Professional Documents
Culture Documents
Pag.
Introducere 9
Cap.I Contabilitatea - formă principală a evidenţei conomice 11
1.1. Necesitatea, evoluţia şi rolul contabilităţii ca formă a 11
evidenţei economice
1.2. Elementele definitorii ale contabilităţii şi legatura cu 13
alte discipline
1.3. Informaţia - rolul şi locul acesteia în cadrul evidenţei 15
economice
1.4. Conţinutul, sarcinile şi cerinţele evidenţei economice 18
1.5. Formele şi etaloanele evidenţei economice 20
1.5.1. Formele evidenţei economice 20
1.5.2. Etaloanele evidenţei economice 22
1.6. Obiectivele, atribuţiile şi funcţiile contabilităţii 23
1.7. Sisteme de contabilitate contemporană 26
Cap. II Obiectul contabilităţii 29
2.1. Concepţii cu privire la obiectul contabilităţii 29
2.2. Conţinutul obiectului contabilităţii 31
2.3. Caracteristicile principalelor grupe de elemente 32
patrimoniale
2.3.1. Active patrimoniale 32
2.3.2. Pasive patrimoniale 34
2.3.3. Cheltuieli, venituri şi rezultatele financiare 35
2.3.4. Categorii de creanţe şi datorii 36
Cap. III Metoda contabilităţii 38
3.1. Conţinutul şi principiile metodei contabilităţii 38
3.2. Procedee comune metodei contabilităţii 40
3.3. Procedeele specifice metodei contabilităţii 41
Cap. IV Documentarea 43
4.1. Conţinutul, importanţa şi rolul documentelor 43
justificative
4.2. Structura documentelor justificative 44
4.3. Clasificarea documentelor justificative 45
5
4.4. Întocmirea, circulaţia şi verificarea documentelor 48
justificative
4.5. Tipizarea şi corectarea documentelor justificative 50
4.5.1. Tipizarea documentelor 50
4.5.2. Corectarea documentelor 51
4.6. Clasarea, păstrarea şi arhivarea documentelor 51
justificative
4.7. Reconstituirea documentelor justificative 54
Cap. V Evaluarea elementelor patrimoniale 55
5.1. Conţinutul, importanţa, necesitatea şi principiile 55
evaluării
5.2. Formele evaluării in contabilitate 57
5.3. Tratamente generale la evaluarea elementelor 58
patrimoniale
5.3.1. Tratamente la evaluarea curentă a elementelor 58
patrimoniale
5.3.2. Evaluarea elementelor patrimoniale la 61
inventariere
5.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia 61
închiderii exerciţiului (evaluarea bilanţieră)
5.4. Categorii de preţuri şi tarife utilizate în evaluarea 62
elementelor patrimoniale
Cap. VI Bilanţul contabil – procedeu al dublei reprezentări 65
a patrimoniului
6.1. Conţinutul necesitatea şi importanţa bilanţului contabil 65
6.2. Componentele de bază ale bilanţului contabil 68
6.3. Sistematizarea, generalizarea şi prezentarea elementelor 70
patrimoniale cu ajutorul bilanţului contabil
6.4. Scheme de prezentare a elementelor patrimoniale prin 72
bilanţ
6.5. Influenţa operaţiilor economico-financiare asupra 74
bilanţului contabil
6.6. Aplicaţii privind influenţa operaţiilor economico- 76
financiare asupra bilanţului contabil
6.7. Concepţii cu privire la interpretarea bilanţului contabil 83
6
7.2. Funcţiile de bază ale contului 89
7.3. Structura contului 90
7.4. Aplicaţii privind structura contului 93
7.5. Forma contului 94
7.6. Regulile de funcţionare ale conturilor 96
7.7. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor 98
7.7.1. Conţinutul dublei înregistrări 98
7.7.2. Corespondenţa conturilor 100
7.8. Analiza contabilă a operaţiilor economico-financiare 101
7.9. Formula contabilă şi articolul contabil 102
7.10.Aplicaţii privind formula contabilă 104
7.11. Sistemul contabil, planul general de conturi – 107
codificarea şi clasificarea conturilor
7.12 Aplicaţii privind analiza contabilă a operaţiilor 110
economico-financiare
Cap.VIII Balanţa de verificare a conturilor, procedeu de 117
centralizare şi verificare a înregistrărilor efectuate cu
ajutorul conturilor
8.1. Conţinutul, necesitatea, rolul şi funcţiile balanţei de 117
verificare a conturilor
8.2. Categorii de balanţe de verificare 120
8.3. Întocmirea balanţei conturilor 122
8.4. Erori de înregistrare, identificabile cu ajutorul balanţei 123
de verificare a conturilor
Cap IX Calculaţia – procedeu al metodei contabilităţii 125
9.1. Conceptul, necesitatea şi conţinutul calculaţiei 125
9.2. Categorii de calculaţii şi principiile de bază ale 127
calculaţiei
9.3. Obiectivele calculaţiei şi principalele structuri privind 129
costurile
Cap. X Inventarierea – procedeu de determinare a situaţiei reale 132
a patrimoniului
10.1 Conceptul de inventariere, importanţa, funcţiile şi 132
felurile inventarierii
10.2. Pregătirea inventarierii, inventarierea propriu-zisă, 135
stabilirea şi regularizarea rezultatelor inventarierii
10.2.1. Pregătirea inventarierii 136
10.2.2. Inventarierea propriu-zisă 138
7
10.2.3. Stabilirea rezultatelor inventarierii 139
10.2.4. Regularizarea diferenţelor constatate la inventariere 140
Cap. XI Ciclul contabil şi formele de contabilitate 142
11.1. Conţinutul ciclului contabil şi fluxurile prelucrării 142
datelor
11.2. Conceptul şi caracteristicile formei de contabilitate 144
11.3. Registrele – instrumente de lucru ale formei de 145
contabilitate
11.4. Principalele forme de contabilitate utilizate în 147
România
11.4.1. Forma de contabilitate pe jurnale 148
11.4.2. Forma de contabilitate maestru sah 150
11.4.3. Alte forme de contabilitate 153
Cap. XII Organizarea contabilităţii în România 155
12.2. Reglementarea contabilităţii în România 155
12.2. Organizarea şi conducerea contabilităţii la nivelul 157
unităţilor patrimoniale
12.3. Principiile organizării contabilităţii în România 160
12.3.1. Conţinutul, necesitatea si importanta principiilor 160
contabile
12.3.2. Caracterizarea principiilor contabile de bază 161
Bibliografie 165
selectivă
INTRODUCERE
8
Din cele mai vechi timpuri, omul s-a straduit să cunoască lucrurile şi
fenomenele petrecute în mediul înconjurator, să-şi explice modul lor de
manifestare, pentru ca apoi să le poata utiliza pentru necesităţi proprii. La
început dorinţa de a cunoaste a evoluat lent, dar odata cu dezvoltarea
ştiinţei s-a accelerat şi s-a amplificat; informatia şi indeosebi cea
economica fiind prezente in toate domeniile de activitate ca un element
indispensabil progresului.
Valorificarea deplină a informatiei economice se poate realiza numai
în cadrul unui sistem informaţional economic bine conceput, în care
contabilitatea să fie considerata principala sursă de informaţii.
În condiţiile actuale ale ţării noastre, sfera şi funcţiile contabilităţii
suferă modificări importante, impuse pe de o parte de necesităţile sporite
de informaţii, iar pe de altă parte, de evoluţia procedeelor şi tehnicii de
prelucrare a datelor, viitorul societăţii româneşti fiind strîns legat şi de
dezvoltarea sistemului contabil în strînsă corelaţie cu tendinţele ce se
manifestă pe plan european şi internaţional. Paralel cu diversificarea
contabilităţii, are loc şi o nouă reaşezare a profesiei contabile.
Contabilul modern trebuie să ocupe un loc de frunte în cadrul
societăţii, aportul său la buna administrare a intreprinderii fiind decisiv în
cadrul sistemului de conducere.
Tocmai de aceea este important ca specialiştii din acest domeniu să
beneficieze de cunostinţe temeinice care să le asigure baza teoretico-
metodologică necesară rezolvării multiplelor probleme ale practicii.
În acest sens, un rol hotărîtor îl are inţelegerea conceptelor şi a
terminologiei specifice contabilităţii. Acestea sunt studiate de disciplina
“Bazele contabilităţii”.
Ne-am propus ca în cadrul lucrării să oferim tuturor celor care
doresc să studieze “contabilitatea”, primele noţiuni în domeniu, pe baza
carora să poata fi aprofundate cu succes alte categorii economice, principii,
procedee şi tehnici proprii domeniului.
În cadrul lucrării am abordat contabilitatea ca o “construcţie
specială”, în cadrul careia temelia are rolul hotarîtor în ceea ce priveşte
consolidarea şi supravieţuirea construcţiei
Daca temelia este bine consolidată, se poate construi oricît, fără
riscul ca ceea ce se va aşeza peste să se dărîme, dar dacă temelia nu este
solidă, oricît de impunatoare ar fi construcţia, la cel mai mic “cutremur” ea
se va darîma.
9
În acest context, lucrarea prezinta cele mai semnificative aspecte
teoretice şi aplicative ale contabilităţii, în strînsă corelaţie cu Legea
contabilităţii nr.82/1991, republicată în 2000 şi alte reglementări în
domeniu.
Lucrarea se adresează în primul rînd studenţilor din învăţămîntul
superior economic, dar şi elevilor de la liceele cu profil economic sau de la
alte forme de învăţămînt, economiştilor, contabililor şi specialiştilor din
producţie şi cercetare care studiază şi aplică în practică concepte specifice
contabilităţii.
Conştienţi că lucrarea nu epuizeaza problematica complexa a teoriei
şi practicii contabile, vom fi recunoscători tuturor celor care, prin
observaţiile, propunerile şi sugestiile lor, vor contribui la îmbunătăţirea
lucrării într-o ediţie viitoare.
Autorii
CAP. I
CONTABILITATEA
- formă principală a evidenţei economice
10
Evoluţia contabilităţii ca ştiinta şi în acelaşi timp tehnică de lucru,
este strîns legată de evoluţia omenirii în general, şi de progresul economic
în special. Necesitatea de a avea o situaţie clară a bunurilor şi valorilor din
societate, a modului de utilizare a lor dar îndeosebi pentru a cunoaşte
plusul de valori creat din activităţile desfasurate, a condus la apariţia unei
ştiinţe care să se ocupe de socoteala scrisă a acestora.
Preocupările pentru a reţine şi ordona datele şi informaţiile cu
privire la bunuri, acte, fapte, operaţii şi activităţi, a apărut atunci cînd
existenţa şi mişcarea lor nu mai putea fi memorată, necesitînd
consemnarea lor cu ajutorul unor acte scrise (documentelor justificative).
Din multitudinea informaţiilor ce se vehiculează astăzi în economie,
ponderea cea mai mare este asigurată de contabilitate.
Domeniul larg de investigare a contabilităţii, concretizat în obţinerea
de informaţii cu privire la : administrarea patrimoniului (averii) şi relaţiile
între unitate şi sistemele exterioare acesteia, nu are corespondent într-o alta
dişciplină ştiinţifică. Prin intermediul contabilităţii se realizează
caracterizarea în etalon monetar (bănesc) a patrimoniului şi a rezultatelor
financiare ale activităţii desfăşurate în decursul unei perioade determinate.
În decursul evoluţiei sale, contabilitatea a fost considerată: arta,
ştiinţa şi tehnica de lucru.
Cei care au considerat contabilitatea o “arta” au pornit de la
premisa potrivit căreia aceasta nu ar avea la bază norme şi principii care
să facă posibilă folosirea ei de către oricine, motiv pentru care, numai
persoane înzestrate cu anumite însuşiri pot realiza reprezentarea activităţii
economice cu ajutorul unor procedee cum sunt : documentarea, evaluarea,
inventarierea, contul, bilantul, balanta de verificare.
Alţii au considerat contabilitatea “ştiinţa conturilor”, întrucît ne
învaţă cum să stabilim conturile şi cum să le unim pentru încheierea
socotelilor unei întreprinderi.
După alţii, contabilitatea ar fi o tehnica de lucru, deoarece ar
presupune înregistrarea şi ţinerea de socoteli pe baza unui sistem de
înregistrări contabile, fără a avea la baza o teorie care să studieze aspectele
multilaterale ale fenomenelor economice, ci numai sarcina de a le
înregistra.
11
În calitatea sa de “teorie ştiinţifică”, contabilitatea reprezintă un
sistem de principii, reguli şi norme care explică şi informează, iar ca
tehnică constituie un ansamblu coerent de procedee şi instrumente prin
care se observă şi se înregistrează resursele economice precum şi utilizarea
acestora atît la nivelul economiei naţionale(contabilitatea naţională) cît şi
la nivelul unei entităţi patrimoniale (contabilitatea financiară).
În decursul evoluţiei sale, contabilitatea şi-a creat propriile sisteme
de lucru; la început partida simplă şi apoi partida dublă. Cu ajutorul
acestora se sintetizau existenţa şi mişcarea valorilor materiale şi băneşti.
Evidenţa în partida simplă presupunea reflectarea pe de o parte a
încasărilor şi pe de altă parte a plăţilor, generate de tranzacţiile încheiate.
Practic, contabilitatea în partidă simpla se limita la înregistrarea
raporturilor cu terţe persoane, neglijind operaţiile care generau schimbări
în structura patrimoniului şi a rezultatelor activităţii.
Insuficienţele contabilităţii în partidă simpla au condus la apariţia
contabilitaţii în partidă dublă. Aceasta presupune reprezentarea
operaţiilor economico - financiare în două partizi distincte, una care arată
originea bunurilor şi valorilor (provenienţa), iar cealaltă care arata
destinaţia (utilitatea). Ea studiază principiile şi normele după care se
desfăşoară procesul de reflectare contabilă a fenomenelor economice,
urmarind aplicarea acestora în practică prin intermediul tehnicii contabile.
Esenţa contabilităţii în partidă dublă constă în faptul că aceasta se
bazează pe reflectarea modificărilor pe care le provoacă activităţile
economice la nivelul unei unităţi patrimoniale, bazîndu-se pe relaţia cauză-
efect, ceea ce înseamnă că nu poate exista o modificare a unui element
patrimonial fără a nu afecta în acelaşi timp şi cu aceeaşi valoare, un alt
element patrimonial.
Cu toate că istoria mentionează mai mulţi specialişti care au
contribuit la perfecţionarea ştiinţei numită contabilitate, considerăm ca
părinte al contabilităţii pe italianul LUKA PACIOLI (1445-1515)
În România primele lucrări de contabilitate s-au publicat la începutul
sec. al XIX-lea.
12
Cercetările în domeniu au demonstrat că diciplina numită
“contabilitate” reprezintă atît o ştiinţă cît şi un domeniu al practicii,
racordată sistemului informaţional economic. În calitatea sa de
componentă a acestui sistem, oferă cea mai mare parte a informaţiilor
necesare luării deciziilor.
În decursul istoriei sale contabilitatea a evoluat continuu,
perfecţionîndu-şi atît baza teoretică cît şi maniera practică de realizare a
obiectului său de studiu.
Ca tehnică specială, contabilitatea urmareşte înregistrarea curentă a
operaţiilor economice în diferite registre, situaţii, formulare, efectuîndu-se
în acest scop diverse calcule prin care se evidenţiază acte, fapte, operaţii,
activitîţi,etc. ce au avut loc. Din înţelegerea contabilităţii ca tehnică de
lucru, a aparut o prima definire a acesteia , şi anume :
“ socoteala scrisă a actelor şi faptelor săvîrşite la un moment dat”
Contabilitatea devine astfel o dişciplină funcţională în cadrul
sistemului ştiinţelor economice, prin intermediul ei urmărindu-se gestiunea
afacerilor.
La fel ca şi orice ştiinţă, contabilitatea are un obiect de studiu, o
metodă de cercetare şi o terminologie proprie, prin care işi demonstrează
independenţa şi particularităţile fată de alte ştiinţe.
13
Cu toate că este considerată pe bună dreptate o dişciplină de sine
stătătoare, prin modul în care este concepută, contabilitatea nu-şi poate
realiza obiectul său de studiu decît printr-o strîsă legatură cu alte
discipline, cum sunt : matematica, economia politică, analiza economică,
statistica, circulaţia bănească, managementul, marketingul, prognoza
economică,etc
Ca ştiinţă, contabilitatea face parte din sistemul ştiinţelor
economice, incluzînd :
- teoria economică, care cercetează schemele generale de acţiune în
activitatea economică;
- economia aplicată, care studiază şi descrie modelele de
administrare ale resurselor;
- economia socială, prin care se studiază regulile de utilizare a
resurselor.
Ştiintele economice studiază raporturile dintre oameni în legătură cu
producţia, distribuţia, schimbul şi consumul de bunuri.
14
Evoluţia fără precedent a societăţii omeneşti din zilele noastre a
propulsat informaţia ca o necesitate indispensabila procesului decizional.
Informaţia în general reprezintă o ştire, o comunicare, un element
nou despre un obiect, un fenomen, proces, activitate,etc., în funcţie de
care, cei care sunt chemaţi să ia decizii, stabilesc măsurile ce trebuie luate
în viitor pentru ca activitatea pe care o conduc să fie eficientă.
Informaţiile reprezintă cunoştinţe noi, în raport cu situaţia din
trecut, reprezentînd un interes sporit pentru utilizatori.
În practică, informaţia este reprezentată de “o înşiruire de semne
dispuse după anumite reguli, norme şi principii”.
Varietatea informaţiilor existente în societate la un moment
dat, impune necesitatea sistematizării acestora. Principalele criterii după
care se realizează clasificarea informaţiilor sunt:
a) după nivelul structurilor organizatorii de la care provin :
-informaţii provenite de la organele de conducere (decizii,
hotărîri,etc);
-informaţii provenite de la nivelul de execuţie a sistemului
(tehnice, financiar- contabile, statistice).
15
d) după gradul de agregare :
-informaţii analitice – prezentate detaliat, amănunţit;
-informaţii sintetice – exprimate grupat în funcţie de caracteristicile
de omogenitate ale elementelor ce le evidenţiază ;
16
♦ - organelor fiscale şi de protecţie sociala - pentru a cunoaşte
nivelul contribuţiilor şi a indemnizaţiilor,etc..
17
♦ -înregistrarea fenomenelor, proceselor şi activităţilor ce au
avut loc la nivelul fiecarei unitaţi patrimoniale ;
♦ -reflectarea proceselor economice şi a rezultatelor activităţii
desfasurate;
♦ -determinarea cheltuielilor, veniturilor şi rezultatelor
financiare;
♦ -asigurarea supleţei şi adaptabilităţii datelor şi informaţiilor la
cerinţele progresului economico-social ;
♦ -obţinerea de informaţii necesare caracterizării fenomenelor şi
proceselor în vederea luării deciziilor;
♦ -urmărirea respectării şi aplicăii corecte a actelor normative
specifice domeniului economic;
♦ -obţinerea de informaţii permanente şi oportune, în condiţii de
eficienţă economică, astfel încît costul informaţiilor să nu fie
disproporţionat fată de efectele ce se pot obţine pe seama lor.
Pentru a răspunde acestor sarcini, evidenţa economică trebuie să
îndeplinească următoarele cerinţe : *)
18
la nivelul unei unităţi patrimoniale, cît şi a economiei naţionale în
ansamblul său”.
*)
Epuran M, Băbăiţă V. – Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara 2000, pag. 29.
19
b). Evidenţa statistică. Are ca obiect înregistrarea după criterii
unitare, a fenomenelor social - economice de masă, grupînd şi totalizînd
datele rezultate din înregistrări, în vederea obţinerii unor indicatori care să
caracterizeze fenomenele şi procesele economice de ansamblu (de masă).
Mijloacele de culegere, înregistrare, prelucrare, prezentare a datelor cu
ajutorul evidenţei statistice sunt : tabelele, indicii, machetele,
reprezentările grafice,etc.
Statistica foloseşte în înregistrările sale în special etalonul natural,
dar şi etalonul valoric şi uneori etalonul muncă. Fenomenele social –
economice care fac obiectul evidenţei statistice sunt : recensămîntul,
anchetele, sondajele de opinie, etc.
20
♦ complexitatea şi diversitatea domeniilor în cadrul carora işi
gaseşte aplicabilitatea, -datorită posibilităţilor de agregare şi omogenizare
a fenomenelor, proceselor, activităţilor şi tranzacţiilor.
Între cele trei forme ale evidenţei economice există strînse corelaţii.
Astfel: informaţiile din evidenţa operativă, fie că sunt preluate în mare
măsură de evidenţa contabilă şi prelucrate în continuare, fie că sunt
corelate, confruntate şi controlate prin intermediul celor din evidenţa
contabilă. În acelaşi timp, informaţiile contabile sunt în cea mai mare parte
preluate de evidenţa statistică în vederea prelucrării lor ulterioare. Sub
aspectul calităţii, caracteristic pentru informaţiile furnizate statisticii de
către contabilitate este faptul că acestea prezintă un anumit grad de
generalizare care facilitează obţinerea în continuare a indicatorilor
statistici, documentaţi, reali şi controlabili prin procedee proprii
contabilităţii.
21
Etalonul valoric (bănesc, monetar). Este utilizat pentru totalizarea
şi generalizarea bunurilor, proceselor, operaţiilor ce au loc la nivelul unei
unităţi patrimoniale în decursul unei perioade de timp; iniţial exprimate cu
ajutorul etalonului natural sau muncă..
Trecerea de la etalonul cantitativ(Ec), respectiv muncă(Em) la
etalonul valoric(Ev) se face prin intermediul preţurilor(P) sau tarifelor(T).
Ec ( Em ) x P ( T ) = Ev
Pentru exprimarea elementelor patrimoniale cu ajutorul etalonului
valoric, se utilizează moneda naţională proprie fiecărei ţări (leul, marca,
dolarul, francul, lira sterlină,etc).
În România*) contabilitatea se ţine în limba romană şi în moneda
natională (l eu l).
Etalonul valoric ( monetar ) permite totalizarea celor mai variate şi
diversificate bunuri, procese, activităţi, operaţii, printr-o exprimare
omogenă ( unitară ), permiţînd comparaţia între elemente patrimoniale
exprimate iniţial în unităţi de măsură naturale sau muncă.
Cu ajutorul etalonului monetar se realizează:
- o generalizare a activităţilor;
- se determină cheltuielile, veniturile, rezultatele;
- se stabilesc costurile unitare, preturile de vînzare, drepturile şi
obligaţiile;
- se efectuează controlul activităţii desfasurate atît la nivelul
economiei naţionale în ansamblul său cît şi la nivelul fiecărui agent
economic.
*)
Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată în Monitorul Oficail.
22
Principala sursă de date a sistemului informaţional economic o
constituie evidenţa contabilă(contabilitatea).
Aceasta cuprinde ansamblul operaţiilor de înregistrare a existenţei şi
mişcării elementelor patrimoniale ale unei întreprinderi, pe baza regulilor
şi normelor speciale **) .
Contabilitatea este considerată ca instrument de bază în urmărirea
existenţei şi mişcării elementelor patrimoniale. Obiectivul principal al
acesteia îl constituie furnizarea de informaţii, atît pentru necesităţi proprii
cît şi pentru asociati, acţionari, clienţi, furnizori, bănci, organele fiscale şi
alte persoane juridice şi fizice. Pentru ca prin contabilitate să se realizeze
procesul de cunoastere a patrimoniului (averii), este necesar ca aceasta să
răspundă următoarelor obiective de bază:
23
Funcţia de înregistrare. Constă în capacitatea contabilităţii de a
reflecta operativ, precis şi în complexitatea lor, procesele, operaţiile,
activităţile şi fenomenele ce se pot exprima valoric cu ajutorul
documentelor justificative ;
24
1.7. Sisteme de contabilitate contemporane
*)
Dicţionarul explicativ al limbii române (DEX), Editura Univers Enciclopedic, Bucureşti
1996, pag.993.
25
- contabilitatea de gestiune, de asemenea obligatorie, dar
modalitatea de organizare fiind lăsată la latitudinea fiecarei unitaţi
patrimoniale în funcţie de specificul activităţii şi necesităţtile proprii.
Contabilitatea financiară. Are ca obiect înregistrarea operaţiilor,
proceselor, activităţilor etc., legate de schimburile şi relaţiile cu terţii
(furnizori, clienţi, instituţii de credit, asociaţi, acţionari, organisme
publice,etc) inclusiv rezultatele financiare ale activităţii şi consemnarea
acestora în documente primare, registre, conturi anuale.
26
*)O.M.F.403/1999, M.O.p.I nr.480/1999
b). - Sistemul Contabil Anglo-saxon , constituit pe un cadru
conceptual general care cuprinde un sistem coerent de obiective şi
principii, fără să apeleze la norme si reglementări rigide*) . Reglementările
fiscale nu exercită nici o influenţă asupra contabilităţii, iar Standardele
Internaţionale de Contabilitate au influenţă nesemnificativă asupra
acesteia.
27
CAP. II- OBIECTUL CONTABILITĂŢII
28
Din punct de vedere al destinaţie, elementele patrimoniale
sunt denumite utilităţi şi îmbracă următoarele forme:
♦ - bunuri investite pe termen lung (utilităţi durabile)
♦ - bunuri ce se află într-o continuă mişcare şi transformare –
(utilităţi ciclice).
Sub aspectul provenienţei, elementele patrimoniale sunt denumite
resurse.
Acestea pot rezulta din : - aportul proprietarilor; - împrumuturi pe
termen mediu şi lung; - rezultate financiare favorabile, sau pot proveni de
la terţi (instituţii de credit, furnizori, etc) sub forma pasivelor stabile (datori
temporare).
1)
I. Evian, Curs de contabilitate industrială, Bucureşti, 1945, pag.13
**) I.C. Panţu, Ştiinţa conturilor sau contabilitatea în partidă dublă, Braşov 1907, pag.3.
*
29
2.2 Conţinutul obiectului contabilităţii
P= B+D-O
B = bunuri
D = drepturi (creanţe)
O = obligaţii(datorii)
Elementele de bază care definesc patrimoniul sunt : subiectul şi
obiectul.
a) Subiectul patrimoniului este. Reprezentat de persoana fizică
sau juridică care are posesia, respectiv gestiunea elementelor
patrimoniale,şi care îşi asumă atît drepturi cît şi obligaţii cu privire la
acestea.
*) O.M.F. 403/1999 publicat in M.O. 480/1999, pag.35
b) Obiectul patrimoniului. Este constituit din bunurile materiale
şi băneşti ce compun patrimoniul, inclusiv relaţiile de drepturi şi obligaţii
determinate de relaţiile cu terţii.
Din cele prezentate se desprinde concluzia că patrimoniul unui agent
economic se compune din :
30
-bunurile materiale(materii prime, mărfuri, etc.) aparţinînd unităţii
patrimoniale (exprimate valoric);
-disponibilităţile băneşti(în numerar şi în conturi bancare);
-creanţele exprimînd drepturile unităţii faţă de diverse persoane
fizice sau juridice.
-datoriile, exprîmind obligaţiile faţă de terţi, în legatură cu diverse
livrări, prestaţii, etc.
Înseamnă că patrimoniul poate fi privit sub două aspecte :
- economic - reprezentînd totalitatea bunurilor inclusiv
disponibilităţile băneşti deţinute de un agent economic şi utilizate pentru
desfăşurarea activităţii;
- juridic - exprimînd totalitatea drepturilor, respectiv obligaţiilor
unui agent economic, adică raporturile de proprietate în cadrul carora se
procură şi gestionează bunurile.
31
- nu sunt destinate comercializării, ci producerii de bunuri şi valori.
Pierderea de valoare(uzura) ca urmare a utilizării se recuperează prin
amortizare ţinînd cont de valoarea de intrare şi durata normală de
funcţionare.
Cele mai importante categorii de active imobilizate sunt :
a) Imobilizările necorporale(nemateriale) cuprind : cheltuieli de
constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licenţe, fondul
comercial, programele informatice, etc. Se prezintă ca investiţii durabile
nemateriale.
b) Imobilizarile corporale(materiale) cuprind : terenurile şi
mijloacele fixe. Cea mai importantă categorie sunt mijloacele fixe. Acestea
sunt reprezentate de bunuri şi echipamente aflate în sfera producţiei şi a
comercializării, ce îndeplinesc cumulativ două condiţii :
♦ - au o durată de utilizare mai mare de un an ;
♦ - au o valoare mai mare decît limita stabilită prin lege ;
c) Imobilizările financiare cuprind titluri a caror posesie durabilă
asigură realizarea unor venituri financiare sub forma dobînzilor şi
dividendelor sau care permit exercitarea unui control asupra societăţii
emitente. Se prezintă sub forma titlurilor de participare, a acţiunilor sau
altor titluri de valoare obţinute prin concesionare sau cumpărare la bursă.
d) Imobilizarile în curs (neterminate) , îmbracă forma lucrărilor de
investiţii care la sfirsitul exerciţiului nu au fost terminate ; finalizarea
producîndu-se în exerciţiile viitoare.
32
operaţiuni în curs de clarificare, diferenţele de conversie activ ( din schimb
valutar), şi primele privind rambursarea obligaţiunilor.
33
Se încadrează în categoria cheltuielilor, şi consumurile generate de
transformarea elementelor patrimoniale, ca urmare a trecerii acestora dintr-
o stare în altă stare ( ex. transformarea materiilor prime în produse).
Înregistrarea unei cheltuieli în contabilitate se derulează în cadrul a
patru momente şi anume : angajarea, plata, consumul, încorporarea în
rezultatul activităţii.
a) Angajarea intervine în momentul achiziţionării de bunuri, lucrări,
servicii etc.
b) Plata, constă în achitarea unei sume de bani ca echivalent a unei
livrări, prestaţii, etc.
c) Consumul este specific utilizării efective a bunurilor cu valoare
economică, în vederea satisfacerii unor nevoi ale unităţii patrimoniale.
d) Încorporarea este etapa strict contabilă, în cadrul careia cheltuiala
este imputată asupra rezultatului exerciţiului.
34
e) Rezultatele activităţii se determină prin compărarea veniturilor cu
cheltuielile perioadei. Atunci cînd veniturile sunt mai mari decît
cheltuielile, rezultatul este favorabil, obţinîndu-se profit( V > C =>
PROFIT ), iar cînd veniturile sunt inferioare cheltuielilor, rezultatul este
nefavorabil, adică se înregistrează pierdere( V < C => PIERDERE ).
Privit sub aspect juridic, obiectul contabilităţii cuprinde : drepturile
şi obligaţiile unităţilor patrimoniale.
35
♦ - obligaţia cumpărătorului de a plăti furnizorului sau
prestatorului contravaloarea bunurile livrate, serviciile prestate,
lucrărilor executate,etc.;
♦ - obligaţia salariaţilor de a presta munca prevăzută prin
contractul încheiat cu angajatorul;
♦ - obligaţia angajatorului de a plăti obligaţiile faţă : de bugetul
statului, personal, bugetul asigurărilor sociale de stat, etc..
36
particularităţile şi esenţa obiectului studiat, se stabilesc principiile,
procedeele şi instrumentele de transpunere în practică a realităţii obiective.
Contabilitatea ca disciplină ştiinţifică este mai puţin conceptualizată
şi mai mult marcată de tehnica ei, întrucît s-a născut din necesităţi practice
dar pe un suport teoretic bine conturat.
Ca disciplină ştiinţifică, contabilitatea are o metodă proprie de
cercetare, fundamentată pe anumite legi, principii, norme, etc., care
exprimă esenţa fenomenelor sau proceselor economice studiate. Ea este un
instrument echidistant al celor ce realizează într-un fel sau altul acte de
natură economică, furnizînd informaţii complexe cu privire la existenţa,
mişcarea şi transformarea patrimoniului unei intreprinderi şi a economiei
naţionale în ansamblul său.
Metoda contabilităţii, reprezintă un ansamblu de procedee, tehnici şi
instrumente de lucru folosite pentru culegerea, memorizarea , tratarea şi
reprezentarea informaţiilor economice de aşa manieră încît să furnizeze
utilizatorilor o imagine fidelă a patrimoniului şi a rezultatelor activităţii
desfăşurate atît la nivel microeconomic cît şi macroeconomic.
Principiile teoretice fundamentale ale contabilităţii care se ridică la
rangul de legi sunt *) :
37
circuitului economic, în condiţiile menţinerii egalităţii dintre activele şi
pasivele patrimoniale. Conform acestui principiu, orice operaţie economică
crează un raport de echivalenţă: UTILITĂŢI = RESURSE. Esenţa
principiului constă în înregistrarea simultană şi cu aceaşi sumă, cu ajutorul
conturilor, a creşterilor şi modificărilor ce se produc în componenţa
patrimoniului ca urmare a operaţiilor economice.
♦ - procedee comune ;
♦ - procedee specifice.
38
Procedeele comune metodei contabilităţii se împart în :
• - procedee comune tuturor disciplinelor ştiinţifice ;
• - procedee comune disciplinelor economice.
39
contabile. Prin inventariere se realizează una din funcţiile importante ale
contabilităţii : funcţia de control gestionar.
40
CAP. IV. DOCUMENTAREA
41
contabilitate
42
Pentru reflectarea unei operaţii economico-financiare în
contabilitate, aceasta trebuie consemnată într-un act scris numit document
justificativ.
În vederea reflectării celor mai importante aspecte ale operaţiilor
consemnate, orice document va trebui să cupirndă o serie de elemente
comune, cum sunt :
43
Avînd în vedere complexitatea domeniilor în care se utilizează
documentele justificative precum şi diversitatea operaţiilor consemnate cu
ajutorul acestora, este necesara clasificarea lor în funcţie de mai multe
criterii :
44
- documente mixte - îmbină trăsăturile şi caracteristicile
celorlalte documente .
45
- documente fără regim special - se utilizează potrivit
normelor generale privind întocmirea şi circulaţia documentelor, nefiind
necesară justificarea acestora, formular cu formular.
46
asigurării unei circulaţii operative , cu scopul de a oferi informaţii utile în
timp optim.
Cu ocazia organizării circuitului documentelor, se impun a fi
respecte următoarele reguli :
♦ - circulaţia documentelor să se facă pe caile cele mai scurte,
eviţiindu-se acele compartimente sau servicii care nu sunt implicate direct
în crearea fluxului informaţional, util procesului decizional ;
♦ - rezolvarea documentelor să se facă complet şi la termenul
specificat în graficul privind circulaţia acestora.
Înainte de a fi înregistrate în contabilitate, documentele justificative
sunt supuse verificării, urmărindu-se în mod deosebit : erorile, acţiunile
ilegale sau incorecte, asigurîndu-se astfel exactitatea şi realitatea datelor
consemnate.
Verificarea oricărui document justificativ trebuie să se facă sub trei
aspecte :
47
4.5. Tipizarea şi corectarea documentelor justificative
4.5.1. Tipizarea documentelor
48
Erorile constatate cu ocazia verificării documentelor trebuie
corectate astfel:
a) Pentru situaţiile în care greşelile nu implică operaţii băneşti
(cedare sau primire de bani):
Se taie cu o linie orizontală textul sau cifra eronată, astfel încît să se poată
citi ce a fost scris înainte, iar deasupra se scrie textul sau cifra corectă.
Corectarea se face în toate exemplarele, astfel încît să nu existe
posibilitatea direcţionării unor exemplare cu anumite valori într-o direcţie,
şi cu alte valori în altă direcţie.
Corectarea se confirmă prin semnatura persoanei care a întocmit
documentul, iar în unele cazuri este necesară şi semnătura şefului ierarhic
superior, al persoanei care a întocmit documentul.
-Sunt situaţii cînd corectarea documentului trebuie confirmată prin
ştampila unităţii, respectiv semnătura conducătorului acesteia.
De fiecare dată alături de suma scrisă corect se trece şi data la care
s-a făcut corectarea.
49
uşurinţă, atunci cînd informaţiile şi datele cuprinse în cadrul acestora devin
necesare unităţii.
Clasarea presupune, gruparea documentelor în funcţie de anumite
criterii, pe baza cărora să se creeze o anumită ordine în ceea ce priveşte
intrarea, ieşirea şi păstrarea acestora în cadrul unităţii patrimoniale.
În vederea clasării, documentele se îndosariază într-o anumită
ordine, consemnîndu-se într-o listă (nomenclator), la începutul fiecarui
dosar. Nomenclatorul va cuprinde numărul de ordine(nr. paginii) al
fiecărui document în cadrul dosarului.
În funcţie de momentul clasării şi de durata pentru care se
realizează, aceasta poate fi :
- Clasare provizorie - are în vedere documentele rezolvate în
cadrul sectoarelor, birourilor, compartimentelor şi serviciilor funcţionale,
realizate în timpul anului. Se face la nivelul acestor compartimente.
- Clasare definitivă - se face în cadrul arhivei generale, după ce
documentele au fost complet şi definitiv rezolvate în cadrul
compartimentelor funcţionale.
Clasarea definitivă se face după încheierea exerciţiului financiar.
Documentele predate arhivei generale se vor înscrie în “Registrul de
intrare-ieşire al arhivei”
Gruparea documentelor în cadrul arhivei generale poate fi realizată
după următoarele criterii :
50
c) Criteriul corespondenţilor :
- are în vedere gruparea documentelor pe dosare, deschise pe fiecare
unitate economică, cu care se întreţin relaţii comerciale.
d) Criteriul geografic :
- presupune gruparea documentelor pe ţări, judeţe, localităţi, iar în
cadrul acestora pe unitaţi patrimoniale (societăţi comerciale, regii
autonome.etc).
51
Reconstituirea documentelor justificative se face în cazul pierderii,
distrugerii sau sustragerii, în termen de 30 zile de la data constatării, în
baza unui dosar de reconstituire, întocmit pentru fiecare caz în parte.
Un asemenea dosar cuprinde :
- Sesizarea scrisă în termen de 24 ore de la constatare, din partea
persoanei care gestiona documentul sau care a constatat dispariţia
acestuia,în care se vor arăta împrejurarile în care s-a constatat pierderea,
sustragerea sau distrugerea documentului ;
- Sesizarea scrisă organelor de urmărire penală, atunci cînd
sustragerea sau distrugerea documentelor constituie infracţiune ( rea
intenţie ) ;
- Procesul verbal de constatare a pierderii, distrugerii sau sustragerii,
în termen de 3 zile de la depunerea sesizării ;
- Declaraţia scrisă a responsabilului cu păstrarea documentului, din
care să rezulte împrejurările în care acesta consideră că a avut loc
dispariţia documentului ;
- Dispoziţia scrisă a conducătorului unităţii patrimoniale, prin care
se dispune reconstituirea documentului ;
- Documentul reconstituit, în copie.
Atunci cînd documentul care trebuie reconstituit provine de la o altă
unitate, reconstituirea se va face de către aceasta, la cererea scrisă a unităţii
care a descoperit dispariţia documentului.
Documentul reconstituit va purta vizibil mentiunea
“RECONSTITUIT”, mentionîndu-se şi data reconstituirii.
Vinovaţii de dispariţia documentelor răspund pentru faptele lor,
administrativ sau penal, în funcţie de situaţie.
CAP.V
EVALUAREA ELEMENTELOR
PATRIMONIALE
52
5.1. Continuţul, importanţa, necesitatea şi principiile
evaluării
53
Are în vedere aplicarea aceloraşi norme şi reguli privind evaluarea,
înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale pe o
perioadă cît mai îndelungată.
În acest sens metodele trebuie bine fundamentate, păstrarea lor
facînd posibilă compararea evoluţiei elementelor patrimoniale de la o
perioadă de gestiune la alta.
Atunci cînd necesităţile practice o impun, metodele de evaluare pot
fi schimbate, cu condiţia ca schimbarea să fie argumentată ştiintific şi
susţinută prin rezultate superioare, în sensul unei evaluări cît mai reale a
elementelor patrimoniale.
d) Principiul prudenţei
Impune ca la evaluarea elementelor patrimoniale să se ţină seama de
deprecierile, riscurile şi pierderile posibile generate de desfăşurarea
activităţii în viitor. În consecinţă, nu este admisă supraevaluarea
mijloacelor economice, a creanţelor şi a veniturilor, aşa cum nu este
admisă subevaluarea cheltuielilor, a datoriilor şi a altor surse de formare a
mijloacelor economice (resurse).
Pentru respectarea acestui principiu se vor avea în vedere
următoarele :
♦ - se vor lua în considerare numai profiturile obţinute pînă la
data încheierii exerciţiului financiar ;
♦ - se va ţine cont de toate obligaţiile previzibile şi pierderile
potenţiale care au luat naştere în cursul exerciţiului financiar sau pe
parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă asemenea obligaţii sau pierderi
apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului;
♦ - se vor avea în vedere toate ajustările de valoare datorate
deprecierilor, indiferent de rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere ).
54
5.2. Formele evaluării în contabilitate
55
Cu ocazia evaluării elementelor patrimoniale trebuie
respectate o serie de reguli care pot fi grupate după cum urmează :
♦ - reguli cu privire la evaluarea curentă a elementelor
patrimoniale;
♦ - reguli privind evaluarea cu ocazia inventarierii ;
♦ - reguli privind evaluarea elementelor patrimoniale la
închiderea exerciţiului ;
56
Costul de producţie cuprinde : costul de achiziţie al materiilor prime,
materialelor consumabile, alte cheltuieli directe de producţie, precum şi
cota cheltuielilor indirecte determinate raţional ca fiind legate de fabricaţia
produselor.
Cheltuielile generale de administraţie, cheltuielile de desfacere şi
cele financiare nu se includ în costurile de producţie, excepţie făcînd
situaţiile prevăzute expres prin standardele de contabilitate.
Pentru formarea costului de producţie al bunurilor obţinute cu forţe
proprii, trebuie avute în vedere costul materiilor prime, cheltuieli cu
remuneraţia personalului şi alte cheltuieli legate de procesul de producţie.
S iv + I v
Cp = în care :
S iq + I q
VE= Cp x QE
57
- Metoda “ FIFO” ( prima intrare, prima ieşire) presupune
evaluarea bunurilor ieşite din patrimoniu, la preţul primului lot intrat.
Dupa epuizarea acestui lot se va lua în considerare preţul
următorului lot, intrat în ordine cronologică.
58
Se face cu prilejul închiderii exerciţiului, odată cu întocmirea
conturilor anuale.
Regulile de evaluare bilanţiera indica faptul că această operaţiune
trebuie efectuată la valoarea de intrare (contabilă) pusă de acord cu
rezultatele inventarierii.
Tratarea eventualelor diferenţe se face în conformitate cu principiul
prudenţei, astfel :
59
Privite în mod individual, elementele patrimoniale sunt exprimate cu
ajutorul preţurilor şi tarifelor.
Preţurile reprezintă echivalentul bănesc al bunurilor ce fac obiectul
schimbului pe piaţă, negociate şi acceptate de cumpărator şi vînzător.
Tarifele reprezintă echivalentul bănesc al valorii lucrărilor
executate şi serviciilor prestate ce sunt tranzacţionate pe piaţă, între
prestator şi beneficiar.
Pe traseul pe care-l parcurg bunurile de la producător la
consumatorul final, se formează mai multe categorii de preţuri :
in care :
Chmp - cheltuieli cu materiile prime ;
Chmc - cheltuieli cu materiale consumabile ;
Chs - cheltuieli cu salariile ;
Achp - alte cheltuieli de productie.
60
Pimp = Piv + Chtae + Tv + C + Acc + TVA
Preţuri ale comercianţilor (Pc) formate în sfera circulaţiei
bunurilor.
Cuprind două categorii :
- preţul de vînzare cu ridicata ( en gross)- exprimă preţurile la
care se vînd bunurile de către comercianţi, în cantităţi mari, pe bază de
documente legale;
- preţul de vînzare cu amănuntul ( en detail), formate în cadrul
procesului de vînzare a mărfurilor cu bucata, prin unităţile de vînzare cu
amănuntul.
Pc = Pa + A + TVA
61
CAP.VI
BILANŢUL CONTABIL
procedeu al dublei reprezentări a patrimoniului
62
Aşa după cum s-a văzut în capitolele precedente, obiectul de studiu
al contabilităţii este reprezentat de patrimoniul agenţilor economici, privit
sub două aspecte :
Obiectul
contabilită?ii
Patrimoniul
63
Bilanţul contabil ca procedeu specific al metodei contabilităţii
presupune centralizarea, gruparea şi generalizarea mijloacelor economice
şi a surselor de formare a acestora, la un moment dat, pe baza unor criterii
unitare care permit exprimarea tuturor elementelor patrimoniale cu ajutorul
etalonului monetar (valoric).
Cele prezentate ne conduc la ideea, potrivit căreia elementele
patrimoniale ale unui agent economic sunt reprezentate prin :
- elemente patrimoniale concret materiale care prezintă anumite
valori de întrebuinţare (utilităţi),care se află într-o continuă mişcare şi
transformare.
- elemente patrimoniale ce constituie mobilul modificării
elementelor concret materiale, reprezentate prin sursele economice alocate
(resurse) ca urmare a tranzacţiilor dintre agenţii economici.
Acea parte a elementelor patrimoniale concret materiale reprezentate
prin utilităţi, şi aflate într-o continuă mişcare şi transformare sunt denumite
generic elemente patrimoniale de ACTIV .
Bilant contabil
64
Avînd în vedere că atît utilităţile cît şi resursele sunt consecinţa
principiului dublei reprezentări a patrimoniului, înseamnă că între cele
două parţi ale bilanţului trebuie să existe o permanentă egalitate.
ACTIVUL = PASIVUL
65
prudenţei în elaborare, şi să prezinte aspecte semnificative cu privire la
existenţa şi mişcarea elementelor patrimoniale.
Informaţiile furnizate de componentele bilanţului contabil trebuie să
reflecte patrimoniul în mod real, să evidenţieze fluxurile economico-
financiare ce au avut loc în decursul perioadei de gestiune, şi să exprime
cît mai real rezultatul financiar al activităţii (profit sau pierdere).
66
◊ -alte informaţii cu privire la activitatea exercţiului încheiat,
considerate ca relevante pentru justificarea activităţii desfăşurate,
reprezentînd indici semnifi-cativi privind evoluţia viitoare a activităţii.
67
Avînd în vedere cele două criterii, elementele patrimoniale au fost
grupate astfel :
◊ -elemente patrimoniale de ACTIV ( după criteriul
destinaţiei) ;
◊ -elemente patrimoniale de PASIV (dupa criteriul originii,
provenienţei).
În cadrul bilanţului, elementele patrimoniale se prezintă pe :
◊ - grupe,
◊ - subgrupe,
◊ - posturi de bilanţ.
68
Grupa 3 - datorii - exprimă resursele externe atrase în cadrul
unităţii, de la terţi (furnizori, instituţii bancare, etc );
Grupa 4 - conturi de regularizare şi asimilate de pasiv.
(venituri înregistrate în avans; decontări din
operaţiuni în curs de clarificare, diferenţe de
conversie pasiv).
69
BILANŢ CONTABIL
ACTIV PASIV
- mii lei -
Gr.I - Active imobilizate 1.000 Gr.I - Capitaluri proprii 2.000
(valoare netă) - capital social 900
- terenuri 400 - rezerve 300
- mijloace fixe, etc 600 - rezultat reportat 800
Gr.II - Active circulante 3.000 Gr.II - Provizioane pt.riscuri 500
- materiale 200 şi cheltuieli
- mărfuri 1.500
- disponibilităţi băneşti 1.000
- creanţe, etc 300
Gr.III – Conturi de regularizare 500 Gr.III - Datorii 1.500
şi asimilate - furnizori 1.200
- cheltuieli în avans 100 - creditori 300
- diferenţe de conversie 150
- decontări din operaţii în 250
curs de clarificare
Gr.IV -Prime privind rambursarea 200 Gr.IV-Conturi de regularizare 700
Obligaţiunilor şi asimilate
- venituri din avans 150
- decontări din operaţii în 250
curs de clarificare
- diferenţe de conversie 300
• - posturi de ACTIV
• - posturi de PASIV
70
Avînd în vedere că bilanţul contabil prezintă elementele
patrimoniale la un moment dat, iar orice operaţie economico-financiară
produce modificări în structura şi compoziţia bilanţului contabil, înseamnă
că putem elabora după fiecare operaţiune, cîte un bilanţ contabil.
În practică acest lucru nu este posibil datorită complexitaţii şi
multitudinii activităţilor şi operaţiilor ce produc modificări asupra
patrimoniului unui agent economic.
Din punct de vedere metodologic şi didactic, examinarea
operaţiunilor economico-financiare prin prisma modificărilor pe care le
produc în bilanţ, permite sistematizarea lor în categorii de operaţii, în
funcţie de felul, respectiv natura operaţiilor economico - financiare.
Indiferent de sensul modificării elementelor patrimoniale, ca urmare a
operaţiilor economico-financiare, între ACTIVUL şi PASIVUL bilanţului
contabil se păstrează în permanentă egalitate.
Atunci cînd se modifică în sensul creşterii un element patrimonial de
activ se va modifica în sens corespunzator (al creşterii) cel puţin un
element patrimonial de pasiv, sau va scădea cu aceeaşi valoare cel puţin un
element de activ.
Atunci cînd se va modifica în sensul diminuării un element
patrimonial de activ se va diminua corespunzator cel puţin un element
patrimonial de pasiv, sau va creşte cu aceeaşi valoare cel puţin un element
de activ.
Regula este valabilă şi atunci cînd modificările provin din pasiv.
ACTIV = PASIV
A = activul
71
x = suma cu care se modifică patrimoniul ca urmare a
operaţiei economico – financiare.
P = pasivul
Conform acestei ecuaţii bilanţiere, operaţiile care determină
creşterea unui post bilanţier de Activ, vor determina creşterea
corespunzătoare a unui post bilanţier de Pasiv, cu aceeaşi sumă.
b) A+x-x = P
c) A - x = P -x
d) A = P+x-x
72
- Disponibilităţi în contul curent de la bancă 15.000.000 lei
- Capital social 20.000.000 lei
- Rezerve 3.000.000 lei
- Credite pe termen scurt 10.000.000 lei
- Furnizori 2.000.000 lei
Întocmiţi bilanţul contabil al societăţii comerciale A, la sfîrşitul
anului N.
În anul N + 1, au loc următoarele operaţiuni :
a) se achiziţionează mărfuri de la furnizori în valoare de : 5.000.000 lei
b) se achită furnizorul de la punctul “a) “, din casieria unităţii
c) se depune din casierie în bancă, suma de : 4.000.000 lei
d) se restituite din contul de la bancă o parte din creditele pe termen scurt,
în valoare de : 8.000.000 lei
e) se majorează capitalul social pe seama rezervelor, cu suma de :
2.000.000 lei
Întocmiţi bilanţul contabil după fiecare operaţiune.
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
73
Bilanţul contabil după operaţiunea “a)”
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
74
Bilanţul contabil după operatiunea “ c) “
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
ACTIV PASIV
- mii lei -
75
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
76
Bilanţul contabil după operaiunea “ g) “
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
77
Cheltuieli cu dobînda 3.000 Dobînzi de plătit 3.000
ACTIV PASIV
- mii lei -
Elemente de Activ Sume Elemente de Pasiv Sume
78
Cheltuieli cu salarii 40.000 Salarii 32.000
79
(Utilităţi) (Surse economice)
A P
Mijloace economice Datorii în ordinea
în ordinea lichidităţii exigibilităţii
80
CAP. VII
CONTUL
procedeu al dublei înregistrări a
patrimoniului
81
mult mai largă; contul are o sferă mult mai restrînsă, referindu-se la un
singur element patrimonial.
Aceasta înseamnă că în timp ce bilanţul contabil reflectă situaţia de
ansamblu, la un moment dat a patrimoniului, contul reflectă existenţele
iniţiale, creşterile, diminuările, intrările, ieşirile şi existenţele finale ale
fiecărui element patrimonial.
Contul are rolul nu numai de a ţine socoteala scrisă a unui mijloc,
sursă sau proces economic, ci şi de a ordona şi sistematiza informaţiile cu
privire la acesta, potrivit principiilor specifice metodei contabilităţii.
Ca procedeu şi în acelaşi timp tehnică, model şi instrument de lucru,
contul a fost gîndit şi elaborat în baza unei metode fundamentale, preluată
din ştiinţele fundamentale ale omenirii : metoda balanţei ( regula
balanţei).
Pornind de la această metodă, care presupune că existentele initiale
plus intrările unui element patrimonial sunt egale în permanenţă cu
existenţele finale plus ieşirile aceluiaşi element patrimonial, a fost creată o
formă schematică(grafică) a contului, sub forma unei balanţe aflate în
echilibru sau sub forma literei “T”.
Această prezentare simbolică a contului face ca acesta să fie privit
ca un tablou cu două parţi, în care, pe de o parte se evidenţiază exisţentele
şi intrările, iar pe de alta parte ieşirile.
EXISTENŢELE
ŞI IEŞIRILE
INTRĂRILE
sau
EXISTENŢELE
IEŞIRILE ŞI
82
INTRĂRILE
(si) x1
Intrări Ieşiri
83
Bilanţ anul N sDf Bilanţ anul N+1
a 1 x 1 p1 y 1 s1fD S1fC
s’1f
a2 x 2 p2 y2
. . .
. . .
an x n pn y n
Total A Total P
y1 (si)
Ieşiri Intrări
s’1fC
84
Ca procedeu de bază al metodei contabilităţii, contul prezintă
pe lînga un conţinut propriu, specific activităţii economico-financiare din
cadrul fiecărei unităţii patrimoniale, şi anumite funcţii, între care :
85
Funcţia statistică. Constă în faptul că fiecare cont oferă date cu
caracter informativ, cu privire la evoluţia unor elemente patrimoniale
importante ale unei economii, cum sunt : capitaluri proprii, cheltuieli,
venituri, active imobilizate, stocuri, etc, care sunt utilizate în determinarea
unor indicatori statistici .
• - titlul contului ;
• - debitul respectiv creditul contului ;
• - rulajul contului ;
• - totalul sumelor ;
• - soldul ;
• - explicaţia operaţiei economico -financiare ;
• - data operaţiei ;
86
Ex : combustibili, piese de schimb, seminţe, furaje, materiale
auxiliare,etc,acestea vor fi regăsite în cadrul contului “ Materiale
consumabile”.
TSD = E I D ( Sid) + T R D
TSC =T R C
87
TSD = R D
TSC = E I C ( Sic) + R C
“ Materii prime “
DEBIT CREDIT
Explicaţii Sume Explicaţii Sume
Sold iniţial 100.000.000
Rulaj debitor 200.000.000 Rulaj creditor 250.000.000
TSD 300.000.000 TSC 250.000.000
88
2. Determinaţi elementele contului “Furnizori”, în baza următoarelor
date :
- datorii faţă de furnizori la începutul anului 50.000.000 lei
- achiziţii bunuri fără a fi achitate în cursul anului 200.000.000 lei
- obligaţii achitate în timpul anului 240.000.000 lei
“ Furnizori “
DEBIT CREDIT
Explicaţii Sume Explicaţii Sume
Sold initial 50.000.000
Rulaj debitor 240.000.000 Rulaj creditor 200.000.000
(iesiri) (intrări)
TSD 240.000.000 TSC 250.000.000
89
nr.15 materiale
90
corespon
Felul Nr.
91
- conturi de activ pentru elementele patrimoniale de natura utilităţilor ;
- conturi de pasiv pentru elementele patrimoniale de natura resurselor.
92
♦ - conturile de activ se vor credita cu micşorarile, reducerile,
ieşirile, diminuările elementelor de activ , ca urmare a operaţiilor
economico - financiare ;
♦ - conturile de pasiv se vor debita cu micşorările, reducerile,
diminuările elementelor patrimoniale de pasiv, ca urmare a operaţiilor
efectuate.
93
Aceasta înseamnă că se vor modifica cel puţin două elemente
patrimoniale (conturi). Rezultă că pentru a înregistra o operaţie economico
- financiară este necesar a fi influenţate cel puţin două conturi, cu aceeaşi
sumă.
Dubla înregistrare constă în înregistrarea simultană şi cu aceeaşi
sumă, cu ajutorul conturilor, a creşterilor şi modificărilor ce se produc în
componenţa şi structura patrimoniului ca urmare a operaţiilor economico -
financiare, asigurînd efectuarea a două serii de calcule : sincrone şi
paralele, una asupra dinamicii activului şi alta asupra dinamicii pasivului,
calcule care permit în final stabilirea rezultatului financiar al activităţii.
Principiul dublei înregistrări poate fi explicat pe baza a două teorii :
FURNIZORI CLIENŢI
94
Ca principiu de bază al metodei contabilităţii, principiul dublei
înregistrări a consacrat noţiunea de “ contabilitate în partidă dublă “.
95
7.8. Analiza contabilă a operaţiilor economico -
financiare
96
4) aplicarea regulilor de funcţionare a conturilor pornind de la
sensul modificării elementelor patrimoniale, ca urmare a operaţiei
economico-financiare;
97
% = 404 “Furnizori de 11.900.000
imobilizări”
212 “ Mijloace fixe” 10.000.000
4426 “TVA deductibil” 1.900.000
98
1. Se înregistrează în contabilitate salariile cuvenite personalului, în
sumă de 10.000.000 lei.
datorate”
99
Formulele contabile curente se întocmesc pe bază de documente
justificative pentru înregistrarea operaţiilor economico - financiare normale
(ce se produc în mod firesc, obişnuit ). Sunt cele mai frecvente şi constituie
baza înregistrărilor în contabilitate.
Sumele corespunzătoare acestor formule contabile sunt înscrise în
mod obişnuit cu cerneală , pix cu pastă, la maşina de scris sau imprimantă,
fiind denumite - formule contabile în negru.
Într-o formulă contabila pot apare şi sume înscrise cu cerneală de
culoare roşie sau încadrate într-un chenar ( dreptunghi ).
Acestea au un caracter special fiind considerate ca rectificative ale
unor operaţii greşite, dorindu-se prin aceasta a se corecta o înregistrare
contabilă anterioară.
Sumele înscrise cu cerneală roşie sau încadrate în chenar se vor
scădea din totalul sumelor consemnate în negru( obişnuit ).
Formulele contabile în cadrul cărora se regăsesc sume înscrise cu
cerneală roşie sau încadrate în chenar, sunt denumite formule contabile de
stornare.
Acestea sunt utilizate pentru corectarea sau anularea unor operaţiuni
anterioare. În funcţie de modul de efectuare, stornarea poate fi :
- stornare în negru sau prin rulaj;
- stornare în roşu.
Exemplu :
Înregistraţi uzura obiectelor de inventar, în valoare de 5.000.000 lei.
Iniţial formula contabilă s-a înregistrat greşit, astfel :
100
Formula contabilă de stornare
( Stornare în negru)
Exemplu :
Înregistraţi uzura obiectelor de inventar, în valoare de 5.000.000 lei.
Iniţial formula contabilă s-a înregistrat greşit, astfel :
( Stornare în roşu )
101
Formula contabilă corectă
102
Conturile sintetice de gradul I sunt codificate cu trei cifre, din
care primele două exprimă grupa din care face parte contul.
103
ex.: contul sintetic “Mărfuri” poate fi dezvoltat în următoarele
conturi analitice : “zahăr”, “faină”, etc.
104
f) Se obţine un împrumut ( credit pe termen scurt ) în sumă de 12.000.000
lei.
g) Se înregistrează dobînda aferentă creditului pe termen scurt în sumă de
4.000.000 lei.
h) Se restituie un credit pe termen scurt în suma de 5.000.000 lei.
I) Se înregistrează salariile cuvenite personalului pentru munca prestată, în
sumă de 20.000.000 lei.
j) Se achită restul de plată personalului, în sumă de 15.000.000 lei.
k) Se înregistrează contribuţia unităţii la asigurările sociale, în sumă de
3.000.000 lei.
l) Se înregistrează amortizarea lunară a unui mijloc fix, în sumă de
10.000.000 lei.
m) Se scoate din gestiune ( descarcă gestiunea ) un mijloc fix complet
amortizat, a carui valoare de intrare este de 30.000.000 lei.
105
b) 1. Natura operaţiei economico - financiare : achitare datorii faţă de
furnizor.
3 4
2. 5121”Cont la banca în lei” A -x C
401 “Furnizori” P -x D
5.
401 “ Furnizori” = 5121 “Cont la bancă în lei” 8.000.000
c)
5.
581 “Viramente interne” = 5121 “Cont la bancă în lei” 4.000.000
5.
5311”Casa în lei” = 581 “ Viramente interne “ 4.000.000
d)
106
d 1) 1. Natura operaţiei economico - financiare : ieşire bani din casierie
3 4
2. 5311 “Casa în lei ” A -x C
581 “Viramente interne” A +x D
5.
581 “Viramente interne” = 5311 “Casa în lei” 2.000.000
5.
5121”Cont la bancă în lei” = 581 “ Viramente interne “
4.000.000
e)
1. Natura operaţiei economico - financiare : majorare capital social.
3 4
2. 1012 “Capital subscris vărsat” P + x C
106 “Rezerve” P -x D
107
5.
106 “Rezerve” = 1012 “Capital subscris vărsat” 9.000.000
f)
1. Natura operaţiei economico - financiare : obţinere împrumut pe
termen scurt
3 4
2. 5191 “Credite bancare pe termen scurt” P +x C
5121 “ Cont la bancă în lei” A +x D
5.
5121“Cont la bancă în lei”=5191 “Credite pe termen scurt” 12.000.000
g)
1. Natura operaţiei economico - financiare : înregistrare dobînda
credit
3 4
2. 5198 “Dob.aferentă creditelor pe
termen scurt” P + x C
666 “Cheltueili privind dobînzile” A +x D
5.
666 “Cheltuieli privind = 5198 “Dobînda aferentă cred. 4.000.000
dobînzile” pe termen scurt”
h)
108
1. Natura operaţiei economico - financiare : rambursare credit
3 4
2. 5121 “Cont la bancă în le i” A -x C
5191 “Credite pe termen scurt” P -x D
5.
5191”Credite pe termen scurt” =5121 “Cont la bancă în lei” 5.000.000
i)
1. Natura operaţiei economico - financiare : înregistrare salarii
3 4
2. 641 “Cheltuieli cu remunerarea
personalului” A + x D
421 “ Personal remuneraţii
datorate” P + x C
j)
1. Natura operaţiei economico - financiare : achitare rest plată
3 4
2. 5311 “ Casa în lei” A -x C
421 “Personal remuneraţii
datorate “ P -x D
5.
421 “Personal remun.datorate” = 5311 “Casa în lei” 15.000.000
109
k)
1. Natura operaţiei economico - financiare : înregistrarea contribuţiei
la asigurările sociale( CAS )
3 4
2. 6451.01 “Cheltuieli privind contrib.
unităţii la CAS” A +x D
4311.01 “Contrib.unit.la asig.soc” P +x C
5.
6451.01 “Chelt.priv.contrib. = 4311.01 “Contrib. unit.la
3.000.000
unit.la CAS “ asig.sociale”
l)
1. Natura operaţiei economico - financiare : înregistrarea amortizării
3 4
2. 6811”Chelt.de exploatare priv.
amortiz.imobilizări” A +x D
281 “Amortiz.imobil.corporale” P +x C
m)
1. Natura operaţiei economico - financiare : scoatere din gestiune a
unui mijloc fix complet amortizat
3 4
2. 212 “Mijloace fixe” A -x C
281 “Amortiz.imobil.corporale” P -x D
5.
281”Amortiz.imob.corporale”= 212 “Mijloace fixe “ 30.000.000
110
CAP. VIII
BALANŢA DE VERIFICARE A
CONTURILOR
procedeu de centralizare şi verificare
a înregistrărilor efectuate cu ajutorul conturilor
111
Aşa după cum s-a prezentat în capitolele precedente, contul
furnizează informaţii detaliate, permanente asupra fiecărui mijloc
economic, sursă sau proces economic, iar bilanţul realizează o prezentare
de ansamblu a activităţii unităţii patrimoniale, la un moment dat.
Legătura dintre bilanţ şi cont se realizează prin centralizarea şi
verificarea exactităţii datelor înregistrate în conturi cu ajutorul procedeului
numit : “BALANŢA DE VERIFICARE”
*)
Monitorul Oficial al României, partea IV, nr. 20/20.01.2000
112
Înseamnă că prin balanţa de verificare se asigură legatura dintre
bilanţ şi cont.
La sfirşitul perioadei, cînd pentru întocmirea bilanţului contabil sunt
necesare soldurile finale ale conturilor acestea se preiau din balanţa de
verificare, ceea ce înseamnă că prin balanţa de verificare se asigură şi
legatura dintre cont şi bilanţ.
113
8.2. Categorii de balanţe de verificare
114
TRC - total rulaje creditoare ;
TSfD - total solduri finale debitoare ;
TSfC - total solduri finale creditoare ;
b) Balanţa de verificare cu două serii egalităţi. Este cunoscută sub
denumirea de balanţa sumelor sau balanţa soldurilor.
Presupune egalităţi între :
TSiD = TSiC
115
TRcD luna precedentă = TRcC luna precedentă (Rc=rulaje
cumulate)
TRD luna curentă = TRC luna curentă
TRcD la finele lunii curente = TRcC la finele lunii curente
TSfD = TSfC
116
♦ se adună coloanele balanţei de verificare, urmărindu-se
egalităţile dintre : TSiD şi TSiC ; TRD şi TRC; TSD şi TSC; şi TSfD şi
TSfC .
117
Pe lîngă aceste categorii de erori considerate esenţiale, cu ocazia
întocmirii balanţei de verificare pot apare şi greşeli care să nu influenţeze
egalităţile balanţei. Între acestea amintim :
118
CALCULAŢIA - procedeu de bază al
metodei contabilităţii
119
Realizarea calculaţiei ca procedeu al metodei contabilităţii
presupune o serie de etape şi faze, cum sunt *) :
◊ - culegerea şi prelucrarea datelor consemnate în documentele
justificative ;
◊ - evaluarea elementelor patrimoniale, a proceselor şi
operaţiilor economico - financiare;
◊ - înregistrarea în evidenţa cronologică şi sistematică a
operaţiilor cu ajutorul conturilor ;
◊ - calculul costurilor de producţie, determinarea preţului de
livrare a producţiei finite şi a celei în curs de execuţie ;
◊ - determinarea cheltuielilor, veniturilor şi a rezultatelor
financiare ale activităţii ;
◊ - controlul exactităţii datelor consemnate în conturi cu ajutorul
balanţei de verificare a conturilor ;
◊ - controlul integrităţii patrimoniului, cu ajutorul procedeului
numit inventariere ;
◊ - elaborarea situaţiilor financiare de sinteză şi în mod deosebit
a bilanţului contabil;
Calculaţia işi găseşte în sfera contabilităţii un domeniu vast,
deoarece, contul reprezintă în fapt, o socoteală a actelor, faptelor,
proceselor şi operaţiilor desfăşurate la nivelul unei unităţi patrimoniale, în
decursul unei perioade determinate.
120
a) Dacă se are în vedere perioada de gestiune pentru care se
determină anumiţi indicatori economico - financiari, calculaţia poate fi
de două feluri :
121
Calculul indicatorilor trebuie să se realizeze pe baza unor documente din
care să rezulte : mărimea, respectiv dimensiunea cantitativă şi valorică a
elementelor patrimoniale.
122
privind costurile
*
) Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată în 2000, M.O. nr.20/2000
123
d) Costuri variabile. - Sunt acele cheltuieli care îşi modifică
volumul în mod corespunzator şi în acelaşi sens cu volumul producţiei.
124
CAP. X
INVENTARIEREA
procedeu de determinare a situaţiei reale
a patrimoniului
125
În conformitate cu Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată în
anul 2000 şi O.M.F. 2388/1995, unităţile patrimoniale, indiferent de modul
de organizare şi tipul proprietăţii, sunt obligate să organizeze şi să
efectueze inventarierea generală a patrimoniului, cel puţin o dată pe an, de
regulă la sfirşitul anului.
Premizele organizării şi efectuării inventarierii, decurg din principiul
potrivit căruia bilanţul contabil ca situaţie de sinteză a patrimoniului şi
rezultatelor financiare, trebuie să fie întocmit pe baza situaţiei reale a
patrimoniului.
Întrucit între datele înregistrate în contabilitate şi realitatea de pe
teren pot să apară unele nepotriviri de ordin cantitativ, calitativ şi valoric,
se impune verificarea integrităţii materiale şi financiare a patrimoniului.
Această operaţiune se realizează prin intermediul procedeului
numit INVENTARIERE.
126
♦ descoperirea unor erori sau omisiuni la înregistrarea în
contabilitate a elementelor patrimoniale ;
♦ constatarea unor nereguli în ceea ce priveşte păstrarea,
depozitarea, manipularea, transportul bunurilor ;
♦ descoperirea unor acte de indisciplină (furturi, risipă),
neglijenţe, situaţii excepţionale (calamităţi naturale,etc) datorită cărora
elementele patrimoniale au suferit modificări faţă de starea lor iniţiala
( normală, firească).
127
b) După perioada la care se desfăsoară, inventarierea poate fi :
128
∗ - persoanele fizice care au calitatea de comerciant şi orice entitate
care administrează bunuri şi valori.
Activitatea laborioasă de inventariere se efectuează pe parcursul
mai multor faze sau etape, şi anume :
∗ - pregatirea inventarierii;
∗ - inventarierea propriu – zisă;
∗ - stabilirea rezultatelor inventarierii;
∗ - regularizarea diferenţelor constatate la inventariere.
129
Ca masură organizatorică, de primă importanţă, numirea comisiilor
de inventariere se face de către conducătorul unităţii patrimoniale, prin
decizie scrisă.
Comisia de inventariere trebuie să cuprindă cel puţin două persoane,
din care una este preşedintele comisiei ( de regulă revizorul de gestiuni).
Cu ocazia inventarierilor de mare amploare, se stabileşte o comisie
centrală, şi mai multe subcomisii de inventariere.
Din comisia de inventariere nu pot face parte : gestionarii şi
contabilii care conduc evidenţa gestiunii respective.
Dintre măsurile organizatorice ce vizează asigurarea condiţiilor
corespunzătoare de lucru pentru comisia de inventariere, se menţionează :
♦ participarea la inventariere a întregii comisii dar şi a
gestionarului sau al înlocuitorului de drept al acestuia ;
♦ asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor
inventariate ;
♦ dotarea cu aparate şi instrumente pentru măsurare, cîntărire,
etc., inclusiv cu rechizitele necesare ;
♦ dotarea comisiei cu sisteme de sigilare a spaţiilor inventariate,
inclusiv cu două rînduri de încuietori diferite .
Atribuţii importante înaintea începerii inventarierii propriu - zise,
revin şi comisiei de inventariere. Aceasta va lua obligatoriu următoarele
măsuri :
♦ închiderea şi sigilarea în prezenţa gestionarului, a spaţiilor în
care se găsesc bunurile gestionate de către acesta ;
♦ identificarea tuturor locurilor de depozitare a valorilor
materiale ce urmează a fi inventariate ;
♦ să controleze modul de funcţionare a aparatelor şi sistemelor
de măsurare, respectiv cîntărire ;
♦ să sisteze operaţiile de predare - primire a bunurilor pe timpul
inventarierii, iar dacă nu este posibil, aceasta să se facă în prezenţa
comisiei, făcîndu-se menţiunea pe documentul justificativ “primit” sau
“eliberat” în timpul inventarierii ;
♦ să bareze şi să semneze după ultima operaţie de intrare -
iesire, consemnată în documentele gestiunii (notă recepţie, fişe de magazie,
raport de gestiune, etc) ;
♦ să solicite o declaraţie scrisă gestionarului, din care să rezulte
următoarele :
130
◊ dacă gestionează bunuri şi valori în alte locuri decît cele
cunoscute de comisie ;
◊ dacă deţine bunuri aparţinînd terţilor, cu sau fără documente
legale ;
◊ dacă are cunoştinţa de existenţa unor plusuri sau minusuri în
gestiune ;
◊ dacă deţine valori materiale pentru care nu s-au întocmit
documente de recepţie sau a expediat bunuri fără documente legale ;
◊ dacă are documente de predare - primire neoperate în evidenţa
gestiunii sau nepredate compartimentului de contabilitate, etc.
Lucrările premergătoare de natură contabilă se referă la
înregistrarea la zi, a tuturor operaţiilor economico - financiare, verificarea
exactităţii înregistrărilor în conturi şi stabilirea soldurilor pentru conturile
sintetice şi analitice, în vederea comparării acestora cu rezultatele
inventarierii.
131
De asemenea, se trec în liste separate, bunurile apartinînd altor
persoane, dar aflate în unitate cu ocazia inventarierii.
Listele de inventariere se semnează, filă cu filă, atît de către
gestionar, cît şi de către comisia de inventariere.
Evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la nivelul
valorii actuale, denumită şi valoare de inventar.
În mod concret, evaluarea principalelor categorii de bunuri se face
astfel :
• -activele imobilizate, stocurile şi celelalte bunuri
corespunzătoare calitativ, se evaluează la valoarea contabilă, prin care se
întelege : preţurile la care au fost înregistrate la intrarea în patrimoniu ;
• -bunurile depreciate se evaluează în funcţie de utilitatea
acestora şi preţul pieţei ;
Dacă valoarea de inventar este mai mare decît valoarea din
contabilitate, în listele de inventar se vor înscrie valorile din contabilitate,
iar în situaţia în care valoarea de inventar este mai mică decît valoarea din
contabilitate, în listele de inventar se vor înscrie valorile de inventar;
• -creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea
nominală, iar cele incerte, la valoarea probabilă de încasat, respectiv de
plată;
Listele de inventariere constituie documente de bază pentru
stabilirea rezultatelor inventarierii, altfel spus, a minusului, respectiv
plusului de inventar.
132
• - plus de inventar, atunci cînd stocurile faptice
valoric(determinate prin inventariere) sunt mai mari decît cele scriptice(din
contabilitate) de asemenea valoric ;
• - minus de inventar, atunci cînd stocurile faptice
valoric sunt mai mici decît stocurile scriptice, exprimate valoric.
133
Lipsurile constatate cu ocazia inventarierii pot avea cauze
obiective (spargeri, scăzăminte în limite normale,etc) sau cauze subiective
datorate unor neglijenţe sau sustrageri.
În primul caz se consideră că lipsurile sunt neimputabile, acestea
înregistrîndu-se în contabilitate prin afectarea cheltuielilor perioadei de
gestiune.
În cel de-al doilea caz, lipsurile se consideră imputabile şi ca atare
trebuie recuperate de la cei vinovaţi.
Plusurile constatate la inventariere se înregistrează ca intrări în
patrimoniul unităţii, diminuîndu-se cu valoarea acestora cheltuielile de
exploatare sau financiare ale unităţii patrimoniale.
Prin înregistrarea în contabilitate a plusurilor, respectiv a
minusurilor la inventariere, se asigură corelaţia dintre datele consemnate în
evidenţa contabilă şi realitatea constatată prin inventariere, ceea ce permite
construcţia unui bilanţ bazat pe principiul “imaginii fidele a
patrimoniului”.
Datele consemnate în listele de inventariere şi procesul verbal de
inventariere sunt centralizate şi grupate conform posturilor din bilanţul
contabil, în cadrul documentului obligatoriu numit “ Registru inventar”.
134
CAP. XI
CICLUL CONTABIL ŞI FORMELE
DE CONTABILITATE
11. 1 Conţinutul ciclului contabil şi fluxurile
prelucrării datelor
135
patrimoniale, cumularea mai multor documente justificative în documente
centralizatoare (cumulative) ;
*)
Teaciuc M. ( coordonator ), Bazele contabilităţii, Editura Eurostompa, Timişoara 2000, pag.
208
136
11.2.Conceptul şi caracteristicile formei
de contabilitate
137
apoi la caracterul lor opţional, în sensul că pot fi adaptate specificului
activităţii şi formei de organizare a unităţilor patrimoniale.
11.3 Registrele - instrumente de lucru ale
formei de contabilitate
138
- data cînd se face înregistrarea ;
- felul şi numărul documentului justificativ în care este înscrisă
operaţia ce se înregistrează ;
- explicaţii în legătură cu operaţia în cauză ;
- simbolurile conturilor debitoare şi creditoare respectiv sumele
debitoare şi creditoare.
Registrul jurnal poate fi prezentat sub forma unui registru jurnal
general sau sub forma unor registre auxiliare pentru operaţiuni
patrimoniale de aceeaşi natură.
Principalele registre jurnale auxiliare utilizate de un agent economic
pot fi :
- Registrul jurnal privind aprovizionările ;
- Registrul jurnal privind vînzările ;
- Registrul jurnal privind încasările ;
- Registrul jurnal privind plăţile.
Periodic( lunar ), totalurile registrelor jurnal auxiliare se
centralizează în cadrul registrului jurnal general.
Registrul jurnal este supus semnării, parafării, şi certificării de către
organele fiscale teritoriale.
Registrul cartea mare. Este de asemenea un document obligatoriu
în care se înscriu lunar, în mod direct sau prin regrupare pe conturi
corespondente, înregistrările efectuate în cadrul jurnalului de înregistrări
(registrul jurnal), stabilindu-se sitauţia fiecărui cont, şi anume :
- soldul iniţial ;
- rulajele ;
- totalul sumelor ;
- soldurile finale .
În practică, registrele cartea mare se întilnesc sub forma fişelor de
cont pentru operaţii diverse şi cartea mare sah.
Acestea asigură sistematizarea datelor contabilităţii sintetice,
conţinînd cel puţin o fişă pentru fiecare cont sintetic.
Datele consemnate în cadrul registrelor cartea mare stau la baza
întocmirii balanţei de verificare, ca document obligatoriu lunar. În baza
datelor din registrul cartea mare şi a balanţei de verificare se întocmeşte
bilanţul contabil.
Registrul inventar. Este de asemenea un document contabil
obligatoriu în care se înscriu toate elementele patrimoniale de activ şi
139
pasiv, grupate în funcţie de natura lor, conform posturilor din bilanţul
contabil.
La baza întocmirii registrului inventar stau listele de inventariere şi
procesul verbal de inventariere, etc.
Registrul inventar asigură centralizarea şi gruparea rezultatelor
inventarierii patrimoniului, precum şi a unor posturi din bilanţ, putînd fi
folosit ca mijloc de probă în justiţie.
Are caracter de document cu regim special, parafîndu-se,semnîndu-
se şi certificîndu-se de către organele fiscale teritoriale.
Cele trei tipuri de registre prezentate, se folosesc în cadrul tuturor
tehnicilor de prelucrare şi înregistrare a datelor, păstrîndu-se cel puţin 10
ani, împreună cu documentele justificative ce au stat la baza întocmirii lor.
*)
Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată în M.O. nr.20/20.01.2000 şi Regulamentul
pentru aplicarea Legii contabilităţii
140
Se bazează pe tehnica de prelucrare succesivă a datelor, asigurîndu-
se înregistrarea cronologică şi sistematică în cadrul unor formulare speciale
denumite jurnale. Acestea se deschid pentru creditul conturilor în
corespondenţă cu conturile debitoare. Pentru creditul fiecărui cont sintetic
sau a mai multor conturi care au legatură între ele se deschide cîte un
jurnal
( Jurnalul pentru creditul contului “Furnizori” , Jurnalul pentru creditul
contului “Casa”, etc ).
Operaţiile economico - financiare care se referă la creditarea
contului pentru care s-a deschis jurnalul, se înregistrează pe baza
documentelor primare sau centralizatoare, mai întîi în evidenţa cronologică
( Registrul jurnal) apoi în evidenţa sistematică ( Registrul cartea mare ).
Pentru fiecare cont utilizat se deschid fişe de cont în care se
înregistrează sumele debitoare şi creditoare, cu indicarea simbolurilor
conturilor corespondente. După înregistrarea în jurnale, pe documentele în
baza cărora s-a facut contarea (înregistrarea în conturi), se va înscrie :
numărul jurnalului şi a rîndului în care s-a înregistrat operaţia.
Pentru centralizarea datelor, evitarea dispersării documentelor
justificative pe mai multe jurnale şi înregistrarea rulajelor debitoare,
respectiv stabilirea soldului lunar la unele conturi se întocmesc “situaţii
auxiliare” pentru debitul unor conturi.
Atît în jurnale cît şi în situaţiile auxiliare, înregistrările se fac
cronologic şi sistematic.
La sfirşitul perioadei de gestiune ( lunar ), sumele totale din situaţiile
auxiliare se trec în jurnalul deschis pentru creditul contului respectiv.
Datele din jurnale vor fi preluate la finele fiecărei luni în “Registrul
cartea mare”. Aceasta va cuprinde : totalul rulajelor şi soldurile conturilor
sintetice.
Totalul rulajului creditor al fiecarui cont se obţine dintr-o singură
sumă din jurnalul contului respectiv, iar totalul rulajului debitor prin
adunarea în cartea mare, din diverse jurnale, a sumelor înregistrate în
debitul acelui cont, cu ocazia creditării contului pentru care se conduce
jurnalul.
Cartea mare stă la baza întocmirii balanţei de verificare şi a
bilanţului contabil.
Forma de contabillitate pe jurnale cunoaşte două variante :
- forma clasică sau pe jurnal unic ;
- forma evoluată sau pe jurnale multiple.
141
Varianta jurnalului unic se utilizează în cadrul unităţilor
patrimoniale mici unde volumul redus al operaţiilor contabile nu necesită
diviziunea muncii. Această variantă utilizează următoarele registre :
- Registrul jurnal - pentru evidenţa cronologică ;
- Cartea mare - pentru evidenţa sintetică ;
- Registrul inventar - pentru sintetizarea rezultatelor inventarierii,
conform posturilor din bilanţul contabil.
Această variantă a formei de contabilitate pe jurnale este destul de
greoaie şi lentă, existînd chiar pericolul repetării unor operaţii identice,
controlul fiind greoi nepermiţînd divizarea muncii contabile. Tocmai de
aceea ea a fost înlocuită cu varianta de înregistrare pe jurnale multiple.
În cadrul acestei variante se deschid jurnale multiple denumite
jurnale auxiliare sau analitice pe fiecare tip de operaţie economico -
financiară. Asemenea jurnale pot fi *) :
- jurnalul privind decontările cu furnizorii;
- jurnalul privind consumurile şi alte ieşiri;
- jurnalul privind vînzarea mărfurilor ;
- jurnalul privind operaţii diverse, etc.
Jurnalele şi situaţiile auxiliare servesc pentru : controlul datelor,
evidenţa analitică a unor conturi sau operaţii, pregătirea datelor ( grupare,
centralizare ) în scopul efectuării înregistrărilor în contabilitate.
Pentru organizarea contabilităţii sintetice se pot folosi fişele de cont
pentru operaţii diverse.
Forma de contabilitate pe jurnale poate fi prezentată schematic
astfel :
Documente justificative
( primare, centralizatoare )
Situaţii auxiliare
Fişe analitice
( pentru debitul conturilor )
142
( pentru creditul analitice
conturilor )
Cartea mare
Balanţa de verificare
sintetică
Bilanţ contabil
143
evidenţa valorica ) şi fişe de cont pentru valori materiale ( pentru conturile
de stocuri ) şi diverse situaţii auxiliare ( atunci cînd este cazul ).
Înregistrările se fac în “fişele de cont” pe baza documentelor
justificative (sau centralizatoare) şi a notelor de contabilitate şi numai
după ce au fost înregistrate în prealabil în registrul jurnal.
Registrul jurnal este folosit pentru înregistrarea cronologică a
operaţiilor, după care fiecărui document i se atribuie un număr de ordine
corespunzător datei la care a fost înregistrat.
Sumele înscrise în acest registru se totalizează lunar, iar totalul
sumelor debitoare, care trebuie să fie egal cu totalul sumelor creditoare, se
compară cu coloana rulaje curente din luna respectivă, din cadrul balanţei
de verificare sintetice. Între aceste sume trebuie să existe egalitate perfectă.
În caz contrar este necesară revizuirea tuturor operaţiunilor pentru
descoperirea erorilor de înregistrare.
Înaintea înregistrării operaţiilor economico - financiare în fişele de
cont, pe primul rînd al fiecăei fişe se va evidenţia “soldul iniţial” prin
preluarea “soldului final” din perioada precedentă.
Dupa înregistrarea tuturor operaţiunilor aferente unei luni, datele se
vor regrupa prin însumare, astfel încît fiecare fişă să evidenţieze distinct :
- soldul iniţial debitor sau creditor ;
- total rulaje debitoare ;
- total rulaje creditoare ;
- total sume debitoare ;
- total sume creditoare ;
- soldul final debitor sau creditor .
La sfîrşitul lunii, pe baza acestor date se va întocmi balanţa de
verificare sintetică.
Acestă formă de contabilitate poate fi prezentată schematic
astfel :
Documente justificative
( primare şi centralizatoare )
Note de contabilitate
144
Registrul jurnal general
Balanţa de Balanţa de
verificare Fişe sintetice de cont verificare
precedentă precedentă
Pentru debit Pentru credit
Sold final Sold iniţial Sold iniţial Sold final
precedent debitor debitor creditor precedent creditor
Total rulaje
Total sume
Sold final
Balanţa de verificare
a conturilor
Bilanţul contabil
145
grupate după natura operaţiilor şi felul lor, se predau compartimentului
specializat în prelucrarea automată a datelor, care va elabora situaţii, liste,
borderouri, registre, etc, prin editarea lor, cu ajutorul imprimantei, sub
forma listingurilor.
Pe baza datelor cuprinse în documentele justificative se realizează
contarea operaţiunilor economico - financiare, redactîndu-se articolul
contabil ( notele de contabilitate ).
Notele de contabilitate stau la baza elaborării registrului jurnal, a
fişelor de cont, a registrului cartea - mare ( dacă este cazul ), şi în final a
balanţei de verificare a conturilor.
Evidenţa cronologică a operaţiunilor se realizează cu ajutorul
registrului jurnal ( general şi auxiliar ) iar evidenţa sistematică cu ajutorul
registrului cartea mare sau a fişelor de cont pentru operaţiuni diverse.
În conformitate cu Legea Contabilităţii nr. 82/1991, republicată în
anul 2000 şi Regulamentul de aplicare a acesteia, persoanele juridice şi
fizice care utilizează sistemele de prelucrare automată a datelor au
obligaţia să asigure respectarea normelor contabile, stocarea, păstrarea sub
forma suporţilor tehnici şi controlul datelor înregistrate în contabilitate.
De asemenea, prin sistemul de prelucrare automată a datelor trebuie
să se asigure reconstituirea elementelor patrimoniale ( conturilor ) pe baza
datelor de intrare, să se garanteze securitatea datelor contabile precum şi
crearea condiţiilor pentru conservarea în condiţii de siguranţă a acestora.
Atunci cînd prelucrarea datelor se realizează prin unităţi specializate
de informatică, acestea poartă răspunderea pentru exactitatea informaţiilor
pe care le furnizează ca urmare a prelucrării datelor din documente, iar
beneficiarul răspunde pentru exactitatea şi realitatea datelor pe care le
transmite pentru prelucrare.
Sistemele de prelucrare automată a datelor trebuie să asigure
înregistrarea în contabilitate a operaţiilor economice şi financiare
consemnate în documentele justificative ; să permită controlul operaţiilor
efectuate precum şi accesul la documentaţia de analiză, programare şi a
procedurilor de prelucrare automată a datelor.
146
- consemnarea conturilor care se debitează şi a sumelor
corespunzătoare, pe de o parte ;
- consemnarea conturilor care se creditează şi a sumelor
corespunzătoare, pe de altă parte ;
- explicaţiile şi data operaţiilor ce se înregistrează.
Pe baza acestor date, la finele lunii se stabilesc: soldurile
iniţiale, rulajele, total sume şi soldurile fiecărui cont, iar ulterior balanţa de
verificare a conturilor.
CAP. XII
ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII
ÎN ROMÂNIA
147
La baza organizării contabilităţii în România se află Legea
contabilităţii nr.82/1991, republicată în anul 2000*) şi Regulamentul de
aplicare a acesteia, O.M.F.403/1999**) şi alte acte normative în domeniu.
Coordonarea metodologică a contabilităţii la nivelul economiei
naţionale este realizată de către Direcţia Generală pentru Reglementări
Contabile din Ministerul Finanţelor. Aceasta emite, analizează şi avizează
Planul General de Conturi, modele registrelor contabile, formularele
comune privind activitatea financiar - contabilă, modelele bilanţurilor
contabile precum şi normele de utilizare a acestora. Pentru bănci acestea se
elaborează de Banca Naţională a României şi se aprobă de Ministerul de
Finanţe.
Obligaţia organizării şi conducerii contabilităţii revine : regiilor
autonome, societăţilor comerciale, societăţilor agricole, organizaţiilor
cooperatiste şi celor de credit, societăţilor bancare, instituţiilor publice şi
altor persoane juridice precum şi persoanelor fizice ce au calitatea de
comerciant. Aceste unităţi au obligaţia să organizeze şi să conducă
contabilitate proprie potrivit legii, în partidă dublă şi să întocmească bilanţ,
respectiv dare de seamă contabilă în cazul instituţiilor publice.
Ministerul Finanţelor stabileşte categoriile de persoane care
pot ţine contabilitatea în partidă simplă.
Contabilitatea ca instrument principal de cunoaştere, gestiune şi
control al patrimoniului şi al rezultatelor obţinute, trebuie să asigure :
- înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea , publicarea şi
păstrarea informaţiilor cu privire la situaţia patrimonială şi rezultatele
obţinute;
-controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate şi al procedeelor de
prelucrare utilizate precum şi exactitatea datelor contabile furnizate;
-furnizarea informaţiilor necesare stabilirii patrimoniului naţional,
execuţiei bugetului public naţional precum şi întocmirii balanţelor
financiare şi a bilanţului pe ansamblul economiei naţionale.
Contabilitatea trezoreriei finanţelor publice se organizează în cadrul
Ministerului Finanţelor şi al unităţilor sale subordonate şi cuprinde :
-operaţiunile privind execuţia de casă a bugetului de stat, bugetelor
locale, bugetului asigurărilor sociale de stat ;
-constituirea şi utilizarea mijloacelor extrabugetare şi a fondurilor cu
destinaţie specială ;
*
) Legea nr. 82/1991, republicată în M.O. partea I , nr.20/20.01.2000.
**) OMF 403/1999 publicată în M.O. partea I nr.480/1999.
148
-gestiunea datoriei publice interne şi externe ;
-alte operaţiuni efectuate în contul organelor administraţiei publice
centrale.
Ministerele, departamentele şi celelalte organe centrale ale administraţiei
publice ai căror conducatori au calitatea de ordonatori principali de credite,
precum şi instituţiile publice cu personalitate juridică, organizează şi
conduc contabilitatea veniturilor încasate şi a cheltuielilor efectuate potrivit
bugetului aprobat, a mijloacelor extrabugetare şi a fondurilor cu destinaţie
specială.
Contabilitatea bugetelor locale se organizează şi se conduce la
nivelul judeţelor, al municipiului Bucureşti, al sectoarelor acestuia,
municipiilor, oraşelor şi comunelor potrivit normelor stabilite de Ministerul
Finanţelor.
Contabilitatea acestora trebuie să fie organizată astfel încît să
asigure :
-evidenţierea veniturilor încasate, a plăţilor efectuate în executarea
bugetelor locale şi a fondurilor cu destinaţie specială constituite potrivit
legii ;
-evidenţa transferurilor de la bugetul de stat şi a constituirii
fondurilor în condiţiile legii.
Instituţiile de stat de subordonare locală care au personalitate
juridică şi ai căror conducători au calitatea de ordonatori de credite,
organizează şi conduc contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor potrivit
bugetului aprobat.
Contabilitatea bugetului asigurărilor sociale de stat şi a
celorlalte organe autonome de asigurări sociale, precum şi unităţile
subordonate acestora se organizează şi conduce de fiecare unitate de
asigurări sociale în parte.
Ministerul Finanţelor întocmeşte anual bilanţul pe ansamblul
economiei naţionale.
149
Regiile autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice,
unitîăţile cooperatiste, asociaţiile şi celelalte persoane juridice precum şi
persoanele fizice care au calitatea de comerciant au obligaţia să organizeze
şi să conducă contabilitatea, de regula în compartimente distincte, conduse
de către Directorul financiar - contabil, Contabilul şef sau altă persoană
împuternicită să îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie să
posede studii economice superioare.
Prin excepţie, funcţiile respective pot fi îndeplinite şi de persoane cu
studii medii care au calificare corespunzătoare în domeniu, cu avizul
Ministerului Finanţelor.
Conducerile unităţilor patrimoniale pot încheia contracte pentru
ţinerea contabilităţii cu persoane juridice autorizate sau cu persoane fizice
care au calitatea de contabil autorizat sau expert contabil.
150
limita cheltuielilor de personal, care ar trebui efectuate de unitate în
condiţiile în care aceasta ar avea personal de specialitate încadrat cu
contract de muncă.
La nivelul unităţilor patrimoniale, activitatea din domeniul
contabilităţii se poate desfăşura în cadrul Direcţiei financiar - contabile, pe
servicii, compartimente sau birouri.
Indiferent de modalitatea de organizare, aceasta cuprinde două
activităţi distincte : activitatea contabilă şi activitatea financiară.
Aceste două activităţi se pot desfăşura în comun, fără a se face
distincţie în ceea ce priveşte specializarea personalului sau pot fi realizate
în cadrul unor compartimente distincte, cînd sarcinile de serviciu ale
personalului vor fi diferenţiate pe cele două activităţi.
Activitatea în domeniul contabilităţii poate fi organizată în cadrul
serviciului de contabilitate iar cea financiară în cadrul serviciului financiar
Serviciul contabilitate poate fi organizat pe birouri distincte cum
sunt : biroul contabilităţii financiare, biroul contabilităţii interne de
gestiune.
La rîndul lui, biroul contabilităţii financiare poate fi divizat pe mai
multe compartimente, în functie de complexitatea activităţii, cum sunt :
- Compartimentul contabilităţii activelor imobilizate ;
- Compartimentul contabilităţii stocurilor ;
- Compartimentul inventariere şi control de gestiune, etc.
Acestor compartimente le revin următoarele sarcini ( atribuţii ) :
-înregistrarea tuturor operaţiilor economico - financiare, pe bază de
documente justificative, în evidenţa cronologică şi sistematică a unităţii ;
- evaluarea elementelor patrimoniale, inventarierea patrimoniului şi
realizarea controlului intern de gestiune ;
- completarea conform reglementarilor în vigoare a registrelor de
contabilitate obligatorii ;
-întocmirea lucrărilor de sinteză şi a situaţiilor financiare conform
instrucţiunilor elaborate de Ministerul Finanţelor, etc.
Atunci cînd unitatea organizează contabilitatea de gestiune în cadrul
unui birou sau compartiment distinct, prin intermediul acestuia se va
urmări:
-colectarea şi repartizarea costurilor pe lucrări, produse, activităţi,
secţii, faze de producţie ;
-calculul costului efectiv pe produse, lucrări, servicii ;
151
-elaborarea bugetelor de gestiune pe activităţi, sectoare, produse,
servicii ;
-separarea costului producţiei finite de costul producţiei neterminate.
152
anumite principii şi convenţii contabile generale. Ele izvorăsc din practica
şi se modifică odată cu aceasta fără a fi universal valabile.
O parte a principiilor şi convenţiilor contabile sunt sistematizate în
reglementări contabile, iar altele rămîn doar în domeniul reglementărilor
fiscale*) .
Necesitatea convenţiilor contabile este impusă de activitatea practică
întrucît se pot întîlni operaţii contabile pentru care nu există stabilitate,
reguli sau proceduri de rezolvare, iar soluţionarea lor se poate înfăptui
numai prin apelare la unul sau mai multe principii contabile, motiv pentru
care considerăm vitală cunoaşterea şi înţelegerea acestora de către toţi
profesioniştii din domeniul contabilităţii.
Aceste principii trebuie subordonate principiului fundamental al
contabilităţii, cel de “imagine fidela “.
153
Aceasta înseamnă că elementele patrimoniale de deschidere a exerciţiului
curent trebuie să corespundă întocmai cu cele de la închiderea exerciţiului
precedent, fiind interzisă modificarea elementelor patrimoniale de la
sfîrşitul unui exerciţiu, elementele trebuind reportate în exerciţiul următor.
Altfel spus, soldurile finale ale conturilor din anul anterior vor corespunde
întocmai cu soldurile iniţiale ale aceloraşi conturi, în anul următor.
Principiul prudenţei
Constă în aprecierea corectă a faptelor, activităţilor şi operaţiilor,
astfel încît să se evite riscul transferului asupra viitorului a incertitudinilor
prezentului.
Potrivit acestui principiu nu este admisă supraevaluarea elementelor
de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a
cheltuielilor. Acest principiu presupune luarea în considerare şi
contabilizarea corespunzătoare a deprecierilor, riscurilor şi pierderilor
posibile, generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent sau
anterior. Prudenţa constă în contabilizarea oricărei pierderi şi în
necontabilizarea profiturilor sperate, chiar dacă acestea sunt foarte
probabile. Acest principiu presupune că un venit nu poate fi contabilizat
decît dacă este realizat; în timp ce o cheltuială poate fi contabilizată prin
constituirea de provizioane, chiar dacă realizarea ei este probabilă. De
asemenea, poate fi contabilizat identic ( constituind provizioane ) orice
154
minus de valoare la elementele de activ patrimoniale, în timp ce plusurile
de valoare nu pot fi contabilizate decît în monentul ieşirii din gestiune.
Afectarea cheltuielilor prin constituirea de provizioane sunt considerată ca
rezerve decontabile în exerciţiile viitoare.
Principiul necompensării,
Impune înregistrarea distinctă în bilanţ a elementelor de activ şi a
celor de pasiv iar în contul de profit şi pierderi, a veniturilor şi cheltuielilor
de asemenea distinct, fără a fi admise nici un fel de compensare între
posturile de activ şi cele de pasiv, şi nici între venituri şi cheltuieli.
Acest principiu impune înregistrarea elementelor patrimoniale în
contabilitate la valoarea înscrisă în documentele justificative, nefiind
admisă compensarea spre exemplu între creanţa faţă de un client şi datoria
faţă de acelaşi client sau plusurile de valoare cu minusurile de valoare ce
pot interveni cu prilejul evaluării elementelor patrimoniale şi a rezultatelor.
155
financiare corespunzătoare acesteia ( bilanţ, cont de profit şi pierderi,notele
la conturile anuale, etc ).
Conform acestui principiu, veniturile se reflectă în contabilitate în
momentul întocmirii documentelor de livrare ( legale ), fără a se avea în
vedere momentul încasării, ( care se poate produce şi în perioadele viitoare
de gestiune ) iar cheltuielile reprezintă sumele sau valorile plătite sau de
plătit dar care privesc exerciţiul financiar curent, neavîndu-se în vedere
plata propriu-zisă ( care se poate efectua şi în perioadele viitoare ).
Acest principiu impune delimitarea în timp a cheltuielilor şi
veniturilor şi de asemenea înregistrarea amortismentelor şi provizioanelor
la sfîrşitul fiecărui exerciţiu indiferent că sunt sau nu deductibile fiscal.
156
Bibliografie selectivă
Colasse B. -Contabilitate generală (traducere), Editura Moldova,
Iaşi 1995;
157
Teaciuc M. -Bazele contabilităţii, Editura Eurostopa,, (coordonator)
Timişoara 2000
Legea contabilităţii nr.82/1991 - republicată în M.O. nr.20/20.01.2000 ;
158
159