UNIVERSIDAD SANTO TORIBIO DE MOGROVEJO (USAT) CURSO : SEMINARIO APLICATIVO DE AUDITORIA FINANCIERA PROFESOR : Mg.

CPC Flor de Mara Beltrn Portilla CICLO 2013 I

PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO (PROCEDIMIENTOS) 1. NATURALEZA Y DEFINICIN Se define como pruebas de cumplimiento las que tienen como propsito comprobar los riesgos internos y externos y la efectividad de los sistemas de control y denominadas segn las normas internacionales NIA 400 (evaluacin del riesgo y control Interno) como pruebas de control para identificar los riesgos incluidos en las transacciones, como sus caractersticas o atributos que indican la efectividad o desviacin de ellos. Las pruebas de cumplimiento estn diseadas para obtener seguridad razonable de que se cumplen los procedimientos establecidos de control contable interno. Sirven adems para detectar desviaciones respecto a los procedimientos de control y para decidir si el grado de tales desviaciones son significativas respecto a lo que se espera de que existan controles adecuados. Se pueden aplicar pruebas de control cuando hay evidencias escritas de sus aplicaciones, como por ejemplo: Iniciales de los nombres las personas autorizadas para aprobar, soportes originales como facturas, recibos, contratos, notas de contabilidad y otras. Cuando las transacciones se realizan de manera electrnica, por satlite o internet de manera totalmente automtica se requiere evaluaciones con tcnicas P.E.D. Se deben efectuar pruebas de cumplimiento para indicar si el procedimiento de control se est ejecutando y pruebas de que la informacin sujeta al sistema de control es correcta. Las pruebas de cumplimiento se guan generalmente por el buen procedimiento de control que se comprueba. Dichas pruebas requieren: a) Pruebas de detalle (ver cuadro N 25), que generalmente se refieren a la inspeccin de documentos., y b) Pruebas que emplean tcnicas de observacin e indagacin, de ordinario las pruebas ms apropiadas en este proceso son la indagacin y la observacin (ver cuadro N 24 y grafico N 2), diseadas para obtener evidencia que se cumple con los procedimientos establecidos. En una situacin en que el control comprende sub-poblaciones de una poblacin a excepcin de una de ellas, para que la prueba de cumplimiento sea apropiada el auditor puede optar excluir la excepcin que no se indica llegando a una conclusin valida de cumplimiento sobre el resto de sub-poblaciones. En resumen, el propsito de la prueba de cumplimiento es reunir evidencia suficiente para determinar factores de riesgo y de la existencia que exista un adecuado o inadecuado control interno, mas no sobre la transaccin en particular, cuya caracterstica o atributo solo es un resultado aislado de la muestra, la cual deber ser evaluada conjuntamente con los resultados finales de toda la muestra. La cantidad de evidencia que se debe obtener acerca de la efectividad de los controles en los cuales se espera, aumenta a medida que se incrementa la modificacin de la oportunidad o la

extensin de la comprobacin sustantiva que se desea efectuar. Por lo tanto, los tamaos de las muestras de cumplimiento estarn variando conforme a la oportunidad propuesta y la extensin de la comprobacin sustantiva correspondiente. Se deben disear pruebas de cumplimiento para reunir evidencia suficiente del funcionamiento efectivo de los controles internos generales y especficos. De ordinario, las pruebas se estructuran e integran con fundamento en la formulacin de interrogantes como: Se ejecutan los procedimientos previstos? Se ejecutan adecuadamente? Se llevan a cabo por personas con tareas incompatibles?

2. Evidencia primaria y corroborativa Las investigaciones a desarrollar respecto de establecer la eficiencia del control interno, deben abarcar los asuntos ms importantes que puedan tener un efecto considerable en la apreciacin global que se investiga. Para este efecto, se puede clasificar la validez de la evidencia en: a) Evidencia primaria, la cual se establece con resultados de las pruebas de cumplimiento, y comprende las cuentas mismas, libros y documentos contables y papeles de trabajo representativos de cifras, cuya sntesis o condensacin viene a reflejarse en los estados financieros. b) La evidencia corroborativa, que no, es otra que la obtenida por medio de las pruebas sustantivas. Es de comprender que los procedimientos de auditora, en su clasificacin y aplicacin para pruebas de cumplimiento y pruebas sustantivas, no son mutuamente excluyentes. As toda revisin del registro de operaciones (procedimiento propio para pruebas sustantivas), contribuye en cierta medida a las pruebas de cumplimiento y con frecuencia tambin a la validacin y anlisis. Es as, que todo procedimiento de validacin y revisin analtica (procedimientos propios para pruebas sustantivas), contribuye en algo para la comprensin y confiabilidad del sistema de control, y cualquier procedimiento especifico puede ser una prueba de cumplimiento en una ocasin y en otra prueba de validacin. El auditor, para llevar a cabo las pruebas de cumplimiento, puede considerar la aplicacin de tres mtodos: a) Una grafica de flujo o mtodo grafico, (ver grafico N 2) por medio de la cual identifica puntos crticos de control interno; b) Mediante un cuestionario de control interno (ver cuadro N 25), bien preparado, el cual puede ayudar a dirigir o encaminar su atencin a los controles esperados y tambin a detectar los redundantes; c) Mediante un proceso descriptivo, (ver cuadro N 26), de manera ordenada y secuencial de las diversas funciones que se ejecuten, clasificando tales funciones por: actividad, departamentos o secciones, funcionarios o empleados, registros de contabilidad, y dems aspectos relacionados integrantes del sistema. Normalmente van combinados el mtodo grafico (grafico N 2) por el mtodo descriptivo (cuadro N 26).

Las funciones especficas de control se pueden probar: a) Mediante la repeticin de la operacin, para establecer que se ejecuto o realizo en forma correcta (repeticin de operaciones), y b) Observando cmo se ejecuta y desarrolla la operacin. En un sistema de control interno, resaltan o predominan una serie de operaciones o aspectos que se pueden denominar en cierta forma como bsicos e inherentes al sistema. Estas operaciones suelen clasificarse como: autorizacin, comparacin, comprobacin o chequeo de calidez (verificacin); numeracin consecutiva o secuencia numrica: totales de control; asuntos y documentos pendientes: listas de vencimiento o para recordar; doble chequeo y pre-auditoria. Esta enunciacin de las operaciones bsicas de un sistema de control interno no debe tomarse como taxativa sino a manera enunciativa.

3. Operaciones bsicas de un sistema de control interno Los procedimientos aplicables para pruebas de cumplimiento a las anteriores operaciones relativamente bsicas a un sistema de control interno, se pueden definir de la siguiente manera: 3.1 Autorizacin. Se desarrolla examinando las operaciones para establecer si se ajustan a las polticas de la empresa o entidad, y que haya evidencia de la debida autorizacin. Esta funcin comprende estudio de niveles jerrquicos, manuales de funciones, atribuciones, accesos permitidos, etc. 3.2 Comparacin. Se realiza mediante un examen conjunto de operaciones finiquitadas o terminadas para establecer que los documentos comprobatorios de cada proceso, etapa o paso, sean concordantes o que las conciliaciones necesarias se estn efectuando y que se cuenta con la evidencia de que se llevaron a cabo las comparaciones requeridas como parte de las operaciones rutinarias de control, tales como recuento o arqueo de valores, etc. 3.3 Comprobacin o chequeo de validez (verificacin). Se desarrolla esta operacin repitiendo la ejecucin de la operacin de control. Por ejemplo, examinando firmas o rbricas, endosos, comparando facturas de compras contra documentos comprobatorios, verificando codificaciones de cuentas, re calculando dgitos de chequeo, comprando datos con patrones predeterminados o listas de normas fijadas, estableciendo la compatibilidad de las operaciones con su fuente o destino, estableciendo la consistencia en los registros de las operaciones mediante clculos aritmticos. 3.4 Numeracin consecutiva. Se lleva a cabo examinando expedientes de documentos terminados para establecer que todos los nmeros o series estn completos y que se cuenta con la suficiente evidencia de que regularmente se verifica la funcin. 3.5 Totales de control. Se realiza mediante el seguimiento de la ejecucin de la operacin de sumar un expediente y comprar un total con otro (conciliado) u observando la evidencia de que tal comparacin ya se ha ejecutado. 3.6 Asuntos y documentos pendientes. Se lleva a cabo examinando muestras de transacciones determinadas y siguiendo la ejecucin de la operacin, de comparar y cotejar documentos que es la base para removerlos o no del archivo de documentos pendientes. La

prueba de un archivo de documentos pendientes, normalmente comprende la observacin de los documentos aun pendientes, como tambin el seguimiento o repeticin de las operaciones finalizadas. Son ejemplos resaltantes de este paso, los expedientes de rdenes de recepcin, facturas de proveedores, ordenes de ventas, en general cualquier transaccin contable puede originar documentos que pueden fluir por un archivo de pendientes. Estos archivos o expedientes de asuntos pendientes requieren para un buen funcionamiento, ser revisados peridicamente para los efectos adecuados pertinentes. 3.7 Listas de vencimiento. Se ejecuta mediante la verificacin de la vigencia de documentos, expiraciones de contrato, acuerdos, compromisos y en general seguimiento de las operaciones o actividades controlables en relacin al tiempo. 3.8 Doble chequeo. Se efecta verificando muestras de las partidas que vienen de otros documentos, multiplicaciones, sumas, etc., para comprobar de esta manera que el doble chequeo que se efectu anteriormente fue eficiente. Se debe conocer cmo y quines efectan las operaciones de chequeo. En si el doble chequeo es repetir la actividad que se pretende controlar. Se tiene que todos los pasos o rutinas de un negocio puede volverse a chequear (doble chequeo), v.rg. Los datos originales, los datos transcritos de un documento a otro o de un registro a otro, los recuentos fsicos, los clculos, etc. 3.9 Pre-auditoria. Se desarrolla repitiendo la ejecucin de la revisin previa de operaciones y observando la evidencia de su ejecucin inicial. El examen de las operaciones en detalle, antes de que sean concluidas, es la forma ms efectiva de revisar una operacin en cuanto a su proceso de autorizacin y recorrido completo, adems de errores que se puedan involucrar. Sin embargo, este aspecto de control en cierta medida se ha merado o dejado de emplear dando paso a controles tales como: separacin de labores, acceso controlado y supervisin.

4. Pruebas de complementos y el muestreo estadstico El propsito de las pruebas de cumplimiento es reunir evidencia suficiente para determinar si un sistema de control interno funciona efectivamente y logra sus objetivos. Siendo controversia lo relacionado con la conformacin del tamao o volumen de la muestra para pruebas de cumplimiento. Auditores conceptan que se deberan realizar suficientes pruebas para llegar a predicciones validas, de conformidad con los mtodos estadsticos. Otros opinan que es mejor extrapolar los resultados de una prueba a un periodo significativo antes o despus de la fecha de prueba. Pero s es corroborativo tienen mucho de subjetivas y por lo tanto para su ejecucin se acomodan bastante a los mtodos de muestreo estadstico aleatorios de atributos, en razn a que esta clase de pruebas determinan ms que todo los atributos de las operaciones. Por ejemplo, al examinar una orden de pago, se comprueba nivel competente de autorizacin, secuencia numrica, cantidad y clase de firmas autorizadas, etc., aspectos estos que constituyen atributos que debe reunir la operacin de pago. Esta clase de comprobaciones son necesarias para establecer el grado de confianza en los procedimientos y as determinar la naturaleza, oportunidad o extensin de las pruebas sustantivas, en reas de cierta importancia en cuanto concierte a la clase de transacciones o saldos. Las pruebas de cumplimiento deben limitarse al mnimo indispensable para conocer los procedimientos utilizados en cada una de las reas y poder obtener una conclusin sobre su

razonabilidad y confianza. Por ejemplo, tres transacciones, se puede llegar a la misma deduccin, que hacindolo con treinta o ms operaciones. Esta clase de verificacin puede incluir algunas pruebas de recorrido, las cuales permiten al auditor apreciar las actividades del cliente y enterarse en forma apropiada de la vigencia de los controles y procedimientos adoptados.

De doble propsito Las pruebas de cumplimiento estn estrechamente relacionadas con las pruebas sustantivas. En la prctica, los procedimientos de auditora con frecuencia suministran evidencia del cumplimiento del control contable, as como la certeza requerida para propsitos sustantivos. El control contable necesita no solamente de la realizacin de ciertos procedimientos sino que estos se lleven a cabo apropiada e independientemente. Las pruebas de cumplimiento, por consiguiente, resuelven aspectos tales como: comprobar si se llevan a cabo los procedimientos necesarios, la forma o manera como se desarrollan y por quin estn siendo ejecutados. La aplicacin de las pruebas de cumplimiento, se puede hacer sobre fundamentos subjetivos o estadsticos. El muestreo estadstico constituye un medio practico para expresar en trminos cuantitativos el juicio del auditor respecto a la razonabilidad y para determinar la magnitud de las comprobaciones y evaluar el resultado sobre esta base. 5. MUESTREO EN PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO DE CONTROLES INTERNOS Sobre este tema de pruebas de cumplimiento el AICPA, en su declaracin SAS 39, indica: 5.1MUESTRAS DE PLANEACION Al efectuar la planeacin de una muestra de auditora especfica para una prueba de cumplimiento de detalle, el auditor debe considerar: La relacin de la muestra con el objetivo de la prueba de cumplimiento. El porcentaje mximo de desviacin de los procedimientos prescritos de control que soportaran su confianza planeada. El riesgo permisible del auditor del auditor de sobre confianza. Las caractersticas del universo, es decir, las partidas que comprenden el saldo de cuenta o clase de transacciones de inters.

El muestreo generalmente no es aplicable a pruebas de cumplimiento de los procedimientos de control interno, que dependen principalmente de la segregacin apropiada de funciones, o que de otra manera no proporcionan evidencia documental del desarrollo. Al disear muestras con el propsito de probar el cumplimiento de los procedimientos de o control interno que dejan una pista de auditora de evidencia documental, el auditor normalmente debe planear la evaluacin del cumplimiento en trminos de desviaciones de (o cumplimiento de) los procedimientos de control pertinentes, respecto al porcentaje de dichas desviaciones o la cantidad monetaria de las transacciones relacionadas.

Dentro de este contexto, los procedimientos de control pertinentes son aquellos que, de no haberse incluido en el diseo del sistema de control interno, hubiera afectado de manera adversa la evaluacin preliminar del auditor para un propsito en particular, incluye la combinacin de criterios acerca de los controles prescritos, los resultados de la muestra de la prueba de cumplimiento, y los resultados de observacin e indagaciones sobre los controles que no dejan una pista de auditora de evidencia documental. El auditor debe determinar el porcentaje mximo de desviaciones de un procedimiento de control prescrito que l estara dispuesto a aceptar sin alterar su confianza planeada en el control. Este es el porcentaje tolerable. Al determinar el porcentaje tolerable, el auditor debe considerar la relacin de las desviaciones de los procedimientos con: a. Los registros contables que se prueban, b. Cualquier procedimiento de control interno relacionado aparte, y c. Sustancialmente en los procedimientos de control, puede decidir que un porcentaje tolerable del 5% o posiblemente menor, sera razonable; si se planea tener menor confianza, el auditor puede decidir que es razonable un porcentaje tolerable del 10%

Al determinar el porcentaje tolerable de las desviaciones, el auditor debe considerar, que, si bien las desviaciones de procedimientos de control pertinentes a incrementar el riesgo de los negocios importantes en los registro contables, dichas desviaciones no necesariamente originan errores. Por ejemplo, un gasto registrado que no muestra evidencia de aprobacin requerida, puede sin embargo ser una transaccin que esta apropiadamente autorizada y registrada. Las desviaciones podran ocasionar errores en los registros contables nicamente si las desviaciones de los procedimientos de control pertinentes en un porcentaje dado, ocasionaran errores un menor porcentaje. En algunas situaciones, el objetivo de control interno puede alcanzarse mediante una combinacin de procedimientos. Si una combinacin de dos o ms procedimientos de control es necesaria para alcanzar un objetivo de control interno, esos procedimientos de control deben considerarse como un procedimiento sencillo, y las desviaciones de cualquier procedimiento en la combinacin deben evaluarse sobre esa base. Si ambos procedimientos de control se disean para alcanzar el objetivo individualmente, la importancia de las desviaciones del cumplimiento de un procedimiento de control en el cual piensa confiar el auditor, es afectada por la efectividad potencial del procedimiento de control relacionado. Las muestras que se toman para las pruebas de cumplimiento, estn destinadas a proporcionar una base para que el auditor concluya si los procedimientos de control interno se estn aplicando como deben. Debido a que la prueba de cumplimiento es la fuente primordial de evidencia de si el procedimiento se est aplicando como debe, el auditor debe permitir un bajo nivel de riesgo y de sobre confianza. Para determinar el nmero de partidas que seleccionarn para una muestra particular, para una prueba de cumplimiento, el auditor debe considerar el porcentaje tolerable de desviacin del (de los) control (es) que se aprueban con base en el grado planeado de confianza; el porcentaje probable de desviaciones; y el riesgo permitido de sobre confianza en los controles internos. El

auditor aplica su juicio profesional para relacionar estos factores en la determinacin del tamao apropiado de la muestra.

5.2Seleccin de la muestra Las partidas de las muestras deben seleccionar de tal manera que pueda esperarse que la muestra represente al universo. Por lo tanto, todas las partidas en el universo, deben tener una oportunidad de ser seleccionadas. La seleccin de partidas al azar representa un medio para obtener dichas muestras. Idealmente el auditor debe usar un mtodo de seleccin que tenga el potencial para seleccionar partidas de todo el periodo que se est auditando.

5.3Desarrollo y evaluacin Los procedimientos de auditora que son apropiados para alcanzar el objetivo de la prueba de cumplimiento, deben aplicarse a cada partida de la muestra. Si el auditor no es capaz de aplicar los procedimientos de auditora planeados o procedimientos supletorios apropiados a partidas seleccionadas, debe considerar las razones para esta limitacin y, debe considerar normalmente aquellas partidas seleccionadas como desviaciones de los procedimientos para el propsito de evaluar la muestra. El porcentaje de desviacin en la muestra, es la mejor estimacin del auditor del porcentaje de desviacin en el universo del cual fue seleccionada. Si el porcentaje de desviacin estimado es menor que el porcentaje tolerable para el universo, el auditor debe considerar el riesgo de que dicho resultado podra obtenerse aun cuando el porcentaje verdadero de desviacin para el universo exceda el porcentaje tolerable para el universo. Por ejemplo, si el porcentaje tolerable para un universo es 5% y no se encuentran desviaciones en una muestra de 60 partidas, el auditor puede concluir que hay un riesgo de muestreo inaceptablemente alto que el porcentaje de desviaciones en el universo exceda el porcentaje tolerable del 5%. Un auditor aplica su juicio profesional para hacer dicha evaluacin. Adems de la evaluacin de la frecuencia de las desviaciones de procedimientos pertinentes, debe darse consideracin a los aspectos cualitativos de las desviaciones. Estos incluyen: a. La naturaleza y causa de las desviaciones, tales como errores o irregularidades o se deben a una mala interpretacin de las instrucciones o descuido, y b. La posible relacin de desviaciones con otras frases de auditora, el descubrimiento de una irregularidad, normalmente requiere de una consideracin ms amplia de las posibles implicaciones que lo que requiere el descubrimiento del error.

Si el auditor concluye que los resultado de la muestra no soportan el grado planeado de confianza el procedimiento de control, deberan alterar las pruebas sustantivas planeadas.

Slosse, Carlos Alberto; Auditora: Un niuevo enfoque empresarial. La Ley 2008. Argentina