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Principio de Realidad Economica Sala dFA18

Principio de Realidad Economica Sala dFA18

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endilgar. tr. Encajar a otro algo desagradable o molesto. Dirigir, enviar.
\
la pretensión de la actora de aplicar al caso de autos el principio de la realidad económica no puede prosperar, toda vez que dicho principio interpretativo no puede ser utilizado para desvirtuar lo establecido específicamente por las normas legales que regulan la relación tributaria, pues de lo contrario se afectaría el principio de legalidad, con la consiguiente afectación de la seguridad jurídica.
endilgar. tr. Encajar a otro algo desagradable o molesto. Dirigir, enviar.
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la pretensión de la actora de aplicar al caso de autos el principio de la realidad económica no puede prosperar, toda vez que dicho principio interpretativo no puede ser utilizado para desvirtuar lo establecido específicamente por las normas legales que regulan la relación tributaria, pues de lo contrario se afectaría el principio de legalidad, con la consiguiente afectación de la seguridad jurídica.

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03/18/2014

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En la ciudad de Buenos Aires, a los 16 d\u00edas del mes de Julio de 2002, se re\u00fanen los miembros de la Sala \u201cD\u201d del Tribunal Fiscal de la Naci\u00f3n, Dres. Ethel Eleonora Gramajo (Vocal titular de la 10\u00aa Nominaci\u00f3n), Mar\u00eda Isabel Sirito (Vocal titular de la 11\u00aa Nominaci\u00f3n) y Sergio Pedro Brodsky (Vocal titular de la 12\u00aa Nominaci\u00f3n) para resolver en la causa caratulada: \u201cROBLEDO, MAR\u00cdA FLORENCIA s/ recurso de apelaci\u00f3n -Impuesto al Valor Agregado-\u201d, expediente N\u00ba 18.735-I.

La Dra. Gramajo dijo:

I.- A fs. 17/35 se interpone recurso de apelaci\u00f3n contra la resoluci\u00f3n de la AFIP- DGI de fecha 31 de mayo de 2000 en virtud de la cual se impugnan las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado presentadas por la recurrente por los per\u00edodos fiscales mensuales agosto y septiembre de 1995 y se le determina de oficio con car\u00e1cter parcial su obligaci\u00f3n tributaria frente a dicho gravamen por los per\u00edodos fiscales enero de 1995 a octubre de 1999, todos inclusive, surgiendo impuesto omitido por los per\u00edodos fiscales mensuales enero a marzo y mayo a diciembre de 1995, enero a diciembre de 1996, enero a diciembre de 1997, enero a diciembre de 1998 y febrero a octubre de 1999, todos inclusive, y saldo a favor de la contribuyente relativo a los meses abril de 1995 y enero de 1999. Asimismo, se le determinan los intereses resarcitorios y se le aplica multa equivalente a tres veces el tributo evadido para los per\u00edodos fiscales mensuales agosto y septiembre de 1995 y del ochenta por ciento del gravamen omitido para los ejercicios fiscales enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, octubre, noviembre y diciembre de 1995, enero a diciembre de 1996, enero a diciembre de 1997, enero a diciembre de 1998 y febrero a octubre de 1999.

Manifiesta la recurrente que el objeto comercial de su actividad es la fabricaci\u00f3n de carteras y otros art\u00edculos de cuero, result\u00e1ndole imprescindible la contrataci\u00f3n con distintos prestatarios de materia prima y dem\u00e1s servicios, las cuales en muchos casos son efectuadas con empresas familiares de m\u00ednima envergadura comercial que no tributan y ni siquiera est\u00e1n registrados en el sistema tributario nacional. Se\u00f1ala que la realidad nacional demuestra que muchas actividades se desarrollan en la informalidad y que por tanto estuvo obligada a contratar con este tipo de proveedores, resignando la entrega de documentaci\u00f3n respaldatoria en pos del ejercicio de su actividad, significando con ello una merma considerable en su cr\u00e9dito fiscal por los per\u00edodos imputados.

Expresa que esos gastos sean t\u00e9cnicamente documentados o no por los proveedores, son de existencia real y concreta, puesto que es inconcebible el desarrollo de la actividad sin la concurrencia de los mismos. Agrega que la ley procedimental en su texto ordenado en 1998 contempla el denominado principio de la realidad econ\u00f3mica, que tiene expresi\u00f3n legal en sus art\u00edculos 1 y 2, y que en muchos casos nuestra jurisprudencia ha debido entrar en el delicado problema de la calificaci\u00f3n de las situaciones y hechos imponibles, para facilitar una mejor adaptaci\u00f3n del derecho tributario a la cambiante realidad econ\u00f3mica, lo que solicita sea tenido en cuenta por este Tribunal.

Acto seguido expresa sus agravios en relaci\u00f3n a la multa impuesta, afirmando que no existen en autos elementos que acrediten el elemento subjetivo necesario para la configuraci\u00f3n de il\u00edcito alguno.

Sostiene, en relaci\u00f3n a la conducta endilgada en el tipo previsto en los art\u00edculos 46 y 47 incisos a y c, de la ley procedimental, por los per\u00edodos agosto y septiembre de 1995, que no se exige para su configuraci\u00f3n cualquier intensidad del elemento volitivo sino que es necesaria la concurrencia junto al da\u00f1o patrimonial efectivo y error en el fisco, de un dolo directo y espec\u00edfico, de una voluntad manifiestamente delictual, que debe ser indefectiblemente probada y no presumida. Al respecto, afirma que no existen elementos de juicio incorporados en autos que permitan determinar si hubo o no un \u00e1nimo de defraudar, no siendo suficiente para tener acreditado el elemento subjetivo que se halla verificado la existencia del elemento objetivo.

Asegura que las inexactitudes de que pudieron adolecer las declaraciones
juradas obedecen a un error incurrido por lo complejo de la normativa al respecto y que acarre\u00f3 una
diferencia aritm\u00e9tica, pero que tal equ\u00edvoco no refleja de ninguna manera intenci\u00f3n fraudulenta, ardid o
maquinaci\u00f3n alguna por su parte.

Por otro lado, sostiene que tampoco se podr\u00eda afirmar que existi\u00f3 ocultaci\u00f3n maliciosa en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 46 de la ley ritual, en raz\u00f3n de que todos los ajustes pudieron realizarse por medio de la documentaci\u00f3n que se aport\u00f3 y que la imputada lleva conforme a la normativa formal, a m\u00e1s, dice, que se prest\u00f3 total colaboraci\u00f3n con los fiscalizadores.

Niega tambi\u00e9n la configuraci\u00f3n del tipo previsto en el art\u00edculo 45 que se le endilga por los restantes per\u00edodos cuestionados. Al respecto, dice que se ha omitido toda referencia sobre el aspecto subjetivo de la infracci\u00f3n imputada y que no puede justificarse una sanci\u00f3n de \u00edndole penal por la sola atribuci\u00f3n objetiva de los presuntos hechos il\u00edcitos, no habi\u00e9ndose demostrado la existencia de intenci\u00f3n id\u00f3nea para configurar el aspecto subjetivo de la infracci\u00f3n, puesto que no hay prueba ni fundamentos en tal sentido, lo que unido a la falta de comprobaci\u00f3n de otras circunstancias que hacen a la culpabilidad atribuible al autor, no permiten tener por acreditada la existencia del il\u00edcito.

Impugna la graduaci\u00f3n de la multa por entender que no han concurrido agravantes que justifiquen el exceso de punici\u00f3n que ha sufrido y que ante la ausencia de estos elementos se tendr\u00eda que haber aplicado el m\u00ednimo de sanci\u00f3n, siempre en el caso de entender que existi\u00f3 conducta punible.

Expone que la aplicaci\u00f3n del 80% y tres veces el monto del tributo ajustado como multa, sin fundamentaci\u00f3n alguna, s\u00f3lo limit\u00e1ndose a practicar un c\u00e1lculo aritm\u00e9tico para establecer la sanci\u00f3n, es por dem\u00e1s desproporcionado e ileg\u00edtimo, puesto que no existe argumento ni en la resoluci\u00f3n, ni en el dictamen, que avale la cuant\u00eda de pena impuesta. Por otra parte, se\u00f1ala que el monto impuesto implica el incumplimiento de la I. G. 4/97 en cuanto establece algunas pautas que el Juez administrativo interviniente deber\u00eda tener en cuenta como elementos de agravaci\u00f3n o atenuaci\u00f3n de la responsabilidad de los infractores.

Indica que en el presente caso, aunque resulta inaplicable constitucionalmente la Instrucci\u00f3n 4/97 citada, por el exceso reglamentario que implica su contenido, ni siquiera se aplic\u00f3 correctamente, en raz\u00f3n de que no se fundamenta la graduaci\u00f3n de la multa ni en agravantes ni en atenuantes conforme como en la reglamentaci\u00f3n se ordena. Al respecto, cuestiona la aplicaci\u00f3n de la citada instrucci\u00f3n general por entender que la misma modifica sustancialmente el sistema sancionatorio de escala penal y establece una pena de multa fija, incurriendo en un exceso reglamentario sin que haya disposici\u00f3n alguna que autorice el dictado de la misma, raz\u00f3n por la cual plantea su inconstitucionalidad.

Cita doctrina y jurisprudencia en apoyo de su postura, solicita se revoque la
resoluci\u00f3n impugnada y formula reserva del caso federal.
II.- A fs. 45/57 la representaci\u00f3n fiscal contesta el traslado del recurso
interpuesto.

Se\u00f1ala que la determinaci\u00f3n apelada se efectu\u00f3 en funci\u00f3n de una intervenci\u00f3n iniciada a la firma HUMBERTOBATISTELLA S.A. de la cual la actora es proveedora y al determinarse sus cumplimientos fiscales se detect\u00f3 que no hab\u00eda presentado nunca declaraciones juradas en el impuesto al valor agregado ni en ganancias desde el inicio de la actividad y hasta la fecha de la inspecci\u00f3n. Agrega que tom\u00e1ndose de base las facturas de venta proporcionadas por la actora, los datos obtenidos de la fiscalizaci\u00f3n de la empresa, la inspecci\u00f3n procedi\u00f3 a la confecci\u00f3n de los d\u00e9bitos fiscales, pero de los cr\u00e9ditos la contribuyente no pudo presentar comprobantes sobre muchas de las compras declaradas, por lo que los mismos fueron impugnados.

Expresa que asimismo se verific\u00f3 que present\u00f3 las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado de agosto y septiembre de 1995, consignando datos que se compadecen con la realidad de los datos resultantes de los comprobantes verificados y de lo que resulta de los libros.

Destaca que la recurrente en el escrito de inicio al manifestar que no pudo
obtener comprobantes de sus compras, por tener que proveerse con gente no inscripta o que no posee
estructura suficiente para emitir facturas, impl\u00edcitamente est\u00e1 aceptando la inexistencia de la
facturaci\u00f3n exigida.

Sostiene que el principio de la realidad econ\u00f3mica invocado por la actora es un m\u00e9todo eminentemente interpretativo que adquiere relevancia para el fisco cuando no existen formas y estructuras jur\u00eddicas espec\u00edficas para el tema de que se trate. Agrega que \u00e9ste no resulta ser el caso de autos sino que la quejosa pretende, por aplicaci\u00f3n del instituto en cuesti\u00f3n, convalidar la irregularidad en la que incurriera al ingresar en un circuito comercial que raya el l\u00edmite de lo il\u00edcito.

Afirma que la realidad econ\u00f3mica no debe ser utilizada a modo de justificativo para lograr la normalizaci\u00f3n de situaciones de marginalidad operativa y que las argumentaciones citadas por la contribuyente carecen de andamiaje f\u00e1ctico y de sustento jur\u00eddico torn\u00e1ndose meras manifestaciones defensistas tendientes, infundadamente, a legalizar una operatoria palmariamente ileg\u00edtima, cuya existencia no puede ser acreditada.

En cuanto a la configuraci\u00f3n del hecho il\u00edcito de los art\u00edculos 46 y 47 incisos a) y c), de la ley procedimental, expone que en el caso de autos se configura perfectamente la trasgresi\u00f3n tipificada en dichas normas, dado que se constat\u00f3 que algunas de las operaciones de compra no figuraban registradas como tales y que otras no contaban con el respaldo documental respectivo como que s\u00f3lo se hab\u00eda presentado declaraciones juradas de los meses de agosto y septiembre de 1995 con omisiones graves y que no hab\u00eda presentado hasta la fecha de la inspecci\u00f3n m\u00e1s declaraciones juradas.

Por otra parte, dice, no existe dentro de la causa elemento alguno que permita adecuar la situaci\u00f3n de la contribuyente a la figura del error excusable, debido a que su proceder no revisti\u00f3 el car\u00e1cter de prudente, no existiendo duda alguna que la actora contaba con medios t\u00e9cnicos y recursos suficientes como para advertir que estaba actuando en forma lesiva para el patrimonio fiscal.

Considera configurado tambi\u00e9n el elemento subjetivo previsto en el art\u00edculo 45 de la ley procedimental. Asegura que la apelante obr\u00f3 bajo un comportamiento considerado fraudulento, en consecuencia es f\u00e1cil apreciar que para tratar de desvirtuarlo ella debi\u00f3 haber aportado los elementos probatorios necesarios, se\u00f1alando que en materia de infracciones tributarias se puede presumir la existencia del elemento subjetivo integrado del tipo.

Sostiene que existen razones harto suficientes para la aplicaci\u00f3n de la sanci\u00f3n del art\u00edculo 45 de la ley de rito toda vez que entiende que la apelante ha actuado con pleno conocimiento de la conducta en que incurriera y este conocimiento es lo que el derecho declara id\u00f3neo para acarrear responsabilidad penal fiscal, lo que se confirma a\u00fan en mayor grado, por tratarse entre otras cosas de una sanci\u00f3n por omisi\u00f3n en la presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n jurada.

Afirma la razonabilidad de la sanci\u00f3n aplicada en cuanto la misma fue
calculada conforme los par\u00e1metros establecidos por la ley procedimental.

En cuanto a los intereses resarcitorios determinados en la resoluci\u00f3n apelada, hace notar que la recurrente no expres\u00f3 ning\u00fan agravio por lo que entiende cabe su confirmaci\u00f3n, cuya aplicaci\u00f3n por otra parte resulta de aplicaci\u00f3n autom\u00e1tica seg\u00fan la ley de rito frente a la mora incurrida.

Respecto de la I.G. 4/97 se\u00f1ala que no est\u00e1 permitida la discusi\u00f3n sobre su constitucionalidad en la sede de este Tribunal. Agrega que la misma es el resultado del ejercicio de las facultades que la ley 11683 acuerda al organismo fiscal y que de la misma se infiere que cualquier infracci\u00f3n material en la que hubiere incurrido la responsable da lugar a la reincidencia que amerita elevar la sanci\u00f3n prevista.

Cita en su escrito doctrina y jurisprudencia en apoyo de la tesitura fiscal,
solicita el rechazo del recurso con costas y formula reserva del caso federal.
III.- A fs. 69 se tuvo a la apelante por desistida de la prueba pericial contable y
atento no existir prueba a producir, se declar\u00f3 la causa de puro derecho.
A fs. 70 se elevaron los autos a consideraci\u00f3n de la Sala "D" y finalmente a fs.
71 se llamaron los autos a sentencia.

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