheiate. Un activ fix corporal trebuie prezentat n bilan la valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate de valoare. Ajustrile de valoare cuprind toate coreciile destinate s in seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanului, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv. Acestea pot fi ajustri permanente, denumite i amortizri (dac deprecierea activelor fixe corporale are caracter permanent) i/sau ajustri provizorii, denumite n continuare ajustri pentru depreciere (dac deprecierea activelor fixe corporale are caracter provizoriu). Valoarea amortizabil reprezint valoarea contabil a activului fix corporal care trebuie nregistrat n mod sistematic pe parcursul duratei de via utile. Durata de via util14 este perioada pe parcursul creia se estimeaz c se va utiliza activul supus amortizrii Prezentm n continuare cteva din particularitile legate de amortizarea activelor corporale la instituiile publice din Romnia. Instituiile publice amortizeaz activele fixe corporale utiliznd metoda amortizrii liniare (contul 281) lunar, ncepnd cu luna urmtoare recepiei sau punerii n funciune, dup caz, a activului. Amortizarea anual se calculeaz prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare a activelor fixe corporale. Cota de amortizare se determin ca raport ntre 100 i durata normal de utilizare prevzut n Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprob prin hotrre a Guvernului. Sunt considerate15 active fixe corporale supuse amortizrii: Investiiile efectuate la activele fixe corporale luate cu chirie; Capacitile puse n funciune parial, pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca active fixe corporale, la valoarea rezultat prin nsumarea cheltuielilor efectuate cu realizarea lor; Investiiile efectuate la activele fixe corporale n scopul mbuntirii parametrilor tehnici iniiali i care conduc la mrirea valorii acestora; Amenajrile la terenuri. Amortizarea activelor fixe corporale date cu chirie, n concesiune sau n folosin gratuit, se calculeaz de ctre instituiile publice care le au n patrimoniu. Amortizarea investiiilor efectuate la activele fixe corporale nchiriate de instituiile publice se nregistreaz de instituiile publice care au efectuat investiiile, pe perioada contractului sau pe durata normal de utilizare rmas, dup caz. La ncetarea contractului, valoarea investiiilor nediminuat cu amortizarea calculat se cedeaz instituiei publice care le are n patrimoniu sau agentului economic care le deine, dup caz, pentru a majora corespunztor valoarea de intrare a activelor fixe corporale. n procesul-verbal de predare-preluare a investiiei se va
14 15
*** O.G. nr. 81/2003, publicat n M. Of. nr. 624/31.08.2003, art. 1, lit. h. *** idem, art. 8.
67
meniona i valoarea amortizrii investiiei, pentru ca instituia public la care sunt n patrimoniu sau agentul economic care le deine s poat nregistra amortizarea corespunztoare noii valori de intrare. Activele fixe corporale aflate n patrimoniul instituiilor publice se amortizeaz pe o durata normal de funcionare (DN) cuprins n cadrul unei plaje de ani (durata minim i maxim), existnd posibilitatea alegerii numrului de ani de amortizare n cadrul acestor durate. Astfel stabilit, durata normal de funcionare a activului fix rmne neschimbat pn la recuperarea integral a valorii de intrare a acestuia. n cazul nerecuperrii integrale, pe calea amortizrii, a valorii contabile a activelor fixe corporale scoase din funciune, valoarea rmas neamortizat se include n cheltuielile instituiilor publice, integral, la momentul scoaterii din funciune. La instituiile publice din Romnia nu se supun amortizrii urmtoarele active fixe corporale16: Bunurile care aparin domeniului public al statului i al unitilor administrativ-teritoriale potrivit legii, inclusiv investiiile efectuate la acestea; Activele fixe corporale din patrimoniul serviciilor publice de interes local, care desfoar activiti de natur economic, a cror uzur fizic i moral se recupereaz prin tarif sau pre, potrivit legii; Activele fixe corporale aflate n conservare- scoaterea temporar din funciune a activelor fixe corporale n situaia n care nu pot fi utilizate n scopul pentru care au fost achiziionate sau n alte scopuri i care nu justific efectuarea de cheltuieli de funcionare-, precum i rezervele de mobilizare care sunt evideniate n contabilitate ca active fixe corporale; Lacurile, blile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiii; Terenurile; Bunurile din patrimoniul cultural naional; Bunurile utilizate n baza unui contract de nchiriere; Bunurile de natura armamentului i tehnicii de lupt. Legat de ajustrile pentru depreciere, instituiile publice pot nregistra n contabilitate ajustri pentru deprecierea activelor fixe corporale la sfritul exerciiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 291). Deprecierea unui activ fix corporal poate aprea n situaiile: deteriorrii fizice a activului; ncetrii sau apropierii ncetrii cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ; cedrii bunului sau devenirii acestuia inutilizabil; n care exist o decizie de oprire a construciei unui activ nainte de terminare sau de punere n funciune; n care performana sa n furnizarea serviciilor este inferioar celei preconizate; modificri de tehnologie sau legislaie n domeniu.
16
*** O.G. nr. 81/2003, publicat n M. Of. al Romniei nr. 624/31.08.2003, art. 9.
68
n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia n contabilitate au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri. Dac ns, se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat n contabilitate iniial, ajustarea trebuie majorat. Reevaluarea este operaiunea de actualizare a valorii contabile a activelor fixe corporale aflate n patrimoniul instituiilor publice i se face la valoarea just, valoare determinat pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de profesioniti calificai, membrii ai unui organism profesional n domeniu. Reevaluarea se efectueaz pe baza normelor metodologice elaborate de Ministerul Finanelor Publice sau de ctre evaluatori autorizai. n acest caz, al determinrii valorii unui activ corporal fix pe baza reevalurii, ulterior recunoaterii iniiale a acestuia ca activ, valoarea rezultat din reevaluare va fi atribuit activului, n locul costului de achiziie, respectiv al costului de producie sau al oricrei alte valori atribuite nainte acelui activ. Pe cale de consecin, regulile privind amortizarea se vor aplica activului avnd n vedere valoarea acestuia, determinat n urma reevalurii. Reevalurile trebuie fcute cu suficient regularitate, astfel nct, valoarea contabil s nu difere substanial de cea care ar fi determinat folosind valoarea just la data bilanului. Diferena dintre valoarea rezultat n urma reevalurii i valoarea la cost istoric (plusul de valoare) trebuie nregistrat n contabilitate la rezerva din reevaluare (contul 105). Legat de valorificarea sau scoaterea din funciune a activelor corporale fixe, potrivit prevederilor legale n vigoare, pot fi transmise fr plat, orice fel de bunuri aflate n stare de funcionare, indiferent de durata de folosin, dac acestea nu mai sunt necesare instituiei publice care le are n administrare, dar care pot fi folosite n continuare de alt instituie public sau dac, potrivit reglementrilor n vigoare, instituia nu mai are dreptul s utilizeze bunul respectiv. Instituia public care disponibilizeaz bunuri va informa n scris alte instituii publice pe care le consider c ar avea nevoie de bunurile disponibilizate. Transmiterea, fr plat, de la o instituie public la o alt instituie public, se va face pe baz de proces-verbal de predare-preluare, aprobat de ordonatorul principal de credite al instituiei publice care a solicitat s i fie transmis bunul respectiv, precum i de ordonatorul de credite care l are n administrare. Instituiile publice pot valorifica bunurile i prin schimbarea acestora cu alte bunuri noi, similare, avnd cel puin aceeai parametri, caz n care, bunurile valorificate prin schimb pot reprezenta, dup caz, plata sau parte din plata datorat pentru bunurile noi care se achiziioneaz conform prevederilor legislaiei privind achiziiile publice. Indiferent ns de modalitatea de valorificare sau de scoatere din funciune a activelor fixe corporale, necorporale i n curs, aceste operaiuni se fac cu aprobarea ordonatorului principal sau secundar de credite, dup caz. La instituiile publice la care conductorii ndeplinesc atribuiile ordonatorilor teriari de credite,
69
scoaterea din funciune a activelor fixe corporale, necorporale i n curs se va face cu aprobarea ordonatorului principal sau secundar de credite, dup caz, n funcie de subordonare. Contabilitatea sintetic a activelor fixe corporale se ine pe categorii, iar contabilitatea analitic pe fiecare obiect de eviden, prin care se nelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele i accesoriile acestuia, destinat s ndeplineasc n mod independent, n totalitate, o funcie distinct. Dup coninut, activele fixe corporale cuprind: terenuri i amenajri la terenuri; construcii; instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii; mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale; avansuri i active fixe corporale n curs de execuie. Terenuri contabilitatea terenurilor se ine separat pentru: 9 terenuri (contul 2111) i 9 amenajri la terenuri (contul 2112). n contabilitatea analitic, terenurile pot fi evideniate pe urmtoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fr construcii, terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii i altele. Amenajrile la terenuri cuprind lucrri cum ar fi: racordarea la sistemul de alimentare cu energie electric, lucrrile de acces, mprejmuirile i altele asemenea. Terenurile nu sunt supuse amortizrii, dar amenajrile la terenuri se amortizeaz pe o durata de 10 ani. Construciile se evideniaz pe grupe, subgrupe, clase i subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe aprobat prin hotrre a Guvernului (contul 212).
Debit Operaii cu care se debiteaz cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul public al statului intrate n patrimoniu, potrivit legii, care nu se supun amortizrii cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul privat al statului intrate n patrimoniu, potrivit legii, care nu se supun amortizrii 212 Construcii Cont coresp. creditor 101 Credit Operaii cu care se crediteaz cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul public al statului ieite din patrimoniu, potrivit legii cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul privat al statului ieite din patrimoniu, potrivit legii Cont coresp. debitor 101
102
102
70
cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ- teritoriale intrate n patrimoniu, potrivit legii, care nu se supun amortizrii cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ- teritoriale intrate n patrimoniu, potrivit legii, care nu se supun amortizrii cu creterea de valoare rezultat din reevaluarea construciilor cu valoarea construciilor n curs de execuie, recepionate, care se supun amortizrii cu valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la construciile luate cu chirie i restituite proprietarului cu valoarea construciilor achiziionate
103
104
105 231
cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ- teritoriale ieite din patrimoniu, potrivit legii cu valoarea construciilor care alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ- teritoriale ieite din patrimoniu, potrivit legii cu descreterea de valoare rezultat din reevaluarea construciilor cu valoarea amortizrii construciilor vndute sczute din eviden cu valoarea neamortizat a construciilor transferate cu titlu gratuit cu valoarea neamortizat a construciilor vndute sau scoase din folosin
103
104
105 281
281
658
404
691
Instalaiile tehnice, mijloacele de transport, animalele i plantaiile se evideniaz pe grupe, subgrupe, clase i subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe aprobat prin hotrre a Guvernului (contul 213). Mobilierul, aparatura birotic, echipamentele de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale se evideniaz pe grupe, subgrupe, clase i subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe aprobat prin hotrre a Guvernului (contul 214). Avansuri i active fixe corporale n curs de execuie n cadrul crora se nregistreaz avansurile acordate furnizorilor de active fixe corporale (contul 232) precum i activele fixe corporale n curs de execuie, care reprezint lucrrile de investiii neterminate pn la sfritul perioadei, efectuate n regie proprie sau n antrepriz. Acestea se evalueaz la costul de producie sau la costul de achiziie, dup caz (contul 231). Activele fixe corporale n curs se trec n categoria activelor fixe la finalizare dup recepia, darea n folosin sau punerea n funciune a acestora, dup caz.
71
Alte active ale statului sunt: zcminte, resurse biologice necultivate, rezerve de ap etc. Resursele minerale situate pe teritoriul rii, n subsolul rii i al platoului continental n zona economic a Romniei din Marea Neagra, delimitate conform principiilor dreptului internaional i reglementrilor din conveniile internaionale la care Romnia este parte, fac obiectul exclusiv al proprietii publice i aparin statului romn (cont 215). n categoria resurselor minerale se includ: crbunii, minereurile feroase, neferoase, de aluminiu i roci alumifere, de metale nobile, radioactive, substanele utile nemetalifere, rocile utile, pietrele preioase i semipreioase, gazele necombustibile, apele geotermale, apele minerale naturale (gazoase i plate), apele minerale terapeutice etc. Operaiuni contabile privind activele fixe corporale A. Operaiuni contabile privind activele fixe corporale care se supun amortizrii Operaiunea nr. 1: Se redistribuie de la ministerul de resort la o unitate descentralizat din teritoriu, n baza protocolului ncheiat de pri, un mijloc de transport n valoare de 20.000 Ron. 20.000 2133 Mijloace de transport = 779 Venituri din bunuri i servicii primite cu titlu gratuit Operaiunea nr. 2: O instituie public realizeaz din producie proprie o cldire pentru care efectueaz cheltuieli i nregistreaz consumuri materiale i de natur salarial, n baza documentelor justificative, n valoare total de 170.000 Ron. La finele exerciiului bugetar lucrarea fiind neterminat, se preiau n contul de active fixe corporale n curs cheltuielile efectuate, astfel: = 722 Venituri din producia 170.000 231 Active fixe corporale n curs de active fixe corporale n anul urmtor se nregistreaz recepionarea i darea n folosin a cldirii, n baza procesului-verbal de recepie final. = 231 Active fixe 170.000 212 Construcii corporale n curs Operaiunea nr. 3: O unitate administrativ-teritorial achiziioneaz, n baza contractului de leasing financiar ncheiat ntre pri, un mijloc de transport n valoare total de 30.000 Ron. a) intrarea n patrimoniul unitii administrativ-teritoriale a mijlocului de transport, la valoarea de intrare: 30.000 2133 Mijloace de transport = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
72
b) evidenierea dobnzilor aferente: % = 168 666 471 Cheltuieli privind dobnzile Cheltuieli nregistrate n avans
Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate - cu dobnda evideniat n factura curent - cu datoria reprezentnd dobnda viitoare
7.200 200 7.000
c) nregistrarea facturii emise de proprietarul bunurilor pentru rata scadent i pentru dobnda aferent, n situaia n care instituia public beneficiar este nregistrat ca pltitoare de tax pe valoare adugat: % = 404 Furnizori de 1.190 active fixe Alte mprumuturi i 800 167 datorii asimilate 200 Dobnzi aferente 168 mprumuturilor i datoriilor asimilate 190 4426 T.V.A. deductibil Concomitent, se nregistreaz i cheltuiala cu dobnda evideniat distinct n factura emis de proprietarul bunurilor: 200 = 471 Cheltuieli 666 Cheltuieli privind dobnzile nregistrate n avans d) se nregistreaz plata ratelor de leasing din veniturile unitii administrativteritoriale: = 561 Disponibil al 1.190 404 Furnizori de active fixe instituiilor publice finanate din venituri proprii i subvenii Operaiunea nr. 4 : Se factureaz ctre un ter un mijloc de transport deinut de ctre o instituie public (nenregistrat ca pltitoare de tax pe valoare adugat), la valoarea total de 10.000 Ron, valoarea de intrare a acestuia n patrimoniu fiind de 12.000 Ron. = 791 Venituri din valorificarea 10.000 461 Debitori diveri unor bunuri
73
Concomitent, se nregistreaz scderea din evidena contabil a instituiei publice a mijlocului de transport, la valoarea de intrare: % = 2133 Mijloace de 12.000 transport - cu valoarea 2.000 691 Cheltuieli extraordinare din neamortizat operaiuni cu active fixe - cu valoarea 10.000 2813 Amortizarea amortizat instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor Operaiunea nr. 5 : O instituie public iniiaz realizarea din producie proprie a unei cldiri, pe care ulterior, nainte de finalizare, o cedeaz unei alte instituii publice, valoarea investiiei la data cedrii fiind de 155.000 Ron. a) se nregistreaz valoarea investiiei realizate din producie proprie, pn la data cedrii: 155.000 = 722 Venituri din 231 Active fixe corporale n curs producia de active fixe corporale b) se nregistreaz cedarea investiiei n curs de execuie, la valoarea de 155.000 Ron: = 231 Active fixe 155.000 658 Alte cheltuieli operaionale corporale n curs B. Operaiuni contabile privind activele fixe corporale care nu se supun amortizrii Operaiunea nr. 1: O instituie public finanat din venituri proprii achiziioneaz, n baza contractului de leasing financiar ncheiat ntre pri, aparatur de specialitate n valoare total de 120.000 Ron pentru care acord un avans furnizorului de 10.000 Ron. a) acordarea avansului furnizorului de active corporale: = 560 Disponibil al instituiilor 10.000 232 Avansuri publice finanate din venituri acordate pentru proprii active fixe corporale b) intrarea n patrimoniul instituiei publice a activelor corporale, la valoarea de intrare: 120.000 2132 Aparate i instalaii = 102 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat de msurare, control i reglare al statului
74
c) evidenierea datoriei, inclusiv a dobnzilor aferente: % = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate - cu valoarea de intrare 682 Cheltuieli cu activele fixe a activului neamortizabile - cu dobnda 666 Cheltuieli privind dobnzile evideniat n factura curent - cu datoria 471 Cheltuieli nregistrate n reprezentnd dobnda avans viitoare
170.000 120.000 1.000 49.000
d) nregistrarea obligaiei de plat a ratelor lunare de leasing, pe baza facturii emise de proprietarul bunurilor, n situaia n care instituia public beneficiar este nregistrat ca pltitoare de tax pe valoare adugat: % = 404 Furnizori de 5.593 active fixe Alte mprumuturi i 4.700 167 datorii asimilate 893 4426 T.V.A. deductibil Concomitent, se nregistreaz i cheltuiala cu dobnda evideniat distinct n factura emis de proprietarul bunurilor: = 471 Cheltuieli nregistrate 1.000 666 Cheltuieli privind dobnzile n avans e) se nregistreaz plata ratelor de leasing din veniturile proprii ale instituiei publice achizitoare, cu decontarea avansului acordat (la ultima rat pltit): = % 15.593 404 Furnizori de active fixe 5.593 560 Disponibil al instituiilor publice finanate din venituri proprii 10.000 232 Avansuri acordate pentru active fixe corporale Operaiunea nr. 2: Se nregistreaz intrarea n patrimoniul unei instituii publice de stat a rezervelor de ap, la valoarea just de 3.600.000 Ron. 3.600.000 = 101 Fondul bunurilor 2153 Rezerve de ap care alctuiesc domeniul public al statului
75
Operaiunea nr. 3: Scderea din evidena unei uniti administrativ-teritoriale a activelor fixe corporale care nu se supun amortizrii, la valoarea de 1.700 Ron. 1.700 = 214 Mobilier, aparatur 103 Fondul bunurilor care birotic, echipamente de alctuiesc domeniul protecie a valorilor public al unitilor umane i materiale i alte administrativ-teritoriale active fixe corporale 4.3. Contabilitatea activelor financiare Un activ financiar este17 orice activ care reprezint: 9 depozite, 9 un instrument de capitaluri proprii al unei alte entiti, 9 un drept contractual. Dup coninut, activele financiare cuprind: 9 titluri de participare, 9 alte titluri imobilizate, 9 creane imobilizate. Titlurile de participare reprezint drepturile sub form de aciuni deinute de stat sau de unitile administrativ-teritoriale potrivit legii, n capitalul unor societi comerciale sau organisme internaionale, a cror deinere pe o perioada ndelungat aduce venituri sub form de dividende (contul 260). Acest contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II : 2601 Titluri de participare cotate 2602 Titluri de participare necotate.
Debit 260 Titluri de participare Credit Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se coresp. crediteaz creditor cu valoarea altor titluri 265 cu sumele ncasate imobilizate (obligaiuni) reprezentnd valoarea nerscumprate la scaden contabil a titlurilor de i convertite n titluri de participare vndute participare cu diferenele favorabile dintre valoarea contabil a titlurilor de participare i preul de cesiune cu sumele datorate pentru 269 cu valoarea titlurilor de activele financiare participare cedate sau achiziionate (aciuni sczute din eviden subscrise i nevrsate)
Cont coresp. debitor 520 525 571 574
664
*** Ordinul ministrului finanelor nr. 1917/2005, Publicat n M. Of. nr. 1181/2005, bis, pct. 1.3. Universitatea SPIRU HARET 76
17
cu valoarea titlurilor de participare rezultate din conversia creanelor bugetului de stat/ bugetului asigurrilor sociale de stat/ bugetelor fondurilor speciale la sfritul perioadei cu diferenele de curs valutar favorabile rezultate n urma reevalurii titlurilor de participare n valut
463/ 465/ 466
la sfritul perioadei, cu diferenele de curs valutar nefavorabile rezultate n urma reevalurii titlurilor de participare n valut
665
765
Alte titluri imobilizate sunt reprezentate de obligaiunile deinute de stat, a cror deinere pe o perioad ndelungat aduce venituri sub form de dobnzi (contul 265).
Debit 265 Alte titluri imobilizate Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se coresp. crediteaz creditor cu valoarea altor titluri 463 cu valoarea altor titluri imobilizate rezultate din imobilizate nerscumprate conversia creanelor la scaden i convertite bugetului de stat n titluri de participare cu sumele ncasate reprezentnd valoarea contabil a altor titluri imobilizate vndute; cu diferenele favorabile dintre valoarea contabil a altor titluri imobilizate i preul de cesiune cu valoarea altor titluri imobilizate cedate sau sczute din eviden Credit Cont coresp. debitor 260
520
664
Creanele imobilizate reprezint drepturile instituiilor publice pentru mprumuturi acordate pe termen lung i alte creane pe termen lung, potrivit legii. Contabilitatea creanelor imobilizate se ine pe urmtoarele categorii: mprumuturi acordate pe termen lung i alte creane imobilizate. n conturile de mprumuturi pe termen lung se nregistreaz sumele acordate terilor n baza unor contracte de mprumut pentru care se percep dobnzi, potrivit legii (cont 267). n categoria altor creane imobilizate intr: garaniile, depozitele, depuse de instituia public la teri (cont 267). Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 2675 mprumuturi acordate pe termen lung; 2676 Dobnzi aferente mprumuturilor pe termen lung; 2678 Alte creane imobilizate;
77
2679 Dobnzi aferente altor creane imobilizate. Contabilitatea analitic se ine pe feluri de creane grupate pe instituii.
Debit 267 Creane imobilizate Credit Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se coresp. crediteaz creditor cu valoarea mprumuturilor 512 cu valoarea pe termen mediu i lung mprumuturilor pe termen acordate precum i a mediu i lung rambursate i garaniilor depuse la furnizori a dobnzilor aferente pentru utiliti ncasate, precum i a garaniilor restituite de furnizori cu valoarea garaniilor depuse 550 cu valoarea la furnizori pentru utiliti mprumuturilor pe termen mediu i lung rambursate i a dobnzilor aferente ncasate, precum i a garaniilor restituite de furnizori cu valoarea garaniilor depuse 551 cu valoarea pierderilor la furnizori pentru utiliti; din creane imobilizate cu valoarea creditelor acordate de la buget pentru construirea, cumprarea, reabilitarea, consolidarea i extinderea de locuine cu veniturile din dobnzi 763 cu diferenele de curs aferente creanelor imobilizate valutar nefavorabile rezultate n urma ncasrii creanelor n valut; la sfritul perioadei, cu diferenele de curs valutar nefavorabile rezultate n urma reevalurii creanelor n valut la sfritul perioadei cu 765 cu valoarea creanelor diferenele de curs valutar imobilizate i a dobnzilor favorabile, rezultate din aferente ncasate, care reevaluarea creanelor provin din anul curent; imobilizate cu valoarea garaniilor restituite de furnizori, care provin din anul curent la sfritul perioadei cu 770 diferenele de curs valutar favorabile, rezultate din reevaluarea creanelor imobilizate 78
Cont coresp. debitor 512
560
663
665
770
Contul 269 Vrsminte de efectuat pentru active financiare (cont de pasiv), cu ajutorul cruia se ine evidena vrsmintelor de efectuat pentru activele financiare dobndite. n creditul contului se nregistreaz vrsmintele de efectuat pentru activele financiare, iar n debit vrsmintele efectuate. Soldul creditor al contului reprezint vrsmintele de efectuat. Contabilitatea analitic se ine pe unitile emitente de active financiare. Activele financiare de natura titlurilor de participare i a altor titluri imobilizate se nregistreaz n contabilitatea instituiilor publice la momentul dobndirii acestora, n condiiile prevzute de lege. mprumuturile acordate pe termen lung se nregistreaz n momentul constatrii dreptului de crean respectiv. Evaluarea iniial a activelor financiare se face la costul de achiziie sau la valoarea determinat prin contractul de dobndire a acestora. La data bilanului, activele financiare trebuie prezentate n bilan la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate pentru pierderea de valoare, pe care instituiile publice le pot nregistra la sfritul exerciiului financiar, pe seama cheltuielilor (contul 296). n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia n contabilitate au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri. n situaia, ns, n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat n contabilitate, ajustarea trebuie majorat. Operaiuni contabile privind activele fixe financiare Operaiunea nr. 1: Se nregistreaz titluri de participare (aciuni) n valoare de 5.300 Ron rezultate din conversia creanelor bugetului asigurrilor de stat: 260 Titluri de participare = 465 Creane ale bugetului asigurrilor sociale de stat 5.300
Operaiunea nr. 2: Se nregistreaz cedarea titlurilor de participare la valoarea contabil de 4.100 Ron i preul de cesiune de 3.900 Ron. 525 664 % Disponibil al bugetului asigurrilor sociale de stat Cheltuieli privind investiii financiare cedate = 260 Titluri de participare 4.100 3.900 200
Operaiunea nr. 3: Se vnd titluri de participare cu valoare contabil de 3.300 Ron, iar preul de cesiune este de 3.800 Ron. 525 Disponibil al bugetului = % 3.800 asigurrilor sociale de stat 260 Titluri de participare 3.300 750 Venituri din proprietate 500
79
Operaiunea nr. 4: Se acord credite ipotecare din buget n sum de 56.000 Ron pentru constituirea de locuine, astfel: alocaii bugetare cu destinaie special pentru suma de 41.000 Ron; venituri proprii pentru suma de 15.000 Ron. 2673 mprumuturi acordate pe termen lung = 551 560 % Disponibil din alocaii bugetare cu destinaie special Disponibil al instituiei publice finanate din venituri proprii 56.000 41.000 15.000
Operaiunea nr. 5: Se evideniaz dobnzi de ncasat n sum de 10.500 Ron, aferente mprumuturilor acordate. 2674 Dobnzi aferente mprumuturilor pe termen lung = 766 Venituri din dobnzi 10.500
Operaiunea nr. 6: Se ncaseaz dobnzile la mprumuturile pe termen lung acordate astfel: alocaii bugetare de 6.900 Ron; venituri proprii de 3.600 Ron. % 551 560 Disponibil din alocaii bugetare cu destinaie special Disponibil al instituiei publice finanate din venituri proprii = 2674 Dobnzi aferente mprumuturilor pe termen lung 10.500 6.900 3.600
Concluzii: Activele fixe reprezint o component important a activului patrimonial i sunt deinute de ctre instituiile publice n scopul utilizrii lor pe termen lung. n funcie de coninutul lor, activele fixe includ: activele fixe corporale, activele fixe necorporale, activele financiare.
80
Activele fixe necorporale sunt active fr substan fizic, ce se utilizeaz pe o perioad mai mare de un an. Activele fixe necorporale se nregistreaz n contabilitatea instituiilor publice n momentul transferului dreptului de proprietate, dac sunt achiziionate cu titlu oneros sau n momentul ntocmirii documentelor, dac sunt construite sau produse de instituie, respectiv primite cu titlu gratuit. Activele fixe corporale se nregistreaz n contabilitatea instituiilor publice la momentul transferului dreptului de proprietate, pentru cele achiziionate cu titlu oneros sau la data ntocmirii documentelor, pentru cele construite sau produse de instituie, respectiv primite cu titlu gratuit, respectiv din donaii i sponsorizri. Activele financiare reprezint un element important al patrimoniului instituiilor publice. Acestea pot fi: depozite, un instrument de capitaluri proprii ale unei alte entiti sau un drept comercial. Activele financiare de natura titlurilor de participare i a altor titluri imobilizate se nregistreaz la momentul dobndirii acestora, n condiiile prevzute de lege18.
OMFP nr. 1917 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituiile publice i instruciuni de aplicare a acestuia, MOr. 1186 bis din 29 decembrie 2005. Universitatea SPIRU HARET 81
18
5. CONTABILITATEA MATERIALELOR I A DECONTRILOR CU TERII

Structura capitolului: 5.1. Particulariti privind operaiunile cu materiale la nivelul instituiilor publice 5.2. Particulariti privind decontrile cu terii Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie studiul contabilitii materialelor, a decontrilor cu terii i, implicit, a cheltuielilor ocazionate de consumurile de materiale. Ca urmare a specificului activitii instituiilor publice, acestea nregistreaz un consum mare de materiale. n cadrul stocurilor se cuprind: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, produsele, animalele i psrile, mrfurile, ambalajele, producia n curs de execuie i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri. Concepte-cheie: active circulante, decontri de natura creanelor, decontri de natura datoriilor. 5.1. Particulariti privind operaiunile cu materiale la nivelul instituiilor publice La nivelul instituiilor publice se remarc un consum nsemnat de materiale. Aprovizionarea cu elemente de stocuri trebuie s in seama de execuia bugetar, n special de defalcarea creditelor bugetare pe trimestre astfel nct s se asigure o continuitate a desfurrii activitii fr sa se constituie stocuri mai mari dect cele normate i deci s se imobilizeze inutil fondurile bneti. Stocurile sunt active circulante: deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii: sau sub forma de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz s fie folosite n desfurarea activitii curente a instituiei, n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. n cadrul stocurilor se cuprind: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, produsele, animalele i psrile, mrfurile, ambalajele, producia n curs de execuie i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri. Sunt incluse de asemenea, stocurile de materii prime strategice i de alte stocuri cu o importan deosebit pentru economia naional.
82
Organizarea contabilitii stocurilor de natura materialelor la instituiile publice se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 30 Stocuri de materii i materiale, care cuprinde urmtoarele conturi: 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 304 Materiale rezerva de stat i de mobilizare 305 Ambalaje rezerva de stat i de mobilizare 307 Materiale date n prelucrare n instituie 309 Alte stocuri. Contul 301 Materii prime cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de materii prime potrivit metodelor inventarului permanent sau intermitent utilizate pentru evidena micrii stocurilor . Contabilitatea analitic se ine distinct pe feluri sau grupe (categorii) de materii prime, grupate pe magazii, (gestiuni), potrivit metodei de eviden a stocurilor prevzut de lege, n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale instituiei.
Debit 301 Materii prime Credit Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se crediteaz Cont coresp. coresp. creditor debitor cu preul de nregistrare al 307 cu valoarea materiilor prime 307 produselor rezultate n urma date n prelucrare n instituie sacrificrii animalelor i psrilor cu valoarea la pre de nregistrare a produselor finite reinute din producia proprie i consumate ca materii prime cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime intrate n gestiune aduse de la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime achiziionate de la furnizori; cu valoarea serviciilor prestate aferente materiilor prime intrate n gestiune, aduse de la teri 345 cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime trimise la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime vndute ca atare cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime incluse n cheltuieli la momentul consumului, constatate lips la inventar, precum i cele degradate; la nceputul perioadei, cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime existente n stoc la sfritul perioadei anterioare, stabilit pe baza inventarului (in situaia aplicrii inventarului intermitent) 351
351 401
371 601
83
cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime achiziionate de la furnizorii de la care nu s-au primit facturi cu valoarea taxelor vamale aferente materiilor prime aprovizionate din import cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime achiziionate din avansuri de trezorerie cu valoarea materiilor prime constatate plus la inventar; cu valoarea materiilor prime restituite la magazie ca nefolosite; la sfritul perioadei, cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime existente n stoc stabilit pe baza inventarului (in situaia aplicrii inventarului intermitent) cu valoarea materiilor prime primite cu titlu gratuit cu valoarea materiilor prime rezultate din dezmembrarea unor active fixe
408
cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime transferate cu titlu gratuit cu valoarea pierderilor din calamiti
658
446 542
690
601
779 791
Contul 302 Materiale consumabile, cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, alimente i furaje, alte materiale consumabile, medicamente i materiale sanitare). Rechizitele de birou, imprimatele, precum i alte materiale consumabile pe care instituia consider c nu este cazul s le stocheze, pot fi incluse direct n cheltuieli pe baz de documente justificative, cu excepia documentelor cu regim special, care se gestioneaz potrivit normelor elaborate n acest scop19. Contul se detaliaz pe conturi sintetice de gradul II conform Planului de conturi pentru instituiile publice aprobat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1917/2005. Contabilitatea analitic a materialelor consumabile se ine n acelai fel ca i pentru materiile prime, prezentat mai sus.
*** H.G. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiar i contabil, publicat n M. Of. nr. 368/19.12.1997, cu modificrile i completrile ulterioare. Universitatea SPIRU HARET 84
19
Debit 302 Materiale consumabile (activ) Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se crediteaz coresp. creditor cu preul de nregistrare al 307 cu valoarea materialelor materialelor neconsumate n consumabile date n prelucrare procesul de prelucrare i n instituie restituite la magazie cu valoarea la pre de nregistrare a produselor finite reinute din producia proprie i consumate ca materiale cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile intrate n gestiune aduse de la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile achiziionate de la furnizori; cu valoarea serviciilor prestate aferente materialelor consumabile intrate n gestiune, aduse de la teri 345 cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile trimise la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile vndute ca atare cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile incluse n cheltuieli la momentul consumului, constatate lips la inventar, precum i cele degradate; la nceputul perioadei, cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile existente n stoc la sfritul perioadei anterioare, stabilit pe baza inventarului (in situaia aplicrii inventarului intermitent) cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile transferate cu titlu gratuit cu valoarea pierderilor din calamiti
Credit Cont coresp. debitor 307
351
351
371
401
602
cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile achiziionate de la furnizorii de la care nu s-au primit facturi cu valoarea taxelor vamale aferente materialelor consumabile aprovizionate din import cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile rezultate din scoaterea din funciune a activelor fixe achiziionate din alocaii bugetare, care urmeaz a se vira la buget
408
658
446
690
448
85
cu valoarea carburanilor procurai pe baz de bonuri valorice cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile achiziionate din avansuri de trezorerie cu valoarea materialelor consumabile constatate plus la inventar; cu valoarea materialelor consumabile restituite la magazie ca nefolosite; la sfritul perioadei, cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile existente n stoc stabilit pe baza inventarului (in situaia aplicrii inventarului intermitent) cu valoarea materialelor consumabile primite cu titlu gratuit cu valoarea materialelor consumabile rezultate din dezmembrarea unor active fixe
532 542
602
779 791
Contul 303 Materiale de natura obiectelor de inventar, cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar. Materialele de natura obiectelor de inventar se nregistreaz n contabilitate la aceleai preuri ca i materiile prime i materialele consumabile. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II : 3031 Materiale de natura obiectelor de inventar n magazie; 3032 Materiale de natura obiectelor de inventar n folosin. Contabilitatea analitic a materialelor de natura obiectelor de inventar se ine n mod similar cu cea a materiilor prime i a materialelor consumabile.
Debit 303 Materiale de natura obiectelor de inventar (activ) Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se crediteaz coresp. creditor cu valoarea produselor finite 345 cu preul de nregistrare al reinute din producia proprie i materialelor de natura folosite ca obiecte de inventar obiectelor de inventar aflate n magazie sau n folosin la 31 decembrie 2005, la scoaterea din folosin 86
cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar intrate n gestiune aduse de la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar achiziionate de la furnizori; cu valoarea serviciilor prestate aferente materialelor de natura obiectelor de inventar intrate n gestiune, aduse de la teri cu valoarea la pre de nregistrare materialelor de natura obiectelor de inventar achiziionate de la furnizorii de la care nu s-au primit facturi cu valoarea taxelor vamale aferente materialelor de natura obiectelor de inventar aprovizionate din import cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar rezultate din scoaterea din funciune a activelor fixe achiziionate din alocaii bugetare, care urmeaz a se vira la buget cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar achiziionate din avansuri de trezorerie cu valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar constatate plus la inventar; cu valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar primite cu titlu gratuit cu valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar rezultate din dezmembrarea unor active fixe
351
cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar trimise la teri cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar vndute ca atare
351
401
371
408
446
448
cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar scoase din folosin incluse n cheltuieli, constatate lips la inventar, precum i cele degradate cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar transferate cu titlu gratuit cu valoarea pierderilor din calamiti
603
658
690
542
603 779 791
87
Contul 304 Materiale rezerva de stat i de mobilizare, cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de materiale rezerva de stat i de mobilizare. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 3041 Materiale rezerva de stat; 3042 Materiale rezerva de mobilizare. Contabilitatea analitic a materialelor rezerva de stat i de mobilizare se ine pe magazii (gestiuni), pe feluri sau grupe de materiale potrivit metodei de eviden a stocurilor prevzut de lege, utilizat n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale instituiei.
Debit 304 Materiale rezerva de stat i de mobilizare (activ) Operaii cu care se debiteaz Cont Operaii cu care se crediteaz coresp. creditor cu valoarea la cost de 401 cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva achiziie a materialelor de stat i de mobilizare intrate disponibilizate din stocurile de la furnizori rezerva de stat i de mobilizare i vndute ca atare cu valoarea la cost de 408 cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare intrate de stat i de mobilizare de la furnizorii de la care nu mprumutate i pentru s-au primit facturi mprosptarea stocurilor cu valoarea materialelor 689 cu valoarea la cost de rezerva de stat i de mobilizare achiziie a materialelor rezerva constatate plus la inventar; de stat i de mobilizare constatate drept consumuri nelegale din custodii cu valoarea la cost de 779 cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare i a de stat i de mobilizare celor pentru mprosptare acordate n condiiile legii ca primite cu titlu gratuit ajutoare umanitare gratuite; cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare constatate lips i aprobate ca perisabiliti legale; cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare reprezentnd prelevri de probe aprobate legal; cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare scoase cu caracter definitiv cu valoarea pierderilor din calamiti 88
411
461
689
690
Contul 305 Ambalaje rezerva de stat i de mobilizare, cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de ambalaje rezerva de stat i de mobilizare. Contul 305 Ambalaje rezerva de stat i de mobilizare este un cont de activ. n debitul contului se nregistreaz intrrile de ambalaje rezerva de stat i de mobilizare pentru constituirea i rentregirea stocurilor, din restituirea mprumuturilor, scoase la mprosptare, din transferuri fr plat, precum i aferente plusurilor constatate la inventar, iar n credit, ieirile de ambalaje date cu mprumut, scoateri cu caracter definitiv, pentru mprosptarea stocurilor, constatate drept consumuri nelegale din custodii, perisabilitile legale, cantitile transferate fr plat, precum i cele disponibilizate n condiiile legii. Soldul debitor al contului reprezint valoarea ambalajelor rezerv de stat i de mobilizare existente n stoc. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 3051 Ambalaje rezerv de stat; 3052 Ambalaje rezerv de mobilizare. Contabilitatea analitic a ambalajelor se ine distinct , pe magazii (gestiuni) i n cadrul acestora pe feluri sau grupe de ambalaje, potrivit metodei de eviden a stocurilor prevzut de lege, utilizat n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale instituiei. Contul 307 Materiale date n prelucrare n instituie, cu ajutorul cruia se ine evidena materialelor i produselor date n prelucrare, a animalelor tinere sau la ngrat date pentru sacrificare i prelucrare n instituie. n acest cont se nregistreaz numai valoarea materialelor date n prelucrare, iar cheltuielile de transport, manipulare i celelalte cheltuieli de prelucrare se nregistreaz n conturile de cheltuieli aferente. Contul 307 Materialele date n prelucrare n instituie este un cont de activ. n debitul contului se nregistreaz materialele date n prelucrare, iar n credit, valoarea materialelor rezultate din prelucrare. Soldul debitor al contului reprezint valoarea materialelor n prelucrare n instituie. Contabilitatea analitic se ine pe uniti prelucrtoare, iar n cadrul acestora pe feluri sau grupe de materiale. Contul 309 Alte stocuri, cu ajutorul cruia se ine evidena existenei i micrii stocurilor de muniii i furnituri pentru aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i a altor stocuri specifice . Contul 309 Alte stocuri este un cont de activ. n debitul contului se nregistreaz intrarea n gestiune a muniiilor i furniturilor pentru aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i a altor stocuri specifice unor instituii, iar n credit, ieirile din gestiune a muniiilor i furniturilor pentru aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i a altor stocuri specifice . Soldul debitor al contului reprezint valoarea muniiilor i furniturilor pentru aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i a altor stocuri specifice existente n stoc.
89
Contabilitatea analitic se ine pe magazii (gestiuni), pe feluri sau grupe de materiale potrivit metodei de eviden a stocurilor prevzute de lege, utilizat n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale instituiei. Operaiuni contabile privind materialele Exemple de operaiuni contabile privind stocurile prin metoda inventarului permanent: Operaiunea nr. 1: O instituie public primete stocuri cu titlu gratuit (donaii, sponsorizri, comasri de uniti etc.) n valoare de 17.000 Ron. % 301 Materii prime = 779 Venituri din 17.000 (302,303, Materiale consumabile bunuri i servicii 309,361, Materiale de natura primite cu titlu 371,381) obiectelor de inventar gratuit Muniii i furnituri Animale i psri Mrfuri Ambalaje Operaiunea nr. 2: La o instituie public finanat din venituri proprii se procedeaz la dezmembrarea unor imobilizri casate anterior, operaiune din care rezult materiale de natura stocurilor, n valoare de 1.000 Ron. 302 Materiale consumabile = 791 Venituri din valorificarea 1.000 unor bunuri Operaiunea nr. 3: O instituie public obine materiale de natura obiectelor de inventar la scoaterea din funciune a unor active fixe achiziionate din alocaii bugetare, n valoare de 1.500 Ron, valoare care urmeaz a se vira la bugetul respectiv. 303 Materiale de natura = 448 Alte datorii i creane 1.500 obiectelor de inventar cu bugetul Operaiunea nr. 4: O instituie public (subordonat) primete de la instituia public superioar materiale de natura obiectelor de inventar, n valoare de 1.800 Ron. n contabilitatea instituiei subordonate se va nregistra: 303 Materiale de natura = 481 Decontri ntre 1.800 obiectelor de inventar instituia superioar i instituiile subordonate Operaiunea nr. 5: Se scot din folosin, pe baza referatului aprobat de ordonatorul de credite, materiale de natura obiectelor de inventar n folosin, n valoare de 700 Ron. 603 Cheltuieli privind = 3032 Materiale de natura 700 materiale de natura obiectelor de inventar n obiectelor de inventar folosin
90
Concomitent, se crediteaz contul n afara bilanului 8030 Active fixe i obiecte de inventar primite n folosin , cu valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar restituite titularilor : 700 C : 8030 Active fixe i obiecte de inventar primite n folosin Exemple de operaiuni contabile privind stocurile prin metoda inventarului intermitent: Operaiunea nr. 1: O instituie public aprovizioneaz cu factur de la furnizori stocuri, dup cum urmeaz: materii prime 2.500 Ron; materiale consumabile 5.250 Ron; materiale de natura obiectelor de inventar 12.000 Ron. 601 602 603 % Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materialele consumabile 5.250 Cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar 12.100 = 401 Furnizori 19.850 2.500
Operaiunea nr. 2: Se primesc de ctre o instituie public ambalaje n valoare de 1.200 Ron pentru care furnizorul nu a ntocmit factura. 608 Cheltuieli privind ambalajele = 408 Furnizori-facturi 1.200 nesosite Operaiunea nr. 3: La sfritul lunii se stabilete, pe baza inventarului, valoarea materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar i ambalajelor existente n stoc, dup care se determin ieirile din gestiune potrivit relaiei: E = Si + I Sf, E Si I Sf 301 302 303 381 Materii prime Materiale consumabile Materiale de natura obiectelor de inventar Ambalaje n care = cantitile ieite; = stoc iniial; = cantitile intrate; = stoc final. = 601 = 602 = 603 = 608 Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materialele consumabile Cheltuieli ca materialele de natura obiectelor de inventar Cheltuieli privind ambalajele 850 3.200 6.350 550
91
Operaiunea nr. 4: La nceputul lunii urmtoare, instituia public realizeaz trecerea pe cheltuieli a stocurilor constatate la sfritul lunii anterioare, pa baza inventarului, efectund urmtoarele nregistrri n contabilitate: 601 602 603 608 Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materialele consumabile Cheltuieli ca materialele de natura obiectelor de inventar Cheltuieli privind ambalajele = 301 = 302 = 303 = 381 Materii prime Materiale consumabile Materiale de natura obiectelor de inventar Ambalaje 850 3.200 6.350 550
5.2. Particulariti privind decontrile cu terii Decontrile instituiilor publice privesc dou mari categorii de relaii, i anume: 1. relaii de decontare cu tere persoane juridice (din afara instituiilor), avnd calitatea de instituii superioare i/sau instituii subordonate privind finanarea bugetar, respectiv de la care primesc sau crora le repartizeaz mijloace bneti aprobate prin buget. Tot aici se includ i relaiile de decontare cu terii debitori sau creditori persoane juridice avnd calitatea de clieni sau diveri debitori reprezentnd creane de ncasat rezultate n urma activitii instituiei publice, precum i relaii de decontare cu terii creditori din afara instituiei n calitatea acestora de furnizori de bunuri i servicii, lucrri executate etc. Exemple:
Transferul ntre instituia superioar i instituiile subordonate Transferul de materii prime Transferul de materiale consumabile Transferul de active fixe corporale Sume pltite numerar n cadrul decontrilor reciproce Simbol cont debitor 481 481 481 481 Simbol cont creditor 301 302 214 531
2. relaii de decontare n cadrul instituiei publice privind drepturile i obligaiile evaluate n bani dintre instituia public i personalul angajat pe baza contractelor individuale de munc ncheiate conform prevederilor legale n vigoare. Decontrile ntre instituiile publice cuprind operaiunile de decontare intervenite n cursul exerciiului ntre instituia superioar i instituiile subordonate sau ntre instituiile subordonate aceleiai instituii superioare, dup caz, reprezentnd valoarea activelor fixe i a materialelor transmise i primite n vederea executrii unor aciuni n cadrul instituiei, precum i sumele transmise de instituia superioar ctre instituiile din subordine pentru efectuarea cheltuielilor din alocaii
92
bugetare, din fonduri speciale, fonduri cu destinaie special, mprumuturi externe rambursabile i nerambursabile. Contabilitatea decontrilor ntre instituiile publice, cuprinde operaiile care se nregistreaz reciproc i n aceeai perioad de gestiune, att n contabilitatea unitii debitoare, ct i a celei creditoare aparinnd aceluiai ordonator principal de credite (conturile 481,482). La consolidare soldurile acestor conturi se elimin. Potrivit principiilor contabilitii de angajamente, efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul su este ncasat sau pltit. nregistrarea n contabilitate a creanelor i datoriilor se efectueaz n momentul constatrii drepturilor i obligaiilor. Creanele i datoriile instituiilor publice se nregistreaz n contabilitate la valoarea nominal. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare, aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei. Creanele i datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut. Diferenele de curs valutar care apar cu ocazia decontrii creanelor i datoriilor n valut la cursuri diferite fa de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar. Atunci cnd creana sau datoria n valut este decontat n decursul aceluiai exerciiu financiar n care a survenit, ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acel exerciiu. Atunci cnd creana sau datoria n valut este decontat ntr-un exerciiu financiar ulterior, diferena de curs valutar recunoscut n fiecare exerciiu financiar, care intervine pn n exerciiul decontrii, se determin innd seama de modificarea cursurilor de schimb survenit n cursul fiecrui asemenea exerciiu financiar. La data ntocmirii situaiilor financiare, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul publicat de Banca Naional a Romniei, valabil pentru data ntocmirii situaiilor financiare, respectiv pentru ultima zi a exerciiului financiar. Creanele i datoriile aferente fondurilor nerambursabile primite de la Comunitatea Europeana se evalueaz la cursul publicat de Banca Central European, valabil pentru ultima zi a lunii n care se ntocmesc situaiile financiare. La data bilanului, evaluarea creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru depreciere. Instituiile publice pot nregistra ajustri pentru deprecierea creanelor la sfritul exerciiului financiar, pe seama cheltuielilor (conturile 491,496,497). n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o oarecare
93
msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri. n situaia n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat, ajustarea trebuie majorat. Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor instituiei n relaiile acesteia cu furnizorii, clienii, personalul, bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, Comunitatea European (decontrile pentru fondurile PHARE, ISPA, SAPARD etc.), cu debitorii i creditorii diveri, debitori i creditori ai bugetelor, decontrile ntre instituii publice, precum i evidena operaiilor care necesit clarificri ulterioare i alte decontri. Furnizori i conturi asimilate n contabilitatea furnizorilor se nregistreaz operaiunile privind achiziiile de bunuri, lucrri executate i servicii prestate pentru care s-au primit facturi (conturile 401 i 404). Contabilitatea analitica se tine pe fiecare furnizor, respectiv furnizor de active fixe. Furnizorii se grupeaz n furnizori interni i furnizori externi.
Debit Operaii cu care se debiteaz cu plile n lei i valut dispuse sub form de trageri din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale achitate furnizorilor cu plile n lei i valut dispuse sub form de trageri din mprumuturi interne i externe contractate de stat achitate furnizorilor cu valoarea acceptata a efectelor comerciale de pli 401 Furnizori (pasiv) Cont coresp. creditor 162 Operaii cu care se crediteaz cu valoarea la pre de nregistrare a stocurilor achiziionate de la furnizori; cu valoarea serviciilor prestate aferente stocurilor intrate n gestiune, aduse de la teri cu valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor achiziionate de la furnizori; cu valoarea serviciilor prestate aferente mrfurilor intrate n gestiune, aduse de la teri cu valoarea facturilor primite n cazul n care acestea au fost evideniate anterior ca facturi nesosite Credit Cont coresp. debitor 301, 302, 303, 304, 305, 309 371
164
403
408
94
cu valoarea avansurilor regularizate cu furnizorii la primirea bunurilor, lucrrilor sau serviciilor; cu valoarea ambalajelor care circula n sistem de restituire, predate furnizorilor cu creterea de valoare rezultat din reevaluarea construciilor cu valoarea construciilor achiziionate n regim de leasing financiar, conform prevederilor contractuale cu valoarea construciilor n curs de execuie, recepionate, care se supun amortizrii cu valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la construciile luate cu chirie i restituite proprietarului
409
cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate la furnizori
409
105
167
231
281
cu valoarea construciilor achiziionate
404
cu sumele datorate furnizorilor, cuvenite bugetului, dup prescrierea lor cu sumele clarificate reprezentnd datorii achitate cu sumele pltite furnizorilor pentru materiale achiziionate, Lucrri executate i servicii prestate
448 473 512
cu taxa pe valoarea adugat deductibil cuprins n facturi sau alte documente legale emise de furnizori cu taxa pe valoarea adugat neexigibil aferent cumprrilor efectuate cu plata n rate sau prin decontri succesive cu valoarea facturilor reprezentnd abonamente, chirii i alte cheltuieli efectuate anticipat cu valoarea timbrelor fiscale i potale, a biletelor de tratament i odihn, a tichetelor i biletelor de cltorie, bonurilor valorice pentru carburani auto, biletelor cu valoare nominala, tichetelor de masa i altor valori achiziionate de la furnizori cu valoarea materiilor prime i a materialelor consumabile achiziionate, n cazul folosirii metodei inventarului intermitent cu valoarea consumului de energie i ap, inclus pe cheltuieli cu sumele datorate terilor pentru alte cheltuieli autorizate prin dispoziii legale cu sumele datorate furnizorilor pentru bunuri livrate, Lucrri executate, servicii prestate (rechizite i manuale colare, transport elevi, studeni, omeri etc., tratament balnear i odihn, compensarea preurilor la medicamente, drepturi n natur pentru elevi etc.).
4426
4428
471
532
601, 602
610 629 677
95
cu sumele pltite furnizorilor interni sau externi, pentru materiale achiziionate, lucrri executate i servicii prestate cu sumele pltite furnizorilor pentru materiale aprovizionate, lucrri executate i servicii prestate cu sumele datorate i neachitate diverilor furnizori de bunuri i servicii care au intrat n aciunea de stingere a unor obligaii bugetare prin compensare, potrivit legii
513, 514, 516, 517 770
771
Cu ajutorul contului 404 Furnizori de active fixe se ine evidena decontrilor cu furnizorii de active fixe corporale sau necorporale, pentru care s-au primit facturi. Contul 404 se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4041 Furnizori de active fixe sub 1 an 4042 Furnizori de active fixe peste 1 an. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare furnizor de active fixe.
Debit 404 Furnizori de active fixe (pasiv) Cont coresp. creditor 162 Operaii cu care se crediteaz Credit Cont coresp. debitor 167
Operaii cu care se debiteaz
cu plile n lei i valut cu obligaia de plat a ratelor dispuse sub form de trageri de leasing financiar pe baza din mprumuturi interne i facturilor emise de locator externe contractate de autoritile administraiei publice locale achitate furnizorilor de active fixe cu plile n lei i valut 163 dispuse sub form de trageri din mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale achitate furnizorilor de active fixe cu plile n lei i valuta 164 cu valoarea dobnzilor dispuse sub forma de trageri datorate i facturate potrivit din mprumuturi interne i prevederilor contractuale, n externe contractate de stat cazul leasingului financiar achitate furnizorilor de active fixe Universitatea SPIRU HARET 96
168
cu valoarea avansurilor acordate furnizorilor de active fixe corporale, decontate cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din mprumuturi interne i externe contractate de stat
232 513
- cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din mprumuturi interne i externe garantate de stat
514
cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din fonduri externe nerambursabile cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale cu sumele pltite furnizorilor de active fixe, din mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din contul de disponibil cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din alocaii bugetare cu destinaie special cu sumele achitate furnizorilor de active fixe corporale pentru realizarea de investiii ale serviciilor publice de interes local
515
516
cu valoarea lucrrilor i proiectelor de dezvoltare achiziionate de la teri cu valoarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare, precum i cu valoarea altor active fixe necorporale achiziionate de la furnizorii de active fixe - cu valoarea terenurilor i amenajrilor la terenuri, precum i cu valoarea construciilor achiziionate; - cu valoarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor achiziionate; - cu valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie achiziionate; - valorilor umane i materiale i altor active corporale achiziionate. cu taxa pe valoarea adugat deductibil cuprins n facturi sau alte documente legale emise de furnizori cu taxa pe valoarea adugat neexigibil aferent cumprrilor de active fixe cu plata n rate la sfritul perioadei, cu diferenele de curs valutar nefavorabile rezultate din reevaluarea furnizorilor de active fixe n valut cu valoarea de intrare a activelor fixe care nu se supun amortizrii, potrivit legii
203 205, 208
211, 212
213
214
4426
4428
517
665
550 551 554
682
97
cu sumele achitate constructorilor pentru lucrrile executate la obiective de investiii pentru construirea de noi locuine cu plile efectuate ctre furnizorii de active fixe din cofinanare de la buget cu sumele pltite furnizorilor de active fixe din venituri proprii cu sumele pltite furnizorilor de active fixe cu sumele datorate i neachitate diverilor furnizori de bunuri i servicii care au intrat n aciunea de stingere a unor obligaii bugetare prin compensare, potrivit legii
556
558 560 770 771
Avansurile acordate furnizorilor se nregistreaz n contabilitate ntr-un cont distinct (conturile 232, 234, 409). Contul 409 se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4091 Furnizori- debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor; 4092 Furnizori- debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri.
Debit 409 Furnizori debitori (activ) Cont coresp. creditor 162, 163, 164, 165 Operaii cu care se crediteaz cu valoarea avansurilor regularizate cu furnizorii la primirea bunurilor, lucrrilor sau serviciilor; cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire predate furnizorilor cu valoarea ambalajelor care circula n sistem de restituire, nerestituite furnizorilor ca urmare a degradrii cu diferenele de curs valutar nefavorabile rezultate n urma ncasrii furnizorilor-debitori n valut; la sfritul perioadei, cu diferenele de curs valutar nefavorabile rezultate din reevaluarea furnizorilordebitori n valut Credit Cont coresp. debitor 401
Operaii cu care se debiteaz cu avansurile acordate furnizorilor n contul unor livrri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate la furnizori cu avansurile acordate furnizorilor din contul de disponibil pentru livrri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii
401
608
512
665
98
cu avansurile acordate furnizorilor pentru livrri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii cu avansurile acordate furnizorilor pentru bunuri achiziionate, lucrri executate i servicii prestate din mprumuturi interne i externe primite de la bugetul local pentru investiii cu avansurile acordate furnizorilor pentru livrri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii cu avansurile acordate furnizorilor, pentru livrri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii
513, 514, 515, 516, 517 519
550, 551, 558, 560, 562 770
Operaiunile privind achiziiile de bunuri, lucrri executate i servicii prestate, precum i achiziiile de active fixe pe baza efectelor comerciale (bilet la ordin, cambie, trat etc.), se nregistreaz n conturile corespunztoare de efecte de pltit (conturile 403 i 405). Contul 403 Efecte de pltit este un cont de pasiv, n creditul cruia se nregistreaz obligaia de plat a efectelor, iar n debit plata efectelor. Soldul creditor al contului reprezint valoarea efectelor de pltit. Contul 405 Efecte de pltit pentru active fixe este un cont de pasiv, n creditul cruia se nregistreaz efectele de pltit, iar n debit plata efectelor. Soldul creditor al contului reprezint valoarea efectelor de pltit. Contabilitatea analitic a contului 405 se ine pe categorii de efecte comerciale. Efectele comer-ciale scontate neajunse la scaden se nregistreaz ntr-un cont n afara bilanului i se menioneaz n notele explicative. Efectele comerciale trebuie s ndeplineasc condiiile de form i de fond prevzute de legislaia n vigoare (Legea nr. 58/1934 asupra cambiei i biletului la ordin, Legea nr. 83/1994, Normele-tehnice nr. 10/1994 privind cambia i biletul la ordin), fr de care validitatea lor poate fi contestat sau anulat. Cambia trebuie s cuprind20: 1. Denumirea de cambie trecut n nsui textul titlului i exprimat n limba ntrebuinat pentru redactarea acestui titlu. 2. Ordinul necondiionat de a plti o sum determinat. 3. Numele aceluia care trebuie s plteasc (tras).
*** Legea nr. 58/1934 asupra cambiei i biletului la ordin, Publicat n M. Of. nr. 100/1 mai 1934, art. 1. Universitatea SPIRU HARET 99
20
4. Artarea scadenei. 5. Artarea locului unde plata trebuie fcut. 6. Numele aceluia cruia sau la ordinul cruia plata trebuie fcut. 7. Artarea datei i a locului emiterii. 8. Semntura celui care emite cambia (trgtor). Biletul la ordin trebuie s prezinte urmtoarele meniuni obligatorii21: 1. denumirea de bilet la ordin trecut n nsui textul titlului i exprimat n limba ntrebuinat pentru redactarea acestui titlu; 2. promisiunea necondiionat de a plti o sum determinat; 3. artarea scadenei; 4. artarea locului unde plata trebuie fcut; 5. numele aceluia cruia sau la ordinul cruia plata trebuie fcut; 6. artarea datei i a locului emiterii; 7. semntura emitentului. Bunurile cumprate, lucrrile executate i serviciile prestate pentru care nu sau primit facturi, se evideniaz distinct n contabilitate cu ajutorul contului 408 Furnizori- facturi nesosite, cont de pasiv. n creditul contului se nregistreaz sumele datorate furnizorilor de la care nu s-au primit facturi, iar n debit, valoarea facturilor sosite. Soldul creditor al contului exprim datoriile fa de furnizorii de la care nu s-au primit facturi. Datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor, comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare (leu), aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei. Contabilitatea furnizorilor se ine pe fiecare persoan fizic sau juridic. n contabilitatea analitic furnizorii se grupeaz astfel: interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de plat. Clieni i conturi asimilate n contabilitatea clienilor se nregistreaz operaiunile privind livrrile de mrfuri i produse, lucrrile executate i serviciile prestate (contul 411). Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4111 Clieni cu termen sub 1 an; 4112 Clieni cu termen peste 1 an; 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Creanele incerte se nregistreaz distinct n contabilitate (contul 4118).
21
*** Idem, art. 104.
100
Debit Operaii cu care se debiteaz cu valoarea bunurilor livrate, lucrrilor executate i serviciilor prestate de serviciile publice de interes local care desfoar activiti de natur economic i care au obligaia calculrii, nregistrrii i recuperrii uzurii fizice i morale a activelor fixe aferente acestor activiti prin tarif sau pre, potrivit legii, i constituirea fondului de amortizare cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerva de stat i de mobilizare mprumutate i pentru mprosptarea stocurilor cu valoarea la cost de achiziie a ambalajelor rezerv de stat i de mobilizare mprumutate i pentru mprosptarea stocurilor cu sumele reprezentnd venituri datorate bugetelor cu sumele de restituit contribuabililor dup acoperirea obligaiilor fa de creditorii bugetari cu veniturile aferente exerciiilor viitoare nregistrate n avans
411 Clieni (activ) Cont coresp. creditor 134 Operaii cu care se crediteaz cu valoarea efectelor comerciale acceptate
304
cu avansurile decontate cu clienii; cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, primite de la clieni
419
305
448 467
472
cu valoarea nominal a tichetelor de mas nefolosite, returnate ctre unitile emitente
532
cu sumele datorate bugetului, virate acestuia cu ntregirea preului bunului adjudecat, cu taxa de participare la licitaie depus de adjudector cu sumele ncasate n contul de disponibil deschis la unitile de trezorerie a statului reprezentnd sume obinute din valorificarea bunurilor supuse executrii silite cu sumele ncasate reprezentnd venituri din vnzarea spatiilor comerciale cu plata n rate, cuvenite bugetului de stat i bugetului local cu sumele ncasate de la clieni, n contul de disponibil, reprezentnd contravaloarea bunurilor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate
448 467
528
529
560, 561, 562
101
Operaiunile privind vnzrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de servicii, efectuate pe baza efectelor comerciale (bilet la ordin, cambie, trata etc.) se nregistreaz n conturile corespunztoare de efecte de primit (contul 413). Contul 413 Efecte de primit de la clieni este un cont de activ. n debitul contului se nregistreaz sumele datorate de clieni reprezentnd valoarea efectelor comerciale acceptate, iar n credit, sumele ncasate de la clieni. Soldul debitor al contului reprezint valoarea efectelor comerciale de primit. Efectele comerciale scontate neajunse la scaden se nregistreaz ntr-un cont n afara bilanului i se menioneaz n notele explicative. Efectele comerciale trebuie s ndeplineasc condiiile de form i de fond prevzute de legislaia n vigoare, prezentate anterior, fr de care validitatea lor poate fi contestat sau anulat. Bunurile vndute, lucrrile executate i serviciile prestate, pentru care nu s-au ntocmit facturi, se evideniaz distinct n contabilitate cu ajutorul contului 418 Clieni facturi de ntocmit, cont de activ. n debitul contului se nregistreaz valoarea prestaiilor pentru care nu s-au ntocmit facturi, iar n credit, valoarea facturilor ntocmite ctre clieni. Soldul debitor al contului reprezint valoarea bunurilor livrate, lucrrilor executate i serviciilor prestate pentru care nu s-au ntocmit facturi. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare client, iar clienii se grupeaz n clieni interni i clieni externi. Avansurile primite de la clieni pentru livrri de bunuri, executri de lucrri i prestri de servicii se nregistreaz n contabilitate ntr-un cont distinct (contul 419). Contul 419 Clieni creditori este un cont de pasiv, n creditul cruia se nregistreaz avansurile ncasate de la clieni, iar n debit, decontarea avansurilor primite de la clieni. Soldul creditor al contului reprezint avansurile primite de la clieni i nedecontate. Creanele n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor, comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare (leu), aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei. Contabilitatea clienilor se ine pe categorii, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic. n contabilitatea analitic clienii se grupeaz astfel: clieni interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de ncasare. Personal i conturi asimilate Contabilitatea decontrilor cu personalul evideniaz drepturile salariale, sporurile, premiile, indemnizaiile pentru concediile de odihn, precum i cele pentru incapacitate temporar de munc, pltite din fondul de salarii i alte drepturi n bani i/sau n natur datorate de instituia public personalului pentru munca prestat (contul 421). Contabilitatea analitic se asigur cu ajutorul statelor de salarii, distinct pentru sume acordate din fondul de salarii i din contribuia de asigurri sociale.
102
Debit
421 Personal-salarii datorate (pasiv) Cont coresp. creditor 425 Operaii cu care se crediteaz cu salariile i alte drepturi salariale cuvenite personalului angajat
Operaii cu care se debiteaz cu sumele reinute pe statele de salarii reprezentnd avansurile acordate salariailor cu salariile i alte drepturi salariale neridicate n termenul legal de plat cu sumele reinute de la salariai, datorate terilor, reprezentnd chirii, cumprri cu plata n rate etc. datorate terilor cu sumele reinute din salarii pentru stingerea debitelor datorate instituiei; cu garaniile gestionare reinute personalului, potrivit legii cu contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale, asigurrile sociale de sntate, asigurri pentru omaj reinute din salarii, potrivit legii cu sumele datorate bugetului reprezentnd impozit pe venitul din salarii reinut din drepturile bneti cuvenite salariailor, potrivit legii cu sumele pltite prin virament personalului reprezentnd salarii i alte drepturi cuvenite potrivit legii
426 427
428
431, 437
444
512, 513, 514, 551, 560, 561, 562, 770
Contabilitatea decontrilor cu pensionarii evideniaz drepturile de pensie i alte drepturi prevzute de lege, cuvenite pensionarilor conform legii (contul 422). Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4221 Pensionari civili-pensii datorate; 4222 Pensionari militari-pensii datorate.
103
Debit
422 Pensionari- pensii datorate (pasiv) Cont coresp. creditor 426 Operaii cu care se crediteaz cu pensiile de asigurri sociale, pensii i ajutoare IOVR, datorate pensionarilor, militarilor i altor persoane
Operaii cu care se debiteaz cu pensiile i alte drepturi neridicate n termenul legal de plat cu sumele reinute de la pensionari, datorate terilor cu sumele reinute pensionarilor pentru stingerea debitelor fa de instituie cu sumele datorate bugetului reprezentnd impozit pe venitul din pensie cu sumele pltite reprezentnd pensii i alte drepturi cuvenite potrivit legii
427 428 444 770
Ajutoarele i indemnizaiile datorate evideniaz ajutoarele de boal pentru incapacitate temporar de munc, ngrijirea copilului, ajutoare de deces i alte ajutoare acordate (contul 423). Contul 423 Personal-ajutoare i indemnizaii datorate este un cont de pasiv, n creditul cruia se nregistreaz sumele datorate personalului sub form de ajutoare, iar n debit, plata ajutoarelor, reinerile din ajutoare i ajutoarele rmase neridicate. Soldul creditor al contului reprezint ajutoarele datorate salariailor. Contabilitatea analitic se ine cu ajutorul statelor de plat privind acordarea acestor drepturi bneti. Contabilitatea decontrilor cu omerii evideniaz indemnizaiile de omaj datorate omerilor, potrivit legii (cont 424).
Debit 424 omeri indemnizaii datorate (pasiv) Cont coresp. creditor 426 Operaii cu care se crediteaz cu drepturile de omaj i alte drepturi de asigurri sociale reinute Credit Cont coresp. debitor 676
Operaii cu care se debiteaz cu indemnizaiile de omaj neridicate
cu sumele reinute de la 461 omeri datorate instituiei publice cu sumele pltite n numerar 531 reprezentnd indemnizaii datorate omerilor cu sumele pltite prin contul 7704 de la trezorerie reprezentnd indemnizaii datorate omerilor Universitatea SPIRU HARET 104
n contabilitate se nregistreaz distinct alte drepturi acordate care, potrivit reglementrilor n vigoare, nu se suport din fondul de salarii (contul 423). Avansurile acordate personalului evideniaz indemnizaiile pentru concedii de odihn acordate ca avans (contul 425). n debit se nregistreaz avansurile pltite personalului, iar n credit reinerea avansurilor din salarii. Soldul debitor al contului reprezint avansurile acordate i nedecontate. Contabilitatea analitic se ine cu ajutorul listelor de plat, distinct pentru sume acordate din fondul de salarii i din contribuia de asigurri sociale. Drepturile de personal neridicate n termenul legal se nregistreaz ntr-un cont distinct, deschis pe fiecare persoan (contul 426, de pasiv). Reinerile din salariile personalului pentru cumprri cu plata n rate, chirii sau pentru alte obligaii ale salariailor, datorate terilor (popriri, pensii alimentare i altele), se efectueaz numai n baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaii contractuale (contul 427). Contul 427 Reineri din salarii i din alte drepturi datorate terilor este un cont de pasiv. n creditul contului se nregistreaz sumele reinute de la salariai datorate terilor, iar n debit, sumele achitate terilor. Soldul creditor al contului reprezint sumele reinute de la salariai datorate terilor. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4271 Reineri din salarii datorate terilor; 4272 Reineri din pensii datorate terilor; 4273 Reineri din alte drepturi datorate terilor. Sumele datorate i neachitate personalului (concediile de odihn i alte drepturi de personal) aferente exerciiului n curs, se nregistreaz ca alte datorii n legtur cu personalul (contul 4281). Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme i echipamente de lucru, precum i debitele provenite din pagube materiale, amenzile i penalitile stabilite n baza unor hotrri ale instanelor judectoreti, i alte creane fa de personalul unitii se nregistreaz ca alte creane n legtur cu personalul (contul 4282). Contul 429 Bursieri i doctoranzi ine evidena decontrilor cu elevii, studenii i doctoranzii pentru drepturile sub form de burse acordate n conformitate cu reglementrile legale n vigoare.
Debit 429 Bursieri i doctoranzi (pasiv) Cont coresp. creditor 462 Operaii cu care se crediteaz cu bursele acordate elevilor, studenilor i doctoranzilor, pe baza statelor de plat ntocmite Credit Cont coresp. debitor 679
Operaii cu care se debiteaz cu bursele neridicate n termen de ctre elevi, studeni i doctoranzi care se pltesc ulterior cu sumele pltite n numerar elevilor, studenilor i doctoranzilor, reprezentnd bursele acordate potrivit reglementrilor n vigoare
531
105
cu sumele pltite n numerar reprezentnd indemnizaii datorate omerilor cu sumele pltite prin virament elevilor, studenilor i doctoranzilor reprezentnd burse acordate potrivit reglementrilor n vigoare
531 770
Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate Contabilitatea decontrilor privind asigurrile sociale evideniaz contribuiile angajatorilor instituii publice pentru asigurri sociale de stat, asigurri sociale de sntate, accidente de munc i boli profesionale, asigurri pentru omaj (conturi 4311, 4313, 4315, 4371), precum i contribuiile asigurailor (salariai) pentru asigurri sociale de stat, asigurri sociale de sntate i asigurri pentru omaj (conturile 4312, 4314, 4372).
Debit Operaii cu care se debiteaz cu sumele datorate personalului, reprezentnd ajutoare suportate din contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale (ajutoare de boala pentru incapacitate temporar de munc, a celor pentru ngrijirea copilului, a ajutoarelor de deces i a altor ajutoare acordate). cu sumele virate bugetului asigurrilor sociale reprezentnd contribuiile angajatorilor i ale asigurailor la bugetul asigurrilor sociale de stat i la bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate 431 Asigurrile sociale (pasiv) Cont coresp. creditor 423 Operaii cu care se crediteaz cu contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale i pentru asigurrile sociale de sntate reinute din drepturile salariale, potrivit legii; Credit Cont coresp. debitor 421
512, 513, 514, 551, 560, 561, 562, 770
cu contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale i pentru asigurri sociale de sntate reinute din ajutoare i indemnizaii, potrivit legii
423
cu contribuiile angajatorilor pentru asigurrile sociale de stat, pentru asigurrile sociale de sntate, pentru accidente de munc i boli profesionale, precum i pentru concedii i indemnizaii, potrivit legii 106
6451, 6453, 6454, 6455
Contul 437 Asigurri pentru omaj se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4371 Contribuiile angajatorilor pentru asigurri de omaj 4372 Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj
Debit 437 Asigurri pentru omaj (pasiv) Cont coresp. creditor 512, 513, 514, 551, 560, 561, 562, 770 Operaii cu care se crediteaz cu contribuiile asigurailor la bugetul asigurrilor pentru omaj reinute din salariu Credit Cont coresp. debitor 421
Operaii cu care se debiteaz cu sumele virate reprezentnd contribuiile angajatorilor i ale asigurailor la bugetul asigurrilor pentru omaj
cu contribuiile angajatorilor la bugetul asigurrilor de omaj, potrivit legii
6452
Alte datorii sociale reprezint sume datorate de instituiile publice altor categorii de persoane, cum ar fi: drepturi pentru donatorii de snge, alocaii i alte ajutoare pentru copii, alocaia suplimentar pentru familiile cu mai muli copii, alocaia de ncredinare i plasament familial, ajutorul anual pentru veteranii de rzboi, alocaia familial complementar, protecia persoanelor cu handicap, ajutoare sociale, indemnizaii pentru persoanele cu handicap, i alte drepturi stabilite prin dispoziii legale (contul 438). Bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat i conturi asimilate n cadrul decontrilor cu bugetul statului, bugetele locale i alte bugete se cuprind: taxa pe valoarea adugat, impozitul pe venituri de natur salarial, impozitul pe cldiri, taxa asupra mijloacelor de transport i alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Instituiile publice, care potrivit legii sunt pltitoare de tax pe valoarea adugat evideniaz operaiunile privind taxa pe valoarea adugat cu ajutorul contului 442 Taxa pe valoarea adugat care se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4423 Taxa pe valoarea adugat de plat; 4424 Taxa pe valoarea adugat de recuperat; 4426 Taxa pe valoarea adugat deductibil; 4427 Taxa pe valoarea adugat colectat; 4428 Taxa pe valoarea adugat neexigibil.
107
Contul 442 Taxa pe valoarea adugat este un cont bifuncional. Taxa pe valoarea adugat datorat bugetului de stat se stabilete ca diferen ntre valoarea taxei exigibile aferente bunurilor livrate sau serviciilor prestate (taxa pe valoarea adugat colectat contul 4427) i a taxei deductibile pentru cumprrile de bunuri i servicii (taxa pe valoarea adugat deductibilcontul 4426). n situaia n care exist decalaje ntre faptul generator de tax pe valoarea adugat i exigibilitatea acesteia, totalul taxei pe valoarea adugat se nregistreaz ntr-un cont distinct, denumit taxa pe valoarea adugat neexigibil (contul 4428) care, pe msur ce devine exigibil potrivit legii, se trece la taxa pe valoarea adugat colectat, respectiv la taxa pe valoarea adugat deductibil, dup caz. n contul de tax pe valoarea adugat neexigibil se nregistreaz i taxa pe valoarea adugat deductibil sau colectat, pentru livrri de bunuri i prestri de servicii pentru care nu au sosit sau nu s-au ntocmit facturile (contul 4428). Diferena n plus sau n minus, ntre taxa pe valoarea adugat colectat i taxa pe valoarea adugat deductibil se nregistreaz n conturi distincte ca taxa pe valoarea adugat de plat (contul 4423), respectiv taxa pe valoarea adugat de recuperat (contul 4424) i se regularizeaz n condiiile legii.
Debit 4423 Taxa pe valoarea adugat de plat (pasiv) Cont coresp. creditor 528 Operaii cu care se crediteaz la sfritul lunii, cu taxa pe valoarea adugat datorat bugetului statului, reprezentnd diferena ntre taxa pe valoarea adugat colectat (mai mare) i taxa pe valoarea adugat deductibil (mai mic) Credit Cont coresp. debitor 4427
Operaii cu care se debiteaz cu taxa pe valoarea adugat ncasat virat la bugetul de stat
cu taxa pe valoarea adugat de recuperat, compensat cu taxa pe valoarea adugat virat bugetului statului
4424 550, 560, 561, 562
Impozitul pe venituri din salarii i din alte drepturi cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii (contul 444). Acesta trebuie recunoscut ca o datorie n limita sumei nepltite. Dac suma pltit depete suma datorat, surplusul trebuie recunoscut drept crean. Alte impozite, taxe i vrsminte cuprind sumele datorate bugetului de stat (taxe vamale, accize) sau bugetelor locale (impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri) sau alte impozite i taxe datorate, potrivit legii. Acestea se nregistreaz n
108
contabilitatea analitic pe feluri de impozite, taxe i vrsminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale (contul 446). Alte datorii i creane cu bugetul statului cuprind: drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului potrivit legii, sumele datorate creditorilor, cuvenite bugetului statului dup prescrierea lor , plusul de numerar din casierie, amenzi i penaliti, vrsminte efectuate n plus la buget i altele, precum i sumele datorate bugetului de ctre instituiile finanate de la buget reprezentnd venituri realizate n condiiile legii. Contul 448 Alte datorii i creane cu bugetul este un cont bifuncional, n creditul cruia se nregistreaz alte datorii fa de buget, iar n debit, alte creane fa de buget. Soldul creditor al contului reprezint sumele datorate de instituie bugetului, iar soldul debitor sumele datorate de buget instituiei. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4481 Alte datorii fata de buget; 4482 Alte creane privind bugetul.
Debit 448 Alte datorii i creane cu bugetul (bifuncional) Cont coresp. creditor 411 Operaii cu care se crediteaz cu valoarea la pre de nregistrare a materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar rezultate din scoaterea din funciune a activelor fixe achiziionate din alocaii bugetare, care urmeaz a se vira la buget cu sumele datorate furnizorilor, cuvenite bugetului dup prescrierea lor Credit Cont coresp. debitor 302, 303
Operaii cu care se debiteaz cu sumele datorate bugetului, virate acestuia
cu sumele virate la buget de ctre debitori, reprezentnd venituri ale bugetului, pe baza documentelor prezentate de acetia; cu valoarea deconturilor de cheltuieli depuse de titularii de avans pentru justificarea avansurilor primite
461
401
cu sumele reprezentnd venituri datorate bugetului cu salariile, pensiile, ajutoarele, indemnizaiile i alte drepturi neridicate, prescrise, datorate bugetului potrivit legii
411 426
109
cu sumele virate bugetului reprezentnd alte datorii fa de acesta cu sumele virate bugetelor pentru care acestea au fost ncasate
512 529
cu sumele virate la buget reprezentnd alte datorii fa de acesta cu sumele virate n contul bugetului de stat, potrivit legii cu sumele virate la buget reprezentnd alte datorii fa de acesta
550, 551 557 560, 561, 562, 770
cu valoarea datoriilor prescrise sau anulate, care se vars la buget, potrivit legii; cu partea din valoarea imputaiei de recuperat de la personal, reprezentnd diferena dintre valoarea de nlocuire i cea contabil a bunului care urmeaz s se vireze la buget cu dobnd ncasat la disponibilul din cont care urmeaz s se vireze la buget cu sumele ncasate reprezentnd creane bugetare ncasate prin intermediul cardurilor; cu sumele ncasate reprezentnd venituri ale bugetului de stat cu plusul de numerar constatat n casierie cu ocazia inventarierii i care urmeaz a se vira la buget cu sumele ncasate de la buget reprezentnd vrsminte efectuate n plus cu sumele ncasate de la buget reprezentnd vrsminte efectuate n plus n exerciiul curent
428
512 529
531
560, 561, 562 770
Decontri cu Comunitatea European (PHARE, ISPA, SAPARD etc.) Sumele primite din contribuia financiar nerambursabil a Comunitii Europene (PHARE, ISPA, SAPARD) se nregistreaz la instituiile publice implicate n derularea acestor fonduri (Fondul Naional i Ageniile de Implementare) ca i creane sume de primit (conturile 4501, 4511, 4531, 4541, 4551, 456, 457, 458) i datorii sume de plat (conturile 4502, 4512, 452, 4532, 4542, 4552). Aceste sume sunt recunoscute ca venituri i cheltuieli numai n contabilitatea instituiilor publice care au calitatea de beneficiari finali ai fondurilor respective. Debitori i creditori diveri, debitori i creditori ai bugetelor Sumele datorate instituiilor publice de ctre tere persoane fizice sau juridice, altele dect personalul propriu i clienii, se nregistreaz ca i debitori diveri (contul 461).Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4611 Debitori sub 1 an; 4612 Debitori peste 1 an.
110
Debit Operaii cu care se debiteaz cu taxele speciale datorate de beneficiarii de servicii publice cu suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise
461 Debitori (activ) Cont coresp. creditor 137 161 Operaii cu care se crediteaz cu sumele reinute omerilor pentru stingerea debitelor datorate instituiei publice cu sumele virate la buget de ctre debitori, reprezentnd venituri ale bugetului, pe baza documentelor prezentate de acetia; cu valoarea deconturilor de cheltuieli depuse de titularii de avans pentru justificarea avansurilor primite; cu cheltuielile de executare silit acoperite din sumele obinute din valorificarea bunurilor supuse executrii silite a debitorilor, precum i din taxa de participare la licitaie nerestituit, potrivit legii cu sumele ncasate reprezentnd valoarea titlurilor de participare i a altor titluri imobilizate vndute cu sumele ncasate de la debitori n contul de disponibil
Credit Cont coresp. debitor 424 448
cu valoarea la cost de achiziie a materialelor rezerv de stat i de mobilizare i a ambalajelor aferente acestora constatate drept consumuri nelegale din custodii cu partea din valoarea imputaiei de recuperat de la teri reprezentnd diferena dintre valoarea de nlocuire i cea contabil a bunului imputat, care urmeaz s se vireze la buget cu sumele ncasate reprezentnd taxa asupra mijloacelor de transport marf cu masa total maxim autorizat de peste 12 tone, cuvenit bugetului local
304, 305
520
448
550, 551
529
cu sumele ncasate reprezentnd taxe speciale constituite
553
111
cu sumele achitate instituiilor finanatoare reprezentnd rate scadente la mprumuturi garantate de unitile administrativteritoriale
555
cu sumele virate bugetelor pentru care acestea au fost ncasate cu valoarea debitelor reactivate
529 714
cu comisioanele ncasate de la beneficiarii mprumuturilor garantate, potrivit legii; cu sumele ncasate reprezentnd dobnzile i penalitile de ntrziere; cu sumele ncasate reprezentnd rambursri de rate achitate de autoritile administraiei publice locale n contul beneficiarilor mprumuturilor garantate cu sumele ncasate de la debitori n contul de disponibil la sfritul perioadei, cu cheltuielile preluate de la instituii din afara sistemului, pe baza documentelor justificative cu sumele trecute pe cheltuieli cu ocazia scderii din eviden a debitorilor cu sumele ncasate de la debitori n contul de finanare n cazul n care privesc anul curent
555
560, 561, 562 6XX
cu suma cheltuielilor de executare silit nregistrate n sarcina debitorului, avansate de creditorul bugetar din contul de cheltuieli bugetare cu valoarea activelor fixe corporale i necorporale vndute
770
654
791
770
Sumele datorate de instituiile publice unor tere persoane fizice sau juridice, altele dect personalul propriu i furnizorii, se nregistreaz ca i creditori diveri (contul 462). Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4621 Creditori sub 1 an; 4622 Creditori peste 1 an.
Debit Operaii cu care se debiteaz cu sumele datorate creditorilor, cuvenite bugetului dup prescrierea lor 462 Creditori (pasiv) Cont coresp. creditor 448 Operaii cu care se crediteaz cu bursele neridicate n termen de ctre elevi, studeni i doctoranzi care se pltesc ulterior Credit Cont coresp. debitor 429
112
cu sumele pltite creditorilor din contul de disponibil
512
cu sumele pltite altor instituii sau persoane fizice care au fost reinute eronat cu sumele rmase necheltuite dup efectuarea operaiunilor de mandat, virate n contul instituiilor sau agenilor economici de la care au fost primite cu sumele restituite agenilor economici i serviciilor publice reprezentnd sume ncasate n plus
551 552
cu sumele ncasate n contul de disponibil, necuvenite; cu sumele ncasate n contul de disponibil pentru operaiuni care se efectueaz n contul terilor, potrivit dispoziiilor legale cu sumele ncasate n contul de disponibil, necuvenite cu sumele primite de la alte instituii i ageni economici n vederea efecturii unor operaiuni de mandat cu sumele acordate n baza hotrrii judectoreti rmase definitive, reprezentnd contravaloarea bunurilor nelegal confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a statului (n cazul n care bunurile au fost valorificate) cu sumele ncasate n contul de disponibil, necuvenite cu plile compensatorii acordate angajatorilor pentru stimularea angajrii omerilor; cu alte pli efectuate conform legii
512
550, 551 552
555
557
cu sumele plile creditorilor din contul de disponibil cu valoarea datoriilor prescrise sau anulate
560, 561, 562 719
560, 561, 562 676
cu sumele pltite creditorilor din contul de finanare bugetar
770
Evidena creanelor bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului asigurrilor pentru omaj i al Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, se realizeaz pe baza declaraiilor fiscale sau deciziilor emise de organul fiscal. Evidena analitic se ine pe tipuri de impozite i pe pltitori, pe structura clasificaiei bugetare (conturile 463, 464, 465, 466). Creditori ai bugetelor mai sus menionate sunt persoane fizice i juridice pentru sumele de restituit sau de compensat cu alte creane ale aceluiai buget sau cu alte creane ale altor bugete, la cererea acestora sau din oficiu, se evideniaz pe tipuri de impozite i pe pltitori, pe structura clasificaiei bugetare (contul 467).
113
n aceast grup se cuprind i conturi n care se evideniaz mprumuturile pe termen scurt acordate din bugetul de stat, bugetul local, bugetul asigurrilor pentru omaj, potrivit legii (contul 468), precum i dobnzile aferente acestora (contul 469). Conturi de regularizare i asimilate Conturile de regularizare se utilizeaz cnd operaiunile i extind efectele pe mai muli ani, iar veniturile i cheltuielile trebuie s fie atribuite exerciiului n care au fost realizate sau efectuate, dup caz. Conturile de regularizare i asimilate cuprind: cheltuieli n avans, venituri n avans i decontri din operaii n curs de clarificare. Sumele pltite n exerciiul financiar curent, dar care privesc exerciiile financiare urmtoare, se nregistreaz distinct n contabilitate, la cheltuieli n avans (chirii, asigurri, abonamente publicaii, alte cheltuieli efectuate n avans contul 471). Sumele ncasate n exerciiul financiar curent, dar care privesc exerciiile financiare urmtoare, se nregistreaz distinct n contabilitate la venituri n avans (venituri din chirii, abonamente la publicaii, abonamente la instituiile de spectacole, alte venituri realizate n avans contul 472). Operaiunile care nu pot fi nregistrate direct n conturile corespunztoare, pentru care sunt necesare clarificri ulterioare, se nregistreaz, provizoriu, ntr-un cont distinct. Sumele nregistrate n acest cont trebuie clarificate de ctre instituie n termenul cel mai scurt (contul 473). Decontri Decontrile ntre instituiile publice cuprind operaiunile de decontare intervenite n cursul exerciiului ntre instituia superioar i instituiile subordonate sau ntre instituiile subordonate aceleiai instituii superioare, dup caz , reprezentnd valoarea activelor fixe i a materialelor transmise i primite n vederea executrii unor aciuni n cadrul instituiei, precum i sumele transmise de instituia superioar ctre instituiile din subordine pentru efectuarea cheltuielilor din alocaii bugetare, din fonduri speciale, fonduri cu destinaie special, mprumuturi externe rambursabile i nerambursabile. Contabilitatea decontrilor ntre instituiile publice cuprinde operaiile care se nregistreaz reciproc i n aceeai perioad de gestiune att n contabilitatea unitii debitoare, ct i a celei creditoare aparinnd aceluiai ordonator principal de credite (conturile 481,482). La consolidare soldurile acestor conturi se elimin. Potrivit principiilor contabilitii de angajamente, efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul su este ncasat sau pltit. nregistrarea n contabilitate a creanelor i datoriilor se efectueaz n momentul constatrii drepturilor i obligaiilor. Creanele i datoriile instituiilor publice se nregistreaz n contabilitate la valoarea nominal. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare, aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei.
114
Creanele i datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut. Diferenele de curs valutar care apar cu ocazia decontrii creanelor i datoriilor n valut la cursuri diferite fa de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar. Atunci cnd creana sau datoria n valut este decontat n decursul aceluiai exerciiu financiar n care a survenit, ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acel exerciiu. Atunci cnd creana sau datoria n valut este decontat ntr-un exerciiu financiar ulterior, diferena de curs valutar recunoscut n fiecare exerciiu financiar, care intervine pn n exerciiul decontrii, se determin innd seama de modificarea cursurilor de schimb survenit n cursul fiecrui asemenea exerciiu financiar. Evaluarea la data bilanului La data ntocmirii situaiilor financiare, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul publicat de Banca Naional a Romniei, valabil pentru data ntocmirii situaiilor financiare, respectiv pentru ultima zi a exerciiului financiar. Creanele i datoriile aferente fondurilor nerambursabile primite de la Comunitatea Europeana se evalueaz la cursul publicat de Banca Central European, valabil pentru ultima zi a lunii n care se ntocmesc situaiile financiare. La data bilanului, evaluarea creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru depreciere. Instituiile publice pot nregistra ajustri pentru deprecierea creanelor la sfritul exerciiului financiar, pe seama cheltuielilor (conturile 491,496,497). n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o oarecare msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri. n situaia n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat, ajustarea trebuie majorat. Exemple de operaiuni contabile privind decontrile cu terii A. Contabilitatea operaiunilor privind decontrile cu furnizorii Operaiunea nr. 1: O instituie public achiziioneaz cu factur de la furnizori pentru nevoile cantinei materii prime n valoare de 5.000 Ron, consumabile n valoare de 3.500 Ron i vesel n valoare de 10.500 Ron. % 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar = 401 Furnizori 19.000 5.000 3.500 10.500
115
Operaiunea nr. 2: Se achit obligaia fa de furnizori, cu ordin de plat, din veniturile proprii ale cantinei. 401 Furnizori = 560 Disponibil din 19.000 venituri proprii Operaiunea nr. 3: Se acord un avans pentru prestri servicii n valoare de 15.000 Ron din credite bugetare. 409 Furnizori-debitori = 770 Finanarea de buget 15.000 Operaiunea nr. 4: Se primete de la furnizor factura pentru serviciile prestate n valoare de 50.000 Ron. 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri = 401 Furnizori 50.000 Operaiunea nr. 5: Se deconteaz avansul acordat furnizorului n sum de 15.000 Ron, iar diferena de 35.000 Ron se achit din credite bugetare. 401 Furnizori = % 409 Furnizori-debitori 770 Finanarea de la buget 50.000 15.000 35.000
B. Operaiuni contabile privind decontrile cu clienii Operaiunea nr. 1: O instituie public vinde cu factur ctre clieni produse de patiserie n valoare de 10.000 Ron. Pentru aceast activitate instituia public este pltitoare de TVA. 411 Clieni = % 11.900 701 Venituri din 10.000 vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 1.900 Operaiunea nr. 2: Se nregistreaz ncasarea contravalorii produselor de patiserie 11.900 Ron prin contul de disponibil din venituri proprii. 560 Disponibil din venituri proprii = 411 Clieni 11.900
Operaiunea nr.3: O instituie public livreaz produse finite cu Aviz de nsoire a mrfii la preul de vnzare estimat de 20.000 Ron, TVA 19%. Ulterior se ntocmete factura la pre de vnzare de 22.000 Ron, TVA 19%.
116
a) livrarea produselor finite fr factur 418 Clieni-facturi de ntocmit = % 701Venituri din vnzarea produselor finite 4428 TVA neexigibil
23.800 20.000 3.800
b) se emite factura pentru produsele finite livrate 411 Clieni = % 26.180 701 Venituri din vnzarea 2.000 produselor finite 4427 TVA colectat 380 418 Clieni-facturi de 23.800 ntocmit i concomitent 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat 3.800
Operaiunea nr. 4: Se nregistreaz scderea din eviden a unor clieni inceri n valoare de 550 Ron. 654 Pierderi din creane i debitori diveri = 411 Clieni 550
Operaiunea nr. 5: Se nregistreaz reactivarea clienilor sczui din eviden n sum de 550 Ron. 411Clieni = 714 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 550
C. Operaiuni contabile privind decontrile cu personalul i asigurrile sociale Operaiunea nr. 1: Se nregistreaz avansul chenzinal acordat personalului sanitar salarizat din credite bugetare n sum de 30.000 Ron, din care 10.000 Ron prin casieria proprie i 20.000 Ron virai pe carduri personale. 425Avansuri acordate personalului = % 5311 Casa n lei 770 Finanarea de la buget
30.000 10.000 20.000
117
Operaiunea nr. 2: La sfritul lunii se calculeaz i se nregistreaz salariile cuvenite personalului sanitar, conform statelor de salarii n sum de 120.000 Ron. 641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal-salarii datorate 120.000
Operaiunea nr. 3: Se nregistreaz contribuia instituiei publice la asigurrile sociale de stat (CAS) n sum de 22.000 Ron (120.000 Ron fond salarizare x 19.5% cot CAS) 6451 Cheltuieli privind = 4311 Contribuia instituiei 23.400 contribuia instituiei la la asigurrile asigurrile sociale sociale Operaiunea nr. 4: Se nregistreaz contribuia instituiei la asigurrile sociale de sntate (CASS), n sum de 7.200 Ron (120.000 fond salarizare x 6% cot CASS) 6453 Cheltuieli privind = 4313 Contribuia angajatorului 7.200 contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale pentru asigurrile sociale de sntate de sntate Operaiunea nr. 5: nregistrarea contribuiei instituiei publice pentru asigurri de omaj n sum de 2.400 lei (120.000 fond salarizare x 2% cot omaj) 6452 Cheltuieli privind = 4371 Contribuia unitii la 2.400 contribuia unitii bugetul asigurrilor la asigurrile pentru omaj pentru omaj Operaiunea nr. 6: nregistrarea contribuiei instituiei pentru accidente de munc i boli profesionale n sum de 480 lei (120.000 Ron fond salarizare x 0,4% cot contribuie) 6454 Cheltuieli privind = 4315 Contribuia angajatorului 480 contribuia angajatorului pentru accidente de pentru accidente de munc de munc i boli i boli profesionale profesionale Operaiunea nr. 7: nregistrarea reinerilor din salarii, conform statelor de salarii, dup cum urmeaz: contribuia asigurailor pentru asigurri sociale (120.000 Ron fond salarii x 9,5% cota CAS salariai) 11.400 Ron; contribuia asigurailor pentru asigurri sociale de sntate (120.000 Ron fond salarii x 6,5% cota CASS salariai) 7.800 Ron; contribuia asigurailor pentru asigurri de omaj (120.000 Ron fond salarii x 1% cota omaj salariai) 1.200 Ron; impozitul pe venit de natur salarial (venit impozabil 97.100 Ron x 16% cot impozit) 15.520 Ron;
118
avansuri acordate personalului 30.000 Ron; reineri din salarii datorate terilor (rate, chirii) 1.500 Ron; imputaii 150 Ron. 421 Personal- salarii datorate = % 4312 Contribuia asigurailor 11.400 pentru asigurri sociale 4314 Contribuia asigurailor 7.800 pentru asigurri sociale de sntate 4372 Contribuia asigurailor 1.200 pentru asigurri de omaj 444 Impozitul pe venitul din15.520 salarii i din alte drepturi 425 Avansuri acordate 30.000 personalului 427 Reineri din salarii i din 1.500 alte drepturi datorate terilor 4282 Alte creane n legtur 150 cu personalul Operaiunea nr. 8: Se nregistreaz virarea reinerilor aferente drepturilor salariale ctre teri: % = 770 Finanarea de la buget 71.050 4311Contribuia instituiei 23.400 la asigurrile sociale 4312 Contribuia asigurailor 11.400 pentru asigurri sociale 4313 Contribuia angajatorului 7.200 pentru asigurrile sociale de sntate 4314 Contribuia asigurailor 7.800 pentru asigurri sociale de sntate 4315 Contribuia angajatorului 480 pentru accidente de munc i boli profesionale 4371 Contribuia unitii la 2.400 bugetul asigurrilor pentru omaj 4372 Contribuia asigurailor 1.200 pentru asigurri de omaj
119
444 Impozitul pe venitul din salarii i din alte drepturi 427 Reineri din salarii i din alte drepturi datorate terilor 4282 Alte creane n legtur cu personalul
15.520 1.500 150
Operaiunea nr. 9: La nceputul lunii urmtoare, se achit salariile nete ale personalului n sum de 52.430 Ron, din care 17.500 Ron prin casieria instituiei i 34.930 Ron se vireaz pe carduri personale. 421 Personal-salarii datorate = % 52.430 5311 Casa n lei 17.500 770 Finanarea de la buget 34.930 D. Operaiuni contabile privind debitorii i creditorii diveri Operaiunea nr. 1. Se nregistreaz vnzarea unui calculator electronic cu o valoare contabil de 3550 Ron. 461 Debitori diveri = 7193 Venituri din vnzarea activelor fixe i alte operaiuni de capital 3.550
Operaiunea nr. 2. Se evideniaz amenzi i penaliti n sum de 2520 Ron care urmeaz a se recupera de la teri. 461 Debitori diveri = 448 Alte datorii i creane cu bugetul 2.520
Operaiunea nr. 3. Se nregistreaz ncasarea n numerar a amenzilor n valoare de 1500 Ron. 5311 Casa n lei = 461 Debitori diveri 1.500
Operaiunea nr. 4. Se nregistreaz bursele neridicate de studeni n termenul legal de plat n sum de 1350 Ron. 429 Bursieri i doctoranzi = 462 Creditori diveri 1.350
Operaiunea nr. 5. Se evideniaz sumele primite de la alte instituii n vederea efecturii unor operaiuni de mandat 18500 Ron. 462 Creditori diveri
120
552 Disponibil pentru sume de mandat i sume n depozit
18.500
Concluzii: La nivelul instituiilor publice se remarc un consum nsemnat de materiale. Aprovizionarea cu elemente de stocuri trebuie s in seama de execuia bugetar, n special de defalcarea creditelor bugetare pe trimestre astfel nct s se asigure o continuitate a desfurrii activitii fr sa se constituie stocuri mai mari dect cele normate i deci s se imobilizeze inutil fondurile bneti. n cadrul stocurilor se cuprind: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, produsele, animalele i psrile, mrfurile, ambalajele, producia n curs de execuie i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri. Sunt incluse de asemenea, stocurile de materii prime strategice i de alte stocuri cu o importan deosebit pentru economia naional. Decontrile instituiilor publice privesc dou mari categorii de relaii i anume: relaii de decontare cu tere persoane juridice (din afara instituiilor), avnd calitatea de instituii superioare i/sau instituii subordonate privind finanarea bugetar, respectiv de la care primesc sau crora le repartizeaz mijloace bneti aprobate prin buget. Tot aici se includ i relaiile de decontare cu terii debitori sau creditori persoane juridice avnd calitatea de clieni sau diveri debitori reprezentnd creane de ncasat rezultate n urma activitii instituiei publice, precum i relaii de decontare cu terii creditori din afara instituiei n calitatea acestora de furnizori de bunuri i servicii, lucrri executate etc. relaii de decontare n cadrul instituiei publice privind drepturile i obligaiile evaluate n bani dintre instituia public i personalul angajat pe baza contractelor individuale de munc ncheiate conform prevederilor legale n vigoare. Decontrile ntre instituiile publice cuprind operaiunile de decontare intervenite n cursul exerciiului ntre instituia superioar i instituiile subordonate sau ntre instituiile subordonate aceleiai instituii superioare, dup caz , reprezentnd valoarea activelor fixe i a materialelor transmise i primite n vederea executrii unor aciuni n cadrul instituiei, precum i sumele transmise de instituia superioar ctre instituiile din subordine pentru efectuarea cheltuielilor din alocaii bugetare, din fonduri speciale, fonduri cu destinaie special, mprumuturi externe rambursabile i nerambursabile.
121
6. LUCRRI CONTABILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI BUGETAR

Structura capitolului: 6.1.Particulariti privind cheltuielile i veniturile extrabugetare 6.2.Inventarierea patrimoniului 6.3. Situaiile financiare anuale 6.3.1. Bilanul contabil 6.3.2. Contul de rezultat patrimonial 6.3.3. Situaia fluxurilor de trezorerie 6.3.4. Situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor 6.3.5. Anexele la situaiile financiare anuale 6.3.6. Rspunderi cu privire la situaiile financiare anuale Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie prezentarea lucrrilor contabile de nchidere a exerciiului bugetar, inventarierea patrimoniului, ntocmirea balanei de verificare, regularizarea diferenelor constatate cu ocazia inventarierii i elaborarea situaiilor financiare anuale. n scopul ncheierii n bune condiiuni a execuiei bugetare, instituiile publice i agenii economici, indiferent de forma de proprietate, au obligaia s efectueze operaiunile care privesc veniturile i cheltuielile bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, bugetelor locale i bugetelor proprii ale instituiilor publice. Instituiile publice ca i agenii economici, regiile autonome, companii naionale, institute de cercetare, societile cooperatiste ale asociaiilor sau altor persoane juridice cu i fr scop patrimonial sunt obligate potrivit legislaiei n vigoare s efectueze periodic operaiunea de inventariere, avnd drept scop principal stabilirea situaiei reale a tuturor elementelor de activ i pasiv, n vederea ntocmirii situaiilor financiare anuale care trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei financiare a instituiei. La finele exerciiului se elaboreaz situaiile financiare anuale care trebuie s ofere o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei financiare, precum i a performanei financiare i a rezultatului patrimonial. Concepte-cheie: exerciiu bugetar, inventarierea patrimoniului, execuia bugetar, situaii financiare anuale. 6.1. Particulariti privind cheltuielile i veniturile extrabugetare Contabilitatea veniturilor i a cheltuielilor este organizat avnd n vedere clasificaia bugetar, obiectul su fiind evaluarea i nregistrarea n funcie de natur i destinaie a veniturilor i cheltuielilor.
122
n scopul dezvoltrii unor activiti productoare de venituri i a realizrii unor aciuni proprii fr finanare de la buget, instituiile publice pot utiliza anumite venituri prevzute de lege pentru autofinanarea integral sau parial a unor cheltuieli determinate. n aceast categorie se includ venituri din subvenii, venituri din alocaii bugetare cu destinaie special sau venituri din vnzare de produse, semifabricate, mrfuri, lucrri executate, servicii prestate i alte activiti. Veniturile extrabugetare sunt evideniate cu ajutorul conturilor din grupa 70 Venituri din activiti economice. Conturile de venituri au funciune contabil de pasiv, se crediteaz n cursul exerciiului cu veniturile nregistrate la data primirii lor sau n momentul constatrii. Se debiteaz la finele exerciiului bugetar prin contul 121 Rezultatul patrimonial, pe surse de finanare. La finele exerci-iului nu prezint sold. Exemplu: La nceputul anului 2006 un muzeu primete o subvenie n sum de 10.000 Ron pentru cheltuieli curente, iar la finele lunii ianuarie 2006 se majoreaz subvenia cu 2.000 Ron. Rezolvare: 1. Primirea subveniei 560 = 772 10.000 Ron Disponibil al instituiilor Venituri din subvenii publice finanate integral din venituri proprii 2. Majorarea subveniei 560 = Disponibil al instituiilor publice finanate integral din venituri proprii 772 Venituri din subvenii 2.000 Ron
3. nchiderea contului 772 772 = 121 Venituri din subvenii Rezultatul patrimonial
2.000 Ron
Cheltuielile extrabugetare urmeaz regimul veniturilor extrabugetare. Pentru aceste tipuri de venituri i cheltuieli instituiile publice organizeaz execuie bugetar separat. Astfel, conturile de cheltuieli sunt aferente clasei 6, de regul grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri sau grupa 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri. Conturile de cheltuieli au funciune contabil de activ. Se debiteaz n cursul exerciiului cu cheltuielile nregistrate la data constatrii, se crediteaz la finele perioadei prin contul 121 Rezultatul patrimonial, pe surse de finanare. La finele exerciiului nu prezint sold. Exemplu: O instituie public de nvmnt primete o factur pentru energie electric de la furnizori n sum de 1.000 Ron, precum i o factur de chirie pentru un spaiu
123
nchiriat n valoare de 5.000 Ron. La finele lunii nregistreaz cheltuieli cu primele de asigurare n sum de 500 Ron. Rezolvare: 1. nregistrarea facturii de energie electric 610 = 121 1.000 Ron Cheltuieli privind energia Rezultatul patrimonial i apa 2. nregistrarea facturii de chirie 612 = 121 5.000 Ron Cheltuieli cu chiriile Rezultatul patrimonial 3. nregistrarea primelor de asigurare 613 = 121 Cheltuieli cu primele de Rezultatul patrimonial asigurare 4. nchiderea conturilor de cheltuieli 121 = % 610 612 613 500 Ron
6.500 Ron 1.000 Ron 5.000 Ron 500 Ron
6.2. Inventarierea patrimoniului Instituiile publice au obligaia, n conformitate cu dispoziiile legale n vigoare, s efectueze inventarierea patrimoniului potrivit Legii contabilitii nr. 82/1991, cu modificrile ulterioare, i potrivit Normelor privind organizarea inventarierii patrimoniului, s ntocmeasc registrul-inventar conform normelor legale n vigoare i s reflecte rezultatele acestuia n bilanul contabil de la finele anului. Prin inventariere se nelege o aciune de constatare faptic, la o anumit dat, a existenei tuturor elementelor care constituie patrimoniul unitii publice sanitare respective. Inventarierea este o modalitate specific de control contabil i anume un mijloc de verificare a concordanei datelor evidenei contabile cu situaia real existent. Inventarierea se clasific dup mai multe criterii astfel: 1. din punct de vedere al perioadei la care se refer, inventarierea poate fi : anual i periodic. Inventarierea anual se efectueaz cu ocazia ncheierii exerciiului financiar. Inventarierea periodic se face la intervale de timp mai mici sau mai mari dect anul calendaristic. 2. dup sfera de cuprindere, inventarierea poate fi: general sau parial. Inventarierea general cuprinde toate elementele patrimoniale ale instituiei, precum i toate bunurile deinute cu orice titlu de ctre instituie.
124
Inventarierea parial cuprinde numai anumite elemente patrimoniale sau numai anumite gestiuni, are de regul caracter ocazional i se efectueaz n urmtoarele situaii: la cererea organelor de control, cnd exist suspiciunea de minusuri sau plusuri la inventar, care nu pot fi determinate dect prin inventariere, la predarea primirea gestiunilor, cu prilejul reorganizrii gestiunilor, n caz de for major. 3. dup natura elementelor implicate, inventarierea poate fi: Inventarierea mijloacelor materiale i bneti, n cadrul creia se vor inventaria imobilizrile corporale, stocurile de materiale i materiale consumabile. Verificarea acestora se face prin constatare faptic pentru imobilizri i numerarul din casierie sau pe baz de documente n cazul disponibilitilor din conturile bancare. Ordonatorii de credite au obligaia de a analiza structura stocurilor inventariate i de a stabili materialele aflate n stoc fr utilizare, cauzele acestora, precum i rspunderea persoanelor vinovate de imobilizarea fondurilor n astfel de bunuri. Instituiile publice au obligativitatea inventarierii tuturor bunurilor materiale, a valorilor, precum i a altor bunuri ce se afl la dispoziia unitilor temporar, fie ca urmare a ncheierii unor procese verbale de primire-predare, fie primite spre prelucrare de la teri sau deinute n custodie. Principalul scop al inventarierii este asigurarea integritii patrimoniale. Mijloacele materiale se inventariaz cel puin o dat pe an, excepie fcnd: mijloacele bneti i celelalte valori aflate n casieria instituiilor publice, care se inventariaz lunar; cldirile, construciile speciale, bunurile aflate n gestiunea misiunilor diplomatice i a oficiilor consulare ce se inventariaz o dat la 3 ani; materialele perisabile se inventariaz o dat la 3 luni. Inventarierea anual precede lucrrile de nchidere n scopul regularizrii diferenelor constatate n urma inventarierii. Excepie fac mijloacele materiale aflate n patrimoniul instituiilor de nvmnt i cultur care pot fi inventariate n lunile de var. n afara acestor termene legale, instituiile publice vor efectua inventarierea n urmtoarele situaii: ori de cte ori intervine predarea-primirea de gestiune . Cu aceast ocazie se inventariaz numai gestiunea respectiv; la solicitarea organelor de control financiar de gestiune; cu ocazia apariiei unor indici sau sesizri de nereguli n anumite gestiuni care nu pot fi confirmate dect prin inventariere; cu ocazia desfiinrii instituiilor publice, comasrii a 2 sau mai multe instituii publice sau divizarea unei instituii bugetare; n urma producerii unor calamiti naturale etc.
125
Comisia de inventariere la instituiile publice este unic. Atribuiile acesteia se refer att la patrimoniul direct administrat de acetia, ct i la patrimoniul instituiilor subordonate fr personalitate juridic, care nu au compartiment propriu de contabilitate. n aceste cazuri, din cadrul comisiei de inventariere face parte i un reprezentant al unitii respective, fr personalitate juridic. Lista de inventariere prezint urmtoarele caracteristici: este un document folosit pentru inventarierea bunurilor aflate n gestiune, cu ajutorul lui se stabilesc plusurile sau minusurile de bunuri i a altor valori, este documentul justificativ de nregistrare n evidena magaziilor i n contabilitate a plusurilor sau minusurilor constatate, document de baz pentru ntocmirea Registrului-inventar, document centralizator al inventarierii, se ntocmete ntr-un singur exemplar de ctre comisia de inventariere. Listele de inventariere circul astfel: la comisia de inventariere pentru stabilirea plusurilor/minusurilor la inventar i pentru ntocmirea procesului verbal al rezultatului inventarierii, la gestionar pentru semnarea fiecrei file, pe ultima fil cu meniunea c inventarierea tuturor bunurilor s-a efectuat n prezena sa, la compartimentul financiar-contabil pentru semnarea listei de inventariere i pentru verificarea calculelor efectuate i pentru verificarea exactitii soldului scriptic, la conductorul compartimentului financiar-contabil i al compartimentului juridic, nsoit de procesele-verbale care cuprind cauzele deprecierilor, persoanele vinovate i de pentru avizarea propunerilor fcute de comisia de inventariere, la conductorul instituiei, nsoit de procesul-verbal al rezultatelor inventarierii, pentru a se decide asupra soluionrii propunerilor fcute. Instituiile publice efectueaz inventarierea22 astfel: 1. imobilizrile necorporale, prin constatarea existenei lor la unitile deintoare (dac exist uniti ale instituiei publice n teritoriu), 2. terenurile, pe baza documentelor care atest proprietatea instituiei asupra acestora, 3. cldirile, pe baza titlurilor de proprietate i a dosarului tehnic al acestora, 4. imobilizrile corporale care pe perioada inventarierii se afl n afara unitii (autovehicule) se inventariaz naintea ieirii lor din unitate, iar cele date spre reparaii se inventariaz fie naintea ieirii lor din unitate, fie prin confirmare scris din partea unitii unde acestea se gsesc, 5. investiiile puse n funciune parial sau total, dar pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca imobilizri corporale, se nscriu pe liste de inventariere separate ,
Normele privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.753/2004, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 1.174 din 13 decembrie 2004. Universitatea SPIRU HARET 126
22
6. stabilirea stocurilor se face n general la instituiile publice prin numrare, iar bunurile aflate n ambalajele originale intacte nu se desfac dect prin sondaj, urmnd ca acest lucru s fie menionat n listele de inventariere, 7. bunurile din domeniul public al statului i al unitilor administrativteritoriale, date n administrare instituiilor publice se inventariaz i se evideniaz distinct n cadrul instituiei, 8. bunurile care se afl asupra angajailor la data inventarierii se inventariaz i se trec n liste separate, specificnd persoana care rspunde de pstrarea lor, comisia de inventariere avnd obligaia s controleze toate locurile n care pot exista bunuri supuse inventarierii, 9. bunurile aparinnd altor entiti se vor inventaria i se vor nscrie pe liste separate, cu menionarea documentului prin care au fost primite, 10. bunurile depreciate/deteriorate iremediabil /fr micare sau n litigiu se vor inventaria pe liste separate sau situaii analitice, 11. stocurile faptice se vor determina astfel nct s se evite dublarea inventarierii asupra lor sau omiterea inventarierii lor, 12. disponibilitile bneti i cecurile aflate n casieria instituiei se inventariaz conform legislaiei n vigoare, 13. disponibilitile aflate la unitile Trezoreriei Statului se inventariaz prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de Trezorerie cu cele din contabilitate, n acest scop extrasele de cont cu data de 31.12 vor purta tampila oficial a Trezoreriei, 14. disponibilitile n lei i valut aflate n casieria instituiei se inventariaz n ultima zi lucrtoare a exerciiului financiar, dup nregistrarea tuturor operaiunilor de ncasri i pli privind exerciiul respectiv, confruntnd soldurile din registrul de cas cu monetarul i cu nregistrrile din contabilitate, 15. pentru toate elementele de activ i pasiv se verific realitatea soldurilor conturilor respective. 16. pe ultima fil a listei de inventariere gestionarul este obligat s menioneze dac toate bunurile i valorile bneti din gestiune au fost inventariate i consemnate n listele de inventariere n prezena sa i va meniona, de asemenea, dac are obiecii cu privire la modul de efectuare a inventarierii, comisia de inventariere fiind obligat s analizeze obieciile, concluziile fiind menionate la sfritul listelor de inventariere. Listele de inventariere se semneaz pe fiecare fil de ctre toi membrii comisiei de inventariere i de ctre gestionar. 17. inventarierea elementelor de activ i pasiv se materializeaz efectiv prin nscrierea acestora n formularul Lista de inventariere, formular care servete ca document pentru stabilirea lipsurilor i a plusurilor de bunuri i valori, constatate cu ocazia inventarierii, precum i pentru constatarea deprecierilor, 18. rezultatele inventarierii sunt nscrise obligatoriu n Registrul-inventar. Evaluarea elementelor de activ i pasiv cu ocazia inventarierii se va efectua n conformitate cu prevederile reglementrilor contabile aplicabile, precum i n conformitate cu prevederile Ordinului nr. 1753/2004 al ministrului finanelor publice pentru aprobarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i pasiv.
127
Evaluarea activelor imobilizate i a stocurilor se efectueaz la valoarea contabil sau de nregistrare. Bunurile care sunt constatate plus la inventar sunt evaluate i sunt nregistrate n contabilitate la costul de achiziie, n funcie de preul pieei la data constatrii sau a costului de achiziie a bunului respectiv. Bunurile constatate minus n gestiune, n cazul instituiilor publice, sunt evaluate i nregistrate n contabilitate la valoarea contabil. Organele de control financiar de gestiune consemneaz constatrile n acte de control bilaterale (procese verbale sau note de constatare), cu menionarea prevederilor legale nclcate, a consecinelor economice i patrimoniale, precum i a persoanelor vinovate. Pentru abaterile constatate se solicit note explicative de la persoanele vinovate. De asemenea, n cazul inventarierii se anexeaz declaraia gestionarului, precum i situaia plusurilor i minusurilor. Declaraia gestionarului se ia nainte de nceperea inventarierii propriu-zise, ocazie cu care gestionarul va meniona dac are cunotin de existena n gestiune a plusurilor sau minusurilor, dac are n pstrare valori aparinnd terilor, dac are valori materiale nerecepionate etc. Minusurile constatate se imput gestionarului. Nu se admit compensri ntre plusurile i minusurile constate dect pe parcursul aceleiai perioade de gestiune i ntre produse similare. Pentru eventualele diferene care nu pot fi justificate se ntocmesc documente de constatare prevzute de actele normative n vigoare, n scopul adoptrii msurilor legale. Pentru deprecierile consemnate n procesul-verbal de inventariere instituiile publice nu constituie provizioane, pn la aplicarea principiului prudenei. n cazul n care nu se poate aplica metoda compensrii minusurilor cu plusurile la inventar, pentru orice lipsuri, sustrageri sau orice alt fapt care a produs pagube care sunt considerate a fi infraciuni, conductorul instituiei publice (ordonator principal de credite) are obligaia s sesizeze organele de urmrire penal n termenele i condiiile prevzute de lege. Pagubele constatate la inventariere i imputate persoanelor vinovate sunt evideniate n contabilitate n conturi analitice distincte, pe fiecare debitor, urmrindu-se recuperarea lor. Dac sunt constatate pagube care nu se datoreaz culpei unei persoane, scderea lor din contabilitate se face cu aprobarea ordonatorului de credite. Plusurile de cas constatate cu ocazia inventarierii numerarului din casieria instituiei este vrsat la bugetul din care este finanat instituia public, la subcapitolul bugetar ncasri din alte surse. Odat cu ncheierea inventarierii, organul de control stabilete prin procesul verbal privind rezultatele inventarierii o serie de msuri de recuperare a pagubelor constatate. Cel mai frecvent se ntocmete Decizia de imputare, document care servete la imputarea valorii pagubei produs de persoana ncadrat n munc. Aceasta se ntocmete n dou sau mai multe exemplare, n funcie de numrul persoanelor rspunztoare pentru paguba produs n patrimoniul unitii. Decizia de imputare devine titlu executoriu n momentul comunicrii. Exist situaia n care gestionarul recunoate paguba produs i vinovia sa cu privire la aceast pagub. n conformitate cu prevederile legale n vigoare
128
privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanii i rspunderea n legtur cu gestionarea bunurilor, acesta va semna un Angajament de plat prin care se angajeaz la plat contravalorii bunurilor ce nu mai pot fi restituite n natur. Angajamentul de plat este considerat titlu executoriu pentru recuperarea pagubelor, precum i titlu executoriu pentru execuia silit, n caz de nerespectare a angajamentului. Plusul de cas constatat cu ocazia inventarierii casieriilor instituiilor publice finanate din mijloace bugetare sau extrabugetare se vars la bugetul de stat. Totodat, ca o particularitate a instituiilor publice, la sfritul exerciiului bugetar contul casa nu va prezenta sold, ntruct sumele ridicate i neachitate se vars la bugetul de stat. Astfel, instituiile publice, inclusiv cele care au primit subvenii de la buget, au obligaia ca pn la data de 31 decembrie s depun n conturile deschise la trezoreriile statului sau la unitile bancare, dup caz, sumele aflate n casieriile proprii. De asemenea, n vederea efecturii inventarierii trebuie stabilite drepturile i obligaiile reciproce cu debitorii. Pn la data stabilit se vor efectua punctaje cu unitile debitoare. n mod concret se vor trimite la debitori liste i extrase de cont n situaia n care decontrile s-au efectuat prin virament bancar. Extrasele se trimit de instituia creditoare celor debitoare, n conformitate cu prevederile legale. n termen de cinci zile de la primire unitile debitoare urmeaz s restituie extrasul confirmat pentru suma acceptat, iar n situaia n care se refuz parial sau total sumele nscrise n extras se va anexa o not explicativ cuprinznd obieciunile. Neconfirmarea de debitor sau creditor a soldului n acest termen presupune recunoaterea exactitii lui i inventarierea ca atare. Eventualele litigii se soluioneaz pe cale legal. Rezultatele inventarierii decontrilor se consemneaz ntr-un proces verbal ncheiat separat. Sumele datorate de unitate, care nu mai pot fi urmrite de creditor, fiind prescrise, se vars la buget, n condiiile legii. Fig. 1. Extras de cont
Unitatea creditoare .. Contul . Banca .. EXTRAS DE CONT Conform dispoziiilor n vigoare v ntiinm c n evidenele noastre contabile La data de . Unitatea dvs. Figureaz cu urmtoarele debite . Documentul (fel, numr, data) Explicaii Suma Nr. de nregistrare .. din. Ctre
129
ncheierea execuiei bugetare a anului 2006 n scopul ncheierii n bune condiiuni a execuiei bugetare a anului 2006, instituiile publice i agenii economici, indiferent de forma de proprietate, au obligaia s efectueze operaiunile care privesc veniturile i cheltuielile bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, bugetelor locale i bugetelor proprii ale instituiilor publice pe anul 2006. Ordonatorii de credite bugetare i conductorii compartimentelor financiarcontabile ale instituiilor publice rspund pentru asigurarea ncheierii tuturor operaiunilor financiare privind ncasrile i plile aferente exerciiului bugetar al anului 2006, la termenele i n condiiile prevzute de reglementrile legale n vigoare. Acetia vor lua msuri pentru: Utilizarea creditelor bugetare aprobate, pn la finele anului 2006, n limita prevederilor i destinaiilor din bugetele de venituri i cheltuieli i a creditelor bugetare deschise i repartizate, numai pentru cheltuieli angajate, lichidate i ordonanate la plat, n condiiile legii; Repartizarea i retragerea creditelor bugetare la termenele stabilite conform legii; Acordarea sumelor reprezentnd pli n avans, precum i recuperarea sau justificarea acestora; Luarea msurilor necesare pentru lichidarea, pn la finele anului, a imobilizrilor de fonduri n debitori, clieni i alte creane i reconstituirea cu sumele recuperate a plilor de cas efectuate. Eventualele sume care nu pot fi recuperate pn la finele anului 2006 se vireaz n anul 2007 ca venituri la bugetele din care instituiile publice sunt finanate, la subcapitolul Restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; Verificarea zilnic a operaiunilor privind deschiderea, repartizarea sau retragerea de credite bugetare, precum i a ncasrilor i plilor nregistrate n extrasele de cont emise de unitile trezoreriei statului i luarea msurilor ce se impun pentru comunicare i corectarea n urmtoarea zi lucrtoare a eventualelor sume nregistrate eronat n vederea asigurrii concordanei datelor din contabilitatea proprie cu cele din contabilitatea unitilor trezoreriei statului. 6.3. Situaii financiare anuale i contabilitatea de angajamente Pentru instituiile publice, documentul oficial de prezentare a situaiei patrimoniului aflat n administrarea statului i a unitilor administrativ-teritoriale i a execuiei bugetului de venituri i cheltuieli, l reprezint situaiile financiare. Acestea se ntocmesc conform normelor elaborate de Ministerul Finanelor Publice, aprobate prin ordin al ministrului finanelor publice. Situaiile financiare se ntocmesc n moneda naional, respectiv n lei, fr subdiviziunile leului. Pentru necesitile proprii de informare i la solicitarea unor organisme internaionale, se pot ntocmi situaii financiare i ntr-o alt moned.
130
ntocmirea situaiilor financiare anuale trebuie s fie precedat obligatoriu de inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv i a celorlalte bunuri i valori aflate n gestiune, potrivit normelor emise n acest scop de Ministerul Finanelor Publice. La ntocmirea situaiilor financiare anuale se va avea n vedere respectarea principiilor contabilitii de angajamente, aa cum au fost descrise n Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituiile publice i instruciunile de aplicare a acestuia: principiul continuitii activitii; principiul permanenei metodelor; principiul prudenei; principiul contabilitii pe baz de angajamente; principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii; principiul intangibilitii; principiul necompensrii; principiul comparabilitii informaiilor; principiul materialitii (pragul de semnificaie); principiul prevalenei economicului asupra juridicului (realitatea asupra aparenei). Pentru respectarea principiului contabilitii pe baz de angajamente, potrivit cruia efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul de numerar este ncasat sau pltit, iar veniturile i cheltuielile sunt nregistrate n evidenele contabile i raportate n situaiile financiare ale perioadelor de raportare, se va avea n vedere momentul constatrii drepturilor i obligaiilor, al veniturilor i al cheltuielilor, astfel: pentru creane, datorii i capitaluri, cnd iau natere drepturi i obligaii cu valoare economic; pentru venituri, cnd au fost realizate (obinute); pentru cheltuieli, cnd au fost efectuate (resursele au fost utilizate, consumate). Momentul recunoaterii cheltuielilor se determin astfel: cheltuielile de personal n perioada cnd munca a fost prestat; cheltuielile cu stocurile cnd au fost consumate, cu excepia materialelor de natura obiectelor de inventar, al cror cost se recunoate la scoaterea din folosin; costurile cu serviciile n perioada cnd serviciile au fost prestate i lucrrile executate; costurile cu dobnzile n perioada cnd sunt datorate conform contractului de mprumut; cheltuielile din diferene de curs valutar la momentul decontrii creanelor i datoriilor n valut sau reevalurii acestora cu ocazia raportrii n situaiile financiare;
131
costurile de capital lunar, sub forma amortizrii care se nregistreaz sistematic, pe parcursul duratei de via utile a activului fix; transferurile ntre uniti ale administraiei publice (curente i de capital), alte transferuri (interne i n strintate, contribuia Romniei la bugetul Uniunii Europene) ca i costuri la instituia care transfer fondurile. Momentul recunoaterii veniturilor se determin astfel: veniturile fiscale la momentul declarrii pe baz de declaraie fiscal sau decizie a organului fiscal; veniturile din activiti economice la momentul transferului dreptului de proprietate ctre clieni (la emiterea facturii); veniturile din diferene de curs valutar la momentul decontrii creanelor i datoriilor n valut sau reevalurii acestora cu ocazia raportrii n situaiile financiare; veniturile din dobnzi pe msura generrii veniturilor respective (cnd sunt cuvenite). Pentru realizarea cerinei prevzute n funciunea contului 8067 Angajamente legale, respectiv ca la finele anului soldul contului s reprezinte totalul angajamentelor rmase neachitate pentru cheltuieli prevzute n bugetul aprobat, se vor efectua urmtoarele: a) analiza i regularizarea sumelor reprezentnd angajamente legale aferente drepturilor salariale ale personalului i obligaiilor aferente, astfel nct soldul contului s reflecte obligaii rmase neachitate nscrise n documentele de lichidare nregistrate n conturile 421 Personal salarii datorate, 431 Asigurri sociale, 437 Asigurri pentru omaj, 444 Impozitul pe venitul din salarii i din alte drepturi. Avnd n vedere c, potrivit cerinelor contabilitii de angajamente, cheltuielile de personal (salarii n bani i n natur, prime, al 13-lea salariu, contribuiile aferente acestora) se recunosc n perioada n care munca a fost prestat, inclusiv drepturile cuvenite i neachitate personalului, precum i contribuiile aferente exerciiului bugetar, pot depi valoarea angajamentelor legale neachitate; b) analiza i regularizarea sumelor reprezentnd angajamente legale individuale, astfel nct soldul contului s reflecte obligaii rmase neachitate ce decurg din: angajamente legale individuale neonorate de furnizori i ali creditori pn la finele anului; angajamente legale individuale onorate de furnizori i ali creditori, materializate n bunuri livrate, lucrri executate i servicii prestate care nu au fost achitate pn la finele anului, evideniate n contabilitate n conturile: 401 Furnizori, 404 Furnizori de active fixe i 462 Creditori. Facturile privind furnizarea de energie electric, termic, ap, canal, salubritate, telefon etc., care reprezint consumuri aferente lunii decembrie i care au fost primite de instituiile publice dup data de 31 decembrie 2006, vor fi nregistrate n contabilitate n luna decembrie, avnd n vedere c, potrivit contabilitii de angajamente, cheltuielile cu serviciile se recunosc n perioada cnd serviciile au fost prestate i lucrrile executate.
132
n mod similar se vor analiza i regulariza i sumele reprezentnd pensii i ajutoare sociale stabilite conform legilor n vigoare, precum i cheltuielile cu dobnzile i alte cheltuieli aferente datoriei publice, care au fost nregistrate n contul 8067 Angajamente legale, astfel nct soldul contului s reflecte obligaii rmase neachitate, nscrise n documentele de lichidare nregistrate n conturile contabile corespunztoare conform planului de conturi n vigoare. Situaiile financiare trebuie s ofere o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei financiare (active nete/patrimoniu net/capital propriu), precum i a performanei financiare i a rezultatului patrimonial. Situaiile financiare se semneaz de conductorul instituiei i de conductorul compartimentului financiar-contabil sau de alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Instituiile publice au obligaia s prezinte la unitile de trezorerie a statului la care au deschise conturile, situaia fluxurilor de trezorerie pentru obinerea vizei privind exactitatea plilor de cas, a soldurilor conturilor de disponibiliti, dup caz, pentru asigurarea concordanei datelor din contabilitatea instituiei publice cu cele din contabilitatea unitilor de trezorerie a statului. Situaiile fluxurilor de trezorerie care nu corespund cu datele din evidena trezoreriilor statului se vor restitui instituiilor publice respective pentru a introduce corecturile corespunztoare. Este interzis instituiilor publice s centralizeze situaiile financiare ale instituiilor din subordine care nu au primit viza trezoreriei statului. Instituiile publice ai cror conductori au calitatea de ordonatori de credite secundari sau teriari, depun un exemplar din situaiile financiare trimestriale i anuale la organul ierarhic superior, la termenele stabilite de acesta. Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, alte autoriti publice, instituii autonome i unitile administrativ-teritoriale, ai cror conductori au calitatea de ordonator principal de credite, depun la Ministerul Finanelor Publice sau la direciile generale ale finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti, dup caz, un exemplar din situaiile financiare trimestriale i anuale, potrivit normelor i la termenele stabilite de acesta. Unitile fr personalitate juridic, subordonate instituiei publice, organizeaz i conduc contabilitatea operaiunilor economico-financiare pn la nivel de balan de verificare, fr a ntocmi situaii financiare. Activitatea desfurat n strintate de unitile fr personalitate juridic, subordonate instituiilor publice din Romnia, se include n situaiile financiare ale persoanei juridice romne i se raporteaz pe teritoriul Romniei. Componena Situaiilor Financiare La nivelul instituiilor publice, situaiile financiare trimestriale i anuale cuprind: a) bilanul; b) contul de rezultat patrimonial; c) situaia fluxurilor de trezorerie; d) situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor; e) anexe la situaiile financiare, care includ: politici contabile i note explicative;
133
f) contul de execuie bugetar. Acestea ofer o imagine complet i complex cu privire la situaia patrimoniului, a fluxurilor de trezorerie, precum i a execuiei bugetare n ansamblu. 6.3.1. Bilanul contabil Bilanul contabil este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ, datorii i capital propriu ale instituiei publice la sfritul perioadei de raportare, precum i n alte situaii prevzute de lege. Pentru fiecare element de bilan trebuie prezentat valoarea aferent elementului respectiv pentru exerciiul financiar precedent. Dac valorile prezentate anterior nu sunt comparabile, absena comparabilitii trebuie prezentat n notele explicative. Un element de bilan pentru care nu exist valoare nu trebuie prezentat, cu excepia cazului n care exist un element corespondent pentru exerciiul financiar precedent. n bilan, elementele de natura activelor sunt prezentate n funcie de gradul cresctor al lichiditii iar elementele de natura datoriilor sunt prezentate n funcie de gradul cresctor al exigibilitii. Un activ reprezint o resurs controlat de ctre instituia public drept rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru instituie i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil. O datorie reprezint o obligaie actual a instituiei publice ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice. Activele i datoriile curente se prezint n bilan distinct de activele i datoriile necurente. Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al statului sau unitilor administrativ-teritoriale, n calitate de proprietari ai activelor unei instituii publice dup deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii se mai numesc i active nete sau patrimoniu net i se determin ca diferena ntre active i datorii. Bilanul contabil se ntocmete pe baza ultimei balane de verificare a conturilor sintetice la 31 decembrie 2006, pus de acord cu balanele de verificare ale conturilor analitice, dup nregistrarea cronologic i sistematic a operaiunilor consemnate n documente justificative, ntocmite potrivit legii. Se vor efectua, n prealabil: analiza soldurilor conturilor contabile, astfel nct acestea s reflecte operaiuni patrimoniale ale instituiei publice i s corespund funciunii stabilite n planul de conturi; clarificarea sumelor ce se menin nejustificat n conturile: 401 Furnizori, 404 Furnizori de active fixe, 411 Clieni, 4281 Alte datorii n legtur cu personalul, 4282 Alte creane n legtur cu personalul, 461 Debitori, 462 Creditori etc., urmrindu-se achitarea obligaiilor i ncasarea creanelor n lei i n valut, dup caz;
134
analiza sumelor ce trebuie ncasate de la debitori sau clieni din anii precedeni, care, potrivit legii, se vireaz la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetul asigurrilor pentru omaj sau bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, dup caz, subcapitolul 30.01.03, respectiv 30.02.03, 30.03.03, 30.04.03, 30.05.03 Restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; n situaia n care operaiunile i extind efectele pe mai muli ani, iar veniturile i cheltuielile trebuie s fie atribuite anului n care au fost realizate, se impune utilizarea conturilor 471 Cheltuieli n avans sau 472 Venituri n avans, dup caz. n conformitate cu prevederile art. 7 alin. (1) din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, instituiile publice au obligaia s efectueze inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv deinute la nceputul activitii, cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor, n cazul fuziunii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege. Rezultatele inventarierii se nregistreaz n contabilitate potrivit prevederilor Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, i n conformitate cu reglementrile contabile aplicabile. Pe baza registrului-inventar i a balanei de verificare ntocmite la 31 decembrie, se ntocmete bilanul care face parte din situaiile financiare anuale, ale crui posturi, n conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991, republicat, i ale reglementrilor contabile aplicabile, trebuie s corespund cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord cu situaia real a elementelor de activ i de pasiv stabilit pe baza inventarului. Potrivit reglementrilor contabile n vigoare exist obligativitatea corelrii datelor din bilan cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord cu situaia real a elementelor de activ i de pasiv stabilit pe baza inventarului, care se aplic i instituiilor publice. Ministerele, alte organe de specialitate ale administraiei publice centrale i locale, precum i instituiile subordonate acestora, care au ncheiat protocoale de predare-primire, vor avea n vedere urmtoarele: a) Ministerele i alte organe de specialitate ale administraiei publice centrale i locale, precum i instituiile subordonate acestora, care au predat instituii, structuri sau activiti, ntocmesc Bilanul contabil de nchidere la data predrii/primirii, cu datele privind Soldul la nceputul anului (coloana 1) i Soldul la data predrii-primirii (coloana 2). Pe baza datelor nscrise n coloana 2 se scad din evidena contabil drepturile i obligaiile instituiei, structurii sau activitii predate, inclusiv bunurile mobile i imobile aflate n administrare sau, dup caz, n proprietatea acestora, astfel: 892 Bilan de nchidere % conturi de pasiv = i: = % conturi de activ 892 Bilan de nchidere
135
b) Ministerele i alte organe de specialitate ale administraiei publice centrale i locale, precum i instituiile subordonate acestora, care au preluat instituii, structuri sau activiti, nregistreaz n evidena contabil drepturile i obligaiile instituiei, structurii sau activitii preluate, inclusiv bunurile mobile i imobile aflate n administrare sau, dup caz, n proprietatea acestora, pe baza datelor nscrise n coloana 2 din bilanul contabil de nchidere ntocmit la data predriiprelurii, astfel: % conturi de activ 891 Bilan de deschidere = i: = 891 Bilan de deschidere % conturi de pasiv
Datele din coloana 1 Sold la nceputul anului se raporteaz n bilanul instituiilor publice, conform prevederilor legale n vigoare. Bilanul contabil de nchidere ntocmit la data predrii va fi nsoit de balana de verificare sintetic, Contul de rezultat patrimonial, Situaia fluxurilor de trezorerie, conturile de execuie ntocmite n structura bugetelor aprobate i celelalte anexe pentru activitatea finanat din buget (de stat, local, asigurri sociale de stat, asigurri de omaj, Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate), venituri proprii, venituri proprii i subvenii, credite externe, credite interne, fonduri externe nerambursabile, dup caz, ntocmite potrivit metodologiei existente. Dobnda acordat de trezoreria statului pentru disponibilitile Fondului de rulment se nregistreaz n contabilitatea unitilor administrativ-teritoriale astfel: 5187 Dobnzi de ncasat = % = 5221 Disponibil curent din fondul de rulment al bugetului local 5222 Depozite constituite din fondul de rulment al bugetului local 766 Venituri din dobnzi = 766 Venituri din dobnzi 5187 Dobnzi de ncasat
131 Fondul de rulment
n funcie de necesitile de informare, Ministerul Finanelor Publice poate solicit prezentarea n bilan a unor informaii suplimentare fa de cele care trebuie prezentate n concordan cu prezentele reglementri.
136
Anexa nr BILAN ncheiat la data de . lei

NR. CRT. A A. I. 1. 2. DENUMIREA INDICATORILOR B ACTIVE ACTIVE NECURENTE Active fixe necorporale (ct.203+205+206+208+233-280-290-293*) Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaii, mobilier, aparatur birotic i alte active corporale (ct.213+214+231-281-291-293*) Terenuri i cldiri (ct.211+212+231-281-291-293*) Alte active nefinanciare (ct.215) Active financiare necurente (investiii pe termen lung) peste 1 an (ct.260+265+267-296) Creane necurente sume ce urmeaz a fi ncasate dup o perioada mai mare de 1 an (ct.4112+4612 4912 4962) TOTAL ACTIVE NECURENTE (rd.01+02+03+04+05+06) ACTIVE CURENTE Stocuri (ct.301+302+303+304+305+307+309+331+ 332+341+345+346+347+349+351+354+356 +357+358+359+361+371+381+/-348+/-378391-392-393-394-395-396-397-398) Creane curente sume ce urmeaz a fi ncasate ntr-o perioad mai mic de 1 an, din care: Creane din operaiuni comerciale i avansuri (ct.232+234+409+4111+4118+413+418+42 5+4282+ 4611+ 473**+481+482+483-49114961+5187) Creane bugetare (ct.431**+437**+4424+4428**+444**+44 6**+4482+463+464+465+4664+4665+4681 +4682+4684+4687+469 497) Cod rnd C 01 02 Sold la nceputul anului 1 Sold la sfritul perioadei 2
3. 4. 5. 6. 7. 1.
03 04 05 06 07 08
2.
09 10
11
137
3. 4.
Creane din operaiuni cu Comunitatea European (ct.4501+4511+4531+4541+4551+456+457 +458) Investiii financiare pe termen scurt (ct.505 595) Conturi la trezorerie i bnci (rd.15+17) din care: Conturi la trezorerie, casa, alte valori, avansuri de trezorerie (ct.510+5125+5126+5131+5141+5161+517 1+520+5211+5212+5221+5222+523+524+ 5251+5252+5253+526+527+528+5291+529 2+5299+531+532+542+550+551+552+553+ 554+555+556+557+558+5601+5602+561+ 562+5711+5712+5713+5714+5741+5742+ 5743+5744) din care: depozite Conturi la bnci comerciale (ct.5112+5121+5124+5125+5126+5131+ 5132+5141+5142+5151+5152+5153+5161+ 5162+5172+5411+5412+550+558+560) din care: depozite
12
13 14 15
16 17
18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30
5.
Cheltuieli n avans (ct.471) TOTAL ACTIVE CURENTE (rd.08+09+13+14+19) TOTAL ACTIVE (rd.07+20) DATORII DATORII NECURENTE- sume ce trebuie pltite ntr-o perioada mai mare de 1 an Sume necurente de plat (ct.4042+269+4622+509) mprumuturi pe termen lung ct.1612+1622+1632+1642+1652+166+1672 +168 -169) Provizioane (cont 151) TOTAL DATORII NECURENTE (rd.24+25+26)
B.
1. 2. 3.
1.
DATORII CURENTE sume ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la 1 an, din care: Datorii comerciale i avansuri (ct.401+403+4041+405+408+419+4621+47 3481+482+483+ 269) Datorii ctre bugete (ct.438+440+441+4423+4428+444+446+ 4481+4671+4672+4673+4674+4675)
138
Datorii ctre Comunitatea European (ct.4502+4512+452+4532+4542+4552) 2. mprumuturi pe termen scurt- sume ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la 1 an (ct.5186+5191+5192+5194+5195+5196+ 5197+5198) mprumuturi pe termen lung sume ce trebuie pltite n cursul exerciiului curent (ct.1611+1621+1631+1641+1651+1671+ 168 -169) Salariile angajailor i contribuiile aferente (ct.421+423+426+427+4281+431+437+438) Alte drepturi cuvenite altor categorii de persoane pensii, indemnizaii de omaj, burse) (ct.422+424+429) Venituri n avans (ct.472) Provizioane (ct. 151) TOTAL DATORII CURENTE (rd.28+32+33+34+35+36+37) TOTAL DATORII (rd.27+38) ACTIVE NETE = TOTAL ACTIVE TOTAL DATORII = CAPITALURI PROPRII (rd.21- 39 = rd.41) CAPITALURI PROPRII Rezerve, fonduri (ct.100+101+102+103+104+105+106+131+ 132+133+134+135+136+137+139) Rezultatul reportat (ct.117- sold creditor) Rezultatul reportat (ct.117- sold debitor) Rezultatul patrimonial al exerciiului (ct.121- sold creditor) Rezultatul patrimonial al exerciiului (ct.121- sold debitor) TOTAL CAPITALURI PROPRII (rd.42+43-44+45-46)
31 32
3.
33
4. 5.
34 35
6. 7.
36 37 38 39 40
C. 1.
41 42
2. 3. 4. 5.
43 44 45 46 47
Conductorul instituiei
Conductorul compartimentului financiar-contabil
139
6.3.2. Contul de rezultat patrimonial Contul de rezultat patrimonial prezint situaia veniturilor, finanrilor i cheltuielilor din cursul exerciiului curent. Veniturile i finanrile sunt prezentate pe feluri de venituri dup natura sau sursa lor, indiferent dac au fost ncasate sau nu. Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, dup natura sau destinaia lor, indiferent dac au fost pltite sau nu. n contul de rezultat patrimonial (economic) sunt prezentate i veniturile calculate (cum ar fi venituri din reluarea provizioanelor i ajustrilor de valoare) care nu implic o ncasare a acestora precum i cheltuielile calculate (ca de exemplu cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile de valoare) care nu implic o plat a acestora. Pentru fiecare element din contul de rezultat patrimonial trebuie prezentat valoarea aferent elementului corespondent pentru exerciiul financiar precedent. Dac valorile prevzute anterior nu sunt comparabile, absena comparabilitii trebuie prezentat n notele explicative. Un element din contul de rezultat patrimonial pentru care nu exist valoare nu trebuie prezentat, cu excepia cazului n care exist un element corespondent pentru exerciiul financiar precedent. Rezultatul patrimonial este un rezultat economic care exprim performana financiar a instituiei publice, respectiv excedent sau deficit patrimonial. Acest rezultat se determin pe fiecare surs de finanare n parte, precum i pe total, ca diferen ntre veniturile realizate i cheltuielile efectuate n exerciiul financiar curent. n funcie de necesitile de informare, Ministerul Finanelor Publice poate solicita prezentarea unor informaii suplimentare fa de cele care trebuie prezentate n concordan cu reglementrile legale. Structura Contului de rezultat patrimonial este complex i poate fi redat n funcie de activitatea respectiv: operaional, financiar, extraordinar. CONTUL DE REZULTAT PATRIMONIAL Venituri operaionale venituri din impozite i taxe, contribuii de asigurri i alte venituri ale bugetelor venituri din activiti economice finanri, subvenii, transferuri, alocaii bugetare cu destinaie special alte venituri operaionale Total venituri operaionale Cheltuieli operaionale cheltuieli cu salariile i contribuiile aferente subvenii, transferuri cheltuieli privind stocurile, lucrrile i serviciile executate de teri cheltuieli de capital, amortizri i provizioane alte cheltuieli operaionale
140
Total cheltuieli operaionale Excedent (deficit) din activitatea operaional Venituri financiare Cheltuieli financiare Excedent (deficit) din activitatea financiar Excedent (deficit) din activitatea curent (excedent/deficit din activitatea operaional +/ excedent/deficit din activitatea financiar) Venituri extraordinare Cheltuieli extraordinare Excedent/deficit din activitatea extraordinar Rezultatul patrimonial (excedent/deficit din activitatea curent +/ excedent/deficit din activitatea extraordinar) Potrivit principiilor contabile acceptate prevzute de Sistemul European de Conturi SEC 95, n cazul contabilitii de angajamente cheltuielile reflect suma bunurilor i serviciilor consumate n timpul unui an, chiar dac sunt sau nu pltite n aceeai perioad. Cheltuielile legate de achiziionarea unui bun trebuie s fie nregistrate n momentul transferului proprietii, n timp ce o cheltuial pentru un serviciu trebuie s fie contabilizat n momentul n care prestaia ia sfrit. Consumul propriu trebuie s fie nregistrat n momentul cnd are loc producia destinat pentru acest scop. Salariile i indemnizaiile brute sunt nregistrate n cursul perioadei, pe timpul ct este efectuat munca. Totui, primele i alte pli excepionale sunt nregistrate n momentul n care acestea trebuie pltite. Cotizaiile sociale efective n sarcina angajatorilor sunt nregistrate n cursul perioadei cnd munca este efectuat. Cotizaiile sociale efective n sarcina angajatorilor i n sarcina angajailor sunt nregistrate n momentul n care este efectuat munca ce d natere obligaiei de a le vrsa. Potrivit principiilor contabile acceptate prevzute de Sistemul European de Conturi SEC 95, n cazul contabilitii de angajamente, veniturile reflect sumele care trebuie ncasate n timpul unui an, chiar dac acestea au fost colectate sau nu. Contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri dup natur sau surs. Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetului general consolidat se ine pe subdiviziunile clasificaiei bugetare n vigoare. nregistrarea veniturilor n contabilitatea instituiilor publice, indiferent de sursa de finanare a acestora, se face pe baza documentelor care atest crearea dreptului de ncasare sau n momentul ncasrii efective a acestora, n situaia n care nu exist o declaraie anterioar pentru nregistrarea creanei.
141
nregistrarea veniturilor n contabilitatea instituiilor publice i, prin urmare, ntocmirea contului de rezultat patrimonial trebuie efectuat conform principiului contabilitii de angajamente. 6.3.3. Situaia fluxurilor de trezorerie Un alt element component al situaiilor financiare anuale l reprezint Situaia fluxurilor de trezorerie. Situaia fluxurilor de trezorerie prezint existena i micrile de numerar divizate n: Fluxuri de trezorerie din activitatea operaional, care prezint micrile de numerar rezultate din activitatea curent: ncasri Pli Fluxuri de trezorerie din activitatea de investiii, care prezint micrile de numerar rezultate din achiziiile ori vnzrile de active fixe: ncasri Pli Fluxuri de trezorerie din activitatea de finanare, care prezint micrile de numerar rezultate din mprumuturi primite i rambursate, ori alte surse financiare: ncasri Pli Formularul se completeaz de ctre fiecare instituie, cu informaiile privind ncasri i plti efectuate, preluate din rulajele fiecrui cont de la trezorerie sau bnci. SITUAIA FLUXURILOR DE TREZORERIE lei
DENUMIREA INDICATORULUI A I. NUMERAR DIN ACTIVITATEA OPERAIONAL 1. ncasri 2. Pli 3. Numerar net din activitatea operaional (rd. 02- rd.03) II. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE INVESTIII 1. ncasri 2. Pli 3. Numerar net din activitatea de Investiii (rd. 06-07) III. NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE FINANARE 1. ncasri 2. Pli 3. Numerar net din activitatea de finanare (rd.10-rd.11) 142
Cod rnd B 01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 11 12 1 2 3
IV. CRETEREA (DESCRETEREA) NET DE NUMERAR I ECHIVALENT DE NUMERAR (rd.04+rd.08+rd.12) V. NUMERAR I ECHIVALENT DE NUMERAR LA NCEPUTUL PERIOADEI VI. NUMERAR I ECHIVALENT DE NUMERAR LA SFRITUL PERIOADEI (rd.13+rd.14)
13 14 15
Conductorul instituiei
Conductorul compartimentului financiar-contabil
Viza trezorerie
Situaiile fluxurilor de trezorerie care nu corespund cu datele din evidena trezoreriilor statului se vor restitui instituiilor publice respective pentru a introduce corecturile corespunztoare. Este interzis instituiilor publice s centralizeze situaiile financiare ale instituiilor din subordine care nu au primit viza trezoreriei statului. 6.3.4. Situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor Situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor trebuie s ofere informaii referitoare la structura capitalurilor proprii, influenele rezultate din schimbarea politicilor contabile, influenele rezultate n urma reevalurii activelor, calculului i nregistrrii amortizrii sau din corectarea erorilor contabile. Situaia prezint n detaliu creterile i diminurile din timpul anului al fiecrui element al conturilor de capital. Instituiile publice care au n administrare bunuri din domeniul public sau privat al statului i al unitilor administrativ-teritoriale, dup caz, precum i cele care au participaii la capitalul social al unor societi comerciale, n condiiile legii, ntocmesc i urmtoarele anexe: Situaia activelor fixe amortizabile; Situaia activelor fixe neamortizabile. 6.3.5. Anexele la situaiile financiare anuale Anexele sunt parte integrant a situaiilor financiare. Acestea conin: politici contabile i note explicative. Politicile contabile Aplicarea reglementrilor contabile presupune stabilirea unui set de proceduri de ctre conducerea fiecrei instituii publice pentru toate operaiunile derulate, pornind de la ntocmirea documentelor justificative pn la ntocmirea situaiilor financiare trimestriale i anuale. Aceste proceduri trebuie elaborate de ctre specialiti n domeniul economic i tehnic, cunosctori ai specificului activitii desfurate i ai strategiei adoptate de ctre instituie.
143
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile de baz ale contabilitii de angajamente. Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea prin situaiile financiare, a unor informaii care trebuie s fie: a) relevante pentru nevoile utilizatorilor n procesul de adoptare a deciziilor economice; b) credibile, n sensul c: reprezint fidel rezultatul patrimonial i poziia financiar a instituiei publice; sunt neutre; sunt prudente; sunt complete sub toate aspectele semnificative. Modificare politicilor contabile sunt permise doar dac sunt cerute de lege sau au ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile instituiei publice. Acest lucru trebuie menionat n notele explicative. Notele explicative Notele explicative furnizeaz informaii suplimentare care nu sunt ncorporate n situaiile financiare anuale. Notele explicative la situaiile financiare conin informaii referitoare la metodele de evaluare a activelor, precum i orice informaii suplimentare care sunt relevante pentru necesitile utilizatorilor n ceea ce privete poziia financiar i rezultatele obinute. Notele explicative se prezint sistematic. Pentru fiecare element semnificativ din bilan trebuie sa existe informaii n notele explicative. Notele explicative conin urmtoarele elemente: comparabilitatea informaiilor; corectarea erorilor contabile; coninutul i structura notelor explicative. Comparabilitatea informaiilor Pentru elementele prezentate n notele explicative, se va prezenta de regul suma corespunztoare anului curent i celui precedent. Urmtoarele informaii trebuie prezentate cu claritate i repetate ori de cte ori este necesar, pentru buna lor nelegere: a) numele persoanei juridice care face raportarea; b) faptul ca situaiile financiare sunt proprii acesteia; c) data la care s-au ncheiat sau perioada la care se refer situaiile financiare; d) moneda n care sunt ntocmite situaiile financiare; e) exprimarea cifrelor incluse n raportare (lei). Corectarea erorilor contabile Eventualele erori constatate n contabilitate, dup aprobarea i depunerea situaiilor financiare, vor fi corectate n anul n care acestea se constat. Erorile contabile pot s apar ca urmare a unor greeli matematice, greelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorrii sau interpretrii greite a evenimentelor i fraudelor.
144
Corectarea unor asemenea erori aferente exerciiilor precedente se efectueaz pe seama rezultatului reportat. n notele la situaiile financiare trebuie prezentate informaii suplimentare cu privire la erorile constatate. Coninutul i structura notelor explicative Coninutul i structura notelor explicative se vor dezvolta prin precizri pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale. Situaiile financiare anuale se ntocmesc dup ncheierea inventarierii i regularizarea diferenelor constatate. Situaiile financiare anuale ofer o imagine fidel asupra poziiei financiare i asupra performanelor instituiei la momentul ncheierii exerciiului bugetar. Situaiile financiare anuale sunt elaborate n conformitate cu recomandrile Standardelor Internaionale de Contabilitate, respectiv IPSAS 1 Prezentarea Situaiilor Financiare i IPSAS 2 Situaia privind fluxul de numerar. 6.3.6. Rspunderi cu privire la situaiile financiare anuale Situaiile financiare anuale compuse din bilan, cont de execuie bugetar i anexe ce se ntocmesc de instituiile publice se semneaz de ctre:

conductorul instituiei conductorul compartimentului financiar-contabil alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie.
n conformitate cu prevederile art. 28 din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, situaiile financiare anuale vor fi nsoite de o declaraie scris a persoanelor de mai sus, prin care i asum rspunderea pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale i confirm c: a) politicile contabile utilizate la ntocmirea situaiilor financiare anuale sunt n conformitate cu reglementrile contabile aplicabile; b) situaiile financiare anuale ofer o imagine fidel a poziiei financiare, a performanei financiare i a celorlalte informaii referitoare la activitatea desfurat; c) persoana juridic i desfoar activitatea n condiii de continuitate. Situaiile financiare centralizate ale ordonatorilor secundari i principali de credite nu trebuie s fie nsoite de declaraia scris a ordonatorilor respectivi. Situaiile financiare anuale vor fi nsoite de notele explicative precizate n Ordinul ministrului finanelor publice nr. 616/2006, precum i de alte note considerate necesare. n cazul n care din centralizarea datelor se constat existena unor obligaii neachitate la scaden pentru bunuri achiziionate, lucrri executate i servicii prestate, ordonatorii principali de credite dispun, prin structurile de control, controlul asupra modului de respectare a dispoziiilor legale n vigoare la ncheierea angajamentelor legale, avnd obligaia de a prezenta n raportul de analiz pe baz de bilan msurile luate.
145
Instituiile publice au obligaia s prezinte la unitile teritoriale ale trezoreriei statului la care au deschise conturile de finanare sau de disponibiliti, dup caz, bilanul contabil i contul de execuie bugetar pe anul ncheiat, pentru obinerea vizei privind exactitatea plilor de cas i a soldurilor conturilor de disponibiliti, dup caz, care trebuie s coincid cu cele din conturile corespunztoare deschise la unitile teritoriale ale trezoreriei statului. Instituiile publice au obligaia s prezinte situaiile financiare ordonatorului de credite superior, la termenele stabilite de acesta, numai dup obinerea vizei de la unitatea de trezorerie a statului pentru confirmarea exactitii plilor de cas i a disponibilitilor din conturi. Situaiile financiare care nu corespund cu datele din evidena trezoreriilor statului se vor restitui instituiilor publice respective pentru a introduce corecturile corespunztoare. Este interzis instituiilor publice s centralizeze bilanurile i conturile de execuie ale instituiilor din subordine fr viza unitilor de trezorerie a statului. Ministerele i celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, alte autoriti publice i instituiile publice autonome au obligaia s se prezinte la Direcia general a tehnologiei informaiei din cadrul Ministerului Finanelor Publice pentru a primi gratuit discheta cu programul informatic de contabilitate public, respectiv de centralizare a situaiilor financiare pentru instituii publice, n vederea depunerii situaiei financiare centralizate la Ministerul Finanelor Publice i pe suport magnetic. Nu se admite depunerea situaiilor financiare fr prezentarea pe suport magnetic. Situaiile financiare centralizate se depun la Ministerul Finanelor Publice de ctre conductorii compartimentelor financiar-contabile sau de persoane cu atribuii n activitatea de analiz i centralizare a acestora care s poat oferi informaiile necesare n legtur cu situaiile financiare prezentate. Compartimentul de audit public intern auditeaz, cel puin o dat la 3 ani, fr a se limita la acestea [...], sistemul contabil i fiabilitatea acestuia23, n consens cu buna practic n domeniu, situaiile financiare anuale proprii ale ministerelor, ale celorlalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale i locale, ale altor autoriti publice, instituiilor publice autonome i ale instituiilor publice subordonate. Acestea trebuie s fie nsoite de un raport care s prezinte, n sintez, nivelul de asigurare al managementului asupra fiabilitii sistemului contabil, recomandrile formulate i stadiul implementrii acestora. Situaiile financiare centralizate ale ordonatorilor secundari i principali de credite nu trebuie s fie nsoite de raportul de audit. Situaiile financiare centralizate privind execuia bugetului de stat pe anul 2006, execuia bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale ntocmite de ministere, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, alte autoriti publice i instituiile publice autonome, precum i situaiile financiare privind execuia bugetului local pe anul 2006, ntocmite de direciile generale ale
Art. 13 alin. (2) lit. g) din Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 953 din 24 decembrie 2002. Universitatea SPIRU HARET 146
23
finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti, au fost depuse la Ministerul Finanelor Publice Direcia general a contabilitii publice i a sistemului de decontri n sectorul public cel mai trziu pn la data de 1 martie 2007. Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, alte autoriti publice i instituiile publice autonome depun o copie de pe situaiile financiare centralizate i la Direcia general programare bugetar i coordonarea politicilor publice sectoriale din cadrul Ministerului Finanelor Publice. Situaiile financiare centralizate se depun la Ministerul Finanelor Publice de conductorii compartimentelor financiar-contabile sau de persoane cu atribuii n activitatea de analiz i centralizare a acestora, care s poat oferi informaiile necesare n legtur cu structura i coninutul informaiilor din situaiile financiare prezentate.
147
7. PARTICULARITI PRIVIND CONTABILITATEA TREZORERIEI

Structura capitolului: 7.1. Organizarea trezoreriei 7.2. Circuitul documentelor n cadrul trezoreriei 7.3. ntocmirea i transmiterea lucrrilor de execuie Obiectivul capitolului: Obiectivul acestui capitol l constituie prezentarea trsturilor generale aferente trezoreriei statului. Trezoreria Statului este conceput ca un sistem unitar att la nivel central, ct i la nivelul unitilor teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice n scopul realizrii operaiunilor financiare ale sectorului public. Toate instituiile publice au conturi deschise la Trezoreria statului, astfel nct trezoreria exercit un control direct asupra operaiunilor efectuate. Contabilitatea trezoreriei se organizeaz pe baza unui plan de conturi specific, ce cuprinde clase, grupe i conturi destinate reflectrii operaiunilor derulate la nivelul acesteia. Prin trezorerie se asigur exercitarea n mai bune condiii a atribuiilor Ministerului Finanelor Publice i unitilor sale teritoriale ca urmare a reorganizrii i mbuntirii aparatului financiar-fiscal, urmrindu-se ntrirea rolului i importanei unitii fiscale teritoriale n cadrul creia funcioneaz un compartiment destinat cu activitate de trezorerie. Concepte-cheie: operaiuni de trezorerie, gestionarea resurselor financiare, execuia bugetului public naional, contabilitatea trezoreriei. 7.1. Organizarea trezoreriei Contabilitatea trezoreriei statului se organizeaz n cadrul Ministerului Finanelor Publice i al unitilor sale subordonate i cuprinde operaiunile privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, bugetului asigurrilor pentru omaj i bugetelor locale, gestiunea datoriei publice interne i externe, precum i alte operaiuni financiare efectuate n contul organelor administraiei publice centrale i locale. Organizarea i conducerea contabilitii trezoreriei statului se efectueaz potrivit normelor emise de Ministerul Finanelor Publice. Trezoreria are un rol foarte important n cadrul sistemului finanelor publice i este determinat, n primul rnd, de atribuiile ei principale care se refer la: asigurarea execuiei bugetului public naional privind ncasarea veniturilor i efectuarea plilor dispuse de ordonatori n limita creditelor acordate;
148
casier al sectorului public prin care se asigur ncasarea veniturilor, efectuarea plilor i pstrarea disponibilitilor; asigurarea evidenei contabile privind execuia de cas pentru toate operaiunile de ncasri i pli; asigurarea controlului fiscal asupra ncasrii veniturilor i a celui financiar preventiv asupra efecturii plilor. ntreaga execuie bugetar se realizeaz prin trezorerie, volumul operaiunilor ajungnd la cifre importante ce pun n eviden rolul trezoreriei. Referindu-ne la unul din principalele roluri i anume acela de casier al statului, apreciem c trezoreria finanelor publice genereaz o adevrat reea de fluxuri monetare la nivelul creia se asigur legtura dintre ncasri i pli, n permanen trebuind s existe disponibiliti care s fac fa scadenelor. Prin trezorerie se asigur exercitarea n mai bune condiii a atribuiilor Ministerului Finanelor Publice i unitilor sale teritoriale ca urmare a reorganizrii i mbuntirii aparatului financiar-fiscal, urmrindu-se ntrirea rolului i importanei unitii fiscale teritoriale n cadrul creia funcioneaz un compartiment destinat cu activitate de trezorerie. Trezoreria asigur organizarea celor mai bune condiii pentru exercitarea controlului prin organe proprii ale Ministerului Finanelor Publice privind realizarea veniturilor. Premisele care au creat cadrul favorabil nfiinrii trezoreriei, n Romnia, au fost: reorganizarea bncilor i consecinele acesteia asupra finanelor publice; schimbarea concepiilor privind administrarea i utilizarea resurselor financiare publice; cerinele i posibilitile reale de asigurare a echilibrului finanelor publice, prin intervenii pornite n fazele de urmrire a execuiei bugetare; autonomia bugetului asigurrilor n contextul prevederilor Legii Finanelor Publice; ntrirea autonomiei finanelor locale, la nivelul bugetelor acestora din subdiviziunile administraiei teritoriale, n cadrul judeelor, potrivit legii administraiei publice locale; nfiinarea i funcionarea fondurilor speciale prin automatizarea bugetelor acestora; creterea i diversificarea sistemului veniturilor proprii. Importana organizrii Trezoreriei Statului a Finanelor Publice rezid din urmtoarele aspecte: a) este considerat cel mai potrivit sistem de organizare a execuiei finanelor publice, protejndu-le de toate riscurile; b) permite soluionarea unor probleme financiare importante prin mijlocirea operaiilor specifice i anume: gestionarea creditelor externe primite de ctre Guvern pentru sprijinirea programelor de reform; mobilizarea resurselor financiare din economie pentru acoperirea deficitului bugetar i pentru serviciul datoriei publice.
149
finanarea obligaiilor statului asumate prin acorduri guvernamentale cu decontare n conturile de clearing, barter i cooperare economic, n vederea echilibrrii importurilor cu exporturile. Trezoreria Statului este conceput ca un sistem unitar att la nivel central, ct i la nivelul unitilor teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice n scopul realizrii operaiunilor financiare ale Sectorului public astfel: la nivel central: Direcia General a Trezoreriilor Statului; la nivel judeean: Direcii judeene ale Trezoreriei Statului n cadrul Direciei Generale de Finane Publice judeene, inclusiv la nivelul municipiului Bucureti; la nivel local: Trezorerii municipale organizate ca direcii n cadrul Administraiilor Financiare municipale; Trezorerii oreneti i pe sectoare ale municipiului Bucureti, Trezorerii comunale organizate ca servicii n cadrul Administraiilor Financiare comunale. Direcia General a Finanelor Publice i a municipiului Bucureti reprezint unitatea teritorial a Ministrului Finanelor Publice, la nivelul fiecrui jude, ce realizeaz strategia i programul guvernului n domeniul finanelor publice i aplicrii politicii fiscale a statului. Direcia Judeean a Trezoreriei Statului, respectiv Direcia municipiului Bucureti a Trezoreriei Statului are urmtoarele atribuii: realizeaz mecanismele privind administrarea finanelor publice la nivel teritorial. asigur execuia de cas a bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului Trezoreriei Statului, bugetelor fondurilor speciale i veniturile proprii ale instituiilor publice, precum i efectuarea de operaiuni rezultate din lansarea titlurilor de stat ctre persoane fizice i a municipiului Bucureti. Contabilitatea trezoreriei se organizeaz pe baza unui plan de conturi specific, ce cuprinde clase, grupe i conturi destinate reflectrii operaiunilor derulate la nivelul acesteia. Direciile judeene i a municipiului Bucureti ale Trezoreriei Statului, ca organe de specialitate, exercit, n mod curent, controlul asupra eliberrii sumelor n numerar sau prin virare din contul instituiilor publice. Funcionarea acestor direcii are n vedere: organizarea i coordonarea activitilor de trezorerie, inclusiv luarea de msuri pentru mbuntirea activitii; organizarea execuiei pe bugete, fonduri speciale i venituri pe baza conturilor deschise potrivit normelor metodologice; administrarea conturilor curente ale trezoreriilor judeene i a municipiului Bucureti deschise la sucursalele judeene ale BNR, prin intermediul crora se asigur efectuarea de decontri ntre trezoreriile locale; gestionarea conturilor corespondente ale trezoreriilor din subordine; elaborarea bilanului trezoreriei i a altor lucrri de sintez privind execuia bugetar care se raporteaz operativ i periodic la Ministerul Finanelor Publice.
150
nfiinarea Trezoreriei Finanelor Publice n Romnia a completat cadrul instituional prin care statul i-a creat posibilitatea de a-i stabili i politica de venituri i cheltuieli. Astfel a devenit posibil creterea rspunderii utilizrii banilor publici att asupra asigurrii finanrii obiectivelor i utilizrii banilor publici, ct i asupra asigurrii finanrii obiectivelor i aciunilor aprobate. Ca urmare, prin trezorerie este posibil cunoaterea i rezolvarea implicaiilor specifice gestiunii financiare publice. n plus trezoreria faciliteaz folosirea de ctre Ministerul Finanelor Publice, cu ocazia ntocmirii aprobrii i execuiei bugetului public, a instrumentelor de analiz fundamental i de supraveghere a realizrii echilibrului financiar, monetar, valutar i a datoriei publice.
Figura 1 Schema organizatoric general a sistemului Trezoreriei n Romnia. MINISTERUL FINANELOR DIRECIA GENERAL A TREZORERIILOR
DIRECII GENERALE ALE FINANELOR PUBLICE I CONTROLULUI DE STAT. DIRECII DE TEZORERIE
DIRECII GENERALE ALE FINANELOR PUBLICE I CONTROLULUI DE STAT. DIRECII DE TREZORERIE
ADMINISTRAII FINANCIARE ALE MUNICIPIILOR DIRECII ALE TREZORERIILOR MUNICIPALE
CIRUMSCRIPII FINANCIARE ALE ORAELOR SERVICIUL DE TREZORERIE
ADMINISTRAII FINANCIARE ALE SECTOARELOR DIRECII ALE TREZORERIILOR SECTOARELOR
RECEPII FINALE RURALE COMUNALE BIROURI DE TREZORERIE

RECEPII FINALE RURALE COMUNALE BIROURI DE TREZORERIE 151
Principiile de baz privind funcionarea Trezoreriei Statului: realitatea informaiei pn la organizarea trezoreriei, informaia cu privire la structura veniturilor publice era deformat din cauza greelilor de nregistrare a ncasrilor pe subdiviziunile clasificaiei bugetare, ca urmare a controlului insuficient a documentului prin care se efectua vrsmntul ctre buget; realizarea actului de control, respectiv un control fiscal din punct de vedere al ncadrrii corecte a veniturilor bugetare pe subdiviziunile clasificaiei bugetare i al altor criterii urmrite i un canal preventiv asupra tuturor documentelor de pli, cu sau fr numerar, privind execuia componentelor bugetului general consolidat; universalitatea se refer la faptul c activitatea de trezorerie se extinde la nivel naional. n aceleai sens, referindu-se la o universalitate n plan teritorial, aceast instituie, prin organele sale operative, nfptuiete execuia bugetar att la nivel judeean, ct i local; unicitatea n sensul c subiectul abordat oblig ca toate bugetele s se execute numai prin Trezorerie; instituiile publice au obligaia de a pstra disponibilitile numai n conturi deschise aici, fiind exclus posibilitatea de a avea conturi i la bncile comerciale. Excepie fac numai disponibilitile virate pentru procurarea valutei, pstrarea acesteia, inclusiv a ncasrilor n aceast moned provenite din activitate proprie, donaii sau sponsorizri. Unicitatea se refer la metodologia de lucru i la mecanismele implementate, la documentele care circul prin trezorerie, la obiectivele de control, la tehnica de prelucrare a datelor i elaborare a situaiilor de sintez, ceea ce faciliteaz funcionarea unitar a sistemului informaional instituit; operativitatea informaiei asigurarea operativitii informaiilor cu privire la execuia componentelor bugetului general consolidat, n plan judeean, ct i naional se realizeaz prin sistemul informaional propriu; corelaia total a veniturilor i cheltuielilor cu bugetul din care acestea fac parte impune ca veniturile s fie vrsate n ntregime bugetului din care fac parte, iar cheltuielile, de asemenea, n totalitatea lor s fie suportate din bugetul unde au fost prevzute, regula general fiind aceea c o cheltuial nu poate fi finanat dect dintr-un singur buget. De asemenea, ordonatorii de credite s nu efectueze pli direct din ncasri, pentru a nu elimina posibilitatea controlului fiscal asupra colectrii veniturilor i a celui preventiv asupra efecturii cheltuielilor prin obligativitatea nregistrrii n totalitate a ncasrilor i plilor. Acest principiu nu funcioneaz corespunztor n cazul bugetelor fondurilor speciale i al veniturile proprii ale instituiilor publice, putndu-se efectua cheltuieli numai dup ce s-au constituit n prealabil fonduri necesare. echilibrarea fluxurilor trezoreriei obligativitatea trezoreriei publice de ai echilibra intrrile de fluxuri financiare cu ieirile prezint regula de fier care nu poate fi nclcat sub nici o form, ntruct aceast instituie nu poate funciona cu cont descoperit. Fluxurile financiare de intrri trebuie s acopere n ntregime, n orice moment al exerciiului financiar, plile. Dac nu se colecteaz suficiente resurse proprii din impozite i taxe pentru acoperirea plilor, se apeleaz la ntregirea acestora prin mprumuturi.
152
Operaii realizate prin Trezorerie pe baza conturilor sintetice

Conturile curente ale Trezoreriei Intrrile i ieirile de numerar prin casieria Trezoreriei ncasarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor bugetare Constituirea i utilizarea fondurilor cu destinaie special Conturile sintetice asigur nregistrarea operaiunilor cu privire la: Gestionarea mprumuturilor de stat i a datoriei publice Disponibilitile i depozitele instituiilor publice, agenilor economici Decontrile ntre unitile trezoreriei i bnci ncasarea veniturilor proprii trezoreriei Credite deschise pe seama ordonatorilor principali de credite i cele repartizate instituiilor subordonate acestora ncheierea execuiei bugetare
7.2. Planul de conturi al trezoreriei Contabilitatea trezoreriei se organizeaz pe baza planului de conturi. Acesta prezint o serie de particulariti, conform activitii trezoreriei. Operaiunile de ncasri i pli se nregistreaz n mod cronologic i sistematic n conturile sintetice i analitice, potrivit funciunii contabile a acestora. Planul de conturi cuprinde conturi specifice, clasificate pe clase cu ajutorul crora se asigur nregistrarea operaiunilor privind: contul curent al trezoreriei (intrri i ieiri); intrrile i ieirile de numerar prin casieria trezoreriei; constituirea i utilizarea fondurilor cu destinaie special; gestionarea mprumuturilor de stat i a datoriei publice interne i externe; disponibilitile i depozitele instituiilor publice; decontri ntre unitile trezoreriei i bnci; ncasarea veniturilor i cheltuielilor care privesc activitatea proprie a trezoreriei; creditele deschise pe seama ordonatorilor principali de credite i cele repartizate instituiilor subordonate acestora;
153
nchiderea execuiei financiare la finele anului prin stabilirea excedentului sau a deficitului. Conturile prevzute n planul de conturi sunt folosite n contabilitatea trezoreriei potrivit regulilor generale de debitare i creditare, ele putnd fi modificate, adaptate i mbuntite numai de ctre Direcia General a Trezoreriei i Contabilitate Public din cadrul Ministerului Finanelor Publice. Delimitarea pe clase a planului de conturi al trezoreriei este urmtoarea: Clasa 1 Mijloace bneti i alte valori Clasa 2 Venituri i cheltuieli bugetare Clasa 3 Disponibil din fonduri cu destinaie special Clasa 4 Titluri i certificate de Trezorerie Clasa 5 Disponibiliti i depozite Clasa 6 Decontri Clasa 7 Venituri i cheltuieli din activitatea de trezorerie Clasa 8 Excedente/deficite Clasa 9 Conturi n afara bilanului Astfel, clasa 1 cuprinde conturi specifice mijloacelor bneti, continund cu clasa 2 ce cuprinde conturi specifice veniturilor bugetare. Remarcm faptul c la nivelul trezoreriei nu se pstreaz similitudinea conturilor existente la nivelul celorlalte instituii publice. Conturile din planul de conturi sunt prevzute s asigure nregistrarea operaiunilor efectuate la trezoreriile teritoriale, precum i la trezoreria central. Alegerea conturilor se efectueaz n funcie de natura operaiunilor care urmeaz a se nregistra n contabilitate. Este de reinut faptul c funciunea conturilor nu este limitativ, aceasta putnd fi completat i cu alte operaiuni aprute n activitatea trezoreriei. Conturile sintetice se deschid n contabilitatea trezoreriei potrivit codurilor i structurii prevzute n planul de conturi, precum i n funcie de natura operaiunilor care urmeaz a fi nregistrate n contabilitate trezoreriei. Conturile analitice se formeaz prin deschidere astfel: a) Conturile analitice pentru conturile sintetice 20 Veniturile bugetului de stat, 21 Veniturile bugetelor locale i 22 Veniturile bugetului asigurrilor sociale de stat i conturile analitice pentru conturile sintetice 23 Cheltuielile bugetului de stat, 24 Cheltuielile bugetelor locale, 25 Cheltuielile bugetului asigurrilor sociale de stat, 01, 02, 03 conturi n afara bilanului privind creditele deschise i repartizate din bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale de stat se formeaz n cadrul conturilor sintetice respective pe capitole, subcapitole n conformitate cu clasificaia bugetar, precum i pe pltitori, ministere etc. b) Conturile analitice pentru conturile sintetice ale fondurilor cu destinaie special se formeaz pentru fiecare fond, distinct pe venituri i cheltuieli, c) Conturile analitice pentru conturile sintetice de disponibiliti i depozite ale instituiilor publice se formeaz pe ministere, organe locale i instituii subordonate ale acestora.
154
Clasa 1 Mijloace bneti i alte valori Conturile clasei 1 au funcie contabil de activ i funcioneaz dup regulile specifice acestor conturi. Din aceast clas fac parte urmtoarele conturi: 10 Casa 11 Efecte i titluri de valoare 12 Disponibil al Trezoreriei la banc, pentru efectuarea de pli n numerar 13 Casa Trezoreriei Pentru exemplificare vom reine contul 10 Casa, prin intermediul cruia se nregistreaz disponibilitile bneti existente n casieria Trezoreriei. Contul are funcie contabil de activ i reflect ncasrile i plile efectuate n numerar, astfel: n Debit, ncasrile reprezentnd sumele datorate de persoanele fizice sau juridice din impozite sau taxe; sumele reprezentnd contravaloarea titlurilor de stat i a bonurilor de tezaur; n Credit, sumele restituite n numerar, cu respectarea dispoziiilor legale n vigoare, agenilor economici, instituiilor publice, sumele ridicate de instituiile publice pentru pli, drepturi salariale, burse, alte drepturi sociale i alte cheltuieli urgente ce nu pot fi efectuate prin virament. Clasa 2 Venituri i cheltuieli bugetare cuprinde conturi specifice cheltuielilor i veniturilor bugetare. Conturile din aceast clas asigur: evidena ncasrii veniturilor bugetului de stat, bugetelor locale, i bugetului asigurrilor sociale de stat , bugetului asigurrilor pentru omaj; evidena plilor dispuse de ordonatorii de credite din creditele deschise sau repartizate, dup caz, evideniate pe tipuri de bugete. Din aceast clas fac parte conturile: 20 Venituri ale bugetului de stat 21 Venituri ale bugetului local 22 Venituri ale bugetului asigurrilor sociale de stat 23 Cheltuieli ale bugetului de stat 24 Cheltuieli ale bugetului local 25 Cheltuieli ale bugetului asigurrilor sociale de stat 26 Veniturile bugetului fondului naional unic de asigurri sociale de sntate 27 Cheltuielile bugetului fondului naional unic de asigurri de sntate 28 Veniturile bugetului asigurrilor pentru omaj 29 Cheltuielile bugetului asigurrilor pentru omaj. La sfritul anului, n vederea stabilirii rezultatelor execuiei bugetare conturile din aceast clas se nchid prin intermediul conturilor din clasa 8, ntocminduse i ordinele de plat pentru transferul excedentului/deficitului la Trezoreria Central. La sfritul anului, n vederea stabilirii rezultatelor execuiei bugetare conturile din aceast clas se nchid prin intermediul conturilor din clasa 8, ntocminduse i ordinele de plat pentru transferul excedentului/deficitului la Trezoreria Central.
155
Conturile de cheltuieli au funcie contabil de activ, i funcioneaz astfel:

Debit Credit Plile dispuse de instituiile publice din Rentregirile de credite de la instituii creditele deschise sau repartizate, dup caz publice
Conturile de venituri au funcie contabil de pasiv, i preiau operaiunile derulate dup cum urmeaz:
Debit Restituirea, n numerar sau prin virament pltitorului a unui venit ncasat dar necuvenit bugetului. Credit ncasarea n numerar sau prin virament de la persoane fizice sau juridice a impozitelor i taxelor cuvenite bugetului.
Conturile sintetice de venituri i cheltuieli sunt dezvoltate n conturile analitice astfel: conturile de venituri pe capitolele i sub capitolele clasificaiei bugetare i n cadrul acestora, pe pltitori; conturile de cheltuieli pe instituii i n cadrul acestora, pe capitole i titluri de cheltuieli, potrivit clasificaiei bugetare. Structura codificat a unui cont analitic de venituri cuprinde: simbolul contului sintetic de venituri (20, 21, 22); capitolul i subcapitolul clasificaiei bugetare; codul fiscal al pltitorului (la sursele de venituri ce se urmresc pe pltitori) sau n cazul bugetelor locale, codul fiscal al unitilor administrativ teritoriale. Clasa 3 Disponibil din fonduri cu destinaie special Conturile acestei clase asigur evidena constituirii i utilizrii fondurilor din afara bugetului de stat aprobate prin lege. Execuia acestor fonduri se urmrete prin contabilitatea trezoreriei, potrivit principiului execuiei de cas respectiv contabilizarea ncasrii veniturilor i a efecturii cheltuielilor n conturi distincte, soldul de cas al fiecrui fond fiind stabilit prin compararea soldului contului de venituri cu soldul contului de cheltuieli. Prin planul de conturi al trezoreriei sunt instituite conturi de disponibil din fondurile speciale corespunztor bugetelor anexe aprobate prin legea anual a bugetului de stat. Aceste conturi privesc cu predilecie ministerele i instituiile centrale care gestioneaz aceste fonduri. n funcionarea conturile speciale ale trezoreriei trebuie respectate urmtoarele reguli: 1. totalul cheltuielilor nu poate depii nivelul veniturilor, cu excepia perioadei de nceput a exerciiului, cnd trezoreria poate acorda avansuri rambursabile; 2. cnd veniturile depesc cu 10% nivelul evalurilor, prin reglementri legale se aprob majorarea cheltuielilor; 3. excedentele acestor conturi, de regul, se vars la bugetul de stat.
156
Conturile din aceast clas funcioneaz astfel:

Debit Pli dispuse de instituii publice din fondurile constituite potrivit legii Credit Veniturile ncasate, aferent fiecrui tip de fond
Clasa 4 Titluri i certificate de trezorerie Cu ajutorul conturilor din aceast clas se evideniaz mprumuturile interne i externe gestionate prin trezorerie n vederea acoperirii datoriei publice, inclusiv a deficitului bugetar. Tot n aceast grup sunt cuprinse conturile n care se reflect creditele aferente pierderilor i investiiilor neperformante, preluate de stat n contul datoriei publice. Conturile din aceast grup se utilizeaz n special de ctre trezorerie central, care asigur evidena operaiunilor respective. La trezoreriile teritoriale, conturile din aceast grup se folosesc numai n msura n care efectueaz operaiuni n legtur cu datoria public. Din aceast clas fac parte urmtoarele conturi: 41 Certificate de trezorerie de la populaie pentru finanarea deficitului bugetului de stat. 42 Certificate de depozit. 43 Depozite ale agenilor economici. 44 Depozite ale instituiilor publice. Toate aceste conturi au funcie contabil de pasiv nregistrnd creterile pe credit, diminurile pe debit i prezint sold creditor. Clasa 5 Disponibiliti i depozite n aceast clas sunt cuprinse conturi cu ajutorul crora se asigur evidena disponibilitilor bneti ale instituiilor publice, altele dect cele de la buget, aflate n conturi deschise la trezorerie, respectiv contul 50 Disponibil al instituiilor publice. Pe numele instituiilor publice de subordonare central i local sunt deschise la trezorerie conturi de disponibiliti prin care se gestioneaz trei mari categorii de fonduri publice i anume: fonduri cu destinaii speciale ale instituiilor publice centrale i locale; fonduri din mijloace extrabugetare ale acelorai uniti ; fonduri constituite pe baza unor acte normative.1 Toate aceste fonduri publice se constituie n bugete separate, se aprob de ctre fiecare ordonator principal de credite i nu sunt supuse controlului parlamentar. Clasa 6 Decontri asigur decontrile cu contul general al trezoreriei statului, decontri cu bncile comerciale sau alte decontri cu direciile de trezorerie i contabilitate public. Aceast clas este structurat pe urmtoarele conturi: 60 Cont curent general al Trezoreriei Statului 61 Cont corespondent al Trezoreriei 62 Decontri cu BNR din operaiuni iniiate 63 Decontri privind execuia bugetului capitalei
157
64 Decontri privind bugetul Trezoreriei Statului 65 Decontri n cadrul Trezoreriei centrale 66 Decontri privind efecte i titluri de valoare 67 Decontri cu trezoreria general a statului privind operaiunea de transferare a soldului curent al Trezoreriei Statului judeene 68 Decontri cu numerar cu alte Direcii de Trezorerie i contabilitate public 69 Debitori Figura 3 Evidena decontrilor cu ajutorul conturilor din clasa 6
Documente i pli de transmisie Documente de ncasri primite Decontri rezultate din: Trezorerii oreneti Trezorerii municipale Trezorerii comunale Trezoreria judeean
Documente de pli Documente de ncasri transmise
Dir. de Trezorerie Jud. Dir. de Trezoreriea mun. Bucureti
Trez. din jud., mun. Bucureti
Documente pentru operaiuni de ncasri i pli prin contul curent al trezoreriei
Dir. de Trezorerie Jud. Dir. de Trezorerie a mun. Bucureti
Sucursala B.N.R.
Dintre conturile care alctuiesc clasa 6 de conturi, ne oprim asupra contului 60 Cont curent al trezoreriei la BNR i contului 61 Cont corespondent al trezoreriei. Contul 60 Cont curent al trezoreriei la BNR funcioneaz la Banca Naional a Romniei i este deschis pentru Trezoreria central, trezoreriile judeene i trezoreria municipiului Bucureti. Derularea operaiilor prin acest cont se face pe baza unor convenii ncheiate ntre Ministerul Finanelor Publice i Banca Naional a Romniei, iar soldul acestuia este cuprins n bilanul bncii. Disponibilitile acestui cont pot fi folosite pentru: acoperirea temporar a deficitului curent al bugetului de stat i bugetului asigurrilor sociale de stat; acoperirea golurilor de cas ale bugetelor locale i deficitelor temporare ale fondurilor speciale; acordarea de mprumuturi pe termen mediu i lung pentru finanarea i refinanarea deficitelor anuale ale bugetului de stat, pe seama disponibilitilor pe termen mediu i lung din contravaloarea n lei a mprumuturilor externe.
158
Pentru soldul zilnic al acestui cont, Banca Naional a Romniei pltete dobnzi, n baza conveniilor ncheiate, acestea constituindu-se n venituri la bugetul Trezoreriei Statului. Golurile temporare de cas ce se nregistreaz pe parcursul execuiei de cas a contului curent pot fi acoperite prin atragerea de depozite pe termen scurt de la bnci sau alte persoane juridice pentru care se pltesc dobnzi. Ministerul Finanelor Publice intervine pentru meninerea unui sold corespunztor al contului curent al Trezoreriei Statului prin emisiunea de titluri de stat, purttoare de dobnd, pe care le rscumpr la scaden. Contul 61 Cont corespondent al Trezoreriei este deschis la trezoreria judeean, pentru trezoreriile municipale i oreneti, are funciune contabil de activ, i preia operaiunile derulate astfel:
Debit ncasri de la agenii economici care au deschise conturi la bncile comerciale (pli pentru diverse servicii prestate de instituii publice sau achitarea impozitelor, taxelor cuvenite bugetului). Credit Pli ale instituiilor publice (din conturile de cheltuieli sau de disponibil) ctre diveri ageni economici sau instituii publice pentru achitarea mrfurilor primite, a serviciilor prestate i a lucrrilor executate.
Soldul debitor al acestui cont reprezint disponibilul din trezorerie la un moment dat. Clasa 7 Venituri i cheltuieli din activitatea de trezorerie Cu ajutorul conturilor din aceast clas se ine evidena veniturilor i cheltuielilor care privesc activitatea Trezoreriei, cum ar fi: dobnzi i comisioane ncasate; dobnzi pltite pentru mprumuturi de stat interne i externe contractate. Din aceast clas fac parte urmtoarele conturi: 70 Veniturile bugetului Trezoreriei Statului 71 Cheltuielile bugetului Trezoreriei Statului 72 Diferene de curs valutar Clasa 8 Excedente / deficite n aceast clas sunt cuprinse conturile cu ajutorul crora se evideniaz rezultatele execuiei bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor locale etc. i anume: 80 Excedent/deficit al bugetului de stat 81 Excedent/deficit al bugetului asigurrilor sociale de stat 82 Soldul bugetului local 83 Disponibil din venituri cu destinaii special 84 Fond de rulment propriu al unitii administrativ teritoriale 85 Excedent/deficit al bugetului de venituri i cheltuieli al Trezoreriei Statului 86 Excedent/deficit al bugetului asigurrilor pentru omaj 87 Excedent/deficit al bugetului fondului naional Clasa 9 Conturi n fata bilanului Conturile n afara bilanului sunt destinate nregistrrii n partid simpl a operaiunilor privind creditele deschise i repartizate pe seama ordonatorilor de
159
credite finanai din bugetul de stat, bugetele locale i din bugetul asigurrilor sociale de stat. Din aceast clas fac parte urmtoarele conturi: 01 Credite bugetare deschise i repartizate din bugetul de stat 02 Credite bugetare deschise i repartizate din bugetele locale 03 Credite bugetare deschise i repartizate din bugetul asigurrilor sociale de stat etc. Se apreciaz24 c cele mai frecvent folosite conturi n contabilitate Trezoreriei la nivelul unitilor operative sunt cele de venituri i cheltuieli, care funcioneaz la unitile teritoriale operative (municipii, orae, comune) n numele bugetului de stat, al asigurrilor sociale de stat i al bugetelor locale. 7.2. Circuitul documentelor n cadrul trezoreriei Pentru nelegerea fluxurilor operaionale privind decontarea prin trezorerie, trebuie s cunoatem modul cum circul informaia, bazndu-ne pe circuitul documentelor. Dup modul de efectuare a operaiunilor de ncasri i pli, fluxul informaional se desfoar pe urmtoarele circuite: a) Circuitul documentelor privind operaiunile de ncasare a veniturilor prin casieria trezoreriei (ncasrile n numerar). Documentele care se ntocmesc i intr n circuit sunt: z ntiinarea de plat primit de la organele fiscale prin care se comunic debitele din impozite i taxe, amenzi ce urmeaz a fi achitate (pot fi procese verbale, chitane anterioare etc.); z foi de vrsmnt pentru depunerea numerarului (de ctre instituii); z chitana de plat eliberat de trezorerie (este de fapt o foaie de vrsmnt ntocmit de serviciul evidena i ncasarea veniturilor bugetare i extrabugetare) n trei exemplare exemplarul negru rmne la serviciul casierie, exemplarul rou la client, iar cel verde se transmite serviciului venituri; z registrul de cas ntocmit de serviciul casierie pe baza foilor de vrsmnt i a borderourilor de ncasri ntocmit n dou exemplare (pentru casierie i contabilitate); z jurnalul de nregistrare (jurnalul zilnic de ncasri i pli), elaborat de serviciul venituri (nregistrarea contului casa pe de o parte, iar pe de alt parte nregistrarea veniturilor pe capitole, subcapitole conform clasificaiei bugetare n vigoare); z balanele de verificare analitice ntocmite zilnic i lunar de serviciul informatic pe baza documentelor preluate de serviciile venituri, cheltuieli, contabilitate, certificate de trezorerie. Acestea sunt transmise serviciului contabilitate pentru confruntarea rulajelor i soldurilor debitoare i creditoare.
24
T. Moteanu (i col.), Buget i trezorerie public, Editura Universitar, Bucureti,

2005. 160
b) Circuitul documentelor privind efectuarea operaiunilor de ncasare i a celor de pli prin virament. n cadrul acestui circuit se identific: z documente pentru plata veniturilor prin virament (dispoziii de plat, ordine de plat, cec-uri cu limit de sum) ntocmite de ctre pltitorii de impozite i taxe cu conturi deschise la bncile comerciale. Serviciul contabilitate confrunt aceste documente cu extrasul de cont elaborat de ctre sucursala Bncii Naionale, dup care le redistribuie compartimentelor avizate (venituri, respectiv cheltuieli). Pe baza datelor preluate se ntocmete jurnalul zilnic de ncasri i pli. Acest document este valabil pentru operaiunile de ncasri, respectiv pli prin numerar sau virament i se listeaz de ctre serviciul informatic n patru exemplare, pentru serviciile venituri, cheltuieli, contabilitate, certificate de trezorerie. z documente de pli prin virament ale instituiilor publice, de asemenea, stau la baza nregistrrilor n jurnalul zilnic de ncasri i pli i din care serviciul controlul i evidena cheltuielilor preia rulajul zilnic i confrunt nregistrarea corect pe conturile corespunztoare. c) Circuitul documentelor privind efectuarea operaiunilor de pli prin casieria trezoreriei: ordinul de plat n numerar, ntocmit de serviciul venituri pentru restituirile n moned acordate persoanelor fizice; cec-ul cu limit de sum, ntocmit de titularul contului, pe baza cruia casieria efectueaz plata, dup ce n prealabil a fost analizat i semnat de eful serviciului cheltuieli. Are loc o analiz amnunit a documentelor de plat prezentate de ordonatorii de credite; registrul de cas, completat de casierie; jurnalul zilnic de ncasri i pli; fiele de cont sintetice i analitice care sunt listate de ctre serviciul informatic. d) Mijloace moderne de plat Persoanele fizice au posibilitatea de a plti impozitele i taxele, precum i alte creane datorate bugetului local sau pentru a ncasa sume (vezi restituirile pentru diferene de impozit) folosind mijloacele electronice de plat. Totodat, primriile (destinatarii acestor impozite i taxe locale) trebuie s ofere posibilitatea consultrii debitelor datorate de ctre persoanele fizice prin intermediul paginii de internet a primriei. Modalitile de plat electronic sunt: plata cu cardul la POS-ul instalat la Direcia de Impozite i Taxe Locale din cadrul primriei. Dezavantajul l constituie necesitatea deplasrii la primrie pentru plata acestor impozite i taxe locale; plata la unul din bancomatele unei bnci agreate de primrie. Constituie un avantaj, ntruct plata se poate face din orice localitate; plata prin intermediul serviciilor specifice de internet.
161
Acestea sunt cteva dintre mijloacele moderne de plat. Pentru persoanele fizice restituirile pentru diferenele de impozite, dar i alte sume virate n plus se pot face de ctre trezorerie prin intermediul serviciului venituri n contul de card al beneficiarului sumelor respective cont deschis la una din bncile comerciale. Un alt document aflat n acest circuit al documentelor este nota contabil utilizat att de serviciul venituri, ct i de serviciul cheltuieli. Acest document se poate utiliza: pentru diferite compensri ntre impozite/taxe virate n plus; pentru reglri ntre conturi, n condiiile n care o nregistrare nu s-a efectuat n contul corect sau atunci cnd acele conturi nu intr n coresponden potrivit legislaiei n vigoare; pentru stornri de sume nregistrate eronat (valori mai mari sau mai mici dect sumele nscrise n documentul de plat). Alt document care se afl n acest circuit este extrasul de cont, document elaborat de ctre serviciul informatic pe baza nregistrrilor efectuate de serviciile venituri, cheltuieli, contabilitate i certificate de trezorerie, i care evideniaz soldul iniial, rulajele zilnice i soldul final al contului. Se ntocmete n dou exemplare, dup ce s-a efectuat nchiderea zilei (dup listarea balanei analitice zilnice de ncasri i pli) i se distribuie sub semntura titularului de cont, dup ce n prealabil s-a efectuat punctajul cu documentele anex. n general, se listeaz pentru conturile bugetare locale, pentru fondurile cu destinaie special, pentru conturile instituiilor publice, a societilor comerciale care au conturi deschise la trezorerie, pentru fondurile de garanie ealonare la plat a datoriilor etc. Privind lucrurile din punct de vedere a relaiilor funcionale, fiecare trezorerie are fluxuri operaionale cu: agenii economici, instituiile publice i contribuabilii n ceea ce privete primirea i eliberarea de documente privind ncasarea veniturilor, efectuarea cheltuielilor i a altor operaiuni, dar i cu bncile comerciale unde o parte dintre aceste categorii i au conturile deschise; compartimentele din cadrul direciilor de specialitate ale administraiei financiare n domeniul stabilirii debitelor din impozite, taxe i alte obligaii datorate la buget, pe linia urmririi la ncasare a tuturor debitelor i cunoaterea situaiei ncasrilor, ndeosebi a debitelor restante; trezoreria judeean (acolo unde este cazul) pentru transmiterea i primirea documentelor privind efectuarea operaiunilor de ncasri i pli prin contul corespondent i raportarea execuiei i a celorlalte lucrri la termen. n acest fel se realizeaz operaiunile de decontare ntre trezoreriile municipale, oreneti etc. i Banca Naional prin intermediul trezoreriei judeene. Fluxul informaional se realizeaz de la trezoreriile municipale, oreneti i compartimentele de trezorerie rurale la Direcia Judeean de Trezorerie i invers.
162
Fluxurile operaionale privind decontarea prin trezorerie are n vedere urmtoarele circuite: fluxul decontrilor privind ncasarea veniturilor de la agenii economici, instituii publice, prin Sucursala Bncii Naionale la Direcia Judeean de Trezorerie i acolo unde este cazul de la Trezoreria Judeean la trezoreriile municipale, oreneti sau compartimentele de trezorerie rural; fluxul decontrilor privind efectuarea plilor dispuse de instituiile publice, fluxul decontrilor ntre trezorerii. n ceea ce privete tehnica decontrilor privind ncasarea veniturilor bugetare, se pornete de la obligativitatea achitrii ctre bugetul de stat, bugetul local, bugetul asigurrilor sociale de stat a impozitelor i taxelor de ctre agenii economici, care ntocmesc ordine de plat n cuantumul i la termenele stabilite de lege, pe care le depun la sediul bncilor comerciale unde i au deschise conturile. Se consider ziua efecturii plii: ziua depunerii sumei pentru ncasrile n numerar prin casieria trezoreriei (atunci cnd agentul economic efectueaz plata n numerar la trezorerie); ziua virrii sumei din contul pltitorului, atunci cnd plata se face cu ordin de plat din iniiativa agentului economic; ziua prevzut de tampila potei, cnd plata se face prin mandat potal. n condiiile n care nu se respect termenele, se aplic majorri de ntrziere conform reglementrilor n vigoare. Prin sistemul de decontare, documentele de plat sunt transmise la Sucursala Bncii Naionale, care gestioneaz contul curent al Direciei de Trezorerie i elibereaz extrasul de cont al acesteia. Extrasul de cont de la Sucursala Bncii Naionale are n defalcare ordinele de plat centralizatoare pe bnci comerciale, respectiv trezorerii, cu sum total corespunztoare zilei respective. La Banca Naional a Romniei se face schimbul de acte efectiv, iar documentul centralizator al fiecrei bnci, respectiv trezorerie rmne la inspectorul de cont de la Banca Naional. Pe baza acestor documente centralizatoare se ntocmete extrasul de cont i se nregistreaz nota contabil. Direcia de Trezorerie verific corelarea sumelor nscrise n extrasul de cont cu documentele justificative anexate, apoi grupeaz aceste documente pe bnci sau trezorerii n funcie de destinaia acestora venituri sau cheltuieli. Serviciul contabilitate ntocmete nota contabil pentru venituri/cheltuieli cu documentele anex, urmnd ca fiecare serviciu s efectueze contarea conform clasificaiei bugetare n vigoare, sau refuzul ncasrii respective n condiiile n care agentul economic respectiv nu are domiciliul fiscal pe raza teritorial a trezoreriei respective. n condiiile n care depistarea returului de banc/trezorerie este fcut direct de ctre serviciul contabilitate (depistare evident prin observarea beneficiarului plii, spre exemplu: DGFP ARAD n loc de DGFP ILFOV), se ntocmete nota contabil de retur: 6001 = 619903 - pentru retur banc 6003 = 619903 - pentru retur trezorerie.
163
Aceleai nregistrri au loc i n condiiile n care refuzul documentului vine din partea serviciilor venituri/cheltuieli. Fiecare serviciu n parte ntocmete o not contabil final de retururi cu indicarea pe verso documentului a motivului pentru care a fost efectuat refuzul (nencadrare corect conform clasificaiei n vigoare, suma n litere/cifre incorect, explicaie cont i beneficiar incorect etc.). n ceea ce privete tehnica decontrilor, privind efectuarea plilor dispuse de instituiile publice cu conturile deschise la trezorerie, ctre furnizori i creditori cu conturi deschise la bnci comerciale, se urmrete ntocmirea corect a documentelor de plat. Serviciul controlul i evidena cheltuielilor din cadrul trezoreriei care le deservete verific corectitudinea ntocmirii documentelor de plat (ordine de plat) i a documentelor justificative. Acest serviciu preia zilnic documentele de plat, le verific, le grupeaz i totalizeaz zilnic pe borderou i le transmite serviciului contabilitate. Acelai circuit urmeaz i documentele de plat ntocmite la serviciul evidena i ncasarea veniturilor (spre exemplu: rambursri de TVA, restituiri prin virament n conturile agenilor economici pentru sume achitate n plus etc.). Serviciul contabilitate grupeaz i totalizeaz aceste sume pe baz de borderou, pe fiecare sediu al bncilor comerciale, respectiv trezorerie, acolo unde beneficiarii i au conturile deschise, ntocmindu-se ordine de plat centralizatoare elaborate de serviciul informatic n trei exemplare. Astfel, la sfritul zilei exist ase borderouri: a) pentru bnci o sume mici (sub 500 mil. Lei) pentru bnci de pe raza teritorial a trezoreriei respective; pentru bnci din alte judee. o sume mari (peste 500 mil. Lei) pentru bnci de pe raza teritorial a trezoreriei respective; pentru bnci din alte judee. b) pentru trezorerii indiferent de sum o locale (trezoreriile sectoarelor Municipiului Bucureti); o din ar (trezoreriile din alte judee); Ordinele de plat centralizatoare (dou exemplare din acestea) mpreun cu documentele anex, nseriate ntr-un borderou (un exemplar) se transmit n plic sigilat la Sucursala Bncii Naionale, unde are loc schimbul de documente ntre inspectorii de cont. Un exemplar al ordinului de plat centralizator i un exemplar al borderoului rmne la arhiva serviciului contabilitate. Borderourile i ordinele de plat centralizatoare sunt vizate de Trezorierul ef i de eful serviciului contabilitate. Toate aceste operaiuni au loc ntr-o singur zi lucrtoare, trezoreria neputnd pstra documentele de plat pn a doua zi. n practic, sistemul decontrilor este mult mai amplu, dat fiind faptul c intervin mai multe instrumente de decontare i circuitul informaional a fost adaptat n mod corespunztor, innd seama de cerinele sistemului de decontare.
164
Prin nfiinarea trezoreriilor se creeaz posibilitatea efecturii unor controale riguroase asupra plilor dispuse de ctre instituiile publice, se are n vedere organizarea contabilitii analitice pe pltitori a veniturilor ncasate fapt ce duce la modificri importante n structura i atribuiile organelor financiare. 7.3. ntocmirea i transmiterea lucrrilor de execuie Fiecare trezorerie i ntocmete pentru analiza proprie situaia contului trezoreriei, n care se reflect n indicatori sintetici execuia bugetului de stat, bugetelor locale i situaia disponibilitilor aflate n contul trezoreriei. Aceast situaie se ntocmete de ctre fiecare unitate de trezorerie. Pe baza datelor cuprinse n aceast situaie, conducerea fiecrei trezorerii examineaz zilnic situaia de execuie bugetar, comparativ cu disponibilitile din conturi. La nivelul fiecrei trezorerii se ntocmete situaia de execuie bugetar operativ. Aceast situaie se ntocmete i transmite astfel25: trezoreriile municipale, oreneti i percepiile, semidecadal, n termen de 1 zi de la expirarea semidecadei, direciei de trezorerie judeean i municipiului Bucureti; direcia de trezorerie judeean i a municipiului Bucureti o transmite Ministerului Finanelor Publice n termen de 2 zile de la expirarea decadei. Lunar se ntocmete situaia de execuie a bugetului de stat, bugetelor locale i bugetului asigurrilor sociale de stat. Situaia de execuie se transmite astfel: trezoreriile municipale, oreneti i percepiile la direcia de trezorerie judeean, pn n ziua de trei din luna urmtoare; direcia de trezorerie i a municipiului Bucureti la Ministerul Finanelor Publice pn n ziua de ase din luna urmtoare. Execuia pentru luna a treia din trimestru constituie execuia la finele trimestrului de raportare. n cazul n care termenul de raportare este o zi nelucrtoare, transmiterea lucrrilor are loc n ziua imediat urmtoare lucrtoare. Datele cuprinse n rapoartele periodice se verific din punct de vedere al exactitii cu datele din evidenele contabile, cuprinse n balanele zilnice de verificare. n vederea ncheierii exerciiului bugetar, n cadrul fiecrei trezorerii vor fi luate msuri cu privire la: asigurarea nregistrrii tuturor operaiunilor n conturile de eviden sintetic i analitic; confruntarea rulajelor debitoare i creditoare sintetice corespunztoare; stabilirea n conturile analitice de venituri, deschise pe pltitor a debitelor rmase de ncasat, care se raporteaz n anul urmtor; confruntarea i verificarea soldului contului corespondent al trezoreriei din evidena proprie cu cele din evidena direciei de trezorerie judeean i a municipiului Bucureti sau Banca Naional, dup caz. Bilanul contabil al trezoreriei nu se ncheie pn nu se asigur concordana soldului contului corespondent;
Normele metodologice privind organizarea i funcionarea trezoreriilor finanelor publice, Capitolul IX, pct. 9.1. ntocmirea i transmiterea lucrrilor de execuie. Universitatea SPIRU HARET 165
25
soldurile conturilor de fonduri i disponibiliti vor fi confirmate n scris de ctre instituiile titulare de cont; asigurarea virrii sumelor din conturile fondurilor cu atestare special n conturile trezoreriei centrale, cu respectarea normelor elaborate n acest scop. Pe baza situaiei conturilor contabile, de la finele anului, fiecare trezorerie ntocmete bilanul contabil pe baza balanei de verificare sintetice la care se anexeaz balanele analitice de verificare pentru: a) conturile de venituri i conturile de cheltuieli privind bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale de stat; b) conturile cu destinaie special; c) conturile de disponibil ale instituiilor publice; d) conturile de venituri i cheltuieli privind activitatea trezoreriei. Conform legii, bilanul se transmite i centralizeaz la nivelul ierarhic superior la termenele stabilite prin norme special ntocmite n acest scop. Concluzii: Prin trezorerie se asigur exercitarea n mai bune condiii a atribuiilor Ministerului Finanelor Publice i unitilor sale teritoriale ca urmare a reorganizrii i mbuntirii aparatului financiar-fiscal, urmrindu-se ntrirea rolului i importanei unitii fiscale teritoriale n cadrul creia funcioneaz un compartiment destinat cu activitate de trezorerie. Trezoreria prezint plan de conturi specific, cu menionarea faptului c toate instituiile publice au cont deschis la trezorerie. Conturile din planul de conturi sunt prevzute s asigure nregistrarea operaiunilor efectuate la toate nivelurile, de la trezoreria operativ, trezoreria judeean i apoi trezoreria central. Alegerea conturilor se face n funcie de natura operaiunilor ce trebuie nregistrate n evidena trezoreriei. Pe parcursul execuiei bugetare, conturile se pot modifica, adapta i perfeciona numai de ctre Direcia General a Trezoreriei i Contabilitii Publice din cadrul Ministerului Finanelor Publice. Funcia conturilor nu este limitativ, ea putnd fi completat i cu alte operaiuni aprute n activitatea trezoreriei. Prin Trezoreria proprie, statul i mobilizeaz, direct sau indirect, disponibilitile de fonduri, asigurnd, totodat, exercitarea n bune condiii a atribuiilor Ministerului Finanelor Publice i ale unitilor sale teritoriale. De asemenea, prin intermediul Trezoreriei finanelor publice se asigur utilizarea eficient a resurselor statului de ctre instituiile publice, respectarea destinaiei fondurilor aprobate prin Legea bugetar anual, precum i ntrirea rspunderii ordonatorilor de credite n gestionarea banilor publici. nfiinarea Trezoreriei finanelor publice n Romnia a completat cadrul instituional prin care statul i-a creat posibilitatea de a-i stabili i aplica politica de venituri i cheltuieli, organizndu-i activitatea financiar att la nivel central, ct i n teritoriu. Astfel, a devenit posibil creterea transparenei i a rspunderii cu privire la modul de utilizare a banilor publici, precum i asupra asigurrii finanrii obiectivelor i aciunilor aprobate.
166
BIBLIOGRAFIE SELECTIV
Bistriceanu D.G., Lexicon de finane, bnci, asigurri, Editura Economic, Bucureti, 2002. Chiu A, Tudorache S, Pitulice C., Contabilitatea i gestiunea instituiilor publice, Editura CECCAR, Bucureti, 2003. Diaconu E. (i col.), Contabilitate public n noul sistem contabil, Editura Sitech, Craiova, 2006. Diaconu E. (i col.), Bazele contabilitii, Editura Sitech, Craiova, 2006. Gisberto-Chiu A., Contabilitatea instituiilor publice dup noul sistem contabil, Editura IRECSON, Bucureti, 2005. Ionescu L., Bugetul i contabilitatea instituiilor publice, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2001. Ionescu L., Contabilitatea instituiilor din administraia public local, Editura Economic, Bucureti, 2001. Ionescu L., Reforma bugetului public i a contabilitii publice n Romnia, Editura Economic, Bucureti, 2005. Ionescu L, Tran D.M., Managementul financiar-contabil n administraia public, Editura Ed. Cartea Universitar, Bucureti, 2006. Ionescu L., Contabilitate instituii publice, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2007. Ionescu L., Public Accountancy and Internal Control, Denbridge Press, New York, 2007. Moteanu T. (i col.), Buget i trezorerie public, Editura Universitar, Bucureti, 2005. Niulescu I, Dasclu C, tefnescu A., Noua contabilitate public, Editura InfoMega, Bucureti 2005. Roman C., Gestiunea financiar a instituiilor publice, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 2000. Roman C., Gestiunea financiar a instituiilor publice, ediia a II-a, Editura Economic, Bucureti, 2006. Roman D. L., Finane aplicate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 2001. Roman C. (i col.), Control financiar i audit public, Editura Economic, Bucureti, 2007. Stancu I., Gestiunea financiar a ntreprinderii, Editura Domino, Bucureti, 2003. Tudor Tiron A., Gherasim I., Contabilitatea instituiilor publice, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2002. u L. (i col.), Finane locale i instituii publice, Editura Aner, 2002. Vcrel I., Politici fiscale i bugetare n Romnia (1990-2000), Editura Expert, Bucureti, 2001. Vcrel I. (i col.), Finane publice, ediia a V-a, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2005.
167
IFAC Standarde Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, Editura CECCAR, Bucureti, 2005. WEB SITES www.ccir.ro/oie/abc.htm Office of European Integration www.cedep.ro Program de guvernare perioada 2001-2004 www.cia.gov\cia\ Publications\factbook\geos\gm.html www.contab-audit.ro/english The Romnian Accountancy Development Programme www.diasan.vsat.ro/pls/dic Romnias medium term economic strategy www.ifac.org/PublicSector Internaional Public Sector Accounting Standards (IPSASs) www.mfinante.ro The 2002 Budget n Brief www.oecd.org/EN/documents Budgeting n the Public Sector, Documents www.rec.hu/frame2/RO-network.html Country Report Romnia www.usbiz.ro/digit Accounting www.guv.ro/engleza Domestic Policy www.guv.ro/engeza Documents www.ina.gov.ro Proiecte normative www.sap.com/Romnia SAP sprijin Comisia European n proiectul de transformare a proceselor de contabilitate LEGISLAIE 1. Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, M.O. nr. 597 din 13 august 2002. 2. OMFP nr. 520/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii veniturilor bugetare, M.O. nr. 292 din 25 aprilie 2003. 3. OG nr. 81/2003 privind reevaluarea i amortizarea activelor fixe aflate n patrimoniul instituiilor publice, M.O. nr. 624 din 31 august 2003. 4. HG nr. 15/2004 pentru aprobarea inventarierea bunurilor din domeniul public al statului, M.O. nr. 49 din 20 ianuarie 2004. 5. HG nr. 16/2004 privind trecerea din domeniul public al statului n domeniul privat al statului a unor mijloace fixe aflate n administraia Ministerului Finanelor Publice, M.O. nr. 50 din 21 ianuarie 2004. 6. OMFP nr. 117/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind nchiderea conturilor contabile, ntocmirea i depunerea situaiilor financiare privind execuia bugetar la 31 decembrie 2003, M.O. nr. 67 din 27 ianuarie 2004. 7. OMFP nr. 1862/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind ncheierea execuiei bugetare a anului 2004, M.O. nr. 1226 din 20 decembrie 2004. 8. Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat M.O. nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 9. OMFP nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi
168
pentru instituii publice i instruciunile de aplicare a acestuia, M.O. nr. 1186 din 29 decembrie 2005. 10. OMFP nr. 1.649/2006 pentru modificarea i completarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituiile publice i instruciunile de aplicare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.917/2005, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 556/2006, M.O. nr. 920 din 13 noiembrie 2006. 11. Norma metodologic privind nchiderea conturilor contabile, ntocmirea i depunerea situaiilor financiare ale instituiilor publice la 31 decembrie 2006, M.O. nr. 65 din 26 ianuarie 2007. 12. Legea nr. 259/2007 pentru modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991, M.O. nr. 506 din 27 iulie 2007. REVISTE DE SPECIALITATE *** Chartered Accountants Magazine, Edinburgh, Scotland, anii 2002 2007 *** Economic Revue, Italia, anii 2005 2006 *** Economics, Management, and Financial Markets, USA, NY, anii 2006 2007 *** Analysis and Metaphysics, [Economics and Society], USA, NY, anii 2006 2007 *** Tribuna economic, anii 2000 2007 *** Controlul economic-financiar, anii 2000 2007 *** Revista romn de contabilitate i finane, anii 2005 2006 *** Impozite i taxe, anii 2000 2006 *** Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, anii 2005 2007
169
Anexa 1
PLANUL DE CONTURI GENERAL PENTRU INSTITUII PUBLICE C L A S A 1 10 100 101 102 103 104 105 1051 1052 1053 1054 1055 106* 11 117 117.01 117.02 117.03 117.04 117.05 117.08 117.09 117.10 12 121 121.01 121.02 121.03 121.04 121.05 G R CONT SINTETIC U gr. I i gr. II P A
DENUMIRE CONT
170
CONTURI DE CAPITALURI CAPITAL, REZERVE, FONDURI Fondul activelor fixe necorporale Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al statului Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al statului Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ-teritoriale Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ-teritoriale Rezerve din reevaluare Rezerve din reevaluarea terenurilor i amenajrilor la terenuri Rezerve din reevaluarea construciilor Rezerve din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor Rezerve din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active fixe corporale Rezerve din reevaluarea altor active ale statului Diferene din reevaluare i diferene de curs aferente dobnzilor ncasate (Sapard) REZULTATUL REPORTAT Rezultatul reportat Rezultatul reportat instituii publice finanate integral din buget (de stat, local, asigurri, sntate, omaj) Rezultatul reportat bugetul local Rezultatul reportat bugetul asigurrilor sociale de stat Rezultatul reportat bugetul asigurrilor pentru omaj Rezultatul reportat bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Rezultatul reportat- bugetul fondurilor externe nerambursabile Rezultatul reportat bugetul de stat Rezultatul reportat instituii publice i activiti finanate integral sau parial din venituri proprii REZULTATUL PATRIMONIAL Rezultatul patrimonial Rezultatul patrimonial instituii publice finanate integral din buget (de stat, local, asigurri sociale, omaj, sntate) Rezultatul patrimonial bugetul local Rezultatul patrimonial bugetul asigurrilor sociale de stat Rezultatul patrimonial bugetul asigurrilor pentru omaj Rezultatul patrimonial bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Universitatea SPIRU HARET
121.08 121.09 121.10 13 131 132 133 134 135 136 137 139 1391 15 151 1511 1512 1518 16 161 1611 1612 162 1621 1622 163 1631 1632 164 1641 1642 165 1651 1652 166
Rezultatul patrimonial bugetul fondurilor externe nerambursabile Rezultatul patrimonial bugetul de stat Rezultatul patrimonial instituii publice i activiti finanate integral sau parial din venituri proprii FONDURI CU DESTINAIE SPECIAL Fondul de rulment Fondul de rezerv al bugetului asigurrilor sociale de stat Fondul de rezerv constituit conform Ordonanei de urgen a Guvernului nr.150/2002 Fondul de amortizare aferent activelor fixe deinute de serviciile publice de interes local Fondul de risc Fondul depozitelor speciale constituite pentru construcii de locuine Taxe speciale Alte fonduri Fond de dezvoltare a spitalului PROVIZIOANE Provizioane Provizioane pentru litigii Provizioane pentru garanii acordate clienilor Alte provizioane MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE pe termen mediu i lung mprumuturi din emisiunea de obligaiuni mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiul curent mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiile viitoare mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale cu termen de rambursare n exerciiul curent mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale cu termen de rambursare n exerciiile viitoare mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cu termen de rambursare n exerciiul curent mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cu termen de rambursare n exerciiile viitoare mprumuturi interne i externe contractate de stat mprumuturi interne i externe contractate de stat cu termen de rambursare n exerciiul curent mprumuturi interne i externe contractate de stat cu termen de rambursare n exerciiile viitoare mprumuturi interne i externe garantate de stat mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare n exerciiul curent mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare n exerciiile viitoare Sume primite pentru acoperirea deficitului bugetului asigurrilor sociale de stat din contul curent general al trezoreriei statului Universitatea SPIRU HARET
171
167 1671 1672 168 1681 1682 1683 1684 1685 1687 169 2 20 203 205 206 208 2081 2082 21 211 2111 2112 212 213 2131 2132 2133 2134 214 215 23 231 232 233 234 26 260 2601 2602 265
Alte mprumuturi i datorii asimilate Alte mprumuturi i datorii asimilate cu termen de rambursare n exerciiul curent Alte mprumuturi i datorii asimilate cu termen de rambursare n exerciiile viitoare Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni Dobnzi aferente mprumuturilor interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale Dobnzi aferente mprumuturilor interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale Dobnzi aferente mprumuturilor interne i externe contractate de stat Dobnzi aferente mprumuturilor interne i externe garantate de stat Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate Prime privind rambursarea obligaiunilor CONTURI DE ACTIVE FIXE ACTIVE FIXE NECORPORALE Cheltuieli de dezvoltare Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare nregistrri ale evenimentelor cultural-sportive Alte active fixe necorporale Programe informatice Alte active fixe necorporale ACTIVE FIXE CORPORALE Terenuri i amenajri la terenuri Terenuri Amenajri la terenuri Construcii Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) Aparate i instalaii de msurare, control i reglare Mijloace de transport Animale i plantaii Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active fixe corporale Alte active ale statului ACTIVE FIXE n CURS I AVANSURI PENTRU ACTIVE FIXE Active fixe corporale n curs de execuie Avansuri acordate pentru active fixe corporale Active fixe necorporale n curs de execuie Avansuri acordate pentru active fixe necorporale ACTIVE FINANCIARE (peste 1 an) Titluri de participare Titluri de participare cotate Titluri de participare necotate Alte titluri imobilizate Universitatea SPIRU HARET
172
267 2675 2676 2678 2679 269 28 280 2803 2805 2808 281 2811 2812 2813 2814 29 290 2904 2905 2908 291 2911 2912 2913 2914 293 2931 2932 296 2961 2962 3 30 301 302 3021 3022 3023 3024 3025
Creane imobilizate mprumuturi acordate pe termen lung Dobnzi aferente mprumuturilor pe termen lung Alte creane imobilizate Dobnzi aferente altor creane imobilizate Vrsminte de efectuat pentru active financiare AMORTIZRI PRIVIND ACTIVELE FIXE Amortizri privind activele fixe necorporale Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare Amortizarea altor active fixe necorporale Amortizri privind activele fixe corporale Amortizarea amenajrilor la terenuri Amortizarea construciilor Amortizarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor Amortizarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active fixe corporale AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A ACTIVELOR FIXE Ajustri pentru deprecierea activelor fixe necorporale Ajustri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare Ajustri pentru deprecierea altor active fixe necorporale Ajustri pentru deprecierea activelor fixe corporale Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor la terenuri Ajustri pentru deprecierea construciilor Ajustri pentru deprecierea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor Ajustri pentru deprecierea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentului de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active fixe corporale Ajustri pentru deprecierea activelor fixe n curs de execuie Ajustri pentru deprecierea activelor fixe necorporale n curs de execuie Ajustri pentru deprecierea activelor fixe corporale n curs de execuie Ajustri pentru pierderea de valoare a activelor financiare Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor Ajustri pentru pierderea de valoare a altor active financiare CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE STOCURI DE MATERII i MATERIALE Materii prime Materiale consumabile Materiale auxiliare Combustibili Materiale pentru ambalat Piese de schimb Semine i materiale de plantat Universitatea SPIRU HARET
173
3026 3027 3028 3029 303 3031 3032 304 3041 3042 305 3051 3052 307 309 33 331 332 34 341 345 346 347 348 349 35 351 3511 3512 354 3541 3545 3546 356 357 358 359 36 361 37 371 378 38 381
Furaje Hran Alte materiale consumabile Medicamente i materiale sanitare Materiale de natura obiectelor de inventar Materiale de natura obiectelor de inventar n magazie Materiale de natura obiectelor de inventar n folosin Materiale rezerv de stat i de mobilizare Materiale rezerv de stat Materiale rezerv de mobilizare Ambalaje rezerv de stat i de mobilizare Ambalaje rezerv de stat Ambalaje rezerv de mobilizare Materiale date n prelucrare n instituie Alte stocuri PRODUCIA N CURS DE EXECUIE Produse n curs de execuie Lucrri i servicii n curs de execuie PRODUSE Semifabricate Produse finite Produse reziduale Bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a statului Diferente de pre la produse Bunuri confiscate sau intrate potrivit legii, n proprietatea privat a unitilor administrativ-teritoriale STOCURI AFLATE LA TERI Materii i materiale aflate la teri Materii i materiale la teri Materiale de natura obiectelor de inventar aflate la teri Produse aflate la teri Semifabricate aflate la teri Produse finite aflate la teri Produse reziduale aflate la teri Animale aflate la teri Mrfuri aflate la teri Ambalaje aflate la teri Bunuri n custodie sau n consignaie la teri ANIMALE Animale i psri MRFURI Mrfuri Diferente de pre la mrfuri (adaos comercial) AMBALAJE Ambalaje
174
39 391 392 3921 3922 393 394 3941 3945 3946 395 3951 3952 3953 3954 3956 3957 3958 396 397 398 4 40 401 403 404 4041 4042 405 408 409 4091 4092 41 411 4111 4112 4118 413 418 419 42 421 422
AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE Ajustri pentru deprecierea materiilor prime Ajustri pentru deprecierea materialelor Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie Ajustri pentru deprecierea produselor Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor Ajustri pentru deprecierea produselor finite Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri Ajustri pentru deprecierea animalelor Ajustri pentru deprecierea mrfurilor Ajustri pentru deprecierea ambalajelor CONTURI DE TERI FURNIZORI i CONTURI ASIMILATE Furnizori Efecte de pltit Furnizori de active fixe Furnizori de active fixe sub 1 an Furnizori de active fixe peste 1 an Efecte de pltit pentru active fixe Furnizori-facturi nesosite Furnizori -debitori Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri CLIENI i CONTURI ASIMILATE Clieni Clieni cu termen sub 1 an Clieni cu termen peste 1 an Clieni inceri sau n litigiu Efecte de primit de la clieni Clieni facturi de ntocmit Clieni-creditori PERSONAL i CONTURI ASIMILATE Personal-salarii datorate Pensionari-pensii datorate Universitatea SPIRU HARET
175
4221 4222 423 424 425 426 427 4271 4272 4273 428 4281 4282 429 43 431 4311 4312 4313 4314 4315 437 4371 4372 438 44 440 441 442 4423 4424 4426 4427 4428 444 446 448 4481 4482 45 450* 4501*
176
Pensionari civili-pensii datorate Pensionari militari-pensii datorate Personal-ajutoare i indemnizaii datorate omeri-indemnizaii datorate Avansuri acordate personalului Drepturi de personal neridicate Reineri din salarii i din alte drepturi datorate terilor Reineri din salarii datorate terilor Reineri din pensii datorate terilor Reineri din alte drepturi datorate terilor Alte datorii i creane n legtur cu personalul Alte datorii n legtur cu personalul Alte creane n legtur cu personalul Bursieri i doctoranzi ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE Asigurri sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile angajatorilor pentru accidente de munca i boli profesionale Asigurri pentru omaj Contribuiile angajatorilor pentru asigurri de omaj Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj Alte datorii sociale BUGETUL STATULUI, BUGETUL LOCAL, BUGETUL ASIGURRILOR SOCIALE DE STAT i CONTURI ASIMILATE Cote defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale Sume ncasate pentru bugetul capitalei Taxa pe valoarea adugat Taxa pe valoarea adugat de plat Taxa pe valoarea adugat de recuperat Taxa pe valoarea adugat deductibilp Taxa pe valoarea adugat colectat Taxa pe valoarea adugat neexigibil Impozit pe venitul din salarii i din alte drepturi Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Alte datorii i creane cu bugetul Alte datorii fa de buget Alte creane privind bugetul DECONTRI CU COMUNITATEA EUROPEAN PRIVIND FONDURILE NERAMBURSABILE (PHARE, SAPARD, ISPA etc.) Sume de primit i de restituit Comunitii Europene PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la Comunitatea Europeana PHARE, SAPARD, ISPA Universitatea SPIRU HARET
4502* 451* 4511* 4512* 452* 453* 4531* 4532* 454* 4541* 4542* 455* 4551* 4552* 456* 457* 458* 46 461 4611 4612 462 4621 4622 463 464 465 466 4664 4665 467 4671 4672 4673 4674 4675 468
Sume de restituit Comunitii Europene PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit i de restituit Fondului Naional PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la Fondul Naional PHARE, SAPARD, ISPA Sume de restituit Fondului Naional PHARE, SAPARD, ISPA Sume datorate Ageniilor de Implementare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit i de restituit Autoritilor de Implementare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la Autoritile de Implementare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de restituit Autoritilor de Implementare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit i de restituit beneficiarilor* PHARE Sume de primit de la beneficiar PHARE Sume de restituit beneficiarilor PHARE Sume de primit i de restituit bugetului (cofinanare, indisponibiliti temporare de fonduri de la Comisia Europeana PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la buget (cofinanare, indisponibiliti temporare de fonduri de la Comisia Europeana PHARE, SAPARD, ISPA Sume de restituit bugetului (cofinanare, indisponibiliti temporare de fonduri de la Comisia Europeana PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la bugetul de stat pentru cheltuieli neeligibile PHARE, SAPARD, ISPA Sume de recuperat de la Ageniile de Implementare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la Agenii/Autoriti de Implementare (la beneficiarii finali) DEBITORI i CREDITORI DIVERI, DEBITORI i CREDITORI AI BUGETELOR Debitori Debitori sub 1 an Debitori peste 1 an Creditori Creditori sub 1 an Creditori peste 1 an Creane ale bugetului de stat Creane ale bugetului local Creane ale bugetului asigurrilor sociale de stat Creane ale bugetelor fondurilor speciale Creane ale bugetului asigurrilor pentru omaj Creane ale bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Creditori ai bugetelor Creditori ai bugetului de stat Creditori ai bugetului local Creditori ai bugetului asigurrilor sociale de stat Creditori ai bugetului asigurrilor pentru omaj Creditori ai bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate mprumuturi acordate potrivit legii Universitatea SPIRU HARET
177
4681 4682 4684 4687 469 47 471 472 473 48 481 4811 4812 4813 4819 482 483 49 491 4911 4912 496 4961 4962 497 5 50 505 509 51 510 511 5112 512 5121 5124 5125 513 5131 5132 514 5141 5142 515 5151
mprumuturi acordate potrivit legii din bugetul de stat mprumuturi acordate potrivit legii din bugetul local mprumuturi acordate potrivit legii din fondul de tezaur Sume acordate din fondul de rulment potrivit legii Dobnzi aferente mprumuturilor acordate CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE Cheltuieli nregistrate n avans Venituri nregistrate n avans Decontri din operaii n curs de clarificare DECONTRI Decontri intre instituia superioara i instituiile subordonate Decontri privind operaiuni financiare Decontri privind activele fixe Decontri privind stocurile Alte decontri Decontri intre instituii subordonate Decontri din operaii n participaie AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR Ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni Ajustri pentru deprecierea creanelor- clieni sub 1 an Ajustri pentru deprecierea creanelor- clieni peste 1 an Ajustri pentru deprecierea creanelor- debitori Ajustri pentru deprecierea creanelor- debitori sub 1 an Ajustri pentru deprecierea creanelor- debitori peste 1 an Ajustri pentru deprecierea creanelor bugetare CONTURI LA TREZORERIA STATULUI I BNCI COMERCIALE INVESTIII PE TERMEN SCURT Obligaiuni emise i rscumprate Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt CONTURI LA TREZORERIA STATULUI I BNCI Disponibil din mprumuturi din disponibilitile contului curent general al trezoreriei statului Valori de ncasat Cecuri de ncasat Conturi la bnci Conturi la bnci n lei Conturi la bnci n valut Sume n curs de decontare Disponibil din mprumuturi interne i externe contractate de stat Disponibil n lei din mprumuturi interne i externe contractate de stat Disponibil n valuta din mprumuturi interne i externe contractate de stat Disponibil din mprumuturi interne i externe garantate de stat Disponibil n lei din mprumuturi interne i externe garantate de stat Disponibil n valuta din mprumuturi interne i externe garantate de stat Disponibil din fonduri externe nerambursabile Disponibil n lei din fonduri externe nerambursabile Universitatea SPIRU HARET
178
5152 5153 516 5161 5162 517 5171 5172 518 5186 5187 519 5191 5192 5194 5195 5196 5197 5198 52 520 521 5211 5212 522 5221 5222 523 524 525 5251 5252 5253 526 527 528 529 5291 5292 5299
Disponibil n valuta din fonduri externe nerambursabile Depozite bancare Disponibil din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale Disponibil n lei din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale Disponibil n valut din mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale Disponibil din mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale Disponibil n lei din mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale Disponibil n valuta din mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale Dobnzi Dobnzi de pltit Dobnzi de ncasat mprumuturi pe termen scurt mprumuturi pe termen scurt mprumuturi pe termen scurt nerambursate la scaden mprumuturi primite din bugetul de stat pentru nfiinarea unor instituii sau a unor activiti finanate integral din venituri proprii mprumuturi primite din bugetul local pentru nfiinarea unor instituii i servicii publice sau activiti finanate integral din venituri proprii mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale Sume primite din fondul de rulment conform legii mprumuturi primite din disponibilitile contului curent general al trezoreriei statului DISPONIBIL AL BUGETELOR Disponibil al bugetului de stat Disponibil al bugetului local Disponibil al bugetului local Rezultatul execuiei bugetare din anul curent Disponibil din fondul de rulment al bugetului local Disponibil curent din fondul de rulment al bugetului local Depozite constituite din fondul de rulment al bugetului local Disponibil din cote defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale Disponibil din venituri ncasate pentru bugetul Capitalei Disponibil al bugetului asigurrilor sociale de stat Disponibil al bugetului asigurrilor sociale de stat Rezultatul execuiei bugetare din anul curent Rezultatul execuiei bugetare din anii precedeni Disponibil din fondul de rezerv al bugetului asigurrilor sociale de stat Disponibil din fondul de rezerv constituit conform Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 150/2002 Disponibil din sume ncasate n cursul procedurii de executare silit Disponibil din sumele colectate pentru unele bugete Disponibil din sumele colectate pentru bugetul de stat Disponibil din sumele colectate pentru bugetul local Disponibil din sume colectate prin intermediul cardurilor Universitatea SPIRU HARET
179
53 531 5311 5314 532 5321 5322 5323 5324 5325 5326 5328 54 541 5411 5412 542 55 550 551 552 553 554 555 556 557 558 56 560 5601 5602 561 562 57 571 5711 5712 5713 5714
CASA I ALTE VALORI Casa Casa n lei Casa n valuta Alte valori Timbre fiscale i potale Bilete de tratament i odihn Tichete i bilete de cltorie Bonuri valorice pentru carburani auto Bilete cu valoare nominal Tichete de mas Alte valori ACREDITIVE Acreditive Acreditive n lei Acreditive n valut Avansuri de trezorerie DISPONIBIL DIN FONDURI CU DESTINAIE SPECIALA Disponibil din fonduri cu destinaie speciala Disponibil din alocaii bugetare cu destinaie special Disponibil pentru sume de mandat i sume n depozit Disponibil din taxe speciale Disponibil din amortizarea activelor fixe deinute de serviciile publice de interes local Disponibil al fondului de risc Disponibil din depozite speciale constituite pentru construirea de locuine Disponibil din valorificarea bunurilor intrate n proprietatea privata a statului Disponibil din cofinanarea de la buget aferenta programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile DISPONIBIL AL INSTITUIILOR PUBLICE I ACTIVITILOR FINANATE INTEGRAL SAU PARIAL DIN VENITURI PROPRII Disponibil al instituiilor publice finanate integral din venituri proprii Disponibil curent Depozite ale instituiilor publice finanate integral din venituri proprii Disponibil al instituiilor publice finanate din venituri proprii i subvenii Disponibil al activitilor finanate din venituri proprii DISPONIBIL DIN VENITURILE FONDURILOR SPECIALE Disponibil din veniturile Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Disponibil din veniturile curente ale Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Rezultatul execuiei bugetare din anul curent Rezultatul execuiei bugetare din anii precedeni Depozite din veniturile Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Universitatea SPIRU HARET
180
574 5741 5742 5743 5744 58 581 59 595 6 60 601 602 6021 6022 6023 6024 6025 6026 6027 6028 6029 603 606 607 608 609 61 610 611 612 613 614 62 622 623 624 6241 6242 626 627 628 629
Disponibil din veniturile bugetului asigurrilor pentru omaj Disponibil din veniturile curente ale bugetului asigurrilor pentru omaj Rezultatul execuiei bugetare din anul curent Rezultatul execuiei bugetare din anii precedeni Depozite din veniturile bugetului asigurrilor pentru omaj VIRAMENTE INTERNE Viramente interne AJUSTRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate CONTURI DE CHELTUIELI CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materialele consumabile Cheltuieli cu materialele auxiliare Cheltuieli privind combustibilul Cheltuieli privind materialele pentru ambalat Cheltuieli privind piesele de schimb Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat Cheltuieli privind furajele Cheltuieli privind hrana Cheltuieli privind alte materiale consumabile Cheltuieli privind medicamentele i materialele sanitare Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar Cheltuieli privind animalele i psrile Cheltuieli privind mrfurile Cheltuieli privind ambalajele Cheltuieli cu alte stocuri CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI Cheltuieli privind energia i apa Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile Cheltuieli cu chiriile Cheltuieli cu primele de asigurare Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI Cheltuieli privind comisioanele i onorariile Cheltuieli de protocol, reclama i publicitate Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal Cheltuieli cu transportul de bunuri Cheltuieli cu transportul de personal Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri Alte cheltuieli autorizate prin dispoziii legale Universitatea SPIRU HARET
181
63 635 64 641 642 645 6451 6452 6453 6454 6458 646 647 65 654 658 66 663 664 665 666 667* 668* 669* 67 670 671 672 673 674 676 677 679 68 681 6811 6812 6813 6814
CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE i VRSMINTE ASIMILATE Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate CHELTUIELI CU PERSONALUL Cheltuieli cu salariile personalului Cheltuieli salariale n natura Cheltuieli privind asigurrile sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri de omaj Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile angajatorilor pentru accidente de munca i boli profesionale Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social Cheltuieli cu ndemnizaiile de delegare, detaare i alte drepturi salariale Cheltuieli din fondul destinat stimulrii personalului ALTE CHELTUIELI OPERAIONALE Pierderi din creane i debitori diveri Alte cheltuieli operaionale CHELTUIELI FINANCIARE Pierderi din creane imobilizate Cheltuieli din investiii financiare cedate Cheltuieli din diferene de curs valutar Cheltuieli privind dobnzile Sume de transferat bugetului de stat reprezentnd ctiguri din schimb valutar PHARE, SAPARD, ISPA Dobnzi de transferat Comunitii Europene sau de alocat programului PHARE, SAPARD, ISPA Alte pierderi (cheltuieli neeligibile-costuri bancare) PHARE, SAPARD, ISPA ALTE CHELTUIELI FINANATE DIN BUGET Subvenii Transferuri curente ntre uniti ale administraiei publice Transferuri de capital ntre uniti ale administraiei publice Transferuri interne Transferuri n strintate Asigurri sociale Ajutoare sociale Alte cheltuieli CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERILE DE VALOARE Cheltuieli operaionale privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere Cheltuieli operaionale privind amortizarea activelor fixe Cheltuieli operaionale privind provizioanele Cheltuieli operaionale privind ajustrile pentru deprecierea activelor fixe Cheltuieli operaionale privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante Universitatea SPIRU HARET
182
682 6821 6822 686 6863 6864 6868 689 6891 6892 69 690 691 7 70 701 702 703 704 705 706 707 708 709 71 714 719 72 721 722 73 730 7301 7302 731 7311 7312 732 7321 733 734 735 7351
Cheltuieli cu activele fixe neamortizabile Cheltuieli cu activele fixe corporale neamortizabile Cheltuieli cu activele fixe necorporale neamortizabile Cheltuieli financiare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru pierderea de valoare Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor financiare Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor Cheltuieli privind rezerva de stat i de mobilizare Cheltuieli privind rezerva de stat Cheltuieli privind rezerva de mobilizare CHELTUIELI EXTRAORDINARE Cheltuieli cu pierderi din calamiti Cheltuieli extraordinare din operaiuni cu active fixe CONTURI DE VENITURI I FINANRI VENITURI DIN ACTIVITI ECONOMICE Venituri din vnzarea produselor finite Venituri din vnzarea semifabricatelor Venituri din vnzarea produselor reziduale Venituri din lucrri executate i servicii prestate Venituri din studii i cercetri Venituri din chirii Venituri din vnzarea mrfurilor Venituri din activiti diverse Variaia stocurilor ALTE VENITURI OPERAIONALE Venituri din creane reactivate i debitori diveri Alte venituri operaionale VENITURI DIN PRODUCIA DE ACTIVE FIXE Venituri din producia de active fixe necorporale Venituri din producia de active fixe corporale VENITURI FISCALE Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice Impozit pe profit Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane fizice Impozit pe venit Cote i sume defalcate din impozitul pe venit Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital Impozit pe salarii Impozite i taxe pe proprietate Impozite i taxe pe bunuri i servicii Taxa pe valoarea adugat Universitatea SPIRU HARET
183
7352 7353 7354 7355 7356 736 7361 739 74 745 7451 7452 7453 7454 7455 7459 746 7461 7462 7463 7469 75 750 751 7511 7512 7513 7514 7515 76 763 764 765 766 767* 768* 769* 77 770 7701 7702 7703
Sume defalcate din TVA Alte impozite i taxe generale pe bunuri i servicii Accize Taxe pe servicii specifice Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti Impozit pe comerul exterior i tranzaciile internaionale Taxe vamale i alte taxe pe tranzaciile internaionale Alte impozite i taxe fiscale VENITURI DIN CONTRIBUII DE ASIGURRI Contribuiile angajatorilor Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri de omaj Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile angajatorilor pentru accidente de munca i boli profesionale Vrsminte de la persoane juridice, pentru persoane cu handicap nencadrate Alte contribuii pentru asigurri sociale datorate de angajatori Contribuiile asigurailor Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale de sntate Alte contribuii ale altor persoane pentru asigurri sociale VENITURI NEFISCALE Venituri din proprietate Venituri din vnzri de bunuri i servicii Venituri din prestri de servicii i alte activiti Venituri din taxe administrative, eliberri permise Amenzi, penaliti i confiscri Diverse venituri Transferuri voluntare, altele dect subveniile (donaii, sponsorizri) VENITURI FINANCIARE Venituri din creane imobilizate Venituri din Investiii financiare cedate Venituri din diferente de curs valutar Venituri din dobnzi Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea pierderilor din schimb valutar PHARE, SAPARD, ISPA Alte venituri financiare PHARE, SAPARD, ISPA Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea altor pierderi (Cheltuieli neeligibile-costuri bancare PHARE, SAPARD, ISPA FINANRI, SUBVENII, TRANSFERURI, ALOCAII BUGETARE CU DESTINAIE SPECIAL, FONDURI CU DESTINAIE SPECIAL Finanarea de la buget Finanarea de la bugetul de stat Finanarea de la bugetele locale Finanarea de la bugetul asigurrilor sociale de stat Universitatea SPIRU HARET
184
7704 7705 771 772 7721 7722 773 774 7741 7742 776 778 779 78 781 7812 7813 7814 786 7863 7864 79 790 791 8 80** 8030 8031 8032 8033 8034 8036 8038 8039 8041 8042 8043 8044 8046 8047 8048 8049 8050 8051 8052
Finanarea din bugetul asigurrilor pentru omaj Finanarea din bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Finanarea n baza unor acte normative speciale Venituri din subvenii Subvenii de la bugetul de stat Subvenii de la alte bugete Venituri din alocaii bugetare cu destinaie special Finanarea din fonduri externe nerambursabile Finanarea din fonduri externe nerambursabile n bani Finanarea din fonduri externe nerambursabile n natura Fonduri cu destinaie special Venituri din cofinanarea de la buget aferent programelor/proiectelor finanate din fonduri externe nerambursabile Venituri din bunuri i servicii primite cu titlu gratuit VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERILE DE VALOARE Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea operaional Venituri din provizioane Venituri din ajustri privind deprecierea activelor fixe Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare Venituri din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor financiare Venituri din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante VENITURI EXTRAORDINARE Venituri din despgubiri din asigurri Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului CONTURI SPECIALE CONTURI n AFARA BILANULUI Active fixe i obiecte de inventar primite n folosin Active fixe corporale luate cu chirie Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare Valori materiale primite n pstrare sau custodie Debitori scoi din activ, urmrii n continuare Chirii i alte datorii asimilate Ambalaje de restituit Alte valori n afara bilanului Publicaii primite gratuit n vederea schimbului internaional Abonamente la publicaii care se urmresc pn la primire Imprimate de valoare cu decontare ulterioar Documente respinse la viza de control financiar preventiv Ipoteci imobiliare Valori materiale supuse sechestrului Garanie bancar pentru oferta depus Garanie bancar pentru buna execuie Disponibil din garania constituit pentru buna execuie Garanii constituite de concesionar Garanii depuse pentru sume contestate Universitatea SPIRU HARET
185
8053 8054 8055 8056 8057* 8058 8059 8060 8061 8062 8063* 8064* 8065* 8066 8067 8068* 8069* 89 891 892
Garanii depuse pentru nlesniri acordate nlesniri la plata Creanelor bugetare Cauiuni depuse pentru contestaie la executarea silit Garanii legale constituite n cadrul procedurii de suspendare a executrii silite prin decontare bancara Garanie bancar pentru avansul acordat (ISPA) Creane fiscale pentru care s-a declarat starea de insolvabilitate a debitorului Garanii acordate de autoritile administraiei publice locale Credite bugetare aprobate Credite deschise de repartizat Credite deschise pentru cheltuieli proprii Fonduri de primit de la bugetul de stat Fonduri de primit de la Comunitatea European SAPARD Fonduri de primit de la Comunitatea European PHARE Angajamente bugetare Angajamente legale Angajamente legale SAPARD Angajamente de plata BILAN Bilan de nchidere Bilan de deschidere
* Nota: Conturile specifice pentru evidenierea fondurilor externe nerambursabile: SAPARD, ISPA i PHARE i pstreaz coninutul i funciunea aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.870/2002, nr.771/2004 i nr.925/2005. Instituiile implicate vor proceda la transpunerea monografiilor contabile potrivit prezentului plan de conturi. ** Conturile din grupa 80 conturi n afara bilanului se pot dezvolta n sensul introducerii unor conturi specifice la propunerea instituiilor respective, cu aprobarea ordonatorului principal de credite i avizul Ministerului Finanelor Publice.
186
Anexa 2 MONOGRAFIA privind nregistrarea n contabilitate a principalelor operaiuni

Nr. Crt. I. A. Descriere operaie CONTURI DE CAPITALURI REZERVE, FONDURI REZERVE, FONDURI (conturile 100-105) Monografia privind operaiunile cu conturile de rezerve i fonduri (100-105) este prezentat la clasa 2 conturi de active fixe REZULTATUL PATRIMONIAL (cont 121) nchiderea conturilor de cheltuieli la sfritul perioadei (lunar sau cel mai trziu la ntocmirea situaiilor financiare) nchiderea conturilor de venituri i finanri la sfritul perioadei (lunar sau cel mai trziu la ntocmirea situaiilor financiare) REZULTATUL REPORTAT (cont 117) La nceputul anului, preluarea excedentului patrimonial aferent exerciiului precedent La nceputul anului, preluarea deficitului patrimonial aferent exerciiului precedent PROVIZIOANE (cont 151) Constituirea sau majorarea provizioanelor Diminuarea sau anularea provizioanelor MPRUMUTURI i DATORII ASIMILATE mprumuturi interne i externe contractate de stat (cont 164) Tragerile din mprumuturi externe intrate n contul de disponibil n valut Acordarea de avansuri pentru realizarea obiectivelor prevzute n contract din contul de disponibil Acordarea de avansuri pentru realizarea obiectivelor prevzute n contract din contul de mprumut (n cazul creditelor furnizor) Decontarea avansurilor acordate, la primirea bunurilor, lucrrilor, serviciilor Decontarea avansurilor acordate, la primirea bunurilor de natura activelor fixe Plata furnizorilor din contul de disponibil dup decontarea avansurilor acordate i evidenierea diferenelor de curs valutar nefavorabile Plata furnizorilor din contul de mprumut dup decontarea avansurilor acordate i evidenierea diferenelor de curs valutar nefavorabile Plata furnizorilor din contul de disponibil dup decontarea avansurilor acordate i evidenierea diferenelor de curs valutar favorabile Plata furnizorilor din contul de mprumut dup decontarea avansurilor acordate i evidenierea diferenelor de curs valutar favorabile Universitatea SPIRU HARET Simbol cont debitor Simbol cont creditor
B.
121 7xx
6xx 121
C.
121 117 681 151
117 121 151 781
D.
E. 1.
513 232 (234, 409) 232 (234, 409) 401 404 % 401 (404) 665 % 401 (404) 665 401 (404) 401 (404)
164 513 164 409 232 (234) 513 164 % 513 765 % 164 765
187
La finele perioadei, reevaluarea mprumuturilor externe la cursul valutar din ultima zi a perioadei i evidenierea diferenelor de curs valutar nefavorabile La finele perioadei, reevaluarea mprumuturilor externe la cursul valutar din ultima zi a perioadei i evidenierea diferenelor de curs valutar favorabile La finele perioadei, reevaluarea soldului contului de disponibil i evidenierea diferenelor de curs valutar nefavorabile La finele perioadei, reevaluarea soldului contului de disponibil i evidenierea diferenelor de curs valutar favorabile Rambursarea la scaden a mprumuturilor externe Evidenierea dobnzilor aferente mprumuturilor pe termen lung Plata dobnzilor i comisioanelor aferente mprumuturilor interne i externe pe termen lung 2. mprumuturi interne i externe contractate sau garantate de autoritile administraiei publice locale (conturile 162 i 163) Monografia operaiunilor este prezentat la capitolul buget local mprumuturi din emisiunea de obligaiuni (cont 161) Monografia operaiunilor este prezentat la capitolul Buget local Alte mprumuturi i datorii asimilate i Dobnzile aferente acestora (cont 167 i 168) Leasing financiar n situaia n care activele fixe achiziionate nu se supun amortizrii active fixe corporale primite conform contractului ncheiat, la valoarea de intrare evidenierea datoriei, inclusiv a dobnzilor aferente
665 164 665 513 164 666 % 168 627
164 765 513 765 560 (561,770) 168 560 (561,770)
3. 4. a.1.
212,213,214 % 682 666 471 % 167 4426 404
101,102,103, 104 167
nregistrarea obligaiei de plata a ratelor lunare pe baza facturii emise de proprietarul bunurilor nregistrarea plii ratelor de leasing a.2. Leasing financiar- n situaia n care activele fixe achiziionate se supun amortizrii active fixe corporale primite conform contractului ncheiat, la valoarea de intrare evidenierea dobnzilor aferente nregistrarea facturii pentru rata scadent i dobnda aferent nregistrarea plii ratelor de leasing
404 560 (561,770) 167 168 404
212 (213,214) % 666 471 % 167 168 4426 404
188
560 (561,770)
b.1.
Leasing operaional n situaia n care activele fixe achiziionate nu se supun amortizrii nregistrarea obligaiei de plata a ratelor lunare pe baza facturii emise de proprietarul bunurilor nregistrarea plii ratelor de leasing nregistrarea intrrii activului fix la valoarea rezidual plus cota-parte din valoarea de intrare cuprinsa n ratele de leasing Leasing operaional n situaia n care activele fixe achiziionate se supun amortizrii nregistrarea obligaiei de plata a ratelor lunare pe baza facturii emise de proprietarul bunurilor nregistrarea plii ratelor de leasing nregistrarea intrrii activului fix la valoarea reziduala plus cota-parte din valoarea de intrare cuprins n ratele de leasing ACTIVE FIXE ACTIVE FIXE NECORPORALE Intrarea n patrimoniu a activelor fixe necorporale care se supun amortizrii achiziionate de la teri primite prin donaie, transfer cu titlu gratuit intre instituii sau redistribuiri ntre uniti realizate din producie proprie recepionate la finalizarea investiiei constatate plus la inventar diferene din reevaluare
% 612 4426 401 212 (213,214)
401 560 (561,770) 101 (102,103,104)
b.2.
% 612 4426 401 212 (213,214)
401 560 (561,770) 719
II A. 1.
203 (205,208) 203 (205,208) 203 (205,208) 203 (205,208) 203 (205,208) 203 (205,208) 206
404 779 721 233 779 105
2.
Intrarea n patrimoniu a activelor fixe necorporale care nu se supun amortizrii intrarea n patrimoniu a activelor fixe necorporale care nu se supun amortizrii, respectiv achiziionate de la teri, primite prin donaie, transfer cu titlu gratuit, intre instituii sau redistribuiri intre uniti, constatate plus la inventar - cheltuieli cu active fixe necorporale neamortizabile diferene din reevaluare
100
682 206
404 105
3.
Ieirea din patrimoniu a activelor fixe necorporale care se supun amortizrii vnzarea scderea din eviden: cu valoarea neamortizat cu valoarea amortizat Universitatea SPIRU HARET
461 % 691 280
791 203 (205,208)
189
4.
5.
Ieirea din patrimoniu a activelor fixe necorporale care nu se supun amortizrii ieirea din patrimoniu a activelor fixe necorporale care nu se supun amortizrii nregistrarea amortizrii cheltuieli cu amortizarea activelor fixe necorporale
100
206
6811
280
6.
7.
nregistrarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe necorporale constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe necorporale diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea activelor fixe necorporale Avansuri acordate furnizorilor de active fixe necorporale avansuri acordate
6813 290
290 7813
234
decontarea avansurilor acordate 8. Active fixe necorporale n curs de execuie realizate din producie proprie facturate de furnizori la recepia final a investiiei pentru active fixe necorporale amortizabile la recepia finala a investiiei pentru active fixe necorporale neamortizabile sczute din eviden cedate pierderi din calamiti constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe necorporale n curs de execuie diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea activelor fixe necorporale n curs de execuie ACTIVE FIXE CORPORALE Intrarea n patrimoniu a activelor fixe corporale care se supun amortizrii achiziionate de la teri primite prin donaie, transfer cu titlu gratuit ntre instituii sau redistribuiri intre uniti realizate din producie proprie constatate plus la inventar Universitatea SPIRU HARET
404
512 (541,542, 550,551,560, 561,770) 234
233 233 203 (205,208) 682 691 658 690 6813 293
721 404 233 233 233 233 233 293 7813
B. 1.
211 (212,213, 214) 211 (212,213, 214) 211 (212,213, 214) 211 (212,213, 214)
404 779 722 779
190
2.
achiziionate n regim de leasing financiar diferene din reevaluare
212 (213,214) 211 (212,213, 214) 211 (212,213, 214) 682 682 211 (212,213, 214) 215
167 105
Intrarea n patrimoniu a activelor fixe corporale care nu se supun amortizrii intrarea n patrimoniu prin achiziionare de la teri, primite prin donaie, transfer cu titlu gratuit intre instituii sau redistribuiri intre uniti, realizate din producie proprie, constatate plus la inventar, achiziionate n regim de leasing financiar cheltuieli cu active fixe corporale neamortizabile cheltuieli cu active fixe corporale neamortizabile achiziionate n regim de leasing financiar diferene din reevaluare alte active ale statului (zcminte, resurse biologice necultivate, rezerve de ap) Ieirea din patrimoniu a activelor fixe corporale care se supun amortizrii vnzare scderea din eviden cu valoarea neamortizat cu valoarea amortizat Ieirea din patrimoniu a activelor fixe corporale care nu se supun amortizrii scderea din eviden alte active ale statului (zcminte, resurse biologice necultivate, rezerve de apa) nregistrarea amortizrii cheltuieli cu amortizarea activelor fixe corporale
101 (102,103, 104) 404 167 105 101
3.
461 % 691 281 101 (102,103, 104) 101
791 211 (212,213, 214) 211 (212,213, 214) 215
4.
5.
6811
281
6.
7.
nregistrarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe corporale constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe corporale diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea activelor fixe corporale Avansuri acordate furnizorilor de active fixe corporale avansuri acordate
6813 291
291 7813
232
decontarea avansurilor acordate
404
512 (541,542, 550,551,560, 561,770) 232
191
8.
Active fixe corporale n curs de execuie realizate din producie proprie facturate de furnizori recepia final a investiiei pentru active fixe corporale amortizabile recepia final a investiiei pentru active fixe corporale neamortizabile sczute din eviden cedate pierderi din calamiti constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe corporale n curs de execuie diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea activelor fixe corporale n curs de execuie ACTIVE FINANCIARE Titluri de participare (cont 260), Alte titluri imobilizate (cont 265) i vrsminte de efectuat pentru active financiare (cont 269) Monografia operaiunilor este prezentata la capitolele : bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor pentru omaj i bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Creane imobilizate (cont 267) Monografia mprumuturilor pe termen lung acordate din bugetul asigurrilor pentru omaj este prezentata la capitolul bugetul asigurrilor pentru omaj. acordarea de credite ipotecare din buget pentru construirea, cumprarea, reabilitarea, consolidarea i extinderea de locuine (prin ANL) rambursarea ratelor de credit de ctre clieni dobnzi de ncasat aferente creditelor acordate ncasarea dobnzilor garanii depuse i alte creane imobilizate la dispoziia terilor restituirea garaniilor depuse i a altor creane imobilizate 231 231 211 (212,213, 214) 682 691 658 690 6813 293 722 404 231 231 231 231 231 293 7813
C. 1.
2.
2673 % 551 560 2674 % 551 560 267 512 (513,551, 560,561,770)
% 551 560 2673 763 2674 512 (513,551, 560,561,770) 267
192
III A. 1. a.
STOCURI Metoda inventarului permanent Achiziionarea stocurilor n cazul n care s-au ntocmit facturi : % 301 (302,303, 304,305,309, 351,354,356, 357,358,361, 371,378, 381) 4426 % 301 (302,303, 304,305,309, 351,354,356, 357,358,361, 371,378,381) 4428 % 301 (302,303, 309,361,371, 381) 301 (302,303) 331 (332,341, 345,346,348, 361,381) 709 401
b.
n cazul n care nu s-au ntocmit facturi:
408
2.
Stocuri primite cu titlu gratuit (donaii, sponsorizri, comasri de uniti etc.)
779
3. 4.
Stocuri rezultate din dezmembrarea imobilizrilor Producia, lucrrile i serviciile n curs de execuie, precum i produsele obinute din PRODUCIA proprie, la sfritul perioadei Reluarea produciei, Lucrrilor i serviciilor n curs de execuie, la nceputul perioadei Reinerea din producie proprie a produselor finite ca materii prime, materiale, mrfuri sau ambalaje Materii prime, materiale, produse, animale, mrfuri, ambalaje, bunuri date spre prelucrare sau custodie la teri, mrfuri depuse n consignaie Primirea bunurilor de la teri , inclusiv valoarea serviciilor prestate Consumuri de stocuri: materii prime materiale consumabile
791 709
5.
6. 7.
% 301,302,303, 371,381 351
331 (332,341, 345,346,348, 361,381) 345 % 301,302,303, 345,361,371, 381 % 351,401
8.
% 301,302,303, 345,361,371, 381 601 602
9.
301 302
193
materiale de natura obiectelor de inventar (la momentul scoaterii din folosin) animale i psri ambalaje muniii i furnituri pentru aprare naional, ordine publica i siguran naional i alte stocuri specifice unor instituii materiale i ambalaje pentru rezerva de stat i de mobilizare 10. Vnzarea ctre teri a stocurilor de produse (cont 701703), de materii prime, materiale, mrfuri (cont 707) precum i facturarea serviciilor prestate (cont 704- 706)
603 606 608 609 689 411
303 361 381 309 304 (305) % 701 (702,703, 704,705,706, 707) 4427 341 (345,346) 709 348 371
11.
Scderea din evidenta a stocurilor vndute: semifabricate, produse finite, produse reziduale diferente de pre intre costul de producie i preul standard sau prestabilit al produselor: nefavorabile favorabile mrfuri (in unitile cu amnuntul) 709
348 709 % 607 378 4428 607 608
mrfuri (in unitile en-gros) ambalaje 12. Plusuri de natura stocurilor constatate la inventariere materii prime materiale consumabile materiale de natura obiectelor de inventar muniii i furnituri pentru aprare naional, ordine public i siguran naional i alte stocuri specifice altor instituii produse: animale i psri achiziionate din producie proprie
371 381
301 302 303 309
601 602 603 609
361 361
719 709
194
mrfuri- n unitile cu amnuntul mrfuri- n unitile en-gros ambalaje achiziionate din producie proprie 13. Lipsuri constatate cu ocazia inventarierii materii prime materiale consumabile materiale de natura obiectelor de inventar animale i psri achiziionate din producie proprie mrfuri ambalaje achiziionate din producie proprie muniii i furnituri pentru aprare naional, ordine public i siguran naional i alte stocuri specifice unor instituii materiale i ambalaje pentru rezerva de stat i de mobilizare imputarea lipsurilor persoanelor vinovate: cnd sumele se cuvin bugetului cnd sumele rmn la dispoziia instituiei Metoda inventarului intermitent Achiziionarea stocurilor n cazul n care s-au ntocmit facturi:
% 371,378 371
607 607
381 381
608 709
601 602 603
301 302 303
606 709 607
361 361 371
608 709 609 684
381 381 309 304 (305)
428 428
448 719
B. 1. a.
b.
n cazul n care nu s-au ntocmit facturi:
2.
La sfritul lunii, stabilirea stocurilor, pe baza inventarului
% 601 (602,603) 4426 % 601 (602,603) 4428 301 (302,303)
401
408
601 (602,603)
195
3.
La nceputul lunii urmtoare, trecerea pe cheltuieli a stocurilor constatate la sfritul lunii anterioare, pe baza inventarului AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR Constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor Diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea stocurilor CONTURI DE TERI Operaiuni privind decontrile cu furnizorii Acordarea avansurilor ctre furnizorii de bunuri, lucrri executate, servicii prestate Decontarea avansurilor acordate furnizorilor Acordarea avansurilor ctre furnizorii de active fixe
601 (602,603)
301 (302,303)
1.
6814
2.
391 (392,393, 394,395,396, 397,398)
391 (392,393, 394,395,396, 397,398) 7814
IV A. 1.
409
2. 3.
401 232 (234)
512 (513,515,516, 550,551,560, 561,770) 409 512 (513,515,516, 560,561,770) 232 (234) 403 405 512 (513,515, 516,541,542, 550,551,560, 561,770) 765
4. 5. 6. 7.
Decontarea avansurilor acordate furnizorilor de active fixe
404
Decontarea pe baz de efecte comerciale a datoriilor fa de 401 furnizori Decontarea pe baz de efecte comerciale a datoriilor fa de 404 furnizorii de active fixe Achitarea furnizorilor 401 (404)
8. B. 1.
Diferene favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii datoriilor n valut Operaiuni privind decontrile cu clienii Vnzri ctre clieni n cazul n care s-au ntocmit facturi
401 (404)
411
% 701 (702,703, 704,705,706, 707,708) 4427
2.
Vnzri ctre clieni n cazul n care nu s-au ntocmit facturi
418
% 701 (702,703, 704,705,706, 707, 708) 4428
196
3.
nregistrarea facturilor pentru operaiunile evideniate anterior n contul 418 Clieni-facturi de ntocmit. Concomitent, se nregistreaz taxa pe valoarea adugat colectat
411 4428
418 4427
4. 5. 6. 7. 8.
Diferene de curs valutar nefavorabile rezultate n urma lichidrii Creanelor n valut Diferene de curs valutar favorabile rezultate n urma lichidrii creanelor n valut Primirea avansurilor de la clieni Decontarea avansurilor primite ncasarea sumelor datorate de clieni prin casierie prin trezoreria statului sau bnci
% 5124 665 5124 560 (561,5124) 419
411 % 411 765 419 411
531 5124 (528,557, 560,561,562) 413 5124 (560,561, 562) 654 411
411 411 411 413 411 714
9. 10. 11. 12. C. 1. 2. 3.
Acceptarea efectelor comerciale de ncasat ncasarea efectelor comerciale Scderea din eviden a clienilor inceri Reactivarea clienilor sczui din eviden Decontri cu personalul i asigurrile sociale nregistrarea salariilor conform statelor de salarii nregistrarea contribuiilor angajatorilor pentru asigurri sociale nregistrarea contribuiilor angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate nregistrarea contribuiilor angajatorilor pentru asigurri de omaj nregistrarea contribuiilor angajatorilor pentru accidente de munca i boli profesionale
641 6451 6453 6452 6454
421 4311 4313 4371 4315
4.
5.
nregistrarea Reinerilor din salarii, conform statelor de salarii Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj Impozitul pe venit de natura salarial Avansuri acordate personalului Universitatea SPIRU HARET
421
% 4312 4314 4372 444 425
197
6.
Reineri din salarii datorate terilor (rate, chirii etc.) Imputaii, garanii gestionari Alte datorii sociale Virarea Reinerilor ctre teri Impozitul pe venit de natur salarial Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale Contribuiile angajatorilor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale de sntate Contribuiile angajatorilor pentru asigurrile de omaj Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj Reineri din salarii datorate terilor (rate, chirii etc.) imputaii Plata avansurilor din salarii Achitarea salariilor nete ale personalului nregistrarea salariilor i a altor drepturi de personal neridicate Achitarea drepturilor de personal neridicate Drepturi de personal neridicate prescrise datorate bugetului nregistrarea unei pagube din vina unui salariat: cu valoarea contabil a bunului imputat cu diferena dintre valoarea de nlocuire i valoarea contabil, care urmeaz a se vira la buget nregistrarea unei pagube din vina terilor: cu valoarea contabil a bunului imputat cu diferena dintre valoarea de nlocuire i valoarea contabil, care urmeaz a se vira la buget Taxa pe valoarea adugat nregistrarea taxei pe valoarea adugat achitat organelor vamale pentru bunurile i serviciile din import nregistrarea TVA deductibil cuprins n facturi sau alte documente legale pentru bunuri achiziionate, Lucrri executate sau servicii prestate
% 444 4311 4312 4313 4314 4371 4372 427 4282 425 421
427 4282 438 550 (551,560, 561, 562, 770)
7. 8. 9. 10. 11. 12.
421 (422,423,424, 425) 426 512 (513,550, 551,552,560, 561, 562, 770) 426 448 428 % 719
512 (513,551, 560,561,562, 770) 512 (513,550, 551,560,561, 562, 770) 426
13.
461
% 719 448
D. 1.
4426
2.
4426
512 (513,516, 531,542,550, 560,561,562, 770) 401 (404)
3. 4.
nregistrarea TVA aferent bunurilor achiziionate, lucrrilor 4428 executate i serviciilor prestate cu plata n rate nregistrarea TVA aferent bunurilor achiziionate, lucrrilor 4426 executate i serviciilor prestate cu plata n rate ajunse la scaden Universitatea SPIRU HARET
401 (404) 4428
198
5.
nregistrarea sumelor ncasate n numerar din vnzarea produselor prin magazine proprii nregistrarea facturilor pentru produse livrate, lucrri executate i servicii prestate, inclusiv TVA colectat
531
6.
411
7.
nregistrarea vnzrilor de bunuri, lucrri executate i servicii prestate cu plata n rate
411
8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. E. 1. 2. 3. 4. F. 1. 2. 3.
nregistrarea ncasrii n numerar, prin trezorerie sau prin banc a valorii produselor livrate, lucrrilor i serviciilor prestate nregistrarea TVA exigibil aferent vnzrilor, lucrrilor executate sau serviciilor prestate devenit colectat La finele lunii, nregistrarea TVA deductibil reinut din TVA colectat La finele lunii, determinarea TVA datorat bugetului de stat (TVA colectat mai mare dect TVA deductibil) La finele lunii, determinarea TVA rmas de recuperat sau de compensat n lunile urmtoare (TVA deductibil mai mare dect TVA colectat) Plata TVA datorata bugetului de stat ncasarea n contul de disponibil a TVA recuperat de la bugetul de stat Compensarea cu bugetul statului a TVA colectat nregistrarea diferenelor de curs valutar Diferene de curs valutar nefavorabile rezultate din reevaluarea datoriilor la sfritul perioadei
531 (512, (560,561,562) 4428 4427 4427 4424 4423
% 701 (702,703, 707) 4427 % 701 (702,703, 704,705,706, 707,708) 4427 % 701 (702,703, 704,705,706, 707,708) 4428 411 4427 4426 4423 4426
531 (560,561,562) 560 (561,562) 4424 4427 665 4424
401 (403,404, 405,408,419, 462) Diferene de curs valutar favorabile rezultate din 401 (403,404, 765 reevaluarea datoriilor la sfritul perioadei, sau la plata 405, 08,419, datoriilor, urmare scderii cursului valutar 462) Diferene de curs valutar nefavorabile rezultate din 665 409 (411,413, reevaluarea creanelor la sfritul perioadei, sau la ncasarea 418,461) creanelor, urmare scderii cursului valutar Diferene de curs valutar favorabile rezultate din 409 (411,413, 765 reevaluarea creanelor la sfritul perioadei 418,461) Valorificarea materialelor rezultate din dezmembrarea i casarea bunurilor scoase din funciune Cheltuieli ocazionate de casarea, dezmembrarea, declasarea 6xx 401 activelor fixe, materialelor de natura obiectelor de inventar sau altor materiale Materiale rezultate din casare 302 (303) 719 Valorificarea materialelor rezultate 602 (603) 302 (303) cnd sumele ncasate se rein de instituia publica 411 719 Universitatea SPIRU HARET
199
4. 5. 1. 2. 3. 4. V. 1.
2.
cnd sumele ncasate se vireaz la buget ncasarea facturii Virarea la buget a sumelor obinute din valorificare AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR Constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor-clieni Diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea creanelor-clieni Constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor-debitori diveri Diminuarea sau anularea ajustrilor constituite pentru deprecierea creanelor-debitori diveri CONTURI DE TREZORERIE Investiii pe termen scurt Monografia operaiunilor privind obligaiunile emise i rscumprate (cont 505) este prezentata la capitolul buget local. Conturi la trezoreria statului i bnci Ridicri de numerar de la trezoreria statului sau bnci, pe baza extrasului de cont
411 448 560 (561,770) 411 448 411 6814 491 6814 496 491 7814 496 7814
581
Numerar ridicat de la trezoreria statului sau bnci, pe baza 531 registrului de casa
512 (513,515, 516,550,551, 552,560,561, 562,770) 581
Depuneri de numerar la banc
Numerar depus la trezoreria statului sau bnci, pe baza extrasului de cont nregistrarea dobnzilor de ncasat aferente disponibilitilor aflate n conturi la trezoreria statului i bnci ncasarea dobnzilor aferente disponibilitilor n conturi la trezoreria statului i bnci 3. Alte valori Achiziionarea de timbre potale, tichete i bilete de cltorie i alte valori Acreditive i avansuri de trezorerie Acordarea avansurilor de trezorerie personalului pentru deplasri, achiziii de materiale etc.
512 581 (513,515,516, 550,551,552,5 60,561,562,77 0) 581 531 5187 766
512 5187 (513,515,516, 560,561,562) 532 401
4.
542
531
200
Decontarea avansurilor de trezorerie
% 542 301- 381 401,404,428, 531,532, 604-614;622628; 665, 4426 765 542 512 (513,515, 516,550,551, 560,561,562, 770) 581 541 581
La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 542 valutar favorabile rezultate n urma reevalurii avansurilor de trezorerie n valut La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 665 valutar nefavorabile rezultate n urma reevalurii avansurilor de trezorerie n valut Deschiderea acreditivelor n favoarea terilor, pe baza 581 extrasului de cont Acreditive deschise, pe baza extrasului de cont Plata furnizorilor din acreditive deschise pe seama acestora Rentregirea contului de disponibil cu acreditivele neutilizate, pe baza extrasului de cont
5.
541 401 (404) 512 (513,515,516, 550,551,560,5 61, 562,770) Virarea acreditivelor neutilizate, pe baza extrasului de cont 581 541 La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 541 765 valutar favorabile rezultate n urma reevalurii acreditivelor n valut La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 665 541 valutar nefavorabile rezultate n urma reevalurii acreditivelor n valut La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 5124 765 valutar favorabile rezultate n urma reevalurii (513,514, disponibilitilor n valut 515,516,517, 519, 5314) La sfritul perioadei, nregistrarea diferenelor de curs 665 5124 (513, valutar nefavorabile rezultate n urma reevalurii 514, disponibilitilor n valut 515,516,517, 519, 5314) mprumuturi pe termen scurt primite i dobnzi aferente acestora mprumuturi pe termen scurt primite din bugetul de stat 560 (562) 5194 (5) sau bugetul local pentru nfiinarea unor instituii sau activiti finanate integral din venituri proprii Rambursarea mprumuturilor 5194 (5) 560 (562)
201
Anexa 3 Glosar de termeni

Active Active fixe Resurse controlate de instituie ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare sau poteniale servicii pentru instituie (IPSAS). Active utilizate n mod repetat sau continuu n procesele pe o perioad de cel puin un an. Activele fixe includ activele fixe corporale i activele fixe necorporale (ESA 95). Active deinute de ctre instituie mai mult n scopul utilizrii lor pe termen lung n cadrul activitii proprii, dect n scopul revnzrii lor (IPSAS). Active fixe care pot fi utilizate pe o perioad mai mare de un an: prospeciunile miniere i petroliere, software pentru calculatoare, lucrri recreative, literare sau opere artistice, originale i alte active fixe intangibile (ESA 95). Active fixe corporale care include locuinele, alte cldiri i construcii civile, maini i echipamente, precum i activele cultivate (ESA 95). Active economice care se prezint sub forma de mijloace de plat sau de creane financiare care sunt asimilabile, prin natura creanelor financiare. Mijloacele de plat cuprind aurul monetar, drepturile speciale de tragere, numerarul i depozitele transferabile. O crean financiar d proprietarului sau creditorului dreptul de a primi fr contraprestaie una sau mai multe pli de la o alt unitate instituional (debitor) care a contractat angajamentul n contrapartid. Ca exemplu de active economice asimilabile prin natura creanelor financiare, se pot cita aciunile i alte participaii sau produse financiare derivate (ESA 95). Valoarea activelor mai puin datoriile (IPSAS). Element patrimonial care cuprinde rezultatul economic al exerciiului curent, rezultatul din exerciiile precedente i rezervele. Diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari (IPSAS). Scderi ale valorii nete rezultate n urma unei tranzacii. Cheltuieli efectuate n cursul exerciiului bugetar, dar care se refer la un exerciiu ulterior (IPSAS). O metod de contabilitate n care tranzaciile i alte evenimente sunt recunoscute atunci cnd au loc tranzaciile respective i nu atunci cnd numerarul sau echivalentul acestuia este ncasat sau pltit. De asemenea, tranzaciile i evenimentele sunt nregistrate n evidenele contabile i recunoscute n situaiile financiare ale perioadelor la care se refer. Elementele recunoscute pe baza contabilitii de angajamente
Active fixe intangibile (imobilizri necorporale) Active fixe tangibile (imobilizri corporale) Active financiare (imobilizri financiare)
Active financiare Capital Cheltuieli
Cheltuieli n avans Contabilitatea de angajamente
202
sunt activele, pasivele, capitalurile, veniturile i cheltuielile (IPSAS). Creditori Sume datorate de instituie celor care i-au furnizat bunuri i servicii pentru care acetia nu au fost pltii nc sau sume datorate celor care au mprumutat instituia (IPSAS). Cursul de schimb Rata de schimb a dou valute (IPSAS). Datorii Obligaii actuale ale instituiei ca urmare a unor evenimente trecute, prin achitarea crora se ateapt s rezulte o ieire de resurse (IPSAS). Debitori Sume datorate instituiei, rezultate n mod normal din vnzarea de bunuri sau servicii, dar nu n numerar. Depreciere excepional Depreciere a activelor de natura cldirilor i terenurilor, determinat de evenimente excepionale care au loc o singur dat (spre exemplu, cutremure, contaminri sau alunecri de teren). Diferen de curs Diferena care rezult din raportarea aceluiai numr de uniti valutar ale unei valute strine n moneda de raportare la cursuri de schimb diferite (IPSAS). Diferena ce apare cnd exist o modificare a cursului de schimb ntre data efecturii tranzaciei i data decontrii oricror elemente monetare ce rezult dintr-o tranzacie n valut (IPSAS). Echivalent de numerar Pe termen scurt, investiii financiare de mare valoare convertibile n numerar i care prezint un risc minim la schimb (aciuni, bonuri de tezaur) IPSAS. Fluxuri de numerar Intrri i ieiri de numerar i de numerar echivalent (IPSAS). mprumuturi Active financiare create atunci cnd creditorii mprumut fonduri debitorilor direct sau prin intermediari (ESA 95). mprumuturi pe termen mprumuturi a cror maturitate este n mod normal de un an sau scurt mai puin i, n cazuri excepionale, de maximum 2 ani, precum i mprumuturile de restituit la cerere (ESA 95). mprumuturile pe mprumuturi a cror maturitate este n mod normal mai mult de termen lung un an, i n cazuri excepionale de minimum 2 ani (SEC 95). Manualul Statisticilor Manualul ntocmit de ctre Departamentul de Statistic al Financiare Fondului Monetar Internaional ce are ca scop principal Guvernamentale (GFS) furnizarea unui cadru contabil i conceptual care permite analizarea i evaluarea politicii fiscale i, n mod special, performana sectorului guvernamental. Sistemul GFS este aplicabil tuturor categoriilor de economii indiferent de structura legal sau instituional a guvernului, de gradul de complexitate al dezvoltrii sale statistice, de sistemul financiar contabil guvernamental sau de nivelul de extindere al instituiilor publice i private (GFS). Moneda de raportare Moneda folosit n prezentarea situaiilor financiare (IPSAS). Numerar Numerar n casierie i depozite la vedere (IPSAS). Pe termen scurt, investiiile financiare de mare valoare convertibile n numerar i care prezint un risc minim la schimb (aciuni, bunuri de tezaur) IPSAS. Politicile contabile Principii, baze, convenii, reguli i practici specifice, adoptate de o instituie la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare (IPSAS). Universitatea SPIRU HARET 203
Provizion
O sum rezervat, referitoare la o datorie anticipat sau la reducerea valorii unui activ unde suma nu poate fi identificat foarte exact (IPSAS). Un pasiv cu exigibilitate sau valoare incert (IPSAS). Regulamentul Financiar Act normative care statuteaz principiile generale i regulile de al Consiliului Europei baz care guverneaz ntregul sector bugetar care intr sub nr. 1605/2002 incidena Tratatului Uniunii Europene. Rezerve din reevaluare Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale (IPSAS). Rezultat cash Rezultatul obinut anual ca diferen ntre veniturile ncasate i cheltuielile pltite. Rezultat patrimonial Rezultatul obinut anual ca diferen ntre venituri constatate (realizate) i cheltuieli angajate. Sistemul European de Cadru contabil aplicabil pe plan internaional care recomand Conturi (SEC 95) principiile i regulile contabile conform principiului accrual, att pentru sectorul public, ct i pentru sectorul privat. Situaii financiare O reprezentare financiar structurat a poziiei financiare a unei instituii i a tranzaciilor efectuate de aceasta. Situaiile financiare arat: a) poziia financiar (bilan) b) performana financiar (situaia veniturilor i cheltuielilor) c) fluxurile de trezorerie (contul de execuie, situaia fluxului de numerar) d) modificrile n structura activelor (capitalului propriu) Situaiile financiare pot include i anexe, precum: politici contabile; note explicative; angajamente care nu sunt nregistrate n bilan. Standarde de Denumirea generic dat recomandrilor emise de instituii contabilitate profesionale n scopul de a standardiza ntocmirea situaiilor financiare de ctre instituii (IPSAS). Stocuri Bunurile i serviciile produse pe parcursul perioadei curente sau unei perioade anterioare care sunt conservate n vederea vnzrii sau utilizrii n producie sau cu alte destinaii la o dat ulterioar. Stocurile cuprind materiile prime i semifabricate, producia neterminat, produsele finite i bunurile destinate revnzrii. Sunt incluse toate stocurile deinute de administraiile publice, cuprinznd , dar nu n exclusivitate stocurile de materii prime strategice i de alte bunuri cu o importan deosebit pentru economia naional (SEC 95). Venituri Intrri brute de beneficii economice sau servicii poteniale n timpul perioadei de raportare sau cnd intrrile respective produc majorri ale activelor nete (IPSAS). Creteri ale valorii nete rezultate n urma unor tranzacii (GFS). Venituri n avans Venituri recunoscute nainte de data ncheierii exerciiului, dar care se refer la un exerciiu bugetar ulterior (IPSAS). Valoarea realizabil Este preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul net desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i costurile necesare vnzrii.
204

Contabilitate Publica

Uploaded by

Document Information

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Contabilitate Publica

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Dr. Luminia Ionescu (coordonator) Dr. Elena Diaconu Dr.

Carmen Florentina Neagoe

Universitatea SPIRU HARET

UNIVERSITATEA SPIRU HARET

Editura Fundaiei Romnia de Mine Bucureti, 2007

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

1. STRUCTURA ORGANIZATORIC A SISTEMULUI BUGETAR

T. Moteanu (i col.), Buget i trezorerie public, Editura Universitar, Bucureti,

Din punct de vedere al finanrii, ntlnim urmtoarele tipuri de instituii publice:

Principiul recurenei anuale

Principiul specializrii bugetare

The International Public Sector Accounting Standards.

2. ORGANIZAREA CONTABILITII INSTITUIILOR PUBLICE

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

3. CONTABILITATEA FINANRII I A MIJLOACELOR BNETI

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

404 = Furnizori de active fixe

Universitatea SPIRU HARET

= 3029 Medicamente i materiale sanitare

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

458 Sume de primit de la agenii/autoriti de implementare

Universitatea SPIRU HARET

51 510 511 5112 512 5121 5124 5125 513

Universitatea SPIRU HARET

4. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

280 658 691

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

7.200 200 7.000

170.000 120.000 1.000 49.000

Cont coresp. debitor 520 525 571 574

463/ 465/ 466

Cont coresp. debitor 512

5. CONTABILITATEA MATERIALELOR I A DECONTRILOR CU TERII

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

Credit Cont coresp. debitor 307

Universitatea SPIRU HARET

Credit Cont coresp. debitor 117

603 779 791

Universitatea SPIRU HARET

Credit Cont coresp. debitor 371

Universitatea SPIRU HARET

Universitatea SPIRU HARET

cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate la furnizori

cu valoarea construciilor achiziionate

448 473 512

Universitatea SPIRU HARET

610 629 677

513, 514, 516, 517 770

Operaii cu care se debiteaz

203 205, 208

550 551 554

Universitatea SPIRU HARET

558 560 770 771

Universitatea SPIRU HARET