IAS 12 IMPOZITUL PE PROFIT

Obiectivul standardului: de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe profit. Acest standard mai opereaz i cu recunoaterea creanelor privind impozitul amnat rezultate din pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite i cu prezentarea informaiilor referitoare la impozitul pe profit. Acest Standard se va aplica n contabilitatea impozitului pe profit care include totalitatea impozitelor autohtone i strine care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Baza de impozitare a unui activ este suma ce va putea fi sczut din beneficiile economice impozabile atunci cnd se recupereaz valoarea contabil a unui activ. n condiiile n care beneficiile economice nu vor fi impozabile, baza de impozitare a unui activ va fi egal cu valoarea sa contabil i nu apar impozite amnate. Baza de impozitare a unei datorii este valoarea sa contabil, mai puin orice sum care va fi dedus n scopuri fiscale n perioadele contabile viitoare n ceea ce privete respectiva datorie. Diferenele temporare reprezint diferenele dintre valoarea contabil a unui activ sau a unei datorii din bilan i baza lor de impozitare. Diferenele temporare pot fi impozabile i deductibile. Diferenele temporare impozabile reprezint diferenele care vor avea ca efect pli viitoare mai mari privind impozitul pe profit, atunci cnd valoarea contabil a unui activ sau valoarea contabil a unei datorii va fi recuperat sau lichidat. Diferenele temporare impozabile apar n urmtoarele situaii: a) dac valoarea contabil a unui activ > baza de impozitare a activului respectiv; b) dac valoarea contabil a unei datorii < baza de impozitare a datoriei respective . Diferenele temporare deductibile reprezint diferenele care vor avea ca efect pli viitoare mai mici privind impozitul pe profit, atunci cnd valoarea contabil a unui activ sau valoarea contabil a unei datorii va fi recuperat sau lichidat. Diferenele temporare deductibile apar n urmtoarele situaii: a) dac valoarea contabil a unui activ < baza de impozitare a activului respectiv; b) dac valoarea contabil a unei datorii > baza de impozitare a datoriei respective. Datoriile privind impozitul amnat reprezint valorile impozitului pe profit, pltibile n perioadele contabile viitoare, urmare a existenei diferenelor temporare impozabile. Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, recuperabile n perioadele contabile viitoare, urmare a existenei diferenelor temporare deductibile, a reportrii pierderilor sau creditelor fiscale neutilizate. Conform reglementrilor fiscale din ara noastr, impozitele amnate apar n urmtoarele situaii: - n cazul imobilizrilor corporale sau necorporale pentru care amortizarea recunoscut n contabilitate difer de cea utilizat la calculul profitului impozabil (metode de amortizare diferite, durate de utilizare diferite, valori amortizabile diferite); - n cazul nregistrrii de ajustri pentru depreciere sau pierderi de valoare nerecunoscute din punct de vedere fiscal; - n cazul nregistrrii de provizioane nerecunoscute din punct de vedere fiscal; - n cazul n care societatea se mprumut de la instituii nefinanciare, pentru dobnda care nu depete nivelul ratei dobnzii de referin publicat de BNR, cnd gradul de ndatorare este mai mare dect 3; - n cazul reevalurii activelor; - n cazul nregistrrii de pierderi fiscale. Exemplu O societatea achiziioneaz pe 22 decembrie N-1 un utilaj n valoare de 30.000 lei. Activul are o durat de via de 4 ani i o valoare rezidual nul. Societatea utilizeaz metoda amortizrii liniare pentru determinarea rezultatului contabil i metoda amortizrii accelerate pentru determinarea rezultatului fiscal. Presupunem c societatea Alfa obine un rezultat contabil de 20.000 lei pentru fiecare din urmtorii 4 ani. Cum se nregistreaz n contabilitate

impozitele curente i amnate urmare a utilizrii de metode diferite de amortizare din punct de vedere contabil i fiscal? Situaia n contabilitate pe parcursul celor 4 ani este urmtoarea: An 31.12.N 31.12.N+1 31.12.N+2 31.12.N+3 Valoare contabil 30.000 30.000 30.000 30.000 Amortizare contabil 7.500 7.500 7.500 7.500 Amortizare fiscal 15.000 5.000 5.000 5.000 Valoarea contabil 22.500 15.000 7.500. Baza de impozitare 15.000 10.000 5.000 -

n anul N se va nregistra amortizarea contabil de 7.500 lei i nu amortizarea accelerat din punct de vedere fiscal de 15.000 lei. Rezultatul fiscal va fi astfel influenat de amortizarea fiscal i nu de amortizarea contabil. Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil + Amortizarea contabil Amortizarea fiscal Calculul rezultatului fiscal pe parcursul celor 4 ani: An Rezultatul Amortizarea Amortizarea Rezultatul Impozitul pe profit contabil contabil fiscal impozabil 1 2 3 4 5=2+3-4 6 = 5 * 16% N 20.000 7.500 15.000 12.500 2.000 N+1 20.000 7.500 5.000 22.500 3.600 N+2 20.000 7.500 5.000 22.500 3.600 N+3 20.000 7.500 5.000 22.500 3.600 31.12.N nregistrarea impozitului pe profit curent 2.000 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Datorii privind impozitul pe profit curent 2.000 lei

Calculul impozitelor amnate: Valoarea contabil a activului = 22.500 lei Baza de impozitare a activului = 15.000 lei Valoarea contabil a activului > baza de impozitare a activului => o diferen temporar impozabil = 7.500 lei care genereaz o datorie privind impozitul amnat de 1.200 lei (16%*7.500). n anul N, societatea va plti impozit pe profit n sum de 2.000 lei = 16%* 12.500 lei (rezultatul impozabil) Dac amortizarea nu ar fi fost accelerat n scopuri fiscale atunci societatea ar fi trebuit s plteasc un impozit de 3.200 lei (16%* 20.000 lei). Societatea pltete n anul N mai puin impozit pe profit cu 1.200 lei (3.200 2.000). Aceast sum se va recupera n anii urmtori, cnd societatea va trebui s efectueze pli mai mari privind impozitul pe profit cu 1.200 lei, dect ar fi fost normal din punct de vedere contabil, dac tranzacia sau evenimentul respectiv nu ar fi avut consecine fiscale. nregistrarea constituirii datoriilor privind impozitul amnat 1.200 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Datorii privind impozitul pe profit amnat 1.200 lei

In bilan: - datorii privind impozitul amnat = 1.200 lei - cheltuielile cu impozitul pe profit = 3.200 lei (2.000 + 1.200)

Prin urmare, societatea pltete un impozit pe profit de 2.000 lei calculat pe baza regulilor fiscale, dar cheltuielile cu impozitul pe profit sunt de 3.200 lei i reprezint, de fapt, rata de impozitare de 16% aplicat la rezultatul contabil de 20.000 lei (16%*20.000). Rezultatul net = Rezultatul contabil Cheltuielile cu impozitul pe profit = 20.000 3.200 = 16.800 lei. Rezultatul net de 16.800 lei este un rezultat determinat pe baza regulilor contabile i nu a fost influenat de regulile fiscale care au vizat accelerarea amortizrii utilajului. 31 decembrie N+1 nregistrarea impozitului pe profit curent 3.600 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Datorii privind impozitul pe profit curent 3.600 lei

Calculul impozitelor amnate: Valoarea contabil a activului = 15.000 lei Baza de impozitare a activului = 10.000 lei Valoarea contabil a activului este mai mare dect baza de impozitare a activului avnd drept consecin o diferen temporar impozabil de 5.000 lei care genereaz o datorie privind impozitul amnat de 800 lei (16%*5.000). -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N+1 = 800 lei -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N = 1.200 lei Reluare datorie privind impozitul amnat = 400 lei nregistrarea relurii datoriilor privind impozitul amnat 400 lei Datorii privind impozitul pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 400 lei

n urma acestor nregistrri, la nivelul bilanului apar datorii privind impozitul amnat de 800 lei, iar la nivelul contului de profit i pierdere o cheltuial cu impozitul pe profit de 3.200 lei (3.600 400). 31.12.N+2 nregistrarea impozitului pe profit curent 3.600 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Datorii privind impozitul pe profit curent 3.600 lei

Calculul impozitelor amnate: Valoarea contabil a activului = 7.500 lei Baza de impozitare a activului = 5.000 lei Valoarea contabil a activului este mai mare dect baza de impozitare a activului avnd drept consecin o diferen temporar impozabil de 2.500 lei care genereaz o datorie privind impozitul amnat de 400 lei (16%*2.500). -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N+2 = 400 lei -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N+1= 800 lei Reluare datorie privind impozitul amnat = 400 lei nregistrarea relurii datoriilor privind impozitul amnat 400 lei Datorii privind impozitul pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 400 lei

n urma acestor nregistrri, la nivelul bilanului apar datorii privind impozitul amnat de 400 lei, iar la nivelul contului de profit i pierdere apare o cheltuial cu impozitul pe profit de 3.200 lei (3.600 400). 31.12.N+3 nregistrarea impozitului pe profit curent

3.600 lei

Cheltuieli cu impozitul pe profit curent

Datorii privind impozitul pe profit curent

3.600 lei

Calculul impozitelor amnate: Valoarea contabil a activului = 0 lei Baza de impozitare a activului = 0 lei Valoarea contabil a activului este egal cu baza de impozitare a activului i prin urmare nu exist diferene temporare. -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N+3 = 0 lei -datorii privind impozitul pe profit amnat, aferente anului N+2 = 400 lei Reluare datorie privind impozitul amnat = 400 lei nregistrarea relurii datoriilor privind impozitul amnat 400 lei Datorii privind impozitul pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 400 lei

La nivelul bilanului nu mai exist datorii privind impozitul amnat deoarece s-a recuperat toat valoarea activului, iar la nivelul contului de profit i pierdere exist o cheltuial cu impozitul pe profit de 3.200 lei (3.600 400). Exemplu: O ntreprindere a nregistrat in activ, in urma ndeplinirii criteriilor de recunoatere, cheltuieli de dezvoltare in valoare de 300.000. Durata d amortizare utilizata de ntreprindere este de 3 ani. In scopuri fiscale, aceste cheltuieli sunt deductibile imediat. Rata impozitului pe profit este de 16%. La sfritul primului an, valoarea contabila neta a cheltuielilor de dezvoltare este de 240.000. An I: VNC= 240.000 BI = 0 => VNC > BI => diferente temporare impozabile => suma ce va putea fi dedusa din beneficii economice viitoare atunci cand se recupereaza VC a unui activ = 0 (pt ca ea se deduce in totalitate in an 1). o datori cu impozitul amanat = 240.000 * 16% = 38.400 6912 = 4412 38.400 lei

In urmtorii ani, diferena temporara impozabila scade si ntreprinderea trebuie sa o ajusteze relund-o pentru veniturile exerciiului. Exemplu: O intreprindere a inregistrat in contul de profit si pierdere cheltuieli cu provizioanele pentru penalitati de intarziere la plata datoriilor catre bugetul statului, in suma de 2.000.000. In scopuri fiscale, aceasta datorie nu este deductibila niciodata. Rata impozitului pe profit este de 16%. VC a datoriei = 2.000.000 BI = 2.000.000 (suma ce va putea fi dedusa in viitor = 0 => nu exista diferente temporare. Exemplu: O intreprindere a inregistrat in contulde profit si pierdere cheltuieli generate de deprecierea unei creante, in valoare de 800.000. In scopuri fiscale, aceasta cheltuiala este deductibila la data hotararii judecatoresti privind imposibilitatea recuperarii in totalitate a creantei. VC a cheltuielilor = 0 BI a cheltuielilor = 800.000

VC < BI => diferenta temporara deductibila = 800.000 => creanta privind impozitul amanat = 800.000 *16% = 128.000 4412 = 791 128.000 lei Exemplu: Se cunosc urmatoarele informatii privind o categorie de cladiri ale societatii X: Informatii Valoarea cladirilor la 1.01.N - Amortizarea in anul N = Valoarea cladirilor la 31.12.N Valoare contabila 100.000 (10.000) 90.000 Baza de impozitare 80.000 (15.000) 65.000

La 31.12.N, societatea a procedat la reevaluarea categoriei de cladiri, valoarea reevaluata fiind 127.000 u.m. Din punct de vedere fiscal, reevaluarea nu este recunoscuta. Cota de impozit pe profit : 30%. La inceputul exeritiului N, exista un pasiv de impozit amanat de 30% * (100.000 80.000), adica 6.000 u.m. La 31.12.N : Valoarea contabila a imobilizarilor Baza de impozitare a imobilizarilor Diferenta temporar impozabila 127.000 65.000 62.000

Pasivul de impozit amant ce trebuie sa existe la 31.12.N: 30%*62.000=18.600 u.m. Pasivul de impozit amanat existent la deschiderea exercitiului N : 6.000 u.m. Pasivul de impozit amanat ce trebuie inregistrat in exercitiul N= 18.600 6.000 = 12.600 u.m. Acesta se va inregistra astfel : - pe seama capitalurilor proprii : (127.000 90.000) * 30% = 11.100 u.m. - pe seama cheltuielilor : (15.000 10.000) * 30% = 1.500 u.m. % Rezerve din reevaluare Cheltuieli cu impozitul amanat = Impozit amanat 12.600 11.100 1.500