Control Si Audit Intern Bancar

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA
CATEDRA „BĂNCI ŞI ACTIVITATE BANCARĂ”
Victoria COCIUG Olga TIMOFEI
CONTROL ŞI AUDIT
INTERN BANCAR
Curs universitar
Chişinău – 2008
CZU 336.71(075.8)
C 59
Lucrarea a fost discutată şi recomandată pentru editare le şedinţele

catedrei „Bănci şi activitate bancară” (proces verbal nr.5 din 25.10.07) şi
Comisiei metodice a facultăţii „Finanţe” (proces verbal nr. 4 din
19.11.07).
Recenzenţi: conf. univ. dr. M. Covaliu,

conf. univ. dr. L. Mistrean
Descrierea CIP a Camerei Naţionale a Cărţii

Control şi audit intern bancar: Curs universitar /
Victoria Cociug, Olga Timofei; Acad. de Studii Econ. din
Moldova. Catedra „Bănci şi Activitatea Bancară”. – Ch. :
ASEM, 2008 – 118 p.
Bibliogr. p. 117-118 (25 tit.)
ISBN 978-9975-75-391-3
100 ex.
336.71(075.8)
Autori: conf. univ. dr. V. Cociug,

drd. O. Timofei
© Departamentul Editorial-Poligrafic al ASEM
ISBN 978-9975-75-391-3
–2–
CUPRINS:
Prefaţă……………………………………………….............………….5
Capitolul 1. Definirea auditului şi controlului bancar intern……. 6
1. Esenţa auditului şi controlului intern bancar…………………..6
2. Rolul procedurilor de audit şi controlul intern bancar...............12
Aplicaţii.........................................................................................................14
Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor....................................14
Test-grilă.......................................................................................................14
Bibliografie selectivă....................................................................................15
Capitolul 2. Organizarea sistemului de control bancar intern.........16
1. Specificul sistemului de control intern..........................................16
2. Obiectivele controlului bancar intern............................................20
3. Modalităţile de control intern.........................................................24
4. Principiile de organizare a mecanismului de control intern
bancar.................................................................................................29
Aplicaţii.........................................................................................................30
Test-grilă.......................................................................................................31
Capitolul 3. Misiunea de audit: caracteristică şi tipologie.................33
1. Definirea şi funcţiile auditului intern.............................................33
2. Tipologia misiunilor de audit..........................................................36
3. Etapele implementării misiunii de audit.......................................38
Aplicaţii.........................................................................................................46
Test-grilă.......................................................................................................46
Capitolul 4. Controlul intern şi auditul principalelor operaţiuni
bancare..................................................................................49
1. Rolul controlului şi auditului bancar intern în gestionarea
principalelor operaţiuni bancare.....................................................49
2. Verificarea operaţiunii de creditare a persoanelor juridice........51
3. Verificarea operaţiunilor de creditare a persoanelor fizice.........53
4. Aspecte practice: proceduri de efectuare a auditului intern
bancar.................................................................................................55
5. Controlul intern: dirijarea creditelor şi gajul................................55
–3–
6. Ghid pentru scrierea comentariilor pe credite pentru raportul
privind controlul...............................................................................59
Aplicaţii.........................................................................................................60
Bibliografie selectivă.....................................................................................61
Capitolul 5. Controlul performanţei bancare......................................62
1. Obiective şi proceduri ale controlului lichidităţii bancare..........62
2. Analiza profitabilităţii băncii...........................................................67
3. Analiza capitalului bancar...............................................................74
4. Aspecte practice: proceduri de efectuare a auditului intern bancar...76
5. Controlul intern: profitul.................................................................76
6. Controlul intern: capitalul...............................................................77
7. Controlul intern: suficienţa capitalului..........................................78
Aplicaţii.........................................................................................................82
Test-grilă.......................................................................................................82
Capitolul 6. Raportul de audit.................................................................85
1. Esenţa şi elementele de bază ale raportului de audit....................85
2. Exprimarea opiniei şi tipurile de opinie........................................89
3. Scrisoarea către managementul băncii...........................................93
Aplicaţii.........................................................................................................95
Test-grilă.......................................................................................................95
Capitolul 7. Riscul de audit......................................................................97
1. Riscul de audit: concept şi componente.........................................97
2. Riscul inerent.....................................................................................99
3. Riscul legat de control......................................................................101
4. Riscul de nedepistare........................................................................106
5. Evaluarea riscului de audit...............................................................109
Aplicaţii.........................................................................................................114
Test-grilă.......................................................................................................115
Bibliografie selectivă................................................................................... 116
–4–
PREFAŢĂ
Rolul băncilor în economia contemporană este unic sau spe-
cial, comparativ cu alte întreprinderi, dezvoltarea bancară asigu-
rând, în ultimă instanţă, structura necesară funcţionării economiei
de piaţă. Afirmarea rolului unic al băncii este confirmată, în noile
condiţii, de funcţiile principale ale băncilor, care privesc o eficientă
alocare a disponibilităţilor băneşti prin furnizarea de credit către
sectorul real al economiei; transferul monetar instituţiilor şi
agenţilor economici, potrivit unei politici monetare adecvate a
Băncii Centrale.
De asemenea, prin intermediul rezervelor sale şi a opera-
ţiunilor de „open market”, precum şi asigurarea operaţiunilor de
depozit pentru agenţii economici ca dovadă de încredere în
stabilitatea şi lichiditatea sistemului bancar.
Un sistem bancar stabil şi sigur constituie un factor important
al dezvoltării economiei naţionale. Situaţia şi funcţionarea
eficientă a sistemului bancar depind, în mare măsură, de eficienţa
auditului bancar, de procedurile şi normele de reglementare a lui,
de perceperea bazelor fundamentale şi a organizaţiei auditate.
Calitatea şi fiabilitatea sistemului bancar depind de respectarea de
către băncile comerciale a tuturor cerinţelor privind efectuarea
operaţiunilor bancare şi a evidenţei contabile a lor, stabilite şi
aprobate de către organele de supraveghere abilitate.
–5–
Capitolul 1
DEFINIREA AUDITULUI
ŞI CONTROLULUI BANCAR INTERN
Obiectivele de studiu:
1. Esenţa auditului şi controlului intern bancar.
2. Rolul auditului şi controlului intern bancar.
1. Esenţa auditului şi controlului intern bancar
Băncile joacă un rol central în economia oricărei ţări. Ele

păstrează economiile populaţiei, oferă mijloace pentru plata bunurilor
şi serviciilor şi finanţează dezvoltarea afacerilor şi comerţului. Pentru
a îndeplini aceste funcţii în mod sigur şi eficient, fiecare bancă trebuie
să obţină încrederea populaţiei şi a celor cu care face afaceri. De aceea,
stabilitatea sistemului bancar, atât pe plan naţional, cât şi
internaţional, a devenit, recunoscută ca o problemă de interes general.
Acest interes public este reflectat în modul în care băncile din
majoritatea ţărilor, spre deosebire de aproape toate celelalte societăţi
comerciale, sunt supuse supravegherii prudenţiale de către băncile
centrale sau alte organisme oficiale specifice.
În Republica Moldova întregul sistem bancar este supravegheat
de Banca Naţională, care şi-a creat un sistem de pârghii prin care să
poată controla şi identifica în timp util orice fenomene care ar putea
duce la deteriorarea calităţii sistemului, pentru a evita evenimentele
neplăcute. Totodată, pentru monitorizarea calităţii activităţii fiecare
entitate bancară este supusă periodic auditului, rezultatele acestuia
fiind instrumentul de bază în managementul bancar.
Auditul bancar reprezintă ansamblul de acţiuni de evaluare,
verificare şi control al activităţii băncii, al documentelor financiar-
–6–
contabile elaborate de aceasta, pentru a stabili imaginea reală a
activităţii bancare.
Semantic, denumirea de „audit” provine de la cuvântul italian
audire, care înseamnă „a asculta, a auzi”, iar rădăcinile auditului
provin din activitatea economică desfăşurată încă în evul mediu.
În funcţie de modalitatea de organizare a activităţii de audit,
distingem audit extern şi intern. Principalele diferenţe dintre
auditul extern şi auditul intern sunt cumulate în tabelul 1.
Tabelul 1
Audit intern Audit extern
1 2 3
Auditorul intern este Auditorul extern este o
angajatul băncii, cu persoană independentă,
Statutul
contract de muncă, care efectuează lucrările
auditorului
corespunzând normelor şi de audit cu scepticism
cerinţelor conducerii. profesional.
Acţionarii, bancherii,
Beneficiarii
Conducerea băncii clienţii, potenţialii
auditului
investitori etc.
Auditorul intern este
Auditorul extern este
remunerat prin salariu pe
Remunerarea remunerat prin onorariu
baza contractului de
stabilit prin contract.
muncă.
Examinează situaţiile
financiar-contabile ale
Ajută angajaţii băncii să-şi
băncii şi exprimă o poziţie
îndeplinească sarcinile ce le
cu privire la situaţia finan-
revin, asigurând un control
ciară a acesteia, urmărind
Scopul eficient la un cost rezonabil.
respectarea principiilor
Apreciază controlul intern
contabile general-acce-
şi recomandă îmbunătăţirea
ptate şi a Standardelor
lui.
Internaţionale de
Contabilitate.
–7–
1 2 3
Certificarea regularităţii,
Variază în funcţie de sincerităţii şi imaginii
Obiectivele cerinţele conducerii băncii. fidele a conturilor,
rezultatelor şi situaţiilor
financiare.
Bazate pe comparaţii,
Originale, specifice
analize, inventare şi
situaţiilor de pe teren. Apel
Metodele proceduri specifice.
la metode şi tehnici noi
de lucru Respectă normele de
pentru atingerea
auditare general-acceptate
obiectivelor.
şi Standardele de Audit.
Cu privire la Depistează orice tip de
Prevenirea
confidenţialitate. fraudă care influenţează
fraudei
rezultatele financiare.
Independenţa auditorului Independenţa auditorului
intern este discutabilă, extern este juridică şi statu-
Independenţa
deoarece acesta este tară, bazată pe principiile
subordonat conducerii. unei profesii liberale.
Raportul Voluminos şi cu caracter Succint şi realizat pentru a
de audit privat. fi publicat.
Auditorul intern lucrează
Misiunile de audit extern
Periodicitatea permanent, având tot
sunt ciclice, de obicei la
auditului timpul misiuni planificate
sfârşitul anului.
de către conducere.
Auditul extern este efectuat de organul de supraveghere

bancară, pe de o parte, şi de auditori externi, pe de altă parte. În
calitate de organ de supraveghere bancară în Republica Moldova
activează Departamentul de Supraveghere Bancară a Băncii
Naţionale, auditorii externi fiind reprezentaţi de diferite firme
specializate în audit bancar, atestate de Banca Naţională.
Departamentul de Supraveghere Bancara a BNM efectuează
doua tipuri de control, care se deosebesc după scopul controlului:
complex şi tematic.
–8–
- Controlurile complexe sunt controluri generale pe teren, în
timpul cărora auditorii analizează toate aspectele
principale ale operaţiunilor şi activităţilor băncii conform
politicii oficiale a BNM. Controlurile complexe ale tuturor
băncilor din Moldova se efectuează anual şi oferă
informaţii de bază pentru atribuirea unui rating băncii.
- Controlurile tematice sunt mai puţin generale după natura
lor decât controlurile complexe; ele, de obicei, au un scop
specific şi se concentrează asupra unui sau câtorva
domenii ale activităţii băncii. De exemplu, în conformitate
cu politica BNM, controlurile tematice pe teren sunt
efectuate la toate băncile după 90 de zile de la
implementarea unui document de remediere a BNM.
Scopul acestui control tematic este de a determina, la timp,
măsura în care banca respectă documentul de remediere.
Auditul intern este efectuat de către departamentul de audit in-
tern al băncii, organizat într-un aşa mod, încât să i se asigure indepen-
denţa în activitate şi subordonarea directă preşedintelui băncii.
Auditul intern reprezintă o evaluare a activităţii desfăşurate de
bancă atât la nivelul direcţiilor generale, cât şi al unităţilor ei
teritoriale. De asemenea, auditul intern exercită controlul final, ce
reprezintă o verificare de tip:
- Endogen – verificarea este realizată printr-o structură spe-
cializată din interiorul băncii;
- Ex-post – verificarea este efectuată la sfârşitul unei acţiuni;
- Continuu – verificarea este realizată pe parcursul între-
gului an calendaristic al activităţii globale desfăşurate de
bancă.
Sub aspect teoretic, auditul bancar intern şi controlul intern al
băncii sunt categorii economice distincte, cea din urmă făcând
obiectul primei.
Controlul bancar intern reprezintă un ansamblu de măsuri
efectuate de conducerea băncii comerciale, menite să asigure
–9–
buna funcţionare a acesteia, gestionarea corectă a activelor şi
pasivelor bancare, precum şi corecta înregistrare în evidenţa
financiar-contabilă.
Auditul bancar intern este o activitate de audit, organizată în
interiorul băncii comerciale de către un departament specializat al
băncii, inclus în organigrama acesteia, ce necesită o anumită
independenţă în activitate, pentru a formula o opinie şi a o
transmise conducerii băncii.
Auditul instituţiilor bancare reprezintă o direcţie specifică a
activităţii de audit financiar. Caracterul specific al auditului bancar
este determinat de următoarele particularităţi specifice activităţii
bancare:
• utilizarea planului de conturi al evidenţei contabile diferit
decât la celelalte întreprinderi;
• procedura specifică de impozitare a operaţiunilor bancare;
• particularităţile privind eliberarea licenţei şi suprave-
gherea activităţii de către BNM;
În aceste condiţii, sarcinile puse în faţa auditului bancar diferă
de direcţiile auditului altor întreprinderi.
Importanţa auditului bancar ţine de obiectul auditat, şi anume
băncile comerciale, care concentrează volume considerabile de
resurse băneşti, repartizează resursele băneşti libere între
întreprinderi, ramuri ale economiei naţionale. Într-o economie
contemporană băncile îndeplinesc funcţii importante în
dezvoltarea economică, în decontările băneşti între întreprinderi,
în organizarea circulaţiei numerarului efectiv şi prin virament.
În practică, deseori băncile transmit atât funcţia de audit, cât
şi funcţia de control intern unei subdiviziuni separate
(departament sau secţie). Totuşi, termenul de control intern este
mai larg, auditul intern fiind o parte concomitentă a sistemului de
control intern, ceea ce se observă bine în tabelul 2.
– 10 –
Tabelul 2
Comparaţie dintre auditul intern şi controlul intern
AUDITUL BANCAR INTERN CONTROLUL BANCAR INTERN
Acţiune intermitentă Responsabilitate permanentă
Centrat pe obiective măsurabile,
Centrat pe funcţia financiară
certe, operaţionale
Intervenţie previzională, prin
Intervenţie „a posteriori” – funcţia
construcţia şi definirea de obiective
de constatare
scontate
Cercetarea şi calificarea
Precizarea abaterilor cu trimitere la
informaţiilor printr-o manieră
legislaţie, modelarea realităţii prin
calificată de către responsabilul
certitudini măsurabile
misiunii
Există mai multe clasificări ale controlului intern ca funcţie a

managementului. Astfel, raportat la momentul acţiunii de control,
distingem:
- Controlul preliminar se realizează înainte de a se începe
activitatea preconizată. Cu ajutorul acestui control se
asigură existenţa condiţiilor necesare pentru realizarea
acţiunii.
- Controlul concomitent vizează ceea ce se întâmplă în
timpul desfăşurării acţiunii şi stabileşte dacă procesul de
lucru se determină corect.
- Controlul posterior se exercită după încheierea acţiunii şi
se concentrează pe rezultatele finale ale acesteia.
În funcţie de poziţia managerului faţă de actul de control,
vom distinge:
- Control direct, ce se execută la faţa locului prin conlucrare
directă dintre controlor şi colaboratori;
- Control indirect, ce se realizează în baza rapoartelor sau
datelor prezentate de colaboratori;
- Autocontrol, ce se realizează de persoana care îndeplineşte
operaţiunea.
– 11 –
2. Rolul procedurilor de audit şi controlul intern bancar
Banca în esenţa sa, ca subiect al auditului, reprezintă instituţii

care au o importanţă socială. Activitatea bancară este foarte
importantă, deoarece ea afectează nu numai băncile şi clienţii săi,
ci influenţează atât economia în general, cât şi interesele
persoanelor particulare.
În menţinerea unui sistem eficient al auditului bancar sunt
cointeresaţi toţi agenţii economici şi în primul rând înseşi băncile.
Rapoartele băncii, aprobate de audit, sunt considerate ca sigure şi
denotă corespunderea lor standardelor de reglementare a
activităţii bancare.
Proprietarii băncii sunt cointeresaţi în audit, deoarece concluzia
auditului permite a stabili dacă rezultatele din rapoartele financiare,
reflectate de către management, caracterizează situaţia reală a băncii
şi au fost obţinute în conformitate cu prevederile legale.
Auditul bancar are importanţă şi pentru clienţii băncii,
pentru care controlul de audit reflectă siguranţa instituţiei
financiare şi respectarea de către aceasta a regulilor şi normelor
de efectuare a operaţiunilor. Trebuie de menţionat că auditul
îndeplineşte nu numai funcţia de confirmare pentru participanţii
pieţei cu privire la situaţia instituţiei financiare, dar cea de
evaluare a activităţii bancare.
Rolul controlului şi auditului intern este foarte mare pentru acti-
vitatea bancară, ceea ce confirmă şi enumerarea prezentată mai jos:
• controlul intern permite depistarea erorilor comise şi
corectarea lor la momentul oportun, până ce ele nu au
deteriorat complect activitatea;
• depistează erorile de sistem şi cele informaţionale,
minimizând riscul de sistem;
• diminuează pierderile în urma fraudei interne;
– 12 –
• diminuează riscul legal prin depistarea divergenţelor
dintre activitatea cotidiană a băncii şi prevederile legale. În
aşa mod se evită achitarea amenzilor;
• determină nivelul global al activităţii băncii şi corespun-
derea lui cu strategia de dezvoltarea preconizată de
acţionari;
• constată eficienţa diverselor activităţi şi recomandă decizii
cu privire la oportunitatea lor;
• analizează eficienţa structurii organizaţionale a băncii prin
contrapunerea activităţii diverselor departamente şi
conlucrarea lor pentru realizarea obiectivelor comune;
• contribuie la respectarea continuităţii informaţiei,
auditorul intern fiind persoana care urmăreşte această
continuitate, depistând divergenţe dintre date anterioare şi
soldurile acestor date, formate la momentul controlului.
Astfel se poate evita pierderea sau eronarea informaţiei în
cadrul riscului sistemic;
• urmăreşte fiabilitatea şi bonitatea băncii, determinând
căile oportune de dezvoltare în viitor prin recomandarea
activităţilor evaluate a fi eficiente şi corectarea erorilor
depistate.
Controlul bancar are menirea să asigure buna funcţionare a
activităţii bancare, acţionând astfel, ca să prevină abaterile şi
neajunsurile; să favorizeze creşterea eficienţei, asigurarea
integrităţii patrimoniului, cunoaşterea modului de respectare a
legislaţiei economice, precum şi stabilirea răspunderii pentru
pagubele produse sau nerespectarea disciplinei manageriale.
Scopul controlului bancar este de a preveni efectuarea
cheltuielilor care nu se justifică din punct de vedere economic,
precum şi imobilizarea inutilă a unor mijloace financiare.
– 13 –
Aplicaţii
Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Care este necesitatea monitorizării activităţii băncilor
comerciale?
2. Descrieţi esenţa şi caracteristica controalelor tematice şi
complexe.
3. Prezentaţi diferenţele conceptuale ale noţiunilor de audit
şi control intern bancar.
4. Explicaţi rolul auditului şi controlului intern bancar.
5. Descrieţi principalele etape ale efectuării controlului
intern bancar.
Test-grilă:
1. În funcţie de modalitatea de organizare a activităţii de audit
bancar, distingem:
a) audit extern şi audit intern;
b) audit preliminar şi concomitent;
c) audit direct şi indirect;
d) audit complex şi tematic.
2. În ce cazuri şi cu ce scop pot fi iniţiate controale tematice la o
bancă comercială:
a) implementarea unor norme noi;
b) depistarea unor erori;
c) lichidarea abaterilor;
d) respectarea prevederilor şi regulamentelor.
3. Scopul controlului bancar este:
a) prevenirea efectuării cheltuielilor nejustificabile;
b) aprecierea indicatorilor de performanţă bancară;
c) aprecierea ratingului băncii;
– 14 –
d) mobilizarea eficientă a mijloacelor financiare.
4. Principiul de organizare eficientă presupune:
a) formalizarea procedurilor;
b) veridicitatea informaţiei;
c) existenţa codurilor de acces;
d) separarea funcţiilor.
5. Auditul bancar intern este centrat pe:
a) obiective măsurabile;
b) obiective certe;
c) funcţie financiară;
d) obiective operaţionale.
6. Caracterul specific al auditului bancar este determinat de:
a) procedura specifică de impozitare;
b) evidenţa contabilă specifică;
c) specificul sistemului de conducere;
d) specificul supravegherii şi licenţierii.
Bibliografie selectivă:
1. Hotărâre privind Recomandările Băncii Naţionale cu privire la
sisteme de control intern în băncile din Republica Moldova
nr.330 din 09 decembrie 1998 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. – 1999. – Nr. 14-15/37.
2. Coman, F. Control şi audit bancar. / F.Coman. – Bucureşti:
Editura Lumina Lex, 2000. – 320 p.
3. Dedu, V. Gestiune şi audit bancar. / V.Dedu. – Bucureşti:
Editura Economică, 2003. – 226 p.
4. Niţu I. Control şi audit bancar / I.Niţu. – Bucureşti: Editura
Expert, 2002. – 346p.
– 15 –
Capitolul 2
ORGANIZAREA SISTEMULUI
DE CONTROL BANCAR INTERN
1. Specificul sistemului de control intern.
2. Obiectivele controlului bancar intern.
3. Modalităţile de control intern.
4. Principiile de organizare a mecanismului de control
intern bancar.
1. Specificul sistemului de control intern
Sistemul de control intern al băncii reprezintă un complex

de măsuri, regulamente şi reglementări, limitări, relaţii de emitere
– executare – raportare – control al dispoziţiilor conducerii băncii,
adoptate în scopul gestionării corecte şi eficiente a instituţiei
financiare în conformitate cu legislaţia în vigoare, interesele
depunătorilor (clientelei) şi acţionarilor, în baza unei informaţii
autentice, complete şi operative.
La elaborarea sistemelor de control se iau în consideraţie
volumul, numărul şi tipul tranzacţiilor, diversitatea operaţiilor,
gradul de risc asociat cu fiecare domeniu de activitate, volumul
controlului din partea conducerii asupra activităţii zilnice, gradul
de centralizare şi descentralizare, precum şi gradul şi metodele de
utilizare a procesoarelor bazei de date electronice.
Structura (unitatea) de control intern este inclusă în
sistemul de audit intern şi este organizată sub forma unei direcţii /
secţii / departament la nivelul centralei băncii comerciale, aflate
sub directa subordonare a preşedintelui băncii.
– 16 –
Pentru îndeplinirea obiectivelor sale, controlul intern bancar
trebuie să conţină următoarele categorii economice:
1. Controlul tehnic operativ, ce presupune verificarea ope-
raţiunilor bancare din punct de vedere al respectării procedurilor
şi aspectelor tehnice legate de executarea acestora şi care, la rândul
lui, din punctul de vedere al nivelului la care se exercită, este de
două tipuri:
- control tehnic operativ urgent, organizat în cadrul fiecărui
compartiment de lucru, exercitat de personalul cu funcţii
de răspundere din departamentul respectiv;
- control general al operaţiunilor bancare, exercitat de
diviziunile/departamentele de specialitate din
administraţia centrală, prin deplasări ale salariaţilor
proprii la unităţile teritoriale.
2. Controlul financiar se exercită atât de diviziunile/departa-
mentele de specialitate, cât şi de departamentul de audit şi control
intern, în procesul de administrare şi gestionare a patrimoniului.
Din punctul de vedere al momentului în care se exercită, acest
control este:
- financiar preventiv – se exercită anterior executării
operaţiunii, prin verificarea documentelor din care rezultă
drepturile şi obligaţiile privind angajarea şi efectuarea de
cheltuieli, înregistrarea de venituri; (ex., creşterea salariului);
- financiar concomitent – se exercită atât de angajaţi la
momentul efectuării operaţiunilor bancare (ex., efectuarea
unei plăţi externe în numele unui client al băncii), cât şi
prin programe speciale de prelucrare automată a datelor
pentru depistarea aspectelor de fraudă atât din interiorul
băncii, cât şi din exteriorul acesteia (ex., coduri de acces
pentru salariaţii care efectuează şi autorizează plăţi, sistemul
de securitate al softului care procesează cardurile);
- financiar ulterior – exercitat de către personalul cu
atribuţii de control, în special de către departamentul de
– 17 –
audit şi control intern; controlul vizează resursele
existente, constată lipsurile şi pagubele produse, stabileşte
cauzele sau vinovaţii şi propune măsuri pentru
preîntâmpinarea unor abateri similare în viitor.
3. Controlul complex se exercită asupra unităţilor teritoriale
de către echipe complexe, formate din specialişti din următoarele
departamente ale băncii: credite, contabilitate, trezorerie,
decontări în lei şi valută, juridic, operaţiuni cu numerar etc.;
acestea efectuând o evaluare a următoarelor aspecte principale:
- situaţia creditelor acordate, calitatea portofoliului de
credite şi rezervele specifice de risc constituite;
- volumul şi structura operaţiunilor de decontare fără
numerar, efectuate prin filială;
- desfăşurarea activităţii valutare;
- evoluţia resurselor atrase, scadenţa acestora şi gradul de
acoperire a plasamentelor;
- modul de organizare internă a contabilităţii, circuitul
documentelor;
- modul de respectare a planului de conturi şi de
înregistrare corectă a elementelor de cheltuieli şi venituri
în conturile corespunzătoare;
- evoluţia profitabilităţii şi a indicatorilor de eficienţă şi
lichiditate;
- calitatea activităţii de management etc.
În urma verificărilor efectuate, membrii echipei complexe
întocmesc un raport care cuprinde situaţia aspectelor pozitive şi
negative constatate, măsurile luate pe perioada deplasării şi
propunerile pentru îmbunătăţirea activităţii.
Toate aceste forme de control se îmbină strâns, se
completează reciproc, constituind sistemul integrat, cu caracter
unitar al controlului bancar, care se exercită asupra tuturor
domeniilor de activitate a băncii.
– 18 –
Sistemul de control, în realizarea obiectivului său de activitate,
foloseşte ca surse de informare:
- documentele primare generate de executarea operaţiunilor
bancare (ex., foaia de vărsământ aferentă unei depuneri de
numerar);
- sistemul de evidenţă tehnico-operativă şi contabilă, existent la
nivelul fiecărui compartiment de lucru (ex., notele contabile
prin care se creditează contul de venituri al băncii);
- date fără caracter de evidenţă (ex., decizii ale conducerii
băncii la nivel central sau local, corespondenţa etc.).
Controlul documentelor şi al operaţiunilor se poate face în
totalitate sau prin sondaj, pentru perioada expirată de la ultima
verificare similară, şi presupune o verificare:
sub aspectul formei, controlul are ca obiective:
- autenticitatea – presupune lucrul cu formularele tipizate:
completarea tuturor datelor, existenţa de adăugiri şi
ştersături; prezenţa semnăturilor originale ale persoanelor
autorizate să execute şi să controleze operaţiunile
respective; concordanţa semnăturilor cu semnăturile
aceloraşi persoane de pe alte documente sau cu
specimenele de semnătură autorizate; concordanţa dintre
documente şi actele justificative anexate la acestea etc.;
- valabilitatea – termenul de completare în raport cu data
înregistrării operaţiunii; termenele prevăzute de normele
de creditare, regulamentul valutar, regulamentele de
utilizare a instrumentelor de plată;
- efectuarea corectă a calculelor privind dobânda,
comisioanele, indicatorii de bonitate a clienţilor în proces
de acordare a creditelor etc.;
sub aspectul conţinutului, controlul are ca obiective:
- legalitatea – confruntarea activităţii bancare cu baza
juridică existentă şi depistarea divergenţelor;
– 19 –
- realitatea şi exactitatea – stabilirea valorii garanţiilor
avute în vedere la acordarea creditelor;
- eficienţa operaţiunilor – referinţa la necesitatea, eficienţa
(rezultatele obţinute în raport cu cheltuielile angajate
pentru executarea unei operaţiuni) şi oportunitatea
acestora din punctul de vedere al riscului asumat (se
aplică, în special, în domeniul creditării, administrării
resurselor şi plasamentelor etc.).
2. Obiectivele controlului bancar intern
Pentru efectuarea unui control intern de calitate este necesar a

exprima clar obiectivele acestuia. Obiectivele trebuie să fie definite
de către diviziunea/departamentul de audit şi control intern şi
aprobate de către conducerea băncii, întrucât realizarea acestora
presupune mijloace materiale şi susţinere activă în interiorul băncii.
Obiectivele globale ale controlului intern sunt:
a) asigurarea securităţii operaţiunilor, valorilor, bunurilor şi
persoanelor;
b) promovarea eficacităţii şi calităţii serviciilor;
c) verificarea băncii pentru a stabili dacă aceasta se
conformează dispoziţiilor legale şi normelor specifice
profesiunii;
d) asigurarea fiabilităţii şi exhaustivităţii informaţiilor;
e) asigurarea respectării obiectivelor stabilite de către
conducerea băncii.
Asigurarea securităţii operaţiunilor, valorilor, bunurilor şi
persoanelor
Securitatea operaţiunilor: masa considerabilă a operaţiunilor
executate de băncile comerciale implică riscuri. În afară de
riscurile specifice fiecărui tip de operaţiune în parte (riscul de
credit la operaţiunile de creditare, riscul de dobândă la
– 20 –
operaţiunile de plasament, riscul de lichiditate şi solvabilitate la
operaţiunile de atragere de resurse şi de plasare a acestora etc.)
există şi un risc de proastă executare, de eroare, de neglijenţă,
aceasta ca urmare a insuficienţei sau absenţei controlului.
Securitatea valorilor se referă la:
- securitatea bunurilor materiale ale băncii (bancnote,
monede, metale preţioase, cecuri, titluri de valoare);
- securitatea informaţiilor generate, conţinute şi transmise
prin sistemul informatic şi de telecomunicaţii, informaţii
referitoare la clienţi, pieţe interne şi externe, sistemul de
corespondenţă bancară, tranzacţii şi operaţiuni bancare
efectuate etc.
Securitatea bunurilor: banca trebuie protejată împotriva
agresiunilor interne şi externe, împotriva accidentelor, prin măsuri
adecvate, cum ar fi:
- seifuri adaptate valorilor conservate (case de valori,
tezaure etc.);
- transportul banilor şi al valorilor printr-o modalitate care
să asigure o securitate maximă (autovehicule blindate,
însoţite de personal de protecţie);
- protecţia incintelor – acces supravegheat, sisteme de
alarmă, personal de protecţie, sistem de securitate
împotriva incendiilor;
- asigurări care să ofere o acoperire adecvată contra
furturilor, deturnărilor de fonduri, fraudei,
responsabilităţii civile, incendiilor etc.;
- proceduri de control eficace (pentru evitarea agresiunilor
şi fraudelor interne).
Securitatea persoanelor: se referă la gestionarea riscurilor de
agresiune externă şi a riscurilor de incendiu sau a altor calamităţi
care ar putea afecta viaţa personalului angajat sau a clienţilor aflaţi
în incinta sediului calamitat sau agresat.
– 21 –
Promovarea eficacităţii şi calităţii serviciilor
În instituţiile bancare mari pot apărea circuite de procedură
neraţionale în cazul aplicării unor metode de lucru arhaice,
executării aceleiaşi sarcini de către două persoane etc.
Menirea controlului intern este a detecta la timp aceste piedici
contraproductive şi a oferi soluţii pentru a le depăşi. Personalul
însărcinat cu activitatea de control, în timpul misiunilor sale,
analizează şi evaluează eficacitatea activităţilor efectuate de fiecare
departament în parte, calitatea produselor şi serviciilor bancare şi
propune soluţii de ameliorare a activităţii. Din această perspectivă,
departamentul de audit şi control intern trebuie văzut nu numai ca
un centru de costuri (întrucât acesta nu este un departament
operativ – comercial), ci şi ca un centru de profit sau, cel puţin, ca
un centru de economii.
Verificarea băncii, pentru a stabili dacă se conformează
dispoziţiilor legale şi normelor specifice profesiunii, în cazul în
care banca nu se conformă cerinţelor legislative, ea riscă nu numai
sa piardă valorile sub formă de amenzi, ci şi autoritatea, şi
imaginea sa în faţa clientelei.
Principalele acte legislative privind activitatea bancară sunt
următoarele:
- reglementările legale în vigoare privind activitatea bancară
şi produsele/serviciile bancare, emise de BNM, Guvern,
Parlament;
- legislaţia fiscală privind impozitele datorate de bancă din
activitatea sa;
- legislaţia muncii (legile privind contractele individuale de
muncă, protecţia angajaţilor etc.);
- alte tipuri de legislaţii de care trebuie să ţină cont orice
societate comercială (spre exemplu, legislaţia privind
construcţia de sedii);
- statutul băncii, normele de funcţionare interne şi pro-
cedurile de lucru;
– 22 –
- codurile profesiei şi normele deontologice care, scrise sau
nescrise, se impun în mod obligatoriu (păstrarea secretului
bancar, menţinerea unor relaţii bazate pe sinceritate şi
colaborare cu băncile corespondente etc.).
Asigurarea fiabilităţii şi exhaustivităţii informaţiilor
Prin fiabilitate a informaţiilor se înţelege capacitatea acestora
de a răspunde un timp cât mai îndelungat scopului pentru care au
fost produse, achiziţionate sau transmise. Iar exhaustivitatea
informaţiilor presupune capacitatea acestora de a epuiza un
subiect, de al caracteriza complet, în întregime.
Banca produce şi utilizează, la toate nivelurile ierarhice, un
număr foarte mare de informaţii, fie de uz intern, fie de uz extern,
cum ar fi:
- informaţii despre clienţi: date de identificare, date cu
privire la afacerea clientului, natura şi volumul tran-
zacţiilor efectuate, dobânzile şi comisioanele aplicate,
riscul clientului etc.;
- informaţii despre băncile corespondente: situaţia finan-
ciară a acestora, ratingurile, documentele de control şi
cheile Swift, baza de clienţi principali, modul de lucru al
fiecărei bănci, comisioanele aplicate operaţiunilor
interbancare, facilităţile de finanţare interbancară etc.;
- informaţii despre acţionari;
- informaţii despre pieţele şi sectoarele de activitate în care
banca se implică prin intermediul clienţilor săi;
- informaţii despre situaţia financiară a băncii, deciziile
luate de managementul acesteia, modalitatea de aducere la
îndeplinire a deciziilor conducerii şi rezultatele procesului
de management.
Asigurarea respectării obiectivelor stabilite de către condu-
cerea băncii
Organul de conducere al băncii (Consiliul de Administraţie)
are responsabilitatea fixării obiectivelor şi a politicii băncii.
– 23 –
Auditorul trebuie să cunoască toate aceste obiective formulate şi să
le aibă în vedere la momentul în care intervine pentru verificarea
aducerii lor la îndeplinire.
3. Modalităţile de control intern
Executarea controlului intern bancar parcurge următoarele etape:

1. Planificarea şi stabilirea obiectivelor controlului.
Obiectivele principale ale sistemului de control intern sunt
a asigura: fiabilitatea şi integritatea informaţiei; respecta-
rea politicilor, planurilor, procedurilor, legilor şi
regulamentelor; utilizarea economică şi eficace a
resurselor; realizarea obiectivelor sau scopurilor atribuite
unui anumit program etc.
2. Determinarea nivelului de performanţă, a standardelor şi nor-
melor cu care se va efectua contrapunerea. În funcţie de obiec-
tivele stabilite în etapa precedentă, se selectează standardele şi
normele în vigoare, contrapunerea cu care va fi necesară a fi
efectuată pe parcursul desfăşurării controlului bancar intern.
3. Pregătirea personalului de specialitate, care urmează să
efectueze controlul. La desfăşurarea controlului intern bancar,
în funcţie de obiectivele propuse, poate fi implicat personalul
cu funcţii de răspundere din alte unităţi subordonate băncii
(centrală, filială), de aceea este necesară introducerea acestora
în activitatea direcţiei supuse controlului după care urmează
efectuarea controlului „propriu zis”.
4. Interpretarea critică a concluziilor obţinute cu privire la
abaterile constatate. La finele oricărui control intern se
formulează concluzii cu privire la starea actuală a direcţiei
controlate, abaterile de la norme, standarde sau
regulamente depistate, precum şi analiza cauzelor şi
surselor de provenienţă a acestor abateri.
– 24 –
5. Stabilirea măsurilor de corecţie şi recuperarea daunelor.
Funcţia controlului intern bancar nu se limitează doar la
depistarea greşelilor, dar presupune şi elaborarea unui
procedeu de corecţie a acestora.
6. Evaluarea controlului şi formularea concluziilor. Evaluarea
controlului furnizează auditorului indiciile necesare
pentru recomandările de ameliorare a procedurilor în
cazul detectării punctelor slabe.
Mijloacele utilizate de către controlul intern, cu ajutorul
cărora se pot atinge obiectivele acestuia, sunt: manualul
(regulament intern) operaţional de proceduri; separarea strictă a
sarcinilor; justificarea permanentă a conturilor; sistemul de
informaţii, control şi de gestiune performant; personalul calificat;
mijloacele tehnice controlabile.
Fiecare din mijloacele enumerate sunt de importanţă majoră.
Mai jos vom descrie rolul fiecăruia din ele în desfăşurarea
eficientă a controlului intern:
a) existenţa unui manual de proceduri sub forma de norme
interne de activitate (politici) răspunde necesităţilor de formalizare
a controlului intern şi este un mod de asigurare a omogenizării şi
formalizării operaţiunilor efectuate zilnic de către bancă.
Obiective:
• facilitează controlul de gestiune şi contabilitatea;
• constituie „memoria documentată” a băncii;
• un veritabil sistem dinamic de referinţă, descrie moda-
lităţile de înregistrare, tratare şi restituire a informaţiilor;
• un instrument de asistenţă fiabil şi ergonomic în exerci-
tarea controlului.
Manualul de proceduri reprezintă, pe de o parte, un
instrument de control şi analiză (permite identificarea sarcinilor
lipsă, nerespectarea separării sarcinilor, impactului unei modificări
în bancă; ex., consecinţele suprimării unui post), iar, pe de altă
parte, şi un instrument de sinteză a datelor (redactarea fişelor de
– 25 –
descriere a sarcinilor, a fişelor de post, plecând direct de la
descrierea procedurilor; redactarea planului contabil comentat,
pornind direct de la scrierile contabile etc.);
b) o strictă separare a sarcinilor este un principiu de bază
într-o bancă şi presupune următoarele etape: autorizarea;
executarea; controlul şi supervizarea. Ele trebuie obligatoriu
separate şi încredinţate la trei persoane sau structuri diferite,
pentru a asigura obiectivele de securitate şi calitate a operaţiunilor.
• Autorizarea presupune determinarea listelor de persoane
cu drept de acces la anumite operaţiuni şi formarea unui
sistem de abilităţi, bazat pe coduri confidenţiale, atribuite
acestor persoane sau anumitor terminale PC, coduri, pe
baza cărora respectivele persoane pot efectua un anumit
tip de operaţiuni.
• Executarea operaţiunii cuprinde realizarea efectivă a
operaţiunii (tranzacţia pe piaţa valutară, decontarea externă a
unei sume de bani, acordarea unui credit etc.); tratarea admi-
nistrativă şi tehnică a operaţiunii (plata, livrarea documen-
telor, semnarea contractului, deschiderea acreditivului docu-
mentar etc.) şi înregistrarea în contabilitate a operaţiunii.
În cazul sistemelor informatizate, aceste trei etape sunt
automatizate, astfel încât operaţiunea este introdusă de la un
terminal în sistemul informatic, iar acesta execută operaţiunea
tehnică, generează înregistrările contabile şi editează confirmarea
executării operaţiunii.
• Controlul are drept scop asigurarea că operaţiunile sunt
autorizate de o persoană abilitată să facă acest lucru şi că
acestea au fost corect tratate. Mijloacele de realizare a acestui
control sunt variate şi depind de organizarea internă a
fiecărei bănci, în special de gradul de informatizare a acesteia.
Alegerea modalităţii controlului ce urmează a fi realizat este
etapa cea mai complicată, depinzând de o serie de factori:
- sistemul informatic;
– 26 –
- riscurile şi complexitatea operaţiunii;
- competenţa personalului;
- costul controalelor;
- fiabilitatea procedurilor;
- obiectivele de control etc.
• Supervizarea poate îmbrăca următoarele forme:
- asigurarea permanentă de nivelul de pregătire şi
calificare a personalului;
- asigurarea de efectuarea regulată a controalelor
prevăzute de proceduri;
- efectuarea controalelor prin sondaj;
- evaluarea regulată a statisticilor de activităţi, realizarea
planurilor şi bugetelor;
- păstrarea unui control în ceea ce priveşte deciziile
importante;
c) justificarea permanentă a conturilor este necesară pentru
evitarea a două riscuri clasice:
• conturi devenite nejustificabile (fără bază de existenţă),
care necesită pe termen lung un transfer la contul pierdere;
• utilizarea unor conturi nejustificabile care servesc în
contrapartidă pentru fraude şi deturnări interne.
Operaţiunile bancare se efectuează întotdeauna în baza unor
documente justificative de ordin extern sau intern, iar înregistrările
contabile aferente trebuie să conţină referinţă la documentul de origine.
Pentru conturile interne ale băncii, ca şi pentru conturile
clienţilor, sistemul informatic de contabilitate al băncii emite
periodic extrase de cont, cu numele şi datele de identificare a
serviciului utilizator al contului/clientului. Repartizarea pe servicii
a tuturor conturilor permite controlarea întregului sistem.
Controlul înregistrărilor contabile în conturile interne se
efectuează prin trei tehnici:
- justificarea soldurilor prin detalierea operaţiunilor care le
compun;
– 27 –
- compararea situaţiilor pentru conturile NOSTRO (des-
chise la băncile corespondente);
- efectuarea procedurilor de control al conturilor LORO
(deschise de clienţii băncii şi de băncile corespondente),
inclusiv cererile de confirmare directe.
Justificarea informaţiilor printr-un document primar este un
obiectiv esenţial al controlului intern, care trebuie să dea atât
posibilitatea detalierii soldului conturilor, cât şi ajungerea la piesa
justificativă a elementelor care îl compun;
d) sistemul de informaţii şi control de gestiune performant
Controlul de gestiune reprezintă ansamblul de tehnici şi de
sisteme ce au ca obiect măsurarea şi ameliorarea performan-
ţelor băncii.
Măsurarea performanţelor permite băncii să cunoască, pe baza
unui sistem de informaţii de gestiune, riscurile, capitalurile, dobânzile
medii, marjele de dobândă, produsele şi serviciile bancare, cheltuielile
şi veniturile băncii, costurile pe operaţiune etc., informaţii care,
exprimate sub formă sintetică, relevă performanţele băncii şi
detectarea anomaliilor (dobânzi medii şi marje nepotrivite, cheltuieli
prea mari şi venituri prea mici, costuri peste norme etc.).
Aceste anomalii, examinate prin funcţia de control de
gestiune şi prin funcţia de audit intern, pot releva aspecte negative
ale activităţii operative, inclusiv descoperirea fraudelor.
Ameliorarea performanţelor constă în reducerea numărului de
conturi utilizat, dezvoltarea produselor sau segmentelor de clientelă
rentabilă, detectarea rapidă a greşelilor de gestiune şi acţiuni
corective imediate şi este obţinută prin utilizarea ansamblului de
informaţii, generat în scopul măsurării performanţei bancare.
Utilizarea informaticii în sistemele de gestiune şi de contabilitate
implică luarea în considerare în controlul intern şi a riscurilor
aferente dezvoltării tehnologice. Securitatea sistemelor presupune:
- un set de abilităţi selective pentru accesul la fişiere
(introducere, modificare, vizualizare);
– 28 –
- departajarea acţiunii de introducere în sistemul informatic
a operaţiunii bancare de acţiunea de validare a acesteia;
- confidenţialitatea codurilor utilizatorilor şi a parolelor;
- protecţia Antivirus;
- înregistrarea cronologică a operaţiunilor;
- compararea situaţiilor de gestiune cu contabilitatea
informatizată, întrucât creşterea numărului de computere
din reţea are drept efect şi o creştere a riscurilor;
e) personalul calificat
Departamentul de audit şi control intern nu are ca obiectiv
unic asigurarea controlului intern, ci şi estimarea calităţii şi
îmbunătăţirea acestuia.
Controlul intern este datoria fiecărui salariat dintr-o bancă,
nici un sistem de proceduri şi de control nu ar putea înlocui un
personal competent, cinstit, conştiincios şi dotat cu bun simţ.
f) mijloacele tehnice controlabile
Sistemul de tratare a informaţiilor trebuie să fie controlabil, de
aceea este necesar să dispunem de o documentare privind analiza,
programarea şi executarea operaţiunilor, astfel încât să se poată
realiza o justificare a documentelor generate de sistem, cel puţin a
acelora de la ultima închidere contabilă.
4. Principiile de organizare a mecanismului de control

intern bancar
Controlul intern bancar trebuie să se efectueze pe baza

anumitor principii:
- controlul să fie unic – multitudinea de controale determină
o stare de disconfort moral, rezultată din pasarea
responsabilităţilor pentru repararea greşelilor de la un
control la altul, cu efecte dezastruoase în planul eficacităţii
controlului intern;
– 29 –
- controlul trebuie să aibă un scop – el trebuie să fie situat
într-o anumită etapă a tratării operaţiunii, astfel încât să
permită verificarea în momentele-cheie, dar şi înainte de a
fi prea târziu de reparat greşelile;
- controlul trebuie să fie real, şi nu formal, cu o
responsabilitate serioasă din partea conducerii băncii şi a
structurii de audit şi control intern;
- costurile controlului trebuie avute în vedere, prin
compararea lor permanentă cu riscurile care se pot
produce în caz de neefectuare a controlului (controlul
poate fi comparat cu o asigurare imperfectă în care costul
este prima de asigurare, dar în care nu se plăteşte nici o
despăgubire în caz de producere a evenimentului).
Aplicaţii

1. Caracterizaţi categoriile economice ale controlului intern
bancar.
2. Ce surse de informare utilizează controlul intern bancar?
3. Explicaţi obiectivele controlului intern bancar sub aspectul
formei şi al conţinutului.
4. Enumeraţi şi descrieţi obiectivele globale ale controlului
intern bancar.
5. Indicaţi etapele controlului bancar intern.
6. Enumeraţi mijloacele utilizate de controlul intern bancar.
7. Explicaţi principiile de organizare a mecanismului contro-
lului intern bancar.
8. Caracterizaţi procedurile de măsurare şi ameliorare a
performanţelor bancare, ca obiect al sistemului de infor-
maţii şi control de gestiune performant.
– 30 –
Test-grilă:
1. Indicaţi obiectivele controlului sub aspectul formei:
a) autentificarea;
b) valabilitatea;
c) legalitatea;
d) efectuarea corectă a calculelor.
2. Principiile mecanismului de control intern sunt:
a) controlul trebuie să aibă un plan de realizare;
b) controlul trebuie să fie unic;
c) costurile controlului trebuie avute în vedere;
d) controlul trebuie să fie real.
3. Manualul operaţional de proceduri include:
a) regulamentul intern;
b) normele interne de activitate;
c) statutul băncii;
d) fişele posturilor de lucru.
4. Necesităţilor de formalizare a controlului intern bancar
răspunde următoarea modalitate de control intern:
a) separarea strictă a sarcinilor;
b) personalul calificat;
c) manualul operaţional de proceduri;
d) mijloacele tehnice controlabile.
5. Separarea sarcinilor în bancă presupune următoarele etape:
a) autorizarea, executarea, verificarea, controlul;
b) autorizarea, executarea, controlul, supervizarea;
c) validarea, executarea, supravegherea, controlul;
d) validarea, aplicarea, controlul, supervizarea.
6. Asigurarea securităţii valorilor se referă la:
a) securitatea bunurilor materiale (bancnote, monedă etc.);
b) securitatea informaţiilor;
c) protecţia incintelor;
d) procedurile de evitare a agresiunilor şi furturilor.
– 31 –
7. Sursele de informare a sistemului de control intern sunt:
a) documentele primare;
b) sistemul de evidenţă contabilă;
c) legislaţia în vigoare;
d) publicaţiile de specialitate.
8. Obiectivele manualului de proceduri sunt:
a) facilitează controlul de gestiune;
b) constituie un instrument de analiză fiabil;
c) asigură securitatea valorilor;
d) facilitează accesul la sistemul informaţional.
sisteme de control intern în băncile din Republica Moldova nr.
330 din 09 decembrie 1998 // Monitorul Oficial al Republicii
Moldova. – 1999. – Nr. 14-15/37.
2. Iovu, G. Manual de proceduri, control intern şi metoda avansată
de gestiune a riscului operaţional conform recomandărilor
acordului de la Basel II. Conferinţa „Convergenţa Pieţelor IT&C
şi Financiar Bancare”. / G.Iovu. – Bucureşti, 2005.
Expert, 2002. – 346p.
4. Фадейкина, Н.В. Банковский контроль и аудит: Учеб.
пособие / – М.: Финансы и статистика, 2002. – 492 c.
– 32 –
Capitolul 3
MISIUNEA DE AUDIT:
CARACTERISTICĂ ŞI TIPOLOGIE
1. Definirea şi funcţiile auditului intern.
2. Tipologia misiunilor de audit.
3. Etapele implementării misiunii de audit.
1. Definirea şi funcţiile auditului intern
Auditul intern este parte integrantă a sistemului de control

intern, organizat şi menţinut de conducerea băncii şi se deosebeşte
de funcţia de control primar al unei unităţi (secţii, diviziuni,
departament) de inspecţie/control care asigură controlul zilnic al
tranzacţiilor şi operaţiilor. Funcţia de control a auditului intern
constă în dirijarea controlului zilnic şi supravegherea procedeelor
acestuia. Această funcţie se deosebeşte de cea a unei subdiviziuni
de inspecţie care, de regulă, asigură un control zilnic asupra
tranzacţiilor şi operaţiunilor. Simplificat – auditul presupune
controlul controlului intern.
Auditul intern are următoarele funcţii:
- să asigure efectuarea monitoringului permanent al riscu-
rilor activităţii bancare, analizei curente a situaţiei
financiare, să verifice, să analizeze şi să aprecieze starea
controlului intern în subdiviziunile instituţiei financiare,
să controleze implementarea politicii de management;
- să verifice registrele contabile şi de altă natură, să analizeze
tranzacţiile şi bilanţurile;
- să organizeze şi să asigure controlul permanent al
activităţii subdiviziunilor instituţiei financiare privind
– 33 –
corespunderea acţiunilor lor prevederilor legislaţiei,
actelor normative, precum şi regulamentelor şi docu-
mentelor interne, care reglementează activitatea şi
definitivează politica instituţiei financiare, instrucţiunilor
funcţionale;
- să examineze, de sine stătător şi/sau în comun cu alte
organe şi persoane cu funcţii de răspundere, cazurile
încălcărilor de către funcţionarii instituţiilor financiare a
legislaţiei, actelor normative, regulamentelor şi documen-
telor interne care reglementează activitatea şi definitivează
politica instituţiei financiare, a deciziilor organelor de
conducere a acestora şi a instrucţiunilor lor funcţionale;
- să exercite controlul asupra lichidării încălcărilor;
- să asigure întocmirea documentaţiei fiecărui control şi să
perfecteze concluziile privind rezultatele controlului, care
reflectă toate problemele examinate în cadrul controlului,
neajunsurile şi încălcările depistate, propunerile privind
lichidarea acestora;
- să asigure integritatea şi restituirea documentelor primite
de la subdiviziunile corespunzătoare;
- să prezinte concluzii în urma rezultatelor controalelor
conducerii instituţiei financiare şi subdiviziunilor cores-
punzătoare pentru luarea măsurilor privind lichidarea
încălcărilor, precum şi în scopul analizei activităţii unor
anumiţi funcţionari ai instituţiei financiare;
- să informeze la timp consiliul instituţiei financiare despre:
a) riscurile depistate din nou;
b) cazurile privind încălcarea de către funcţionari a
legislaţiei, prevederilor actelor normative, dispoziţiilor
interne;
c) măsurile luate de către conducătorii subdiviziunilor
controlate privind lichidarea încălcărilor comise şi
rezultatele acestora;
– 34 –
- să facă cercetări pentru conducerea instituţiei financiare;
- să controleze organizarea lucrului privind studierea de
către funcţionarii instituţiei a legislaţiei, actelor normative,
regulamentelor şi documentelor interne ale instituţiei
financiare, pornind de la funcţiile pe care le deţin.
Auditul intern, de regulă, comunică datele direct conducerii
de vârf a băncii.
Auditul intern este ansamblul coordonat al tuturor măsurilor
adoptate în interiorul societăţii bancare pentru:
- protejarea activelor;
- promovarea eficacităţii exploatării;
- asigurarea respectării dispoziţiilor legale;
- asigurarea fidelităţii şi exactităţii informaţiei contabile.
Comitetul de la Basel defineşte următoarele formele de audit
intern, specifice unui angajament de audit:
a) audit financiar – în scopul evaluării credibilităţii
sistemului contabil şi informatic şi a situaţiilor financiare
anuale;
b) audit de conformitate – referitor la conformitatea
activităţii băncii cu legile, reglementările şi procedurile;
c) audit operaţional – constă în verificarea calităţii şi
adecvării sistemelor şi procedurilor, analiza critică a
structurii organizatorice, evaluarea adecvării metodelor şi
resurselor în raport cu obiectivele stabilite;
d) audit al conducerii – cu obiectivul de a evalua din punct
de vedere calitativ modul în care este exercitată funcţia de
conducere pentru îndeplinirea obiectivelor instituţiei de
credit.
Auditul intern cuprinde:
1. Controlul administrativ intern;
2. Verificarea internă a operaţiilor;
3. Autocontrolul salariaţilor;
4. Controlul contabil intern.
– 35 –
Elementele de bază ale sistemului de audit intern sunt:
a) existenţa unui plan de organizare (definirea sarcinilor, a
limitelor de competenţă şi a răspunderilor; modul de
circulaţie a informaţiilor);
b) competenţa şi integritatea personalului;
c) existenţa unei documentaţii satisfăcătoare la nivelul
societăţii bancare respective (pornind de la producerea
informaţiilor şi până la arhivarea acestora).
2. Tipologia misiunilor de audit
Misiunea de audit este serviciul cu caracter de asigurare, la

finele căruia auditorul îşi exprimă opinia într-un raport în formă
scrisă cu privire la imaginea pe care o oferă situaţiile bancare în
ceea ce priveşte întocmirea lor, sub toate aspectele semnificative,
în conformitate cu cadrul general identificat de raportare bancară.
Opinia auditorului sporeşte credibilitatea situaţiilor financiare,
oferind un grad înalt de asigurare, dar nu absolut.
Eficienţa auditului intern derivă din funcţia pe care o înde-
plineşte în misiunile de audit, de analizare a performanţei deciziei
economice, oferind posibilitatea realizării variantei optime dintre
variantele posibile din combinarea economicităţii şi eficacităţii.
Obiectivele fundamentale urmărite în cadrul unei misiuni de
audit bancar, sunt:
- autorizarea, care urmăreşte asigurarea tuturor deci-
denţilor că în unitate au avut loc doar evenimente şi
tranzacţii autorizate;
- justificarea şi evaluarea, ce este necesară pentru asigurarea
existenţei şi valorii activelor înregistrate şi a faptului că
societatea operează în conformitate cu politicile,
procedurile şi metodele definite de conducere;
– 36 –
- conformitatea, prin care se asigură înregistrarea corectă a
informaţiilor contabile şi de altă natură în concordanţă cu
practica şi principiile universal acceptate, precum şi cu
legislaţia în vigoare;
- arhivarea şi păstrarea informaţiilor, precum şi securitatea
acestora în timpul impus de lege.
Misiunile de audit intern ce pot fi întreprinse sunt de tipuri
diferite, întrucât ele trebuie să corespundă unor obiective variate.
Astfel, se disting:
1. Misiunile clasice sunt cele realizate în mod normal în
cadrul unui program de audit şi care vizează un sector de
activitate, un departament al băncii, o filială a acesteia etc.
Obiectivele unei astfel de evaluări sunt cele tradiţionale pentru
acest tip de misiune: securitatea, eficacitatea şi calitatea serviciilor
bancare, respectarea dispoziţiilor legale de către bancă,
fiabilitatea/exhaustivitatea informaţiilor etc.
2. Misiunile „flash” sunt misiuni scurte, având ca obiectiv
realizarea rapidă a unui diagnostic sau verificarea rapidă a unuia
sau mai multor puncte specifice. Ele pot constitui o etapă
pregătitoare a unei misiuni clasice, respectiv de luare la cunoştinţă,
sau pot declanşa o astfel de misiune.
Obiectivele unei astfel de misiuni „flash” pot fi, spre exemplu:
- de a verifica justificarea conturilor unui departament sau
ale unei sucursale (numărul conturilor utilizate, soldurile
şi mişcările acestora);
- de a verifica existentul din tezaurul societăţii bancare, cum
ar fi numerarul, hârtiile de valoare, metalele preţioase etc.;
- de a verifica controlul intern al unei secţii determinate etc.
Aceste misiuni sunt, în general, declanşate la cererea
conducerii centrale a băncii. Ele pot fi foarte eficiente, deoarece
furnizează rezultatele rapid, sunt puţin costisitoare şi conţin un
element de imprevizibilitate.
– 37 –
3. Investigaţiile sunt declanşate ca urmare a apariţiei unei
probleme specifice: pierderi, depăşiri de limite, fraude, deturnări etc.
Obiectivul lor este a ancheta circumstanţele care au condus
la apariţia problemei, a stabili responsabilităţile, a trage
învăţăminte şi a da recomandări pentru ca aceste situaţii să nu
mai apară.
4. Misiunile tematice sau transversale au drept scop
studierea unei problematici identificate în prealabil, care se
regăseşte în toată banca, funcţia comercială a băncii (activitatea de
vânzare a produselor şi serviciilor băncii), gestiunea riscurilor de
credit sau a riscurilor de dobândă, capacitatea informaticii de a
satisface nevoile diverşilor utilizatori, eficienţa funcţiei de control
de gestiune sau de gestiune a activului şi pasivului etc.
Acest tip de misiune are rolul unei consultanţe interne şi
constituie prelungirea firească a funcţiei de audit.
5. Auditul de management. Acest tip de misiune depăşeşte
rolul tradiţional al auditului, în sensul în care, la obiectivele clasice,
se adaugă o apreciere motivată a capacităţii oamenilor şi a
organizaţiei de a profita de mediu şi de mijloacele disponibile.
Aceasta este o sarcină grea, care cere auditori experimentaţi şi
adevăraţi profesionişti. Evaluarea trebuie însoţită de recomandări
şi se desfăşoară având în vedere mai multe aspecte:
- pertinenţa obiectivelor fixate;
- calitatea personalului şi a conducerii băncii;
- performanţele realizate în funcţie de obiectivele fixate şi de
mediu.
3. Etapele implementării misiunii de audit
Indiferent de tipul auditului, organizarea misiunii de audit se

desfăşoară prin următoarele etape (figura 1):
– 38 –
Formarea
Raportul
echipei
de audit
de audit
Program de lucru:
- scopurile, obiectivele
- controalele de efectuat
Evaluarea Documentarea
controlului lucrărilor
intern de audit
Figura 1. Etapele de organizare a misiunii de audit
1. Selectarea / formarea echipei de audit

Formarea unei echipe şi repartizarea sarcinilor în cadrul ei este
o procedură iniţială şi determinantă pentru misiunea de audit. Şeful
de misiune, care va purta responsabilitatea pentru rezultatele ei, are
funcţia de încadrare şi supervizare, asigurând în special analizele
privind punctele critice de audit şi redactând raportul de audit.
Colaboratorii săi au în sarcină realizarea testelor şi a controalelor.
Subordonarea şefului de misiune direct conducerii băncii este
garanţia de independenţă a echipei de audit intern faţă de membrii
departamentului auditat.
2. Evaluarea (autoevaluarea) controlului (auditului) intern
În scopul evaluării auditului intern, auditorul orientează
analiza sa spre trei întrebări principale:
1. Care sunt procedurile efective în funcţiune, care au ca
obiective realizarea unui audit intern eficient?
2. Sunt aceste proceduri aplicate?
3. În ce măsură aceste proceduri satisfac crearea unui bun
audit intern şi pot conduce la elaborarea documentelor
financiar-contabile corecte?
– 39 –
Auditorii nu trebuie să verifice ansamblul controlului intern,
ci numai acele elemente pe care vor să se sprijine, alcătuind un
program de verificare, care cuprinde următoarele etape:
a) descrierea procedurilor utilizate pentru elaborarea documen-
telor generalizatoare de informaţie, stabilirea circulaţiei
documentelor şi a sistemelor de contabilizare a acestora;
b) efectuarea testelor de conformitate, care vor demonstra că
procedurile au fost corect înţeleasă şi corespunde
procedurilor aplicate în unitatea respectivă;
c) evaluarea preliminară pentru evidenţierea punctelor slabe
şi forte ale procedurilor sistemului contabil şi de control
intern;
d) efectuarea testelor de permanenţă în scopul verificării dacă
punctele forte sau slabe fac obiectul unei aplicări efective şi
constante;
e) evaluarea definitivă şi documentul de sinteză, în care se
precizează: punctele forte; punctele slabe, ca urmare a
conceperii defectuoase a sistemului de control intern;
punctele slabe datorate unor aplicări eronate procedurilor
sistemului.
Auditorul semnalează conducerii, oral sau în scris, observaţiile pe
care le are asupra controlului intern. Dacă descoperă lacune grave, el
poate refuza întocmirea actului rezultativ sau poate sugera idei
privind ameliorarea mediului existent.
3. Controlul conturilor
În funcţie de veridicitatea informaţiilor obţinute în etapele
precedente, auditorul stabileşte programele de control al
conturilor, pe baza cărora să poată obţine elementele probante,
necesare fundamentării opiniei sale.
Programul de control al conturilor poate fi:
- restrâns, când controlul intern permite un grad înalt de
încredere că înregistrările contabile ale operaţiunilor sunt
reale, veridice;
– 40 –
- extins, când nu se poate sprijini pe concluziile controlului
intern.
Pentru obţinerea rezultatelor veridice, auditorul utilizează
următoarele tehnici de control:
• inspecţia fizică şi observaţia;
• confirmarea directă de la terţi;
• examenul documentelor primite de către bancă şi care
servesc ca documente justificative la operaţiunilor
respective;
• examenul documentelor emise de către bancă;
• controlul aritmetic;
• analizele, estimările şi confruntările între informaţii şi
documente;
• examenul analitic, care constă în:
- efectuarea de comparaţii între datele care rezultă din
conturile anuale şi datele anterioare şi previzionale ale
societăţii bancare;
- analiza abaterilor şi tendinţelor; studiul şi analiza
elementelor neobişnuite ce rezultă din comparaţiile
efectuate;
- sinteza informaţiilor verbale obţinute de la personalul
de execuţie sau de conducere a băncii.
Ţinând cont de numărul mare de operaţiuni care se efectuează
de către o societate bancară, auditorul nu poate verifica integral
rulajele sau soldurile unui cont; el va căuta elementele probante
prin analiza unui eşantion adecvat, utilizând tehnica sondajului.
Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea
unui anumit număr sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea
a tehnicilor de verificare şi extrapolarea rezultatelor obţinute
asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime.
Auditorul poate folosi:
- sondajul statistic;
– 41 –
- sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experienţa sa pro-
fesională, care însă nu permite o extrapolare riguroasă a
rezultatelor obţinute asupra întregii activităţi bancare.
Alegerea eşantionului trecut prin sondaj trebuie bine
identificat: numărul de elemente sau valoarea cumulată în funcţie
de natura sondajului efectuat; identificarea criteriilor care vor
permite să se decidă în timpul efectuării sondajului dacă elementul
este corect sau nu; cifrarea ratei de anomalii şi de erori maxim
acceptabile.
4. Documentarea lucrărilor de audit
În cadrul documentării lucrărilor de audit se completează
următoarele documente:
1. Dosarul exerciţiului cuprinde totalitatea elementelor unei
misiuni de la organizarea misiunii şi până la redactarea raportului.
Dosarul exerciţiului cuprinde:
- planificarea misiunii:
- note asupra utilizării lucrărilor de control efectuate de
către alţii;
- datele şi durata vizitelor
- ciclurile de intervenţie;
- compunerea echipei;
- data de emitere a raportului;
- bugetul de timp şi realizarea lui;
- supervizarea lucrărilor:
- note asupra studierii dosarelor şi stabilirea soluţiilor la
problemele ridicate;
- aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta
planificarea, programul lucrărilor, executarea lor, conclu-
ziile lucrărilor şi conţinutul raportului de audit;
- aprecierea controlului intern:
- evaluarea punctelor forte, a punctelor slabe şi a zonelor de
risc;
– 42 –
- foi de lucru privind bazele de stabilire ale sondajelor
asupra funcţionării sistemelor şi detalii asupra sondajelor
efectuate;
- comentarii asupra anomaliilor descoperite;
- obţinerea de elemente probante:
- program de lucru;
- foi de lucru cuprinzând: obiectivul, detalii asupra
lucrărilor efectuate, eventuale comentarii şi concluzii;
- documente sau copii de documente de la unitate sau de la
terţi, justificând cifrele examinate;
- detalii asupra conturilor anuale, comparaţii şi explicaţii
ale diferitelor variaţii, precum şi concluzii;
- sinteza generală a rezultatelor în diferitele etape ale
misiunii şi tratarea distinctă a punctelor care ar putea avea
o influenţă asupra deciziei de certificare;
- foi de lucru cu privire la faptele delictuale.
2. Dosarul permanent permite evitarea repetării în fiecare an a
unor lucrări şi transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor
de cunoaştere a băncii.
Elementele unui dosar permanent sunt:
• fişa de caracterizare a unităţii auditate;
• scurtul istoric al unităţii auditate;
• organigrama unităţii auditate;
• persoanele care angajează unitatea auditată;
• conturile anuale ale ultimelor exerciţii;
• note asupra statutului;
• procesele verbale ale Consiliului de Administraţie şi ale
Adunării Generale a Acţionarilor;
• structura grupului;
• contracte, asigurări.
Pentru a-şi îndeplini rolul de informare, dosarul permanent
trebuie ţinut la zi:
• să fie eliminate informaţiile perimate;
– 43 –
• să nu conţină documente voluminoase ale unităţii supuse
verificării.
Când se lucrează asupra unor posturi din conturile anuale sau
în alte domenii, auditorul poate:
• cerceta dacă informaţiile privind subiectul se găsesc în
dosarul permanent;
• verifica dacă se prevede aducerea la zi a dosarului
permanent.
În concluzie, un dosar permanent trebuie să cuprindă toate
informaţiile permanente asupra operaţiunii sau structurii
controlate şi în special: organigrama departamentului; statisticile
tranzacţiilor; descrierea procedurilor; o analiză a punctelor
importante din controlul intern; diverse informaţii sau documente
cu caracter permanent; rapoartele anterioare.
3. Dosarul de lucru pentru o misiune prin sondaj trebuie să
cuprindă în mod clar toate fişele de lucru elaborate, care conţin
operaţiunile selecţionate pentru control, anomaliile găsite şi
concluziile. Acest dosar trebuie aprobat în mod obligatoriu de
către şeful misiunii.
Totalitatea dosarelor întocmite se păstrează şi se pune la
dispoziţia controlorilor externi, care vor putea aprecia astfel
calitatea controalelor efectuate.
5. Programele de lucru detaliate
Sunt definite înaintea declanşării misiunii şi după ce s-a definit
strategia de audit. Ele conţin obiectivele şi controalele ce urmează a fi
efectuate pentru secţiunile cuprinse în dosarul de lucru.
6. Rapoartele auditului de calitate
Raportul de audit este suportul şi scopul oricărei misiuni. El
este documentul pe baza căruia se fac aprecieri asupra: oamenilor
(atât personalul departamentului controlat, cât şi auditorii);
eficienţei structurii controlate; procedurilor şi sistemului de
control intern.
– 44 –
Principalele etape de prezentare a unui raport de audit în
forma sa finală sunt (figura 2):
ETAPA CONŢINUTUL
Pregătirea - rezultatul aşteptat;

raportului - forma şi prezentarea;
- concluziile auditorului;
- prezentarea rezultatelor studiului
şi recomandărilor
Analiza şi discuţia - rezultatul analizei raportului de către

proiectului de raport şeful departamentului auditat;
cu conducerea băncii - întrebările cu privire la întregul
departament auditat
Multiplicarea şi răspândirea raportului

printre persoanele cu funcţii de
Prezentarea raportului
răspundere, departamente, în scopul
final conducerii băncii
obţinerii unor rezultate mai bune şi
lichidarea neajunsurilor depistate
Figura 2. Etapele de prezentare a raportului de audit
Principalele condiţii de formă pe care trebuie să le înde-

plinească un astfel de raport sunt:
- să fie îngrijit şi accesibil, deoarece acesta este destinat
difuzării;
- să nu se folosească un limbaj prea tehnic;
- să fie concis şi bine organizat, dat fiind faptul că el se
adresează unor persoane care nu au întotdeauna timpul
necesar pentru a citi şi analiza un raport lung.
– 45 –
Raportul nu trebuie să fie o sancţiune, ci, dimpotrivă, trebuie
să propună bază de reflecţie pentru ameliorarea în viitor a
gestiunii riscurilor departamentului auditat.
Aplicaţii

1. Descrieţi funcţiile auditului intern bancar.
2. Numiţi elementele de bază ale sistemului de audit intern.
3. Definiţi misiunea de audit.
4. Enumeraţi şi definiţi obiectivele fundamentale urmărite în
cadrul unei misiuni de audit bancar.
5. Definiţi misiunea „flash” şi enumeraţi obiectivele unei
astfel de misiuni.
6. Numiţi şi definiţi tipologia misiunilor de audit intern.
7. Enumeraţi principalele etape de implementare a unei
misiuni de audit.
8. Enumeraţi principalele condiţii de formă pe care trebuie
să le îndeplinească un raport de audit.
Test-grilă:
1. Misiunile realizate rapid în scopul obţinerii unui diagnostic
sunt:
a) misiunile clasice;
b) misiunile „flash”;
c) investigaţiile;
d) misiunile tematice.
2. Obiectivele fundamentale urmărite în cadrul unei misiuni de
audit sunt:
a) justificarea şi evaluarea;
– 46 –
b) conformitatea;
c) autorizarea;
d) exactitatea.
3. Principalele condiţii de formă pe care trebuie să le înde-
plinească un raport de audit sunt:
a) să fie accesibil;
b) să fie prezentate într-un limbaj tehnic;
c) să fie îngrijit;
d) să fie concis şi bine organizat.
4. În cadrul documentării lucrărilor de audit, se completează
următoarele documente:
a) dosarul exerciţiului;
b) dosarul permanent;
c) dosarul de lucru pentru o misiune prin sondaj;
d) dosarul operaţiunilor selectate pentru control.
5. Şeful misiunii de audit este subordonat direct:
a) direcţiei/secţiei de control intern bancar;
b) conducerii băncii;
c) adunării acţionarilor;
d) băncii centrale.
6. Programul de control al conturilor poate fi:
a) restrâns:
b) extins;
c) anual;
d) trimestrial.
1. Manualul privind controlurile pe teren. Banca Naţională a
Moldovei: Departamentul de supraveghere bancară, 1998.
2. Brezeanu, P. Audit şi control financiar. / P.Brezeanu. –
Bucureşti: Editura ASE, 2001. – 230 p.
– 47 –
Expert, 2002. – 346p.
4. Белоглазова, Г.Н. Аудит банков: Учеб. пособие. / – М.:
Финансы и статистика, 2001. – 512 c.
– 48 –
Capitolul 4
CONTROLUL INTERN ŞI AUDITUL
PRINCIPALELOR OPERAŢIUNI BANCARE
1. Rolul controlului şi auditului bancar intern în gestio-
narea principalelor operaţiuni bancare.
2. Verificarea operaţiunii de creditare a persoanelor ju-
ridice
3. Verificarea operaţiunilor de creditare a persoanelor fizice
1. Rolul controlului şi auditului bancar intern în gestio-

narea principalelor operaţiuni bancare
Asigurarea securităţii operaţiunilor bancare reprezintă obiecti-

vul primordial al controlului şi auditului bancar intern. Fiecare
operaţiune bancară generează riscuri, ameliorarea influenţei cărora
este pusă în sarcina oricărui control şi audit efectuat.
Principalele operaţiuni bancare supuse auditului bancar in-
tern sunt:
- operaţiunile de creditare a persoanelor fizice şi juridice, în
lei şi valută;
- operaţiuni de atragere a resurselor de la persoane fizice şi
juridice, în lei şi în valută;
- operaţiuni de decontare în lei şi în valută;
- operaţiuni de schimb valutar;
- operaţiuni de casierie;
- eliberarea şi gestiunea cardurilor;
- etc.
Una din principalele operaţiuni efectuate de către băncile
comerciale reprezintă acordarea de credite, acţiune care se
– 49 –
situează, din punctul de vedere al ponderii, pe primul loc în cadrul
plasamentelor totale ale unei societăţi bancare.
Obiectivul principal al activităţii de creditare, în cazul oricărei
bănci, îl reprezintă acordarea de credite în condiţii de reducere la
maximum a expunerii la riscuri şi asigurare a unei profitabilităţi
corespunzătoare.
În procesul de efectuare a auditului operaţiunilor de creditare
direcţiile prioritare sunt:
- respectarea legislaţiei în vigoare, a actelor normative ale
BNM în procesul efectuării operaţiunilor de creditare;
- procedura de calcul şi achitare a dobânzilor;
- formarea fondului de risc pentru pierderi la credite;
- justificarea utilizării fondului de risc pentru pierderi la
credite.
Elementele supuse controlului sunt:
- acordarea şi rambursabilitatea creditelor;
- reeşalonarea datoriilor;
- dobânda aferentă creditelor;
- formarea şi utilizarea fondului de risc pentru pierderi la
credite.
Procedurile şi metodele de verificare a operaţiunilor de
creditare diferă de la un caz la altul, în funcţie de tipurile de credit
acordate. Unificarea acestora se efectuează prin gruparea
creditelor după anumite criterii specifice, şi anume:
- în funcţie de debitori (persoane fizice şi persoane juridice);
- în funcţie de valută (în lei şi în valută);
- în funcţie de termen (scurt, mediu şi lung);
- în funcţie de mărimea creditului (credite mari, medii şi
mici) etc.
În continuare, vom prezenta aspectele care sunt urmărite de
către controlul intern, organizat într-o societate bancară, cu privire
la operaţiunile de creditare a persoanelor fizice şi juridice.
– 50 –
2. Verificarea operaţiunii de creditare
a persoanelor juridice
În cadrul verificării operaţiunii de creditare a persoanelor

juridice se va acorda atenţie felului în care sunt aplicate
reglementările interne ale băncii în domeniul creditării
persoanelor juridice, analizându-se dacă:
1. Unităţile bancare teritoriale respectă modul de lucru
referitor la activitatea de planificare a creditelor şi a
resurselor de acoperire a acestora. În mod special se va
urmări ca suma plafoanelor stabilite pentru creditarea
unui agent economic de unitatea teritorială dată să se
încadreze în plafonul de credite pe total unitate bancară;
2. Sunt îndeplinite condiţiile de către o persoană juridică
pentru a putea contracta credite.
3. Este corect modul în care s-a efectuat analiza economico-
financiară a clienţilor pe baza bilanţului contabil şi a
contului de profit şi pierdere, precum şi analiza
indicatorilor de bonitate (formulele de calcul utilizate,
interpretarea rezultatelor obţinute).
4. În cadrul analizei aspectelor nefinanciare, evaluarea este
cât mai realistă, dat fiind faptul că această analiză implică
un grad mare de subiectivism şi, prin intermediul ei, se
realizează uneori încadrarea clienţilor într-o categorie
superioară, nejustificată din punctul de vedere al
performanţelor economico-financiare realizate;
5. Sunt respectate la nivelul unităţii bancare toate măsurile
privind evaluarea şi diminuarea riscului în activitatea de
creditare.
6. Documentaţia necesară pentru obţinerea creditelor şi a scri-
sorilor de garanţie bancară este completă. Se va urmări dacă
s-a efectuat verificarea la sediul agentului economic privind
veridicitatea documentelor anexate la cererea de credite.
– 51 –
7. Modul de întocmire al referatului de credit şi structura
acestuia sunt în conformitate cu normele interne ale
băncii.
8. A fost respectată metodologia de aprobare şi acordare a
creditelor, precum şi de eliberare a scrisorilor de garanţie
bancară şi avalizare a titlurilor de credit, urmărindu-se
încadrarea în limitele de competenţă ce revin fiecărei
unităţi bancare.
9. La acordarea unui împrumut au fost respectate condiţiile
generale, precum şi cele specifice (particularităţile) fiecărui
tip de credit în lei şi valută în parte.
10. În toate cazurile creditele sunt garantate, iar volumul
minim al garanţiilor constituite acoperă datoria maximă a
împrumutatului către bancă, formată din credite şi
dobânzi.
Se va urmări ca garanţiile acceptate să îndeplinească toate
condiţiile prevăzute de norma de creditare proprie fiecărei
societăţi bancare.
Se va acorda atenţie modului în care s-a stabilit valoarea
bunurilor corporale şi necorporale care constituie obiectul
garanţiei, pornind de la valoarea reală de piaţă a acestora, pe baza
expertizelor efectuate de către organele specializate sau de către
personalul băncii (valoarea de piaţă trebuie ajustată cu o marjă
variabilă în funcţie de mărimea riscului).
11. Întocmirea, verificarea şi semnarea contractului de credit
s-au efectuat potrivit normelor.
12. Întocmirea acordurilor de garanţie bancară pentru
eliberarea scrisorilor de garanţie, respectiv avalizarea
titlurilor de credit sunt conforme cu cerinţele legale.
13. Modul în care se realizează rambursarea creditelor şi
achitarea dobânzilor datorate este conform contractului
de credite.
– 52 –
Punctele enumerate mai sus au fost considerate drept cele de
bază, fiind doar o parte a controlului intern al operaţiunii de
creditare a persoanelor juridice, procedura de control fiind mult
mai amplă şi complicată (vezi exemplul fişei de control din
compartimentul Proceduri de control de la finalul temei).
3. Verificarea operaţiunilor de creditare

a persoanelor fizice
Verificarea va avea în vedere modul de aplicare a prevederilor

interne ale băncii în domeniul creditării persoanelor fizice, dacă:
1. Au fost respectate principiile şi regulile generale de creditare,
precum şi principalele condiţii ce se cer a fi îndeplinite de
către o persoană fizică pentru a putea contracta credite.
2. Documentaţia necesară pentru obţinerea creditelor şi a
scrisorilor de garanţie bancară este completă.
3. S-au respectat procedurile privind analiza şi acordarea
creditelor şi eliberarea scrisorilor de garanţie bancară:
a. Analiza preliminară a solicitărilor de credite;
b. Verificarea conţinutului şi analiza documentaţiei de
aprobare a creditului şi de eliberare a scrisorilor de
garanţie bancară.
O atenţie deosebită va fi acordată modului în care a fost
întocmit scoringul în cazul fiecărui client.
4. Referatul de credite este întocmit conform normelor
băncii comerciale, cuprinzând toate elementele.
5. Au fost respectate atât condiţiile generale, cât şi cele
specifice fiecărui tip de credit în lei şi valută în parte.
6. Procedura de avizare şi aprobare a creditelor şi a
scrisorilor de garanţie bancară este cea prevăzută,
urmărindu-se încadrarea în limitele de competenţă ce
revin unităţii bancare;
– 53 –
7. Creditele şi dobânzile aferente, precum şi scrisorile de
garanţie bancară au fost garantate, înainte de acordarea
lor, cu formele de garanţii prevăzute de norme.
În toate cazurile, creditele trebuie să fie garantate cu
veniturile nete lunare realizate de împrumutat, soţul/soţia
acestuia şi de unul (maximum doi) giranţi, separat (cu excepţia
creditelor în valută pentru achiziţionarea sau construirea de
locuinţe şi pentru cumpărarea de terenuri, caz în care se va
garanta cu ipoteci, gajuri etc.).
Concomitent, se poate solicita una sau mai multe din formele
de garanţii specificate în instrucţiuni. Se va urmări dacă valoarea
bunurilor corporale şi necorporale, ce fac obiectul garanţiei
creditelor, s-a stabilit pornind de la valoarea actualizată în funcţie
de valoarea reală de piaţă a acestora, pe baza expertizelor efectuate
de către organele specializate sau de către personalul băncii.
8. Întocmirea, verificarea şi semnarea contractului de credit
s-au efectuat conform instrucţiunilor proprii de lucru.
9. S-a respectat modalitatea de lucru în ceea ce priveşte
deschiderea conturilor şi efectuarea operaţiunilor aferente
creditelor şi scrisorilor de garanţie bancară.
Concomitent, se va verifica modul de calcul şi încasare a
tuturor comisioanelor aferente acestor operaţiuni, precum şi
corectitudinea stabilirii procentelor de dobândă corespunzătoare
diferitelor tipuri de credite în lei şi valută (în funcţie de termenul
pentru care se acordă, de avansul constituit, de tipul garanţiei;
10. Modul în care se realizează rambursarea creditelor şi
achitarea dobânzilor datorate este conform contractului şi
normelor interne ale băncii.
Aspectele prezentate mai sus nu limitează procedura de
control intern a creditelor persoanelor fizice, fiind mult mai
detaliată.
– 54 –
Aspecte practice: proceduri de efectuare
a auditului intern bancar
CONTROLUL INTERN: DIRIJAREA CREDITELOR ŞI GAJUL
Inspectorul trebuie sa determine dacă următoarele consi-

deraţii ale controlului intern sunt incluse în sistemul de control
intern al băncii:
DA NU
Dirijarea creditelor
____ ____ Sunt oare politicile creditare analizate, cel puţin, anual
pentru a determina dacă ele reflectă schimbările în condiţiile de
piaţă?
____ ____ Este oare următoarea informaţie prezentată comitetului
de creditare, conducerii băncii şi consiliului, cel puţin, lunar?
• creditele expirate
• toate angajamentele curente de acordare a creditelor
• creditele care necesită atenţie specială
• creditele noi
• creditele care au fost prolongate, restructurate sau mo-
dificate.
____ ____ Sunt, oare, rapoartele către consiliu, comitetele lui,
BNM, înainte de prezentare, controlate de o altă persoană decât
cea care le-a pregătit?
____ ____ Cere, oare, banca prezentarea periodică a rapoartelor
financiare de către toţi debitorii, ale căror credite nu sunt pe deplin
garantate de titluri de stat sau depozite de numerar?
____ ____ Menţine, oare, banca un sistem care permite solicitarea
şi primirea informaţia financiare curente?
____ ____ Cere, oare, banca prezentarea rapoartelor financiare
auditate de toţi debitorii, suma creditelor cărora depăşeşte suma
stabilită?
– 55 –
____ ____ Efectuează, oare, serviciul intern de analiză creditară a
băncii (sau departamentul de audit intern) următoarele analize:
• verificarea ratelor dobânzii, termenelor de scadentă,
calculului achitărilor etc.;
• examinarea contractelor şi notiţelor pentru a se asigura că
ele au fost perfectate adecvat şi că toate documentele
necesare au fost primite;
• determinarea dacă aprobarea creditelor se află în limitele
competenţei creditare a băncii, după cum e stabilit de
politica creditară;
• determinarea dacă toată documentaţia a fost primită şi dacă
creditele au fost aprobate înainte de transferul propriu-zis al
resurselor creditare;
• verificarea dacă creditele noi au fost corect înscrise pe
conturile băncii;
• controlul formulelor contabile pe diferite conturi de credit
ale băncii;
• confirmarea creditelor şi gajului cu clienţii băncii în bază de
test?
____ ____ Este, oare, serviciul de analiză internă creditară a băncii
independent de departamentul de creditare sau de oricare alt
serviciu de creditare?
____ ____ Sunt, oare, rezultatele analizei creditare interne iniţial
prezentate unei persoane sau comitet care este independent de
departamentul de creditare?
____ ____ Analizează, oare, serviciul de analiză creditară internă
toate creditele băncii care depăşesc o anumită sumă?
____ ____ Menţine, oare, serviciul de analiză creditară internă o
documentaţie pentru a-şi demonstra lucrul?
____ ____ Întreprinde, oare, banca acţiuni corespunzătoare de
supraveghere a tuturor creditelor care nu sunt clasificate drept
standarde?
– 56 –
Gajul
____ ____ A adoptat, oare, consiliul o politica creditară scrisă cu
privire la gaj?
____ ____ Stabileşte, oare, politica privind gajul o metodă de
asigurare a existenţei gajului şi a prezenţei numai a acelor ipoteci
numite de debitor?
____ ____ Prevede, oare, politica privind gajul o metodă care ar
permite băncii să se asigure că ea menţine şi va continua să deţină
un interes care poate fi exercitat sau un drept juridic asupra
gajului?
____ ____ Prevede, oare, politica privind gajul perfectarea juridică
a dreptului băncii asupra gajului?
____ ____ Prevede, oare, politica privind gajul că toată
documentaţia să fie primită şi analizată înainte de a acorda
mijloace creditare debitorului?
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul menţinerea unei
protecţii suficiente a gajului (păstrarea, asigurarea etc.)?
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul ca dosarele creditare sa
fie examinate pentru asigurarea păstrării informaţiei şi
documentaţiei curente pe credit?
____ ____ Stabileşte, oare, politica privind gajul valoarea
coeficienţilor credit-la-valoare suficientă să acopere suma totală a
creditului şi să protejeze banca de pierderi?
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul ca creditul sa fie
supravegheat şi valoarea gajului sa fie verificată periodic pentru a
asigura respectarea coeficienţilor credit-la-valoare?
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul ca banca să menţină şi
să analizeze rapoartele financiare curente ale tuturor garantorilor?
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul ca titlurile
investiţionale, deţinute ca gaj, să fie evaluate, cel puţin lunar,
pentru a respecta coeficienţii credit-la-valoare respectivi?
– 57 –
____ ____ Cere, oare, politica privind gajul ca informaţia despre
gaj sa fie menţinută astfel, încât interesul băncii în gaj sa fie
exercitat când nu mai este acoperit de un contract de gaj?
____ ____Se efectuează, oare, reevaluările gajului de către
persoane calificate, independente de debitor şi bancă?
____ ____ Par, oare, reale valorile atribuite gajului? Dacă datoriile
debitoare sunt acceptate ca gaj, calitatea lor este adecvat evaluată?
____ ____ Există, oare, o divizare a funcţiilor între persoanele
responsabile de păstrarea gajului şi cele care duc evidenţa lui?
____ ____ Este, oare, un sistem de păstrare dublă a gajului care
este deţinut de bancă în aşa mod, încât nici o persoana să nu aibă
acces la gaj?
____ ____ Pentru gajul deţinut de bancă, este oare utilizat un
sistem pentru a înregistra primirea gajului şi care cere identificarea
clientului şi semnătura lui la realizarea gajului?
____ ____ Este, oare, gajul deţinut la bancă păstrat într-un loc
sigur şi rezistent la foc?
____ ____ Sunt, oare, depozitele gajate pentru un credit, deţinute
fie de banca creditoare, fie de altă bancă, identificate adecvat
pentru a preveni tragerile neautorizate?
____ ____ Pentru depozitele gajate, banca obţine şi menţine, oare,
permisiunea de a extrage resursele de pe cont în cazul
neindeplinirii obligaţiunilor de către debitor?
____ ____ Când un gaj este achiziţionat de bancă, este el, oare,
menţinut în siguranţă pentru a-i păstra valoarea şi este el, oare,
vândut utilizând metoda care permite obţinerea preţului maxim de
vânzare?
____ ____ Sunt, oare, toate documentele privind gajul semnate de
persoane autorizate?
____ ____ Sunt, oare, oferite debitorilor copii ale documentelor
necesare privind gajul?
____ ____ Sunt, oare, proceduri de analiză care permit depistarea
neajunsurilor controlului intern şi a excepţiilor documentare?
– 58 –
Permit, oare, procedurile de analiză determinarea la timp a acestor
neajunsuri şi prevăd, oare, acţiuni respective de corectare?
____ ____ Se duce, oare, evidenţa corectă a acordurilor de gaj,
care nu este păstrat la bancă, pentru a argumenta dreptul băncii
asupra lui?
GHID PENTRU SCRIEREA COMENTARIILOR PE CREDITE

PENTRU RAPORTUL PRIVIND CONTROLUL
Ca rezultat al activităţii de examinare a activităţii creditare a

băncii, dacă după consultarea cu conducătorul controlului s-a
determinat ca comentariul privind creditele trebuie inclus în
raportul final privind controlul, comentariul cu privire la credit
trebuie să includă cel puţin următoarea informaţie:
• numele debitorului, inclusiv tipul persoanei juridice dacă e
cazul – corporaţie, societate în nume colectiv etc. În
special de menţionat dacă debitorul este o persoană afiliată
băncii sau o persoană din interiorul ei;
• data acordării creditului;
• suma creditului;
• în special menţionaţi dacă creditul este un credit mare
(mai mult de 10% din Capitalul Normativ Total), fie
singur sau în comun cu creditele acordate unui grup de
debitori în interconexiune;
• indicaţi dacă alte credite sau expuneri (garanţii etc.) ale
debitorului sau grupului de debitori afiliaţi după
combinare reprezintă o datorie netă pe credite, care se
supune limitei Regulamentului cu privire la creditele mari;
• soldul neachitat al sumei creditului, dobânda acumulată, dar
neachitată pe credit şi suma totală neachitată a creditului;
• rata dobânzii pe credit, condiţiile de achitare şi orice alte
condiţii creditare esenţiale;
– 59 –
• scopul creditului. Includeţi scopul indicat aprobat şi orice
abatere depistată a resurselor creditare;
• indicaţi gajul, inclusiv amplasarea, evaluarea adecvată şi
documentaţia. Menţionaţi orice deteriorare ulterioară a
valorii gajului sau orice neajunsuri ale documentaţiei care
ar reduce dreptul legal al băncii asupra gajului;
• informaţia financiară a debitorului, adică suficienţa analizei
creditare a băncii şi a procedurilor de acordare a creditului,
deteriorarea ulterioară a situaţiei financiară a debitorului etc.
De asemenea, menţionaţi orice excepţii de la politica de
creditare a băncii pe care le reprezintă creditul;
• istoria creditului, inclusiv informaţia completă cu privire la
orice modificări ale lui, inclusiv prolongari, refinanţări etc.;
• sumarul problemei(lor) creditului, inclusiv cu privire la
debitor şi/sau la gaj;
• clasificarea, inclusiv evoluţia clasificării, dacă e cazul;
• acţiuni de supraveghere şi colectare din partea băncii;
• comentarii, răspunsuri, informaţii oferite de conducerea
băncii.
Aplicaţii

1. Enumeraţi principalele operaţiuni bancare supuse audi-
tului bancar.
2. Caracterizaţi obiectivul principal al activităţii de creditare
bancară.
3. Enumeraţi principalele puncte ale activităţii de control
intern bancar al activităţii de creditare a persoanelor
juridice.
– 60 –
4. Ce aspecte sunt prevăzute în procesul controlului intern
bancar al creditelor persoanelor fizice?
5. Ce elemente ale operaţiunilor de creditare sunt supuse
controlului?
6. Enumeraţi şi desfăşuraţi direcţiile prioritare ale auditului
operaţiunilor de creditare.
7. În ce cazuri şi cu ce scop se efectuează controlul calcului
indicatorilor de bonitate?
8. Cu ce trebuie să fie garantate creditele acordate
persoanelor fizice?
1. Hotărâre privind recomandările Băncii Naţionale cu privire la
nr.330. din 09 decembrie 1998 // Monitorul Oficial al
2. Manualul privind controlurile pe teren, Banca Naţională a
Moldovei, Departamentul de supraveghere bancară, octombrie
1998.
3. Белоглазова, Г.Н. Аудит банков: Учеб. пособие./ Г.Н
Белоглазова. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 512 c.
4. Мамонова, И.Д. Банковский надзор и аудит:
Учеб.пособие./ И.Д. Мамонова. – М.: ДеКА, 1995. – 360 c.
пособие / Н.В. Фадейкина. – М.: Финансы и статистика,
2002. – 492 c.
– 61 –
Capitolul 5
CONTROLUL PERFORMANŢEI BANCARE
1. Obiectivele şi procedurile controlului lichidităţii
bancare.
2. Analiza profitabilităţii băncii.
3. Analiza capitalului bancar.
1. Obiective şi proceduri ale controlului

lichidităţii bancare
La analiza lichidităţii unei bănci trebuie să fie luaţi în consi-

deraţie următorii determinanţi:
- cerinţele istorice faţă de acumularea fondurilor;
- poziţia lichidităţii curente;
- necesităţile faţă de acumularea fondurilor viitoare anti-
cipate;
- sursele de fonduri (actuale şi potenţiale);
- opţiunile pentru reducerea necesităţilor faţa de crearea
fondurilor şi atragerea fondurilor adăugătoare;
- calitatea activelor actuale şi anticipate;
- capacitatea obţinerii veniturilor actuale şi anticipate;
- poziţia capitalului actual şi planificat.
Pentru a face faţa cerinţelor schimbătoare, legate de nece-
sităţile de resurse, o bancă ar putea fi nevoita să întreprindă o
combinaţie din următoarele acţiuni:
• micşorarea activelor lichide (pe termen scurt);
• mărirea depozitelor şi/sau împrumuturilor pe termen scurt;
• micşorarea activelor mai puţin lichide (pe termen mediu);
• mărirea depozitelor şi/sau împrumuturilor pe termen mediu;
– 62 –
• micşorarea activelor pe termen mai lung;
• mărirea depozitelor şi/sau împrumuturilor pe termen mai
lung;
• mărirea fondurilor de capital.
Mai mult decât atât, toate băncile sunt afectate de schimbările
din mediul de supraveghere, monetar şi economic. De aceea, la
planificarea lichidităţii conducerea băncii trebuie să ia în
consideraţie următorii factori:
- schimbările economice, prognozarea în general şi în
sectoarele specifice ale economiei;
- schimbările specifice din sectorul financiar şi prognozele;
- implicările (curente şi anticipate) legate de îndepărtarea de
politica monetară a băncii centrale;
- implicările (curente şi anticipate) rezultând din schim-
bările în regulamentele de supraveghere ale băncii cen-
trale.
Pentru ca conducerea băncii să poată face faţă acestor factori,
este necesară implementarea unui plan de urgenţă, care ar
identifica necesităţile minime şi maxime faţă de lichiditate cu
indicarea unor măsuri alternative de acţiune modelate anume
pentru satisfacerea acestor necesităţi. Planul de urgenţă ar trebui să
ia în consideraţie următorii determinanţi:
• creşterile/descreşterile în venituri (este necesară calcularea
costurilor interne pentru diferite surse de fonduri);
• creşterile/descreşterile în activele nerentabile (cum ar fi
cele cauzate de deteriorarea / îmbunătăţirea anumitor
sectoare economice);
• creşterile/descreşterile în concentraţia depozitelor (cum ar
fi dependenţa de depozitele mari);
• creşterile/descreşterile în activităţile de afaceri (cum ar fi
din cauza deschiderii sau închiderii anumitor activităţi);
• creşterile/descreşterile în investiţii în alte bănci/instituţii etc.
• cererile anticipate de numerar.
– 63 –
Este de o importanţă vitală ca o bancă să-şi formuleze politica cu
privire la dirijarea lichidităţii pentru a se asigura că cerinţele faţă de
lichiditate sunt satisfăcute în orice moment şi că acestea pot fi
monitorizate şi controlate continuu. Acest lucru necesită nu numai
formularea declaraţiei de politică a băncii, dar şi implementarea
procedeelor şi sistemelor interne de control şi informare.
Declaraţia de politică trebuie să definească strategia proprie a
băncii cu privire la dirijarea lichidităţii şi să cuprindă următoarele:
• dirijarea activelor,
• dirijarea pasivelor şi
• dirijarea activelor/pasivelor.
Declaraţia de politică trebuie să conţină instrucţiuni clare cu
privire la respectarea standardelor cu privire la lichiditatea minimă
(Principiile Lichidităţii), puse în vigoare de către regulamentul
BNM. Această declaraţie ar trebui să cuprindă şi un plan de
urgenţă privind posibilităţile alternative de satisfacere a
necesităţilor neprevăzute legate de lichiditate. Mai mult decât atât,
ea ar trebui să dea indicaţii în ceea ce priveşte dirijarea riscului
ratei dobânzii. În continuare, declaraţia de politică generală ar
trebui să dea indicaţii clare pentru coordonarea activităţilor
departamentelor bancare implicate şi responsabilităţile de luare a
deciziilor cu privire la lichiditate şi ratele dobânzii. În plus, trebuie
să existe un sistem de informare managerială care ar permite
informarea corectă şi la timp cu privire la schimbările în
lichiditatea băncii şi riscul legat de fluctuaţiile ratei dobânzii.
Cât priveşte procedurile şi sistemele de control intern, e
necesară implementarea unui mecanism care să coordoneze
deciziile conducerii care pot avea impact asupra activelor şi
pasivelor băncii. Trebuie stabilită o legătură cu funcţia de
planificare şi alocare a bugetului băncii pentru coordonarea
potenţialelor necesitaţi de lichiditate şi sursele de resurse.
– 64 –
Obiectivele controlului
La examinarea lichidităţii unei instituţii şi a modului în care se
dirijează lichiditatea şi ratele dobânzii, drept obiective apare
determinarea dacă:
• poziţia lichidităţii băncii poate fi considerată adecvată (în
baza unei evaluări cantitative);
• riscul ratei dobânzii băncii poate fi considerat adecvat (în
baza unei evaluări cantitative);
• dirijarea lichidităţii băncii şi poziţia ratei dobânzii este în
limitele politicii interne şi regulamentele BNM;
• politica băncii, procedurile şi sistemele de control intern
(inclusiv sistemul de informare managerial) pot fi
considerate suficiente;
• dirijarea lichidităţii băncii şi a riscului privind rata
dobânzii este, de fapt, în limitele politicii, procedurilor şi
sistemelor de control intern;
• sunt necesare acţiuni corective şi în ce măsură, în cazul în
care politica, procedurile şi controalele interne sunt
deficiente sau când s-au notat încălcări ale regulamentelor
BNM.
Răspunsurile la aceste întrebări trebuie să-şi găsească expresia
într-o concluzie neechivocă cu privire la stabilitatea lichidităţii
băncii şi la capacitatea acesteia de a dirija într-un mod adecvat
lichiditatea şi riscul privind rata dobânzii; ele, de asemenea,
trebuie descrise concis în Raportul privind Controlul.
Procedurile de control
La evaluarea lichidităţii băncii, este necesară concentrarea
asupra politicii cu privire la lichiditate, procedurilor şi sistemele de
control intern. Totodată, să se examineze lichiditatea curentă şi
rata dobânzii. Aceasta va permite o evaluare generală a stării totale
a lichidităţii.
Analiza politicii şi procedurilor. Analiza politicii şi procedu-
rilor băncii trebuie să se înfăptuiască în conformitate cu descrierea
– 65 –
făcută mai sus, permiţând formularea unei păreri clare despre
caracterul adecvat al acestora. Neajunsurile, acolo unde ele se
detectează, trebuie scoase în evidenţă prin descrierea efectelor
nefavorabile posibile asupra capacităţii băncii de a dirija şi
controla riscul.
Analiza poziţiei lichidităţii. Trebuie să se efectueze o analiza a
necorespunderii scadenţelor, folosind foaia de lucru respectivă
(vezi tabelul 3).
Tabelul 3
Foaia de lucru: analiza diferenţelor
Diferenţa:
Grupele Activele Obligaţiunile
+/- Diferenţa
de scadenta* (1) (2)
= (1)-(2)
până la 1 lună
de la 1 până la 3 luni
peste 24 luni
Analiza poziţiei ratei dobânzii. Trebuie să se efectueze o

analiză a poziţiei referitoare la rata dobânzii băncii, care ar duce la
o evaluare a riscului privind rata dobânzii. Acest lucru trebuie
îndeplinit în contextul estimării Venitului şi Performanţei băncii.
Evaluarea. După îndeplinirea analizei descrise mai sus, trebuie
să se evalueze starea lichidităţii băncii în general. Aceasta evaluare
totală poate fi înfăptuită cel mai bine la sfârşitul tuturor
procedurilor de control. Concluziile la care s-au ajuns vor fi
rezumate.
– 66 –
2. Analiza profitabilităţii băncii
Analiza profitului este strâns legată de analiza capitalului şi a

calităţii activelor. În timp ce nivelul sau suma (calitatea) profitului
băncii este importantă, la fel de importante sunt:
(1) integritatea profitului – Controlorul trebuie să determine
dacă profitul indicat în rapoarte, în baza căruia se
efectuează analiza, este „real”, nu a fost exagerat sau
subestimat şi este raportat în conformitate cu
Standardele Internaţionale şi Naţionale Contabile;
(2) calitatea profitului – Controlorul trebuie să evalueze
capacitatea băncii de a continua realizarea unei
performanţe bune a profitului. Această evaluare include
o analiza a profitului „de bază” al băncii, adică profitul
generat de activitatea obişnuită a băncii de obţinere a
depozitelor şi de acordare a creditelor în comparaţie cu
profitul de o singură dată nedurabil, cum ar fi profitul de
la vânzarea hârtiilor de valoare sau a clădirilor băncii.
Pentru a evalua calitatea profitului băncii, Controlorul
trebuie să determine cota-parte care îi revine profitului
de „bază” al băncii sau profitului periodic;
(3) tendinţa profitului – Controlorul trebuie să analizeze
dinamica profitului şi a componentelor principale (atât
poziţiile de venit, cât şi de cheltuieli) în timp prin
utilizarea analizei coeficienţilor. Analiza tendinţelor, de
asemenea, va oferi Controlorului posibilitatea de a trage
concluzie despre performanţa viitoare a băncii.
Contul de profit şi pierdere
Controlorul trebuie să examineze profitul băncii împreuna cu
nivelul de risc asumat de bancă pentru obţinerea acestui profit. De
exemplu, băncile cu un risc creditar sau risc privind rata dobânzii
mic pot fi satisfăcute de un nivel mai mic de profit. Controlorul
trebuie să fie la curent cu deciziile luate de conducerea băncii
– 67 –
pentru a majora profitul perioadei curente din contul profi-
tabilităţii pe termen lung.
Controlorul trebuie, de asemenea, să atragă atenţia la:
• profituri care cresc sau descresc rapid;
• devieri semnificative nefavorabile de la bugetul băncii.
Analiza structurii
Controlorul trebuie apoi să efectueze o analiza a structurii, prin
care să calculeze procentul din total care îi revine fiecărui articol.
Această analiză indică contribuţia relativă a fiecărui component al
veniturilor sau cheltuielilor băncii la profitul băncii. Modificările în
timp ale importanţei relative a posturilor indică modificări în
activitatea băncii. Controlorul trebuie să atragă atenţia la:
• modificările esenţiale nefavorabile faţă de perioadele
precedente;
• devierile esenţiale nefavorabile de la bugetul băncii;
• dependenţa excesivă de profitul neoperaţional pentru
compensarea rezultatelor slabe ale operaţiunilor „de bază”
ale băncii.
Analiza indicatorilor
Controlorul trebuie apoi să calculeze anumiţi coeficienţi de
bază, utilizând articolele din bilanţ şi din contul de profit şi
pierdere şi să efectueze o analiză a coeficienţilor pentru bancă.
Analiza coeficienţilor reprezintă cea mai buna metodă analitică de
evaluare a performanţei băncii în timp şi pentru compararea
performanţei unei bănci cu cea a altor bănci similare (compararea
cu media pe grupă).
Profitabilitatea Generala a Băncii
Cei mai frecvent doi indicatori utilizaţi pentru determinarea
profitabilităţii băncii sunt: Profitul din Active şi Profitul din
Capital:
Venit Net
Profitul din Active = ;
Total Active
– 68 –
Venit Net
Profitul din Capital = .
Total Capital Social
Eficienţa activităţii de creditare este determinată utilizând

indicatorul: Venitul Net aferent Dobânzii sau Marja Neta a
Dobânzii, cu următoarea formulă de calcul:
Venit aferent Dobânzii - Cheltuieli aferente Dobânzii
Marja Netă a Dobânzii = ;
Venit Net aferent Dobânzii
Venitul net aferent dobânzii, obţinut de bancă, poate depinde

de mulţi factori. De exemplu, o creştere a depozitelor fără dobândă
şi a capitalului pot mări venitul net aferent dobânzii. Şi invers, o
creştere a activelor fără dobândă, cum ar fi creditele clasificate
nefavorabil, poate reduce esenţial venitul net aferent dobânzii.
O banca poate raporta un venit aferent dobânzii, neobişnuit
de înalt, asumând un risc inadmisibil de înalt. Un profit din active
neobişnuit de înalt trebuie cercetat pentru a stabili influenţa lui
asupra riscului pierderilor băncii şi, prin urmare, a impactului
negativ potenţial asupra profiturilor viitoare ale băncii. Posibil că
conducerea băncii a acordat credite sau a efectuat alte investiţii
care generează un profit mai înalt, dar care nu sunt de calitatea
suficientă pentru a asigura rambursarea reală de către debitor.
Calitatea profiturilor băncii poate fi influenţată negativ de
lipsa sau aplicarea neadecvată a contabilităţii în bază de
acumulare. Conform Standardelor Internaţionale Contabile,
dobânda obţinută pe credite sau investiţii se transferă la venit în
perioada când a fost câştigată, dar nu în perioada când a fost real
primită. Pentru ca o banca să calculeze corect veniturile aferente
dobânzii, trebuie să fie prezenţi doi factori: (1) dobânda este
câştigată şi (2) dobânda poate fi colectată. Când banca considera
ca dobânda nu va putea fi colectată, banca trebuie să înceteze
includerea dobânzii calculate în venit. Regulamentul BNM cu
privire la creditele expirate cere ca, cel puţin, băncile să înceteze
calculul veniturilor aferente dobânzii pe credite, pentru care nu s-a
– 69 –
făcut nici o achitare timp de mai mult de 60 de zile şi pentru
creditele clasificate ca dubioase şi compromise. Când un credit este
transferat în stare de neacumulare, dobânda care nu a fost încă
primită, dar care deja a fost inclusă în venit, trebuie stornată.
Analiza Coeficienţilor:
Venit aferent Dobânzilor Cheltuieli aferente Dobânzilor
Diferenţa Netă = - ;
Total Active Generatoare de Venit Total Obligaţii cu Dobândă
Venitul Net Aferent Dobânzii după Defalcările pentru

Pierderi la Credite
Venit Aferent Dobânzii - Cheltuieli Aferente Dobânzii
-
Venit Net Aferent Dobânzii
Defalcările pentru Pierderi la Credite

− ;
Venitul Net Aferent Dobânzii după Defalcările pentru Pierderi la Credite
Băncile care nu-şi clasifică adecvat creditele sau care nu

efectuează defalcările necesare pentru pierderile anticipate
rezultante pe credite, de asemenea, exagerează venitul.
Defalcări pentru Pierderi la Credite Defalcări pentru Pierderi la Credite
şi ;
Active Totale Credite Brute
Aceşti coeficienţi reflectă suma defalcărilor băncii la pierderi

pe credite în raport cu activele băncii şi creditele brute ale băncii.
Ei trebuie utilizaţi împreuna cu analiza calităţii creditelor băncii,
deoarece un coeficient scăzut poate indica fie că banca are puţine
probleme cu creditele, fie că banca nu efectuează defalcări
suficiente pentru pierderi la credite.
Un alt grup de coeficienţi iau în analiză veniturile şi
cheltuielile neaferente dobânzilor:
Venit Neferent Dobânzii
;
Total Active
– 70 –
Acest coeficient reflectă dependenţa băncii de venitul din alte
activităţi decât cele de bază. Creşterea acestui coeficient poate
indica sau o orientare spre activităţile financiare care generează
venit din comisioane pentru bancă, sau o diversificare cu un risc
înalt în scopul compensării insuficienţei veniturilor din activităţile
de bază (marja neta a dobânzii) ale băncii.
Cheltuieli Neaferente Dobânzii
;
Total Active
Acest coeficient arată cheltuielile neaferente dobânzii băncii,
care sunt necesare pentru operaţiunile bancare şi oferă
Controlorului o idee despre faptul cât de bine sunt dirijate aceste
cheltuieli. Într-un sistem bancar bine dezvoltat, cheltuielile
neaferente dobânzilor (cheltuieli operaţionale) sunt în general
stabile. Toate situaţiile neobişnuite trebuie cercetate şi analizate
pentru a determina efectul lor asupra băncii. De exemplu,
cheltuielile înalte legate de salariaţi pot însemna fie salarii, prime şi
beneficii excesive, fie o investiţie a băncii într-un personal de
calitate înaltă, care se va reflecta pozitiv asupra profitului viitor al
băncii. Cheltuielile mici de întreţinere a clădirilor băncii pot
însemna că banca este proprietara imobilelor sale sau lipsa unei
întreţineri adecvate a acestora. Cheltuielile de întreţinere mai mari
decât media pot indica ca banca închiriază oficiile, cumpără sau
construieşte o clădire nouă, are multe filiale sau că cheltuielile nu
sunt bine gestionate.
Indicatorul Venitului Operaţional Net
Venit Net aferent Dobânzii + Venit Net neaferent Dobânzii
;
Total Active
Deoarece profitul băncii poate fi mărit pe termen scurt de

posturile extraordinare, Controlorul trebuie să evalueze profitul
băncii în baza venitului net operaţional. Acest indicator este
similar Profitului din Active, cu excepţia că el include cheltuielile
neaferente dobânzii (operaţionale), impozitele şi toate posturile
– 71 –
extraordinare. Ca şi Profitul din Active, în general, cu cât mai înalt
este indicatorul, cu atât mai bine.
Total Active Cheltuieli cu Salariaţii
; ;
Numărul Total de Angajaţi Numărul total de Angajaţi
Aceşti coeficienţi constituie indicatorii capacităţii conducerii

de a controla mărimea şi cheltuielile legate de personalul băncii. În
general, cu cât este mai mare nivelul activelor pe angajat, cu atât
mai eficiente sunt operaţiunile băncii.
Venit Net (După Impozitare )
;
Numărul Total de Angajaţi
Acest coeficient exprimă venitul mediu generat de fiecare

angajat. El trebuie comparat numai cu alte bănci similare după
mărime şi tip. O bancă cu o reţea largă de filiale şi mulţi angajaţi va
avea un indicator cu mult mai mic decât alte bănci.
Distribuţia venitului net în formă de dividende acţionarilor
reprezintă venitul net minus dividendele trebuie să fie egal cu
modificarea capitalului (excluzând modificările capitalului
acţionar). Controlorul trebuie să analizeze conturile de capital
pentru a se asigura că tot profitul nedistribuit este corect
contabilizat drept capital. Orice „dispariţii” ale profitului
nedistribuit trebuie cercetate serios de inspector şi incluse în
Raportul privind Controlul.
Analiza Coeficienţilor
Dividende în Numerar
Coeficient ul de Plată a dividendel or = ;
Venit Net
Acest coeficient indică cota dividendelor plătite în numerar.
Venitul net plătit acţionarilor nu este disponibil pentru mărirea
capitalului băncii.
Profituri Nedistribu ite
;
Total Capital Normativ
– 72 –
Acest coeficient indică creşterea reală a capitalului datorită
păstrării veniturilor; rata la care activele totale ale băncii pot să
crească fără a micşora Capitalului Normativ Total.
În Raportul privind controlul se vor include următoarele
elemente:
• integritatea profiturilor băncii. – S-au stabilit, oare, în urma
analizei de către auditor, cazuri de contabilizare incorectă
(contabilitatea în bază de acumulare şi defalcările pentru
pierderi la credite), supra- sau subaprecierea profiturilor
băncii sau alte cazuri de prezentare greşită a profiturilor
băncii? Care este soluţia de rezolvare?
• calitatea profiturilor băncii. – Sunt, oare, profiturile băncii
obţinute, în mare măsură, din operaţiunile de bază ale
băncii? Adică au ele un caracter regulat (se aşteaptă în
fiecare an) sau sunt neregulate, surse de venit de o singură
dată? Sunt, oare, dovezi care indică că tranzacţiile de o
singura dată sau extraordinare au fost contabilizate numai
cu scopul de a mari artificial profiturile pe termen scurt ale
băncii din contul profiturilor pe termen lung?
• tendinţa profiturilor băncii. – Este, oare, tendinţa pro-
fiturilor băncii favorabilă, stabilă sau nefavorabilă? Care
sunt cauzele tendinţei? Se aşteaptă, oare, ca tendinţa să
continue? Dacă tendinţa este nefavorabilă sau stabilă, sau
favorabilă, dar prea mică pentru a susţine operaţiunile
curente sau viitoare ale băncii, care sunt planurile de
îmbunătăţire a acesteia? Sunt, oare, aceste planuri rea-
lizabile, având în vedere situaţia băncii, situaţia economică
curentă în R.Moldova şi experienţa managementului
bancar?
• compararea profitului băncii cu media pe grupă. – Sunt,
oare, profiturile băncii mai favorabile sau mai nefavorabile
decât media pe grupa şi de ce?
– 73 –
• susţinerea operaţiunilor curente şi viitoare de către profitul
băncii. – Este, oare, banca suficient de profitabilă, astfel
încât profitul nedistribuit să-i permită a depăşi cerinţa
minimă a Capitalului Normativ Total în condiţiile
creşterii presupuse şi a calităţii activelor băncii, fără a se
baza pe surse externe de capital?
Raportul privind controlul trebuie să includă un sumar al
performanţei profitului băncii care, cel puţin, reflectă aceste
consideraţii. Toate prezentările eronate ale venitului trebuie
special descrise în Raportul privind controlul.
3. Analiza capitalului bancar
Pentru efectuarea analizei capitalului bancar se vor utiliza

următoarele proceduri de control:
Analiza suficienţei capitalului băncii, calculând Coeficientul
Suficienţei Capitalului. Se va face o comparaţie a valorilor
coeficientului pe tot parcursul perioadei supuse controlului. Se va
determina dacă există o tendinţă de creştere sau descreştere a
coeficientului suficienţei capitalului şi se va evalua cauza tuturor
abaterilor de la valorile medii ale grupei de bănci similare.
Se va efectua analiza activelor ponderate la risc ale băncii şi se
va determina dacă există o tendinţă de creştere a activelor băncii
cu o pondere mai mare de risc.
Se va analiza performanţa băncii pe parcursul perioadei
controlate, determinând dacă creşterea este pozitivă sau negativă.
Se va determina dacă orice neajuns remarcat va cauza ca
banca să devină mai sensibilă la pierderi ca rezultat al comiterii
fraudei sau însuşirii nelegitime de mijloace băneşti şi efectul
negativ asupra capitalului.
Se va analiza, în condiţii de planificare, de către bancă a unei
emisiuni, compoziţia viitoare a acţionarilor băncii şi impactul pe
– 74 –
care îl pot avea aceste tranzacţii, fie negativ sau pozitiv, asupra
capitalului băncii.
Se va examina politica băncii cu privire la dividende în
vederea corespunderii ei cerinţelor Legii Instituţiilor Financiare şi
dacă ea este respectată de bancă.
Dacă dividendele se achita regulat, se va verifica dacă plata
dividendelor nu a adus la apariţia deficitului de capital. Se va
determina dacă suficienţa capitalului nu a fost influenţată negativ,
fără a căuta la faptul ca banca practic continuă să respecte cerinţa
minimă faţă de capital.
Se va determina impactul asupra capitalului a mărimii
dividendelor planificate spre plată.
După analiza tuturor factorilor care pe viitor pot influenţa
negativ capitalul, şi anume: creşterea, profitul, dirijarea
lichidităţii şi a mijloacelor de finanţare, activele ponderate la risc,
calitatea activelor, controlul intern, conducerea, schimbările în
capitalul acţionar şi plata dividendelor, se va determina dacă
capitalul prognozat al băncii pare a fi adecvat la moment şi în
anul viitor, chiar dacă nivelul capitalului practic depăşeşte cerinţa
minimă normativă.
Suficienţa capitalului poate fi determinată numai după ce: (1)
au fost analizaţi toţi factorii cantitativi şi calitativi care afectează
capitalul şi (2) a fost apreciat impactul acestor factori asupra
capitalului băncii în prezent şi în viitor. Dacă în urma efectuării
analizei de către controlori au fost făcute concluzii negative
referitoare la poziţia capitalului băncii, inclusiv la poziţia viitoare a
capitalului, revizorul trebuie să scrie un comentariu pentru a-l
include în Actul de Control.
– 75 –
Aspecte practice: proceduri de efectuare
a auditului intern bancar
CONTROLUL INTERN: PROFITUL

____ Determinaţi dacă banca are un sistem de control intern care
cere distribuirea responsabilităţilor şi rotaţia periodică a perso-
nalului.
____ Determinaţi dacă datoriile şi responsabilităţile pentru
următoarele domenii sunt distribuite:
• acordarea permisiunii de efectuare a unei cheltuieli
• pregătirea pentru efectuarea unei cheltuieli
• semnarea/aprobarea plăţii unei cheltuieli
• efectuarea nemijlocită a plăţii cheltuielii
• alcătuirea formulelor contabile.
____ Determinaţi dacă banca are proceduri contabile care asigură
un sistem de contabilizare eficient, capabil a genera o varietate
larga de informaţii şi rapoarte pentru conducerea băncii.
____ În conformitate cu Articolul 39 din Legea Instituţiilor
Financiare, determinaţi dacă registrele contabile şi altele ale băncii
sunt zilnic înnoite şi dacă ele reflectă activităţile fiecărei zile
separat de cele dintr-o altă zi. Determinaţi dacă registrele reflectă
situaţia financiară a băncii la o anumită dată.
____ Determinaţi dacă banca are un sistem contabil care este bazat
pe un plan de conturi şi instrucţiuni de raportare financiară ale
BNM, în conformitate cu Articolul 29 şi 33 din Legea Instituţiilor
Financiare.
____ Sunt, oare, rapoartele prezentate consiliului, comitetelor lui,
BNM analizate înainte de prezentare de o altă persoană decât cea
care le-a pregătit?
____ Determinaţi dacă consiliul băncii analizează regulat şi la timp
rapoartele băncii care trebuie prezentate BNM.
– 76 –
____ Determinaţi dacă registrele contabile ale băncii sunt duse de
o persoană care nu are acces la numerar.
____ Determinaţi dacă formulele contabile sunt bazate pe o
documentaţie respectivă care conţine aprobările complete,
descrierile tranzacţiilor şi o indicaţie a formulelor de compensare.
____ Determinaţi dacă toate formulele contabile sunt aprobate
de o persoană responsabilă diferită de persoană asociată cu
pregătirea lor.
____ Determinaţi dacă toate sub-registrele sunt periodic verificate
cu cartea mare.
CONTROLUL INTERN: CAPITALUL

DA NU
____ ____ Are, oare, banca o politica de menţinere a unui Capital
Normativ Total suficient?
____ ____ Abordează, oare, realist politica fiecare din următorii
factori: Regulamentul BNM cu privire la suficienţa capitalului
ponderat la risc, creşterea curentă şi aşteptată, profiturile viitoare,
dirijarea lichidităţii şi a resurselor, activele ponderate la risc,
calitatea activelor (inclusiv suficienţa defalcărilor pentru pierderi
la credite), emisii propuse de acţiuni, plăţi propuse de dividende şi
condiţiile economice generale în Moldova, incluzând factorii legaţi
de concurenţa bancară?
____ ____ Pregăteşte, oare, banca o analiză regulată, periodică atât
a poziţiei curente de capital, cât şi a celei proiectate?
____ ____ Analizează, oare, consiliul de directori rapoartele cu
privire la Capitalul Normativ Total către BNM?
____ ____ Menţine, oare, banca un registru al acţionarilor pentru
a indica valoarea totală deţinută de fiecare acţionar?
– 77 –
____ ____ Menţine, oare, banca registre ale activităţii acţiunilor,
indicând numele, datele, şi sumele tranzacţiilor în care sunt
implicate acţiuni?
____ ____ Sunt, oare, plăţile propuse de dividende analizate
detaliat pentru a se asigura că ele au fost calculate corect înainte de
plata reală a dividendelor acţionarilor?
____ ____ Sunt, oare, alcătuite formulele contabile pe contul de
capital în aceeaşi zi când a avut loc tranzacţia?
____ ____ Sunt, oare, formulele contabile pe conturile de capital
suficient de detaliate pentru a permite persoanei care analizează să
înţeleagă şi să reconstruiască activitatea?
____ ____ Sunt, oare, formulele contabile pe conturile de capital
bazate pe documentaţia care indică autorizarea formulelor?
CONTROLUL INTERN: SUFICIENŢA CAPITALULUI

____ Obţineţi informaţia de la bancă cu privire la conturile de
capital. Examinaţi aceste conturi pentru a depista orice momente
neobişnuite sau schimbări din momentul controlului precedent.
____ În baza de testare, pentru o perioadă de cel puţin patru luni
în cadrul perioadei de 12 luni supuse controlului, verificaţi dacă
următoarele tabele din Sistemul de Rapoarte Bancare prezentate de
bancă conţin date corecte:
Tabelul 10: Calculul Capitalului Normativ Total
Tabelul 11: Suficienţa Capitalului Ponderat la Risc
Tabelul 12: Schimbările în Capitalul Acţionar
____ Dacă mărimea formată a Reducerilor pentru pierderile la
credite este mai mică decât cea necesară, determinaţi care va fi
impactul pe care îl va avea micşorarea respectivă a capitalului
asupra băncii.
– 78 –
____ Determinaţi dacă banca posedă mărimea minimă necesară a
Capitalului Normativ Total şi dacă a respectat cerinţa dată pe
parcursul întregii perioade supuse controlului.
____ Analizaţi suficienţa capitalului băncii, calculând Coeficientul
Suficienţei Capitalului. Faceţi o comparaţie a valorilor
coeficientului pe tot parcursul perioadei supuse controlului.
Determinaţi dacă există o tendinţă de creştere sau descreştere a
coeficientului suficienţei capitalului şi stabiliţi motivul. Comparaţi
coeficientul suficientei capitalului băncii cu cel al băncilor din
aceeaşi grupă pentru a stabili dacă coeficientul este favorabil sau
nefavorabil în comparaţie cu cel al grupei. Determinaţi cauza
tuturor abaterilor de la valorile medii a grupei de bănci similare.
____ Efectuaţi analiza activelor ponderate la risc ale băncii
conform informaţiei prezentate de bancă în Tabelul 11 verificat de
revizor. Determinaţi dacă există o tendinţă de creştere a activelor
băncii cu o pondere mai mare de risc. Comunicaţi tendinţele
depistate de creştere a activelor cu un grad mai înalt de risc
revizorilor responsabili de analiza calităţii activelor şi profitului.
____ Analizaţi creşterea băncii pe parcursul perioadei controlate.
Determinaţi dacă creşterea este pozitiva sau negativă. Determinaţi
dacă creşterea a fost dirijată în modul cuvenit în conformitate cu
un plan.
____ Examinaţi politica băncii cu privire la dividende. Stabiliţi
dacă politica corespunde cerinţelor Legii Instituţiilor Financiare şi
dacă ea este respectata de banca.
____ Dacă dividendele se achită din momentul ultimului control,
verificaţi dacă plata dividendelor nu a adus la apariţia deficitului
de capital. Determinaţi dacă suficienţa capitalului nu a fost
influenţată negativ, neţinând cont de faptul ca banca practic
continuă să respecte cerinţa minimă faţă de capital.
____ Determinaţi dacă banca planifică plata dividendelor în
decursul anului următor. Determinaţi mărimea prevăzută a
dividendelor şi determinaţi impactul ei asupra capitalului.
– 79 –
____ După analiza tuturor factorilor care pe viitor pot influenţa
negativ capitalul, şi anume: creşterea, profitul, dirijarea lichidităţii
şi mijloacelor de finanţare, activele ponderate la risc, calitatea
activelor, controlul intern, conducerea, schimbările în capitalul
acţionar şi plata dividendelor; determinaţi dacă capitalul
prognozat al băncii pare a fi adecvat la moment şi în anul viitor
chiar dacă nivelul capitalului practic depăşeşte cerinţa minimă
normativa.
____ Suficienţa capitalului poate fi determinată numai după ce: (1)
au fost analizaţi toţi factorii cantitativi şi calitativi care afectează
capitalul şi (2) a fost apreciat impactul acestor factori asupra
capitalului băncii, acum şi pe viitor. Dacă în urma efectuării
analizei de către revizori au fost făcute concluzii negative
referitoare la poziţia capitalului băncii, inclusiv la poziţia viitoare a
capitalului, revizorul trebuie să scrie un comentariu pentru a-l
include în Actul de Control.
PROCEDURI DE CONTROL: LICHIDITATE

_____ Analizaţi declaraţiile disponibile, instrucţiunile, manualele
etc. cu privire la politicile, procedurile şi sistemele de control
intern legate de lichiditate.
_____ Evaluaţi aceste rapoarte, instrucţiuni, manuale etc. din
punctul de vedere al suficienţei lor pentru bancă.
_____ Testaţi dacă banca respectă declaraţiile, instrucţiunile,
manualele etc. în practicile de fiecare zi, determinaţi dacă ele sunt
adecvat implementate şi respectate.
_____ Determinaţi cum sunt dirijate lichiditatea şi riscul privind
rata dobânzii. Determinaţi metodele utilizate. Verificaţi dacă se
efectuează o planificare adecvată.
_____ Evaluaţi sistemul de informare managerială. Determinaţi
cum funcţionează şi evaluaţi dacă este adecvat.
– 80 –
_____ Analizaţi următoarele rapoarte, documente şi liste de
informaţii financiare:
• tabelul 14: Lichiditatea băncii din Sistemul de Raportare
Financiară a Băncii
• rapoartele interne cu privire la poziţia lichidităţii băncii
• rapoartele interne cu privire la poziţia ratei dobânzii
băncii.
_____ Determinaţi potenţialul situaţiei necorespunderii sca-
dentelor, în bancă şi potenţialul riscului ratei dobânzii prin
compararea structurii scadenţelor activelor şi obligaţiunilor
utilizând foaia de lucru, Analiza Diferenţei Scadenţelor.
_____ Determinaţi structura depozitelor băncii, adică dacă banca
se bazează pe depozite mari, stabile etc.
_____ Determinaţi structura activelor băncii, în special cu privire
la angajamentele de a acorda credite şi posturi extrabilanţiere.
Calculaţi necesităţile potenţiale de finanţare. Analizaţi investiţiile
băncii în hârtii de valoare şi determinaţi dacă ele pot fi vândute sau
utilizate pentru necesităţi de finanţare şi determinaţi influenţa
acestor posibile vânzări asupra veniturilor băncii.
_____ Determinaţi capacitatea băncii de a utiliza liniile de
creditare de la alte bănci (credite interbancare). Verificaţi aceste
linii de creditare, inclusiv acordurile de creditare. Determinaţi
dacă liniile creditare sunt utilizate şi dacă da, în ce măsura.
_____ Determinaţi măsura şi suficienţa planificării lichidităţii pe
termen lung şi a necesităţilor de finanţare a băncii / Analizaţi
presupunerile băncii de creştere a activelor şi a resurselor
respective şi modificările în structura active/obligatiuni.
_____ Determinaţi suficienţa funcţiei de audit intern a băncii cu
privire la lichiditate şi la dirijarea ratei dobânzii. Analizaţi ultimul
raport de audit. Determinaţi dacă auditul intern a inclus dirijarea
lichidităţii şi a riscului privind rata dobânzii în rapoartele sale.
Descrieţi rezultatele auditelor interne. Rezultatul evaluării
suficienţei funcţiei de audit intern cu privire la dirijarea lichidităţii
– 81 –
şi a riscului privind rata dobânzii trebuie comunicat inspectorului
responsabil de analiza funcţiei de audit intern al băncii.
Aplicaţii

1. Enumeraţi poziţiile ce vor fi luate în consideraţie la analiza
lichidităţii unei bănci.
2. Enumeraţi combinaţiile de acţiuni pe care ar fi nevoită o
bancă să întreprindă pentru a face faţă cerinţelor
schimbătoare legate de necesităţile de resurse.
3. Definitivaţi necesitatea implementării unui plan de
urgenţă.
4. Calitatea profitului – esenţa şi posibilităţile de realizare.
5. Numiţi elementele ce ţin de profitabilitatea băncii ce se
vor include în Raportul privind controlul.
6. Ce proceduri de control se vor utiliza pentru efectuarea
analizei capitalului bancar?
7. Numiţi principalii indicatori ai performanţei bancare
utilizaţi în procesul efectuării controlului.
8. Numiţi formula de calcul a coeficientului distribuţiei
venitului net în formă de dividende acţionarilor, caracte-
ristica acestuia.
Test-grilă:
1. Din ce activităţi se constituie profitul de bază al băncii:
a) obţinerea depozitelor;
b) acordarea creditelor;
c) vânzarea hârtiilor de valoare;
d) vânzarea clădirilor băncii.
– 82 –
2. În scopul satisfacerii necesităţilor de resurse pe termen scurt
banca va întreprinde următoarele acţiuni:
a) micşorarea activelor lichide;
b) mărirea depozitelor pe termen scurt;
c) mărirea împrumuturilor pe termen scurt;
d) micşorarea activelor mai puţin lichide.
3. În procesul analizei capitalului bancar se va determina:
a) apartenenţa şi legalitatea capitalului bancar;
b) suficienţa capitalului bancar;
c) analiza activelor ponderate la risc;
d) tendinţa capitalului bancar.
4. Pentru a calcula coeficientul de plată a dividendelor, vom
utiliza următoarele poziţii:
a) venit net;
b) total active;
c) dividende în numerar;
d) total obligaţii.
5. Planul de urgenţă presupune:
a) identificarea necesităţilor minime faţă de lichiditate;
b) identificarea necesităţilor maxime faţă de lichiditate;
c) indicarea măsurilor de acţiune pentru satisfacerea nece-
sităţilor;
d) indicarea măsurilor de protecţie a nivelului de lichiditate.
6. Dobânda obţinută pe credite sau investiţii conform SIC se
transferă la venit în perioada când a fost:
a) acordat creditul;
b) colectată;
c) real primită;
d) câştigată.
7. La evaluarea lichidităţii băncii este necesar să se concentreze
asupra:
a) politicii cu privire la lichiditate;
b) lichidităţii curente;
– 83 –
c) ratei dobânzii;
d) sistemele de control intern.
2. Manualul privind controlurile pe teren, Banca Naţională a
Moldovei, Departamentul de supraveghere bancară, octombrie
1998.
4. Bogdan, I. Tratat de management financiar-bancar. / –
Bucureşti: Editura Economică, 2002. – 920 p.
5. Niţu I. Control şi audit bancar. / I.Niţu. – Bucureşti: Editura
Expert, 2002. – 346 p.
6. Мамонова, И.Д. Банковский надзор и аудит: Учеб.
пособие./ – М.: ДеКА, 1995. – 360 c.
– 84 –
Capitolul 6
RAPORTUL DE AUDIT
1. Esenţa şi elementele de bază ale raportului de audit.
2. Exprimarea opiniei şi tipurile de opinie.
3. Scrisoarea către managementul băncii.
1. Esenţa şi elementele de bază ale raportului de audit
Rezultatul unui audit efectuat de către un auditor asupra

situaţiilor financiare ale unei bănci se regăseşte într-un raport
încheiat la terminarea misiunii.
Regulamentul BNM cu privire la procedurile de pregătire şi
prezentare a rapoartelor privind auditul cere pregătirea rapoartelor
de audit în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit şi
Standardele Naţionale Contabile. Standardele Internaţionale de
Audit oferă un ghid pentru auditori referitor la forma şi conţinutul
raportului de audit care se emite în conexiune cu auditul
independent al rapoartelor financiare ale unei bănci.
Conţinutul lui trebuie să prezinte în scris o exprimare clară a
opiniei asupra situaţiilor financiare considerate ca un întreg şi să
cuprindă următoarele elemente de bază:
1) titlul;
2) destinatarul;
3) paragraful de descriere ce conţine identificarea informaţiei
financiare auditate;
4) referire la aria de aplicare şi standardele de audit utilizate;
5) exprimarea sau refuzul de a exprima opinia („Opinia
auditului”);
6) semnătura;
– 85 –
7) adresa auditorului;
8) data raportului.
1. Titlul: se utilizează pentru a delimita tipul şi persoana
auditului. Spre exemplu, „auditor independent”.
2. Destinatarul: raportul de audit trebuie să fie adresat, în
conformitate cu condiţiile prevăzute în angajament şi în
reglementări, de obicei, fie acţionarilor, fie Consiliului de
Administraţie al băncii pentru care s-a făcut auditul situaţiilor
financiare.
3. Paragraful de deschidere cuprinde:
• identificarea situaţiilor financiare ale băncii, care a fost
auditată, inclusiv data şi perioada acoperită de situaţiile
financiare;
• declaraţia privind responsabilitatea conducerii băncii, pre-
cum şi responsabilitatea auditorului (de a exprima o
opinie independentă despre situaţiile financiare pe baza
auditului). Situaţiile financiare constituie declaraţii ale
conducerii băncii, care impun din partea conducerii
efectuarea estimărilor şi raţionamentelor contabile semni-
ficative, precum şi determinarea principiilor şi metodelor
contabile corespunzătoare, utilizate în pregătirea
situaţiilor financiare. Responsabilitatea auditorului este
aceea de a audita situaţiile financiare prezentate, cu scopul
de a exprima o opinie asupra lor.
Exemplu: „Am efectuat auditul bilanţului anexat al băncii X la

data de 31.12.200x, precum şi al contului de profit şi pierderi, al
situaţiilor fluxurilor de numerar aferente pentru anul încheiat.
Aceste situaţii financiare constituie responsabilitatea conducerii
societăţii. Responsabilitatea noastră constă în exprimarea unei
opinii asupra situaţiilor financiare pe baza auditului efectuat”.
– 86 –
4. Paragraful referitor la aria de aplicabilitate: se referă la
faptul că în raport trebuie să se prezinte declaraţia conform căreia
auditul a fost efectuat în conformitate cu standardele de audit
naţionale şi internaţionale; de asemenea, trebuie să se precizeze şi
aria de aplicabilitate a acestuia. Aria de aplicabilitate se referă la
abilitatea auditorului de a desfăşura procedurile de audit cerute în
mod necesar de circumstanţe. Aceasta este necesară cititorului
raportului ca o asigurare a faptului că auditul a fost desfăşurat în
conformitate cu standardele sau practicile stabilite. Dacă nu sunt
specificate, atunci se consideră că standardele aplicate sunt cele
indicate de adresa auditorului.
Raportul trebuie să cuprindă o declaraţie a faptului că auditul
a fost planificat şi desfăşurat pentru a se obţine o asigurare
rezonabilă asupra situaţiilor financiare şi că acestea nu conţin erori
semnificative.
Raportul de audit trebuie să releve că auditul include:
a) examinarea, pe bază de teste, a probelor pentru susţinerea
sumelor din soldurile conturilor din situaţiile financiare şi
a altor informaţii prezentate în raportul de audit;
b) evaluarea principiilor contabile folosite la întocmirea
situaţiilor financiare;
c) evaluarea estimărilor semnificative făcute de conducerea
unităţii;
d) evaluarea prezentării generale a situaţiilor financiare.
De asemenea, raportul de audit trebuie să includă o declaraţie
a auditorului precum că auditul conferă o bază rezonabilă asupra
opiniei.
5. Paragraful referitor la opinie: raportul trebuie să conţină
în mod clar opinia auditorului dacă situaţia financiară prezintă
imaginea fidelă (sau dacă prezintă în mod corect, sub toate
aspectele semnificative) a evidenţei contabile, în concordanţă cu
cadrul general de raportare financiară şi, atunci când este cazul,
dacă situaţiile financiare îndeplinesc cerinţele statutare.
– 87 –
Termenii folosiţi pentru exprimarea unei opinii arată că
auditorul a avut în vedere la realizarea raportului numai aspectele
semnificative ale situaţiilor financiare. Pe lângă termenii de
fidelitate, un raport de audit poate să cuprindă şi o opinie
referitoare la respectarea cerinţelor statutare sau legale privind
întocmirea situaţiilor financiare.
Exemplu: „În opinia noastră, situaţiile financiare oferă o

prezentare reală a poziţiei financiare a societăţii şi a rezultatelor
activităţii pentru anul încheiat în concordanţă cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate”.
Mai detaliat despre tipurile de opinie se va descrie în punctul

următor.
6. Data raportului: ziua în care s-a încheiat auditul. Aceasta
informează cititorul că auditorul a analizat efectul asupra
rezultatelor financiare şi a raportului privind evenimentele şi
tranzacţiile cunoscute până la data în care s-a efectuat raportul.
Raportul nu poate fi datat la o dată înainte ca conducerea băncii să
aprobe şi să semneze situaţiile financiare.
7. Adresa auditorului: trebuie să indice un amplasament, care
este oraşul de domiciliu al biroului de audit, dacă auditul este
efectuat de către o companie de audit independentă. În cazul în
care a fost efectuată de către controlul intern, va fi indicată adresa
centralei băncii.
8. Semnătura auditorului: raportul de audit trebuie să fie
semnat cu numele personal al auditorului, deoarece auditorul îşi
asumă responsabilitatea pentru audit.
– 88 –
2. Exprimarea opiniei şi tipurile de opinie
Opinia auditului poate fi: fără excepţii, cu excepţii, negativă

sau refuz de opinie.
Opinie fără excepţii
O opinie fără excepţii a auditorului înseamnă că opinia „nu
are nici o excepţie” sau este „curată”. O opinie fără excepţii indică
că auditorul este satisfăcut de toate următoarele părţi esenţiale:
• informaţia financiară a fost pregătită utilizând Standar-
dele Internaţionale Contabile care au fost aplicate
consistent;
• informaţia financiară corespunde regulamentelor şi
cerinţelor statutare respective;
• privirea generală oferita de informaţia financiară este
consistentă, incluzând cunoştinţele auditorului despre
afacerile băncii;
• toate punctele relevante sunt suficient de detaliat indicate
pentru a obţine o prezentare adecvată a informaţiei
financiare.
Exemplu de Opinie fără excepţii

[titlu]
[adresatul]
Noi am petrecut auditul rapoartelor financiare însoţitoare ale
băncii XYZ la data de 31 decembrie 2006 şi al informaţiilor
comparative din 2005. Aceste rapoarte financiare reprezintă
responsabilitatea conducerii băncii. Responsabilitatea noastră
consta în exprimarea unei Opinii referitoare la aceste rapoarte
financiare în baza auditului nostru.
Noi am petrecut auditul conform Standardelor Internaţionale
de Audit. Aceste standarde cer ca noi sa planificam şi sa efectuăm
auditul pentru a obţine o confirmare rezonabilă a faptului ca
rapoartele financiare nu conţin greşeli majore. Un audit include
controlul, în baza unui test, al datelor care confirmă sumele şi
informaţiile dezvăluite în rapoartele financiare. Un audit, de
– 89 –
asemenea, include aprecierea principiilor contabile utilizate şi
estimările importante făcute de management, precum şi evaluarea
modului general de prezentare a rapoartelor financiare.
După părerea noastră, rapoartele financiare menţionate mai
sus reprezintă, în toate privinţele, imaginea autentică a stării
financiare a băncii XYZ la 31 decembrie 2006 şi 2005, precum şi a
rezultatelor activităţii ei şi a fluxurilor de numerar pentru anii care s-
au încheiat la aceasta dată, care sunt în conformitate cu Standardele
Internaţionale Contabile.
[semnătura]
[denumirea firmei de audit]
[adresa auditorului]
[data raportului]
Opinie cu excepţii
O „opinie cu excepţii” poate avea mai multe forme, dar ea
trebuie sa fie exprimată în cazul în care are loc una din următoarele:
• există o neînţelegere cu conducerea privind rapoartele
financiare;
• există un conflict dintre modurile corespunzătoare de
raportare din punctul de vedere al Standardelor
Internaţionale Contabile; şi/sau clientul a limitat domeniul
auditului extern. Limitarea ariei de aplicabilitate:
- poate fi impusă de unitate (atunci când termenele
angajamentului specifică faptul că auditorul nu va putea
efectua o procedură de audit considerată necesară);
- poate fi impusă de anumite circumstanţe (atunci când
auditorul a fost numit ulterior momentului inventarierii
conturilor şi nu a putut participa la aceasta);
- poate fi impusă de divergenţele de opinie între auditor
şi evidenţele contabile existente (atunci auditorul va
încerca să desfăşoare proceduri alternative rezonabile
pentru a obţine probe de audit suficiente de a susţine
o opinie calificată).
– 90 –
O opinie cu excepţii trebuie emisă în cazul în care auditorul
determină că banca nu a aplicat corect şi insistent Standardele
Internaţionale Contabile. Subiectul excepţiilor şi efectul lui
financiar trebuie sa fie clar expus în raportul auditorului.
Modul de formulare a opiniei „cu excepţii” va depinde de
gradul de seriozitate a neînţelegerilor. Dacă sunt utilizate
cuvintele „cu excepţia”, aceasta, de obicei, înseamnă ca problema
nu este importantă sau esenţială şi nu va denatura rapoartele
financiare, dar totuşi necesită a fi menţionată. Aceasta reprezintă
o opinie „cu excepţie”. O descriere detaliată a excepţiei (şi, de
exemplu, impactul ei calculat asupra profitului sau datelor din
bilanţul contabil) va fi inclusă în Opinie şi declaraţia „cu excepţia
acestor momente, rapoartele financiare reprezintă imaginea
autentică etc. ...”.
În primul an în care se efectuează un audit internaţional la
o bancă, va fi (cel puţin) o excepţie faptul ca acesta este primul
an de audit şi că Opinia poate fi data numai pentru ultimul
bilanţ. Aceasta este în concordanţă cu Standardele Interna-
ţionale de Audit.
Opinia nefavorabilă
O opinie nefavorabila se emite în cazul în care o opinie cu
excepţii nu este suficientă pentru a indica natura greşită sau
incompletă a rapoartelor financiare. Dacă dezacordul sau
problema sunt atât de importante încât poate cauza prezentarea
eronată a rapoartelor financiare (după părerea auditorului) sau
scăderea utilităţii lor din punctul de vedere al utilizatorilor externi,
atunci se va recurge la o formulare mult mai severă. În acest caz,
de asemenea va fi necesar a descrie detaliat divergenţele esenţiale,
dar însăşi Opinia va indica că „rezultând din punctele expuse în
paragrafele excepţiei, rapoartele financiare nu reprezintă imaginea
autentică a stării financiare conform Standardelor Internaţionale
Contabile etc."
– 91 –
Dacă clientul a limitat domeniul extinderii auditului extern
intenţionat sau din cauza că lipseau informaţiile critice, auditorul
extern, de asemenea, va trebui sa ia în consideraţie acest lucru la
exprimarea opiniei sale.
Refuzul de opinie
Este emis în cazul în care efectul posibil al (1) restricţiilor
scopului auditului sau (2) nesiguranţa sunt atât de mari, încât
auditorul nu poate exprima o opinie referitoare la rapoartele
financiare.
În cazul în care principiile şi procedurile contabile ale băncii şi
operaţiunile generale sunt în haos considerabil, auditorul extern
poate sa nu fie capabil sa-şi formeze o opinie.
În cele mai rare cazuri, când auditorul extern nu poate
formula nici o opinie, el totuşi trebuie să exprime o opinie oficială.
Dar această opinie trebuie să indice că el nu poate formula o
opinie şi cauzele de ce. Un asemenea refuz de a face o opinie
(„non-opinie”) trebuie la fel publicată împreună cu rapoartele
financiare ale băncii.
Evident ca acţionarii trebuie sa posede o acţiune critică faţă
de consiliul de directori şi managementul băncii şi este puţin
probabil ca membrii consiliului vor trece de următoarea
adunare generală a acţionarilor. Dacă banca comercială este în
această situaţie (şi Scrisoarea internă către management este
lungă şi foarte critică), supravegherea bancară va trebui sa
întreprindă acţiuni drastice.
Dacă auditorul exprimă o altă opinie decât una fără excepţie,
în raportul de audit trebuie inclusă o prezentare clară a motivelor
şi o cuantificare a efectelor posibile asupra situaţiilor financiare.
Aceste informaţii vor fi prezentate într-un paragraf separat ce
precede opinia sau imposibilitatea exprimării unei opinii şi poate
include o referire la o analiză mai extinsă, într-o notă la situaţiile
financiare.
– 92 –
3. Scrisoarea către managementul băncii
Standardele Internaţionale de Audit necesită ca auditorul sa

emită o Scrisoare către management. În mod normal, Scrisoarea către
management este pentru uzul intern al băncii. Regulamentul BNM cu
privire la procedurile de pregătire şi prezentare a rapoartelor privind
auditul cere ca Scrisoarea către management sa fie prezentată
Departamentului Supraveghere Bancară al Băncii Naţionale. Aceasta
oferă supravegherii bancare un instrument valoros pentru evaluarea
controlurilor interne şi a procedurilor băncii.
Scrisoarea către management este un raport asupra
controlurilor interne şi procedurilor băncii, care cuprinde toate
aspectele incluse în timpul unui audit obişnuit. Deoarece în timpul
unui audit anual, un auditor nu poate acoperi toate activităţile
băncii, Scrisoarea către management poate să conţină numai acele
activităţi specifice, care au atras atenţia auditorului în timpul
analizei. Managementul băncii şi auditorul pot să se înţeleagă la
începutul auditului asupra punctelor specifice la care se va face
referire în Scrisoarea către management, dar trebuie, totuşi, sa fie
prerogativa auditoruui de a se referi la orice punct referitor la care
nu a fost nici o înţelegere, dar la care, după părerea auditorului,
trebuie de atras atenţia managementului.
Scrisoarea către management este un document care conţine
critică. Scopul ei este de a scoate la iveala neajunsurile în operaţiunile
clientului şi a face propuneri pentru perfecţionare. La dorinţa
clientului auditat, aceste propuneri pot fi aduse la cunoştinţa
consiliului şi pot fi făcute corectări în domeniile care au trezit
îngrijorarea auditorului extern. De obicei, auditorul extern se aşteaptă
la „răspunsurile clientului” în Scrisoarea către management (acestea
pot fi prezentate auditorului extern după audit) şi cere un plan cu
indicarea termenelor de efectuare a măsurilor de corectare. În cazul în
care banca nu este de acord cu recomandările auditului, acest fapt
trebuie menţionat în Scrisoarea către management înainte ca ea sa fie
– 93 –
prezentată managementului de vârf/consiliului băncii comerciale.
Cauzele acestui dezacord trebuie, de asemenea, indicate.
Pe parcursul auditului intermediar, în anul următor, auditorul
extern va aprecia îmbunătăţirile înregistrate din momentul ultimei
sale vizite. În mod alternativ, banca poate să înştiinţeze auditorul
despre progresul privind acţiunile de corecţie înaintate de data
controlului intermediar. În cazul în care problemele au fost
serioase în anul precedent şi nu s-au luat masuri de corectare sau
acestea au fost insuficiente, auditorul extern poate fi nevoit sa
formuleze opinia cu excepţii referitoare la rapoartele financiare ale
anului curent. (Aceasta situaţie caracterizează negativ funcţia
auditului intern al băncii.) Discuţiile continue cu managementul
reprezintă un element esenţial în relaţia auditor/bancă – client şi,
de obicei, pot fi întreprinse la timp măsurile de corectare
corespunzătoare pentru a evita un astfel de rezultat.
Este foarte neobişnuit pentru un client de a nu obţine nici un
comentariu negativ într-o Scrisoare către management. Scopul este
a nu supune criticii aceleaşi domenii pe parcursul câtorva ani. Alt
scop e de a minimiza cu timpul probabilitatea criticii din partea
auditului extern prin „autoanaliza internă” atentă a operaţiunilor
băncii comerciale.
Scrisoarea către management este, de obicei, foarte lungă şi
destul de detaliată; o scrisoare de 30-50 de pagini este un lucru
obişnuit în primii câţiva ani de audit extern. Scrisoarea către
management va oferi supravegherii bancare o imagine excelentă a
domeniilor problematice din punctul de vedere al aspectelor
operaţionale ale băncilor comerciale. Analiza atentă a diferitelor
probleme abordate în Scrisoarea către management este necesară
în scopul aprecierii gradului de seriozitate atât din punctul de
vedere al influenţei asupra calităţii informaţiilor, cât şi al daunei
potenţiale cauzate băncii. Comentariile din Scrisoarea către
management vor oferi supravegherii bancare un tablou mai bun al
punctelor organizaţionale forte ale băncii.
– 94 –
Aplicaţii

1. Descrieţi esenţa unui raport de audit bancar.
2. Numiţi elementele raportului de audit bancar.
3. Ce informaţii trebuie să conţină paragraful de descriere a
unui raport de audit?
4. Ce presupune noţiunea de „arie de aplicabilitate” a
raportului de audit?
5. Definiţi misiunea „flash” şi enumeraţi obiectivele unei
astfel de misiuni.
6. Numiţi şi caracterizaţi tipurile de opinie.
7. În ce cazuri se utilizează Refuzul de opinie?
8. Esenţa şi caracteristica scrisorii către managementul bancar.
Test-grilă:
1. Printre primele patru elemente ale unui raport de audit sunt:
a) titlul;
b) adresa auditorului;
c) destinatarul;
d) data raportului.
2. Raportul de audit trebuie să fie adresat:
a) Băncii Naţionale;
b) Adunării acţionarilor;
c) Consiliului de Administraţie;
d) Serviciului de control bancar intern.
3. Opinia exprimată de auditor poate fi:
a) favorabilă;
b) nefavorabilă;
c) cu excepţii;
d) fără excepţii.
4. Refuzul de opinie presupune:
– 95 –
a) imposibilitatea formulării unei Opinii;
b) formularea unei Opinii oficiale, cu indicarea cauzelor ei;
c) apelarea la un auditor nou;
d) publicarea Refuzului de Opinie.
5. Raportul de audit trebuie nu trebuie să conţină o prezentare
clară a motivelor şi o cuantificare a efectelor posibile asupra
situaţiilor financiare, dacă auditorul şi-a exprimat o opinie:
a) cu excepţii;
b) fără excepţii;
c) refuz de opinie;
d) nefavorabilă.
6. Scopul scrisorii către managementul băncii este:
a) a scoate la iveală neajunsurile în operaţiunile clientului;
b) a face propuneri pentru perfecţionare;
c) a oferi Băncii Naţionale informaţie cu privire la situaţia
financiară;
d) a descrie divergenţele de opinie dintre auditor şi eviden-
ţele contabile existente.
2. Coman, F. Control şi audit bancar. / – Bucureşti: Editura
Lumina Lex, 2000. – 320 p.
3. Dedu, V. Gestiune şi audit bancar. / – Bucureşti: Editura
Economică, 2003. – 226 p.
4. Niţu I. Control şi audit bancar / – Bucureşti: Editura Expert,
2002. – 346 p.
– 96 –
Capitolul 7
RISCUL DE AUDIT
1. Riscul de audit: concept şi componente.
2. Riscul inerent.
3. Riscul legat de control.
4. Riscul de nedepistare.
5. Evaluarea riscului de audit.
1. Riscul de audit: concept şi componente
Atât sistemul contabil, cât şi sistemul de control intern

furnizează informaţii managementului societăţii bancare, în
condiţiile acţiunii anumitor limite inerente fiecărui sistem, limite
care se referă la:
- asigurarea profitabilităţii activităţii de control prin prisma
costurilor şi a veniturilor pe care aceasta le generează;
- controlul ce creşte nivelul de rutină în ceea ce priveşte
desfăşurarea operaţiunilor bancare;
- riscurile care se manifestă în această activitate (riscul de
eroare datorat neglijenţei, neatenţiei, raţionamentelor
greşite sau înţelegerii eronate a instrucţiunilor);
- riscul de fraudă sau înşelăciune care se poate manifesta
prin complicitatea cu anumiţi manageri sau salariaţi din
bancă sau din afara acesteia;
- posibilitatea utilizării abuzului de autoritate de către
persoana învestită cu responsabilităţi pe linia controlului
intern;
- riscul ca procedurile de control să fie inadecvate sau să nu
fie actualizate permanent, pe măsura apariţiei şi
– 97 –
implementării de noi reglementări interne ale legisla-
tivului sau ale autorităţii de supraveghere bancară.
Identificarea şi monitorizarea permanentă a riscurilor de
audit reprezintă obiectul Standardului de audit nr. 400 „Evaluarea
riscurilor şi controlul intern”.
Acesta precizează: „După înţelegerea sistemelor contabil şi de
control intern, auditorul trebuie să facă o evaluare preliminară a
riscului de control, la nivelul aserţiunii pentru fiecare sold de cont
sau categorie de tranzacţii semnificative”.
În ceea ce priveşte procesul de audit, Standardul nr. 400
consideră că riscul de audit îşi are originea în conţinutul opiniei pe
care auditorul are obligaţia să o înscrie în raportul de audit.
Forma opiniei şi calitatea acesteia se regăsesc în conţinutul
bilanţului, al contului de profit şi pierderi şi al anexei la bilanţ, în
probabilitatea ca acestea să conţină sau nu erori semnificative, să
ascundă fraude şi abateri de la principiile contabile, legislaţia şi
reglementările în vigoare.
Riscul exprimă un pericol, un inconvenient care are o anumită
probabilitate de a se produce pe termen scurt, caz în care ar putea
avea consecinţe reale sau potenţiale negative asupra activităţii
desfăşurate de auditor.
În conformitate cu Standardul de audit nr. 100, riscul de audit
reprezintă riscul ca auditorul să exprime o opinie de audit incorectă
atunci când există erori semnificative în situaţiile financiare.
Riscul de audit caracterizează probabilitatea ca în evidenţa
contabilă a băncii să existe erori fundamentale şi/sau abateri, după
ce s-a constatat că veridicitatea evidenţei contabile sau în procesul
auditării băncii presupune că în evidenţa contabilă există erori şi
abateri, când în realitate nu exisă asemenea abateri. Riscul de audit
constă din trei componente:
• riscul inerent rezidă în faptul că rulajul sau soldul unui
cont contabil sau al unei categorii de tranzacţii poate
conţine erori semnificative izolate sau împreună cu erorile
– 98 –
din alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni
patrimoniale, ca urmare a unor greşeli ale controlului
intern sau ale defecţiunilor manageriale;
• riscul dependent de control constă în faptul că o eroare
semnificativă existentă în soldul unui cont, într-o
categorie de tranzacţii izolate sau împreună cu erorile din
alte solduri de cont sau categorii de tranzacţii nu a fost
prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul
contabil şi de control intern;
• riscul de nedescoperire se explică prin faptul că auditorii,
prin controalele efectuate, nu au reuşit să sesizeze o eroare
semnificativă în soldul unui cont sau într-o categorie de
tranzacţii izolate sau împreună cu alte solduri sau categorii
de operaţiuni patrimoniale.
Auditorul trebuie să analizeze aceste riscuri în cadrul
controlului efectuat, să evalueze şi să documenteze rezultatele
evaluării. În cadrul evaluării auditorul va utiliza nu mai puţin de
următoarele trei gradaţii:
- înalt,
- mediu,
- jos.
Instituţiile de audit pot să utilizeze în activitatea lor mai multe
niveluri de gradaţii ale riscului de audit, decât cele menţionate mai
sus, sau să recurgă la utilizarea indicatorilor cantitativi (procente
sau coeficienţi).
În procesul efectuării auditorul va tinde să reducă riscul de audit.
2. Riscul inerent
Riscul inerent reprezintă evaluarea auditorului privind

probabilitatea că o declaraţie eronată sau o neregularitate să poată
apărea înainte de analizarea eficacităţii controalelor interne.
– 99 –
Evaluarea riscului inerent trebuie să se bazeze pe înţelegerea
activităţii entităţii auditate şi pe discuţiile cu managementul. De
asemenea, în evaluarea riscului inerent auditorul trebuie să ţină
cont de o serie de factori, după cum urmează:
Riscul inerent caracterizează nivelul abaterilor la care poate fi
supus contul bancar, articolul de bilanţ, grupa concretă de
operaţiuni economice şi raportarea financiară a băncii.
Auditorul urmează să evalueze riscul inerent în etapa de
planificare a auditului băncii, utilizând pentru aceasta calităţile şi
capacităţile sale profesionale. În cadrul elaborării planului de
audit, auditorul trebuie să analizeze riscul inerent în raport cu
anumite articole de bilanţ şi indicatori ai raportării contabile. În
aceste condiţii, auditorul va analiza acest risc pentru acele conturi
contabile de evidenţă şi operaţii, la care soldul şi rulajele depăşesc
nivelul fundamental stabilit.
La evaluarea riscului inerent trebuie fie luaţi în consideraţie
următorii factori:
• Particularităţile de funcţionare şi situaţia instituţiei
bancare. Aceasta poate afecta raţionamentul profesional al
auditorului privind evaluarea riscului inerent;
• Activităţile specifice desfăşurate de instituţia bancară.
Există o probabilitate mai mare ca operaţiunile
neobişnuite ale entităţii, spre deosebire de operaţiunile de
rutină, să fie înregistrate sau prelucrate incorect datorită
lipsei de experienţă. Printre exemple se pot enumera:
contractele de închiriere, achiziţiile importante, pierderile
datorate incendiilor etc. Cunoaşterea activităţii entităţii şi
analizarea stenogramelor şedinţelor conducerii reprezintă
modalităţi foarte utile pentru identificarea şi analizarea
acestui tip de operaţiuni;
• Onestitatea personalului instituţiei, care ocupă posturi de
conducere şi este responsabil de organizarea evidenţei
contabile şi a raportării. O mare parte din soldurile conturilor
– 100 –
necesită o atenţie deosebită din partea conducerii, deoarece
riscul înregistrărilor eronate este ridicat;
• Experienţa şi calificarea personalului responsabil de ţinerea
evidenţei contabile şi pregătirea rapoartelor financiare;
• Existenţa unei presiuni externe asupra conducerii şi
personalului în vederea atingerii indicatorilor concreţi;
• Posibilitatea efectuării controlului instituţiei din partea
acţionarilor băncii.
Înţelegerea entităţii şi a activităţilor sale trebuie să fie suficient
de cuprinzătoare pentru a permite auditorilor să evalueze riscul
inerent. În vederea evaluării riscului inerent la nivelul entităţii,
auditorul trebuie în mod normal să completeze un formular special
pentru fiecare categorie de operaţiuni, care urmează a fi testată.
La evaluarea riscului inerent auditorul poate să utilizeze
rapoartele de audit din anii precedenţi, concomitent trebuie să se
convingă că mărimea riscului stabilită în anii precedenţi este corectă.
3. Riscul legat de control
Riscul legat de control reprezintă riscul că o denaturare a soldului

unui cont sau unui grup de tranzacţii, care poate fi semnificativă în
mod separat sau cumulată cu denaturările altor solduri sau grupuri de
tranzacţii, să nu fie prevenită sau descoperită şi corectată la timp de
sistemele contabil şi de control intern.
Evaluarea preliminară a riscului legat de control reprezintă
procesul evaluării eficienţei sistemelor contabile şi de control
intern ale instituţiei bancare în ceea ce priveşte prevenirea sau
descoperirea şi corectarea denaturărilor semnificative. Întotdeauna
va exista un anumit risc legat de control din cauza limitelor
inerente oricărui sistem contabil şi de control intern.
După obţinerea înţelegerii sistemului contabil şi de control
intern, auditorul trebuie să efectueze o evaluare preliminară a
– 101 –
riscului legat de control intern la nivelul aspectului calitativ
referitor la soldurile semnificative ale fiecărui cont sau la fiecare
grup de tranzacţii semnificative.
Auditorul, de regulă, urmează să evalueze riscul legat de
control ca fiind ridicat pentru unele sau pentru toate aspectele
calitative ale rapoartelor financiare atunci când:
1. Sistemele contabil şi de control intern ale băncii nu sunt
semnificative;
2. Evaluarea eficienţei sistemului contabil şi de control intern
ale băncii nu va fi rezultativă.
Riscul legat de control privind aspectele calitative ale
rapoartelor financiare trebuie evaluat preliminar ca fiind ridicat,
cu excepţia cazurilor când auditorul:
- identifică proceduri de control intern privind aspectul
calitativ, care probabil ar putea preveni sau descoperi şi
corecta denaturările semnificative;
- planifică evaluarea testării controlului intern pentru
confirmarea evaluării preliminare.
Un sistem de control intern cuprinde atât mediul de control,
cât şi procedurile de control. Mediul de control include concepţia
conducerii şi stilul de funcţionare, stabilirea responsabilităţilor şi a
politicilor privind procedurile de control. Acolo unde mediul de
control este ineficient, este improbabil ca procedurile de control să
fie eficiente, oricât de sigure ar putea apărea în documente. Este,
deci, fundamental să se cunoască modul în care controalele
funcţionează în cadrul băncii.
Procedurile de control reprezintă acele politici şi proceduri pe
care conducerea băncii le stabileşte pentru a proteja banca
împotriva fraudelor, pierderilor, neregularităţilor şi erorilor, având
un rol atât preventiv, cât şi de detectare.
• Controalele preventive. Sunt destinate pentru a stopa şi
preveni apariţia erorilor şi neregularităţilor, în primul
rând în evidenţele contabile. Acestea sunt fie docu-
– 102 –
mentare, prin natură (manuale de politici sau proceduri),
fie implică proceduri specifice de control, aplicate fiecărei
operaţiuni.
• Controalele de detectare. Aceste controale sunt realizate cu
scopul de a descoperi şi corecta erorile sau neregularităţile
din evidenţele contabile, acolo unde acestea există, având
în general o semnificaţie mai mare pentru auditor în
comparaţie cu controalele preventive, întrucât, în mod
normal există o probă documentară, care arată că acest tip
de control a funcţionat în conformitate cu destinaţia care i
s-a dat iniţial (ex.: verificarea concordanţei dintre sistemul
de salarizare şi înregistrările din sistemul contabil).
În practică se întâlnesc următoarele tipuri de proceduri de
control:
3 Controalele de gestiune. Sunt controale dispuse de
managementul băncii, acestea incluzând supervizarea şi
revizuirea procedurilor de control. Prin natura lor acestea
ajută la detectarea erorilor. Ele includ verificarea
rapoartelor de exceptare şi controlul modului de
valorificare a rezultatelor controalelor interne şi
performanţa utilizării resurselor.
3 Controale organizaţionale. Aceste controale rezultă din
modul în care fiecare organizaţie este structurată şi pot fi
atât de detectare, cât şi de prevenire. Ele includ în mod
normal responsabilităţi bine definite, dar şi o separare a
unor funcţii incompatibile, cum sunt: iniţierea unor
operaţiuni, prelucrarea şi procesarea, înregistrarea.
3 Controale de autorizare. Funcţionează în mod normal la
nivelul operaţiunilor individuale, iar ca natură sunt
preventive. Scopul acestor controale este de a stopa o
operaţiune înainte ca aceasta să fie prelucrată (procesată),
în cazul în care nu a fost autorizată la un nivel
corespunzător. Un control de autorizare bun va specifica
– 103 –
foarte clar „cine poate aproba” şi „ce va aproba”. Totodată,
va stabili volumul verificărilor necesare înaintea aprobării,
precum şi modul în care vor fi probate verificările.
3 Controalele operaţionale. Aceste controale se referă la
caracterul complet şi la acurateţea prelucrării datelor şi pot
fi atât preventive, cât şi de detectare. Ele pot include
verificări succesive pentru a oferi asigurarea că
documentele sunt complete, cum ar fi compararea unui
set de documente cu altul (ex.: comenzile cu facturi)
pentru a identifica eventualele neconcordanţe, controlul
totalurilor şi/sau al punctajelor.
3 Controalele fizice. În mod uzual sunt desemnate a fi
preventive şi includ controale asupra accesului la anumite
bunuri şi la înregistrările contabile, prin măsuri de
protecţie fizică simple (fişete/seifuri), precum şi prin
măsuri logistice (ex.: stabilirea unor parole pentru
accesarea fişierelor din computere).
Nici un sistem de control nu poate garanta în totalitate
înregistrarea corectă şi acurateţea deplină a operaţiunilor. De
aceea, auditorul, când evaluează riscul de control, trebuie să ţină
seamă de o serie de factori, cum ar fi:
• Posibilitatea ca aceste controale să nu fie făcute de cei
responsabili de desfăşurarea lor;
• Efectuarea necorespunzătoare a controalelor, datorită
unor erori umane, ca rezultat al unui raţionament sau
interpretări greşite sau datorită neglijenţei sau neatenţiei;
• Incapacitatea sistemelor de control standardizate de a
aborda operaţiunile neobişnuite;
• Eşecul controlului datorită unor schimbări intervenite în
prelucrarea operaţiunilor şi adoptarea unor proceduri
neadecvate (nestandardizate).
Evaluarea mediului de control reprezintă prima etapă a evaluării
riscului de control. Mediul de control cuprinde ansamblul acţiunilor
– 104 –
şi preocupărilor conducerii băncii privind funcţionarea controalelor
interne şi valorificarea rezultatelor acestora.
Mediul de control determinat, în mare măsură, de politicile
manageriale şi de stilul de funcţionare a instituţiei bancare este
fundamental pentru modul de desfăşurare al controalelor într-o
instituţie. De aceea, pentru a obţine înţelegerea deplină a mediului
de control, auditorul trebuie să se preocupe în principal de
politicile la nivel înalt şi practicile instituţiei auditate şi, într-o
măsură mai mică de controalele detaliate asupra operaţiunilor
individuale. Atunci când auditorul caută să înţeleagă mediul de
control, el trebuie să ţină cont de:
- Valorile etice şi integritatea conducerii;
- Stabilirea de către conducere a obiectivelor şi conştienti-
zarea riscurilor pe care le implică îndeplinirea acestora;
- Stilul de funcţionare a managementului (ex.: prin coduri
de conduită şi manuale de proceduri) şi structura
organizatorică;
- Cum stabileşte managementul responsabilităţile (ex.: prin
structura organizatorică şi prin separarea atribuţiilor);
- Politicile manageriale de menţinere a personalului
competent, respectiv politicile de recrutare şi perfecţionare
a pregătirii profesionale;
- Supravegherea de către management a procedurilor de
control şi a funcţionării sistemului contabil, inclusiv
revizuirea operaţiunilor şi monitorizarea bugetului
(inclusiv auditul intern);
- Modul în care managementul entităţii asigură respectarea
legilor şi reglementărilor.
Auditorul trebuie să obţină dovezi de audit prin intermediul
testării controlului intern pentru confirmarea evaluării riscului
legat de control la un nivel mai redus decât cel ridicat. Cu cât
evaluarea riscului legat de control este mai scăzută, cu atât
auditorul trebuie să obţină mai multe confirmări referitoare la
– 105 –
caracterul rezonabil al structurii şi eficienţa funcţionării sistemelor
contabile şi de control intern.
Anumite tipuri de dovezi de audit obţinute de auditor sunt
mai credibile în comparaţie cu altele. În mod obişnuit, observările
auditorului asigură dovezi mai credibile decât simplele solicitări.
La determinarea dovezilor de audit corespunzătoare pentru
confirmarea concluziilor referitoare la riscul legat de control,
auditorul poate lua în consideraţie dovezile de audit obţinute în
cursul auditelor precedente.
Înainte de finalizarea auditului, auditorul, în baza rezultatelor
procedurilor ce ţin de esenţă şi a altor dovezi de audit obţinute,
trebuie să stabilească dacă evaluarea riscului legat de control a fost
confirmată.
Acţiunile conducerii în privinţa riscului inerent deseori includ
elaborarea sistemelor contabil şi de control intern, îndreptate spre
prevenirea sau descoperirea şi corectarea denaturărilor şi, prin
urmare, în multe cazuri riscul inerent şi riscul legat de control se
află într-o corelaţie strânsă. În astfel de condiţii, dacă auditorul
încearcă să evalueze separat riscul inerent şi separat, riscul legat de
control, există probabilitatea evaluării incorecte a riscului. Prin
urmare, în aşa situaţii este mai potrivit a determina riscul de audit
prin efectuarea evaluării combinate.
4. Riscul de nedepistare
Riscul de nedepistare reprezintă riscul că procedurile de audit

ce ţin de esenţă să nu poată detecta o denaturare a soldului unui
cont sau unui grup de tranzacţii, care poate fi semnificativă în mod
separat sau cumulată cu denaturările altor solduri sau grupuri de
tranzacţii.
Nivelul riscului de nedepistare direct corelează cu procedurile
ce ţin de esenţă. Evaluarea riscului legat de control împreună cu
– 106 –
evaluarea riscului inerent influenţează caracterul , momentul de
exercitare şi volumul procedurilor ce ţin de esenţă, care se
efectuează cu scopul reducerii riscului de nedepistare şi, ca
urmare, a riscului de audit până la un nivel scăzut acceptabil. În
tabelul 4 este reflectată legătura existentă dintre componentele de
bază ale riscului de audit:
Tabelul 4
Legătura dintre componentele riscului de audit
Organizaţia de audit evaluează riscul
legat de control ca:
Înalt Mediu Mic
Concomitent, nivelul riscului de
nedepistare care poate fi acceptat va fi:
Organizaţia de Înalt Cel mai mic Mic Mediu
audit evaluează Mediu Mic Mediu Înalt
riscul inerent ca: Mic Mediu Înalt Cel mai înalt
Un anumit risc de nedepistare va exista întotdeauna, chiar dacă

auditorul va examina 100% ale soldurilor conturilor şi grupurilor de
tranzacţii, pentru că, spre exemplul, majoritatea dovezilor de audit
sunt mai degrabă convingătoare, decât de confirmare.
Evaluarea riscului inerent şi a riscului de control, precum şi
influenţa lor asupra probabilităţii de depistare a abaterilor
fundamentale pot să aibă o influenţă decisivă asupra volumului de
activităţi controlate şi asupra nivelului riscului de nedepestare.
Riscul de nedepistare exprimă probabilitatea că îndeplinirea
tuturor procedurilor de audit şi acumularea corespunzătoare a
probelor de audit nu vor contribui la detectarea erorilor care
depăşesc mărimea prevăzută.
Riscul de nedepistare reprezintă indicatorul calităţii şi
eficienţei activităţii auditorului. El depinde de ordinea de
desfăşurare a procedurii concrete de audit, stabilirea alegerii
reprezentative, utilizarea procedurilor de audit necesare şi
– 107 –
suficiente, precum şi de aşa factori precum calificarea auditului şi
nivelul de familiarizare cu activitatea subiectului auditat.
Riscul de nedepistare determină cantitatea de probe pe care
auditorul o planifică să o acumuleze. În cazul nivelului redus al
riscului de nedepistare, auditorul acceptă un risc mare de
nedepistare a erorilor din cauza insuficienţei probelor, în acest caz
trebuie să fie obţinute mai multe probe de audit. Când auditorul
acceptă un risc mai mare, atunci vor trebuie să fie obţinute mai
puţine probe.
Auditorul este obligat, în baza evaluării riscului inerent şi a
riscului de control, să stabilească riscul de nedepistare acceptabil în
activitatea sa şi, în funcţie de minimizarea riscului de nedepistare,
să planifice procedurile de audit corespunzătoare.
Spre deosebire de riscul inerent şi riscul de control, mărimea
cărora poate fi numai evaluată, riscul de nedepistare poate fi
controlat prin modificarea caracterului, timpului şi volumului
anumitor controale în esenţă.
Există o legătură indirectă între riscul de nedepistare şi
combinaţia dintre riscul inerent şi riscul de control:
- mărimile mari ale riscului inerent şi riscul de control
obligă auditorul să-şi organizeze activitatea de control în
aşa mod încât să reducă riscul de nedepistare cât este
posibil, astfel aducând nivelul riscului de audit până la un
nivel acceptabil;
- mărimile mici ale riscului inerent şi riscul de control
permit auditorului să accepte în procesul auditului o
mărime mai mare a riscului de nedepistare şi în aceste
condiţii să obţină un nivel rezonabil al riscului de audit.
În cazul în care auditorul trebuie să reducă riscul de
nedepistare, el este obligat să:
1. Modifice procedurile de audit utilizate prin majorarea
cantităţii şi (sau) schimbarea sensului lor, să majoreze
cheltuielile de timp pentru control;
– 108 –
2. Majoreze volumul alegerilor de audit;
3. Implice auditori mai calificaţi.
Mărimea riscului de nedepistare este influenţată de factorul
repetarea controlului. În cazul în care auditorul efectuează
controlul de mai mult timp la subiectul auditat, el este
familiarizat cu particularităţile activităţii. În cazul în care
auditorul efectuează controlul pentru prima dată, atunci riscul de
nedepistare este mult mai mare.
Auditorul trebuie să evalueze riscul de nedepistare, deoarece
el este direct legat de volumul de lucru, iar volumul de lucru – de
cost, iar costul – de costul total al auditului.
5. Evaluarea riscului de audit
Principalele tipuri de riscuri care se manifestă în activitatea

bancară se asociază riscului de audit, conducând, în anumite situaţii,
la consecinţe dramatice pentru societatea bancară în cauză.
Riscul de audit se determină prin folosirea tehnicilor de
sondaj statistic. Sondajul reprezintă o estimare, cu un anumit grad
de siguranţă, a rezultatului unei acţiuni, obţinută pe baza
examinării analitice a unui eşantion din totalul populaţiei
considerate.
Estimarea presupune stabilirea a doi indicatori:
- gradul de abatere admis al rezultatului reprezintă
probabilitatea ca rezultatul să fie inexact (un grad de
precizie de 95% se obţine prin constatarea a 95 de probe
certe din 100 posibile sau 5 probe din 100 se acceptă să fie
inexacte);
- gradul de precizie al rezultatului reprezintă intervalul în
care poate fluctua rezultatul obţinut (o precizie de +1-2
pentru un rezultat de 15 exprimă posibilitatea unui
rezultat situat între 13 şi 17).
– 109 –
Altfel spus, există o şansă de 95% ca rezultatul aşteptat să fie
între 13 şi 17, iar 5% din şanse sunt ca acesta să fie mai mic de 13 şi
mai mare decât 17.
La calcularea riscului de nedepistare auditorul, de obicei,
utilizează abordarea logică. În aşa fel se va pune accentul
nemijlocit pe prevenirea sau depistarea erorilor din evidenţa
contabilă. Pentru aceasta se vor efectua următoarele acţiuni:
1. Analiza erorilor tipice sau încălcărilor care pot să apară
(aceasta ţine în primul rând de evaluarea riscului inerent);
2. Determinarea procedurilor de control al evidenţei contabile
şi al raportării, care ar putea contribui la prevenirea sau
depistarea erorilor sau depăşirea împuternicirilor;
3. Stabilirea dacă se utilizează în mod cuvenit procedurile de
control (evaluarea riscului de control);
4. Precizarea nivelului de influenţă a neajunsurilor din gestiune
(riscul de control) asupra caracterului, termenelor de
desfăşurare şi volumul procedurilor de audit (examinarea
probabilităţii acceptate a riscului de nedepistare, care se
bazează pe evaluarea riscului inerent şi riscul de control).
Primele două acţiuni se realizează prin utilizarea testelor,
anchetelor, foilor de control, a treia acţiune se realizează în baza
analizei informaţiei obţinute ca rezultat al folosirii materialelor cu
caracter general şi controlul corespunderii lor.
Riscul de nedepistare poate fi determinat în felul următor:
RN = RA / (RI * RCI),
unde: RN – riscul de nedepistare;
RA – riscul de audit;
RI – riscul inerent;
RSCI – riscul legat de controlul intern.
Riscul general pe care şi-l asumă auditorul la respectarea prin-
cipiilor şi derularea activităţii de verificare şi certificare a situaţiilor
financiare ale exerciţiului se situează în următoarele limite:
- riscul inerent de control ~ 50%;
– 110 –
- riscul caracteristic de control ~ 50%.
Aceste niveluri sunt considerate acceptabile în cazul limitării
investigaţiilor cu privire la calitatea acţiunii de inventariere, de
determinare a valorii actuale a patrimoniului inventariat, la
stabilirea amortizării, la aprecierea mărimii şi oportunităţii pro-
vizioanelor.
Limita maximă a riscului acceptat de auditori este, în general,
de până la 5%.
Dacă auditorul stabileşte că mărimea riscului inerent de
control nu poate fi determinată, deoarece nu a participat la
inventariere şi deci nu cunoaşte calitatea inventarierii, riscul se află
la nivelul maxim, 100%.
Pentru calcularea riscului de nedepistare se utilizează valorile
stabilite reieşind practică (tabelul 5):
Tabelul 5
Valorile riscurilor (riscul de audit, inerent şi de control)
pentru determinarea riscului de nedepistare
RI % riscului RSCI % riscului RA, %
Înalt 100 Înalt 80 5
Mediu 90 Mediu 60 5
Jos 80 Jos 50 5
Deoarece riscul inerent şi riscul de control se stabileşte pentru

fiecare parte a evidenţei şi în cadrul aceluiaşi proces de audit,
atunci riscurile pot să se modifice de la un cont la altul. În funcţie
de eficienţa momentelor de control al componentelor de evidenţă,
se va diferenţia şi riscul de control. Factorii care influenţează riscul
inerent, de asemenea, se pot schimba în funcţie de grupa
conturilor. Din acest motiv, foarte des este practicat să se modifice
nivelul riscului inerent în cadrul unuia şi aceluiaşi proces de audit.
Deoarece nivelul riscului inerent şi al riscului de control se
poate modifica, se va modifica şi riscul de nedepistare, şi cantitatea
necesară a probelor de audit.
– 111 –
Riscul de nedepistare se divizează în:
• riscul analitic (riscul de examinare analitică), care
exprimă pericolul omisiunii erorilor în cadrul pro-
cedurilor de audit;
• riscul de alegere (riscul statistic) caracterizează pro-
babilitatea nedepistării erorilor fundamentale în urma
alegerii eşantionului de auditare.
Riscul analitic poate fi condiţionat de următoarele cauze:
utilizarea de către auditor în calcul a informaţiei nereale, erorile în
calculul coeficienţilor analitici, utilizarea greşită a procedurilor
analitice pentru formarea opiniei de audit (din lipsă de
profesionalism sau nedisciplină).
Riscul de alegere este legat de utilizarea metodei aleatorii în
locul metodei consecutive, alegerea greşită a metodei de
eşantionare, greşeli în determinarea volumului eşantionului
acceptat, includerea în cadrul eşantionului a elementelor
nereprezentative şi utilizarea datelor neverificate.
Riscul analitic – riscul că procedurile de audit utilizate în cadrul
controlului eşantionului de obiecte ales nu vor asigura depistarea
erorilor existente. Acest risc se determină în etapa de planificare pre-
ventivă în funcţie de calificarea auditorilor, care fac parte din grupa de
audit (calitatea metodelor utilizate de ei la efectuarea controlului).
Riscul de alegere constă în aceea că opinia auditorului cu
privire la o problemă concretă, făcută în baza datelor selectate,
poate să difere de opinia cu privire la aceeaşi problemă făcută în
baza examinării datelor totale.
Tabelul 6
Factorii de bază care influenţează volumul eşantionului ales
Factorii Influenţa asupra eşantionului
Cu cât este mai mare riscul, cu atât este
Riscul acceptabil
mai mare volumul eşantionului
Cu cât încrederea este mai mare, cu atât
Încrederea în controlul intern
este mai mic volumul eşantionului ales
– 112 –
Importanţa erorilor pentru Cu cât importanţa este mai mare, cu atât
scopurile auditului volumul eşantionului este mai mare
Mărimea presupusă a erorilor Cu cât este mai mare mărimea şi
şi frecvenţa de apariţie frecvenţa de apariţie, cu atât volumul
a lor eşantionului este mai mare
Disponibilitatea grupării Disponibilitatea grupării micşorează
ordinare a informaţiei volumul eşantionului
Cu cât numărul de unităţi este mai mare,
Numărul de unităţi ale
cu atât volumul eşantionului este mai
informaţiei controlate
mare
Evaluarea de auditor a componentelor riscului de audit se

poate modifica în procesul auditului, spre exemplu, la efectuarea
procedurilor ce ţin de esenţă auditorul poate obţine informaţia
care diferă considerabil de cea în baza căreia iniţial au fost evaluate
riscul inerent şi riscul legat de control. În aceste cazuri, auditorul,
bazându-se pe revizuirea nivelurilor riscului inerent şi ale riscului
legat de control, urmează să modifice procedurile ce ţin de esenţa
de planificare.
Cu cât evaluarea riscului inerent şi a riscului legat de control este
mai ridicat, cu atât mai multe dovezi de audit trebuie să obţină
auditorul la efectuarea procedurilor ce ţin de esenţă. Dacă riscul
inerent şi riscul legat de control se evaluează la un nivel ridicat, apare
necesitatea ca auditorul să ia în considerare dacă procedurile ce ţin de
esenţă vor putea oferi dovezi de audit suficiente şi adecvate pentru
reducerea riscului de nedescoperire şi, ca urmare, a riscului de audit
până la un nivel scăzut acceptabil. Dacă auditorul determină că riscul
de nedescoperire privind aspectul calitativ al rapoartelor financiare
referitor la careva sold semnificativ al contului sau la careva grup de
tranzacţii semnificative nu poate fi redus la un nivel scăzut acceptabil,
auditorul trebuie să exprime opinia cu menţiune sau refuz de a
exprima opinia.
În practică nu se procedează la determinarea pe cale
matematică a riscului de audit. Experienţa a arătat că riscul de
– 113 –
audit se află la un nivel intermediar între riscul ridicat al
activităţii de control şi nivelul de detecţie a riscului care se află la
limite scăzute.
Exemplu: Dacă riscul inerent de audit se evaluează la un nivel

ridicat, iar riscul de control – la un nivel moderat, atunci gradul
acceptabil de detecţie a riscului este scăzut.
La examinarea situaţiilor financiare de închidere a exerci-

ţiului, auditorul este chemat să stabilească niveluri anticipate ale
riscurilor cu care se confruntă parametrii diferitelor conturi şi
balanţa de verificare.
Este indicat ca auditorul să manifeste maximum de
obiectivitate şi scepticism profesional în evaluarea calităţii
informaţiei contabile constatate în documentele de evidenţă.
Fiabilitatea şi obiectivitatea sunt afectate în procesul de audit
al conturilor anuale de relaţia inversă dintre mărimea riscului de
audit şi conţinutul documentelor de evidenţă prevăzute a fi
auditate, dintre încărcătura informaţională, corectitudinea acesteia
şi nivelul inerent al riscului, dintre pragul de relevanţă al
informaţiei şi volumul documentelor auditate.
Aplicaţii

1. Definiţi noţiunile: risc şi risc de audit.
2. Enumeraţi principalele componente ale riscului de audit.
3. Caracterizaţi riscul inerent şi factorii ce trebuie luaţi în
consideraţie la evaluarea lui.
4. În ce cazuri auditorul va evalua riscul legat de control ca
fiind ridicat?
– 114 –
5. Enumeraţi şi caracterizaţi principalele tipuri de proceduri
de control întâlnite în practică.
6. Explicaţi şi caracterizaţi legăturile existente dintre
componentele riscului de audit.
7. Numiţi şi caracterizaţi indicatorii ce se utilizează la
estimarea riscului de audit.
8. Ce factori influenţează volumul eşantionului ales în
procesul de evaluare a riscului?
Test-grilă:
1. Componentele riscului de audit sunt:
a) riscul financiar;
b) riscul legat de control;
c) riscul legat de personal;
d) riscul inerent.
2. În cazul în care auditorii, prin controalele efectuate, nu au
reuşit să sesizeze o eroare semnificativă, considerăm că s-a
adeverit următorul tip de risc:
a) riscul legat de control;
b) riscul de nedescoperire;
c) riscul legat de personal;
d) riscul inerent.
3. Riscul legat de control privind aspectele calitative ale
rapoartelor financiare trebuie evaluat preliminar ca fiind
ridicat, cu excepţia cazurilor în care:
a) se identifică procedurile de control intern privind aspectul
calitativ, care probabil ar putea preveni sau descoperi şi
corecta denaturările semnificative;
b) se planifică evaluarea testării controlului intern pentru
confirmarea evaluării preliminare;
c) evaluarea eficienţei sistemului contabil şi de control intern
ale băncii nu va fi rezultativă;
– 115 –
d) sistemele contabil şi de control intern ale băncii nu sunt
semnificative.
4. Ce risc de nedepistare va fi acceptat în situaţia în care riscul
inerent şi riscul legat de control au fost evaluate ca: „mici”:
a) cel mai mic;
b) mic;
c) mediu;
d) înalt.
5. Cum au fost evaluate riscurile inerent şi legat de control, în
cazul în care s-a constatat acceptarea la un nivel „mic” a
riscului de nedepistare:
a) înalt şi mediu;
b) mic şi mic;
c) înalt şi înalt;
d) mic şi înalt.
6. În cazul în care auditorul trebuie să reducă riscul de nede-
pistare, el este obligat să:
a) modifice procedurile de audit utilizate:
b) majoreze volumul alegerilor de audit;
c) implice auditori mai calificaţi;
d) reducă aria de aplicabilitate .
1. Audit financiar 2000: Standarde de audit, Codul privind conduita
etică şi profesională. – Bucureşti: Editura Economică, 2000.
Expert, 2002. – 346 p.
3. Scutaru, D. Audit financiar contabil. / – Bucureşti: Editura
4. Stoian, A. Auditul financiar-contabil / A. Stoian, E.Ţurlea. –
– 116 –
BIBLIOGRAFIE:
Acte legislative şi normative

1. Legea Republicii Moldova cu privire la Banca Naţională a
Moldovei nr. 548-XIII din 21.07.1995 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. – 1995. – Nr. 56-57.
2. Legea Republicii Moldova despre activitatea de audit nr. 729-
XII din 15.02.1996 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova.
– 1996. – Nr. 20-21.
3. Hotărârea Guvernului Republicii Moldova cu privire la
aprobarea Regulamentului provizoriu cu privire la activitatea
de audit din Republica Moldova nr. 316 din 26 iunie 1994.
4. Hotărârea Ministerului Finanţelor privind la aprobarea
Regulamentului cu privire la eliberarea certificatului de
calificare a auditorului nr. 30/09-01 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. – 1996. – Nr. 69.
sistemele de control intern în băncile din Republica Moldova
nr.330. din 09 decembrie 1998 // Monitorul Oficial al
6. Standardele Naţionale de Audit // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. –2000. – Nr. 91-93, nr.163-165.
7. Standardele Naţionale de Audit // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. –2001. – Nr. 157-159.
8. Codul privind Conduita profesională a auditorilor şi
contabililor din Republica Moldova // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. – 2001. – Nr. 29-30.
9. Manualul privind controlurile pe teren. Banca Naţională a Mol-
dovei, Departamentul de supraveghere bancară, octombrie 1998.
10. Audit financiar 2000: Standarde de audit, Codul privind condu-
ita etică şi profesională. – Bucureşti: Editura Economică, 2000.
11. Norme Naţionale de Audit. – Bucureşti: Editura „COPY-
RIGHT”, 1999. – 311p.
– 117 –
Manuale
12. Basno, C. Monedă, credit, bănci. / C. Basno, N. Dardac. –
Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică,1999. – 425 p.
13. Bodarev, P. Audit financiar. / P.Bondarev. – Chişinău: Firma
editorial-poligrafică „Tipografia Centrală”, 2003. – 296 p.
14. Bogdan, I. Tratat de management financiar-bancar. / I.Bogdan
(coordonator). – Bucureşti: Editura Economică, 2002.- 920p.
15. Brezeanu, P. Audit şi control financiar. / P.Brezeanu. –
Bucureşti: Editura ASE, 2001. – 230 p.
17. Coman, F. Activitatea bancară, profit şi performanţă. /
F.Coman. – Bucureşti: Ed. Lumina Lex, 1999. – 280 p.
18. Dedu, V. Gestiune şi audit bancar. / V.Dedu. – Bucureşti:
Editura Economică, 2003. –226 p.
19. Iovu, G. Manual de proceduri, control intern şi metodă avansată
de gestiune a riscului operaţional conform recomandărilor
acordului de la Basel II. Conferinţa „Convergenţa Pieţelor IT&C
şi Financiar-Bancare”. / G.Iovu. – Bucureşti, 2005.
20. Scutaru, D. Audit financiar contabil. / – Bucureşti: Editura
21. Stoian, A. Auditul financiar-contabil / A. Stoian, E.Ţurlea. –
Expert, 2002. – 346 p.
23. Белоглазова, Г.Н. Аудит банков: Учеб.пособие./ Г.Н
Белоглазова. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 512 c.
24. Мамонова, И.Д. Банковский надзор и аудит:
Учеб.пособие./ И.Д. Мамонова. – М.: ДеКА, 1995. – 360 c.
пособие / Н.В. Фадейкина. – М.: Финансы и статистика,
2002. – 492 c.
– 118 –
Redactare – Galina Cotelea
Rectificare computerizată – Tatiana Vais
Redactor tehnic – Vitalie Spînachi
Semnat pentru tipar 05.02.08

Coli de autor 4,58. Coli editoriale 5,15.
Coli de tipar 7,44. Tiraj 100 ex.
Tipografia Departamentului Editorial-Poligrafic al ASEM
tel. 402-986, 402-886
– 119 –

Control Si Audit Intern Bancar

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Control Si Audit Intern Bancar

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

CATEDRA „BĂNCI ŞI ACTIVITATE BANCARĂ”

Victoria COCIUG Olga TIMOFEI

Lucrarea a fost discutată şi recomandată pentru editare le şedinţele

Recenzenţi: conf. univ. dr. M. Covaliu,

Descrierea CIP a Camerei Naţionale a Cărţii

Autori: conf. univ. dr. V. Cociug,

© Departamentul Editorial-Poligrafic al ASEM

1. Esenţa auditului şi controlului intern bancar

Băncile joacă un rol central în economia oricărei ţări. Ele

Auditul extern este efectuat de organul de supraveghere

Există mai multe clasificări ale controlului intern ca funcţie a

Banca în esenţa sa, ca subiect al auditului, reprezintă instituţii

Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Specificul sistemului de control intern

Sistemul de control intern al băncii reprezintă un complex

2. Obiectivele controlului bancar intern

Pentru efectuarea unui control intern de calitate este necesar a

3. Modalităţile de control intern

Executarea controlului intern bancar parcurge următoarele etape:

4. Principiile de organizare a mecanismului de control

Controlul intern bancar trebuie să se efectueze pe baza

Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Definirea şi funcţiile auditului intern

Auditul intern este parte integrantă a sistemului de control

2. Tipologia misiunilor de audit

Misiunea de audit este serviciul cu caracter de asigurare, la

3. Etapele implementării misiunii de audit

Indiferent de tipul auditului, organizarea misiunii de audit se

Figura 1. Etapele de organizare a misiunii de audit

1. Selectarea / formarea echipei de audit

Pregătirea - rezultatul aşteptat;

Analiza şi discuţia - rezultatul analizei raportului de către

Multiplicarea şi răspândirea raportului

Figura 2. Etapele de prezentare a raportului de audit

Principalele condiţii de formă pe care trebuie să le înde-

Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Rolul controlului şi auditului bancar intern în gestio-

Asigurarea securităţii operaţiunilor bancare reprezintă obiecti-

În cadrul verificării operaţiunii de creditare a persoanelor

3. Verificarea operaţiunilor de creditare

Verificarea va avea în vedere modul de aplicare a prevederilor

CONTROLUL INTERN: DIRIJAREA CREDITELOR ŞI GAJUL

Inspectorul trebuie sa determine dacă următoarele consi-

GHID PENTRU SCRIEREA COMENTARIILOR PE CREDITE

Ca rezultat al activităţii de examinare a activităţii creditare a

Întrebări şi teme pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Obiective şi proceduri ale controlului

La analiza lichidităţii unei bănci trebuie să fie luaţi în consi-

Analiza poziţiei ratei dobânzii. Trebuie să se efectueze o

Analiza profitului este strâns legată de analiza capitalului şi a

Eficienţa activităţii de creditare este determinată utilizând

Venitul net aferent dobânzii, obţinut de bancă, poate depinde

Venitul Net Aferent Dobânzii după Defalcările pentru

Defalcările pentru Pierderi la Credite

Băncile care nu-şi clasifică adecvat creditele sau care nu

Aceşti coeficienţi reflectă suma defalcărilor băncii la pierderi

Deoarece profitul băncii poate fi mărit pe termen scurt de

Aceşti coeficienţi constituie indicatorii capacităţii conducerii

Acest coeficient exprimă venitul mediu generat de fiecare

3. Analiza capitalului bancar

Pentru efectuarea analizei capitalului bancar se vor utiliza

CONTROLUL INTERN: PROFITUL