Universitatea “Dunărea de Jos” Galaţi

Contabilitate şi gestiune fiscală
Conf. dr. Violeta ISAI

Departamentul pentru Învăţământ la Distanţă şi cu Frecvenţă Redusă Galaţi - 2010
1

Cuprins
Capitolul I AMORTIZAREA FISCALĂ ............................................................................ 3 1.1. Metoda de amortizare degresivă ............................................................. 3 1.1.1. Varianta AD1 fără influenţa uzurii morale ................................... 4 1.1.2. Varianta AD2 cu influenţa uzurii morale ..................................... 6 1.2. Metoda de amortizare accelerată ............................................................ 8 1.3. Casarea mijloacelor fixe înainte de termen ............................................. 9 Capitolul II IMPLICAŢIILE FISCALE ALE REEVALUĂRII IMOBILIZĂRILOR AMORTIZABILE .......................................................................................... 12 2.1. Metoda actualizării valorii nete .............................................................. 12 Capitolul III TRATAMENTUL FISCAL AL OPERAŢIUNILOR DE LEASING ................. 18 3.1. Leasingul operaţional ............................................................................ 19 3.2. Leasingul financiar................................................................................. 23 3.3. Cesiunea contractului de leasing........................................................... 33 Capitolul IV IMPOZITUL FORFETAR.............................................................................. 35 4.1. Cadrul legislativ şi sfera de aplicare ...................................................... 35 4.2. Modalităţile de calcul şi înregistrare....................................................... 42 4.3. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal. Impozitul amânat........................ 46 Capitolul V OPERAŢIUNILE SCUTITE DE TVA ŞI OPERAŢIUNILE CU REGIM SPECIAL ŞI MIXT ..................................................................... 50 5.1. Operaţiunile scutite cu drept de deducere – Exporturile ........................ 50 5.1.1. Exporturile pe cont propriu ................................................................. 51 5.1.2. Exporturile în comision ....................................................................... 60 5.2. Operaţiunile cu regim special şi mixt ..................................................... 69 5.2.1. Turismul şi comerţul în consignaţie.......................................... 70 5.2.2. Prorata ..................................................................................... 72 5.2.3. Taxarea inversă ....................................................................... 74 Capitolul VI TAXAREA IMPORTURILOR. TAXELE VAMALE, ACCIZELE ŞI TVA ....... 77 6.1. Importurile pe cont propriu..................................................................... 78 6.2. Importurile în comision .......................................................................... 89 6.3. Achiziţiile intracomunitare...................................................................... 98 Teste grilă ................................................................................................. 102 Bibliografie................................................................................................ 113 2

Capitolul I AMORTIZAREA FISCALĂ
Amortizarea reprezintă expresia valorică a uzurii imobilizărilor, reflectând deprecierea lor ireversibilă, ca urmare a utilizării pe durată îndelungată. Există următoarele metode de amortizare: lineară, degresivă şi accelerată. Metoda de amortizare lineară presupune trecerea în mod eşalonat pe cheltuielile din exploatare a cote-părţi egale din valoarea de intrare a imobilizărilor, fapt pentru care se mai numeşte şi amortizare contabilă sau economică, influenţând în mod constant rezultatul perioadei. Celelalte metode de amortizare, prin modalitatea de calcul, presupun trecerea eşalonată pe cheltuieli a cote-părţi inegale din valoarea de intrare a imobilizărilor (descrescătoare în primii ani şi constante spre sfârşitul duratei de folosinţă). Întrucât cheltuielile cu amortizarea influenţează în mod diferit rezultatul perioadei, metodele de amortizare în cauză se mai numesc şi fiscale. Este vorba despre metodele degresivă şi accelerată. Metoda lineară este obligatorie pentru clădiri şi construcţii. Pentru echipamentele tehnologice, maşini, utilaje, instalaţii şi aparatură birotică se poate opta pentru metodele lineară, degresivă sau accelerată. În cazul celorlalte mijloace fixe amortizabile se poate opta pentru metodele lineară sau degresivă. 1.1. Metoda de amortizare degresivă Această metodă de amortizare necesită următoarele elemente de calcul: valoare de intrare (Vi), durată de folosinţă (D) şi cota de amortizare exprimată procentual. Metoda degresivă presupune calculul unor amortizări descrescătoare în primii ani de funcţionare şi linear-constante în ultimii ani de funcţionare a mijlocului fix. Uzura mijloacelor fixe în timp, ca urmare a utilizării lor, cunoaşte atât un aspect fizic cât şi un aspect moral. Uzura fizică se referă la degradarea mijlocului fix, în timp ce uzura morală presupune rămânerea în urmă din punct de vedere al performanţelor tehnice, în raport cu alte mijloace fixe similare, existente pe piaţă. Prin urmare, un mijloc fix poate fi în stare bună de funcţionare, dar uzat din punct

3

rezultând amortizări descrescătoare. calculul amortizării se face pe toată durata de folosinţă D.5 ⎪ c d = c l × ⎨2. fără a ţine cont de rămânerea în urmă din punctul de vedere al performanţelor tehnice. presupunând parcurgerea următoarelor etape: 1 Se determină cota de amortizare lineară c l = × 100 . În anii următori. Algoritmul continuă până în anul în care amortizarea astfel calculată (Vramasa × c d ) este egală sau mai mică decât amortizarea calculată linear: Vramasa Nr. inclusiv 10. inclusiv 5.1. rezultă o amortizare descrescătoare până la un anumit punct. ţinând cont că amortizarea se înregistrează lunar (şi anual) pe cheltuieli. Varianta AD1 fără influenţa uzurii morale Această varianta de amortizare ia în calcul numai uzura fizică a mijlocului fix. 1. 2.0 ⎪2.5 ⎩ Pentru primul an de folosinţă. amortizarea se determină aplicând cota degresivă (cd) de fiecare dată la valoarea rămasă. Rezultă că : ⎧1. care se înmulţeşte cu un coeficient diferit în funcţie de durata de folosinţă D. este evident că în primii ani 4 .: Anul în care se întâmplă acest lucru se determină prin încercări succesive. Se determină cota de amortizare degresivă cd.de vedere moral. Din acest an până la expirarea duratei de folosinţă (D).0 pentru D cuprins între 5 şi 10 ani. amortizarea se calculează înmulţind valoarea de intrare a mijlocului fix (Vi) cu cota degresivă anterior calculată (cd).5 pentru D mai mare de 10 ani.1. amortizarea va fi cea obţinută prin împărţire (linear-constantă).5 pentru D cuprins între 2 şi 5 ani. în funcţie de cota lineară cl. după care se menţine constantă. 2.ani ramasi Obs. unde D=durata de D folosinţă prevăzuta de legea amortizării pentru mijlocul fix respectiv. făcând necesară înlocuirea lui mai rapidă cu altul mai performant din punct de vedere tehnic. Analizând etapele prezentate. Din punct de vedere fiscal. Avem următorii coeficienţi: 1. Acesta este motivul pentru care metoda de amortizare degresivă se poate aplica în două variante: AD1 şi AD2. Prin urmare.

900 lei.000 44.000 lei Pentru anul următor aplicăm cd la valoarea rămasă. implicit. În anul 3 se constată că avem: A3=(63. inclusiv 5 ⇒ cd=20% × 1.700 lei/an.000 – 27.000 lei şi D=5 ani. astfel: A2=(90.400 14.700 lei 3 ani ramasi Rezultă că din anul 3 până în anul 5.000 (Vi) 63. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: 1 Calculăm cota lineară: c l = × 100 = 20% 5 Calculăm cota degresivă. utilizând coeficientul 1.5 întrucât D este cuprins între 2 şi 5 ani.700 90. utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. diminuând profitul şi.700 X cd 30% 30% X Amortizarea anuală AD1 27.900) × 30% = 13.000 18. Întocmim planul de amortizare AD1: Ani 1 2 3 4 5 Total Valoare de amortizat 90.100 29.700 După 5 ani. creând astfel un avantaj pentru firma care aplică această variantă.000 × 30% = 27. impozitul pe profit.400 14.900 14.700 X Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: Anul 1: 6811 = 2813 27.000 44.cheltuielile vor fi mai mari. 4.230 lei şi 44.700 14. amortizarea va fi 14. Calculăm amortizarea primului an: A1=90. 5: 6811 = 2813 14.000 5 .900 Anul 3.100 lei A3 = = 14.000 (Vi) Valoare rămasă de amortizat 63.5=30%. amortizabil degresiv în varianta AD1.700 14.000 – 18.000 Anul 2: 6811 = 2813 18. Amortizarea se va calcula şi înregistra pe toată durata de folosinţă D=5 ani. la expirarea duratei legale de folosinţă. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90.000) × 30% = 18.100 29.

Din punct de vedere fiscal. un număr de ani egal cu dl.5 ⎩ Se determină durata lineară recalculată. fiind necesară înlocuirea mai rapidă a mijlocului fix uzat moral cu altul mai performant. mijlocul fix se va amortiza linear prin împărţire. care ne arată cu cât se reduce durata de folosinţă D: 1 dl = × 100 . Analizând etapele prezentate. amortizabil degresiv în varianta AD2. unde cd=cota de amortizare degresivă. cu unul nou mai performant. iar diferenţa (D’-dl) mijlocul fix se va amortiza degresiv.2. respectiv în ultimii ani. unde D=durata de folosinţă conform legii dl=durata lineară recalculată în funcţie de cota degresivă. aşa cum a fost prezentată la prima variantă: ⎧1. pe lângă uzura fizică inerentă. iar intrarea acestuia în patrimoniu să se fi făcut după 1 ianuarie 1993. Varianta AD2 cu influenţa uzurii morale Spre deosebire de prima variantă prezentată. rezultă o amortizare descrescătoare până la un anumit punct. Pornind de la această idee.1. Varianta AD2 impune restricţia ca durata de folosinţă a mijlocului fix D sa fie mai mare de 6 ani.0 ⎪2. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90. Se determină cota de amortizare degresivă. şi uzura morală. este evident că. exprimată în ani. Etapele de calcul sunt următoarele: 1 Se determină cota de amortizare lineară: c l = × 100 unde D=durata de D folosinţă prevăzuta de legea amortizării pentru mijlocul fix respectiv.5 ⎪ c d = c l × ⎨2. diminuându-se profitul şi impozitul pe profit. cd Se determină durata de amortizare redusă: D’ = D – dl. respectiv în primii ani. calculul amortizării se va face pe o durată D’ mai mică decât durata de folosinţă prevăzută de lege. este evident că în primii ani de amortizare degresivă firma înregistrează cheltuieli mai mari.000 lei şi D=15 ani. după care se menţine constantă.1. această variantă de amortizare ia în calcul. în funcţie de cota degresivă. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: Calculăm cota lineară: 6 . Din durata redusă de calcul al amortizării D’. D. creând astfel un avantaj pe lângă cel de a permite înlocuirea mai rapidă a mijlocului fix uzat moral.

680 8. Calculăm durata lineară recalculată în funcţie de cota degresivă: 1 dl = × 100 ≈ 6 ani (durata cu care se reduce D).080 lei.500 3 62.500 62. iar primii 3 ani (9-6) vor fi degresivi. Vor rezulta amortizări descrescătoare astfel: A1=90. 16. utilizând coeficientul 2.680 Total X X 90.720 8.680 17.500 lei A3=(75.67% × 2. prin împărţirea valorii rămase după primii 3 ani.400 8.080 4 52.720 6 34.67%.360 8 17.67% 12.67% cl = Calculăm durata redusă de amortizare: D’= 15 – 6 = 9 ani (utilajul se va amortiza în 9 ani.040 8. întrucât D este mai mare de 10 ani ⇒ cd = 6.420 = 52. amortizarea va fi linear constantă de 8.680 .500) × 16.680 lei/an. Întocmim planul de amortizare AD2: Amortizarea Valoare rămasă de Ani Valoare de amortizat cd anuală AD2 amortizat 1 90. după care se va scoate din folosinţă).420 52.680 8.5. Din durata redusă de amortizare de 9 ani.000 – 15. Calculăm amortizarea degresivă a primilor 3 ani.5=16.080 lei Al = = 8.67% = 15.000) × 16.680 26.500 16.67% = 10.000 (Vi) 16.500 10.420 lei.000 – 12.680 34.000 16. ultimii 6 ani (dl) vor fi lineari.080 8.1 × 100 = 6.040 7 26. Calculăm amortizarea lineară a ultimilor 6 ani.000 75.680 lei / an 6 ani ramasi Din anul 4 până în anul 9 (ultimul an de calcul conform duratei reduse D’).000 12.000 ×16. aplicând cd în primul an la Vi. iar în anii următori 2 şi 3 la valoarea rămasă.420 8.67% 10.67% 15.000 2 75.000 lei A2=(90.400 5 43.67% = 12.360 8.680 43. la numărul de ani rămaşi: 52.67% 15 Calculăm cota degresivă.680 9 8. Valoarea rămasă după primii 3 ani de amortizare degresivă este de: 62.000 (Vi) X Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: Anul 1: 6811 = 2813 Anul 2: 6811 = 2813 Anul 3: 6811 = 2813 Anul 4…9: 6811 = 2813 7 15.500 – 10.

întrucât se utilizează o cotă de amortizare accelerată (ca) prevăzută de lege la nivelul de 50%. Pentru anii următori. Analizând etapele prezentate.750 22.000 11. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90. Amortizarea se calculează pe toată durata de folosinţă prevăzută de lege D.250 5 11.După 9 ani.000 – 45.250 3 33.250 Total X X 90. la numărul de ani rămaşi.000 = 45.000 lei Valoarea rămasă după primul an este: 90. 1.000 33. În următorii ani rezultă cheltuieli constante.250 11.000 lei Calculăm amortizarea lineară a următorilor 4 ani rămaşi. impozitul pe profit.2. amortizabil accelerat. până la expirarea duratei de folosinţă D.000 (Vi) Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: 8 Valoare rămasă de amortizat 45.250 4 22.000 × 50% = 45.000 (Vi) 50% 45.500 11. aplicând cota de amortizare accelerată (ca) asupra valorii de intrare a mijlocului fix (Vi).000 2 45.000 Obs. se aplică amortizarea lineară. Etapele de calcul sunt următoarele: Se calculează amortizarea primului an de folosinţă.250 X . împărţind valoarea rămasă după primul an la numărul de ani rămaşi: 45. prin împărţirea valorii rămase după primul an.: Utilajul poate fi menţinut în folosinţă şi până la anul 15. implicit. rezultă că în primul an de folosinţă trecem pe cheltuieli 1/2 din valoarea de intrare a mijlocului fix. Metoda de amortizare accelerată Această metodă de amortizare presupune o modalitate de calcul simplificată.250 lei / an 4 ani ramasi Întocmim planul de amortizare accelerată: Amortizarea Ani Valoare de amortizat ca anuală accelerată 1 90. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: Calculăm amortizarea accelerată în primul an.000 lei şi D=5 ani.500 11. diminuând considerabil profitul şi.000 lei Al = = 11. avantajul aplicării acestei metode este evident.750 11. dar fără a mai înregistra amortizarea întrucât amortizarea s-a înregistrat integral în primii 9 ani. la expirarea duratei reduse de folosinţă D’ utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. aplicând ca asupra lui Vi: A1=90. Din punct de vedere fiscal.

se efectuează prin cont cheltuieli de 2. pe de altă parte.: Amortizarea anuală s-a calculat linear: V 50. valoarea amortizată pe primii 4 ani = 10. numit „Amortizarea recuperărilor din dezmembrări” şi va majora impozitul pe profit datorat la bugetul statului. De asemenea.000 lei şi D=5 ani. iar prin dezmembrarea utilajului casat se recuperează piese de schimb în valoare de 3. ea se va înregistra într-un analitic distinct al contului de amortizare.000 lei.000 (Vi) 40. iar diferenţa se va eşalona pe următorii 5 ani.000 12. Casarea mijloacelor fixe înainte de termen O modalitate de scoatere din patrimoniu a mijloacelor fixe o constituie casarea mijloacelor fixe înainte de termen. parţial prin amortizarea recuperărilor din dezmembrări. amortizabil linear. Cu ocazia casării.250 După 5 ani.3. utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. deci înainte de data amortizării integrale. Exemplul 1: Presupunem că se casează un utilaj cu Vi=50. care se regăseşte în egală măsură sub incidenţa contabilităţii şi fiscalităţii. în sensul că generează. Particularităţile privind casarea mijloacelor fixe înainte de data amortizării integrale. …. o serie de cheltuieli nedeductibile fiscal. pe de o parte.000 lei. ştiind Vi=50.000 (A) 10. se referă în primul rând la recuperarea pieselor de schimb rezultate din dezmembrarea mijlocului fix casat.000 lei / an D 5 ani Ţinem cont de faptul că înregistrăm valoarea rămasă ca o cheltuială în avans.000 lei. majorând proporţional impozitul pe profit.000 – 40.000 lei şi valoarea rămasă neamortizată = 50.000 lei. Casarea se produce după 4 ani de utilizare.Anul 1: Anul 2. 5: 6811 = 2813 6811 = 2813 45. valoarea rămasă neamortizată în momentul casării se va înregistra ca o cheltuială în avans şi se va închide. prin contul 471: % = 2131 2813 471 9 50.000 (Vr) . şi la cheltuielile ocazionate de casare.000 = 10.000 lei Al = i = = 10.000 lei/an ×4 = 40. la expirarea duratei de folosinţă. Obs.000 1. în diverse etape ale înregistrării sale. Dacă diferenţa dintre respectivele venituri şi cheltuieli este favorabilă. Vom parcurge următoarele etape: Scoaterea din evidenţă a utilajului parţial amortizat.

se eşalonează pe 5 ani şi se închide pe seama cheltuielilor cu amortizarea.800 (:12 luni) ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit al fiecărui an va fi majorat cu: 1.000 lei.000 lei.000 ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit va fi majorat cu: 1.800 × 16% = 288 lei. Închidem analiticul privind amortizarea recuperărilor din dezmembrări prin contul de cheltuieli în avans cu 1.000 – 1. 10 .000 lei: 2813.000 Având o diferenţă favorabilă între venituri şi cheltuieli de: 3.5: 6811 = 471 1. utilizând contul 6583 „Cheltuieli privind activele cedate”.000 lei.500 lei.000 × 16% = 160 lei.000 Diferenţa rămasă în contul de cheltuieli în avans de: 10.000-2. o înregistrăm ca amortizare a recuperărilor din dezmembrări. utilizând contul de venituri 7583. în valoare de 3.…. privind activele cedate: 3024 = 7583 3.1 = 471 1. faţă de cheltuielile de casare de 2. reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal: 9. în scopul de a fi impozitată: 6811 = 2813.000 = 1.000 lei. 6583 = 5121 2.000 lei.1 1.Efectuarea cheltuielilor de casare prin cont în valoare de 2.000 lei = 1. Exemplul 2: Pe modelul anterior. presupunem că se recuperează piese de schimb în valoare de numai 1.000 Recuperarea pieselor de schimb prin dezmembrarea utilajului casat.000 = 9.800 lei / an(: 12 luni) 5 ani Anul 1.

11 . înregistrată în analitic distinct.000 lei / an(: 12 luni) 5 ani Anul 1.: Neavând diferenţă favorabilă între venituri şi cheltuieli.000 lei = 2. nu avem cheltuială nedeductibilă fiscal.: Aceleaşi înregistrări ar fi fost şi dacă nu am fi avut recuperări de piese de schimb din dezmembrarea utilajului casat (venituri = 0).000 (A) 10.Vom avea înregistrările: Scoaterea utilajului din evidenţă: % = 2131 2813 471 50. Eşalonăm cheltuielile în avans pe următorii 5 ani şi înregistrăm cheltuieli nedeductibile fiscal: 10.000 (:12 luni) ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit al fiecărui an va fi majorat cu: 2.….5: 6811 = 471 2.000 (Vi) 40.000 (Vr) Efectuarea cheltuielilor cu casarea: 6583 = 5121 2.000 Recuperarea pieselor de schimb din dezmembrarea utilajului: 3024 = 7583 1.000 × 16% = 320 lei Obs.500 Obs.

respectiv la momentul ieşirii din gestiune a mijlocului fix reevaluat. amortizările aferente reevaluărilor fiind cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit. În perioada 2004-2006 nu s-au mai emis hotărâri de guvern în acest sens. prin acte normative. după caz. Începând cu data de 1 ianuarie 2007 au fost recunoscute prin lege. se va înregistra fie ca o creştere a rezervei din reevaluare (cont 105). întrucât modifică valoarea imobilizărilor. amortizarea cumulată să fie eliminată din valoarea contabilă brută a activului. rezultată în urma reevaluării. iar valoarea netă să fie actualizată în funcţie de valoarea reevaluată a activului.1. în scopul determinării valorii de piaţă (valorii juste). Metoda actualizării valorii nete Este o metodă de reevaluare prevăzută de IAS 16 „Terenuri şi mijloace fixe”. dacă nu a existat o descreştere anterioară trecută pe cheltuieli. din punct de vedere fiscal. 2. şi rezultatele reevaluărilor contabile efectuate după 1 ianuarie 2004. Istoricul tratamentului fiscal al reevaluărilor este următorul: În perioada 2000-2003 au fost recunoscute fiscal numai reevaluările efectuate în baza unor hotărâri de guvern. Conform acestei metode. fie ca un venit din provizioane pentru 12 . având ca reper valoarea rămasă neamortizată înregistrată în contabilitate pentru imobilizarea supusă reevaluării. statul anulează deductibilitatea fiscală a reevaluărilor contabile prin prisma cheltuielilor cu amortizarea aferentă reevaluării. Actualizarea se poate face la o valoare mai mare sau mai mică.Capitolul II IMPLICAŢIILE FISCALE ALE REEVALUĂRII IMOBILIZĂRILOR AMORTIZABILE Reevaluarea imobilizărilor reprezintă actualizarea valorii acestora. care presupune ca la data reevaluării. Diferenţa de valoare. este tratată în contabilitate ca un element de capital propriu prin intermediul „Rezervelor din reevaluare”. pozitivă sau negativă. Începând cu 1 mai 2009. cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării devenind din nou deductibile la calculul impozitului pe profit. Este evident că reevaluarea determină de fiecare dată recalcularea amortizării. Rezervele din reevaluare se vor impozita concomitent cu deducerea amortizării fiscale. prin urmare cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluărilor au fost nedeductibile fiscal la calculul impozitului pe profit. avem următoarele situaţii: Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea netă contabilă (după scăderea amortizării cumulate). sau a cheltuielilor înregistrate la cedarea sau casarea mijlocului fix reevaluat.

III.960 lei.530 lei. Metoda este aplicabilă amenajărilor de teren şi mijloacelor fixe care se amortizează şi.000 lei. fie ca o cheltuială privind provizioanele de depreciere a imobilizărilor (cont 6813). ştiind valoarea actualizată de 18. întreaga clasă căreia îi aparţine elementul respectiv trebuie reevaluată.600 (: 12 luni) 13 . în acelaşi timp. A doua reevaluare are loc la 3 ani de la prima reevaluare. ştiind că valoarea actualizată (valoarea justă) este de 24. care să compenseze o cheltuială aferentă unei descreşteri anterioare.deprecierea imobilizărilor (cont 7813). Dacă un element se supune reevaluării. ştiind valoarea actualizată de 16. Trebuie menţionat faptul că utilizarea cheltuielilor şi veniturilor privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor se justifică prin aceea că descreşterea sau creşterea de valoare cu ocazia reevaluării are caracterul unei deprecieri reversibile.000 lei (valoare brută) D=15 ani 24. Vom parcurge un model în care o imobilizare trece prin mai multe reevaluări succesive.600 lei / an 15 ani Pentru primii 2 ani de utilizare (înainte de prima reevaluare) vom înregistra amortizarea calculată: Anul 1. A treia reevaluare are loc la un an după a doua reevaluare. se va înregistra fie ca o descreştere a rezervei din reevaluare (cont 105). utilajul se scoate din evidenţă la valoarea actualizată. La data amortizării integrale. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu valoarea de intrare Vi=24. se pot reevalua fie anual. Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere faţă de valoarea netă contabilă. pentru a prezenta cumulat toate cazurile de înregistrări amintite mai sus.848 lei. A patra reevaluare are loc la un an după a treia reevaluare. Utilajul suportă în acest interval 4 reevaluări succesive. astfel: I. fie la intervale de 35 ani. Rezolvare: Avem: Vi=24. IV. Prima reevaluare are loc după 2 ani de utilizare.000 lei Al = = 1. II.000 lei. dacă nu există o rezervă din reevaluare anterior înregistrată. 2 : 6811 = 2813 1. amortizabil linear în D=15 ani. ştiind valoarea actualizată de 10.

Prima reevaluare Avem: Valoare brută (Vi) = 24.960 A I' = = = 1. 4.920 (: 12 luni) Diferenţa de amortizare înregistrată în plus cu ocazia primei reevaluări de: 1.800 lei Valoare actualizată I (conform primei reevaluări) = 24. constituim rezerva din reevaluare cu ajutorul contului 105.960 lei A’ = 1.600 lei/an A cumulată pe primii 2 ani: 1.920 lei / an Dramasa 15 − 2 Aceasta va fi amortizarea în următorii 3 ani.160 = 1.920 lei/an – 1.600 lei/an = 320 lei/an.800 = +4. II.160 lei (creştere valorică) Întrucât avem o creştere fără a avea o descreştere anterior înregistrată (o cheltuială).960 – 20.000 lei A = 1. 5: 6811 = 2813 1.160 Recalculăm amortizarea după reevaluarea I: valoare ramasa dupa 2 ani + rezerva din reevaluare A I' = = Dramasa 20. până la a doua reevaluare: Anul 3. va fi cheltuială nedeductibilă fiscal în anii 3.960 lei.600 × 2 = 3.200 = 20.920 lei/an A’ cumulată pe ultimii 3 ani = 1.200 Valoare rămasă (netă contabilă) = Vi – A cumulată pe 2 ani = 24.I.920 lei / an 15 − 2 Obs.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata I 24.920 × 3 = 5.000 – 3. Se scade din valoare brută amortizarea cumulată pe cei doi ani: 2813 = 2131 3. arătând în acelaşi timp şi creşterea valorii utilajului: 2131 = 105 4.760 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe cei 3 ani: 14 .200 lei. 4 şi 5.800 + 4. Rezervă din reevaluare = Valoare actualizată I – Valoare rămasă = 24. A doua reevaluare Avem: Valoare brută (valoarea actualizată la reevaluarea I) = 24.

Rezervă din reevaluare = valoare actualizată III – valoare rămasă = 10. cont 6813: 15 .530 – 16. A treia reevaluare Avem: Valoare brută (valoarea actualizată la reevaluarea II) = 18.000 – 1. Vom utiliza rezerva din reevaluare existentă.760 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată I – A’ cumulată pe 3 ani = 24.200 − 1.800 = 16.000 lei A’ = 1. iar diferenţa o vom înregistra pe cheltuieli privind provizioanele de depreciere a imobilizărilor.000 ' A II = = = 1.160 lei.000 lei Rezervă din reevaluare = valoare actualizată II – valoare rămasă = 18.200 = .530 lei.800 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe ultimul an: 2813 = 2131 1.200 lei.200 = -1.800 × 1 = 1.200 = 1.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata II 18.800 III.2813 = 2131 5.960 – 5.800 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată II – A cumulată pe un an = 18.200 lei (scădere valorică) Întrucât în contul 105 avem înregistrată anterior o rezervă de 4.800 lei / an 15 − 5 Obs.5.800 lei / an 13 − 3 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorul an.000 – 19. până la a treia reevaluare: Anul 6: 6811 = 2813 1.200 lei Valoarea actualizată III (conform celei de-a treia reevaluări) = 10. putem înregistra descreşterea utilizând rezerva din reevaluare existentă şi arătând concomitent scăderea valorii utilajului: 105 = 2131 1. Valoarea actualizată II (conform celei de-a doua reevaluări) = 18.800 lei/an A’ cumulată pe ultimul an = 1.200 Recalculăm amortizarea după reevaluarea II: valoare ramasa dupa 5 ani − rezerva din reevaluare ' A II = = Dramasa 19.760 = 19.670 lei (scădere valorică) Această diferenţă negativă se va înregistra ţinând cont de soldul contului 105.

Cheltuiala va trebui compensată acum printr-un venit din provizioane pentru 16 . A patra reevaluare: Avem: Valoare brută (valoare actualizată la reevaluarea III) = 10.670 – 2.170 = 9.710 lei (5.670 = 1.848 – 9.960) se va înregistra pe cheltuieli.670 lei se va înregistra: 2.360 = + 7.360 lei Valoarea actualizată IV (conform celei de-a patra reevaluări) = 16.170 lei / an 10 − 1 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorul an până la a patra reevaluare: Anul 7: 6811 = 2813 1.530 – 1.960 6813 2.710 lei.960 C Diferenţa negativă de 5.D (II) 1200 105 4.488 lei (creştere valorică) Diferenţa pozitivă se va înregistra ţinând cont că la reevaluarea anterioară am înregistrat o descreştere pe cheltuieli în valoare de 2.530 ' A III = = = 1. Concomitent vom arăta scăderea valorii utilajului cu rezultatul reevaluării.530 lei A’ = 1.160 (I) Sfc=2.170 (: 12 luni) IV.710 Recalculăm amortizarea după reevaluarea III: valoare ramasa dupa 6 ani − rezerva din reevaluare ' A III = = Dramasa 16.200 − 5. % = 2131 5.848 lei Rezervă din reevaluare = valoare actualizată IV – valoare rămasă = 16.170 lei / an 15 − 6 Obs.170 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată III – A cumulată pe un an = 10.170 lei/an A’ cumulată pe ultimul an = 1.670 105 2.960 lei pe seama contului 105 care se va solda Diferenţa de 2.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata III 10.170 × 1 = 1.170 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe ultimul an: 2813 = 2131 1.

15: 6811 = 2813 2. Contul 105 „Rezerve din reevaluare” are sold creditor de 4.106 lei / an 15 − 7 Obs.778 17 .170 lei/an = 936 lei/an reprezintă cheltuială nedeductibilă fiscal pentru anii 8. Concomitent. După 15 ani scoatem din evidenţă utilajul integral amortizat la valoarea actualizată în urma ultimei reevaluări de 16.778 lei (7.488 – 2.848 ' A IV = = = 2.710 lei pe seama venitului (cont 7813) care compensează cheltuiala din contul 6813 Diferenţa de 4. …. ….848 lei.106 lei/an – 1. 15. până la scoaterea din evidenţă a utilajului: Anul 8.106 lei / an 9 −1 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorii 8 ani. Diferenţa de 7.778 lei din înregistrarea ultimei reevaluări.106 (:12 luni) Diferenţa de amortizare înregistrată în plus ca urmare a celei de-a patra reevaluări de 2.106 lei/an × 8 ani = 16.710) pe seama contului 105.488 lei se va înregistra: 2.deprecierea imobilizărilor.778 lei asupra rezervelor privind surplusul din reevaluare (cont 1065): 105 = 1065 4.848 lei: 2813 = 2131 16.488 2.848 Obs. iar diferenţa se va înregistra ca o constituire de rezervă din reevaluare. vom arăta creşterea valorii utilajului în urma reevaluării: 2131 = % 7813 105 7.488 = 2. Închidem contul 105 trecând valoarea de 4.710 4. Conturile 2131 şi 2813 s-au soldat.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata IV 16.360 + 7.: Această valoare reprezintă de fapt amortizarea cumulată pe ultimii 8 ani de folosinţă: 2.778 Recalculăm amortizarea după reevaluarea IV: valoare ramasa dupa 7 ani + rezerva din reevaluare ' A IV = = Dramasa 9.

18 . la momentul expirării contractului. o parte contractantă numită locator sau finanţator transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosinţă asupra unui bun al cărui proprietar este. Contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului. în cadrul operaţiunilor de leasing. în categoria prestărilor de servicii. exprimată în procente. Operaţiunile de leasing sunt întâlnite sub două forme: Leasing financiar. Este posibil ca locatorul. celeilalte părţi denumită locatar sau utilizator la solicitarea acesteia. pe care sa-l predea locatarului în regim de leasing în schimbul unei redevenţe sau chirii. Leasing operaţional.Capitolul III Tratamentul fiscal al operaţiunilor de leasing Conform legii. locatorul se obligă să respecte dreptul de opţiune al locatarului de a cumpăra bunul. incluse în sfera de aplicare a TVA. În cadrul unei operaţiuni de leasing. perioada de leasing include orice perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit. Prin urmare. prin urmare. în calitatea sa de proprietar al bunului. raportată la durata normală de funcţionare maximă. La sfârşitul perioadei de leasing. respectiv locaţia de bunuri. contra unei plăţi periodice denumită rată de leasing. Codul fiscal şi Normele metodologice de aplicare a acestuia încadrează operaţiunile de leasing. operaţiunile de leasing se derulează pe bază de contract între două societăţi – una numită locator (societatea de leasing) şi cealaltă numită locatar (utilizatorul). să fie chiar producătorul bunului respectiv. Perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare maximă a bunului care face obiectul leasingului. Locatorul se obligă să cumpere de la un furnizor român sau străin un mijloc fix (de regulă. iar valoarea reziduală exprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de funcţionare maximă şi durata contractului de leasing. poate avea calitatea de finanţator o societate de leasing persoană juridică română sau străină. Contractul de leasing financiar îndeplineşte cel puţin una dintre condiţiile: Riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului în momentul la care contractul de leasing produce efecte (din momentul predării bunului). Utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul în momentul expirării contractului. utilaje şi mijloace de transport). către utilizator.

el achită locatorului chiria înregistrată pe cheltuieli. 19 .Valoarea totală a ratelor de leasing. El facturează locatarului o chirie (redevenţă) care să-i acopere cheltuielile cu amortizarea şi să-i asigure o marjă de profit înregistrată ca un venit. Din punct de vedere fiscal locatorul care achiziţionează bunuri destinate transmiterii lor în vederea utilizării de către locatar. La expirarea contractului de leasing. înregistrată pe bază de factură emisă de către locator. Durata contractului de leasing (de închiriere) este mai mică decât durata normală de funcţionare maximă a mijlocului fix (D). îl evidenţiază în contabilitatea proprie şi îl amortizează. din Comunitatea Europeană sau din ţară. necesar funcţionării mijlocului de transport ce face obiectul leasingului. Deducerea TVA se exercită de către locatori indiferent de modalitatea de achiziţie a bunurilor: din import. Există şi riscul de valorificare a bunului la valoare reziduală atunci când opţiunea de cumpărare nu este exercitată la începutul contractului sau când contractul de leasing prevede expres restituirea bunului la momentul expirării contractului. ca proprietar al bunului. Locatarul are. are drept de deducere nelimitat pentru TVA-ul ocazionat de achiziţie. Bunurile ce fac obiectul leasingului sunt considerate bunuri de capital care aparţin persoanei ce le dă în regim de leasing. mai puţin riscul de valorificare a bunului la valoare reziduală. 3. Lunar. Locatarul evidenţiază mijlocul fix în partidă simplă. mai puţin cheltuielile accesorii. este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului (Vi). de asemenea. drept de deducere pentru: TVA aferentă ratei de leasing facturată de locator. locatarul restituie locatorului mijlocul fix. dreptul de deducere a TVA este limitat. În cazul în care firma de leasing achiziţionează bunuri ce vor fi utilizate în alte scopuri decât activitatea de bază. TVA aferentă combustibilului aprovizionat. Leasingul operaţional Din punct de vedere contabil locatorul. cât şi pentru locatar. fără a înregistra amortizarea.1. atât pentru locator. şi care nu îndeplineşte nici una dintre condiţiile prevăzute pentru leasingul financiar. Contractul de leasing operaţional este contractul care transferă locatarului riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate. Rata de leasing este considerată o prestare de servicii.

000 lei. 2.700 2. Marjă de profit = 50% pe an din valoarea amortizării anuale. TVA deductibil 19%.000 lei. locatorul şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA la data achiziţiei. Datorită acestui tratament fiscal prin care rata de leasing şi celelalte elemente ce decurg din acordarea de către proprietar a dreptului de utilizare a bunului este încadrată la „servicii”. ci calitatea de beneficiar al unui drept de folosinţă transmis de către locator în calitate de proprietar. beneficiind de un tratament fiscal distinct privind dreptul de deducere a TVA. Exemplu: O societate de leasing cumpără cu factură de la furnizorul intern un mijloc de transport la cost achiziţie 30. utilizatorul nu are calitatea de cumpărător al bunului.000 5. ca moment al faptului generator şi al exigibilităţii TVA. Cumpărarea mijlocului de transport cu factură de la furnizorul intern la cost achiziţie 30. utilizatorul restituie proprietarului mijlocul de transport. Înregistrările în contabilitatea celor două societăţi sunt următoarele: I. În contabilitatea locatorului 1.Pe parcursul derulării contractului de leasing. Durată contract = 3 ani (mai mică decât 80% din D).000 lei. Valoare totală a ratelor de leasing = 27.000 lei. Mijlocul de transport este amortizabil linear în D=5 ani. Chiria (redevenţa) se achită în 3 rate egale. în raport cu leasingul financiar. TVA deductibil 19%: % = 404 2133 4426 35. Societatea de leasing predă mijlocul de transport unui utilizator. b) şi c) astfel: 20 . Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing operaţional: Anul 1. Durată de folosinţă = 5 ani. Pentru bunul achiziţionat. în baza unui contract de leasing operaţional ce cuprinde următoarele elemente: Valoare mijloc de transport = 30. 3: se repetă înregistrările a).700 3. utilizatorul are drept de deducere pentru TVA înscrisă în factura emisă de locator la data scadenţei ratelor de leasing. Plata datoriei prin cont către furnizorul intern cu ordin de plată: 404 = 5121 35.700 30. Derularea contractului de leasing operaţional se concretizează în ratele de leasing aferente bunului utilizat. La expirarea contractului de leasing. conform graficelor din contract.

710 lei/an Rata de leasing trebuie să-i asigure locatorului acoperirea cheltuielilor cu amortizarea şi o marjă de profit.000 lei/an TVA colectat = 19% × 9.000 lei şi D=5 ani. îl va scoate din evidenţă la Vi=30.000 lei b) Se facturează locatarului rata de leasing (chiria) formată din elementele: amortizare + marjă de profit.000×3=18.710 (:12 luni) Pe durata contractului. deoarece.000 (:12 luni).710 lei Total factură = 10.000 lei/an Marjă profit = 50% × 6.710 (:12 luni) 4. la expirarea contractului de leasing operaţional.000 = 3. după care. la expirarea duratei de funcţionare D. După 3 ani. c) Se încasează prin cont de la locatar contravaloarea facturii cu ordin de plată: 5121 = 4111 10. la care se aplică TVA colectat 19%: Amortizare = 6.000×3=27. mijlocul de transport a rămas în proprietatea locatorului.a) Se calculează şi se înregistrează amortizarea lineară în funcţie de Vi=30.000 lei (contravaloarea ratelor de leasing fără TVA). fără a efectua nici o înregistrare.710 9. Rezultă: V 30.000 lei/an Total rată leasing = 9. El va înregistra amortizarea mijlocului de transport pentru anii 4 şi 5: 6811 = 2813 6. Ea se va înregistra ca un venit din exploatare.000 1.000 lei Al = i = = 6.000 21 . se vor încasa rate totale în valoare de: 9. din punct de vedere contabil.000 lei: 2813 = 2133 30.000 (:12 luni) Total amortizare înregistrată pe cheltuieli pentru cei trei ani ai contractului: 6. respectiv ca un venit din chirii prin contul 706: 4111 = % 706 4427 10.000 = 1.000 lei / an D 5 ani 6811 = 2813 6. se reprimeşte în patrimoniu mijlocul de transport de la locatar.

710 (:12 luni) Pe durata contractului se vor plăti rate totale în valoare de: 9. 8036 (D) = 27. acesta rămânând în proprietatea locatorului pe toată durata contractului.000 = 1.000×3=27. În contabilitatea locatarului 1. contul 8036 se soldează.II. cu valoarea ratei de leasing fără TVA: 8036 (C) = 9. aşa cum a fost calculată anterior: Rată leasing = 9.710 lei Total factură = 10.000 (:12 luni) După 3 ani. respectiv la valoarea totală a ratelor de leasing: 9. 3: se repetă înregistrările a).000 1. fără TVA.000×3=27. b) Se achită prin cont locatorului contravaloarea facturii cu ordin de plată: 401 = 5121 10. respectiv o cheltuială cu chirii prin contul 612: % = 401 612 4426 10. 2.000 lei.000 Observăm că mijlocul de transport. nu se înregistrează în patrimoniul locatarului.710 9. locaţii de gestiune şi chirii” după plata fiecărei facturi. Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing operaţional: Anul 1.000 lei (contravaloarea ratelor de leasing fără TVA). la expirarea contractului de leasing operaţional. 22 . din punct de vedere contabil. b) şi c) astfel: a) Se primeşte factura de chirie (rata de leasing) de la locator.710 (:12 luni) c) Se creditează în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe. locaţii de gestiune şi chirii” la valoarea totală de plată către locator.710 lei/an Rata de leasing se va înregistra ca o cheltuială din exploatare. Luarea în evidenţă a mijlocului de transport primit în regim de leasing operaţional.000 lei/an TVA deductibil = 19%×9. debitând în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe. 2.

La expirarea contractului de leasing financiar. locatarul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar al mijlocului fix. Ea este stabilită de către părţile contractante. 23 . Sub aspect economic. Pe durata contractului. locatarul devine obligatoriu proprietarul mijlocului fix printr-o clauză prevăzută în mod expres. reprezintă o cumpărare de mijloace fixe. respectiv cheltuieli în avans. La expirarea contractului. deoarece bunul a fost în toată această perioadă în proprietatea locatorului.2. ca venituri în avans. evitând imobilizarea de resurse financiare pe termen lung. respectiv de plătit. La locatar – ca un împrumut pe termen mediu şi lung ce urmează a fi plătit eşalonat pe durata contractului. Valoarea reziduală reprezintă valoarea la care. utilizatorul achiziţionează un bun pe care îl va finanţa pe seama cheltuielilor din exploatare. înregistrând în contabilitatea proprie amortizarea pe seama cheltuielilor din exploatare. Leasingul financiar Din punct de vedere contabil. La expirarea contractului de leasing se restituie locatorului mijlocul de transport fără a efectua nici o înregistrare. La ambele firme se evidenţiază dobânzile totale de încasat. finanţată printr-un împrumut pe termen mediu sau lung. după achitarea de către utilizator a tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract. locatorul facturează locatarului rata de leasing ce cuprinde cota-parte din valoarea de intrare a bunului şi dobânda de leasing stabilită pe baza ratei dobânzii convenite prin acordul părţilor. Valoarea bunului predat în regim de leasing financiar se înregistrează astfel: La locator – ca o creanţă imobilizată ce urmează a fi încasată eşalonat pe durata contractului. Putem spune că: Rata de leasing = Drept de folosinţă = Prestare de serviciu Valoarea totală a ratelor de leasing (mai mare sau egală cu Vi) se înregistrează în partidă simplă. Ratele de leasing se facturează conform graficelor prevăzute prin contracte pentru perioada cuprinsă între data începerii contractului şi data la care e formulată opţiunea de cumpărare. cât şi pentru locatar.3. Privită ca operaţiune economică. rata de leasing este considerată o prestare de servicii atât pentru locator. debitând conturile 8038 „Alte valori în afara bilanţului” la locator şi respectiv 8036 „Redevenţe locaţii de gestiune şi chirii” la locatar. Pe toată durata contractului de leasing financiar. 3. locatorul facturează locatarului mijlocul fix la valoare reziduală. se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului către utilizator.

În momentul în care se formulează opţiunea de cumpărare a bunului utilizat în regim de leasing. o Să limiteze dreptul de deducere a TVA. locatarul nu poate formula opţiunea de cumpărare a bunului utilizat mai devreme de 12 luni de la data începerii contractului de leasing. la solicitarea locatarului. se consideră contractul de leasing încheiat. compusă din: rată de capital. eventuale diferenţe de curs valutar calculate între data negocierii preţurilor şi data emiterii facturilor. TVA-ul total aferent ratelor plătite până la acest moment va avea un drept de ducere limitat. TVA aferent combustibilului aprovizionat. necesar pentru funcţionarea mijlocului de transport ce face obiectul leasingului. putem spune că: Valoarea reziduală = Drept de proprietate = Livrare de bunuri Din punct de vedere fiscal. şi limitat dacă bunul este folosit în alte scopuri. TVA aferent valorii reziduale facturată de locator. fapt ce schimbă radical tratamentul fiscal din punct de vedere al deducerii TVA. iar pentru locatar o achiziţie. comisioane de derulare a contractului etc. costuri de asigurare. Dreptul de deducere a TVA în cazul locatorului se referă la: TVA aferent ratei de leasing. dacă utilizarea bunului se face în alte situaţii decât cele reglementate ca excepţii. dobândă. conform legii. În calitatea sa de cumpărător al bunului în momentul primirii de la locator a facturii privind valoarea reziduală. Dacă totuşi opţiunea de cumpărare se exercită mai devreme. dreptul de deducere a TVA la locator cu ocazia achiziţiei bunului este acelaşi ca în cazul leasingului operaţional: nelimitat dacă bunul se predă în regim de leasing.Această operaţiune reprezintă pentru locator o livrare de bunuri. locatarul trebuie să decidă dacă bunul achiziţionat se încadrează sau nu la excepţii privind dreptul de deducere a TVA. caz în care locatarul are două posibilităţi: o Să exercite drept de deducere în cazul în care bunul este achiziţionat pentru a fi utilizat în situaţiile prevăzute ca excepţii pentru limitarea dreptului de deducere. Tot încheiat se poate considera contractul şi atunci când locatarul optează pentru cumpărarea bunului înainte de sfârşitul perioadei stabilite prin contract. Prin urmare. Pentru a evita riscul transformării unui contract de leasing din contract de prestări servicii într-un contract de livrare de bunuri. finanţatorul transferă dreptul de proprietate asupra bunului. deoarece la sfârşitul perioadei de leasing. 24 . facturate de locator.

E. Utilajul este amortizabil linear în D=3 ani.000 lei (cote părţi din Vi). La expirarea contractului de leasing.Acelaşi lucru se întâmplă şi dacă opţiunea de cumpărare se exercită după un an.600 lei. în baza unui contract de leasing financiar ce cuprinde următoarele elemente: Valoare utilaj = 24. valoarea rămasă include atât valoarea reziduală. Dacă utilizatorul optează pentru achiziţia bunului după derularea a 12 luni consecutive de la data începerii contractului de leasing. Se consideră prestare de serviciu numai valoarea ratelor scadente înainte de formularea opţiunii de cumpărare. În concluzie: Dacă utilizatorul optează pentru achiziţia mijlocului fix înainte de 12 luni de la data începerii contractului de leasing. Înregistrările în contabilitatea celor două societăţi sunt următoarele: 25 . Avans = 15% din valoarea utilajului = 15% × 24. dar înainte de încheierea perioadei de leasing. Achitarea se face în 3 rate de leasing egale.400 lei. Societatea de leasing predă utilajul unui utilizator. operaţiunea se consideră o achiziţie a bunului pentru valoarea la care se face transferul: valoare reziduală + ratele care nu au ajuns la scadenţă. În acest caz. Dacă firmele fac parte din state membre U. operaţiunea se raportează la valoarea totală (suma ratelor de leasing + valoare reziduală). utilizatorul pierde calitatea de beneficiar al unui serviciu şi dobândeşte calitatea de cumpărător al unui bun. În astfel de situaţii. Valoare rate de capital = 18.200 lei (mai mare sau egală decât Vi). cât şi valoarea ratelor ce nu au ajuns la scadenţă datorită devansării termenului de încheiere a contractului. Valoarea totală a ratelor de leasing = 25. pe baza unui grafic. Durata de amortizare = 3 ani. în Decontul de TVA se raportează valoarea reziduală.000 = 3.000 lei. Consecinţele fiscale sunt că devin aplicabile regulile de la vânzăricumpărări de bunuri. opţiunea se consideră o achiziţie a bunului pentru întreaga valoare a acestuia la data punerii la dispoziţie de către locator. Exemplu: O societate de leasing cumpără cu factură de la furnizorul intern un utilaj la cost achiziţie de 24. utilizatorul beneficiază de opţiunea de cumpărare. fiind calculate prin anuităţi variabile. diferite. TVA deductibil 19%. Rata dobânzii = 20% pe an. transferul fiind făcut la o valoare reziduală convenită între părţi de 2. iar ratele de leasing plătite se includ în decont ca activitate de servicii. Durată contract = 3 ani (mai mare decât 80% din D).000 lei.

utilajul fiind scos din patrimoniu: 2673 = 2131 24.025 575 19 ⎞ ⎛ ⎜ 3. Avem rata capitalului constantă. 26 . D=3 ani şi d=20% pe an.000 6. TVA deductibil 19%: % = 404 2131 4426 28.000 6. reprezentând cote-părţi din Vi: C 18.600 2. prin anuităţi variabile. Întocmirea graficului cuprinzând ratele de leasing.400 7. Plata datoriei prin cont cu ordin de plată către furnizorul intern: 404 = 5121 28.200 6.200 7. Facturarea avansului de 15% către locatar din care TVA colectat 19%: 4111 = % 419 4427 3.560 2.000 6.400 1.600 8. ştiind că valoarea ratelor de capital = 18.600 5.600 3. Înregistrarea dobânzii totale de încasat ca un venit în avans prin contul 472.200 12.000 lei Rc = = = 6. Predarea utilajului către locatar în regim de leasing financiar se va înregistra la Vi.000 (Vi) 4.600 × ⎟ 119 ⎠ ⎝ 4. respectiv ca dobândă aferentă creanţei imobilizate de la punctul 5.560 3.000 lei.000 18.000 lei / an n 3 ani Ani Împrumut de rambursat Av (ratele de leasing) Rc (ratele de capital) Dobândă 20% Valoare rămasă de rambursat 1 2 3 Total 18.000 (avans + rate de capital + valoare reziduală) 6. În contabilitatea locatorului: 1.000 lei.560 24.000 X 7. Încasarea avansului prin cont cu ordin de plată: 5121 = 4111 3. Cumpărarea utilajului cu factură de la furnizorul intern la cost achiziţie 24.000 12.000 X 9.I.000 6. ca o creanţă imobilizată.200 25.000 3.

424 6.2674 = 472 7. 8038 (D) = 31. reprezentând valoarea totală de încasat fără TVA.000 3.600 11. Credităm în partidă simplă contul 8038 cu valoarea avansului încasat: 8038 (C) = 3.200 (total Av din tabel + avans + valoare reziduală sau Vi + dobânda totală) 9.025 3.200 (total dobândă din tabel) 8.824 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 472 = 766 3. Diminuarea creanţei imobilizate cu avansul încasat: 6588 = 2673 3. 4111 = % 706 2674 4427 11.600 12. Înregistrarea sumei totale de încasat. Regularizarea avansului şi TVA-ului colectat aferent prin trecerea avansului la venituri din chirii: 419 = % 706 4427 3.600 575 10.600 1.000 (Rc1) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 27 . Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing vor fi: Anul 1: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av1) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă. debitând în partidă simplă contul 8038 „Alte valori în afara bilanţului”.600 (D1) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6. împreună cu TVA colectat 19%.

568 6.368 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 28 .200 1.996 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 8. 4111 = % 706 2674 4427 9. împreună cu TVA colectat 19%.000 (Rc2) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 5121 = 4111 9.000 2.996 6. împreună cu TVA colectat 19%.424 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 9.600 (Av1) Anul 2: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av2) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.000 1.596 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 472 = 766 2.5121 = 4111 11. 4111 = % 706 2674 4427 8.400 (D2) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6.400 (Av2) Anul 3: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av3) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.400 1.

472 = 766 1.000 (Rc3) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 5121 = 4111 8. împreună cu TVA colectat 19%.400 lei. Primirea facturii de avans de la locator de 3. Diminuarea creanţei imobilizate cu valoarea reziduală: 6588 = 2673 2.568 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 7. La expirarea contractului de leasing se facturează locatarului utilajul la valoarea reziduală prevăzută în contract prin acordul părţilor. II.200 (D3) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6.400 456 14. Creditarea contului 8038 în partidă simplă cu valoarea reziduală încasată (fără TVA): 8038 (C) = 2.600 lei: 409 = 404 29 3. În contabilitatea locatarului 1. de 2. Încasarea de la locatar a contravalorii facturii prin cont: 5121 = 4111 2.856 2.200 (Av3) 13.856 15.600 . dreptul de proprietate fiind transferat asupra locatarului: 4111 = % 706 4427 2.400 16.400 Contul 8038 se soldează la fel ca şi conturile de creanţe imobilizate cu dobânzile aferente.

Diminuarea datoriei pe termen lung cu valoarea avansului plătit: 167 = 409 7.824 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 3.200 (total Av din tabel + avans + valoare reziduală sau Vi + total dobânzi) 6.600 (D1) 30 . Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing vor fi: Anul 1: a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av1) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă. respectiv ca o dobândă aferentă împrumutului pe termen lung de la punctul 3. 8036 (D) = 31.000 (avans + rate de capital + valoare reziduală) Totodată.200 5. se primeşte şi graficul de rambursare.600 3. ca o datorie pe termen lung. Creditarea contului 8036 cu avansul plătit: 3. debitând în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe.600 8. Înregistrarea sumei totale de plată fără TVA. 4. Primirea utilajului de la locator în regim de leasing financiar se va înregistra la Vi.600 1.2. (total dobândă din tabel) 471 = 1687 7.000 3. Plata avansului către locator prin cont: 404 = 5121 3. împreună cu TVA deductibil 19%: % = 404 167 1687 4426 11.600 8036 (C) = 3.424 6. formată din: avans + rate + dobânzi + valoare reziduală. utilajul intrând în patrimoniu: 2131 = 167 24. Înregistrarea dobânzii totale de plată ca o cheltuială în avans prin contul 471. locaţii de gestiune şi chirii”).

cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru anul 2: 8036 (C) = 8.596 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 2.600 (Av1) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 1. împreună cu TVA deductibil 19%: % = 404 167 1687 4426 9.000 2.000 (:12 luni) Anul 3 a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av3) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.000 lei şi D=3 ani.400 (D2) c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 9.c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 11.400 1. V 24.000 (:12 luni) Anul 2 a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av2) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă. calculată în funcţie de: Vi=24.424 d) Credităm în partidă simplă contul 8036.000 lei Rezultă A l = i = = 8.000 lei / an D 3 ani 6811 = 2813 8.400 (Av2) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 2. cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru primul an: 8036 (C) = 9.996 6.996 d) Credităm în partidă simplă contul 8036. 6811 = 2813 8. împreună cu TVA deductibil 19%: 31 .

cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru anul 3: 8036 (C) = 7.856 2.400 456 10. 6811 = 2813 8. TVA deductibil 19%.200 (D3) c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 8. contractul de leasing financiar a fost încheiat între un locator şi un locatar cu sediul în România.000 (:12 luni) 9. atât la plata ratelor. Creditarea contului 8036 în partidă simplu cu valoarea reziduală plătită (fără TVA): 8036 (C) = 2.400 Contul 8036 se soldează. cât şi la sfârşitul fiecărui an.% = 404 167 1687 4426 8.568 d) Credităm în partidă simplă contul 8036.200 1. atât pentru datoria neachitată. Obs.200 (Av3) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 3.568 6. nu se mai aplică TVA. La expirarea contractului de leasing se primeşte de la locator factura pentru valoarea reziduală convenită de 2. dreptul de proprietate fiind transferat asupra locatarului: % = 404 167 4426 2.000 1. 32 .368 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 1. la fel ca şi conturile de datorii pe termen lung cu dobânzile aferente. în schimb se ţine cont de diferenţele de curs valutar.400 lei. Dacă locatorul este nerezident şi locatarul rezident.856 11. cât şi pentru dobânda aferentă acesteia.: În exemplu prezentat. Plata către locator a contravalorii facturii prin cont: 404 = 5121 2.

la valoare de contract 60. nefiind proprietarul bunului cesionat. Contractul s-a derulat până la 31 martie 2009. În acest caz nu se respectă legislaţia fiscală ce prevede că locatorul poate transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului doar la sfârşitul contractului de leasing.500 lei. Prin urmare.000 lei.000 lei. atât pentru TVA-ul deductibil aferent ratelor preluate în cadrul contractului de leasing în curs de derulare. Cesiunea contractului de leasing Dacă în cursul derulării unui contract de leasing financiar intervine o cesiune între utilizatori cu acceptul locatorului (finanţatorului).000 lei şi cheltuieli cu dobânzile de 4. Pe durata contractului. Se consideră prestare de serviciu operaţiunea de transmitere a folosinţei bunului. sau o cesiune a contractului de leasing financiar prin care se schimbă locatorul. cu dobânzi totale de plată 10. Prin cesionarea contractului de leasing nu are loc un transfer al dreptului de proprietate asupra bunului cesionat sau o prestare de servicii constând în punerea la dispoziţie a cestui bun. de asemenea. nu poate întocmi factură către viitorul utilizator.3. Firma care preia bunul în leasing (noul utilizator) nu poate fi considerată beneficiarul firmei cedente.3. cât şi pentru TVA-ul aferent valorii reziduale. presupunem că la momentul cesiunii ratele de capital plătite însumau 27. Nu se consideră prestare de serviciu operaţiunea de livrare a bunului cu plata în rate. operaţiunea nu reprezintă livrare de bunuri. utilizatorul a înregistrat cheltuieli cu amortizarea mijlocului de transport în valoare totală de 27. Pentru simplificare. Emiterea facturii este obligatorie pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii către beneficiar. Pentru un contract de leasing cesionat se păstrează tratamentul fiscal al limitării dreptului de deducere a TVA. întrucât se consideră că persoana care preia contractul de leasing continuă persoana cedentului. caz în care persoana care preia contractul de leasing are aceleaşi obligaţii dar şi aceleaşi drepturi pe care le-a avut şi cedentul. Exemplu: O societate plătitoare de TVA a încheiat la începutul anului 2007 un contract de leasing financiar pentru un mijloc de transport. Utilizatorul cedent.000 lei. 33 . fapt dovedit prin ratele lunare facturate de locator în baza graficului anexă la contract. cumpărătorul trebuie să analizeze în ce măsură legea îi permite exercitarea dreptului de deducere sau îi limitează acest drept. cesiunea nu generează exigibilitatea TVA. Operaţiunea este considerată în continuare o prestare de servicii. când utilizatorul a cesionat contractul de leasing. amortizabil linear în 5 ani.

500) Se creditează în partidă simplă contul 8036 cu valoarea totală neachitată la 31. TVA colectat 19%. din care a amortizat 27.570 3.000 570 34 . 2007-31 martie 2009 Valoare rămasă în momentul cesiunii contractului de leasing Se stornează prin formulă inversă dobânda rămasă de plată.000 33.000 . se aplică TVA colectat 19%.500) Dacă cedentul percepe cesionarului un comision de 3.000 lei. evidenţiind ieşirea din patrimoniu a mijlocului de transport la valoarea din contractul de leasing de 60.000 lei. utilizatorul este considerat proprietar al bunului primit de la locator doar din punct de vedere fiscal. Factura trebuie emisă de cedent către cesionar numai în situaţia în care firma cedentă percepe un comision sau doreşte să recupereze o parte din avansul şi ratele de leasing achitate anterior locatorului.2009: 8036 (C) = 38. Cedentul va înregistra cedarea contractului de leasing.500 (33.4.03. În acest caz.500 (10. dar nu şi din punct de vedere juridic şi contabil. trecută anterior pe cheltuieli în avans: 1687 = 471 5.000 + 5.Conform codului fiscal. el va emite factură. înregistrând astfel: 461 = % 7583 (704) 4427 3.000 Valoare amortizată în perioada 1 ian.000 lei: % = 2133 2813 167 60.000 27.

se reţine şi se virează de către persoana juridică română. din asocieri fără personalitate juridică. Persoanele juridice străine ce îşi desfăşoară activitatea prin intermediul unui sediu permanent în România. 4. În cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România. caz în care impozitul datorat de persoana fizică se calculează. asupra profitului impozabil atribuibil sediului permanent. asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecărei persoane. Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente ce îşi desfăşoară activitatea în România într-o asociere fără personalitate juridică. Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române. Persoanele juridice străine ce realizează venituri din sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română. asupra profitului impozabil obţinut din orice sursă. Acest impozit este condiţionat la plată prin introducerea unui plafon minim obligatoriu. Impozitul minim datorat la bugetul statului se numeşte impozit forfetar. 35 . în urma activităţii desfăşurate. cât şi din străinătate. Impozitul pe profit se aplică după cum urmează: În cazul persoanelor juridice române.1. obţin profit atât pe teritoriul României. respectiv: Persoanele juridice române. Cadrul legislativ şi sfera de aplicare Contribuabilii care intră în sfera de aplicare a impozitului pe profit sunt firmele care. În cazul persoanelor juridice străine şi al persoanelor fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică. cât şi în străinătate.Capitolul IV IMPOZITUL FORFETAR Unul dintre cele mai importante impozite datorate de firmă la bugetul statului este impozitul pe profit. pentru veniturile realizate atât în România. În cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare din România sau din vânzarea/ cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română asupra profitului impozabil aferent acestor venituri. care diferă în funcţie de cifra de afaceri obţinută de firmă. cât şi în străinătate. atât din România.

Ele datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor.000 euro (echivalentul în lei) într-un an fiscal. Venituri din despăgubiri de la societăţi de asigurare. Aceste organizaţii sunt scutite de la plata impozitului pe profit şi pentru veniturile din activităţi economice realizate până la nivelul de 15. Venituri din cedarea activelor care nu au fost folosite pentru activităţi economice. Venituri pentru care datorează impozit pe spectacole. discotecilor. Banca Naţională a României. Organizaţiile non-profit. Donaţii şi sponsorizări. Cultele religioase. Instituţiile de învăţământ particular acreditate şi cele autorizate. Contribuţii băneşti ale membrilor. Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte. Sunt scutiţi de la plata impozitului: Trezoreria statului. cele sindicale şi cele patronale sunt scutite numai pentru următoarele tipuri de venituri: Cotizaţii şi taxe de înscriere. cluburilor de noapte.În cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice române care realizează venituri atât în România cât şi în străinătate din asocieri fără personalitate juridică. Taxe de înregistrare. Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar. Dividende şi dobânzi obţinute din plasarea disponibilităţilor rezultate din venituri scutite. Venituri din reclamă şi publicitate. taxe şi penalităţi sportive. Fondul de compensare a investitorilor. Fundaţiile române. dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. Venituri obţinute din vize. Venituri obţinute din acţiuni ocazionale. cazinourilor sau pariurilor sportive (inclusiv firmele ce desfăşoară asemenea activităţi în baza unui contract de asociere) 36 . Asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice. Instituţiile publice. ţinând cont că anul fiscal este anul calendaristic. Cota de impozit pe profit este de 16% şi se aplică asupra profitului impozabil. asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente. Sume primite ca impozit pe venit datorat de persoane fizice. Surse obţinute din fonduri publice sau finanţări nerambursabile.

venituri din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere. protecţia mediului etc. transport şi cazare pentru salariaţi.. sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat asupra acestor venituri realizate. 37 . lichidării şi la data retragerii capitalului social la firma la care se deţin titlurile de participare.). din care se scad veniturile neimpozabile (deducerile fiscale) şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile fiscal.E. Pentru calculul profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. (dacă deţine minim 10% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru. constituie deducere fiscală şi rezerva legală calculată în procent de 5% din profitul brut. Profitul impozabil ca bază de impozitare se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor într-un an fiscal. Dividendele primite de la o persoană juridică română prin intermediul sediului său permanent situat într-un stat membru U.E. precum şi diferenţele favorabile aferente investiţiilor financiare pe termen lung (acţiuni deţinute la societăţi afiliate.şi care calculează un impozit pe profit pentru aceste activităţi sub 5% din veniturile respective. cercetare-dezvoltare. din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile.. Veniturile neimpozabile (deducerile fiscale) sunt: Dividendele primite de la o persoană juridică română.E.E. Diferenţele favorabile aferente titlurilor de participare înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor. societăţi-mamă. dacă persoana juridică străină întruneşte cumulativ condiţiile amintite. Venituri din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere. prime de asigurare pentru riscuri profesionale. Dividendele primite de către o societate-mamă de la o filială a sa situată într-un stat membru U. iar participaţia la data înregistrării venitului era deţinută pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani).. retragerii. dacă persoana juridică română îndeplineşte cumulativ condiţiile de la punctul anterior. marketing. până când rezerva atinge 20% din capitalul social subscris şi vărsat. beneficiilor sau primelor de emisiune. Dividendele primite de la sediile permanente din România ale unor persoane juridice străine din alte state membre U. Prin asimilare cu veniturile neimpozabile. cesionării. formare profesională. reclamă şi publicitate. ele sunt impozabile la data donării lor. inclusiv cele reglementate prin acte normative (referitor la cele din urmă avem: cheltuieli cu protecţia muncii. la firmele la care se deţin titlurile. care sunt distribuite de filialele acestora situate în state membre U. titluri de participare şi investiţii deţinute ca imobilizări). veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

în limita a cel mult un singur autoturism pentru o persoană. Cheltuieli cu deplasarea în România şi în străinătate. Cheltuieli cu sponsorizare şi mecenat în limita a 3‰ din cifra de afaceri şi 20% din impozitul pe profit datorat. Cheltuieli cu dobânzi şi diferenţe de curs valutar. cantinelor. Tichetele de masă. Cheltuielile cu TVA aferent bunurilor acordate angajaţilor sub formă de avantaje în natură. Cheltuielile cu provizioane şi rezerve. Amenzile şi penalităţile de întârziere datorate către autorităţile române. Cheltuieli ce nu au la bază documente justificative. Cheltuieli cu taxe şi cotizaţii către organizaţii neguvernamentale ce au legătură cu activitatea firmei şi care depăşesc echivalentul în lei a 4. Cheltuieli cu amortizări. întreţinerea şi repararea autoturismelor folosite de angajaţii cu funcţii de conducere.000 euro anual. în limita corespunzătoare suprafeţelor construite. Bunurile de natura activelor corporale şi stocurilor constate lipsă în gestiune sau degradate. Cheltuielile nedeductibile fiscal sunt: Cheltuielile cu impozitul pe profit datorate anterior. Cheltuielile sociale (ajutoare pentru naştere. bazelor sportive. bibliotecilor. neimputabile. muzeelor. Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile. care nu sunt incluse în veniturile salariale ale acestuia. şcolilor – toate aflate sub patronajul firmelor) în limita a 2 % din fondul de salarii brut.5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice. Cheltuieli cu funcţionarea. deces. fără a lua în calcul cheltuielile de protocol şi cele cu impozitul pe profit. boli grave. Cheltuieli ce depăşesc limitele legale amintite anterior. întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu. cluburilor. Cheltuieli cu prime de asigurare plătite de firmă în numele angajatului. precum şi cheltuieli cu funcţionarea grădiniţelor. 38 . Cheltuieli cu diferenţe nefavorabile ale titlurilor de participare la firmele la care se deţin participaţii. creşelor. căminelor de nefamilişti. proteze. Perisabilităţile în limitele legale. în limita a de 2.Există şi o serie de cheltuieli care au deductibilitate limitată: Cheltuieli cu protocolul în limita a 2% din profitul brut. Cheltuieli cu pensii facultative şi prime de asigurare de sănătate în limita a 200 euro pe an pentru fiecare dintre ele. Cheltuieli cu funcţionarea. împreună cu TVA-ul aferent (sunt exceptate cazurile de forţă majoră).

cu o greutate maximă de 3. Firmele care îşi încetează activitatea în cursul anului fiscal. cu Normele de aplicare HG 488/2009 care se pot rezuma astfel: Introducerea unui impozit minim de plată în funcţie de veniturile înregistrate în anul precedent. vehicule utilizate de agenţi de vânzări şi de recrutare a forţei de muncă). transport de personal la şi de la firmă. Introducerea plăţilor anticipate în contul impozitului pe profit pentru contribuabilii nou înfiinţaţi. depun Declaraţia anuală de impozit pe profit şi plătesc impozitul aferent anului fiscal încheiat. Termenul de exigibilitate în acest caz coincide cu cel menţionat pentru firmele mari. cu următoarele excepţii: o Vehicule utilizate exclusiv pentru intervenţie. întreţinere şi reparaţii. Referitor la impozitul pe profit. Pentru ultimul trimestru al anului. Acordarea deductibilităţii limitate a cheltuielilor de funcţionare. curierat. începând cu 1 mai 2009 au intrat în vigoare prevederile OUG 34/2009 referitoare la impozitul forfetar. Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitului pe profit declarat. Contribuabilii care definitivează închiderea exerciţiului financiar până pe 15 februarie. reparaţii. pază şi protecţie. respectiv obligaţia de a declara şi plăti impozitul este trimestrial.500 kg şi cu maxim 9 scaune de pasageri. Începând cu data de 1 ianuarie 2010 microîntreprinderile sunt obligate şi ele la plata impozitului pe profit la fel cu firmele mari. care au înregistrat pierdere fiscală în 2008.05. urmând ca plata finală pentru anul fiscal să se faţă până la termenul de depunere a Declaraţiei privind impozitul pe profit anual (Declaraţia 100). contribuabilii plătesc o sumă egală cu impozitul calculat la trimestrul III. au obligaţia să depună declaraţia anuală şi să plătească impozitul până la data depunerii situaţiilor financiare la Registrul comerţului.2009 – 31. inclusiv scaunul şoferului. Introducerea impozitului minim pentru societăţile comerciale bancare – persoane juridice române şi sucursalele din România ale băncilor – persoane juridice străine. exclusiv cheltuielile cu combustibilul pentru autoturismele folosite de angajaţii cu funcţii de conducere la cel mult un autoturism pe persoană. până la această dată. până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Considerarea ca nedeductibile (în perioada 1. care de reportaj. 39 . Termenul limită de depunere a Declaraţiei este 15 aprilie inclusiv al anului următor.2010) a cheltuielilor cu combustibilul pentru vehiculele rutiere motorizate ce sunt destinate exclusiv transportului rutier de persoane.Termenul de exigibilitate a impozitului pe profit.12.

40 . • Dacă vehiculele nu sunt utilizate în categoriile cuprinse la excepţii şi avem mai mult de un autoturism pe conducător. • Vehiculele încadrate la excepţii au cheltuielile de funcţionare. inclusiv pentru activitatea şcolilor de şoferi. distribuţie etc. întreţinere şi reparaţii cu deductibilitate integrală. Justificarea consumului de combustibil în baza foilor de parcurs de unde să rezulte consumul şi deplasarea în scopul respectiv. inclusiv taxiuri.o Vehicule utilizate pentru transportul de persoane cu plată. reparaţii şi întreţinere cu deductibilitate limitată la nivelul unui autoturism pe persoană. indiferent de situaţia economică pe care o au (profit sau pierdere) şi indiferent de domeniul de activitate. Existenţa facturilor emise pentru asemenea prestări de servicii (transport.2004. care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizării fiscale sau a cheltuielilor privind activele cedate şi/sau casate. În concluzie: • Autoturismele utilizate de persoanele cu funcţii de conducere au cheltuieli de funcţionare. firmele plătesc impozit pe profit. cheltuielile cu reparaţiile. În orice alte condiţii (decât cele menţionate mai sus ca excepţii) cheltuiala cu combustibil este nedeductibilă fiscal. închiriere.01. Conform acestor reglementări.). • Cheltuielile cu combustibilul pentru autoturismele de mai sus sunt nedeductibile fiscal. o Vehicule utilizate pentru închiriere către alte persoane. întreţinerea şi funcţionarea acestuia sunt nedeductibile fiscal. Nu datorează impozit minim: Firmele înscrise la Registrul Comerţului ca inactive. Pentru a deduce cheltuielile cu combustibilul aferente vehiculelor specificate ca excepţii trebuie să demonstrăm: Desfăşurarea activităţii prin înscrierea ei în obiectul de activitate. Impozitarea rezervelor din reevaluarea mijloacelor fixe şi a terenurilor înregistrate după 1. curierat. Impozitul minim de plată se introduce pentru contribuabilii la care impozitul pe profit este mai mic decât impozitul minim corespunzător tranşei de venituri totale obţinute.

Firmele care la 1.05.2009 erau înscrise ca inactive la Registrul Comerţului, dar cărora le expira termenul de inactivitate în cursul anului (acestea nu plătesc în 2009, în schimb vor plăti începând cu anul 2010). Firmele nou înfiinţate nu plătesc pentru anul în care au fost înregistrate la Registrul Comerţului dar plătesc începând cu anul următor.
Datorează impozit forfetar: Firmele plătitoare de impozit pe profit, inclusiv microîntreprinderile, care nu se încadrează în categoriile de mai sus. Firmele care se înfiinţează în cursul anului, în urma reorganizării (fuziune, diviziune etc.) şi care sunt obligate la plata impozitului minim anual începând cu luna înfiinţării. Veniturile care se iau în calcul la încadrarea în grila de impozitare sunt veniturile totale înregistrate la 31 decembrie anul precedent, din care se scad: Veniturile din variaţia stocurilor. Veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale. Veniturile din exploatare, reprezentând cota parte a subvenţiilor guvernamentale şi a altor surse pentru finanţarea investiţiilor. Veniturile din reducerea şi anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere. Veniturile rezultate din anularea datoriilor şi majorărilor datorate la bugetul statului, care au fost cheltuieli nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil. Veniturile realizate din despăgubiri de la societăţile de asigurare. Veniturile neimpozabile prevăzute expres în acte normative.

Grila de impozitare este următoarea: Venituri totale anuale (lei) 0 – 52.000 52.001 – 215.000 215.001 – 430.000 430.001 – 4.300.000 4.300.001 – 21.500.000 21.500.001 – 129.000.000 Peste 129.000.001

Impozit minim anual (lei) 2.200 (500 euro) 4.300 (1.000 euro) 6.500 (1.500 euro) 8.600 (2.000 euro) 11.000 (2.500 euro) 22.000 (5.000 euro) 43.000 (10.000 euro)

Exceptaţi de la plata impozitului forfetar sunt: Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente ce desfăşoară activităţi în România într-o asociere fără personalitate juridică. Persoane fizice rezidente asociate cu persoane juridice române pentru veniturile realizate din asocieri fără personalitate juridică.

41

Persoane juridice străine ce realizează venituri din sau în legătură cu proprietăţi imobiliare din România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română. Trezoreria Statului. Instituţiile publice. Fundaţiile. Cultele religioase. Instituţiile de învăţământ particular acreditate şi autorizate. Banca Naţională a României. Organizaţiile non-profit. Asociaţiile de proprietari. Sindicatele, patronatele etc.
4.2. Modalităţile de calcul şi înregistrare

Aşa cum am menţionat, impozitul forfetar se aplică în cazul firmelor plătitoare de impozit pe profit. Calculul se face trimestrial, presupunând următoarele etape: Determinarea impozitului pe profit aferent trimestrului după metodologia cunoscută: Impozit pe profit = 16% × Profitul impozabil, unde: Profit impozabil = Venituri totale – Cheltuieli totale – Deduceri fiscale (venituri neimpozabile) + Cheltuielile nedeductibile fiscal Calculul impozitului pe profit se face pe fiecare trimestru cumulat de 1 ianuarie până la sfârşitul trimestrului respectiv. Pentru a determina impozitul pe profit aferent trimestrului de calcul, din impozitul pe profit cumulat se scade impozitul pe profit datorat anterior (de exemplu, pentru trimestrul II se scade din impozitul calculat pentru perioada 1 ianuarie – 30 iunie impozitul datorat pentru perioada 1 ianuarie – 31 martie, în mod asemănător pentru trimestrele III şi IV. Încadrarea în tranşa de venituri totale obţinute în anul anterior pentru a determina impozitul minim datorat la bugetul statului, după care împărţim impozitul minim anual la 4 pentru a determina impozitul minim pe trimestru. Compararea impozitului pe profit calculat la trimestru cu impozitul minim calculat la trimestru (impozitul minim anual din tabel : 4). Întrucât avem relaţia: Impozit de plată anual = max.(impozitul minim anual; impozitul pe profit) rezultă că: Dacă firma are impozit pe profit mai mic decât impozitul minim, va plăti la buget impozitul minim. Dacă firma are impozit pe profit mai mare decât impozitul minim, va plăti la buget impozitul pe profit. Obs.: Întrucât legea se aplică începând cu 1 mai 2009, calculul se face pentru trimestrul II 2009 cuprinzând doar lunile mai şi iunie.
42

În aceste condiţii, impozitul minim pe cele două luni se determină conform relaţiei: Im pozit min im anual Impozitul minim pe trimestrul II 2009 = × 2 luni 12 luni Se compară impozitul pe profit aferent trimestrului II 2009 cu impozitul minim calculat mai sus şi se plăteşte suma cea mai mare. Pentru trimestrele III şi IV 2009 se compară impozitul pe profit calculat la sfârşitul fiecărui trimestru cu impozitul minim trimestrial ⎛ Im pozit min im anual ⎞ ⎜ ⎟. 4 ⎝ ⎠ Exemplu privind calculul impozitului forfetar la o firmă plătitoare de impozit pe profit: O firmă înregistrează în trimestrul I 2010 următoarele venituri şi cheltuieli cumulate de la 1 ianuarie la 31 martie 2010: Total venituri = 60.000 lei, din care: o Venituri din vânzări de mărfuri = 30.000 lei. o Venituri din vânzări de produse finite = 10.000 lei. o Venituri din producţia de imobilizări corporale = 5.000 lei. o Venituri din dividende încasate de la alte firme = 2.000 lei. o Venituri din chirii = 10.000 lei. o Venituri din dobânzi = 3.000 lei. Total cheltuieli = 50.000 lei, din care: o Cheltuieli cu mărfurile = 20.000 lei. o Cheltuieli cu salariile = 10.000 lei. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 5.000 lei. o Cheltuieli cu protocolul = 3.000 lei. o Cheltuieli cu dobânzile = 8.000 lei. o Cheltuieli cu materiile prime = 4.000 lei. Pentru anul 2009, firma a înregistrat venituri totale în valoare de 55.000 lei, toate contând pentru determinarea impozitului minim, conform legii.

Rezolvare: I. Calculăm impozitul pe profit pentru trimestrul I 2010: Profit brut contabil = Total venituri – Total cheltuieli = 60.000 – 50.000 = 10.000 lei. Deduceri fiscale (venituri deductibile) : Venituri din dividende încasate de la alte firme = 2.000 lei. Cheltuieli nedeductibile fiscal: Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 5.000 lei Depăşirea plafonului legal la cheltuielile cu protocolul = 3.000 – 260 = 2.740 lei. Determinăm plafonul cu protocolul astfel: 2%(profit brut + cheltuieli de protocol) = 2%(10.000 + 3.000) = 260 lei. Total cheltuieli nedeductibile fiscal = 7.740 lei
43

740 = 15.300 = 1.518 (până pe 25 aprilie 2010) La sfârşitul trimestrului II 2010 situaţia cumulată a veniturilor şi cheltuielilor de la 1 ianuarie la 30 iunie 2010 este următoarea: Total venituri = 100.000 lei. o Venituri din producţia de imobilizări corporale = 5. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul I 2010: Total venituri înregistrate în anul precedent = 55. o Venituri din chirii = 11.075 lei 4 III.000 lei.000 lei.518 lei.000 lei.075 lei.518 2. o Cheltuieli cu protocolul = 5.518 lei. o Venituri din dividende = 3.000 lei.000 lei. Total cheltuieli = 88. Impozit minim anual corespunzător acestor venituri. Rezultă că plătim la bugetul statului impozitul pe profit de 2.300 lei. Im pozit min im anual = Impozit minim datorat aferent trimestrului I 2010 = 4 4.000 + 7. conform grilei de impozitare: 4. 691 = 4411 4411 = 5121 2. 44 .000 lei. o Venituri din vânzări de produse finite = 15.000 lei. o Cheltuieli cu salariile = 17.000 lei. o Venituri din dobânzi = 6. din care: o Cheltuieli cu impozitul pe profit înregistrate pentru trimestrul I = 2.518 lei.000 lei.740 lei Impozit pe profit trimestrul I = 16% × Profit impozabil trimestrul I = 16% × 15.000 lei.518 lei. Comparăm impozitul pe profit calculat la trimestrul I cu impozitul minim datorat pe trimestrul I şi plătim la bugetul statului suma cea mai mare: Impozit pe profit pentru trimestrul I 2010 = 2. Impozit minim datorat pentru trimestrul I 2010 = 1. o Cheltuieli cu mărfuri = 40.740 = 2. II. o Cheltuieli cu materiile prime = 10.000 lei.Profit impozabil pe trimestrul I = Profit brut contabil – Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile fiscal = 10. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 6. o Cheltuieli cu dobânzile = 8.000 lei.000 lei.000 – 2. din care: o Venituri din vânzări de mărfuri = 60.518 lei.

518 lei. Total cheltuieli nedeductibile fiscal cumulate = 13.000 + 13. Impozit pe profit datorat pe trimestrul I = 2. Comparăm impozitul pe profit cu impozitul minim şi plătim la buget suma cea mai mare: Impozit pe profit pe trimestrul II 2010 = 941 lei. Impozit minim datorat pe trimestrul II 2010 = 1.000 lei.000 – 380 = 4.075 1. Obs. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul I în funcţie de totalul 4.482 + 5.000 + 2.459 – 2.075 lei Rezultă că datorăm la buget 1.518) = 380 lei.: Dacă în trimestrul I al anului 2010 rezultatul financiar ar fi fost pierdere.138 = 21.I.459 lei.075 lei 4 III. Impozit minim anual.620 = 3. Calculăm impozitul pe profit pentru trimestrul II 2010: Profit brut contabil cumulat = 100.075 lei 4 III.300 veniturilor din 2009: = 1. Comparăm cele două impozite şi plătim la buget suma cea mai mare: Impozit pe profit trimestrul I = 0 Impozit minim datorat trimestrul I = 1.075 (până pe 25 iulie 2010) La fel procedăm pentru trimestrele III şi IV ale anului 2010.075 lei. Cheltuieli nedeductibile fiscal cumulate: o Cheltuieli cu impozitul pe profit înregistrate anterior pe trimestrul I = 2.300 lei. Întrucât rezultatul este pierdere.300 Impozit minim anual pentru trimestrul II 2010 = = 1.482 lei. conform grilei = 4.075 lei.518 = 11.620 lei Impozit pe profit cumulat = 16 % × 21. Am calculat plafonul cu protocolul cumulat astfel: 2% (11.000 lei. 4.000 – 88. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 6. impozitul minim: 45 .482 – 3. II. o Depăşirea plafonului legal la cheltuielile cu protocolul = 5.000 lei. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul II 2010: Total venituri înregistrate în 2009 = 55. Deduceri fiscale cumulate: Venituri din dividende = 3.620 lei. Rezultă că plătim la bugetul statului impozitul minim de 1075 lei: 691 = 4411 4411 = 5121 1.138 lei Profit impozabil cumulat = 11.518 = 941 lei II. am fi avut următoarele etape: I.518 lei. rezultă impozitul pe profit datorat la buget = 0. Impozit pe profit datorat pe trimestrul II = 3.

3. impozitul exigibil reprezintă valoarea impozitului pe profit. plătibil sau recuperabil. în raport cu profitul impozabil sau pierderea fiscală aferente unei perioade. Prin urmare. Impozitul amânat IAS 12 face distincţia între rezultatul contabil şi cel fiscal. Diferenţe temporare deductibile. Diferenţa temporară impozabilă rezultă atunci când: Valoarea contabilă a unei creanţe este mai mare decât baza fiscală. O diferenţă temporară deductibilă determină diminuarea impozitului exigibil în perioadele viitoare şi generează o creanţa de impozit amânat.075 (până pe 25 aprilie 2010) 4. Valoarea contabilă a unei datorii este mai mică decât baza fiscală. determinate pe baza regulilor stabilite de autoritatea fiscală. care au fost prezentate pe larg la primul punct al capitolului. Im pozitul ⎛ Re zultat Deduceri Cheltuieli ⎞ =⎜ ⎜ contabil − fiscale + nedeductibile fiscal ⎟ × 16% ⎟ exigibil ⎝ ⎠ b. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal.075 1. 46 . Rezultatul fiscal este profitul sau pierderea eferentă exerciţiului. Diferenţa temporară deductibilă rezultă atunci când: Valoarea contabilă a unei creanţe este mai mică decât baza fiscală. Diferenţele temporare apar atunci când valoarea contabilă a unei creanţe sau a unei datorii este diferită de valoarea atribuită de autoritatea fiscală creanţei sau datoriei respective. Astfel. Diferenţele temporare intervin ca urmare a faptului că incidenţa fiscală a unor tranzacţii are loc la un moment diferit de cel al recunoaşterii acestora în contabilitate. pe baza cărora impozitul pe profit este plătibil sau recuperabil. în vederea impozitării. Diferenţe temporare. Valoarea contabilă a unei datorii este mai mare decât baza fiscală. Există două tipuri de diferenţe temporare: Diferenţe temporare impozabile. O diferenţă temporară impozabilă determină o creştere a impozitului exigibil în perioadele următoare şi generează o datorie de impozit amânat. a. definindu-le astfel: Rezultatul contabil este profitul sau pierderea aferentă unei perioade.691 = 4411 4411 = 5121 1. înaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul. Diferenţele permanente sunt reprezentate prin deducerile fiscale şi cheltuielile nedeductibile fiscal. Între cele două rezultate există diferenţe care se împart în două categorii: Diferenţe permanente.

47 . Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat nu trebuie să fie actualizate. rezultă datorii sau creanţe de impozit amânat. Prin compararea amortizării fiscale anuale cu amortizarea lineară contabilă anuală.000 lei şi D=5 ani. presupunem că avem utilajul cu Vi=90.1. astfel: Diferenţe temporare impozabile × 16% = Datorii de impozit amânat Diferenţe temporare deductibile × 16% = Creanţe de impozit amânat (Pierderi fiscale) Impozitul amânat trebuie să fie contabilizat la venituri sau cheltuieli şi inclus în rezultatul exerciţiului. în timp ce baza fiscală se obţine prin aplicarea regulilor fiscale. rezultă datorii şi creanţe privind impozitul amânat. ele rămânând la valoarea la care au fost înregistrate în contabilitate. Baza fiscala Valoarea contabila Sume impozabile rezultate Sume deductibile rezultate = − + a unei creante a creantei din recuperarea creantei din recuperarea creantei Baza fiscală a unei datorii reprezintă valoarea contabilă a acesteia diminuată cu orice sume ce vor fi deduse în scopuri fiscale din această datorie. Dacă avantajele economice nu sunt impozabile. Rezolvare: Anterior am calculat: 1 c l = × 100 = 20% 5 c dl = 20% × 15 = 30% . Exemplu: Utilizând datele din capitolul I de la punctul 1. Baza fiscala Valoarea contabila Sume deductibile rezultate Sume impozabile rezultate = − + a unei datorii a datoriei din plata datoriei din plata datoriei Dacă aplicăm cota de impozitare de 16% asupra diferenţelor temporare.Valoarea contabilă a creanţelor sau datoriilor se obţine prin aplicarea normelor contabile. baza fiscală a creanţei egală cu valoarea sa contabilă. Baza fiscală a unei creanţe reprezintă valoarea ce va fi dedusă în scopuri fiscale din avantajele pe care le va genera firma atunci când recuperează valoarea contabilă a creanţei. amortizabil degresiv în varianta AD1. „Metoda degresivă – varianta AD1”. Un exemplu de operaţiune ce generează impozit amânat îl constituie aplicarea metodelor de amortizare fiscală a mijloacelor fixe.

000 lei Anul 2: 63. la care baza fiscală este mai mică decât valoarea contabilă.000 +900 -3.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 18.000 90. 2.300 = 528 lei.000 = 9. vom avea: Ani Valoare de amortizat cd Amortizarea anuală AD1 Valoare Amortizarea Diferenţe Datorii/ creanţe rămasă de anuală temporare de impozit amortizat lineară (+/-) amânat 1. la care baza fiscală este mai mare decât valoarea contabilă.000 × 30% = 27. Ad = 18.300 -3.) 528 (ven. trebuie să determinăm amortizarea lineară (contabilă) astfel: Al = Vi × cl = 90.700 X 30% 30% X 27.100 29.) 144 (chelt.000 63.700 – 18.000 lei/an. generând o datorie privind impozitul amânat de: 16% × 900 = 144 lei (cheltuială). generează o creanţă privind impozitul amânat (un venit) de: 16% × 3.000 44.000 lei Al = 18.300 0 1.700 lei / an 3 Pentru a calcula impozitul amânat generat de aplicarea amortizării fiscale.300 -3.900 – 18. Această diferenţă. Dacă însumăm diferenţele temporare pe cei 5 ani.000 = -3.700 90.000 44.Amortizarea degresivă anuală în varianta AD1: Anul 1: 90. generează o datorie privind impozitul amânat (o cheltuială) de: 16% × 9. 4.000 18.700 14.300 lei. rezultând diferenţele temporare (datorii sau creanţe privind impozitul amânat) astfel: Anul 1: Ad = 27.900 lei Al = 18. 3 4.000 lei. 5: Ad = 14.700 14.000 = 1. Anul 2: Anul 3.000 – 18.400 14.) 528 (ven. deci ele se anulează reciproc.900 lei 44.700 X 18.000 18. 5. Total 90.000 Al = i = = 18.000 = 900 lei.900 14.000 63. 5: = 14. sau: V 90. Această diferenţă. 4.440 (chelt.000 +9.000 × 20% = 18.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 14.000 × 30% = 18.000 18.000 lei / an D 5 Comparăm anual amortizarea degresivă AD1 (fiscală) cu amortizarea lineară (contabilă).000 18.) 528 (ven.400 14.700 lei Al = 18. Sintetizând într-un tabel cele prezentate. constatăm că totalul este 0.000 18.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 27.100 Anul 3.) 0 48 .440 lei.100 29.

calculate aplicând cota de impozit asupra diferenţelor temporare. 49 . constatăm că suma lor pe cei 5 ani este 0. care de asemenea sunt amortizări fiscale. întrucât cheltuielile generate de datorii şi veniturile generate de creanţe se anulează reciproc. Obs.Referitor la ultima coloană ce evidenţiază datoriile (cheltuieli) şi creanţele (venituri) privind impozitul amânat.: Aceleaşi calcule se pot face şi pentru amortizarea degresivă AD2 şi amortizarea accelerată.

dar nu calculează TVA colectat pentru livrările către clienţii externi. şi elemente conexe legate de transportul sau asigurarea bunurilor pe parcurs extern. regularizarea TVA se face cu dreptul de deducere a TVA-ului deductibil şi cu TVA colectat zero. CAF. CPT. Regulamentul INCOTERMS prevede numeroase condiţii de livrare la export: EXW. DEQ. servicii de natură financiar-bancară etc. La sfârşitul perioadei. învăţământ. cămine. 50 . FOB. Operaţiunile scutite de TVA cu drept de deducere prezintă un interes deosebit. CIP. DDU. 5. frontiera străină sau poarta cumpărătorului. DDP. din această categorie făcând parte exporturile şi transporturile internaţionale autorizate de bunuri şi persoane. din regularizare rezultă întotdeauna TVA de recuperat de la bugetul statului pe care firma de export îl încasează în baza unei Cereri de rambursare. care presupune că firmele cu activitate de export înregistrează TVA deductibil 19% aferent achiziţiilor de la furnizorii interni. respectând condiţiile de livrare prevăzute în contractul extern încheiat.E sau din afara Comunităţii. asistenţă şi protecţie socială. În acest context. De asemenea. Există operaţiuni scutite de TVA fără drept de deducere şi cu drept de deducere. se ridică problema dacă firmele în cauză pot sau nu deduce TVA-ul înscris în facturile de achiziţii de la furnizori. Condiţiile de livrare influenţează preţul extern în sensul că acesta poate cuprinde. pe lângă valoarea mărfii vândute. FCA. servicii poştale. frontiera română. în sensul că la facturarea bunurilor şi serviciilor către clienţi nu se aplică TVA colectat 19%. CIF. condiţiile de livrare diferă şi în funcţie de locul până la care exportatorul este obligat la efectuarea acestor cheltuieli: poarta fabricii.1. cantine. DAF. plata taxelor vamale etc. FAS.Capitolul V OPERAŢIUNILE SCUTITE DE TVA ŞI OPERAŢIUNILE CU REGIM SPECIAL ŞI MIXT Codul fiscal prevede o serie de operaţiuni care nu intră sub incidenţa TVA. Prin urmare. Operaţiunile scutite cu drept de deducere – Exporturile În cazul exporturilor de bunuri şi servicii se aplică aşa-numita „cotă zero” de TVA. Firmele ce desfăşoară activităţi de export cumpără mărfuri de la furnizorii interni şi le vând cu factură clienţilor externi din U. Dintre operaţiunile fără drept de deducere menţionăm: spitalizare. DES.

Condiţia CAF (sau CFR) – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul ajungerii acesteia la destinaţie. 51 .1. În cazul CAF. Firma achiziţionează bunurile de la furnizorul intern. 3. încarcă gestiunea şi le vinde cu factură clientului extern. În cazul din urmă. 1. valoarea facturată la export include. din acest moment toate costurile şi riscurile de pierdere sau de avarie a mărfii se suportă de către cumpărător. Condiţia CIF (Cost. pe lângă valoarea bunurilor. În concluzie. valoarea facturată la export cuprinde valoarea bunurilor (şi eventualele cheltuieli până la depozitarea bunului pe vapor). pe o durată stabilită prin contract.1. 2. şi cheltuielile de transport extern până la destinaţie. încasarea creanţei de la clientul extern se poate face: la vedere sau pe credit comercial. cât şi în comision. exportatorul este obligat să îndeplinească formalităţile vamale de export. Dintre numeroasele condiţii INCOTERMS vom prezenta următoarele: Condiţia FOB (Free on Board). Prin urmare. 5. firma de export va încasa de la client şi o dobândă pe care o include în preţul de facturare al bunurilor exportate. Condiţia CAF (Cost and Freight). Dacă preţul de export nu include dobânzi externe (în cazul încasării la vedere) avem FOB net. şi asigurarea externă până la destinaţie. iar dacă include dobânzi externe (în cazul creditului comercial) avem FOB brut. Exporturile pe cont propriu Presupun că firma de export derulează activitatea în nume propriu (emite factură externă). Activitatea de export se poate derula atât pe cont propriu. Creanţa externă se poate încasa în momentul exportului (la vedere) sau în tranşe. în ţara cumpărătorului. Condiţia FOB – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul în care aceasta a trecut balustrada navei în portul de încărcare convenit. valoarea facturată la export include. Conform acestei clauze.Acest fapt determină particularităţi privind înregistrările contabile ale exportului. Insurance and Freight). În cazul CIF. numită credit comercial. Condiţia CIF – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul ajungerii acesteia la destinaţie. în cazul FOB. pe lângă valoarea bunurilor şi cheltuielile de transport extern. în contul şi pe riscul propriu. În ambele cazuri. descărcând gestiunea. în ţara cumpărătorului.

Se încasează creanţa externă la 3. Exemplu de export pe cont propriu cu încasare la vedere: O firmă cu activitate de export cumpără marfă cu factură de la furnizorul intern în valoare de 6. Valoarea externă include: transportul extern de 1. unde: C = creanţa externă 12 d (dobânda recalculată) d’ = 100 + d n = numărul lunilor de credit comercial În cazul creditului comercial pe termen mediu şi lung. cu încasarea creanţei externe prin cont la cursul de 3. în următoarele ipoteze: a.2 lei/$. % = 401 7.9 lei/$. plătind datoria prin cont.140 371 6. Se achită datoria externă faţă de firma de transport la cursul de 2. la cursul de 3.000 4426 1. curs la facturare 3 lei/$. cotă TVA=0. Se înregistrează facturile de transport extern şi asigurarea externă la cursul exportului de 3 lei/$.1 lei/$. d=rata anuală a dobânzii. Rezolvare: Cumpărăm marfa cu factură de la furnizorul intern la ca=6. Export în condiţia CIF.000 $ şi asigurarea externă de 500 $. la valoare externă CIF = 24. cotă TVA=0. Se achită datoriile externe faţă de firmele de transport şi asigurare.000 lei. c.000 $.140 52 . Valoarea externă include transportul extern de 1.000 $. dobânda externă inclusă în preţ se calculează prin formula compusă: D = C (1 + d)n – C. Se încasează creanţa externă la 2. b. descărcând gestiunea la cost de achiziţie. unde: n = numărul anilor de credit comercial În ambele cazuri. curs la facturare 3 lei/$. curs la facturare 3 lei/$. Firma vinde marfa la export pe bază de factură externă. Export în condiţia FOB la valoare externă FOB net = 3.9 lei/$. Se înregistrează factura de transport extern la cursul exportului de 3 lei/$. În cazul creditului comercial pe termen scurt.Modalitatea de calcul al dobânzii externe diferă în funcţie de durata creditului comercial (pe termen scurt sau pe termen mediu şi lung). cotă TVA = 0. TVA deductibil 19%.000 $.000 $. dobânda externă inclusă în preţ se calculează prin formula simplă: C × d' D= × n .000 lei. Exportul se realizează pe cont propriu. TVA deductibil 19%. Export în condiţia CAF la valoare externă CAF = 15.2 lei/$.

1 lei/$) (3000 $ × 3 lei/$) b. prin contul în devize.000 lei Transport extern inclus în preţ = 1. Export în condiţia CAF: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA=0: Valoarea externă CAF = 15. prin cont. cu OP.000 $ 14.000 $.1 lei/$.000 300 (3000 $ × 3.300 9.000 $ × 3 lei = 3. Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzări de mărfuri şi valoarea transportului extern ca venit din alte activităţi: 4111 = % 707 708 45. Rezultă venituri din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 9.000 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 15.000 $ × 3 lei/$ = 9. cu OP: 401 = 5121 7.140 a.000 $ = 14.000 $ × 3 lei/$ = 45.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută la cost de achiziţie: 607 = 371 6.000 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzări de mărfuri: 4111 = 707 9.000 lei 53 .000 3. pe cheltuieli de transport: 1.000 $ .000 (CAF) (FOB net) (transport extern) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 6. la 3. Export în condiţia FOB: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA = 0: Factura externă pentru uz intern cuprinde elementele: Valoare FOB net = 3.1. faţă de 3 lei/$.000 Înregistrăm factura de transport extern de la prestatorul de servicii.Plătim datoria către furnizor.000 lei.000 42.000 $ × 3 lei/$ = 42.000 Încasăm creanţa externă de 3.000 $ × 3 lei/$ = 3.

000 $ × 2.624 = 401 3.9 lei/$) 665 1.500 (15.000 lei Transport extern inclus în preţ = 1.500 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 24.000 $.000 67.000 $ × 3 lei/$ ) 5124 43.000 2.500 4.000 Înregistrăm factura de asigurare externă de la prestatorul de servicii pe cheltuieli cu asigurarea: 500 $ × 3 lei/$ = 1. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401 = % 5124 765 3.500 $ × 3 lei/$ = 67.500 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor.000 $ × 3 lei/$ = 72.900 100 (1.000 $ . prin contul în devize cu OP.9 lei/$ faţă de 3 lei/$.500 (CIF) (FOB net) (transport extern + asigurare externă) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 6.500 54 .000 $ .000 lei 624 = 401 3. prin contul în devize cu OP.000 Înregistrăm factura de transport extern de la prestatorul de servicii pe cheltuieli de transport: 1.000 $ × 3 lei/$ ) (1.500 $ = 22.000 (15.9 lei/$) c. de 1.000 $ la 2. la 2.000 $ × 3 lei/$ = 3.500 $ 22.500 lei 613 = 401 1.9 lei/$ faţă de 3 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 4111 45.000 lei Asigurare externă inclusă în preţ = 500 $ × 3 lei/$ = 1.000 Încasăm creanţa externă de 15.000 $ × 3 lei/$ = 3.500 Plătim factura de transport extern prestatorului.1.000 $ × 2. iar transportul extern şi asigurarea externă ca venit din alte activităţi: 4111 = % 707 708 72. Export în condiţia CIF: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA=0: Valoare externă CIF = 24.

000 $ × 3 lei/$) (500 $ × 3.600 1. la 3.140 lei: 4424 = 4426 1. la 3. respective 500 $.140 Exemplu de export pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt O firmă de export cumpără marfă de la furnizorul intern la cost achiziţie 10.000 $ × 3.000 lei.140 lei TVA colectat = 0 Rezultă TVA de recuperat = 1. TVA deductibil 19%. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 76. achitând datoria prin cont. Se descarcă gestiunea de marfa vândută. TVA deductibil 19%: 55 .2 lei/$ ) (24.2 lei/$ faţă de 3 lei/$.000 4.2 lei/$ ) (500 $ × 3 lei/$) Obs.500 100 (1.500 $.800 72.000 $ × 3.000 200 1. de 1.000 $. ştiind rata dobânzii de 10% pe an şi termenul de încasare de 6 luni. prin contul în devize cu OP.2 lei/$ faţă de 3 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar.1 lei/$. Se încasează creanţa externă (inclusiv dobânda) la 3.000 $ prin contul în devize cu OP.200 3. % = 5124 401 665 % = 5124 401 665 3. când regularizăm TVA-ul vom avea: TVA deductibil = 1.800 (24. curs la facturare 3 lei/$.000 lei.140 Încasarea TVA-ului prin cont de la bugetul statului: 5121 = 4424 1. Marfa se exportă pe credit comercial în condiţia FOB brut (inclusiv dobânda externă) la valoare externă de 5.2 lei/$) (1.: La sfârşitul perioadei.000 $ × 3 lei/$) Plătim facturile de transport şi asigurare către prestatori.Încasăm creanţa externă de 24. Rezolvare: Cumpărăm marfa cu factură la ca=10.

500 $ ×3 lei/$ = 16.900 10.750 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor.500 $ × 3.250 $ = 5.900 Plătim datoria internă prin cont cu OP: 401 = 5121 11.250 $ × 3 lei/$ = 15.500 $ × 3 lei/$) Exemplu de export pe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu şi lung O firmă de export derulează un export de mărfuri pe credit comercial cu termen 2 ani. cu cotă TVA=0: Valoare FOB brut (valoare marfă + dobândă externă) = 5.500 550 (5.% = 401 371 4426 11. 56 .500 15. iar dobânda externă. ca venit din dobânzi: 4111 = % 707 766 16.750 750 (FOB brut) (FOB net) (dobândă externă) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 10.500$ × 110 × 6 luni = 250$ Dobânda externă inclusă în preţ = 12 luni 250 $ × 3 lei/$ = 750 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 5.500 $ prin contul în devize cu OP.000 Încasăm creanţa externă (inclusiv dobânda) de 5.900 Vindem marfa cu factură la export.000 1. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 17.500 $ .1 lei/$ ) (5.050 16. la 3.250 $ 5.500 lei.1 lei/$ faţă de 3 lei/$. 10 5.

trecând la venituri dobânda încasată.1 lei/$.1 lei/$ = 15. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar pentru creanţele neîncasate. Marfa se exportă în condiţia FOB brut (inclusiv dobânda externă) la valoarea de 50. când expiră termenul de garanţie.Firma încasează de la clientul extern prin cont un avans de 5.000 $ la 3.1 lei/$. Se cumpără marfa cu factură de la furnizor la cost achiziţie 50. se încasează ratele de la clientul extern.000 $ (valoare export) – 5.2 lei/$ în anul 2. curs la facturare 3. Anual.500 lei 5124 = 419 15. cotă TVA=0.3 lei/$. TVA deductibil 19%. pe care îl plăteşte ca avans furnizorului intern. TVA deductibil 19%: % = 401 371 4426 59. ştiind următoarele cursuri oficiale: la 31 decembrie anul N = 3 lei/$. Se diminuează datoria cu avansul plătit şi se plăteşte prin cont diferenţa.1 lei/$.000 9.500 57 . După 3 ani.000 $ la 3.500 Plătim avansul către furnizorul intern: 409 = 5121 15. la 31 decembrie anul N+1=3. Dobânda externă inclusă în preţ se va calcula ţinând cont de următoarele elemente: Rata dobânzii (d) = 12%/an Termen încasare (n) = 2 ani Valoare creanţă (C) = 50.000 $ × 3.2 lei/$ şi la 31 decembrie anul N+2=3.000 $ (avans încasat) – 20. se încasează de la client garanţia materială la 3.000 $ (sumă încasată în momentul exportului la acelaşi curs) = 25.000 $. Se încasează de la clientul extern suma de 20. Se descarcă gestiunea de marfa vândută.500 50.000 lei. Se diminuează creanţa externă cu avansul încasat şi cu o garanţie materială reţinută de client de 5% din valoarea FOB net.1 lei/$. la cursul de 3.000 $. Rezolvare: Încasăm avansul de la clientul extern: 5.500 Cumpărăm marfa de la furnizorul intern la ca=50.05 lei/$. ştiind următoarele cursuri de încasare: 3 lei/$ în anul 1 şi 3.000 lei.

360 $ = 43.1 lei/$ = 155.6. Valoare FOB net (valoare marfă) = 50. ambele la 3. cont 2678) = 5%×Valoarea FOB net = 5% × 43.360 $ 6.284 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor şi dobânda totală de încasat ca venit în avans: 4111 = % 707 472 155.264 15.1 lei/$: 5124 = 4111 62.1 lei/$ = 19.500 15.000 135.000 $.1 lei/$) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 50.764 La 31 decembrie anul N avem următoarele creanţe externe neîncasate: Garanţie materială (cont 2678) = 2.000 $ × 3.000 $ × 3.1 lei/$ = 6.1 lei/$ = 135.182 $ 58 .640 $ 43.182 $ × 3.1 lei/$: Avans încasat (cont 419) = 5.716 (FOB brut) (FOB net) (dobândă externă) Încasăm de la client în momentul exportului 20.000 lei Dobândă externă inclusă în preţ = C(1+d)n – C.000 (20.000 $ la 3.1 lei/$ = 15.500 6. Rezultă dobânda externă D = 25.182 $ 2.000 $ (1 + 0.360 $ × 3.Diminuăm datoria cu avansul plătit şi plătim prin cont diferenţa: 401 = % 409 5121 59.000 $ × 3.640 $ = 2. unde: C=25.764 lei % = 4111 419 2678 22.000 $ = 6.000 Diminuăm creanţa externă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client.500 44.000 Vindem marfa la export cu factură externă în condiţia FOB brut cu cotă TVA=0: Valoare FOB brut = 50.500 lei Garanţie materială (creanţă imobilizată.12)2 – 25.716 lei.000 $ .640 $ × 3.284 19.

la cursul iniţial de 3.2 lei/$.1 lei/$) La 31 decembrie N+1 mai avem de încasat următoarele creanţe externe: Garanţia materială (cont 2678) = 2.282 (2. 5124 = 4111 34.N+1=3.182 $ (garanţie materială) = 22.000 $ (valoare totală) – 5. la cursul de 3 lei/$ faţă de cursul precedent de 3 2 ani lei/$. Pentru aceste creanţe avem: curs iniţial = 3.409 $ la cursul de 3.1 lei/$) (22.409 $ (ultima tranşă).1 lei/$) Anul N+1 – primul an de credit comercial: Încasăm de la clientul extern prima tranşă (inclusiv dobânda) de 22. pe cei doi ani de credit comercial.227 (11. Rezultă diferenţe de curs valutar = 0: 5124 = 4111 36.2 lei/$) (11.1 lei/$: 2 ani 472 = 766 9.858 (3.182$ × 0.718 436 2.180 $ × 3.000 $ (avans) – 20. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: % = 765 2678 4111 2.500 218 2.180$ .000 $ (sumă încasată) – 2.360$ = 3.2 lei/$ faţă de cursul precedent de 3.2 lei/$.282 (2.409$ .409$ × 0.N=3 lei/$ Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = % 2678 4111 2.12. Pentru aceste creanţe avem: curs precedent = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.1 lei/$ curs oficial la 31.818 $.12.182 $ Contravaloare marfă (cont 4111) = 11.818$ = 11.409 $ × 3.818$ × 0.409 $ × 3 lei/$) Trecem dobânda încasată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 6.2 lei/$) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern a doua tranşă (inclusiv dobânda) de 11. Rezultă diferenţe de curs valutar = 0.2 lei/$) 59 .509 (11.Contravaloare marfă (cont 4111) = 50. de încasat în două tranşe egale.182$ × 0.

1 lei/$.655 545 (2. Firma încasează creanţa externă de la client la 3.15 lei/$) La expirarea termenului de garanţie.1 lei/$: 472 = 766 9.2.180 $ de la venituri în avans la venituri din dobânzi.2 lei/$ şi curs oficial la 31.3 lei/$) (2.Trecem dobânda încasată de 3.182$ × 3.N+2 = 3. contul 472 se soldează.1.1 lei/$) În acest moment. creanţa externă se poate încasa la vedere sau pe credit comercial. Ca şi în primul caz.12. 60 . la cursul iniţial de 3. Exporturile în comision Presupun că firma de export derulează activitatea în nume propriu (emite factură). Firma nu încarcă şi nu descarcă gestiunea de mărfuri întrucât mărfurile circulă direct de la producătorul intern către clientul extern. cotă TVA=0.3 lei/$.05 lei/$) 5. la acelaşi curs.200 6. faţă de cursul precedent de 3. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 2678 765 7. Firma de export va factura furnizorului intern comisionul de export ce i se cuvine. încasăm de la clientul extern garanţia materială anterior reţinută de 2. dar în contul şi pe riscul furnizorului intern.858 (3. în procentul prevăzut prin contract şi cu cotă TVA=0 şi va plăti acestuia diferenţa de datorie prin contul în devize. curs la facturare 3 lei/$. Exemplu de export în comision cu încasare la vedere A. după ce îşi reţine comisionul. dar în numele firmei de export care emite factura. La 31.180 $ × 3.N+2 mai avem de încasat următoarele creanţe externe: Garanţia materială (cont 2678) = 2.182 $ la cursul de 3. Export în condiţia FOB O firmă de export vinde marfă în comision la valoare FOB net de 8. cu cotă TVA=0.05 lei/$. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net.182 $ × 0.12.182 $ Pentru această creanţă avem: curs precedent = 3.182$ × 3. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = 2678 327 (2.000 $.05 lei/$. iar contravaloarea mărfii s-a încasat integral împreună cu dobânda aferentă.

800 24.600$. de 8.200 lei 4111 = 704 1. cotă TVA=0. la acelaşi curs.600$ × 3 lei/$) B.000€. Export în condiţia CAF O firmă de export vinde marfă în comision la valoare CAF de 5.000$ × 3 lei/$) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat acestuia: 401 = 4111 1. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 5% × 8.000 Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 10% din valoarea FOB net cu cotă TVA=0.1 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 24.000 $ = 400 $ 400 $ × 3 lei/$ = 1. 61 .000 $ la 3. prin cont cu OP.000 $ × 3 lei/$ = 24.200 Achităm furnizorului intern.1 lei/$) (8.000 800 (8. curs la facturare 4 lei/€. la 3. prin cont cu OP. datoria rămasă de: 8.000$ × 3. fără a înregistra venituri din vânzări de mărfuri: Valoare FOB net = 8.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.560 22.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.000 lei 4111 = 401 24.600$ × 3.1 lei/$) (7. respectiv o datorie faţă de furnizorul intern.800 760 (7. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern.200 Încasăm creanţa externă de la client. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 23. Valoarea externă cuprinde transport extern de 300 €.Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa de datorie la 3.000$ 400$ = 7.

000 18.200 1.300 € = 4.000 €×4 lei/€) (5.880 62 .700 €) (transport extern = 300€) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.750 250 (5.000 € .2 = % 5124 765 1. de 5.1 401. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar. respectiv o datorie faţă de furnizorul intern de marfă şi o datorie faţă de prestatorul de transport: Valoarea externă CAF = 5.700 € × 4 lei/€ = 18.880 Încasăm creanţa externă de la client. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 10% × 4.880 lei 4111 = 704 1.185 15 (300 €×4 lei/€) (300 €×3.800 lei 4111 = % 401.700 € = 470 € 470 € × 4 lei/€ = 1.000 €×3. Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa la 3.700 € 4. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern.2 20.95 lei/€ faţă de 4 lei/€. Valoare FOB net (valoare marfă) = 5.95 lei/€) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat acestuia: 401.000 € × 4 lei/€ = 20. prin cont cu OP. Transport extern inclus în preţ = 300 € × 4 lei/€ = 1.000 € la 3.000 lei.200 (CAF) (FOB net = 4. de 300 € la 3.1 = 4111 1. prin cont cu OP.95 lei/€) Achităm prestatorului de servicii factura de transport extern.200 lei.000 19.Încasează creanţa externă de la client la 3.95 lei/€. % = 4111 5124 665 20.95 lei/€.800 1.95 lei/€ şi achită factura de transport extern prestatorului la acelaşi curs. faţă de 4 lei/€.

000 (transport extern = 1.709 211 (4.000 $ × 3 lei/$ = 30.275 lei 4111 = 704 1.1 401.1 lei/$.3 (CIF) 30.1 lei/$ şi achită prestatorilor de servicii facturile de transport şi asigurare externă. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401.000 lei.500$ × 3 lei/$ = 25.500 (FOB net = 8. curs la facturare 3 lei/$. la acelaşi curs. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern. cu cotă TVA=0.000 lei.230 €×3. la acelaşi curs. cotă TVA=0. 4111 = % 401.700 € 470 € = 4.000 $.920 16.1 = % 5124 765 16. Valoarea externă cuprinde transport extern de 1.230 €.000 $ .000 $ . datoria rămasă de: 4.000 $ × 3 lei/$ = 3. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 5% × 8.275 63 .500 $ 8.230 €×4 lei/€) (4. Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa la 3. Asigurare externă inclusă în preţ = 500 $ × 3 lei/$ = 1.000 $ şi asigurare externă de 500 $. Valoare FOB net (valoare marfă) = 10. la cursul de 3.000 25.000 $) 1. respectiv ca datorii faţă de furnizorul intern de marfă şi faţă de prestatorii de transport şi asigurare. Transport extern inclus în preţ = 1.2 401.Achităm furnizorului intern.500 lei.500 lei. prin cont cu OP.500 (asigurare externă= 500$) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.95 lei/€ faţă de 4 lei/€. Încasează creanţa de la clientul extern la 3. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net.95 lei/€) C.500 $) 3.500 $ = 8. Export în condiţia CIF O firmă de export vinde marfă în comision la valoare CIF de 10. cu cotă TVA=0: Valoarea externă CIF = 10.1.500 $ = 425 $ 425 $ × 3 lei/$ = 1.

inclusiv dobânda (care va fi înregistrată ca venit în contabilitatea furnizorului intern).075$ × 3 lei/$) Exemplu de export în comision pe credit comercial pe termen scurt O firmă exportă mărfuri în comision în condiţia Fob brut (inclusiv dobânda externă) la valoare externă de 6.000 30.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.500$ 425$ = 8. la 4.Încasăm creanţa de la clientul extern. Se facturează furnizorului intern comisionul de export de 10% din valoarea FOB net.1 lei/$) (8.000 (10.000 $. ştiind rata dobânzii de 5%/an şi termenul de încasare de 10 luni. respectiv ca o datorie faţă de furnizorul intern la valoarea totală. 64 .000$ × 3 lei/$) Achităm prestatorilor de servicii.275 Achităm furnizorului intern. cu cotă TVA=0.000 $ la 3. la acelaşi curs.1 lei/$) (500$ × 3 lei/$) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat: 401.225 808 (8. prin cont cu OP.100 3. facturile de transport şi asigurare externă de 1. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 31.000 100 1. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.1 lei/$.1 lei/€.2 665 % = 5124 401. datoria rămasă: 8.000$ × 3. respective 500 $ la 3. de 10. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern.1 lei/$) (10.1 = 4111 1.550 1.500 50 (1.000€. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401. faţă de 3 lei/$.075$.000 1. prin cont cu OP. la 3.1 lei/$) (1. cotă TVA=0.3 665 3.075$ × 3. prin cont cu OP.000$ × 3. curs la facturare 4 lei/€. Se diminuează datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export şi se achită acestuia datoria rămasă la 4.000$ × 3 lei/$) (500$ × 3.033 24.1 665 25.1 lei/€. Se încasează creanţa externă la scadenţă.

000 € × 4. Firma încasează de la clientul extern.000€ 576€ = 5.000 € × 4 lei/€) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat: 401 = 4111 2. prin cont cu OP.1 lei/€) (6.424€ la 4.762 € × 4 lei/€ = 23.Valoare externă FOB brut = 6. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 22.1 lei/€) (5.000 600 (6. în valoare de 6.304 Achităm furnizorului intern.000 lei. datoria rămasă de: 6. pe care îl achită furnizorului intern la acelaşi curs. înregistrat ca venit din prestări servicii: Comision export = 10% × 5.238 € = 5.696 542 (5. Valoare FOB net (valoare marfă) = 6. 5 6.600 24.762 € 5.000 € × 4 lei/€ = 24.1 lei/€ faţă de 4 lei/€. după 10 luni.000 € la 4.1 lei/€ faţă de 4 lei/€.424 € × 4 lei/€) Exemplu de export în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung O firmă derulează un export în comision pe credit comercial cu termen 2 ani.000euro × 105 × 10 luni = 238 € Dobândă externă inclusă în preţ = 12 luni 238€ × 4 lei/€ = 952 lei.000 (FOB brut) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0. 65 .238 21. un avans de 10.304 Încasăm creanţa de la clientul extern. prin cont.762 € = 576 € 576 € × 4 lei/€ = 2.000 € .000€ la 4 lei/€. prin cont cu OP.048 lei 4111 = 401 24.424€ × 4.304 lei 4111 = 704 2. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 24.

570€ = 26. la aceleaşi cursuri valutare.000 lei Dobândă externă inclusă în preţ = C(1+d)n – C = 17. recuperăm garanţia de la clientul extern la 4 lei/€ şi o restituim furnizorului intern la acelaşi curs. La sfârşitul fiecărui an.3. Se diminuează datoria faţă de furnizorul intern cu: avansul plătit. garanţia materială reţinută furnizorului şi cu comisionul de export facturat acestuia.430€ 26. se achită furnizorului intern tranşele de datorie. la expirarea termenului de garanţie.000€ (1+0.430€ × 4 lei/€ = 105.000€ Se încasează de la client suma de 3.000€ × 4 lei/€ = 120. calculată în funcţie de următoarele elemente: Rata dobânzii (d)=10%/an Termen încasare (n)=2 ani Creanţa externă (C)=30.000€ .000€ (sumă încasată în momentul exportului la acelaşi curs) = 17.N+2 = 4 lei/€. la cursul de 4 lei/€.000€ (avans încasat) – 3.000€ la cursul de 4 lei/€.Se facturează exportul în comision la valoare externă FOB brut de 30. se încasează tranşele din creanţa externă astfel: în anul 1 la 4.000 (10. cotă TVA=0.12. După 3 ani.N = 4.1)2 – 17.1 lei/€ şi în anul 2 la 4.000€ × 4 lei/€) Facturăm exportul în comision cu cotă TVA=0: Valoare externă FOB brut = 30. Se diminuează creanţa externă cu avansul încasat şi cu o garanţie materială reţinută de client de 10% din valoarea FOB net.000€ (valoare totală) – 10.12.000€ × 4 lei/€) Plătim avansul către furnizorul intern.12.05 lei/€. Valoarea externă include dobânda. Se facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net cu cotă TVA=0.1 lei/€. se înregistrează diferenţele de curs valutar ştiind următoarele cursuri oficiale: la 31.000€ = 3.570€ 3.05 lei/€ şi la 31. la 31.N+1=4. Rezolvare Încasăm avansul de la clientul extern: 5124 = 419 40.000€. curs la facturare 4 lei/€.280 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 30.000 66 (FOB brut) . la acelaşi curs: 409 = 5124 40.720 lei 4111 = 401 120.570€ × 4 lei/€ = 14. Anual.000 (10. Anual.

643€ (garanţie materială) = 14.000€ (avans) – 2. următoarele creanţe şi datorii: Faţă de clientul extern: Garanţie materială = 2.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 10.643€ (garanţie materială) – 1.288 Diminuăm creanţa externă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client: Avans încasat = 10.288 La 31. de achitat în două tranşe egale. 67 . garanţia materială reţinută furnizorului (la acelaşi sume ca mai sus) şi comisionul de export facturat acestuia: Avans plătit (cont 409) = 40.860 40.000 10.12.572 lei (cont 2678) % = 4111 419 2678 50. de încasat în două tranşe egale pe cei 2 ani de credit comercial.430€ = 2.643€ × 4 lei/€ = 10.643€ 2.000€ × 4 lei/€ = 40.N mai avem de încasat.000 lei (cont 419) Garanţie materială reţinută de client = 10% × 26.572 5.035€ (cont 401).430€ = 1.572 Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu avansul plătit.288 lei 4111 = 704 5.643€ (cont 167) Contravaloare marfă = 30.000€ (valoare export) – 10.000 (3.288 lei 401 = % 409 167 4111 55. Faţă de furnizorul intern: Garanţie materială = 2. respectiv de plătit.322€ 1.322€ (comision de export) = 16. pe cei 2 ani de credit comercial.000€ (avans) – 2.000€ la 4 lei/€: 5124 = 4111 12.643€ (cont 2678) Contravaloare marfă = 30.322€ × 4 lei/€ = 5.000€ (valoare export) – 10.572 40.000€ × 4 lei/€) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0: Comision export = 5% × 26.Încasăm de la clientul extern 3.000 10.572 lei Comision de export facturat furnizorului (cont 4111) = 5.357€ (cont 4111).

Rezultă diferenţe de curs valutar=0.643€ × 0.178€ × 0.643€ (cont 2678) Contravaloare marfă (ultima tranşă) = 7. 665 = % 2678 4111 491 132 359 (2.05 lei/€.1 lei/€) Anul N+1 – primul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern prima tranşă de: 14.1 lei/€) (16.1 lei/€ şi curs oficial la 31.12.1 lei/€.357€ × 0.N+1=4.035€ × 0.1 lei/€.868 264 1.1 lei/€) (14. 5124 = 4111 Achităm furnizorului intern 16. cât şi pentru datorii avem: curs iniţial = 4 lei/€ şi curs oficial la 31.1 lei/€) La 31.1 lei/€) (2.643€ × 0.12.017€ (cont 401) Cursurile valutare sunt: curs precedent = 4.434 la (7. % = 765 2678 4111 665 = % 167 401 1.179€ × 4.Atât pentru creanţe.179 euro la 2 ani 4.N=4. iar pentru datorii avem venituri din diferenţe de curs valutar.05 lei/€) 68 .643€ (cont 167) Contravaloare marfă (ultima tranşă) = 8. faţă de cursul precedent de 4.018 euro 2 ani 401 = 5124 29. cheltuieli din diferenţe de curs valutar.436 1. venit din diferenţe de curs valutar. Rezultă: pentru creanţe. Rezultă că pentru creanţe avem cheltuieli din diferenţe de curs valutar.12.035euro = 8.018€ × 4.643€ × 0.N+1 avem: Creanţe neîncasate de la clientul extern: Garanţia materială = 2.874 (8.357euro = 7.700 264 1.178€ (cont 4111) Datorii neachitate faţă de furnizorul intern: Garanţia materială = 2.1 lei/€) curs prima tranşă de: acelaşi 32. pentru datorii.05 lei/€) (7.1 lei/€.604 (2.

643€ × 0.017€ la acelaşi curs: 401 = 5124 32.071 (7.05 lei/€) Achităm furnizorului intern ultima tranşă de 8.643€ × 4 lei/€) 5.05 lei/€) La expirarea perioadei de garanţie.05 lei/€ şi curs oficial la 31. în principal.572 (2.N+2 = 4 lei/€.017€ × 4.643€ (cont 2678) Datorii neachitate faţă de furnizorul intern: Garanţia materială = 2.12.05 lei/€) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern ultima tranşă de 7.017€ × 0.643€ × 0.572 (2. la firmele mici. Rezultă că pentru creanţe avem cheltuieli din diferenţe de curs valutar.643€ × 4 lei/€) Restituim garanţia la acelaşi curs către furnizorul intern: 167 = 5124 10.469 (8.178€ × 4.643€ × 0.05 lei/€) La 31. recuperăm de la clientul extern garanţia materială la cursul de 4 lei/€ faţă de cursul precedent de 4 lei/€.05 lei/€) (2.05 lei/€) (8.05 lei/€. Operaţiunile cu regim special şi mixt Regimul special se referă.N+2 avem: Creanţe neîncasate de la clientul extern: Garanţia materială = 2. faţă de cursul precedent de 4. Rezultă diferenţe de curs valutar =0 5124 = 4111 29.000€. iar pentru datorii avem venituri din diferenţe de curs valutar: 665 = 2678 167 = 765 132 132 (2.643€ (cont 167) Cursurile valutare sunt: curs precedent = 4.05 lei/€.% = 765 167 401 532 132 400 (2.178 euro la 4.2.12. Particularitatea constă 69 . cu o cifră de afaceri anuală situată sub plafonul legal de 35. 5124 = 2678 10. Rezultă diferenţe de curs valutar=0.

în faptul că la cumpărare aceste firme vor include TVA-ul deductibil facturat de furnizor în costul de achiziţie al bunurilor cumpărate. acestea nu au dreptul la deducerea TVA facturat de prestatorii de serviciu (cazare. din care: Contravaloare servicii de cazare.1. Ulterior. Rezolvare Încasarea anticipată de la turişti a contravalorii biletelor de odihnă: 5121 = 4111 10. masă şi transport = 10.595 lei. pentru aceste activităţi.).000 704 500 (5% × 10. În cazul mărfurilor primite în consignaţie. dată de la care rămân definitiv plătitoare de TVA. masă şi transport de 10. baza de impozitare va fi marja profitului. există şi operaţiuni pentru a căror impozitare se utilizează o bază diferită în raport cu activităţile uzuale. aplicat numai la comisionul agenţiei. agenţia facturează clienţilor serviciile de turism contractate. Aceste firme pot opta oricând pentru aplicarea regimului normal de taxă. Aceste firme vor aplica TVA colectat asupra comisionului/marjei de profit. În cazul agenţiilor de turism. care se va înregistra ca venit din prestări servicii: 4111 = % 10. adică diferenţa dintre preţul de vânzare către beneficiarul final şi costul de achiziţie al bunurilor şi serviciilor.000 lei = 500 lei TVA colectat aplicat asupra comisionului = 19% × 500 lei=95 lei Agenţia plăteşte prestatorilor de servicii facturile de cazare.2. mai ales dacă clienţii lor sunt firme plătitoare. transport etc.000) 4427 95 (19% × 500) 70 . Pe lângă cele amintite. Exemplu de înregistrare la agenţiile de turism O agenţie de turism încasează anticipat de la clienţii săi contravaloarea biletelor de odihnă de 10.000 lei.595 lei. TVA se aplică numai asupra comisionului practicat de magazin. Turismul şi comerţul în consignaţie Conform Codului fiscal. pentru a nu întrerupe „lanţul taxei”. în facturile respective apărând menţiunea „TVA inclus” şi nu evidenţiat distinct.000 lei Comision practicat de agenţie = 5% × 10.595 Facturarea către turişti a serviciilor contractate.595 401 10. iar la vânzare nu vor aplica TVA colectat la valoarea bunurilor vândute. 5. masă. în valoare de 10. cu TVA colectat 19%. prin cont.

cu TVA colectat 19% aplicat numai asupra comisionului. în partidă simplă.357 lei Vânzarea mărfurilor cu numerar: 5311 = % 707 4427 2. se anunţă furnizorul.000 lei. achitând furnizorului suma de i se cuvine (preţul deponentului). aplicând TVA colectat 19% numai la comision: Preţ deponent = 2. având TVA colectat = 95 lei Rezultă TVA de plată = 95 lei: 4427 = 4423 Plata TVA din cont la bugetul statului: 4423 = 5121 95 95 Exemplu de înregistrare la firmele de comerţ în consignaţie O firmă de consignaţie primeşte de la o persoană neplătitoare de TVA (fizică sau juridică) marfă în valoare de 2.300 57 Încărcarea gestiunii de mărfuri. În urma vânzării.Plata datoriilor faţă de furnizorii de servicii: cazare. Rezolvare: Recepţia mărfii la preţul deponentului. debitând contul 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau custodie”: 8033 (D) = 2. masă.000 lei Comision consignaţie = 15% × 2. urmată de descărcarea gestiunii.357 2. se încarcă şi se descarcă gestiunea de mărfuri.000 = 200 lei TVA colectat = 19% × 300 lei = 57 lei Preţ vânzare cu amănuntul = 2. Se vinde marfa cu numerar la preţul de vânzare calculat de firmă.000 Stabilirea preţului de vânzare cu amănuntul.000 Regularizarea TVA la sfârşitul lunii. la valoarea mărfii vândute: 71 . transport: 401 = 5121 10. practicând un comision de 15%.

2.357 2. Rezultă TVA de plată = 57 lei 4427 = 4423 Plata TVA din cont la bugetul statului: 4423 = 5121 57 57 5.000 300 57 Creditarea contului 8033 în partidă simplă: 8033 (C = 2. care să ţină seamă atât de veniturile scutite.000 Achitarea către furnizor a preţului deponentului: 401 = 5311 2.000 300 57 2. având TVA colectat = 57 lei. rezultând o sumă mai mică numită TVA de dedus. firma trebuie să calculeze un coeficient numit prorata.371 = % 401 378 4428 % = 371 607 378 4428 2. dacă nu avem venituri scutite). conform următoarei relaţii: Venituri din operaţiuni ce permit exercitarea dreptului de deducere Venituri din operaţiuni ce permit Venituri din operaţiuni ce nu permit + exercitarea dreptului de deducere exercitarea dreptului de deducere Evident că prorata este întotdeauna subunitară (şi unitară.357 2. cât şi activităţi scutite de TVA. Prorata se aplică asupra TVA-ului deductibil.2. 72 . Regularizarea TVA se va face între TVA colectat din vânzările taxabile şi TVA-ul de dedus calculat cu ajutorul proratei. conform Codului fiscal.000 Regularizarea TVA la sfârşitul lunii. Prorata Regimul mixt de taxare presupune că firma desfăşoară atât activităţi taxabile. cât şi de cele taxabile. În acest caz.

a înregistrat achiziţii în valoare de 70. caz în care are un caracter provizoriu.000 lei şi vânzări taxabile = 20. Prin excepţie. întrucât trebuie să evidenţieze diminuarea TVA-ului deductibil (operaţiunea se mai numeşte şi ajustarea taxei deductibile).660 Regularizăm TVA-ul la sfârşitul lunii. având: TVA colectat = 3.000 lei.300 = 10. cât şi fără drept de deducere. Dacă în timpul anului s-au aplicat prorate provizorii. datele de calcul fiind cumulate pentru întregul an fiscal. De asemenea. în funcţie de veniturile realizate în cursul anului şi se înscrie în Decontul de TVA întocmit pentru luna decembrie.640 = 2. regularizarea deducerilor se face prin aplicarea proratei definitive asupra TVA deductibil înregistrat în timpul anului. destinate realizării de operaţiuni atât cu drept de deducere.000 lei.300 – 10.8 (80%) 80.800 lei TVA de dedus = 10. TVA deductibil 19%. se calculează prorata şi TVA-ul de dedus. Rezolvare: Total vânzări = 100. Diferenţele constate în plus sau în minus se înscriu în Decontul de TVA pentru luna decembrie. Prorata anuală este definitivă.000 lei.000 + 20.000 lei.000 lei Achiziţii totale = 70.000 Calculăm TVA de dedus = 80% × 13.000 = 13.800 lei Vânzări scutite = 80. Rezultă TVA colectat = 19% × 20. Exemplu: Firma a înregistrat în timpul perioadei venituri totale de 100.640 lei 73 .000 lei Vânzări taxabile = 20.Înregistrarea diferenţei dintre TVA deductibil şi TVA de dedus se va face pe cheltuiala firmei. cu aprobarea organului fiscal. Prorata definitivă se determină în luna decembrie.660 lei 635 = 4426 2. din care vânzări scutite de TVA = 80. înregistrând-o pe cheltuieli: 13. Prorata se determină anual.000 lei.300 lei Deducerea TVA se face cu ajutorul proratei: 80.000 Calculăm prorata = = 0. după care se face regularizarea TVA.640 lei Calculăm diferenţa dintre TVA deductibil şi TVA de dedus.000 = 3. Rezultă TVA deductibil = 19% × 70. La sfârşitul perioadei. se poate determina şi lunar sau trimestrial.

după care vor înregistra TVA-ul prin formula: 4426 = 4427 Furnizorii nu încasează TVA de la client. concomitent. Taxarea inversă Codul fiscal prevede anumite categorii de bunuri pentru care furnizorii şi clienţii au obligaţia să aplice măsurile de simplificare referitoare la taxarea inversă.840 5. fără ca între cele două firme să existe plăţi privind TVA. iar în Decontul de TVA.840 lei % = 4426 4427 4424 10. În contabilitate vor înregistra vânzarea bunurilor la preţ de vânzare fără TVA. cu excepţia bunurilor livrate în cadrul comerţului amănuntul. atât ca taxă colectată. Ei deduc integral TVA-ul la nivelul taxei colectate din facturile fiscale emise pentru livrările de bunuri amintite.640 3.800 6.840 Recuperarea TVA prin cont de la bugetul statului: 5121 = 4424 6. Condiţia de aplicare a acestor măsuri este ca ambele firme implicate în tranzacţie să fie plătitoare de TVA. înregistrează TVA-ul din factura furnizorilor prin formula: 4426 = 4427 74 .3. Furnizorii acestor bunuri sunt obligaţi să înscrie pe facturile emise menţiunea „taxare inversă”. separat. la rubrica obişnuită. Clienţii acestor bunuri înregistrează achiziţia bunurilor fără TVA şi.2. cât şi ca taxă deductibilă. Aceştia evidenţiază TVA-ul aferent livrării amintite. în Jurnalul de vânzări şi în Jurnalul de cumpărări. Bunurile pentru care se aplică măsurile simplificate sunt: Deşeurile şi materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora Materialul lemnos Bunurile şi serviciile livrate/prestate de sau către firme pentru care s-a deschis procedura de insolvenţă.Rezultă TVA de recuperat = 6. deşi acesta figurează în factura emisă.

Înregistrările în contabilitatea celor două firme vor fi: La furnizor: Vânzarea cu factură înregistrând numai venitul din vânzări de mărfuri: 4111 = 707 10. TVA colectat 19%. cât şi la client: 4426 = 4427 se numeşte autolichidarea TVA. concomitent. Exemplu: O firmă plătitoare de TVA vinde cu factură unui client plătitor de TVA cherestea la preţ de vânzare 10. Dacă furnizorul emite către client factură de avans. taxarea inversă trebuie aplicată numai pentru operaţiunile taxabile. Calculul se va face pe bază de prorată. prezentată în subcapitolul anterior. la fel şi în Decontul de TVA. fără TVA: 5121 = 4111 10. sau pentru operaţiuni taxabile).000 75 . Dacă clienţii sunt plătitori de TVA cu regim mixt. Dacă aceste firme au aplicat anterior prorata.900 (19% × 10.: Firmele declarate în insolvenţă aplică taxarea inversă de la data declarării acestei situaţii. Înregistrarea contabilă utilizată atât la furnizor. Din acest moment. La client colectarea TVA la nivelul celui deductibil este similară cu plata TVA către furnizor. făcând menţiunea „taxare inversă”. Clienţii nu plătesc TVA furnizorilor. ei deduc TVA-ul în funcţie de destinaţia pe care o dau bunurilor respective (pentru operaţiuni scutite.000 lei. TVA colectat. respectiv furnizorul colectează TVA în urma vânzării şi are dreptul să încaseze TVA de la client. întrucât: La furnizor deducerea TVA la nivelul celui colectat este similară cu încasarea TVA de la client.000 Evidenţierea simultană a TVA colectat şi TVA deductibil: 4426 = 4427 1.Factura fiscală se înregistrează concomitent în Jurnalul de cumpărări şi în Jurnalul de vânzări. se aplică regimul normal de TVA. ca TVA deductibil şi. Taxarea inversă încetează în momentul în care una dintre părţile implicate în tranzacţie este neplătitoare de TVA. Ei colectează TVA-ul la nivelul taxei deductibile. în scopul de a nu mări în mod artificial insolvabilitatea. nu calculează TVA. înscriind pe factură menţiunea „taxare inversă”. deşi acesta figurează în factura primită la rubrica obişnuită.000) Încasarea creanţei prin cont de la client. Obs.

înregistrând marfa la cost de achiziţie. fără TVA: 371 = 401 10.900 (19% × 10.000 76 .La client: Cumpărarea cu factură. fără TVA: 401 = 5121 10.000 Evidenţierea simultană a TVA deductibil şi TVA colectat: 4426 = 4427 1.000) Plata datoriei prin cont către furnizor.

Prin urmare. Cu alte cuvinte. cafea. tutun şi ţigări. Exigibilitatea taxelor vamale are loc la data întocmirii Declaraţiei vamale de import (DVI). electronice. eventualele accize şi TVA-ul deductibil aferent importului. Taxele vamale.) dacă legea o prevede. combustibil. cât şi TVA deductibil 19%. arme de vânătoare etc.Capitolul VI Taxarea importurilor. aşa cum ar proceda în cazul unei cumpărări de la un furnizor intern. hl etc. importatorul. în momentul importului se calculează şi accizele în procente diferenţiate în funcţie de bunurile importate. Exigibilitatea accizelor apare tot în momentul întocmirii DVI. iar la sfârşitul lunii. Accizele se pot calcula şi ca sumă fixă pe unitatea de măsură (tonă. ce cuprinde: Valoarea în vamă (inclusiv transport şi asigurare) Taxa vamală Comisionul vamal Eventualele accize. Dacă importul se referă la produse accizabile (alcool şi băuturi alcoolice. accizele şi TVA În cazul importurilor de bunuri şi servicii. conform Tarifului vamal de import. bijuterii. pentru a-şi putea ridica mărfurile din vamă. 77 . TVA-ul de plată rezultat în urma regularizării. autoturisme.E. blănuri. Exigibilitatea TVA se produce în momentul întocmirii DVI. Firmele importatoare calculează în vamă taxele vamale. Baza de impozitare pentru accize o constituie valoarea în vamă la care se adaugă taxele vamale şi comisioanele vamale. Baza de impozitare pentru taxele vamale o constituie valoarea în vamă a bunurilor importate. care se aplică în procente diferenţiate în funcţie de natura bunurilor importate. comisionul vamal. importatorul nu poate deduce TVA-ul aferent cumpărării din import. ce diferă în funcţie de condiţia de livrare aplicată. care vor face obiectul unui subcapitol distinct. TVA-ul deductibil aferent importurilor se aplică în cotă de 19% asupra costului de achiziţie al bunurilor în vamă. ca diferenţă între TVA colectat aferent vânzărilor la intern şi TVA deductibil aferent importului. se aplică atât taxe vamale. trebuie să plătească la bugetul statului: taxele vamale. El va plăti la buget TVA-ul deductibil în momentul importului.). cristaluri. Nu intră în discuţie achiziţiile din ţări membre U.

unde n = numărul anilor de credit comercial Dobânda externă nu se include nici în costul de achiziţie calculat în vamă şi. Condiţia CIF – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea CIF (valoare marfă + transport extern + asigurare externă). descărcând gestiunea. simplă sau compusă. DDP. 3. în contul şi pe riscul propriu.1. DAF. la care se adaugă transportul extern şi asigurarea externă suportate separat de către firma importatoare. Condiţiile de livrare pot fi: EXW. 2. FCA. Ea importă bunurile de la furnizorul extern. 6. CIF. Vom prezenta în continuare condiţiile FOB. CAF şi CIF şi modul în care ele influenţează calculul valorii în vamă: 1. şi le vând către clienţii interni. CIP. DEQ. deci cele două valori coincid. respectând condiţiile de livrare prevăzute în contract. Importurile pe cont propriu În acest caz firma de import derulează activitatea în nume propriu. 78 . la care se adaugă asigurarea externă suportată separat de către firma importatoare..Firmele de import cumpără mărfuri de la furnizorii externi din afara U. Condiţia CAF – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea CAF (valoare marfă + transport extern). caz în care se plăteşte furnizorului extern şi o dobândă facturată separat. înregistrările în contabilitatea importatorului. Datoria externă se poate plăti în momentul importului (la vedere) sau în tranşe. Condiţia FOB – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea mărfii FOB. nici în preţul de vânzare la intern. în funcţie de care se calculează costul de achiziţie şi. DES. pe credit comercial. prin urmare. C×d Dobânda simplă se calculează: D = × n . DDU. implicit. CFR. cât şi în comision. FOB. În ambele cazuri. la scadenţă. FAS. plata datoriei către furnizorul extern se poate face: la vedere sau pe credit comercial. CPT. încarcă gestiunea la costul de achiziţie calculat în vamă şi le vinde cu factură clienţilor din ţară. Ele influenţează valoarea în vamă.E. unde: 12 C = creditul comercial d = rata anuală a dobânzii n = numărul lunilor de credit comercial Dobânda compusă se calculează: D = C(1+d)n – C. în funcţie de durata creditului comercial. Activitatea de import se poate derula atât pe cont propriu.

Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia FOB: Fişa de calcul cuprinde următoarele elemente: Valoare externă FOB (valoare marfă) = 50.200 = 771 lei Costul de achiziţie în vamă = 170. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. Se achită datoria faţă de furnizorul extern al mărfii la 3 lei/$.374 79 .000$ × 3 lei/$ = 150.000 $. la valoare externă FOB = 50. Marfa importată se vinde cu factură clientului intern la preţ vânzare = 200.000$ × 3 lei/$ = 3.200 lei Taxe vamale = 10% × 154.391 150.95 lei/$.000 lei Transport extern separat = 1.200 lei Valoare în vamă = 51.5%. TVA colectat 19%. la 2.5 lei/$ şi factura de asigurare externă prestatorului.200 = 15. se încasează prin cont creanţa internă şi de descarcă gestiunea de marfa vândută. Se achită factura de transport extern prestatorului. Se achită din cont la bugetul statului: taxa vamală. la 3.565 15.000 1. asigurare externă = 400$.2 401. curs în vamă 3 lei/$.391 lei = 32.3 446 447 170.200 15.000 3.420 771 32.000 lei Asigurare externă separată = 400$ × 3 lei/$ = 1. În condiţia FOB O firmă importă marfă pe bază de factură externă.000 $. cu OP: Taxe vamale = 15.5% × 154. la care se adaugă: transport extern=1.000 lei.Exemplu de import pe cont propriu cu plata la vedere A.391 lei 371 = % 401.400$ × 3 lei/$ = 154.1 401.374 lei % = 5121 446 447 4426 48.420 lei Comision vamal = 0.420 lei Comision vamal = 771 lei TVA deductibil = 19% × 170.420 771 (cost achiziţie în vamă) (valoare FOB) (transport extern) (asigurare externă) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget. comisionul vamal şi TVA-ul deductibil aferent importului.

cu OP. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 238. la preţ vânzare = 200.000 Încasăm prin cont.000 38. Se achită factura de asigurare externă către prestator.000$ la 3 lei/$.050 3. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.000$ × 3 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.000 lei. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii.000$.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. la care se adaugă: asigurare externă = 1. de 400$ la 2. creanţa internă: 5121 = 4111 238.05 lei/$ faţă de 3 lei/$.1 = 5124 150. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 170.5%.1 lei/$ şi datoria faţă de furnizorul extern al mărfii. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401. la 2.200 1. Se achită prin cont la buget taxele aferente importului.000$ × 3. cu OP. de 50.000$. 80 .95 lei/$. cu OP. la 3.000 (50. la valoare externă CAF de 12.000 200.180 20 (400$ × 3 lei/$) (400$ × 2. cu OP.95 lei/$) Achităm din contul în devize. faţă de 3 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401.391 B.000$ × 3 lei/$) Achităm din contul în devize.05 lei/$) (1. de 1.2 665 3. factura de asigurare externă către prestatorul de servicii.000$ la 3.3 = % 5124 765 1. curs în vamă 3 lei/$. factura de transport extern către prestatorul de servicii.000 50 (1. În condiţia CAF Firma importă mărfuri cu factură externă. taxe vamale 20% şi comision vamal 0. faţă de 3 lei/$.9 lei/$.Achităm din contul în devize.

1 = % 5124 765 81 36.929 lei % = 5121 446 447 4426 16. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii.2 446 447 46.000 100 (1.000$ × 2.995 lei = 8.995 36.000 lei Taxe vamale = 20% × 39. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401. de 1.000$ la 3. Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia CAF (valoare marfă + transport extern): Valoare externă CAF = 12.924 7.000$ × 3.1 lei/$.Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni.800 195 8.000 7.000$ × 3 lei/$) Achităm din contul în devize.800 lei Comision vamal = 0.800 1.000 lei = 195 lei Cost achiziţie în vamă = 46.995 lei 371 = % 401.2 665 3. TVA colectat 19%. cu OP.000$ la 2.000 lei Valoare în vamă = 13. de 12.000$ × 3 lei/$) (12.100 3. faţă de 3 lei/$.000 3. faţă de 3 lei/$.000 $ × 3 lei/$ = 39.000 $ × 3 lei/$ = 36.200 (12.929 Achităm din contul în devize.000 $ × 3 lei/$ = 3.000 lei Asigurare externă separată = 1.000 lei = 7.5% × 39.800 lei Comision vamal = 195 lei TVA deductibil = 19% × 46. se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.000 lei.1 401. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.000 34. factura de asigurare externă către prestatorul de servicii.1 lei/$) (1.800 195 (cost achiziţie în vamă) (valoare CAF) (asigurare externă) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget. cu OP. la preţ vânzare = 80.9 lei/$) . cu OP: Taxe vamale = 7.9 lei/$.

000 lei.000 7. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 95. la preţ vânzare = 80.200 lei Comision vamal = 0.200 240 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) .000$ × 3 lei/$ = 48.8 lei/$. se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.000 15.000$ × 3 lei/$ = 48.000 lei Valoare în vamă = 16.200 lei Comision vamal = 240 lei 82 55. Se plătesc din cont la buget taxele aferente importului.000 lei Taxe vamale = 15% × 48.5%. cu OP.5% × 48.200 80. Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni la preţ vânzare = 64.440 lei 371 = % 401 446 447 Achităm din cont la buget.440 48. cu OP: Taxe vamale = 7.000 lei = 240 lei Cost achiziţie în vamă = 55. curs în vamă 3 lei/$.995 C.000 lei. TVA colectat 19%. la care se adaugă taxe vamale 15% şi comision vamal 0.000 lei = 7.200 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. În condiţia CIF Firma importă marfă cu factură externă la valoare externă CIF de 16.Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 46.200 Încasăm prin cont. Se achită datoria către furnizorul extern la 2. creanţa internă: 5121 = 4111 95.000 $. Rezolvare Înregistrăm importul în condiţia CIF (valoare marfă + transport extern + asigurare externă): Valoare externă CIF = 16.

faţă de 3 lei/$.000 12.200 240 10.440 = 10.800 3. creanţa internă: 5121 = 4111 76. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 76.200 (16.160 64.8 lei/$.534 Achităm din contul în devize.000 44.626 lei 4427 = % 4426 4423 Plata TVA-ului din cont la buget: 4423 = 5121 83 1. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 55.626 .534 1. de 16. înregistrat cu ocazia vânzărilor către clienţii interni.160 10.626 12.534 = 1. achitat la buget în momentul importului TVA colectat = 12. Rezultă TVA de plată = 12.TVA deductibil = 19% × 55.8 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.160 Încasăm prin cont. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401 = % 5124 765 48. la preţ vânzare = 64. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii.534 lei % = 5121 446 447 4426 17.000$ la 2.000$ × 3 lei/$) (16.160 – 10.974 7.000 lei. cu OP.534 lei. cu OP.160 lei.160 Descărcăm gestiunea de marfa vândută.: Firma de import va regulariza TVA-ul astfel: TVA deductibil = 10.000$ × 2.440 Obs.

se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.299 Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni. la 3.150 30. se primeşte de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$.2 lei/$. Dacă ar fi cumpărat marfa de pe piaţa internă. Se achită prin cont furnizorului extern contravaloarea mărfii împreună cu dobânda datorată.000 3. cu OP: Taxe vamale = 3.626 lei.000 lei Taxe vamale = 10% × 30.000 lei = 150 lei Cost achiziţie în vamă = 33. comision vamal 0.000 $.000$ × 3 lei/$ = 30. La scadenţă. Se vând mărfurile cu factură clienţilor interni la preţ vânzare 50. taxe vamale 10%. pentru o rată de 2%/an. Exemplu de import pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt Firma importă mărfuri la valoare externă CIF de 10.5% × 30. la preţ vânzare = 50. curs în vamă 3 lei/$.150 = 6.000 lei Comision vamal = 0.000 lei. Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia CIF: Valoare externă CIF = 10.000 lei.000 lei Comision vamal = 150 lei TVA deductibil = 19% × 33.5%.160 lei în două momente: 10. TVA colectat 19%: 84 . Dobânda externă se va factura separat de către furnizor la scadenţă.626 lei la sfârşitul lunii.000$ × 3 lei/$ = 30. pe credit comercial cu termen 10 luni.534 lei în vamă şi 1.000 lei = 3. TVA colectat 19%.150 lei 371 = % 401 446 447 33. Se plătesc din cont la buget taxele aferente importului. ar fi plătit la buget numai diferenţa de 1.Constatăm că importatorul plăteşte integral TVA-ul colectat de la clienţi de 12.449 300 150 6.000 lei Valoare în vamă = 10.299 lei % = 5121 446 447 4426 9.000 150 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget. prin regularizare.

În momentul importului. se achită furnizorului extern 20.150 După 10 luni. descărcând gestiunea de marfa vândută. Dobânda externă se va factura separat pe cei doi ani de credit.500 Încasăm prin cont.000$. cu OP. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 32. TVA colectat 19%.534 30.5%. creanţa internă: 5121 = 4111 59. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. curs în vamă 3 lei/$.000 dolari × 2% D= × 10 luni = 167$ 12 luni 167$ × 3 lei/$ = 501 lei. la curs iniţial. de 2% din valoarea CIF.033 (10. 85 . cele două datorii faţă de furnizorul extern: 10.167$ × 3. vom înregistra dobânda pe cheltuieli: 666 = 401 501 Achităm prin contul în devize.167$ × 3 lei/$) Exemplu de import pe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu şi lung Firma derulează import de mărfuri pe credit comercial cu termen 2 ani.000$ şi 167$ la 3.000 lei. Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni la preţ vânzare = 200.000$ la 3 lei/$.4111 = % 707 4427 59. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 33.500 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. la scadenţa creditului comercial.2 lei/$ faţă de 3 lei/$.000 9.500 50. Se plătesc la buget taxele aferente importului.501 2. cu OP. Se diminuează datoria externă cu avansul plătit şi cu o garanţie materială reţinută furnizorului.2 lei/$) (10. Se importă marfa la valoare externă CIF de 50. În acest scop. pentru o rată de 8%/an.000 $ la cursul de 3 lei/$. primim de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$: 10. achită furnizorului extern un avans de 10.

000$ × 3 lei/$) Înregistrăm importul de mărfuri la valoare CIF: Valoare externă CIF = 50. ştiind următoarele cursuri oficiale: 31.01 lei/$ şi 31.N+1 = 3.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 2% × 50.000 750 31. După 3 ani.000$ × 3 lei/$ = 150.000 (10.000$ × 3 lei/$ = 3. la aceleaşi cursuri valutare. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar pentru datoriile externe.02 lei/$ în primul an.483 Diminuăm datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului extern: Avans plătit (cont 409) = 10. cu OP: Taxe vamale = 15. expiră termenul de garanţie şi se restituie furnizorului extern garanţia materială la cursul de 3. se primeşte factura de dobândă externă la: 3.000$ × 3 lei/$) 167 3.000$ = 1.000 750 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget.01 lei/$ în anul 2. Se achită anual furnizorului extern tranşele de credit comercial împreună cu dobânda.000 lei Taxe vamale = 10% × 150.12.000 lei 401 = % 33.233 15.750 = 31.750 150.000 lei Comision vamal = 750 lei TVA deductibil = 19% × 165.000 15.9 lei/$. cu OP.000$ × 3 lei/$ = 150. avansul către furnizorul extern: 409 = 5124 30. respective 3.000$ 1.483 lei % = 5121 446 447 4426 47.2 lei/$.Anual.02 lei/$.000 lei = 750 lei Cost achiziţie în vamă = 165.000 (10.000$ × 3 lei/$ = 30.750 lei 371 = % 401 446 447 165.N = 3.000$ × 3 lei/$) 86 .000 lei Valoare în vamă = 50.000 409 30.12.000 lei Comision vamal = 0. 31.5% × 150.12. Rezolvare: Achităm prin cont.N+2 = 2.000 lei = 15.000 (1.

Calculăm dobânda: D = C(1+d)n – C = 19. la preţ vânzare = 200.000$ (garanţia materială) – 20.000$ (achitaţi în momentul importului) = 19.000$ (1+0.02 lei/$.000$ × 0.000$ × 0.000$ (avans) – 1.000 $ Contravaloare marfă (cont 401) = 50.775 lei 666 = 401 87 4775 .000$ (valoare import) – 10.162 dolari Rezultă că D1= = 1.02 lei/$. de achitat în două tranşe egale pe cei doi ani de credit comercial.N=3.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. la 3.În momentul importului achităm furnizorului extern.581$ 2 ani 1.12.000 (20.000 Încasăm prin cont. 401 = 5124 60. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 165.02 lei/$) Anul N+1 – primul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura pentru dobânda anului I.000$ la 3 lei/$ faţă de 3 lei/$.000 lei. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = % 167 401 400 20 380 (1.000$.12. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 238.581$ × 3.750 La 31. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar. 20. prin cont cu OP.08)2 – 19.162$. creanţa internă: 5121 = 4111 238.000$ = 3.000$ × 3 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.N mai avem de plătit furnizorului extern următoarele datorii: Garanţia materială (cont 167) = 1.02 lei/$) (19.02 lei/$ = 4. Pentru cele două datorii externe. avem: curs iniţial = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.000 38. cu OP. 3.000 200.

500 $ 2 ani Prima dobândă = 1.000 dolari Prima tranşă = = 9.12.01 lei/$.Achităm furnizorului extern prima tranşă + prima dobândă: 19.500$ + 1. faţă de 3. restituim furnizorului extern garanţia materială de 1.11 lei/$) La expirarea termenului de garanţie. 1.581$).01 lei/$.500 $ Pentru ambele datorii avem: curs precedent = 3.01 lei/$ şi curs oficial la 31.01 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 167 = 765 110 (1. 401 = 5124 33.01 lei/$ La 31.500$ × 0.000$ × 0.9 lei/$.01 lei/$.N+2 mai avem de achitat furnizorului extern următoarele datorii: Garanţie materială (cont 167) = 1.000 $ Ultima tranşă din contravaloarea mărfii (cont 401) = 9.500$ + 1.12. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401 = 5124 33.000 $ Pentru această datorie avem: curs precedent = 3.759 Achităm furnizorului extern ultima tranşă + ultima dobândă (9. la 3.02 lei/$.9 lei/$.02 lei/$ La 31.01 lei/$) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura pentru dobânda anului II.01 lei/$) (9.581$ la 3. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 88 .N+1 mai avem de achitat furnizorului extern următoarele datorii: Garanţie materială (cont 167) = 1.12.354 (9.581$ × 3.759 lei 666 = 401 4. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: % = 765 167 401 105 10 95 (1.581$)×3. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar.01 lei/$ = 4.581$)×3.500$ + 1.2 lei/$ faţă de cursul precedent de 2.N+1=3.02 lei/$ şi curs oficial la 31. de 1.N+2=2.12.000 $ × 0.000 $ la 3.464 (9.02 lei/$ faţă de curs precedent = 3.581$ Plata se face la 3.

9 lei/$) În acest caz.000 lei. cu TVA colectat 19%. Se achită din cont la buget taxele aferente importului. în procentul stabilit prin contract. Importul în comision poate fi: cu plata la vedere sau pe credit comercial. jucând rol de intermediar. prin cont cu OP: 5124 = 419 20. În cazul creditului comercial. 89 . Rezolvare: Încasăm avansul de la clientul intern. firma de import derulează activitatea în nume propriu.1 lei/$. firma de import. cu TVA colectat 19%. firma facturează clientului intern importul în comision la valoare externă CIF de 5.% = 5124 167 665 6. Ea facturează clientului intern comisionul de import ce i se cuvine. dobânzile externe se vor înregistra pe cheltuieli în avans şi se vor recupera prin facturare de la clientul intern. Se achită datoria faţă de furnizorul extern la cursul de 3. Exemplu de import în comision cu plata la vedere: Firma de import încasează prin cont de la clientul intern un avans de 20. Firma de import facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF. dar în contul şi pe riscul clientului intern.000 $.5%. Importurile în comision 3. curs în vamă 3 lei/$.2.900 300 (1. La valoarea facturii emise către clientul intern se aplică TVA colectat 19%. Ulterior.200 2.000$ × 3. Firma importă bunurile de la furnizorul extern întocmind factură direct către clientul intern.2 lei/$) (1. Firma de import îşi va reţine comisionul din suma datorată către clientul intern. Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi se încasează prin cont diferenţa de la clientul intern.000$ × 2. împreună cu TVA colectat 19%.000 Facturăm clientului intern importul în comision în condiţia CIF. nu încarcă şi nu descarcă gestiunea de mărfuri. acoperitor pentru plata la buget a taxelor aferente importului şi pentru plata furnizorului extern. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. Întrucât marfa circulă direct de la furnizorul extern către clientul intern.

000 $ la 3.149 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 4. vom înregistra importul ca datorie faţă de furnizorul extern.000$ × 3 lei/$) .575 = 3.575 lei = 3.149 Plătim prin cont cu OP datoria faţă de furnizorul extern de 5.000$ × 3.000 500 (5.1 lei/$) (5.149 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 15.500 75 3.000 1.Întrucât nu încărcăm gestiunea.149 lei Total factură emisă către clientul intern = 19.1 lei/$.000 lei = 75 lei Cost achiziţie în vamă = 16.500 lei Comision vamal = 0.724 15.5% × 15.500 15.000$ × 3 lei/$ = 15.000 lei Valoare în vamă = 5.500 lei Comision vamal = 75 lei TVA deductibil = 19% × 16.000 lei = 750 lei TVA colectat = 19% × 750 lei = 143 lei Total factură emisă către clientul intern = 893 lei.724 lei 4111 = % 401 446 447 4427 19. faţă de 3 lei/$.000 lei = 1.724 1.000 lei Taxe vamale = 10% × 15. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 893 750 143 Achităm din cont la buget.000$ × 3 lei/$ = 15. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 90 15.500 75 3. Valoare externă CIF = 5.575 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 16. cu OP: Taxe vamale = 1. concomitent cu creanţa faţă de clientul intern.

diferenţa de creanţă: Facturi emise = 19.: Firma de import în comision va efectua cu ocazia regularizării TVA următoarele calcule: 1. comision vamal 0. Se facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF.000 = 617 lei 5124 = 4111 617 Obs. achitat la bugetul statului = 3. TVA colectat aferent comisionului de import facturat clientului intern = 143 lei 3. 91 .000 Încasăm de la clientul intern. La scadenţă. TVA deductibil aferent importului. care se facturează mai departe către clientul intern. Firma facturează clientului intern importul în comision la valoare externă CIF de 5. prin cont cu OP.617 – 20. TVA colectat aferent importului în comision facturat clientului interne = 3. care se va transforma în TVA de plată la buget: 4427 = % 4426 4423 Plata TVA din cont la buget: 4423 = 5121 143 3.724 lei + 893 lei = 20. La valoarea facturii emise către clientul intern se aplică TVA colectat 19%.000 lei. taxe vamale 10%. curs în vamă 3 lei/$.Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat de la client: 419 = 4111 20.149 lei Poziţiile 1 şi 3 se anulează reciproc şi rămâne pentru regularizare TVA-ul colectat aferent comisionului de import. Se achită furnizorului extern datoria şi dobânda la 3. cu TVA colectat 19%.149 lei 2. Dobânda externă se va factura la scadenţă pentru o rată de 8%/an.617 lei Avans încasat = 20.5%.000 lei Diferenţă de încasat = 20. se primeşte de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$.000 $.1 lei/$. Se achită din cont la buget taxele aferente importului.292 3.149 143 Exemplu de import în comision pe credit comercial pe termen scurt Firma de import încasează prin cont de la clientul intern un avans de 21. Importul se derulează pe credit comercial cu termen 6 luni.

724 lei 4111 = % 401 446 447 4427 19.500 lei Comision vamal = 75 lei TVA deductibil = 19% × 16.000 lei = 750 lei TVA colectat = 19% × 750 lei = 143 lei Total factură emisă către clientul intern = 893 lei.149 lei Total factură emisă către clientul intern = 19.000 lei Valoare în vamă = 5. Rezolvare: Încasăm avansul prin cont de la clientul intern: 5124 = 419 21.500 75 3.000 lei Taxe vamale = 10% × 15. respectiv creanţă internă: Valoare externă CIF = 5.149 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 92 4.724 15.000 1.575 lei = 3. cu OP: Taxe vamale = 1. ca datorie externă. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 893 750 143 Achităm din cont la buget.149 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 15.000 Facturăm clientului intern importul în comision în condiţia CIF cu TVA colectat 19%.575 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 16.Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi se încasează prin cont diferenţa de creanţă.5% × 15.000 lei = 75 lei Cost achiziţie în vamă = 16.000$ × 3 lei/$ = 15.000$ × 3 lei/$ = 15.500 75 3.724 1.000 lei = 1.575 = 3.149 .500 lei Comision vamal = 0.

% = 5124 401 665 16. dobânda înregistrându-se pe riscul clientului intern. la scadenţa creditului comercial. pentru o rată de 5%/an. Se facturează clientului intern importul în comision la valoare CIF de 50.724 lei + 893 lei + 600 lei = 21. Se încasează de la clientul intern un avans de 200.000 Încasăm prin cont de la clientul intern diferenţa de creanţă: Facturi emise = 19.1 lei/$ faţă de 3 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar.1 lei/$) (5. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 600 Achităm furnizorului extern datoria de 5. Se achită furnizorului extern un avans de 5.000$.600 520 (5. primim de la furnizorul extern factura de dobândă.După 6 luni.000$ la 3 lei/$.000 lei Diferenţă de încasat = 217 lei 5124 = 4111 217 Exemplu de import în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung Firma de comerţ derulează import în comision pe credit comercial cu termen 2 ani. 93 .200$ × 3.5%.200$ × 3 lei/$) Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat: 419 = 4111 21.000 $ şi dobânda externă de 200$ la 3. la 3 lei/$.217 lei Avans încasat = 21. curs în vamă 3 lei/$. 5.000 lei.000 dolari × 8% D= × 6 luni = 200 $ 12 luni 200$ × 3 lei/$ = 600 lei. Dobânda externă se va factura separat pe cei 2 ani de credit.120 15. ca o cheltuială în avans: 471 = 401 600 Facturăm clientului intern cheltuielile în avans.

N+1=3.02 lei/$. Dobânzile se recuperează de la clientul intern prin facturare.000$ la 3 lei/$: 409 = 5124 15.493 94 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) .000 Facturăm clientului intern importul în comision la valoarea CIF cu TVA colectat 19%.750 lei = 31.000 446 15. ştiind următoarele cursuri oficiale: 31.000 lei Taxe vamale = 10% × 150. se primeşte de la furnizor factura de dobândă externă la 3 lei/$ în anul I şi la 3.La factura de import se aplică TVA colectat 19%.05 lei/$ şi 31.5% × 150.12.000$ × 3 lei/$ = 150. Se diminuează datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului. se recuperează garanţia materială de la clientul intern la 3. Se achită furnizorului extern tranşele de credit comercial împreună cu dobânzile la aceleaşi cursuri valutare.N=3 lei/$. Se achită din cont la buget taxele aferente importului.000 lei Comision vamal = 0.000$ la 3 lei/$. Anual.N+2=3.05 lei/$ în anul II.243 401 150. Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi cu garanţia reţinută de client.493 lei Total factură emisă către clientul intern = 197. Se facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF. la expirarea termenului de garanţie. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar.12.000 447 750 4427 31.12. Rezolvare Încasăm avansul de la clientul intern. cu TVA colectat 19%. respectiv creanţă internă: Valoare externă CIF = 50. încasând diferenţa de creanţă. În momentul importului se achită furnizorului extern 20. acoperitor pentru plata unui avans către furnizorul extern şi a unei cote părţi din datorie în momentul importului: 5124 = 419 200. După 3 ani.000 lei = 15.000 lei Valoare în vamă = 50. de 2% din valoare CIF. 31.1 lei/$ şi se restituie către furnizorul extern la acelaşi curs.000 Plătim furnizorului extern un avans de 5.750 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 165.000$ × 3 lei/$ = 150.243 lei 4111 = % 197. ca datorie externă.000 lei = 750 lei Cost achiziţie în vamă = 165.

000 15.750 = 31.000 200.000$ × 3 lei/$ = 15. cu OP: Taxe vamale = 15.493 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 47.000 lei % = 4111 419 2678 203.000$ la cursul iniţial de 3 lei/$: 401 = 5124 60.925 7.000$ = 1.000 Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client: Avans încasat (cont 419) = 200.243 15.000 750 31.500 1.500 lei TVA colectat = 19% × 7.Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 150.000$ 1.425 lei Total factură emisă către clientul intern = 8.000$ × 3 lei/$ = 3.000 Diminuăm datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului: Avans plătit (cont 409) = 5.000 95 .000 lei Comision vamal = 750 lei TVA deductibil = 19% × 165.925 lei.500 lei = 1. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 8.000 lei = 7.425 Achităm din cont la buget.000 3.000 lei Garanţie materială reţinută de client (cont 2678) = 3.000 3.000 lei 401 = % 409 167 18.493 În momentul importului achităm furnizorului extern 20.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 2% × 50.

Încasăm de la clientul intern diferenţa de creanţă: Facturi emise = 197.243 lei + 8.925 lei = 206.168 lei Avans încasat = 200.000 lei Garanţie reţinută de client = 3.000 lei Diferenţă de încasat = 206.168 – 200.000 – 3.000 = 3.168 lei 5124 = 4111 3.168

La 31.12.N avem următoarele datorii şi creanţe neachitate, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Contravaloare marfă (cont 401) = 50.000 $ (valoare import) – 5.000 $ (avans) – 20.000$ (achitaţi în momentul importului) – 1.000$ (garanţie materială) = 24.000$, de achitat în două tranşe egale pe cei doi ani de credit comercial. Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000$ Atât pentru datorii, cât şi pentru creanţe, avem: curs iniţial = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N=3 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar.
Anul N+1 – primul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura de dobândă pentru anul I, la 3 lei/$. D = C(1+d)n – C = 24.000$(1+0,05)2 – 24.000$ = 2.460$ 2.460 dolari Rezultă că: D1 = = 1.230$ 2 ani

1.230$ × 3 lei/$ = 3.690 lei, se înregistrează ca o cheltuială în avans în contul clientului intern: 471 = 401 3.690 Facturăm clientului intern cheltuielile în avans pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 Încasăm prin cont creanţa internă: 5124 = 4111 3.690 3.690

Achităm furnizorului extern prima tranşă din creditul comercial împreună cu dobânda aferentă, la 3 lei/$, faţă de curs precedent 3 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar:

96

Tranşa 1 =

24.000 dolari = 12.000 $ 2 ani

Dobânda 1 = 1.230 $ 401 = 5124 39.690
(12.000$ + 1.230$) × 3 lei/$

La 31.12.N+1 avem următoarele datorii şi creanţe neplătite, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Ultima tranşă din contravaloarea mărfii (cont 401) = 12.000 $ Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000 $ Atât pentru datorii cât şi pentru creanţe avem: curs precedent = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N+1=3,05 lei/$. Rezultă pentru datorii cheltuieli din diferenţe de curs valutar, iar pentru creanţe venituri din diferenţe de curs valutar: 665 = % 167 401 2678 = 765
Anul N+2 – ultimul an de credit comercial:

650 50 600 50

(1.000$ × 0,05 lei/$) (12.000$ × 0,05 lei/$) (1.000$ × 0,05 lei/$)

Primim de la furnizorul extern factura de dobândă pentru anul II de 1.230$ la 3,05 lei/$. 471 = 401 3.752

Facturăm clientului intern cheltuielile în avans pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 Încasăm prin cont creanţa internă: 5124 = 4111 3.752 3.752

Achităm furnizorului extern ultima tranşă de 12.000$ din creditul comercial împreună cu dobânda aferentă de 1.230$, la 3,05 lei/$, faţă de curs precedent 3,05 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401 = 5124
97

40.352

(12.000$ + 1.230$) × 3,05 lei/$

La 31.12.N+2 avem următoarele datorii şi creanţe neplătite, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000 $ Atât pentru datorii cât şi pentru creanţe avem: curs precedent = 3,05 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N+2=3,02 lei/$. Rezultă pentru datorii venit din diferenţe de curs valutar, iar pentru creanţe cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 167 = 765 665 = 2678 30 30 (1.000$ × 0,03 lei/$) (1.000$ × 0,03 lei/$)

După 3 ani, la expirarea termenului de garanţie, recuperăm garanţia materială de 1.000$ de la clientul intern, la 3,1 lei/$, faţă de curs precedent 3,02 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar:

5124 = % 2678 765

3.100 3.020 80

(1.000$ × 3,1 lei/$) (1.000$ × 3,02 lei/$)

Restituim furnizorului extern garanţia materială de 1.000$ la 3,1 lei/$ faţă de curs precedent de 3,02 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 167 665
6.3. Achiziţiile intracomunitare

3.100 3.020 80

(1.000$ × 3,1 lei/$) (1.000$ × 3,02 lei/$)

Reprezintă tranzacţii efectuate între două state membre U.E. Codul fiscal defineşte achiziţia intracomunitară de bunuri ca fiind „obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale, expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru U.E., altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor”. Următoarele achiziţii intracomunitare se includ în sfera de aplicare a TVA: Achiziţia de bunuri efectuată de către o persoană impozabilă sau neimpozabilă. Achiziţia de mijloace de transport noi, efectuată de către orice persoană.
98

Importul de gaze naturale şi de energie electrică prin sistemele de distribuţie specializate. Reimportul de bunuri în România de către persoana ce a exportat bunurile în afara Comunităţii în aceeaşi stare şi care beneficiază de scutire de taxe vamale.Achiziţia de bunuri accizabile. Preluarea de către Armata Română de bunuri pe care le-a dobândit în alt stat membru şi la a căror achiziţie nu s-au aplicat regulile de impozitare din acel stat. locul importului este considerat a fi statul membru pe teritoriul căruia se încheie regimul de tranzit. în scopul desfăşurării de activităţi economice. Importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import în România este scutit de TVA prin Codul fiscal. bunurile intrate în spaţiul comunitar se supun formalităţilor vamale prevăzute de Codul Vamal Comunitar. Importul de bunuri de către misiuni diplomatice. În acest moment. Locul importului de bunuri se consideră a fi pe teritoriul statului membru în care se află bunurile atunci când intră pe teritoriul comunitar. în care bunurile au fost produse. Se asimilează achiziţiilor intracomunitare următoarele operaţiuni: Utilizarea în România de către o persoană impozabilă.E. a unor bunuri transportate de către aceasta din statul membru U. armatele ţărilor membre NATO. Locul achiziţiei intracomunitare de bunuri este considerat a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transport lor. Importul de aur efectuat de BNR. este impozabil (taxabil) numai transportul pe teritoriul ţării. efectuată de către o persoană impozabilă sau neimpozabilă. Scutirile de TVA pentru importul de bunuri şi achiziţii intracomunitare se aplică în următoarele cazuri: Importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a căror livrare în România este scutită de TVA în interiorul ţării. Transportul intracomunitar de mărfuri se referă la operaţiunile care au locul de plecare şi locul de sosire în două state membre diferite. organisme internaţionale. pentru transportul internaţional. Reimportul de bunuri în România efectuat de către persoana ce le-a exportat în afara Comunităţii pentru a fi reparate sau transformate în regim de lohn pasiv. 99 . Din punct de vedere fiscal. Importul de bunuri urmat de o livrare intracomunitară dintr-un alt stat membru. În cazul bunurilor care la intrarea în Comunitate sunt în tranzit. Importul de bunuri efectuat în vederea realizării unei livrări intracomunitare a bunurilor într-un alt stat membru.

care au trecut prin procedurile vamale de vămuire (punere în liberă circulaţie). frecvente în România (operaţiuni de prelucrare pe teritoriul României a unor bunuri provenite din alte ţări). fără restricţii vamale.000 € în anul precedent. Din baza de impozitare se scad. Mărfurile comunitare îşi pierd acest statut vamal în următoarele situaţii: Când Declaraţia vamală de punere în liberă circulaţie este invalidată. ca şi în cazul achiziţiilor la intern: rabaturile. dobânzile pentru plăţi cu întârziere şi sumele reprezentând daune-interese. efectuarea unei achiziţii intracomunitare de bunuri determină schimbarea ireversibilă a perioadei fiscale din trimestru în lună calendaristică. bunurile care provin din import şi sunt prelucrate în România.E. dacă exigibilitatea taxei intervine în a treia lună a trimestrului calendaristic anterior. În concluzie. devin mărfuri comunitare. Persoana care efectuează o achiziţie intracomunitară de bunuri care este taxabilă. sconturile. 100 . remizele. Cheltuielile de transport se cuprind în baza impozabilă a bunurilor achiziţionate numai dacă transportul este în sarcina vânzătorului. Din prima lună a trimestrului calendaristic următor. ele pot circula liber în interiorul comunităţii. Din acest moment. În cazul operaţiunilor de lohn activ. Noua perioadă fiscală începe astfel: Din prima lună a unui trimestru calendaristic în curs. dacă exigibilitatea taxei intervine în prima lună a trimestrului respectiv. risturnurile. Baza de impozitare pentru achiziţiile intracomunitare se stabileşte în mod asemănător cu cea aferentă livrărilor de bunuri similare din interiorul ţării. trebuie puse în liberă circulaţie (vămuite) în România. dacă produsele rezultate urmează a fi transportate în alt stat membru. este obligată la plata TVA. avem următoarele particularităţi: Conform Codului Vamal Comunitar.Mărfurile provenite din import din afara U. Pentru persoana cu cifră de afaceri sub 100. perioada fiscală obligatorie devine luna calendaristică. fără posibilitatea revenirii la trimestru în anii următori. În interiorul comunităţii nu se percep taxe vamale. Baza cuprinde şi accizele plătite sau datorate în alt stat membru de către persoana ce efectuează achiziţia. care plăteşte TVA trimestrial. penalizările. În a treia lună a trimestrului calendaristic în curs. din momentul în care efectuează o achiziţie intracomunitară taxabilă în România. Când taxele vamale plătite (drepturile de import) pentru mărfurile respective sunt rambursate din motivul că mărfurile nu respectă contractul sau în cadrul regimului de lohn activ derulat în sistem de rambursare. dacă exigibilitatea taxei intervine în a doua lună a trimestrului respectiv.

Dacă importul bunurilor ce urmează a fi prelucrate este realizat în România de către beneficiarul din celalalt stat membru. el trebuie să se înregistreze ca plătitor de TVA şi să-şi numească un Reprezentant vamal. De asemenea. putând recupera suma plătită în vamă numai prin refacturare către beneficiarul (proprietarul) bunurilor importate. importatorul poate deduce TVA-ul din Declaraţia Vamală de Import. Dacă părţile contractante convin să specifice calitatea de proprietar al procesatorului. deci nu poate deduce TVA-ul în vamă. procesatorul din România nu va mai fi tratat din punct de vedere fiscal ca un prestator de servicii. iar după prelucrare. Dacă importul bunurilor ce urmează a fi prelucrate este realizat de procesatorul din România. 101 . ci de prestator de servicii. deoarece importul este realizat în România în scopul unei livrări intracomunitare în alt stat membru. după prelucrarea acestora. efectuează o livrare intracomunitară a acestor bunuri. având drept de deducere a TVA în vamă. acesta va efectua formalităţile de import. conform Codului fiscal. el nu are calitatea de importator. în această ultimă variantă. va efectua o livrare intracomunitară cu drept de deducere (ca orice export). Prin urmare. ci ca un importator de bunuri care.

675 401 = % 3. Amortizarea anului I se va înregistra: a.500 2.675 301 35.500 447 175 4426 6. 6588 = 2813 1.000 lei.000 €. 301 = 401 35.290 3. 6583 = 2813 5. 6811 = 2131 5. 6811 = 2133 2.000 €.5 lei/€. % = 401 38. curs iniţial = 3. 6583 = 2131 2.5% şi a TVA deductibilă aferente unui import de 1. a comisionului vamal de 0. Avem un utilaj cu Vi =20.325 446 3. 301 = 401 38.000 446 3.675 446 3. 301 = 401 35. Se înregistrează importul de materii prime pe cont propriu la valoare externă CIF de 1.600 e.000 b.500 447 175 b.5%: a. amortizabil AD1.290 e.5 lei/€: a. 6583 = 2813 1. 6811 = 2813 5. amortizabil AD2.000. 6811 = 2813 2. 2813 = 2131 5.675 401 35. Avem un utilaj cu Vi = 22.Teste grilă 1.500 d.000 % = 635 3.675 446 3. D = 8 ani.428 b. 301 = % 38.428 c. % = 5121 10. curs iniţial = 3. Avem un mijloc de transport cu Vi = 20. 6811 = 2813 1.500 e.400 d. 6811 = 2813 5. D=8 ani.142 d.000 635 = % 3. Amortizarea anului I se va înregistra: a.675 446 3. 6811 = 2131 3. Pentru anul II amortizarea se va înregistra: a.000 b.500 447 175 5. 6811 = 2813 5.500 447 175 e. taxă vamală 10%.000 lei. 6811 = 2813 2. 2813 = 2133 1.000 6583 = 2813 400 c.500 447 175 c. Se înregistrează achitarea în vamă a taxei vamale de 10%.000 c.600 4.000 446 3.500 447 175 d. comision vamal 0. amortizabil accelerat. D = 11 ani.650 102 .

000 b.000 b. 411 = % 41. 411 = % 41.650 371 35.650 35.5 lei/€: a.5 lei/€.000 €. 607 = 371 35.000 7.000 411 35. 401 = % 35.000 665 = 411 1.000 5124 34. % = 5124 35.000 6. 5124 = 411 36.000 401 34.000 d.000 8. 411 = 371 35.348 11.000 5124 34. curs la încasare = 3.b. 401 = 5124 34.5 lei/€: a.348 6.6 lei/€.000 b.650 11.000 103 . curs iniţial = 3. % = 411 36.000 c. 411 = 707 35.000 665 1.023 3.650 707 35.650 c. Se înregistrează încasarea prin cont a unei creanţe externe de la client de 1.000 e.000 c. 5121 = 411 35.000 411 = 765 1. Se înregistrează achitarea prin cont a unei datorii externe faţă de furnizor de 1.4 lei/€: a.000 d. curs la plată = 3.000 765 1.000 4427 6.000 €.000 € ştiind curs iniţial = 3.000 411 = 765 1.000 401 34.000 665 = 401 1. 5124 = 411 35.000 107 1. % = 5124 35. Se înregistrează exportul de mărfuri pe cont propriu la valoare externă FOB de 1. d.000 665 1.500 175 7. 401 = % 35.000 765 1.023 11.000 4427 6.000 5124 35. 5124 = % 36. % = 5121 401 4426 % = 5121 446 447 4426 635 = 5121 % 5121 635 4426 41.023 3.650 e. c. ştiind curs iniţial = 3.675 7. e.000 d.000 e.000 107 1.

D = 5 ani.000 c. Cu ocazia dezmembrării unui utilaj s-au efectuat cheltuieli de casare de 1.000 lei. care este durata în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală: a. 4424 = 4423 5.000 lei şi D = 5 ani.000 104 . 3 ani 12. Scoaterea din evidenţă se va înregistra: a. Regularizarea se va face: a.500 lei şi s-au recuperat piese de schimb de 2.000 lei. Degresiv AD1 b.000 b. O firmă înregistrează cumpărări la cost achiziţie = 10.900 4423 950 4427 = 4423 133 11. 10 ani c.9.000 lei. O firmă de export înregistrează TVA aferent cumpărărilor de 5.000 10. Un utilaj are Vi = 50.000 2813 80.000 lei. din care vânzări scutite 2.250 lei.470 635 = 4426 1. 6583 = 2813 500 c. 4427 = % 2. TVA 19%.470 4426 1. 4427 = 4423 2. 6588 = 2813 500 14.000 e. 9 ani d. TVA 19% şi vânzări la preţ vânzare = 15. 4423 = 4424 5.0000 lei. Degresiv AD2 e. 4426 = 4423 5. % = 2131 100.900 4423 570 4423 = 635 247 e. ce regim de amortizare s-a aplicat: a.653 c.000 lei şi D = 15 ani. Dacă un utilaj are Vi = 15. 4424 = 4426 5. 6811 = 2813 500 b.000 lei. 6 ani e. amortizabil prin AD2.850 4426 1.1 500 e. 6811 = 2813. Dacă pentru anul 3 de funcţionare s-a calculat o amortizare de 6.470 4426 1. 12 ani b.000 471 20.470 4426 1.000 d. iar pentru export. Progresiv 13. Linear d. 4426 = 4427 5. TVA colectat ∅. Accelerat c. 471 = 2813 500 d. 4427 = % 2. 4427 = % 2.653 4423 817 635 = 4426 247 d. Regularizarea se va face: a. Cum se contabilizează diferenţa: a.900 4423 570 b. Se casează cu un an înainte de termen un utilaj cu Vi = 100. 4427 = % 2.

000 b.710 6. se va înregistra: a. c. 4111 = 4111 = 4111 = 6811 4111 6811 4111 4111 = = = = = % 706 4427 2813 % 706 4427 2813 706 2813 4427 707 3. 17. locatarul primeşte de la locator factura de valoare reziduală de 6.140 b.000 16. 2131 = 404 7. Recuperarea pieselor de schimb în valoare de 3.000 20. Locatarul va înregistra: a.000 18. 6024 = 3024 3. b. 6583 = 2131 6. Un locator predă locatarului un mijloc de transport în regim de leasing financiar la valoarea de 18. 3024 = 2133 3.710 9.000 15. e.140 c. d. ştiind că rata este egală cu amortizarea anuală. d.000 9. c.000 1.000 105 .000 18. Un locator predă locatarului în regim de leasing operaţional un utilaj la Vi=30.000 lei.570 3. % 2813 6583 % 2813 6588 471 2813 = = = = 2131 2131 2131 471 100. c. e.000 lei rezultate din dezmembrarea unui mijloc de transport. 3024 = 7583 3. 3024 = 401 3. Înregistrarea la locator se va face: a.140 167 6.000 80.000 20.000 e.710 10.710 b.000 570 6.000 20.000 c.140 e.000 18.000 lei. Înregistrarea facturii anuale de chirie emise de locator va fi: a.000 100. La expirarea contractului de leasing financiar. El facturează locatarului chiria.000 d.140 7583 6.000 lei.000 80.b.000 10. d.000 d. TVA 19%. % = 404 7.000 4427 1.000 1. 346 = 711 3. e.000 3. 2131 = 2813 6.000 4426 1.000 18. TVA 9%. 4111 = % 7. iar marja de profit este de 50%. amortizabil linear în D=5 ani. 2133 2673 2673 2674 167 = = = = = 167 5121 2133 472 2133 18.000 20.000 18.

424 706 9. % = 404 9.996 2131 8. 666 = 1687 7. 2133 = 167 20.000 1687 2.600 21. Înregistrarea facturii emise de locator pentru primul an de contract se va face: a. 4111 = % 11.140 167 6. valoarea totală a ratelor de capital fiind de 18. 167 = 404 6. termen de plată 3 ani. 4111 = 2673 6.400 4426 1. Înregistrarea dobânzii totale de plată la locatar se va face: a. termen de plată 3 ani.19. prin anuităţi variabile. ştiind valoarea totală a ratelor de capital de 18.824 d.400 4426 1. Un locatar preia în regim de leasing financiar un utilaj.000 lei. cu TVA 19%. 8036(D) = 7.000 2674 3. aferente unui contract de leasing financiar.000 666 = 471 2.424 706 6.000 e. 8038(D) = 20. % = 404 7.000 472 = 766 3. ştiind valoarea totală a ratelor de capital de 18.200 20.996 d.400 e.140 472 = 706 3. Un locator facturează locatarului rata şi dobânda anului I.000 4427 1.140 2673 6. Un locatar preia în regim de leasing financiar un mijloc de transport cu Vi=20. prin anuităţi variabile. al cărui obiect îl constituie un utilaj. 8036(D) = 20.200 b. Înregistrarea facturii primite de locatar în anul II se va face: a.400 22. rata dobânzii de 20% pe an.000 lei.600 e.140 666 = 471 2. 2131 = 404 9.824 b. 4111 = 706 11.000 d. dobândă 20% pe an.424 c. Intrarea în patrimoniul locatarului se va înregistra: a.600 d.596 b. 4111 = % 7.000 c. % = 404 9.000 4426 1.200 c. 471 = 1687 7. 267 = 2133 20. 4111 = % 11. 666 = 1687 3.000 lei.000 lei. Un locatar primeşte de la locator factura de rată şi dobândă pentru un utilaj primit în regim de leasing financiar. termen de plată 3 ani. dobândă 20% pe an. 666 = 471 3. prin anuităţi variabile. cu TVA 19%.596 c.996 167 6.600 e.600 4427 1. 2133 = 404 20.000 106 .600 4427 1.000 b.

Rezerva din reevaluare existentă este de 4.788 d.848 lei.960 lei. la o valoare actuală de 10. Avem un mijloc de transport reevaluat anterior la 24.920 lei/an c.674 lei/an d. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a.200 b. 2131 = % 5. Amortizarea recalculată în urma reevaluării va fi: a. Rezerva din reevaluare se va înregistra: a.530 lei.960 7813 2.000 lei.670 b. Avem un utilaj reevaluat anterior la 10.710 105 4. De la ultima reevaluare s-a amortizat timp de 1 an cu 1.488 27. 1.920 lei pe an. După 2 ani de utilizare. 2133 = 105 1.23. 105 = 7813 7.670 d. 2131 = 105 3.387 lei/an 107 . 105 = 7813 2. 2131 = % 7.710 c.200 24. Rezerva din reevaluare deja existentă este de 2. Avem un mijloc de transport cu Vi=24. % = 2131 5. 2131 = 105 960 b.000 lei. Utilajul este supus unei noi reevaluări.710 c. 2131 = 105 7.960 25. 105 = 2133 6. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a. 2131 = 105 6. 6813 = 2133 1.670 105 2.960 e. 6811 = 2131 3. în schimb. Mijlocul de transport este supus unei noi reevaluări. la o valoare actuală de 18. 105 = 2133 1.200 e. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a. De la ultima reevaluare. amortizabil linear în D=15 ani. 1. Utilajul este supus unei noi reevaluări. 6813 = 2131 5. Avem un utilaj reevaluat anterior la 18.318 e.160 lei. 105 = 2131 5. amortizabil linear în D=15 ani.960 lei. s-a amortizat timp de 3 ani cu câte 1.200 d.488 7813 2.200 c.670 105 2. 1.800 lei pe an. Nu avem rezervă din reevaluare anterior constituită.600 lei/an b. la o valoare actuală de 16. 1. la reevaluarea precedentă s-au înregistrat cheltuieli privind provizioane de depreciere a imobilizărilor de 2.664 lei/an e.160 d.488 b.960 6813 2.530 lei. 2133 = 7813 1.710 26.160 c. 2131 = 105 4.000 lei. 105 = 2131 4. 1.170 lei pe an. După 2 ani de folosinţă se reevaluează la o valoare actuală de 24.710 lei.960 lei. 2131 = 7813 2. De la ultima reevaluare s-a amortizat timp de 1 an cu 1. se reevaluează la o valoare actuală de 24. Avem un utilaj cu Vi=24.960 lei.200 e.000 lei.

000 45. 4111 624 4111 401 4111 = = = = = 707 401 707 708 % 707 708 401 708 45. 624 = 4111 = 108 .000 42.380 612 2. e.28. 472 c.000 2. la valoare externă CAF de 15.000 4426 = 5121 380 e. 612 = 471 2.000 $. b.000 10.000 3.000 2. b.000 10. astfel: a.000 4426 380 c.000 2. Se exportă marfă pe cont propriu în condiţia CAF.000/an 2000/an 10.000 lei pentru un contract de leasing financiar.000 3. 612 = 401 2.000/an 2.000 3. % = 401 2. c. 2674 5121 2674 5121 472 471 666 5121 5121 472 471 666 = = = = = = = = = = = = 766 2674 472 2674 766 2674 471 2674 2674 766 1687 471 10. ştiind rata de leasing de 2. d.000 3.000 3. = = = = = = = = = 5121 766 5121 5121 471 1687 5121 1687 5121 3.000/an 10. Se înregistrează contract de leasing astfel: a.380 471 2.000 lei şi TVA 19%? a.000/an 29. % = 401 2. Cum se înregistrează la utilizator în cazul leasingului operaţional factura de chirie emisă de locator (proprietar). Se înregistrează dobânda totală de încasat în valoare de 10. c. 401 = 471 2.000 3.000 $.000 3.000 b.000 30.000 2.000 45. din care transport extern facturat 1.000 3.000 3.380 4426 = 401 380 31. 471 1687 plata dobânzii anuale în valoare de 3.000 3. curs la facturare 3 lei/$.000 3.000 3. 1687 666 d. 1687 472 b. pe măsura încasării timp de 5 ani.000 4426 380 d.000 d. 666 1687 e. Locatorul va înregistra dobânda totală şi anual.000 lei pentru un financiar şi regularizarea cheltuielii în avans la locatar.000 3.000/an 10. Înregistrarea exportului şi a facturii externe de transport se va face: a.

4111 = 707 20.e. Se exportă marfă pe cont propriu în condiţia CIF.000 1. b.500 3. 624 = 613 = 33.000 622 = 401 1.000 3.000 3.500 72.000 1.800 708 1.880 e. Se exportă marfă în comision la valoare FOB net de 8. 624 = 4111 = 624 = 401 707 5124 3.000 1. b. c.880 109 .000 €. 4111 = % 20.000 1.000 $.000 4. Se exportă marfă în comision la valoare CAF de 5.500 4. e.000 67.880 c. 4111 = 371 20.880 d. 4111 = % 20. d.000 622 = 401 1.500 72.500 4.000 4111 = 704 1. e.000 $ şi asigurare externă facturată 500 $.2 1. curs la facturare 3 lei/$. din care transport extern facturat 1.000 1. Înregistrarea exportului şi a facturilor externe de transport şi asigurare se va face: a. curs la facturare 3 lei/$.000 $. Comisionul de export este de 10% din valoarea FOB net.000 1.1 18.500 3.500 67. Înregistrările vor fi: a.000 371 18.000 401.000 1. curs la facturare 4 lei/€.000 32. 4111 = 401 20. din care transport extern facturat 300 €.000 1. Comisionul de export este de 5% din valoarea FOB net.500 3. 4111 4111 4111 401 622 4111 4111 4111 622 = = = = = = = = = 401 704 401 4111 401 707 704 371 401 24.500 c.500 4.200 25.200 34.880 b.500 67. la valoare externă CIF de 24.200 4111 = 704 1.200 24. 4111 624 613 4111 4111 4111 607 4111 % 624 613 4111 = = = = = = = = = = 707 401 401 371 % 624 613 708 371 707 5124 % 707 708 401 401 72.800 401.200 4111 = 704 1.200 24. Înregistrările vor fi: a. d.000 42.200 24.

1 25.500 401.500 4111 = 704 1.191 e. 371 = 401 150.000 613 1. 4111 = 401.000 622 = 401 1.000 613 1.000 401.1 25. 371 = % 170.35.000 $. Comisionul de export este de 5% din valoarea FOB net.275 b. 4111 = 401 30.000 $.200 446 15. la care se adaugă asigurare externă de 1. curs la facturare 3 lei/$. 4111 = 371 25.275 e.3 1. curs în vamă 3 lei/$. din care transport extern facturat 1000 $ şi asigurare externă facturată 500 $.200 635 16.391 624 3. Se importă marfă pe cont propriu în condiţia FOB.420 447 771 d.2 3. Înregistrările vor fi: a. 4111 = 371 30.000 401.200 446 15. taxă vamală 20% şi comision vamal 0.275 c.3 1.5%.191 c.200 635 = 446 16.5 %.391 401.000 4111 = 704 1.500 % = 401 4.200 624 3.000 401.420 447 771 b.000 $ şi asigurare externă facturată de 400 $.1 150.500 624 3. curs în vamă 3 lei/$.275 d.2 3. la valoare externă CAF de 12.000 % = 5121 20.500 % = 708 4.000 % = 401 4.275 36.191 37.500 622 = 401 1.2 3.000 401. taxă vamală 10% şi comision vamal 0. Se importă marfă pe cont propriu în condiţia CAF. la valoarea externă FOB net de 50.3 1. la care se adaugă transport extern facturat de 1. 4111 = % 30. 371 = % 170.200 635 = 447 16.000 401. 371 = 401 154.500 622 = 401 1. Înregistrarea importului la cost de achiziţie în vamă va fi: a.000 $. Înregistrarea importului la cost de achiziţie în vamă se va face: 110 .500 401.000 $.391 401 154. Se exportă marfă în comision la valoare CIF de 10. 371 = 401 150.000 613 1.

Înregistrările se vor face: a.5%. d.500 75 3. taxă vamală 10% şi commission vamal 0.000 7. 4111 = % 401.000 3.995 36. curs în vamă 3 lei/$.995 3.724 750 17.724 1. Înregistrările se vor face: a. Comisionul de import este de 5% din valoarea CIF. Comisionul de import este de 5% din valoarea CAF. curs în vamă 3 lei/$.995 38. Se importă marfă în comision la valoare CAF de 4.2 446 447 401 446 401 5121 401 401 5121 401 5121 46.724 16.149 893 750 143 19.575 3149 750 b. TVA 19%. 371 635 371 446 371 613 635 371 % 613 635 = = = = = = = = = % 401.149 750 19.5%. 4111 = 635 = 401 % 446 447 4427 401 % 401 446 447 4427 % 704 4427 401 5121 704 % 371 4427 5121 704 % 707 4427 704 15. c.500 75 3. d.800 195 39.724 15.724 12.000 1. TVA 19%. 635 = 622 = 4111 = 4111 = 39.850 4.1 401. 622 = 4111 = 4111 = c.724 750 19.000 7. comision vamal 0.000 3.000 $.1 401.149 111 . la care se adaugă asigurarea externă de 1. 371 = b.000 4.a.000 3.2 446 447 4427 19.000 10.000 1.995 36.000 $.500 75 3.850 15. e. 4111 635 4111 4111 = = = = e. Se importă marfă în comision la valoare CIF de 5.000 2.000 7.995 36. taxă vamală 10%.995 46.995 7.724 4.000 $.000 7.

2 3.000 4427 2.1 10.000 3.500 $. 4111 = 4111 = 4111 = % 704 4427 401 401 446 401 % 401 446 401 707 % 446 447 4427 704 % 707 4427 % 704 4427 714 600 114 12. 622 = 4111 = 635 = e.5%.000 635 = 5121 4.500 4427 1. la care se adaugă transport extern facturat de 1.724 600 19.724 15. d. Se importă marfă în comision la valoare FOB de 3.500 75 3.280 714 600 114 40. Comisionul de import este de 5% din valoarea FOB. 4111 = % 19.500 446 1.995 635 = 446 6.000 401.850 371 15.500 447 75 4427 3.500 635 = 446 4. TVA 19%.000 4.149 4111 = % 625 704 525 4427 100 112 . 4111 = % 15.280 12.500 708 4. 4111 613 635 622 4111 = = = = = c. taxă vamală 10% şi comision vamal 0. Înregistrările vor fi: a.495 707 10.724 600 12.000 2.075 4111 = 704 525 b.724 401.850 446 = 5121 4.724 622 = 401 525 c.724 622 = 401 625 e.500 401. 4111 = % 12.724 1. 4111 = 707 15. 4111 = % 17.000 4.4111 = b.000 707 10.000 $ şi asigurare externă facturată de 500 $.149 600 14.3 1.000 4.724 4111 = 704 625 d. curs în vamă 3 lei/$.

Aurelian Băluţă Mirela Baba Violeta Isai Violeta Isai Georgeta Vintilă *** *** *** Contabilitate şi gestiune fiscală. Editura Economică. 4. 2007 Contabilitate şi gestiune fiscală. 6. 3. 2006 Codul fiscal Regulamentul vamal Revista „Consilier TVA”. Editura Didactică şi Pedagogică. Bucureşti. Editura Didactică şi Pedagogică. 8. Braşov. 2008 Contabilitate financiară. Editura Fundaţiei România de Mâine. Bucureşti. 7. 5. Bucureşti. 2005 Fiscalitate.Bibliografie 1. Tipografia Universităţii Transilvania. 2003 Contabilitate în comerţul exterior. Bucureşti. 2009 113 . 2.