UNIVERSITATEA DIN PITETI

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

MASTER :
CONTABILITATE MANAGERIAL I AUDIT CONTABIL

LUCRARE DE DISERTAIE

- 2010 -

UNIVERSITATEA DIN PITETI

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

MASTER :
CONTABILITATE MANAGERIAL I AUDIT CONTABIL

CONTABILITATEA I FISCALITATEA STOCURILOR DE MRFURI

Coordonator tiinific: Conf. Univ. Dr. MARCELA BENGESCU

Masterand: COLA ( BORDEA ) ADRIANA

- 2010 -

Mulumiri Mulumirile mele profunde adresate colectivului de profesori ai Universitii din Piteti, de la care am avut deosebita plcere de a nva. Aceast lucrare nu ar fi putut fi scris fr generosul ajutor primit din partea doamnei confereniar universitar doctor Marcela Bengescu, fa de care mi exprim pe aceast cale imensa recunotin.

CONTABILITATEA I FISCALITATEA STOCURILOR DE MRFURI

CUPRINS
Preliminarii : Stocurile i importana lor n activitatea firmei............................................. ... pag. 1 Capitolul 1 : Noiuni generale privind stocurile de mrfuri ................................................... pag. 2 1.1. Delimitri i structuri privind stocurile ................................................. pag. 2 1.2. Delimitri i structuri privind stocurile de mrfuri ............................... pag. 3 1.3. Evaluarea stocurilor de mrfuri ............................................................. pag. 4 1.3.1. Evaluarea mrfurilor la data intrrii n entitate .......................... pag. 4 1.3.2. Evaluarea mrfurilor cu ocazia inventarierii i la nchiderea exerciiului financiar.....................................................................pag. 4 1.3.3. Evaluarea mrfurilor la ieirea din patrimoniu.............................pag. 5 1.4. Preurile utilizate n evaluarea mfurilor.......................................................pag. 6 1.5. Metode de organizare a contabilitii mrfurilor...........................................pag. 6 1.6. Organizarea evidenei operative i a contabilitii analitice a mrfurilor.....pag. 8 1.7. Sistemul de documente folosite n circulaia mrfurilor................................pag. 9 Capitolul 2 : Contabilitatea i fiscalitatea stocurilor de mrfuri ..............................................pag. 12 2.1. Contabilitatea sintetic a mrfurilor.............................................................pag. 12 2.2. Reflectarea n contabilitate a reducerilor comerciale i financiare............ ...pag. 13 2.3. Operaii contabile n cazul utilizrii inventarului permanent........................pag. 14 2.4. Operaii contabile n cazul utilizrii inventarului intermitent........................pag. 15 2.5. Operaii contabile privind mrfurile..............................................................pag. 16 2.5.1. Mrfuri evaluate i nregistrate la cost de achiziie........................pag. 16 2.5.2. Marfuri evaluate i nregistrate la preul de vnzare cu amnuntul..................................................................................pag. 16 2.5.3. Mrfuri comercializate la pre cu ridicata......................................pag. 17 2.6. Vnzarea produselor finite prin magazinele proprii.....................................pag. 18 2.7. Importul de mrfuri.......................................................................................pag. 21 2.8. Exportul de mrfuri.......................................................................................pag. 22 2.9. Mrfuri vndute n regim de consignaie......................................................pag. 22 2.10. Vnzare-cumprare cu plata n rate............................................................pag. 23 2.11. Contabilitatea mrfurilor aflate la teri.......................................................pag. 26 2.11.1. Mrfuri recepionate i lsate n custodia furnizorilor.................pag. 26 2.11.2. Contabilitatea mrfurilor trimise spre prelucrare la teri.............pag. 28 2.11.3. Contabilitatea mrfurilor trimise la recondiionare.....................pag. 29 2.12. Mrfuri primite cu titlu gratuit sau prin donaie........................................ pag. 30 2.13. Alte aspecte privind fiscalitatea stocurilor............................................... pag. 30 Capitolul 3 : Studiu de caz la SC RICAMBI SRL ..................................................................pag. 32 3.1. Prezentarea societii....................................................................................pag. 32 3.2. Reflectarea n contabilitatea firmei RICAMBI SRL a operaiunilor legate de mrfuri............................................................................................pag. 33 Concluzii i recomandri ............................................................................................................pag. 39 Bibliografie selectiv ...................................................................................................................pag 41

PRELIMINARII

Stocurile i importana lor n activitatea firmei

Stocurile reprezint investiii ale ntreprinderii indiferent de faptul dac acestea constituie un rezultat al ntreprinderii sau nu. Ca i orice alt investiie, cheltuielile aferente stocurilor, trebuie s coreleze cu veniturile sau avantajele obinute de ntreprindere. Formarea stocurilor de materiale i produse la nivelul agenilor economici are rolul de a asigura condiiile optime pentru desfaurarea activitii. n activitatea economic stocurile au un rol deosebit deoarece constituirea, amplasarea i administrarea lor se desfoar n strns corelaie cu indicatorii strategici i n interdependen cu rezultatele economico-financiare ale activitii ntreprinderii. Nivelul stocurilor trebuie adaptate sistematic la condiiile noi create n economie, la cerinele desfsurrii procesului de aprovizionare i asigurrii continuitii activitii. Orice activitate economico-financiar, indiferent de natura sa, ocazioneaz diverse consumuri, unde se ncadreaz, cu pondere relativ nsemnat, i cele care privesc valorile de natur stocabil. De altfel, stocurile reprezint o component important a activelor circulante, condiionnd desfurarea activitii oricrei uniti economice. Ele poart denumirea de active circulante i cuprind ansamblul bunurilor destinate vnzrii n starea n care au fost achiziionate, ct i consumului lor la prima utilizare n cazul bunurilor achiziionate pentru consumul intern al ntreprinderilor. Activul patrimonial cuprinde mijloacele economice ale ntreprinderii sau bunuri economice privite prin prisma utilitii i funcionalitii lor. Activele circulante sunt denumite i active curente, acestea cuprind toate activele de exploatare i cele de trezorerie a cror durat de lichiditate este de pn la un an. Din punct de vedere economic i financiar, activele circulante se afl ntr-o continu fluen valoric, ele schimbndu-i forma material i utilitatea n cadrul circuitului economic. Cu ocazia finalizrii fiecrui ciclu de exploatare, diferitele forme concrete de active circulante sunt nlocuite continuu cu exemplare noi de aceeai spe. Astfel, n faza de aprovizionare activele circulante sub form de bani se transform n stocuri de materii prime i materiale, n faza de producie stocurile de materii prime i materiale se consum integral, rezultnd stocuri de producie n curs de execuie, care dup ultima operaie, devin produse finite, iar n faza de desfacere sunt vndute clienilor. Sub aspectul lichiditii, caracteristica de baz a activelor circulante este aceea c perioada de rotaie este mai mic de un an. Ele intr i ies din ntreprindere de mai multe ori sau cel puin o dat n cursul unui exerciiu financiar. Deoarece stocurile sunt active este necesar s fie recunoscute numai atunci cnd este posibil ca ele s aduc ntreprinderii beneficii economice viitoare i costul lor s poat fi evaluat n mod credibil.

-1-

Capitolul 1
NOIUNI GENERALE PRIVIND STOCURILE DE MRFURI
1.1 Delimitri i structuri privind stocurile
Activele circulante numite i active curente reprezint bunuri mobile sau mijloace circulante care cuprind valori economice cu urmtoarele particulariti: au o perioad de via redus n cadrul firmei de regul mai mic de un an; se afl n continu micare i transformare, schimbndu-i forma material consumarea lor dup prima ntrebuinare necesit nlocuirea integral dup fiecare ciclu de producie. n calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci cnd este posibil ca ele s aduc ntreprinderii beneficii economice viitoare i costul lor s poat fi evaluat n mod credibil. Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, inclusiv costurile suportate pentru a aduce stocurile n forma i locul n care se gsesc n final. Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare. Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existente la un moment dat. Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului. Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat mai puin costurile pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii. Aceste etimri se bazeaz pe dovezi credibile i are n vedere scopul pentru care stocurile sunt deinute (vnzare, producie). Orice diminuare a valorii stocurilor pn la valoarea realizabil net trebuie recunoscut drept cheltuialn perioada n care aceasta are loc. Valoarea just este suma la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat de pia i mai puin de condiiile din societate. Not: Valoarea realizabil net este o valoare specific entitii n timp ce valoarea just este o valoare de pia, nefiind obligatoriu ca cele dou valori s fie egale. n contabilitatea financiar a ntreprinderii stocurile cuprind urmtoarele categorii: a) materiile prime; b) materialele consumabile cuprind materiale auxiliare, combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, seminele i materialul de plantat, furajele i alte materiale consumabile care particip indirect sau ajut activitatea de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul rezultat; c) materialele de natura obiectelor de inventar; d) produsele sub forma semifabricatelor (produse n curs de fabricaie), produselor finite (produse care au parcurs ntregul proces de fabricaie) i produselor reziduale (rebuturi, materiale recuperabile i deeuri); e) animale care nu au ndeplinit condiiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de ngrat, pasrile i coloniile de albine; f) producia n curs de execuie reprezint materiile prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricaie, produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime, precum i lucrrile i serviciile n curs de execuie sau neterminate; g) mrfurile, respectiv bunurile destinate vnzrii; h) ambalajele (cu excepia ambalajelor de natura obiectelor de inventar i mijloacelor fixe). n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, care se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii de stocuri. n cadrul stocurilor se includ i mainile folosite numai ca material de demonstraie pentru negociere n domeniul automobilelor, cu durat de utilizare de sub un an. Acestea se nregistreaz distinct n contabilitate, pe categorii de stocuri. Dac materialele de demonstraie au durat de utilizare mai mare de un an, ele reprezint imobilizri. -2-

Sunt reflectate distinct n contabilitate i acele stocuri cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (grupa 32 Stocuri n curs de aprovizionare din Planul de conturi general). Din punct de vedere financiar stocurile reprezint alocri de capital ce nu pot fi recuperate pn cnd aceste stocuri nu parcurg ntregul ciclu de exploatare i sunt valorificate prin vnzare. Astfel se pot clasifica n: stoc necesar, care asigur desfurarea continu i ritmic a ciclului de exploatare; stoc de siguran, pentru a prentmpina lipsa de regularitate n aprovizionarea unitii; stoc de speculaie, constituit n condiiile unor surplusuri de trezorerie i profitnd de ocaziile favorabile de cumprare; stoc zero, ceea ce presupune c procesul de exploatare s-ar desfura fr stocuri.

1.2. Delimitri i structuri privind stocurile de mrfuri

Mrfurile reprezint acele bunuri materiale achiziionate de o unitate n scopul revnzrii lor, fr a suferi transformri. Sunt asimilate mrfurilor i bunurile de natura stocurilor (materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animalele i psrile, alte valori de natura stocurilor) vndute ca atare, precum i valoarea produselor obinute, transferate n magazinele proprii de desfacere pentru a fi vandute. Pe traseul productor-consumator, mrfurile parcurg dou stadii i anume: circulaia cu ridicata a mrfurilor (en gros) care const n achiziionarea de produse n cantiti mari de la productori sau ali furnizori n scopul vnzrii acestora ctre alte uniti comerciale, ndeosebi celor de vnzare cu amnuntul; circulaia cu amnuntul a mrfurilor (en detail) care const n vnzarea mrfurilor consumatorilor individuali, precum i unor uniti pentru consumul propriu. Desfacerea mrfurilor are loc, printr-o reea comercial adecvat care poate aparine agenilor economici profilai pe aprovizionarea i desfacerea mrfurilor i ageni economici care au ca obiect alte activiti dect desfacerea mrfurilor, dar dispun de depozite sau magazine proprii. Prin intermediul depozitelor cu ridicata se comercializeaz mrfuri n volum mare de ctre societile comerciale specializate n comer cu ridicata (en gros) ctre alte uniti, ndeosebi ctre agenii economici care desfoar activiti de comer cu amnuntul (en detail). Acestea din urm desfac mrfurile ctre consumatorii direci. Aprovizionarea entitii cu mrfuri i vnzarea acestora se fac pe baza acordului dintre pri. Momentul intrrii mrfurilor n proprietatea cumprtorului poate coincide cu: a) sosirea facturii i recepionarea mrfurilor. Operaiunea aceasta este urmat de achitarea imediat a contravalorii acestor bunuri (n numerar) sau la o anumit scaden (n numerar sau prin intermediul bncilor); b) primirea facturii de la furnizor. n aceast situaie apare un decalaj ntre momentul aprovizionrii (cumprrii) i cel al recepiei mrfurilor. Acesta determin nregistrarea bunurilor respective ca mrfuri n curs de aprovizionare (mrfuri achitate i expediate de furnizor, dar neprimite n depozite sau nerecepionate); c) mrfuri sosite fr factur. Aceast situaie determin apariia mrfurilor recepionate, dar nefacturate. Se nregistreaz ca intrri n gestiune, att la locul de depozitare, ct i n contabilitate, pe baza recepiei i a documentelor nsoitoare. Vnzarea mrfurilor reprezint, din punct de vedere juridic, trecerea acestor bunuri din proprietatea vnztorului (furnizorului) n cea a cumprtorului (clientului) pe baza acordului dintre parteneri cu privire la obiectul vnzrii i al preului de vnzare. Din punct de vedere contabil, momentul vnzrii este considerat cel al facturrii mrfurilor sau ncasrii contravalorii lor, dac acesta din urm coincide cu facturarea. n cazul unor decalaje ntre vnzarea i expedierea (livrarea) mrfurilor, acestea se nregistreaz ca ieiri din unitatea furnizorului (vnztorului), nemaifiind considerate proprietatea acestuia, astfel: a) mrfurile vndute i nefacturate se evideniaz ca ieiri din gestiune att la locurile de depozitare, ct i n contabilitate, pe baza documentelor care confirm ieirea acestor bunuri din gestiune; b) mrfurile vndute i nelivrate se nregistreaz distinct n gestiune, iar n contabilitate fac obiectul conturilor n afara bilanului; -3-

Pe lng achiziia de mrfuri, care este cea mai ntlnit metod de intrare a mrfurilor n entitate, acestea mai pot intra n entitate prin donaie, cu titlu oneros, ca aport adus de acionari/asociai, ca urmare a transferrii produciei, ambalajelor, materialelor n mrfuri, fiecare din aceste metode avnd particularitile ei n ceea ce privete nregistrarea n contabilitate.

1.3. Evaluarea stocurilor de mrfuri

Pentru evaluarea stocurilor trebuie respectate anumite reguli, norme i principii contabile care au drept scop obinerea unei imagini fidele a situaiilor financiare i a rezultatelor. Reflectarea n contabilitate a stocurilor se poate face valoric i cantitativ. Evaluarea stocurilor vizeaz patru momente: la intrarea n patrimoniu (evaluare contabil sau curent) cu ocazia inventarierii la nchiderea exerciiului financiar (evaluarea bilanier) la iesirea din patrimoniu 1.3.1. Evaluarea mrfurilor la data intrrii n entitate La intrarea n gestiune stocurile de mrfuri se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de nregistrare sau cost istoric, identificat dup caz, prin costul de achiziie,valoarea just i valoarea de aport. De regul, intrrile de mrfuri nu ridic probleme sub aspectul evalurii, ntruct toate informaiile necesare la cantitile i preul acestora sunt preluate din documentele justificative. Costul de achiziie (valoarea de achiziie), folosit la evaluarea mrfurilor procurate cu titlu oneros, se obine prin nsumarea urmtoarelor elemente: a) preul de cumprare de la furnizor; b) taxe nerecuperabile ( taxe vamale, accize, comisioane vamale); c) cheltuielile de transport, aprovizionare, manipulare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate. Reducerile comerciale (rabaturile, remizele i alte elemente similare) acordate de furnizor sunt excluse din costul de achiziie. Un asemenea pre format din elementele de mai sus devine cost istoric i va fi folosit n momentul eliberrii stocurilor n cauz de la locurile de depozitare. ntruct costul de achiziie devenit pre de nregistrare n contabilitate pentru aceleai sortimente difer de la o perioad la alta, n funcie de mrimea preurilor de livrare practicate de furnizori sau de volumul cheltuielilor de transportaprovizionare, se ridic problema preurilor unitare care trebuie practicate la ieirea stocurilor de la locurile de depozitare. Taxele fiscale nerecuperabile pot include i taxa pe valoarea adugat n cazul persoanelor juridice nenregistrate n scopuri de TVA. Costul de producie este utilizat n cazul intrrii bunurilor din producia proprie a unitii i este format din: costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate, cheltuielile directe de producie, cota cheltuielilor indirecte de producie cuvenit bunurilor fabricate, cheltuieli generale de administraie. 1.3.2. Evaluarea mrfurilor cu ocazia inventarierii i la nchiderea exerciiului financiar Evaluarea i nregistrarea stocurilor de mrfuri cu ocazia inventarierii, la sfritul fiecrui exerciiu financiar, se face la valoarea actual sau de utilitate denumit i valoare de inventar, n funcie de utilitatea, starea acestora i de valoarea pieei. Pentru stocurile de mrfuri destinate vnzrii evaluarea se realizeaz la preul de vnzare diminuat de cheltuielile ocazionate de desfacere (transport, depozitare, cheltuieli n perioada de garanie). n momentul inventarierii se constat i elementele de activ lips sau degradate, cu micare lent sau fr micare, care sunt evaluate la preul de valorificare posibil de obinut la o eventual vnzare (imputare) a lor. Pentru stabilirea unui asemenea pre ar putea fi avute n vedere: preul pieei, n cazul stocurilor de mrfuri; valoarea de utilitate (indicii statistici de modificare a preurilor), n cazul imobilizrilor; cursul de schimb valabil la data inventarierii pentru elementele patrimoniale exprimate n devize; -4-

Dac valoarea de inventar se determin prin referin la preul pieei se impune ca din aceasta s se deduc toate cheltuielile care ar mai trebui efectuate pentru a aduce elementul de bilan respectiv n faza de vnzare. Diferenele cantitative n plus sau n minus dintre situaia scriptic din contabilitate i situaia faptic sunt stabilite la inventariere, precum i diferenele valorice n plus sau minus dintre valoarea contabil (de intrare) i valoarea actual (de inventar). 1.3.3. Evaluarea mrfurilor la ieirea din patrimoniu Cu ocazia ieirii din unitate, stocurile de mrfuri se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. Regula enunat nu poate fi aplicat n toate cazurile i pentru toate categoriile de bunuri. n practica entitilor economice nu toate elementele de stocuri pot fi urmrile individual, astfel se disting dou categorii: elemente de stocuri identificabile, reprezint acele bunuri individualizate pe articole sau categorii, att n momentul intrrii, ct i al ieirii lor din gestiune; elementele de stocuri fungibile reprezint acele bunuri care nu se pot distinge n mod substanial unele de altele. Stocurile de mrfuri identificabile sunt evaluate la ieire la costurile lor reale de intrare. Costul acestor stocuri care nu sunt de obicei fungibile trebuie determinat prin identificarea specific a costurilor individuale. Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor de mrfuri. Stocurile de mrfuri fungibile sunt evaluate la ieire prin costul lor estimat de intrare. De aceea, n cazul elementelor fungibile s-au admis derogri de la regula general (identificarea specific), putndu-se folosi metode specifice pentru evaluarea la ieire. Pentru evaluarea ieirilor de stocuri se recomand urmtoarele metode de evaluare: metoda primului intrat-primului ieit (FIFO); metoda ultimului intrat-primului ieit (LIFO); metoda costului mediu ponderat (CMP); Metoda primul intrat - primul ieit (FIFO), presupune c stocurile de mrfuri ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie n ordinea cronologic a vechimii loturilor intrate n unitate. Dac lotul ieit nu este acoperit n totalitate (cantitativ) din cel mai vechi lot intrat se apeleaz la costul de achiziie al lotului urmtor, n ordine strict cronologic. Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Dup momentul cnd este calculat costul mediu, metoda poate fi aplicat n dou variante: a) metoda CMP calculat la sfritul perioadei, presupune o singur evaluare a stocurilor la sfritul perioadei de gestiune, conform relaiei: S + I CMUP t = i St i + Qi n cursul perioadei de gestiune se nregistreaz cantitativ i valoric doar intrrile, n timp ce ieirile din stoc se nregistreaz numai cantitativ. La sfritul perioadei de gestiune se calculeaz CMUPt i se evalueaz toate ieitile din stoc. b) metoda CMP calculat dup fiecare recepie permite evaluarea ieirior, n funcie de recepionarea unui nou lot. Realia de calcul este urmtoarea: S + I ui CMUP t = i , St i + Qlui unde: I ui valoarea ultimei intrri; Q lui cantitatea ultimei intrri. Potrivit metodei ultima intrare - prima ieire (LIFO), stocurile de mrfuri ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al ultimei intrri. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al lotului anterior, n ordine cronologic. -5-

n alegerea metodelor de evaluare a ieirilor stocurilor de mrfuri agenii economici au libertate deplin i, dei criteriul de baz al opiunilor ar trebui s-l reprezinte fidelitatea informaiilor oferite, unitile sunt tentate s foloseasc acele metode care le permit obinerea de avantaje fiscale.

1.4. Preurile utilizate n evaluarea mfurilor

n contabilitate, stocurile de mrfuri ndeplinesc un dublu rol: constituie principalul element patrimonial i constituie element de calcul al costului de aprovizionare al mrfurilor vndute. Stocurile de mrfuri sunt evaluate diferit, n funcie de proveniena acestora, i acordul prilor n urma negocierilor. Astfel se pot deosebii urmtoarele categorii principale de preuri: preul de cumprare al mrfurilor de ctre unitile comerciale cu Preul cu ridicata ridicata sau de livrare de ctre unitatea productoare este format din preul cu ridicata la care se adaug adaosul Preul cu amnuntul comercial, al unitilor cu amnuntul Preul de contractare pentru produsele agricole, care poate fi majorat cu prime sau adaosuri dup caz, ori alte avantaje oferite productorilor agricoli sau achiziie Preul extern pentru preul extern n valut banco-furnizor extern, transformat n lei la cursul n vigoare, la care se adaug cheltuielile de transport pe mrfurile importate parcursul extern, taxe vamale, alte comisioane i taxe practicat de unitile comerciale cu ridicata, pentru vnzarea Preul intermediar mrfurilor ctre unitile comerciale cu amnuntul, fiind format din preul cu ridicata, la care se adaug adaosul comercial al unitii cu ridicata, cunoscut sub denumirea de marj comercial Nivelul preului mrfurilor este influenat de : condiiile de livrare, condiiile de ambalaj i condiiile de ncasare, respectiv de plat. Condiii de livrare asigur delimitarea rspunderii ntre furnizori i clieni privind cheltuielile ocazionate de livrarea mrfurilor i a ambalajelor. Prin ele se precizeaz locul pn unde furnizorul suport cheltuielile de expediere i de asigurare. Cheltuielile de aprovizionare, cum ar fi cele de transport achitate terilor, ncrcare-descrcare, asigurare, se adaug la preul de facturare sau cumprare, formnd costul de achiziie sau costul de aprovizionare. Condiiile de ambalare ale mrfurilor se refer la precizarea tipului de ambalaje utilizate i la includerea sau neincluderea preului ambalajului n preul mrfii, ceea ce prezint importan pentru nregistrarea n contabilitate. Dac preul ambalajului este inclus n preul mrfii, ntreaga valoare a mrfii i ambalajului se reflect n contul de mrfuri. Condiiile de plat respectiv de ncasare sunt prevzute prin contractele sau conveniile ncheiate ntre pri cu ocazia negocierilor.

1.5. Metode de organizare a contabilitii mrfurilor

a) Metoda inventarului permanent presupune nregistrarea tuturor operaiilor de intrare i ieire a mrfurilor n i din gestiunea entitii. Folosirea acestei metode presupune nlocuirea fielor de magazie cu raportul de gestiune n care se nregistreaz zilnic intrrile i ieirile, pe baza documentelor justificative i se stabilete soldul la sfritul zilei. Raportul de gestiune se completeaz zilnic i st la baza nregistrrilor n contabilitate. n condiiile aplicrii metodelor inventarului permanent, fiecare intrare de mrfuri este nregistrat cantitativ i valoric n contul de mrfuri, la nivelul costului istoric care este costul de achiziie, sau la nivelul preului stabilit n funcie de valoarea de utilitate, pentru mrfurile aduse ca aport, primite ca donaii sau aduse cu titlu de gratuit. De asemenea fiecare ieire din stoc este contabilizat fizic i valoric, ceea ce permite cunoaterea n orice moment a mrimii stocurilor de mrfuri, att valoric ct i cantitativ, permind controlul gestionar, dac, n acest scop, se efectueaz i inventarierea faptic a stocurilor. Specificul metodei inventarului permanent const n urmtoarele: Stocul final la sfritul exerciiului precedent devine stoc iniial la nceputul exerciiului curent n timpul exerciiului financiar curent de mrfuri se debiteaz cu toate intrrile de mrfuri, evaluate la costurile de achiziie sau la valoarea actual, n coresponden cu conturile de obligaii sau de -6-

trezorerie, i se crediteaz cu ieirile de mrfuri din gestiune, evaluate dup una din metodele prezentate, n coresponden cu conturile de cheltuieli, de creane sau de trezorerie Stocul final, stabilit dup punerea de acord a datelor din contabilitate cu cele constatate la inventariere, se raporteaz, ca stoc iniial n exerciiul urmtor n cadrul metodei inventarului permanent, contabilitatea analitic se poate organiza dup trei procedee: procedeul operativ-contabil, numit i pe solduri, procedeul cantitativ-valoric, i procedeul global-valoric. n cazul n care evidena analitic a stocurilor de mrfuri, se ine cantitativ-valoric, se poate utiliza ca pre de nregistrare preul de cumprare a mrfurilor (lucru posibil, ndeosebi cnd se practic o cot unic de adaos comercial, n schimb, n cazul n care evidena analitic a mrfurilor se ine global- valoric la nivelul gestiunii (aa cum se procedeaz n comerul cu amnuntul), pentru nregistrare, se utilizeaz preul de vnzare cu amnuntul, inclusiv TVA. Evidena mrfurilor aprovizionate n vederea desfacerii en-gros se ine cantitativ-valoric pe fiecare sortiment de marf. Pentru fiecare factur primit de la furnizor se ntocmete cte o not de recepie i constatare de diferen n care se consemneaz integral datele din factur. Toate facturile ct i notele de recepie i constatare de diferen se centralizeaz dup care se ntocmete nota contabil pentru nregistrarea n contabilitate a intrrilor de mrfuri n depozit. n activitatea societilor comerciale care au ca obiect de activitate comercializarea mrfurilor, descrcarea gestiunii de mrfuri vndute presupune calcularea i repartizarea corespunztoare a adaosului comercial aferent mrfurilor vndute dup relaia de calcul: K378 =(soldul iniial al adaosului comercial + valoarea adaosului comercial aferent intrrilor n cursul perioadei, cumulat de la nceputul anului Rc378) : (soldul iniial al contului de mrfuri mai puin TVA + valoarea intrrilor de mrfuri n cursul perioadei, cumulat de la nceputul anului mai puin TVA ) Acest coeficient se aplic la valoarea mrfurilor existente n stoc la finele perioadei de gestiune i se obine n acest fel valoarea absolut a adaosului comercial aferent stocului de mrfuri. Acesta se scade din valoarea adaosului comercial aferent intrrilor i se obine astfel valoarea adaosului comercial aferent vnzrilor de mrfuri. b) Metoda inventarului intermitent, contul de mrfuri intervine numai la sfritul lunii, cnd, pe baza inventarului faptic, se determin valoarea mrfurilor din stoc, diminundu-se cheltuielile cu mrfurile cu ocazia intrrilor de mrfuri. La nceputul exerciiului lunar urmtor, intervine din nou contul de mrfuri care se crediteaz valoarea stocului iniial fiind preluat din nou de contul de cheltuieli privind mrfurile. Deci varianta inventarului intermitent permite preluarea de ctre contul venituri a tuturor influenelor de preuri, de reevaluare, de conjunctur etc. asigurnd o corect contrabalansare a acestora cu conturile compatibile de cheltuieli n vederea determinrii i delimitrii n timp a rezultatului financiar. c) Alte metode de evaluare a ieirilor sunt : Metoda costului standard (prestabilit). Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale consumurilor de materiale, manoper, precum i ale eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile concrete existente la un moment dat. Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului. Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel: S idp + Dp ai Coeficient de repartizare = , S is + I s unde: S idp - Soldul iniial al diferenelor de pre;

Dpai -Diferene de pre aferente intrrilor n cursul perioadei, cumulat de la nceputul anului; S is - Soldul iniial al stocurilor la costul standard; I s -Valoarea intrrilor n cursul perioadei la costul standard, cumulat de la nceputul anului; Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la costul standard, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. -7-

La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea stocurilor la cost de achiziie, respectiv de producie, dup caz. Diferenele de pre astfel stabilite la recepia bunurilor respective se nregistreaz proporional asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra stocurilor. Metoda preului cu amnuntul poate fi utilizat de ctre entiti angrenate n comerul cu amnuntul. Se folosete pentru determinarea costului stocurilor pe articole numeroase i cu micare repid, care au marje similare i pentru care nu este practic alt metod. Aceast metod const n calculul costurilor bunurilor vndute prin deducerea marjei valorii brute din preul de vnzare al stocurilor. Potrivit prevederilor legale, metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare de natura stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, n notele explicative trebuie s fie prezentate urmtoarele informaii: motivul schimbrii metodei; efectele schimbrii asupra rezultatului.

1.6. Organizarea evidenei operative i a contabilitii analitice a mrfurilor

Complexitatea activitii comerciale impune o organizare a circuitului comercial a mrfurilor specific metodelor i tehnicilor adoptate de ctre fiecare societate comercial, pentru evidena operativ i analitic a stocurilor de mrfuri, precum i a celor de evaluare a fluxurilor de circulaie a acestora. Ca metode de eviden operativ i analitic a gestiunilor de mrfuri, dintre care, cele mai folosite sunt: Metoda cantitativ-valoric Metoda operativ contabil sau pe solduri Metoda global valoric Metoda cantitativvaloric const n inerea la gestiuni a unei evidene cantitative pe feluri de stocuri cu ajutorul fielor de magazie deschise pentru fiecare element n parte , n care gestionarul calculeaz stocurile cantitative dup fiecare operaiune de intrare sau de ieire din stoc. Cu ocazia inventarierilor periodice fia de magazie permite confruntarea operativ a stocului scriptic cu cel faptic i determinarea plusurilor sau minusurilor de inventar cantitative. Evidena contabil analitic se conduce cantitatea valoric la compartimentul contabilitii gestiunii stocurilor cu ajutorul fielor de cont analitic pentru valori materiale. Se deschide cte o Fi de cont pentru valori materiale pentru fiecare element stocabil n parte, pentru care s-a deschis cte o Fi de magazie distinct la locul de depozitare. Concomitent cu nregistrarea fiecrui document de intrare-ieire n Fia de cont analitic pentru valori materiale se pot nlocui situaii centralizatoare respectiv Situaia materialelor intrate i Situaia materialelor ieite n care intrrile i ieirile sunt grupate pe conturile corespondente ale conturilor de stocuri. n acest fel aceste situaii centralizatoare stau la baza nregistrrilor n contabilitatea financiar a stocurilor de mrfuri. Metoda cantitativ-valoric de eviden operativ i analitic a gestiunilor de mrfuri, prezint avantajul c poate furniza n orice moment date cu privire la existena i micarea mrfurilor. Are ns dezavantajul c necesit un volum mare de munc prin faptul c nregistrarea micrilor cantitative de mrfuri se face pentru necesiti de control n vederea asigurrii integritii lor, att n fiele de magazie ct i n fiele de cont analitice de la contabilitatea gestiunii stocurilor. Metoda operativ-contabil sau pe solduri const n inerea la gestiuni numai a unei evidene cantitative pe Fie de magazie i la contabilitate o eviden numai valoric pe Fie de cont pentru operaii diverse. Lunar se face controlul exactitii i concordanei din evidena cantitativ de la gestiuni cu cea valoric, prin ntocmirea Registrului stocurilor, n care se evalueaz stocurile existente din fiele de magazie pe feluri, totalizate pe grupe i pe gestiuni. Astfel, soldul final al unei gestiuni (SF) se determin pornind de la soldul iniial (SI), la care se adaug intrrile n timpul lunii (I) i se scade ieirile (E). SF = SI + I - E -8-

Aceast metod se poate aplica cu bune rezultate n cazul aplicaiilor computerizate n cadrul crora existena i micrile cantitative a stocurilor sunt urmrite operativ iar cele valorice periodic, cu ocazia nregistrrilor efectuate n contabilitatea gestiunii stocurilor de mrfuri. Metoda global-valoric poate fi practicat atunci cnd nu exist obligaia legal, iar managerii unitilor patrimoniale nu dispun inerea unei evidene cantitativ-valorice pentru mrfurile ce fac obiectul unei gestiuni. Conform acestei metode evidena operativ a elementelor stocabile se realizeaz la locul de depozitare cu ajutorul Fielor de magazie, iar la compartimentul contabilitate gestiune a stocurilor se realizeaz numai o eviden global-valoric cu ajutorul Fiei de cont pentru operaii diverse. Verificarea concordanei dintre stocurile existente la locuri de depozitare i soldul global valoric din Fia de cont pentru operaii diverse se face lunar sau la alte perioade prin: - evaluarea stocurilor scriptice din Fiele de magazie prin procedeele concordante cu evaluarea intrrilor i ieirilor i confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din Fia de cont pentru operaii diverse; - inventarierea faptic a stocurilor, confruntarea cu stocurile scriptice din Fia de magazie, evaluarea stocurilor faptice din listele de inventariere i confruntarea sumei lor cu soldul global valoric din Fia de cont pentru operaii diverse Aceast metod prezint serioase avantaje dintre care cel mai semnificativ ar fi reducerea volumului de munc prin eliminarea Fielor de cont analitic pentru valori materiale de la compartimentul contabilitii gestiunii stocurilor.

1.7. Sistemul de documente folosite n circulaia mrfurilor

n cadrul sistemului de documente se cuprind documentele ntocmite la locul i n momentul efecturii operaiilor economice ( pe feluri de operaii intrri i ieiri care constituie purttorii de informaii ai sistemului informaional contabil ). Cu ocazia intrrilor de mrfuri se folosesc: Factura, primit de la furnizor o dat cu mrfurile cumprate i Nota de recepie i constatare diferene, ntocmit cu ocazia recepiei acestora; Bonul de predare transfer restituire cu ocazia intrrii de mrfuri de la alte subuniti ale ntreprinderii; sau Bonul de primire, cu ocazia primirii de bunuri n consignaie. Cu ocazia ieirilor de mrfuri se ntocmesc urmtoarele documente: Factura, Dispoziia de livrare, Aviz de nsoire a mrfii, cu ocazia vnzrii. Avizul de nsoire - se emite de compartimentul vnzri i servete ca document pentru eliberarea a mrfii i scderea depozitului, a mrfurilor i a altor valori destinate vnzrii, trimise spre prelucrare la teri etc; - formular cu regim intern de tiparire i numerotare; - document de nsoire a mrfii pe timpul transportului, document ce st la baza ntocmirii facturii, dispoziie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta, ale aceleiai uniti, document de primire n gestiune; Nota de intrare- document pentru recepia bunurilor aprovizionate, document justificativ pentru recepie i ncrcarea n gestiune, act de prob n litigiile cu crusii i furnizorii, pentru constatare de diferenele constatate la receptie, document justificativ de nregistrare n diferene contabilitate; - se folosete ca document distinct de receptie n cazul: a) bunurilor materiale care fac parte din gestiuni diferite; b) bunurile materiale primite spre prelucrare n custodie sau n pstrare; c) bunuri materiale procurate de la persoane fizice ; d) bunurilor materiale care sosesc nensoite de documente de livrare; e) bunuri materiale care prezint diferene la recepie; f) mrfurilor intrate n gestiune la pret de vnzare cu amnuntul sau en gros; Factura fiscal - formular cu regim special1, reprezentnd documentul pe baza cruia se ntocmete instrumentul de decontare a mrfurilor i produselor livrate, lucrrilor executate sau serviciilor prestate; - servete la nregistrarea n contabilitatea clientului i furnizorului a operaiunilor efectuate, precum i ca prob n cadrul controlului ncruciat. -9-

- document de nregistrare n registrul de cas, justific depunerea la caseria unitii a unei sume n numerar; - se ntocmete n dou exemplare, pentru fiecare sum ncasat de ctre casierul unitii, purtnd semntura acestuia2. Fia de magazie - document de eviden la locul de depozitare a intrrilor, ieirilor i stocurilor de mrfuri, cu una sau dou uniti de msur; - document justificativ n contabilitatea analitic n cadrul metodei operativ contabile, fiind sursa de informaii pentru controlul operativ curent i contabil al stocurilor de valori materiale3. Comanda - document de dispoziie care conine ordinul de efectuare a unei operaii economice, precum i indicaiile necesare executrii ei, nefcnd dovada executrii operaiei. Dispoziia de - document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau a altor livrare valori materiale destinate vnzrii; - document justificativ de scdere din gestiune; - document de baza pentru ntocmirea avizului de nsotire a mrfii sau a facturii. Raportul de - se ntocmete de ctre gestionar, pentru fiecare gestiune n parte; gestiune zilnic - dup reportarea soldului din ziua precedent, n coloanele de mrfuri i se nscriu n ordinea ntocmirii lor documentele de intrri din ziua respectiv; - la sfritul zilei se stabilete totalul intrrilor plus soldul, dup care se nscriu datele privind vnzrile i alte ieiri de mrfuri i se totalizeaz; - se determin, apoi, soldul scriptic de mrfuri la sfritul zilei. - n raportul de gestiune se nscriu att cumprrile i vnzrile de mrfuri la preul de vnzare cu amnuntul, ct i alte intrri sau ieiri de mrfuri, care au ca efect modificarea n plus sau n minus a soldului de mrfuri, cum ar fi: modificrile de pre, transferul ntre gestiuni, distrugerea mrfurilor degradate; - documentele pe baza crora se ntocmete raportul de gestiune pot fi: NIR, raport zilnic al casei de marcat fiscal, monetar, inventar de schimbare de pre, proces verbal de scdere din gestiune, etc Jurnalul pentru - este un registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea cumprrilor de valori cumprri materiale sau a prestrilor de servicii; -servete ca: document de stabilire lunar a taxei pe valoarea adugat, document de control al unor operaii nregistrate n contabilitate; - baza de nregistrare o reprezint documentele tipizate privind cumprrile de valori materiale sau prestri servicii. - n jurnal se nscriu toate documentele aferente intrrilor de bunuri i servicii pentru nevoile firmei, indiferent de destinaia lor4. Jurnalul pentru - este un jurnal auxiliar pentru nregistrarea vnzrilor de valori materiale sau a vnzri prestrilor de servicii; - document de stabilire lunar a taxei pe valoare adugat colectat; - document de control al unor operaii nregistrate n contabilitate.
Chitana

Nota 1: n calitatea sa de purttor de informaii privind taxa pe valoarea adugat, factura fiscal trebuie s cuprind urmtoarele elemente: seria i numrul facturii; data emiterii facturii; numele, adresa i codul unic de nregistrare fiscal al persoanei care emite factura i al beneficiarului de bunuri sau servicii; denumirea i cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate; cota de TVA sau meniunea scutit cu drept de deducere, scutit fr drept de deducere, neimpozabil sau neinclus n baza de impozitare; valoarea TVA - ului pentru operaiuni taxabile. Factura fiscal se ntocmete nimai de ctre pltitorii de tax pe valoarea adugat. Nota 2: La depuntor se pstraz primul exemplar, cel de al doilea rmnnd n carnet, fiind folosit ca document de verificare a operaiunilor efectuate n registrul de cas. Se arhiveaz la compartimentul financiar-contabil, dup utilizarea complet a carnetului. Nota 3: Se ntocmete ntr-un singur exemplar, separat pentru fiecare fel de material. Fiele de magazie se in la fiecare loc de depozitare a valorilor materiale pe feluri de materiale ordonate pe conturi, grupe, eventual subgrupe sau n ordine alfabetic. n scopul inerii corecte a evidenei la magazie, persoanele desemnate de compartimentul financiar-contabil verific inopinat, cel puin o dat - 10 -

pe lun, modul cum se fac nregistrrile n fiele de magazie. Se arhiveaz la departamentul financiarcontabil. Nota 4: Jurnalul pentru cumprri se ntocmete ntr - un singur exemplar, n care se nregistreaz zilnic elementele necesare stabilirii corecte a taxei pe valoarea adugat deductibil. Documentele justificative care stau la baza nregistrrilor n contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat ori nregistrat n contabilitate. Registrele de contabilitate asigur nregistrarea i sistematizarea datelor nscrise n documentele contabile i informaii referitoare la elementele patrimoniale deinute de ntreprindere. Conform legii contabilitii 82/1991 Rep. , registrele cu caracter obligatoriu sunt: - document contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar, n ordine cronologic, Registruloperaiile patrimoniale; jurnal - se poate prezenta sub forma unui registru- jurnal general i sub forma registrelorjurnal auxiliare pentru operaii de aceeai natur1. - se ntocmete cu prilejul inventarierii generale a patrimoniului : la nceputul Registrul activitii, cel puin o dat pe an, n cazul fuzionrii sau ncetrii activitii, n alte inventar situaii prevzute de lege - asigur sistematizarea datelor contabilitii sintetice pentru debitul i creditul Registrul fiecrui cont sintetic; Cartea mare - conine cte o fil pentru fiecare cont sintetic utilizat de unitate, iar n baza acestuia se ntocmete balana de verificare sintetic Nota 1: Principalele registre-jurnal auxiliare sunt cele privind : aprovizionarea, vnzrile, trezoreria, operaii diverse. Lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se consemneaz manual n registrul jurnal general, pentru fiecare cont utilizat. Alte registre folosite de societatea comercial sunt: - registrul de cas (n lei i/sau valut); - registrul unic de control; - registrul general de eviden al salariailor (folosind aplicaia Revisal)

- 11 -

Capitolul 2
CONTABILITATEA I FISCALITATEA STOCURILOR DE MRFURI
2.1. Contabilitatea sintetic a mrfurilor
n vederea organizrii contabilitii sintetice a mrfurilor se apeleaz la conturile sintetice de gradul I din grupa 37 Mrfuri: - contul 371 Mrfuri; - contul 378 Diferene de pre la mrfuri. Alte conturi folosite n vederea organizri contabilitii sintetice a mrfurilor sunt: - 327 Stocuri n curs de aprovizionare; - 357 Mrfuri aflate la teri; - 397 Ajustari pentru deprecierea mrfurilor; Evidena existenei i micrii stocurilor de mrfuri n depozitele entitii economice se ine cu ajutorul contului 371 Mrfuri.
CONT 371 MRFURI DEBIT CREDIT valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor ieite din achiziionate (401, 408, 446, 327, 542) gestiune (vnzri i lipsurile de inventar) (607) valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor valoarea adaosului comercial i a taxei pe valoarea achiziionate de la entiti afiliate sau entiti legate adaugat neexigibil aferent mrfurilor ieite din prin interese de participare (451, 453) gestiune (378, 4428) valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor primite valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor livrate de la unitate sau subuniti (481, 482) unitii sau subunitilor (481, 482); valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor trimise la reprezentand aportul n natur al teri (357) acionarilor/asociailor (456) valoarea mrfurilor aduse de la teri (357, 401) valoarea donaiilor i pierderilor din calamiti (658, 671) valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, valoarea mrfurilor care fac obiectul participrii n materialelor consumabile, materialelor de natura natur, potrivit legii, la capitalul social al altor entiti, obiectelor de inventar, animalelor i psrilor i n schimbul dobndirii de participaii n capitalul ambalajelor, vndute ca atare (301, 302, 303, 361, 381) acestora (261, 263, 265) valoarea la pre de nregistrare a produselor finite transferate magazinelor proprii (345) valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor constatate plus la inventar i a celor primite cu titlu gratuit (607, 758) valoarea adaosului comercial i taxa pe valoarea adaugat neexigibil, n situaia n care evidena mrfurilor se ine la pre cu amnuntul (378, 4428) valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de locuine destinate vnzrii, reclasificate ca mrfuri (2111) Soldul contului reprezint valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor existente n stoc la sfritul perioadei.

Contul 378 Diferene de pre la mrfuri ine evidena adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mrfurilor existente n gestiunea unitii cu activitate comercial, cheltuielilor de achiziie, transport, manipulare, a taxelor nedeductibile i a diferenelor dintre preul de nregistrare standard i cel efectiv de cumprare a mrfurilor. Este un cont de active circulante materiale, grupa conturilor de rectificare a preului de nregistrare a mrfurilor, n vederea obinerii costului efectiv de achiziie. Are funcie contabil de activ.
CONTUL 378 DIFERENE DE PRE LA MRFURI DEBIT CREDIT valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor ieite valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor din gestiune (371) intrate n gestiune (371) Soldul contului reprezint valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc la sfritul perioadei.

- 12 -

Contul 327 Mrfuri n curs de aprovizionare ine evidena evidena stocurilor cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt n curs de aprovizionare. Are funcie contabil de activ.
CONTUL 327 MRFURI N DEBIT valoarea mrfurilor cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (401). CURS DE APROVIZIONARE CREDIT - valoarea mrfurilor intrate n gestiune,aduse de la teri (371); - scderea din gestiune a mrfurilor aflate la teri, constatate lips la inventar (607); - scderea din gestiune a mrfurilor aflate la teri, distruse de calamiti (671). Soldul contului reprezint valoarea mrfurilor cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt n curs de aprovizionare.

Contul 357 Mrfuri aflate la teri ine evidena existenei i micrii stocurilor de mrfuri trimise la teri, pentru prelucrare recondiionare sau n custodie. Are funcie contabil de activ.
CONTUL 357 MRFURI AFLATE LA TERI DEBIT CREDIT valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor aflate la valoarea stocurilor cumprate, pentru care s-a ncheiat procesul de aprovizionare (371). teri (371). Soldul contului reprezint valoarea mrfurilor aflate la teri.

Contul 397 "Ajustri pentru deprecierea mrfurilor" ine evidena constituirii, de regul, la sfritul exerciiului financiar, a ajustrilor pentru deprecierea stocurilor de mrfuri, precum i a suplimentrii, diminurii sau anulrii acestora, potrivit politicilor adoptate de entitate. Are funcie contabil de pasiv.
CONTUL 397 "AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA MRFURILOR" DEBIT CREDIT sumele reprezentnd diminuarea sau anularea valoarea ajustrilor pentru deprecierea mrfurilor, ajustrilor pentru deprecierea mrfurilor (7814). constituite sau suplimentate(6814). Soldul contului reprezint valoarea ajustrilor constituite, la sfritul perioadei.

Din punct de vedere fiscal, constituirea ajustrilor pentru deprecierea temporar a stocurilor genereaz cheltuieli neadmise la calculul profitului impozabil.

2.2. Reflectarea n contabilitate a reducerilor comerciale i financiare

Derularea tranzaciilor de vnzarecumprre presupune, ntr-un mediu de pia concurenial, operarea cu reduceri de pre, destinate s plteasc fidelitatea unui client, respectarea ntocmai a unei clauze contractuale, achitarea nainte de termen a unei datorii i, nu n ultimul rnd, s incite clientul spre cumprarea ceea ce atrage creterea cifrei de afaceri. n practic apar situaii n care furnizorul acord la valoarea rezultat din aplicarea preului negociat anumite reduceri care influeneaz att vnzrile, ct i cumprrile. n literatura de specialitate i n practica afacerilor sunt dou categorii de reduceri de pre: - reduceri de natur comercial (sau reduceri comerciale); - reduceri de natur financiar (sau reduceri financiare), care poart denumirea de sconturi (numite i sconturi de decontare sau sconturi de cas). n categoria reducerilor comerciale se includ: Reprezint reducerea practicat, n mod excepional, asupra preului de 1. Rabatul vnzare convenit anterior ntre furnizor i client, inndu-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comercializate, fa de clauzele prevzute n contract Este o reducere practicat, n mod excepional asupra preului curent de 2. Remiza vnzare, inndu-se cont de volumul vnzrilor sau de importana cumprtorului n clientela vnztorului. Remiza corespunde, n general, unui procent aplicat asupra preului brut, procent prevzut n oferta de preuri a ntreprinderii sau care rezult din negociere ntre cei doi parteneri contract Reprezint o reducere de pre calculat asupra ansamblului operaiilor 3. Risturnul efectuate de acelai cumprtor pe o perioad determinat - 13 -

De regul, reducerile comerciale se acord sub forma unui procent din preul brut, dar se pot acorda i n sum fix. Reducerile comerciale acordate i nscrise pe factura de achiziie corecteaz (reduc) costul de achiziie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609 Reduceri comerciale primite, respectiv contul 709 Reduceri comerciale acordate). Reducerile financiare apar sub forma sconturilor de decontare i constau n reduceri acordate clienilor care i achit mrfurile achiziionate naintea termenului de exigibilitate a datoriei. Scontul de decontare se calculeaz prin aplicarea unei cote procentuale asupra valorii facturii la preul curent sau asupra valorii comerciale nete, dac au fost acordate reduceri comerciale. Scontul de decontare este o cheltuial financiar (contul 667 Cheltiueli privind sconturile acordate) pentru furnizor, care este beneficiarul plii (ncaseaz o sum nainte de scaden) i un venit financiar (contul 767 Venituri din sconturi obinute) pentru client, care efectueaz o plat nainte de scaden. Tratamentul contabil al reducerilor de pre Sub aspectul metodologiei de calcul i contabilizare trebuie reinute urmtoarele reguli: - toate reducerile de pre sunt nscrise n factur; - reducerile comerciale premerg reducerile financiare; - reducerile sunt determinate n cascad, ceea ce nseamn c procentele sau sumele absolute ale fiecrei categorii de reducere se aplic asupra netului anterior; - n cadrul reducerilor comerciale mai nti se calculeaz rabaturile i apoi remizele i risturnurile; - scontul de decontare se aplic dup ultima reducere de natur comercial, adic la netul comercial; - taxa pe valoarea adugat se calculeaz la ultimul net determinat (fie la preul comercial, dac nu exist reduceri financiare, fie la netul financiar, n caz contrar) i se adun pentru a obine totalul facturii; - reducerile comerciale, acordate iniial, adic n momentul ntocmirii facturii de vnzare-cumprare, dei nscrise n factur, nu se contabilizeaz nici la furnizor, nici la client; - reducerile financiare, respectiv scontul de decontare, se contabilizeaz ca o cheltuial financiar la cel care l acord (furnizorul) i ca un venit financiar la cel care l primete (clientul). Tratamentul fiscal al reducerilor de pre n ceea ce privete tehnica fiscal a reducerilor de pre, trebuie reinute urmtoarele reguli: - Conform prevederilor art.137 alin. (3), din Codul fiscal, nu se cuprind n baza de impozitare a taxei pe valoarea adugat rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri de pre acordate de furnizori direct clienilor; - Conform prevederilor art. 138 din Codul fiscal, baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugat se ajusteaz n situaia n care reducerile de pre sunt acordate dup livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor; - Pentru a nu fi incluse n baza de impozitare a TVA, n conformitate cu pct. 22 din Hotrrea Guvernului nr. 44/2004 privind Normele la Codul fiscal, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri de pre care nu se cuprind n baza de impozitare trebuie s fie reflectate n facturi fiscale sau alte documente legal aprobate, s fie n beneficiul clientului i s nu constituie, n fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartid pentru o prestaie oarecare.

2.3. Operaii contabile n cazul utilizrii inventarului permanent

Metoda inventarului permanent presupune parcurgerea urmtoarelor etape: Intrrile de mrfuri se contabilizeaz n debitul contului 371 Mrfuri n coresponden cu creditul conturilor ce indic elementele preului de vnzare. a) Cnd evidena mrfurilor se ine la cost de achiziie (CA) intrrile de mrfuri se nregistreaz astfel:
% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil 371 Mrfuri = = 401 Furnizori CA + TVA CA TVA CA + Adaos comercial CA Adaosul comercial

b) Cnd evidena mrfurilor se ine la pre cu ridicata:

% 401 Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri

- 14 -

i TVA deductibil consemnat n factura de cumprare:

4426 TVA deductibil 371 Mrfuri = = 401 Furnizori CA x Cota legal de TVA CS/CP + Adaos comercial CP CA Adaosul comercial Cota legal de TVA x (CA/CP + AC)

c) Cnd evidena mrfurilor se ine la pre cu amnuntul:

% 34x Produse 401 Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401 Furnizori

i TVA deductibil consemnat n factura de cumprare:

4426 TVA deductibil CA x Cota legal de TVA

Mrfurile vndute se nregistreaz n conturile de venituri. Deci: a) Vnzri en gros pe baz de factur:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat Pre de vnzare + TVA Pre de vnzare Pre de vnzare x Cota de TVA

b) Vnzri cu amnuntul, nregistrate pe baza rapoartelor fiscale zilnice, eliberate de casa de marcat fiscal:
5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat Pre de vnzare + TVA Pre de vnzare Pre de vnzare x Cota de TVA

Adaosul comercial aferent marfurilor vndute se stabilete n funcie de metoda utilizat pentru evidena analitic a mrfurilor. Prin urmare apar dou situaii: a) pentru metoda cantitativ-valoric, adaosul comercial aferent mrfurilor vndute se stabilete din centralizatorul bunurilor vndute; b) pentru metoda global-valoric, adaosul comercial aferent mrfurilor vndute se stabilete prin coeficient de repartiie. Costul mrfurilor vndute se determin astfel:
Co st ul m rfu rilo r vndute = Venituri din v nzarea m rfurilor = Ad aos co merci al a ferent m rfu rilo r v ndu te Pva + TVA Cmv Acv C% x ( Cmv+ Acv)

Ieirile din gestiune se contabilizeaz astfel:

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 371 Mrfuri

2.4. Operaii contabile n cazul utilizrii inventarului intermitent

n cazul inventarului intermitent, contul 371 Mrfuri se debiteaz numai la sfritul lunii cu valoarea la preul de nregistrare a mrfurilor existente n stoc i se crediteaz la nceputul lunii cu valoarea la preul de nregistrare a mrfurilor existente n stoc. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri se crediteaz numai la sfritul lunii cu valoarea adaosului comercial al mrfurilor existente n stoc i se debiteaz la nceputul lunii cu valoarea adaosului comercial al mrfurilor existente n stoc la sfritul lunii precedente. Exemplu: La o societate comercial specializat n comerul en-gros, stocul de mrfuri este evaluat la nceputul lunii la costul de achiziie de 1000 lei. n cursul lunii se achiziioneaz de la furnizori mrfuri n valoare de 2000 lei plus TVA 19% care se achit cu ordin de plat. n aceeai lun se vnd mrfuri la preuri de vnzare de 2500 lei plus TVA 19%, contravaloarea lor se ncaseaz n contul de la banc. Inventarul de la sfritul lunii indica un stoc de mrfuri evaluat la costul de achiziie de 600 lei. nregistrarile contabile sunt urmatoarele: a) includerea n cheltuieli a soldului iniial de mrfuri :
607 Cheltuieli privind mrfurile = = 371 Mrfuri 1 000 lei

b) cumpararea mrfurilor de la furnizori pe baza de factur :

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 2 380 lei 2 000 lei 380 lei 2 380 lei

c) achitarea datoriilor faa de furnizori :

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

- 15 -

d) vnzarea mrfurilor :
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 2 975 lei 2 500 lei 475 lei

e) ncasarea facturii n contul de la banc:

5121 Conturi la bnci n lei 2 975 lei 600 lei

f) nregistrarea stocului final stabilit la inventariere :

371 Mrfuri = 607 Cheltuieli privind mrfurile

Costul de achiziie aferent mrfurilor vndute este : CA = 1 000 + 2 000 600 = 2 400 lei Concluzie : Marja brut aferent vnzrii este : MBV = 2 500 2 400 = 100 lei

2.5. Operaii contabile privind mrfurile

2.5.1. Mrfuri evaluate i nregistrate la cost de achiziie O societate specializat n comerul en-gros dein la nceputul lunii un stoc de mrfuri evaluat la costul de achiziie de 10 000 lei. n cursul lunii se achiziioneaz de la furnizori mrfuri la costul de achiziie de 20 000 lei plus TVA 19% pe care le achit prin banc. Se vnd 70% din stocul de mrfuri la preul de vnzare de 40 000 plus TVA 19% , contravaloarea lor se ncaseaza prin banc. a) cumpararea mrfurilor, confurm facturii i notei de intrare-recepie:
% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 23 800 lei 20 000 lei 3 800 lei 23 800 lei 47 600 lei 40 000 lei 7 600lei 21 000 lei

b) achitarea datoriilor cu ordin de plat:

401 Furnizori 4111 Clieni = = 5121 Conturi la bnci n lei

c) vnzarea mrfurilor pe baz de factur:

% 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = =

d) se scad din gestiune mrfurile vndute : 70% x (10 000+20 000) = 21000 lei
607 Cheltuieli privind mrfurile 371 Mrfuri

e) incasarea contravalorii marfurilor vandute :

5121 Conturi la bnci n lei 4111 Clieni 47 600 lei

Costul stocului final este de 10 000 + 20 000 21 000 = 9 000 lei. 2.5.2. Marfuri evaluate i nregistrate la preul de vnzare cu amnuntul O societate comercial specializat n comerul cu amnuntul achiziioneaza mrfuri n luna iunie anul N la costul de 5 500 lei plus TVA 19% ,achitate prin ordin de plat. Adaosul comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune este de 500 lei. Ulterior se vnd mrfuri cu ncasare n numerar la pretul de vnzare cu amnuntul inclusiv TVA de 4 760 lei. Situaia conturilor 371 Mrfuri i 378 Diferene de pre la mrfuri se prezint n tabelul urmtor :
Lunile Cumulat 3 luni inculusiv soldul iniial Iunie Cumulat de la nceputul anului Sold initial (fr TVA) i intrari - lei 14 862 6 000 20 862 Vnzri(fr TVA) - lei 13 739 4 000 17 739 Rc. ct 378 - lei 824 500 1 324 Rd. Ct 378 - lei 762 ? ?

a) ncrcarea gestiunii cu mrfurile achiziionate, conform facturii i notei de intrare-recepie.

371 Mrfuri = % 401 Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401 Furnizori 7 840 lei 5 500 lei 500 lei 1 140 lei

i TVA consemnat n factura de cumprare (5 500 lei x 19% = 1 045 lei)

4426 TVA deductibil 401 Furnizori = 1 045 lei 6 545 lei

b) plata datoriilor fa de furnizori (5 500 +1 045 = 6 545 lei)

5121 Conturi la bnci n lei

- 16 -

c) vnzarea mrfurilor (pre de vnzare cu amnuntul inclusiv TVA : 4 760 lei)

5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat Cont 371 265 lei 14 597 lei 6 000 lei 20 862 lei Rc cumulat 3 luni Rc luna iunie TSC cumulat 4 luni SFD Cont 378 SI 762 lei 364 lei 1 126 lei 198 lei Rc cumulat 3 luni Rc luna iunie TSC cumulat 4 luni 13 739 lei 4 000 lei 17 739 lei 3 123 lei C 27 lei 797 lei 500 lei 1 324 lei 4 760 lei 4 000 lei 760 lei C

d) baza de calcul a componentelor preului de vnzare cu amnuntul aferent mrfurilor vndute

D SI Rd cumulat 3 luni Rd luna iunie TSD cumulat 4 luni

D Rd cumulat 3 luni Rd luna iunie TSD cumulat 4 luni SFC

Observaii: Rc. ct. 371 = Rc. ct. 707 Rd. Ct. 378 cumulat de la nceputul anului este: 1 324 : 20 862 x 17 739 = 1 126 lei Rd. Luna iunie =1 126 762 = 364 lei Costul mrfurilor vndute n luna iunie = 4 000 364 = 3 636 lei TVA aferent mrfurilor vndute =19% x 4 000 = 760 lei e) se scad din gestiune mrfurile vndute:
% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 371 Mrfuri 4 760 lei 3 636 lei 364 lei 760 lei

Costul stocului final este de SFD ct. 371(cu TVA exclus) SFC ct. 378 = 3 123 198 = 2 925 lei. 2.5.3. Mrfuri comercializate la pre cu ridicata O societate comercial specializat n comerul cu ridicata a achiziionat n luna iunie 800 buc. scaune la costul de achiziie de 100 lei/ bucata i 250 buc. scaune la un cost de achiziie de 120 lei/buc. Costul de achiziie nu include TVA. Pentru toate mrfurile comercializate la pre cu ridicata societatea aplic un adaos comercial de 10%. n cursul lunii s-au vndut 400 buc. scaune din priumul lot i 80 buc. din al 2-lea lot , ncasarea avnd loc prin banc.. Societatea ine evidena analitic a mrfurilor prin metoda cantitativ-valoric . Baza de evaluare a mrfurilor intrate n gestiune . Adaos comercial unitar (Ac/buc): - lot 1 : Ac/buc = 100 lei x 10% = 10 lei/buc - lot 2 : Ac/buc = 120 lei x 10% = 12 lei/buc Pre unitar cu ridicata ( Pr/buc) : - lot 1 : 100 +10 = 110 lei/buc - lot 2 : 120 + 12 = 132 lei/buc Total cost de achiziie = 800 x 100 + 250 x 120 = 110 000 lei Total pre cu ridicata = 110 x 800 + 250 x 132 = 121 000 lei Adaos comercial aferent mrfurilor intrate = 121 000 110 000 = 11 000 lei a) nregistrarea mrfurilor intrate n gestiunea de vnzare en-gros :
371 Mrfuri = % 401 Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri = 401 Furnizori 121 000 lei 110 000 lei 11 000 lei

i TVA consemnata in factura de cumparare ( 110000x19% = 20900)

4426 TVA deductibil 20 900 lei 130 900 lei

b) plata datoriilor fata de furnizor:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

Baza de evaluare a veniturilor din vnzarea mrfurilor - 17 -

Venituri din vnzarea mrfurilor = 400 buc x 110 lei + 80 buc x 132 lei = 54 560 lei c) nregistrarea facturii de vnzare a mrfurilor:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 64 926,40 lei 54 560,00 lei 10 366,40 lei

Calculul adaosului comercial aferent mrfurilor ieite, cunoscnd cota de 10%: 54 560 x 10 : 110 = 4 960 lei Costul mrfurilor vndute = 54 560 4960 = 49 600 lei d) se scad din gestiune mrfurile vndute :
% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri = 371 Mrfuri 54 560 lei 49 600 lei 4 960 lei

SFD ct.371 este de 121 000 - 54 560 = 66 440 lei SFC ct.378 este de 11 000 4 960 = 6 040 lei Costul stocului final este de 66 440 6 040 = 60 400 lei

2.6. Vnzarea produselor finite prin magazinele proprii

Sunt asimilate mrfurilor stocurile de produse finite provenite din producia proprie, care se vnd prin magazinele prorpii de desfacere cu amanuntul. Materiile prime achiziionate particip direct la fabricarea produselor finite, ele regsindu-se n produsul finit integral sau parial. Materialele consumabile n funcie de natura produsului finit pot fi: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, care particip sau ajut procesul de fabricaie, dar nu se regsesc n produsul finit. Costul de achiziie al materiilor prime ct i al materialelor consumabile mpreun cu cheltuielile de producie ( directe i indirecte ) fac parte din determinarea costului de producie al produselor finite. Dup obinerea produselor finite, productorul n funcie de cererea pe pia poate opta: - fie s le expedieze direct clienilor de la care a primit comenzi; - fie s le transfere n magazinele proprii pentru a fi vndute n regim de come cu amnuntul. Baza legal a vnzrilor prin magazinele proprii este reglementat prin O.G. nr. Not: 99/2000 privind comercializarea produselor i serviciilor de pia, republicat n 2007, fiind aprobat prin legea nr. 650/2002. Prin acest act normativ, la art. 29, magazinele proprii ale productorilor sunt definite ca magazin de fabric sau depozit de fabric n cadrul crora se comercializeaz doar bunurile obinute din producia proprie , productorii fiind obligai s respecte toate condiiile impuse oricrui comerciant care desfoar activiti de comer cu amnuntul. Exemplul 1: Societatea comercial X are ca obiect de activitate producia de confecii, realiznd lunar o producie de 2000 buci de costume la o valoare de 50 000 lei, calculat la un pre de producie de 250 lei/buc. Societatea este nregistrat n scopuri de TVA i realizeaz operaiuni taxabile cu cota de 19%. n luna iunie 2010 pentru obinerea produciei planificate societatea efectueaz urmtoarele cheltuieli de exploatare: - cheltuieli cu materiile prime 31 000 lei - cheltuieli cu materiale auxiliare 11 500 lei - cheltuieli cu salariile i asigurrile sociale 3 500 lei - cheltuieli cu energia electric 4 000 lei Din producia realizat 50 de buci de costume n valoare de 12 500 lei sunt transferate n magazinul propriu, care sunt comercializate la un pre unitar de 321 lei/buc. format din: - pre de achiziie: 250 lei - adaos comercial 8% : 20 lei - TVA neexigibil 19% : 51 lei Din punct de vedere fiscal pentru materiile prime, materialele auxiliare i Observaie : utilitile achiziionate productorul poate s deduc TVA nscris n facturile furnizorilor doar dac este nregistrat n scopuri de TVA i dac se ncadreaz n prevederile art. 145 i 146 din Codul fiscal. Astfel prin art. 145 alin. 2 lit. a) din Codul fiscal unei firme stabilite pe teritoriul Romniei care - 18 -

produce diverse bunuri pe care le vinde unor clieni stabilii pe teritoriul Romniei, i se permite exercitarea dreptului de deducere a taxei aferente achiziiilor deoarece se consider c acestea sunt destinate realizarii de operaiuni taxabile. Prin art. 146 alin. 1 din Codul fiscal se precizeaz condiiile impuse n vederea exercitrii dreptului de deducere i anume, firma s fie n posesia unei facturi completat cu toate informaiile. Justificarea exercitrii dreptului de deducere trebuie dovedit doar cu exemplarul original al urmtoarelor documente: factura, declaraia vamal de import sau act costatator emis de organele vamale, acte doveditoare de plat a TVA n vam. Transferul produselor finite n gestiunea magazinului propriu : 50 buc. x 250 lei/ buc. = 12 500 lei n baza transferului efectuat, magazinul propriu trebuie s fac recepia mrfurilor, moment n care formeaz i preul de vnzare cu amnuntul n care este inclus i TVA neexigibil. Preul de vnzare cu amnuntul = cost de achiziie + adaos comercial + TVA neexigibil = = 250 lei/buc. + 20 lei / buc. + 51 lei / buc. = 321 lei / buc. Valoarea mrfurilor la pre de vnzare cu amnuntul = 50 buc. x 321 lei/buc. = 16 050 lei
371 Mrfuri = % 345 Produse finite 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 16 050 lei 12 500 lei 1 000 lei 2 550 lei

Colectarea TVA se amn pn la momentul vnzrii efective a mrfurilor, moment n Not: care TVA neexigibil aferent mrfurilor din stoc devine TVA exigibil aferent mrfurilor ieite din stoc. Vnzarea mrfurilor din magazinul propriu:
5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 16 050 lei 13 500 lei 2 550 lei

Not: Veniturile realizate din vnzarea produselor finite transferate n magazinul propriu se nregistreaz n contul 707 Venituri din vnzarea mrfurilor i nu n contul 701 Venituri din vnzarea produselor finite. Descrcarea gesiunii de mrfuri vndute:
% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 371 Mrfuri 16 050 lei 12 500 lei 1 000 lei 2 550 lei

Exemplul 2: Vnzarea mrfurilor cu pre redus n cazul magazinelor proprii productorii pot practica i vnzri cu pre redus, operaie care nu trebuie notificat la primaria teritorial . Prin O.G. nr. 99/2000 republicat la art. 16 lit. c) din cadrul capitolului V Practici comerciale este reglementat vnzarea cu pre redus n cadrul magazinelor proprii, care ne arat c productorii cu excepia produselor alimentare pot practica vnzri cu pre redus pentru acea parte din producia lor care ndeplinesc o serie de condiii, asupra crora consumatori au fost informai i anume: nu au fost oferite spre vnzare din cauza unor defecte de fabricaie; fac obiectul retururilor din reeaua comercial; reprezint stoc nevndut din producia sezonului anterior. Productorii pentru a demonstra c ndeplinesc aceste condiii impuse trebuie s justifice originea i data de fabricaie a mrfurilor cu pre redus. De multe ori vnzarea cu pre redus reprezint pentru productori o pierdere. Conform art. 17 este permis vnzarea de produse n pierdere numai n structuri de vnzare denumite magazin de fabric sau depozit de fabric, n rest este complet interzis. Titlul VI din Codul fiscal nu reglemeteaz n mod expres vnzarea cu pre redus, astfel ea nu afecteaz exercitarea dreptului de deducere a TVA pentru materiile prime, materialele auxiliare i utilitilor destinate obinerii de produse finite, care ulterior se vor vinde cu pre redus. n concluzie productorii nu trebuie s-i ajusteze taxa dedus iniial. Astfel vnzarea cu pre redus afecteaz doar TVA colectat prin reducerea bazei de impozitare. Aceast reducere este admis prin art. 137 alin. 3 baza de impozitare nu cuprinde urmatoarele: rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile i alte reduceri de pre acordate de furnizori direct clienilor la data exigibilitii taxelor. - 19 -

Societatea comercial X are ca obiect de activitate producia de nclminte realizand lunar o producie de 800 de perechi de nclminte la o valoare de 80 000 lei, calculat la un pre de producie de 100 lei perechea. Societatea este nregistrat n scopuri de TVA i realizeaz operatiuni taxabile cu cota standard de 19%. n luna decembrie 2009 pentru obinerea produciei societatea efectueaz urmtoarele cheltuieli de exploatare: - cheltuieli cu materiile prime 48 000 lei - cheltuieli cu materiale auxiliare 16 000 lei - cheltuieli cu salariile i asigurrile sociale 9 600 lei - cheltuieli cu energia electric 6 400 lei Cele 800 de perechi de nclminte n valoare de 80 000 lei sunt transferate n magazinul propriu, care comercializeaz la un pre unitar de 137 lei perechea format din : - pre de achiziie: 100 lei - adaos comercial 15% : 15 lei - TVA neexigibil 19% : 22 lei La sfritul lunii martie 2010 se constat c 75 perechi de nclminte au ramas nevndute, astfel n luna aprilie 2010 se face o reducere de pre de 5%, noul pre de vnzare cu amnuntul fiind 131 lei perechea format din: - pre de achiziie: 100 lei - adaos comercial 10% : 10 lei - TVA neexigibil 19%: 21 lei nregistrrile contabile sunt urmtoarele: 1) achiziia materiilor prime i materialelor auxiliare necesare realizrii produciei:
% 301 Materii prime 4426 TVA deductibil % 3021Materiale auxiliare 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 57 120 lei 48 000 lei 9 120 lei 19 040 lei 16 000 lei 3 040 lei 48 000 lei 16 000 lei

401 Furnizori

2) consumul materiilor prime i a materialelor auxiliare n procesul de producie:

601 Cheltuieli cu materiile prime 6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare = = 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare = 401 Furnizori

3) cheltuieli cu energia electric:

% 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil 7 616 lei 6 400 lei 1 216 lei 7 505 lei

4) cheltuieli cu salariile i contribuiile sociale:

641 Cheltuieli cu salariile personalului 6xx Conturi de cheltuieli = = 421 Personal - salarii datorate 4xx Materii prime 2 095 lei

5) obinerea produselor finite: Cost de producie total = 48 000 + 16 000 + 9 600 + 6 400 = 80 000 lei Cost unitar pe produs = 80000 : 800 = 100 lei
345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 80 000 lei

6) transferul produselor finite n gestiunea magazinului propriu (800 x 100 = 80 000 lei): Pre de vnzare cu amnuntul = cost de achiziie + adaosul comercial + TVA neexigibil = 100 lei = 100 + 15 + 22 = 137 lei perechea Valoarea mrfurilor la pre de vnzare cu amnntul = 800 x 137 = 109 600 lei
371 Mrfuri = % 345 Produse finite 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 109 600 lei 80 000 lei 12 000 lei 17 600 lei 80 000 lei

7) descrcarea gestiunii de produsele finite :

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 5311 Casa n lei = = 121 Profit sau pierdere 99 325 lei 83 375 lei 15 950 lei

8) vnzarea mrfurilor (produselor finite) din magazinul propriu:

% 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat

- 20 -

9) descrcarea gestiunii de mrfurile vndute:

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 371 Mrfuri 99 325 lei 72 500 lei 10 875 lei 15 950 lei

10) se nregistreaz reducerea de pre aferent celor 75 de perechi de nclminte (n rou): Pre de vnzare cu amnuntul vechi pre de vnzare cu amnuntul nou = diferen de pre n minus 137 lei perechea 131 lei perechea = 6 lei perechea
371 Mrfuri = % 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 450 lei 378 lei 72 lei 9 825 lei 7 500 lei 1 575 lei

11) vnzarea mrfurilor cu pre redus prin magazinul propriu:

5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = 371 Mrfuri

12) descrcarea gestiunii de mrfurile vndute la pre redus:

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 9 825 lei 7 500 lei 750 lei 1 575 lei

2.7. Importul de mrfuri

O societate care are ca obiect de activitate comercializarea mrfurilor cu ridicata import mrfuri la pre extern de 4 000 euro, la cursul de 4,19 lei/euro. Taxele vamale sunt de 10% din preul extern al mrfurilor, iar comisionul de reprezentare n vam este de 71 lei, ambele fiind achitate n numerar. Societatea este nregistrat n scopuri de TVA, cota de TVA aferent mrfurilor importate este de 19%. Datoriile fa de furnizorul extern se achit prin virament bancar la cursul de 4,10 lei/euro. Evidena mrfurilor se ine la cost de achiziie. Precizare: Importul mrfurilor se face cu respectarea normelor prevzute n Codul vamal al Romniei, precum i a legii pentru aprobarea tarifului vamal de import, care se aplic de autoritatea vamal. Determinarea valorii n vam a mrfurilor care fac obiectul unor tranzacii comerciale se efectueaz potrivit regulilor cuprinse n Codul vamal al Romniei i n alte reglementri vamale. Pentru valoarea astfel stabilit se depune o declaraie pentru valoarea n vam. Pentru mrfurile ale cror preuri definitive se stabilesc pe baza de cotaii bursiere i pentru mrfurile a cror valoare definitiv se determin pe baza rezultatelor determinrilor cantitative i calitative efectuate potrivit condiiilor menionate n contractele comerciale, valoarea n vam se determin pe baza facturii pro forma emise de furnizor, cu preurile cunoscute la data ntocmirii acesteia. n termen de 150 de zile de la data declaraiei vamale se depune factura definitiv pe baza creia se fac regularizarile privind obligaiile de plat n vam. Valoarea n vam cuprinde i urmtoarele cheltuieli efectuate pe parcursul extern, n msura n care nu au fost cuprinse n preul mrfii: a) cheltuielile de transport al mrfurilor i cele de ncrcare, de descrcare i de manipulare, conexe acestuia, pn la portul sau locul de import care se afla la frontier; b) costul asigurrii. Valoarea de intrare a mrfurilor importate:
- pre extern - taxe vamale - total - comision reprezentare n vam 4 000 euro x 4,19 lei/euro = 16 760 lei 16 760 x 10% = 1 676 lei 18 436 lei 71 lei
% 401 Furnizori 446 Alte impozite taxe msi varsamite asimilate = 4427 TVA colectat 18 436,00 lei 16 760,00 lei 1 676,00 lei

a) recepia mrfurilor importate :

371 Mrfuri =

b) taxa de valoare adugat aferent mrfurilor importate : 18 436 x 19% = 3 502,84 lei
4426 TVA deductibil 3 502,84 lei

- 21 -

c) factura privind comisionul de reprezentare n vam:

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 84,49 lei 71,00 lei 13,49 lei 1 760,49 lei 1 676,00 lei 84,49 lei

d) plata din casierie a taxelor vamale i a comisionului de reprezentare n vam:

% 446 Alte impozite taxe msi varsamite asimilate 401 Furnizori = 5311 Casa n lei

e) achitarea marfurilor la cursul de 4,10 lei/euro (cu diferene favorabile de curs valutar): (4,10 lei/euro 4,19 lei / euro) x 4000 euro = -360 lei
401 Furnizori = % 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar 16 760 lei 16 400 lei 360 lei

2.8. Exportul de mrfuri

O societate care are ca obiect de activitate comercializarea mrfurilor cu ridicata, se achizitioneaz mrfuri n valoare de 85 000 lei + TVA 19% pe care ulterior le export la preul extern FOB de 25 000 euro, la cursul de 4,12 lei/euro. Factura privind mrfurile se ncaseaz prin banc la cursul de 4,09 lei/euro. a) recepia mrfurilor:
% 371 Marfuri 4426 TVA deductibil 401 Furnizori = = 401 Furnizori 101 150 lei 85 000 lei 16 150 lei 101.150 lei

b) achitarea prin banc a mrfurilor cumprate n lei:

5121Conturi la bnci n lei

c) livrarea la export a mrfurilor: 25 000 euro x 4,12 lei/euro= 103 000 lei
4111 Clieni = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 103 000 lei

Conform art. 143 din codul fiscal sunt scutite de TVA: Not: - livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara comunitii de ctre furnizor sau de alt persoan n contul su; - livrrile intracomunitare de bunuri de ctre o persoan care i comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit de autoritile fiscale din alt stat membru. d) descrcarea gestiunii de mrfurile vndute:
607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 85 000 lei

e) ncasarea n valut a creanei externe: 25 000 euro x 4,09 lei/euro = 102 250 lei Diferena de curs valutar ( 103 000 102 250 = 750) se va nregistra n conturile de cheltuieli:
% 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar = 4111 Clieni 103 000 lei 102 250 lei 750 lei

Legislaie: Contabilitatea se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut, potrivit reglementrilor elaborate n acest sens.

2.9. Mrfuri vndute n regim de consignaie

O societate comercializeaz autoturisme la mna a doua. Primete n regim de consignaie, de la o persoan un autoturism. Dac bunul va fi vndut, societatea trebuie s plteasc deponentului suma de 22.000 lei. Din informaiile pe care le deine, firma consider c nu poate s obin din vnzare mai mult de 23.785 lei, pre ce va include, pe lng suma cuvenit deponentului, comisionul n sum de 1.500 lei i taxa pe valoarea adugat aferent acestui comision adic 285 lei. Bunul a fost vndut la preul de 23.785 lei. - 22 -

Precizare: Codul fiscal prevede c pentru bunurile, altele dect cele second-hand, ncredinate n vederea vnzrii n baza unui contract de consignaie, data livrrii bunurilor de la consignant la consignatar se consider a fi data vnzarii bunurilor de ctre consignatar ctre beneficiar. Facturarea bunurilor de ctre consignant ctre consignatar se face cel mai trziu la finele lunii n care bunurile au fost vndute. a) se nregistreaz intrarea mrfurilor n consignaie:
DEBIT 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie 5311 Casa n lei = % 462 Creditori diveri 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat 22.000 lei 23 785 lei 22 000 lei 1 500 lei 285 lei 22 000 lei

b)vnzarea mrfurilor:

c) scoaterea din evidena conturilor speciale:

CREDIT 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie

d) plata cu numerar a datoriilor fa de deponent:

462 Creditori diveri = 5311 Casa n lei 22 000 lei

2.10. Vnzare-cumprare cu plata n rate

A. Contract de vnzare-cumprare ncheiat nainte de data aderrii Societatea X livreaz mrfuri cu plata n rate societii Y, care este o unitate specializat n comerul en-detail. Din contractul de vnzare-cumprare, din facturi i notele de intrare-recepie ntocmite de ctre vnztor rezult urmtoarele: - valoare total a contractului de vnzare-cumprare cu plata n rate este de 30 874 lei, compusa din:
Cost de achiziie Adaos comercial Cota de TVA Dobnd 22 500 lei 2 500 lei 19% 1 124 lei

- evidena mrfurilor se tine la pre cu ridicata; - modalitile de decontare sunt:

Avans Rata 1 Rata 2 5 950 lei 12 462 lei 12 462 lei

Not: n cazul contractelor de vnzare de bunuri cu plata n rate ncheiate anterior datei de 31.12.2006 inclusiv, care se deruleaz dup data aderrii, exigibilitatea taxei aferente ratelor scadente dup data aderrii intervine la fiecare dintre datele specificate n contract pentru plata ratelor (conform art. 161 alin. 15 din Codul fiscal). Graficul de ealonare a plailor pentru contractul de vnzare cu plata n rate ncheiat la data de 15.11.2006 ntre societatea X (vnztor) i societatea Y (cumprtor) este urmtorul:
Specificaie Suma fr dobnd TVA aferent avansului / ratei Dobnda Total - lei - lei - lei Avans 5 000 950 0 5 950 Rata1 10 000 1 900 562 12 462 Rata2 10 000 1 900 562 12 462 TOTAL 25 000 4 750 1 124 30 874

Observaie: Baza de impozitare nu include dobnzile percepute dup data livrrii sau prestrii pentru pli cu ntrziere aa cum se specific n Codul fiscal art.137 alin. 3 lit. c. Dobnda din contractul de vnzare n rate este perceput dup data livrrii. Deci dobnda aferent vnzrilor cu plata n rate nu se include n baza de calcul a TVA. Operaiunile nregistrate n contabilitatea societii X (vnztor) au fost urmtoarele: a) primirea mrfurilor recepionate la pre cu ridicata: - 23 -

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil

401 Furnizori

26 775 lei 22 500 lei 4 275 lei 2 500 lei

b) adaosul comercial inclus n pre:

371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri = % 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat = 4111 Clieni

c) facturarea avansului:
4111 Clieni 5 950 lei 5 000 lei 950 lei 5 950 lei 29 924 lei 25 000 lei 1 124 lei 3 800 lei

d) ncasarea avansului:
5121 Conturi la bnci n lei

e) livrarea mrfurilor:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 472 Venituri nregistrate n avans 4428 TVA neexigibil 1 124 lei 371 Mrfuri 30 000 lei 22 500 lei 2 500 lei

f) dobnzile de ncasat neajunse la scaden se trec n evidena conturilor speciale:

Debit 8052 Dobnzi de ncasat

g) descrcarea gestiunii de mrfurile ce au fost livrate :

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri =

h) regularizarea avansului:
419 Clieni creditori 5121 Conturi la bnci n lei = = 4111 Clieni 4111 Clieni 5 000 lei 12 462 lei 1 900 lei 562 lei

i) ncasarea primei rate n sum de 12 462 lei la data de 15.12.2006: j) TVA colectat la scadena primei rate:
4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat =

k) transferul dobnzilor scadente la venituri:

472 Venituri nregistrate n avans 766 Venituri din dobnzi 562 lei 12 462 lei 1 900 lei 562 lei

l) diminuarea dobnzilor de ncasat:

Credit 8052 Dobnzi de ncasat

m) ncasarea celei de-a doua rate la data de 15.01.2007:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni

n) TVA colectat la scadena ratei a doua:

4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat =

o) transferul dobnzilor scadente la venituri:

472 Venituri nregistrate n avans 766 Venituri din dobnzi 562 lei

p) diminuarea dobnzilor de ncasat:

Credit 8052 Dobnzi de ncasat

Operaiunile nregistrate n contabilitatea societii Y (cumprtor) au fost urmtoarele: a) Primirea facturii privind avansul:
% 4091Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil = 401Furnizori 5 950 lei 5 000 lei 950 lei 5 950 lei 30 000 lei 25 000 lei 5 000 lei 5 700 lei 5 950 lei 1 124 lei

b) Plata avansului:
401Furnizori 371 Mrfuri = = 5121 Conturi la bnci n lei

c) Recepionarea mrfurilor la pre cu amnuntul :

% 401Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401Furnizori =

TVA aferent ratelor datorate furnizorului:

4428 TVA neexigibil

d) Dobnda datorat furnizorului:

471 Cheltuieli nregistrate n avans 401 Furnizori 1 124 lei

e) Dobnzile de pltit neajunse la scaden se trec n evidena conturilor speciale:

Debit 8051 Dobnzi de pltit

- 24 -

f) Regularizarea avansului:
401 Furnizori = 4091Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor = 5121 Conturi la bnci n lei = = 4428 TVA neexigibil 5 950 lei

g) Plata primei rate:

401 Furnizori 12 462 lei 5 950 lei 562 lei

h) TVA deductibil la scadena primei rate:

4426 TVA deductibil 666Cheltuieli privind dobnzile

i) Transferul dobnzilor scadente la cheltuieli:

471Cheltuieli nregistrate n avans 562 lei

j) Diminuarea dobnzilor de pltit:

Credit 8051 Dobnzi de pltit

Not: nregistrrile de la pct. g j se repet n luna urmtoare. B. Contract de vnzare-cumprare cu plata n rate ncheiat dup data aderrii Societatea X a ncheiat un contract de vnzare-cumprare cu plata n rate cu societatea Y. Taxa pe valoarea adugat este exigibil n momentul livrrii.
Venituri din vnzarea mrfurilor TVA 19 % Dobnda Total valoare contract Modalitile de plat Avans Rata 1 Rata 2 TOTAL 50 000 lei 9 500 lei 2 248 lei 61 748 lei 11 900 lei 24 924 lei 24 924 lei 61 748 lei

Operaiunile nregistrate n contabilitatea firmei X (vnztor) au fost urmtoarele: a) recepionarea mrfurilor la pre cu ridicata:
% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 53 550 lei 45 000 lei 8 550 lei 5 000 lei

b) adaosul comercial inclus n pre:

371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri = % 419 Clieni creditori 4427 4427 TVA colectat = 4111 Clieni

c) facturarea avansului:
4111 Clieni 11 900 lei 10 000 lei 1 900 lei 11 900 lei 59 848 lei 50 000 lei 2 248 lei 7 600 lei

d) ncasarea avansului:
5121 Conturi la bnci n lei

e) livrarea mrfurilor:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 472 Venituri nregistrate n avans 4428 TVA neexigibil 2 248 lei 371 Mrfuri 50 000 lei 45 000 lei 5 000 lei

f) dobnzile de ncasat neajunse la scaden se trec n evidena conturilor speciale:

Debit 8052 Dobnzi de ncasat

g) descrcarea gestiunii de mrfurile vndute:

% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri =

h) regularizarea avansului:
419 Clieni creditori = = 4111 Clieni 4111 Clieni 10 000 lei 24 924 lei 1 124 lei

i) ncasarea primei rate:

5121 Conturi la bnci n lei

j) transferul dobnzilor scadente la venituri:

472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi

k) diminuarea dobnzilor de ncasat: - 25 -

Credit 8052 Dobnzi de ncasat

1 124 lei 24 924 lei 1 124 lei

l) ncasarea ratei a doua:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni

m) transferul dobnzilor scadente la venituri:

472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi 1 124 lei

n) diminuarea dobnzilor de ncasat:

Credit 8052 Dobnzi de ncasat

Operaiunile nregistrate n contabilitatea firmei Y (cumprtor) au fost urmtoarele: a) Primirea facturii privind avansul:
% 4091Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil = 401Furnizori 11 900 lei 10 000 lei 1 900 lei 11 900 lei 71 400 lei 50 000 lei 10 000 lei 11 400 lei 7 600 lei 2 248 lei

b) Plata avansului:
401Furnizori 371 Mrfuri = = 5121 Conturi la bnci n lei % 401Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil

c) Recepionarea mrfurilor la pre cu amnuntul :

TVA aferent ratelor datorate furnizorului:

4426 TVA deductibil = 401Furnizori =

d) Dobnda datorat furnizorului:

471 Cheltuieli nregistrate n avans 401 Furnizori 2 248 lei 10 000 lei

e) Dobnzile de pltit neajunse la scaden se trec n evidena conturilor speciale:

Debit 8051 Dobnzi de pltit

f) Regularizarea avansului:
401 Furnizori = 4091Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor = 5121 Conturi la bnci n lei =

g) Plata primei rate:

401 Furnizori 24 924 lei 1 124 lei

h) Transferul dobnzilor scadente la cheltuieli:

666Cheltuieli privind dobnzile 471Cheltuieli nregistrate n avans 1 124 lei 24 924 lei 1 124 lei

i) Diminuarea dobnzilor de pltit:

Credit 8051 Dobnzi de pltit

g) Plata ratei a doua:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei =

h) Transferul dobnzilor scadente la cheltuieli:

666Cheltuieli privind dobnzile 471Cheltuieli nregistrate n avans 1 124 lei

i) Diminuarea dobnzilor de pltit:

Credit 8051 Dobnzi de pltit

2.11. Contabilitatea mrfurilor aflate la teri

Mrfurile aflate la teri sunt mrfuri care aparin entitii dar care temporar se afl n depozitul unui ter cu un anumit scop fie pentru prelucrare, recondiionare , fie n custodie, fie pentru vnzare cu cedare de comision. Sunt considerate mrfuri la teri i stocurile de mrfuri aflate n curs de aprovizionare , adic achitate , sosite sau nesosite , dar nerecepionate. 2.11.1. Mrfuri recepionate i lsate n custodia furnizorilor ntre partenerii de afaceri se practic i cumprri de mrfuri care sunt lsate n depozitul furnizorului pe o perioad de timp mai mare sau mai mic, n schimbul achitrii de catre cumprtor a unei sume reprezentand costul custodiei (pstrrii) mrfurilor. n aceast situaie, clientul are posibilitatea s-i vnd mrfurile direct din depozitul furnizorului. Exemplul 1: O societate specializat n comerul engros , cumpr un lot de mrfuri n valoare de 4 000 lei plus TVA 19% , de la un furnizor (producator). Recepia mrfurilor cumprate se efectueaz la depozitul furnizorului unde rmn 5 zile din lipsa unui mijloc de transport. Conform nelegerii ntre - 26 -

cele 2 pri - client i furnizor - nu se pltesc cheltuieli cu custodia. Ulterior , se angajeaz un ter pentru efectuarea transportului de marf, costul 1200 de lei plus TVA 19% (228 lei ) i apoi se vinde marfa unei societi specializate n comerul cu amnuntul . nregistrri n contabilitatea clientului (cumprtor): a) primirea facturii de la furnizor cu procesul verbal de recepie:
% 357 Mrfuri aflate la teri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 4 760 lei 4 000 lei 760 lei 4 760 lei 1 428 lei 1 200 lei 228 lei 5311 Casa n lei 1 428 lei 4 000 lei 800 lei

b) plata furnizorului prin virament :

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei =

c) nregistrarea cheltuielilor cu transportul mrfurilor pe baza facturii primite de la firma de transport:

% 624 Cheltuieli cutransportul de bunuri i personal 4426 TVA deductibil 401 Furnizori

d) achitarea transportului de marf cu numerar :

401 Furnizori 371 Mrfuri 371 Mrfuri = = =

e) primirea efectiv a mrfurilor cumprate de la furnizor:

357 Mrfuri aflate la teri

f) calcularea i nregistrarea adaosului comercial de 20%: (400x20%=800 lei)

378Diferene de pre la mrfuri

Preul de vnzare al mrfii = 4 000 + 800 = 4 800 lei g) vnzarea mrfii unui ter i emiterea facturii:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 5 712 lei 4 800 lei 912 lei

h) ncasarea facturii prin banc:

5121 Conturi la bnci n lei 5 712 lei

nregistrri n contabilitatea furnizorului: a) facturarea produselor finite vndute :

4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 4 760 lei 4 760 lei 4 000 lei 760 lei

b) ncasarea prin banc:

5121 Conturi la bnci n lei

Exemplul 2: O societate a recepionat i a lsat n custodie la furnizor (productor) mrfuri la preul de facturare a furnizorului de 5 000 lei. Adaosul comercial practicat de societate este de 20%. Cheltuielile cu custodia pn la data ridicri mrfurilor sunt de 500 lei plus TVA 19%. Jumtate din mrfurile lsate n custodie se vnd din depozitul furnizorului, jumtate se primesc n depozitul societii cumprtoare. nregistrri n contabilitatea clientului (cumprtor): a) nregistrarea mrfurilor cumprate, recepionate i lsate n custodia furnizorului:
% 357 Mrfuri aflate la teri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 5 950 lei 5 000 lei 950 lei = 401 Furnizori 595 lei 500 lei 95 lei 6 545 lei 800 lei

b) nregistrarea facturii privind cheltuielile cu custodia:

% 357 Mrfuri aflate la teri 4426 TVA deductibil

c) se achit prin banc furnizorul ( 5 950 + 595 = 6 545 lei ):

401 Furnizori 371 Mrfuri = = 5121 Conturi la bnci n lei 378Diferene de pre la mrfuri

d) calcularea i nregistrarea adaosului comercial: (5 000 + 500 ) x 20% = 1 100 lei Preul de vnzare al mrfii : 5 000 + 500 + 1 100 = 6 600 lei e) se vinde jumtate din marfa aflat n custodie: 6 600 x 50% = 3 300 lei
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 3 927 lei 3 300 lei 627 lei

- 27 -

f) se ncaseaz contravaloarea facturii privind mrfurile vndute prin banc:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni 3 927 lei

g) se descarc gestiunea aferent vnzrii: n momentul scoaterii din gestiune a mrfurilor vndute se determin adaosul comercial. Se transform cota de adaos comercial n cot de rabat, care se realizeaz aplicnd procedeul sutei majorate, astfel: Cota de rabat % = (Cota de adaos x 100) / (Cota de adaos + 100) = ( 20 x 100 ) / (20 +100) = 16% Rabatul comercial = preul de vnzare al mrfurilor x cota de rabat = 3 300 x 16% = 528 lei
% 607 Cheltuieli privind mrfurile 378Diferene de pre la mrfuri 371 Mrfuri = = 357 Mrfuri aflate la teri 3 300 lei 2 772 lei 528 lei

h) primirea restului de mrfuri n depozitul societii cumprtoare :

357 Mrfuri aflate la teri 3 300 lei

nregistrri n contabilitatea furnizorului (productor): a) se emite factura pentru produsele finite vndute:
4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat = % 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 5 950 lei 5 000 lei 950 lei

b) se emite factura pentru custodie :

4111 Clieni 595 lei 500 lei 95 lei

c) ncasarea facturilor emise prin banc: (5 950 +595 = 6 545 lei)

5121 Conturi la bnci n lei 6 545 lei

2.11.2. Contabilitatea mrfurilor trimise spre prelucrare la teri Atunci cnd se constat c unele mrfuri au micare lent, sunt greu vandabile, societile comerciale ncearc diverse modaliti de la le vinde. Una din modaliti o constituie trimiterea la uniti specializate n prelucrarea mrfurilor, iar rezultatul prelucrrii se contretizeaz ntr-o alt marf sau alt sortiment, cu alt pre. Exemplu: O societate en-gros X trimite mrfuri spre prelucrare la o societate Y. Preul de vnzare cu ridicata mrfurilor este de 3 000 lei din care 500 lei adaos comercial. Cheltuielile cu preucrarea mrfurilor sunt de 300 lei plus TVA 19%, iar cheltuielile cu transportul dus-ntors executat de teri sunt n sum de 40 de lei plus TVA 19% . Cheltuielile cu prelucrarea mrfurilor se achit prin banc, iar cheltuielile cu transportul se achit numerar din casierie. nregistrri n contabilitatea societatii X : a) se trimit mrfurile la prelucrare consemnate n avizul de nsoire al mrfii:
% 357 Mrfuri aflate la teri 378Diferene de pre la mrfuri = 371 Mrfuri 3 000 lei 2 500 lei 500 lei 2 500 lei 357 lei 300 lei 57 lei
6 545 lei

b) se primete noul sortiment:

371 Mrfuri = 357 Mrfuri aflate la teri = 401 Furnizori

c) se primete factura de la societatea Y pentru prelucrarea mrfii:

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil
401 Furnizori =

d) se achit prin virament datorita furnizorului Y:

5121 Conturi la bnci n lei

e) se calculeaza i se nregistreaz adaosul comercial de 20% la noul sortiment de marf: (2 500+300) x 20% = 560 lei
371 Mrfuri = 378Diferene de pre la mrfuri = 560lei 47,60 lei 40,00 lei 7,60 lei

f) se nregistreaz cheltuielile de transport achitate cu numerar:

% 624 Cheltuieli cutransportul de bunuri i personal 4426 TVA deductibil 5311 Casa n lei

nregistrri n contabilitatea societatii Y : - 28 -

a) se primete marfa n vederea prelucrrii de la societatea X i se nregistreaz n evidena extrabilanier: Debit cont 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 2 500 lei b) se factureaz contravaloarea prelucrrii mrfii:
4111 Clieni = % 704 Venituri din servicii prestate 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 357 lei 300 lei 57 lei

c) se ncaseaz factura prin banc de la societatea X:

5121 Conturi la bnci n lei 6 545 lei

d) se restituie mrfurile prelucrate societatii X:

Credit cont 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare

2 500 lei

2.11.3. Contabilitatea mrfurilor trimise la recondiionare Unitile comerciale pot ajunge n situaia de a avea stocuri de mrfuri greu vandabile sau nevandabile datorate existenei n stoc a unor mrfuri demontate sau unor defecte de manoper. Aceste entiti au posibilitatea s trimit mrfurile nevandabile la uniti specializate n operaiuni de recondiionare. Prin recondiionare, spre deosebire de prelucrare, se obine acelai sortiment de marf accesibil vnzrii, fie la acelai pre, fie la un pre mai mic practicat pentru a diminua stocul imobilizat. Exemplu: O societate X trimite mrfuri la recondiionare la societatea Y. Preul de vnzare cu ridicata al mrfurilor este 3 625 lei, din care 725 lei reprezintadaosul comercial. Pentru recondiionare entitatea Y percepe 600 lei plus TVA 19%. nregistrri n contabilitatea societatii X : a) se trimit mrfurile la recondiionare consemnate n avizul de nsoire a mrfii:
% 357 Mrfuri aflate la teri 378Diferene de pre la mrfuri 371 Mrfuri = 357 Mrfuri aflate la teri = 401 Furnizori = 371 Mrfuri 3 625 lei 2 900 lei 725 lei 2 900 lei 714 lei 600 lei 114 lei 714 lei

b) se primesc mrfurile recondiionate i factura pentru operaiunea de recondiionare: i

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil

c) se achit prin virament datoria fa de Y:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

d) se calculeaz i se nregistreaz adaosul comercial practicat de entitatea comercial. Pentru a vinde marfa se poate practica un adaos comercial mai mic sau chiar sa se vnd la costul ei. Se aplic un adaos de numai 5%. Adaos comercial = (2 900 + 600) x 5% = 175 lei
371 Mrfuri = 378Diferene de pre la mrfuri 800 lei

Noul pre cu ridicata a mrfii va fi: (2 900 + 600) + 175 = 3 675 lei. Se poate vinde marfa i la costul ei de 2 900 + 600 = 3 500 lei n vederea diminurii stocurilor nevandabile. Not: Ordonana Guvernului nr. 99/2000 privind comercializarea produselor i serviciilor de pia n capitolul V art. 18 lit. F prevede : prin vnzri cu pre redus, n sensul prezentei ordonane, se ntelege: vnzari ale produselor care ntr-o perioad de 3 luni de la aprovizionare nu au fost vndute. nregistrri n contabilitatea societatii Y (prestator de servicii): a) se primesc mrfurile pentru recondiionare de la X i se nregistreaz n evidena extrabilanier:
Debit cont 8032 2 900 lei 714 lei 600 lei 114 lei

b) se factureaz contravaloarea recondiionrii:

4111 Clieni = % 704 Venituri din servicii prestate 4427 TVA colectat

- 29 -

c) se restituie mrfurile recondiionate sociatii X i se scot din evidena extrabilanier:

Credit cont 8032 5121 Conturi la bnci n lei = 2 900 lei 4111 Clieni 714 lei

d) se ncaseaz factura privind recondiionarea prin banc:

2.12. Mrfuri primite cu titlu gratuit sau prin donaie

O societate X specializat n comerul cu amnuntul primete prin donaie mrfuri evaluate la valoarea just de 1000 lei. Adaosul comercial este de 20% i cota de TVA de 19% sunt incluse n valoarea just. Elementele preului de vnzre cu amnuntul: TVA 19% = 1000 x 19 : 119 = 159,66 lei; Adaos comercial = (1000 159,66) x 20 : 120 = 140,06 lei; Valoare de intrare fr TVA i adaos comercial = 1000 159,66 140,06 = 700,28 lei. nregistrarea n contabilitate:
371 Mrfuri = % 7582 Venituri din donaii primite 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 1000,00 lei 700,28 lei 140,06 lei 159,66 lei

2.13. Alte aspecte privind fiscalitatea stocurilor

Bunuri constatate lips n gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu s-au ntocmit contracte de asigurare n spiritul articolului 21 (4), litera c) din noul Cod fiscal, nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil : "cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea adugat aferent, dac aceasta este datorat potrivit prevederilor titlului VI. Nu intr sub incidena acestor prevederi stocurile i mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a altor cauze de for major, n condiiile stabilite prin norme. Normele metodologice prevd c bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, nu constituie livrare de bunuri i deci nu se colecteaz TVA, dac sunt ndeplinite n mod cumulativ urmtoarele condiii: a) nu sunt imputabile; b) degradarea calitativ a bunurilor se datoreaz unor cauze obiective dovedite cu documente; c) se face dovada c s-au distrus bunurile i nu mai intr n circuitul economic. Prin urmare n aceast categorie se ncadreaz mrfurile cu termen de garanie expirat, pentru care nu se poate stabili rspunderea material a salariailor cu sarcini n domeniul aprovizionrii sau desfacerii. Costul aferent mrfurilor sczute din gestiune nu este deductibil la calculul profitului impozabil. n concluzie, dac nu se ndeplinesc simultan cele trei condiii, firma va colecta TVA, deoarece operaiunea s-ar asimila livrrilor de bunuri. Deci, cheltuiala generat de colectarea TVA nu este admis la calculul profitului impozabil. Bunurile cedate cu titlu gratuit Formula contabil de scoatere din eviden a stocurilor cedate cu titlu gratuit:
6582 Donaii i subvenii acordate = 3xx Conturi de stocuri Valoarea de nregistrare a stocurilor cedate cu titlu gratuit

Legislaie: Sunt deductibile din punct de vedere fiscal: cheltuielile sociale n limita unei cote de pn la 2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificrile i completrile ulterioare( art. 21 (3) lit c) din Codul fiscal). cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat i cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. - 30 -

32/1994 privind sponsorizarea, cu modificrile ulterioare, i ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, precum i cei care acord burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dac totalul acestor cheltuieli ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: 1. este n limita a 3 la mie din cifra de afaceri; 2. nu depete mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. n limitele respective se ncadreaz i cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, n scopul construciei de localuri, al dotrilor, achiziiilor de tehnologie a informaiei i de documente specifice, finanrii programelor de formare continu a bibliotecarilor, schimburilor de specialiti, a burselor de specializare, a participrii la congrese internaionale( art. 21 (4) lit p) din Codul fiscal). Vnzri n pierdere Cadrul reglementar privind desfurarea activitii comercianilor statueaz regula potrivit creia sunt interzise vnzrile n pierdere (Legea nr. 650 pentru aprobarea Ordonanei Guvernului nr.9 9/2000 privind comercializarea produselor i serviciilor pe pia ( M.O. nr. 914 / 16.12.2002), pct. 20). Prin vnzare n pierdere se nelege orice vnzare la un pre egal sau inferior costului de achiziie. Excepia de la aceast regul se ntlnete n situaiile nominalizate n mod expres de lege, cnd agentul economic are dreptul s reduc preurile de vnzare, dar numai n anumite perioade ale anului, cu respectarea anumitor reguli i proceduri. Situaiile de excepie sunt vnzrile de lichidare i de soldare, cnd legea prevede deductibilitatea fiscal a costului de achiziie al mrfurilor vndute n pierdere. Deprecierea temporar a stocurilor de mrfuri Constituirea ajustrilor pentru deprecierea temporar a stocurilor genereaz cheltuieli neadmise la calculul profitului impozabil. La nchiderea exerciiului financiar stocurile trebuie s fie evaluate la costul lor sau la valoarea realizabil net, dac aceasta este mai mic ( conform OMFP nr. 1752/2005 paragraful 134 ). Estimarea valorii realizabile nete trebuie s ia n calcul destinaia elementului examinat. Valoarea realizabil net se va determina pentru fiecare articol inventariat. n practic se pot realiza i regrupri de elemente asemntoare sau care au legtur ntre ele. Cnd valoarea realizabil net este mai mic dect valoarea de nregistrare, pentru diferen se constituie ajustri pentru deprecierea stocurilor. Relaia folosit pentru calculul ajustrilor privind deprecierea stocurilor este urmtoarea:
Ajustri privind deprecierea stocurilor = Valoarea contabil ( costul stocurilor ) Valoarea de inventar a stocurilor ( valoarea din situaiile financiare)

a) nregistrarea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor de mrfuri: 6814

Chelt de expl privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante

397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor

b) diminuarea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor

397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor = 7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante

- 31 -

Capitolul 3
STUDIU DE CAZ LA S.C. RICAMBI S.R.L.

3.1. Prezentarea societii

Societatea comercial RICAMBI SRL a fost nfiinat la data de 07.01.2000. Sediul societii este n Rm. Vlcea, Str. Vasile Olanescu , nr.2 , judeul Vlcea. Societatea a fost nregistrata n Registrul Comertului sub numrul de nmatriculare J38/4/2000. Luarea n eviden la organele teritoriale fiscale s-a efectuat concomitent cu efectuarea demersurilor de nfiinare, asftel nct certificatul de nmatriculare conine codul de nregistrare fiscal RO 12571922, societatea fiind nregistrat n scopuri de TVA. SC RICAMBI SRL este persoan juridic romn avnd forma juridic de societate cu rspundere limitat cu capital privat. Societatea i desfoar activitatea n conformitate cu legile romane si cu prevederile din statutul societatii. Funcionarea societii este nelimitat cu ncepere de la data nregistrrii n Registrul comerului. Obiectul de activitate al societii comerciale RICAMBI SRL este ntreinerea i repararea autovehiculelor ( cod CAEN 4520) precum i comerul cu piese i accesorii pentru autovehicule (cod Caen 4532) . Capitalul societii este de 200 lei i este n ntregime privat . El este format din 20 de pri sociale egale a cte 10 lei fiecare . Capitalul social este n ntregime subscris i vrsat, ntregul capital fiind aportul asociatului unic . Structura organizatoric a societii cuprinde un atelier mecanic de reparaii i ntreinere de autovehicule i un magazin pentru comercializarea pieselor i accesoriilor auto, activitatea desfurndu-se la sediul societii. Societatea RICAMBI SRL i propune s ofere potenialilor clieni achiziionarea unor produse de calitate la cele mai bune preuri. Structura societii, flexibilitatea i diversificarea produselor i serviciilor permite adaptarea continu la schimbrile i cerinele pieei din Romnia. Raportul calitate-pre al produselor i serviciilor oferite de societate este cel mai bun de pe pia, iar satisfacia clienilor este obiectivul prioritar al societii. Ca urmare a vnzrilor mereu n cretere, avnd la baza produse i servicii extrem de variate se poate spune c Ricambi SRL este un partener de ncredere pentru clienii si. n cadrul sociatii activitile ce in de domeniile financiar, contabilitate, salarii, preuri se desfoar n cadrul unui singur compartiment. Compartimentul financiar-contabil are atribuiuni multiple i relaii cu toate celelalte compartimente din cadrul societii. Relaiile cu celelalte compartimente sunt att de intrare ct i de ieire. Societatea RICAMBI SRL folosete ca form de nregistrare n contabilitate forma de nregistrare pe jurnale. Operaiunile de ncasri i pli n numerar sunt consemnate n registrul de cas. Plile i ncasrile n numerar se fac n limita plafoanelor stabilite prin lege (limita maxim pentru un singur furnizor/client este de 5000 lei pe zi ). De asemenea operaiunile de ncasri i pli se mai deruleaz i prin conturile bancare ale societii deschise la : BCR Rm. VALCEA i Trezoreria Rm. Valcea.

- 32 -

3.2. Reflectarea n contabilitatea firmei RICAMBI SRL a operaiunilor legate de mrfuri

Provizioane pentru garanii acordate clienilor Avnd n vedere c societatea comercializeaz prin magazinul de vnzare cu amnuntul piese i accesorii pentru autovehicule trebuie s acorde garanie clienilor si conform Legii nr. 449/2003 (privind vnzarea produselor i garaniile asociate acestora, republicat n 2008). Fiind vorba de piese pentru autoturisme, pentru a beneficia de garanie clienii trebuie s le monteze ntr-un service autorizat. n cazul lipsei conformitii sau existenei unor vicii ascunse a produselor (pieselor auto) n termenul de garanie prevzut n certificatul de garanie, clientul va depune produsul reclamat la vnztor (SC RICAMBI SRL) nsoit de urmtoarele documente: copie factur fiscal; certificat de garanie; fia de retur marf completat la magazin; dovada montrii pieselor ntr-un service autorizat R.A.R. (deviz de montaj) i documentele fiscale aferente; nota de constatare ntocmit de persoana care a analizat cazul). Dac reclamaia este justificat, societatea RICAMBI SRL n calitate de vnztor se oblig la schimbarea produselor pe cheltuiala sa. Dac reclamaia este nejustificat, cheltuielile vor fi suportate de ctre client. n cazul pieselor i accesoriilor termenul de garanie acordat conform legii 449/2003 este: - 24 luni pentru acumulatori i amortizoare; - 12 luni pentru anvelope, alarme auto; - 18 luni de la data livrrii pentru toate celelalte produse cu excepia urmtoarelor categorii de produse: accesorii auto, curele (distribuie, transmisie), elemente de aprindere, filtre (aer, ulei, combustibil), becuri, tergtoare parbriz, soluii splat parbriz, uleiuri, aditivi, antigel, lichid de frn, care sunt consumabile. Nu se acord garanie sau se anuleaz n urmtoarele cazuri: - piesele nu au fost montate ntr-un service specializat (autorizat); - piesele prezint urme de lovituri, zgrieturi, ndoituri sau aciunea unor factori externi; - piesele prezint o uzur normal; - piesele se defecteaz n urma unui montaj necorespunztor; - defeciunea se datoreaz lipsei verificrilor la timp sau periodice; - piesa a fost montat ntr-un ansamblu cu alte piese defecte sau modificate; - piesa prezint deficiene din cauza unui accident de circulaie sau de alt natur (ocuri termice, electrice, mecanice). Analiznd informaiile din anii anteriori, costurile cu reparaia i/sau nlocuirea produselor sunt estimate la suma de 5.760 lei. Valoarea mrfurilor vndute 288.000 lei Rata nlocuirii n baza garaniei 2% Datoria estimat privind garania produselor 5.760 lei Analiza criteriilor de recunoatere: - exist o obligaie curent legal, generat de un eveniment trecut concretizat n vnzarea pieselor auto cu garantie; - este probabil o ieire de resurse concretizat n costurile cu reparaiile; - exist o evaluare credibil. Cele trei criterii de recunoatere a provizioanelor sunt ndeplinite. ntruct la data bilanului sunt ndeplinite condiiile de recunoatere a unui provizion pentru garanii acordate clienilor, n situaiile financiare ale anului 2009 se va recunoate un provizion la nivelul sumei esimate de 5760 lei.
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1512 Provizioane pentru garantii acordate clientilor 5.760 lei

Observaie: Conform art. 22 din Codul fiscal provizioanele pentru garanii de bun execuie acordate clienilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrrile executate i serviciile prestate n cursul trimestrului respectiv pentru care se acord garanie n perioadele - 33 -

urmtoare, la nivelul cotelor prevzute n contractele ncheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevzut n tariful lucrrilor executate ori serviciilor prestate. Prin urmare societatea are dreptul de deducere a provizioanelor constituite de la calculul impozitului pe profit. Plusuri i minusuri de mrfuri n gestiune cu ocazia inventarierii La finele anului 2009 SC RICAMBI SRL a efectuat inventarierea patrimoniului n vederea ntocmirii situaiilor financiare anuale n conformitate cu: Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat; O.M.F.P. nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene; Ordinul nr 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii. Inventarierea s-a efectuat de ctre o comisie de inventariere numit prin decizia scris nr. 29/20.12.2009 semnat de ctre administratorul societii i eful compartimentului financiar-contabil. Comisia a fost format din doi membrii, angajai ai societii. Inventarierea a avut ca scop att constatarea faptic, ct i evaluarea la nivelul valorii actuale, a elementelor de activ i de pasiv deinute de ctre societate. La momentul inventarierii n cadrul societii nu se aflau bunuri i valori aparinnd altor persoane juridice sau fizice. Societatea fiind o ntreprindere mic volumul operaiunilor i numrul de gestiuni nu a impus constituirea unei comisii centrale. n baza listelor de inventariere ntocmite pe gestiuni i pe grupe de conturi la terminarea operaiunilor de inventariere s-a ntocmit procesul verbal privind rezultatele inventarierii prin care s-au constatat plusuri i minusuri n gestiune (prezentate n Tabelul nr. 2) Rezultatele inventarierii, nscrise n procesul verbal de inventariere s-au stabilit prin compararea datelor constatate faptic i nscrise n listele de inventariere cu cele din evidena tehnicooperativ i evidena contabil (prezentate n Tabelul nr. 1). n vederea stabilirii minusurilor i plusurilor de bunuri, constatate cu ocazia inventarierii, precum i pentru determinarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare, comisia a procedat la ntocmirea formularului Lista de inventariere ( cod 14-3-12), prezentat n Tabelul nr. 3 (model simplificat). Ca urmare a ncheierii operaiunilor de inventariere conducerea societii a aprobat nregistrarea n contabilitate a rezultatelor acesteia. Astfel: nregistrarea n contabilitate a diferenelor faptice stabilite n urma inventarierii (conform Tabelului nr. 2 i Listei de inventariere): a) nregistrarea n contabilitate a unui plus n gestiunea de mrfuri : Comisia a constatat plus la inventar o bujie termoplus FE 74145 1 buc. x 30 lei. Preul de vnzare cu amnuntul este compus astfel: cost de achiziie 19,33 lei (n contul 607) TVA neexigibil 3,67 lei (n contul 4428) adaos comercial 5,88 lei (n contul 378) Plusul se va nregistra n contabilitate ca o intrare de mrfuri i n acelai timp cheltuiala cu mrfurile va scdea.
371 Mrfuri = % 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 607 Cheltuieli privind mrfurile 30,00 lei 5,88 lei 4,79 lei 19,33 lei

b) nregistrarea n contabilitate a unui minus n gestiunea de mrfuri: Comisia a constatat minus la inventar un set de plcute de frn RH 2604.04 Preul de vnzare cu amnuntul este compus astfel: cost de achiziie 63,03 lei (n contul 607) TVA neexigibil 14,37 lei (n contul 4428) adaos comercial 12,60 lei (n contul 378) Aceasta lips se va recupera de la gestionar. - 34 -

1 buc. x 90 lei

Precizare: Conform Codului muncii, salariaii rspund patrimonial, n temeiul normelor i principiilor rspunderii civile contractuale, pentru pagubele materiale produse angajatorului din vina i n legatur cu munca lor. Suma stabilit pentru acoperirea daunelor se reine n rate lunare din drepturile salariale care se cuvin salariatului n cauz din partea angajatorului la care este ncadrat n munc. Ratele nu pot fi mai mari de o treime din salariul lunar net, fr a putea depi mpreun cu celelalte reineri jumatate din salariul respectiv. n cazul n care contractul individual de munc nceteaz nainte ca salariatul s l fi despgubit pe angajator i cel n cauz se ncadreaz la un alt angajator ori devine funcionar public, reinerile din salariu se fac de ctre noul angajator sau noua instituie ori autoritate public pe baza titlului executoriu transmis n acest scop de ctre angajatorul pgubit. Dac persoana n cauz nu s-a ncadrat n munc la un alt angajator, n temeiul unui contract individual de munc ori ca funcionar public, acoperirea daunei se va face prin urmrirea bunurilor sale, n condiiile Codului de procedur civil. Descrcarea gestiunii de marfa constatat lips
% 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 90,00 lei 12,60 lei 14,37 lei 63,03 lei

Conform procesului verbal de inventariere valoarea total a mrfurilor constatate lips n gestiune se ridic la nivelul sumei de 2.345 lei (cu TVA inclus). Pentru recuperarea pagubei angajatorul, societatea RICAMBI SRL a ntocmit un dosar de aciune n justiie pentru recuperarea sumei de 2.345 lei. Suma va fi reinut din drepturile salariale ale gestionarului conform art. 273 din Codul muncii, n urma sentinei judectoreti definitive:
4282 Alte creane n legtur cu personalul = % 7588 Alte venituri din exploatare 4427 2 345 lei 1 970,59 lei 374,41 lei

Conform art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu Not : modificrile i completrile ulterioare, bunurile constatate lips, cu excepia celor menionate expres de lege, sunt considerate livrare de bunuri i se supun TVA ( cota fiind de 19%). ncepnd cu 01.01.2010 gestionarului i se va retine pe statul de plat cota parte din lipsurile din gestiune, rata lunar fiind de 300 lei/lun. Valoarea total a pagubei fiind recuperat n 8 luni. Evidenierea reducerilor comerciale A. Primirea reducerilor comerciale de la furnizori Societatea RICAMBI SRL a achiziionat la data de 01.04.2010 de la societatea AUTONET IMPORT SRL mrfuri n valoare de 11 900 lei (TVA inclus) . Conform contractului ncheiat ntre cele dou societi, dac se fac achiziii de cel puin 10 000 lei (fr TVA) ntr-o perioad de 15 zile, furnizorul acord o reducere comercial de 10%. Reducerea comercial se acord pn la finele lunii i este reprezentat ntr-o factur ulterioar n rou ntocmit de ctre furnizor. La sfritul lunii aprilie 2010, societatea RICAMBI SRL, a primit o factur n minus de 1000 lei plus TVA, reprezentnd reducerea comercial acordat ca urmare a fidelitii clientului pentru mrfurile achiziionate. Plata ctre SC AUTONET IMPORT SRL s-a facut n data de 02.05.2010. nregistrrile contabile efectuate de ctre SC RICAMBI SRL (cumprtor): a) nregistrarea achiziiei i recepionarea mrfurilor la pre cu amnuntul la data de 01.04.2010:
371 Mrfuri = % 401Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401Furnizori 16 065 lei 10 000 lei 3 500 lei 2 565 lei 1 900 lei

TVA aferent facturii de achiziie:

4426 TVA deductibil

Reducerea comercial a fost acordat ntr-o factur separat, n rou conform O.M.F.P. nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene. b) nregistrarea facturii cuprinznd reducerea comercial la data de 30.04.2010: - 35 -

% 609 Reduceri comerciale primite 4426 TVA deductibil

401 Furnizori

1 190 lei 1 000 lei 190 lei

c) plata furnizorului la data de 02.05.2010 (se pltete suma ajustat de 10 710 lei=11 900lei1 190lei deoarece reducerea comercial a fost deja acordat):
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 10 710 lei

B. Acordarea reducerilor comerciale clienilor si La rndul ei SC RICAMBI SRL n luna mai 2010 a acordat reduceri comerciale n ceea ce privete vnzarea mrfurilor clientului su SC VICPROD SRL, cu care are ncheiat un contract i cruia i acord o reducere de 5%. a) nregistrarea n contabilitate a facturii emise reprezentnd vnzarea de mrfuri la data de 04.05.2010:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = % 709 Reduceri comerciale acordate 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 5 950 lei 5 000 lei 950 lei 297,5 lei 250 lei 47,5 lei

b) nregistrarea facturii cuprinznd reducerea comercial acordat la data de 15.05.2010:

4111 Clieni

c) ncasarea de la societatea SC VICPROD SRL la data de 20.05.2010:

5121 Conturi la bnci n lei 5 652,5 lei

Evidenierea reducerilor financiare A. Reducere financiar (scont) acordat la momentul livrrii cnd are loc i facturarea La data de 01.04.2010 SC RICAMBI SRL achiziioneaz de la societatea TROST AUTO TECHNIK SERVICE SRL mrfuri n valoare de 23 800 lei, cu termen scadent de plat n 30 de zile de la data facturrii (livrrii). Conform clauzelor contractuale, dac societatea RICAMBI SRL pltete nainte de scaden contravaloarea facturii, beneficiaz de o reducere financiar (scont) n procent de 4% din valoarea facturii. Pe toat perioada pn la scaden societatea RICAMBI SRL are posibilitatea de a plti la furnizor suma redus cu 4%. n contabilitate, reducerea financiar se nregistreaz n momentul acordrii. Societatea RICAMBI SRL alege s plteasc contravaloarea facturii nc de la facturare, beneficiind astfel de discountul de 4% , astfel reducerea financiar este evideniat n momentul nregistrrii facturii de achiziie. Societatea RICAMBI SRL practic un adaos comercial de 35%. a) nregistrarea achiziiei i recepionarea mrfurilor la pre cu amnuntul la data de 01.04.2010:
371 Mrfuri = % 401Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401 Furnizori 32 130 lei 20 000 lei 7 000 lei 5 130 lei

4426 TVA deductibil 401 Furnizori =

3 800 lei 800 lei

b) nregistrarea reducerii financiare (scont) acordat la data de 01.04.2010, data livrrii i a facturrii
767 Venituri din sconturi obinute = 401 Furnizori 4426 TVA deductibil 152 lei 22 848 lei

c) plata ctre furnizor la data de 15.04.2010

401Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

La rndul ei societatea RICAMBI SRL a vndut mrfurile. Unul dintre clieni fiind societatea KYNITA SRL, creia conform clauzelor contractuale, dac aceasta i achit nainte de - 36 -

scaden contravaloarea facturii beneficiaz de o reducere financiar (scont) de 2% din valoarea facturii. Valoarea facturii ctre SC KYNITA SRL este 3 393 lei. a) nregistrarea facturii emise reprezentnd vnzarea de mrfuri la data de 10.04.2010:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat = 3 393,00 lei 2 851,26 lei 541,74 lei 57,02 lei

b) nregistrarea reducerii financiare (scont) conform clauzelor contractuale la data de 10.10.2007:

667 Cheltuieli privind sconturile acordate 4111 Clieni 5121 Conturi la bnci n lei = = 4111 Clieni 10,84 lei 3 335,98 lei 4427

c) ncasarea de la societatea KYNITA SRL la data de 11.11.2007:

4111 Clieni

B. Reducerea financiar (scontul) acordat nainte de data scadent, la momentul decontrii facturii. La data de 15.04.2010 societatea RICAMBI SRL a achiziionat mrfuri de la societatea UNIX AUTO SRL n valoare de 6700 lei (fr TVA), cu termen scadent de plat n 30 de zile de la data livrrii (facturrii). Conform clauzelor contractuale, daca societatea RICAMBI SRL pltete nainte de scaden contravaloarea facturii, beneficiaz de o reducere financiar (scont) n procent de 3% din valoarea facturii. Societatea RICAMBI SRL alege s plteasc contravaloarea facturii nainte de scaden, beneficiind astfel de scontul de 3% pe care l nregistreaz n momentul decontri facturii. Societatea RICAMBI SRL practic un adaos comercial de 35%. a) nregistrarea achiziiei de mrfuri la data de 15.05.2010:
371 Mrfuri = % 401Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 401 Furnizori 10 763,55 lei 6 700,00 lei 2 345,00 lei 1 718,55 lei 1 273 lei 201 lei

4426 TVA deductibil 401 Furnizori =

b) nregistrarea scontului primit, la decontarea facturii:

767 Venituri din sconturi obinute 4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori 38,19 lei

7 733,81 lei

c) plata ctre furnizor la data de 25.04.2010:

401Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

La data de 29.04.2010 societatea RICAMBI SRL vinde din mrfurile achiziionate societii VADOVA SRL, creia conform clauzelor contractuale, dac aceasta pltete nainte de scaden va beneficia de un scont de 2%. Valoarea facturii este de 1 300 lei, TVA inclus. a) nregistrarea facturii emise reprezentnd vnzarea mrfurilor la data de 29.04.2010:
4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 1 300,00 lei 1 092,44 lei 207,56 lei

b) la momentul ncasrii facturii se nregistreaz valoarea scontului acordat societii VADOVA SRL, astfel:
667 Cheltuieli privind sconturile acordate 4111 Clieni 5121 Conturi la bnci n lei = = = 4111 Clieni 4,15 lei 1 274 lei 21,85 lei 4427

c) ncasarea de la societatea VADOVA SRL la data de 11.11.2007:

4111 Clieni

- 37 -

Tabelul nr. 1 Situaia scriptic a activelor imobilizate i a activelor circulante de natura stocurilor deinute de societate naintea inventarieri Cod/nr. inv. Denumirea elementelor de activ 1 Cantit i u/m 2 Pre lei/ UM 3 13255.00 Valoare de intrare (lei) 4=2*3 13255.00 Valoare net contabil (lei) 5 13255.00

0 Active circulante 1 Mrfuri Tabelul nr. 2

Situaia faptic a elementelor de activ imobilizat i activ circulant de natura stocurilor

Elemente de activ Cod Denumire Active circulante 112 Bujie termoplus FE74145 269 Plcue frn RH2604.04 Cant. (buc.) 1 buc. Plusuri n gestiune Pre unitar (lei/um) 30 Valoare (lei) 30 Cant. (buc.) 1 buc. Minusuri n gestiune Pre unitar (lei/um) Valoare de intrare (lei) 90.00 90.00

Tabelul nr. 3 List de inventariere (Cod 14-3-12)

Nr. crt. Denumirea bunurilor inventariate 0 1 Active circulante 1 Bujie termoplus FE 74145 2 Plcue frn RH 2604.04 Cod U/M Cantitati Stocuri Diferente Faptice Scriptice Plus Minus 4 5 6 7 5 0 4 1 1 1 Pret unitar lei/um 8 30 90 Valoare contabila Valoarea Diferenta (lei) Plus Minus 9 10 11 120 0 30 90 Valoare de inventar 12 150 90 Depreciere Valoare Motivul 13 14

2 112 269

3 buc buc

- 38 -

CONCLUZII I RECOMANDRI

Concluzii

Contabilitatea, datorit rolului important pe care l are, a devenit o problem central pentru economia ntreprinderii moderne, iar perfecionarea continu a metodei i procedeelor sale de lucru se impune ca o cerin de prim ordin. Prezenta lucrare este consacrat att problemelor teoretice ale contabilitii (concept, clasificare, evaluare, metode de inventariere, documente specifice), ct i problemelor practice ale contabilitii stocurilor de mrfuri (reflectarea n contabilitate, forme de nregistrare contabil, tipuri de nregistrri, etc.), ca premis i cerin general valabil pentru organizarea i funcionarea contabilitii ntr-o economie ct mai dezvoltat. Dei activitatea principal este ntreinerea i repararea autovehiculelor (cod CAEN 4520), societatea RICAMBI SRL realizeaz venituri i din vnzarea mrfurilor, firma fiind autorizat s comercializeze piese i accesorii pentru autovehicule (cod CAEN 4532). Efectund un studiu, n cadrul firmei, se ajunge la o prim concluzie i anume c ponderea mrfurilor ocup un loc important n realizarea cifrei de afaceri. Din punct de vedere al contabilitii gruparea stocurilor se face dup dou criterii de baz care sunt: apartenena lor i provenina lor. Dup apartenena lor stocurile aflate n gestiunea firmei fac parte din patrimoniul propriu i se gsesc n spaiul comercial al firmei, iar dup provenina lor, stocurile aflate n gestiunea firmei sunt obinute ca urmare a achiziiilor de la furnizori. Contabilitatea analitic a stocurilor este organizat astfel nct permite urmrirea existenei i micrii acestora cantitativ i valoric pe fiecare loc de depozitare n parte, pe feluri mrfuri, precum i pe gestiuni. Normele contabile din Romnia prevd evidena cantitativ i valoric sau numai valoric a stocurilor prin folosirea inventarului permanent sau intermitent. Astfel, n urma studiului efectuat la SC RICAMBI SRL, s-a observat c evidena stocurilor de mrfuri se ine cantitativ-valoric i folosete inventarul permanent, metod care prezint avantajul c poate furniza n orice moment date cu privire la existena i micarea mrfurilor. Intrrile i ieirile de mrfuri se nregistreaz zilnic pe baza documentelor justificative i se stabilete soldul la sfritul zilei. Raportul de gestiune se completeaz zilnic i st la baza nregistrrilor n contabilitate. Organizarea sistemului informaional contabil a stocurilor vizeaz faptul c operaiile privitoare la intrarea i ieirea stocurilor de mrfuri sunt consemnate n documente primare. Astfel pentru intrare se folosesc facturi, avize de nsoire, note de recepie i constatarea diferenelor iar pentru ieire se folosete avizul de nsoire, factura, bon de cas. Toate operaiunile sunt nregistrate n mod cronologic n Registrul-jurnal. Preul de evaluare al mrfurilor la RICAMBI SRL este preul cu amnuntul, iar costul mrfurilor vndute se determin prin deducerea marjei brute din preul de vnzare al stocurilor de mrfuri. La finele anului 2009 s-a procedat la inventarierea patrimoniului n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991 i cu Ordinul nr 2861/2009 pentru aprobarea normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv. Inventarierea prezint o importan deosebit deoarece prin intermediul inventarierii sunt stabilite toate valorile patrimoniale existente indiferent de modul n care au fost obinute, cu scopul de a ntocmi situaii financiare ct mai apropiate de realitate n vederea asigurrii comparabilitii. Inventarierea are importan de asemenea pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale precum i asigurarea imaginii fidele i a respectrii principiului prudenei i al independenei exerciiilor. Realitatea soldurilor conturilor prezentate n balana final influeneaz corecta stabilire a cheltuielilor i veniturilor care conduc la determinarea rezultatului exerciiului i la ntocmirea documentelor contabile de sintez, respectiv: bilan, cont de profit i pierdere, politici contabile i note explicative. - 39 -

Normele contabile din Romnia prevd obligaia ntreprinderii de a reflecta rezultatele inventarierii n exerciiul pentru care se ntocmesc lucrrile de nchidere a exerciiului financiar. Prin urmare, situaiile financiare ce se ntocmesc au la baz datele din contabilitate, care trebuie s reflecte realitatea i trebuie verificate n prealabil cu mare responsabilitate de ctre cei care redacteaz aceste documente de sintez. Astfel cu ocazia inventarierii s-au constatat plusuri i minusuri n gestiune. Plusurile au fost nregistrate ca intrri n gestiune, iar minusurile au fost recuperate de la gestionar.

Recomandri

Societatea RICAMBI SRL fiind o nteprindere mic, iar valoarea gestiunii nu se ridic la sume importante, administratorul societii nu a dispus constituirea garaniilor materiale, n sensul c nu s-au reinut garanii de la gestionar (conform prevederilor Legii nr. 22/1969) care la inventar a avut lips n gestiune. Propunerea mea n ceea ce privete evitarea n viitor a unor astfel de situaii neplcute este ca gestionarii s constituie garanii n numerar . De asemenea, propun nfiinarea unei gestiuni separate n cadrul atelierului de reparaii i ntreinere de autovehicule, n care s fie identificate n mod clar piesele de schimb transferate din gestiunea magazinului de vnzare cu amnuntul a pieselor auto (nregistrate ca mrfuri) i care sunt utilizate la efectuarea lucrrilor de ntreinere i reparaii. n acest mod am avea un control mai bun asupra pieselor de schimb ce sunt utilizate pentru fiecare lucrare de ntreinere i reparaie, precum i n stabilirea rspunderii pentru personalul din cadrul atelierului ce monteaz aceste piese de schimb, evitnd echivocul pentru deteriorarea pieselor respective atunci cnd sunt montate n mod eronat sau sunt deteriorate din neatenia lucrtorilor. n urma analizei efectuate la firm, am constatat problema cu care se confrunt societatea n alegerea furnizorilor de mrfuri, deoarece nu exist un criteriu clar de alegere a acestora i numrul furnizorilor cu care firma lucreaz este mic (6 furnizori). n vederea alegerii furnizorilor, firma trebuie s ia n considerare urmtoarele elemente, aranjate n ordinea importanei lor, astfel: calitatea mrfii, preul, reducerile de pre acordate de furnizor n funcie de cantitatea achiziionat, vechimea colaborrii cu furnizorul, preul pieei, distana la care se afl furnizorul i dac furnizorul asigur transportul mrfii. Un aspect important este acela c furnizorii de mrfuri asigur livrarea mrfurilor direct la sediul firmei RICAMBI SRL, prin urmare costul cu transportul mrfurilor este eliminat. De asemenea comenzile de mrfuri se fac on-line prin programe informatice oferite de ctre furnizori, livrarea mrfurilor fcndu-se chiar i de dou ori pe zi, ceea ce nseamn c nu este necesar ca firma RICAMBI SRL s aibe un stoc mare de mrfuri. n condiiile economiei de pia unde predomin un climat de competiie obinerea unor rezultate performante i o eficien economic ridicat de ctre societatea SC RICAMBI SRL presupune stabilirea unor strategii manageriale adecvate. Pentru a-i mbunti activitatea SC RICAMBI SRL trebuie s aib n vedere creterea continu a calitii mrfurilor comercializate, pentru a reduce costurile care genereaz cheltuieli cu reparaiile pe perioada de garanie, avnd n vedere faptul c piesele auto au o perioad de garanie similar bunurilor de folosin ndelungat. Managerul trebuie s desfoare proiecte importante, s participe la intergrarea aciunilor la nivelul societii, s formuleze clar drepturile i obligaiile angajailor s identifice problemele care apar i s le remedieze.

- 40 -

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

Bengescu M. - Bazele contabilitii ntreprinderii moderne, Editura Paralela 45, Piteti, 2006. Bengescu M. - Studiu comparat al normelor contabile privind cheltuielile i veniturile ntreprinderii, Editura Agir, Bucureti, 2006. Bengescu M. - Contabilitate financiar, vol.I, Editura Universitii din Piteti, 2006. Firescu V. Clin O., Ristea M. Feleag N., Malciu L., Bunea St. Iacob C. Staicu C. - nelegerea i aplicarea standardelor internaionale de contabilitate, Editura Sitech, Craiova, 2009. - Bazele contabilitii, Editura Naional, Bucureti, 2001. - Bazele contabilitii, Editura economic, Bucureti, 2002.

- Sistemul informaional contabil la nivelul firmei, Editura Tribuna economic, Bucureti, 2000. - Bazele contabilitii moderne, Editura Scrisul Romnesc, Craiova, 2003.

Staicu C. - Contabilitate financiar pentru ntrpeinderile mici i mijlocii, Editura Mihai M. Universitaria, Craiova, 2004. Rogoveanu I. Drgan C. Ristea M. i Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2002. Dumitru C.G. Ristea M. i colaboratorii Contabilitate financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2004.

Standardele Internaionale de contabilitate, Editura Economic , Bucureti, 2002. Colecia de norme contabile i fiscale, publicate n Monitorul Oficial pn la data de 01.06.2010.

- 41 -