Analisis Contable Aplicacion Leasing

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Anlisis contable y tributario para la aplicacin del leasing o arrendamiento mercantil en empresas nacionales y extranjeras domiciliadas en el Ecuador
Estrella Ortiz Jaime Ramiro - jaime.estrella atlycont.com.ec
Resumen Introduccin Antecedentes del leasing Definiciones y conceptos principales Diferencias entre leasing operativo y leasing financiero El leasing en el Ecuador Leasing operativo Introduccin al leasing operativo Aplicacin tributaria del leasing operativo en empresas nacionales y extranjeras Aplicacin contable del leasing operativo en empresas nacionales y extranjeras Leasing financiero Introduccin al leasing financiero Contabili acin del leasing financiero !ratativa tributaria del leasing financiero Casos pr"cticos Conclusiones y recomendaciones #ibliograf$a Disertacin previa a la obtencin del titulo de licenciatura en contabilidad y auditoria RE%&'E( E)EC&!I*+
!a presente in"estigacin tiene por objeto la realizacin de un anlisis enfocado a clarificar la figura del arrendamiento mercantil #!easing$ y su aplicacin en nuestro %a&s' para la realizacin del mismo nos basamos en la falta de un estudio contable tributario( )ue permita a los empresarios en general generar una nue"a "isin sobre este tipo de financiamiento( )ue en nuestros d&as y en nuestro %a&s a*n no es utilizado en la magnitud de sus bondades. Espec&ficamente nuestra in"estigacin se sustentar en el estudio de la legislacin contable y tributaria "igente( las normati"as internacionales( principios contables y dems +erramientas )ue nos permitan establecer un marco de referencia( con el afn establecer un marco de aplicacin en base a la interrelacin entre las referencias anteriormente expuestas. En nuestro criterio( +emos "isto necesario la profundizacin del anlisis del !easing Operati"o y !easing ,inanciero( ya )ue su aplicacin beneficiar&a notablemente a los usuarios del mismo. El enfo)ue de un anlisis indi"idual de estos criterios principalmente lo realizamos por el desconocimiento empresarial sobre ambos y adems( por la confusin a la )ue muc+os de nosotros podemos llegar en su empleo. %ara finalizar el presente estudio es)uematizaremos los beneficios impl&citos( tratati"a legal( contables( tributarias y dems( a tra"-s de un ejemplo y de su diferenciacin con la adopcin de un mayor apalancamiento financiero #obtencin de financiamiento "&a pr-stamo$. I(!R+D&CCI+( ,- .R+#LE'A DE I(*E%!I/ACI+( ...%!A/0EA12E/0O 3E! %RO4!E1A 3ebido al desconocimiento )ue existe sobre las distintas +erramientas de financiamiento #lo cual puede apreciarse fcilmente en la estructura de los balances de la mayor&a de empresas y los balances proyectados de muc+os proyectos de in"ersin$ y sus beneficios en materia econmica( a tra"-s de un manejo contable y tributario eficiente( en nuestro %a&s tanto empresas como proyectos de in"ersin(
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nacionales o extranjeras( desisten en iniciarlos ya )ue no cuentan con el capital suficiente o no cuentan con el apoyo bancario necesario #apalancamiento financiero$ para poner en marc+a dic+o proyecto. !a falta de un anlisis contable y tributario )ue clarifi)ue los beneficios econmicos 5 financieros del !easing o Arrendamiento 1ercantil #)ue de igual manera se puede determinar al obser"ar la estructura de los balances empresariales y la baja o nula contratacin de !easing )ue en ellos se aprecia$ en las acti"idades empresariales de carcter nacional o a cargo de compa6&as extranjeras domiciliadas en el %a&s( )ue desisten en realizar sus in"ersiones por falta de capital para +acerlo. 0- +#)E!I*+% 7..8E/ERA! Realizar un anlisis contable9tributario del !easing Operati"o y ,inanciero en proyectos de in"ersin y proyectos de expansin dentro del marco legal ecuatoriano. 1- )&%!I2ICACI3( :..0E;R2<A El presente anlisis se basa en el marco jur&dico ecuatoriano( las normas internacionales de contabilidad #/2<= y ,A=4$( y los conceptos tericos generalizados en nuestro entorno econmico sobre el !easing Operati"o y ,inanciero( para determinar como influye en la toma de decisiones sobre la forma de financiamiento de un proyecto de in"ersin o un proyecto de expansin en nuestro %a&s' con lo )ue se busca determinar la "&a ms aceptable para concretar dic+as in"ersiones. 4- 'E!+D+L+/5A >..02%O 3E E=0?32O El presente trabajo se enmarcar dentro de un estudio descripti"o( con lo cual buscamos determinar el tratamiento contable y tributario del !easing Operati"o o ,inanciero en el Ecuador( dentro del presente marco legal( para proyectos de in"ersin y financiamiento( en empresas nacionales y extranjeras domiciliadas en el %a&s. <oncretamente analizaremos lo concerniente a las normas legales( normas ecuatorianas de contabilidad( normas internacionales de contabilidad( los principios contables y la relacin entre estos' para as& identificar el mejor procedimiento para la toma de decisiones. ,- A(!ECEDE(!E% DEL LEA%I(/ El !easing no es una figura nue"a( se +a determinado a tra"-s de di"ersos estudios( como el de <arlos @idal 4lanco( )ue este instrumento se utilizaba +ace muc+os a6os' dic+o autor argumenta )ue el !easing se practicaba peridicamente en pueblos del lejano oriente como son 1esopotamia( el territorio )ue +oy conocemos como 2raA( la regin del 8olfo %-rsico y 4abilonia( alrededor de BCCC a6os atrs. En estas regiones era com*n el arrendamiento #!easing$ de tierras( barcos e inclusi"e animales. A partir de los a6os BC( en los Estados ?nidos de Am-rica( el !easing tom gran aceptacin entre las grandes corporaciones( bancos y organismos estatales( dando nacimiento a la D?nited =tates !easing <orporationE' mientras )ue en Europa y Asia el !easing comenzaba de igual manera a incorporarse dentro de las prcticas empresariales( emulando lo +ec+o en Estados ?nidos de Am-rica con la creacin del D1ercantil !easingE en Reino ?nido( la D3eutsc+e !easingE en Alemania y la DOrient !easingE en Japn. En la d-cada de los oc+enta en pa&ses como <+ina( 2ndia y <orea se consolidaba la figura del !easing( as& por ejemplo en <orea las operaciones referentes al !easing crecieron de 7C: millones de dlares en ..FG7 se increment en ..7CH millones en ..FGB' en esta misma d-cada es cuando aparece en !atinoam-rica la ,ederacin !atinoam-rica del !easing D,E!A!EA=EE( la misma )ue se cre con el fin de promo"er esta acti"idad en los pa&ses de est regin.
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3E,2/2<2O/E= I <O/<E%0O= %R2/<2%A!E=
!a expresin D!easingE se deri"a de la expresin inglesa D0o !easeE( )ue traducido al espa6ol significa arrendar. 3ebemos tener muc+o cuidado en la interpretacin al espa6ol ya )ue esta figura no slo representa el +ec+o de arrendar( sino )ue abarca aplicaciones y compromisos muc+os ms amplios y fundamentados en bases jur&dicas( econmicas y empresariales propias de esta figura. <ontinuando con el anlisis se definirn conceptos )ue se utilizarn con frecuencia en desarrollo del mismo y tambi-n( otros conceptos )ue se relacionan y ayudar&an brindando mayores elementos para diferenciar las distintas aplicaciones del leasing y la adopcin de la )ue ms se adecue a la realidad de una empresa espec&fica. LEA%I(/ El arrendamiento financiero #leasing$( es una cesin de uso de bienes producti"os( tanto mobiliario como inmobiliario mediante contraprestacin econmica( )ue incluye una opcin de compra a su t-rmino a fa"or del usuario. LEA%I(/ 2I(A(CIER+ =e entiende por arrendamiento financiero( el contrato mediante el cual el arrendador concede el uso y goce de determinados bienes( muebles e inmuebles( por un plazo de cumplimiento forzoso al arrendatario( obligndose -ste *ltimo a pagar un canon de arrendamiento y otros costos establecidos por el arrendador. Al final del plazo estipulado el arrendatario tendr la opcin de comprar el bien a un precio predefinido( de"ol"erlo o prorrogar el plazo del contrato por periodos ulteriores. !os riesgos y control de la propiedad +an sido asumidos por el arrendatario. !os bienes +an sido comprados por el arrendador a peticin del arrendatario. El "alor actual de las cuotas de arrendamiento son muc+o mayores )ue la proporcin del a "ida *til cubierta por el contrato. LEA%I(/ +.ERA!I*+ El leasing operati"o incluye adems de la cesin del uso del bien( otras prestaciones complementarias #mantenimiento del bien y seguro fundamentalmente$. <onsiste en )ue no se transfieren sustancialmente los riesgos y beneficios del propietario al arrendatario. I('+#ILIARI+ =on operaciones de leasing cuyo objeto de contrato es un bien inmueble utilizado para el desarrollo de acti"idades empresariales( agrarias o profesionales. Estos contratos debern incluir una opcin de compra a fa"or del cliente al finalizar el plazo de arrendamiento. LEA%I(/ %!A(DAR + 6A#I!&AL En la operacin +ay tres inter"inientesJ el arrendador9financiero( el usuario y el pro"eedor o suministrador del bien. LEA%E-#AC7 En este supuesto el usuario y el pro"eedor son la misma persona( ya )ue consiste en la "enta de un bien producti"o a una entidad de arrendamiento financiero )ue inmediatamente cede en leasing el bien a su "endedor. I(*ER%I3( El 4anco 1undial lo define como los desembolsos realizados por indi"iduos( empresas o gobiernos para acumular capital. Acti"idad econmica por la )ue se renuncia a consumo +oy con la idea de aumentar la
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produccin en el futuro. <omprende el capital tangible( como las "i"iendas( y las in"ersiones intangibles( como la educacin. ARRE(DAD+R %ersona )ue da en arrendamiento a)uello )ue le pertenece. Es arrendador el )ue se obliga a ceder el uso de la cosa( ejecutar la obra o prestar el ser"icio. ARRE(DA!ARI+ Es arrendatario el )ue ad)uiere el uso de la cosa o el derec+o a la obra o ser"icio )ue se obliga a pagar. Es )uien ad)uiere algo en arriendo o al)uiler y )ue se obliga a pagar por ello. E(DE&DA'IE(!+ ?tilizacin de recursos de terceros obtenidos "&a deuda para financiar una acti"idad y aumentar la capacidad operati"a de la empresa. %asi"o total exigible en forma de cr-ditos o pr-stamos de instituciones financieras. LEA%I(/ DIREC!+ El leasing directo es el )ue se celebra( por una parte( entre el cliente )ue desea ser usuario de un bien de caracter&sticas especiales y la empresa de leasing( por la otra( )ue ad)uiere de un pro"eedor el bien a peticin expresa del cliente y lo da posteriormente en arrendamiento( mediante la celebracin del contrato de leasing respecti"o. LEA%I(/ I(DIREC!+ Este sistema se conoce tambi-n como @endor %rogram y en la prctica internacional es muy usado como un medio de colocacin )ue tienen los propios fabricantes de productos de uso amplio para "enderlos en el mercado del consumidor. En el +ec+o( el fabricante llega a un acuerdo con la empresa de leasing para )ue -sta financie a los usuarios. ..7 32,ERE/<2A= E/0RE !EA=2/8 O%ERA02@O I !EA=2/8 ,2/A/<2ERO
<omo un prembulo de los contenidos a tratar en el desarrollo de esta in"estigacin( se +a "isto con"eniente +acer un anlisis en conjunto de los dos tipos de !easing ya definidos( los mismos )ue en los prximos cap&tulos se tratarn con ms profundidad. <omo generalidad de este tipo de financiamiento( se concluye )ue tanto el !easing Operati"o como el ,inanciero son contratos )ue traspasan el derec+o de uso de un bien determinado( perteneciente a un arrendador( a cambio de un pago peridico( en un plazo determinado y al t-rmino del mismo el arrendatario puede o no +acer uso de la opcin de compra de dic+o bien( dependiendo del tipo de contrato o tipo de arrendamiento. %ara esclarecer la funcionalidad y aplicabilidad del !easing Operati"o y !easing ,inanciero( a continuacin se exponen las diferencias ms importantes entre estos a tra"-s de un cuadro comparati"o' as&J LEA%I(/ 2I(A(CIER+ Existen tres participantesJ pro"eedores( arrendador y arrendatario. <ontrato irre"ocable( excepto en el caso de )uiebra( muerte( disolucin e insol"encia por parte del arrendatario. LEA%I(/ +.ERA!I*+ %articipanJ pro"eedor #fabricante distribuidor$ y el arrendatario. Re"ocable( pro"eedor. mediante pre"io a"iso o
al
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%or ley se pro"ee la opcin de compra o puede optar por el reemplazo del bien o su de"olucin. ,inanciamiento a mediano y largo plazo =eguro y mantenimiento del e)uipo por parte del arrendatario. El arrendador es casi siempre una institucin financiera. El arrendador compra por solicitud expresa del arrendatario( y por ende de dif&cil colocacin en el mercado.
/o existe la opcin de compra.
,inanciamiento a corto y mediano plazo. 3entro de los pagos mensuales se puede incluir el mantenimiento del e)uipo El arrendador es el fabricante( distribuidor o importador del bien. Al)uilan material en stocA( tipo estndar( fcilmente colocable a otras arrendatarias( con amplio mercado secundario
LEA%I(/ 2I(A(CIER+ %roporciona al arrendatario una forma de financiacin. El arrendador se arriesga sobre la sol"encia del arrendatario. El arrendador recupera el importe total de su in"ersin( incrementada por ciertos beneficios al fin del periodo irre"ocable. En el aspecto tributario es deducible la depreciacin y el financiamiento. El ente de control( por ley( es la =uperintendencia de 4ancos.
LEA%I(/ +.ERA!I*+ Elimina al arrendatario de los peligros y responsabilidades in+erentes a la propiedad. El riesgo es la duracin econmica del bien arrendado. El beneficio lo lograr en la medida en )ue consiga mantener el bien sujeto a uno o "arios contratos durante al transcurso de uso pre"isto. En la aplicacin tributaria la cuota. El ente de control( por =uperintendencia de 4ancos. ley( es la
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa Este cuadro permite "er en forma general como opera el !easing en sus dos figuras( Operati"o y ,inanciero( mismo )ue dar un panorama ms amplio acerca de los conceptos bsicos( pero al mismo tiempo nos permite tener un punto de partida para fundamentar un anlisis indi"idualizado en los siguientes cap&tulos. ..: E! !EA=2/8 E/ E! E<?A3OR
En el caso ecuatoriano( esta figura se inici legalmente en diciembre de .FHG( en el 8obierno del Almirante Alfredo %o"eda 4urbano( en el cual se expidi la ley de Arrendamiento 1ercantil( mediante decreto supremo /K :.7.( publicado en el Registro Oficial /K H>B del 77 de diciembre del mismo a6o' antes de emitirse esta !ey( el !easing era utilizado como un t&pico contrato de arrendamiento en el cul se inclu&a una clusula de opcin de compra. Este tipo de prctica se utiliz en empresas )ue fabricaban o distribu&an ma)uinaria y e)uipos' es decir se dio lugar a lo )ue +oy se conoce como el !easing Operati"o. El !easing era una acti"idad sin normati"as en el mercado ecuatoriano( concebida como una acti"idad comercial( pero una "ez instaurada la ley antes mencionada se con"irti en una acti"idad financiera( para lo cual se crearon mecanismos de control dentro de la =uperintendencia de 4ancos con el fin de "erificar y normar el correcto funcionamiento de las compa6&as dedicadas a la ejecucin de esta operacin. 2nicialmente en el Ecuador las compa6&as )ue promo"ieron esta prctica fueronJ
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!ease del %ac&fico #8rupo ,inanciero del 4anco del %ac&fico$ <ontileasing #8rupo ,inanciero del 4anco <ontinental$ 2n"estplan #<ompa6&a de propiedad de 8rupo <lyde %etroleum %!< de 2nglaterra( "endida posteriormente a accionistas nacionales y extranjeros$( etc. En .FGG( seg*n dictamen de la Junta 1onetaria( se +izo un llamado para )ue todas las empresas )ue realizaban este tipo de operaciones puedan registrarse como entidades calificadas para realizar tales acti"idades( a lo cual acudieron "einticuatro entidades( de estas las autorizadas fueron las siguientesJ ,ilanleasing #8rupo ,ilanbanco$ Arlesa #8rupo 4anco %opular$ <redileasing ,in"erleasing 2nterleasing 2n"est !easing ,inansur !easing #8rupo 4anco de 8uaya)uil$ Red !easing
%ara .FFC( a tra"-s de la resolucin /K FC9H>: de la =uperintendencia de 4ancos( del H de marzo de ese a6o( se emiti el reglamento para la emisin de <ertificados de Arrendamiento 1ercantil y adems( se a6adieron a esas operaciones las siguientes compa6&asJ !easing de los Andes #8rupo 4anco de los Andes$ 4% !easing #8rupo 4anco %ic+inc+a( 8rupo 4anco de la %roduccin y 3iners <lub$.
<abe acotar )ue en .FG.( las compa6&as de !easing establecidas legalmente en el Ecuador formaron una Asociacin llamada A<A1E #Asociacin de <ompa6&as de Arrendamiento 1ercantil$( misma )ue en a6os posteriores cambio su denominacin a Asociacin de <ompa6&as de !easing del Ecuador' -sta asociacin se dedicaba a la discusin de temas de &ndole jur&dico y financiero )ue ata6en a las operaciones de !easing. %ara el a6o de .FF7 se promulg la !ey /K .BB( en el Registro Oficial /L FMG del :C de junio( elimina la pro+ibicin de efectuar contratos de arrendamiento mercantil de locales de "i"ienda( de "i"ienda9taller y de "i"ienda9comercio. El 7G de mayo de .FF:( !a ley de 1ercado de @alores a tra"-s de su publicacin en el Registro Oficial /K .FF expresa )ue se exoneran de impuestos de alcabalas( registro e inscripcin( as& como los correspondientes adicionales a tales impuestos( toda transferencia de dominio de bienes inmuebles realizada a fa"or de una compa6&a de arrendamiento mercantil )ue ad)uiera un inmueble para darlo en arrendamiento al arrendatario mercantil( adems de estar exentos del impuesto de la plus"al&a los contratos de compra"enta. En lo referente al leasing inmobiliario( el . de enero de .FFM( las empresas )ue prestaren este ser"icio( estn exoneradas del :CN del impuesto a la renta )ue se genere en el respecti"o periodo anual( siempre y cuando( registren contratos de arrendamiento mercantil de "i"ienda de inter-s social por un monto no inferior al .BN de su cartera' y si tal cartera alcanza porcentajes superiores al .BN la exoneracin ascender al >CN. En nuestros d&as las compa6&as )ue prestan el ser"icio de !easing en la mayor&a se encuentran dentro de un grupo econmico financiero( liderado por un 4anco( con lo cual aumentan sus ser"icios y el apro"ec+amiento del mercado y de la distribucin del riesgo en la colocacin de los fondos captados' as& tenemos el caso del 4anco del %ic+inc+a con su filial Amerafin( adems de empresas de carcter ms particular )ue se dedican a esta acti"idad como por ejemplo !easingcorp. Es necesario en este punto mencionar la limitacin en el alcance a nuestra in"estigacin( ya )ue( ni las organizaciones de control #como es el caso de la =uperintendencia de 4ancos y el =er"icio de Rentas 2nternas$( ni los grupos econmico financieros estn prestos a brindar informacin sobre este tema.
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,-1-,
/eneralidades contractuales del Leasing en el Ecuador
=eg*n la !ey de Arrendamiento 1ercantil existen ciertos parmetros o normati"as esenciales )ue se deben aplicar al momento de contratar un leasing( estos sonJ Oue el contrato se celebre por escrito y se inscriba en el libro de Arrendamientos 1ercantiles )ue al efecto lle"ar el Registrador del respecti"o <antn( es decir( )ue se trata de un contrato solemne )ue para su "alidez re)uiere registrarse en un arc+i"o p*blico. Oue el contrato contenga un plazo inicial( forzoso para ambas partes. Esta caracter&stica del plazo forzoso es irre"ocable tiene su justificacin en la necesidad de )ue el arrendatario retribuya al arrendador( con el pago de la totalidad de rentas( el capital de in"ersin y sus costos( considerando )ue la =ociedad Arrendadora compra de un pro"eedor el bien seleccionado por el arrendatario( *nica y exclusi"amente para efectos del cumplimiento del contrato( de tal manera )ue existe una "inculacin jur&dica9financiera directa entre ambas transacciones. Es fcil colegir )ue si el arrendatario durante la "igencia del al)uiler se retracta( desiste de la operacin( causar&a un irreparable perjuicio patrimonial al arrendador )ue se "er&a afectado no slo por el impacto financiero( sino )ue estar&a conminado a recibir una ma)uinaria usada( muc+as "eces es inser"ible y de dif&cil colocacin en el mercado de re"enta. 3e no +aber pre"isto el legislador( con sabidur&a( la t-cnica de la irre"ocabilidad del plazo en una transaccin de leasing( las empresas arrendadoras para detener e"entuales problemas pecuniarios( slo dar&an en al)uiler e)uipos estndar( cubri-ndose del riesgo )ue afrontar&an con rentas ele"adas )ue inflar&an el costo de la operacin. Oue la renta a pagarse durante el plazo forzoso( ms el precio se6alado de la opcin de compra de los bienes arrendados( deben exceder del precio en )ue el arrendador ad)uiri el bien. El monto de dic+a renta no estar sometido a los l&mites establecidos para el in)uilinato cuando se trata de inmuebles. !as rentas )ue se pactan en un contrato de leasing( y )ue pueden ser pagadas en dlares( no solo representan el costo del uso del bien como ocurre en el arrendamiento com*n( sino )ue tienen por objeto reintegrar al arrendador el capital in"ertido( sus intereses( los gastos operacionales y sus beneficios por el ser"icio de intermediacin financiera. 3e a+& la justificacin de )ue tales rentas ms el "alor residual pre"isto para la opcin de comprar debe siempre exceder del precio de ad)uisicin del bien por el arrendador. Oue el arrendador sea propietario de los bienes arrendados. !a sociedad de leasing( a diferencia del al)uiler com*n( debe ser due6a de los e)uipos )ue da en al)uiler pues durante la "ida del contrato est ligada por el arrendatario en el cumplimiento de los derec+os alternati"os )ue caracterizan a la operacin. I como nadie puede prometer o transferir a otro( ms derec+os )ue los )ue asisten( es lgico y e)uitati"o )ue el legislador obligue al arrendador a )ue sea propietario. ,-1-0 Derec8os alternativos al finali ar el pla o for oso del contrato
Al realizar un contrato de arrendamiento mercantil o !easing tenemos alternati"amente ciertos derec+os )ue se aplican forzosamente por medio de la !ey de Arrendamiento mercantil' estos derec+os sonJ <omprar el bien por el precio acordado para la opcin de compra o "alor residual pre"isto en el contrato( )ue no ser inferior al 7CN del total de rentas de"engadas. %rorrogar el contrato por un plazo adicional( durante el cual las rentas debern ser inferiores a las inicialmente pactadas( al menos )ue el arrendador brinde ser"icios tales comoJ mantenimiento( suministro de partes( asistencia( seguro( etc. Esto se aplicar&a al !easing ,inanciero( ya )ue como se "er posteriormente esta es una caracter&stica del mismo. Recibir una parte del precio del bien cuando sea "endido a un tercero.
Recibir en arrendamiento un bien sustituti"o. ?n tema contro"ertido es el referente a los bienes )ue pueden ser objeto del contrato( pues la ley solo alude a los muebles o inmuebles( sin +acer distincin. !os bienes deben estar cubiertos por un seguro contra todo riesgo.
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,-1-1
9:u; se puede Arrendar<
=i bien las compa6&as de leasing publican )ue cual)uier bien puede ser objeto de un contrato de arrendamiento( en la prctica al igual )ue escogen sus clientes( tambi-n lle"an a cabo una seleccin de los materiales( pensando siempre en )ue si falla al arrendatario( debern real)uilarse o "enderse los e)uipos objetos del contrato. %or esto se prefieren a)uellos e)uipos )ue tienen garantizada su re"enta en un mercado seguro y estable. !a pol&tica de dar en arrendamiento bienes de capital descansa en la filosof&a de la institucin )ue est dirigida a ser un soporte financiero del empresario( brindndose el uso y goce de los e)uipos )ue re)uiere para el desarrollo y producti"idad de su negocio( y no a darle en arrendamiento bienes de consumo )ue la mayor parte de las "eces le generaran solo gastos y ninguna utilidad o rentabilidad. El preferir )ue la ad)uisicin de los bienes sea canalizada a tra"-s de empresas distribuidoras( y no de personas naturales( es para asegurar la garant&a y seriedad del pro"eedor. El Art. B de la !ey de Arrendamiento 1ercantil expresa )ue cuando se diere en arrendamiento bienes )ue deben importarse( el arrendador gozar de los beneficios y fran)uicias )ue corresponden al arrendatario( el cual deber figurar como consignatario en los permisos de importacin y ms documentos de comercio. En este caso cuando se ejerciere la opcin de compra de esos e)uipos( no se necesitar la autorizacin del organismo competente. %ero en caso de )ue el e)uipo importado con pri"ilegios fuera recuperado por la compa6&a de leasing( judicial o extrajudicialmente( no podr&a darlo en "enta o arrendarlo a tercero( sin el consentimiento de la autoridad correspondiente y el pago de los rubros )ue gozaron de la exoneracin. /o puede darse en arrendamiento bienes intangibles( o a)uellos )ue pueden determinarse por su peso( n*mero o media( y )ue por lo general son sustituibles con otros de iguales calidad y cantidad. As& por ejemploJ dinero( cla"os( trigo( etc. 0ampoco se dan en arrendamiento bienes consumibles o perecibles( es decir a)uellos )ue se destruyen naturalmente o ci"ilmente con el primer uso. ?n ejemplo de destruccin natural son los alimentos y ci"il( las monedas. !a ley de Arrendamiento 1ercantil nada dispone sobre las condiciones )ue deben reunir los e)uipos objetos de al)uiler( si estos deben ser nue"os o usados. %ero es pol&tica casi generalizada de las empresas arrendadoras( para seguridad de sus operaciones dar las empresas arrendadoras( e)uipos nue"os de fbrica( ad)uiridos por causa del contrato. ?n e)uipo usado tienen una "ida *til ms corta( )ue puede afectar por obsolescencia o continuas fallas de funcionamiento la rentabilidad del arrendatario y consiguientemente )ue este cumpla con su obligacin de pagar las rentas pactadas. Adems las empresas arrendadoras se enfrentar&an al riesgo de encontrar e)uipos inser"ibles en caso de recuperacin( dificultando su re"enta en el mercado. !os e)uipos muy sofisticados son sujetos de un especial estudio( por el riesgo de recolocacin )ue tienen. Algunas empresas )ue se encuentran ante materiales altamente especializadas( los arriendan a un precio superior al aplicado al material estndar. Otras( pueden re)uerir alg*n tipo de garant&a adicional( )ue asegure cual)uier riesgo. =e pueden dar en arrendamiento bienes inmuebles )ue no sean locales de "i"ienda( "i"ienda9taller o "i"ienda9comercio( a plazos no menores a B a6os. =iendo los terrenos no amortizables y las construcciones y edificios bienes )ue ganan plus"al&a( destruyen el concepto bsico sobre el cual se asienta el precio del leasing' entonces la cuota del arrendamiento es el pago por el uso y goce de un bien )ue sufre depreciacin u obsolescencia. 0 7.. 0-,-, LEA%I(/ +.ERA!I*+
2/0RO3?<<2O/ A! !EA=2/8 O%ERA02@O +rigen del Leasing +perativo
Aun)ue algunos autores mencionan )ue la prctica de este sistema tu"o sus primeras experiencias algunos siglos atrs( en este punto( concentraremos nuestra atencin en lo ms reciente de su +istoria.
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Esta prctica nace en los Estados ?nidos( ante la falta de capital y cr-dito( los departamentos financieros y comerciales de las empresas industriales descubren en el leasing operacional una buena solucin para una mejor salida de sus productos. Esta modalidad fue puesta en prctica por los mismos industriales( siendo pioneros los fabricantes de ferrocarriles( barcos( a"iones y e)uipos electrnicos( )uienes descubrieron una frmula muy cmoda para concretar la expansin de sus "entas. En el caso de los e)uipos electrnicos( los fabricantes pod&an asegurarle al arrendatario la formacin del personal y ellos se aseguraban la conser"acin del e)uipo' as& manten&an al arrendatario ya )ue ellos necesitaban m)uinas )ue sus operadores pudiesen manejar. El !easing esencialmente se cimienta en .FB7 cuando el se6or 4oot+e Jr.( director de una pe)ue6a fbrica de productos alimenticios en <alifornia( recibe un pedido importante del ej-rcito( para lo cual su fbrica no contaba con la capacidad de produccin( ni con el capital necesario para la compra de la ma)uinaria adecuada. %ara no perder este buen negocio( se le ocurri conseguir los e)uipos en arrendamiento y al final lo +izo. %ensando en )ue otras empresas podr&an estar en situaciones similares a la de su empresa( imagin y origin un sistema de ad)uisicin de bienes( sin )ue se necesite de in"ersin de capital propio. %ara lle"ar adelante su idea fund en .FB7 una sociedad con un capital de ?=3 P 7C(CCC.CC. 3espu-s de alg*n tiempo no fue dif&cil la obtencin de un cr-dito del 4anA of America para el desarrollo de su acti"idad( pues ten&a como respaldo contratos firmados de numerosos clientes. 3os a6os ms tarde se encontraba financiando e)uipos por un "alor de ?=3 P :QCCC(CCC.CC. En .FB> el mismo se6or 4oot+e( decidi separarse de sus socios y construir una nue"a empresa( ofreciendo al p*blico acciones de la misma. Es a)u& )ue con el desarrollo de estas primeras empresas( lo cual +izo )ue nacieran compa6&as filiales de los fabricantes( as& como filiales de los bancos y entidades financieras #las cuales generaron una independencia frente a los fabricantes$. En .FMC( el boom del leasing +ace )ue este cruce el Atlntico y se posiciones en Europa. 3espu-s de definir bre"emente al !easing Operati"o #lo cual puede re"isarse en el cap&tulo anterior$( profundizaremos en conceptos t-cnicos en el campo contable y tributario y su aplicabilidad en nuestro entorno econmico. El !easing Operati"o es muy parecido al arrendamiento com*n( ya )ue el arrendatario tiene la potestad de re"ocarlo mediante pre"io a"iso al arrendador( o de acuerdo a las estipulaciones( por cual)uiera de las partes' pero la diferencia con el arrendamiento com*n es )ue el arrendatario tiene la posibilidad de escoger el bien )ue necesite de entre el stocA del arrendador' esta es una de las principales limitantes del !easing Operati"o( pues el arrendatario *nicamente podr seleccionar bienes en existencia. Entonces podemos deducir )ue en este sistema los bienes son de fcil colocacin o de rpida "enta en calidad de segunda mano( es as& el caso de ma)uinaria y "e+&culos. /ormalmente las empresas )ue adoptan este m-todo buscan cubrir sus necesidades de acti"os a un corto plazo( o necesidades inmediatas de produccin #en el caso de una industria$ o ser"icio #en empresas comerciales o de ser"icios$. <on este procedimiento lo )ue el arrendatario )uiere es no asumir un riesgo en un periodo corto y por ende lo traslada al arrendador( )ue en la mayor&a de las ocasiones corre con los gatos de mantenimiento( excepto clusulas espec&ficas )ue dicten lo contrario. Esto puede realizarse por)ue el arrendador es el fabricante o el principal distribuidor( )ue +a decidido tomar esta doble funcin como una estrategia incremental de sus "entas( lo cual tambi-n lo expresa Ricardo Rettaroli( D=e trata sustancialmente de un ser"icio destinado a la promocin de "entas necesario para determinadas empresas y productosE' cabe acotar )ue la rentabilidad est en al)uilar el bien el mayor n*mero de "eces )ue se pueda. . 7.7 A%!2<A<2;/ 0R24?0AR2A 3E! !EA=2/8 O%ERA02@O E/ E1%RE=A= /A<2O/A!E= I ER0RA/JERA=
RETTAROLI RICARDO, Aspectos Tecnicos y Financieros del Leasing, Asociacin Bancaria de Italia, p: 24.
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<omo lo expresamos anteriormente el !easing Operati"o se utiliza para periodos cortos( es decir( para re)uerimientos de bienes o e)uipos( por este moti"o al +ablar de un per&odo muy corto( )ue "a de los .7 a .G meses y en los cuales las empresas tratan de apro"ec+ar al mximo la "ida f&sica de este bien o e)uipo. En el Arrendamiento Operati"o( el canon de arrendamiento generalmente se incluye los intereses( )ue se dan como contraprestacin del uso del bien' adems( el arrendador suele ofrecer una serie de ser"icios en torno al arrendamiento como pueden ser el mantenimiento( seguro( asistencia t-cnica( formacin e instalacin. !a aplicabilidad del !easing Operati"o en nuestro %a&s inicia con su diferenciacin con el !easing ,inanciero( ya )ue por la obsolescencia de nuestra ley( misma )ue se emiti en .FHF( no permite establecer claramente dic+a diferenciacin( por lo )ue debemos recurrir a definiciones contables internacionales y a nuestras costumbres empresariales' pero antes de +acerlo( es necesario mencionar )ue por la falta de este marco jur&dico( la mayor&a de contratos de arrendamiento se los trata como !easing Operati"o. %or esto +emos decidido explicar separadamente los dos tipos de Arrendamiento 1ercantil. 3e acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptados #%<8A$( la diferencia esencial entre el !easing Operati"o( o renting( y el !easing ,inanciero es la transferencia del riesgo del bien a arrendar' es decir( la transferencia del riesgo del arrendador al arrendatario. Entonces( en el !easing Operati"o( como se expres anteriormente( el riesgo sigue presente en el arrendador en forma total o en una gran proporcin. 3e acuerdo al prrafo anterior y al ,A=4 .: #%rincipios de <ontabilidad /orte Americanos( por sus siglas en ingl-s ,inantial Accounting and =tandards 4oard$( es importante el anlisis )ue se +ace de los principios contables( ya )ue Ddebe distinguirse entre la esencia y la forma #principio bsico$ cuando la transaccin transfiere esencialmente todos los beneficios y riesgos del derec+o de dominio o propiedad sobre el acti"oE 7' esta ase"eracin permite establecer ciertos criterios para determinar cundo se +a procedido con la transferencia total de los riesgos( lo cual es de utilidad al momento de analizar )u- tipo de !easing es y cul es el )ue necesitamos. Estos criterios los enunciamos a continuacinJ a. Al final del periodo abarcado por el contrato de arrendamiento se transfiere al arrendatario el derec+o de propiedad sobre el acti"o arrendado. b. El arrendamiento incluye una opcin de compra a un costo nominal. c. El periodo de duracin del contrato de arrendamiento es esencialmente #HBN o ms$ igual a la "ida *til estimada de la propiedad arrendada. d. A la fec+a del contrato el "alor presente de los pagos m&nimos estipulados en el contrato( con ciertos ajustes( es igual al FCN o ms del "alor razonable de la propiedad arrendada. En base a estos criterios( los arrendamientos operati"os son a)uellos )ue no cumplen los re)uisitos necesarios para la capitalizacin #)ue se da cuando se cumplen las cuatro obser"aciones anteriores$( A+ora( debemos tambi-n tomar en cuenta los criterios en los )ue el arrendador se basa para determinar si es !easing Operati"o o ,inanciero' entonces un arrendamiento capitalizable( deber cumplir con las siguientes condicionesJ .a El cobro de los pagos m&nimos est asegurado razonablemente.
.b
/o existen contingencias importantes respecto a los pagos no reembolsables en )ue incurrir el arrendador. ?na garant&a ms amplia de lo normal( en cuanto al desempe6o u obsolescencia del bien arrendado( puede ser una contingencia importante. :
ILLER, ART!" A., GUA DE PCGA, UN ANLISIS DE L S T D S L S P!INCIPI S DE C NTA"ILIDAD GENE!AL#ENTE ACEPTAD S $UE SE ENCUENT!AN %IGENTES , iller Acco#ntin$ %#blications Inc., p: 2&.'2. ( I")TIT*TO E+ICA"O DE CO"TADORE) %,BLICO), P!INCIPI S DE C NTA"ILIDAD GENE!AL#ENTE ACEPTAD S, Edicin 1--4, p: ((4.
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3espu-s de +aber definido los criterios para distinguir entre !easing Operati"o y ,inanciero( procederemos a explicar con mayor profundidad la aplicacin del !easing Operati"o en empresas nacionales y en compa6&as extranjeras residentes en nuestro %a&s' tambi-n definiremos la tratati"a contable y tributaria inmersa en este tipo de financiamiento. 0odo esto lo resumiremos en algunos casos prcticos )ue explicaran en forma ms concreta nuestra in"estigacin. 0-0-, El Leasing +perativo y su efecto en el Impuesto a la Renta
El leasing operati"o al ser un ser"icio )ue genera renta para el arrendador( como ya lo "imos anteriormente( debe someterse a las leyes tributarias ecuatorianas tanto para la aplicacin del 2mpuesto al @alor Agregado originado por la prestacin del ser"icio como tambi-n para la determinacin del impuesto a la renta anual. En el caso del arrendador( este ser"icio( o la cuota o canon de arrendamiento( constituye en un ingreso gra"able( mismo )ue est sujeto al pago de los impuestos ya mencionados' mientras )ue para el arrendatario( este ser"icio se constituye en un gasto deducible )ue disminuir su base imponible al momento de determinar su impuesto a la renta a pagar( y -ste adems acogi-ndose a las leyes tributarias "igentes est obligado a retener al arrendador como anticipo del 2mpuesto a la Renta el porcentaje dispuesto por el Art. F> del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno' es decir el .N( mismo )ue expresa lo siguienteJ !os pagos o cr-ditos en cuenta )ue se realicen a compa6&as de arrendamiento mercantil legalmente establecidas en el Ecuador( estn sujetos a la retencin en un porcentaje similar al se6alado para las compras de bienes muebles( sobre los pagos o cr-ditos en cuenta de las cuotas de arrendamiento( inclusi"e las de opcin de compra.> A+ora analizando el tema de los gastos deducibles y no deducibles( el leasing operati"o nos brinda un gran beneficio frente al pr-stamo bancario y a la depreciacin del bien. !a empresa )ue arrienda bienes bajo la modalidad del leasing operati"o( est exigido a pagar un "alor correspondiente por el ser"icio prestado( el cual se constituye en gasto o costo para la empresa( dependiendo de la utilizacin del bien arrendado. El Reglamento de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno en el Art. 7C define como gasto deducible aJ En general( son deducibles todos los costos y gastos necesarios causados en el ejercicio econmico( directamente "inculados con la realizacin de cual)uier acti"idad econmica y )ue fueren efectuados con el propsito de obtener( mantener y mejorar rentas gra"adas con impuesto a la renta y no exentas. B I en el Art. 7. numeral 7 referente a los 8astos generales deducibles en las operaciones de =er"icios( dentro de la cual se enmarca la acti"idad del arrendamiento operati"o( estipula )ueJ !os costos de ser"icios prestados por terceros )ue sean utilizados con el propsito de obtener( mantener y mejorar los ingresos gra"ados y no exentos( como +onorarios profesionales( comisiones( comunicaciones( energ&a el-ctrica( agua( aseo( "igilancia y arrendamientos. M %or lo cual( este ser"icio al ser contratado para la produccin o administracin de la empresa( constituye un costo o gasto deducible ya )ue los bienes arrendados permitirn ser ms eficientes y a la "ez obtener( mantener ySo mejorar los ingresos gra"ados. %ara diferenciar entre la clasificacin del pago por este ser"icio( siendo costo o gasto( exponemos los siguientes criteriosJ =i el bien es arrendado para la parte producti"a de la empresa( el "alor pagado por el ser"icio #cuota e inter-s$ ser cargado directamente al costo de produccin( el cual una "ez )ue se concluya con la produccin formar parte del <osto del 2n"entario de %roductos 0erminado. EjemploJ Arrendamiento de ma)uinaria.
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Re$la.ento para la Aplicacin de la Le/ de R0$i.en Trib#tario Interno, Art.-4. Ibide., Art. 2'. & Ibide., Art. 21.
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En cambio si el bien es arrendado para la utilizacin de la parte administrati"a de la empresa( esta erogacin pasar a aumentar los gastos generales de la empresa( los cuales merman directamente la utilidad. EjemploJ Arrendamiento de "e+&culos administrati"os. <abe aclarar )ue el ser"icio siendo costo o gasto( al final termina mermando la utilidad( ya sea "&a gastos generales o costo de %roduccin( y la particularidad )ue tiene el !easing Operati"o frente al financiamiento bancario( corresponde a la parte deducible del gasto( ya )ue en -ste( la parte deducible la conforma la cuota y los intereses( mientras )ue en el financiamiento bancario *nicamente es deducible los intereses originados del pr-stamo y el cargo anual de depreciacin del bien ocasionado por el uso del mismo. %ara considerar al leasing como deducible( y en especial en !easing 2nternacional( se deber tener en cuenta )ue el "alor del contrato del bien arrendado deber ser a precio de mercado( se deber retener el 7BN por el exceso en el financiamiento( es decir( cuando la tasa internacional es superior a la tasa establecida por el 4anco <entral del Ecuador. Esto lo podemos e"idenciar en el Art. .:' %agos al exterior( numeral F de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y en el Art. .C:J Retencin de arrendamiento mercantil internacional del Reglamento de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno referente al temaJ !os pagos por concepto de arrendamiento mercantil internacional de bienes de capital( siempre y cuando correspondan a bienes ad)uiridos a precios de mercado y su financiamiento no contemple tasas )ue sean superiores a las establecidas por el 4anco <entral del Ecuador en los t-rminos pre"istos en el numeral 7 de este art&culo. En caso contrario( se retendr el 2mpuesto a la renta sobre los "alores )ue excedan de dic+as tasas. =i el arrendatario no opta por la compra del bien y procede a reexportarlo( deber pagar el impuesto a la renta como remesa al exterior calculado sobre el "alor depreciado del bien reexportado. %ara el caso del arrendamiento mercantil internacional de bienes de capital( el contribuyente deber contar con el respecti"o contrato en el )ue se establezca la tasa de inter-s( comisiones y el "alor del arrendamiento' cuando la tasa de inter-s y comisiones por el financiamiento( exceda de la tasa mxima referencial establecida por el 3irectorio del 4anco <entral del Ecuador conforme lo pre"isto en los numerales 7$ y :$ del Art. .: de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( el arrendatario retendr el 7BN del exceso. =i el arrendatario no +ace efecti"a la opcin de compra del bien y procede a reexportarlo( deber calcular la depreciacin acumulada por el per&odo en el )ue el bien se encontr dentro del pa&s( conforme lo dispuesto en el Art. 7. de este Reglamento y sobre este "alor( )ue se calcular exclusi"amente para este efecto( se efectuar la retencin en la fuente por el 7BN. H 0-0-0 El Leasing +perativo y su efecto en el Impuesto al *alor Agregado
En lo referente a la aplicacin tributaria del !easing Operati"o( obser"amos )ue seg*n el Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( en el Art. .:H( prrafo segundo( sobre Arrendamiento expresa( En el arrendamiento simple o leasing desde el exterior( causar el 2@A sobre el "alor total de cada cuota o canon de arrendamiento )ue deber declarar y pagar el arrendatario en el mes siguiente en el )ue se efect*e el cr-dito en cuenta o pago de cada cuota' cuando se nacionalice o se ejerza la opcin de compra( el 2@A se li)uidar sobre el "alor residual del bien. G Adems( tomando en cuenta el objeto del 2mpuesto al @alor Agregado( mismo )ue se define en el Art. B7 de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y expresa( Establ-cese el impuesto al "alor agregado #2@A$( )ue gra"a al "alor de la transferencia de dominio o a la importacin de bienes muebles de naturaleza corporal( en todas sus etapas de comercializacin( y al "alor de los ser"icios prestados( en la forma y en las condiciones )ue pre"- esta !ey. F Entonces( de acuerdo a lo antes mencionado podemos concluir )ue el !easing Operati"o o arrendamiento simple #como lo define la ley$( es un ser"icio )ue al prestarse gra"a con el 2@A( tendiendo la tarifa del .7N(
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Ibide., Art. 1'(. Ibide., Art. 1(2. Le/ de R0$i.en Trib#tario Interno, Art. 12.
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como lo dicta el Art. MB de la misma ley y )ue adems( en base al Art. MM( de esa ley( )uienes realicen arrendamientos pueden ser sujetos a la adopcin del <r-dito 0ributario relacionado con el impuesto al "alor agregado' es decir( acti"ando los "alores pagados del 2@A por conceptos de arrendamiento( pueden descontarlo del 2@A en "entas y reducir el impuesto a pagar o en el mejor de los casos acumular <r-dito 0ributario para descontarlo en futuras ocasiones. Adems( el Art. ..> del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( numeral >( expresa )ue est gra"ada toda acti"idad de arrendamiento )ue traslade el usufructo temporal del bien al arrendatario. Es imprescindible acotar )ue para poder aplicar dic+o beneficio +ay )ue cumplir con ciertos re)uisitos( mismo )ue tambi-n los podemos encontrar en el Art. MM( antes mencionado. Estos re)uisitos sonJ a. Empresas )ue se dedi)uen a la comercializacin o produccin de bienes con tarifa .7N y )ue estos bienes sean de consumo interno o exportable( o a la prestacin de ser"icios gra"ados tambi-n con tarifa .7N. %ara este tipo de compa6&as el cr-dito tributario se debe compensar por el total del 2@A pagado en la ad)uisicin de bienes o ser"icios locales o importados )ue se pasen a formar parte de acti"os( in"entarios o )ue sean necesarios para la produccin y comercializacin.
b.
!as empresas )ue se dedi)ue a la comercializacin de bienes o a la prestacin de ser"icios )ue se encuentren gra"ados en parte por una tarifa CN y .7N( es decir( "enden productos con ambas tarifas o prestan ser"icios con ambas tarifas o( "enden productos y prestan tarifas con ambas tarifas. %ara aplicar esto debemos tomar en cuenta el &ndice de proporcionalidad calculado entre las "entas de ambas tarifas( el cual debe ser aplicado a las compras para obtener el "alor del cr-dito tributario a tomar' en este caso podr&amos tomar el cr-dito por el total de las ad)uisiciones de bienes o de los ser"icios recibidos( con tarifa .7N( siempre y cuando los sistemas contables permitan establecer claramente el destino de -stos a la produccin de bienes o la prestacin de ser"icios con tarifa .7N. .C En resumen( las compa6&as )ue se dedican a la produccin de bienes o la prestacin de ser"icios con tarifa CN no tienen derec+o al cr-dito tributario pro"eniente de sus compras( por lo )ue el "alor del 2@A pagado debe cargarse al costo y recuperarse a tra"-s del costo de "entas( es decir en la "enta o prestacin del ser"icio. En este sentido la ley es muy clara ya )ue el prrafo no"eno del Art.MM de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno expone' /o tienen derec+o a cr-dito tributario por el 2@A pagado las ad)uisiciones locales e importaciones de bienes o utilizacin de ser"icios realizados por los sujetos pasi"os )ue produzcan o "endan bienes o presten ser"icios gra"ados en su totalidad con tarifa cero' y( las ad)uisiciones o importaciones de acti"os fijos de los sujetos )ue produzcan o "endan bienes o presten ser"icios gra"ados en su totalidad con tarifa cero. .. %ero para tener derec+o al cr-dito tributario del 2@A no solo basta con saber )ue bienes o ser"icios estn gra"ados con tarifa CN( sino )ue adems( los comprobantes de "enta o facturas se encuentren en base a la normati"a de facturacin y )ue de igual manera el 2@A de esa transaccin se encuentre desglosado( es decir( )ue el 2@A se encuentre separado de su base en los comprobantes de "enta( documentos de importacin y comprobantes de retencin. En la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno podemos encontrar )ue tipo de bienes y ser"icios se encuentran gra"ados con tarifa CN. En conclusin( el !easing Operati"o( Renting o Arrendamiento =imple tiene una gran "entaja tributaria en cuanto al 2mpuesto al @alor Agregado #2@A$( el cual es ser beneficiario del <r-dito 0ributario y a tra"-s de este( reducir los impuestos a pagar o tambi-n tener futuros cr-ditos compensables. Esto podemos "erlo claramente en el Art. MM de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterna( prrafo *ltimo( )ue expresaJ <omo regla de aplicacin general y obligatoria( se tendr derec+o a cr-dito tributario por el 2@A pagado en la utilizacin de bienes y ser"icios gra"ados con este impuesto( siempre )ue tales bienes y ser"icios se destinen a la produccin y comercializacin de otros bienes y ser"icios gra"ados. .7 4asndonos en este prrafo( es necesario mencionar )ue para aplicar el <r-dito 0ributario debemos producir bienes o ser"icios con tarifa .7N o )ue nuestra produccin sea mixta( es decir( bienes o ser"icios
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Ibide., Art. &&. Ibide., Art. &&. 12 Ibide., Art.&&.
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con tarifa .7N y bienes o ser"icios con tarifa CN( pero en este particular aplicaremos el &ndice de proporcionalidad )ue es el )ue se obtiene de las "entas con ambas tarifas #lo cual "eremos ms adelante en los casos prcticos$' por lo tanto( las empresas )ue opten por utilizar la figura del leasing deben analizar este efecto en su produccin y por ende( la generacin de beneficios fiscales como el )ue +emos expuesto. 0-0-1 El Leasing +perativo y la Devolucin de I*A exportadores
En nuestra legislacin tributaria podemos encontrar un segundo beneficio en la aplicacin del 2@A( )ue es la de"olucin de este tributo( es decir el 2@A en compras( a los exportadores de bienes. %ara apro"ec+ar esto debemos basarnos en lo )ue expresa la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( en Art. H7( )ue expl&citamente enunciaJ !as personas naturales y las sociedades )ue +ubiesen pagado el impuesto al "alor agregado en las ad)uisiciones locales o importaciones de bienes( empleados en la fabricacin de bienes )ue se exporten( tienen derec+o a )ue ese impuesto les sea reintegrado( sin intereses( en un tiempo no mayor a no"enta #FC$ d&as( a tra"-s de la emisin de la respecti"a nota de cr-dito( c+e)ue u otro medio de pago. =e reconocern intereses si "encido el t-rmino antes indicado no se +ubiese reembolsado el 2@A reclamado. El =er"icio de Rentas 2nternas deber de"ol"er lo pagado contra la presentacin formal de la declaracin del representante legal del sujeto pasi"o )ue deber acompa6ar las copias certificadas de las facturas en las )ue conste el 2@A pagado..: %ero despu-s del caso Occidental y la famosa de"olucin del 2@A petrolero( se reform este art&culo excluyendo de este beneficio a las empresas dedicadas a la acti"idad petrolera' espec&ficamente las operaciones de extraccin( transporte y comercializacin del petrleo crudo. Es por esto )ue este tipo de empresas al analizar la posibilidad de contratar !easing Operati"o no debe aplicar este criterio en busca de beneficios tributarios. <omo podemos "er( las empresas exportadoras ganan muc+&simo al recibir por parte de la Autoridad 0ributaria el reintegro del 2@A incurrido en compras de bienes o recibir la prestacin de ser"icios )ue se utilicen directamente en la produccin de bienes exportables( sin importar la tarifa del 2@A )ue -stos posean. ,inancieramente( el beneficio implica incrementar la li)uidez inmediata de la empresa y adems aumentar el capital de trabajo( con lo cual tendremos una mejor posicin financiera y podremos utilizar el efecti"o extra en la ad)uisicin de nue"os insumos( concretar descuentos por pronto pago o descuentos por comprar insumos en mayor proporcin( o simplemente( utilizar ese dinero para cancelar parte de las cuotas de los bienes dados en !easing' por esto *ltimo( podemos obser"ar( en este caso en particular( )ue la adopcin del !easing Operati"o es tan beneficioso )ue al implementarlo estar&a pagndose a s& mismo en un porcentaje igual al "alor del 2@A en compras( )ue es .7N. =i "emos ms all podr&amos decir )ue estar&amos ganando una rentabilidad mensual en la aplicacin de este beneficio. Es indispensable aclarar )ue para la de"olucin del 2@A exportadores debemos basarnos en lo )ue el Art. .>G del Reglamento de Aplicacin de la !ey de R-gimen 2nterno diceJ %ara )ue los exportadores de bienes obtengan la de"olucin del 2mpuesto al @alor Agregado pagado en la importacin o ad)uisicin local de bienes y ser"icios( empleados en la fabricacin de bienes exportados( )ue no +aya sido utilizado como cr-dito tributario o )ue no +aya sido reembolsado de cual)uier forma. .> Es decir( debo tomar en cuenta si es )ue la organizacin no +a compensado todo el 2@A en forma de cr-dito tributario u otra forma( por lo )ue debo tomar en cuenta el factor de proporcionalidad del cr-dito tributario ya )ue si el total de las "entas son exportaciones el cr-dito tributario ser cero y podr tomarse como 2@A exportadores el total de dic+o cr-dito tributario' pero en el caso )ue parte de las "entas sean con tarifa .7N y tarifa CN se aplicar el factor de proporcionalidad y posteriormente se asignar al 2@A compras para determinar el monto a utilizar como cr-dito tributario y por la diferencia se ingresar&a al respecti"o reclamo como 2@A exportadores. %ero el monto de la de"olucin esta a la "ez supeditada a lo )ue el *ltimo prrafo del mismo articulo manifiestaJ
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Ibide., Art.22. Ibide., Art. 143.
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El "alor )ue se de"uel"a por concepto de 2@A a los exportadores en un per&odo( no podr exceder del .7N del "alor ,O4 de las exportaciones efectuadas en ese per&odo. El saldo al )ue tenga derec+o y )ue no +aya sido objeto de de"olucin( ser recuperado por el exportador en base a exportaciones futuras. .B <on esto( se limita el monto de la de"olucin por lo )ue( al determinar el &ndice de proporcionalidad y a la "ez precisar la diferencia entre el cr-dito tributario a tomarse y el "alor a reclamar como 2@A exportadores( este *ltimo no deber sobrepasar el .7N del "alor ,O4 de las exportaciones' si lo +ace( se compensar en el siguiente periodo o la siguiente peticin( )ue normalmente es mensual. En el caso )ue en una empresa podamos aplicar el <r-dito 0ributario y conjuntamente la de"olucin de 2@A exportadores( claramente esto crear&a un mayor beneficio tributario( ya )ue con un solo "alor estar&a deduciendo o beneficindose en dos ocasiones( esto +ar )ue la )ue la empresa financieramente ad)uiera una mejor posicin. %ara explicar de una forma ms didctica a continuacin se elaborar un ejemplo( mismo )ue ayudar a la comprensin de todo lo antes expuesto( as&J !a compa6&a ARRE/3A1O= =.A. se dedica la elaboracin de pantalones( mismos )ue por su buena calidad se exportan a diferentes pa&ses de la regin andina y +a iniciado sus "entas en 1ontreal( <anad. %ara su proceso producti"o ARRE/3A1O= =.A. +a decidido celebrar con !easingcorp =.A. un contrato de arrendamiento de gran parte de la ma)uinaria. =us "entas nacionales para diciembre del 7CCB ascienden a ?=3 P M.CCC(CC #monto en el )ue se debe calcular el 2@A "entas$ y sus exportaciones alcanzaron un "alor de ?=3 P ..BCC(CC. En cuanto a sus costos tenemos compra de materia prima #telas( +ilos( etc.$ por ?=3 P 7..CC.CC( arrendamiento de ma)uinaria por ?=3 P GCC(CC #ambos "alores tienen tarifa .7N$ y otros costos y gastos gra"ados por ?=3 P ..BCC(CC. Entonces( la aplicacin tributaria en este caso en particular ser&a de la siguiente maneraJ
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa <omo podemos obser"ar( el 2@A compras se con"ierte en un cr-dito tributario )ue al momento de realizar la declaracin disminuye el "alor a pagar #)ue bsicamente es el 2@A "entas$' este es el primero de los beneficios del )ue +emos estado +ablando( es decir del total de ?=3 P H7C(CC pago *nicamente ?=3 P .F7(CC( lo cual representa el 7HN del "alor base o 2@A "entas. En este caso particularmente( no podr- pedir la de"olucin del 2@A exportadores ya )ue se +a +ec+o uso del total del 2@A compras en forma de cr-dito tributario.
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Ibide., Art. 143.
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A+ora( supongamos )ue la empresa ARRE/3A1O= =.A. se dedica a "entas de pantalones y )ue adems presta ser"icios de transporte #mismo )ue gra"a tarifa CN$' los ingresos por transportacin son de ?=3 P ..F7C(CC. En este caso tenemos el siguiente proceso
En este particular( las "entas +an aumentado( pero al ser estas con tarifa CN afectar "isiblemente al cr-dito tributario ya )ue se debe calcular el &ndice de proporcionalidad de las "entas con tarifa .7N ms las exportaciones di"idido para el total de "entas #exceptuando la "enta de acti"os fijos con tarifa .7N$' el cual se aplicar al total de los costos )ue generan dic+o cr-dito. En el ejemplo se determin )ue el &ndice de proporcionalidad es de C(HFM7 o del HF(M7N' este se aplicar a los costos con tarifa .7N #?=3 P B7G(CC$( lo cual lo reduce a ?=3 P >7C(:G. =eg*n esto( el efecto de este &ndice debe tomarse en cuenta ya )ue si del total de "entas la mayor&a se causa por "entas con tarifa CN( dic+o &ndice ser menor y por tanto el cr-dito tributario ser menor y al final esto genera un menor beneficio. Esto afecta a las empresas )ue exportan bienes por)ue la de"olucin del dic+o 2@A exportadoras estar basndose en el cr-dito tributario no tomado como tal( es decir( las empresas )ue )uieran utilizar este beneficio fiscal solo podrn +acerlo por la parte proporcional del cr-dito tributario 2@A no tomado. En el ejemplo obser"amos claramente )ue ARRE/3A1O= =.A. utiliza la totalidad del cr-dito tributario y por ende tampoco podr pedir la de"olucin del 2@A exportadores. En la prctica( las empresas )ue se benefician de esto normalmente tienen "entas con tarifa CN en una menor proporcin y por ende( el &ndice de proporcionalidad es alto( adems )ue los impuestos generados son bajos y el cr-dito tributario cubre totalmente ese impuesto y el cr-dito sobrante se acumula mes a mes( entonces es en este instante cuando las empresas exportadoras o productoras de bienes exportables piden la de"olucin del 2@A. En *ltima instancia tenemos empresas )ue el total de sus "entas son gra"adas con tarifa CN y basndonos en lo anterior( se concluye )ue estas empresas no podrn utilizar cr-dito tributario como se "e a continuacin.
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,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa En este caso( el 2@A a pagar es de cero( ya )ue al no generar 2@A "entas no puede utilizar el cr-dito tributario y este debe ser asumido por la empresa sumndolo al costo de "entas( lo cual incrementa el precio final o precio )ue paga el consumidor. %ero seg*n lo expuesto( ARRE/3A1O= =.A. podr pedir la de"olucin del 2@A compras bajo la figura de 2@A exportadores con lo cual( se +a beneficiado enormemente. Es necesario acotar )ue seg*n el Art. .>G del Reglamento de aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( solo se podr pedir la de"olucin del .7N del "alor ,O4 de las exportaciones )ue aplicado al ejemplo es de ?=3 P .GC(CC' es decir( la diferencia #?=3 P :>G(CC$ corresponde al 2@A compras de bienes y ser"icios utilizados para generar la "enta de bienes en el pa&s #sea con tarifa .7N o CN$' el saldo se podr recuperar en futuras exportaciones. %ara finalizar esta seccin mostraremos lo referente a la de"olucin 2@A exportadores( mismo )ue se realizar en los FC d&as precedentes a la presentacin del reclamo. =i tomamos los tres casos anteriores( todos aplican a esta de"olucin por)ue dentro de sus "entas poseen exportaciones. A continuacin mostramos esta caracter&stica en base a los datos antes dados. 3e acuerdo a este ejercicio podemos notar )ue cual)uier tipo de empresa )ue se dedi)ue a la exportacin de bienes( siempre )ue cumplan con las especificaciones tributarias antes dadas( podrn pedir la de"olucin del 2@A incurrido en la compra de bienes o en la prestacin de ser"icios recibidos )ue est-n "inculados a tal de"olucin' es decir( no importa si las empresas "endan bienes con tarifa .7N( con tarifas .7N y CN o con una *nica tarifa del CN estarn en capacidad de solicitar el reintegro de esos "alores. %ara reclamar estos "alores son necesarios ciertos re)uisitos del =er"icio de Rentas )ue a continuacin enunciamosJ <opia de pasaporte o cedula de identidad del propietario o representante legal( <ertificado de exportador del 4anco <entral( <opia anexos del 2@A( +asta antes de enero del 7CCM( a partir de esta fec+a se necesitar copia de anexos transaccionales. .C> del mes de de"olucin y del mes anterior #copias$( .C: del mes de de"olucin y del mes anterior #copias$( <opias de facturas de exportacin( copias de ,?E o 3A?( Anexos ,?E= ,acturas de <ompras de bienes o ser"icios relacionados con la exportacin( 3ocumentos de importacin #si existe$.
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7.: A%!2<A<2;/ <O/0A4!E 3E! !EA=2/8 O%ERA02@O E/ E1%RE=A= /A<2O/A!E= I ER0RA/JERA= %ara la contabilizacin del !easing( en este caso el Operati"o( nos guiaremos principalmente a la /2< .H #/orma 2nternacional de <ontabilidad$( misma )ue dentro de su alcance acota )ue es la aplicacin a los acuerdos mediante los cuales se cede el derec+o a uso de los acti"os( incluso en el caso de )ue el arrendatario )uedara obligado a prestar ser"icios de cierta importancia( en relacin con la operacin o el mantenimiento de los bienes. Adems esta norma define al !easing Operati"o como Dun acuerdo por el )ue el arrendador cede al arrendatario( a cambio de percibir una suma *nica de dinero( o una serie de pagos o cuotas( el derec+o de utilizar un acti"o durante un periodo de tiempo determinadoE' pero si se toma la realidad del mercado ecuatoriano( el pago de diferentes cuotas es la de mayor utilizacin. En definiti"a( la contabilizacin del !easing Operati"o es muy sencilla ya )ue *nicamente se crear la pro"isin o el anticipo para cada periodo de pago #as& por ejemplo mensualmente$. %ara esto +ay )ue tomar en cuenta la fec+a de pago de la cuota( es decir si esta se la realiza al finalizar el mes o al inicio ya )ue si esta es al final del mes se utilizar la pro"isin mencionada( pero si se realiza adelantadamente se realizara un asiento de gastos anticipado. Entonces para realizar los asientos contables utilizaremos para el caso de pro"isiones la generacin del gasto arrendamiento contra la cuenta del pasi"o respecti"a( mientras )ue para el anticipo se utilizarn las cuentas de gastos anticipados #acti"os$ contra bancos o caja( o si fuese el caso contra un pasi"o de li)uidacin inmediata. Antes de proceder a ejemplificar la contabilizacin definiremos el "alor razonable del acti"o( el cul es el importe por el )ue puede ser intercambiado acti"o( o cancelado un pasi"o( entre partes interesadas y debidamente informadas( en una transaccin realizada en condiciones de independencia mutua' es decir( es el "alor justo )ue el arrendatario paga al arrendador por el bien a arrendar. Es de suma importancia tener presente este criterio al momento de contratar un bien "&a arrendamiento( ya )ue esta especificacin busca eliminar manejos ine)u&"ocos como es el de una sub"aloracin o sobre"aloracin de un bien en la transaccin( especialmente entre partes relacionadas. Entonces tenemos )ue para un arrendamiento anticipado( los asientos contables ser&anJ
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<omo se aprecia en el primer ejemplo el anticipo "a directamente contra el pago mientras )ue en el segundo caso se crea una pro"isin( generando la cuenta por pagar( e inmediatamente se descarga contra el pago( con lo cual se cierra automticamente la pro"isin. En el sentido netamente contable el segundo ejemplo es el ms "lido( aun)ue no el ms utilizado( ya )ue la normati"a contable nos propone realizar las respecti"as pro"isiones para los pagos )ue se realizarn' adems( para los arrendamientos operati"os los pagos de las cuotas #sin tomar en cuenta seguros y mantenimiento$ se los registrar en forma lineal( a no ser )ue se determine un sistema ms apropiado para tal registro. Apreciamos )ue en ambos casos el asiento final es el de cierre del anticipo( es decir( es el asiento )ue reconoce el gasto del arrendamiento. En cambio para la contabilizacin de la cuota de un arrendamiento )ue se paga al final del periodo pactado tenemosJ
%or otra parte( la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H propone )ue Dcual)uier pago realizado al contratar o ad)uirir un derec+o de arrendamiento )ue se contabilice como un arrendamiento operati"o( representar un pago anticipado por el arrendamiento( )ue se amortizar a lo largo del plazo del arrendamiento( a medida )ue se obtengan los beneficios econmicos producidos por el mismoE .M' es decir( para estos gastos o egresos se crea una cuenta en el acti"o diferido )ue se ir amortizando a la par del periodo )ue estipula el contrato de arrendamiento. Esto se aprecia con mayor claridad en el siguiente asiento' suponiendo )ue se trata de la negociacin de una ma)uinaria )ue se arrendar a cinco a6os y )ue tenemos los siguientes rubrosJ gastos de contratacin con el arrendador ?=3 P >BC(CC( gastos de transporte y puesta en marc+a ?=3 P 7HC(CC y otros gatos ?=3 P .7C(CC.
1&
"or.a Internacional de Contabilidad 12
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<omo podemos apreciar el cargo total por concepto de 8astos de <ontratacin diferidos corresponde a ?=3 P G>C(CC. 4asndonos en los datos iniciales tomamos dic+o "alor y lo di"idimos para B a6os #)ue es el plazo del contrato$( con lo cual obtenemos ?=3 P .MG(CC )ue ser el monto anual de la Amortizacin Acumulada por gastos de contratacin. Es necesario acotar )ue normalmente la Amortizacin Acumulada se registra en funcin de los periodos en los )ue se cancelan las cuotas( es decir( si mis cuotas son mensuales( mi amortizacin ser mensual tambi-n. ,undamentalmente esto ocurre por la aplicacin del de"engado #)ue lo "imos anteriormente$ y por los re)uerimientos t-cnicos de la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H )ue dice )ue se registrar la acumulacin de la amortizacin a medida )ue se realicen u obtengan los beneficios( es decir( al pago de periodo del bien arrendado. %ara esto di"idiremos el monto de amortizacin anual para el n*mero de cuotas a pagarse en el a6o y de acuerdo al pago de las mismas se realizar el respecti"o registro contable' esto *ltimo se ejemplifica en forma mensual a continuacinJ
0-1-,
Contabili acin del Impuesto a la Renta en el Leasing +perativo
<ontinuando este cap&tulo se tratar sobre la contabilizacin del !easing Operati"o ajustado a la legislacin tributaria ecuatoriana y teniendo en cuenta las /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad y los %rincipios de <ontabilidad 8eneralmente Aceptados( para lo cual citamos lo siguienteJ D3urante el per&odo del arrendamiento( el arrendatario registra los pagos como gastos.E .H <on este antecedente( para la contabilizacin del ser"icio de leasing operati"o debemos tener en cuenta las disposiciones tributarias referentes a la Retencin en la ,uente( mismas )ue ya se expuso anteriormente( y se recalc )ue en este ser"icio el arrendatario deber retener el .N por concepto de Retencin en la ,uente sobre el "alor del ser"icio( es decir del arriendo. <abe indicar )ue indistintamente el ser"icio sea anticipado o "encido( el +ec+o generador se perfecciona cuando se realiza la transferencia del ser"icio( por lo cual el arrendatario deber cancelar el "alor por el ser"icio y adems retener el .N de Retencin en la ,uente y emitir el respecti"o comprobante de retencin con un plazo mximo de B d&as de la recepcin del comprobante de "enta o factura y depositar los "alores retenidos al =er"icio de Rentas( seg*n lo dispone el Art. HC de la !ey de R-gimen 0ributario 2nternoJ 'omento de la retencin-- !a retencin en la fuente deber realizarse al momento del pago o cr-dito en cuenta( lo )ue suceda primero. =e entender )ue la retencin +a sido efectuada dentro del plazo de cinco d&as de )ue se +a presentado el correspondiente comprobante de "enta( de acuerdo con lo pre"isto en el art&culo >F de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno reformado por el art&culo 7G de la !ey de Reforma
12
Ibide., p: 2&.13
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0ributaria. El agente de retencin deber depositar los "alores retenidos en una entidad autorizada para recaudar tributos( en los plazos establecidos en el presente Reglamento. %ara los efectos de la aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y este Reglamento( se entender )ue se +a acreditado en cuenta( el momento en el )ue se realice el registro contable del respecti"o comprobante de "enta..G %ara ejemplificar la contabilizacin de la retencin en la fuente en una operacin de leasing operati"o( presentamos el siguiente ejemploJ !a empresa RIT arrienda ma)uinaria necesaria para la produccin( para lo cual firman un canon de arrendamiento por un "alor fijo mensual de ?=3 P B.CCC(CC( "alor )ue se deber cancelar al inicio de cada mes( El per&odo de duracin del contrato en menciona ser de doce meses. !a contabilizacin para el ejemplo anterior ser la siguienteJ -xGasto Arriendos Crdito Tributario IVA Retencin en la Fuente 1% Bancos ,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa !a transferencia de ser"icio( es decir los ?=3 P B.CCC(CC( seg*n la legislacin ecuatoriana causar&a 2mpuesto a la Renta y al ser una entidad obligada a lle"ar <ontabilidad funciona como Agente de Retencin( debiendo retener el .N por el "alor del ser"icio contratado. !a cantidad )ue la empresa retenga por concepto de Retencin en la ,uente( deber cancelar mensualmente seg*n el no"eno d&gito del R?<. 7.:.... 0ratamiento <ontable del !easing Operati"o y su impacto en el Estado de %-rdidas y 8anancias. DEBE B(CCC.CC MCC.CC HABER
BC.CC B(BBC.CC
3ebido a la naturaleza del ser"icio( este representa un gasto para el arrendatario( moti"o por el cual se registra en el Estado de %-rdidas y 8anancias( y como se analiz anteriormente( este rubro constituye un gasto deducible( mismo )ue permite a la empresa disminuir la base imponible para la declaracin del 2mpuesto a la Renta( esto lo podemos e"idenciar en el siguiente estado de resultados( en el cual se plantea )ue la empresa arrend dos "e+&culos por los doce meses generando un gasto anual de ?=3 P .B.CCC(CC. %ara "isualizar el beneficio )ue se obtiene al trabajar con un bien arrendado( se analizar frente al supuesto )ue la misma empresa decida comprar dic+os "e+&culos en lugar de arrendarlo( el "alor de compra ser&a de ?=3 P BC.CCC(CC( moti"o por el cual en la segunda columna aparece el 8asto 3epreciacin propio de los Acti"os ,ijos )ue sean de propiedad de la empresa. !a estructura del Estado de %-rdidas y 8anancias en esta empresa con los dos casos ser&a la siguienteJ
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Ibide., Art.2'.
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EMPRESA XYZ ESTADO DE PERDIDAS Y GANANCIAS Del 1-Enero del 20X0 al 1-D!" del 20X0 !EA=2/8 .CC(CCC.CC #.B(CCC.CC$ #7C(CCC.CC$ MB(CCC.CC #F(HBC.CC$ #.:(G.7.BC$ <O1%RA .CC(CCC.CC 9 #.C(CCC.CC$ #7C(CCC.CC$ HC(CCC.CC #.C(BCC.CC$ #.>(GHB.CC$
2ngresos Operacionales 9 8astos !easing 9 3epreciacin 9 8astos Operacionales U ?tilidad antes de imp. 9 .BN %articipacin 0rabajador. 9 7BN 2mpuesto a la Renta
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa
<omo se puede e"idenciar( cuando la empresa decide arrendar los "e+&culos bajo la modalidad del leasing operati"o genera una mayor cantidad de gastos pro"ocando una reduccin en el pago de impuestos. %or este moti"o( la +erramienta del leasing se la puede utilizar como un instrumento )ue genera gastos deducibles mayores )ue permiten disminuir la base imponible para la determinacin del 2mpuesto a la Renta a pagar( y a la "ez como una +erramienta de financiamiento( ya )ue la empresa al necesitar un bien( no es necesario )ue disponga de todo el dinero para su ad)uisicin( sino )ue realice pagos paulatinos como contrapartida del arrendamiento para su uso. 0-1-0 Contabili acin Impuesto al *alor Agregado en el Leasing +perativo
En lo referente a la contabilizacin del 2@A debemos tomar en cuenta los criterios anteriores )ue son la aplicacin total del cr-dito tributario( la aplicacin parcial o la no aplicacin del mismo y si el pago de las cuotas son anticipadas o "encidas' adems es muy importante emplear el Art. ..F del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( )ue +abla de los porcentajes de retencin en transacciones )ue est-n gra"adas con 2@A .7N. %ara el caso particular del arrendamiento( como se enunci en una seccin anterior( tiene tarifa .7N y de igual manera se lo cataloga como un ser"icio' entonces( en base al prrafo segundo del Art&culo en mencin( expresa )ue Dpara el caso de la prestacin de ser"icios gra"ados con tarifa .7N( el porcentaje de retencin ser el HCN del "alor del 2@A causado en la
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prestacin del ser"icioE.F. En conclusin( por cada cuota de arrendamiento el arrendador cobrar el 2@A y el arrendatario realizar la respecti"a retencin. A+ora se ejemplificar la tratati"a contable de la toma del cr-dito tributario en los tres casos. %ara el primer caso( )ue es a)uel en el cual la empresa sus productos ySo ser"icios son proporcionados en su totalidad con tarifa .7N( utilizamos el ejemplo de ARRE/3A1O= =.A.( misma )ue por arrendamiento de ma)uinaria cancela mensualmente un "alor de ?=3 P GCC(CC y )ue el 2@A de esta transaccin es de ?=3 P FM(CC. Al ser ARRE/3A1O= =.A.( acreedora a la utilizacin total del cr-dito tributario deber registrar este "alor en una cuenta del acti"o )ue se cierra y li)uida conjuntamente con el "alor del 2@A "entas. Es as& )ue tenemos los siguientes asientos para cuotas anticipadas con cr-dito tributario total y la respecti"a retencin del 2@AJ
1ientras )ue para cuotas "encidas con las mismas caracter&sticas anteriores tenemos los siguientes asientosJ
<ontinuando con los asientos contables tenemos )ue para el caso de organizaciones )ue posean un cr-dito tributario parcial del 2@A( debern en primera instancia en"iar el 2@A al acti"o #como si estu"iese tomando el cr-dito en su totalidad$ y al final del periodo fiscal para el pago del 2@A( )ue en nuestro pa&s es mensual( calcular el &ndice de proporcionalidad en base a las "entas gra"adas con 2@A .7N y CN. Obtenido el &ndice se lo aplicar al total de cr-dito tributario y con un asiento de ajuste se en"iar el "alor del cr-dito tributario no aceptado al gasto.
1-
Ibide., Art. 11-.
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<abe aclarar )ue esto se aplicar a cuotas anticipadas como "encidas. %ara el ejemplo aplicado anteriormente con ARRE/3A1O= =.A. obser"amos claramente )ue el &ndice de proporcionalidad es de C(HFM7 y )ue este se aplica al 2@A compras de entre el cual tenemos al de Arrendamientos( )ue es de ?=3 P FM(CC( y )ue da como resultado ?=3 P HM.>> de cr-dito tributario aceptado' es decir ARRE/3A1O= =.A. deber&a ajustar ?=3 P .F.BM como gasto arrendamiento. A continuacin esto se ejemplifica en un arrendamiento con cuotas anticipadas.
En este caso( espec&ficamente podr&a simplificarse el *ltimo asiento incluy-ndolo en el tercer asiento de la siguiente maneraJ
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En nuestra opinin es necesario mostrar estos dos escenarios ya )ue ejemplificar inicialmente el proceso de contabilizacin de cada aspecto relacionado con el arrendamiento con cuota anticipada y toma parcial de cr-dito tributario' mientras )ue con el segundo ejemplo se busca simplificar dic+a contabilizacin. Refiri-ndonos a+ora al la contabilizacin de una cuota "encida del arrendamiento de una empresa con cr-dito tributario parcial tendr&amos lo siguienteJ
,inalmente( tenemos el caso en )ue las empresas no pueden aplicar el cr-dito tributario ya )ue sus "entas tienen tarifa CN en su totalidad' entonces( la tratati"a contable es registrar el "alor del 2@A como un gasto. %ara el caso de la contabilizacin de una cuota anticipada tenemosJ
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En cambio en el asiento de una cuota "encida es sumamente fcil ya )ue se registra directamente en el gasto( lo cual a continuacin lo mostramosJ
1 :..
LEA%I(/ 2I(A(CIER+
2/0RO3?<<2;/ A! !EA=2/8 ,2/A/<2ERO
El !easing ,inanciero es una prctica comercial muy utilizada a ni"el mundial y su origen es prcticamente el mismo del !easing Operati"o( pero +ay un punto en la +istoria en la cual inicia netamente a utilizarse y este punto( es en la constitucin de la compa6&a de arrendamiento de bienes por parte del se6or 4oot+e Jr. Afirmamos esto ya )ue a partir de la conformacin de este lucrati"o negocio diferentes instituciones financieras #bancos$ de los Estados ?nidos de Am-rica y de Europa adoptaron esta figura como una forma de distribuir el riesgo de su negocio. !as caracter&sticas bsicas )ue diferencian al !easing ,inanciero del !easing Operati"o son )ue el arrendatario tiene la opcin de compra del bien #)ue seg*n la ley de Arrendamientos 1ercantiles no puede ser menor al 7CN del total de las rentas de"engadas$( el financiamiento normalmente es a mediano o largo plazo( el bien a arrendar es ad)uirido por el arrendador bajo especificaciones del arrendatario y adems el bien es de una especializacin muy alta y por ende de dif&cil colocacin en el mercado( el arrendador
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normalmente es una institucin financiera o pertenece a un grupo financiero( pero principalmente y como caracter&stica diferenciadora es la transferencia del riesgo del bien. %ara continuar mencionaremos )ue la !ey Ecuatoriana de Arrendamiento 1ercantil #emitida el 7G de diciembre de .FHG por el 0riun"irato %residencial$ es obsoleta y adems en cierta forma es incompleta pues prcticamente no existe en esta diferencia alguna entre !easing Operati"o y !easing ,inanciero' adems ninguno otra ley o reglamento +abla espec&ficamente sobre este particular generando confusiones y a la "ez creando un "ac&o legal )ue inmediatamente da pie a la aplicacin de un escudo fiscal o tributario )ue se basa en los preceptos de los %<8A #%rincipios de <ontabilidad 8eneralmente Aceptados$ y en las /2< #/ormas 2nternacionales de <ontabilidad$. Es tan grande la miop&a de las autoridades econmicas y fiscales y del gremio de <ontadores ,ederados )ue no se +an preocupado de normar sobre el tema y como ejemplo claro tenemos a <+ile )ue a tra"-s de su gremio de contadores( y acogi-ndose a lo )ue las normati"as internacionales dictan( en .FG: emitieron el 4olet&n 0-cnico /o. 77' por medio de este bolet&n se norma en forma clara el tratamiento contable )ue debe tener el !easing Operati"o y el !easing ,inanciero siendo para el primer caso un contrato )ue se carga como un gasto #lo cual lo "imos en el cap&tulo anterior$ mientras )ue en el segundo caso se exige )ue el arrendatario contabilice esta transaccin como si fuese la ad)uisicin del bien( es decir )ue lo registre en los sus acti"os. Aun)ue esto se "ea muy confuso y a primera instancia ilgico( el criterio se fundamente bsicamente en la transferencia del riesgo del bien por parte del arrendador +acia el arrendatario. A ni"el mundial el tema de la contabilizacin del !easing ,inanciero a generado una confrontacin entre dos posiciones( la posicin anglosajona y la posicin napolenica( siendo la primera la )ue se basa en la contabilizacin como una acti"o del arrendatario y la segunda *nicamente como un gasto )ue se de"enga en el transcurso del contrato. =i buscamos oficialmente en cul posicin se encuentra el Ecuador( y de acuerdo a las leyes y reglamentaciones emitidos y "igentes( concluimos )ue no tiene una postura definida y esta es la principal causa de la existencia del "aci legal )ue da pie a la confusin para definir )u- es !easing Operati"o y )u- es !easing ,inanciero' esto a la "ez +a generado una disputa entre los contadores y expertos )ue defienden estas posturas( generando un escudo fiscal cuando se aplica el criterio de la acti"acin del bien. Este problema se genera en nuestro pa&s principalmente por la falta de una !ey clara( la no existencia de normati"as comerciales y tributarias )ue rijan el accionar de las empresas y por *ltimo la falta de un criterio oficial por parte de los <ontadores ,ederados. En cuanto a tpico de los <ontadores en los *ltimos a6os no se +a "isto una reforma o actualizacin de los principios o normas de contabilidad #/E< 5 /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad$ y dentro de estas no existe norma alguna )ue encamine el accionar sobre la tratati"a contable del !easing' cabe mencionar )ue si no todas( la gran mayor&a de las normas ecuatorianas de contabilidad se crearon en base a las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad y estas a su "ez se crearon en base a las ,A=4 #/ormas de <ontabilidad Estadounidenses$( por lo )ue nuestro criterio contable tiene fundamentos anglosajones y por ende ser&a apropiado tomar este criterio para la contabilizacin del !easing ,inanciero. <omo se +a dic+o )uien defiende la acti"acin de los bienes es la corriente anglosajona liderada por los Estados ?nidos de Am-rica mientras )ue la corriente napolenica es seguida y aplicada por los pa&ses Europeos. El primer criterio se basa en el Common Law #de origen angloamericano$ )ue se relaciona con los arrendamientos tipo "enta o "entas a plazo( en el cual( el arrendatario al contratar pasa a ser due6o del bien y el arrendador #o "endedor$ mantiene el bien a su nombre como garant&a( para esto Jos- Rafael 4erm*dez expresaJ En los sistemas anglosajones los arrendamientos financieros #financial leases$ son asimilados a las "entas a plazos( +asta el punto de )ue en Estados ?nidos e 2nglaterra se califican como arrendamientos tipo "enta #sales5type5leases$( al)uiler9compra #lease9purc+ase( +ire9purc+ase$( o arrendamiento de pago integro #full pay9out9leases$. 3e esta forma( se sostiene )ue el arrendamiento financiero es( en sustancia( una "enta con pago diferido del precio( y )ue la propiedad se transfiere al arrendatario en el momento de contratar. %or ello( aun)ue el arrendador tenga a su nombre la propiedad del bien( se considera )ue durante el plazo del arrendamiento slo tiene un inter-s de garant&a #security interest$. 7C En contraposicin a esta corriente es la )ue la mayor&a de la <omunidad Europea utiliza( conocida como corriente napolenica ya )ue se basa en el <digo /apolenico y la corriente romnica( y se )ue formaliz en la 3eclaracin de =e"illa de .FG: y a la )ue asistieron empresas de leasing de alrededor de .M pa&ses' la
2'
BER ,DE4, 5os0 Ra6ael, &Alg'nos aspectos (iscales so)re el leasing o arrenda*iento (inanciero+ , 1-3&, p. 1&.
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3eclaracin de =e"illa es considerada a ni"el de Europa #y de )uienes apoyan esta corriente$ como la <arta 1agna del !easing. Esta declaracin manifiesta )ue en los balances se debe mostrar fe+acientemente el sentido de la transaccin' para esto el autor c+ileno Antonio Ort*zar =olar resume algunos puntos de esta declaracin los cuales expresanJ .a Oue la propiedad del bien objeto del contrato corresponde a la compa6&a de leasing( y por tanto debe figurar en el Acti"o de su 4alance. .b arrendamiento. !a calificacin de 8asto ,iscal 3educible de las cuotas de
.c !a no diferenciacin entre propiedad jur&dica y propiedad econmica en relacin con el material en r-gimen de arrendamiento financiero a efectos de los estados financieros. .d !a contabilizacin de las cuotas futuras de leasing fuera del Exigible en el %asi"o del arrendatario financiero( por)ue son la contraprestacin de una cesin de uso )ue a*n no se +a realizado.
.e
!a contabilizacin de esas cuotas futuras debe realizarse en <uentas de Orden con la consignacin de notas anexas al 4alance )ue pre"- la <uarta 3irecti"a de la <EE.7. 3e acuerdo a lo expuesto y por la esencia de este trabajo nos acogeremos al criterio angloamericano ya )ue como mencionamos anteriormente nuestros principios contables se basan en las /2< y estas a su "ez se fundamentan en las ,A=4' adems lo )ue se busca en el presente trabajo es generar beneficios fiscales en la aplicacin del !easing ,inanciero y al acti"ar el bien a arrendar se genera en escudo fiscal )ue en definiti"a es un beneficio fiscal. :.7 <O/0A42!2TA<2;/ 3E! !EA=2/8 ,2/A/<2ERO
El !easing ,inanciero es un contrato en el cual se mezclan dos figuras como son el arrendamiento de bienes y la subsiguiente enajenacin de estos' en este contrato la arrendadora debe ad)uirir bienes espec&ficos para concederlos a un tercero en forma temporal y en un plazo forzoso' para esto )uien recibe los bienes( )ue es el arrendatario( esta obligado a pagar una suma de dinero a manera de contraprestacin con una adicin o carga financiera. En esta seccin se tratar sobre el proceso y procedimiento contable )ue debe aplicarse en la contratacin del !easing ,inanciero. 4asndonos en lo antes dic+o( el anlisis contable se realizar bajo los conceptos de la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H #misma )ue se encuentra en aplicacin desde al . de enero del 7CCB$ y la ,A=4.:( esto principalmente por)ue no existe una norma ecuatoriana )ue oriente sobre la tratati"a contable a seguir. Entonces( la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H define como arrendamiento financiero a a)uel en el )ue se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios in+erentes a la propiedad del acti"o( tomando en cuenta )ue la propiedad puede o no ser transferida' mientras seg*n 1art&n 1iller en su gu&a de %<8A expresa )ue el arrendamiento9compra DEs un con"enio )ue transfiere al arrendatario esencialmente todos los beneficios y riesgos in+erentes al derec+o de dominio sobre la propiedad. En este caso el arrendador contabiliza al arrendamiento como a la ad)uisicin de un acti"o y de un pasi"o correspondienteE.77 Adems las ,A=4 expresan claramente )ue debe distinguirse la esencia sobre la forma de la transaccin( es decir( si se transfieren tanto los beneficios como los riesgos del derec+o de dominio deber forzosamente acti"ar el bien. 1-0-, 2undamentos Contables del Leasing 2inanciero
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ORT,4AR )OLAR, Antonio, El Contrato de Leasing, Editorial ,'r-dica de C.ile, %ri.era Edicin, 1--', p: 1(-. ILLER, art7n A., 81-339 Gua de PCGA. Un anlisis de todos los PRINCIPIOS DE CONTA ILIDD GENERAL!ENTE ACEPTADOS "UE SE ENCUENTRAN EN #IGENCIA, :arco#nt Brace 5a;ano;ic<, p: 2&.'(
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%ara iniciar la explicacin sobre el procedimiento contable )ue debe aplicarse en la contratacin del !easing financiero debemos conocer ciertos criterios )ue ayudarn a sustentar la explicacin del proceso( para esto nos basaremos en los criterios profesionales existentes y )ue se encuentran en la /orma 2nternacional de <ontabilidad /2< .H( as& tenemosJ <omienzo del %lazo de Arrendamiento( es la fec+a en la )ue el arrendatario puede utilizar el bien arrendado( es decir es cuando se reconoce contablemente al arrendamiento como un acti"o( pasi"o( gastos o como corresponda. Costos directos iniciales, son erogaciones adicionales )ue tienen )ue "er directamente con la negociacin y contratacin del arrendamiento. In ersin bruta en el arrendamiento, es la suma de los pagos m&nimos a )ue el arrendador recibir por el arrendamiento financiero y es tambi-n cual)uier "alor residual no garantizado )ue corresponda al arrendador. In ersin neta en el arrendamiento, es la in"ersin bruta en el arrendamiento descontada al tipo de inter-s impl&cito en el arrendamiento. In!resos "inancieros no de en!ados, es la diferencia entre la in"ersin bruta en el arrendamiento y la in"ersin neta en el arrendamiento. #$cin de com$ra, es un beneficio contractual a tra"-s del cual el arrendatario puede comprar el bien arrendado( a un precio ms reducido )ue el "alor del acti"o al momento en )ue la opcin se ejecute' esta opcin puede pre"erse al inicio del contrato. Ti$o de inters im$l%cito en el arrendamiento, es el tipo de descuento )ue( al inicio del arrendamiento( produce la igualdad entre el "alor actual total de los pagos m&nimos por el arrendamiento y el "alor residual no garantizado. Valor residual !aranti&ado, para el arrendador es la parte del "alor residual )ue +a sido garantizada por -l mismo o por u tercero "inculado con el arrendatario. Vida econmica( es el periodo durante el cual un acti"o se espera sea utilizable econmicamente( por parte de uno o ms usuarios' es tambi-n la cantidad de unidades de produccin o similares )ue se espera obtener del acti"o por parte de uno o ms usuarios. Vida 'til, es el periodo de tiempo estimado )ue se extiende( desde el comienzo del plazo del arrendamiento( pero sin estar limitado por -ste( a lo largo de la cual la entidad espera consumir los beneficios econmicos incorporados al acti"o arrendado. 3urante todo este capitulo se +a +ec+o alusin )ue para determinar si es o no un contrato de !easing ,inanciero( se debe primero analizar si en el mismo se transfiere tanto los riesgos y beneficios deri"ados de la propiedad del acti"o arrendado. A+ora definiremos a )ue se refiere esto( es decir definiremos cules son esos riesgo y beneficios transferibles. 3entro de los riesgos a transferirse podr&amos mencionar por ejemplo la posibilidad de p-rdida por capacidad ociosa( p-rdida por obsolescencia tecnolgica( "ariaciones en el rendimiento gracias a "ariaciones en el mercado y condiciones econmicas' mientras )ue los beneficios )ue se otorgar&an son la rentabilidad )ue el bien genere en el transcurso )ue dure el contrato y durante la produccin esperada( ganancia patrimonial por una re"alorizacin del bien o por la realizacin del "alor residual. %ero +ay )ue tomar en cuenta )ue en base a todo lo antes dic+o pueden deri"arse un sin n*mero de casos( as& tenemos' si se transfiere la propiedad del bien al arrendatario al final del periodo de arrendamiento' )ue el arrendatario posea la opcin de comprar el bien a un precio al "alor de mercado en el momento de ejercer dic+a opcin' )ue el plazo del contrato o arrendamiento cubra la mayor parte de la "ida econmica( aun)ue al final no se ejerza la opcin de compra' )ue los bienes tengan especificaciones t-cnicas y tecnolgicas
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)ue *nicamente el arrendatario pueda utilizarlos y )ue para ello no realice modificaciones sustanciales en los mismos' si el arrendatario asumiera las p-rdidas sufridas por parte del arrendador en el supuesto )ue el arrendatario diera por terminado el contrato' si los beneficios generados por fluctuaciones de los "alores residuales recayeren a fa"or del arrendatario' )ue el arrendatario pudiera prolongar el contrato durante un segundo periodo( con pagos de cuotas inferiores a los del mercado. Entonces( en la parte contractual( al momento de firmarlo( es decir( al inicio del arrendamiento se debe clasificar si es )ue el mismo es Operati"o o ,inanciero( pudiendo cambiar las estipulaciones del contrato en el futuro y si las condiciones de -ste cambiaran en forma tal )ue deber&a tratarse de forma contraria al la actual. En la legislacin ecuatoriana existen algunos criterios )ue ayudan a la contratacin del !easing ,inanciero( aun)ue en esencia en la misma no existen criterios )ue diferencien claramente entre !easing Operati"o y ,inanciero' estos criterios sonJ Oue la renta debe pagarse durante plazo forzoso( ms el precio se6alado a la opcin de comprar( excedern del precio en )ue el arrendador ad)uiri el bien. 7: Oue al finalizar el plazo inicial forzoso( el arrendador tenga los siguientes derec+osJ .a <omprar el bien( por el precio acordado para la opcin de compra o "alor residual pre"isto en el contrato( el )ue no ser inferior al 7CN del total de rentas de"engadas.
.b
%rorrogar el contrato por un plazo adicional. 3urante la prrroga la renta deber ser inferior a la pactada originalmente( a menos )ue el contrato incluya mantenimiento( suministro de partes( asistencia u otros ser"icios.7> <uando el arrendador ejerciera la opcin de compra por el "alor residual( -ste se considerar la base imponible para efectos del clculo de los impuestos fiscales o municipales )ue gra"en la transferencia del dominio.7B =al"o pacto en el contrato( el arrendador mercantil no responder frente al arrendatario por la e"iccin ni por los "icios ocultos de la cosa arrendada. En este caso el arrendatario tendr derec+o a demandar el saneamiento de la cosa arrendada( en los t-rminos del <digo <i"il( a terceros( particularmente a los fabricantes y pro"eedores de la misma( o a unos u otros de estos *ltimos. =in embargo( el arrendador si ser responsable ante el arrendatario +asta de la culpa le"e. 7M <omo podemos apreciar( la !ey de Arrendamiento 1ercantil posee algunas particularidades del !easing ,inanciero( por lo cual( el mismo es de fcil aplicacin. 1-0-0 .roceso de Contabili acin del Leasing 2inanciero
%ara la contabilizacin de cual)uier tipo de transaccin en el Ecuador es necesaria la aplicacin de las /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad #/E<$( pero al buscar una norma referente a Arrendamientos 1ercantiles determinamos )ue no se a elaborado ninguna al respecto' es por esto )ue en la prctica debemos basarnos en las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad #/2<$ y los %rincipios de <ontabilidad 8eneralmente Aceptados #%<8A$. %ero adems de esto es importante la aplicacin tributaria ya )ue al utilizar alg*n principio podr&amos contra"enir o no alguna normati"a fiscal( para lo cual se aplicar el principio de esencia sobre la forma )ue en s&ntesis +abla )ue un procedimiento en alguna circunstancia puede ser"ir como soporte contable pero no como soporte tributario( as& por ejemplo los comprobantes de "enta no autorizados por el =er"icio de Rentas. Al analizar la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y el Reglamento para la Aplicacin de la !ey no se encuentra dictamen alguno )ue +able sobre un
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Le/ de Arrenda.iento Ibide., Art. 1. 21 Ibide., Art. 4. 2& Ibide., Art. &.
ercantil, Art. 1.
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procedimiento a seguir en el caso de arrendar bajo la modalidad de !easing ,inanciero( es decir( no menciona nada sobre la acti"acin del bien y la generacin de la respecti"a depreciacin. En definiti"a( al utilizar la figura del !easing ,inanciero no +abr problema alguno en materia contable y tributaria( es ms en el Art. :C del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( denominado %rincipios 8enerales( da la apertura total para aplicar la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H #Arrendamientos ,inancieros$. 3ic+o art&culo diceJ !a contabilidad se lle"ar por el sistema de partida doble( en idioma castellano y en dlares de los Estados ?nidos de Am-rica( con sujecin a las /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad #/E<$ y a las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad #/2<$( en los aspectos no contemplados por las primeras. %ara fines tributarios( las /ormas de <ontabilidad debern considerar las disposiciones de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y de este reglamento( as& como las de otras normas legales o reglamentarias de carcter tributario. El Organismo 0-cnico de la ,ederacin /acional de <ontadores con la participacin de delegados de la =uperintendencia de 4ancos( =uperintendencia de <ompa6&as y del =er"icio de Rentas 2nternas( elaborar las /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad o sus reformas( )ue sern peridicamente notificadas a las mximas autoridades de las mencionadas instituciones p*blicas( )uienes dispondrn su publicacin en el Registro Oficial.7H En base a los dos prrafos anteriores( extra&dos del Reglamento( puede deducirse )ue al no poseer normati"a contable y tributaria al respecto podr&amos aplicar lo )ue la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H( los %rincipios <ontables de 8eneral Aceptacin y la ,A=4 .: dictan sobre arrendamientos financieros. 3espu-s de +aber definido los criterios en los )ue nos fundamentamos para utilizar los procedimientos )ue la /2< .H expresa( expondremos lo )ue la misma dice al respecto. :.7.7.. Reconocimiento 2nicial
El reconocimiento inicial es a)uel )ue se da al comienzo del arrendamiento financiero( es decir al iniciar a utilizar el bien y en el cual el arrendatario debe registrar en su balance un acti"o correspondiente al bien arrendado y como contrapartida( es decir bajo el sistema de partida doble( un pasi"o )ue sern los pagos de las cuotas )ue se +arn a fa"or del arrendador' el "alor del pasi"o a registrar ser igual al "alor razonable del bien o en su defecto el "alor actual de los pagos( siempre )ue este *ltimo sea menor. En el caso )ue se utilice el "alor actual de los pagos( se utilizarn dos m-todos de clculo( el primero basado en la tasa impl&cita del arrendamiento o se utilizar el inter-s incremental de los pr-stamos del arrendamiento( pero el segundo m-todo se utilizar slo en el caso )ue el primero no pueda ser determinado. <abe aclarar )ue cual)uier otro gasto o costo inicial directo al arrendamiento se incluir en el "alor total del acti"o y por ende en el "alor del pasi"o a pagar. :.7.7.7 @aloracin %osterior
En el !easing ,inanciero los pagos o cuotas de arrendamiento estn constituidos por dos partes' la primera )ue es la carga financiera #inter-s constante$ distribuida entre los ejercicios )ue constituyen el contrato de arrendamiento( mientras la segunda comprende a gastos contingentes como mantenimiento( repuestos y otros )ue se cargarn en el periodo )ue ocurra. %ero adems del cargo financiero el !easing ,inanciero dar lugar a una amortizacin de los acti"os arrendados( es decir( es posible depreciarlos. !a depreciacin de este tipo de acti"os deber tener el mismo criterio aplicado en acti"os ad)uiridos directamente por la empresa( siempre y cuando +aya certeza de )ue el arrendatario obtendr la propiedad de estos al finalizar el contrato( si no existiera dic+a certeza los bienes debern depreciarse en el tiempo )ue el contrato dure' o el menor entre estos dos criterios. Entonces es a)u& donde se configura el escudo tributario del )ue +a estado +ablando y +ay )ue tomar en cuenta )ue el "alor de la cuota o di"idendo a pagar por el arrendamiento no ser en ning*n caso igual a la suma por el cargo financiero y la depreciacin
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Ibide., Art.('.
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Adems de los asientos contables( los balances y libros deben reflejar otros aspectos acerca del arrendamiento( a esto se le conoce como notas aclaratorias( y la /orma 2nternacional de <ontabilidad .H y los principios de contabilidad sugieren algunos( entre los cuales tenemosJ El importe bruto de los acti"os bajo arrendamiento y clasificados por tipo de acti"o.
!os pagos m&nimos futuros( esencialmente de los prximos cinco a6os( especificando en dic+os pagos los "alores )ue reducen el monto del arrendamiento y por el inter-s impl&cito con el )ue calcular el "alor presente de esos pagos. recibir. !os ingresos recibidos por concepto de subarrendamiento( es decir los pagos m&nimos a
El total de gastos "ariables o contingentes incurridos en el periodo( mismos )ue como principal condicin ser mantener en buen estado el bien arrendado. Especial atencin merecen los acti"os y los pasi"os deri"ados de contratos de !easing ,inanciero( ya )ue deben estar bien identificados en el balance y en las notas a los mismos. %ara esto por ejemplo se lle"ar una conciliacin entre el importe total de pagos y el "alor actual o a la fec+a del balance. A+ora para ejemplificar de mejor forma el proceso contable del !easing ,inanciero se utilizar nue"amente a ARRE/3A1O= =.A.( empresa )ue +a firmado un contrato por el arrendamiento de tres ma)uinarias cortadoras por un "alor de ?=3 P :C.CCC(CC cada una( la tasa anual ser del .BN y un plazo de :7 meses. 3e acuerdo a clculos financieros )ue se especificarn posteriormente se determino )ue la tasa mensual es del .(.HN y por tanto( las anualidades #)ue son anticipadas$ o pagos de las cuotas ser&an de ?=3 P :.:GH(:H. A+ora para la opcin de compra debemos tomar en cuenta )ue la ley exige )ue -sta no sea menor al 7CN del total de rentas de"engadas( es decir( )ue no sea menor al 7CN del "alor total del arrendamiento' el "alor futuro del total de las cuotas( o rentas en este caso( es de ?=3 P .CG.:FB(G> por lo )ue el 7CN de esto ser&a ?=3 P 7..MHF(.H. 0odo esto lo resumimos a continuacinJ 4ienes a arrendar %recio ?nitario ?nidades a arrendar @alor total de ma)uinaria arrendada Rentas 1ensuales 0asa Anual 0asa 1ensual %eriodo de Arrendamiento Opcin de <ompra 1a)uinaria ?=3 P :C.CCC(CC : ?=3 P FC.CCC(CC :.:GH(:H .BN .(7BN :7 meses ?=3 P 7..MHF(.H
A+ora se debe determinar el total de la carga financiera incurrida en el arrendamiento( a continuacin se resume estoJ
<omo se obser"a( el total de la carga financiera corresponde a la diferencia entre el "alor presente y el "alor futuro del 1onto de Arrendamiento de la 1a)uinaria y de la misma diferencia aplicada a la Opcin de
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<ompra' el total de esta diferencia o carga financiera es de ?=3 P 7B..>C(G7. 3espu-s de +aber definido los elementos contable 5 financieros procedemos a ilustrar la contabilizacin inicial del !easing ,inanciero.
A+ora se ilustrar el asiento )ue debe +acerse para el pago de las cuotas( este pago al ser un ser"icio se dar la misma tratati"a tributaria del !easing Operati"o y por ende( es necesario incorporar el importe del 2mpuesto al @alor Agregado #2@A$ como se muestra a continuacinJ
=i bien( en el pago de la cuota inicial se +a reducido el %asi"o( a+ora debemos reconocer tanto el 8asto ,inanciero como la 3epreciacin del los acti"os arrendados( esto se aprecia en el siguiente ejemploJ
En base a los criterios emitidos anteriormente( al no tener la certeza de la ad)uisicin del bien al final del periodo( es decir( al no saber si se +ar uso de la opcin de compra( la depreciacin del bien arrendado est en base al plazo del contrato de arrendamiento.
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A+ora notemos )ue la suma del 8asto ,inanciero y la 3epreciacin de 4ien es igual a la cuota pagada por concepto de !easing' para esto se debern tomar los "alores de la tabla de amortizacin de pagos( en la cual( el 2nter-s corresponde al 8asto ,inanciero y la <uota de <apital es la 3epreciacin del Acti"o. Este criterio deber aplicarse mes a mes +asta )ue el plazo del arrendamiento se +aya cumplido( es decir( se tomarn los "alores de la tabla de amortizacin de los pagos tanto para el monto del 8asto ,inanciero cuanto para registrar la 3epreciacin del 4ien arrendado.
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<omo podr obser"arse es con estos asientos como se configura el Escudo ,iscal( ya )ue no solo pago por el arrendamiento #como se +ace en el !easing Operati"o$( sino )ue tambi-n utilizo la depreciacin de los acti"os bajo este sistema y por ende( se +a generado una mayor deduccin( afectando adems a la utilidad del periodo. %ara explicar con mayor claridad todo el proceso a debe re"isarse la tabla de amortizacin del arrendamiento )ue se expone anteriormente. A continuacin se mostrar la tratati"a contable del 2mpuesto al @alor Agregado en la opcin de compra( es decir en la cuota final con la )ue el arrendatario ad)uiere finalmente el bien' as&J
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<omo se puede apreciar estos son todos los asientos inmersos a la contabilizacin del !easing ,inanciero. :.7.7.: <ontabilizacin del 2mpuesto a la Renta en el !easing ,inanciero
%rcticamente en esta seccin( se abordar sobre la contabilizacin del 2mpuesto a la Renta en el !easing ,inanciero( misma )ue presenta similares caracter&sticas )ue la contabilizacin del !easing Operati"o( es decir( aplicando la legislacin tributaria ecuatoriana y teniendo en cuenta las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad y los %rincipios de <ontabilidad de 8eneral Aceptacin( el arrendatario debe registrar los pagos como gastos durante el per&odo de arrendamiento. 3e igual manera( los pagos )ue realice el arrendatario por el ser"icio recibido( el arrendatario( en su calidad de agente de retencin( deber retener el .N por concepto de Retencin en la ,uente sobre el "alor del ser"icio( )ue en este caso( constituye el "alor del arriendo. Anteriormente se consider el ser"icio de !easing Operati"o con pagos anticipados o "encidos( mismo comportamiento puede tener el !easing ,inanciero( esta particularidad ya es un simple acuerdo entre el arrendador y arrendatario( pero sin importar cuando se realice el pago( el +ec+o generador del !easing ,inanciero se lo perfecciona cuando se realiza la prestacin del ser"icio( por lo tanto el arrendatario deber cancelar el "alor por el ser"icio y adems retener el .N de Retencin( por lo cual( el arrendatario toma la calidad de agente de retencin( es decir el arrendatario deber emitir el comprobante de retencin con un plazo mximo de B d&as de la recepcin del comprobante de "enta o factura seg*n lo dispone el Art. HC de la !ey de R-gimen 0ributario 2nternoJ 1omento de la retencin.9 !a retencin en la fuente deber realizarse al momento del pago o cr-dito en cuenta( lo )ue suceda primero. =e entender )ue la retencin +a sido efectuada dentro del plazo de cinco d&as de )ue se +a presentado el correspondiente comprobante de "enta( de acuerdo con lo pre"isto en el art&culo >F de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno reformado por el art&culo 7G de la !ey de Reforma 0ributaria. El agente de retencin deber depositar los "alores retenidos en una entidad autorizada para recaudar tributos( en los plazos establecidos en el presente Reglamento. %ara los efectos de la aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno y este Reglamento( se entender )ue se +a acreditado en cuenta( el momento en el )ue se realice el registro contable del respecti"o comprobante de "enta.7G %ara ejemplificar la contabilizacin de una operacin de leasing financiero tomando en cuenta aspectos tributarios la Retencin en la ,uente( se usar el ejemplo propuesto anteriormente de la empresa ARRE/3A1O= =.A.( mismo )ue ya se explic claramente la forma de contabilizar el reconocimiento del leasing financiero por parte del arrendatario. !a *nica "ariacin )ue se +ar en esta contabilizacin( ser la inclusin de la retencin de la fuente cuando el arrendatario realice el pago del ser"icio de leasing financiero. !a informacin sobre el arrendamiento es la misma )ue se present al inicio de este cap&tulo( por lo )ue el asiento inicial de reconocimiento del !easing ,inanciero es el mismo' entonces( a continuacin se proceder a contabilizar el pago de las cuotas por el ser"icio del leasing financiero( misma )ue abarca aspectos tributarios como es el 2mpuesto al @alor Agregado y el .N de la Retencin en la ,uente( todo esto calculado del "alor del ser"icio.
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IBIDE , Art.2'.
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En base al asiento contable anterior( se puede e"idenciar )ue la empresa est cancelando la primera cuota por el ser"icio contratado #leasing financiero de ma)uinaria$. 3ebido a la forma de clculo( la empresa arrendataria deber cancelar mensualmente por concepto del leasing de las ma)uinarias cuotas con igual "alor( mismas )ue se componen por una parte de capital y otra de intereses. El "alor de las cuotas nos permitir ir reduciendo mes a mes la cuenta con saldo acreedor D<uentas por %agar !easing ,inancieroE originada cuando se registr el compromiso del !easing ,inanciero.
En cuanto a los impuestos( en el mismo asiento se obser"a )ue la empresa cancela la cuota de arrendamiento junto con .7N del 2mpuesto al @alor Agregado( generado por la transferencia de ser"icios sobre el "alor del =er"icio( en este caso ?=3 P :.:GH(:H. !a empresa al tener la calidad de Agente de Retencin( como ya se explic anteriormente deber retener el .N del mismo "alor del ser"icio por concepto de Retencin en la ,uente( y seg*n lo establecido en la !ey( el arrendatario deber cancelar al =er"icio de Rentas en forma mensual estas retenciones. ?na "ez explicado la parte fiscal y el pago del ser"icio de !easing ,inanciero( es necesario explicar como ayuda esta +erramienta de financiamiento en la generacin de gastos con el objeto de disminuir la base imponible para determinar el 2mpuesto a la Renta. <omo se indic anteriormente( la cuota )ue se debe pagar mensualmente estar compuesta de dos componentes( <apital e 2nter-s. %or asientos separados( mandaremos el importe del capital como gasto depreciacin y el 8asto ,inanciero de la misma forma. A continuacin se expone nue"amente estos dos asientosJ
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3e esta forma la empresa arrendataria ir disminuyendo mes a mes los compromisos registrados al inicio de esta operacin de !easing. ,inanciero. Es importante tomar en cuenta )ue estos dos *ltimos asientos son a)uellos )ue permitirn utilizar el beneficio fiscal )ue brinda el arrendamiento( mismos )ue se registrarn cada mes usando los "alores pro"enientes de la tabla de amortizacin( por lo cual la suma de los "alores de capital ms intereses siempre ser igual al "alor de la cuota pagado mensualmente. %ara concluir con esta seccin se aplicarn los mismos criterios utilizados para el clculo de la Retencin en la ,uente en el registro contable del pago de la opcin de compra. Es importante se6alar )ue cuando se "a a cancelar la opcin de compra( las cuentas D1a)uinaria bajo !easing ,inanciero e 2ntereses por 3e"engarE tendrn un saldo nulo en libros. En este punto el saldo de las siguientes cuentas ser el mismoJ Opcin de <ompra 1a)uinaria 5 =aldo 3eudor <uentas por %agar !easing ,inanciero 5 =aldo Acreedor
=i la empresa decide +acer uso de la opcin de la compra( deber cancelar la *ltima cuota calculada al inicio del ejercicio( por lo cual deber cancelar el .N por concepto de anticipo de 2mpuesto a la Renta.
%or *ltimo( una "ez cancelada la opcin de compra( es tiempo de registrar el bien producto del pago( en este caso de las ma)uinarias como %ropiedad %lanta y E)uipo del Arrendatario. <on el siguiente asiento la cuenta Opcin de <ompra 1a)uinaria )ueda con saldo nulo y se acti"a la cuenta 1a)uinaria( misma )ue podr ser depreciada seg*n los porcentajes pre"istos por la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno.
:.7.7.>
2mpacto del !easing ,inanciero en el Estado de %-rdidas y 8anancias
Resumiendo el beneficio fiscal )ue nos brinda el !easing ,inanciero en un Estado de Resultados y englobando el anlisis pre"io de la depreciacin( se obser" )ue la particularidad del arrendamiento frente a la depreciacin es el tiempo( ya )ue el per&odo del -ste y la recuperacin de la in"ersin responde al contrato( mientras )ue la depreciacin de un Acti"o debe sujetarse a la !egislacin 0ributaria. Adems( el pago de la cuota del !easing ,inanciero asigna el .CCN a resultados( incrementando los gastos deducibles y a la postre( disminuye la base imponible para determinar el 2mpuesto a la Renta a pagar. %ara poder "isualizar el beneficio )ue se obtiene al trabajar con un bien arrendado bajo la modalidad del !easing ,inanciero( analizaremos desde dos pticasJ
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!EA=2/8
!a empresa 0RA/= O2! =.A. necesita una flota de transporte pesado "alorada en ?=3 7CC.CCC( para lo cual contrata un leasing financiero a 7 a6os a una tasa del .>N anual. ,2/A/<2A12E/0O 4A/<AR2O
!a empresa 0RA/= O2! =.A. necesita una flota de transporte pesado "alorada en 7CC.CCC ?=3( para lo cual recurre ante una 2nstitucin ,inanciera para solicitar un financiamiento para la ad)uisicin de dic+a flota a un plazo de > a6os a una tasa de inter-s del .>N. El tiempo de "ida *til de esta flota ser de B a6os.
!RA(% +IL %-A - AD:&I%ICI+( *IA 2I(A(CIE'IE(!+ #A(CARI+ @alor del 4ien %orcentaje de 3eprecacin %r-stamo %lazo #a6os$ 0asa de inter-s 7CC.CCC 7CN 7CC.CCC > .>N A6o C %r-stamo %rincipal 2nter-s @alor en !ibros 3epreciacin Anual 8A=0O= 0O0A!E= 7CC.CCC 7CC.CCC A6o . .B.CCC B.CCCC 7G.CCC .MC.CCC >C.CCC MG.CCC A6o 7 .C.CCC B.CCCC 7..CCC .7C.CCC >C.CCC M..CCC A6o : B.CCC B.CCCC .>.CCC GC.CCC >C.CCC B>.CCC A6o > 9 B.CCCC H.CCC >C.CCC >C.CCC >H.CCC >C.CCC >C.CCC A6o B 9 9 9 9
!RA(% +IL %-A - AD:&I%ICI+( *IA LEA%I(/ @alor del @e+&culo !easing 0asa de inter-s %lazo #a6os$ 7CC.CCC 7CC.CCC .>N 7 A6o . !easing %rincipal 8asto 2nter-s 7CC.CCC .CC.CCC .CC.CCC A6o 7 9 .CC.CCC
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7G.CCC 8A=0O= 0O0A!E= .7G.CCC
.>.CCC ..>.CCC
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa
AD:&I%ICI+( *IA LEA%I(/ TRANS OI# S$A ESTADO DE PERDIDAS Y GANANCIAS Del 1-Enero del 20X0 al 1-D!" del 20X0 2ngresos Operacionales 9 3epreciacin ,lota 0ransporte %esado 9 8asto 2nter-s ,inanciamiento 9 8astos Operacionales U ?tilidad antes de imp. 9 .BN %articipacin 0rabajador. 9 7BN 2mpuesto a la Renta
:CC(CCC.CC #>C(CCC.CC$ #7G(CCC.CC$ #.7C(CCC.CC$ ..7(CCC.CC #.M(GCC.CC$ #7:(GCC.CC$
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AD:&I%ICI+( *IA 2I(A(CIE'IE(!+ #A(CARI+
TRANS OI# S$A ESTADO DE PERDIDAS Y GANANCIAS Del 1-Enero del 20X0 al 1-D!" del 20X0
2ngresos Operacionales 9 3epreciacin Acti"os bajo !easing 9 8asto 2nter-s !easing 9 8astos Operacionales U ?tilidad antes de imp. 9 .BN %articipacin 0rabajador. 9 7BN 2mpuesto a la Renta ,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa
:CC(CCC.CC #.CC(CCC.CC$ #7G(CCC.CC$ #.7C(CCC.CC$ B7(CCC.CC #H(GCC.CC$ #..(CBC.CC$
En base a este ejemplo( se obser"a la utilidad de diferentes +erramientas a fa"or del contribuyente y en una forma legal( reducir la base imponible con el fin de disminuir el 2mpuesto a la Renta por pagar. %or tanto( seg*n los resultados en cada uno de los dos casos( se puede apreciar )ue la empresa tiene un a+orro sustancial de ?=3 .7(HBC.CC en el primer a6o si utiliza el !easing ,inanciero( para la ad)uisicin de la ,lota de 0ransporte %esado. %or *ltimo( es necesario +acer -nfasis en el uso del !easing ,inanciero como una +erramienta de ,inanciamiento para a)uellas empresas con necesidades de crecimiento y problemas de li)uidez. %ero +ay )ue tomar en cuenta )ue el arrendamiento no es solo un instrumento de financiamiento sino tambi-n una
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figura para la creacin de escudos fiscales( por lo cual empresas )ue no posean problemas de li)uidez y tengan la capacidad de pago para ad)uirir bienes nue"os( perfectamente pueden ser usuarias del !easing ,inanciero con el objeti"o de bajar su 2mpuesto a la Renta. 1-0-1 .articularidades del Contrato de Leasing 2inanciero
%ara la negociacin de un contrato de !easing ,inanciero existen ciertas particularidades )ue lo caracteriza( adems de otras especificaciones )ue a continuacin enunciaremosJ o las rentas. Oue )uien realice el contrato de arrendamiento muestre la solidez para cubrir con los pagos
<omprobar )ue la utilizacin del bien "a a ser la con"enida en el contrato.
0anto el arrendador como el arrendatario debern presentar las respecti"as garant&as )ue aseguren a ambos en cual)uier caso fortuito. Oue el arrendatario pueda ejercer la opcin de compra( al t-rmino del plazo( a un precio inferior al precio de mercado' siempre y cuando esto no contra"enga la ley de Arrendamiento 1ercantil en cuanto al "alor m&nimo de esta cuota final. El arrendador podr prorrogar el plazo del contrato a cambio de un pago inferior a las cuotas pagadas. Oue el bien arrendado pueda ser "endido a un tercero( siempre )ue el arrendatario participe en la fijacin del precio de "enta y adems reciba un monto compensatorio por la "enta de ese bien. El arrendador seleccionar al pro"eedor( fabricante o distribuidor )ue proporcionar el bien' el bien se eligiera en base a las especificaciones )ue el arrendatario exigi. Es por esto )ue el arrendador no es responsable por defectos de fabricacin( excepto en el caso )ue se especifi)ue en el contrato )ue el arrendador es responsable. El fabricante( pro"eedor o distribuidor podr entregar el bien arrendado directamente al arrendatario siempre )ue esto se con"enga en el contrato y )ue adems el arrendador proporcione toda la documentacin de recepcin.. %osteriormente el arrendatario entregar los documentos de recepcin al arrendador como constancia. El arrendatario esta obligado a conser"ar los bienes en condiciones ptimas para su operacin( proporcionar mantenimiento a los bienes arrendados( costear las reparaciones los bienes arrendados( ad)uirir las refacciones necesarias para la correcta operacin del bien. Es importante mencionar )ue la arrendataria ser responsable por los da6os )ue el o los bienes arrendados sufran por utilizarlos en acti"idades diferentes a las estipuladas en el contrato. En cuanto a arrendador esta obligado a responder por los "icios ocultos de los bienes arrendados( es decir( por defectos de fbrica( siempre )ue se con"enga en el contrato' de lo contrario( el arrendador dar total apertura para )ue el arrendatario demande al fabricante( distribuidor o pro"eedor. 0odos los contratos de arrendamiento debern incluir la contratacin de un =eguro contra todo riesgo #principalmente debe cubrir riesgos de construccin( transporte( recepcin e instalacin( responsabilidad ci"il( etc.$' el monto del seguro ser pagado por el arrendatario sal"o otras especificaciones del contrato. !a pliza del seguro deber establecer como primer beneficiario al arrendador. :.: 0RA0A02@A 0R24?0AR2A 3E! !EA=2/8 ,2/A/<2ERO
En cuanto a la tratati"a tributaria )ue se debe aplicar al !easing ,inanciero es prcticamente la misma aplicacin del !easing Operati"o( esto en cuanto al 2mpuesto a la Renta y al 2mpuesto al @alor Agregado #2@A$. Esta afirmacin la +acemos basndonos en al Art. :C del Reglamento de Aplicacin de la !ey de
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R-gimen 0ributario 2nterno( mismo )ue expresa )ue al no existir en el Ecuador /ormati"as <ontables y Reglamentacin 0ributaria( se aplicar lo )ue las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad pronuncien' es ob"io )ue esta aplicacin genera un escudo fiscal pero( esta es una de las des"entajas )ue los "ac&os legales generan. <omo acotacin complementaria tenemos al Art&culo 77 del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario( numeral H( mismo )ue expresa )ue las 2nstituciones )ue presten ser"icios de arrendamiento mercantil con opcin de compra #!easing ,inanciero$( no podrn deducir el gasto depreciacin de los bienes entregados a arrendamiento en la determinacin del impuesto a la Renta. !a aplicacin tributaria del !easing ,inanciero( o el escudo tributario( se podr apreciar *nicamente en la determinacin del 2mpuesto a la Renta ya )ue al generar un mayor gasto( se reducir la utilidad gra"able y por ende se reducir el impuesto a la renta generado. 1-1-, Renta El Leasing 2inanciero comparado con la Deprecacin y su impacto en el Impuesto a la
En la seccin anterior( "imos la relacin muy estrec+a )ue existe entre el !easing ,inanciero y la 3epreciacin( especialmente cuando se reconoce parte de la cuota como gasto depreciacin para poder cargarlo al Estado de Resultado( moti"o por el cual analizamos en esta unidad a la 3epreciacin y posteriormente +acemos una bre"e comparacin con el !easing ,inanciero y su efecto en el 2mpuesto a la Renta. <omo concepto general( es imprescindible se6alar )ue la empresa *nicamente podr depreciar bienes tangibles )ue le pertenezcan( por tanto( un bien )ue la empresa arriende( no es de su posesin y no podr depreciarlo #a menos )ue el arrendamiento sea de carcter financiero$. %ero ms all de las caracter&sticas propias de la depreciacin( se +a incluido un pe)ue6o anlisis del leasing frente a la depreciacin( ya )ue la empresa al necesitar un bien especial como ma)uinaria( "e+&culos( e)uipos de cmputo( etc.( tendr la opcin de ad)uirir o arrendar estos bienes( pero atrs de esto( est el tratamiento )ue se da al gasto )ue genera un bien por medio de la depreciacin o un gasto producto del arrendamiento del bien( arrojando diferentes resultados y por tanto una diferencia en la base imponible para la determinacin del 2mpuesto a la Renta. %or lo tanto para la aplicacin de la depreciacin( se deber tener en cuenta los porcentajes mximos permitidos en el Art. 7.( prrafo M del Reglamento de la !ey de R-gimen 0ributario 2nternoJ
AD:&I%ICI+( *IA LEA%I(/
@alor del @e+&culo !easing 0asa de inter-s %lazo #a6os$
7CC.CC C 7CC.CC C .>N 7 A6o . 7CC.CC C .CC.CC C .CC.CC C 7G.CCC .7G.CC C A6o 7
!easing
9 .CC.CC C .>.CCC ..>.CC C
%rincipal 8asto 2nter-s
8A=0O= 0O0A!E=
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3epreciaciones de acti"os fijos a$ !as depreciaciones de los acti"os fijos del respecti"o negocio( en base de los siguientes porcentajes mximosJ #i$ 2nmuebles #excepto terrenos$( na"es( aerona"es( barcazas y similares BN anual #ii$ 2nstalaciones( ma)uinarias( e)uipos y muebles .CN anual #iii$ @e+&culos( e)uipos de transporte y e)uipo caminero m"il 7CN anual #i"$ E)uipos de cmputo y software ::N anual <omo se mencion anteriormente la gran bondad )ue brinda el !easing ,inanciero frente al financiamiento bancario es el "alor total de la cuota )ue se carga a los resultados( el cual est conformado por dos componenteJ la depreciacin y inter-s( obteniendo a tra"-s del leasing financiero un gasto mayor frente al generado *nicamente por los intereses en el caso de financiamiento. %or ejemplo( si la empresa est considerando ad)uirir un "e+&culo( y a la "ez si desea con la compra de este bajar su base imponible para la determinacin del impuesto a la renta( la +erramienta del !easing ,inanciero es una "&a legal )ue la empresa puede utilizar para este efecto. Ejemplificando lo expuesto en el prrafo anterior( supongamos )ue la empresa decide comprar una flota de transporte pesado "alorado en ?=3 P 7CC.CCC( para lo cual tiene dos alternati"asJ ad)uirirlo "&a financiamiento con un banco a una tasa del .>N anual durante B a6os( tiempo en el cual se "a a depreciar el bien por completo( la empresa depreciar el acti"o por el m-todo de l&nea recta sin "alor residual' o ad)uirirlo "&a leasing con un porcentaje de inter-s similar( el leasing del bien durar 7 a6os.
AD:&I%ICI+( *IA 2I(A(CIE'IE(!+ #A(CARI+ @alor del 4ien %orcentaje de 3eprecacin %r-stamo %lazo #a6os$ 0asa de inter-s 7CC.CC C 7CN 7CC.CC C > .>N
A6o C A6o . A6o 7 A6o : A6o > A6o B 7CC .B. .C. B. %r-stamo .CCC CCC CCC CCC 9 9 B. B. B. B. %rincipal CCCC CCCC CCCC CCCC 9 7G 7. .> 2nter-s .CCC .CCC .CCC H.CCC 9 7CC .MC .7C GC >C @alor en !ibros .CCC .CCC .CCC .CCC .CCC 9 >C >C >C >C >C. 3epreciacin Anual .CCC .CCC .CCC .CCC CCC MG M. B> >H >C. 8A=0O= 0O0A!E= .CCC .CCC .CCC .CCC CCC
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3el ejercicio anterior puede e"idenciarse )ue los gastos arrojados por la opcin de financiamiento "&a leasing es superior al gasto generado por la compra de un bien "&a financiamiento bancario y la respecti"a depreciacin #en los dos primeros a6os$. <omo podemos "er esta es una +erramienta )ue nos permite incrementar los gastos de la empresa en forma legal( y esto se debe a la peculiaridad del !easing ,inanciero( en la cual el pago correspondiente al principal y a los intereses se constituye en gasto del per&odo. 3e esta forma( en el primer a6o se genera un beneficio para la empresa de ?=3 P MC.CCC( este es un beneficio ya )ue la empresa baja su base imponible por esta cantidad( y esto conlle"a a pagar menos por concepto del .BN de ?tilidad a los trabajadores y un 7BN del 2mpuesto a la Renta. En el segundo a6o situacin similar ocurre con un beneficio de ?=3 P B:.CCC( pero a partir del tercer a6o( aparecen gastos *nicamente en el primer caso debido a )ue en la segunda opcin ya no se generan gastos del arrendamiento debido a )ue su duracin era de dos a6os solamente. <abe destacar )ue el bien objeto leasing financiero durante el per&odo de contrato se deprecia el .CCN( en este caso en los 7 a6os( y una "ez concluido dic+o per&odo el arrendatario podr +acer uso de la O%<2;/ 3E <O1%RA( a tra"-s de la cual podr registrarlo en su contabilidad como un Acti"o ,ijo al precio de la opcin de compra. Este bien al registrarse dentro del grupo de D%ropiedad %lanta y E)uipoE( y al tener la caracter&stica de depreciable( podr ser depreciado durante los a6os restantes para completar el per&odo de "ida *til de un bien nue"o de similares caracter&sticas. %or ejemplo( los "e+&culos ya tu"ieron un uso de dos a6os durante el periodo en )ue eran producto de leasing financiero. El arrendatario al +acer uso de la opcin de compra podr depreciar estos bienes seg*n sus re)uerimientos en un m&nimo de tres a6os. =i sumamos los 7 a6os de uso ms los tres a6os )ue la empresa podr&a utilizar el bien( obtenemos los cinco a6os )ue e)ui"alen al 7CN( porcentaje mximo de
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depreciacin pre"isto por la ley 7F. En caso de )ue la empresa pueda comprobar )ue la "ida *til del bien "a a ser inferior a los pre"istos por la ley( podr depreciarlo en per&odo inferior( siempre y cuando tenga la debida autorizacin del =er"icio de Rentas 2nternas' a este se reconoce como depreciacin acelerada. %or otro lado( si el !easing ,inanciero tu"o una duracin similar o superior a la "ida *til de un bien de esas caracter&sticas. El uso adecuado de esta +erramienta de financiamiento y su implementacin permitir al arrendatario a+orrar el pago de impuestos usando este escudo fiscal. Este beneficio se lo logra debido a )ue el per&odo del leasing no debe ce6irse a leyes especificas( en cambio un acti"o fijo debe depreciarse o usarse dependiendo de los porcentajes legales expuestos en la !ey' es decir( una ma)uinaria se la debe depreciar a razn del .CN anual #.C a6os$' por lo tanto el "alor depreciado se cargar a resultado' en cambio( por medio de la celebracin de un contrato de !easing ,inanciero( su duracin depender de la li)uidez )ue tenga la empresa y de su necesidad en el a+orro en el pago de impuestos. =i la empresa tiene suficiente li)uidez como para afrontar el gasto del arrendamiento en un solo a6o( el per&odo de duracin del arrendamiento mercantil podr&a durar un a6o( cargando a resultados el .CCN del "alor de la ma)uinaria arrendada es ese per&odo. %ero( si la li)uidez de la empresa no le permite afrontar demasiada salida de efecti"o en un solo a6o( podr&a contratar su arrendamiento por un plazo mayor. <omo corolario( el leasing nos permite registrar el .CCN del "alor del bien en resultados en el primer a6o si el per&odo de duracin del !easing ,inanciero( o plazo del contrato fuese ese tiempo' en cambio con la compra de un acti"o( se cargar a resultados poco a poco dependiendo de la naturaleza del acti"o +asta completar el .CCN( por lo tanto su "entaja se "e reflejada en el tiempo( ya )ue el !easing ,inanciero puede generar gastos en un per&odo corto de acuerdo al contrato( mientras )ue la depreciacin deber siempre respetar los porcentajes mximos legales permitidos por la ley( si la empresa desea )ue sus gastos por depreciacin sean deducibles y permitan mermar la base imponible del impuesto a la renta. Ia +emos analizado al !easing frente a la ad)uisicin de bines "&a financiamiento bancario y la depreciacin ya sea por el m-todo legal o l&nea recta. Existe un m-todo adicional )ue presta bondades similares al !easing ,inanciero( este m-todo es conocido como D3epreciacin AceleradaE( misma )ue se define comoJ D<ual)uier patrn de depreciacin )ue cancele los acti"os depreciables en una forma ms rpida de lo )ue lo +ace la depreciacin normalE:C. %or medio de este m-todo la empresa carga a resultados la mayor cantidad depreciable del bien en los primeros a6os y en los siguientes el "alor correspondiente al gasto tiende a disminuir. 8randes ni"eles de depreciacin incrementan los flujos de caja( ya )ue est reduciendo el pago de impuestos( mismo objeti"o )ue persigue el !easing. %ara fines de a+orro en el pago de impuesto( decimos )ue este m-todo presta similares "entajas )ue el !easing( siempre y cuando el "alor de la depreciacin anual por le m-todo de la depreciacin acelerada sea superior al "alor de la depreciacin de ese mismo bien usando otro m-todo como el legal o el de l&nea recta. %ara ejemplificar el impacto de la depreciacin en el efecto tributario( +aremos la comparacin de la depreciacin de una m)uina cuyo costo es de ?=3 P .C.CCC( para lo cual se depreciar por el m-todo de l&nea recta y por el m-todo de 3epreciacin AcumuladaJ 0ipo de 4ien @alor del 4ien %orcentaje !egal A6os de @ida Vtil !2/EA RE<0A A6os @alor en 3epreciacin libros .C.CCC(C C C . F.CCC(CC ..CCC(CC 7 G.CCC(CC ..CCC(CC 1a)uinaria .C.CCC(CC .CN .C 3E%RE<2A<2;/ A<?1?!A3A @alor en 0asa libros .C.CCC(CC G..G.(G7 M.B>B(>B
3epreciacin
.CSBB FSBB
.GN .MN
..G.G(.G ..M:M(:M
2('
Ibide., Art. 21. Ribadeneira A., Fl'/o de E(ecti0o, p: 21
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: > B M H G F .C 0otal 3epreciacin
H.CCC(CC M.CCC(CC B.CCC(CC >.CCC(CC :.CCC(CC 7.CCC(CC ..CCC(CC 9
..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC
GSBB HSBB MSBB BSBB >SBB :SBB 7SBB .SBB 0otal 3epreciacin
.BN .:N ..N FN HN BN >N 7N
B.CFC(F. :.G.G(.G 7.H7H(7H ..G.G(.G ..CFC(F. B>B(>B .G.(G7 C(CC
..>B>(BB ..7H7(H: ..CFC(F. FCF(CF H7H(7H B>B(>B :M:(M> .G.(G7
.C.CCC(CC
.C.CCC(CC
C+'.ARACI3( E(!RE DE.RECIACI+( LI(EAL = DE.RECIACI3( ACELERADA

7.CCC ..GCC ..MCC ..>CC ..7CC ..CCC GCC MCC >CC 7CC 9 . 7 : > B M H G F .C 3ep. Acelerada !&nea Recta
En base al ejemplo anterior "emos )ue con el m-todo de l&nea recta se depreciar cada a6o a razn del .CN( mientras )ue con el m-todo de la depreciacin acelerada el primer a6o se depreciar al .GN( el segundo al .MN( y as& progresi"amente ir bajando el porcentaje de depreciacin para cada a6o( de esta forma el *ltimo a6o se depreciar al 7N. El beneficio tributario )ue tiene el m-todo de la depreciacin acelerada frente a otros se da cuando el "alor depreciado por este m-todo es superior al de los otros( en el grfico podemos obser"ar )ue la cur"a de la depreciacin acelerada es superior a la cur"a del m-todo de l&nea recta +asta el )uinto a6o #3ep. Acelerada U ..CFC( !&nea Recta U ..CCC$. A partir del sexto a6o ya no obtenemos el beneficio tributario obtenido en los a6os anteriores. El m-todo de depreciacin acelerada o desacelerada( conocido tambi-n como m-todo de suma de n*meros d&gitos corresponde a la di"isin de cada uno de los a6os para la sumatoria de todos los a6os. Es decir si se desea aplicar una depreciacin acelerada( el primer "alor se obtendr di"idiendo el n*mero del a6o mximo de "ida *til del Acti"o ,ijo para la sumatoria de todos los a6os de "ida *til. !o )ue persigue una depreciacin acelerada es distribuir la mayor cantidad de depreciacin en los primeros a6os( mientras )ue un m-todo desacelerado busca distribuir la menor cantidad de depreciacin durante los primeros a6os de uso del bien. En el caso de una depreciacin desacelerada el primer "alor se obtendr di"idiendo el n*mero m&nimo de "ida *til del Acti"o ,ijo( es decir . para la sumatoria de todos los a6os de "ida *til del bien. !a suma de los porcentajes obtenidos a tra"-s de di"idir el n*mero del a6o para su sumatoria( siempre ser ..CC o .CCN( cual)uiera )ue sea el m-todo a utilizarJ aceleradoSdescendente o desaceleradoSascendente. %or ejemplo si un acti"o tiene una "ida *til de B a6os( la sumatoria se la obtendr de la siguiente formaJ . W 7 W : W > W B U .B
%or lo cual di"idiremos cada uno de los a6os para esta sumatoria( y su orden depender exclusi"amente de la forma de distribucin de la depreciacin a tra"-s de la "ida *til del Acti"o ,ijoJ
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';todo Acelerado .S.B U M.MHN 7S.B U .:.::N :S.B U 7C.CCN >S.B U 7M.MHN BS.B U ::.::N
';todo Desacelerado BS.B U ::.::N >S.B U 7M.MHN :S.B U 7C.CCN 7S.B U .:.::N .S.B U M.MHN
El m-todo de la depreciacin acelerada frente al m-todo de l&nea recta ayuda a la empresa a obtener un beneficio tributario durante los primeros a6os en )ue se carga la mayor cantidad de la depreciacin( pero este beneficio es bien apro"ec+ado si la empresa en un punto "ende al bien. =eg*n el ejemplo( la empresa lo podr&a "ender +asta el )uinto a6o( tiempo en el cual su cargo por depreciacin es ms alto )ue el de otros m-todos como el legal. %ara )ue una empresa pueda utilizar este m-todo y todo el gasto sea reconocido como deducible( debe pedir autorizacin al =er"icio de Rentas 2nternas para su implementacin( justificando con un experto )ue el per&odo de duracin del bien a depreciar "a a tener un comportamiento fuera de lo normal( es decir( por el tipo de acti"idad( clima( temperatura o dems factores( el per&odo de "ida *til no ser igual al de otros bienes de la misma naturaleza operando en condiciones normales. Este tipo de depreciacin se la puede efectuar *nicamente para bienes nue"os. !a actitud del =er"icio de Rentas 2nternas frente a esta modalidad de depreciacin trata de fomentar este procedimiento( por lo )ue lle"arlo a cabo en la realidad ecuatoriana es muy dif&cil y consume muc+o tiempo la aprobacin para su uso( por lo )ue pese a ser otra +erramienta para tener beneficios tributarios( el organismo )ue aprueba su aplicacin en el Ecuador pone ciertas trabas en la aprobacin del mismo' esto bsicamente por)ue el =er"icio de Rentas busca cual)uier modo de recaudar impuestos para el Estado' mientras )ue la depreciacin acelerada y el !easing buscan incrementar los gastos para contribuir en menor proporcin al Estado. A decir de la actitud del =er"icio de Rentas frente a la depreciacin acelerada y sus constantes reglamentaciones ante su uso( lo contrario ocurre con la implementacin del !easing( ya )ue pese a )ue dic+a entidad no consienta libremente la depreciacin acelerada( o bus)ue de cual)uier forma crear amparos legales para frenar o limitar su uso( esta acti"idad se enmarca dentro de la prestacin de ser"icios( constituyendo un gasto y a la "ez una forma legal de disminuir la base imponible para el pago de impuestos. 1-1-0 Aplicacin del Impuesto al *alor Agregado en el Leasing 2inanciero
<ontinuando con las ase"eraciones anteriores( la aplicacin del 2mpuesto al @alor Agregado #2@A$ en el !easing ,inanciero es similar al del !easing Operati"o( ya )ue como se dijo anteriormente( el !easing es un ser"icio gra"ado con 0arifa .7N' entonces( la empresa )ue lo contrate podr +acer uso del cr-dito tributario total o parcial( seg*n sea el caso( o en su defecto( agregar el 2@A al costo. Adems de la utilizacin del cr-dito tributario #)ue se explic en su totalidad en la Aplicacin del 2@A en el !easing Operati"o$ las empresas exportadoras podrn pedir la de"olucin del 2@A( siempre )ue los bienes arrendados sean utilizados en la produccin de bienes exportables. !a aplicacin de las retenciones por concepto de la prestacin de este ser"icio se aplicarn en id-ntica forma )ue el !easing Operati"o( cabe acotar )ue en cuanto a la retencin del 2@A se aplicara #tanto para el !easing Operati"o como para el !easing ,inanciero$ cuando el arrendatario sea <ontribuyente Especial y el arrendador no sea <ontribuyente Especial( o si este no es el caso( cuando el arrendatario sea una =ociedad y el arrendador sea una persona natural. Adaptando todo esto al ejemplo de Arrendamos =.A. aplicado al !easing ,inanciero tenemos los siguientes asientosJ
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<omo se obser"a( el 2@A se aplica en cada una de las cuotas y en la opcin de compra' esto esta en base al Art. B7 #Objeto del 2mpuesto$ de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno )ue diceJ Establ-cese el 2mpuesto al @alor Agregado #2@A$( )ue gra"a al "alor de la transferencia de dominio o a la importacin de bienes muebles de naturaleza corporal( en todas las etapas de comercializacin( y al "alor de los ser"icios prestados( en la forma y las condiciones )ue pre"- esta !ey :.
Adems seg*n el Art. ..>( numeral primero( sobre el Alcance del 2mpuesto( del Reglamento para la Aplicacin de la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno comentaJ El 2mpuesto al @alor Agregado gra"a a los ser"icios prestados en el ecuador por personas naturales nacionales o extranjeras domiciliadas en el pa&s( sociedades( sucursales de compa6&as extranjeras u otros establecimientos permanentes de sociedades extranjeras establecidas en el Ecuador y a personas naturales.:7 0omando en cuenta los art&culos citados( en el !easing ,inanciero se gra"a el 2@A en primera instancia por la prestacin de ser"icios #2@A generado en las cuotas$ y al final( el 2@A tiene como base la transferencia de dominio del bien al +acer efecti"a la opcin de compra. En cuanto a las retenciones del 2@A #tomando en cuenta las atenuantes mencionadas$ se aplican exactamente )ue en el caso del !easing Operati"o' el empleo de esto reducir el monto a pagar y dic+a retencin deber ser tomada por el arrendador como un anticipo de este impuesto( deducible en la declaracin del periodo en curso. %ara mostrar esto se presenta los siguientes asientosJ
(1 (2
Ibide., Art. 12. Ibide., Art.114.
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4 >..
CA%+% .RAC!IC+%
<A=O= %RA<02<O= 3E !EA=2/8 O%ERA02@O
!a <ompa6&a DA?0O ER%RE== =.A.E tiene como objeti"o arrendar "e+&culos y camiones a empresas o personas naturales. %ara cubrir la gran demanda )ue esta empresa tiene entre sus clientes( A?0O ER%RE== desea realizar la compra B autom"iles a ?=3 P .G.CCC(CC cada uno y M camiones a ?=3 P >B.CCC(CC cada uno( para posteriormente dedicarlos al arrendamiento. %ara efectuar mencionada compra( el . de Enero del 7CCM( la entidad realizar un pr-stamo bancario al .>N anual con pagos mensuales. El financiamiento obtenido para los autom"iles ser de ?=3 P .CC.CCC(CC y tendr un plazo de :M meses( mientras )ue para los camiones ser de ?=3 P :CC.CCC(CC con un plazo de MC meses. A continuacin presentamos los asientos contables de las contrataciones de los pr-stamos y la compra de los "e+&culos y camionesJ
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,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa <omo podemos apreciar( la empresa Auto Express una "ez )ue realiza la ad)uisicin de estos "e+&culos y camiones( los registra dentro del grupo %ropiedad %lanta y E)uipo( ya )ue estos acti"os cumplen los re)uisitos expuestos en la /orma Ecuatoriana de <ontabilidad .7 D%ropiedad %lanta y E)uipoE para poder registrarlos dentro de este grupo. !os re)uisitos son los siguientesJ =ean retenidos por una empresa para ser usados en la produccin o abastecimiento de bienes y ser"icios( para rentar a terceros o para propsitos de administracin. =e espera )ue sean usados durante ms de un per&odo.
A?0O ER%RE== tiene como fin ad)uirir estos bienes para rentar a sus clientes( por lo cual deber registrar estos acti"os dentro de %ropiedad %lanta y E)uipo( y a la "ez depreciar mensualmente estos bienes producto del uso o desgaste sufrido por el bien. !a /orma Ecuatoriana de <ontabilidad .7 define a la 3epreciacin como la distribucin sistemtica de la cantidad depreciable de un acti"o durante su "ida *til. El tiempo de "ida *til es el per&odo de tiempo )ue la empresa espera usar el acti"o. Adems( la !ey de R-gimen 0ributario 2nterno( en su Art. 7.( prrafo M( expone claramente los porcentajes mximos permitidos para depreciar los bienes seg*n su naturaleza( brindando una gu&a para saber el tiempo de "ida *til m&nimo )ue podr&a tener un bien desde el punto de "ista tributario. As& por ejemplo en el Art. 7. de esta ley se citaJ D#iii$ @e+&culos( e)uipos de transporte y e)uipo caminero m"il 7CN anualE::( por lo cual( el tiempo de "ida *til para bienes de esta naturaleza como m&nimo ser de B a6os. 1encionado esto( procedemos a presentar la tabla de pagos de los dos pr-stamos( as& como su forma de clculoJ
((
Ibide., Art. 21.
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%ara el primer pr-stamo( tenemos la siguiente informacinJ <apital %lazo en meses 2nter-s Anual 2nter-s 1ensual 0ipo de <uota .CC.CCC(CC :M .>N .(.HN @encida
!a frmula para el clculo de una tabla de amortizacin con cuotas iguales esJ
3onde( i U C.C..C( n U :M y <apital U .CC.CCC(CC
Es decir cada mes la empresa deber cancelar por este pr-stamo cuotas de ?=3 P :.>.H(HM( misma )ue se compone de una parte de pago de capital y otra de cancelacin de inter-s. El clculo del inter-s se lo obtiene *nicamente de la multiplicacin de la tasa de inter-s mensual por el monto del per&odo anterior. As& por ejemplo( paraJ %er&odo .J ...HN x .CC.CCC(CC U ...MM(MH 2ntereses %er&odo BJ ...HN x FC.G:M(G. U ..CBF(HM 2ntereses En cambio el pago del capital se lo obtiene de la diferencia entre el "alor de la cuota y los intereses.
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%ara el segundo pr-stamo( tenemos la siguiente informacinJ <apital %lazo en meses 2nter-s Anual 2nter-s 1ensual 0ipo de <uota :CC.CCC(CC MC .MN .(.HN @encida
!a frmula para el clculo de una tabla de amortizacin con cuotas iguales esJ
3onde( i U C.C.::( n U MC y <apital U :CC.CCC(CC
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Es decir cada mes la empresa deber cancelar por este pr-stamo cuotas de ?=3 P M.FGC(>G. El mismo procedimiento utilizaremos para el clculo de la parte correspondiente a inter-s y al capital. As& por ejemplo( paraJ %er&odo GJ ...HN x 7H>.HMH(.G U :.7CB(M7 2ntereses %er&odo :CJ ...HN x .GC.H.C(CB U 7..CG(7G 2ntereses !a parte correspondiente al <apital se lo obtiene restando del "alor de la cuota( la parte correspondiente a los intereses.
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=eg*n la informacin presentada en estas dos tablas de amortizacin( A?0O ER%RE== deber mensualmente efectuar desembolsos de ?=3 P :.>.H(HM y ?=3 P M.FGC(>G para cancelar paulatinamente los pr-stamos ad)uiridos. <ontablemente esta operacin deber afectar a %-rdidas y 8anancias el pago por concepto de los intereses y la cancelacin del <apital disminuir el =aldo Acreedor de la cuenta D%r-stamos 4ancariosE.
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa <abe mencionar )ue la cancelacin de la cuota no gra"a 2@A( y tampoco podemos retener el .N( ya )ue la !ey pro+&be retener a entidades del =istema ,inanciero /acional. Vnicamente cuando se realice operaciones entre entidades de este sector se podr efectuar la retencin en la fuente. <omo los bienes )ue la empresa ad)uiri son depreciables( de igual forma( mensualmente deber efectuar este registro afectando directamente a %-rdidas y 8anancias y disminuyendo el "alor en libros del bien depreciado. %ara esto( se deber considerar el m-todo de depreciacin a utilizar( el porcentaje de depreciacin mximo permitido por la ley( la naturaleza del bien( etc. En este caso( los "e+&culos y camiones se depreciarn a razn del 7CN anual por el m-todo legal. =u per&odo de "ida *til ser de B a6os.
Depreciacin = Valor del bien x Porcentaje depreciacin mximo
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Depreciacin Vehculos = -'.'''
2'=
Depreciacin Vehculos =13.''' anuales
Depreciacin Vehculos =1.1'' mensuales

Depreciacin Camiones = 22'.''' x 2'=
Depreciacin Camiones = 14.''' anuales

Depreciacin Camiones = 4.1'' mensuales
%or lo tanto( A?0O ER%RE== cada mes registrar contablemente el 8asto 3epreciacin de los @e+&culos y <amiones( produciendo una disminucin en el "alor en libros de la empresa.
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa %or *ltimo( la empresa tendr como fuente de ingresos el al)uiler de los bienes comprados( generando de esta forma flujos para poder efectuar las cancelaciones de los pr-stamos. =upongamos )ue A?0O ER%RE== arrienda mensualmente sus "e+&culos y camiones a un precio de ?=3 P ..BCC(CC cada autom"il y ?=3 P 7.BCC(CC cada camin. El registro contable de este ingreso se lo realizar de la siguiente formaJ
,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa <omo podemos "er( el giro del negocio de A?0O ER%RE== es el al)uiler de sus "e+&culos( ser"icio )ue tiene una tarifa gra"ada del .7N del 2@A( y adems al contratar una empresa( retiene el .N de Retencin en
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la ,uente( "alor )ue se debe registrar por separado de las Retenciones en la ,uente )ue A?0O ER%RE== efect*e( ya )ue no +ay como cruzar estos "alores entre s&. !os "alores )ue la empresa retu"o cuando compr o contrat alg*n ser"icio debern cancelar mensualmente( mientras )ue los "alores )ue le retu"ieron a la empresa por los ser"icios )ue prest deber utilizarlos como anticipo del 2mpuesto a la Renta para disminuir la cantidad )ue esta deba pagar anualmente. <omo se indic anteriormente( el 2@A en =er"icios deber cancelar mensualmente seg*n su no"eno d&gito del Registro Vnico de <ontribuyentes #R?<$. =i la empresa tu"iera 2@A en <ompras( utilizar este rubro como <r-dito 0ributario. !os "alores )ue la empresa tenga en 2@A en <ompras y @entas deber cruzarlos y as& obtener el "alor a pagar o el cr-dito tributario para el prximo mes.3e acuerdo ante lo expuesto( A?0O ER%RE== en su calidad de Arrendador( en su estructura del Estado de %erdidas y 8anancias tendr los siguientes rubrosJ
A?0O ER%RE== =.A. ESTADO DE PERDIDAS Y GANANCIAS Del 1-Enero del 200% al 1-D!" del 200%
2ngresos Operacionales 9 3epreciacin @e+&culos 9 3epreciacin <amiones 9 8asto 2nter-s !easing 9 8astos Operacionales U ?tilidad antes de imp. 9 .BN %articipacin 0rabajador. 9 7BN 2mpuesto a la Renta
7HC(CCC.CC #.G(CCC.CC$ #B>(CCC.CC$ #GC(77M..G$ #GC(CCC.CC$ :H(HH:.G7 #B(:::.CH$ #G(C7M.F>$
Es importante tomar en cuenta )ue A?0O ER%RE== al arrendar sus bienes bajo la figura de !EA=2/8 O%ERA02@O( se financia con una entidad bancaria para poder ad)uirir los bienes )ue posteriormente los arrendar. <on los ingresos obtenidos de la renta de los bienes( tiene la capacidad para cancelar las cuotas de los pr-stamos y adems tiene un doble beneficio fiscalJ 8asto 3epreciacin de los bienes arrendados( y el 8asto 2nter-s de los pr-stamos usados para la ad)uisicin de los "e+&culos y camiones. 3ecimos )ue estos gastos representan un beneficio fiscal( ya )ue tiene un impacto positi"o en el flujo de caja de A?0O ER%RE== ya )ue mencionados egresos disminuyen la 4ase 2mponible y por ende el 7BN del 2mpuesto a la Renta por %agar. A+ora( desde el punto de "ista del Arrendatario( -l se limitar *nicamente a realizar los pagos mensuales por la prestacin del ser"icio( es decir el al)uiler del "e+&culo o camin seg*n sea el caso. %or ejemplo( la empresa 2nter%lus el . de 1arzo del 7CCM celebra un contrato de arrendamiento de un camin con la empresa A?0O ER%RE== =.A. con un costo mensual de ?=3 P 7.BCC(CC por un plazo de : meses. !a empresa 2nter%lus deber cancelar anticipadamente el "alor del contrato correspondiente al arrendamiento del camin. El registro contable de este arriendo se lo efectuar de la siguiente
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,?E/0EJ 2n"estigacin Realizada E!A4ORA3O %ORJ Jaime Estrella Juan %ablo =arzosa En un pago anticipado lo registramos como un "alor cancelado por anticipado( mismo )ue se ir regulando de acuerdo al transcurso del tiempo. El Arrendatario se limitar *nicamente a cancelar el arriendo del camin y clasificar el gasto arriendos dentro del Estado de %-rdidas y 8anancias( produciendo una mayor cantidad de gastos )ue a la postre disminuirn el 2mpuesto <ausado del 7BN del 2mpuesto a la Renta. !a empresa 2nter%lus el . de Julio del 7.CCM celebra un contrato de arrendamiento de un camin con la empresa A?0O ER%RE== =.A. con un costo mensual de ?=3 P 7.BCC(CC por un plazo de : meses. !a empresa 2nter%lus realizar la cancelacin mensual en forma "encida correspondiente al arrendamiento del camin. El registro contable de este arriendo se lo efectuar de la siguiente formaJ
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!a *nica diferencia de un pago "encido con un pago anticipado es el momento en el cual se reconoce el gasto. El tratamiento posterior )ue se da al gasto ser el mismo( es decir se clasificar dentro del Estado de %-rdidas y 8anancias y disminuir la ?tilidad antes de 2mpuestos y por ende el 2mpuesto a la Renta por %agar.
2/0ER%!?= =.A. ESTADO DE PERDIDAS Y GANANCIAS Del 1-Enero del 200% al 1-D!" del 200%
2ngresos Operacionales 9 8asto Arriendo <amiones 9 8astos Operacionales U ?tilidad antes de imp. 9 .BN %articipacin 0rabajador. 9 7BN 2mpuesto a la Renta
>C(CCC.CC #.B(CCC.CC$ #G(CCC.CC$ .H(CCC.CC #7(BBC.CC $ #:(M.7.BC $
>.7
<A=O= %RA<02<O= 3E !EA=2/8 ,2/A/<2ERO
<omo se explic en el cap&tulo anterior( el !easing ,inanciero es un instrumento financiero )ue genera un escudo fiscal y )ue por tanto( a tra"-s del mismo se podr&a incrementar los gastos de la empresa generando consecuentemente una menor base imponible y por ende un menor impuesto a pagar. Anteriormente se
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ejemplific tanto la tratati"a contable como tributaria del !easing ,inanciero( a+ora fusionaremos todos esos criterios para )ue el lector pueda( captar en forma sencilla( las ideas )ue se exponen. %ara el ejemplo se tiene a una empresa constructora( <O/=0R?<<2O/E= <2A. !03A.' despu-s de ganar una licitacin( los directi"os de la empresa llegaron a la conclusin )ue necesitan cuatro retroexca"adoras y dos camiones para cumplir a cabalidad con el contrato. !uego de di"ersos criterios los accionistas concluyeron )ue la mejor alternati"a era ad)uirir dic+os bienes a tra"-s de un contrato de arrendamiento financiero con Amerafin =.A. 3entro del contrato de especifica )ue el plazo de arrendamiento para las retroexca"adoras es de cinco a6os y el de los camiones es de cuatro a6os( adems )ue la tasa anual por dic+o arrendamiento ser del .>(BCN y del .H(CCN respecti"amente. =i los acti"os arrendados fueron entregados y empezaron a operar desde el . de enero del 7CCM( los clculos financieros #para lo cual tomamos cuotas anticipadas$ y asientos contables ser&a los siguientesJ 4ien a arrendar %recio ?nitario ?nidades a arrendar @alor total de ma)uinaria arrendada Rentas 1ensuales 0asa Anual 0asa 1ensual %eriodo de Arrendamiento Opcin de <ompra Retroexca"adora ?=3 P H7.CCC(CC : ?=3 P 7.M.CCC(CC ?=3 P B.C7.(>: .>(BCN .(7.N MC meses ?=3 P MC.7BH(7C <amin ?=3 P :C.CCC(CC 7 ?=3 P MC.CCC(CC ?=3 P 7CG.(MH .M(CCN .(::N :M meses ?=3 P .>.FGG(CC
%ara determinar el "alor de las cuotas a pagar por los arrendamientos se debe utilizar criterios financieros( es as& )ue para este clculo es necesaria la utilizacin de la frmula de anualidades( las cuales aplicadas al ejemplo son las cuotas de arrendamiento. %ara esto tenemosJ
En esta frmula i es la tasa de inter-s #mensual en este caso$ y n es el n*mero de periodos )ue la anualidad tienes( es decir( el n*mero de cuotas de arrendamiento. Entonces( si reemplazamos los "alores del ejercicio con los datos de la frmula tenemos lo siguienteJ Anualidad de la Retroexcavadoras
?tilizando la formula anterior( se sustituir cada componente de la misma por los datos antes dados( con lo cual obtenemos como resultadoJ
Anualidad > ?-@0,A41 A+ora( a la cuota de ?=3 P B.C7.(>: debemos multiplicarla por el total de cuotas( o arrendamientos( )ue son de MC y )ue al final suman ?=3 P :C..7GB(GC' a este "alor( y de acuerdo a la !ey de Arrendamiento 1ercantil( calculamos el 7CN como opcin de compra( lo cual da ?=3 P MC.7BH( 7C. =eguidamente( a la opcin de compra +ay )ue traerle a "alor presente( para lo cual utilizamos la siguiente frmulaJ
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Aplicando esto a los datos del ejemplo de <O/=0R?<<2O/E= <2A. !03A.( tenemosJ
*alor .resente > 1@-B,CA11 Anualidad de la Camiones
%ara este particular se proceder en id-ntica forma )ue el caso anterior( es decir primero se calcular la cuota( luego la opcin de compra y finalmente el "alor presente de esa opcin de compra.
Anualidad > 0-@C,ABD 3espu-s de determinar los arrendamientos a pagar( a estos se multiplicarn por el plazo( )ue es de :M meses( y )ue en suma corresponde a ?=3 P H>.F>C(CC' aplicando el mismo criterio del 7CN para la opcin de compra concluimos )ue esta deber&a ser de ?=3 P .>.FGG(CC. ,inalmente( y siguiendo el procedimiento anterior( actualizamos este "alor de la siguiente formaJ
*alor .resente > E-1@1ADE =eguidamente( resumiremos los clculos financieros para las retroexca"adoras y los camiones en el siguiente cuadroJ
Es necesario en este punto mostrar las tablas de amortizacin de los arrendamientos tanto para las retroexca"adoras( como para los camiones' entonces dic+as tablas sonJ
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,inalmente se proceder a la contabilizacin por la contratacin del !easing ,inanciero tanto de las retroexca"adoras y de los camiones' la realizacin de los registros contables( asientos( ser la misma )ue en el capitulo anterior( pero con la particularidad )ue en este ejemplo tenemos bienes distintos( con diferentes plazos y diferentes tasas. Entonces( los asientos ir&anJ
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? B.. <O/<!?=2O/E=
C+(CL&%I+(E% = REC+'E(DACI+(E%
En la realizacin del presente trabajo( se +a llegado determinar algunas conclusiones de la Aplicacin del !easing Operati"o y del !easing ,inanciero en el Ecuador( especialmente el empleo de ambas por parte de empresas nacionales y de extranjeras domiciliadas en el %a&s. En primera instancia se +a concluido )ue primordialmente debe actualizarse la !ey de Arrendamiento 1ercantil( ya )ue la misma es sumamente confusa y tampoco brinda criterios claros )ue diferencien entre !easing Operati"o y !easing ,inanciero' es entonces( imprescindible acoplar a parmetros internacionales las regulaciones del pa&s( para de esta forma( e"itar confusiones en la prctica del Arrendamiento 1ercantil. %ara concretar un "erdadero cambio de esta ley( o la promulgacin de una /orma de <ontabilidad( la participacin de expertos es ine"itable( es decir( )ue los gremios de profesionales conocedores son )uienes deben proponer la reforma e incluso realizar el proyecto de ley )ue cambie a la actual' por esto( los <olegios de <ontadores( Administradores y Economistas deber&an pronunciarse al respecto emulando los criterios difundidos por sus similares de pa&ses como <+ile( 1-xico( Estados ?nidos( entre otros. Vnicamente con el criterio de profesionales "ersados en el tema( podr ajustarse el procedimiento de Arrendamientos 1ercantiles del %a&s a las prcticas internacionales y especialmente a las /ormas 2nternacionales de <ontabilidad #/2<$. Es necesario comentar )ue si bien en la /orma Ecuatoriana de <ontabilidad 7B #Acti"os 2ntangibles$( en su prrafo B( expresa )ue -sta se aplicar a los arrendamiento financieros( pero no es
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aceptable )ue a manera de un parc+e se dedi)ue un solo prrafo a e"entos de trascendencia( si tomamos en cuenta )ue a ni"el mundial existe una /orma 2nternacional espec&fica para arrendamientos. !a segunda conclusin espec&ficamente se basa en la aplicacin del Arrendamiento 1ercantil( pues( sea el m-todo )ue se utilice #Operati"o o ,inanciero$ genera un enorme beneficio similar al de la depreciacin acelerada #es decir utilizo los beneficios econmicos del bien en un periodo menor al legal$' con esto la organizacin incrementar&a el gasto o costo generado por depreciaciones y finalmente redunda en un menor impuesto a pagar. El beneficio es mayor si se toma en cuenta )ue el =er"icio de Rentas 2nternas para autorizar la utilizacin de la depreciacin acelerada de un bien exige un sin n*mero de re)uerimientos y justificaciones' mientras )ue al +acerlo a tra"-s del Arrendamiento 1ercantil los re)uerimiento s son nulos. !a tercera conclusin se genera en base a la de"olucin del 2@A a exportadores( pues este beneficio fiscal( como se explico anteriormente( aplica a las compra de bienes y a la recepcin de ser"icios )ue componen la produccin de bienes exportables. Al ser tanto el !easing Operati"o como el !easing ,inanciero ser"icios y suponiendo( )ue estos sean contratados para la produccin de dic+os bienes( se podr pedir el reembolso del 2@A pagado en el arrendamiento. Esto( bajo la perspecti"a financiera( ayuda a mejorar la posicin econmica de la empresa( pues incrementa la li)uidez y a la "ez se podr&an concretar in"ersiones a corto y mediano plazo( compras de materias primas( descuentos por pronto pago en la ad)uisicin de materias primas( entre otros' pero fundamentalmente( puede pagar en parte la cuota del arrendamiento' es decir( el 2@A del !easing estar&a pagando en parte la cuota de la siguiente cuota o pagar el 2@A de la siguiente cuota. <omo se aprecia se constituir&a en un gran beneficio para la organizacin y muc+o mejor si la misma posee la mayor parte de sus bienes bajo Arrendamiento 1ercantil. En cuanto al !easing Operati"o( la empresa ad)uiere un bien con tecnolog&a actualizada sin afectar a sus Acti"os y %asi"os' es decir( al *nicamente generar un gasto o costo con la cuota( )ueda intacto el apalancamiento financiero de la organizacin. En definiti"a( al no incrementar los acti"os la compa6&a podr&a no obligarse a contratar auditoria externa #)ue se da cuando las empresas poseen acti"os superiores a un milln de dlares$ y si es necesario( podr&a solicitar pr-stamos bancarios ya )ue como se dijo( el apalancamiento financiero sigue intacto. En el !easing ,inanciero( contrariamente al prrafo anterior y por todo lo explicado en el respecti"o cap&tulo( tiene )ue Acti"ar el bien arrendado y como contrapartida generar un pasi"o )ue re"elar el monto del arrendamiento adeudado( a este proceso se lo conoce como capitalizacin del arrendamiento. %ero +ay )ue tomar en cuenta )ue los bienes acti"ados causan un gasto por depreciacin( adems del gasto financiero( )ue normalmente se carga en base al plazo del contrato y )ue este( +abitualmente es menor al tiempo de depreciacin normal o legal #con lo cual se concreta la depreciacin acelerada del bien arrendado$' con la generacin de un gasto financiero y un gasto por depreciacin se concreta un Escudo ,iscal( ya )ue mis deducciones son mayores comparati"amente con un pr-stamo bancario o !easing Operati"o. ,inalmente( como conclusin( el Arrendamiento 1ercantil es una opcin de financiamiento )ue comparada con %r-stamos 4ancario o Aportes de Accionistas brinda un mayor beneficio ya )ue( por todo lo antes dic+o( se genera gastos o costos mayores y por ende impuestos a pagar menores( con lo )ue se cumplir&a principio de maximizar las utilidades de los accionistas. <abe mencionar )ue al contratar un pr-stamo bancario para la ad)uisicin de un bien *nicamente ser deducibles de impuestos los intereses generados por dic+os pr-stamo( mientras )ue en el Arrendamiento 1ercantil es deducible el total de las cuotas pagadas #)ue en el caso del !easing ,inanciero conlle"a el 8asto ,inanciero y el 8asto por 3epreciacin$' en cambio( si se receptan aportaciones de accionistas( financieramente( esto reduce la rentabilidad del negocio y esto adems esta supeditado a costo promedio de capital ponderado )ue los mismos pre"ean. B.7 RE<O1E/3A<2O/E=
%ara la aplicacin del arrendamiento mercantil se deben tomar algunas recomendaciones( las cuales podrn influir en las decisiones )ue las empresas tomen a fa"or de su empleo. 2nicialmente( se deber&a analizar al 2@A y su generacin de un <r-dito 0ributario compensable en el periodo de declaracin o en futuros periodos' el efecto comparati"o deber&a realizarse en compa6&as )ue seg*n la ley no pueden utilizar( o no son acreedoras( a dic+o cr-dito tributario y )ue por ende debern cargarlo al costo. %ero si el estudio se lo +ace en una organizacin )ue exporta bienes( el cr-dito tributario no tomado lo compensar con la
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de"olucin de 2@A exportadores. En definiti"a( las empresas debern comparar los beneficios perdidos por concepto de cr-dito tributario frente a los beneficios generados para la reduccin del 2mpuesto a la Renta. %ara la contratacin de un Arrendamiento 1ercantil( deber&a analizarse profundamente la li)uidez )ue la compa6&a posee en el momento de la negociacin y la )ue tendr&a en el tiempo )ue dure el plazo del contrato' pero esto deber&a analizarse comparati"amente con los ingresos( la rentabilidad y los flujos de caja )ue la adopcin del arrendamiento producir&a. A este anlisis esencialmente se lo +ace para determinar la capacidad de pago )ue tendr&a la empresa y por ende definir el plazo del contrato' es as& )ue compa6&as con mayor li)uidez o capacidad de pago negocian plazos menores en los contratos( mientras )ue organizaciones con menor li)uidez negociarn plazos superiores. #I#LI+/RA2IA .. 4ER1V3ET( J. #.FGM$. Al!unos as$ectos "iscales sobre el leasin! o arrendamiento "inanciero . <aracas. 7. <O32,2<A<2O/ 7CC>9C7M. #7CCB$. Le( de R!imen Tributario Interno) Ecuador. :. <O32,2<A<2O/ 7CC>9C7M. #7CCB$. Re!lamento $ara la A$licacin de la Le( de R!imen Tributario interno) Ecuador. >. 3E<RE0O =?%RE1O /K :.7.. #.FHG$. !ey de Arrendamiento 1ercantil. EcuadorJ Registro Oficial /K H>B. B. 2nstituto 1exicano de <ontadores G.+.RAL/.+T. AC.*TA-#,) 1-xico. %*blicos. #.FF>$. *RI+CI*I#, -. C#+TABILI-A-
M. 12!!ER( 1AR0X/ A. #.FFM$ Gu%a de *CGA, 0n an1lisis de los todos los $rinci$ios de Contabilidad Generalmente Ace$tados 2ue se encuentran i!entes) Estados ?nidosJ 1iller Accounting %ublications 2nc. H. /ormas Ecuatorianas de <ontabilidad #/E<$( <olegio de <ontadores del Ecuador. G. /orma 2nternacional de <ontabilidad #/2<$. F. RE00ARO!2 R. #.FF7$. As$ectos Tcnicos ( Financierod de las #$eraciones de Leasin!) 2taliaJ Asociacin 4ancaria de 2talia. .C. R24A3E/E2RA( A. #7CCB$. Flu3o de ."ecti o ... @23A! 4!A/<O( <. #.FFM$. .l Leasin!, una inno acin en la tcnica de la financiacin. Espa6aJ 2nstituto de Estudios ,iscales. A/RADECI'IE(!+ Agradezco principalmente a mi madre %atricia( mi Abuelita 4lan)uita y mis +ermanas @anesa y 8abriela por el apoyo )ue siempre me +an brindado. Adems mi ms profundo agradecimiento para el 2ng. Armando !ituma por colaborar en la elaboracin de la misma y al 3r. Rodrigo Jim-nez y al 2ng. 3iego 8alarza por su colaboracin como informantes. ,inalmente agradezco a mi amigo Juan %ablo por la dedicacin en este trabajo. JA21E E=0RE!!A A/RADECI'IE(!+ Agradezco a mis padres Yilliam y <onsuelo( mi +ermano Yilliam Alexis( mi enamorada 0atiana por ser personas cruciales en mi "ida y ofrecerme su apoyo y ayuda desinteresada durante el transcurso de mi carrera uni"ersitaria. %or otro lado( agradezco al 2ng. Armando !ituma por su
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excelente en la elaboracin del presente trabajo( as& como al 3r. Rodrigo Jim-nez y al 2ng. 3iego 8alarza por su ayuda como informantes en la misma. %or *ltimo agradezco a mi amigo Jaime por su cooperacin y entrega en la elaboracin de este trabajo. J?A/ %A4!O =ARTO=A Autores Estrella +rti )aime Ramiro jaime.estrella atlycont.com.ec %ar osa Armendari )uan .ablo %ontificia ?ni"ersidad <atlica del Ecuador ,acultad de <iencias Administrati"as y <ontables Ouito 7CCM

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3E,2/2<2O/E= I <O/<E%0O= %R2/<2%A!E=

/o existe la opcin de compra.

/eneralidades contractuales del Leasing en el Ecuador

9:u; se puede Arrendar<

2/0RO3?<<2O/ A! !EA=2/8 O%ERA02@O +rigen del Leasing +perativo

Ibide., Art. &&. Ibide., Art. &&. 12 Ibide., Art.&&.

Ibide., Art.22. Ibide., Art. 143.

Ibide., Art. 143.

"or.a Internacional de Contabilidad 12

Contabili acin del Impuesto a la Renta en el Leasing +perativo

Ibide., Art. 11-.

2/0RO3?<<2;/ A! !EA=2/8 ,2/A/<2ERO

2mpacto del !easing ,inanciero en el Estado de %-rdidas y 8anancias

7G.CCC 8A=0O= 0O0A!E= .7G.CCC

:CC(CCC.CC #>C(CCC.CC$ #7G(CCC.CC$ #.7C(CCC.CC$ ..7(CCC.CC #.M(GCC.CC$ #7:(GCC.CC$

AD:&I%ICI+( *IA 2I(A(CIE'IE(!+ #A(CARI+

:CC(CCC.CC #.CC(CCC.CC$ #7G(CCC.CC$ #.7C(CCC.CC$ B7(CCC.CC #H(GCC.CC$ #..(CBC.CC$

<omprobar )ue la utilizacin del bien "a a ser la con"enida en el contrato.

AD:&I%ICI+( *IA LEA%I(/

@alor del @e+&culo !easing 0asa de inter-s %lazo #a6os$

9 .CC.CC C .>.CCC ..>.CC C

%rincipal 8asto 2nter-s

Ibide., Art. 21. Ribadeneira A., Fl'/o de E(ecti0o, p: 21

: > B M H G F .C 0otal 3epreciacin

H.CCC(CC M.CCC(CC B.CCC(CC >.CCC(CC :.CCC(CC 7.CCC(CC ..CCC(CC 9

..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC ..CCC(CC

.BN .:N ..N FN HN BN >N 7N

B.CFC(F. :.G.G(.G 7.H7H(7H ..G.G(.G ..CFC(F. B>B(>B .G.(G7 C(CC

..>B>(BB ..7H7(H: ..CFC(F. FCF(CF H7H(7H B>B(>B :M:(M> .G.(G7

C+'.ARACI3( E(!RE DE.RECIACI+( LI(EAL = DE.RECIACI3( ACELERADA

Ibide., Art. 12. Ibide., Art.114.

<A=O= %RA<02<O= 3E !EA=2/8 O%ERA02@O

Ibide., Art. 21.

3onde( i U C.C..C( n U :M y <apital U .CC.CCC(CC

3onde( i U C.C.::( n U MC y <apital U :CC.CCC(CC

Depreciacin Vehculos = -'.'''

Depreciacin Vehculos =13.''' anuales

Depreciacin Vehculos =1.1'' mensuales

Depreciacin Camiones = 14.''' anuales

7HC(CCC.CC #.G(CCC.CC$ #B>(CCC.CC$ #GC(77M..G$ #GC(CCC.CC$ :H(HH:.G7 #B(:::.CH$ #G(C7M.F>$

>C(CCC.CC #.B(CCC.CC$ #G(CCC.CC$ .H(CCC.CC #7(BBC.CC $ #:(M.7.BC $

<A=O= %RA<02<O= 3E !EA=2/8 ,2/A/<2ERO

*alor .resente > 1@-B,CA11 Anualidad de la Camiones

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