Professional Documents
Culture Documents
SOMMAIRE
OBJET DU COURS CHAPITRE 1 : LES OBJECTIFS ET LES MOYENS DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE 1.1 Introduction 1.2 Analyse des charges 1.2.1 Analyse par fonction 1.2.2 Analyse par produit 1.2.3 Analyse par commande 1.3 Notion de cot et cot de revient 1.3.1 Dfinitions 1.3.2 Cot et Cot de revient 1.3.3 Marges et rsultats 1.4 Composantes des cots et cots de revient 1.5 Hirarchie des diffrents des diffrents cots 1.6 Le calcul des charges incorporables : 1.6.1 Limportance de la priodicit des calculs 1.6.2 Limportance du choix des charges 1.7 Les charges directes et les charges indirectes 1.7.1 Les charges directes et leur affectation 1.7.2 Les charges indirectes CHAPITRE 2 : LA DETERMINATION DES COUTS 2.1 Les cots dAchats 2.1.1 Gnralits 2.1.2 Composants dun cot dachat 2.2 La Tenue des Comptes des Stocks 2.2.1 Notion dinventaire permanent 2.2.2 Evaluation des entres 2.2.3 Evaluation des sorties 2.3 Les cots de production : produits finis 2.3.1 Catgorie de cots de production 2.3.2 Composants de cot de production 2.4 Cot de distribution 2.4.1 Importance du cot de distribution 2.4.2 Analyse du cot de distribution
64 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
66
67 67 67 67 67 68 69 69 69 69 69 70 70 70 71 72 72 72 75 75 75 75 76 76 76 77 79 79 79 80 80 80
2.4.3 Les composants du cot de distribution 2.5 Dtermination du cot de revient et du rsultat analytique. 2.5.1 Le cot de revient 2.5.2 Le rsultat analytique
81 82 82 82
CHAPITRE 3 : LANALYSE DES COUTS 3.1 La variabilit des charges 3.1.1 Notion de modle 3.1.2 Modle de comportement des charges 3.1.3 Analyse du comportement des charges 3.1.4 Conclusion 3.2 Le seuil de rentabilit 3.2.1 Notion de marge sur cot variable 3.2.2 Notion de seuil de rentabilit 3.2.3 Conclusion 3.3 Limputation rationnelle des charges de structure 3.3.1 Influence du niveau dactivit sur le cot constat 3.3.2 Principe et utilisation de limputation rationnelle 3.3.3 Exemple : Application la rpartition des charges 3.4 Le cot variable et les marges 3.4.1 Principe de la mthode 3.4.2 Pratique de la mthode 3.4.3 Combinaison des cots variables et des cots directs 3.4.4 Conclusion 3.5 Les cots standards ou prtablis 3.5.1Gnralits 3.5.2 Principe de la mthode 3.5.3 Aspect physique 3.5.4 Mthodes danalyse et techniques de reprsentation : 3.5.5 Techniques de reprsentation des carts BIBLIOGRAPHIE
Objet du cours
La comptabilit analytique est un instrument usage interne tourn vers la gestion de sousensembles distingus dans l'activit de l'entreprise. Il s'agit aussi trs souvent du contrle a posteriori des responsables chargs de cette gestion. L'entreprise n'est plus considre comme une entit uniforme, mais comme un assemblage complexe de moyens, de techniques, de responsabilits. Il ne s'agit plus de savoir si telle charge correspond une facture paye tel tiers, mais de dterminer quelle part de cette charge peut tre attribue tel produit ou telle activit, tel sous-ensemble de l'entreprise, usine, atelier, machine, poste de travail, ou tel responsable. Les cots calculs par la comptabilit analytique ont quatre usages : justifier des prix de vente, donner des lments permettant de dcider, fournir des paramtres de contrle, valuer des biens et des services. Mais ces usages font appel des qualits si diffrentes des systmes d'information en cause qu'un modle de calcul de cot ne peut gure rpondre plusieurs d'entre eux. L'oubli de ce fait entrane bon nombre d'erreurs dans les jugements et dans les choix. Le cours de comptabilit analytique, comporte la description comparative des diffrentes mthodes d'analyse de cots et une rflexion sur les usages que l'on peut en faire : La comptabilit en cots complets, mthode de base la plus rpandue, ne seraitce que parce que la loi en impose le principe pour l'valuation des stocks et des lments de patrimoine produits par l'entreprise, Le "direct-costing", qui tente de remdier aux inconvnients des cots complets pour effectuer certains choix, par l'analyse de la variabilit des charges, Le contrle budgtaire qui compare les cots des normes, mesure et explique les carts,
Les ventes de A slvent 2000.000 DA et les ventes de B 700.000DA. Des estimations faites par le comptables, il rsulte que 2/5 des Achats concernent A, ainsi que 1/3 des charges de personnel et la moiti des autres charges. Analyser les charges afin de dceler lorigine de la perte.
Achats........................ Charges de personnel......... Autres charges................... Vente........................... Rsultats...................... Totaux 500.000 300.000 200.000 -----------------------1.000.000 900.000 - 100.000 Articles A 200.000 100.000 100.000 .----------------------150.000 200.000 - 200.000 Articles B 300.000 200.000 100.000 -----------------------600.000 700.000 100.000
La perte de 100.000 est le rsultat dune perte de 200.000 sur A et dun bnfice de 100.000 sur B. Il y a lieu de modifier les conditions dexploitation de lexercice suivant. Labandon des articles A, est une solution laquelle on pense immdiatement, mais cet exemple est simplifi et napporte pas suffisamment dinformation pour une prise de dcision. En effet, les articles A et B sont peut-tre complmentaires.
contrler les charges et de mettre en jeu des responsabilits, une personne tant responsable de chaque centre dactivit et des charges correspondantes.
Analyse et
Charges Indirectes
Charges Incorporable
Charges Directes
Affectation
Cots Dachat
Cots de Production
Revients
1- Le cot dachat : Cest la somme des charges supportes par lentreprise en raison de lachat des marchandises ou des matires. 2- Le cot de production : cest la somme des charges supporte en raison de la cration dun produit ou service par l entreprise. 3- Le cot de distribution : cest la somme des charges supportes par lentreprise en raison des oprations relatives la conclusion et lexcution de la vente. 4- Le prix de revient : est constitu par lensemble des cots de production + cots de distribution
1.6 Le calcul des charges incorporables : 1.6.1 Limportance de la priodicit des calculs
La priode de calcul des cots est gnralement plus courte que lexercice, priode trimestrielle ou plus souvent mensuelle. Certaines charges sont quotidiennes ou mensuelles et elles sont alors connues au moment du calcul des cots.
70 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
Exemple : consommation des matires, dpenses de salaires. Dautres charges sont trimestrielles ou annuelles ; exemple : loyers, amortissements, impts. On dtermine alors le montant correspondant la priode de calcul des cots par une rpartition de la charge annuelle. Cette rpartition de la charge est dite Mthode de labonnement. Dune manire gnrale, on dresse un tableau des charges dont la priodicit incorporable aux cots de la priode. Exemple : Une entreprise calcule ses cots tous les mois. Elle tablit un tableau de calcul pour les charges dont la priodocit nest pas mensuelle.
Nature Taxe Professionnelle Loyer Redevance pour brevets Prime dassurances Intrts demprunts Amortissements
Charges incorporables : Ces charges sont prises en considration par la comptabilit gnrale et la comptabilit Analytique dans le calcul des cots. Charge non incorporable : Ces charges sont enregistres par la comptabilit gnrale, mais elles ne sont pas prises en compte par la comptabilit analytique dans les calculs des cots. Charges suppltives : Les lments suppltifs correspondent des oprations qui ne sont pas comprises dans les charges de la comptabilit gnrale ou qui ninterviennent pas dans lvaluation de lactif. Il en est ainsi : Pour la rmunration des capitaux propres qui na lieu quen prsence de bnfices ; Pour la rmunration du travail de lexploitant lorsque celui-ci nest pas salari de lentreprise. Il peut tre intressant dincorporer ces rmunrations dans les cots et les prix de revient de manire sassurer quelles seront couvertes par le prix de vente.
1.7 Les charges directes et les charges indirectes 1.7.1 Les charges directes et leur affectation :
Comme nous l avons dit prcdemment, les charges directes sont des charges qui concernent le cot dun seul produit ou dune seule commande et ces charges sont affectes aux cots Les deux catgories essentielles de charges directes sont : Les matires et fournitures : Ces matires et fournitures sont ncessairement des charges directes lorsquelles entrent dans la composition des produits fabriqus. La main-duvre directe : il sagit des frais de personnel rsultant des travaux effectus dur un seul produit. Dautres charges telles que les amortissements dun atelier ou ne passe quun seul produit sont galement directes mais, bien quelles puissent tre traites part, comme les charges directes cites ci-dessus, elles sont souvent traites avec les charges indirectes.
a- Les centres oprationnels : Ce sont les centres danalyse dont lactivit peut tre mesure par une unit physique dite Unit duvre . Exemple : lheure machine, lheure ouvrier, le kg matire travaille.. Cette unit doit : caractriser lactivit du centre danalyse et en consquence varie en proportion des charges du centre. Permettre une imputation des charges du centre danalyse aux cots des produits ou des commandes intresss. On calcule : Cot du centre danalyse Cot d lunit duvre = --------------------------------------------Nombre dunits duvre du centre danalyse
b-les centres de structures Ce sont les centres danalyse pour lesquels il nest pas possible de mesurer une activit par une unit physique. Exemple : administration gnrale, financement.. En absence dunit duvre, on calcule un taux de frais en fonction dune assiette conventionnelle exprime en dinars pour la rpartition des charges de ce centre. On calcul : Cot du centre danalyse Taux de frais = --------------------------------------Assiette de rpartition en dinars
Exemple : soit un centre administration gnrale dont on souhaite rpartir les charges entre les cots de revient proportionnellement aux cots de production des produits vendus. Dans ce cas : Cot du centre administration gnrale Taux de frais = -----------------------------------------Somme des cots de production des produits vendus
c-Types de centres danalyses : Les divers sections principales des sections dont les charges peuvent tre aisment imputes au cot et cot de revient, car leurs units duvre sont fonction des quantits de produits achets, fabriqus ou vendus. Les sections principales sont gnralement des sections ou centre dont les cots sont imputs aux cots et aux cots de revient des produits. Nous les dcrivons ultrieurement au fur et mesure de ltude des cots. Pour linstant classons-les en fonction de la destination de leurs cots. Imputation aux cots dachat : section approvisionnements ;
Imputation aux cots de production : section production, section tudes techniques et recherches. Imputation aux cots de revient : section distribution, section administration, gestion financire, les cots de ces sections constituent ce que nous appelons des cots hors production. Les sections auxiliaires : sont des sections dont l activit sert dautres sections (principales ou auxiliaires). Exemple : Dans le cadre de la gestion du matriel un centre de travail entretien du matriel intervient dans les divers ateliers et fournit des prestations aux divers centres de production. Les types de centres auxiliaires dans les catgories proposs par le plan comptable gnral sont les suivant : Centre gestion du personnel, centre gestion des btiments, centre gestion du matriel, 17.2.3 Mise en uvre de la mthode : 1Rpartition primaire et rpartition secondaire : a) Rpartition primaire : lattribution des charges indirectes aux centres principaux ou auxiliaires b) Rpartition secondaire : la cession des uvres des centres auxiliaires aux centres principaux. Cessions de prestations entre centres auxiliaires
2-
Sans rciprocit : (transfert en escalier) Non seulement les centres auxiliaires fournissent des prestations aux centres principaux mais ils peuvent en fournir dautres centres auxiliaires. Il y a transfert en escalier lorsque le cot constat de chaque centre un certain niveau de calcul est transfr aux suivants sans retour en arrire. Avec rciprocit (transfert crois) Lorsquil y a prestation entre les centres auxiliaires, des prestations peuvent tre rciproques entre deux centres ou davantage. Cest le cas si un centre A fournit des units duvre un centre B et vice versa. 3Choix des units duvre
Une unit duvre doit permettre : Mesurer lactivit dun centre : dans ce cas, il faut trouver une unit qui varie si possible proportionnellement aux charges du centre. De dtecter la part dactivit dun centre consacre chaque produit ou commande dont on tudie le cot de revient : cest surtout un problme dorganisation. Un systme de fiches permet au fur et mesure de la consommation des units duvre de noter leur destination.
CHAPITRE 2 : LA DETERMINATION DES COUTS 2.1 Les cots dAchats 2.1.1 Gnralits :
Dans le cadre de la fonction approvisionnement, lentreprise achte des biens soit pour les revendre (entreprise commerciales), soit pour les utiliser dans son cycle de production (entreprise commerciales), ce qui conduit distinguer : Les marchandises : On entend par marchandises des biens achets pour tre revendus sans transformation. Les matires et fournitures : Ce sont des biens consomms pour obtenir un produit destin la vente aprs transformation. On distingue : Les matires premires : Biens destins a tre incorpors aux produits fabriqus. Les matires et fournitures consommables : biens qui concourent la fabrication ou mme la distribution sans tre incorpors aux produits.
Ces centres doivent couvrir les oprations : de prparation des achats dapprovisionnements (y compris les soustraitances) ; dachats (rception, manutention) ; de contrle (qualitatif et quantitatif) ; de magasinage (organisation, entretien, gardiennage) ; de comptabilisation des approvisionnement (tenue des fichiers fournitures et matires et vrification des factures). Ces centres principaux reoivent ventuellement des prestations des centres auxiliaires : gestion du personnel, gestion des btiments, gestion du matriel, prestation connexes. Exemple : Une entreprise utilise pour sa production deux matires premires M1 et M2. Compte tenu des frais accessoires dachat, les achats du premier trimestre ont t pour M1 de 2000 kg 50 DA lunit ; pour M2 de 3000 KG 80 DA lunit. Le tableau danalyse des charges indirectes fait apparatre un total de 45000DA pour le centre dapprovisionnement. Lunit duvre de ce centre est le nombre de commandes de matires. Les livraisons de M1 se font une fois par mois ; celles de M2 deux fois par mois. Nombre dunits duvre : 3 pour M1 et 6 pour M2 ; Cot de lunit duvre du centre approvisionnement : 45000/3+6=5000 ; Tableau de calcul des cots dachat.
Cot dachat matire M1 Cot dachat matire M2 Qte C.U. Montant Qte C.U. Montant 340000 2000 50 100000 3000 80 240000 45000 385000 Total 3 5000 15000 115000 6 5000 30000 270000
2.2 La Tenue des Comptes des Stocks 2.2.1 Notion dinventaire permanent
Dfinition : Linventaire comptable permanent est une organisation des comptes de stocks qui par lenregistrement des mouvements, permet de connatre de faon constante, en cours dexercice, les existant chiffrs, en quantit et en valeur (PCN). Diffrents stocks : Nous pouvons les classer ainsi : o Produits achets : marchandises, matires premires, matires et fournitures consommables, emballages commerciaux. o Produits fabriqus : Produits finis, produits intermdiaires (produits semifinis), produits rsiduels (dchets et rebuts).
Produits fabriqus : Les comptes de stocks de produits fabriqus par lentreprise sont dbits des cots de production de ces lments au fur et mesure quils sont produits. Nous tudierons au chapitre suivant le calcul de ces cots de production.
1-2
Stock initial
En cours de mois, on enregistre les entres en quantit et en valeur et les sorties en quantit seulement. En fin de mois, on calcul le CMP pour valuer les sorties. Dans ce cas, CMP = 122600/2100 = 58,38, le solde de 40868 est calcul par diffrence. Avantage de la mthode : Nivellement des variations de prix, en cas de fluctuation des cours Inconvnient de la mthode : Ncessit dattendre la fin de la priode pour valuer les sorties et donc pour calculer les cots de revient.
2.2.3.2 Mthode de lpuisement des stocks Cette mthode consiste retenir comme cot de sortie les cots exacts dentre ; mais pris dans un certains ordre. Cet ordre est un ordre comptable et ne correspond pas forcement aux mouvements rels en magasins. 1-) Procd du premier entr - premier sorti ou FIFO Principe : Les sorties sont considres comme seffectuant dans lordre des entres. Exemple : reprenant les donnes de lexemple 1, en admettant que le stock initial ait t acquis en une fois.
Fiche de matire M..
Dates 1-1 5-1 10-1 15-1 17-1 Libells Stock initial Bon de rception N Bon de sortie N5 Bon de sortie N8 Bon de rception N 700 60 42000 Entres Qte C.U. 400 59 Total 23600 300 600 57 57 17100 34200 Sorties Qte C.U. Total Stocks Qte C.U. 1000 1000 400 700 400 100 400 100 400 700 700 700 700 57 57 59 57 59 57 59 57 59 60 60 60 Total 57000 57000 23600 39900 23600 5700 23600 5700 23600 42000 42000 42000 42000
Critique : Les cots suivent avec retard les variations de prix. 2-) Procd du dernier Entr Premier Sorti ou L.I.F.O. Principe Les sorties sont considres comme seffectuant dans lordre inverse des entres considres chaque date de sortie. Exemple : reprenant les donnes de lexemple 1, en admettant que le stock initial ait t acquis en une fois.
Dates Libells 1-1 5-1 10-1 15-1 17-1 25-1 31-1 1-2 Stock initial Bon de rception N Bon de sortie N5 Bon de sortie N8 Bon de rception N Bon de sortie Totaux et stock Stock initial 1100 65600 700 60 42000 500 1400 60 30000 82100 Fiche de matire M.. Entres Sorties Qte C.U. Total Qte C.U. 400 59 23600 300 100 500 59 59 57 17700 Total Stocks Qte C.U. 1000 1000 400 1000 100 500 500 700 500 200 700 500 200 57 57 59 57 59 57 57 60 57 60 50 60 Total 57000 57000 23600 57000 5900 28500 28500 42000 28500 12000 40500 28500 12000
Critique : Les cots suivent les variations de prix mais le stock est sous valu en cas de dprciation montaire.
production des dits produits lorsque le processus de fabrication conduit des stockage intermdiaires. 2-Cot de main-duvre directe Il sagit de la main duvre qui peut tre affecte au cot dun produit ou dune commande par ce que le travail correspondant concerne directement ce produit ou cette commande. Des bons de travail permettent de rpartir ces charges en y inscrivant les produits ou les commandes bnficiaires des travaux. Le cot de la main duvre direct comprend : Les salaires bruts y compris les primes diverses ventuelles, Les charges sociales obligatoires ou facultatives supportes par l entreprise en plus des salaires. 2.3.2.2 Charges indirectes Les charges indirectes des centres de production sont reparties entre les cots de production des produits ou des commandes proportionnellement aux units duvre qui leur sont fournis par ces centres. Il faut concevoir ces centres de production de manire relativement large du point de vue des fonctions assurs et des centres de travail correspondant. Ils doivent couvrir : La prparation du travail (bureaux mthodes, de lordonnancement, de ltude doutillage) ; La fabrication des biens ou lexcution des services (ateliers, chantiers, centres de services) ; Le contrle et les essais (ateliers et centres dessais).
2.4.2.2 Analyses horizontales Les calculs tant faits par priode, souvent mensuelle, cest dj une premire analyse dans le temps, lorsque lon rcapitule les priodes. Dautres analyses des cots de distribution dont possibles et sont souvent pratiques en mme temps que celles des ventes. Par secteur gographique Suivant les secteurs dans lesquels la production est coule, les charges de distribution sont diffrentes ; transports ; charges du rseau de distribution.et une analyse sur ce critre peut fournir des informations intressantes. Par canal de distribution Si toute la production est coule par le mme canal, le problme ne se pose pas (par exemple si tout est vendu des grossistes). Par contre, si plusieurs canaux interviennent, une analyse savre intressante, suivant que les charges de transport, de conditionnement..sont diffrentes. Par produit ou par commande Lanalyse par produit ou par commande est indispensable si lon veut ensuite dterminer un cot de revient par produit ou par commande. Cest un problme de rpartition des centres de distribution en fonction des units duvre ou des assiettes de frais. Plusieurs des analyses prcdentes peuvent tre combines, par exemple par produit et par canal de distribution, cela conduisant calculer des cots de revient en fonction de cette double analyse.
Quand limputation, aux cots de distribution, elle se fait gnralement, en absence dunits duvre, en retenant pour assiette de frais le cot de production des produits vendus (ou ventuellement de produits fabriqus).
Niveau dactivit Charges Matire premire Main-duvre directe Amortissement Autres charges Cot total 4000 16000 20000 30000 8000 74000 5000 20000 25000 30000 8500 83500 6000 24000 30000 30000 9000 93000 8000 32000 40000 50000 14000 136000 10000 40000 50000 50000 15000 155000 12000 48000 60000 70000 20000 198000 14000 56000 70000 70000 21000 217000
Lacquisition de nouveaux matriels est ncessaire pour atteindre le niveau dactivit de 8000 Units, puis pour atteindre celui de 12000 units. 3.1.2.1 Structure dune production dtermine On appelle structure lensemble des moyens matriels et humains permanents, mis e, uvre pour la production (quipement, encadrement,). Considrons la production infrieure 8000 units. Il apparat : Que certaines charges, consommations de matires et main-duvre directe varient proportionnellement lactivit de latelier. Nous parlerons de charges variables ou oprationnelles, car elles sont impliques par le volume des oprations traiter ; Que certaines charges, amortissements dans cet exemple, ne varient pas pour les niveaux dactivits 8000. Nous parlerons de charges fixes ou charges de structures, car elles sont rattaches une structure donne.
Que dautres charges semblent varier mais sans tre proportionnelles lactivit. Nous parlerons de charges semi variables, car il sagit en fait dun mlange de charges fixes et charges variables. Charges variables ou oprationnelles Considrons, dans lexemple prcdent, lensemble matires et main-duvre directe. Nous obtenons :
Niveaux dactivit. X Charges variables ..Y1 Charges variables unitaires.Y2 4000 36000 9 5000 45000 9 6000 54000 9
Do les quations et les graphes suivants (supposant le modle variable de 0 8000 units) Charges y1 Charges variables Totale Charges Y2 Charges variables unitaires Y=9
4000 6000
Forme gnrale : y= ax
8000
Charges fixes ou de structure Considrons dans lexemple, les amortissements. Nous constatons leur fixit, do les quations et les graphes suivants (supposant le modle valable de 0 8000 units). Charges semi-variables Considrons dans lexemple prcdent, les autres charges. La reprsentation graphique de leur variation montre quil sagit dune fonction linaire de la forme Y= ax +b En effet, les trois points reprsentatifs pour X=4000 ; X=5000 ; X=6000 sont aligns.
Recherche de lquation 9000 = 6000a + b 8000 = 4000a + b ---------------------1000 = 2000a = a = 0,5 ; b= 6000 == Y = 0,5a + 6000
Finalement, nous pouvons dcomposer ces charges semi-variables en charges fixes de valeur 6000 DA et en charges variables de 0,5 DA lunit. Charges totales ou cot total Aprs l clatement des charges semi-variables, nous pouvons considrer que nous navons que des charges fixes et des charges variables.
Charges variables unitaires = Charges variables / Nombre dunits Charges variables unitaires = 38000/4000 = 47500/5000 = 57000/6000 = 9,5 Do les quations et les graphes suivants :
Cot total Y1 = 9,5X + 36000 cot moyen Y2 = 9,5X +36000 X
Le cot moyen est reprsent par une branche dhyperbole dasymptotes : X=0 et Y= 9,5 Le cot moyen dcrot lorsque lactivit augmente car les charges fixes sont rparties sur un plus grand nombre dunits. Notons, par simple examen du graphique, que pour une mme variation dactivit, la variation du cot moyen est de plus en plus faible quand lactivit augmente. 2.1.2.2Changement de structure : Les charges fixes sont attaches une structure dtermine. Lorsque lon veut accrotre le niveau dactivit, un changement de structure peut tre ncessaire (acquisition de matriels..). Les charges fixes changent par paliers (par intervalle). Dans lexemple prcdent, deux changements de structure sont ncessaires pour atteindre les niveaux 8000 et 12000. Cela nous conduit de nouveaux modles. Pour tablir, sparons dabord semi-variables en charges fixes et charges variables.
De 8000 moins de 12000 15000 = 10000a + b 15000 = 8000a + b de 12000 14000 21000 = 14000 a + b 20000 = 12000 a + b a = 0,5 (charges variables par unit) b = 14000 (charges fixes)
Quelque soit la structure considre, les charges variables unitaires, incluses dans les charges semi-variables sont constante.
85 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
6000
Pour tous les niveaux, charges unitaires = charges variables / nombre dunits = 9,5 Ces donnes nous permettent dtablir les quations et graphes suivants :
1- charges totales C.T C.V
Y=84000 Y=60000
0 2- Charges unitaires
8000 Figure 8
12000
Activit x
Figure 9
Pour un centre danalyse oprationnel, lunit duvre correspondante. Pour lensemble des charges dune entreprise, le nombre dunits produites si un seul type de bien est fabriqu, mais plus gnralement le chiffre daffaires. 3.1.3.2 Analyse des charges Il sagit de dterminer pour chaque charge si elle est fixe ou variable. Plusieurs cas sont possibles. Comportement connu a priori. Parmi les charges fixes on range gnralement les charges suivantes : - lamortissement des btiments et des quipements ; - des charges de personnel, salaire et charges sociales (personnel dencadrement et une part importante de lensemble du personnel), - les primes dassurances et les impts. Parmi les charges variables, on range gnralement les charges suivantes - Les consommations de matires - Une part des charges de personnel plus ou moins importante suivant le type dactivit, lentreprise, la lgislation sociale ; - Les consommations de force motrice, deau, de gaz, Comportement analys par une tude technique Ce type danalyse est relativement rare, peut tre pratiqu lorsquil est possible dtudier en laboratoire ou par des essais les consommations dun matriel dtermin. Cest le cas par exemple de ltude des cots entrans par lexistence et le fonctionnement dun moteur (nergie consomme, huile graissage). Comportement analys par une tude statistique de donnes comptables Il sagit dtudier les donnes comptables pour dterminer quelle relation existe entre les charges releves pendant une certaine priode et les niveaux dactivits correspondants. Cest une gnralisation du principe voqu prcdemment propos des charges semi-variables.
3.1.4Conclusion :
Ces modles qui caractrisent lvolution des charges lintrieur de lentreprise constituent la base de lanalyse des cots. Etant donn que les prvisions conduisent envisager des variations dactivits, ces modles seront trs utiles pour une gestion prvisionnelle rationnelle. Les chapitres suivant constituent des applications de la variabilit des charges notamment : Le seuil de rentabilit, limputation rationnelle, le cot variable, le cot marginal. Ces notions seront galement ncessaires pour ltablissement de certains budgets.
Taux de marge : Les charges variables tant proportionnelles au chiffre daffaires, la marge sur cot variable est galement proportionnelle au chiffre daffaires. Nous pouvons exprimer cela mathmatiquement, en appelant X le chiffre daffaires, nous obtenons les quations : - Chiffre daffaires y1 = x - Charges variables y2 = ax - Marge sur cot variable y3 = x ax soit y3 = x (1-a) ou y3 = x avec = 1-a Charges variables Marge sur cot variable Dans ces quations a = -------------------- et = ----------------------------Chiffre daffaires chiffre daffaires Cette dernire valeur est la marge sur cot variable pour 1 DA de chiffre daffaire ou Taux marge sur cot variable.
Charges variables.62500 DA ; Charges fixes.. 26250 DA Le bnfice de lentreprise se calcul alors comme suit : Chiffre daffaires . 1000000 Charges variables 62500 -------------Marge sur cot variable 37500 Charges fixes 26250 ---------------Bnfice 11250 Pour atteindre le seuil de rentabilit, on doit avoir : Marge sur cot variable =charges fixes= 26250 1-Dtermination par calcul a) Calcul arithmtique : Nous pouvons schmatiser ainsi la proportionnalit de la marge au chiffre daffaires.
Chiffre daffaires Marge sur cots variable do lgalit : 100000 37500 S = S 26250 10000 x 26250 = 70000 37500
Afin de mieux relier le calcul du seuil de rentabilit sa dtermination graphique, il est prfrable de procder algbriquement en recherchant les quations b) Calcul algbrique : Dterminons les quations : des charges fixes : y1 = 26250 de la marge sur Cot variable y2 = 37500 x ou y2 = 0,375 x 100000 Lgalit de la marge sur cot variable et des charges fixes permet dcrire : 26250 = 0,375 x = x = S = 70000 le seuil de rentabilit 2-Dtermination graphique : Principe : Labscisse du point dintersection des droites reprsentatives des quations prcdentes donnera le seuil de rentabilit. Pour construire ce graphique, des valeurs sont connues : y1 = 26250 (droite parallle laxe des abscisses
et pour y2 x=0 x = 100000 = y2 = 0 y2 = 37500
y
Y= 26250
M/CV
Z. Bnfice
C.F.
Zone de perte
50000 J F M A M J J A S
70000 O N
1000000 D t
CA.x
Seuil de rentabilit
Variantes : Marge sur cot variable = Charges fixes Constitue une relation dquilibre au seuil de rentabilit. Dautres relations permettent de recourir des mthodes diffrentes de dtermination du seuil de rentabilit. Rsultat = 0 ; dans lexemple ; 0,375 x -26250 = 0 x = 70000 Do la dtermination graphique :
Y
Rsultat
R
10000
70000
-26250 -
100000
CA x
Figure 12 Charges totales Chiffre daffaires Dans lexemple, charges totales : 0,625 x + 26250 Chiffre daffaires y2 = x 0,625x + 26250 = x x = 70000 do la dtermination graphique :
Y CA et CT
100000
CA
CT
26250
0 70000 100000 x
Figure 13
Seuil de rentabilit et temps 1- Activit rgulire Si lon admet que le chiffre moyen est constant au cours de lanne, le chiffre daffaires cumul se dveloppe rgulirement avec le temps. Dans cette hypothse, en doublant laxe des abscisses par un axe de temps, comme il a t fait le graphique ci-dessus, nous pouvons faire apparatre la date laquelle est atteint le seuil de rentabilit. Lappellation de point mort est parfois rserve cette date. Il est galement possible de le dterminer par calcul. Par exemple, dans ce cas, elle se situera le 365 x 70000 = 256 nime jour de lanne soit le 13 Septembre. 100000 2- Activit irrgulire Souvent lactivit de lentreprise nest pas rgulire en cours de lanne. Cest notamment le cas des entreprises activits saisonnire et des entreprises en expansion rapide. Dans un tel cas, la dtermination du seuil de rentabilit peut tre conduite de la mme manire que prcdemment, mais la recherche de la date ne peut plus tre faire sur le mme graphique. Exemple : Dans le cas prcdent. Considrons que le chiffre daffaires annuel de 100000 DA est obtenu par le cumul des chiffres daffaires trimestriels suivants : 1ere trimestre : 10000 ; 2 trimestre : 20000 ; 3trimestre : 30000 ; 4trimestre : 40000. Chiffres daffaires cumuls et marges sur cots variables cumules apparaissent ainsi :
Priode 1 trimestre 2trimestre 3trimestre 4trimestre Chiffre daffaire 10000 20000 60000 100000 Marges sur cot variables 3750 11250 22500 37500
En valeur, le seuil de rentabilit est encore de 70000, mais il ne sera atteint la mme date. Les cumuls permettent de constater quil sera atteint au 4 trimestre. Recherchons la date ? daprs les chiffres daffaires ; on atteindra 70000 DA au 70000-60000 = du 4trimestre. 40000 daprs la marge sur cot variables, on atteindra 26250 au 26250 22500 = du 4 trimestre. Graphiquement, la recherche peut se faire ainsi
M/CV cumul et CF
1trim
2trim
Figure :
3trim
P.M
4trim
3.2.3 Conclusion
Ltude du seuil de rentabilit a t envisage dans un optique prvisionnelle. Il est en effet intressant de prvoir un seuil de rentabilit pour savoir partir de quel niveau des ventes et partir de quelle date une production sera rentable. Un calcul de rentabilit peut galement tre fait posteriori pour analyser une activit passe.
3.3 Limputation rationnelle des charges de structure 3.3.1 Influence du niveau dactivit sur le cot constat
Le cot complet constat absorbe toutes les charges de lentreprise quel que soit le niveau dactivit. De ce fait, comme nous lavons vu prcdemment, les charges de structure restant constantes, les cots unitaires diminuent lorsque le niveau dactivit augmente. Exemple : soit un produit A fabriqu par un atelier prvu pour produire 1000 units (units mesurant lactivit de latelier) et pour lequel la comptabilit a enregistr les charges suivantes pour trois priodes conscutives.
Activit.. Charges variables - Matires - Main-duvre productrice Charges fixes Cot total.. Cot dune unit de produit A Priode 1 1000 units A 40000 50000 60000 150000 150 DA Priode 2 800 units A 32000 40000 60000 132000 165 DA Priode 3 1100 units A 44000 55000 60000 159000 144,54 DA
Le cot de production de la deuxime priode est suprieur celui de la premire priode parce que le mme volume de charges fixes est trouv imput un nombre plus petit dunits, et inversement pour la troisime priode. La variation du cot (en supposant les prix et les rendements inchangs) tient uniquement une variation de lactivit. Pour liminer lincidence de ces variations du volume dactivit et maintenir le cot de 150 DA, il suffit de considrer que la totalit des charges fixes ne doit tre impute qu une production de 1000 units, considrons comme normale : on dit alors que lon fait de limputation rationnelle.
92 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
+ 12000 +12000
- 6000 -6000
Les cots unitaires ont t rgulariss : Ils contiennent toujours la mme part des charges fixes que lors de l activit normale. La diffrence dimputation est appele cot de chmage en priode de sous activit et boni de suractivit en priode de suractivit. 1. Interprtation graphique Dans lexemple prcdent, les charges variables unitaires sont gales 90. Nous pouvons tablir les quations suivantes, en appelant x lactivit. Cot dimputation rationnelle : y1 = 150 x Cot complet : y2 = 90 x + 60000 Do la prsentation graphique
Cot y Droite dimputation Boni suractivit 165000 159000 150000 Cot de chmage 132000 120000 Droite cot complet
60000
800
1000
1100
x Activit
figure 14 : Graphe reprsentant lintersection entre la droite dimputation rationnelle et la droite du cot complet
Ces quations peuvent tre utilises pour retrouver : le cot de chmage : 90 * 800 + 60000 150 * 800 = 12000 Le cot de boni suractivit : 90 * 1100 +60000 150 * 1100 = 6000
93 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
Nous retrouverons ces principes lors des analyses des carts. Remarque : Avec F pour les charges fixes, V pour les charges variables, Ar pour lactivit relle, et An pour lactivit normale, dune manire gnrale ; Cot dimputation rationnelle = V + (F * Ar/An) Diffrence dimputation = F - (F * Ar/An) = F (1- Ar/An) 2. Intrt de limputation rationnelle Il est bien vident que ces calculs nont pas pour vertu de changer les cots et cots de revient. Leur intrt rside dans les possibilits danalyse. Annulation de linfluence des charges fixes dans la variation du cot unitaire Exemple : considrons les situations dcrites ci-dessous
Charges Priode 1 10000 units produites Charges variables.. Charges fixes Total Cots unitaires Priodes Priode 2 : 8000 units produites Charges Imputes 140000 64000 204000 25,5 Diffrence Imputation Priode 3 : 12000 units produites Charges Imputes 240000 96000 336000 28 Diffrence Imputation
+16000
- 16000
Le cot unitaire dimputation rationnelle varie. Nous devons en conclure, quil faut rechercher dautres causes de variation que la seule influence des charges fixes. Remarquons que les charges variables ne sont pas strictement proportionnelles lactivit ; le cot unitaire variable, qui prend successivement les valeurs : 18 ; 17,5 ; 20 ; nest pas fixe. Notamment en cas de suractivit, cela peut tre la consquence de frais dentretiens levs pour un matriel satur. Cot du chmage et boni de suractivit La part des charges fixes non imputes ou sur impute permet de dgager : en priode de sous-activit, un cot de chmage ; en priode de suractivit, un boni de suractivit.
Prsenter le tableau des charges sachant que lactivit des centres gestion du matriel, prestations connexes, atelier A et latelier B est respectivement de 80% ;60% ;80% et 120% de leur activit normale. Trois mthodes peuvent tre proposes pour la confection du tableau danalyse. 1ere Mthode : Ddoublement des colonnes de rpartition
Charges par nature Montant T Matires consommables. Charges de personnel. Totaux Coefficient dIR Imputation des Charges fixes Diffrence dimputation Totaux aprs rpartition primaire Rpart .secondaire Gest Matriel Prest. Connexes Totaux aprs rpartition secondaire 300 600 900 400 400 CF CV 300 200 500 40 40 0,80 - 32 Gestion du matriel F V 50 20 70 80 80 0,60 -48 Prestations connexes F V 100 40 140 160 160 0,80 -128 Atelier A F V 80 80 160 120 120 1,20 -144 -24 +8 102 -102 -188 +32 188 +32 288 40,8 47 274 61,2 141 Atelier B F V 70 60 130 Diffrence Dimput +
32
48
128
900
900
375,8
476,2 24
72
2e Mthode : Emploi des tableaux annexes par nature de charge Lorsque le nombre de centres est lev, la mthode prcdente linconvnient de donner un tableau danalyse complexe et difficilement lisible. On peut procd de la manire suivante : pour chaque catgorie de frais, tablir les calculs dans le tableau annexe ; reporter sur le tableau danalyse le montant des charges imputes. Nature des charges : charges de personnel
Sections Charges Total 60 120 240 180 Variab 20 40 80 60 Fixe 40 80 160 120 Coeff DIR Charges Fixes imputes 32 48 128 144 Charges Totales imputes 52 88 208 204 Diffrence Dimputation rationnelle + 8 32 32 24
600
200
400
552
24
72
24
72
3e Mthode : Emploi des tableaux annexes par centres Centre Gestion du matriel CIR = 0,8
Libells Total Charges fixes Charges variables Cot du imputer chmage
110
40 -32 8
70 32 102
+8
220
140 48 188
+32
Totaux aprs rpartition primaire. 320 Rpartition secondaire 40% centre gestion matriel 25% Centre prestations conn. Totaux aprs rpartition secondaire.. Imputation charges fixes
160
160 40,8 47
+32
Totaux aprs rpartition primaire. 250 Rpartition secondaire 60% centre gestion matriel 75% Centre prestations conn. Totaux aprs rpartition secondaire.. Imputation charges fixes
120
-24
La mthode du cot variable consiste considrer dans le cot de chaque produit ou groupe de produit, uniquement les charges variables. La connaissance de ce cot permet de dgager une marge sur cot variable par produit. Lensemble des marges rend possible le calcul dun seuil de rentabilit et des indices de gestion. Comme limputation rationnelle, cette mthode fournit des cots unitaires sur lesquels les charges fixes nont pas dinfluence lors des variations dactivit. La mthode des cots variables, base sur la distinction entre charges variables et charges fixes est encore appele mthode des cots proportionnels ou du direct costing. Cots proportionnels : en effet, comme nous lavons vu prcdemment, les charges variables prise en considration pour calculer les cots variables sont proportionnelles lactivit. Direct costing : dans cette appellation qui tmoigne de lorigine amricaine de la mthode, il faut traduire direct par variable et non direct. En effet, il ne faut pas confondre charges directes et charges variables, ni charges indirectes et charges fixes. Rappelons que sont dites directes les charges qui ne concernent quun seul cot et peuvent de ce fait lui tre affectes, sont dites indirectes les charges qui ne concernent plusieurs cots et de ce fait ne sont imputes quaprs analyse. Quelques exemples prsents dans le tableau suivant, nous permettront de voir quil ny a pas identit entre les deux critres danalyse des charges mais quil y a des interfrences.
Charges variables Matires premires, Charges directes Main-duvre des ateliers o ne passe Encadrement du personnel et mainquun seul produit. duvre des ateliers o ne passe quun seul produit, . Matires consommables, Frais administratifs, Energie lectrique, Amortissement du matriel des services Publicit, administratifs, Impts directs . .. Charges fixes Amortissement du matriel des ateliers o ne passe quun seul produit,
Charges indirectes
3.4.1.2 Description de la mthode En reprenant le schma du tableau prcdent les charges prendre en considration sont celles ainsi hachures.
Charges variables .. .. . Charges fixes
Ltude des charges variables et leur analyse par produit permettent de dgager des marges sur cots variables par produits. Leur somme constitue la marge sur cots variables globale de lentreprise et sa confrontation avec les charges fixes permet de dgager le rsultat.
98 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
Produit 1 C1 V1 M1 V2
Produit 2 C2 M2
Produit 3 C3 V3 M3
Chiffres daffaires : Ci Charges variables : Vi Marges sur cot variables : Mi
M1 + M2 + M3 F Mi = Ci Vi R R = mi-F
Notons lavantage essentiel de cette mthode qui est dviter larbitraire invitable que comporte la ventilation des charges fixes entre les produits.
Ir =
En dsignant par S le chiffre daffaires ncessaire pour couvrir une catgorie de charges de structure donne et par C le chiffre daffaires, lindice de prlvement sexprime par la formule : Ip = S C
Cette mthode permet de dgager pour chaque produit une marge que nous appelons marge sur cots spcifiques et que nous pourrions appeler marge sur cot variable et/ou direct. Le schma suivant lequel sordonne la mthode se prsente ainsi :
Produit 1 C1 V1
f
Produit 2 C2 M1
m
Produit 3 C3 M2
f m
V2
V3
M3
f
M1 + M2 + M3 F m = M-fi R R = mi-F
Mi = Ci- Vi
Exemple : considrons le cas de la socit des textiles en le compltant par les informations rsumant dune tude plus approfondie des charges. Il apparat en effet que parmi les charges fixes, certaines sont des charges directes pour les produits A, B, C et D. Elles lvent 375 000 pour A, 75000 pour B, 80000 pour C, 240000 pour D.
675000
-30000
352000
108000
La marge sur cot variables des articles B na pas suffit pour couvrir les charges fixes directes et ces articles nont donc pas pu contribuer la couverture des charges fixes communes. Il aurait fallu : Soit abandonner ces articles avant engagement des charges directes, Soit en vendre un nombre a tel que 3a > 75000 cest dire a > 25000 pour le trimestre.
3.4.4 Conclusion
1- Avec la mthode du cot variable et ses variantes, on ne calcule pas de cots ou de cots de revient complets par produits fabriqus et vendu, on vite ainsi une rpartition arbitraire des charges de structure. 2- Cest un instrument de gestion efficace pour la gestion court terme : la connaissance des marges et des seuils de rentabilit permet de jouer sur le prix de vente pour en accrotre le volume et sassurer des bnfices supplmentaires lorsque les charges fixes sont couvertes. 3- Le cot variable est pratiquement employ par un grand nombre dentreprise pour lanalyse de la fonction commerciale. Lusine est souvent considre comme un fournisseur du service commercial et on raisonne alors sur les marges pour assurer la couverture des charges fixes du service commercial. Le calcul du cot variable et ltude des marges y compris sur cots spcifiques se dveloppent aussi pour analyser la production.
Confrontation
Ralisation (Cots rels) Actions correctives (prise de dcision) Il est possible de calculer un grand nombre de cots prtablis, ces variantes rsultent naturellement : - Au contenu du cot prtabli - Au champ dapplication du cot prtabli
Champs dapplication - Fonction conomique - Moyen dexploitation - Activit dexploitation - Responsabilit - Autres Le cot prtabli peut tre dtermin partir : - De donnes historiques - De donnes conomiques et techniques, - De devis -De budgets de charges
I- COMPOSANTS
X A
Libell
10 20 30 40
22- Aspect valeur Pour valoriser une gamme, il va falloir faire le choix dune mthode de valorisation et particulirement du niveau auquel on attend situer le cot de revient, cest dire du choix de ce que lon y incorpore : Matire et main-doeuvre directe uniquement, ou bien, une part des frais indirects. Le Cot de revient prtabli sera toujours le rsultat dun calcul du type Cot de revient = (Q x P1) + (Q2 x P2) + (H1 x t1) + (H3 x t3) + (C1 x N1) O Q = Quantits prtablies de Matires P = Prix prtabli des matires H = Nombre dHeure prtabli (temps allous prtablis) t = Taux horaire prtabli C = Cot de lunit prtabli ou taux de frais prtabli N= Nombre dunits doeuvre prtabli ou montant de lassiette de frais prtablie. Dune manire gnrale, le cot prtabli dun lment (matire, main-doeuvre, centre danalyse) est obtenue grce la relation suivante : Cot prtabli = Cot unitaire prtabli x Quantit prtablie Exemple : Fiche du cot prtabli du produit A
Dsignation Matires A B C Quantits 2 4,5 23 Heures Prix Unitaires 5,00DA 1,50DA 0,45 DA Taux Horaire 23,50DA 22 DA 22 DA Centres de production centre1 centre2 10 6,75 Cot des Matires Centres de production centre1 centre2 23,50 11 6,60 Total centre3 10 6,75 10,35 27,10 Total
10,35
1 0,50 0,30
11 6,60
Centre danalyse
11 Pices 1,25 HO
0,30 41
3- Fonctionnement de la mthode : Les choses ne vont pas videmment se passer dans la ralit comme on la prvu au niveau des cots prtablis. IL va en rsulter des carts entre les prvisions et les ralisations mais ceux-ci vont pouvoir tre plus ou moins importants. Par convention :
ECART = COUT REEL - COUT PREETABLI
O :
Cot rel = cot unitaire rel x quantit relle Cot prtabli = cot unitaire prtabli x quantit prtablie
Un cart Positif est jug comme Dfavorable. Un cart Ngatif est jug comme Favorable. Les carts vont concerner : Les units physiques (Ecarts sur quantit ou de rendement) Les prix (Ecarts sur Cot) Lactivit (Ecart sur Activit).
Ici on exprime : -LEcart quantit au cot prtabli - LEcart sur cot en quantit prtablie - LEcart rsiduel (cart sur cart) combin aux carts sur quantit et sur cot. Soit : Ecart sur quantit = (Qr- Qp) Cp = AQ*Cp Ecart sur cot = (Cr -Cp) Qp = AC*Qp Ecart rsiduel = (Qr - Qp) (Cr- Cp) = A Q* AC Ecart total = AQ*Cp + AC - Qp + AQ * AC LEcart rsiduel (ou cart sur cart) est indpendant des variations de quantits (AQ) et des variations de cot (AC).
E/C
x y
E/Q
z O Qp Qr quantit
Cot rel = aire de rectangle OABC Cot prtabli = aire de rectangle OXYZ - Les carts sur cot : Le cot rel des matires par rapport au cot prtabli (Ecart sur cot des matires) Le taux horaire rel par rapport au taux horaire prtabli (Ecart sur salaire) Exemple : La fabrication de lobjet A telle quelle est dfinie au niveau du bureau des mthodes exige les quantit et cots standard suivants: Pour 1 objet A il faudrait : 1 Kg de tle dacier 5 DA lunit,
106 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
1 mtre carr de papier vierge 4 DA lunit, 1 heure dusinage 10DA 1 heure de finition 16 DA Au cours dune priode donne, la ralisation de 100 objets A avait ncessit les quantits et prix suivants:
Kg M2 h h.
5 4 9 5 4 9 18
Kg M2 h h.
Calcul des Ecarts (mthode lgale) : Rappelons que : E/Q= (Qr- Qp) Cp = AQ*Cp E/ C= (Cr - Cp) Qr = AC *Cr, Ecart total = AQ* Cp + AC* Qr AQ = AC= E/Q= E/C= E= Qr Qp Qr-Qp Cr Cp Cr-Cp AQ*C AC*Qr AQCp p + ACQ Tle dacier 1,05 1 +0,05 5,10 5 +0,10 +0,25 +0,105 +0,355 Papier vierge 0,98 1 -0,02 5,50 4 +1,50 -0,08 +1,47 +1,39 Usinage 0,42 0,50 -0,08 12 10 +2 -0,80 +0,84 +0,04 Finition 0,26 0,25 +0,01 18 16 +2 +0,16 +0,5 +0,68 Ecart total + 2,465 En effet : cot rel - Cot prtabli = Ecart 3.5.5.1 Les Ecarts sur charges des centres danalyse:
107 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
Les charges des centres danalyses indirectes et qui peuvent tre fixes ou variables. Exemple : centre danalyse Gestion des btiments: Budget prvisionnel : Montants
Charges variables : . Consommations de matires . Fournitures . Frais du personnel Total charges variables Charges fixes - Entretien et Rparations - Impts et taxes - Assurances - Frais du personnel - Amortissements Total charges fixes Total charges Activit : Heures dentretien (activit prvue Normale) Cot horaire Prtabli Dont : Charge variable prtablie : 8,50 Charge fixe prtablie : 42,83 11.200 5.800 48.000 65.000
Les charges prvues pour les centres danalyse constituent le budget du centre considr. Dans la ralit, on scarte de ce budget pour 3 raisons fondamentales : - Lactivit relle diffre souvent de lactivit prvue (cart sur lactivit), - Le rendement du centre (heures dentretien ci-dessus) nest pas le mme (cart sur rendement) - Les prix rels sont diffrents des prix prvus (cart sur cot) Il est ncessaire de faire apparatre distinctement chaque cart puisque les niveaux de responsabilit ne sont pas les mmes : - Les Ecarts sur rendement engagent des responsabilits oprationnelles, - Les Ecarts sur cot et sur activit engagent des responsabilits de direction ou autre. 3.5.5.2 LEcart sur cot : Il est dtermin de la manire suivante : Ecart sur cot = Charges relles - Budget pour lactivit relle o : Budget pour lactivit relle = (Cvu prtablie x Activit relle) + Charges fixes prtablies Soit : E/C = (Cr * AR) - [(CVUp * AR) + CFp] 3.5.5.3 LEcart sur Activit : Il est obtenu grce la relation suivante : Ecart sur activit Budget pour lactivit relle - Cot prtabli des units doeuvre relles Soit E/A = [ CVUp * AR) + CFp] - (Cp*AR)] Cet cart reprsente en ralit un cart dImputation rationnelle des charges fixes tel quil est expos au niveau du chapitre prcdent.
108 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
3.5.5.4 LEcart sur rendement : Il est tabli comme suit : Ecart sur rendement = cot prtabli des units doeuvre relles - Cot prtabli de lactivit prvue soit : E/R = (Cp * AR) - (Cp * AP) = Cp (AR -AP) 3.5.5.5 Rcapitulation Lensemble des Ecarts sur charges des centres danalyse peuvent tre reprsents comme suit
Typologie Nature Ecart sur cot Ecart sur Activit Ecart sur rendement Charges relles Budget pour lactivit relle Budget pour lactivit relle Cot prtabli des units duvre relles Cot prtabli des units duvre relles Cot prtabli pour lactivit prvue Charges relles Charges prtablies Composantes Calcul E/C=(Cr*AR)-[CVU*AR) + CFp] E/A= [ ( CVUp*AR) +CR](Cp *AR) E/R= (Cp*AR)-(Cp*AP) = Cp ( AR*AP) E= (Cr*AR)- (Cp*AP) Ecarts + (Dfavorable (Favorable)
Ecart Total
En reprenant lexemple prcdent (centre danalyse gestion des btiments) et en admettant que les ralisations se prsentent comme suit : Centre danalyse Gestion des btiments: Charges relles Montants
Charges variables : . Consommations de matires . Fournitures . Frais du personnel Total charges variables Charges fixes - Entretien et Rparations - Impts et taxes - Assurances - Frais du personnel - Amortissements Total charges fixes Total charges Activit : Heures dentretien (activit relle) Cot horaire rel Dont : Charge variable relle : 8,67 Charge fixe relle : 45,90 10.700 5.500 46.200 62.400
Calcul des Ecarts : Ecart total = E = (Cr*AR)-(Cp *AP) = 392.900 - 392.200 = + 700
109 Cours de Comptabilit Analytique 3SI F.NADER 2003-2004
Ecart/ cot
= E/C = (Cr*AR)-[(CVUp *AR) +Cfp] = 392.900- [(8,50 * 7.200) + 327.200] = + 4.443,47 Ecart/Activit = E/A= [(CVUp *AR) +CFp] - (Cp*AR) = [(8,50*7.200) +327.200]-(51,33*7.200)= +18.844 Ecart/rendement=E/R = C (AR*Ap)=50,33 (7.200-7640)= - 22.587,43 Ainsi : Ecart total = E/C + E/A +E/R = +700 = +4.443,47+18.844- 22.587,43 Exercice dapplication Au cours du mois de mars, lentreprise SABI a enregistr les oprations suivantes concernant la fabrication et la consommation de ses produits finis: Achat de matires premires : 810 kg 48DA Charges de main-duvre directe : 318 h 22DA Centre danalyse fabrication 1.590 DA Centre danalyse distribution 5.140 DA Matires premires consommes : 807 KG Production : 405 articles Ventes : 400 articles 135DA pice On vous communique par ailleurs les renseignements suivants concernant les prvisions: Cot standard de production de 100 articles: Matires premires : 200 kg 45 DA le kg Main duvre directe : 80h 21 DA lheure Charges de fabrication : 5 DA par heure de main-duvre directe. -Activit Normal de latelier : 320heures -production Normale : 400 articles -Le budget des charges de fabrication comprend 800 DA de charges fixes -Il ny avait pas de stock initial de matires premires ni de produits fini Les charges de distribution sont de 13,50 DA par article vendu. IL est demand 1) de calculer les cots de revient prtablis et rels 2) de dterminer les principaux carts.
BIBLIOGRAPHIE
1- Comptabilit Analytique dexploitation, Tome 1, Mthodes danalyses des Charges, les Cots complets historiques, Abdellah BOUGHABA, Editions BERTI, 1991. 2- Comptabilit Analytique dexploitation, Tome 2, Analyse de Variabilit, Les Cots Partiels et les Cots Pretablis, Abdellah BOUGHABA, Editions BERTI, 1991. 3- Comptabilit Analytique et Contrle de gestion, Tome 1, Calcul des Cots et Cots de revient, Analyse des Cots et des Marges, Christian et Christiane RAULET, Editions DUNOD, 1988. 4- Gestion Analytique et Budgtaire, Principes, Etudes de Cas, Solutions, Maurice PETITJEAN, Librairies techniques ,1982. 5- Exercices corrigs de Comptabilit Analytique de Gestion, Analyse et le Contrle des Cots, L.DUBRULLE et D.JOURDAIN, Editions DUNOD, 1988. 6- La Comptabilit Analytique, les annales du CMTC, Mohamed ZAATRI, Entreprise Nationale di Livre, 1989 7- G.CHA, P. PIGET, Comptabilit analytique, Economica, 1994. 8- M. LEBAS, Comptabilit analytique de gestion, Nathan, 1991. 9- L. HEITGER & al., Cost Accounting, South-Western Publishing Co, 1992. 10- L. RAVIGNON & al. La mthode ABC/ABM, Editions dOrganisation, 1998. 11- - BOUQUIN H., Comptabilit de gestion, Economica 2000 12- - MARTORY B., PESQUEUX Y, La nouvelle comptabilit des cots, collection gestion, 1995.