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BENEFICIOS TRIBUTARIOS OTORGADOS AL SECTOR AGRARIO

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Beneficios tributarios otorgados al Sector Agrario

Marco Legal vigente en materia tributaria aplicable al Sector Agrario y sus modificaciones a la luz de la reformas de implementacin del TLC entre Per Pgina 2 y los Estados Unidos II Aplicacin de la Ley N 27360 - Normas de Promocin del Sector Agrario y Pgina 3 normas reglamentarias III Beneficios comprendidos Pgina 8 IV Aplicacin de los beneficios previstos en la Ley de Promocin y Formalizacin de la Micro y Pequea Empresa a las microempresas acogidas a la Ley de Pgina 15 Promocin del Sector Agrario

En el presente trabajo abordaremos los aspectos tributarios ms importantes que deber tener en cuenta toda empresa domiciliada en el pas, para acogerse a la Ley de Promocin del Sector Agrario. I. Marco LegaL vIgente en MaterIa trIbutarIa apLIcabLe aL Sector agrarIo y SuS ModIfIcacIoneS a La Luz de La reforMaS de IMpLeMentacIn deL tLc entre per y LoS eStadoS unIdoS Preliminarmente al anlisis de la normativa especial aplicable al Sector Agrario, es necesario comprender el por qu de la existencia de beneficios tributarios (1) en el marco legal tributario nacional. Al respecto, el Tribunal Constitucional, mediante la Sentencia N 0042-2004-AI/TC, justifican su existencia en razn a polticas y objetivos concretos los cuales ameritan que se otorgue un trato excepcional a determinadas actividades o

personas que normalmente estuvieran sujetas a tributar, observando para ello no solo los principios tributarios sino otros requisitos, tales como la necesidad de su existencia para un determinado fin, que sean idneos en el objetivo buscado y proporcionales en su aplicacin. Pues bien, teniendo en cuenta este breve prembulo, como objetivo de La Ley N 27360 - Normas de Promocin del Sector Agrario, se refiere en sus lineamentos que el Gobierno Peruano dispuso beneficios temporales en materia tributaria, laboral y de seguridad social con la finalidad de declarar de inters prioritario la inversin y desarrollo de este sector, especficamente de las personas naturales y jurdicas cuya actividad econmica sea el cultivo y/o crianza, o la actividad agroindustrial. La publicacin de la Ley N 27360, cuya vigencia rige hasta el 31 de diciembre de 2021 (2), obedeci en su momento, a la

(1) Rosendo Huaman Cueva en su Libro Cdigo Tributario Comentado define a los beneficios como aquellos tratamientos tributarios normativos mediante los cuales se disminuye o reduce la base imponible o la tasa (alcuota) de algn tributario. (2) La vigencia de la citada Ley fue prorrogada a la mencionada fecha de conformidad a lo dispuesto en el artculo 1 de la Ley N 28810 publicada el 22.07.2006.
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necesidad del Gobierno de ampliar los beneficios que se venan aplicando a travs de la derogada Ley de Promocin en el Sector Agrario aprobada por el Decreto Legislativo N 885 (3) incluyendo dentro de sus alcances a las actividades de avicultura y agroindustria y manteniendo la exclusin de la aplicacin de los beneficios a las actividades de industria forestal. Sin perjuicio de los beneficios que se han venido aplicando para este sector respecto a las actividades antes sealadas, a la luz de las modificaciones introducidas en la reforma de implementacin del Acuerdo de Promocin Comercial entre nuestro pas y los Estados Unidos, el Poder Ejecutivo promulg el Decreto Legislativo N 1035 publicado el 25.06.2008, a travs del cual se flexibilizan los requisitos o condiciones que debern cumplir los sujetos para el goce de los beneficios tributarios que la referida Ley sectorial confiere, eliminando as las barreras al comercio de productos nacionales y extranjeros as como su adecuacin a los estndares internacionales establecidos por la Organizacin Mundial de Comercio (OMC) (4). Considerando los cambios introducidos a la citada Ley sectorial mediante el referido Decreto Legislativo, analizaremos los beneficios tributarios respecto al Impuesto General a las Ventas y al Impuesto a la Renta, en cuyo caso, opera a partir del 01.01.2009. II. apLIcacIn de La Ley n 27360- norMaS de proMocIn deL Sector

agrarIo y norMaS regLaMentarIaS 2.1. Sujetos comprendidos Podrn acogerse a los beneficios previstos en la Ley N 27360 - Normas de Promocin del Sector Agrario, los sujetos que cumplan con los siguientes supuestos: a) Las personas naturales y jurdicas que desarrollen cultivo y/o crianza con excepcin de la industria forestal Si bien la Ley sectorial y sus normas complementarias no definen dichas actividades (de cultivo y/o crianza) y sus alcances, procede referir que la accin de cultivar implica hacer en tierras y plantas las labores necesarias o convenientes para que crezcan y den frutos; mientras que las actividades de crianza(5) se definen como el acto o labores destinadas al crecimiento de seres vivos, en sentido estricto, para el desarrollo de animales vivos. No obstante este vaco normativo, resulta relevante traer a colacin el criterio esbozado por el Tribunal Fiscal mediante la RTF N 01257-12004 de fecha 05.03.2004, en la cual se considera pertinente recurrir a la Clasificacin Internacional Industrial Uniforme (CIIU) a efectos de determinar si el sujeto beneficiario

(3) Publicada el 10.11.1996 y vigente hasta el 31.10.2001. (4) Conforme el acuerdo de Agricultura celebrado en la Ronda de Uruguay, se establecieron las directrices para el desenvolvimiento del comercio internacional agrario, dentro de las cuales se dispusieron subsidios a las exportaciones, ayudas, salvaguardas, entre otros rubros. Al respecto, vase el Portal Agrario : http://www.minag. gob.pe/comercio-exterior/introduccion.html (5) De acuerdo al criterio vertido por la SUNAT en el Informe N 064-2005/SUNAT (31.03.2005), el agricultor que realiza actividades de cultivo y cosecha mecanizada de maz amarillo duro se encontrar dentro de los alcances de la Ley N 27360. Se excluyen del beneficio las actividades de secado de dichos bienes.
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se encuentra comprendido en dichos rubros (cultivo o crianza) y determinar as la aplicacin del rgimen de beneficios. De esta manera, al recurrir al Cdigo de Clasificacin Internacional Industrial Uniforme (CIIU) encontramos a dichas actividades (cultivo y crianza) en la clase A -Divisin 01 Agricultura, ganadera, caza y actividades de servicios conexos, que detalla diversas actividades de cultivo de productos agrcolas y la crianza de animales domsticos abarcando adems la explotacin de recursos naturales, vegetales y animales. Ahora bien, considerando estos alcances, no podemos dejar de lado el tema del goce del referido beneficio, pues bien, al respecto existen discrepancias en cuanto a los lineamientos de la norma sustantiva y su reglamento en lo que respecta a la calificacin de dichas actividades (cultivo y/o crianza) como principales. Por un lado, la Ley permite el acogimiento a los beneficios sin necesidad de que las actividades de cultivo y crianza sean las llamadas actividades principales; mientras que la norma reglamentaria aprobada por el Decreto Supremo N 049-2002-AG (en adelante el Reglamento) en el numeral 1 de su artculo 2, condiciona el acogimiento a que stas sean consideradas para el sujeto beneficiario como la principal actividad generadora de ingresos en el supuesto que ste genere ingresos netos por otras actividades distintas. A nuestro entender, sera recomendable en estricta aplicacin del Principio de Legalidad, recoger estos lineamientos en la Ley, ya que estas condiciones resultan ser decisivas para el correcto acogimiento a los beneficios impuestos en sta, evitando de esta manera, la incongruencia en la aplicacin de las mismas. Cabe mencionar que, respecto a este supuesto, el referido requisito no ha sufrido modificacin alguna a razn de la publicacin de las normas de implementacin del TLC. En cuanto a las actividades realizadas por la industria forestal, cabe mencionar que su exclusin se mantiene desde normativas anteriores, lo cual resulta razonable toda vez que esta actividad no se orienta en forma directa a los fines u objetivos de la Ley agraria, sino mas bien, a diversas tareas necesarias para establecer, repoblar, gestionar y proteger los bosques as como tambin a aprovechar sus productos (6). b) Personas naturales y jurdicas que realicen actividad agroindustrial, siempre que utilicen principalmente productos agropecuarios fuera de la Provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao, excepto las actividades agroindustriales relacionadas con trigo, tabaco, semillas oleaginosas, aceites y cerveza Respecto a este supuesto, la Ley

(6) Definicin del especialista principal en desarrollo sostenible de la OIT, Peter Poschen. Enciclopedia de Salud y Seguridad del Trabajo. Para mayor informacin puede consultar la siguiente pgina web: http://saludyseguridad. blogspot.com/2007/06/la-industria-forestal-definicin.html
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sectorial y su reglamento no seala un concepto definido al respecto, remitindonos al Decreto Supremo N 007-2002-AG (08.02.2002) - norma complementaria en la cual se detalla
Clase Actividades agroindustriales

las actividades consideradas como agroindustriales para tales efectos. De esta manera, se consideran como tales a las siguientes actividades:
Comprende:

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Produccin, procesamiento y conservacin de carne y productos crnicos

La explotacin de mataderos; las actividades de matanza, la preparacin y conservacin de carne de vaca, cerdo, conejo, especies de caza y otros animales. La produccin de carnes, incluso de carnes de aves de corral, frescas refrigeradas y congeladas, preparacin y conservacin de carne y de productos crnicos mediante procesos tales como desecacin, ahumado, saladura, inmersin en salmuera y enlatado. Se incluye la produccin de embutidos. Extraccin y refinacin de manteca de cerdo y otras grasas comestibles de origen animal, produccin de harinas y smolas de carne y de despojos de carne. Las actividades de matanza incluyen la produccin de cueros y pieles sin curtir y otros subproductos conexos, tales como la lana de matadero, plumas y plumones, dientes y huesos. Incluye tambin actividades de adecuacin. Elaboracin de alimentos compuestos principalmente de frutas, legumbres y hortalizas. Conservacin mediante por otros medios, tales como disecacin o inmersin en aceite o vinagre. Procesamiento de patatas. Elaboracin de smolas preparadas de legumbres y hortalizas mediante envase en recipientes hermticos. Elaboracin de compotas, mermeladas y jaleas. Incluye tambin actividades de adecuacin. Incluye la produccin de azcar de caa en bruto, azcar refinada de caa, jarabes de azcar de caa. Produccin de melazas.

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Elaboracin y conservacin de frutas, legumbres y hortalizas

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Elaboracin de azcar

Para llevar a cabo las mencionadas actividades, se exige el cumplimiento de dos requisitos adicionales: b.1. Primer requisito: La utilizacin principalmente de productos agropecuarios Con anterioridad a la modificatoria introducida por el Decreto Legislativo N 1035, se estableca que se entenda que el beneficiario utilizaba principalmente productos agro (7) Se excluye el envase.
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pecuarios producidos directamente o adquiridos a personas que desarrollen actividades de cultivo o crianza, cuando los insumos agropecuarios de origen nacional representen, como mnimo un 90% del valor total de los insumos necesarios para la elaboracin del bien agroindustrial (7), situacin que generaba no solo una barrera para el goce de los beneficios que ofrece la Ley de

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Promocin Agraria, sino tambin una limitacin al libre comercio de insumos nacionales y otros productos que nos ofrece el mercado internacional. Sobre el particular, el Tribunal Fiscal, mediante la RTF N 02336-4-2006 (03.05.2006), ya haba advertido esta barrera en alguno de sus pronunciamientos, como por ejemplo en los casos de las empresas dedicadas a la elaboracin de azcar en cuyo caso es necesaria la utilizacin de otros productos no agropecuarios. En este supuesto, resultaba inviable considerar a los mismos (productos nacionales no agropecuarios) como parte del total de insumos agropecuarios de origen nacional sujetos al citado lmite. Siendo evidente esta limitacin, el Decreto Legislativo N 1035 ha modificado el subnumeral 2.3 del artculo 2 de la Ley sectorial, eliminando as la facultad que se determinen porcentajes mnimos de utilizacin de insumos agropecuarios nacionales a travs de Decretos Supremos; derogando a su vez el artculo 2 del Decreto Supremo N 007-2002-AG, el cual dispona los citados lmites.(8) De esta manera, al eliminarse este requisito se permitir promover el desarrollo no solo de las empresas privadas dedicadas a este rubro (agroindustria) sino tambin de aquellos sujetos proveedores de insumos necesarios para el cumplimiento del ciclo productivo de la referida actividad. b.2. Segundo requisito: Que la actividad agroindustrial se realice fuera de la Provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao Esta ltima condicin exigida a las empresas agroindustriales implica en resumidas cuentas, la realizacin de sus actividades productivas en cualquier provincia a nivel nacional con excepcin de la Provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao. En el caso especfico del Departamento de Lima, cabe precisar que esta condicionante no limita el hecho de realizar actividades agroindustriales en otras provincias de dicho departamento (9). c. Acogimiento a las Normas de Promocin del Sector Agrario de los sujetos dedicados a la actividad avcola A efectos de eliminar cualquier barrera u obstculo en la comercializacin de los productos nacionales e importados, el Decreto Legislativo N 1035, derog a su vez el numeral 2.4 del artculo 2 de las Normas de Promocin del Sector Agrario referido a la exclusin del goce de los beneficios a los sujetos que realicen actividad avcola que utilicen maz

(8) Cabe mencionar que la modificatoria de la Ley (eliminacin de facultad de fijar porcentajes mnimos por Decreto Supremo), implica que se estara derogando tcitamente el segundo prrafo del inciso b) del artculo 2 del Reglamento de la Ley Sectorial (Decreto Supremo N 049-2002-AG), que tambin regula el porcentaje mnimo del 90%, al oponerse a la Ley. (9) Tales como las provincias de Barranca, Caete, Canta, Huaral, Huarochir, Huaura, Oyn, Cajatambo y Yauyos. Siendo ello as, se estara cumpliendo con este requisito.
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amarillo duro importado en su proceso productivo. De esta manera, se entiende que las actividades avcolas se encuentran incluidas dentro de los beneficios de la mencionada Ley, sin perjuicio del uso o utilizacin de maz importado o nacional para su produccin. 2.2. Aplicacin de los beneficios en el supuesto que se realicen adicionalmente otras actividades Si el sujeto beneficiario realizara, adems de las actividades comprendidas en la Ley, otras actividades; para determinar si stas (entindase las actividades comprendidas en la Ley) constituyen su actividad principal, debern verificar que los ingresos por las actividades adicionales no superen en su conjunto el 20% de sus ingresos netos proyectados. En este punto es importante precisar que la determinacin de los ingresos obtenidos por otras actividades distintas a las comprendidas en la Ley, abarcan no solo aquellos generados habitualmente sino tambin aquellos generados en forma eventual como por como por ejemplo el ingreso generado por la venta de bienes que constituyen activos de la empresa. En este punto es respaldado en el Informe N 044-2005/2B0000 (18.03.2005). Por su parte, la Carta N 197-2007-SUNAT/200000 (11.12.2007) ha considerado en sus pronunciamientos el mismo criterio, sealando adems que la califi-

cacin de la actividad no comprendida se condicionar a la verificacin a cada caso concreto de su origen; vale decir, si los ingresos provienen o no de actividades de cultivo, crianza y/o agroindustriales. 2.3. Acogimiento a los beneficios previstos en la Ley de Promocin del Sector Agrario En lo que respecta a este requisito formal, existen discrepancias entre lo establecido en la Ley y su reglamento. La citada Ley en su artculo 6, condiciona el acogimiento a los beneficios previstos en ella, al cumplimiento de determinados requisitos o supuestos y al pago oportuno de las obligaciones tributarias por parte del sujeto beneficiario. Complementariamente a la calificacin como sujeto beneficiario dentro de los alcances de la Ley, el artculo 3 de la norma reglamentaria, en concordancia con lo prescrito en la Resolucin de Superintendencia N 024-98/SUNAT, se exige al beneficiario el cumplimiento de un requisito adicional condicionante como es la obligacin formal de presentar el formulario fsico N 4888Declaracin Jurada de Acogimiento a la Ley de Promocin del sector agrario hasta el 31 de enero de cada ao para gozar de los beneficios previstos en la misma. No obstante ello, es pertinente advertir que este requisito contraviene los lineamientos previstos en la citada Ley sectorial al ser meramente declarativo ms no constitutivo de derechos (10)

(10) Los actos administrativos declarativos y constitutivos se diferencian esencialmente en que los primeros constituyen la forma en que la Administracin reconoce, para s y para los terceros, la existencia de un hecho jurdico o de una situacin de derecho plena que es preexistente; mientras que los actos administrativos constitutivos se manifiestan como instrumentos utilizados por la Administracin Pblica para la creacin de nuevas situaciones, vale decir, crean, modifican o extinguen derechos, los cuales son oponibles a terceros.
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para el goce por parte del sujeto beneficiario de los beneficios sealados en la Ley. Por tal razn, el Tribunal Fiscal mediante la RTF N 05835-1-2005 (05.11.2005), Resolucin de Observancia Obligatoria, ha declarado la ilegalidad del mismo sealando lo siguiente: Lo dispuesto en el artculo 3 del Reglamento de la Ley que aprueba las normas del sector agrario respecto al acogimiento anual a los beneficios establecidos en la Ley, vulnera el Principio de Legalidad as como los alcances de la Ley N 27360, dado que la misma no estableci como requisitos y/o condiciones para el goce de los derechos que otorga dicha norma el que los beneficiarios presentaran una solicitud de acogimiento, en tal sentido al no haberse establecido en la citada Ley como parte de los supuestos de hecho determinantes o como requisito constitutivo para acceder a los beneficios que esta contiene a travs de la presentacin de un formulario o solicitud, el establecimiento de ello mediante una norma reglamentaria desnaturalizara los alcances de la referida Ley, por lo que carece de fundamento el reparo formulado por la Administracin respecto a la improcedencia de los beneficios de la Ley N 27360, al no haberse presentado los formularios correspondientes dentro del plazo establecido . Considerando el criterio vertido por el Tribunal Fiscal, si el sujeto beneficiario rene todos los requisitos expuestos en prrafos anteriores y cumple oportunamente sus obligaciones tributarias tal y como lo dispone la Ley, le asiste el derecho al goce de los beneficios previstos en la Ley sectorial, independientemente al cumplimiento formal de la presentacin del formulario de acogimiento. III. benefIcIoS coMprendIdoS En materia tributaria, la citada Ley dispone beneficios respecto al Impuesto a la Renta y el Impuesto General a las Ventas para aquellos sujetos considerados como beneficiarios del citado Rgimen. A continuacin desarrollamos brevemente los alcances previstos para los mencionados impuestos: 3.1 Impuesto a la Renta La Ley de Promocin del Sector Agrario establece para las personas naturales y jurdicas comprendidas en el referido rgimen, los siguientes beneficios: a) Aplicacin de una tasa diferencial del 15% La referida tasa ser aplicable sobre la renta de tercera categora obtenida conforme a las normas previstas en el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. a.1) Determinacin de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Acorde con la aplicacin de la tasa diferencial al referido impuesto, la Dcima Disposicin Transitoria y Final del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone para la determinacin de los pagos a cuenta del Impuesto a Renta la aplicacin una tasa especial del 1% sobre los ingresos netos mensuales por parte de los sujetos comprendidos dentro de los alcances de la Ley sectorial y que a su vez se encuentren obligados a utilizar el sistema b) o sistema del porcentaje previsto en el artculo 85
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del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. b) Aplicacin de una tasa del 20% anual de depreciacin A efectos de incentivar cualquiera de las actividades comprendidas dentro de los alcances de la Ley, se dispone la aplicacin de una tasa anual del 20% a las inversiones en obras de infraestructura destinadas a llevar a cabo las actividades materia de beneficio durante la vigencia de la Ley Sectorial. b.1) Qu obras e infraestructuras gozan de este beneficio? Respecto al goce de este beneficio, tanto en la Ley as como su norma reglamentaria, el legislador ha sido algo selectivo y cauteloso al respecto definiendo cuales son las obras que se encuentran dentro de los alcances del beneficio. As, se incluyen dentro de sus alcances a las obras de infraestructura hidrulica las cuales comprenden las construcciones y edificaciones destinadas a la irrigacin y/o drenaje de tierras con la finalidad de habilitarlas y/o mejorarlas para el cultivo y/o crianza, incluyendo a su vez, todos los equipos necesarios para su funcionamiento u operacin; y las obras de riego, definidas como los sistemas de irrigacin implementado para la utilizacin de aguas, con o sin equipo, con la finalidad de habilitar y/o mejorar tierras destinadas a la actividad de cultivo y crianza. b.2) Programas de Inversin por las obras efectuadas Para el goce del beneficio antes
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mencionado previsto en la mencionada Ley sectorial, el beneficiario deber presentar el respectivo Programa de Inversin respecto de las inversiones efectuadas en obras de infraestructura hidrulica y las obras de riego. El referido Programa de Inversin se presentar al Ministerio de Agricultura. Es necesario mencionar en este punto que, ante una posible fiscalizacin por parte de la Administracin Tributaria, el sujeto beneficiario deber contar con la copia del referido programa como prueba documental del cumplimiento de este requisito. b.3) Es posible la variacin de la tasa del 20%?: Excepciones a la regla general En principio, la tasa del 20% no podr ser variada debiendo mantenerse hasta el trmino de la vida til de los mencionados bienes, salvo que el beneficiario no hubiese terminado de depreciar los bienes una vez vencido el plazo para el goce del beneficio previsto en la Ley sectorial (31.12.2021). En este supuesto excepcional, como es lgico, el legislador nos remite a los lineamientos generales del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento. De esta manera, se dispone la aplicacin de lo prescrito en el artculo 39 del TUO de la citada Ley la cual dispone la aplicacin de una tasa anual de 5% a los edificios y construcciones; mientras que en el caso de otros tipos de bienes afectados a la produccin, se establecen porcentajes mximos anuales de depreciacin previstos
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en el literal b) del artculo 22 de su Reglamento, hasta extinguir el saldo del valor que aun queda por depreciar. b.3.1) Venta o compra de activos comprendidos en el beneficio Respecto a ste tpico, el artculo 9 del reglamento de la Ley sectorial nos menciona diversos lineamientos a tener en cuenta en el caso que se efecte la compra o la venta de un bien que constituir activo para el beneficiario, y cuya depreciacin goza del beneficio impuesto por la mencionada Ley. En la venta de activos Se admite al beneficiario nuevo propietario del activo mantener el beneficio de la depreciacin aplicando la tasa antes sealada (se entiende por lo que haba depreciado) siempre que ste (adquirente del activo) tambin califique como sujeto beneficiario, vale decir, goce de los mismos beneficios establecidos por la Ley sectorial al propietario original del activo. En este caso, ser este ltimo (adquirente) quien depreciar el bien adquirido en la proporcin que corresponda al saldo que queda por depreciar. De efectuar la venta del activo a un sujeto que no goza de los beneficios previstos en la Ley de Promocin al Sector Agrario, implicar para el original propietario (beneficiario) la prdida automtica del beneficio de una mayor depreciacin, debiendo en este caso, restituir la diferencia entre el mayor valor depreciado (con la tasa del 20%) y lo que realmente debi corresponderle segn el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, va regularizacin en la Declaracin Jurada Anual. En este caso, para efectos tributarios, el costo computable deber considerar el mayor valor depreciado. Compra de activos Los bienes adquiridos que constituirn activos para el sujeto beneficiario debern registrarse en el activo, en una cuenta especial denominada Bienes - Ley N 27360 . Los bienes debern ser computados a su valor de adquisicin o construccin, incluyendo los gastos vinculados a fletes y seguros, gastos de despacho y almacenaje adems de todos los gastos necesarios para su utilizacin, con excepcin de los intereses por financiamiento (inters compensatorio), dado que stos no forman parte del costo. Para efectos tributarios, el valor del costo de adquisicin no podr exceder del valor de mercado establecido de conformidad con lo dispuesto en el artculo 32 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. 3.2 Impuesto General a las Ventas Respecto a este impuesto, la Ley sectorial establece un Rgimen de Recuperacin Anticipada del IGV, el cual consiste en la devolucin del IGV pagado por

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la adquisicin de bienes de capital (11), insumos, servicios, as como contratos de construccin, a las personas naturales y jurdicas comprendidas en los alcances del referido dispositivo que inviertan sus recursos financieros en los mismos y siempre que se encuentren en la etapa preproductiva. El objetivo de este beneficio apunta a aliviar el costo financiero de una inversin en la etapa pre-operativa cuyo perodo de maduracin en este tipo de actividades resulta ser extenso y requiere de una inversin significativa. En este supuesto, cabe precisar que la referencia al pago del IGV por las adquisiciones efectuadas, no debe considerarse como una condicin para poder acceder al beneficio. Lo antes expuesto se sustenta en el hecho que la mecnica del impuesto, permite que el IGV puede ser deducido por ste (adquirente), del IGV por pagar del mismo periodo an cuando no se realice pago de la retribucin por la obligacin contraida. Obviamente, esta salvedad no aplicar para el IGV que debe pagarse por la utilizacin de servicios o la importacin de bienes, ya que en estos supuestos el uso del IGV se condiciona al pago. Al respecto, la Administracin Tributaria mediante el Informe N 146-2007-SUNAT/2B0000 (09.08.2007) concluye de la forma siguiente: "Para efecto de gozar del beneficio de recuperacin anticipada del IGV establecido en la Ley N 27360, no se requiere que el beneficiario pague el IGV que grave sus adquisiciones de bienes de

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capital, insumos, servicios y contratos de construccin; con excepcin de la recuperacin anticipada del IGV que grave la importacin de bienes y la utilizacin de servicios, en cuyo caso dicho Impuesto s debe encontrarse pagado, entendindose como tal a aquel acreditado con los documentos emitidos por la SUNAT en el caso de la importacin de bienes y el que consta en el formulario respectivo tratndose de la utilizacin de servicios". La devolucin del IGV se condiciona a la utilizacin de las adquisiciones en la referida etapa o perodo anterior al inicio de sus operaciones productivas. Para tal efecto, se entender que el sujeto beneficiario inicia sus operaciones productivas al realizar la primera transferencia de los bienes indicados en el programa de inversin. La etapa preproductiva ser determinada en forma voluntaria por el contribuyente, no pudiendo exceder el plazo mximo de (5) aos. Asimismo, se dar por finalizada la misma una vez culminada la vigencia del beneficio previsto en la Ley sectorial o transcurrido el plazo mximo de cinco (5) aos contados desde la fecha de acogimiento a los referidos beneficios sealados en la Ley. Cabe mencionar en este punto, que se incluyen dentro de esta etapa, las transferencias provenientes de cultivos secundarios, es decir, de aquellos en los cuales la primera cosecha se produce en un perodo no mayor a doce (12) meses posteriores a la siembra y cuya rea sembrada no excede del 30% del total del rea cultivada. Este porcenta-

(11) Se definen como aquellos bienes que no se destinan al consumo, sino a seguir el proceso productivo, en forma de auxiliares o directamente para incrementar el patrimonio material o financiero (capital). Por citar un ejemplo podemos mencionar a las maquinarias o equipos necesarios para la produccin.
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je se determinar por cada programa de inversin, es decir, cada vez que el sujeto beneficiario invierta sus recursos financieros para la adquisicin de bienes de capital, insumos, servicios as como en contratos de construccin. a) Condiciones para la validez de los insumos y bienes de capital, servicios y contratos de construccin comprendidos dentro del rgimen. Dado que el Rgimen de recuperacin anticipada pretende beneficiar a las empresas nuevas que cumplan determinadas condiciones, se infiere que las adquisiones de insumos, bienes de capital, servicios y contratos de construccin deben utilizarse en las actividades pre-operativas. Siendo ello as, en un afn de garantizar la correcta aplicacin y goce mesurado de este Rgimen por parte de los sujetos beneficiarios, el Reglamento, en su artculo 13, ha dispuesto condiciones de validez las cuales desarrollaremos a continuacin en el siguiente esquema:
Observaciones Se consideran a las adquisiciones como nuevas siempre que no hayan sido puestas en funcionamiento ni hayan sido afectadas con depreciacin alguna. El valor total del impuesto consignado en la factura, nota de dbito o notas de crdito, Declaracin nica de Aduanas y dems documentos que sustenten la importacin, de ser el caso, no deber ser inferior a dos (2) UIT, vigente al momento de la presentacin de la solicitud. Se excluye de este lmite a los servicios.

Adquisicin

Condiciones de validez Deben ser nuevos y utilizados directamente en la etapa pre-productiva. Su acreditacin se efectuar en la declaracin jurada de acreditacin de la inversin que se deber presentar a la SUNAT. Bienes de capital. Debern anotarse en el Registro de Compras (*) (**). Excepciones Cuando los insumos y bienes de capital (activos) sean adquiridos a otro sujeto beneficiario de la Ley de Promocin del Sector Agrario. Deben ser utilizados en la etapa pre-productiva y acreditados en la declaracin jurada a presentar a la SUNAT. Debern anotarse en el Registro de Compras (*) (**).

Insumos y bienes de capital

Servicios y contratos de construccin

(*) Al mencionado registro se le deber aadir una columna para sealar el monto del impuesto materia del beneficio. Ello, de conformidad con lo prescrito en el inciso e) del artculo 13 del Reglamento de la Ley N 27360. (**) La anotacin deber efectuarse en el mes de su emisin o del pago del impuesto, segn sea el caso, o el que corresponda a los doce (12) meses siguientes a su emisin, debiendo ejercerse el crdito fiscal en el mes al que corresponde la hoja en la cual el comprobante de pago ha sido anotado (para este caso entindase como perodo a aquel a partir del cual se puede ejercer el derecho a solicitar la devolucin). Ello, de conformidad con lo previsto en el artculo 2 de la Ley N 29215.

b) Sustento documentario de la inversin realizada La ejecucin de la inversin se considerar efectuada con la disposicin de recursos financieros en la importacin y/o adquisicin local de insumos, bienes de capital, servicios y contratos de construccin necesarios para realizar en un futuro cualFuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados - Agosto 2011

quiera de las actividades previstas en la Ley sectorial. Siendo ello as, el sujeto beneficiario deber presentar a la SUNAT una declaracin refrendada por una sociedad de auditora en la cual se detalle la misma dando cuenta de su realizacin en la etapa preproductiva, la misma que deber ir acompaada de un informe tcInformativo Caballero Bustamante

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nico sustentatorio preparado por la referida sociedad. Si bien el ltimo prrafo del artculo 10 de la norma reglamentaria (Decreto Supremo N 049-2002-AG), nos remite a una norma complementaria emitida por la SUNAT la cual establecer los plazos y condiciones para sustentar la inversin ejecutada, a la fecha dicha entidad no ha publicado los lineamientos a que hace referencia el citado artculo. Cabe referir que el procedimiento N 25 del TUPA de la SUNAT exige la presentacin de la Declaracin Jurada e Informe para el trmite de recuperacin anticipada del IGV. c) Sujetos comprendidos en el Rgimen Las personas naturales y jurdicas comprendidas en cualquiera de los supuestos previstos en el artculo 2 de la Ley de Promocin del Sector Agrario, podrn acogerse al Rgimen de Recuperacin anticipada del IGV siempre que se traten de empresas nuevas (entindase empresas constituidas como personas jurdicas as personas naturales con negocio que inicien actividades) que se encuentren indistintamente en cualquiera de los siguientes supuestos: 1. Se encuentren en la etapa preproductiva del total de sus inversiones. 2. Empresas que habiendo iniciado operaciones, produzcan en un futuro los bienes mencionados en el programa de inversin y destinen los mismos a la exportacin o a la venta de bienes gravados con el Impuesto. Cabe advertir que en este supuesto, se est haciendo referencia a las
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empresas que ya han iniciado actividades productivas y presentan un Programa de Inversin, mientras que en el supuesto anterior se entiende que an no se ha efectuado ninguna operacin inherente a su actividad productiva. En este supuesto, se hace extensivo el goce de este beneficio para aquellos sujetos dedicados a la venta de bienes comprendidos en el Apndice 1 del TUO de la Ley del IGV en cuyo caso, el acogimiento al Rgimen de Recuperacin Anticipada se condiciona a la renuncia previa al referido beneficio de la exoneracin a la venta de los mismos y su aprobacin por parte de la Administracin Tributaria. Para efectuar el trmite de renuncia a la exoneracin el sujeto beneficiario deber ceirse a los lineamientos previstos en la Resolucin de Superintendencia N 103-2000/SUNAT y lo dispuesto en el procedimiento N 32 del TUPA de la SUNAT. d) Requisitos para solicitar la devolucin De acuerdo al artculo 12 del Reglamento, el derecho a la devolucin de las adquisiciones efectuadas podr ser ejercido mensualmente a partir del mes siguiente al de la anotacin en el Regisro de Compras de la factura o DUA, considerando para ello un monto mnimo acumulado de cuatro (4) Unidades Impositivas Tributarias vigente al momento de presentar la solicitud. Los requisitos exigidos segn el procedimiento N 25 del TUPA de la SUNAT son los siguientes:
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Requisitos Observaciones La presentacin de esta documentacin deber efectuarse por mesa de partes de la Divisin o Seccin de Servicios al Contribuyente de la Intendencia u Oficina Zonal de la SUNAT. De efectuar el trmite un tercero, deber acreditar la representacin del solicitante a travs de una carta simple en que se seale expresamente la autorizacin para realizar el trmite respectivo. El plazo para resolver la solicitud es de cinco (05) das hbiles contados a partir de la presentacin de la referida documentacin, salvo que el solicitante realice operaciones de exportacin, tuviera deuda exigible o presentacin de informacin inconsistente en cuyo caso el plazo se extender a quince (15) das; o un (1) da hbil, si se adjunta una garanta (por ejemplo carta fianza). La devolucin podr realizarse en cheques o Notas de Crdito Negociables. En este ltimo caso, ser de aplicacin lo dispuesto en el Ttulo I del Reglamento de Notas de Crdito Negociables aprobado por el Decreto Supremo N 126-94-EF. Base Legal Artculos 14 y 15 del Reglamento de la Ley N 27360 y modificatorias. Procedimiento N 25 del TUPA de la SUNAT - Decreto Supremo N 057-2009-EF(08.03.2009).

Presentar la siguiente documentacin: a) Formulario N 4949 Solicitud de devolucin firmado por el deudor tributario o representante legal acreditado en el RUC. b) Relacin detallada de las facturas, notas de crdito y dbito por adquisiciones locales. En el caso de adquisiciones importadas, se deber detallar la Declaracin nica de Aduanas y documentos de importacin que respalden las operaciones materia del beneficio correspondiente al perodo por el que se solicita la devolucin del IGV. c) Declaracin Jurada del beneficiario, refrendada por una sociedad de auditora, en la cual se detalle la inversin realizada en la etapa preproductiva. d) Informe tcnico sobre las inversiones ejecutadas preparado por la sociedad de auditora con visacin del Ministerio de Agricultura. e) Otros documentos e informacin que la SUNAT requiera.

e) Transferencia de cultivos secundarios: Aplicacin de ratio El literal c) del artculo 12 del Reglamento dispone la aplicacin de un ratio o frmula a efectos de determinar un lmite a las ventas de productos secundarios en la etapa preproductiva por parte de los sujetos beneficiarios. La aplicacin de este ratio resulta de dividir el monto de devolucin solicitada entre el promedio del dbito fiscal (IGV aplicable a las ventas o ingresos generados por la transferencia de cuentas) generado en los ltimos 6 meses y cuyo monto no podr ser menor a doce (12). De esta manera, por ejemplo si un sujeto beneficiario ha efectuado la venta de productos secundarios y ha obtenido por la venta de los mismos un dbito fiscal promedio de S/. 5,000 y tiene un importe por devolucin acumulado de S/. 60,000
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Nuevos Soles; al efectuar el clculo antes mencionado se obtendr un ratio de 12 (60,000 5,000) (igual al lmite establecido), con lo cual se puede determinar que dicho sujeto tendr derecho a utilizar los beneficios que el presente rgimen otorga. f) Contingencias tributarias que se generan a consecuencia del incumplimiento de los requisitos y condiciones previstos en el Rgimen Los sujetos que incumplan con los requisitos necesarios para el goce del beneficio de recuperacin anticipada del IGV debern restituir el impuesto devuelto en los plazos, forma y condiciones que la SUNAT determine incluyendo los intereses generados a partir de la fecha en que se otorg la devolucin hasta la fecha en que se restituya el mismo.
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De otro lado, habr incurrido en la infraccin prevista en el artculo 178 numeral 1) del Cdigo Tributario, por haber obtenido indebidamente la devolucin del citado impuesto. En este supuesto, la sancin a aplicarse ser una multa correspondiente al 100% del impuesto cuya devolucin se hubiese obtenido indebidamente. La multa no podr ser menor al 5% de la UIT. Adicionalmente a ello, a dicha multa le ser aplicable el Rgimen de Incentivos previsto en el artculo 179 del Cdigo Tributario en la medida que el sujeto infractor cumpla con pagar la referida multa en los momentos sealados en dicho artculo. Iv. apLIcacIn de LoS benefIcIoS prevIStoS en La Ley de proMocIn y forMaLIzacIn de La MIcro y

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pequea eMpreSa a LaS MIcroeMpreSaS acogIdaS a La Ley de proMocIn deL Sector agrarIo Con la publicacin del Decreto Legislativo N 1086 publicado el 28.06.2008, vigente a partir del 01.10.2008, se han establecido nuevas disposiciones complementarias al dispositivo marco aprobado mediante la Ley N 28015 (03.07.2003) con la finalidad de promover la competitividad, formalizacin y desarrollo en estos tipos de empresas. Al respecto, cabe advertir que la citada norma adjetiva, especficamente, en su Stima Disposicin Complementaria y Final, ha establecido que los lineamientos dispuestos en sta le sern aplicables a las micro y pequeas empresas acogidas en la Ley de Promocin del Sector Agrario, con lo cual dichas empresas gozarn adicionalmente de los beneficios sealados en esta Ley especial (Ley N 28015) en la medida que cumplan con los requisitos para calificar como tales (12).

(12) Cabe mencionar que de acuerdo a la Ley de la Micro y Pequea Empresa, califican como Microempresas aquellas que tienen entre uno y diez trabajadores y ventas anuales hasta un monto mximo de 150 UIT, y como pequeas empresas aquellas que tienen entre uno a cien trabajadores y sus ventas anuales hasta un mximo de 1,700 UIT.
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