UNIVERSIDAD DE LOS LAGOS CONTADOR PUBLICO Y AUDITOR

Tributacin empresas constructoras Chile

Subcontratistas de empresas constructoras

Caractersticas del segmento: corresponde principalmente a prestadores de servicios a la construccin y que en trminos generales no estn clasificados como pequeo contribuyente de la Ley de la Renta, lo cual significa que deben tributar en base a renta efectiva, ya sea con contabilidad completa o simplificada. Aspectos tributarios propios del segmento: Desde el punto de vista del IVA, los subcontratistas, que presten servicios a las Empresas Constructoras, estarn sujetos a los cambio de sujeto del IVA, que se aplicara en todos aquellos contratos de instalacin o confeccin de especialidades, ( por nombrar algunas, instalaciones sanitarias, instalacin de fierros, instalaciones elctricas etc.)

Empresas Constructoras: Nueva Declaracin Jurada Mensual, sobre Determinacin del Crdito Especial.
Esta nueva Declaracin Jurada (Formulario 1842), debe ser presentada mensualmente, a partir de Febrero de 2010, por aquellas empresas constructoras que hagan uso del Crdito Especial Empresas Constructoras (CEEC).

Plazo de Presentacin:
El plazo de presentacin ser hasta el ltimo da hbil del mes en que venza el plazo para presentar el formulario 29 correspondiente al perodo en que se imput el Crdito Especial para Empresas Constructoras (CEEC). En la prxima declaracin de febrero de 2010, los contribuyentes debern informar aquellas operaciones de uso del CEEC que correspondan al mes de Enero de 2010 y/o los perodos comprendidos entre Julio de 2009 y Diciembre de 2009. Pero, en las declaraciones juradas posteriores, es decir en las que se presenten a partir de Marzo de 2010, slo debern informarse las operaciones de uso del CEEC correspondientes a las imputaciones realizadas exclusivamente en el mes anterior, es decir, en Marzo de 2010 slo se deber informar las imputaciones realizadas en Febrero de 2010, en Abril las de Marzo y as sucesivamente. Solo en los casos de Contratos Generales Construccin, deber contener informacin relativa a las imputaciones mensuales que el contribuyente hubiere efectuado con motivo de la ejecucin de proyectos en los que haya comenzado a imputar CEEC con anterioridad al 30 de Junio de 2009, cuando a dicho proyecto an le reste un monto por utilizar.

El campo Perodo Tributario, corresponde al mes en que se imput el CEEC en el cdigo 126 del Formulario 29. El formato a ingresar ser mm-aaaa. A modo de ejemplo, si se imput el CEEC en el cdigo 126 del Formulario 29 del mes de Julio de 2009, el perodo tributario a ingresar en la Declaracin Jurada ser 07-2009 - En la seccin A: Se debe identificar la empresa constructora, indicando su nmero de RUT, Nombre o razn social, domicilio postal, comuna, correo electrnico, nmero de fax y nmero de telfono. - En la seccin B: Sobre detalle de determinacin Mensual del Crdito Especial Empresas Constructoras, se seala lo siguiente: a) Datos del Documento que autoriza las obras: Tipo de documento, Nmero y fecha del documento, comuna en que se ejecutarn las Obras.

b) Datos del Contrato General de Construccin: Tipo de contrato, Resolucin Contrato, fecha del contrato, RUT del mandante, Valor total del Contrato de Construccin (pesos), Valor total del Contrato de Construccin (UF).
c) Datos del documento Tributario: N del documento, Fecha de Emisin del Documento, RUT del comprador o mandante, Valor Neto, Monto CEEC calculado (en pesos), Valor del Terreno, Monto IVA, Valor Total de Documento. - En la seccin C: sobre cuadro de resumen final de la declaracin, deber agregar el Monto total CEEC informado (En pesos), N total de registros informados y el RUT del representante legal.

SERVICIOS PRESTADOS POR LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS

Al respecto el SII ha sealado que tratndose de las asesorias, estudios o consultaras a empresas constructoras, sea en forma conjunta o separada de la construccin propiamente tal, se ha estimado que, en razn de que dichas empresas se encuentran comprendidas en el numero 3 del articulo 20 de la ley sobre impuesto renta, en este caso las actividades mencionadas constituyen hecho gravado con IVA, por lo que deben ser facturadas recargando el tributo correspondiente, de conformidad con las reglas generales que rigen este impuesto. Debemos agregar que en oficio de reciente publicacin el SII sealo que slo se encuentra gravado el servicio de asesorias, consultara y construccin, cuando la empresa que presta el servicio de asesorias adems lo ejecuta, esto es, construye, y no cuando quien ejecuta el proyecto de ingeniera es un tercero ajeno e independiente comercial y patrimonialmente a la empresa constructora.

HECHO GRAVADO ESPECIAL ASIMILADO A VENTAS

Dentro del artculo 8 de la ley se pueden encontrar algunas transacciones que no encuadran en la definicin genrica de venta o cuya inclusin pudiera prestarse a dudas o dar lugar a controversias. Es as como encontramos en las letras c), e),k) y l) algunos hechos gravados especiales que se asimilan a venta y que se relacionan con la actividad de la construccin.

ADJUDICACION DE BIENES CORPORALES INMUEBLES

El hecho gravado esta asociado a la adjudicacin de inmuebles que se haga en la liquidacin de sociedades que sean empresas constructoras. As el articulo 8 seala El impuesto de este titulo afecta a las ventas y servicios para estos efectos sern consideradas tambin como ventas y servicios, segn corresponda. c) Las adjudicaciones de bienes corporales muebles de su giro, realizadas en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales. Igual forma se aplicara respecto de las sociedades de hecho y comunidades, salvo las comunidades hereditarias y provenientes de la disolucin de la sociedad conyugal

ADJUDICACION DE BIENES CORPORALES INMUEBLES

La disposicin transcrita configura un hecho gravado especial, que no presupone la realizacin de una convencin traslaticio de dominio. La adjudicacin , en efecto, constituye un titulo declarativo: mediante ella el adjudicatario no adquiere la propiedad del bien que se le entrega al liquidarse la comunidad, ya que su efecto es solo singularizar y radicar el dominio propio individual de cada comunero en un bien o en una parte material de un bien determinado.

Para que se configure este hecho gravado especial es necesario que se cumplan los siguientes supuestos o requisitos. A B Las existencias de una adjudicacin que verse sobre bienes corporales inmuebles. La adjudicacin debe tener lugar en la liquidacin de una sociedad que tenga la calidad de empresas constructoras, de comunidades que no sean hereditarias ni provengan de la disolucin de la sociedad conyugal, y de cooperativas de vivienda. Los bienes adjudicados deben haber sido construidos total o parcialmente, por la respectiva sociedad, comunidad o cooperativa. En estos casos no es necesario, porque la ley no lo exige, que el bien sea del giro del vendedor, pero si es indispensable que los bienes corporales inmuebles de que se trate hayan sido construidos al valor agregado, pero en cambio si lo esta el contrato de construccin respectivo. De este modo, habr lugar a la aplicacin del IVA aun cuando el inmueble adjudicado hubiere estado destinado al uso de la sociedad, comunidad o cooperativa y formare parte, por lo tanto, de su activo fijo, a condicin, por cierto, de que hubiere sido construido en todo o en parte por ellas. Al respecto el SII ha sealado que la liquidacin de una empresa inmobiliaria que previamente se fusiono por inscripcin con una empresa constructora de oficinas adquiridas producto de la absorcin de la empresa constructora, no constituye un hecho gravado con IVA, ya que no constituye una hiptesis de incidencia tributaria, la adjudicacin en un proceso de liquidacin, de bienes inmuebles pertenecientes a una empresa de giro inmobiliario. La adjudicacin, ocurrida como consecuencia de la liquidacin posterior de la sociedad de YY Ltda., no se encuentra gravada con IVA, puesto que al haber realizado previamente el termino de giro, esta ha perdido la calidad de contribuyentes de IVA y, por tanto, no le es aplicable lo dispuesto en el articulo 8 letra c) del D.L N 825.

CONTRATOS DE INSTALACION O CONFECCION DE ESPECIALIDADES Y LOS CONTRATOS GENERALES DE CONSTRUCCION

El articulo 8 letra e) seala: El impuesto de este titulo afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos sern consideradas tambin como ventas y servicios, segn corresponda: e) Los contratos de instalacin o confeccin de especialidades y los contratos generales de la construccin.

TIPOS DE CONTRATOS
Contratos de instalacin o confeccin de especialidades.
El contrato de instalacin o confeccin de especialidades esta definido en el articulo 12 inciso 1 del reglamento del IVA, se entender por contratos de instalacin o confeccin de especialidades aquellos que tienen por objeto la incorporacin de elementos que adhieren permanentemente a un bien inmueble, y que son necesarios para que este cumpla cabalmente con la finalidad especifica para la cual se construye. Movimientos de tierras es un contrato de instalacin (Oficio n 1.049/04) como tambin por ejemplo: ascensores, pinturas y papel mural, climas artificiales, estucos y revestimientos, puertas y ventanas, baldosas, sanitarios, pisos plsticos, electricidad, pavimentos, hojalatera, impermeabilizaciones, etc.

Contratos generales de construccin

Son aquellos que sin cumplir las caractersticas especificas de los contratos de instalacin y confeccin de especialidades, constituyen una confeccin de una obra material, nueva que incluya a lo menos dos especialidades y que habitualmente forma parte de una obra civil.

Contrato de construccin por suma alzada

Es lo que se conoce como obra vendida ya que al ser suministrados los materiales por el contratista, cabe entender que se trata de una venta y el riesgo de la obra en su ejecucin recae en el patrimonio del contratista.

Contrato de construccin por administracin

Se entiende por tal aquel en que el contratista aporta solamente su trabajo personal o cuando el respectivo contrato deba ser calificado como arrendamiento de servicios por suministrar el que entrega la materia principal; segn el articulo 12, inciso segundo del reglamento del D.L N 825. Estos contratos siempre han estado gravados con el IVA por tener el carcter de arrendamiento de servicios.

APORTE, RETIROS Y VENTA DE ESTABLECIMIENTO DE COMERCIO QUE RECAIGAN SOBRE INMUEBLES DEL GIRO DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA
As el articulo 8 letra k) seala El impuesto de este titulo afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos sern consideradas tambin como ventas y servicios, segn corresponda: k) Aporte y otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades que comprendan o recaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de unas empresas constructora. La caracterstica general que contempla esta disposicin legal es que el bien inmueble de que se trate sea del giro de una empresa constructora. Debe entenderse que pertenecen al giro de una empresa constructora, los inmuebles de que se trate sea del giro de una empresa constructora. El hecho gravado se configura como cuando una empresa constructoras aporta o transfiere a una sociedad un inmueble de su giro o una cuota de dominio sobre dicho bien o derechos reales constituidos sobre l. Cabe recordar que se ha dictaminado que no existe el hecho gravado en los casos de transformacin sin que haya transferencia alguna; en la fusin y absorcin de sociedades, ya que las sociedades que se fusionan aportan una universabilidad jurdica (su patrimonio) y los socios aportaran derechos personales y en la divisin de sociedades por no existir en este caso transferencia de bienes corporales inmuebles, ya que el patrimonio de las nuevas sociedades es en conjunto igual al de la sociedad que se divide ( Circular n 26/87).

PROMESA DE VENTAS DE INMUEBLES DE PROPIEDAD DE UNA CONSTRUCTORA DE SU GIRO Y CONTRATO DE ARRIENDO CON OPCION DE COMPRA
El articulo 8 de hechos gravados especiales en su letra k) seala Las promesas de ventas de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora de su giro y los contratos de arriendo con opcin de compra que celebren estas empresas respecto de los inmuebles sealados y las comunidades por inmuebles construidos total o parcialmente por ellas. Para los efectos de la aplicacin de esta ley, estos ltimos contratos se asimilaran en todo a las promesas de venta Se incluyen como hechos gravados las promesas de ventas de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora y los contratos de arriendo con opcin de compra que celebren estas empresas, en ambos casos respecto de inmuebles de su giro, esto es, cuando esta sea vendedora de dichos bienes. Por otra parte, se dispone que para los efectos de la aplicacin de la ley, los contratos de arriendo con opcin de compra se asimilaran en todo a las promesas de ventas, es decir, por ejemplo, el impuesto se devengar tambin en cada pago. Asimismo, los contratos sealados que celebren las comunidades por inmuebles construidos total o parcialmente por ellas, se encontraran afectos al impuesto al valor agregado.

VENTAS DE SITIOS POR PARTE DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS

La urbanizacin, para los efectos de la procedencia del gravamen, constituye tambin la construccin de un bien corporal inmueble. De acuerdo con lo sealado por el SII en la circular N 26/87 A B Ventas de sitios sin urbanizar. No queda afecta por no constituir hecho gravado del IVA. Ventas de sitios urbanizados, Si el sitio fue urbanizado y vendido antes del 1 de octubre de 1987, fecha de vigencia de la incorporacin de la actividad de la construccin al rgimen del IVA, no queda afecta. Si el sitio fue urbanizado antes del 1 de octubre de 1987, habra que distinguir: Si dicha urbanizacin se hace por cuenta propia o A travs de un tercero. En el primer caso, la venta queda afecta al impuesto sobre la base imponible que resulte una vez deducido el valor actualizado del terreno. Obviamente que los urbanizados particulares tambin quedaran afecto por cuanto, en este caso existira habitualidad, pues no se estara efectuado este tipo de obra para su uso por lo que el nimo de hacerlo seria la venta. Cuando el sitio vendido ha sido urbanizado a travs de un tercero, es el contrato de construccin de la urbanizacin del gravado. Si el loteador es una inmobiliaria, debe soportar el IVA por el contrato de construccin y la venta del terreno urbanizado que haga no estar afecta.

SUJETOS DEL IVA EN LA CONSTRUCCION

La regla general segn dispone el artculo 10 de la ley es el vendedor, cuando celebre una convencin definida como venta o que se equipare a venta. Respecto del gravamen aplicable a la actividad de la construccin es importante sealar algunos sujetos pasivos especiales que se encuentran indicados en el artculo 11 de la ley como son:
1

El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tridente no tenga residencia en Chile (letra b); La sociedad o la comunidad, en los casos de adjudicaciones de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por las sociedades, comunidades y cooperativas de vivienda, cuando se trate de la liquidacin de ellas, siendo cada socio o comunero solidariamente responsable del pago del tributo en la parte correspondiente a los bienes que le sean adjudicados ( letra c), y

El aportante, en el caso de aportes a sociedades (letra d). Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos de instalacin o contratos de especialidades.

DEVENGAMIENTO DEL IVA EN LA CONSTRUCCION

En el articulo 9 de la ley, se contienen las normas para determinar cundo se determina el IVA, es decir, cundo nace para el fisco el derecho a una retribucin monetaria en virtud de haberse cumplido las circunstancias previstas en la ley para que alguna persona se convierta en sujeto pasivo de la obligacin tributaria. Respecto de la actividad de la construccin se establece que en los contratos de instalacin o confeccin de especialidades, en los contratos generales de construccin, en las ventas y en las promesas de ventas, el impuesto se devenga al momento de emitirse la o las facturas. Esta norma debe relacionarse con el inciso segundo al articulo 55 de la ley por la cual se establece que en el caso de los contrato sealados, la factura deber emitirse en el momento en que se perciba el pago del precio del contrato, o parte de este, cualquiera que sea la oportunidad en que se efecte dicho pago. Sin embargo, la misma disposicin seala, que en el caso de la venta de bienes corporales inmuebles, la factura definitiva por el total o el saldo por pagar, deber emitirse en la fecha de la suscripcin de la escritura de venta correspondiente. Por lo tanto, por cada pago efectivo, sea anticipo, canje, recuperacin de retenciones, avances de obra, etc., que se haga por el precio de un contrato ya sea de instalacin o confeccin de especialidades, general de construccin o promesa de venta de un bien corporal inmueble afecto, deber emitirse la factura cargando separadamente el impuesto que corresponda. En cambio, en los contratos de ventas de un bien corporal inmueble afecto, la factura deber emitirse en la fecha de la suscripcin de la escritura de venta por el total del precio o por el saldo que restare (en este ultimo caso cuando hayan existido pagos gravados anteriormente con motivo de la celebracin de una promesa de venta), cargando separadamente el impuesto que corresponda por la cantidad cobrada en el documento. Cabe sealar que es valido que los contribuyentes puedan entregar la emisin de sus facturas hasta el quinto da posterior a la terminacin del periodo en que se hubieren realizados las operaciones, pero su fecha debe corresponder a la del periodo tributario en que dichas operaciones se efectuaron.

A Adjudicacin de bienes
La adjudicacin de tales bienes debe tributar con el IVA sobre el valor asignado a los mismos, la cual en ningn caso podr ser inferior al avalo fiscal de la construccin. Ntese que solo debe considerarse, el valor de la construccin excluyendo el del terreno pues ste no se encuentra afecto al impuesto al valor agregado. B Instalacin o confeccin de especialidades El impuesto debe aplicarse, sobre el valor total del contrato, incluyendo los materiales. En rigor, esta regla slo resulta aplicable cuando la instalacin o confeccin de especialidades se ejecute por suma alzada o bajo cualquiera otra modalidad que confiera al contrato el carcter de compraventa de conformidad con el articulo 1996 del Cdigo Civil, ya que si la obra se realiza por administracin, que jurdicamente corresponde a un contrato de arrendamiento de servicios, la base imponible de IVA estar constituida exclusivamente por el monto de la remuneracin u honorario estipulado a favor del respectivo contratista de especialidad de acuerdo con la regla general sobre la materia establecida en el articulo 15 inciso primero de la ley de IVA. Sin embargo sin en los contratos por administracin los materiales son facturados por los proveedores, como es de normal ocurrencia, a nombre del contratista, su valor debe integrar la base imponible del IVA, correspondiendo en tal caso al contratista rebajar como crdito fiscal propio del impuesto soportado en la adquisicin de dichos materiales.

C Contratos generales de construccin

La base imponible del IVA estar constituida por el valor total del contrato, incluido los materiales, o por el monto de la remuneracin u honorario de la empresas constructoras segn que el contrato se hubiere celebrado por suma alzada o por administracin, respectivamente. En todo caso, si el contrato incluye la transferencia del terreno debe deducirse del precio estipulado el valor de adquisicin del mismo Contratos instalacin de especialidades Contratos generales de construccin Base imponible = valor del contrato, incluyendo los materiales Mas: (cuando corresponda), fletes, reajustes, intereses y gastos de financiamiento.

D Contratos de construccin de obras de uso publico

En los contratos de construccin de obras de uso publico cuyo precio se pague con la concesin temporal de la explotacin de la obra, sea que la construccin la efecte el concesionario original, el concesionamiento por cesin o un tercero, la base imponible esta constituida por el costo total de la construccin de la obra, considerando todas las partidas, y desembolsos que digan relacin a la construccin de ella, tales como mano de obra, materiales, utilizacin de servicios, gastos financieros y subcontratacin por administracin o suma alzada de la construccin de la totalidad o parte de la obra. En el caso de que la construccin la efecte el concesionario por cesin la base imponible estar constituida por aquella parte del costo en que efectivamente hubiere incurrido el cesionario, sin considerar el costo facturado por el cedente, en la fecha de la cesin respectiva.

E Aportes, retiros y otras transferencias

El articulo 19 letra g) establece que la base imponible en este caso se determinara de acuerdo con las normas del articulo 16 y 15 (punto 1). La disposicin anterior seala que debern aplicarse las normas que, segn la naturaleza del hecho gravado, corresponda en cada caso, sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo 15. As, en los retiros, tngase presente lo dispuesto en el articulo 16 letra b), en la cual se dispone que tratndose de estas operaciones la base imponible Serra el valor que el propio contribuyentes tenga asignado a los bienes corporales inmuebles o sobre el valor que tuvieren los mismos en plaza si este ultimo fuere superior, segn lo determine el SII, a su juicio exclusivo. Respecto de la venta de establecimientos de comercio y otras universalidades, deber considerase como base imponible el valor de los bienes corporales inmuebles incluidos en la venta, sin deduccin de las deudas que puedan afectar a estos bienes; pero si la venta se hiciera por suma alzada, el servicio proceder a tasar, para los efectos del impuesto, el valor de los bienes corporales inmuebles del giro del vendedor, comprendidos en la venta. Cabe sealar que la facultad para tasar la base imponible, es aplicable para todas las convenciones en que no se asignare un valor determinado a los bienes corporales inmuebles que se enajene o el fijado fuere notoriamente inferior al corriente en la venta. Se hace presente que en el caso de la adquisicin de inmuebles no construidos por el adquiriente al cual ste le efecte obras adicionales, complementarias, ampliaciones, terminaciones o remodelaciones, para su venta, la base imponible IVA la constituye el precio de estas obras, segn el valor de venta que fije el vendedor, sin perjuicio del uso de la facultad de tasar que pueda hacer el servicio. Para los efectos de la emisin de la factura, el precio de las referidas obras deber indicarse separadamente de la parte no gravada del precio del inmueble.

DEDUCCIONES DEBITO FISCAL EMPRESAS CONSTRUCTORAS

Cantidades restituidas cuando una venta o promesa de venta de bienes corporales inmuebles, gravadas por el D.L N 825, queden sin efectos por resolucin, resciliacion, nulidad u otra causa. En este caso tambin rige el plazo de tres meses que establece el articulo 21 N 2 inciso final, pero se debe contar desde la fecha en que produzca la resolucin, o desde la fecha de la escritura publicidad de resciliacion y, en el caso que la venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial, desde la fecha que sta se encuentre ejecutoriada.

VALOR DEL TERRENO Y BASE IMPONIBLE DEL IVA

En caso de venta o promesa de venta de los bienes inmuebles gravados, el artculo 17 entrega normas sobre el tratamiento que debe darse al valor para los efectos de aplicar el IVA. En primer termino debe tenerse presente que el valor del terreno en ningn caso constituye base imponible del tributo, por lo que las normas sealadas son aplicables cuando ste se encuentre incluido en el precio de la venta o de la promesa de la venta. Obviamente que si en el contrato respectivo se fija el valor del terreno en forma separada del de la construccin, tambin Serra necesario que para dicha determinacin se tengan presentemente que se emita por el cobro del precio del contrato, ya sea de una sola vez o en cuotas con reajustes, intereses, etc., segn cuales hayan sido las condiciones pactadas en el contrato para su pago. Cuando el terreno se encuentre incluido en el precio del contrato, como norma general debe deducirse reajustado. Para efectuar este ajuste deber determinarse el porcentaje de variacin de IPC en el periodo comprendido, entre el mes anterior al de la adquisicin del terreno y el mes anterior a la fecha del contrato. El porcentaje as obtenido servir para calcular la cantidad que, agregada al precio original del terreno, constituir su valor actualizado.

LIMITES DE DEDUCCION
El valor del terreno, reajustado, con derechos a deducir del precio del contrato, no podr exceder de la cantidad equivalente al doble del avalo fiscal, determinado para los efectos del impuesto territorial, vigente a la fecha del contrato de venta o promesa de venta de inmueble. No obstante, este limite no Serra aplicable cuando entre la adquisicin del Terreno y el contrato respectivo exista un plazo de tres aos o mas, caso en el cual podr deducirse el valor efectivo calculado con el reajuste indicado anteriormente. Igual situacin de excepcin, respecto del limite sealado, posibilita la ley respecto de un terreno en que entre fechas de su adquisicin y venta medie un plazo inferior a tres aos, cuando el Servicio a peticin de la empresa constructora interesada, determine mediante una resolucin fundada, el valor respectivo de adquisicin del terreno considerando en esta tasacin del valor de otros terrenos de caractersticas y ubicacin similares a la misma fecha de adquisicin.

FACTURACION DEL VALOR DEL TERRENO

En el mismo articulo 17, en comento, se ordena que el valor del terreno deba indicarse en forma separada en las facturas que se emitan, en cual se determina de acuerdo con el procedimiento mencionado precedentemente. En este mismo punto, se establece que la mencionada deduccin deber hacerse en la oportunidad que se haya pactado en el contrato original respectivo, es decir, si el valor del terreno comprende el primer pago o parte de cada una de las cuotas que se pacten, o ntegramente en la cuota final, etc., incluyendo su reajuste cuando se hubiere convenido. Si no existiere tal constancia en el contrato, se presumir que en cada cuota del precio se encuentra una parte que corresponde al terreno, segn la proporcin que se determine a la fecha del contrato entre el valor del terreno actualizado cuando proceda y el total del precio del contrato, incluyendo el citado valor del terreno.

CREDITO FISCAL IVA

El n 1 del artculo 23, se indica expresamente que dar derecho a crdito el IVA recargado en las facturas emitidas con ocasin de un contrato de venta o promesa de venta de un bien inmueble, de los contratos de instalacin o confeccin de especialidades y de los contratos generales de construccin. Esto indica que el IVA registrado separadamente en la factura que acredite una operacin de esta naturaleza necesaria para el desarrollo del giro de un contribuyente de dicho tributo, podr deducirse del debito fiscal en el periodo que correspondiente. El mismo derecho tienen las empresas constructoras, incluyendo las que celebran contratos generales de construccin, por los pagos afectos a IVA que hagan con motivo de contratos que celebren con terceros, ya sea de instalacin o confeccin de especialistas o de construccin de parte de la obra que vender, sin perjuicio naturalmente, de los materiales, combustibles, servicios utilizados, gastos generales, etc. Cuyo IVA tambin da derecho a crdito cuando guarde relacin con la actividad de la empresa constructora o contratista. Distinta es la situacin de las empresas que acten como constructoras y, al mismo tiempo, como inmobiliarias, es decir, en este ultimo caso adquieren inmuebles terminados para su venta, ya que slo podrn recuperar como crdito el IVA que corresponda a la primera de las actividades nombradas.

1 Registro y contabilizacin
Con el objetivo de mantener un adecuado registro de cada un de estas actividades desarrolladas conjuntamente, pero que tienen un rgimen tributario diferente respecto del IVA, las mencionadas empresas debern contabilizar en columnas separadas en el Libro de Compras y Ventas las adquisiciones que sean propias de la construccin. Obviamente que, como la transferencia de un inmueble adquirido terminado, no es un hecho gravado con IVA, esta transaccin tambin debe registrarse en el Libro en columna separada de aquella que corresponda a ingresos gravados con el impuesto, provenientes de ventas, promesas de ventas, o contrato de construccin de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por el contribuyente.

Derecho a crdito fiscal por construccin de bienes corporales inmuebles Dar derecho a crdito fiscal el IVA soportado por adquisiciones de materiales, servicios utilizados o gastos generales, que sean necesarios para la construccin de bienes corporales inmuebles, respecto de las operaciones que se acrediten con facturas emitidas. Lgicamente que el crdito fiscal referido slo proceder si se cumplen adems todos los otros requisitos que exige la ley de IVA en su artculo 23. Tratndose de empresas constructoras, incluyendo las que celebren contratos generales de construccin, debern registros en el Libro de Compras y Ventas las facturas que correspondan a cada mes, detallando el monto de la operacin y el IVA. La suma de ste ultimo constituir el crdito fiscal del periodo con derecho a deducir el debito fiscal del mismo mes por operaciones afectas al IVA, que realicen, o a ser reajustado sujeto a las normas de articulo 27 ley N 825 , cuando resulte un remanente para imputar al impuesto recargado en las operaciones del mes o meses siguientes. Al respecto del SII ha sealado crdito fiscal por el IVA recargado en las facturas correspondientes a la construccin de un inmueble destinado a formar parte del activo fijo.

3 Crdito proporcional en el caso de empresas constructoras o inmobiliarias. En la situacin de las empresas que acten como constructoras y, al mismo tiempo como inmobiliaria, es decir, en este ltimo caso adquieren inmuebles terminados para su venta, ya que slo podrn recuperar como crdito fiscal el IVA que corresponda a la primera de las actividades nombradas. Con el objeto de mantener un adecuado registro de cada una de estas actividades desarrolladas conjuntamente, pero que tienen un rgimen tributario diferente respecto de IVA, las mencionadas empresas debern contabilizar en columnas separadas en el Libro de Compras y Ventas las adquisiciones, con la individualizacin de las facturas y detalle de su monto e impuesto, que correspondan a bienes corporales inmuebles adquiridos terminados por su venta, de aquellas operaciones que sean propias de la construccin.

Obviamente que, como la transferencia de un inmueble adquirido terminado, no es un hecho gravado con IVA, esta transaccin tambin deber registrarse en el Libro en columnas separadas de aquella que corresponda a ingresos gravados con el impuesto , provenientes de ventas, promesas de ventas, o contratos de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por el contribuyente. Lo anterior no debe confundirse con un bien raz que adquiere terminado o encarga a una empresa constructora o a un contratista, un contribuyente que a su vez desarrolla la misma actividad, para el uso y necesidades de su empresa constituyendo activo fijo de ella pues en este caso, el IVA soportado da derecho a crdito de acuerdo con las normas generales contenidas en la primera parte del mismo N 1 del articulo 23. Por otra parte, el crdito proporcional de origina, cuando las adquisiciones de bienes o utilizacin de servicios han sido destinados a generar simultneamente operaciones gravadas con el impuesto valor agregado y exentas o no gravadas con el mismo impuesto. Por lo que, para determinar el monto proporcional a utiliza como crdito fiscal, debe separarse de aquel IVA pagado en las adquisiciones o utilizacin de servicios destinados a generar exclusivamente operaciones gravadas, como por ejemplo, las enajenaciones de especies efectuadas por un vendedor, o las destinadas a generar exclusivamente operaciones exentas o no gravadas, como los ingresos por venta de viviendas por una empresa inmobiliaria que adems tiene giro de constructora.

4 Crdito Fiscal especial

La empresas constructoras tienen derecho a un crdito especial que se encuentra establecido en el artculo 21 del D.L N 910 y que equivale al 65% del monto del IVA recargado en las facturas que emitan por la venta de inmuebles para habitacin o contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin que no sea por administracin. El articulo 23 N 6 establece una norma la cual se niega el derecho a crdito fiscal por la parte que corresponda al crdito especial que establece el articulo 21 del decreto ley N910/75 para quienes adquieran de una empresa constructora inmuebles destinados a la habitacin o contraten, que no sean por administracin, la construccin de este mismo tipo de bien. En consecuencia, lo que prohbe este articulo, es que el adquiriente de una propiedad destinada a la habitacin, recupere el impuesto total, en circunstancias que en forma efectiva solo se le recargo el 0,35 de tasa de 19%. Naturalmente que la situacin planteada parte de la base que el adquiriente o comprador debe tener la calidad de contribuyente del IVA para tener derecho a recuperar esta parte del impuesto como crdito fiscal.

EMISION Y DOCUMENTOS
Las normas establecidas el en articulo 53 de ley de IVA, sobre la obligacin de emitir facturas que tienen los contribuyentes afectos al IVA, se hacen extensivas tambin a las ventas o promesas de ventas y a todos los contratos generales de construccin, que se encuentren gravados con el impuesto valor agregado. Se debe tener presente que en la factura se debe separar la parte del precio por obras que se efecten en un inmueble, no construido por el adquiriente, del total del precio en que se vende; como asimismo, el terreno debe tambin facturarse en forma separada del valor afecto del contrato. Tratndose de ventas o promesas de ventas de inmuebles, contratos de especialidades y contratos generales de construccin, la factura deber emitirse en todo caso, es decir, incluso cuando se contrate con personas que no sean contribuyentes de IVA, a diferencia de la regla general en que las facturas deben emitirse en operaciones que realicen los contribuyentes afectos a otros vendedores, importaciones y prestadores de servicios.

MOMENTO EN QUE DEBE EMITIRSE LA FACTURA

Respecto de los contratos de instalacin o confeccin de especialidades, contratos generales de construccin, de venta o promesas de ventas de bienes inmuebles gravados por la ley, factura debe emitirse al momento en que se perciba el pago efectivo del precio o parte de ste, cualquiera que sea la oportunidad en que se efecte dicho pago, sea anticipo, canje o recuperacin de retenciones, avances de obras, etc. Sin embargo, cuando se trate de la venta de un bien inmueble, la factura definitiva, por el total o saldo que reste por pagar, deber emitirse a la fecha de subscripcin del contrato correspondiente.

ANTECEDENTES GENERALES EMPRESAS CONSTRUCTORAS

El articulo 21 de del D.L N 910, establece un crdito en la especial en virtud del cual las empresas constructoras tendrn derecho a deducir del debito del IVA que determinen en las transferencias de inmuebles para habitacin, una cantidad equivalente al 65% de referido debito fiscal, incorporando a determinadas instituciones de beneficencia, por las cuales tambin se pueden acceder al crdito. Este crdito especial equivalente al 65% del IVA significa, en el hecho, que la tasa del tributo, en el caso de las empresas constructoras, queda reducida a un (6,65%). Por lo tanto en el hecho existen en el pas una tasa especial (6,65%) para la venta de inmuebles con destino habitacional o la construccin de viviendas, la que sin embargo, se presenta formalmente bajo la forma de una tasa general 19% con deduccin de un 65% por concepto de crdito especial.

MODIFICACIONES AL CREDITO FISCAL

La ley N 20.259/08 estableci nuevos requisitos para acceder al crdito, como limite en relacin al tope del crdito y valor de la vivienda construida. As tambin deroga en forma definitiva, a contar del 1 de julio la franquicia respecto a los contratos de construccin relativos a la ampliacin, modificacin reparacin o mantenimiento de inmuebles y respecto de la urbanizacin, salvo las excepciones que se comentaran ms adelante. Si bien es cierto esta ley establece que las nuevas disposiciones rigen desde la fecha de publicacin, esto es 25 de marzo de 2009, su aplicacin ser en forma paulatina as entonces tenemos que:

1 Ventas y contratos
Hasta el DIA 30 de junio de ao 2009, la venta de inmuebles para habitacin y los contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin por suma alzada se regirn por lo dispuesto en el articulo 21 del D.L N 910/75, en su texto vigente hasta el da 24 de marzo de 2008, es decir, antes de la modificacin legal, esto es el crdito de que se trata podr seguir imputndose en la misma forma y cumpliendo los mismo requisitos que establece el articulo 21 antes de su modificacin, incluso cuando dichos contratos tenga por objeto urbanizar terrenos. Aquellos contratos por suma alzada que se refieran a urbanizaciones destinadas principalmente a viviendas o que se refieran a ampliacin de las mismas y que se suscriban con posterioridad a dichas fechas, deber aplicrseles el beneficio como dispone el articulo 21 del D.L N 910, en su texto modificado, esto es, aplicando el limite de 4.500 UF, por vivienda para los contratos generales de construccin, con un tope de 225 UF por concepto de crdito especial.

2 Contratos
En el caso de los contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin por suma alzada que se hayan celebrado con anterioridad al da 1 de julio de 2009, (esto suscrito hasta el 39 de junio 2009), para poder seguir rigindose por el artculo 21 del texto vigente hasta antes de la publicacin de la ley modificada, debern cumplir con los siguientes requisitos: Haber obtenido el respectivo permiso municipal de edificacin antes del 1 de julio del 2009 y Haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009 Al respecto cabe hacer presente que el SII en la circular N 39 de 2009, estableci que aquellos contratos suscritos con posterioridad a dicha fecha, se les aplicara el articulo 21 del D.L N910, en su texto modificado, esto es, aplicando el limite de 4.500 UF por vivienda para los contratos generales de construccin, con un tope de 225 UF por concepto de crdito especial. Esta interpretacin del SII resulta un tanto contradictoria ya que al tenor de la disposicin legal, para el caso de los contratos de construccin, es indiferente que se establezca slo como limite las 225 UF de rebaja, ya que para calcular la base imponible de este hecho gravado no existen ningn tipo de deducciones al valor del contrato. Respecto de la exigencia de contar con permiso municipal de edificacin, cabe aclarar que en aquellos contratos generales de construccin, en que las obras a ejecutar no requieran de estos permiso, en virtud del articulo 116, inciso tercero, de la Ley General de Urbanismo, dicho requisito no ser exigible, debiendo en todo caso contar con el contrato suscrito antes del 1 de julio de 2009 y haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009.

BENEFICIARIO Y REQUISITOS A CONTAR DEL 1 DE JULIO

La norma legal que contiene el beneficio no hace referencia a la calidad de persona natural que deba tener el adquiriente de la vivienda para acceder a este derecho ya que los requisitos de procedencia del beneficio dicen relacin con las caractersticas de inmuebles y no de su adquiriente. As la Franquicia opera sobre dos tipos de convencin, esto es el contrato de compraventa de inmuebles y el contrato general de construccin por suma alzada que conforme a las normas del Art. 1996 del cdigo civil se asimila a una compraventa celebrados por empresas constructoras que estn destinadas a la habitacin estacionamientos bodegas y otras dependencias directas y que consiste en el derecho a deducir el 65% del debito fiscal de la operacin. Esta situacin implica que en el caso de venta de viviendas, el comprador de la misma se ver beneficiado directamente al pagar un menor precio por la vivienda terminada, en cambio, en el caso de contratos generales de construccin, entendindose por estos, aquellos que se construyen y destinan a la morada permanentemente de las personas y es utilizado por quien efecta materialmente la obra. La ley N 20.259 agrega un nuevo requisito para poder acceder al beneficio que es, contar con el permiso municipal respectivo. Antes de la modificacin para poder acceder al beneficio bastaba con celebrar el contrato general de construccin por suma alzada de una vivienda destinada a la habitacin, para poder el descuento del IVA en cada estado de pago. Ello independientemente, si se cuenta o no con el permiso de edificacin correspondiente. Este nuevo requisito es aplicable tanto a la situacin contemplada para todo tipo de contribuyentes, como a la situacin especial aplicable a las instituciones de beneficencia, en ambos casos, la empresa constructora deber preocuparse de la obtencin del permiso correspondiente. Finalmente, cabe destacar que este requisito podra entenderse aplicable a la venta de viviendas, no obstante que se supone que la venta se efecta una vez otorgada la recepcin final de la vivienda, y por tanto toda la situacin legal frente a la Municipalidad esta saneada.

SITUACIONES EN QUE NO PROCEDE EL BENEFICIO

En el contrato general de construccin por suma alzada que se refieran a modificaciones de un inmueble, entindase contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni aun en los casos que pudiera implicar la variacin de la superficie originalmente construida como asimismo a los contratos de urbanizacin de terrenos. Tampoco operar cuando los contratos antes sealados cuando sean encargados por instituciones de beneficencia que seala el articulo 21. Respecto a las urbanizaciones cabe expresar que el hecho que dentro de un contrato general de construccin se incluyan obras de urbanizacin, ya sea que stas constituyan bienes comunes o no, no cambia la improcedencia de la franquicia respecto de dichas obras, ya que aun cuando formen parte de un contrato general de construccin, que no sea por administracin referido a la construccin de inmuebles destinados a la habitacin, se entiende que existe respecto de dichas obras otro contrato cuya finalidad es la de urbanizar el terreno, que bajo la nueva normativa legal no tiene derechos al beneficios. Respecto del rgimen aplicable a las mantenciones, hay que sealar, ya sea que los gastos por mantenciones se encuentren o no, incluidos como gasto en un contrato general de construccin, no se benefician con el crdito especial contenido en el inciso primero del articulo 21 del D.L N 910. En ambas situaciones y sin perjuicio de ser al contribuyente a quien le corresponda fijar el precio del contrato, debe tener presente, que el SII tiene la facultad de tasar establecida en el articulo 64 del Codito Tributario.

REQUISITO LIMITANTE: CONCEPTO HABITACION

La circular N26 /87, del SII, al respecto instruyo que debe entenderse por inmuebles para habitacin aquellos que principalmente se construyen como vivienda, aceptndose dentro de esta calificacin, en forma restrictiva, otro tipo de dependencias con que cuente dicho inmueble siempre que sean necesarias y tengan una relacin directa con la habitacin propiamente tal, como estacionamiento y bodegas, y cuando su construccin se encuentre amparada por un mismo permiso de edificacin o un mismo proyecto y el inmueble destinado a la habitacin propiamente tal constituya la obra principal del contrato o del total contratado.

LMITES ESTABLECIDOS Y SUS EXCEPCIONES

Producto de la modificacin introducida por ley N 20.259 la franquicia queda limitada destinadas a la habitacin cuyo valor no exceda de 4.500 UF con un tope de crdito de hasta 225 UF. Estos lmites no son aplicables a las instituciones de beneficencia que menciona el inciso segundo del artculo 21 del D.L N 910 siempre y cuando se cumplan los requisitos exigidos por la ley. Cabe recordar que respecto de estas instituciones se aplica la rebaja del 65% del IVA asociado exclusivamente a los contratos generales por suma alzada, no siendo extensivo respecto de los contratos de compra venta de inmuebles.

Franquicia tributaria que subsidia la instalacin de paneles solares en las viviendas

a) Se aplica slo para viviendas nuevas. b) El subsidio no lo reciben las personas, lo utilizan las empresas constructoras. Una revolucionaria franquicia tributaria es la llave maestra para aumentar sustancialmente el uso de la energa solar en hogares para calentar agua. De acuerdo a lo informado por la oficina de prensa de la subsecretara del Ministerio de Energa. La franquicia impositiva permite subsidiar hasta el 100% del costo de los sistemas solares para producir agua caliente en viviendas nuevas de hasta 4.500 UF. El incentivo busca extender esta tecnologa y sus beneficios en casas y edificios de todo el pas. Usar energa solar para calentar el agua permite ahorrar hasta un 75% del gas utilizado para estos fines, dependiendo de la regin en la cual se viva. Esta tecnologa estar al alcance de ms chilenos gracias a que el 24 de agosto entrar en vigencia un beneficio tributario que financiar el costo de los sistemas solares trmicos utilizados para producir agua caliente sanitaria en viviendas nuevas de hasta 4.500 UF. La subsecretaria de Energa, Jimena Bronfman, explic que el subsidio tiene como objetivo desarrollar el mercado de los sistemas solares trmicos para agua caliente en Chile, ya que impulsa su demanda. Esta iniciativa ayuda a diversificar la matriz energtica del pas con energa limpia, renovable, y que adems reduce los gastos de la casa.

Cmo funciona el beneficio? Se entrega a las empresas constructoras que instalen sistemas solares trmicos en las viviendas nuevas que construyan, sean casas o edificios de departamentos. Las empresas podrn deducir de sus impuestos:

el 100% del valor del sistema con un tope de 32 UF para viviendas de hasta 2000 UF el 40% del valor del sistema con un tope de 32 UF para viviendas de entre 2001 y 3000 UF el 20% del valor del sistema con un tope de 32 UF para viviendas de entre 3001 y 4500 UF

En el caso de los edificios, los topes varan entre las 23 y 29 UF dependiendo del tamao de la superficie del sistema. Para acceder al subsidio se exigir que los sistemas solares tengan una cobertura mnima correspondiente a la zona climtica. Por ejemplo, en Santiago, deben aportar energa para el 66% del ao. La ley 20.365 incluy medidas para resguardar la calidad de los colectores solares y proteger al habitante de la vivienda. Establece que las empresas inmobiliarias tienen la obligacin de responder ante fallas de los sistemas durante los primeros 5 aos, adems de financiar una inspeccin despus de un ao de la recepcin de la vivienda, si el dueo de casa lo solicita. Los colectores solares tendrn que estar inscritos en un registro de equipos autorizados, para lo cual deben cumplir con una certificacin de acuerdo a normas europeas. El beneficio tributario rige desde el 24 de agosto de 2010 slo respecto de las viviendas cuyos permisos de construccin o las respectivas modificaciones de tales permisos se hayan otorgado a partir del 1 de enero de 2008 y que hayan obtenido su recepcin municipal final a partir del 26 de mayo de 2010 y antes del 31 de diciembre de 2013.

Las virtudes y desventajas del sistema

Si bien la franquicia tiene un elevado costo para el estado, el sistema es un aporte dirigido a potenciar la energa limpia, a la vez que significa un ahorro sustancial y permite dotar de acceso a agua caliente a muchos hogares que en la no cuentan con este sistema. En estos trminos, los altos costos asociados tanto a los paneles y su implementacin como tambin las grandes extensiones de placa receptora a instalar para poder obtener cantidades aceptables para uso domstico, se ven matizados en trminos de los beneficios directos que tiene el sistema en los consumidores. Asimismo, es una medida de largo plazo que busca una solucin coherente ante las dificultades de importacin de gas y el incremento en los valores que presentara el mismo en el futuro. En esta medida, los altos costos asociados a la implementacin son financiados por el aparato estatal, convirtindose en una alternativa econmica para los miles de hogares que sern beneficiados. El sistema cuenta tambin con ventajas comparativas al poder complementarse con otras alternativas renovables, como bombas de calor o las placas termodinmicas que se adosan a la parte posterior del refrigerador para extraer calor y derivar esa energa al calentamiento de agua sanitaria. Esto genera sistemas integrados sustentables que pueden llegar a autonomizar el consumo en casi un 100 por ciento. A pesar de las virtudes de la franquicia, existen reparos en cuanto a la durabilidad de los paneles solares. El hecho de que los costos de mantencin peridica dependan en su totalidad de los beneficiarios hace peligrar la estrategia. Los hogares de bajos ingresos que accedan al sistema, pueden llegar a verse limitados econmicamente en funcin de sostener el debido funcionamiento de los paneles, lo que generara su desuso y finalmente, la perdida de la inversin. Igualmente, quedan ciertas dudas sobre el traspaso del beneficio al consumidor. Las empresas constructoras pueden llegar a elevar el valor de las viviendas, ya que la instalacin de los paneles conlleva un fuerte atractivo, generando que la subvencin sea ms una ficcin que una realidad. En esta medida, los nicos que sacaran utilidades de la estrategia seran las empresas constructoras, pues por un lado aumentaran la calidad de sus viviendas a la vez que traspasaran esos costos al consumidor. Entonces, en lugar de que el subsidio suponga una transferencia del fisco al usuario de la vivienda, las utilidades podran ser capturadas por el agente inmobiliario.