Unidad 1 -Conceptos y normas contables

1.1 Contabilidad e informacin contable

Qu es la contabilidad y para que se sirve? La contabilidad es una herramienta que nos sirve para obtener informacin sobre el patrimonio de un ente, la evolucin de ste, los bienes de propiedad de terceros y ciertas contingencias. Esta herramienta debera ser til para la toma de decisiones, el control, la preparacin de presupuestos y el cumplimiento de ciertas obligaciones legales, principalmente de carcter societario e impositivo, entre otras.

Ejemplos de la utilidad del sistema de informacin contable: Cotejar la evolucin de las ventas reales (esta informacin se obtiene del sistema de informacin contable) con las ventas presupuestadas por el ente y analizar la causa de los desvos en caso de que existan. Confeccionar la declaracin jurada del impuesto a las ganancias a pagar al fisco en base al resultado que arroja el sistema de informacin contable.

La contabilidad, como sistema de informacin, debe diferenciarse del concepto de tenedura de libros, ya que este ltimo slo trata sobre los aspectos mecnicos del procesamiento contable, de modo que constituye una disciplina de alcance inferior a la contabilidad. Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 1, Punto 1,2. Fowler Newton
Los estados contables son informes preparados para su suministro a terceros. Su ente emisor es normalmente una persona Jurdica. En el caso de grupos econmicos, lo ms adecuado sera la presentacin de estados consolidados, pero hay muchos pases en que se consideran principales los estados individuales, en los cuales las inversiones en sociedades controladas aparecen como otros tantos activos. Para definir el contenido y la forma de los estados contables debera considerarse principalmente el punto de vista de los proveedores de recursos del ente (accionistas, proveedores, otros acreedores, etc.), pues la informacin que ellos precisan satisface, en general, las necesidades de los otros interesados en tales estados. Se considera que esa informacin debera referirse, como mnimo, a estos aspectos: a) b) c) d) la situacin patrimonial a la fecha de los estados contables, descripta de modo que pueda ponderarse la solvencia de su emisor; (corresponde a Situacin Patrimonial o Balance) la evolucin del patrimonio del ente durante el perodo cubierto por los estados contables, incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a dicho perodo; (Evolucin del Patrimonio Neto) la evolucin de la situacin financiera del ente por el mismo perodo, expuesta de un modo que permita conocer el resultado de las actividades de inversin y financiacin llevadas a cabo; (en Estado de Resultados y en Estado de Flujo de Efectivo). otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros pagos que los inversores/y acreedores recibirn en concepto de dividendos o intereses o por la venta de sus acciones o inversiones; (con una lectura analtica de los anteriores, se puede presentar en notas previas o posteriores a la presentacin en s de los estados). explicaciones e interpretaciones de la gerencia que ayuden a la mejor comprensin de la informacin provista. (Idem anterior).

e)

En los casos de organismos estatales, debe considerarse que un grupo importante de usuarios de sus informes contables son los cuerpos legislativos y de fiscalizacin. En consecuencia, los estados deberan incluir informacin que permita demostrar que los recursos fueron obtenidos y empleados de acuerdo con los presupuestos legales adoptados y que se dio cumplimiento a los otros requerimientos legales o contractuales. Para fijar la frecuencia de presentacin de la informacin contable de uso interno deberan considerarse tanto el requisito de oportunidad (que la informacin pueda todava afectar la toma de alguna decisin) como la bsqueda de una adecuada relacin entre costo de producir la informacin y los beneficios que puede generar su disponibilidad.

Los estados contables de uso externo se emiten habitualmente en forma anual, aunque hay casos en que las legislaciones requieren mayor frecuencia. E n pocas de inestabilidad econmica, tanto esta frecuencia como la extensin de los plazos legales para publicar estados contables reducen la utilidad de stos. La responsabilidad por la preparacin de los estados contables corresponde a los administradores del ente emisor y no debe ser confundida con las de quienes le presten servicios de auditora o tenedura de libros. En la Argentina, la publicacin de estados contables falsos es un delito. La contabilidad tiene efectos microeconmicos, pues cuanto mejor sea la informacin contable provista, mejores decisiones podrn tomarse y mejores resultados obtenerse. La informacin contable tambin tiene efectos legales, pues algunas normas del derecho positivo toman como punto de referencia cifras que deben surgir de los estados contables. Esto ha llevado al establecimiento de requisitos legales en materia de sistemas contables. Las normas contables (NC) son reglas para la tarea de preparar informacin contable . Son: a) b) c) d) normas de valuacin las que reglan la medicin del patrimonio y su evolucin: normas de exposicin las que fijan el contenido y la forma de los estados contables; normas contables profesionales (NCP) las que constituyen el punto de referencia que emplean los auditores para elaborar sus opiniones sobre la forma en que han sido preparados los estados contables que han sido sometidos a su examen profesional; normas contables legales (NCL) la que obligan a los entes emisores de estados contables.

1.2 Los costos

Costo es el sacrificio que demanda o demandara la compra o produccin de un bien, de un servicio o de un conjunto de ellos, o el desarrollo de una actividad. Considerando el momento al cual se refieren, los costos pueden distinguirse en: Costo corriente: el que se incurrira en el momento en el cual se est realizando la medicin. Es el costo de reposicin o reproduccin. Costo histrico: el realmente incurrido hasta entonces.

Imagine que Usted trabaja en el rea contable de una empresa dedicada a comprar y vender fertilizantes para el sector agrcola, y se le encarg obtener los costos histricos y corrientes del fertilizante tipo A al 31 de diciembre, fecha de cierre de ejercicio. Suponiendo que durante el ao se realiz una nica compra de dicho fertilizante en el mes de junio, y que an se encuentra en stock al cierre, Usted debera buscar el costo histrico del mismo en la factura del proveedor correspondiente a la compra de junio de ese ao, mientras que para conocer el costo corriente a la fecha de cierre Usted debera averiguar cul sera el precio que le cobrara el proveedor a ese momento.

Para nuestras normas, el costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisicin al contado y de la pertinente porcin asignable de los costos de compras y control de calidad . Deben excluirse los conceptos que sean recuperables tales como ciertos impuestos (ejemplo: IVA Crdito Fiscal). Por ejemplo: Se adquiere 1 tonelada de fertilizante para su posterior comercializacin. El precio facturado por el proveedor es de $1000 y el mismo incluye $100 en concepto de intereses de financiacin ya que la compra se abonar dentro de 30 das. Adems, es necesario contratar un flete por $50 para colocar el fertilizante en nuestro centro de venta el cual se abona en efectivo al momento de la compra. En virtud de lo mencionado el costo del bien quedara formado por los siguientes conceptos: Precio por su adquisicin al contado: $900. Costos de compras y control de calidad (flete): $50.

La operacin se debe registrar contablemente de la siguiente manera: Mercaderas de reventa 950 a Proveedores 900 a Caja 50 Transcurridos los 30 das se produce el devengamiento de los intereses y el pago: Intereses perdidos a Proveedores 100 100

Proveedores 1.000 a Caja 1.000 Una manera alternativa de registrar la operacin sera: Mercaderas de reventa Intereses perdidos no devengados a Proveedores a Caja Intereses perdidos a Intereses perdidos no devengados 950 100 1000 50 100 100

Proveedores 1.000 a Caja 1.000 En este ltimo caso se utiliza la cuenta Intereses perdidos no devengados como cuenta regularizadora del pasivo generado en la compra del fertilizante (proveedores). Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 1, Punto 1,5 y a la Resolucin Tcnica N 17, Seccin 4.2. Fowler-Newton
Los costos histricos pueden ser re-expresados a moneda de poder adquisitivo del momento de la medicin pero los valores as obtenidos slo podran equivaler a los costos corrientes por casualidad. Los costos histricos no ajustados por inflacin son casi intiles a los fines contables. Como los costos histricos (aunque estn ajustados) raramente constituyen medidas de valor, la doctrina moderna tiende a su abandono como base principal de valuacin de los activos y a su reemplazo por valores corrientes. En una compra al contado, el costo surge de la facturacin del proveedor, aunque debe excluir los impuestos que sean susceptibles de recuperacin por parte del comprador. Si existieran costos comunes a dos o ms bienes, debera distriburselos o imputrselos sobre la base de algn mtodo razonable. Aunque la compra sea financiada, el cmputo del costo del bien o servicio debera basarse en el precio de contado. Toda suma adicional pagada en compensacin de una espera del proveedor constituye un costo financiero que debera ser tratado como tal. En las transacciones no monetarias (trueques, aportes en especie) el costo no surge de un documento comercial sino que debe ser estimado lo mejor posible. Los bienes o servicios recibidos por donacin no tienen costo o lo tienen en mnima medida. Es adecuado que su contabilizacin inicial se haga a su costo corriente. El costo de un bien o servicio producido es la suma de los costos de los insumos necesarios para su produccin . Lo ms adecuado sera computar esos insumos a sus costos corrientes y no a sus costos histricos. Para reflejar la riqueza producida por las diversas actividades de un ente, deberan registrarse separadamente los resultados de la obtencin de productos intermedios, su permanencia en existencia y su consumo (este ltimo, a su costo corriente). Los costos relacionados con la inactividad de la parte normalmente empleada de la instalacin deberan considerarse prdidas del perodo y no incorporarse a sus costos de produccin. Los ahorros que producen las desgravaciones y subvenciones del gobierno con motivo de la adquisicin o produccin de bienes deberan considerarse menores costos de stos. Cuando el consumo o venta de bienes fungibles se computa a sus costos histricos, para su costeo es necesario identificar las unidades salidas (procedimiento costoso y poco difundido) o adoptar algn supuesto arbitrario sobre el flujo de existencias y efectuar el costeo sobre su base. Los supuestos usuales son que lo que sale es lo primero o lo ltimo que entr o una mezcla de bienes .

En los casos de bienes que ya no es posible adquirir o re-fabricar, no puede calcularse su costo de reposicin pero s estimar los de bienes con similar capacidad de servicio. El posible cmputo de un inters sobre el capital propio es tema controvertido . El principal argumento favorable se basa en un concepto econmico de costo que los economistas usan para explicar cmo se forman (o deberan formarse) los precios y en la idea de que la contabilidad debera acercarse a la economa. Ya expusimos nuestra opinin de que la contabilidad es una disciplina propia que persigue fines diferenciados de los de la teora econmica, as que no vemos razones para adoptar un concepto econmico elaborado con propsitos distintos a los de preparar informacin contable. El cmputo de un inters propio terico tampoco mejora la informacin suministrada a los propietarios sobre el rendimiento de su inversin, que es el verdadero inters respondiente a su propia realidad. Adems, el inters propio no encuadra en el concepto generalmente aceptado de costo: si hay un sacrificio no es de la empresa, es de los aportantes de capital. Si se computase un inters propio debera aplicarse una tasa sobre el patrimonio al inicio del perodo del caso y computrselo simultneamente como un costo y un ingreso (esto ltimo, por aplicacin del concepto de mantenimiento del capital financiero).

Los costos de produccin no deberan incluir gastos financieros ni un inters propio, por cuanto: a) b) c) d) e) los argumentos bsicos para hacerlo se basan en el mismo concepto econmico de costo que, como acabamos de mencionar, no debera adoptarse a los fines contables; existen, como ya vimos, argumentos vlidos para no contabilizar el inters propio; si lo que se desea es mejorar la valuacin de los bienes que demandan procesos largos de produccin, lo que tendra que hacerse es considerar sus valores corrientes; cuando se cargan intereses a los costos de produccin se pierde informacin til para evaluar el rendimiento de los activos, el costo de los pasivos y la relacin entre ambos indicadores (el leverage o palanqueo); si se activa un inters ajeno pero no se computa el propio, la medicin del costo termina dependiendo de la estructura financiera del ente, lo que es chocante, aunque es considerado representativo por prestigiosos colegas.

Sin embargo, algunas NC admiten o permiten que los costos financieros y el inters sobre el capital propio sean incluidos dentro del costo de produccin. En particular, la RT 10 prev normas que resumimos en la ilustracin 1,3. (esta norma fue reemplazada por la RT17) MODALIDAD DE LA ACTIVIDAD PRODUCTIVA Prolongada en el tiempo en razn de los procesos de produccin, construccin, montaje o terminacin. No prolongada en el tiempo. ACTIVOS Bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar. Bienes de cambio y otros Cualesquiera. ACTIVACION DE LOS COSTOS FINANCIEROS Obligatoria. Obligatoria. No requerida ni prohibida. ACTIVACION DE INTERES PROPIO Optativa con crdito a una cuenta de patrimonio. Obligatoria con imputacin discutible. No requerida ni prohibida.

Los costos de oportunidad no sirven para las valuaciones contables de los bienes porque no expresan ni costos ni valores sino diferencias entre resultados obtenidos y resultados que podran haberse logrado optando por otros cursos de accin . Tampoco resulta adecuado mostrarlos separadamente en los estados de resultados porque no es razonable evaluar decisiones tomadas bajo condiciones de riesgo una vez que se cuenta con informacin que no estaba disponible al momento de decidir.

RT17. NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: DESARROLLO DE CUESTIONES DE APLICACION GENERAL. SEGUNDA PART. 4. Medicin Contable General. 4.2. Mediciones Contables de los Costos.
4.2. Mediciones contables de los costos 4.2.1. Reglas generales 4.2.2. Bienes o servicios adquiridos 4.2.3. Bienes incorporados por aportes y donaciones 4.2.4. Bienes incorporados por trueques 4.2.5. Bienes incorporados por fusiones y escisiones 4.2.6. Bienes producidos 4.2.7. Costos financieros 4.2.7.1. Tratamiento preferible 4.2.7.2. Tratamiento alternativo permitido 4.2.8. Costos de cancelacin

1.3 Valores corrientes y valores recuperables

Valores corrientes:
El valor corriente de un bien es el que ste tiene a la fecha de la evaluacin, para el ente emisor de los estados contables. Para medirlo, debera considerarse su relacin con el proceso de generacin de resultados. Cuando ste no est avanzado, lo lgico es considerar el valor de entrada del activo (su costo de reposicin). Si un bien puede ser comercializado fcilmente, puede tomarse su valor neto de realizacin, para el cual deber considerarse: los precios de contado correspondientes a transacciones no forzadas entre partes independientes en las condiciones habituales de negociacin; los ingresos adicionales, no atribuibles a la financiacin, que la venta generare por s (por ejemplo: un reembolso de exportacin) y los costos que sern ocasionados por la venta (comisiones, impuesto a los ingresos brutos y similares).

Por ejemplo, si el ente fabrica y vende muebles de cocina, para valuar el stock a fecha de cierre de los estados contables deber estimar el costo de fabricar a ese momento los bienes que posee en stock y asignarles ese valor, reconociendo como resultado la diferencia entre el valor obtenido (costo de reproduccin valor corriente de entrada) y el valor contable que tienen los bienes en ese momento. Por el contrario, si el ente se dedica a vender algn tipo de bien con mercado transparente y que puede ser comercializado sin esfuerzo significativo de venta, tal como toneladas de soja, el ente deber asignarle a fecha de cierre de los estados contables un valor equivalente a su valor neto de realizacin, determinado por el precio de venta o cotizacin de la soja a dicha fecha menos los gastos directos que tenga asociada dicha venta, tales como la comisin por venta que le cobrara el mercado de granos. La diferencia entre los criterios adoptados obedece a que el primer tipo de bien mencionado -los muebles de cocina- requieren un esfuerzo de venta y recin cuando esa venta se concrete debe reconocerse el resultado de la misma, mientras que para el segundo tipo de bien descripto -la soja-, el ente podra comercializar las cantidades que quiera, en el momento que quiera, al precio que fija el mercado, motivo por el cual el proceso de generacin de resultados no est asociado al hecho de la venta. Nuestras normas contables profesionales requieren como criterio principal para la gran mayora de los rubros el empleo de valores corrientes a la fecha de cierre de los estados contables. No obstante, existen excepciones a este criterio dentro de las cuales puede mencionarse la valuacin de los bienes de uso, la cual adopta como criterio general la utilizacin de valores histricos.

Valores recuperables:
El valor recuperable de un bien o de un grupo de bienes est dado por lo que se obtendra por su venta (valor de cambio o valor neto de realizacin) o por su utilizacin (valor de uso o valor de utilizacin econmica), de acuerdo con el destino inmediato previsible de los bienes. Por ejemplo, para un bien de cambio, el valor recuperable estar dado por el precio de venta menos los gastos directos asociados a dicha venta. En cambio, para un bien de uso (por ejemplo, una maquinaria), el valor recuperable estar dado por el significado econmico que el activo tiene para el ente, el cual, en general, puede medirse en funcin del valor actual de los ingresos probables netos que, directa o indirectamente, generar el bien. Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 1, Punto 1,9 y 1,10 y a las Resoluciones Tcnicas N 16 y 17. Fowler Newton
El de valor es un concepto subjetivo. L o que es valioso para un ente puede no serlo para otro. Un bien puede tener un valor de cambio y un valor de uso, que raramente coincide con su costo (histrico o corriente). Dada la realizacin de una medicin contable referida a una fecha dada, el VC de un bien es el que ste tena (o tiene) para l a dicha fecha. A diferencia de los costos histricos, los VCs miden datos de la realidad y del momento. Por esto, la doctrina contable contempornea tiende a su adopcin como base principal para la valuacin de los activos. En general, e l VC de un bien puede medirse o estimarse sobre la base de algunos de sus costos de reposicin, su VNR o el valor descontado (actualizado) de los futuros ingresos (netos) de fondos que la tenencia y empleo del bien generar.

Hay excepciones: se considera razonable estimar el VC de una participacin en el capital de otro ente siguiendo estos pasos: a) valuar el patrimonio de la otra empresa, utilizando VCs; b) calcular el valor patrimonial proporcional (VPP) de la tenencia de acciones. Ni el VC de un bien o grupo de bienes ni su valuacin contable debera superar a sus valores recuperables, que en general se calculan aplicando el criterio del empleo alternativo ms rentable, segn el cual el VR es el mayor entre el VNR y el valor de utilizacin econmica (VUE). La aplicacin de este criterio supone que el empleo alternativo es factible, que se han tomado o tomarn las decisiones sobre el cambio de destino de los bienes necesarias para lograr el resultado ms rentable y que no hay restricciones a la movilidad de los activos, presunciones que no siempre responden a la realidad. Otro criterio para calcular el VR es el del destino econmico ms probable de los activos, que se traduce en la estimacin de los VRs a partir de los valores actuales de los ingresos netos probables que se espera produzcan los activos, lo que en general significa considerar: a) para los activos destinados a la venta: su VNR;-

b) para los destinados al uso: su VUE, calculado computando el efecto financiero de los ingresos y costos adicionales estimados, aspecto este ltimo que a nuestro juicio merecera ser revisado. Para calcular los VRs es razonable (y a veces imprescindible) agrupar activos. Adems, deberan tenerse en cuenta los elementos de juicio disponibles a la fecha de la medicin, que deben incluir los precios de venta del bien o grupo de activos y de los bienes o servicios a ser producidos mediante su utilizacin, la estructura de costos del ente y las expectativas fundadas sobre posibles modificaciones a la situacin a la fecha de la medicin. Para facilitar el logro de mediciones de VCs objetivas, deberan fijarse normas claras no alternativas. Naturalmente, los VCs de los activos cambian y lo mismo ocurre con las valuaciones de los pasivos. Las diferencias entre valuaciones a distintos momentos de tems en el mismo estado se denominan resultados de tenencia, que incluyen a los resultados financieros pero no deberan confundirse con los provenientes de actividades productivas. El clculo de los resultados de tenencia puede hacerse considerndolas variaciones en el poder adquisitivo de la moneda o prescindiendo de ellas. Slo lo primero es sensato. Su tratamiento contable depende del criterio de mantenimiento de capital que se haya adoptado. Con la idea prevaleciente de que el capital a mantener debe ser el financiero, los resultados de tenencia deberan considerarse parte del resultado del perodo. Si, en cambio, se aplicara el concepto de capital fsico: a) b) los resultados de tenencia de los bienes necesarios para mantener la capacidad productiva a la que se refiere el capital fsico deberan considerarse ajustes al patrimonio invertido; los restantes integraran el resultado del perodo.

En la prctica, hay modelos contables mixtos cuyo empleo implica una dualidad conceptual indeseable. Los cuadros siguientes resumen los criterios primarios que preferimos para estimar los VCs de los activos (o grupos de activos), que resultarn de tomar los menores importes entre los resultantes de aplicar los criterios primarios y los correspondientes VRs. Y los criterios primarios de valuacin de pasivos. En ningn caso los pasivos deberan computarse por debajo de su costo de cancelacin.

Moneda Nacional Bienes de fcil comercializacin Derechos a recibir moneda (que no sean bienes de fcil comercializacin)

Autovaluada VNR Al VD (Valor descontado) de los flujos de fondos a recibir, calculados as: a) b) si hubiere un mercado, considerando la tasa de inters que, a la fecha de la estimacin, se aplicara en una operacin de venta; si no lo hubiere: 1. depurar los importes y momentos de los flujos de fondos a recibir para considerar probables incobrabilidades y moras; 2. aplicar, a las cifras depuradas, una tasa de inters para operaciones de poco riesgo.

Si los crditos fueren en moneda extranjera, convertir los resultados de las cuentas anteriores empleando el tipo de cambio de la fecha de la medicin. Derechos a recibir cosas o servicios. Minerales no procesados Bienes de cambio con proceso de produccin prolongado y venta asegurada. Bienes producidos para consumo propio. Otros bienes de cambio El de los bienes o servicios a recibir. Valor actual del VNR menos valor actual de los costos necesarios para extraer los minerales y colocarlos en el mercado. Proporcin del VNR atribuible al esfuerzo ya realizado.

Costo de adquisicin de los mismos bienes en el mercado. Costo de reposicin

Terrenos

A precios corrientes de unidades de la vecindad, corregidos en su caso para considerar mejoras. Si son para uso en la explotacin, agregar los costos adicionales necesarios. Por perodos no muy largos se puede estimar sobre la base de la tasacin anterior (o el costo histrico) re-expresada(o) por un ndice de precios especfico.

Edificios

Si se tiene como inversin: al VNR En los restantes casos, al costo de reproduccin de su capacidad de servicio. Por perodos no muy largos se puede estimar sobre la base de la tasacin anterior (o el costo histrico) re-expresada(o) por un ndice de precios especficos.

Otros bienes tangibles de uso y similares

En este orden de preferencia: Si Hay Un mercado de bienes idnticos o similares con parecido grado de uso Un mercado de bienes idnticos o similares nuevos o con menor grado de uso Un mercado de bienes con similar capacidad de servicio. Un mercado de bienes con distinta capacidad de servicio Algn ndice de precios de los bienes especficos Costo de reposicin basado en el precio de mercado. Costo de reposicin basado en el precio de mercado, corregido por diferencia en el uso. Costo de reposicin del bien sustitutivo, basado en su precio de mercado. Costo de reposicin del bien sustitutivo, basado en su precio de mercado, corregido por la diferencia en la capacidad de servicio. ltimo VC conocido (o en su defecto costo histrico) indexado mediante el ndice de precios especfico menos la depreciacin del bien por el intervalo. ltimo VC conocido (o en su defecto costo histrico) indexado mediante el ndice de precios general menos la depreciacin del bien por el intervalo.

Si no hubiera nada de lo anterior

Intangibles vendibles por separado Intangibles no vendibles por separado. Participaciones permanentes en otros entes (que no sean bienes de fcil participacin).

A sus precios de transferencia (difcil de obtener cuando las transferencias son infrecuentes). De acuerdo con el valor del ente emisor de los informes contables (de obtencin muy difcil). De acuerdo con el valor de esos entes (de obtencin muy difcil).

RT16. Temas generales: 6. Modelo contable 6.1. Unidad de medida 6.2. Criterios de medicin 6.3. Capital a mantener RT17 Puntos 4.1 Criterios Generales. 4.3 - Determinacin de valores corrientes de los activos destinados a la venta o a ser consumidos en el proceso de obtencin de bienes o servicios destinados a la venta y 4.4 - Comparaciones con valores recuperables 4. MEDICION CONTABLE GENERAL 5. MEDICION CONTABLE EN PARTICULAR

1.4 Incertidumbres y contingencias.

Se considera que la existencia o la medida contable de un activo o de un pasivo es contingente cuando depende de que se concreten (o no) uno o ms hechos futuros e inciertos a la fecha de medicin. Nuestras normas contables profesionales requieren el reconocimiento contable de los pasivos que probablemente generen salidas de fondos y cuya medicin contable pueda efectuarse con fiabilidad. Un ejemplo de este tipo sera el caso de una demanda iniciada contra del ente por parte de un ex empleado, en la cual le reclama una determinada cantidad de dinero (supongamos $10.000) argumentando que sus sueldos no fueron liquidados adecuadamente mientras estuvo en relacin de dependencia. En caso que este eventual desembolso pueda ser cuantificado por el ente, y de que exista una probabilidad alta de perder el juicio, la empresa debera reconocer un pasivo contingente, el cual se registrar en el rubro Previsiones. La registracin sera la siguiente: Quebranto por juicios laborales 10.000 a Previsin por juicios laborales 10.000 La cuenta Quebranto por juicios laborales representa la prdida que se esperara tener, la cual debe reconocerse en el momento en que se toma conocimiento de su probable materializacin, mientras que la cuenta Previsin por juicios laborales representa el pasivo asociado. Podran presentarse tambin incertidumbres que, en caso de materializarse, implicaran una disminucin de activos. Por ejemplo, la contingencia de que un cliente no pague. En este caso, el efecto de dicha situacin debera reflejarse en una disminucin del valor del saldo a cobrar registrado con dicho cliente, y se realiza a travs de una cuenta regularizadora del activo denominada Previsin para deudores de dudoso cobro. La registracin a realizar sera la siguiente: Quebranto por deudores de dudoso cobro $ a Previsin para deudores de dudoso cobro $

En ambos casos estamos en presencia de contingencias desfavorables para el ente, cuya registracin implica una disminucin de su patrimonio. Nuestras normas contables profesionales adoptan un criterio muy restrictivo en relacin con la registracin de los efectos de contingencias favorables (por ejemplo: la probabilidad de obtener una sentencia favorable en un juicio en el cual el ente se la parte demandante), condicionando la contabilizacin de los mismos a que su concrecin sea virtualmente cierta.

Fowler
La existencia o la valuacin de un activo o un pasivo es contingente cuando depende de que se concreten (o no) uno o ms hechos futuros e inciertos a la fecha de la medicin. Hay tres clasificaciones de contingencias que interesan por su relevancia prctica: a) b) c) Hay consenso en: a) registrar los efectos patrimoniales de las contingencias probables y cuantificables cuyo hecho generador ya haya ocurrido; b) no mostrar en los estados contables las contingencias remotas; c) informar en notas a los estados contables sobre las contingencias probables no cuantificables y las no probables ni remotas. Estos criterios valen tanto para las contingencias de ganancias como de prdidas pero hay quienes no aceptan la contabilizacin de las primeras, salvo en el caso de los efectos futuros de quebrantos impositivos pendientes de aplicacin. La necesidad de efectuar estimaciones hace que las cifras contables raramente puedan mostrar verdades. Slo aproximaciones a la realidad. por su efecto patrimonial: de ganancias y de prdidas; por su probabilidad de concrecin: probables, remotas y no probables ni remotas; por la posibilidad de medicin objetiva: cuantificables y no cuantificables.

1.5 Modelos contables

El modelo contable utilizado para la preparacin de los estados contables es una estructura determinada por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a: a) la unidad de medida; b) el capital a mantener; c) los criterios de medicin contable. La unidad de medida: Es aquella a utilizar para medir los distintos elementos de los estados contables. Las soluciones posibles planteadas por la doctrina son: Unidad de medida nominal o moneda nominal: Ignora los cambios que se producen en su poder adquisitivo como consecuencia de la inflacin o deflacin. Unidad de medida homognea o moneda homognea o moneda de poder adquisitivo constante: Considera los efectos de la inflacin o deflacin a travs de la expresin de todas las partidas de los estados contables en moneda de cierre, de idntico poder adquisitivo.

El capital a mantener: Las alternativas posibles que ha planteado la doctrina contable son: Capital financiero: es un valor que representa el poder adquisitivo aportado originalmente por los propietarios del ente. Se mide en trminos de dinero, con independencia de los bienes especficos financiados con ese aporte. Capital econmico o fsico: es un valor que representa una cantidad dada de bienes que asegura el mantenimiento de una capacidad productiva constante.

Los criterios de medicin (valuacin) contable: Los criterios alternativos de valuacin al cierre del ejercicio pueden agruparse como: Valores histricos o de costo. Valores corrientes. Remitirse a los comentarios realizados en punto 1.2 Los costos. Modelo contable vigente El modelo contable vigente en nuestro pas est definido por los conceptos fundamentales de la RT 16 y las normas de medicin de la RT 17. A continuacin se resumen los criterios adoptados: Unidad de medida Criterios de medicin Moneda homognea1 Activos Para ser vendidos, transformados o no, o cuando van a ser negociados anticipadamente (Ejemplo: Crditos por ventas, Bienes de cambio, Inversiones de corto plazo). Para ser usados (ejemplo; Bienes de uso). Pasivos Para ser cancelados anticipadamente o cancelables con bienes medidos sobre valores corrientes. Para ser cancelados al vencimiento o cancelables con bienes medidos sobre valores histricos. Capital a mantener Financiero. Valores corrientes

Valores histricos Valores corrientes Valores histricos

Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 1, Punto 1,16 y a las Resoluciones Tcnicas N 16 y 17.
Para RT N16 puntos 6. Modelo contable. 6.1- Unidad de Medida. 6.2 Criterios de Medicin. 6.3 Capital a Mantener. Para RT N17 puntos: 3. Unidad de Medida. - 4. Medicin Contable general - 5. Medicin contable en Particular. - 6. Capital a Mantener.

En un contexto de estabilidad monetaria aplicar moneda homognea equivale a aplicar moneda nominal

1.6 Informes contables

Los estados contables son informes contables dirigidos a terceros. Incluyen los estados contables bsicos (cuadros en los que prevalecen enunciados e importes) e informacin complementaria (expuesta en la portada, en el encabezamiento, en notas y anexos). La responsabilidad por la preparacin de los estados contables corresponde a los administradores del ente que los emite y no debe ser confundida con las de quienes prestan servicios de auditora o tenedura de libros. En la Argentina y otros pases, la publicacin de estados contables falsos es un delito. Todo juego de estados contables debera brindar informacin que, como mnimo, se refiera a: a) la situacin patrimonial del emisor a la fecha de los estados contables, descripta de un modo que ayude a evaluar su capacidad para pagar sus obligaciones a su vencimiento; b) la evolucin de su patrimonio durante el perodo cubierto por los estados contables, incluyendo un resumen de las causas del resultado que le es asignable; c) la evolucin de su situacin financiera por el mismo perodo, expuesta de modo que permita conocer los efectos de las actividades operativas, de inversin y financiacin que hubieran tenido lugar; d) otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros pagos que los inversores y acreedores recibirn en concepto de dividendos, devoluciones de prstamos o intereses o por la venta de sus inversiones en el ente emisor; e) explicaciones e interpretaciones de los administradores del ente emisor que faciliten la comprensin de la informacin provista. Para esto, lo mejor resulta la presentacin de: 1. Cuatro estados bsicos: 1.1. Situacin patrimonial (o balance); 1.2. Resultados (de gastos y recursos, en entes sin fines de lucro); 1.3. Evolucin del patrimonio neto; 1.4. Flujo de efectivo y sus equivalentes. 2. Informacin complementaria asociada a los estados bsicos. A continuacin se presentan los modelos de estados bsicos incluidos en la Resolucin Tcnica N 9. Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 1, Punto 1,17 y a las Resoluciones Tcnicas N 16, 8 y 9. Fowler
Agrega que los estados contables deberan: a) b) c) d) ser nicos, en el sentido de que no haya ms de un juego a la misma fecha; incluir informacin consolidada en el caso de grupos econmicos; presentar informacin comparativa del ejercicio anterior o del perodo intermedio que corresponda; brindar informacin por actividades, lneas y reas geogrficas.

El ltimo aspecto es importante cuando entre los diversos segmentos existen diferencias en cuanto a modalidades operativas, contribucin al resultado final del ente, incertidumbres que envuelven la actividad y perspectivas futuras que afecten (de manera diversa) la capacidad del ente para producir ganancias y generar fondos. La mayor parte de los datos que contienen los estados contables se refieren al pasado o al presente pero deben ser tiles para efectuar estimaciones sobre el futuro. Opinamos que dichos estados no deben contener informacin proyectada porque sta no satisface el requisito de verificabilidad. Resolucin Tcnica N 8 -Versin a Agosto 2008NORMAS GENERALES DE EXPOSICION CONTABLE SEGUNDA PARTE RESOLUCION TECNICA N 9 -Versin a Agosto 2008NORMAS PARTICULARES DE EXPOSICION CONTABLE PARA ENTES COMERCIALES, INDUSTRIALES Y DE SERVICIOS SEGUNDA PARTE Resolucin Tcnica N 16 -Versin a Agosto 2008MARCO CONCEPTUAL DE LAS NORMAS CONTABLES PROFESIONALES SEGUNDA PARTE Punto 7

MODELO S.A. Estado de Situacin Patrimonial (o Balance General) al //, comparativo con el ejercicio anterior Actual Activo Activo Corriente Caja y Bancos (nota) Inversiones temporarias (nota) Crditos por ventas (nota) Otros crditos (nota) Bienes de cambio (nota) Otros activos (nota) Total del activo corriente Activo no corriente Crditos por ventas (nota) Otros crditos (nota) Bienes de cambio (nota) Bienes de uso (anexo, y nota) Participaciones permanentes en sociedades (anexo, y nota) Otras inversiones (anexo, y nota) Activos intangibles (anexo, y nota) Otros activos (nota) Subtotal de activo no corriente Participacin de terceros en sociedades controladas Llave de negocio (nota) (1) Patrimonio neto (segn estado correspondiente) Total del activo no corriente Anterior Pasivo Pasivo Corriente Deudas: Comerciales (nota) Prstamos (nota) Remuneraciones y cargas sociales (nota) Cargas fiscales (nota) Anticipos de clientes (nota) Dividendos a pagar (nota) Otras (nota) Total deudas Previsiones (nota) Total pasivo corriente Pasivo no corriente Deudas: (ver ejemplificacin en pasivos corrientes) Total deudas Previsiones (nota) Total pasivo no corriente Total del pasivo Actual Anterior

Total activo Total del pasivo, participacin de terceros y patrimonio neto. (1) Si correspondiera, tambin se consignar a continuacin del activo corriente.

MODELO S.A. Estado de Resultados al //, comparativo con el ejercicio anterior Actual Anterior Resultados de las operaciones que continan (1) Ventas netas de bienes y servicios (anexo) Costo de los bienes vendidos y los servicios prestados Ganancia (Prdida) Bruta Resultados por variacin de bienes de cambio al valor neto de realizacin (anexo) (2) Gastos de comercializacin (anexo) Gastos de administracin (anexo) Otros gastos (anexo) Resultados de inversiones en entes relacionados (nota) Depreciacin de la llave de negocio (3) Resultados financieros y por tenencia: (4) Generados por activos (nota) Generados por pasivos (nota) Otros ingresos y egresos (nota) Ganancia (Prdida) antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las Ganancias (nota) Ganancia (Prdida) ordinaria de las operaciones que continan Resultados de las operaciones en discontinuacin (1) Resultados de las operaciones (nota..) (5) Resultados por la disposicin de activos y liquidacin de deudas (nota) (5) Ganancia (Prdida) por las operaciones en discontinuacin Participacin de terceros en sociedades controladas (nota) (3) Ganancia (Prdida) de las operaciones ordinarias Resultados de las operaciones extraordinarias (nota) (6) Ganancia (Prdida) del ejercicio Resultado por accin ordinaria Bsico: Ordinario Total Diluido: Ordinario Total
(1) No se requiere la inclusin de este ttulo cuando no existan operaciones en discontinuacin. (2) En esta lnea se incluyen los resultados enunciados en la seccin B.4. del Cap. IV (Estado de Resultados) de la RT9. (3) Conceptos que corresponden al Estado de Resultados Consolidado. De existir resultados extraordinarios en las sociedades controladas deber exponerse separadamente la porcin ordinaria y la extraordinaria correspondiente a la participacin de terceros. (4) Pueden exponerse en una sola lnea. En el caso de que se opte por presentar la informacin con un mayor grado de detalle, se podr optar por incluirla en una lnea con referencia a la informacin complementaria, o exponerla detalladamente en el cuerpo del estado. (5) Debe discriminarse el impuesto a las ganancias relacionado con estos conceptos. (6) Pueden exponerse en una lnea, neto del impuesto a las ganancias, con referencia a la informacin complementaria, o exponerse detalladamente en el cuerpo del estado, discriminando el impuesto a las ganancias correspondiente.

MODELO S.A. ESTADO DE EVOLUCIN DEL PATRIMONIO NETO Por el ejercicio anual finalizado el // Comparativo con el ejercicio anterior Aportes de los propietarios Resultados Acumulados Totales Ajustes Aportes Primas Ganancias reservadas Resultados Capital del irrevoca de Reserva Otras Resultados no Ejercicio Ejercicio suscripto capital bles emisin Total legal reservas Total diferidos Asignados Total Actual Anterior

Rubros Saldos al inicio del ejercicio Modificacin del saldo (nota) Saldos al inicio del ejercicio modificados Suscripcin de acciones ordinarias (1) Capitalizacin de aportes irrevocables (1) Distribucin de resultados no asignados (1) Reserva legal Otras reservas Dividendos en efectivo (o especie) Dividendos en acciones Desafectacin de reservas (1) Aportes irrevocables (1) Absorcin de prdidas acumuladas (1) Incremento / Desafectacin de resultados diferidos (2) Ganancia (Prdida) del ejercicio Saldos al Cierre del Ejercicio

(1) Aprobadas/os por .. del // (2) Los resultados diferidos se presentarn separadamente de acuerdo con su diferente naturaleza.

MODELO S.A. Estado de Flujo de Efectivo (mtodo directo) Por ejercicio anual finalizado al //, comparativo con el ejercicio anterior Actual Anterior Variaciones de Efectivo Efectivo al inicio del ejercicio Modificaciones de ejercicios anteriores Efectivo modificado al inicio del ejercicio Efectivo al cierre del ejercicio Aumento (Disminucin) neta del efectivo Causas de las variaciones de Efectivo Actividades operativas Cobros por ventas de bienes servicios Pagos a proveedores de bienes y servicios Pagos al personal y cargas sociales Pagos de otros impuestos Pagos de intereses (1) Pago de impuesto a las ganancias (2) Cobros de dividendos (3) Pagos de dividendos (1) Cobros de intereses (3) . Flujo neto generado (utilizado) antes de las operaciones extraordinarias Cobros de indemnizaciones por siniestros Flujo neto generado (utilizado) por las actividades extraordinarias Flujo neto generado por (utilizado en) las actividades operativas Actividades de inversin (4) Cobros por ventas de bienes de uso Pagos por compras de bienes de uso Pagos por compra de Compaa XXX Flujo neto generado por (utilizado en) por las actividades de inversin Actividades de Financiacin (4) Cobros por emisin de obligaciones negociables Aportes de efectivo de los propietarios Pagos de prstamos Flujo neto generado por (utilizado en) por las actividades de financiacin Aumento (Disminucin) neta del efectivo
(1) Podran haber sido clasificados en actividades de financiacin (2) Cuando el impuesto a las ganancias o parte de l, pueda identificarse con flujos de efectivo asociados a actividades de inversin o financiacin deber clasificarse dentro de estas actividades. (3) Podran haber sido clasificados en actividades de inversin. (4) Deben separarse las actividades ordinarias de las extraordinarias.

1.7 Normas contables

En nuestro pas, el Centro de Estudios Cientficos y Tcnicos (CECyT), organismo dependiente de la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (FACPCE), es quien elabora los proyectos de resoluciones tcnicas. La FACPCE es quien aprueba los mencionados proyectos como Resoluciones Tcnicas, y los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas de cada provincia tienen la atribucin de adoptar o no dichas resoluciones tcnicas en sus respectivas jurisdicciones. En la actualidad existe un nico compendio de normas contables profesionales vigentes adoptadas por los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas de todo el pas. Las mencionadas normas contables, segn los temas que regulan, se clasifican en: Normas generales: Requisitos que debera cumplir la informacin contable, unidad de medida a emplear, ente emisor y aplicacin de conceptos de significacin; Normas de reconocimiento y medicin contable: Criterios de reconocimiento y medicin, patrimonio a mantener; Normas de exposicin: Contenido y forma de los estados contables.

A continuacin se presenta la estructura de las Normas Profesionales Argentinas (se destacan aquellas que sern objeto de estudio directo de esta asignatura): De contabilidad: RT 6 RT 8 RT 9 RT 11 RT 14 RT 16 RT 17 RT 18 RT 21 RT 22 RT 23 RT 24 RT 25 RT 36 Estados contables en moneda homognea. Normas generales de exposicin contable. Normas particulares de exposicin contable para entes comerciales, industriales y de servicios. Normas particulares de exposicin contable para entes sin fines de lucro Modificada por RT 25 Informacin contable de participaciones en negocios conjuntos Marco conceptual de las normas contables argentinas. Desarrollo de cuestiones de aplicacin general. Desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular. Valor patrimonial proporcional Consolidacin de estados contables Informacin a exponer sobre partes relacionadas. Actividad agropecuaria. Beneficios a los empleados posteriores a la terminacin de la relacin laboral y otros beneficios a largo plazo. Aspectos particulares de exposicin contable y procedimientos de auditora para entes cooperativos. Modificacin de la RT 11 Normas particulares de exposicin para entes sin fines de lucro. NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: BALANCE SOCIAL.

De auditora y sindicatura: RT 7 RT 15 RT 37 Normas de auditora. A punto de ser derogada y reemplazada. 1ro enero 2014 Normas sobre la actuacin del contador pblico como sndico societario. NORMAS DE AUDITORA, REVISIN, OTROS ENCARGOS DE ASEGURAMIENTO, CERTIFICACIN Y SERVICIOS RELACIONADOS. Reemplazar a la RT desde 1ro enero 2014.

Adicionalmente a las citadas normas, la FACPCE emite Resoluciones e Interpretaciones que complementan las mismas. A su vez, el CECyT elabora peridicamente Informes de aplicacin prctica de las Normas Profesionales Vigentes.

Proceso de adopcin de las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF).

Desde agosto de 2007, una Comisin Especial integrada por representantes de la Comisin Nacional de Valores (CNV), representantes de la FACPCE y del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, ha trabajado en la elaboracin de un documento en el cual se trata la adopcin de las NIIF para la elaboracin de los estados contables de los entes que hacen oferta pblica de sus valores negociables. En el mismo se describen los pormenores del proceso de adopcin de las NIIF, tales como la fecha de aplicacin inicial, los entes afectados y la solucin a las diferencias entre las NPA y las NIIF, entre otras consideraciones. El mencionado documento fue concluido en agosto de 2008 y puede consultarse en la pgina www.facpce.org.ar. Adopcin de NIFF
RT 26 RT 29 NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: ADOPCIN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA (NIIF) DEL CONSEJO DE NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (IASB). NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: MODIFICACION DE LA RESOLUCION TECNICA N 26 - "ADOPCION DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACION FINANCIERA (NIIF) DEL CONSEJO DE NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (IASB)". ADOPCIN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA DEL International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) DE LA International Federation of Accountants (IFAC) ADOPCIN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE ENCARGOS DE REVISIN IAASB DE LA IFAC. ADOPCIN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTROL DE CALIDAD Y NORMAS SOBRE INDEPENDENCIA. ADOPCIN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE ENCARGOS DE ASEGURAMIENTO Y SERVICIOS RELACIONADOS DEL IAASB DE LA IASB.

RT 32 RT 33 RT 34 RT 35

Para ampliar informacin el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografa bsica, Captulo 2. Fowler:
Marco institucional de la Argentina: a) b) La nacin Argentina es una confederacin de estados provinciales. Hay en ella: a. Veintitrs provincias que retienen para s todos los poderes que no han delegado expresamente en la Nacin (C.N. art.121) b. Una capital federal (C.A.B.A.) que tiene un rgimen de gobierno autnomo, con facultades propias de legislacin y jurisdiccin (C.N. art.129). Entre los poderes delegados en la Nacin figura la sancin de los cdigos civil y de comercio (a los que se han agregado ciertas leyes complementarias) sin que tales cdigos alteren las jurisdicciones locales (C.N. art.75, inc.12) Las provincias no han delegado a la Nacin las actividades de fiscalizacin sobre los entes domiciliados en sus jurisdicciones.

c) d)

La divisin de tareas entre la Nacin y las provincias ha sido enfatizada por la Corte Suprema de la Nacin que en 1997 seal: () este Tribunal ha decidido en forma constate que las provincias pueden dictar () leyes adjetivas que instrumenten las fundamentales dict adas por la Nacin, mantenindose siempre en el lmite de los poderes no delegados () Dentro de dichas facultades se encuentra la de reglamentar el ejercicio de las actividades profesionales dentro de sus jurisdicciones, en la medida en que con dicha reglamentacin no se alteren sustancialmente los requisitos que al efecto exige la norma nacional pues sta es suprema respecto a la norma que dictase la provincia, conforme a lo que dispone la Constitucin en su art. 31. Las normas contables profesionales: A) EMISORES (CONSEJOS PROFESIONALES)

De acuerdo con la organizacin del pas: a) b) En la CABA y en cada una de las provincias existe un consejo profesional de ciencias econmicas (CPCE) o en el caso de Tucumn- un organismo que cumple sus funciones (el Colegio de Graduados en Ciencias Econmicas local); Su funcionamiento est regido por la legislacin local.

El CPCE con mayor nmero de matrculas profesionales (alrededor de la mitad del pas) es de la Ciudad de Buenos Aires (CPCECABA), continuador del CPCECF. Una de las funciones de los CPCE es el dictado de normas relativas al ejercicio de las profesiones en ciencias econmicas. Por otra parte, el art.13 de la ley nacional 20.488 establece que en la emisin de dictmenes, los contadores pblicos debern aplicar las normas de auditora aprobadas por los organismos profesionales cuando ello sea pertinente. De lo anterior se desprende que todos los CPCE estn facultados para sancionar normas de auditora de estados contables y, en consecuencia, para establecer las NCP que dentro de la jurisdiccin territorial correspondiente- sirvan como punto de referencia para la emisin de dict2 menes. Quienes prepares o examinen estados contables de un ente domiciliado en una provincia determinada (o CABA) deberan averiguar cules son las NCP emitidas por la CPCE local.
2

Dicho punto de referencia no necesariamente es exclusivo. As los auditores de estados contables de entidades financieras deben sobre el cumplimiento de las NCP y de las NC, para dichas entidades que ha emitido el Banco Central.

B)

PROPUESTAS DE LA FACPCE

La Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (FACPCE) es un organismo de segundo grado, constituido en 1973 e integrado, a la fecha, por veintitrs de los veinticuatro consejos del pas. El de la CABA cancel su afiliacin en 2001. La FAPCPE propone normas profesionales en sus resoluciones tcnicas (RT), en interpretaciones de stas y en resoluciones de su Junta Directiva. Las RT y las interpretaciones se enumeran correlativamente cualquiera fuere su rea temtica. C) ACEPTACION DE LAS PROPUESTAS DE LA FACPCE

Dada una propuesta de normas tcnicas emanada de la Federacin, un CPCE podra: a) Adoptarla sin cambios: a. Con la vigencia propuesta por la FACPCE; b. Con otra; Hacerlo con recortes, agregados u otras modificaciones: a. Con la vigencia propuesta por la FACPCE; b. Con otra; No adoptarla:

b)

c)

La adopcin de propuestas de la FACPCE con modificaciones afecta la comparabilidad de la informacin contable producida por diversos entes. Sin embargo, ha sido infrecuente. Las normas contables legales: El Gobierno Nacional dicta las NCL que deban considerarse integrantes del Cdigo de Comercio, mientras que los gobiernos locales pueden emitir las que tengan que ver con sus tareas de fiscalizacin, en cuanto no hayan sido delegadas primero. Las NCL aparecen en: a) b) c) Leyes Decretos Disposiciones de organismos estatales de control que hayan sido facultados para legislar en la materia.

Tambin pueden emitir NCL: a) Entes nacionales como el BCRA, la Bolsa de Comercio de Bs As., el Ente Nacional Regulador del Gas, el Instituto Nacional de Asociativismo y Economa Social (INAES) , el Ministerio de Trabajo, Empleo y Seguridad Social, Superintendencia de Seguros de la Nacin (SSN), la Superintendencia de Riesgos de Trabajo; Ciertos organismos provinciales que cumplen (dentro de sus respectivas jurisdicciones) funciones similares a las de la IGJ.

b)

Las normas contables de la Comisin Nacional de Valores: A) JURISDICCIN Y FACULTADES DEL ORGANISMO

La CNV fiscaliza permanentemente a las sociedades por acciones que hacen oferta pblica de sus ttulos valores (Ley 22.169 art.1), con la misin, competencia y atribuciones que las leyes 18.805 y 19.550 confieren en el mbito nacional- a la Inspeccin General de Justicia (IGJ). Por lo tanto, la jurisdiccin de la CNV es exclusiva respecto de las sociedades que: a) b) Hacen oferta pblica de sus ttulos y valores; y Tienen domicilio en la CABA.

Est prevista la posibilidad de que la CNV sustituya a los organismos de control de las provincias que adhieran al rgimen establecido por la ley 22.169. En consecuencia, las sociedades con cotizacin que tengan domicilio en otras provincias estn sujetas al control concurrente de la CNV y del organismo local que corresponda. La facultad de la CNV para dictar NC surge de su competencia para el establecimiento de los requisitos de informacin a los que deben sujetarse, entre otras: a) b) Las sociedades que hagan oferta pblica de sus ttulos de valores. Las personas autorizadas a mediar en ella.

Tambin tiene a su cargo la fiscalizacin y registro de las sociedades gerente y depositaria de los fondos comunes de inversin y es autoridad de aplicacin de la ley 24.441 en relacin con los fideicomisos financieros. B) POLITICA DE EMISION DE NORMAS CONTABLES

La CNV ha dictado NC para los entes que cotizan acciones, obligaciones negociables y CEDEAR y tambin para los fideicomisos financieros. Las reglas de la CNV para los entes argentinos con cotizacin figuran principalmente en el Anexo I ( Normas relativas a la forma de presentacin y los criterios de valuacin de los estados contables) del cap. XXIII (Rgimen informativo peridico) del nuevo texto 2001 (NT2001) de sus normas. La poltica seguida por la CNV en su preparacin puede caracterizarse as: a) b) c) d) Las entidades financieras y las aseguradoras pueden aplicar las normas dictadas por el BCRA y SSN, respectivamente. Las cooperativas deben aplicar las normas dictadas por el INAES, salvo cuando estn en conflicto con las dictadas por la CNV, en cuyo caso pueden aplicarlas, informando esto en nota a los estados contables; Las asociaciones civiles deben aplicar las normas emanadas de la IGJ. Los dems emisores de estados contables deben aplicar las RT de la FACPCE adoptadas especficamente por la CNV, con determinadas restricciones y ampliaciones.

La aceptacin de NC elaboradas por otros organismos de control evita los problemas que ocasiona la superposicin de jurisdicciones sobre una misma entidad pero implica una renuncia de la CNV al ejercicio de las funciones que le fueron asignados en beneficio de la proteccin del pblico inversor. Esto sera intrascendente si las NC aceptadas fueran razonables, pero esto no siempre sucede. La CNV debera requerir, en estos casos, que los estados preparados con normas de otros organismos incluyan conciliaciones entre las medidas contables del patrimonio y del resultado mostradas por esos documentos y las que se habran expuesto si las NC de la CNV hubieran sido aplicadas estrictamente. En el caso particular de las asociaciones, llama la atencin que slo se haga remisin a las normas de la IGJ, que slo tiene jurisdiccin sobre las domiciliadas en CABA. Las normas contables de la Inspeccin General de Justicia: A) JURISDICCIN Y FACULTADES DEL ORGANISMO

La IGJ es un organismo nacional que fiscaliza a los entes que se domicilian en la CABA y son: a) b) c) d) Sociedades por acciones, excepto las controladas por la CNV; Sucursales o representaciones de sociedades extranjeras; Asociaciones civiles; o Fundaciones

Tambin lo hace con los entes que cualquiera sea su domicilio- desarrollen algunas de las siguientes actividades: a) b) c) De capitalizacin, de acumulacin de fondos y de formacin de capitales; De crdito recproco y de ahorro para fines determinados, las que suponen el compromiso de aplicacin de los fondos a la obtencin de bienes previamente estipulados. Otras que impliquen el requerimiento pblico de dinero con la promesa de futuras contraprestaciones, ya sea la adjudicacin y entrega de bienes, servicios, utilidades o el simple reintegro, total o parcial de las sumas entregadas (con o sin indexacin o intereses) cuando para su cumplimiento se establezcan plazos que dependan indistintamente: a. De la formacin previa de un conjunto de adherentes; b. Del resultados de sorteos, remates o licitaciones; c. Del establecimiento de prioridades, tales como turnos, puntajes u otras; d. De la cantidad de cuotas abonadas o de un mnimo de integracin del monto a aportar o entregar; o e. De cualquier otra modalidad relacionada con los fondos recaudados o a recaudar, o bien de la situacin relativa que cada uno tenga en el conjunto de adherentes de que se trate.

El decreto 2.258/90 aclar que corresponde a la IGJ la fiscalizacin sobre las actividades de las entidades mutuales relacionadas con la captacin de dinero bajo la promesa de futuras contraprestaciones. El decreto reglamentario de la ley orgnica de la IGJ establece que este organismo dictar los reglamentos y resoluciones que sean necesarios para el cumplimiento de las funciones atribuidas por la ley 22.315 y el mismo decreto. Tambin indica que sus facultades incluyen las de: () establecer las normas de contabilidad, valuacin, inversiones, confecciones de estados contables y memorias y recaudos fo rmales para el funcionamiento de los rganos de los sujetos fiscalizados (). Esto habilita a la IGJ a dictar NC cuya aplicacin es obligatoria para: a) b) Las sociedades annimas incluidas en el art. 299 de la LSC, ya que la fiscalizacin de los organismos de control sobre ellas alcanza a su constitucin, funcionamiento, disolucin y liquidacin. Las sociedades en comandita por acciones, por serles aplicable dicho art. 299.

Menos claro est el caso de las restantes sociedades por acciones porque: a) Por una parte, la misma LSC establece que la fiscalizacin estatal sobre ellas no alcanza a su funcionamiento y se limita a las cuestiones relacionadas con: a. El cumplimiento de las disposiciones legales y fiscales relacionada con el contrato constitutivo y sus reformas; b. La valuacin de los aportes de capital; Por la otra, el texto transcripto del decreto reglamentario de la ley orgnica de la IGJ se refiere al funcionamiento de los sujetos fiscalizados, sin excluir a los no enunciados en el art. 299 de la LSC.

b)

Sin embargo, el art. 264 de las normas de la IGJ (NIGJ) establece normas para la preparacin de los estados contables correspondientes a ejercicios completos o perodos intermedios de: a) b) A las sociedades por acciones; Las de responsabilidad limitada cuyo capital alcance el importe fijado por el inc. 2 del art. 299 de la LSC.

Por lo expuesto, entendemos que las NIGJ sancionadas: a) b) Alcanzan sin duda a las sociedades por acciones incluidas en el art. 299 de la LSC; Puede alcanzar a otros entes fiscalizados por la IGJ, segn como se interprete al conjunto de las normas legales contenidas la LSC y en la ley 22.315.

Lo que est claro es que ni la LSC ni la ley 22.315 otorgan a la IGJ funciones de fiscalizacin sobre las sociedades de responsabilidad limitada: LA IGJ recibe sus estados contables, pero slo lo hace cumpliendo la funcin de Registro Pblico de Comercio, no la de ente fiscalizador.

Unidad 2 - Caja y bancos

2.1 Concepto. Caractersticas
El rubro Caja y bancos, tambin conocido como Disponibilidades, incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas y del exterior y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar. Las caractersticas de liquidez y poder cancelatorio que caracterizan al rubro indican su aptitud para efectuar pagos y cancelar obligaciones en forma inmediata. Los principales componentes de este rubro son: Dinero en efectivo y valores asimilables en poder de la empresa Caja moneda nacional Caja moneda extranjera Valores a depositar Fondo fijo Saldos en cuentas corrientes Saldos en cajas de ahorro3

Saldos a la vista en bancos

2.2 Controles y valuacin del efectivo en caja, cheques, giros y otros valores.
Controles
Uno de los problemas frecuentes vinculados con el rubro es la determinacin de las partidas que deben considerarse como activos existentes al cierre. Es muy frecuente considerar que el saldo de caja es correcto cuando la suma de efectivo, cheques y comprobantes de gastos totalizan la suma que se considera correcta. Esto quizs sea as desde el punto de vista del control, pero al cierre del ejercicio no pueden considerarse como efectivo un comprobante que respalda un gasto. A esa fecha deben realizarse ciertas tareas que permiten determinar con correccin la cantidad real de activos computables como dinero o asimilables al mismo en ese momento. Segn la naturaleza de las disponibilidades las tareas a realizar son arqueos de caja y conciliaciones de cuentas con los bancos. Se sugiere al lector remitirse a los conceptos estudiados en la asignatura Contabilidad Bsica referidos a arqueos de caja, fondos fijos, valores y conciliaciones de saldos en cuentas bancarias. A continuacin se destacan criterios usuales aplicables al rubro: Deben reconocerse como integrantes del saldo de caja o cuentas similares: El efectivo en caja, tanto en moneda nacional como en divisas. Los cheques corrientes, tanto en moneda nacional como en divisas. No deben reconocerse como integrantes del saldo de caja o cuentas similares: Los comprobantes de gastos y anticipos que integran fsicamente, al cierre, una caja o fondo similar. Los valores en trnsito al cierre y no ingresados al ente. Por ejemplo: un cheque enviado por correo por un cliente un da antes del cierre y recibido por el ente un da despus al mismo, debe contabilizarse como ingreso de caja en el ejercicio en que se recibe. Los cheques de fecha diferida recibidos de terceros. Estos cheques deben estrictamente mostrarse como crditos, aunque usual y errneamente se incluyen en caja.

Deben reconocerse como integrantes del saldo en bancos, en pesos o divisas: Los importes devengados por intereses y acreditados por el banco en los primeros das del mes siguiente al de cierre. Los importes de los cheques propios del ente librados y no entregados al beneficiario al cierre. Por ejemplo: un cheque librado y contabilizado por el ente el ltimo da hbil del ejercicio y no entregado al beneficiario, debe computarse como formando parte del saldo con el banco. Los importes de los depsitos pendientes de acreditacin al cierre y que van a ser acreditados por el banco en los primeros das del ejercicio siguiente. La segunda condicin se prueba por hechos posteriores al cie-

En virtud de su rendimiento financiero, los saldos en cajas de ahorro podran mostrarse como inversiones, no obstante se muestran en Caja y bancos por cuanto la opcin por la caja de ahorro en lugar de un plazo fijo indica una prioridad, otorgada por el ente, a la liquidez (propia de los componentes de Caja y bancos) sobre la rentabilidad (propia de las inversiones).

rre: un examen del resumen de cuenta del banco de los primeros das del ejercicio siguiente permite verificar la condicin requerida. Los importes de los cheques diferidos emitidos con fecha de presentacin posterior al cierre y entregados a los beneficiarios antes del cierre del ejercicio. No deben reconocerse como integrantes del saldo en bancos, en pesos o divisas: Los depsitos pendientes de acreditacin al cierre y que no van a ser acreditados por el banco. La segunda condicin se prueba por hechos posteriores al cierre. En este caso, un aviso del banco rechazando el depsito. Los cheques diferidos emitidos y entregados a los beneficiarios.

Medicin inicial (RT 17, 3.2.)

Si son pesos, los activos que se estn incorporando son unidades de medida en s. Si es moneda extranjera debe considerarse su origen: Si fue adquirida debe valuarse al costo, es decir, al tipo de cambio al que fue comprada. El tipo de cambio, en este caso, ser siempre vendedor (ya que fue comprada a un banco o agencia de cambio que la vendi). Si se incorpor por una transaccin distinta de una compra, como el caso de un cobro a un cliente que paga en moneda extranjera, debera valuarse conforme con el tipo de cambio comprador, ya que para ser convertida a pesos debe venderse (y un banco o agencia de cambio comprarla). Los tipos de cambio mencionados corresponden a los de la fecha de la transaccin.

Medicin al cierre (RT 17, 5.1.)

Si son pesos, a su valor nominal. Si es moneda extranjera, nuestras normas establecen que se utilice el tipo de cambio de la fecha de los estados contables. El tipo de cambio a aplicar, por las razones expuestas, debe ser comprador.

2.3 Saldos bancarios a la vista.

Remitirse a lo enunciado en el punto 2.2. Ejemplo, para los conceptos de medicin contable: Con fecha 30/10/XX el ente adquiere 1.000 dlares estadounidenses. El tipo de cambio abonado al banco (vendedor) es $3,50 por cada dlar. La compra se realiza en efectivo por ventanilla.

Caja Moneda Extranjera 3.500 a Caja Moneda Nacional 3.500 Se evidencia claramente como el activo Caja Moneda Extranjera se incorpora sobre la base de su costo.

Al 31/12/XX, fecha de cierre del ejercicio, el ente conserva los 1.000 y debe proceder a su medicin contable. Los tipos de cambio a dicha fecha son: Tipo de cambio comprador: 3,30 Tipo de cambio vendedor: 3,50

Entonces: los 1.000 dlares que posee el ente al cierre deben ser valuados al tipo de cambio comprador. USS 1.000 x $3,30 / USS = $3.300

En consecuencia, como la medicin correcta a fecha de cierre es diferente al valor que tiene la moneda extranjera en la contabilidad debe registrarse un ajuste. En este caso, debe reconocerse una prdida por tenencia.

Diferencia de Cambio a Caja Moneda Extranjera

200 200

Unidad 3 - Inversiones transitorias

3.1 Concepto
Nuestras normas (RT 9, III, a. 2.) definen como inversiones a las realizadas con el nimo de obtener una renta u otro beneficio, explcito o implcito, y que no forman parte de los activos dedicados a la actividad principal del ente, y las colocaciones efectuadas en otros entes. Incluyen entre otras: ttulos valores, depsitos a plazo fijo en entidades financieras, prstamos, inmuebles y propiedades. Considerando el plazo de tiempo en que se mantienen como activos, las inversiones pueden clasificarse en temporarias (o transitorias) y permanentes. Las Inversiones Transitorias, objeto de estudio de la presente unidad, tienen su origen en la colocacin temporaria de excedentes de efectivo cuyo objetivo es la obtencin de un beneficio durante un corto plazo, al final del cual el ente estima liquidarlas. Las inversiones temporarias ms frecuentes consisten en: Depsitos a plazo fijo en entidades financieras; Prstamos efectuados a otros entes; Ttulos pblicos o privados (acciones) con cotizacin; Inversiones en bienes diversos (por ejemplo: cuotas partes de un fondo comn de inversin)

Existen tambin las denominadas Inversiones Permanentes o de largo plazo, entre las cuales se destacan las participaciones permanentes en otros entes, las inversiones en ttulos pblicos que van a ser mantenidos hasta su vencimiento y las inversiones en activos de naturaleza similar a los bienes de uso.(Mdulo 3 de esta materia).

3.2 Medicin contable

Bajo el siguiente ttulo se tratarn el resto de los puntos del programa de contenidos para esta unidad ya que los mismos comprenden, en su totalidad, aspectos relacionados estrictamente con la medicin contable de los componentes del rubro. Los ttulos comprendidos son, segn se enuncian en el programa de contenidos:

3.2 Valuacin. Costo de incorporacin al patrimonio. Concepto de valor contable de la accin 3.3 Ttulos pblicos. 3.4 Otras inversiones transitorias con rentas e intereses devengados. Medicin de los resultados. Valor recuperable de los bienes.

3.2.1. Depsitos a plazo fijo y prstamos

Medicin inicial:
Las normas aplicables se encuentran en la RT 17, 4.5.2., bajo el ttulo de Crditos originados en transacciones financieras. Las mencionadas normas dicen que se medirn de acuerdo con la suma de dinero entregada. Este es el caso general aplicable a crditos con tasa pactada no muy diferente a la de mercado. En cambio, cuando un crdito entre partes independientes fuera sin inters, o con una tasa de inters muy inferior a la de mercado, se medir sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Por ltimo, en los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio (comprador) de la fecha de la transaccin.

Medicin al cierre del ejercicio:

Las normas aplicables se encuentran en la RT 17, 5.2., bajo el ttulo de Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios, en transacciones financieras y en refinanciaciones, incluyendo a los depsitos a plazo fijo y excluyendo a las representadas por ttulos con cotizacin). Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: a) la medicin original del activo; b) la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c) las cobranzas efectuadas. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Ejemplo Plazo fijo: El 15/10/2008, la sociedad constituye un Plazo Fijo mediante transferencia bancaria en el Banco Provincia de Crdoba por un valor de $80.000 a 120 das de plazo, pactando una TNA del 25%. La sociedad cierra ejercicio econmico el 31 de diciembre de cada ao. Al 15 de octubre de 2008 (medicin inicial) debe registrarse: Inversiones temporarias - Plazo Fijo 80.000 a Banco Provincia de Crdoba 80.000 Al 31 de diciembre de 2008 (medicin al cierre) deben devengarse los intereses en base a las condiciones oportunamente pactadas con el banco: Inversiones temporarias - Plazo Fijo a Intereses Ganados 4.219 4.219

3.2.2. Ttulos pblicos o privados con cotizacin

Los casos ms frecuentes son las inversiones en ttulos pblicos o acciones que cotizan en bolsa.

Medicin inicial:
El criterio inicial de valuacin es el costo, el cual estar dado por el precio de compra ms gastos necesarios, todo sobre valores de contado (RT 17, 4.2.2.). En caso de que estas colocaciones sean en moneda extranjera, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Como se trata de un activo, el tipo de cambio aplicable es el comprador.

Medicin al cierre del ejercicio:

Se valuarn al valor neto de realizacin, determinado como el valor de cotizacin al ltimo da hbil del ejercicio menos los gastos directos de venta (RT 17, 5.6.). En caso de que estas colocaciones sean en moneda extranjera, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Como se trata de un activo, el tipo de cambio aplicable es el comprador.

Ejemplo Acciones con cotizacin: El 30/10/2008, la sociedad compra 50.000 acciones con cotizacin de la firma Alpargata S.A. por un monto de $ 51.000. Abona con transferencia bancaria. Por la compra, el agente de bolsa de cobra gastos por $4.000. Adicionalmente, se conoce que tanto el agente de bolsa como el Mercado de Valores, cobraran respectivamente un: 1,5 % y un 1% sobre el valor de venta en el momento de realizarse la misma. El 31/12/2007, fecha de cierre del ejercicio econmico, el valor de cotizacin de las acciones de Alpargata S.A. es $1,25 cada una.

Al 30 de octubre de 2008 (medicin inicial) debe registrarse la compra de las acciones por su valor de costo: Inversiones temporarias - Acciones c/cotizacin a Banco c/c 55.000 55.000

Al 31 de diciembre de 2008 (medicin al cierre) deben valuarse las acciones al valor neto de realizacin: VNR = (50.000 x 1,25) (50.000 x 1,25 x 0,025) VNR = 60.938 Ajuste = 60.938 55.000 5.938 (ganancia) Inversiones temporarias - Acciones c/cotizacin a Diferencia de Cotizacin Ejemplo Ttulos Pblicos: La Sociedad adquiri de contado el 31 de Julio de 2008 Ttulos Pblicos emitidos por el Estado Chileno. Los mismos no sern mantenidos hasta su vencimiento, la Sociedad tiene intencin de venderlos a comienzos del ao 2009. Detalles de la compra: Cantidad comprada: 15.000 ttulos Valor nominal (VN): $100 cada uno Costo de adquisicin: $375.000 Tasa interna de retorno (TIR): 10% anual 5.938 5.938

Al 31 de Diciembre de 2008 los Ttulos Pblicos que posee la Sociedad cotizaban al 21% de su valor nominal en el Mercado de Valores. En casos de venta debe deducirse el 5% de gastos de venta y comisiones del agente de bolsa.

Al 31 de julio de 2008 (medicin inicial) debe registrarse la compra de los ttulos por su valor de costo: Inversiones temporarias - Ttulos pblicos a Caja 375.000 375.000

Al 31 de diciembre de 2008 (medicin al cierre) deben valuarse los ttulos al su valor neto de realizacin: $ 1.500.000 VN en pesos 21,00% Cotizacin -1,05% Gastos de Venta 19,95% VNR en % $ 299.250 VNR en pesos Corresponde registrar una prdida por $375.000 $299.250 = $75.750 Diferencia de cotizacin 75.750 a Inversiones temporarias - Ttulos pblicos 75.750

3.2.3. Ttulos pblicos que van a ser mantenidos hasta su vencimiento

Si bien esta categora de inversiones son de largo plazo y, en general, se exponen dentro del activo no corriente, se estudian dentro de este captulo a los fines de diferenciar el tratamiento en lo referente a medicin al cierre del ejercicio econmico respecto de aquellos ttulos que el ente vender antes de su vencimiento.

Medicin inicial:
El criterio inicial de valuacin es idntico al de los ttulos que no sern mantenidos hasta su vencimiento, es decir, se miden al costo, el cual estar dado por el precio de compra ms gastos necesario, todo sobre valores de contado (RT 17, 4.2.2.). En caso de que estas colocaciones sean en moneda extranjera, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Como se trata de un activo, el tipo de cambio aplicable es el comprador.

Medicin al cierre del ejercicio:

A su valor actual, calculado considerando: la medicin original del activo (costo); la porcin devengada de los intereses, calculados segn la tasa interna de retorno (TIR) de la operacin, que debe determinarse en el momento de la compra, tomando en cuenta las condiciones establecidas por el ente emisor de los ttulos; las cobranzas efectuadas y los importes que quedan por cobrar; y el efecto de las clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de las tasas de inters, si las hubiera.

Este criterio deber ser aplicado siempre que se cumplan una serie de requisitos, entre los cuales se puede mencionar: que el emisor de los ttulos no tenga el derecho de cancelarlos anticipadamente a un valor menor que el valor actual determinado por el tenedor; que los ttulos no hayan sido adquiridos para cubrirse de un aumento de determinados pasivos; y que el tenedor no haya efectuado ventas significativas de los ttulos en cartera en los dos ltimos ejercicios.

El lector debe ampliar este punto con la lectura de la RT 17 Punto 17.5.7.

Ejemplo Ttulos Pblicos a ser mantenidos hasta su vencimiento: La Sociedad adquiri de contado el 31 de Julio de 2008 Ttulos Pblicos emitidos por el Estado Chileno. Los mismos sern mantenidos hasta su vencimiento. Detalles de la compra: Cantidad comprada: 250.000 ttulos Valor nominal (VN): $10 cada uno Costo de adquisicin: $1.125.000 Tasa interna de retorno (TIR): 20% anual

Al 31 de julio de 2008 (medicin inicial) debe registrarse la compra de los ttulos por su valor de costo: Inversiones temporarias - Ttulos pblicos 1.125.000 a Caja 1.125.000 Al 31 de diciembre de 2008 (medicin al cierre), considerando la intencin manifestada por el ente, los ttulos deben valuarse a su valor actual: (Por una cuestin de simplicidad tomamos la TIR que est en el enunciado como la TIR de los flujos de fondos considerando el costo de adquisicin). La Sociedad compr 250.000 ttulos a un valor de $ 4,50 cada uno, lo que totaliza un costo de $1.125.000. Si calculamos la TIR diaria obtenemos (0,20/360) = 0,056% En funcin a esto, la renta devengada por cada da asciende a $625. En base al tiempo transcurrido, la renta devengada al cierre es $95.625 ($625 x 153 das transcurridos entre el 31 de julio y el 31 de diciembre de 2008).

De acuerdo al criterio de medicin adoptado los ttulos deberan valuarse a su medicin original ms la renta devengada, es decir $1.125.000 + $95.625 = $1.220.625. Por lo expuesto corresponde registrar un ajuste a ganancia por la diferencia entre la valuacin de los ttulos al cierre ($1.220.625) y su medicin original ($1.125.000) Inversiones temporarias - Ttulos pblicos a Renta de ttulos pblicos 95.625 95.625

Unidad 4 -Crditos
4.1 Concepto
Nuestras normas contables (RT 9, III. A.3.) profesionales definen a los crditos como derechos que el ente posee contra terceros para percibir sumas de dinero u otros bienes o servicios (siempre que no respondan a las caractersticas de otro rubro del activo). Adicionalmente, indican que deben discriminarse los crditos por ventas de los bienes y servicios correspondientes a las actividades habituales del ente de los que no tengan ese origen. Esta discriminacin puede visualizarse claramente en el modelo de Estado de Situacin Patrimonial presentado en el Mdulo 1. Cabe mencionar que determinados activos, tales como depsitos en cuenta corriente y a plazo fijo y ciertos prstamos, si bien representan crditos desde el punto de vista jurdico, no deben formar parte del presente rubro bajo anlisis conforme a lo estudiado en los captulos 2 y 3. En lneas generales, un crdito por venta debe ser reconocido cuando, debido a una venta de bienes o servicios ya ocurrida, el ente adquiere derechos, objetivamente cuantificables, de exigir a un tercero, dinero, bienes o servicios, debiendo ser el cumplimiento por parte del tercero altamente probable en una fecha determinada o a determinar. La adquisicin del derecho por parte del ente se produce, en el caso de los bienes, en el momento en que los mismos son entregados al tercero y en el caso de los servicios, en el momento en que stos son prestados. Los componentes ms comunes que integran el rubro crditos por ventas son: Cuentas que muestran derechos contra terceros, generalmente clasificados por su instrumentacin jurdica: o o o o Clientes (deudores comunes), Cheques de pago diferido a cobrar (deudores documentados), Cupones de tarjeta de crdito a cobrar, Cartas de crdito a cobrar.

Cuentas que ajustan la valuacin de algunas de las cuentas enunciadas precedentemente, denominadas cuentas regularizadoras: o o Previsin para deudores de dudoso cobro, Intereses ganados no devengados.

Por otra parte, los denominados otros crditos tienen orgenes diversos y distintos de los originados en la actividad principal. Incluyen conceptos tales como anticipos de impuestos, prstamos al personal, crditos contra los accionistas por suscripcin de acciones, servicios pagados por adelantado, etc.

Cmo deben reconocerse los crditos segn nuestras normas contables?

La Resolucin Tcnica N 17, en su apartado 4.5, trata el reconocimiento inicial de los crditos. A tal fin toma como parmetro el tipo de transaccin que los origina y establece normas particulares para cada situacin, a saber:

1. Crditos en moneda originados en la venta de bienes y servicios:

Se los medir con base en los correspondientes precios de venta para operaciones de contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no se presentase esta ltima condicin, el precio de contado ser reemplazado por una estimacin basada en el valor descontado, a la fecha de la operacin, del importe futuro a percibir. A este efecto, se utilizar una tasa de inters que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos especficos de la operacin, correspondiente al momento de la medicin. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Optativamente, se admitir que el descuento de las sumas a cobrar se efecte nicamente sobre los saldos de estos crditos a la fecha de los estados contables. Esto significa medir inicialmente los crditos por ventas por el precio total (valor nominal del crdito), considerando al cierre (fecha de los estados contables) la segregacin de componentes financieros.

2. Crditos en moneda originados en transacciones financieras:

Se medirn de acuerdo con la suma de dinero entregada. Cuando un crdito entre partes independientes fuera sin inters o con una tasa de inters muy inferior a la de mercado, se medir sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin.

3. Crditos en moneda originados en refinanciaciones:

Cuando un crdito entre partes independientes, es sustituido por otro cuyas condiciones son sustancialmente distintas de las originales, se dar de baja la cuenta preexistente y se reconocer un nuevo crdito, cuya medicin contable se har sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Se presume, sin admitir prueba en contrario, que las condiciones son sustancialmente distintas si el valor descontado del nuevo crdito difiere al menos un diez por ciento del valor descontado del crdito refinanciado. En los casos de refinanciaciones a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la refinanciacin.

4. Otros crditos en moneda:

Se medirn sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Se admitir que el descuento de las sumas a cobrar, se efecte nicamente sobre los saldos de estos crditos a la fecha de los estados contables.

5. Crditos en especie:
Se medirn de acuerdo con la medicin contable inicial que se les asignara a los bienes a recibir. Ejemplo: Una empresa vende mercaderas a 60 das, a un precio de pago diferido de $100. Se consideran las siguientes alternativas: a) Precio de contado conocido: $95 b) Precio de contado no conocido Tasa mensual de mercado 2% c) Criterio alternativo: Alternativa Alternativa Alternativa a) b) c) Crditos por ventas 100 100 100 a Ventas -95 -96,15 -100 a Intereses ganados no devengados -5 -3,85 0 El lector deber remitirse a la bibliografa bsica (Captulo 6) a los efectos de obtener un conocimiento acabado del reconocimiento inicial de crditos para cada uno de los casos enunciados.

Qu dicen las normas contables respecto de la valuacin a fecha de presentacin de estados contables?
Al igual que al inicio, nuestras normas contables (RT 17 Punto 5) definen criterios de medicin a la fecha de los estados contables de acuerdo a la naturaleza del crdito, a saber:

1. Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios, en transacciones financieras y en refinanciaciones): Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.2. La aplicacin de este criterio requiere: a) la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realizacin anticipada del activo y b) que hechos anteriores o posteriores a la fecha de los estados contables revelen su conducta o modalidad operativa en ese sentido. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: a) la medicin original del activo; b) la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c) las cobranzas efectuadas. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables (se utiliza tipo de cambio comprador). 2. Otros crditos en moneda: Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin (idntico criterio a los crditos a cobrar en mencionados en el punto precedente). En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando: a) la tasa aplicada en la medicin inicial o b) la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo. En un contexto de estabilidad monetaria, las sumas a cobrar, cuyo vencimiento se produzca dentro de los doce meses de la fecha de los estados contables, podrn no descontarse. Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. 3. Crditos no cancelables en moneda (derechos de recibir bienes o servicios): Deben aplicarse las reglas de medicin contable correspondientes a los bienes o servicios a recibir. Ejemplo 1 El 01/12/08 se venden mercaderas por $500.Por la venta se recibe un cheque a 60 das por un importe total de $560.El cheque ser descontado en un banco el 10/01/09 por un importe de $525.-

Crditos por ventas a Ventas Medicin al cierre:

500 500

Finalmente, al tener el ente la intencin y factibilidad de cobrar el crdito antes del vencimiento original de la operacin deber valuar el saldo a cobrar a su valor neto de realizacin al cierre. Calculamos el inters (simple) de la operacin. Con lo cual, el inters para 40 das (desde 01/12/08 hasta 10/01/09) es igual a $25, habindose devengado partes al cierre del ejercicio. En virtud de ello, el asiento a realizar para dejar correctamente valuado el crdito por venta al cierre es: Crditos por ventas a Intereses ganados Ejemplo 2: Idntico caso al ejemplo 1 pero suponiendo que el ente va a cobrar el cheque a su vencimiento, es decir, el 30/01/09. En este caso, debemos devengar los resultados financieros hasta la fecha de cierre considerando las condiciones pactadas. Es decir, si para 60 das el inters asciende a $60, al haber transcurrido la mitad del plazo corresponde devengar intereses ganados por $30 Crditos por ventas 30 a Intereses ganados 30 El lector deber remitirse a la bibliografa bsica (Captulo 6) a los efectos de obtener un conocimiento acabado de los criterios de valuacin contable al cierre de ejercicio para cada uno de los casos enunciados. 18,75 18,75

4.2 Bonificaciones y devoluciones.

Bonificaciones.
Las bonificaciones son otorgadas a los clientes por cuestiones vinculadas a la cantidad comprada o alguna otra cuestin no relacionada con el plazo de pago. No deben confundirse con los descuentos por pronto pago. Debe constituirse una previsin por bonificaciones cuando se estima que hay una alta probabilidad que ventas efectuadas durante el ejercicio integrarn la base de clculo para una bonificacin a otorgarse. Por ejemplo, si la empresa acuerda una bonificacin del 5% para todo cliente que compre 5.000 unidades o ms durante un trimestre, la bonificacin otorgada por este concepto debe reconocerse en el mismo ejercicio en que se reconoce la venta que le da origen. Para el clculo de las bonificaciones deben tenerse en cuenta cuestiones tales como la poltica de bonificaciones de la empresa, las ventas realizadas y sus condiciones, las bonificaciones ya otorgadas, los antecedentes de cantidades compradas por cada cliente y hechos posteriores, entre otras. Ejemplo: La empresa otorga una bonificacin a todos los clientes que compren ms de $2.000 en un bimestre. La bonificacin es del 10% sobre el excedente de $2.000. Si con las compras de un mes se accede a la bonificacin la empresa emite la correspondiente nota de crdito (NC) en ese mes. Los clientes con derecho a bonificaciones en los ejercicios 2008 y 2009, segn datos histricos del 2008 y estimaciones del 2009 y las NC emitidas por bonificaciones en el 2008 son los siguientes: Cliente Nov-08 Diego Juan Pedro $2.500 $--$--Dic-08 $1.100 $3.000 $1.500 Ventas Ene-09 $--$2.000 $6.000 $160 $100 Notas de Crdito

El importe de las notas de crdito emitidas fue calculado de la siguiente manera:

Las notas de crdito se contabilizaron como sigue: Bonificaciones sobre ventas a Clientes La previsin se determina de la siguiente manera: Cliente Nov-08 Diego Juan Pedro $2.500 $--$--Ventas Dic-08 $1.100 $3.000 $1.500 Ene-09 $--$2.000 $6.000 $3.600 $5.000 $7.500 Total Bonificacin Bonificacin Bonificacin NC total {a} 2008 {b} 2009 {c} $160 $300 $550 $1.100 $160 $180 $110 $450 $--$120 $440 $560 $160 $100 $--$260 Monto a previsionar $--$80 $110 $190 260 260

Por lo expuesto, al cierre del ejercicio 2008 corresponde registrar la previsin para bonificaciones: Bonificaciones sobre ventas 190 a Previsin para bonificaciones 190 La cuenta Previsin para bonificaciones queda con un saldo acreedor de $190 que es el monto de bonificaciones atribuibles al ejercicio 2008 no acreditado a los clientes. El saldo de la cuenta Bonificaciones sobre ventas queda como sigue:

(*) Corresponde al total de la columna al ejercicio 2008.

de la tabla precedente, equivalente al total de bonificaciones atribuibles

La previsin para bonificaciones puede exponerse en el activo, ajustando la valuacin del saldo de deudores por ventas o en el pasivo, como una obligacin de naturaleza contra el cliente, de lo contrario, debe mostrarse en el pasivo. El lector deber remitirse a la bibliografa bsica (Captulo 13 Punto 7 Pg. 758) para complementar el estudio de este tema.

Devoluciones.
Cuando existe alta probabilidad de que un cliente devuelva mercaderas debe constituirse una previsin para devoluciones. Dicha constitucin se funda en la necesidad de mostrar las ventas netas de sus devoluciones ciertas, ya hechas por los clientes, y las que se estiman se harn. Dejar de constituirla implicara reconocer el ingreso de la venta en un ejercicio y la disminucin por la devolucin en otro, situacin que se aparta del criterio de lo devengado por el cual se rige la contabilidad. Ejemplo: La empresa fabrica y comercializa muebles. Se estima que en el ejercicio se recibirn en devolucin los siguientes bienes vendidos: Bien A: Bien B: Precio de venta: $700 Costo: $520 Costo recuperable: $0 el valor de recupero es nulo debido a defectos graves. Precio de venta: $500 Costo: $320 Costo recuperable: $320 es el precio al que puede venderse nuevamente.

Los registros contables sern: Devoluciones sobre ventas a Previsin para devoluciones sobre ventas Productos terminados a ser devueltos Prdida por produccin defectuosa a Costo de Ventas 1.200 1.200 320 520 840

Al igual que la previsin para bonificaciones, la previsin para devoluciones puede exponerse en el activo, ajustando la valuacin del saldo de deudores por ventas o en el pasivo. Para que la previsin figure en el activo debe existir el saldo compensable contra el cliente, de lo contrario, debe mostrarse en el pasivo.

4.3 Previsin para incobrables.

La previsin para incobrables (o para deudores de dudoso cobro) debe constituirse cuando hay una alta probabilidad de que un cliente (u otro deudor) no pague y el importe de la probable incobrabilidad pueda medirse objetivamente. El saldo de la previsin para deudores de dudoso cobro debe resultar de una suma de saldos individuales de clientes identificables, y no de una cifra indivisa (previsiones globales). Tal como se estudi en el mdulo (Incertidumbres y contingencias), este tipo de hechos contingentes se registran mediante el siguiente asiento: Quebranto por deudores de dudoso cobro $ a Previsin para deudores de dudoso cobro $

Por aplicacin del punto B.10 (ltimo prrafo) del captulo IV de la RT 9, las prdidas registradas por incobrabilidades contingentes deben exponerse dentro del rubro Resultados financieros y por tenencia. Al momento de evaluar la constitucin de una previsin de esta naturaleza deben valorase diversos aspectos tales como: antigedad de los saldos, existencia de garantas (hipoteca sobre un inmueble, prenda sobre un rodado), antecedentes y comportamiento histrico del cliente, informe de asesores legales en caso de haber encargado a ellos la gestin de cobro, hechos posteriores (como la cobranza luego del cierre del ejercicio).

4.4 Anticipos a proveedores y anticipos de impuestos.

Anticipos a proveedores.
Los anticipos a proveedores representan crditos en especie ya se efectan en forma previa a la recepcin de un determinado bien (o servicio). Dicho anticipo se cancelar (aplicar) contra los bienes (o servicios) en el momento de la recepcin de los mismos. Momento 1: Se hace un anticipo de $100, en efectivo: Anticipos a proveedores a Caja Mercaderas 100 100

150 a Anticipos a proveedores 100 a Caja 50 A pesar de que por su naturaleza son crditos, por aplicacin de la RT 9 (Captulo III, Punto A.4 y A.5), los anticipos a proveedores deben mostrarse dentro del rubro bienes de cambio o bienes de uso, cuando los mismos se efectan para adquirir bienes de este tipo.

Anticipos de impuestos.
Representan crditos contra el fisco, generalmente originados en la obligacin legal de ingresar los mismos en forma previa a la determinacin final del impuesto que se trate. Por lo general se muestran dentro del rubro Otros Crditos, bajo el ttulo de crditos impositivos. Cuando existen los pasivos por los impuestos correspondientes, por aplicacin de la RT 8 (Compensacin de partidas), deben mostrarse neteando el saldo de dichos pasivos. Ejemplo: Se ingresa un anticipo en concepto de impuesto a las ganancias: Anticipos de impuestos a Caja 100 100

Al cierre del ejercicio se determina el impuesto a pagar por una ganancia obtenida de $1.000. Impuesto = 1.000 x 35% (alcuota vigente) Impuesto = 350 Se registra: Impuesto a las ganancias (prdida) 350 a Impuesto a las ganancias a pagar (pasivo) 350 A fines de exposicin debe mostrarse, dentro del rubro cargas fiscales integrante del pasivo:

4.5 Adelantos de honorarios a directores de sociedades annimas.

Se originan cuando, antes del cierre del ejercicio contable de la empresa, se les anticipan total o parcialmente los honorarios a los directores de dicha empresa. Se consideran que forman parte del rubro Otros Crditos debido a que la empresa tiene el derecho a que los directores presten sus servicios a la empresa. Momento 1: Se anticipan honorarios por $100 Anticipos de Honorarios 100 a Caja 100 Momento 2 Fecha de cierre: Se devengan los honorarios por los servicios recibidos de parte de los directores por $500: Honorarios directores (prdida) a Anticipos de Honorarios a Honorarios Directores a pagar - pasivo 500 100 400

4.6 Saldos adeudados por integraciones de capital.

Estos saldos forman parte del rubro Otros crditos y se originan, por lo general, cuando se constituye una sociedad o cuando se producen incrementos de capital una vez que la empresa se encuentra en marcha. En dicha ocasin los accionistas, en primera instancia, se comprometen a realizar un determinado aporte, luego finalmente materializan ese aporte entregando a la sociedad el efectivo u otro tipo de bienes acordados en el compromiso inicial. El compromiso mencionado se refleja en el siguiente asiento: Accionista A Cuenta Particular 100 Accionista B Cuenta Particular 100 a Capital suscripto 200 Luego se producir la efectiva integracin del aporte, en efectivo o en bienes, de acuerdo a lo acordado (suponemos a los fines del anlisis que el accionista A entrega $100 en efectivo mientras que el accionista B entrega un vehculo), se registra el siguiente asiento: Caja Rodados a Accionista A Cuenta Particular a Accionista B Cuenta Particular 100 100 100 100

4.7 Gastos anticipados.

Son partidas que se incluyen dentro del rubro Otros crditos y representan erogaciones realizadas por la Compaa por las cuales la misma adquiere el derecho de recibir un determinado servicios, por ejemplo, el pago de un seguro contra incendio de la planta, el cual brinda una cobertura para 5 aos y es abonado ntegramente en el primer ejercicio, siendo el costo del seguro $10.000 por ao. Las registraciones a realizar son las siguientes: Al momento del pago: Seguros pagados por adelantado - Otros crditos 50.000 a Caja 50.000 Al cierre del ejercicio corresponde devengar el cargo a resultados correspondiente al ejercicio N 1: Seguros prdida 10.000 a Seguros pagados por adelantado Otros Crd. 10.000 En consecuencia, quedar activado un saldo de $40.000 que representa el derecho a la cobertura por los prximos 4 aos.

4.8 Intereses devengados a cobrar o pagados por adelantado.

Remitirse a los conceptos enunciados en el punto 4.1 (Reconocimiento de crditos de acuerdo a normas contables vigentes Medicin al cierre del ejercicio).

4.9 Crditos contingentes. Intereses implcitos y sobreprecios.

Remitirse a los conceptos enunciados en: - Mdulo 1 (Incertidumbres y contingencias) - Punto 4.1 (Reconocimiento de crditos de acuerdo a normas contables vigentes Medicin al cierre del ejercicio). - Punto 4.3 (Previsin para incobrables).

Unidad 5 Bienes de Cambio

5.1 Concepto y clasificacin
Nuestras normas contables (RT 9, III. A.4.) profesionales definen a los bienes de cambio como los bienes destinados a la venta en el curso habitual de la actividad del ente o que se encuentran en proceso de produccin para dicha venta o que resultan generalmente consumidos en la produccin de los bienes o servicios que se destinan a la venta, as como los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes. Segn se trate de una empresa comercial, industrial o de servicios, los bienes de cambio pueden clasificarse en:

Empresas comerciales:
Sus bienes de cambio son mercaderas destinadas a la venta, generalmente en el mismo estado en que fueron adquiridas.

Empresas industriales:
Sus bienes de cambio son: Productos terminados: bienes destinados a la venta en el curso habitual de la actividad del ente despus de ser sometidos a un proceso de transformacin. Productos en proceso (o semielaborados): bienes que se encuentran en proceso de produccin para ser transformados en productos terminados. Bienes que resultan generalmente consumidos en la produccin de bienes que se destinan a la venta, los cuales pueden clasificarse en: o Materias primas (material directo), o Suministros (material indirecto).

Empresas de servicios:
Sus bienes de cambio resultan generalmente consumidos en el proceso de prestacin de los servicios vendidos. Generalmente se denominan suministros. El lector deber remitirse a la bibliografa bsica (Captulo 12 Punto 1 Pg. 685) para complementar el estudio de este tema.

5.2 Costo de incorporacin al patrimonio

El costo de incorporacin de un bien de cambio al patrimonio del ente depender de la forma en que fue adquirido u obtenido por la empresa. En general, la incorporacin de un bien de cambio se produce por la adquisicin del mismo a los proveedores correspondientes. No obstante, hay otros casos particulares de incorporacin al patrimonio, tales como bienes recibidos por aporte o donaciones u obtenidos mediante truque, situaciones que tambin son consideradas por nuestras normas. Para nuestras normas (RT 17, 4.2.1.) el costo de un bien es el necesario para ponerlo en condiciones de ser vendido o utilizado, lo que corresponda en funcin de su destino (como se aprecia, este concepto es aplicable tambin al rubro bienes de uso). Por lo expuesto, el costo de un bien incluye la porcin asignable de los costos de los servicios externos e internos necesarios (por ejemplo: fletes, seguros, costos de la funcin de compras, costos del sector de produccin), adems de los materiales o insumos directos e indirectos requeridos para su elaboracin, preparacin o montaje. A continuacin se detallan los criterios de medicin inicial establecidos en la RT 17.

- Bienes o servicios adquiridos:

El costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisicin al contado y de la pertinente porcin asignable de los costos de compras y control de calidad.

Si no se conociere el precio de contado o no existieren operaciones efectivamente basadas en l, se lo reemplazar por una estimacin basada en el valor descontado, a la fecha de adquisicin, del pago futuro a efectuar al proveedor (excluyendo los conceptos que sean recuperables, tales como ciertos impuestos). A este efecto, se utilizar una tasa de inters que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos especficos de la operacin, correspondiente al momento de la medicin. Los componentes financieros implcitos que, con motivo de la aplicacin de las normas anteriores, se segreguen de los precios correspondientes a operaciones a plazo son costos financieros que deben ser tratados de acuerdo con las normas de la seccin 4.2.7 (Costos financieros).

- Bienes incorporados por aportes y donaciones:

La medicin original de estos bienes se efectuar a sus valores corrientes a la fecha de incorporacin.

- Bienes incorporados por trueques:

Salvo en el caso indicado en el prrafo siguiente, la medicin original de estos bienes se efectuar a su costo de reposicin a la fecha de incorporacin, de acuerdo con la seccin 4.3.3 (determinacin de costos de reposicin), reconociendo el correspondiente resultado por tenencia del activo entregado. Cuando se truequen bienes de uso que tengan una utilizacin similar en una misma actividad y sus costos de reposicin sean similares, no se reconocern resultados y la medicin original de los bienes incorporados se har al importe de la medicin contable del activo entregado.

- Bienes incorporados por fusiones y escisiones:

Para los bienes incorporados por fusiones, se aplicarn las normas de la seccin 6 (Combinaciones de negocios) de la segunda parte de la Resolucin Tcnica N 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Para los bienes incorporados por escisiones, se aplicarn las normas de la seccin 7 (Escisiones) de la segunda parte de la Resolucin Tcnica N 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular).

- Bienes producidos:
El costo de un bien producido es la suma de: a) los costos de los materiales e insumos necesarios para su produccin, b) sus costos de conversin (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto variables como fijos, c) los costos financieros que puedan asignrseles de acuerdo con las normas de la seccin 4.2.7 (Costos financieros). El costo de los bienes producidos no debe incluir la porcin de los costos ocasionados por: a) improductividades fsicas o ineficiencias en el uso de los factores en general, b) la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos originada en la no-utilizacin de la capacidad de planta a su nivel de actividad normal. Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano de obra u otros costos de conversin desperdiciados, razonablemente determinables y que distorsionen el costo de los bienes producidos, no participarn en su determinacin y deben ser reconocidos como resultados del perodo. El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la produccin que se espera alcanzar como promedio de varios perodos bajo las circunstancias previstas, de modo que est por debajo de la capacidad total y debe considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal. El nmero de perodos a considerar para el clculo de dicho promedio debe establecerse con base en el criterio profesional, teniendo en cuenta la naturaleza de los negocios del ente y otras circunstancias vinculadas, entre otros, con los efectos cclicos de la actividad, los ciclos de vida de los productos elaborados y la precisin de los presupuestos.

Costos financieros:
A continuacin se transcriben lo prescripto por la RT 17 referido a la posibilidad de activar costos financieros: Se considerarn costos financieros los intereses (explcitos o implcitos), actualizaciones monetarias, diferencias de cambio, premios por seguros de cambio o similares derivados de la utilizacin de capital ajeno, netos, en su caso, de los correspondientes resultados por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda.

- Tratamiento preferible para nuestras normas:

Los costos financieros deben ser reconocidos como gastos del perodo en que se devengan.

- Tratamiento alternativo permitido:

Podrn activarse costos financieros en el costo de un activo cuando se cumplan estas condiciones: a) el activo se encuentra en produccin, construccin, montaje o terminacin y tales procesos, en razn de su naturaleza, son de duracin prolongada, b) tales procesos no se encuentran interrumpidos o slo se encuentran interrumpidos por demoras temporarias necesarias para preparar el activo para su uso o venta, c) el perodo de produccin, construccin, montaje o terminacin, no excede del tcnicamente requerido, d) las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta no se encuentran sustancialmente completas y e) el activo no est en condiciones de ser vendido, usado en la produccin de otros bienes o puesto en marcha, lo que correspondiere al propsito de su produccin, construccin, montaje o terminacin. En caso de ser aplicado el tratamiento alternativo debe hacerse consistentemente para todos los costos financieros definidos por esta norma y con todos los activos que cumplan con las condiciones indicadas previamente. Las situaciones referidas en el inciso e) deben evaluarse para cada activo en particular, aunque la produccin, construccin, montaje o terminacin forme parte de la de un grupo mayor de activos. En este supuesto, la activacin de los costos financieros debe limitarse a cada parte, al ser terminada. La imputacin de los costos financieros se har mensualmente, siguiendo las reglas que se explican en los prrafos siguientes. Se admitir el empleo de perodos ms largos mientras esto no produzca distorsiones significativas. Del total de los costos financieros, primero se activarn los que se hayan incurrido para financiar total o parcialmente y en forma especfica a los activos que cumplen con las condiciones sealadas en los incisos a) a e) precedentes, siempre que tal financiacin especfica sea demostrable. Para determinar el importe a activar, previamente se detraern los ingresos financieros generados por las colocaciones transitorias de fondos provenientes de prstamos destinados a la financiacin especfica. Para la asignacin de costos financieros a los activos que cumplan con las condiciones sealadas en los incisos a) a e) precedentes, pero no hayan sido financiados especficamente, se proceder de la siguiente manera: a) del total de deudas se excluirn las que guarden una identificacin especfica con los activos financiados especficamente y cuyos costos financieros ya hayan sido asignados por dicho motivo, b) se calcular una tasa promedio mensual de los costos financieros correspondientes a las deudas indicadas en el inciso precedente, c) se determinarn los montos promedios mensuales de los activos que se encuentren en produccin, construccin, montaje o terminacin, excluidos aquellos que hayan recibido costos financieros por haber contado con financiacin especfica y d) se aplicar a las mediciones contables de los activos determinados en el inciso c) la tasa de capitalizacin indicada en el inciso b). Si existieran activos parcialmente financiados en forma especfica, la activacin de costos financieros referida en el prrafo precedente se calcular sobre la porcin no financiada especficamente. Los costos financieros que resulten activados (o, en su caso, deducidos) por la aplicacin de los procedimientos descriptos en esta seccin no deben exceder los incurridos durante el perodo. En los estados contables de los entes que no estn en el rgimen de oferta pblica de sus acciones o ttulos de deuda o que no hayan solicitado autorizacin para hacerlo, el monto de los costos financieros susceptibles de activacin podr incluir a los costos financieros provenientes de la financiacin con capital propio invertido, en la medida que se cumplan las condiciones siguientes: a) debe considerarse, en primer lugar, todos los costos provenientes del capital de terceros y si hubiere algn excedente del activo elegible sobre el pasivo, se podr considerar el costo de la financiacin con capital propio, b) si los activos elegibles se miden a valores corrientes, no podr considerarse el costo financiero proveniente de la financiacin con capital propio invertido como componente de ese valor corriente, c) para el cmputo de los costos sobre el capital propio se aplicar una tasa representativa de la vigente en el mercado en cada mes del perodo o ejercicio sobre el monto de la inversin no financiada con capital de terce-

ros. En todos los casos, se aplicar la tasa real, es decir neta de los correspondientes resultados por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda y d) en caso de optar por la alternativa de activar costos financieros provenientes del capital propio, la contrapartida de dicha activacin se expondr en el estado de resultados en un rengln especfico, luego de los Resultados Financieros y por Tenencia, con la denominacin inters del capital propio y se brindar la informacin exigida en el punto b.8) de la seccin B.8 (Criterios de medicin contable de activos y pasivos) del captulo VII (Informacin complementaria), de la Resolucin Tcnica N 8.

5.3 Tratamiento de descuentos y bonificaciones por compras

Descuentos:
Los descuentos, tal como se mencion en el captulo 4, se originan en cuestiones vinculadas con el plazo de pago, es decir, son conceptos financieros. En consecuencia, como el costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisicin al contado, cualquier descuento de compra debe segregarse del precio. Ejemplo: Se adquieren mercaderas en cuenta corriente a 30 das. El precio cobrado por el proveedor es de $1.000 pero si se abonan de contado nos efectan un descuento de $100. En este caso, se aprecia que el verdadero precio de contado no son los $1.000 sino los $900 (el descuento refleja un componente financiero implcito dentro del precio). La registracin que corresponde realizar al inicio es: Mercaderas a Proveedores Al momento del pago se registrar: Proveedores Intereses perdidos a Caja Una manera alternativa de registrar la operacin sera: Mercaderas Intereses perdidos no devengados a Proveedores Mercaderas Intereses perdidos a Caja a Intereses perdidos no devengados 900 100 1.000 1.000 100 1.000 1000 900 100 1.000 900 900

Bonificaciones por compras:

Las bonificaciones por compras, tal como se expuso en el captulo anterior, obedecen a cuestiones ajenas al plazo de pago. Las mismas se otorgan, por ejemplo, por compra por encima de un determinado monto o bien, una determinada cantidad de unidades durante un plazo generalmente acordado con el vendedor. De acuerdo a lo establecido por la RT 9, las ventas se exponen en el cuerpo del estado de resultados, netas de devoluciones y bonificaciones. Por contraposicin, las bonificaciones sobre compras deberan impactar reduciendo el costo de ventas o el valor del stock, segn corresponda.

5.4 Intereses implcitos y sobreprecios.

El lector debe remitirse al tratamiento de los descuentos financieros (Punto 5.3.)

5.5 Concepto de costos de produccin en una empresa industrial.

Tal como se mencion al inicio de este captulo, en las empresas de carcter industrial, los bienes de cambio se obtienen a travs de un proceso productivo. Dentro de este proceso se van agregando (activando) diversos costos a lo que finalmente se trasforma en un producto terminado, estos costos son: a) los costos de los materiales e insumos necesarios para su produccin, b) costos de conversin (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto variables como fijos, c) los costos financieros. Esto es lo que se conoce con el nombre de costeo integral o por absorcin, que es el mtodo adoptado por la RT 17 por el cual corresponde activar tanto los costos directos como los indirectos, con las consideraciones que se detallan en los prrafos siguientes. Deben excluirse la porcin de los costos ocasionados por: improductividades fsicas o ineficiencias en el uso de los factores en general, ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos originada en la no-utilizacin de la capacidad de planta a su nivel de actividad normal.

Ejemplo: Si el ente fabrica mermeladas, y para 1 Kg. de mermelada se necesita habitualmente 150 gramos de azcar (cantidad estndar), sera improcedente que, por ejemplo, si un aprendiz que recin se inicia consume 400 gramos de azcar debido a que en la dosificacin derroch 250 gramos por inexperiencia, se activen dentro del costo del bien la totalidad de la azcar consumida, debido a que existi una evidente improductividad o ineficiencia. En este caso, el costo de los 250 gramos de azcar que se consumieron por encima de la cantidad estndar debe cargarse al resultado del ejercicio y no activarse dentro del costo del bien de cambio. El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la produccin que se espera alcanzar como promedio de varios perodos bajo las circunstancias previstas, de modo que est por debajo de la capacidad total y debe considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal. Ejemplo: Si para fabricar un determinado producto el ente alquila una mquina y el costo de alquiler mensual es de $10.000, debe determinarse, a los fines de asignar este costo a los bienes producidos, el nivel de produccin mensual sobre la base de un nivel de actividad normal. Supongamos los siguientes datos: Nivel de actividad mximo: 20.000 unidades al mes. Nivel de actividad normal: 15.000 unidades al mes. Nivel de actividad real del mes: 13.500 unidades.

El coeficiente para determinar el costo en concepto de alquiler a asignar a cada unidad producida se debe determinar de la siguiente manera:

En consecuencia:

Debido a que la produccin del mes en curso fue de 13.500 unidades, la porcin de costos fijos asignables (activables) a los bienes producidos ser equivalente a: La diferencia entre el valor total del alquiler de la mquina y el valor que se activar en los productos terminados es gasto del perodo ($10.000 - $9.000 = $1.000).

5.6 Productos en proceso. Productos de reventa

El lector debe remitirse a los conceptos enunciados en el punto 5.1 y 5.5.

5.7 Mtodos de valuacin de inventarios. Valuacin de los costos de ventas.

Valuacin de inventarios:
De acuerdo a lo establecido por nuestras normas contables, la medicin contable de los bienes de cambio a la fecha de los estados contables debe seguir las siguientes pautas (RT 17 Punto 5.5):

- Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser comercializados sin esfuerzo significativo:
Se los medir al valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de a seccin 4.3.2 (determinacin de valores netos de realizacin).

- Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y las condiciones contractuales de la operacin aseguren la efectiva concrecin de la venta y de la ganancia:
Se los medir al valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin).

- Bienes de cambio en produccin o construccin mediante un proceso prolongado:

La medicin contable de estos activos se efectuar a su valor neto de realizacin proporcionado de acuerdo con el grado de avance de la produccin o construccin y del correspondiente proceso de generacin de resultados, cuando: a) b) c) d) se hayan recibido anticipos que fijan precio, las condiciones contractuales de la operacin aseguren la efectiva concrecin de la venta, el ente tenga la capacidad financiera para finalizar la obra y exista certidumbre respecto de la concrecin de la ganancia.

En los restantes casos, se utilizar el costo de reposicin de los bienes con similar grado de avance de la produccin o construccin, tomado de un mercado activo o, si esto no fuera posible, su costo de reproduccin, para cuya determinacin se considerarn: a) las normas enunciadas en la seccin 4.2.6 (Bienes producidos) y b) los mtodos habitualmente seguidos por el ente para aplicarlas. Si la obtencin del costo de reproduccin fuera imposible o impracticable, se usar el costo original. La medicin contable de los Activos Biolgicos, debe efectuarse de acuerdo con los criterios establecidos por la Resolucin Tcnica N 22 (Normas Contables Profesionales: Actividad Agropecuaria). Ejemplo: La sociedad est dedicada a la construccin de un avin cuyo proceso de produccin se prolongar por aproximadamente 3 ejercicios. La venta est asegurada por contrato, no se tiene dudas respecto de la concrecin de la ganancia y el ente tiene suficiente capacidad financiera para afrontar la construccin del bien, por el cual se recibi oportunamente un anticipo que fija precio. Los datos que se tiene son:

La sociedad incurri en costos $ 210.000 en el primer ejercicio los cuales estn activados en el rubro bienes de cambio a la fecha de cierre. En este caso, se dan todas las condiciones para valuar el bien de cambio en proceso de produccin al valor neto de realizacin proporcionado por el grado de avance.

El grado de avance est dado por el avance real de los costos en relacin a los costos presupuestados, es decir:

En consecuencia, el valor neto de realizacin proporcionado por el grado de avance ser: $800.000 x 38,18% = $305.455 Debido a que los bienes de cambio permanecen a su medicin histrica, corresponde ajustar la misma a los criterios establecidos en las normas contables a travs de los siguientes clculos: Medicin correcta al cierre Medicin histrica = Ajuste de valuacin $305.455 - $210.000 = $95.455 Bienes de produccin prolongada a Resultados por valuacin de bienes de cambio a VNR 95.455 95.455

- Bienes de cambio en general:

Para los restantes bienes de cambio, con excepcin de los Activos Biolgicos, se tomar su costo de reposicin a la fecha de los estados contables. Si la obtencin de ste fuera imposible o impracticable, se usar el costo original. Si los costos de reposicin estuvieran expresados en moneda extranjera sus importes se convertirn a moneda argentina utilizando el tipo de cambio del momento de la medicin. En este caso, el tipo de cambio a utilizar es el vendedor, ya que para adquirir (reponer) los bienes de cambio el ente debe comprar moneda extranjera al precio que la vende una entidad financiera.

5.8 Valor Neto de Realizacin

En la determinacin de los valores netos de realizacin se considerarn: a) los precios de contado correspondientes a transacciones no forzadas entre partes independientes en las condiciones habituales de negociacin, b) los ingresos adicionales, no atribuibles a la financiacin, que la venta generare por s (por ejemplo: un reembolso de exportacin), c) los costos que sern ocasionados por la venta (comisiones, impuesto a los ingresos brutos y similares), d) determinados lmites enunciados en la RT 17 (Punto 4.3.2.) que el lector deber consultar. El lector deber remitirse a los conceptos estudiados en el Mdulo 1 (Valores corrientes y valores recuperables).

Unidad 6 Activos Intagibles

Nuestras normas contables (RT 9 Punto A.6.) definen estos activos como aquellos representativos de franquicias, privilegios u otros similares, incluyendo los anticipos por su adquisicin, que no son bienes tangibles ni derechos contra terceros y que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos. Incluyen, entre otros, los siguientes: Derechos de propiedad intelectual - Patentes, marcas, licencias, etc. - Llave de negocio - Gastos de organizacin y preoperativos - gastos de investigacin y desarrollo. Los activos intangibles adquiridos y los producidos slo se reconocern como tales cuando (RT 17 Punto 5.13.1.): a) pueda demostrarse su capacidad para generar beneficios econmicos futuros; b) su costo pueda determinarse sobre bases confiables; c) no se trate de: - costos de investigaciones efectuadas con el propsito de obtener nuevos conocimientos cientficos y tcnicos o inteligencia; - costos erogados en el desarrollo interno del valor llave, marcas, listas de clientes y otros que, en sustancia, no puedan ser distinguidos del costo de desarrollar un negocio tomado en su conjunto (o un segmento de dicho negocio); - costos de publicidad, promocin y reubicacin o reorganizacin de una empresa, - costos de entrenamiento (excepto aquellos que por sus caractersticas deben activarse en gastos preoperativos). En tanto se cumplan las condiciones indicadas en a) y b), podrn considerarse activos intangibles a las erogaciones que respondan a: a) costos para lograr la constitucin de un nuevo ente y darle existencia legal (costos de organizacin); b) costos que un nuevo ente o un ente existente deban incurrir en forma previa al inicio de una nueva actividad u operacin (costos preoperativos), siempre que: - sean costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva actividad u operacin no se hubiera desarrollado y - no corresponda incluir las erogaciones efectuadas como un componente del costo de los bienes de uso, de acuerdo con lo indicado en el penltimo prrafo de la seccin 4.2.6 (Bienes producidos). En el caso de los costos erogados por la aplicacin de conocimientos a un plan o diseo para la produccin de materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios nuevos o sustancialmente mejorados, la demostracin de la capacidad de generar beneficios econmicos futuros incluye la probanza de la intencin, factibilidad y capacidad de completar el desarrollo del intangible. Los costos cargados al resultado de un ejercicio o perodo intermedio por no darse las condiciones indicadas no podrn agregarse posteriormente al costo de un intangible. Los costos posteriores relacionados con un intangible ya reconocido slo se activarn s: a) puede probarse que mejorarn el flujo de beneficios econmicos futuros y b) pueden ser medidos sobre bases fiables. Las exclusiones especificadas en la norma tcnica obedecen claramente a las dificultades para vincular a los gastos listados con ingresos futuros. A fines de su estudio, dividiremos a los mismos en tres grandes grupos: Bienes inmateriales, Cargos diferidos y Llaves de negocio.

6.1 Bienes Inmateriales

6.1.1 Concepto. Clasificacin. Valuacin.
Dentro de este grupo podemos destacar:

Marcas de fbrica: son nombres de fantasa o smbolos que identifican un producto o a la empresa. Una marca
reconocida y de prestigio otorga una ventaja a su titular, quien puede utilizarla o cederla en uso a un tercero o ambas cosas a la vez. El propietario de una marca adquiere la proteccin legal de ese activo al inscribir la marca en un registro. Ejemplos clsicos son las marcas Coca-Cola, Panasonic, etc.

Patentes: son derechos exclusivos a utilizar o producir un producto, procedimiento o frmula. La proteccin legal de una patente se obtiene al inscribir la misma en un registro. Licencias: son derechos para utilizar intangibles de terceros (marcas, patentes, software, etc.). Son intangibles en
la medida que el derecho sea a perennidad o a largo plazo, por ejemplo, el abono de una licencia para utilizar el software Tango Gestin por 5 aos. En general, ingresan al activo por compra, no pueden transferirse y su vida til puede estar o no limitada por contrato.

Concesiones: son derechos a realizar una explotacin determinada y pueden ser otorgados por el Estado o por un
ente privado. Una concesin otorgada por el Estado puede consistir en el derecho en prestar con exclusividad un servicio pblico (como es el caso de Aguas Cordobesas S.A. o de Caminos de las Sierras S.A.). Por otra parte, un ente privado puede otorgar una concesin para realizar con exclusividad una actividad en su mbito (como es el caso de un bar dentro de la universidad o de un club deportivo).

Gastos de investigacin: son todos aquellos gastos incurridos en el estudio de un tema en particular y que se emprende con la finalidad de obtener nuevos bienes o conocimientos cientficos o tcnicos. En el caso de nuevos conocimientos cientficos o tcnicos, el concepto incluye tanto a las actividades destinadas a obtener esos conocimientos, como a la evaluacin y seleccin necesaria para la aplicacin del conocimiento obtenido. Gastos de desarrollo: son gastos originados en la aplicacin de los resultados de una investigacin o de cualquier
conocimiento cientfico a un plan o diseo para la obtencin de productos, mtodos, procesos o sistemas nuevos o sustancialmente mejores que los existentes, por ejemplo, el desarrollo de un mtodo que permita elaborar a escala de comercializacin masiva un nuevo medicamento.

Valuacin:
Nuestras normas contables establecen que el criterio para aplicar a los intangibles en el momento de su incorporacin al patrimonio (por adquisicin o desarrollo) es del costo (RT 17, 4.2.1.). A la fecha de los estados contables (medicin al cierre) la valuacin se efectuar al costo original menos la depreciacin acumulada (RT 17,5.13.2.). Esto es aplicable en la medida de que los activos intangibles en cuestin no posean vida til indefinida, en cuyo caso quedarn valuados a su costo original, pero deber cotejar su valor recuperable cada vez que se preparen estados contables, a diferencia de aquellos con vida til definida, para los cuales las comparaciones con valor recuperable se efectuarn a cada fecha de cierre en la medida de que existan indicios de desvalorizacin.

6.1.2 Amortizacin.
Para el cmputo de las depreciaciones, al igual que para los bienes de uso, nuestras normas establecen ciertas pautas para su cmputo, entre las cuales podemos mencionar: su costo, la fecha de comienzo de su utilizacin, o en su defecto, aquella en que comienza la prdida de valor, la capacidad de servicio estimada del bien, la existencia de algn plazo legal o contractual para la utilizacin del bien, el valor neto de realizacin del bien estimado al final de su vida til, la capacidad de servicio ya utilizada.

El asiento de amortizacin tiene idntica estructura al de una amortizacin de cualquier bien de uso: Amortizacin de activos intangibles $ a Amortizacin acumulada de activos intangibles $

Cabe mencionar que los trminos depreciacin y amortizacin se emplean como sinnimos.

6.2 Cargos Diferidos:

6.2.1 Concepto
Son determinados gastos que deben ser imputados contra ejercicios futuros. Entre ellos se encuentran:

Gastos de constitucin:
Son todos aquellos gastos necesarios para constituir un nuevo ente y darle existencia legal.

Gastos preoperativos:
Entre otros, son los gastos necesarios para poner en marcha una empresa o parte de ella.

6.2.2 Valuacin. Comparacin con bienes inmateriales.

Tal como se mencion al inicio del captulo, nuestras normas establecen una excepcin para este tipo de activos, estableciendo que su medicin inicial debe ser efectuada tomando en cuenta nicamente los costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva actividad u operacin no se hubiese desarrollado. Esto implica una excepcin al criterio del costo por absorcin o total que es la solucin adoptada en general. A la fecha de los estados contables (medicin al cierre) la valuacin se efectuar al costo original menos la depreciacin acumulada (RT 17,5.13.2.). A los fines del clculo de las depreciaciones se presumir, sin admitir prueba en contrario, que la vida econmica de los costos de organizacin y costos preoperativos no es superior a los cinco aos.

6.3 Llave de negocios:

6.3.1 Reconocimiento
La llave de negocio se reconocer en dos casos (RT 18, 3.1.): cuando se adquiera un negocio (fondo de comercio) o cuando se adquiera parte del capital de una empresa, cuya tenencia otorga a la adquiriente control (total o conjunto) o influencia significativa.

6.3.2 Medicin Contable

Al inicio, la llave positiva o negativa se medir como la diferencia entre: el precio pagado por el negocio y el patrimonio neto del mismo determinado sobre valores corrientes.

A la fecha de los estados contables, la medicin de la llave de negocio se efectuar: a su costo original, menos: su depreciacin acumulada y las desvalorizaciones que correspondiere reconocer por aplicacin de las comparaciones con valor recuperable (RT 17).

6.3.3 Depreciaciones
Llave positiva
La depreciacin de la llave positiva se calcular sobre una base sistemtica a lo largo de su vida til, la cual debera representar la mejor estimacin del perodo durante el cual se espera que el ente reciba beneficios econmicos provenientes de la llave. Para la estimacin de la vida til se considerarn, entre otros factores: a) la naturaleza y vida previsible del negocio adquirido, b) la estabilidad y vida previsible del correspondiente ramo de la industria,

c) la informacin pblica sobre las caractersticas de la llave en negocios o industrias similares y sobre los ciclos de vida de negocios similares, d) los efectos que sobre el negocio adquirido tengan la obsolescencia de productos, los cambios en la demanda y otros factores econmicos, e) las expectativas que puedan existir acerca del manejo eficiente del negocio por parte de un grupo gerencial distinto al actual, f) la factibilidad de mantener el nivel de desembolsos necesario para la obtencin de los futuros beneficios econmicos por parte del negocio adquirido, g) las acciones esperadas por parte de competidores actuales o potenciales, h) el perodo de control sobre el negocio adquirido y las disposiciones legales o contractuales que afecten su vida til. Se presume, admitiendo prueba en contrario, que la vida til de la llave no supera los veinte aos a partir del momento de su reconocimiento inicial. En el caso de considerarse una vida til superior a la indicada, la comparacin anual con el valor recuperable de la llave deber hacerse cada vez que se preparen estados contables, de acuerdo con lo requerido por la seccin 4.4.2 (Frecuencia de las comparaciones) de la segunda parte de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general). La depreciacin se computar por el mtodo de la lnea recta, salvo que exista evidencia demostrativa de la existencia de otro mtodo que sea ms adecuado en las circunstancias.

Llave negativa
La porcin de la llave negativa que se relacione con las expectativas de prdidas o gastos futuros esperados de un ente adquirido, que no haya correspondido reconocer como pasivos a la fecha de la adquisicin y que pueda ser determinada de manera confiable a dicho momento, se reconocer en resultados en los mismos perodos a los que se imputen tales quebrantos o gastos. Si estos no se produjesen en el perodo esperado, se aplicar la norma del prrafo siguiente. El resto de la llave negativa se reconocer en resultados de forma sistemtica, a lo largo de un perodo igual al promedio ponderado de la vida til remanente de los activos de la sociedad emisora que estn sujetos a depreciacin. El lector deber remitirse a la Seccin 3 de la RT 18 y a la RT 21 Primera parte a los fines de complementar y profundizar el estudio de la llave de negocio. Adicionalmente, este tema ser tratado nuevamente en el captulo Inversiones Permanentes.