CONTABILITATEA OPERATIUNILOR DE LEASING

Leasingul reprezinta operatiunea prin care o parte, denumita locator/finantator, transmite pentru o perioada determinata dreptul de folosinta asupra unui bun, al cariu proprietar este, celeilalteparti, denumita locatar/utilzator la solicitarea acesteia, contra unei plati periodice, denumita rata de leasing, iar la sfarsitul perioadei de leasing, locatorul/finantatorul se obliga sa respecte dreptul de optiune al utilizatorului de a cumpara bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a inceta raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumpararea bunului inainte de sfarsitul perioadei de leasing, dar nu mai devreme de 12 luni, daca partileconvin astfel si daca utilizatorul achita toate obligatiile asumate prin contract. Operatiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum si bunuri mobile, aflate in circuitul civil, cu exceptia inregistrarilorpe banda audio si video, a pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor, drepturilor de uator, si a bunurilor necorporale. Explicarea temenilor: a) valoarea de intrare reprezinta valoarea la care a fost achizitionat bunul de catre finantator, respectiv costul de achizitie; b) valoarea totala reprezinta valoarea totala a ratelor de leasing la care se adauga valoarea reziduala; c) valoarea reziduala reprezinta valoarea la care, dupa achitarea de catre utilizator a tuturor ratelor de leasing, se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului catre utilizator; d) rata de leasing reprezinta: in cazul leasingului financiar,cota-parte din valoarea de intrare a bunului si a doanzii de leasing; in cazul leasingului operational, chiria se stabileste prin acordul partilor; Societatilecomerciale care efectueaza operatiuni de leasing, precum si societatile comerciale care utilizeaza bunuri moble sau imobile in sistem de easing sunt obligate sa inscrie in evidentele lor contabile urmatoarele date:

a) valoarea de intrare a bunurilor la momentul incheierii cntractului de leasing; b) suma totala a ratelor de leasing aferente contarctului intr-un exercitiu financiar, inclusiv cuantumul lor indexat, daca partile au prevazut in contract actualizarea periodica a ratelor. pentru leasingul financiar, rata va fi calculata tinandu-se seama de valoareade intrare si de dobanda de leasing aferenta, esalona ape perioada derularii contractului; achizitiile de mijloace fixe sunt tratate ca investitii, fiind supuseamortizarii in conformitate cu actele normative in vigoare; pentru leasingul operational rata de leasing va fi calculata tinandu-se seama de valoarea de intrare a bunului, de beneficiul stabilit de parti si de amortizarea unei parti din valoarea de intrare a acestuia; egimul de amortizare va fi stabilit de parti,de comun acord; c) calcululsi evidenta amortizarii bunului ce face obiectul contractului se vor efectua in cazul leasingului operational, de catre finantator, iar in cazul leasingului financiar de catre utilizator; d) evaluarea la data incheierii bilantului contabil a ratelor ramase de rambursat. Contractul de leasing financiar este orice contract de leasing care indeplineste cel putin una dintre urmatoarele conditii: -riscurile si beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte; -contractul deleasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului catre utilizator la momentul expirari contractului; -perioada de leasing depaseste 75% din durata normala de utilizare a bunului care face obiectul leasingului. Contractul de leasing operationala este orice contract de leasing incheiat intre locator si locatar care nu indeplineste conditiile lesingului financiar. In cazul leasingului financiar, utilizatorul deduce dobanda, iar in cazul leasingului operational, utilizatorul deduce chiria (rata de leasing).

In cazul leasingului financiar, utilizatorul este tratat ca proprietar din punct de vedere fiscal, in timp ce in cazul leasingului operational, locatorul are aceasta caliatate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de catre utillizator, in cazul leasingului financiar, si de catre locator, in cazul leasingului operational, cheltuielile fiin deductibile. In legatura cu leasingul in Codul Fiscal, la titlul VI Taxa pe valoare adaugata, prevede: Pentru operatiunile de inchiriere de bunuri mobile si operatiunile de leasing contractate cu un prestator stabilit in strainatate,taxa pe valoare adaugata devine exgibila la fiecare din datele specifcate in contract pentru plata ratelor. Daca se efectueaza plati in avans, exigibilitatea taxei pe valoare adaugata intervine la data efectuarii platii. Pentru prestarile de servicii efectuate de prestatori stabiliti in strainatate, pentru care beneficiarii au obligatia platii taxei pe valoare adaugata, trebuie sa autofactureze bunurile respective, prin emiterea unei facturi fiscale, la data primirii facturii prestatorului sau la data efectuarii platii catre prestator, in cazul in care nu s-aprimit factura prestatorului pana la aceasta data. Operatiunile de leasing extern se autofactureaza de catre beneficiarii din Romania, inregistrati ca platitori de taxa pe valoare adaugata, la data stabilita prin contract pentru plata ratelor de leasingsi/sau la data platii de sume in avans. Persoanele care nu sunt inregistrate ca platitori de taxa pe valoare adaugata trebuie sa intocmeasca un decont de TVA special, formular 301.

Exemplul nr 1 Leasing operational in cazul in care locatorul este persoana juridica romana (fara optiune de cumparare).

Societatea de leasing incheie cu un utilizator un contract de leasing operational pentru un utilaj al carui cost este de 30.000 lei,cu taxa pe valoare adaugata corespunzatoare de 19%. Durata normala de utilizare a mijlocului fix este de 5 ani, in timp ce durata contractului de leasing este de 3 ani. Laexpirarea contractului de leasing, valoarea reziduala este de 40%, respectiv 12.000 lei (30.000*40%). Conform contractului, mijlocul fix se amortizeaza in regim liniar. Rata lunara de leasing este de 700 lei, din care: -amortizarea -marja de profit Ratele de leasing se deconteaza cu ordine de plata. Valoarea totala a ratelor de leasing este de 22.500 lei (700 lei*36 luni) A. Inregistrari in contabilitatea locatorului a) achizitionarea utilajului: % 2131 4426 404 4111 = = 5121 % 706 4427 d) incasarea ratei de leasing in contul curent: 5121 6811 = = 4111 2813 833 500 e) inregistrarea amortizarii lunare a utilajului: = 404 35.700 30.000 5.700 35.700 833 700 133 30.000 lei/60 luni = 500 lei 200 lei;

b) achitarea facturii furnizorului din disponibilitatile bancare: c) facturarea ratei lunare de leasing:

B. Inregistrari in contabilitatea locatarului: a) inregistrarea valorii totale a ratelor de leasing la primirea utilajului:

Debit 8036

Redevente, locatii de gestiune, chirii si alte Datorii asimilate

25.200

b) inregistrarea ratei lunare de leasing facturate de locator: % 612 4426 c) achitarea ratei de leasing: 401 Credit 8036 Exemplul nr 2 Leasing operational in cazul in care locatoul este persoana juridica romana (cu optiune de cumparare). Societatea comerciala de leasing a incheiat un contract de leasing operational pentru un mijloc de transport pentru o perioada de 2 ani. Costul de achizitie al mijlocului de transport este de 4.000 lei, cu TVA aferenta de 19%. Durata normala de utilizare a mijlocului de transport este de 5 ani. La expirarea contractului de leasing valoarea reziduala este de 60%, respectiv 2400 lei. Conform celor convenite intre parti prin contract, mijlocul fix seamortizeaza in regim liniar pe durata normala de utilizare. Rata lunara de leasing este de 80 lei, din care: Amortizare: 4000 lei/60 luni=67 lei Marja de profit (80 lei*24 luni) La expirareaperioadei de leasing, utilizatorul isi exprima optiunea de cumparare a mijlocului de transport. A. Inegistrari in contabilitatea locatorului 13 lei Valoarea totala a ratelor de leasing este de 1920 lei = 5121 700 833 d)diminuarea valorii totalea ratelor de leasing cu sumele facturate de locator: = 401 833 700 133

a) achizitionarea mijlocului de transport % 2133 4426 b) achitarea facturii furnizorului din disponibilitatile bancare 404 4111 = = 5121 % 706 4427 5311 = 6811 4111 = 95 2813 67 95 80 15 4720 c)facturarea ratei lunare de leasing: = 404 4760 4000 760

d) incasarea ratei de leasing in numerar prin casierie: e) inregistrarea amortizarii lunare a mijlocului de transport:

Formlelecontabile c)-e) se vor repeta in toate cele 24 de luni cat reprezinta contractul de leasing. f) transferul dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport : 461 = % 7583 4427 leasing: % 2813 6583 B. Inregistrari in contabilitatea locatarului: a) inregistrarea valorii totale a ratelor de leasing la primirea mijlocului de transport: debit 8036 Redevente, locatii de gestiune chirii si alte datorii asimilate 1920 = 2133 4000 1600 2400 2.856 2.400 456

g) inregistrareascoaterii din evidenta a mijlocului de transport dupa expirarea perioadei de

b)inregistrarea ratei lunare de leasing facturate de locator: % 612 4426 c) achitarea ratei de leasing: 401 credit 8036 = 5311 80 95 d) diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu sumele facturate de locator: Formulele b)-d) se vor repeta in toate ele 24 luni cat reprezinta contractul de leasing. e) inregistrarea facturii locatorului reprezentand valoarea eziduala a mijlocului de transport preluat dupa expirarea contractului de leasing % 2133 4426 perioada de leasing de catre locator: 2133 Exemplul nr 3 Leasing operational in cazul in acre locatorul este ersoana juridica romana care achizitioneaza bunuri din import (cu optiune de cumparare). Societatea comercialade leasing incheie cu utilizatorul un contract de leasingpe o perioada de 4 ani pentru un mijloc fix cu o durata normala de utilizare de 10 ani. Costul de achizitie al mijlocului fix procurat de la extern este de 2000 $.Cursul dolarului la dataintocmirii decalartiei vamale este de 3 lei, iar la data achitarii furnizorului extern este de 3.3 lei. La expirarea contractului de leasing valoarea reziduala este de 1.825 lei (6000 lei-3000 lei(25 leix47 luni)). = 2813 1600 = 404 2.856 2.400 456 = 401 95 80 15

f) amortizarea aferenta mijlocului de transport preluat, inregistrarea pe cheltuieli in

Conform celorconvenite intre parti prin contract,mijlocul fix seamortizeaza in regim accelerat. Rata de leasing este de 3.010 lei in prima luna: -valoarea de intracre 2000$*3 lei/$=6000 lei -amortizarea 6000 lei*50%=3000 lei Marja de profit este de 10 lei Rata lunara de leasing este de 35 lei in rmatoareleluni aferente perioadei de leasing: -amortizare 6000lei-3000 lei: (120 luni-1 luna)=25 lei -marja deprofit 10 lei; Se stabileste prin contract ca valoarea ratelor de leasing sa fie indexatein functie de cursul dolarului la data achiratii acestora. Valoarea totala a ratelor de leasing este de 4.665 lei: -prima rata -urmatoarele 47 de rate mijlocului fix. A.inregistrari in contabilitatea locatorului: a) achizitionarea mijlcului fix de la furnizorul estern 213 % 404 665 -valoarea de intrare a mijlocului fix = = 5124 404 6.000 lei 6600 lei 6000 lei 600 lei 6000 lei 2000$*3.3 lei/$=6.600 lei b) plata facturii externe: 3010 lei 35 lei*47= 1.655 lei

La expirareaperioadei de leasing utilizatorul isi exprima optiunea de cumparare a

-valoarea mijlocului fix la data achitarii furnizorului extern c)inregistrarea facturii reprezentand prima rata de leasing: 4111 = % 706 758 4427 4.058 3.010 400 658

-taxa pe valoare adaugataaferenta ratei: 3010 lei*19%=572 lei -cursul dolarului la data achitarii facturii reprezentand rata 3.4 lei Cursul dolarului la data inregistrarii declaratiei vamale de import: 3 lei -diferenta de pret aferenta ratei indexate: 3010 lei:3 lei/$=1.003 $ 1003$*3.3lei/$=3.410 lei 3410 lei-3010 lei=400 lei -taxa pe valoare adaugata aferenta diferentelor de pret: 400 lei*19%=76 lei -taxa pe valoare adaugata totala: 572 lei+76 lei=648 lei d) incasarea prin contul curent a ratei: 5121 = 4111 4.058 e) inregistrarea facturii reprezentand rata lunara de leasing aferenta lunii urmatoare primei rate (inclusiv indexarea): 4111 = % 706 758 4427 48 35 5 8

Taxa pe valoare adaugata aferenta rate: 35 lei*19%= 7 lei; Cursul dolarului la data achitarii facturii reprezentand rata: 3.45 lei; Cursul dolarului la data inregistrarii declaratiei vamale de import: 3 lei; Diferenta de pret aferenta ratei indexate: 35 lei/ 3 lei/$=11,74$ 11,74*3,4 lei/$=40 lei; 40 lei-35 lei= 5 lei; -taxa pe valoare adaugata aferenta diferentelor de pret: 5 lei*19%= 1leu; -taxa pe valoare adaugata totala: 7 lei+1 leu=8 lei; f) incasarea prin casierie a ratei: 5311 = 4111 48 g) inregistrarea amortizarii in prima luna de functionare a mijlocului fix:

6811 leasing: 6811 =

2813

3000

h) inegistrarea amortizarii aferente mijloclui fix in urmatoarele luni ale perioadei de 2811 25

Nota: Formulele contabile e),f) si h) se vor repeta in toate cele 47 luni urmatoare primei luni a perioadei de leasing, cu mentiunea ca la formula contabila e) se va tine cont de valoarea indexata a ratei la data platii. i) transferul dreptului de proprietate asupra mijlucului fix catre utilizator, la valoarea reziduala: 461 = % 758 4427 % 2813 658 = 213 2.172 1.825 347 6.000 4.175 1.825

j) inregistrarea scoaterii din evidenta a mijlocului fix, dupa expirarea perioadei de leasing:

B. Inregistrarea in contabilitatea locatarului: a) inregistrarea valorii totale a ratelor de leasing la primirea mijlocului fix: Debit 8036 % 612 658 4426 c) inregistrarea achitarii ratei de leasing: 401 % 612 = = 5121 401 48 35 4.058 d) Inregistrarea ratei de leasing aferenta lunii rmatoare primei rate (inclusiv indexarea): 4.665 = 401 4.058 3.010 400 648 b) inregistrarea primei rate lunare (inclusiv indexarea):

658 4426 e) achitarea ratei de leasing: 401 = Credit 8036 Credit 8026 35 5311 3.010

5 8 48

f) diminuarea valorii totale a atelor de leasing cu sumelefacturate de locator: (prima luna): g)diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu sumele facturate de locator (a doua luna): Nota: Formulele contabile d), e),g) se vor repeta in toate cele 47 luni urmatoare primei lni a perioadei de leasing. h) Inregistrarea transferului dreptului de proprietate pentru mijloacele fixe preluate la valoarea rezuduala: % 213 4426 213 = 2813 4.175 = 404 2.172 1.825 347

Exemplul nr 4 Leasing financiar in cazul in care locatorul este persoana juridica romana. Locatorul persoana juridica romana incheie cu un utilizator un contract de leasing financiar pentru un mijloc de transport pentru o perioada de 6 ani. Durata normala de utilizare este de 8 ani. Costul de achizitie al mijlocului de transport este de 100.000 lei. Redeventa lunara este de 1.249 lei: -cota parte din valoarea de intrare suportata de locatar: 100.000 lei : ( 8 ani*12 luni)*(6 ani * 12 luni)= 74.952 lei - cota lunara din valoarea de intrare:

74.952/72luni= 1.041 lei -dobanda lunara: (74.952lei*20%):(6 ani*12 luni)=208 lei; Dobanda pe perioada de leasing este de 208 lei* 72 luni= 14.990 lei Vloarea totala a ratelor de leasing este : 74.952 lei+ 14.990 lei= 89.942 lei; Valoarea reziduala a imobilizarii este de 25.048 lei La finele perioadei de leasing se transfera dreptul de proprietate asupra mijlucului de transport. A. inregistrari in contabilitatea locatorului: a) achizitionarea mijlocului de transport: % 2133 4426 b) achitarea furnizorului prin virament: 404 2675 2676 achizitie: Debit 8038 alte valori in afara bilantului f) Facturarea redeventei lunare: 4111 = % 706 2676 4427 -taxa pe valoare adaugata: 1.041*19%=198 f.1) inregistrarea la venituri a dibanzii lunare facturate: 1.447 1.041 208 198 100.000 lei = = = 472 5121 2133 14.990 119.000 100.000 c) predarea mijlocului de transport catre locatar la costul de achizitie: d) inregistrarea dobanzii de incasat pentru perioada de leasing: e) Inregistrarea in conturi in afara bilantului a imobilizarii predate in leasing la costul de = 404 119.000 100.000 19.000

472 in leasing:

766

208

f.2) inregistrarea diminuarii creantei reprezentand costul de achizitie al imobilizariicedate 6588 = 2675 1.041

Nota: Formulele contabile f)-g) se vor epeta in fiecare luna a perioadei de leasing. h) transferul dreptului de proprietate catre locatar la valoarea reziduala: 461 = % 7583 4427 6583 Credit 8038 = 100.000 2675 29.807 25.048 4.759 25.048

i)soldarea contului in afara bilantului ca urmare a transferului dreptului de proprietate:

B. Inregistrari in contabilitatea locatarului: a) inregistrarea imobilizarii corporale preluate conform contractului d eleasing la valoarea de intrare: 2133 471 Debit 8036 % 167 1687 4426 Credit 8026 1.249 = = 167 100.000 14.990 b) inregistrarea dobanzii totale datorateL 1687 c) inregistrarea valorii totale a ratelor de leasing in conturi in afara bilantului: 89.942 = 404 1.447 1.041 208 198 d) Inregistrarea redeventei lunare facturate de locator:

e) diminuarea valorii ratelor de leasing cu rata facturata lunar: f) inregistrarea pe cheltuieli a dobanzii lunare facturate de locator:

666 6811 404 = =

471 2813 5121

208 1.041 1.447

g) inregistrarea amortizarii lunare a mijlocului fix: h) achitarea facturii reprezentand rata lunara:

Nota: Formulele contabile c)-h) se vor efectua in fiecare luna a perioadei de leasing: i) inregistrarea transferului dreptului de proprietate pentru bunul achizitionat la valoarea reziduala % 167 4426 = 404 29.807 25.048 4.759