STUDIU DE CAZ PRIVIND TRANZACTIILE

REGLEMANTATE DE
IFRS 5- Active imobilizate eti!"te #e!t$" va!za$e %i activitati
i!t$e$"#te
Introducere
Standardul International de Raportare Financiara 5 Active imobilizate detinute pentru
vanzare si activitati intrerupte (IFRS 5) stabileste cerintele pentru clasificarea, evaluarea,
si prezentarea activelor imobilizate detinute pentru vanzare si inlocuieste IAS 35
Activitati intrerupte .
Necesitatea conceperii IFRS-ului a rezultat din analiza IASB efectuata asupra Declaratiei
nr!"" a FASB Contabilitatea deprecierii sau cedarii activelor cu durata lunga de viata
SFAS !"", emis in #$$!
SFAS !"" se refera la urmatoarele trei domenii%
Deprecierea activelor imobilizate pe termen lun& detinute pentru a fi utilizate
'lasificarea, evaluarea si prezentarea activelor detinute pentru vanzare
'lasificarea si prezentarea activitatilor intrerupte
'onsiliul pentru Standarde Internationale de contabilitate a concluzionat in urma
discutiilor din septembrie #$$# ca introducerea unei clasificari a activelor detinute pentru
vanzare va imbunatati substantial informatiile oferite utilizatorilor situatiilor financiare cu
privire la activele ce urmeaza a fi vandute
'onsiliul a publicat propunerile sale intr-un (roiect de e)punere, *D " Cedarea Activelor
Imobilizate si prezentarea activitatilor intrerupte, in iulie #$$3, cu termenul de
prezentare a comentariilor #" octombrie #$$3'onsiliul a primit peste +$ de scrisori de
comentarii referitoare la (roiectul de e)punere
In *D ", 'onsiliul a propus ca IFRS-ul sa se aplice tuturor activelor imobilizate,
e)ceptand %
Fondul comercial
Instrumentele financiare in cadrul ariei de aplicabilitate a IAS 3, Instrumente
finaciare Recunoastere si evaluare
Activele financiare sub leasin&
'reantele privind impozitul amanat si activele care decur& din beneficiile an&a-atilor
In reabordarea ariei de aplicabilitate 'onsiliul a notat ca utilizarea termenului .imobilizat/
a creeat urmatoarele probleme%
#
- activele care sunt ac0izitionate cu intentia revanzarii au fost in mod fidel incluse
in aria de aplicabilitate a *D ", dar s-ar putea incadra si in definitia activelor
circulante, putand fii astfel e)cluse Acceasi suprapunere a aparut in cazul
activelor clasificate ca imobilizate, dar pentru care era de asteptat sa se realizeze
intr-un interval de !# luni
- Nu era clar cum s-ar fi putut aplica aria de aplicabilitate a activelor prezentate in
functie de nivelul de lic0iditate
'onsiliul a precizat faptul ca nu e)istase intentia ca activele clasificate ca imobilizate
in conformitate cu IAS ! (rezentarea situatiilor financiare sa fie reclasificate ca
active circulante numai in baza deciziei conducerii de a vinde sau din cauza faptului
ca au depasit !# luni de utilizare 'onsiliul a decis sa clarifice in IFRS 5 ca activele
clasificate ca imobilizate nu pot fii reclasificate ca active circulante pana in momentul
in care acestea indeplinesc criteriile clasificarii ca detinute pentru vanzare, in
conformitate cu IFRS-ul 1ai mult, activele care fac parte dintr-o clasa pe care
entitatea ar considera-o in mod normal ca fiind pe termen lun& si care sunt
ac0iztionate e)clusiv in vederea revanzarii nu sunt clasificate ca fiind circulante decat
daca indeplinesc criteriile de a fii clasificate drept detinute pentru vanzare in
conformitate cu IFRS-ul
In le&atura cu activele prezentate in functie de lic0iditate, 'onsiliul a decis ca activele
imobilizate trebuie interpretate ca fiind acele active ce se asteapta a fii recuperate in
decurs de !# luni dupa data bilantului contabil
Aceste clasificari se doresc asi&uratori in sensul ca toate activele considerate ca
imoblizate se vor incadra in aria de aplicabilitate a acestui IFRS
Deprecierea ativelor pe termen lun& detinute pentru a fi utilizate este un domeniu in
care e)ista diferente ma-ore intre IFRS-uri si 2S 3AA(, ele neputand fi rezolvate in
timp scurt Armonizarea celorlalte doua domenii s-a considerat a fii mai facila in
conte)tul proiectului pe termen scurt
3
IFRS-ul indeplineste intr-o masura considerabila cerintele SFAS !"" in ceea ce
priveste activele detinute pentru vanzare, momentul de clasificare a activitatilor ca
intrerupte si prezentarea unor astfel de activitati
Conform acestui standard activele detinute spre vanzare sunt
- Activele care indeplinesc conditia de a fi detinute spre vanzare trebuie evaluate la
minimul dintre valoarea contabila si valoarea -usta 4 costurile de vanzare , precum si
intreruperea inre&istrarii deprecierii acestor active5
- Activele care indeplinesc conditia de a fi detinute spre vanzare trebuie reflectate
separate in bilant , iar rezultatele activitatilor intrerupte trebuie sa fie prezentate separate
in contul de profit si pierdere
Activele imobilizate nu vor fi reclasificate ca active circulante pana nu vor indeplini
conditiile mentionate in acest standard
Definitie % un activ detinut spre vanzare este un active a carui valoare contabila se va
recupera in principal printr-o operatiune de vanzare, si nu prin utilizarea sa continua
Astfel%
a6 activul trebuie sa fie disponibil pentru o vanzare imediata, asa cum se prezinta la
momentul respectiv5
b6 vanzarea sa aiba o probabilitate ridicata % aceasta presupune ca un &rup adecvat al
conducerii sa fie 0otarat sa aplice un plan de vanzare a activului Aceasta se poate
demonstra printr-un pro&ram activ de cautare a potentialilor cumparatori si de inc0eiere a
planului (retul activului trebuie sa fie corelat cu valoarea -usta a activului
De asemenea, vanzarea se considera ca ar trebui sa aiba loc intr-un an de la data
clasificarii Daca totusi se depaseste un an, trebuie prezentate dovezi obiective care sa
-ustifice mentinerea in continuare a clasificarii activului la cate&oria disponibil spre
vanzare
Activitati intrerupte
Definitie % 7 activitate intrerupta este o componenta a unei entitati care a fost fie casata,
fie clasificata ca detinuta spre vanzare si %
a6 reprezinta un se&ment distinct ma-or al afacerii sau o anumita zona &eo&rafica de
operare5
"
b6 este parte a unui plan de desfiintare a unui se&ment distinct ma-or a afacerii sau a unei
zone &eo&rafice5
c6 este o sucursala ac0izitionata e)clusiv in scopul revanzarii5
'erintele acestui standard sunt ca entitatea sa prezinte o sin&ura suma in contul de profit
si pierdere care insumeaza%
a6 profitul net sau pierderea dupa impozitare sau pierderea din activitati intrerupte si
b6 profitul net sau pierderea dupa impozitare sau pierderea recunoscuta din evaluarea la
valoarea -usta 4 costurile de vanzare sau din casarea activelor destinare cedarii
Obiectivele studiului
7biectivele ale acestui studiu sunt de a infatisa pe scurt cateva domenii de aplicare ale
IFRS 5, si anume, Clasificarea activelor imobilizate ca detinute pentru vanzare,
valuarea activelor imobilizate catalogate ca detinute pentru vanzare,
Recunoasterea pierderilor din depreciere si a reluarilor si !rezentarea activitatilor
intrerupte, cu e)emple care sa faca cat mai usor inteleasa aplicarea acestui standard
international de contabilitate
'ercetarea este intr-un stadiu incipient, acest studiu reprezantand rezultatul primelor
lecturi privind standardele internationale de contabilitate, primele cautari in bazele de
date ale facultatii referitoare la acest subiect Asadar , studiul reprezinta notiuni
introductive referitoare la standardul IFRS 5, cu e)emple cat mai concrete si pe
intelesul utilizatorilor incepatori in acest domeniu
IFRS 5- Obiective, arie de aplicabilitate
7biectivul standardului IFRS 5 este specificarea contabilitatii activelor detinute
in vederea vanzarii precum si prezentarea si descrierea activitatilor intrerupteAcesta cere
ca astfel de active si activitati vizate sa%
5
fie evaluate la valoarea cea mai mica dintre valoarea contabila si valoarea
-usta,minus costurile de vanzare 5
sa inceteze a mai fi amortizate5
sa fie prezentate separat in bilant5
sa aiba rezultatele aferente prezentate separat in contul de profit si pierdere
(rezentul IFRS si cerintele sale de evaluare se aplica tuturor activelor imobilizate si
&rupurilor de active destinate cedarii
7 activitate este intrerupta la data la care activitatea indeplineste criteriile pentru a
putea fi clasificata ca detinuta in vederea vanzarii sau atunci cand entitatea a intrerupt
activitatea
*nitatea trebuie sa clasifice un activ imobilizat 8sau &rup de active destinat cedarii6ca
detinut in vederea vanzarii daca valoarea sa contabila se recupereaza in principal printr-o
vanzare si nu prin folosirea sa in continuare(entru aceasta,activul8sau &rupul de
active6trebuie sa fie pre&atit pentru vanzarea imediata in starea sa prezenta-sub rezerva
doar a termenilor care sunt obisnuiti pentru vanzarea unor astfel de bunuri8sau &rupuri de
bunuri6-iar vanzarea sa trebuie sa fie foarte probabila
(entru ca o vanzare sa fie foarte probabila,trebuie ca mana&ementul,la un nivel
corespunzator,sa-si fi e)primat an&a-amentul fata de un plan pentru vanzarea
activului8sau &rupului de active6si tot conducerea sa fi intiat un pro&ram activ de cautare
a unui comparator si de finalizare a planului
2n &rup de active destinat cedarii este un &rup de active8si datorii asociate6ce
urmeaza a fi cedate,prin vanzare sau alta modalitate,impreuna ca &rup in cadrul unei
tranzactii sin&ulare
Din punct de vedere a tratamentului contabil activele imobilizate detinute in vederea
vanzarii%
trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre valoarea contabila si valoarea
-usta,minus costul de vanzare5
9
nu se amortizeaza
2n activ sau &rup de active destinat cedarii trebuie clasificat ca detinut in
vederea vanzarii in perioada in care sunt indeplinite toate criteriile urmatoare%
'onducerea isi e)prima an&a-amentul fata de un plan de vanzare5
'omponenta este pre&atita pentru vanzarea imediata in starea sa actuala5
*)ista un pro&ram activ si alte masuri pentru identificarea unui cumparator5
:anzarea este foarte probabila si asteptata sa aiba loc in cel mult un an5
Activul sau &rupul de active este promovat activ la un pret rezonabil si este
putin probabil ca planul sa se modifice semnificativ sau sa se aiba in vedere
vreun plan pentru anularea vanzarii
Daca o entitate ac0izitioneaza un activ imobilizat8sau &rup de active6e)clusiv in
ideea de a-l vinde ulterior,trebuie sa clasifice activul8sau &rupl6ca detinut in vederea
vanzarii la data ac0izitiei doar daca este indeplinita cerinta de a fi vandut in cel mult un
an8cu e)ceptia situatiilor aflate in afara controlului sau si este foarte probabil ca orice alt
citeriu care nu este indeplinit la acea data sa fie indeplinit intr-o perioada scurta de timp
ulterior ac0izitiei8de obicei 3 luni6Daca planurile sale se modifica,clasificarea ca
activitate intrerupta trebuie sa inceteze imediat
7 entitate nu trebuie sa clasifice ca detinut in vederea vanzarii un activ
imobilizat8sau &rup de active6 care urmeaza a fi abandonatAceasta deoarece valoarea sa
contabila va fi recuperata in principal prin utilizarea sa in continuare
7 entitate trebuie sa recunoasca o pierdere din depreciere pentru orice reducere
initiala sau ulterioara a valorii activului,dar care sa nu depaseasca pierderea din
depreciere cumulata care a fost recunoscuta anterior
7 entitate trebuie sa recunoasca un casti& pentru orice crestere ulterioara a valorii
-uste8sau &rupului6la nivelul valorii -uste,minus costurile de vanzare
Atunci cand vanzarea este estimata a avea loc dupa mai mult de un an,entitatea
trebuie sa evalueze costurile de vanzare la valoarea actualizata'resterile valorii
;
actualizate a costurilor de vanzare care apar ca urmare a trecerii timpului trebuie
prezentate in contul de profit si pierdere drept cost de finantare
7 entitate trebuie sa prezinte informatii care sa permita utilizatorilor situatiilor
financiare sa evalueze efectele financiare ale intreruperii activitatii si cedarii activelor
imobilizate8sau &rupurilor de active6
Activele imobilizate detinute in vederea vanzarii,precum si activele si
datoriile8detinute in vederea vanzarii6ale unui &rup destinat cedarii trebuie perezentate
separat fata de alte active si datorii in bilant
'ontul de profit si pierdere trebuie sa prezinte%
Sumele si analiza veniturilor,c0eltuielilor profitului si pierderilor inainte de
impozitare,atribuite activitatii intrerupte5
:aloarea casti&urilor sau pierderilor recunoscute la vanzarea activelor sau
stin&erea datoriilor,atribuite activitatii intrerupte si impozitul pe venit aferent
Situatia flu)urilor de numerar trebuie sa prezinte flu)urile de numerar nete,atribuibile
activitatilor de e)ploatare,investitie si finantare ale activitatii intrerupte
'erintele referitoare la activitatile intrerupte a-uta analistul sa faca distinctia intre
activitati continue si profitabilitatea viitoara,bazat pe activitati pe care conducerea are de
&and sa le continue
IFRS cere ca pierderile si casti&urile din cedarea activelor amortizabile sa fie
prezentate in contul de profit sau pieredeDaca totusi componentele activitatii unei entitati
sau vandute,abandonate,lic0idate sau cedate intr-un alt fel,atunci acest IFRS cere ca
rezultatele activitatilor care se continua sa fie raportate separat fata de cele intrerupte
pentru a facilita analiza domeniilor de baza ale entitatii
(entru a facilita analiza profitabilitatii,casti&urile sau pierderile din cedarea unei
intreprinderi in ansamblul sau sau a unui se&ment trebuie,deasemenea,raportate cu
rezultatele aferente ale activitatilor intrerupte ca element separat in contul de profit si
pierdere,sub veniturile din activitatile care se continua
+
7biectivul IFRS 5 este de a de scrie contabilizarea activelor de<inute pentru v=nzare,
precum >i prezentarea activit?<ilor @ntrerupte An special, IFRS-ul se refer? la
urm?toarele cerin<e%
8a6 activele care @ntrunesc condi<iile pentru a fi catalo&ate drept active de<inute pentru
v=nzare trebuie evaluate la valoarea cea mai mic? dintre valoarea contabil? >i
valoarea -ust? minus costurile de v=nzare, precum >i @ntreruperea @nre&istr?rii
deprecierii acestor active5 >i
8b6 activele care @ntrunesc condi<iile pentru a fi catalo&ate drept active de<inute pentru
v=nzare trebuie prezentate @n mod separat @n bilan<, iar rezultatele activit?<ilor
@ntrerupte trebuie s? fie prezentate separat @n contul de profit >i pierdere
'erin<ele de clasificare >i prezentare impuse de acest IFRS se aplic? tuturor activelor
imobilizate >i tuturor &rupurilor destinate ced?rii ale unei entit?<i 'erin<ele de evaluare
ale acestui IFRS se aplic? tuturor activelor imobilizate >i tuturor &rupurilor destinate
ced?rii 8a>a cum sunt definite mai -os, la punctul a6, cu e)cep<ia acelor active enumerate
la punctul b, care vor continua s? fie evaluate conform Standardului men<ionat
Activele clasificate drept active imobilizate @n conformitate cu IAS ! (rezentarea
situa<iilor financiare 8a>a cum a fost revizuit @n #$$36 nu vor fi reclasificate @n active
circulante p=n? c=nd nu vor @ndeplini criteriile pentru a fi clasificate drept de<inute pentru
v=nzare @n conformitate cu acest IFRS Activele apar<in=nd unei anumite cate&orii pe care
o entitate economic? le-ar considera active imobilizate ac0izi<ionate e)clusiv cu inten<ia
de a fi rev=ndute nu vor fi clasificate drept active circulante, cu e)cep<ia cazului @n care
ele @ndeplinesc acele criterii de @ncadrare @n active de<inute pentru v=nzare conform
acestui IFRS
A6 An anumite cazuri, o entitate poate ceda un &rup de active, ceea ce ar putea conduce la
stin&erea unor datorii cone)e @n cadrul unei sin&ure tranzac<ii 2n asemenea &rup de
cedare poate reprezenta un &rup de unit?<i &eneratoare de numerar, un element unic
,
&enerator de numerar sau o component? a unui element &enerator de numerar 3rupul
poate include orice active sau datorii ale unei entit?<i, inclusiv active circulante, datorii
curente sau active scutite de para&raful b6 de la cerin<ele de evaluare ale acestui IFRS
Dac? un activ imobilizat @n cadrul ariei de evaluare a acestui IFRS face parte dintr-un
&rup destinat ced?rii, cerin<ele de evaluare ale acestui IFRS se aplic? asupra @ntre&ului
&rup, astfel @nc=t @ntre&ul &rup este evaluat la valoarea cea mai mic? dintre valoarea
contabil? >i valoarea -ust? minus costurile de v=nzare
B6 (revederile acestui IFRS privind evaluarea nu se aplic? urm?toarelor active, care fac
obiectul Standardelor enumerate, fie c? sunt active individuale, fie c? fac parte dintr-un
&rup destinat ced?rii%
8a6 active de natura impozitelor am=nate 8IAS !# Impozitul pe profit6
8b6 active de natura beneficiilor an&a-a<ilor 8IAS !, "eneficiile anga#a$ilor6
8c6 active financiare care fac obiectul IAS 3, Instrumente financiare% recunoa&tere &i
evaluare
8d6 active imobilizate care sunt contabilizate @n conformitate cu modelul valorii -uste @n
IAS "$ Investi$ii imobiliare
8e6 active imobilizate evaluate la valoarea actual? minus costurile estimate la momentul
v=nz?rii @n conformitate cu IAS "! Agricultura
8f6 drepturi contractuale decur&=nd din contracte de asi&ur?ri, a>a cum sunt definite @n
IFRS " Contracte de asigur'ri
Cla%i&ica$ea activelo$ imobilizate '%a" a ($"#"$ilo$ e%ti!ate ce)$ii* ca
e+i!"te #e!t$" v,!za$e
7 entitate va catalo&a un activ imobilizat 8sau &rup destinate ced?rii6 ca de<inut pentru
v=nzare dac? valoarea sa contabil? va fi recuperat? @n principal printr-o opera<iune de
v=nzare, >i nu prin utilizarea sa continu?
!$
An acest caz, activul sau &rupul destinat ced?rii trebuie s? fie disponibil pentru o v=nzare
imediat?, a>a cum se prezint? acesta la momentul respectiv, supus numai termenilor
uzuali @n cazul v=nz?rilor de astfel de active sau &rupuri destinate ced?rii, iar v=nzarea lui
s? aib? o probabilitate ridicat'
(entru ca probabilitatea v=nz?rii s? fie ridicat?, un &rup adecvat al conducerii trebuie s?
fie 0ot?r=t s? aplice un plan de v=nzare a activului 8sau a &rupului destinat ced?rii6, prin
dezvoltarea unui pro&ram activ de c?utare a poten<ialilor cump?r?tori >i de @nc0eiere a
planului 1ai mult, activul 8sau &rupul destinat ced?rii6 trebuie s? fie @n mod activ
promovat @n vederea v=nz?rii la un pre< corelat @n mod rezonabil cu valoarea -ust? curent?
a activului An plus, v=nzarea ar trebui considerat? complet? dac? ea se @nscrie @n cadrul
unui an de la data clasific?rii, cu e)cep<iile permise de para&raful urmator, iar ac<iunile
necesare @ndeplinirii planului trebuie s? indice c? este pu<in probabil ca modific?ri
semnificative s? influen<eze derularea acestuia sau c0iar s? duc? la @ntreruperea sa

Anumite evenimente sau circumstan<e pot prelun&i perioada necesar? v=nz?rii peste un
an 7 prelun&ire a perioadei necesare v=nz?rii nu @mpiedic? clasificarea unui activ sau a
unui &rup destinat ced?rii ca de<inut pentru v=nzare dac? @nt=rzierea este cauzat? de
evenimente sau circumstan<e @n afara controlului entit?<ii, fiind suficiente dovezi c?
entitatea este @n continuare an&a-at? @n derularea planului de v=nzare a activului sau a
&rupului destinat ced?rii
E-em#l"l .
7 societate este an&a-ata intr-un plan de vanzare a unui spatiu de productie si este in
cautare permanenta de cumparatori 'oncomitent, isi construieste un spatiu nou, de a
carui finalizare depinde parasirea cladirii vec0i In momentul in care va parasi cladirea
vec0e, aceasta va putea fi cedata
Se poate reclasifica cladirea in acest moment ca activ destinat cedarii B
!!
Raspuns% in momentul de fata, entitatea intentioneaza sa utilizeze cladirea vec0e, pana in
momentul construirii celei noi, ceea ce su&ereaza ca vec0ea cladire nu este disponibila
spre vanzare in momentul de fata
Nefiind indeplinita conditia a6 din definitia activului detinut spre vanzare, cladirea nu
poate fi reclasificata in momentul de fata ca detinuta spre vanzare
E-em#l"l /
Se presupune ca o entitate este an&a-ata intr-un plan de vanzare a unui spatiu de productie
si pentru aceasta a inceput sa caute cumparatoriCa data an&a-arii acestui plan e)ita un
portofoliu de comenzi neterminate
a6 *ntitatea intentioneaza sa vanda spatiul de productie impreuna cu activitatile
desfasurate in acesta 'omenzile neterminate la data vanzarii vor fi transferate
cumparatorului Dransferul comenzilor neterminate la data vanzarii nu va afecta
durata de transfer al spatiului'riteriile din para&raful ; ar fii indeplinite la data
an&a-arii planului de vanzare
b6 *ntitatea intentioneaza sa vanda spatiul de productie insa fara activitatile
desfasurate in acesta De asemenea, entitatea nu intentioneaza sa transfere spatiul
cumparatorului inainte de intreruperea tuturor activitatilor si terminarea
comenzilor neonorate catre clineti la data an&a-arii planului Intarzaierea in
transferul spatiului impusa de entitate 8in calitate de vanzator6 demonstreaza
faptul ca spatiul nu este disponibil pentru vanzare imediata 'riteriul din
para&raful ; nu va indeplinit pana la intreruperea activitatilor desfasurate in
spatiul respectiv, c0iar daca s-ar fi obtinut anterior acestui moment un an&a-ament
ferm de cumparare al spatiului
8(ra&raful ; In acest caz, activul sau &rupul destinat cedarii trebuie sa fie disponibil
pentru o vanzare imediata, asa cum se prezinta acesta in momentul respectiv, supus
numai termenilor uzuali in cazul vanzarilor in astfel de active sau &rupuri destinate
cedarii, iar vanzare alui sa aiba o probabilitate ridicata6
!#
Eval"a$ea activelo$ imobilizate '%a" a ($"#"$ilo$ e%ti!ate ce)$ii*
catalo(ate ca e+i!"te #e!t$" v,!za$e
7 entitate va evalua un activ imobilizat 8sau &rup destinat ced?rii6 catalo&at drept de<inut
pentru v=nzare la valoarea cea mai mic? dintre valoarea contabil? >i valoarea -ust? minus
costurile de v=nzare
Dac? un activ nou-ac0izi<ionat 8sau &rup destinat ced?rii6 @ndepline>te criteriile de
@ncadrare @n cate&oria celor de<inute pentru v=nzare aplicarea para&rafului de mai sus va
conduce la evaluarea activului 8sau a &rupului destinat ced?rii6 la recunoa>terea ini<ial?
dac? nu ar fi fost clasificat? astfel de la cost la valoarea cea mai mic? dintre valoarea sa
contabil? >i valoarea sa -ust? mai pu<in costurile cu v=nzarea Astfel, dac? activul 8sau
&rupul destinat ced?rii6 este ac0izi<ionat @n cadrul unei combin?ri de @ntreprinderi, el
trebuie evaluat la valoarea -ust? mai pu<in costurile cu v=nzarea
Atunci c=nd se a>teapt? ca v=nzarea s? intervin? @n mai mult de un an, entitatea va evalua
costurile privind v=nzarea la valoarea lor actual? 7rice cre>tere a valorii actualizate a
costurilor privind v=nzarea care apare ca urmare a trecerii timpului trebuie s? fie
prezentat? @n contul de profit >i pierdere drept cost de finan<are
Anainte de @ncadrarea ini<ial? a unui activ 8sau &rup destinat ced?rii6 @n cate&oria activelor
de<inute pentru v=nzare, valoarea net? contabil? a acestuia 8sau a tuturor activelor >i
datoriilor din cadrul &rupului respectiv6 va fi evaluat? @n conformitate cu IFRS-urile
aplicabile
An cadrul reevalu?rilor ulterioare ale &rupului destinat ced?rii valoarea contabil? a
oric?ror active >i datorii care nu fac obiectul cerin<elor de evaluare ale acestui IFRS, dar
care sunt incluse @ntr-un &rup destinat ced?rii catalo&at drept de<inut pentru v=nzare vor fi
reevaluate @n conformitate cu IFRS-urile aplicabile @nainte ca valoarea -ust? minus
costurile de v=nzare ale &rupului de cedare s? fie reevaluat?
!3
SFAS !"" impune ca activele cu folosinta indeln&ata sau un &rup destinat cedarii
clasificat ca detinut pentru vanzare sa fie evaluat8e6 la minimul dintre valoarea contabila
si valoarea -usta 4 costurile de vanzare 2n activ cu folosinta indelun&ata clasificat ca
detinut pentru vanzare sau inclus intr-un &rup destinat cedarii, nu este supus amortizarii,
in cazul sau fiind inre&istrate c0eltuieli cu dobanzi sau alte asemenea c0eltuieli decur&and
din datorii ale unui &rup destinat cedarii
Dupa cum s-a e)plicat in Baza pentru concluzii la SFAS !"", pentru durata ramas ade
utilizare a unui activ ce urmeaza a fii vandut recuperarea valorii sale contabile nete se
face prin vanzare In acest caz, contabilitatea unui asemenea activ ar trebui sa fie un
proces de evaluare, si nu unul de alocare
FASB a mai observat ca o data ce un activ este reevaluat, amortizarea i-ar reduce
valoarea neta conabila la valoarea -usta- costurile de vanzare S-a mai subliniat de
asemenea, ca daca ar aparea o scadere in valoarea activului dupa clasificarea initiala ca
detinut pentru vanzare si inaintea vanzarii , pierderea ar fii recunoscuta in perioada
aferenta scaderii deoarece valoarea -usta- costurile de vanzare se evaluaeaza in fiecare
perioada
'ontraar&umentul consta in faptul ca, desi clasificat ca detinut pentru vanzare, activul
este inca utilizat in activitati si , astfel, incetarea deprecierii este neconforma cu principiul
de baza ce stipuleaza% costul unui activ ar trebui alocat de-a lun&ul perioadei in care se
obtin avanta-e din utilizarea acestuia 1ai mult, desi scaderea valorii unui activ prin
utilizarea ar fii recunoscut in modificarea valorii -uste, aceasta ar putea fii totusi mascata
de o crestere decur&and din modificari ale pretului de piata al activului
In plus, trebuie subliniat faptul ca IFRS 5 permite doar ca un activ 8sau &rup destinat
cedarii6 ce urmeaza a fii vandut sa fie clasificat ca detinut pentru vanzare Activele ce
urmeaza a fii abandonate sunt clasificate ca detinute si utilizate pana in momentul
renuntarii, si atunci sunt amortizate 'onsiliul este de acord cu observatia FASB ca o
demarcatie poate fii trasata intre un activ ce urmeaza a fii vandut si un activ ce urmeaza a
!"
fii abandonat, deoarece valoarea primului va fii recuperata prin vanzare, iar a celui de-al
doilea prin continuarea utilizarii Asadar este lo&ic ca amortizarea s ainceteze in cazul
primului , dar nu in al doiela caz
E-em#l"l 0
*ntitatea A ac0izitioneaza o entitatea E care este o societate cu doua filiale S! si S# S#
este ac0izitionata e)clusiv in vederea vanzarii si indeplineste criteriile clasificarii ca
detinuta pentru vanzare S# reprezinta de asemenea o activitate intrerupta
:aloarea -usta estimata- costurile de vanzare ale S# este de !35 um *ntitatea A
inre&istreaza S# dupa cum urmeaza %
a6 Intial, A evalueaza datoriile identificabile ale filialei S# la valoare -usta, la "$ um
b6 Initial A evalueaza activele ac0izitionate la valoarea -usta- costurile de vanzare a
S# 8!35 um6 plus valoarea -usta a datoriilor identificabile8"$ um6, adica la un
total de !;5 um
c6 Ca data bilantului contabil, A reevalueaza &rupul destinat cedarii la minimul
dintre costurile sale si valoarea -usta- costurile de vanzare, sa spunem !3$ um
Datoriile sunt reevaluate in conformitate cu IFRS-urile aplicabile, 35 um Dotalul
activelor este astfel evaluat la !3$ um plus 35 um, adica !95um
d6 Ca data bilantului contabil, A prezinta aceste active si datorii separat de restul
activelor si datoriilor in situatiilor financiare consolidate
e6 In contul de profit si pierdere A prezinta totalul profitului net dupa impozitare sau
pierderea recunoscuta ca urmare a reevaluarii S# care este e&alata cu reevaluarea
&rupului destinat cedarii de la !35 um la !3$ um
Analiza aprofundata a activelor si a pasivelor sau a modificarii valorii &rupului
destinat cedarii nu este solicitata
!5
Rec"!oa1te$ea #ie$e$ilo$ i! e#$ecie$e 1i a $el")$ilo$
7 entitate va recunoa>te o pierdere din depreciere pentru oricare sc?dere ini<ial? sau
ulterioar? a valorii contabile a unui activ 8sau &rup destinat ced?rii6 p=n? c=nd aceast?
valoare contabil? este e&al? cu valoarea -ust? minus costurile de v=nzare @n m?sura @n
care aceasta nu a fost recunoscut? @n conformitate cu para&raful !,
7 entitate va recunoa>te un c=>ti& din orice cre>tere ulterioar? a valorii -uste minus
costurile de v=nzare a unui activ, dar f?r? a dep?>i pierderea cumulat? din depreciere care
a fost recunoscut? fie @n conformitate cu acest IFRS, fie anterior, @n conformitate cu IAS
39 Deprecierea activelor
7 entitate va recunoa>te un c=>ti& din orice cre>tere ulterioar? a valorii -uste minus
costurile v=nz?rii unui &rup destinat ced?rii%
8a6 @n m?sura @n care el nu a fost recunoscut @n conformitate cu para&raful !,5 dar
8b6 f?r? a dep?>i pierderea cumulat? din depreciere care a fost recunoscut? fie @n
conformitate cu acest IFRS, fie anterior @n conformitate cu IAS 39, @n cazul activelor
imobilizate care fac obiectul cerin<elor de evaluare ale acestui IFRS
(ierderea din depreciere 8sau orice c=>ti& ulterior6 recunoscut? @n cazul unui &rup destinat
ced?rii va reduce 8sau va cre>te6 valoarea de bilan< a activelor imobilizate componente ale
&rupului care face obiectul cerin<elor de evaluare ale acestui IFRS
2n c=>ti& sau o pierdere nerecunoscut8?6 anterior datei v=nz?rii activelor imobilizate 8sau
a &rupului destinat ced?rii6 va fi recunoscut8?6 la data derecunoa>terii 'erin<ele le&ate de
derecunoa>tere sunt stabilite @n%
8a6 para&rafele 9;-;# ale IAS !9 8revizuit @n #$$36 pentru imobiliz?ri corporale, >i
b6 para&rafele !!#-!!; ale IAS 3+ Imobiliz?ri necorporale 8revizuit @n #$$"6 pentru
active necorporale
!9
7 entitate nu va proceda la @nre&istrarea deprecierii 8sau amortiz?rii6 unui activ imobilizat
at=ta timp c=t acesta este clasificat drept de<inut pentru v=nzare sau at=ta timp c=t face
parte dintr-un &rup destinat ced?rii clasificat ca de<inut pentru v=nzare Dob=nzile >i alte
c0eltuieli decur&=nd din datorii le&ate de un &rup destinat ced?rii clasificat ca de<inut
pentru v=nzare vor continua s? fie recunoscute
E-em#l"l 2 Repartizarea pierderii din deprecierea unui grup destinat cedarii
IFRS 5 impune ca pierderea8sau eventualul casti&6 rezultata din deprecierea unui &rup
destinat cedarii sa diminueze 8sau sa ma-oreze6 valoarea contabila a activelor imobilizate
care fac obiectul cerintelor de evaluare ale IFRS-ului
7 entitate decide sa cedeze un &rup de active 8prin vanzarea acestora6Activele formeaza
un &rup destinat cedarii si sunt evaluate dupa cum urmeaza%
:aloarea ctb la data
raportarii inaintea
clasificarii ca detinute pt
vanzare 8 um 6
:aloarea ctb reevaluata
imediat dupa clasificarea ca
detinute pt vanzare
8um6
Fond comercial !5$$ !5$$
Imob corporale 8la val de
reevaluare6
"9$$ "$$$
Imob corporale 8la cost
istoric6
5;$$ 5;$$
Stocuri #"$$ ##$$
Imobilzari financiare !+$$ !5$$
Dotal !9$$$ !",$$
*ntitatea recunoaste pierderea de !!$$ um 8!9$$$ um -!",$$6 imediat inaintea
clasificarii &rupului destinat cedarii ca detinut pentru vanzare
!;
*ntitatea estimeaza ca valoarea -usta 4 costurile de vanzare ale &rupului destinat cedarii
se ridica la !3 $$$ um Deoarece entitatea evalueaza un &rup destinat cedarii clasificat
ca detinut pentru anzare ca minimul dintre valoarea contabila si valoarea -usta- costurile
de vanzare, aceatsa recunoaste o pierdere din depreciere de !,$$ um 8!",$$-!3$$$6 in
momentul clasificarii &rupului ca detinut pentru vanzare
(ierderea din depreciere este alocata activelor imobilizate ce intrunesc criteriile de
evaluare ale IFRS-ului Asadar, pierderea din depreciere nu este alocata stocurilor si
imobilizarilor financiare (ierderea se aloca celorlalte active in ordinea de alocare
stabilita in para&rafele !$" si !## ale IAS 39 8revizuit in #$$"6
Alocarea este ilustrata dupa cum urmeaza %
:aloarea ctb
reevaluata imediat
dupa clasificarea ca
detinute pt vanzare
8um6
(ierderea din
deprecierea
alocata
8um6
:aloarea ctb
reevaluata dupa
alocarea pierderii din
depreciere
8um6
Fond comercial !5$$ 8!5$$6 $
Imob corporale 8la
val de reevaluare6
"$$$ 8!956 3+35
Imob corporale 8la
cost istoric6
5;$$ 8#356 5"95
Stocuri ##$$ - ##$$
Imobilzari financiare !5$$ - !5$$
Dotal !",$$ 8!,$$6 !3$$$
1ai intai pierderea din depreciere reduce suma reprezentand fondul comercial Apoi ,
pierderea reziduala se aloca celorlalte active pro rata , in baza valorii lor contabile
P$eze!ta$ea activit)+ilo$ 3!t$e$"#te
!+
No<iunea de component? a unei entit?<i const? @n opera<iuni >i flu)uri de trezorerie care
pot fi @n mod clar diferen<iate, opera<ional sau din considerente de raportare financiar?, de
restul entit?<ii
'u alte cuvinte, o component? a unei entit?<i va fi o unitate &eneratoare de lic0idit?<i sau
un &rup de unit?<i &eneratoare de numerar at=ta timp c=t este <inut? @n folosin<?
7 activitate @ntrerupt? este o component? a unei entit?<i care fie a fost casat?, fie a fost
clasificat? ca de<inut? pentru v=nzare >i
8a6 reprezint? un se&ment distinct ma-or al afacerii sau o zon? &eo&rafic? de activit?<i,
8b6 este parte a unui plan unic coordonat de desfiin<are a unui se&ment distinct ma-or al
afacerii
sau a unei arii &eo&rafice de opera<ii sau
8c6 este o sucursal? ac0izi<ionat? e)clusiv @n scopul rev=nz?rii
7 entitate trebuie s? prezinte%
8a6 o sin&ur? sum? @n contul de profit >i pierdere cuprinz=nd totalul dintre%
8i6 profitul net sau pierderea dup? impozitare sau pierderea din activit?<i @ntrerupte >i
8ii6 profitul net sau pierderea dup? impozitare sau pierderea recunoscut8?6 din evaluarea
la valoarea -ust? mai pu<in costurile de v=nzare sau din casarea activelor sau &rupurilor
destinate ced?rii reprezent=nd activit?<i @ntrerupte
8b6 analiza sumei prezentate @n para&raful 8a6 @n ceea ce prive>te%
8i6 veniturile, c0eltuielile >i profitul sau pierderea de dinaintea impozit?rii din activit?<i
@ntrerupte5
8ii6 c0eltuielile aferente acestora privind impozitul pe profit, a>a cum sunt cerute de
para&raful +!806 al IAS !#5
8iii6 c=>ti&ul sau pierderea recunoscut8?6 din evaluarea valorii -uste minus costurile de
v=nzare sau din casarea activelor imobilizate sau a &rupurilor destinate ced?rii constituind
activit?<ile @ntrerupte5 >i
!,
8iv6 c0eltuielile aferente acestora privind impozitul pe profit, a>a cum sunt cerute de
para&raful +!806 al IAS !#
Analiza poate fi prezentat? @n notele e)plicative sau @n contul de profit >i pierdere Dac?
aceasta este prezentat? @n contul de profit >i pierdere, ea trebuie prezentat? @ntr-o sec<iune
identificat? ca fiind le&at? de activit?<ile @ntrerupte, deci separat de activit?<ile curente
Analiza nu este necesar? @n cazul &rupurilor destinate ced?rii care sunt filiale nou-
ac0izi<ionate care @ndeplinesc criteriile de clasificare drept de<inute pentru v=nzare din
momentul ac0izi<iei
8c6 flu)urile nete de trezorerie atribuibile activit?<ilor de e)ploatare, investi<ii >i finan<are
ale activit?<ilor @ntrerupte Aceste informa<ii pot fi prezentate fie @n notele e)plicative,
fie @n situa<iile financiare *le nu sunt necesare @n cazul &rupurilor destinate ced?rii nou
ac0izi<ionate care @ndeplinesc criteriile de clasificare drept de<inute pentru v=nzare din
momentul ac0izi<iei
A-ust?rile efectuate @n perioada curent? la sumele prezentate anterior @n activit?<i
@ntrerupte care sunt le&ate direct de cedarea unei activit?<i @ntrerupte @ntr-o perioad?
anterioar? trebuie s? fie clasificate separat ca activit?<i @ntrerupte Natura >i valoarea unei
asemenea a-ust?ri vor fi prezentate *)emple de situa<ii @n care asemenea a-ust?ri pot
ap?rea includ urm?toarele%
8a6 rezolvarea incertitudinilor care apar @n cazul tranzac<iilor de cedare, cum ar fi
a-ustarea pre<ului de cump?rare >i rezolvarea eventualelor liti&ii cu cump?r?torul
8b6 rezolvarea incertitudinilor care apar din >i sunt le&ate @n mod direct de activit?<i ale
unei componente @nainte de cedarea sa, cum ar fi obli&a<iile decur&=nd din protec<ia
mediului sau din &aran<ia produsului, care cad @n sarcina v=nz?torului
8c6 ac0itarea obli&a<iilor ce decur& din planul de beneficii acordate salaria<ilor, cu
condi<ia ca aceasta s? fie direct le&at? de tranzac<ia de cedare
Dac? o entitate @nceteaz? s? clasifice o component? ca de<inut? pentru v=nzare, rezultatele
#$
activit?<ilor acesteia care au fost prezentate anterior ca activit?<i @ntrerupte @n
conformitate cu para&rafele de mai sus vor fi reclasificate >i incluse @n venituri pentru
toate perioadele prezentate
:alorile aferente perioadelor precedente vor fi descrise ca fiind prezentate din nou
(ara&raful !3 al IFRS-ului interzice ca activele ce vor fi abandonate s afie clasificate ca
detinute pentru vanzare Dotusi daca activele in cauza constituie un se&ment ma-or al
afacerii sau o arie &eo&rafica semnificativa a activitatii, ele sunt raportate ca activitati
inrerupte la data la care ele sunt abandonate
E-em#l"l 2 prezinta aceasta situatie%
7 entitate decide ca in cursul lunii octombrie #$$5 sa abandoneze toate fabricile de
bumbac, care reprezinta un se&ment ma-or al afacerii Activitatea in toate aceste fabrici
urmeaza a fii intrerupta in cursul anului care se inc0eie la 3! decembrie #$$9 In situatiile
financiare ale anului care se inc0eie la 3! decembrie #$$5 rezultatele si flu)urile de
trezorerie &enerate de activitatea desfasurata in fabricile de bumbac sunt tratate ca
activitati continue In situatiile financiare ale anului care se inc0eie la 3!!##$$9
rezultatele si flu)urile de treziorerie ale acellorasi fabrici sunt tratate ca activitati
intrerupte, entitatea prezentand informatiile cerute in para&rafele 33 si 3" ale IFRS-ului
Concluzii
(rin decizia de a demara proiectul elaborarii IFRS 5, 'onsiliul a avut doua obiective % de
a imbunatati capacitatea utilizatorilor in evaluarea valorii, momentului si improbabilitatii
flu)urilor de trezorerie viitoare si de a conver&e cu 2S 3AA( 'apacitatea de a identifica
activele 8sau &rupurile de active6 a caror valoare va fi recuperata in principal prin
vanzare, si nu prin operatii are implicatii semnificative asupra flu)urilor de trezorerie
viitoare In mod similar, prezentarea separata a activitatilor intrerupte permite
#!
utlizatorilor sa deosebeasca acele parti ale afacerii care nu vor contribui la obtinerea
flu)urilor viitoare de trezorerie
*laborarea acestui studiu a fost un bun mod de a face cunostinta cu cartile referitoare la
Standardele internationale de contabilitate din biblioteca facultatii si de a desc0ide
apetitul pentru studiul aprofundat al acestui domeniu,toate acestea fiind de mare a-utor in
pre&atirea pentru accesul la sta&iul de e)pert contabil si cu si&uranta va fii urmat de studii
mai aprofundate in acest domeniu

Bibliografie
!1 Doma- Initiere in auditul situatiilor financiare
#1 Doma 4initiere in evaluarea intreprinderii5 &0id privind aplicarea 71F( 3$55F#$$,-
*D '*''AR
3'odul Fiscal
##
"Normele de aplicare ale codului fiscal
5'odul de procedura fiscala
9 3@rbin? 1aria 1?d?lina Sinteze, studii de caz >i teste &ril? privind aplicarea IAS
8revizuite6 4 IFRS
; Standardele Interna<ionale de Raportare Financiar? 8IFRS6 #$$; % incluz=nd
Standardele Interna<ionale de 'ontabilitate 8IASs6 >i Interpret?rile lor,'*''AR
+Dabara Neculai, Eoromnea *mil, Budu&an Dorina - 'ontabilitate >i sisteme
informa<ionale ISBN !5,9, *d *ditura Sedcom Cibris Iasi, *d $, :ol $ !,,,, $p
, 0ttp%FFenGiHipediaor&FGiHiFIFRSI5
Cuprins
Introducere!
7biectivele studiului5
IFRS 5- 7biective, arie de aplicabilitate5
'lasificarea activelor imobilizate 8sau a &rupurilor destinate ced?rii6 ca de<inute pentru
v=nzare!$
*)emplul !!!
*)emplul #!#
*valuarea activelor imobilizate 8sau a &rupurilor destinate ced?rii6!3
catalo&ate ca de<inute pentru v=nzare!3
*)emplul 3!5
Recunoa>terea pierderilor din depreciere >i a relu?rilor!9
(rezentarea activit?<ilor @ntrerupte!+
'oncluzii#!
#3
Biblio&rafie##
'uprins#3
#"