Professional Documents
Culture Documents
Contabilitate IAS 1
(revizuit 1997)
Prezentarea
situaţiilor financiare
Introducere
3. Pentru a veni în întâmpinarea cerinţelor utilizatorilor pentru informaţii mai complete asupra
„performanţei”, determinată într-un mod mai cuprinzător decât prin „profitul” din contul de
profit şi pierdere, Standardul stabileşte o nouă cerinţă de a prezenta într-o situaţie financiară
primară acele câştiguri şi pierderi neprezentate în mod curent în contul de profit şi pierdere.
Noua situaţie poate fi prezentată printr-un tabel, ca o reconciliere „tradiţională” a capitalurilor
proprii pe: coloane sau ca o situaţie de sine stătătoare privind performanţa. Consiliul IASC a
convenit, în principiu, în aprilie 1997, să întreprindă o analiză a modului în care sunt evaluate
şi raportate rezultatele. Proiectul va lua probabil în considerare, iniţial, interacţiunea între
raportarea performanţei şi obiectivele raportării din Cadrul general IASC. În consecinţă, IASC
va elabora propuneri în această direcţie.
4. Standardul se aplică tuturor întreprinderilor ce raportează în concordanţă cu IAS, inclusiv
băncilor şi societăţilor de asigurare. Structurile minime sunt menite a fi suficient de flexibile,
astfel încât să poată fi adaptate pentru utilizarea de către orice întreprindere. Băncile, de
exemplu, trebuie să poată realiza o prezentare care să satisfacă acest Standard şi cerinţele mai
detaliate din IAS 30, Informaţii prezentate în situaţiile financiare ale băncilor şi ale instituţiilor
financiare similare.
Cuprins
OBIECTIV
Paragrafele
ARIE DE APLICABILITATE
…………………………………………………………………...1 - 4
SCOPUL SITUAŢIILOR
FINANCIARE…………………………………………………………….. 5
CONSIDERENTE GENERALE…………………………………………………………….
…..10 -41
Prezentarea fidelă şi conformitatea cu Standardele Internaţionale de Contabilitate
10 - 19
Politici contabile 20 - 22
Continuitatea activităţii 23 - 24
Contabilitatea de angajamente 25 - 26
Consecvenţa prezentării 27 - 28
Prag de semnificaţie şi agregare 29 - 32
Compensare 33 - 37
Informaţii comparative 38 - 41
Introducere 42 - 52
Identificarea situaţiilor financiare 44 - 48
Perioada de raportare 49 - 51
Oportunitate 52
Bilanţ 53 - 74
Diferenţierea curent / termen lung 53 - 56
Active curente 57 - 59
Datorii curente 60 - 65
Informaţii ce trebuie prezentate în bilanţ 66 - 71
Informaţii ce trebuie prezentate fie în bilanţ, fie în note
72 - 74
Standardele tipărite cu litere de tip italic aldin trebuie citite în contextul materialului de fond şi
al recomandărilor de implementare din acest Standard, precum şi în contextul Prefeţei la
Standardele Internaţionale de ‚Contabilitate. Standardele Internaţionale de Contabilitate nu au
fost elaborate cu intenţia de a fi aplicate elementelor nesemnificative (a se vedea paragraful 12
din Prefaţă).
Obiectiv
Obiectivul acestui Standard este de a prescrie baza pentru prezentarea situaţiilor financiare
generale, pentru a asigura comparabilitatea, atât cu situaţiile financiare ale întreprinderii pentru
perioadele precedente, cât şi cu situaţiile financiare ale altor întreprinderi. Pentru a realiza acest
obiectiv, acest Standard prevede considerente generale pentru prezentarea situaţiilor financiare,
recomandări pentru structura acestora şi cerinţe minime privind conţinutul situaţiilor
financiare. Recunoaşterea, evaluarea şi evidenţierea tranzacţiilor şi evenimentelor specifice
sunt tratate în alte Standarde Internaţionale de Contabilitate.
Arie de aplicabilitate
2. Situaţiile financiare generale sunt acelea menite să satisfacă nevoile utilizatorilor care nu
sunt în situaţia de a cere rapoarte adaptate nevoilor lor specifice de informaţii. Situaţiile
financiare generale sunt acelea care sunt prezentate separat sau în cadrul altui document public,
cum ar fi raportul anual sau prospectul de emisiune. Acest Standard nu se aplică informaţiilor
financiare interimare condensate. Acest Standard se aplică în egală măsura situaţiilor financiare
ale unei întreprinderi individuale şi situaţiilor financiare consolidate pentru un grup de
întreprinderi. Totuşi, aceasta nu împiedică prezentarea situaţiilor financiare consolidate în
conformitate cu cerinţele Standardelor Internaţionale de Contabilitate şi a situaţiilor financiare
ale societăţii-mamă în baza cerinţelor naţionale în cadrul aceluiaşi document, atâta timp cât
baza pentru întocmirea fiecărei situaţii este clar evidenţiată în notele privind politicile
contabile.
Considerente generale
10. Situaţiile financiare trebuie să prezinte fidel poziţia financiară, performanţa financiară şi
fluxurile de numerar ale unei întreprinderi. Aplicarea corespunzătoare a Standardelor
Internaţionale de Contabilitate, cu informaţii suplimentare prezentate atunci când este
necesar, are ca rezultat, în aproape toate cazurile, situaţii financiare care realizează o
prezentare fidelă.
11.0 întreprindere ale cărei situaţii financiare sunt conforme eu Standardele Internaţionale de
Contabilitate trebuie să evidenţieze acest Situaţiile financiare nu trebuie descrise ca fiind
conforme cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, decât dacă satisfac toate căinţele
fiecărui Standard aplicabil şi fiecărei interpretări aplicabile a Comitetului Permanent pentru
Interpretări.
12. Tratamentele contabile neadecvate nu pot fi rectificate, nici prin evidenţierea politicilor
contabile utilizate, nici prin note sau material explicativ.
13. în cazurile extrem de rare în care conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei
cerinţe dintr-un Standard ar induce în eroare şi, prin urmare, este necesară o abatere de la o
cerinţă în scopul obţinerii unei prezentări fidele, întreprinderea trebuie să prezinte
următoarele:
(a) concluzia conducerii că situaţiile financiare prezintă fidel poziţia financiară, performanţa
financiară şi fluxurile de
numerar ale întreprindem;
(b) conformitatea, sub toate aspectele semnificative, cu Standardele Internaţionale de
Contabilitate aplicabile, cu
excepţia abaterii de la un Standard pentru realizarea unei prezentări fidele;
(c) Standardul de la care s-a abătut întreprinderea, natura abaterii, inclusiv tratamentul cerut
de Standard, motivul pentru care tratamentul ar induce în eroare în circumstanţele respective
şi tratamentul adoptat; şi
(d) impactul financiar al abaterii asupra profitului net sau pierderii nete, activelor, datoriilor,
capitalurilor proprii şi
fluxurilor de numerar pentru fiecare perioadă prezentată.
14. Situaţiile financiare au fost uneori descrise ca fiind „bazate pe” sau „conforme cu cerinţele
semnificative ale” sau „în conformitate cu cerinţele contabile ale” Standardelor Internaţionale
de Contabilitate. Adeseori nu există alte informaţii, deşi este clar că nu sunt satisfăcute cerinţe
semnificative de prezentare a informaţiilor sau chiar cerinţe contabile. Astfel de situaţii ‚induc
în eroare, deoarece micşorează credibilitatea şi inteligibilitatea situaţiile financiare. Pentru a se
asigura că situaţiile financiare sunt conforme cu Standardele Internaţionale de Contabilitate şi
că acestea îndeplinesc cerinţele utilizatorilor pe plan internaţional, acest Standard include
cerinţa generală ca situaţiile financiare să ofere o prezentare fidelă, recomandări privind modul
de respectare a ceratei privind prezentarea fidelă şi recomandări suplimentare pentru
determinarea cazurilor extrem de rare în care este necesară o abatere. De asemenea, se cere o
descriere foarte clară a circumstanţelor care determină o abatere. Existenţa unor cerinţe
naţionale conflictuale nu este suficientă, în sine, pentru a justifica o abatere a situaţiilor
financiare întocmite conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate.
15. În aproape toate cazurile, o prezentare fidelă este realizată prin conformitate cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate aplicabile, sub toate aspectele semnificative. O prezentare fidelă
solicită:
(a) alegerea şi aplicarea politicilor contabile în conformitate cu paragraful 20;
(b) prezentarea informaţiilor, inclusiv a politicilor contabile într-o manieră care oferă
informaţii relevante, credibile,
comparabile şi inteligibile; şi
(c) furnizarea de informaţii suplimentare atunci când cerinţele din Standardele Internaţionale
de Contabilitate sunt insuficiente pentru a permite utilizatorilor să înţeleagă impactul
tranzacţiilor şi evenimentelor particulare asupra poziţiei financiare şi rezultatelor financiare ale
întreprinderii.
16. În cazuri extrem de rare, aplicarea unei cerinţe specifice dintr-un Standard Internaţional de
Contabilitate ar putea avea drept consecinţă situaţii financiare care induc în eroare. Va fi cazul
numai atunci când tratamentul cerut de Standard este în mod clar neadecvat şi astfel nu poate fi
realizată o prezentare fidelă prin aplicarea Standardului sau numai prin prezentarea de
informaţii suplimentare. Abaterea nu este justificată doar pentru că un alt tratament ar oferi, de
asemenea, o prezentare fidelă.
17. Atunci când se apreciază necesitatea unei abateri de la o cerinţă specifică din Standardele
Internaţionale de Contabilitate, trebuie avute în vedere:
(a) obiectivul cerinţei respective şi de ce anume obiectivul respectiv nu este realizat sau nu este
relevant în
circumstanţele respective; şi
(b) modul în care circumstanţele întreprinderii diferă de acelea ale altor întreprinderi care
urmează cerinţa respectivă.
18. Deoarece circumstanţele care solicită o abatere sunt extrem de rare, iar necesitatea abaterii
va fi obiectul unei dezbateri considerabile şi al unui raţionament subiectiv, este important ca
utilizatorii să fie conştienţi că întreprinderea nu a respectat sub toate aspectele semnificative
Standardele Internaţionale de Contabilitate. Este important ca acestora să li se ofere suficiente
informaţii pentru a le permite să emită un, raţionament, dispunând de informaţii
corespunzătoare asupra necesităţii abaterii şi să calculeze ajustările necesare pentru a respecta
Standardul. IASC va monitoriza situaţiile de neconformitate care sunt aduse în atenţia sa (de
întreprinderi, de auditorii şi de organele de reglementare ale acestora, de exemplu) şi va lua în
considerare necesitatea clarificării prin interpretări sau amendamente la Standarde, după cum
este cazul, pentru a se asigura că abaterile rămân necesare numai în cazuri extrem de rare.
19. Atunci când, în concordanţă cu dispoziţiile specifice din Standardul respectiv, un Standard
Internaţional de Contabilitate este aplicat înainte de data intrării în vigoare, f aptul acesta
trebuie evidenţiat.
Politici contabile
20. Conducerea trebuie să aleagă şi să aplice politicile contabile ale unei întreprinderi, astfel
încât situaţiile financiare să fie conforme cu toate cerinţele fiecărui Standard Internaţional de
Contabilitate aplicabil şi ale fiecărei interpretări a Comitetului Permanent pentru Interpretări.
Atunci când nu există cerinţe specifice, conducerea trebuie să adopte politici care să asigure
furnizarea de informaţii de către situaţiile financiare, informaţii care să fie:
(a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor; şi
(b) credibile în sensul că:
(i) reprezintă fidel rezultatele şi poziţia financiară a întreprinderii;
(ii) reflectă substanţa economică a evenimentelor şi tranzacţiilor, şi nu doar forma
juridică;
(iii) sunt neutre, adică nepărtinitoare;.
(iv) sunt prudente; şi
(v) sunt complete sub toate aspectele semnificative.
21. Politicile contabile sunt principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice
adoptate de o întreprindere la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.
24. Atunci când conducerea apreciază dacă prezumţia continuităţii activităţii este adecvată,
sunt luate în considerare toate informaţiile disponibile pentru viitorul previzibil, care trebuie să
fie de cel puţin 12 luni de la data bilanţului, fără a fi limitat la această perioadă. Importanţa
acordată depinde de fiecare caz în parte. Atunci când întreprinderea a avut o activitate
profitabilă în trecut şi acces uşor la resurse financiare, se poate ajunge la concluzia că
prezumţia continuităţii activităţii este adecvată ară o analiză detaliată. În alte cazuri,
conducerea poate fi nevoită să ia în considerare o gamă largă de factori care afectează
profitabilitatea curentă şi anticipată, graficele de rambursare a datoriilor şi sursele potenţiale de
refinanţare înainte de a fi sigură că prezumţia continuităţii activităţii este adecvată.
Contabilitatea de angajamente
Consecvenţa prezentării
28. O achiziţie sau cedare semnificativă ori o revizuire a prezentării situaţiilor finanţare poate
sugera că situaţiile financiare trebuie prezentate diferit. O întreprindere trebuie să modifice
prezentarea situaţiilor financiare doar dacă este probabilă utilizarea în continuare a acestei
structuri revizuite sau beneficiul unei prezentări alternative este evident. Atunci când se face
astfel de schimbări ale modului de prezentare, întreprinderea îşi reclasifică informaţiile
comparative în acord cu paragraful 38-40. O modificare a prezentării în vederea conformităţii
cu cerinţele naţionale este permisă atâta timp cât prezentarea revizuită este consecventă cu
cerinţele acestui Standard.
29. Fiecare element semnificativ trebuie prezentat separat în situaţiile financiare. Valorile
nesemnificative trebuie agregate cu valorile de natură sau funcţie similară şi nu trebuie
prezentate separat.
30. Situaţiile financiare rezultă din prelucrarea unui volum mare de tranzacţii care sunt
structurate prin agregare pe grupe în funcţie de natura sau funcţia lor. Etapa finală a procesului
de agregare şi clasificare este prezentarea de date condensate şi clasificate care formează
elemente – rânduri, fie în situaţiile financiare propriu-zise, fie în note. Dacă un element – rând
nu este în mod individual semnificativ, atunci el este agregat cu alte elemente fie în situaţiile
financiare propriu-zise, fie în note. Un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi
prezentat separat în situaţiile financiare propriu-zise poate fi, totuşi, suficient de semnificativ
încât să poată fi prezentat separat în note.
31. În acest context, informaţia este semnificativă dacă neprezentarea sa ar putea influenţa
deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor financiare. Pragul de semnificaţie
depinde de mărimea şi natura elementului judecat în circumstanţele particulare ale omisiunii
sale. Când se apreciază dacă un element sau un cumul de elemente este semnificativ, sunt
evaluate împreună natura şi mărimea elementului respectiv, în funcţie de circumstanţe, fie
natura, fie mărimea elementului ar putea fi factorul determinant De exemplu, activele
individuale de aceeaşi natură şi funcţie sunt agregate chiar dacă valorile individuale sunt mari.
Totuşi, elementele mari care diferă ca natură sau funcţie sunt prezentate separat.
Compensare
33. Activele şi datoriile nu trebuie compensate, cu excepţia cazului în care compensarea este
cerută sau permisă de un alt Standard Internaţional de Contabilitate.
34. Elementele de venituri şi cheltuieli trebuie compensate atunci, şi doar atunci când:
(a) un Standard Internaţional de Contabilitate cere sau permite acest lucru; sau
(b) câştigurile, pierderile şt cheltuielile aferente provenind din aceeaşi tranzacţie sau
eveniment sau din tranzacţii şi evenimente similare nu sunt semnificative. Astfel de valori
trebuie agregate în concordanţă cu paragraful 29.
35. Este important ca atât activele şi datoriile, cât şi veniturile şi cheltuielile, atunci când sunt
semnificative, să fie raportate separat. Compensarea, fie în contul de profit şi pierdere, fie în
bilanţ, cu excepţia cazului când compensarea reflectă substanţa economică a tranzacţiei sau
evenimentului, micşorează capacitatea utilizatorilor de a înţelege tranzacţiile. Raportarea
activelor după reducerile de valoare, de exemplu, reducerile pentru deprecierea stocurilor şi
reducerile pentru creanţele incerte, nu se consideră compensare.
36. IAS 18, Venituri din activităţi curente, defineşte termenul venit din activităţile curente şi
cere ca acesta să fie evaluat la valoarea justă a contraprestaţiei primite sau de primit, luând în
considerare valoarea fiecărei reduceri comerciale acordate de întreprindere. În decursul
activităţilor sale curente, întreprinderea efectuează alte tranzacţii care nu generează venituri,
dar care sunt ocazionate de principalele activităţi generatoare de venituri. Rezultatele unor
astfel de tranzacţii sunt prezentate, atunci când această prezentare reflectă substanţa economică
a tranzacţiei sau a evenimentului, prin compensarea veniturilor cheltuielile asociate care
apar din aceeaşi tranzacţie. De exemplu:
(a) câştigurile şi pierderile din cedarea activelor imobilizate, inclusiv investiţiile financiare şi
activele de exploatare, sunt
raportate prin deducerea, din încasările din cedare, a valorii contabile a activului şi a
cheltuielilor de vânzare aferente;
(b) cheltuielile care sunt rambursate în baza unui contract cu un terţ (de exemplu, un contract
de subînchiriere) sunt compensate
cu rambursările aferente; şi
(c) elementele extraordinare pot fi prezentate după deducerea impozitului şi interesului
minoritar, cu menţionarea în note a
valorilor brute.
37. În plus, câştigurile şi pierderile care apar dintr-un grup de tranzacţii similare surit raportate
pe o bază netă, de exemplu, câştigurile şi pierderile din diferenţele de curs valutar sau
câştigurile şi pierderile la instrumentele financiare deţinute în scopuri de tranzacţionare. Totuşi,
astfel de câştiguri şi pierderi sunt raportate separat dacă mărimea, natura sau incidenţa lor
îndeplinesc condiţiile pentru prezentarea separată cerută de IAS 8, Profitul net sau pierderea
netă ,a perioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile.
Informaţii comparative
38. Cu excepţia cazului în care un Standard Internaţional de Contabilitate permite sau cere
altfel, informaţiile comparative trebuie prezentate, în ceea ce priveşte perioada precedentă,
pentru toate informaţiile numerice din situaţiile financiare. Informaţiile comparative trebuie
incluse în informaţiile narative şt descriptive atunci când acest lucru este relevant pentru
înţelegerea situaţiilor financiare ale perioadei curente.
39. În unele cazuri, informaţiile narative furnizate de situaţiile financiare pentru perioada
(perioadele) anterioară continuă să fie relevante în perioada curentă. De exemplu, detaliile
privind un litigiu, al cărui rezultat era nesigur la data ultimului bilanţ întocmit şi este încă
nerezolvat, sunt prezentate în perioada curentă. Astfel, utilizatorii beneficiază de informaţia că
exista acea incertitudine la data ultimului bilanţ întocmit şi că au fost luate măsuri pentru
rezolvarea acesteia în cursul perioadei.
40. Atunci când prezentarea sau clasificarea elementelor din situaţiile financiare se modifică,
sumele comparative trebuie reclasificate, cu ‚excepţia cazului în care acest lucru este
imposibil de realizat, pentru a asigura comparabilitatea cu perioada curentă, iar natura,
valoarea şi motivul oricărei reclasificări trebuie prezentate. În situaţia în care reclasificarea
sumelor comparative este imposibilă, întreprinderea trebuie să prezinte motivul
nereclasificării şi natura modificărilor care ar fi trebuit f acute dacă valorile ar fi f ost
reclasificate.
Structură şi conţinut
Introducere
42. Acest Standard cere ca anumite informaţii să fie prezentate fie în situaţiile financiare, ca
alte elemente-rânduri, fie în note şi stabileşte formatele recomandate ca anexă la Standard,
formate pe care o întreprindere le poate adopta în funcţie de specific. IAS 7 oferă o structură de
prezentare a situaţiei fluxurilor de numerar.
43. Acest Standard utilizează termenul de prezentare de informaţii într-un sens larg, cuprinzând
elementele prezentate în fiecare situaţie financiară propriu-zisă, precum şi în notele la acestea.
Prezentările cerute de alte Standarde Internaţionale de Contabilitate sunt făcute conform
cerinţelor Standardelor respective. În cazul în care acest Standard sau un altul nu specifică
contrariul, astfel de prezentări sunt făcute fie în situaţia financiară respectivă, fie în note.
46. Fiecare componentă a situaţiilor financiare trebuie în mod clar identificată. În plus,
următoarele informaţii trebuie evidenţiate în mod special şl repetate atunci când sunt necesare
înţelegerii corespunzătoare a Informaţiilor prezentate:
(a) denumirea întreprinderii raportoare sau alte mijloace de identificare;
(b) dacă situaţiile financiare se referă la întreprinderea individuală sau la un grup de
întreprinderi;
(c) data bilanţului sau perioada acoperită de situaţiile financiare, în funcţie de componenta
respectivă a situaţiilor financiare;
(d) moneda de raportare; şi
(e) nivelul de precizie utilizat în prezentarea cifrelor din situaţiile financiare.
47. Cerinţele din paragraful 46 sunt în mod normal satisfăcute prin prezentarea titlurilor de
pagină şi a titlurilor de coloană abreviate pe fiecare pagină a situaţiilor financiare. În
determinarea celei mai bune modalităţi de prezentare a acestor informaţii este nevoie de
raţionament profesional. De exemplu, atunci când situaţiile financiare sunt citite electronic, nu
pot fi utilizate pagini separate; elementele de mai sus sunt atunci prezentate cu o frecvenţă
suficientă, astfel încât să asigure o înţelegere corespunzătoare a informaţiilor conţinute.
48. Situaţiile financiare sunt deseori mai uşor de înţeles prin prezentarea informaţiilor în unităţi
ale monedei de raportare de ordinul miilor sau milioanelor. Acest fapt este acceptabil atâta
timp cât nivelul de precizie a prezentării este menţionat şi informaţiile relevante nu sunt
pierdute.
Perioada de raportare
49. Situaţiile financiare trebuie prezentate cel puţin anual. Atunci când, în circumstanţe
excepţionale, data bilanţului unei întreprinderi se schimbă fi situaţiile financiare anuale sunt
prezentate pentru o perioadă mai lungă sau mal scurtă de un an, întreprinderea trebuie să
prezinte, in plus faţă de perioada acoperită de situaţiile financiare:
(a) motivul folosirii unei perioade diferite de un an; şi
(b) faptul că sumele comparative pentru contul de profit şi pierdere, modificările capitalurilor
proprii, fluxurile de
numerar şi notele aferente nu sunt comparabile.
50. În circumstanţe excepţionale, o întreprindere poate fi obligată sau poate hotărî să schimbe
data bilanţului său, de exemplu ca urmare a achiziţiei sale de către o altă întreprindere, care
raportează bilanţul la o dată diferită. În acest caz este important ca utilizatorii să fie conştienţi
că valorile prezentate pentru perioada curentă şi sumele comparative nu sunt comparabile şi că
este prezentat motivul pentru care s-a modificat data bilanţului.
51. În mod normal, situaţiile financiare sunt întocmite în mod consecvent, acoperind o perioadă
de un an. Totuşi, anumite întreprinderi preferă să raporteze, de exemplu, pentru o perioadă de
52 de săptămâni, din motive practice. Acest Standard nu împiedică această practică, întrucât
este puţin probabil ca situaţiile financiare rezultate să fie semnificativ diferite de acelea care ar
fi prezentate pentru un an.
Oportunitate
52. Utilitatea situaţiilor financiare este afectată dacă acestea nu sunt puse la dispoziţia
utilizatorilor într-o perioadă rezonabilă de timp după data bilanţului. Întreprinderile ar trebui să
fie în măsură să emită situaţie financiare în termen de şase luni de la data bilanţului. Factori
care există în mod constant, cum ar fi complexitatea activităţii unei întreprinderi, nu reprezintă
un motiv suficient pentru a nu raporta la momentul oportun. Termenele limită concrete sunt
prezentate de legislaţie şi reglementările pieţei sub multe jurisdicţii.
Bilanţ
53. Fiecare întreprindere trebuie să determine, pe baza naturii activităţii sale, dacă să
prezinte sau nu activele curente şi imobilizate şi datoriile curente şi pe termen lung, ca şi
clasificări separate în bilanţ. Paragrafele de la 57 la 65 din prezentul Standard se aplică
atunci când se face această distincţie. Atunci când întreprinderea hotărăşte să nu facă această
clasificare, activele şi datoriile trebuie prezentate pe larg, în ordinea lichidităţii lor.
55. Atunci când întreprinderea furnizează bunuri sau prestează servicii in cadrul unui ciclu de
exploatare clar identificabil, clasificarea separată în bilanţ a activelor curente şi imobilizate şi a
datoriilor curente şi pe termen lung oferă informaţii utile, făcându-se distincţie între activele
nete care sunt în mod continuu rulate sub formă de capital circulant şi acelea utilizate în
activitatea pe termen lung a întreprinderii. De asemenea, acest fapt evidenţiază activele ce se
aşteaptă a fi realizate în cadrul ciclului curent de exploatare şi datoriile exigibile în cursul
aceleiaşi perioade.
56. Informaţiile despre scadenţa activelor şi datoriilor sunt utile pentru evaluarea lichidităţii şi
solvabilităţii întreprinderii. IAS 32, Instrumente financiare: prezentare şi descriere, solicită
prezentarea scadenţei atât pentru activele financiare, cât şi pentru datoriile financiare. Activele
financiare cuprind creanţele comerciale şi similare, iar datoriile financiare includ datoriile
comerciale şi pe cele similare. Informaţiile privind data anticipată pentru recuperarea şi
stingerea activelor şi datoriilor nemonetare cum sunt stocurile şi provizioanele sunt şi ele utile,
indiferent dacă activele şi datoriile sunt sau nu clasificate ca fiind curente şi imobilizate pe
termen lung. De exemplu, întreprinderile prezintă valoarea stocurilor ce se aşteaptă a fi
recuperată după mai mult de un an de la data bilanţului.
Activele curente
58. Prezentul Standard utilizează termenul „imobilizate” pentru a cuprinde activele corporale,
necorporale, de exploatare şi financiare pe termen lung. Acesta nu interzice utilizarea
descrierilor alternative, atâta timp cât sensul este clar.
59. Ciclul de exploatare al unei întreprinderi reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea
materiilor prime care intră într-un proces şi finalizarea sa în numerar sau sub forma unui
instrument uşor convertibil în numerar. Activele curente cuprind stocurile şi creanţele
comerciale care sunt vândute, consumate sau realizate ca parte a ciclului normal de exploatare,
chiar şi atunci când nu se aşteaptă să fie realizate în 12 luni de la data bilanţului. Titlurile de
plasament sunt clasificate ca active curente dacă se aşteaptă să fie realizate în 12 luni de la data
bilanţului; altfel, ele sunt clasificate ca active imobilizate.
Datorii curente
61. Datoriile curente pot fi clasificate într-o manieră similară activelor curente. Anumite datorii
curente, cum ar fi datoriile comerciale şi cele către angajaţi şi alte costuri de exploatare, fac
parte din fondul de rulment utilizat în ciclul normal de .exploatare a activităţii. Astfel de
elemente de exploatare sunt clasificate ca datorii curente, chiar dacă sunt exigibile după mai
mult de 12 luni de la data bilanţului.
62. Alte datorii curente nu sunt decontate ca parte a ciclului curent de exploatare, dar sunt
exigibile în termen de 12 luni de la data bilanţului. Exemple sunt: partea curentă din datoriile
.purtătoare de dobândă, descoperirile de cont, dividendele de plătit, impozitul pe profit şi alte
datorii necomerciale. Datoriile purtătoare de dobândă prin care se finanţează pe termen lung
fondul de rulment, şi nu sunt exigibile în 12 luni, sunt datorii pe termen lung.
64. Se poate anticipa ca anumite obligaţii exigibile în cadrul următorului ciclu de exploatare să
fie refinanţate sau reînnoite la alegerea întreprinderii şi de aceea nu se aşteaptă să folosească
fondul de rulment curent al întreprinderii. Astfel de obligaţii sunt considerate ca făcând parte
din finanţarea pe termen lung a întreprinderii şi trebuie clasificate ca fiind pe termen lung.
Totuşi, în situaţiile în care refinanţarea nu ar fi la îndemâna întreprinderii (ca atunci când nu
există un acord de refinanţare), ea nu trebuie considerată automată. În acest caz, obligaţia este
clasificată ca fiind curentă, cu excepţia cazului în care finalizarea unui acord de refinanţare
înainte ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru depunere dovedeşte că substanţa
economică a datoriei la data bilanţului era cea specifică termenului lung.
65. Anumite contracte de împrumut conţin angajamente ale debitorului (condiţii obligatorii)
care determină ca datoria să fie plătibilă la cerere, dacă anumite condiţii legate de poziţia
financiară a debitorului sunt încălcate. În aceste circumstanţe, datoria este clasificată ca fiind
pe termen lung numai dacă:
(a) creditorul a convenit, înainte de autorizarea pentru depunere a situaţiilor financiare, să nu
solicite plata ca urmare a
încălcării condiţiilor; şi
(b) nu este probabil ca alte încălcări să survină în termen de 12 luni de la data bilanţului.
67. Alte elemente-rânduri, titluri şi subtotaluri trebuie prezentate în bilanţ. Atunci când un
Standard Internaţional de Contabilitate o cere sau când o astfel de prezentare este necesară
pentru a prezenta fidel poziţia financiară a întreprinderii.
68. Acest Standard nu prescrie ordinea sau formatul de prezentare a elementelor. Paragraful 66
oferă, pur şi simplu, o listă a elementelor care sunt atât de diferite ca natură sau funcţiune, încât
merită o prezentare separată în bilanţ. Formate ilustrative sunt prezentate în Anexa la acest
Standard. Ajustări la elementele de mai sus cuprind următoarele:
(a) elemente-rânduri sunt adăugate atunci când un alt Standard Internaţional de Contabilitate
cere prezentarea separată
în bilanţ sau când mărimea, natura sau funcţia unui element este astfel încât prezentarea
separată va ajuta la
prezentarea fidelă a poziţiei financiare a întreprinderii; şi
(b) descrierile utilizate şi ordinea elementelor pot fi amendate conform naturii întreprinderii şi
tranzacţiilor acesteia,
pentru a oferi informaţii necesare unei înţelegeri de ansamblu a poziţiei financiare a
întreprinderii. De exemplu, o
bancă amendează descrierile de mai sus pentru a aplica cerinţele specifice din paragrafele
de la 18 la 25 ale IAS 30
Informaţii prezentate în situaţiile financiare ale băncilor şi ale instituţiilor financiare
similare.
71. Activele şi datoriile care diferă ca natură sau funcţie sunt uneori supuse unor baze diferite
de evaluare. De exemplu, anumite clase de imobilizări corporale pot fi înregistrate la cost sau
la valorile rezultate din reevaluare conform IAS 16. Utilizarea de baze diferite de evaluare a
diferitelor clase de active sugerează că natura sau funcţia lor diferă şi de aceea ele trebuie
prezentate ca elemente – rânduri separate.
73. Detaliile oferite în subclasificări, fie în bilanţ, fie in note, depind de cerinţele Standardelor
Internaţionale de Contabilitate şi de mărimea, natura şi funcţia sumelor implicate. Factorii din
paragraful 70 sunt, de asemenea, utilizaţi pentru a hotărî baza subclasificării. Prezentările
diferă pentru fiecare element, de exemplu:
(a) activele corporale sunt clasificate după clasă aşa cum este descris în IAS 16, Imobilizări
corporale;
(b) creanţele sunt analizate pe grupe de creanţe comerciale, creanţe privind membrii grupului,
creanţe de la părţi
afiliate, plăţile efectuate în avans şi alte sume;
(c) stocurile sunt subclasificate, conform IAS 2, Stocuri în marfă, materii prime şi materiale,
producţie în curs de execuţie
şi produse finite;
(d) provizioanele sunt analizate prezentându-se separat provizioanele pentru beneficiile de
pensionare cuvenite
angajaţilor şi alte elemente clasificate într-o manieră corespunzătoare activităţii
întreprinderii; şi
(e) capitalurile proprii şi rezervele sunt analizate evidenţiindu-se separat diferite clase de
capital vărsat, prime de
capital şi rezerve.
74. Întreprinderile trebuie să prezinte următoarele informaţii, fie în bilanţ, fie în note:
(a) pentru fiecare clasă de capital social:
(i) numărul de acţiuni autorizate;
(ii) numărul acţiunilor emise şi vărsate integral, şi emise dar nevărsate integral;
(iii) valoarea nominală pe acţiune sau faptul că acţiunile nu au valoare nominală;
(iv) o reconciliere a numărului acţiunilor existente la începutul şi la sfârşitul anului;
(v) drepturile, preferinţele şl restricţiile ataşate clasei respective
(vi) acţiunile proprii deţinute de întreprindere sau de filiale sau întreprinderi asociate ; şi
(vii) acţiunile rezervate pentru emisiune în baza contractelor de opţiuni şi a contractelor de
vânzare, inclusiv termenele şi sumele aferente;
(b) descrierea naturii şi scopului fiecărei rezerve din cadrul capitalurilor proprii;
(c) valoarea dividendelor care au fost propuse sau declarate după data bilanţului, dar înainte
ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru depunere; şl
(d) valoarea dividendelor preferenţiale cumulative nerecunoscute.
O întreprindere fără capital social, cum ar fi parteneriatele, trebuie să prezinte informaţii
echivalente celor cerute mai sus, evidenţiindu-se mişcările pe parcursul perioadei pentru
flecare categorie de interes în capitalurile proprii, precum şi drepturile, preferinţele şi
restricţiile ataşate flecarei categorii de interes de capital.
75. Contul de profit şi pierdere trebuie să includă, cel puţin, elemente-rânduri care ia prezinte
următoarele valori:
(a) veniturile din activităţile curente;
(b) rezultatele activităţii de exploatare;
(c) costurile de finanţare;
(d) partea din profit şi pierdere aferentă întreprinderilor asociate şi asocierilor te participare,
contabilizată prin metoda
punerii în echivalenţă;
(e) cheltuielile cu impozite şi taxe;
(f) profitul sau pierderea din activităţi curente;
(g) elementele extraordinare;
(h) interesul minoritar; şi
(i) profitul net sau pierderea netă a perioadei.
Alte elemente-rânduri, titluri şi subtotaluri trebuie prezentate în contul de profit şt pierdere
atunci când un Standard Internaţional de Contabilitate o cere sau atunci când o astfel de
prezentare este necesară pentru prezentarea fidelă a rezultatelor financiare ale întreprinderii.
76. Efectele diferitelor activităţi, tranzacţii şi evenimente ale unei întreprinderi diferă ca
stabilitate, risc şi previzibilitate, iar prezentarea elementelor de performanţă ajută la înţelegerea
performanţelor realizate şi la evaluarea rezultatelor viitoare. Alte elemente – rânduri sunt
incluse in contul de profit şi pierdere, iar descrierile utilizate şi ordinea elementelor sunt
modificate când este necesar pentru explicarea elementelor de performanţă. Factorii ce trebuie
avuţi în vedere cuprind pragul de semnificaţie, precum şi natura şi funcţia diferitelor
componente de venituri şi cheltuieli. De exemplu, băncile modifică descrierile pentru a aplica
cerinţele mai specifice din paragrafele de la 9 la 17 ale IAS 30. Elementele de venituri şi
cheltuieli sunt compensate numai atunci când sunt satisfăcute criteriile din paragraful 34.
Informaţii ce trebuie prezentate fie în contul de profit şi pierdere, fie în note
77. întreprinderile trebuie să prezinte, fie în contul de profit şi pierdere, fie în notele la contul
de profit şi pierdere, o analiză a cheltuielilor utilizând o clasificare bazată fie pe natura
cheltuielilor, fie pe destinaţia lor în cadrul întreprinderii.
80. Prima metoda de analiză este cunoscută ca metoda clasificării după natura cheltuielilor.
Cheltuielile sunt agregate în contul de profit şi pierdere conform naturii lor (de exemplu,
amortizarea, achiziţiile de materii prime, cheltuielile cu transportul, salariile, cheltuielile de
publicitate) şi nu sunt realocate pe diferitele funcţii din cadrul întreprinderii. Această metodă
este simplu de aplicat ta multe întreprinderi mai mici, deoarece nu este necesară nici o alocare
a cheltuielilor de exploatare pe clasificările funcţionale. Un exemplu de clasificare utilizând
metoda naturii cheltuielilor este următorul:
81. Variaţia stocurilor de produse finite şi în curs de execuţie pe parcursul perioadei reprezintă
o corecţie a cheltuielilor de producţie pentru a reflecta faptul că fie producţia a mărit nivelul
stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor. În unele jurisdicţii, creşterea
produselor finite şi în curs de execuţie în cursul perioadei este prezentată imediat după
veniturile din analiza de mai sus. Totuşi, prezentarea utilizată nu trebuie să sugereze că astfel
de valori reprezintă venituri.
82. Cea de-a doua metodă de analiză este cunoscută ca metoda clasificării după destinaţia
cheltuielilor sau metoda „costului vânzărilor” şi clasifică cheltuielile după funcţia lor ca parte a
costului vânzărilor, distribuţiei sau activităţilor administrative. Această prezentare oferă deseori
informaţii mai relevante pentru utilizatori decât clasificarea cheltuielilor după natură, dar
alocarea costurilor pe destinaţii poate fi arbitrară şi implică în mod considerabil utilizarea
raţionamentului profesional. Un exemplu de clasificare utilizând metoda funcţiei cheltuielilor
este următorul:
83. Întreprinderile care clasifică cheltuielile după funcţie trebuie să prezinte informaţii
suplimentare despre natura cheltuielilor, inclusiv cheltuielile cu amortizarea şi cu personalul.
84. Alegerea metodei de analiză între metoda costului vânzărilor şi metoda naturii cheltuielilor
depinde atât de factori istorici şi cei aferenţi sectorului economic respectiv, cât şi de natura
organizaţiei. Ambele metode indică acele costuri care se aşteaptă să varieze, direct sau indirect,
în funcţie de nivelul vânzărilor sau producţiei întreprinderii. Deoarece fiecare metodă de
prezentare are avantaje pentru diferite tipuri de întreprindere, acest Standard solicită o opţiune
între clasificări în funcţie de cea care prezintă cel mai fidel elementele de performanţă ale
întreprinderii. Totuşi, deoarece informaţiile asupra naturii cheltuielilor sunt utile la estimarea
viitoarelor fluxuri de numerar, se cere o prezentare suplimentară atunci când este utilizată
metoda costului vânzărilor.
85. O întreprindere trebuie să prezinte, fie în contul de profit şi pierdere, fie în note, valoarea
dividendelor pe acţiune, declarate sau propuse, pentru perioada la care se referă situaţiile
financiare.
87. Modificările în capitalurile proprii ale întreprinderii între două date ale bilanţului reflectă
creşterea sau reducerea activului net sau a avuţiei în cursul perioadei, în baza principiilor
particulare de evaluare adoptate şi prezentate în situaţiile financiare. Cu excepţia modificărilor
rezultate din tranzacţiile cu acţionarii, cum ar fi aporturile de capital şi dividendele,
modificarea globală a capitalurilor proprii reprezintă câştigurile şi pierderile totale generate de
activităţile întreprinderii pe parcursul perioadei.
88. IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale şi modificări ale
politicilor contabile, cere ca toate elementele de venituri şi cheltuieli recunoscute într-o
perioadă să fie incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei, cu
excepţia cazului în care un Standard Internaţional de Contabilitate nu cere sau nu permite
altceva. Alte Standarde cer ca pierderile şi câştigurile, cum ar fi deficitele şi surplusurile din
reevaluare şi anumite diferenţe de curs valutar să fie recunoscute direct ca modificări ale
capitalurilor proprii împreună cu tranzacţiile de capital şi cu distribuţiile către proprietarii
întreprinderii. Întrucât este importantă luarea în considerare a tuturor câştigurilor şi pierderilor
la evaluarea modificărilor poziţiei financiare a unei întreprinderi între două date ale bilanţului,
acest Standard solicită o componentă distinctă a situaţiilor financiare care să evidenţieze
câştigurile şi pierderile totale ale unei întreprinderi, inclusiv pe cele care sunt recunoscute
direct în capitalurile proprii.
89. Cerinţele din paragraful 86 pot fi satisfăcute printr-o serie de modalităţi. Modelul adoptat
de multe jurisdicţii urmează formatul pe coloane care reconciliază soldurile iniţiale şi cele
finale ale fiecărui element de capitaluri proprii, inclusiv elementele de la a) la f). O alternativă
este aceea de a raporta o componentă separată a situaţiilor financiare care să prezinte numai
elementele de la a) la c), în baza acestui model, elementele descrise de la d) până la f) sunt
prezentate în notele la situaţiile financiare. Ambele modele sunt ilustrate în anexa acestui
Standard. Indiferent de modelul adoptat, paragraful 86 cere un subtotal al elementelor de la b)
pentru a permite utilizatorilor să determine câştigurile şi pierderile totale care provin din
activitatea întreprinderii din cursul perioadei.
90. IAS 7 stabileşte cerinţe pentru prezentarea situaţiei fluxurilor de numerar şi informaţiile
care trebuie prezentate. Acest Standard afirmă că informaţiile privind fluxurile de numerar sunt
folositoare utilizatorilor situaţiilor financiare, oferind o bază pentru evaluarea capacităţii
întreprinderii de a genera numerar şi echivalente de numerar, precum şi a necesităţilor
întreprinderii pentru utilizarea fluxurilor de numerar respective.
92. Notele la situaţiile financiare trebuie prezentate într-un mod sistematic. Fiecare element
din bilanţ, contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de numerar trebuie să facă
trimitere la toate informaţiile aferente din note.
93. Notele la situaţiile financiare includ descrieri narative sau analize mai detaliate ale stimelor
prezentate în bilanţ, contul de profit şi pierdere, situaţia fluxurilor de numerar şi situaţia
modificării capitalurilor proprii, precum şi informaţii suplimentare, cum ar fi angajamentele şi
datoriile contingente. Ele includ informaţiile cerute şi încurajate a fi prezentate de Standardele
Internaţionale de Contabilitate şi alte prezentări necesare pentru o prezentare fidelă.
94. Notele sunt în mod normal prezentele în următoarea ordine care ajută utilizatorii la
înţelegerea situaţiilor financiare şi compararea acestora cu situaţiile altor întreprinderi:
(a) declaraţia conformităţii cu Standardele Internaţionale de Contabilitate (a se vedea
paragraful 11);
(b) prezentarea bazei (bazelor) de evaluare şi a politicilor contabile aplicate;
(c) informaţii care stau la baza elementelor-rânduri prezentate în fiecare situa)ie financiară în
ordinea în care este
prezentat fiecare element-rânduri şi fiecare situaţie financiară; şi
(d) alte prezentări, inclusiv:
(i) contingenţe, angajamente şi alte informaţii financiare; şi
(ii) informaţii nefinanciare.
95. În anumite condiţii, poate fi necesară sau de dorit schimbarea ordinii anumitor elemente din
note. De exemplu, informaţiile despre rata dobânzii şi ajustările la valoarea justă pot fi
combinate cu informaţiile asupra scadenţei instrumentelor financiare, deşi primele sunt
prezentări pentru contul de profit şi pierdere, iar ultimele se referă la bilanţ. Totuşi, se poate
menţine o structură sistematică a notelor atâta timp cât este posibil.
96. Informaţiile despre baza întocmirii situaţiilor financiare şi politicilor contabile specifice pot
fi prezentate ca o componentă separată a situaţiilor financiare.
Prezentarea politicilor contabile
97. Secţiunea politicilor contabile din notele la situaţiile financiare trebuie să descrie
următoarele:
(a) baza (bazele) de evaluare utilizate la întocmirea situaţiilor financiare; şi
(b) flecare politică contabilă specifică necesară pentru o înţelegere corespunzătoare a
situaţiilor financiare.
98. În plus faţă de politicile contabile specifice utilizate în situaţiile financiare, este important
ca utilizatorii să cunoască baza (bazele) de evaluare utilizată (e) (costul istoric, costul curent,
valoarea realizabilă, valoarea justă sau valoarea actualizată), deoarece aceasta (acestea)
formează baza de întocmire a situaţiilor financiare ca întreg. Atunci când este utilizată mai
mult de o bază de evaluare te situaţiile financiare, de exemplu, atunci când sunt reevaluate
anumite active imobilizate, este suficientă indicarea categoriilor de active şi datorii la care se
aplică fiecare bază de evaluare.
101. O politică contabilă poate fi semnificativă chiar dacă valorile prezentate pentru perioada
curentă sau cele anterioare nu sunt semnificative. Este, de asemenea, adecvată prezentarea unei
politici contabile pentru fiecare politică neacoperită de Standardele Internaţionale de
Contabilitate existente, dar selecţionată şi aplicată în concordanţă cu paragraful 20.
Alte prezentări
102. Dacă nu sunt prezentate în altă parte, o întreprindere trebuie să prezinte următoarele:
(a) rezidenţa şi forma juridică a întreprinderii, ţara de înmatriculare şt sediul principal (sau
locul principal de activitate,
dacă este diferit de sediul oficial);
(b) o descriere a naturii activităţii şi principalelor obiecte de activitate ale întreprinderii;
(c) numele întreprinderii-mamă, precum şl al întreprinderii-mamă a întregului grup; şl
(d) fie numărul de angajaţi la sfârşitul perioadei, fie numărul mediu de angajaţi pentru
întreaga perioadă.
103. Acest Standard Internaţional de Contabilitate intră în vigoare pentru situaţiile financiare
aferente perioadelor începând de la l iulie 1998. Se încurajează aplicarea acestui Standard
anterior acestei date.
Anexa este numai ilustrativă şi nu este parte integrantă din Standarde. Scopul anexei este de a
ilustra modul de aplicare a Standardelor, pentru a ajuta la clarificarea înţelesului lor.
Acest Standard stabileşte componentele situaţiilor financiare şi cerinţele minime de informaţii
ce trebuie prezentate în bilanţ sau contul de profit şi pierdere, cât şi de prezentare a
modificărilor capitalurilor proprii. De asemenea, stabileşte alte elemente care pot fi prezentate
fie fa componenţa situaţiilor financiare corespunzătoare, fie în note. Scopul Anexei este de a
oferi exemple privind cerinţele de evidenţiere şi prezentare a contului de profit şi pierdere,
bilanţului şi modificărilor capitalurilor proprii, în situaţiile financiare primare. Ordinea
prezentării şi descrierile folosite pentru elemente – rânduri trebuie modificate când este necesar
pentru o prezentare fidelă în circumstanţele specifice fiecărei întreprinderi.
Sunt oferite, în scopuri ilustrative, două conturi de profit şi pierdere, evidenţiindu-se două
clasificări alternative ale veniturilor şi cheltuielilor, după naturi şi funcţie. Sunt, de asemenea,
ilustrate cele două modele alternative de prezentare a modificărilor capitalurilor proprii.
X
X
Active curente
Stocuri X
X
Clienţi ş) alte creanţe asimilate X
X
Plăţi efectuate în avans X
X
Numerar şi echivalente de numerar X
X
X
X
Total active X
X
X X
Total capitaluri proprii şi datorii X X
Marja brută X
X
Alte venituri din exploatare X
X
Elemente extraordinare X
(X)
20-2
20-1
Venituri din activităţi curente X
X
Alte venituri din exploatare X
X
Variaţia stocurilor de produse finite şi producţie în curs de execuţie (X)
X
Producţia efectuată în scopuri proprii şi capitalizată X
X
Elemente extraordinare X
(X)
20-2
20-1
Surplus / (deficit) din reevaluarea imobilizărilor corporale (X)
X
Surplus / (deficit) din reevaluarea investiţiilor financiare X
(X)
Exemplul de mai sus ilustrează un model care prezintă acele modificări ale capitalurilor proprii
ce reprezintă câştigurile sau pierderile într-o componentă separată a situaţiilor financiare. În
baza acestui model, în notele la situaţiile financiare este prezentată o reconciliere a soldurilor
iniţiale şi finale ale capitalului social, rezervelor şi profitului cumulat, aşa cum a fost ilustrat pe
pagina anterioară.