Referat

La contabilitate interna ional Tema: Particularit ile organiz rii contabilit ii n Japonia

A efectuat: Ungureanu Lidia, Grupa CI 0702 G, CFBC A. Diodi A verificat: Coseac Lorina, profesoar , grad didactic superior, CFBC

Chi in u, 2011

Cuprins: Denumirea capitolului Pagin

1. Context contabil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 2. Particularit ile economice n Japonia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4 - 5 3. Rolul guvernului n economie. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 4. Evolu ia contabilit ii i auditului n Japonia. . . . . . . . . . . . . . 6 - 10 5. Particularit ile organiz rii contabilit ii n Japonia. . . . . . . 10 - 12 6. Nout i economice. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .13 7. Concluzie proprie. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13 - 14 8. Bibliografie. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

1. Contextul contabil
Industrializarea Japoniei a nceput n anul 1868 dup restaura ia Meiji. Guvernul era responsabil pentru ncurajarea i posibilitatea de cre tere a industriei. naintea celui de-al doilea r zboi mondial, economia japonez era controlat de un num r redus de a a numitele Zaibatsu, consor ii industrial-politice care de obicei implicau o banc i se bazau pe familiile nobile. Importan a b ncilor i numeroasele aspecte ce privesc controlul afacerilor continu i ast zi, de i grupurile informale numite Keiretsu au nlocuit Zaibatsu. Dup cel de-al doilea r zboi mondial Japonia a devenit una dintre super-puterile economice ale lumii. Pn la sfr itul anilor 1989, capitalizarea pie ei bursiere a fost mult mai semnificativ dect cea nregistrat la New York. La sfr itul anului 1994 capitalizarea pie ei din Tokyo ajunsese s fie de peste trei ori mai mare dect cea a Londrei de i pn la sfr itul anului 2007 erau mult mai apropiate ca valori. n anii 1994-1995, punctul comun al primelor ase b nci ca m rime din lume era acela c toate se aflau n Japonia. Totu i, pn la sfr itul anului 1998 niciuna din primele ase mari b nci nu mai erau japoneze, att din cauza devaloriz rii monedei na ionale (yen) ct i din cauza sc derii bursei de valori. Sc derea masiv a pre ului ac iunilor i a pre ului activelor n timpul anilor 1990 a condus la o nevoie de reorganizare i redresare a b ncilor. Totodat a dus la o deschidere c tre schimbare i influen e exterioare n contabilitate. Statul de inea o influen semnificativ n contabilitatea japonez . Aceasta provenea din trei surse separate: Codul Comercial (derivat al influen ei continental-europeane), Legea valorilor mobiliare i tranzac ion rii (derivat din influen a SUA) i fiscalitate. Companiile listate din Japonia reprezint subiectul cerin elor Legii valorilor mobiliare i tranzac ion rii. Bursa de valori din Tokyo are de asemenea propriile cerin e pentru listare. De i bursele sunt foarte r spndite, companiile japoneze se bazeaz n mod normal mai degrab pe datorii dect pe capital ca i surs principal de finan are, iar b ncile sunt principalii furnizori. Finan area prin datorii pe termen scurt n Japonia const n bilete la ordin cu o durat de 90 de zile, cu dobnd fix . Finan area pe termen lung const ntr-un angajament informal care prelunge te durata pe termen scurt a acestor bilete la ordin pentru un anumit num r de ani. Datoriile pe termen scurt finan eaz de obicei o propor ie substan ial a activelor fixe ale companiilor japoneze. n multe cazuri, b ncile de in o propor ie semnificativ a ac iunilor clien ilor i pot fi chiar ac ionari majoritari. n general, ac iunile n companiile japoneze sunt de inute pe termen lung. Implicarea accentuat a b ncilor i natura pe termen lung a ac iunilor proprietarilor i determin pe ace tia s acorde o aten ie mai redus informa iilor cu privire la c tigurile pe termen scurt spre deosebire de SUA sau Marea Britanie. B ncile au acces direct la informa iile contabile ale clien ilor i au un interes relativ redus cu privire la raportarea financiar extern . Profesia contabil japonez a avut o influen relativ restrns privind raportarea financiar din cauza importan ei surselor guvernamentale de autoritate. Institutul Japonez al Contabililor Publici Autoriza i (JICPA-Japanese Institute of Certified Public Accountants) a fost unul dintre membrii fondatori ai Comitetului Interna ional al Standardelor Contabile (IASC), dar acesta din urm a avut un efect redus asupra raport rii financiare japoneze de pn la sfr itul anilor 1990. Motivul principal este acela c IASC a c utat s - i implementeze standardele prin eforturile corpurilor profesiei contabile na ionale. Mai mult dect att, influen ele interna ionale pe termen lung sim ite asupra raport rii financiare japoneze au fost acelea ale Statelor Unite asupra Legii valorilor mobiliare i tranzac ion rii i ale Germaniei asupra variantei originale a Codului Comercial. Influen a Statelor Unite a limitat implica iile IASC. Cu toate acestea, din 1993 pn n 1995 la conducerea IASC s-a aflat un pre edinte de origine japonez ceea ce a generat o sporire a influen ei interna ionale n Japonia. n anul 2001 a fost elaborat un standard de reglare a sectorului privat n mare parte cu scopul de a face leg tura cu noile standarde IASB.

2. Particularit ile economice n Japonia

Economia nipon are o structur dual prin faptul c marile grupuri economice de tip ZAIBATSU (MITSUBISHI, MITSUI, SUMITOMO, FUJI, SONWA, DAI ICHI KONGYA) coexist al turi de ntreprinderile mici i mijlocii, care de in o pondere de aproximativ 98% din totalul economiei. nainte de cel de al doilea r zboi mondial au existat mari conglomerate care i desf urau activitatea pe lng o banc inclus n cadrul holdingului, acestea erau denumite ZAIBATSU i erau reprezentate de 10 gigan i industriali afla i sub conducerea unor familii. Dup r zboi, for ele aliate ocupante au dizolvat grupurile, pentru a reduce concentrarea pie ei i pentru a promova democra ia n Japonia. Mai trziu, aceste companii s-au regrupat i i-au luat denumirea de KEIRETSU. Keiretsu reprezint un grup mare de companii, deseori integrat vertical, care coopereaz i lucreaz foarte strns unele cu altele. Acest grup include sucursale sau filiale i firme afiliate, dar ramifica ia este mult mai complex . O filial reprezint o firm care n propor ie de peste 50% este proprietatea companiei mam , n timp ce o firm afiliat este mai pu in de 10% proprietatea firmei mam . n prezent exist 6 grupuri economice formate pe structura vechilor Zaibatsuri. Fiecare grup cuprinde ntreprinderi din toate sectoarele industriale dezvoltate n Japonia. Prin urmare, n fiecare sector concureaz cel pu in 6 companii. n mod normal, grupurile industriale sunt formate din firme oligopol companii membre, plus numeroase companii asociate de dimensiuni mici i medii. Companiile membre sunt firme de mari dimensiuni, specializate n diferite domenii, care au rela ii strnse cu restul componentelor grupului. De exemplu, companiile membre apar innd grupului Mitsui ntre in rela ii cu banca Mitsui Bank, cu compania de comer i particip ca membri n organismul de elaborare a politicii grupului. Compania de comer exercit un rol la fel de important n integrarea grupului prin diverse activit i. n Japonia exist mai mult de 6000 de companii de comer , ns numai primele 10 sunt denumite companii generale de comer sogo shosha, ca exemplu Mitsubishi Corporation, Mitsui Co i Sumitomo Shoji. Acestea realizeaz peste jum tate din totalul exporturilor i importurilor japoneze. Principala func ie a companiilor generale de comer este aceea de a organiza activitatea de marketing i de distribu ie a m rfurilor n schimbul unui comision, n principal pentru companiile din cadrul grupului industrial. Casa comercial cump r bunuri de la A pentru a le vinde altei companii, B. Astfel, ambele companii, A i B, fac dou schimburi mutuale n leg tur cu bunurile de interes prin compania comercial . Este o practic semnificativ mai ales n condi iile n care compania de comer are de a face cu o diversitate de produse i n concluzie poate fi un vnz tor i, n acela i timp, un cump r tor pentru orice companie a grupului. Ca rezultat, n Japonia vnzarea i cump rarea direct sunt extrem de rare i fiecare bun sau produs trece printr-o companie de comer atotcuprinz toare. De asemenea acestea ini iaz i supravegheaz nfiin area de firme n sectoare de viitor, att pe plan intern, ct i interna ional. O alt func ie important a companiilor generale de comer este aceea de a furniza credite comerciale clien ilor, ndeosebi firmelor de dimensiuni mici. Aceste companii generale de comer mprumut fonduri de la banca principal a grupului i ofer credite clien ilor, pentru constituirea capitalului circulant, pentru cump rarea de materii prime sau de echipamente de produc ie. Banca grupului are un rol important n integrarea acestuia, reprezentnd principala surs de capital. Principala surs de dezvoltare a companiilor din cadrul unui grup a constituit-o forma de mprumut bancar de la o banc general i mai multe b nci locale care se ata au grupului. Pentru al i furnizori de capital necesar dezvolt rii unei companii, calitatea de membru ntr-un grup cu o banc mare este echivalentul garant rii mprumuturilor. Astfel, banca principal va sprijini compania grupului n achitarea fondurilor mprumutate. n al doilea rnd, banca ac ioneaz i ca un creditor pentru companie. Astfel, banca din cadrul unui grup i asum func ia de siguran financiar a companiilor grupului. Scopul form rii grupului integrat de firme Keiretsu este de a avansa sau a se dezvolta n pie e str ine, de a asigura mp r irea riscurilor prin transferul acestuia la nivelul filialelor, de a favoriza diversificarea printr-o specializare a companiilor membre ntr-un domeniu de activitate i de a evita o expansiune prea mare a propriei organiz ri a

companiei mam . Aceast rela ie arat c n Japonia rela ia dintre p rinte i copii, repectiv cea dintre firma mam i companiile membre este descendent , de la vrf n jos, n timp ce n companiile occidentale aceast rela ie implic una mai mult pe principii de egalitate. Un instrument important de control al grupului de c tre firma mam n afara celui prin ac ionariat se realizeaz prin repartizarea managerilor. Acesta separ managementul de proprietate, ceea ce conduce la un control f r proprietar

3. Rolul guvernului n economia Japoniei

Influen a institu iilor guvernamentale asupra economiei este reflectat de multitudinea licen elor, permiselor i aprob rilor necesare, care reglementeaz cu stricte e activitatea economic n Japonia, precum i de existen a unor edicte neoficiale, dar n practic obligatorii, numite "ndrumare administrative". Pe lng aparatul ministerial mai exist i o multitudine de organiza ii cu func ii semiregulatorii. n prima parte a anului 1998 guvernul japonez a aprobat un plan de reform a administra iei, viznd reducerea num rului ministerelor i agen iilor asimilate. Unele puncte ale acestui program au fost realizate, dar exist nc mult conservatorism n abordarea problemei. Pn n 1980, guvernul Japoniei a controlat accesul pe pia prin alocarea valutei i permi nd investi ii str ine. n bun m sur aceste reglement ri au fost eliminate, dar guvernul continu s joace un rol important. n prezent, una dintre priorit ile guvernamentale este aceea de a se determina dublarea investi iilor str ine n Japonia pn n anul 2007. Percep ia este aceea c rolul guvernului este de a remedia defec iunile pie ei, ceea ce s-ar putea traduce printr-o "atitudine protectoare" fa de economia na ional i o anumit precau ie fa de concuren a str in i posibila introducere de noi produse din exterior. Companiile japoneze au prosperat ani ndelunga i ntr-un mediu reglementat. Cnd condi iile economice s-au nr ut it companiile au solicitat dereglementarea economiei pentru a stimula cre terea economic i pentru a r spunde concuren ei str ine. n acela i timp, ca efect al cre terii yenului, companiile au nceput sa mute produc ia n str in tate pentru a reduce costurile. Aceasta a stimulat "golirea" (hollowing-out) industriei japoneze. n prezent, tot datorit tendin ei de cre tere a yenului, exportul, unul dintre motoarele tradi ionale ale economiei nipone, este pus n pericol. Banca Central a Japoniei nu a ezitat s introduc pe pia prec dere dolari SUA. sume enorme de valut str in , cu

n domenii n care dereglementarea s-a produs (precum cel al bunurilor de consum), pie ele au explodat i importurile au atins cote superioare, de neimaginat anterior. Totu i, n domenii precum cel al bunurilor de capital industriale, eforturile de dereglementare au fost mai pu in vizibile, companiile fiind n mai mic m sur capabile s se delimiteze de leg turile lor tradi ionale de tip "keiretsu" n c utarea de noi surse.

4. Contabilitatea i auditul n Japonia

Modelul european de inere a eviden ei contabile n partid dubl nu se cuno tea n Japonia pn la mijlocul secolului al XIX-lea, pn cnd aceast ar insular sub presiunea SUA nu s-a dezis de izolarea politic , care era n vigoare nc din sec. al XVII-lea. Se crede c contabilitatea n partid dubl a fost prezentat n Japonia n anul 1865. n practic contabilitatea n partid dubl a nceput s se utilizeze din momentul n care Banca Na ional a Japoniei a emis Instruc iunile corespunz toare de inere a eviden ei contabile (1872) , precum i publicarea de c tre Ministerul Finan elor a documentului sub denumirea Ginko Boki Seiko (Metodele de inere a eviden ei contabile n banc ). n 1878 au fost deschise bursele de valori n Tokio i Osake, iar apoi, ca ciupercile dup ploaie, au ap rut o sumedenie de societ i pe ac iuni. n 1890 a fost aprobat Codul Comercial n baza c ruia societ ile pe ac iuni erau obligate s prezinte statului situa ia economico - financiar a ntreprinderii privind activele i raportul financiar. Anume din anul 1890, n Japonia se nregisteaz un progres vizibil n domeniul contabilit ii. Un rol important n apari ia contabilit ii drept profesie a avut desigur legisla ia fiscal. Impozitul pe venit a fost introdus n 1896, dup care, pe lng contabili simpli au ap rut i agen ii fiscali, care prestau companiilor consulta ii profesionale n domeniul achit rii impozitelor. Astfel, spre sfr itul secolului al XIX-lea, n Japonia existau dou categorii de contabili: unii duceau eviden a contabil i prezentau situa ia economico - financiar a entit ii, al ii se specializau n domeniul contabilit ii fiscale i ofereau aici consulta ii. Eviden a contabil , n corespundere cu Codul Comercial din 1890, se supune verific rilor de c tre auditorii statului. Auditorii statului, cum spun . i . , erau asemenea auditorilor din rile occidentale, care nu erau obliga i s dispun de certificat de contabil specializat. Practic, ei doar se numeau auditori i func iile de verificare i control aproape nu le ndeplineau. De exemplu, n 1909, au fost depistate cazuri de fraude n compania Dai Nihon Seito Co. (drept urmare acest incident a fost numit drept Nitto Inc. ). Fraudele erau nso ite de tranzac ii ilegale la calcularea i achitarea a a numitelor devidente, cu ajutorul c rora se min ea Comisia de Supraveghere. Drept rezultat, sc derea brusc a pre urilor la ac iuni a dus la falimentul companiei. Dup acest incident, domnul Claude Maxwell MacDonald, pe acel timp ambasador al Japoniei, a subliniat necesitatea auditorilor. n modul respectiv, a fost pus nceputul activit ii de audit n Japonia dup exemplul din Marea Britanie, unde inerea eviden ei contabile i activitatea de audit erau destul de dezvoltate la nceputul secolul XX. Ministerul Agriculturii i Comer ului din Japonia, care era mai competent la acest capitolul, imediat a efectuat un control asupra inerii eviden ei contabile n SUA, Marea Britanie i Europa. Rezumatul acestui studiu a fost publicat n 1909 sub denumirea de Raport privind investigarea sistemului de preg tire a Contabililor Publici Autoriza i . Trebuie de men ionat faptul c printre contabilii japonezi a nceput o mi care n favoarea accept rii Legii privind Contabilii negistra i. Primul proiect de acest tip a fost elaborat n 1914, dar a fost respins din cauza litigiilor nerezolvate. n general, proiectele referitor la aceast lege au fost abordate de 8 ori, ns doar 13 ani mai trziu Legea privind Contabilii nregistra i a fost adoptat . Motivul pentru care proiectele anterioare ale acestei legi au fost respinse const n faptul c , n Japonia la nceputul secolului XX, societatea nu era gata s accepte auditorii. Mul i aveau ndoieli vizavi de necesitatea unei astfel de profesii. Chiar i Legea privind Contabilii nregistra i n 1927 era departe de perfec iune i avea multe divergen e de sistemul de contabilitate britanic, care de la bun nceput a fost considerat drept etalon. Acesta nu include nici o dispozi ie care s protejeze contabilii. Oricine care studia contabilitatea la universitate (colegiu) sau care avea practic n domeniu cel pu in 1 an, putea s se nregistreze drept contabil profesionist. 6

Spre sfr itul anilor 20-30 a secolului XX, a sporit esen ial num rul agen ilor fiscali care doresc s - i legalizeze activitatea dup exemplul contabililor. Condi iile pentru aceasta s-au format pe parcursul celui de-al 2 r zboi mondial, cnd taxele substan ial au crescut. Pentru a asigura succesul politicii de guvernare na ional a Japoniei, corelate cu reformele fiscale, n 1942 a fost adoptat Legea cu privire la Agen ii Fiscali. Dup nfrngerea Japoniei n cel de-al 2 r zboi mondial, toate reformele ulterioare au fost realizate exclusiv ca parte a politicii de ocupare (GHQ). Una din direc iile principale ale acestei politici au fost reformele economice asociate cu dizolvarea zaibatsu - grupurile financiare japoneze. Comanda for elor de ocupa ie a ncercat s democratizeze pia a valorilor mobiliare, precum i condi iile necesare (inclusiv juridice) pentru a implica capitalul str in n economia Japoniei. n 1948 a fost adoptat Legea privind hrtiile de valoare i a pia a bunurilor mobiliare, care pentru a proteja interesele investitorilor presupunea divulgarea obligatorie a informa iei privind situa ia financiar i confirmarea ei de c tre auditori independen i. Legea respectiv era aproape ntocmai cu legisla ia din SUA, i anume Legea privind Valorile Mobiliare din 1933 i Legea cu privire la pia a de capital aprobat n SUA n 1943. Probleme au ap rut la capitolul form rii sistemului de audit, dat fiind faptul c n Japonia nu existau auditori califica i, iar contabilii din comanda for elor de ocupa ie se considerau nepreg ti i de a implementa n pratic legea nou . n leg tur cu acest fapt, n 1948 a fost adoptat Legea cu privire la Contabilii Publici Autoriza i (CPA). Noua lege prevede organizarea unui examen special pentru contabilii nregistra i, care aveau practic n domeniu minim 3 ani. Sistemul anterior de contabilitate a fost anulat. ntruct anterior, contabilii niciodat nu au practicat activitatea de audit, acum, ns , datorit eforturilor depuse de c tre comandan ii for elor de ocupa ie, au trebuit s se nve e i s se adapteze la principiile de inere a eviden ei contabile din Vest. Reformele economice efectuate de c tre comandan ii for elor de ocupa ie au atins i sistemul fiscal japonez. n 1949, n Japonia a sosit o echip de speciali ti n frunte cu profesorul Universit ii din Columbia, Charles C. Shope, care trebuia s elaboreze recomand ri privind reformarea sistemul fiscal japonez. Sistemul progresiv propus de c tre grupa lui Shope, bazat pe impozitele directe, func ioneaz n Japonia pn n prezent. Pe lng acestea, n recomand rile lui Shope era eviden iat nivelul sc zut de calificare a agen ilor fiscali, din cauza c rora, n administra ia de dup r zboi deseori ap reau nen elegeri. Ca urmare a multor consulta ii, vechiul sistem legat de agen ii fiscali a fost anulat, iar n 1951 a fost adoptat Legea privind contabilii fiscali publici specializa i. Astfel, dup o perioad ndelungat de modific ri, au ap rut dou categorii de contabili n Japonia. Primii- Contabilii Publici Specializa i ndeplineau func iile sale din contabilitate i audit, iar a doua categorie - Uniunea Agen ilor Fiscali - se specializa n domeniul impozit rii i solu ionarea diferitelor probleme de acest gen. Ambele grupuri au stabilit cerin e destul de complexe pentru examenul de dobndirea a titlului de Contabil Public Specializat i au fondat organiza iile lor. Mai sus am men ionat c sistemul de dezv luire a situa iei financiare i a auditului independent n sectoarele private din economia Japoniei, pn la sfr itul celui de-al 2 r zboi mondial practic nu existau. Practic ntreaga economie era controlat de c tre zaibatsu i dup desfiin area acestuia au ap rut goluri care trebuiau completate. n Japonia postbelic , companiile au nceput s se integreze pe alte baze dect cele prev zute n SUA i Marea Britanie. Dup dizolvarea zaibatsu, o cale mult mai eficient de ob inere finan rii pentru majoritatea companiilor nu era finan area direct de la banc , dar finan area de pe pia a hrtiilor de valoare. n consecin , nu a fost format un sistem contabil consolidat pentru companiile din Vest a Japoniei postbelice i astfel, multe dintre companii continuau s in eviden a contabil dup metodele sale vechi. Eviden a la astfel de opera ii era completat i de ascunderea veniturilor, manipularea profiturilor i a sita iilor de fraud . 7

n acele timpuri, pu ini dintre contabilii specializa i aveau m car pu in practic n activitatea de audit. Cauzele respective noi le-am analizat mai sus. Activitatea de audit, desigur, era limitat din cauza lipsei unor auditori califica i n domeniu. Auditului se supuneau doar companiile care erau nregistrate pe pia a de valori mobiliare i de aceea erau verificate conform Legii privind hrtiile de valoare i a bunurilor mobiliare din 1948. n aceia i perioad , o mul ime de companii nu erau supuse auditului independent, iar majoritatea companiilor mici i mijlocii erau verifica i de auditorii interni n conformitate cu Codul Comercial. Mul i dintre auditorii interni au lucrat doar ntr-o companie, aveau lacune n ceea ce prive te sistemul de contabilitate i metodologia efectu rii controlului, i erau practic lipsi i de independen pentru a fi obiectivi. Astfel, din cauza sistemului reformat de audit, controlul din Japonia pn la a doua jum tate a anilor 40 din secolul XX, era destul de slab i ineficient. Pe fonul acestui sistem contabil nesigur se discuta problema investi iilor str ine n Japonia. n sfr it, n primii ani postbelici, firmele de audit, n Japonia, lipseau totalmente, iar auditarea companiilor se efectua de c tre al i contabili publici autoriza i. Se ntmplau desigur situa ii cnd auditarea se efectua de c tre mai mul i auditori uni i, dar multe companii ncheiau acorduri de colaborare cu contabili-exper i individuali, care posedau certificatul CPA. Un auditor nu era capabil s efectueze ntregul volum de lucru, dac mergea vorba de o companie mare, dar el era cointeresat n primirea unui salariu formidabil i destul de mare, care nu trebuia mp r it cu ceilal i colegi. Astfel, se creau condi ii de pierdere a independen ei, dat fiind faptul c auditorii care lucrau individual pre uiau clien ii s i i n nici ntr-un caz nu doreau s i piard . Pe lng aceasta, independen a era o tem destul de dureroas pentru auditorii japonezi, din cauza problemelor de ordin cultural i mental, care erau men ionate n articolul scris de JL MacKinnon. A trecut o perioad destul de ndelungat de timp pn cnd n Japonia a fost introdus auditul complet. Asta a avut loc tocmai n 1957, iar pn atunci (1951-1957) auditorii japonezi ncercau din toate puterile i cuno tin ele s st pneasc aceast profesie. Dup introducerea auditului obligatoriu, care a avut loc f r mari nen elegeri, din cauza efectului pozitiv a perioadei experimentale de 6 ani, p rea c auditul s-a instaurat bine pe p mntul japonez, dar, de fapt, schemele de tri are prin care se ob ineau pe ascuns, de-a lungul multor ani, dividendele, nu au fost dezr d cinate. Aten ia la faptul c companiile ascundeau informa ia veritabil temporar a sl bit din cauza cre terii economice rapide a Japoniei, care a durat pn n anii 60 ai sec. XX. n anul 1963, n economia japonez a inceput criza care a adus la falimentul multor companii, mail ales n anii 19641965. Anume atunci au ie it la iveal cazuri de ac iuni n afara Legii a conducerii companiilor, legate de ascunderea venitului real i de faptul c se ducea eviden a contabil dubl . Auditorii independen i, mul i dintre care ac ionau individual, s-au eviden iat nu din cea mai bun parte. De aceea, efectuarea auditului n companii de o singur persoan a fost interzis i n anul 1967 au fost fondate primele firme de CPA. A fost reorganizat JICPA, care a ntrunit majoritatea auditorilor practici. Pe lng aceasta, deoarece auditul intern la fel nu s-a ar tat prea bine, au fost ntreprinse m suri de nt rire a sistemului de audit intern n corpora iile japoneze. Cu p rere de r u, indiferent de m surile ntreprinse, auditorii japonezi s-au confruntat cu noi probleme. n primul rnd, JICPA a ob inut statutul de a a numit corpora ie special , ce n marea m sur a fost reac ia la marile scandaluri legate de companiile care au falimentat (deosebit de scandalos a fost falimentul Sanyo Special Steel Co., care a intrat n istoria Japoniei ca unul dintre cele mai semnificative falimente). Pentru auditorii care nu i ndeplineau bine func iile, au fost introduse sanc iuni administrative chiar pn la anularea registra iei.

Guvernul ns , nu s-a oprit la aceste sanc iuni. Ministerul Finan elor, care nu credea c JICPA poate s se restabileasc i s se modernizeze, a ob inut adevarate prghii de control a organiza iei. Introducerea pentru JICPA a statutului de corpora ie special , o prevedea instraurarea unui regim de control riguros de c tre Guvern, care a fost condi ionat de specificul acestei structuri de organizare (n Japonia corpora iile speciale se creeaz de c tre Guvern cu un anumit scop strategic i se afl sub controlul riguros al acestuia). n al doilea rnd, reformarea sistemului de eviden contabil era un proces foarte lent. Abia n 1967, auditul care l efectua CPAS a fost prescris de Codul Comercial drept r spuns la nevoile n cre tere de creare a controlului intern sigur in companii. Reformarea sistemului de eviden si audit avea loc in Guvern i speciali tii care practicau aveau cu mult mai pu in influen asupra procesului dect func ionarii din Guvern. n al treilea rnd, n fiecare an se descopereau cazuri noi de tri are n eviden a corpora iilor; contabilii i auditorii acestora nu aveau de suferit din aceast cauz , de regul , opera iile nelegale pur i simplu se anulau. Managerii, care erau r spunzatori de schemele nelegale, de asemenea practic nu erau penaliza i. n asemenea condi ii, la nceputul anilor 90, economia japonez a suferit o depresie f r precedent. n anul 1996 s-au destr mat multe companii, specializate pe mprumuturi pentru construc ii de spa ii locative, iar n 1997 acela i destin l-au avut i multe companii de construc ii. Apoi, n 1998, a urmat colapsul b ncii Hanwa i falimentul B ncii de credite pe termen lung a Japoniei. E de mirare, c n toate aceste cazuri, concluziile auditorilor au fost pozitive. Desigur, cnd corpora iile una dup alta c deau n bezna crizei economice, auditorii au fost pe drept agresiv critica i. n a a fel, cazul curent de faliment al Enron celei mai mare companii energetice din SUA, a fost ntlnit in Japonia cu n elegere, care a avut a a cazuri, ba chiar n m suri mai mari n a doua jum tate a anilor 90. n mare m sur , sl birea controlului independent de audit a fost condi ionat de politica Ministerului Finan elor a Japoniei, care practic totalmente s-a supus JICPA. Mul i membri ai conducerii, ultimii erau fo ti func ionari ai Ministerului Finan elor, care activ influen au activitatea auditorilor japonezi formal independe i. S-a aflat ca concluziile pozitive ale audotorilor pentru companiile care au falimentat, au fost formulate sub influen a puternic a Ministerului Finan elor. Anume astfel se explic faptul, c auditorii care au dat concluzii pozitive poten ialilor f li i, nu au fost tra i la raspundere. Altfel nici nu putea fi Ministerul Finan elor a Japoniei nu era gata s se autopedepseasc public. Cauzele crizei economice, care a avut loc n Japonia, desigur nu se limiteaz doar la problemele de eviden i audit, dar acest factor totu i se consider ca fiind unul dintre cele mai influente. Faptul c sistemul de audit independent i eviden a intern nu a fost adoptat cu nivelul de dezvolare economic i cererile pie iii, a agravat mult criza, care dac nu putea fi prevenit , cel pu in putea fi diminuat . Nec tnd la faptul c , dup 1999, n Japonia au fost ntreprinse m suri pentru a ridica nivelul de calitate a auditului, efectuat de CPAS, i anume introducerea nv mntului permanent obligatoriu a auditorilor i controlul lucrului firmelor de audit din partea JICPA. Mul i stau la dubii c situa ia se va schimba din r d cin n sensul cel bun. Cu p rere de r u, influen a Ministerului Finan elor n Japonia asupra auditului r mne mare, ce dauneaz independen ei auditorilor i a firmelor de audit. Pe lng aceasta, specificul culturii corporative i a managementului n Japonia fac destul de problematic introducerea unui audit veritabil, ca spre exemplu, n SUA. Trebuie de recunoscut faptul c , ncerc rile de a introduce modelele vestice de eviden i audit nu s-a soldat cu deplin succes. ci anume: nu au reu it s se fondeze organiza iile independente a contabililor i auditorilor independen i (n afar de JICPA, care de fapt se afl sub controlul Ministerului Finan elor), care ar putea garanta progresul i perfec ionarea practicilor de eviden si audit. Auditul intern in corpora iile Japoneze nu s-a soldat cu succes, diminund astfel efectul controlului intern. Putem observa c asemenea discordan e pot fi destul de 9

nepl cute. Experien a Japoniei poate sluji drept o lec ie, care trebuie s ne pun pe gnduri. Mai bine e s nu calci acolo, unde a c lcat vecinul t u i s ncerci s te nve i pe gre elile altora.

5. Particularit ile organiz rii contabilit ii n Japonia

n Japonia reglementarea eviden ei este determinat de Codul Comercial din 1899 i Legea cu privire la hrtiile de valoare i burse din 1948, adoptat sub influen a standartului amercian de dare de seam i audit. Elaborarea standartelor n Japonia se efectueaz sub influen a aparatului de stat, ns are mult comun cu sistemul de eviden de dare de seam din SUA i Marea Britanie.

Standartele Na ionale de eviden i dare de seam n Japonia au puterea legii i sunt stabilite de urm toarele organe de stat: Consiliul pentru problemele contabilit ii pe lng Ministerul de Finan e, Biroul privind hrtiile de valoare pe lng Ministerul de Finan e, Ministerul justi iei i Institutul de contabili jura i i contabili-exper i. Ordinea de organizare a contabilit ii n Japonia se bazeaz pe principii engleze i a fost stabilit n 1872. Mai trziu, n 1880 au fost elaborat i adoptat legisla ia comercial bazat pe dreptul german, care s-a p strat pn n prezent. Dup adoptarea dreptului de burs de tip american, n 1948, ntreprinderile Japoniei la inerea contabilit ii au nceput s se conduc de Standartele de eviden . Treptat, contabilitatea japonez s-a apropiatd e cea american . Reglementarea eviden ei contemporane este orientat spre b nci i impozitare. Politica de eviden a companiei se adopt de organele fiscale. Controlul asupra respect rii regulilor de eviden , organizarea auditului i publicarea d rilor de seam ale companiilor se efectueaz de Ministerul Finan elor. Principiile de baz ale organiz rii contabilit ii sunt elaborate de Consiliul pentru contabilitate. La etapa dat , sistemul de contabilitate n Japonia se bazeaz pe trei ramuri intercorelate ale dreptului: comercial , fiscal i de burs . Colegiul public privind contabilitatea Japoniei a elaborat i publicat regulamentele i standartele de contabilitate, care examineaz probleme coordon rii dreptului comercial cu standartele de contabilitate; organizarea i inerea contabilit ii la ntreprinderile Japoniei; metodele de calculare a costului produc iei finite; particularit ile eviden ei opera iilor n valut str in ; preg tirea i ntocmirea d rilor de seam consolidate. O particularitate a economiei japoneze este func ionarea grupurilor financiar-industriale mari. ntreprinderile mari i mijlocii ale Japoniei intr n componen a companiilor monopoliste care au filiale i ntreprinderi-fiice peste hotare, de aceea ntreprindele trebuie s alc tuiasc i s prezinte rapoartele financiare consolidate. n leg tur cu faptul c companiile sunt obligate s calculeze dividendele de dou ori pe an, pe 1 ianuarie i 1 iulie, raportarea financiar a ntreprinderilor de asemenea trebuie s fie ntocmit de dou ori pe an. Particularit ile eviden ei i d rilor de seam ale companiilor japoneze constituie reflectarea detaliat a opera iilor cu instrumentele financiare i restructurarea capitalului public. La ntocmirea rapoartelor financiare consolidate sunt utilizate metodele de cot elementelor metodei de cot ), iar consolidarea este nso it de audit. i de contopire (cu folosirea

Cerin a raport rii financiare consolidate, n caz de investi ii mai mari de 10% din vnz ri holding-ului i publicarea d rilor de seam , este stabilit pentru societ ile pe ac iuni cu capital str in. Auditul independent este obligatoriu numai pentru companiile mixte mari (capital peste 500 milioane yen, obliga ii peste 20 milioane yen). Pentru ntreprinderile cu r spundere limitat , controlul de audit se efectueaz de serviciul de audit al ns i companiei (audit 10

intern). Auditul independent al companiei japoneze se efectueaz de institu iile de audit ale contabililor publici autoriza i. Din cauza instabilit ii cererii, ofertei i conjuncturii pie ii, o problem deosebit pentru contabilii companiilor japoneze prezint evaluarea activelor inverse (curente), alegerea metodei de calculare a amortiz rii i cheltuielilor, investi iilor capitale. n asemenea situa ii, contabilul se afl parc ntre 2 focuri: necesitatea respect rii regulilor normative i fiscale i tendin a spre asigurarea profitului maxim pentru companiile sale. Conform legisla iei n vigoare, una din regulile eviden ei este ca metodele de evaluare i decontare folosite n decurs de cteva; perioade de raportare s fie aceleia i, ceea ce asigur metodica unic de calculare a indicilor n diferite forme ale s rilor de seam pe una i aceea i dat , coordonarea reciproc i succesiunea datelor rapoartelor financiare pe diferi i ani. n contabilitatea ntreprinderilor japoneze se utilizeaz principiile sistemului zecimal de formare a planului de conturi, folosirea c rora nu este reglementat n ordinea legislativ . Raportarea financiar obligatorie include Bilan ul, Raportul cu privire la profit i pierdere, Raportul cu privire la circula ia mijloacelor b ne ti. Raportul finaciar ntocmit dup regulile Ministerul de Finan e este mai detaliat dect cel ntocmit dup regulile Codului Comercial. Bilan ul contabil clasific activele, obliga iile, rezervele de eviden i capitalul conform tipurilor i se aseaman cu cel american n ceea ce prive te plasarea activelor, pe m sura descre terii lichidit ii i pasivelor, conform termenelor de solicitare. Spre deosebire de practica american , capitalul public nu con ine informa ie despre tipurile principale i num rul de ac iuni. Bilan urile ntreprinderilor japoneze includ un num r mare de rezerve. Venitul de emisiune din realizarea ac iunilor se include n componen a capitalului de rezerv . Rezervele stabilite de legisla ie se calculeaz n m rime de 25% din capitalul public n limitele 10% din profitul anual. Aceste rezerve se folosesc pentru acoperirea pierderilor ap rute n decursul perioadei de raportare. Profitul nerepartizat, de asemenea, se include n componen a rezervelor. Raportul financiar se public n dou limbi: englez i japonez , i se ntocme te n dou valute: iene i dolari, n conformitate cu dou standarte: SUA i Japonia. ns d rile de seam ale ntreprinderilor japoneze publicate nu corespund structurii interne stabilite de standardele japoneze din cauza domin rii formei juridice asupra con inutului economic i utilizarea incomplet a cerin elor principiilor de calculare i a conservatismului. Mijloacele fixe se reflect n eviden potrivit valorii ini iale, iar reevaluarea lor este admis numai n caz de depreciere ndelungat a cl dirilor i terenurilor. Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz conform metodelor propuse de standardele interna ionale, cu prioritatea metodei soldului sc zut. Amortizarea acumulat se reflect n bilan sub form de contra arcticol la mijloacele fixe i se scade din sum la calcularea totalului. Investi iile financiare pe termen lung se evalueaz potrivit costului, innd cont de reevaluare. Investi iile pe termen scurt se nregistreaz dup costul f r reevaluare. Cheltuielile pentru cercet rile tiin ifice i lucr rile experimentale de proiect ri sunt recunoscute imediat i se amoretizeaz n decurs de 5 ani n baza calculelor companiei. Cheltuielile de organizare la crearea companiei se reflect n bilan n componen a cheltuielilor amnate. Termenul lor de trecere la pierderi este de la 3 la 5 ani. Goodwill-ul se determin reie ind din valoarea de eviden a activelor nete la data de procurare, ns poate fi folosit i valoarea just . Goodwill-ul se scade imediat din contul venitului companiei sau se amortizeaz n decurs de 5 ani. Amortizarea acumulat privind activele nemateriale nu se reflect n bilan , ci se dezv luie n anexele la darea de seam .

11

Stocurile materiale ale companiei se evalueaz conform pre ului de cost instoric n variantele costului mediu, ntreprinderile aplic de asemenea i metoda de inventariere n cazul determin rii costului realiz rii. Regulile fiscale permit formarea rezervelor privind datoriile compromise i dubioase n m rime de 0,3-1,35 % din suma crean ei n func ie de ramur . Aceste rezerve se reflect n bilan cu ajutorul articolelor de corectare privind diverse feluri de active i n ntregime privind toate activele. ntruct Japonia este limitat n ceea ce prive te resursele de materie prim , problemei eviden ei cheltuielilor de produc ie se d o importan deosebit . n reducerea cheltuielilor de produc ie economi tii japonezi v d principala condi ie de a suprave ui n lupta concuren ial pe pia a intern i cea extern . n fa a antreprenorilor japonezi st problema de a produce m rfuri, cheltuind pentru aceasta cu 10-15 % mai pu in dect n SUA, Germania, Britania. n acest scop sunt utilizate mijloace ale reglement rii monopoliste de stat a economiei, precum i se face controlul sistematic drastic asupra cheltuielilor de produc ie prin determinarea m rimii normative a cheltuielilor de produc ie privind perioadele i n expresie valoric . Arenda finan at este recunoscut n Japonia, ns n practic se nregistreaz ca opera ional . Defalc rile de pensii ale companiei se contabilizeaz dup metoda de pl i, care este determinat de companii n func ie de stagiu, salariu i al i factori. n bilan defalc rile de pensii sunt prezentate n componen a datoriilor. Articolele pe termen lung n valut str in se nregistreaz privind cursurile istorice i nu se recalculeaz . ns , conform regulilor fiscale, la schimbarea esen ial a cursurilor este admis recalcularea articolelor dup cursul la data de raportare. n caz de recalculare a d rilor de seam a filialelor str ine, sunt aplicate cursurile istorice pentru reestimarea mijloacelor fixe, a stocurilor, capitalului, obliga iilor pe termen lung i a cursului la data de raportare pentru reestimarea articolelor b ne ti, datoriilor debitorilor i a creditorilor pe termen scurt i a m rfurilor. Diferen ele negative sau pozitive din transformarea d rilor de seam seprezint n activele sau datoriile bilan ului. Raportul cu privire la profit i pierdere se reevalueaz dup cursul mediu. Venitul net nerepartizat se reevalueaz dup cursul la data de raportare. Diferen ele de calcul din schimbarea cursului se trec la sc deri pe contul profitului. Astfel, sistemul de contabilitate din Japonia are urm toarele particularit i: y y y y y O mare influen asupra sistemului de contabilitate exercit statul pin Codul dreptului economic, Legea cu privire la hrtiile de valoare i burse, legisla ia fiscal i actele normative speciale. Profesiunea de contabil nu exercit o mare influen asupra colect rii informa iei financiare. Activitatea bursei de valori este reglemetat de stat. Sursa principal de finan are a companiilor este capitalul mprumutat, ns b ncile nu exercit o influen eficace asupra raport rii financiare externe. Dreptul economic nu cere ntocmirea rapoartelor financiare consolidate.

12

6. Nout i economice despre Japonia

Companiile japoneze risc s fie scoase de pe pia a Uniunii Europene ca urmare a dificult ilor n armonizarea standardelor japoneze de contabilitate cu legisla ia comunitar n materie, relateaz cotidianul Financial Times. Din 2005, n UE se aplic Standardele Interna ionale de Raportare Financiar (IFRS), iar Bruxellesul a cerut companiilor japoneze s se alinieze i ele la aceste standarde. Agen ia japonez pentru servicii financiare sus ine ns c Bruxellesul a cerut i alte schimb ri, care ar necesita efectuarea unor recalcul ri masive. Companiile str ine de pe teritoriul Uniunii au termen pn la 1 ianuarie 2009 s nceap s utilizeze IFRS. Oficialii japonezi sus in ns c acest termen este prea scurt. ?Este nevoie de trei pn la patru ani pentru a schimba regulile de contabilitate", a declarat Toshitake Kurosawa, director pentru pie ele financiare interna ionale din cadrul agen iei japoneze. Cerin ele UE ar putea afecta cteva dintre cele mai mari companii japoneze, printre care Sony i Toyota, nregistrate la Londra, sau Canon, nregistrat la Frankfurt, care s-ar putea g si n imposibilitatea de a- i majora capitalul pe pie ele europene. Guvernul de la Tokio cere Uniunii Europene s accepte Principiile de Contabilitate General Acceptate, folosite n prezent de companiile japoneze, argumentnd c implementearea noilor standarde ar fi foarte costisitoare i ar putea determina multe companii japoneze s se delisteze de pe pie ele europene. i a a, num rul companiilor japoneze nregistrate n UE a sc zut de la 80 n 2002, la mai pu in de 40 anul trecut. Printre companiile cele mai mari care au preferat s se retrag sunt NEC (din Londra, Frankfurt i Amsterdam), Hitachi (din Frankfurt) i Mitsubishi UFG, cea mai mare banc comercial din lume (care s-a retras din Londra). Sony a naintat la sfr itul anului trecut solicitarea de a fi delistat din Frankfurt, Paris i Bruxelles.

7. Concluzie proprie
Analiznd informa ia selectat pot men iona mai multe lucruri, care din punctul meu de vedere ar fi bine de tiu despre particularit ile organiz rii contabilit ii n Japonia: y Ordinea de organizare a contabilit ii n Japonia se bazeaz pe principii engleze i a fost stabilit n 1872. Mai trziu, n 1880 au fost elaborat i adoptat legisla ia comercial bazat pe dreptul german, care s-a p strat pn n prezent. Guvernul continue s aib o influen major n economia Japoniei; rolul guvernului fiind de a remedia

defec iunile pie ei, ceea ce s-ar putea traduce printr-o "atitudine protectoare" fa de economia na ional i o anumit precau ie fa de concuren a str in i posibila introducere de noi produse din exterior.
y Grupurile financiare japoneze zaibatsu aveau o mare influen n contabilitatea i auditul japonez. Odat cu dizolvarea acestor grupuri, Japonianregistreaz o nou etap n economie, fiind una prosper , cu noi reforme i legi destul de ordinare. La ntocmirea rapoartelor financiare consolidate sunt utilizate metodele de cot i de contopire (cu folosirea elementelor metodei de cot ), iar consolidarea este nso it de audit. Dreptul economic nu cere ntocmirea rapoartelor financiare consolidate. O mare influen asupra sistemului de contabilitate exercit statul pin Codul dreptului economic, Legea cu privire la hrtiile de valoare i burse, legisla ia fiscal i actele normative speciale. 13

y y y

Datorit informa iei de mai sus, pot constata faptul c , Japonia a avut att perioade de cre tere, ct i perioade de descre tere economic . Multe companii destul de influen abile au avut de suferit din cauza lipsei de individualitate i independen , i anume independen a auditorilor singuri, care era mult afectat de Ministerul Finan elor. Auditul intern la fel nu era unul obiectiv, fiindc auditorii interni, n cazul unor companii majore, erau cointeresa i n primirea unor salarii formidabil de mari, de aceea nu nscriau n rapoartele sale de audit situa ia real a ntreprinderii. Deoarece Ministerul Finan elor nu a vrut s se autopedepseasc public, to i cei ce au avut nregistrate n activitate fraude, delapid ri, tranzac ii stranii, lipsuri i plusuri nerecunoscute fiscal i nedocumentate nu au fost pedepsi i. De aceea, alt dat i-au permis s - i repete gafele.

8. Bibliografie:
1. Shimme, S. Introduction to double-entry bookkeeping in Japan // The Accounting Review. 1937. Vol. 12, No. 3. P. 290-295. 2. Someya, K. Japanese Accounting. New York, NY: Oxford University Press, 1996. 3. Cooke, T.E. and Kikuya, M. Financial Reporting in Japan: Regulation, Practice and Environment. Oxford, UK: Blackwell Publishing, 1992. 4. Murase, G. The present status of the public accounting profession in Japan // The Accounting Review. 1962. Vol. 37, No. 1. P. 88-91. 5. Hara, I. Evolution of the System for Professional Accountants in Japan (in Japanese). Tokyo: Hakuto Shobo, 1989. 6. Sakagami, M., Yoshimi, H., and Okano, H. Japanese accounting profession in transition // Accounting, Auditing & Accountability Journal. 1999. Vol. 12, No. 3. P. 340-357. 7. Fujita, Y. The evolution of financial reporting in Japan // The International Journal of Accounting, Education and Research. 1966. Vol. 2, No. 1. P. 49-75. 8. McKinnon, J.L. Cultural constraints on audit independence in Japan // The International Journal of Accounting. 1984, Fall. P. 17-43. 9. Hall, M.J.B. Financial Reform in Japan: Causes and Consequences. Cheltenham, UK: Edward Elgar Publishing, 1998. 10. Gordon, W.D. A Critical Evaluation of Japanese Accounting Changes Since 1997. A dissertation submitted in partial fulfillment of the requirements for the degree of MA in Advanced Japanese Studies. Sheffield, UK: University of Sheffield, School of East Asian Studies, 1999.

14