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Transferencia a título gratuito[1]

Transferencia a título gratuito[1]

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transferencia de titulo gratuito
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05/11/2014

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ÁREA TRIBUTARIA
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de normas legales ¿por qué el legislador laincluye dentro de la norma?, definitivamen-te porque no lo entiende (no lo interpreta)como nosotros la estamos interpretando;es decir nosotros como operadores del de-recho tributario, estamos interpretando laNorma VIII del Titulo Preliminar del CódigoTributario, y concluimos en que el segundopárrafo de esta norma no es un método deinterpretación, ya que lo que se interpretanson normas tributarias, que es justamentelo que nosotros estamos haciendo.Además, ¿que sucedería si no existiera elsegundo párrafo de la Norma VIII?Eso significaría que la AdministraciónTributaria no podría calificar la verdaderanaturaleza del hecho imponible, más alláde las «formas» que hubiese podido fabri-car el contribuyente. Nosotros considera-mos que la Administración si se encuen-tra facultada para ello, sin necesidad de laexistencia del segundo párrafo de la nor-ma que estamos comentando.Recordemos que el MCTAL
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separa en ar-tículos diferentes este tema, así el artículo5 de este Modelo regula la «Interpreta-ción», e indica que «Las normas tributariasse interpretarán con arreglo a todos losmétodos admitidos en Derecho, pudién-dose llegar a resultados restrictivos o ex-tensivos de los términos contenidos enaquéllas», de otro lado en el artículo 8 in-dica que «Cuando la norma relativa al he-cho generador se refiera a situaciones de-finidas por otras ramas jurídicas, sin remi-tirse ni apartarse expresamente de ellas, elintérprete puede asignarle el significadoque más se adapte a la realidad conside-rada por la ley al crear el tributo. Las for-mas jurídicas adoptadas por los contribu-yentes no obligan al intérprete, quien po-drá atribuir a las situaciones y actos ocu-rridos una significación acorde con loshechos, cuando de la ley tributaria surjaque el hecho generador fue definido aten-diendo a la realidad y no a la forma jurídi-ca. Cuando las formas jurídicas sean ma-nifiestamente inapropiadas a la realidadde los hechos gravados y ello se traduzcaen una disminución de la cuantía de lasobligaciones, la ley tributaria se aplicaráprescindiendo de tales formas».
3.3. Tercer Párrafo
El tercer párrafo de la Norma VIII estable-ce claramente los límites al intérprete cuan-do interpreta.De esta manera se prohíbe la interpreta-ción por analogía de las normas tributarias,al señalar que en vía de interpretación nose podrá i) crear tributos, ii) establecer san-ciones, iii) concederse exoneraciones, iv)extenderse las disposiciones tributarias apersonas o supuestos distintos a los seña-lados en la ley.No obstante ello, en nuestro país hemospodido apreciar casos en los que la propianorma denominada norma interpretativa,violenta el tercer párrafo de la norma queestamos comentando. Recordemos el úl-timo caso a raíz del Decreto SupremoN.º 047-2003-EF, cuando el 3 de abril delaño 2003 se publicó en el diario Oficial
el Peruano
, el Decreto Supremo N.º 047-2003-EF, norma mediante la cual se «pre-cisa» en el artículo 1 que «no se conside-ran afectos al Impuesto General a las Ven-tas, la venta de bienes, así como los servi-cios de expendio de comidas y/o bebidas,en los locales autorizados y ubicados en laZona Internacional de los Aeropuertos dela República».La norma señala en el considerando que«es conveniente precisar la aplicación delImpuesto General a las Ventas
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en rela-ción a las actividades de venta de bienes yprestación de servicios en la Zona Interna-cional de los Aeropuertos del Perú».Pese a que con el Decreto SupremoN.º167-2003-EF, publicado en el Peruanoel 16 de noviembre del año 2003, se dejasin efecto el Decreto Supremo N.º 047-2003-EF, y se señala en el Considerandoque este dispositivo no ha cumplido conel objetivo perseguido; nosotros conside-ramos que, la naturaleza jurídica del De-creto Supremo N.º 047-2003-EF, no esinterpretativa sino sustantiva, y violenta eltercer párrafo que estamos analizando.Lamentablemente en este caso en parti-cular no se trata de una normainterpretativa, pues no existe antecedentelegal sustantivo, del cual se pueda deducirque no se consideran afectos al ImpuestoGeneral a las Ventas, la venta de bienes,así como los servicios de expendio de co-midas y/o bebidas prestados a quienes ten-gan la calidad de pasajeros, en los localesautorizados y ubicados en la Zona Inter-nacional de los Aeropuertos de la Repú-blica. Por ello, nosotros consideramos queel Decreto Supremo N.º 047-2003-EF, erainnecesario en relación a las operacionesde venta realizadas en las tiendas ubica-das en la Zona Internacional de los Aero-puertos (porque es estricto se trataba deuna norma interpretativa que no creabaningún supuesto nuevo; pero infringió lanorma VIII del Título Preliminar del Códi-go Tributario, en el sentido que, vía "inter-pretación" extendió disposicionestributarias sustantivas a un supuesto dis-tinto a los señalados en la Ley, (supuestono contemplado en la Ley).En materia tributaria, así como en el Dere-cho en general, la interpretación siempreha generado y seguirá generandodesencuentros, a manera de apuntes fina-les, le dejamos al lector algunas preguntasque estamos seguros pueden ser interpre-tadas de diferentes maneras:De acuerdo a lo señalado por la Norma IIdel Título Preliminar del Código Tributario¿Las aportaciones a ESSALUD y la ONPcalifican como tributo?Teniendo en cuenta lo previsto por el le-gislador en la Norma IV del Titulo Prelimi-nar del Código Tributario, pero ademástomando en cuenta el punto de vista dela Doctrina ¿Por Reglamento del Poder Eje-cutivo o Resolución de la AdministraciónTributaria se puede regular al agenteretenedor y perceptor ?Según el Código Tributario en la Norma XIIdel Título Preliminar del Código Tributario, sila ley fija un plazo utilizando la palabra «día»sólo se cuentan días hábiles. No obstanteello, en el artículo 2 de la Ley de TributaciónMunicipal (hoy Texto Unico Ordenado, apro-bado por el D.S.156-2004-EF,se señala queen los plazos que fija utilizando la palabra«día» se computan días hábil e inhábiles.Ante esto, nos preguntamos ¿Existe con-tradicción con las reglas del Código Tribu-tario ?.
4. Apuntes Finales
4Modelo del Código Tributario para América Latina.5 Para efectos de este trabajo IGV
 Acerca de la emisión de comprobantes de pago por transferenciasde bienes y prestación de servicios a título gratuito
Dra. Sandra Rojas Novoa
Miembro del staff interno de la revista
 Actualidad Empresarial
1. Introducción
Constantemente se presentan situaciones enlas cuales las empresas realizan entrega debienes a título gratuito a sus clientes, ya seacomo bonificación por la compra de deter-minado volumen de bienes, o para promo-cionar o promover determinado producto;así también se dan casos en que se brindanprestaciones gratuitas de servicios por partede las empresas o profesionales independien-tes, actos que involucran la obligación deemitir comprobantes de pago según lo es-tablecido en el artículo 6 del Reglamento deComprobantes de Pago.En ese punto surgen dudas acerca de cómodebe procederse con la emisión y llenadode los comprobantes de pago, así comolas incidencias tributarias que se produci-rán por estas transferencias o prestacionesa título gratuito, siendo el objetivo del pre-sente informe explicar las regulaciones con-tenidas en las normas tributarias respecti-vas, así como demostrar con algunos ca-sos prácticos, la forma en que deben emi-tirse los comprobantes de pago cuando seproduzca dicha entrega de bienes o pres-tación de servicios a título gratuito.
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Otra situación particular contempladaen el Reglamento es la que se produceen determinadas transferencias de bie-nes cuando el vendedor o transferenteno posee número de RUC y ante lo cualel adquirente debe emitir una liquida-ción de compra, conforme veremosmás adelante.
b.Oportunidad de entrega de los com-probantes de pago
En cuanto al momento de entrega delos comprobantes de pago, nos referi-remos específicamente a los casos deentrega de bienes o prestación de ser-vicios. En ese sentido, según lo indica-do en el artículo 5 del Reglamento deComprobantes de Pago, los mismos de-berán ser entregados en la oportuni-dad que se indica a continuación:-En la transferencia de bienes mue-bles, en el momento en que se en-tregue el bien o en el momento enque se efectúe el pago, lo que ocu-rra primero.-En el caso de retiro de bienes mue-bles a que se refiere la Ley del Im-puesto General a las Ventas e Im-puesto Selectivo al Consumo, en lafecha del retiro.-En la prestación de servicios, inclu-yendo el arrendamiento y arrenda-miento financiero, cuando algunode los siguientes supuestos ocurraprimero:
La culminación del servicio.
La percepción de la retribución,parcial o total debiéndose emitirel comprobante de pago por elmonto percibido.
El vencimiento del plazo o de cadauno de los plazos fijados o con-venidos para el pago del servicio,debiéndose emitir el comproban-te de pago por el monto que co-rresponda a cada vencimiento.En el caso de la prestación de serviciosgeneradores de rentas de cuarta cate-goría a título oneroso, los comproban-tes de pago deberán ser entregados enel momento en que se perciba la retri-bución y por el monto de la misma.
c.Requisito que deben contener loscomprobantes de pago en las trans-ferencias de bienes o prestación deservicios a título gratuito
Conforme lo indica el numeral
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delartículo 8 del Reglamento de Com-probantes de Pago, cuando la trans-ferencia de bienes o la prestación deservicios se efectúe gratuitamente, seconsignará en los comprobantes depago la leyenda: «TRANSFERENCIAGRATUITA» o «SERVICIO PRESTADOGRATUITAMENTE», según sea el caso,precisándose adicionalmente el va-lor de la venta, el importe de la ce-sión en uso o del servicio prestadoque hubiera correspondido a dichaoperación.
2. Tratamiento tributario aplica-ble a la entrega de bienes y/oprestación de servicios a títulogratuito
A fin de conocer las contingencias tributariasrelacionadas a la entrega de bienes y/oprestación de servicios a título gratuito, de-tallaremos las disposiciones respectivascontenidas en el Reglamento de Compro-bantes de Pago, en la Ley del IGV y en laLey del Impuesto a la Renta acerca de es-tas operaciones.
2.1 Reglamento de Comprobantes dePagoa.Obligación de emitir comprobantede pago
La obligación de emitir comprobantesde pago se encuentra regulada en el ar-tículo 6 del Reglamento de Comproban-tes de Pago, así tenemos que se encuen-tran obligados a emitir comprobantesde pago las personas naturales o jurídi-cas, sociedades conyugales, sucesionesindivisas, sociedades de hecho u otrosentes colectivos que realicen transferen-cias de bienes a título gratuito u onero-so derivadas de actos y/o contratos decompraventa, permuta, donación,dación en pago y, en general, todasaquellas operaciones que supongan laentrega de un bien en propiedad.Asimismo, deberá entregarse compro-bante de pago por aquellas operacio-nes derivadas de actos y/o contratos decesión en uso, arrendamiento, usufruc-to, arrendamiento financiero, asocia-ción en participación, comodato, y engeneral todas aquellas operaciones enlas que el transferente otorgue el dere-cho a usar un bien.También procederá la entrega de compro-bante de pago por parte de las personasnaturales o jurídicas, sociedades conyuga-les, sucesiones indivisas, sociedades dehecho u otros entes colectivos que pres-ten servicios, entendiéndose como tales atoda acción o prestación en favor de untercero, a título gratuito u oneroso.Como podemos apreciar, el Reglamen-to ha previsto que en todos los casos enque se realice la entrega de un bien enpropiedad, se otorgue el derecho a usarun bien o se preste un servicio a títulooneroso o gratuito, existirá la obligaciónde emitir un comprobante de pago.No obstante, lo señalado anteriormen-te, se establece una excepción a dichaobligación y es la referida a aquellas ope-raciones no habituales por las cuales eltransferente que no realiza actividadempresarial no tendrá obligación deemitir comprobante de pago, y sólo encaso que el adquirente requiera susten-tar costo o gasto contra el Impuesto ala Renta por la adquisición de bienes oservicios, puede tramitar la obtencióndel Comprobante por Operaciones NoHabituales N.º 820
1
.
2.2 En el Impuesto General a las Ventas2.2.1 En la entrega de bienes con finespromocionales
En este caso, debe tenerse en conside-ración lo indicado en el inciso
c)
del nu-meral
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del artículo 2 del Reglamentode la Ley del IGV por el cual se disponeque si bien la entrega gratuita de bienescon fines promocionales configura un re-tiro de bienes, el mismo no constituyeventa en tanto el valor de mercado dedichos bienes no exceda el 1% de susingresos brutos promedios mensuales delos últimos doce (12) meses, con un lími-te de 20 UIT, estableciéndose que cuan-do los obsequios con fines promocionalessuperen los límites señalados, el excesodel retiro se encontrará gravado con elIGV, el cual debe determinarse en la de-claración mensual respectiva.
2.2.2 En la entrega de bienes como bo-nificación
Respecto de la entrega de bienes comobonificación a los clientes
2
debemos te-ner presente que según lo indicado enel numeral
 3
del artículo 2 del Regla-mento de la Ley del IGV, dichas entre-gas constituyen retiro de bienes no con-siderados como venta, y por tanto, noestarán afectas al pago del IGV en tan-to se cumplan con las condiciones es-tablecidas en el numeral
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del artícu-lo 5 del citado Reglamento (excepto elliteral
c
) y que son las siguientes:a.Se trate de prácticas usuales en el mer-cado o que respondan a determina-das circunstancias, tales como pagoanticipado, monto, volumen u otros.b.Se otorguen con carácter general entodos los casos en que ocurran igua-les condiciones.c.Conste en el comprobante de pagoo en la nota de crédito respectiva.Por lo expuesto, aquellas bonificacio-nes que no cumplieran con los requisi-tos establecidos, se encontrarán afec-tas al pago del IGV.
2.2.3 En la prestación de servicios a tí-tulo gratuito
Para las empresas o sujetos generado-res de rentas de tercera categoría quepresten servicios a título gratuito y porlos cuales, deben emitir factura o bole-ta de venta según corresponda, en apli-cación de la definición de «servicio»contenida en el literal
c)
del artículo 3de la Ley del IGV sólo se consideraránafectos al pago del IGV los serviciosprestados a título oneroso, es decir,aquéllos por los cuales se perciba unaretribución o ingreso que se considererenta de tercera categoría para losefectos del Impuesto a la Renta, aúncuando el sujeto que lo realice no estéafecto a este último Impuesto.
1Ver numeral
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del artículo 6 del Reglamento de Comprobantesde Pago y Procedimiento N.º 14 del TUPA de la SUNAT.2Según el Informe N.º 022-2001-SUNAT/K00000, de fecha 20-02-01, se indica que al no haberse establecido en la Ley del IGVy su Reglamento limitación alguna sobre el tipo de bienes quepueden ser entregados como bonificación, se podrá aceptar den-tro de este concepto la entrega bienes distintos a los que sonhabitualmente comercializados por el sujeto del Impuesto.
 
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En ese orden de ideas, tenemos que nose encontrará afecta al pago del IGV laprestación de servicios a título gratuito,y asimismo, al no percibirse un ingresopor tal operación, tampoco se conside-rará para la determinación del Impues-to a la Renta.Para el caso de los servicios prestadospor profesionales independientes ge-neradores de rentas de cuarta catego-ría, y éstos efectuasen servicios a títulogratuito, si bien persiste la obligación deemitir un comprobante de pago que sus-tente dicha operación, en este caso, unrecibo por honorarios profesionales, elmismo no se incluirá en la declaraciónmensual del profesional independien-te al no haberse percibido ingreso al-guno por este concepto.
2.2.4 Derecho a la utilización del crédi-to fiscal por la transferencia de bie-nes a título gratuito
En cuanto al derecho del transferentede los bienes para utilizar el IGV pagadoen la adquisición de bienes para su entre-ga gratuita, sea con fines promocionaleso como bonificaciones a clientes, es deindicarse que en la medida que se cum-plan los dos requisitos sustanciales se-ñalados en el artículo 18 de la Ley delIGV, es decir, que las adquisiciones debienes sean permitidas como gasto ocosto de la empresa, de acuerdo a lalegislación del Impuesto a la Renta, aúncuando el contribuyente no esté afectoa este último impuesto, y, que se desti-nen a operaciones por las que se debapagar el Impuesto, será posible su apli-cación como crédito fiscal
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.En cambio, para el adquirente de losbienes entregados gratuitamente le esaplicable lo dispuesto en el artículo 20de la Ley del IGV que establece que elImpuesto que grava el retiro de bienesno podrá ser deducido como créditofiscal, ni será considerado como costoo gasto por el adquirente, lo cual sehalla en concordancia con lo dispues-to en el literal
k)
del artículo 44 de laLey del Impuesto a la Renta, que seña-la que el IGV que grava el retiro de bie-nes no constituye gasto o costo dedu-cible para el Impuesto a la Renta.
2.3 En el Impuesto a la Renta
Como hemos podido apreciar en el nu-meral
2.2.4
del presente informe, unode los requisitos para el derecho al usodel crédito fiscal hace referencia a la po-sibilidad de deducir las adquisicionesefectuadas por el transferente de los bie-nes como costo o gasto, por lo cual de-bemos hacer referencia al Principio deCausalidad
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por el cual se permite de-ducir como gasto todas aquellas adqui-siciones destinadas a la generación derenta gravada o al mantenimiento de lafuente productora en tanto su deduc-ción no esté expresamente prohibida.En ese sentido, tenemos que, según loseñalado en el artículo 16 de la Ley delIGV, el Impuesto que grava retiro no esgasto ni costo, y por tanto, sería ungasto reparable por la empresa queefectúa el retiro de bienes.No obstante lo anterior, teniendo encuenta que los obsequios a clientes ca-lifican como gastos de representaciónpara la empresa transferente, de acuer-do a lo dispuesto en el inciso
q)
del ar-tículo 37 de la Ley del Impuesto a laRenta, serán gastos deducibles sujetosal límite señalado y que corresponde ala parte que en conjunto no exceda delmedio por ciento (0.5%) de los ingre-sos brutos, con un límite máximo de40 UIT. debiendo cumplirse, además,con los requisitos señalados en el inci-so
m)
del artículo 21 del Reglamentode la Ley del Impuesto a la Renta, esdecir, que se encuentren acreditadosfehacientemente con comprobantes depago que den derecho a sustentar cos-to o gasto, y que cumplan con el Prin-cipio de Causalidad.Por su parte, el adquirente de los bie-nes deberá considerarlos como ingre-sos gravados para la determinación delImpuesto a la Renta de acuerdo con lo
3En cuanto a la condición que se refiere a que las adquisiciones sedestinen a operaciones por las que se deba pagar el IGV, sólo enel supuesto que estas adquisiciones se destinasen a retiros nogravados con el Impuesto, no procederá su aplicación como cré-dito fiscal.4Principio señalado en el primer párrafo del artículo 37 de la Leydel Impuesto a la Renta.
Planteamiento
La empresa «Overload» S.A.C., con RUCN.º 20101010101, dedicada a la venta dehilos y tejidos de algodón, con el fin depromocionar una nueva línea de produc-tos, con fecha 15-11-06, decide entregargratuitamente a su cliente principal la em-presa «Hilos Peruanos» E.I.R.L., con RUCN.º 20151213568, un total de 500 carre-tes de hilos de nylon, los cuales tienen unvalor referencial por unidad de S/. 0.50 yun total de S/. 250. Teniendo como baseesos datos se consulta cómo deberáprocederse con la emisión y llenado de lafactura correspondiente.
Llenado del comprobante
La empresa «Overload» S.A.C. deberáemitir la factura por esta entrega gratuitade la siguiente manera:
3. Casos prácticos de emisión yllenado de comprobantes depago por transferencias y/o ser-vicios prestados gratuitamente
Caso N.º 1
dispuesto en el artículo 3 de la Ley delImpuesto a la Renta.A continuación, explicaremos por mediode cuatro ejemplos, cómo se deben emi-tir los comprobantes de pago por las ope-raciones realizadas a título gratuito.
Planteamiento
La empresa «Tree Life» S.R.L. con RUC N.º20356987450, cuyo rubro empresarial esla venta de artefactos eléctricos, ha deci-dido por la campaña prenavideña obse-
Caso N.º 2
quiar a elección del cliente una secadorade cabello o una tostadora por cada com-pra de artefactos por un importe equiva-lente a S/. 1,000. Respecto al valor de losartefactos que entregará gratuitamentenos ofrece los siguientes datos:Valor referencial de cada secadora: S/. 35Valor referencial de cada tostadora: S/. 50

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