Universitatea “Dunărea de Jos” Galaţi

Contabilitate şi gestiune fiscală
Conf. dr. Violeta ISAI

Departamentul pentru Învăţământ la Distanţă şi cu Frecvenţă Redusă Galaţi - 2010
1

Cuprins
Capitolul I AMORTIZAREA FISCALĂ ............................................................................ 3 1.1. Metoda de amortizare degresivă ............................................................. 3 1.1.1. Varianta AD1 fără influenţa uzurii morale ................................... 4 1.1.2. Varianta AD2 cu influenţa uzurii morale ..................................... 6 1.2. Metoda de amortizare accelerată ............................................................ 8 1.3. Casarea mijloacelor fixe înainte de termen ............................................. 9 Capitolul II IMPLICAŢIILE FISCALE ALE REEVALUĂRII IMOBILIZĂRILOR AMORTIZABILE .......................................................................................... 12 2.1. Metoda actualizării valorii nete .............................................................. 12 Capitolul III TRATAMENTUL FISCAL AL OPERAŢIUNILOR DE LEASING ................. 18 3.1. Leasingul operaţional ............................................................................ 19 3.2. Leasingul financiar................................................................................. 23 3.3. Cesiunea contractului de leasing........................................................... 33 Capitolul IV IMPOZITUL FORFETAR.............................................................................. 35 4.1. Cadrul legislativ şi sfera de aplicare ...................................................... 35 4.2. Modalităţile de calcul şi înregistrare....................................................... 42 4.3. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal. Impozitul amânat........................ 46 Capitolul V OPERAŢIUNILE SCUTITE DE TVA ŞI OPERAŢIUNILE CU REGIM SPECIAL ŞI MIXT ..................................................................... 50 5.1. Operaţiunile scutite cu drept de deducere – Exporturile ........................ 50 5.1.1. Exporturile pe cont propriu ................................................................. 51 5.1.2. Exporturile în comision ....................................................................... 60 5.2. Operaţiunile cu regim special şi mixt ..................................................... 69 5.2.1. Turismul şi comerţul în consignaţie.......................................... 70 5.2.2. Prorata ..................................................................................... 72 5.2.3. Taxarea inversă ....................................................................... 74 Capitolul VI TAXAREA IMPORTURILOR. TAXELE VAMALE, ACCIZELE ŞI TVA ....... 77 6.1. Importurile pe cont propriu..................................................................... 78 6.2. Importurile în comision .......................................................................... 89 6.3. Achiziţiile intracomunitare...................................................................... 98 Teste grilă ................................................................................................. 102 Bibliografie................................................................................................ 113 2

Capitolul I AMORTIZAREA FISCALĂ
Amortizarea reprezintă expresia valorică a uzurii imobilizărilor, reflectând deprecierea lor ireversibilă, ca urmare a utilizării pe durată îndelungată. Există următoarele metode de amortizare: lineară, degresivă şi accelerată. Metoda de amortizare lineară presupune trecerea în mod eşalonat pe cheltuielile din exploatare a cote-părţi egale din valoarea de intrare a imobilizărilor, fapt pentru care se mai numeşte şi amortizare contabilă sau economică, influenţând în mod constant rezultatul perioadei. Celelalte metode de amortizare, prin modalitatea de calcul, presupun trecerea eşalonată pe cheltuieli a cote-părţi inegale din valoarea de intrare a imobilizărilor (descrescătoare în primii ani şi constante spre sfârşitul duratei de folosinţă). Întrucât cheltuielile cu amortizarea influenţează în mod diferit rezultatul perioadei, metodele de amortizare în cauză se mai numesc şi fiscale. Este vorba despre metodele degresivă şi accelerată. Metoda lineară este obligatorie pentru clădiri şi construcţii. Pentru echipamentele tehnologice, maşini, utilaje, instalaţii şi aparatură birotică se poate opta pentru metodele lineară, degresivă sau accelerată. În cazul celorlalte mijloace fixe amortizabile se poate opta pentru metodele lineară sau degresivă. 1.1. Metoda de amortizare degresivă Această metodă de amortizare necesită următoarele elemente de calcul: valoare de intrare (Vi), durată de folosinţă (D) şi cota de amortizare exprimată procentual. Metoda degresivă presupune calculul unor amortizări descrescătoare în primii ani de funcţionare şi linear-constante în ultimii ani de funcţionare a mijlocului fix. Uzura mijloacelor fixe în timp, ca urmare a utilizării lor, cunoaşte atât un aspect fizic cât şi un aspect moral. Uzura fizică se referă la degradarea mijlocului fix, în timp ce uzura morală presupune rămânerea în urmă din punct de vedere al performanţelor tehnice, în raport cu alte mijloace fixe similare, existente pe piaţă. Prin urmare, un mijloc fix poate fi în stare bună de funcţionare, dar uzat din punct

3

5 pentru D mai mare de 10 ani. Din punct de vedere fiscal.0 ⎪2.ani ramasi Obs. În anii următori. Avem următorii coeficienţi: 1. fără a ţine cont de rămânerea în urmă din punctul de vedere al performanţelor tehnice. este evident că în primii ani 4 . amortizarea se determină aplicând cota degresivă (cd) de fiecare dată la valoarea rămasă. Algoritmul continuă până în anul în care amortizarea astfel calculată (Vramasa × c d ) este egală sau mai mică decât amortizarea calculată linear: Vramasa Nr. rezultând amortizări descrescătoare. presupunând parcurgerea următoarelor etape: 1 Se determină cota de amortizare lineară c l = × 100 .5 pentru D cuprins între 2 şi 5 ani. Analizând etapele prezentate. Varianta AD1 fără influenţa uzurii morale Această varianta de amortizare ia în calcul numai uzura fizică a mijlocului fix. Rezultă că : ⎧1.1. făcând necesară înlocuirea lui mai rapidă cu altul mai performant din punct de vedere tehnic. Se determină cota de amortizare degresivă cd. 2. 2.1. 1. Prin urmare. unde D=durata de D folosinţă prevăzuta de legea amortizării pentru mijlocul fix respectiv. ţinând cont că amortizarea se înregistrează lunar (şi anual) pe cheltuieli. Acesta este motivul pentru care metoda de amortizare degresivă se poate aplica în două variante: AD1 şi AD2. calculul amortizării se face pe toată durata de folosinţă D.5 ⎪ c d = c l × ⎨2. rezultă o amortizare descrescătoare până la un anumit punct.de vedere moral. inclusiv 5. amortizarea va fi cea obţinută prin împărţire (linear-constantă). Din acest an până la expirarea duratei de folosinţă (D). care se înmulţeşte cu un coeficient diferit în funcţie de durata de folosinţă D. amortizarea se calculează înmulţind valoarea de intrare a mijlocului fix (Vi) cu cota degresivă anterior calculată (cd). în funcţie de cota lineară cl.0 pentru D cuprins între 5 şi 10 ani.5 ⎩ Pentru primul an de folosinţă. inclusiv 10. după care se menţine constantă.: Anul în care se întâmplă acest lucru se determină prin încercări succesive.

900 14.900) × 30% = 13.400 14.000 Anul 2: 6811 = 2813 18.700 După 5 ani.900 lei. creând astfel un avantaj pentru firma care aplică această variantă.000 (Vi) 63.000 (Vi) Valoare rămasă de amortizat 63.230 lei şi 44. Calculăm amortizarea primului an: A1=90.100 29.000 44.000 5 . implicit.000) × 30% = 18. diminuând profitul şi.000 – 27. astfel: A2=(90. Amortizarea se va calcula şi înregistra pe toată durata de folosinţă D=5 ani.5 întrucât D este cuprins între 2 şi 5 ani.700 14.000 18. amortizarea va fi 14.000 lei şi D=5 ani. Întocmim planul de amortizare AD1: Ani 1 2 3 4 5 Total Valoare de amortizat 90.100 lei A3 = = 14. 5: 6811 = 2813 14. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: 1 Calculăm cota lineară: c l = × 100 = 20% 5 Calculăm cota degresivă.700 14. utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. amortizabil degresiv în varianta AD1.900 Anul 3. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90.700 lei 3 ani ramasi Rezultă că din anul 3 până în anul 5.5=30%.100 29.000 lei Pentru anul următor aplicăm cd la valoarea rămasă.400 14. la expirarea duratei legale de folosinţă.000 × 30% = 27. impozitul pe profit.000 44.700 lei/an.cheltuielile vor fi mai mari. 4. În anul 3 se constată că avem: A3=(63.000 – 18.700 X Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: Anul 1: 6811 = 2813 27. utilizând coeficientul 1. inclusiv 5 ⇒ cd=20% × 1.700 X cd 30% 30% X Amortizarea anuală AD1 27.700 90.

2. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: Calculăm cota lineară: 6 . Varianta AD2 impune restricţia ca durata de folosinţă a mijlocului fix D sa fie mai mare de 6 ani. pe lângă uzura fizică inerentă. D. mijlocul fix se va amortiza linear prin împărţire. exprimată în ani. Varianta AD2 cu influenţa uzurii morale Spre deosebire de prima variantă prezentată. iar intrarea acestuia în patrimoniu să se fi făcut după 1 ianuarie 1993. unde D=durata de folosinţă conform legii dl=durata lineară recalculată în funcţie de cota degresivă. diminuându-se profitul şi impozitul pe profit. iar diferenţa (D’-dl) mijlocul fix se va amortiza degresiv. Pornind de la această idee. în funcţie de cota degresivă. respectiv în ultimii ani. cu unul nou mai performant. este evident că.000 lei şi D=15 ani. Se determină cota de amortizare degresivă. şi uzura morală. aşa cum a fost prezentată la prima variantă: ⎧1. respectiv în primii ani. Etapele de calcul sunt următoarele: 1 Se determină cota de amortizare lineară: c l = × 100 unde D=durata de D folosinţă prevăzuta de legea amortizării pentru mijlocul fix respectiv.1. unde cd=cota de amortizare degresivă. care ne arată cu cât se reduce durata de folosinţă D: 1 dl = × 100 . creând astfel un avantaj pe lângă cel de a permite înlocuirea mai rapidă a mijlocului fix uzat moral. rezultă o amortizare descrescătoare până la un anumit punct. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90. această variantă de amortizare ia în calcul.0 ⎪2. după care se menţine constantă.5 ⎪ c d = c l × ⎨2. fiind necesară înlocuirea mai rapidă a mijlocului fix uzat moral cu altul mai performant. un număr de ani egal cu dl.5 ⎩ Se determină durata lineară recalculată. este evident că în primii ani de amortizare degresivă firma înregistrează cheltuieli mai mari. Analizând etapele prezentate. Din punct de vedere fiscal. calculul amortizării se va face pe o durată D’ mai mică decât durata de folosinţă prevăzută de lege.1. amortizabil degresiv în varianta AD2. Din durata redusă de calcul al amortizării D’. cd Se determină durata de amortizare redusă: D’ = D – dl.

000 lei A2=(90.680 8.080 8.080 lei.680 . Calculăm amortizarea degresivă a primilor 3 ani.400 8. Calculăm amortizarea lineară a ultimilor 6 ani. utilizând coeficientul 2.5. Valoarea rămasă după primii 3 ani de amortizare degresivă este de: 62.500 3 62.500 – 10.67% 10.680 lei / an 6 ani ramasi Din anul 4 până în anul 9 (ultimul an de calcul conform duratei reduse D’).360 8.680 43. amortizarea va fi linear constantă de 8.680 17.720 8. iar în anii următori 2 şi 3 la valoarea rămasă. aplicând cd în primul an la Vi.1 × 100 = 6.67% 15.67% cl = Calculăm durata redusă de amortizare: D’= 15 – 6 = 9 ani (utilajul se va amortiza în 9 ani.680 lei/an. Din durata redusă de amortizare de 9 ani.080 lei Al = = 8.420 8.67% = 10.500 lei A3=(75.680 26.500 16.000 16. Întocmim planul de amortizare AD2: Amortizarea Valoare rămasă de Ani Valoare de amortizat cd anuală AD2 amortizat 1 90. Calculăm durata lineară recalculată în funcţie de cota degresivă: 1 dl = × 100 ≈ 6 ani (durata cu care se reduce D).500 10.67% 15 Calculăm cota degresivă. ultimii 6 ani (dl) vor fi lineari.680 34. după care se va scoate din folosinţă).360 8 17.000 12.000 ×16.000 – 15.680 8.420 = 52.67% 12.67%.400 5 43. prin împărţirea valorii rămase după primii 3 ani.67% × 2.080 4 52.680 9 8.000 2 75.500 62.040 8.67% = 12.040 7 26.67% = 15.000 (Vi) 16.420 52. întrucât D este mai mare de 10 ani ⇒ cd = 6. la numărul de ani rămaşi: 52.680 Total X X 90.720 6 34. 16.000) × 16.420 lei. Vor rezulta amortizări descrescătoare astfel: A1=90. iar primii 3 ani (9-6) vor fi degresivi.500) × 16.000 (Vi) X Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: Anul 1: 6811 = 2813 Anul 2: 6811 = 2813 Anul 3: 6811 = 2813 Anul 4…9: 6811 = 2813 7 15.000 – 12.5=16.000 75.

000 Obs.: Utilajul poate fi menţinut în folosinţă şi până la anul 15.000 lei Al = = 11.500 11. implicit. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu Vi=90. se aplică amortizarea lineară.2. impozitul pe profit.000 (Vi) 50% 45.000 lei şi D=5 ani. 1.750 22. avantajul aplicării acestei metode este evident. prin împărţirea valorii rămase după primul an. dar fără a mai înregistra amortizarea întrucât amortizarea s-a înregistrat integral în primii 9 ani.000 2 45.După 9 ani.000 lei Valoarea rămasă după primul an este: 90.000 11.250 3 33. diminuând considerabil profitul şi.250 lei / an 4 ani ramasi Întocmim planul de amortizare accelerată: Amortizarea Ani Valoare de amortizat ca anuală accelerată 1 90. întrucât se utilizează o cotă de amortizare accelerată (ca) prevăzută de lege la nivelul de 50%. Parcurgem etapele de calcul prezentate mai sus: Calculăm amortizarea accelerată în primul an. Analizând etapele prezentate.250 5 11.250 X . aplicând ca asupra lui Vi: A1=90.250 11. amortizabil accelerat. la numărul de ani rămaşi.000 = 45. împărţind valoarea rămasă după primul an la numărul de ani rămaşi: 45.000 × 50% = 45. Amortizarea se calculează pe toată durata de folosinţă prevăzută de lege D. rezultă că în primul an de folosinţă trecem pe cheltuieli 1/2 din valoarea de intrare a mijlocului fix. până la expirarea duratei de folosinţă D.000 lei Calculăm amortizarea lineară a următorilor 4 ani rămaşi.250 4 22.000 33.250 Total X X 90. Din punct de vedere fiscal. aplicând cota de amortizare accelerată (ca) asupra valorii de intrare a mijlocului fix (Vi).000 (Vi) Înregistrările anuale (şi lunare) vor fi: 8 Valoare rămasă de amortizat 45.000 – 45.750 11. Metoda de amortizare accelerată Această metodă de amortizare presupune o modalitate de calcul simplificată. Pentru anii următori. la expirarea duratei reduse de folosinţă D’ utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. În următorii ani rezultă cheltuieli constante. Etapele de calcul sunt următoarele: Se calculează amortizarea primului an de folosinţă.500 11.

000 1. 5: 6811 = 2813 6811 = 2813 45. care se regăseşte în egală măsură sub incidenţa contabilităţii şi fiscalităţii.000 lei. Exemplul 1: Presupunem că se casează un utilaj cu Vi=50. Casarea se produce după 4 ani de utilizare. Vom parcurge următoarele etape: Scoaterea din evidenţă a utilajului parţial amortizat.000 lei. deci înainte de data amortizării integrale.000 12. la expirarea duratei de folosinţă.000 (A) 10. pe de altă parte. o serie de cheltuieli nedeductibile fiscal.000 = 10. De asemenea. Particularităţile privind casarea mijloacelor fixe înainte de data amortizării integrale. Obs. prin contul 471: % = 2131 2813 471 9 50. majorând proporţional impozitul pe profit.3. în diverse etape ale înregistrării sale. se efectuează prin cont cheltuieli de 2.000 lei şi valoarea rămasă neamortizată = 50. iar diferenţa se va eşalona pe următorii 5 ani. în sensul că generează.000 (Vr) . şi la cheltuielile ocazionate de casare. …. valoarea rămasă neamortizată în momentul casării se va înregistra ca o cheltuială în avans şi se va închide.000 lei/an ×4 = 40.000 lei / an D 5 ani Ţinem cont de faptul că înregistrăm valoarea rămasă ca o cheltuială în avans. valoarea amortizată pe primii 4 ani = 10.250 După 5 ani. Cu ocazia casării.Anul 1: Anul 2.: Amortizarea anuală s-a calculat linear: V 50. amortizabil linear. ea se va înregistra într-un analitic distinct al contului de amortizare.000 (Vi) 40. utilajul integral amortizat se scoate din evidenţă la valoarea de intrare Vi: 2813 = 2131 90. Casarea mijloacelor fixe înainte de termen O modalitate de scoatere din patrimoniu a mijloacelor fixe o constituie casarea mijloacelor fixe înainte de termen. parţial prin amortizarea recuperărilor din dezmembrări.000 – 40. iar prin dezmembrarea utilajului casat se recuperează piese de schimb în valoare de 3. numit „Amortizarea recuperărilor din dezmembrări” şi va majora impozitul pe profit datorat la bugetul statului. ştiind Vi=50. Dacă diferenţa dintre respectivele venituri şi cheltuieli este favorabilă. pe de o parte.000 lei Al = i = = 10.000 lei şi D=5 ani.000 lei. se referă în primul rând la recuperarea pieselor de schimb rezultate din dezmembrarea mijlocului fix casat.000 lei.

000 lei = 1.000 Având o diferenţă favorabilă între venituri şi cheltuieli de: 3.000 lei.000 lei. 6583 = 5121 2. privind activele cedate: 3024 = 7583 3. Exemplul 2: Pe modelul anterior.000 lei: 2813. faţă de cheltuielile de casare de 2.000 Recuperarea pieselor de schimb prin dezmembrarea utilajului casat.….000 lei.000-2.Efectuarea cheltuielilor de casare prin cont în valoare de 2.000 Diferenţa rămasă în contul de cheltuieli în avans de: 10. o înregistrăm ca amortizare a recuperărilor din dezmembrări.5: 6811 = 471 1. în scopul de a fi impozitată: 6811 = 2813.1 1.800 (:12 luni) ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit al fiecărui an va fi majorat cu: 1.000 = 1. utilizând contul de venituri 7583.000 lei.800 × 16% = 288 lei.000 lei. Închidem analiticul privind amortizarea recuperărilor din dezmembrări prin contul de cheltuieli în avans cu 1.000 = 9. în valoare de 3.000 – 1.800 lei / an(: 12 luni) 5 ani Anul 1. reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal: 9. presupunem că se recuperează piese de schimb în valoare de numai 1.1 = 471 1. utilizând contul 6583 „Cheltuieli privind activele cedate”. se eşalonează pe 5 ani şi se închide pe seama cheltuielilor cu amortizarea. 10 .500 lei.000 ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit va fi majorat cu: 1.000 × 16% = 160 lei.

000 lei / an(: 12 luni) 5 ani Anul 1.000 (A) 10.: Neavând diferenţă favorabilă între venituri şi cheltuieli.000 (Vi) 40.000 lei = 2.000 × 16% = 320 lei Obs.5: 6811 = 471 2.: Aceleaşi înregistrări ar fi fost şi dacă nu am fi avut recuperări de piese de schimb din dezmembrarea utilajului casat (venituri = 0).Vom avea înregistrările: Scoaterea utilajului din evidenţă: % = 2131 2813 471 50. 11 .500 Obs.000 (Vr) Efectuarea cheltuielilor cu casarea: 6583 = 5121 2.000 Recuperarea pieselor de schimb din dezmembrarea utilajului: 3024 = 7583 1. Eşalonăm cheltuielile în avans pe următorii 5 ani şi înregistrăm cheltuieli nedeductibile fiscal: 10.…. înregistrată în analitic distinct. nu avem cheltuială nedeductibilă fiscal.000 (:12 luni) ↓ Cheltuieli nedeductibile fiscal (se adună la profit majorând impozitul pe profit) Impozitul pe profit al fiecărui an va fi majorat cu: 2.

este tratată în contabilitate ca un element de capital propriu prin intermediul „Rezervelor din reevaluare”. prin acte normative. rezultată în urma reevaluării. după caz. respectiv la momentul ieşirii din gestiune a mijlocului fix reevaluat. care presupune ca la data reevaluării. Istoricul tratamentului fiscal al reevaluărilor este următorul: În perioada 2000-2003 au fost recunoscute fiscal numai reevaluările efectuate în baza unor hotărâri de guvern.Capitolul II IMPLICAŢIILE FISCALE ALE REEVALUĂRII IMOBILIZĂRILOR AMORTIZABILE Reevaluarea imobilizărilor reprezintă actualizarea valorii acestora. Diferenţa de valoare. se va înregistra fie ca o creştere a rezervei din reevaluare (cont 105). şi rezultatele reevaluărilor contabile efectuate după 1 ianuarie 2004. prin urmare cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluărilor au fost nedeductibile fiscal la calculul impozitului pe profit. Începând cu data de 1 ianuarie 2007 au fost recunoscute prin lege. cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării devenind din nou deductibile la calculul impozitului pe profit. Conform acestei metode. iar valoarea netă să fie actualizată în funcţie de valoarea reevaluată a activului. dacă nu a existat o descreştere anterioară trecută pe cheltuieli. din punct de vedere fiscal. amortizările aferente reevaluărilor fiind cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit. În perioada 2004-2006 nu s-au mai emis hotărâri de guvern în acest sens. Metoda actualizării valorii nete Este o metodă de reevaluare prevăzută de IAS 16 „Terenuri şi mijloace fixe”. Este evident că reevaluarea determină de fiecare dată recalcularea amortizării. pozitivă sau negativă. sau a cheltuielilor înregistrate la cedarea sau casarea mijlocului fix reevaluat.1. Începând cu 1 mai 2009. amortizarea cumulată să fie eliminată din valoarea contabilă brută a activului. întrucât modifică valoarea imobilizărilor. fie ca un venit din provizioane pentru 12 . în scopul determinării valorii de piaţă (valorii juste). Rezervele din reevaluare se vor impozita concomitent cu deducerea amortizării fiscale. Actualizarea se poate face la o valoare mai mare sau mai mică. avem următoarele situaţii: Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea netă contabilă (după scăderea amortizării cumulate). având ca reper valoarea rămasă neamortizată înregistrată în contabilitate pentru imobilizarea supusă reevaluării. 2. statul anulează deductibilitatea fiscală a reevaluărilor contabile prin prisma cheltuielilor cu amortizarea aferentă reevaluării.

000 lei. pentru a prezenta cumulat toate cazurile de înregistrări amintite mai sus. Dacă un element se supune reevaluării. se pot reevalua fie anual.530 lei. Utilajul suportă în acest interval 4 reevaluări succesive. Exemplu: Presupunem că avem un utilaj cu valoarea de intrare Vi=24. IV.600 (: 12 luni) 13 . A doua reevaluare are loc la 3 ani de la prima reevaluare. dacă nu există o rezervă din reevaluare anterior înregistrată. astfel: I. în acelaşi timp. Rezolvare: Avem: Vi=24.960 lei. II. La data amortizării integrale. care să compenseze o cheltuială aferentă unei descreşteri anterioare.000 lei. 2 : 6811 = 2813 1.600 lei / an 15 ani Pentru primii 2 ani de utilizare (înainte de prima reevaluare) vom înregistra amortizarea calculată: Anul 1. Metoda este aplicabilă amenajărilor de teren şi mijloacelor fixe care se amortizează şi. ştiind că valoarea actualizată (valoarea justă) este de 24. Prima reevaluare are loc după 2 ani de utilizare. A patra reevaluare are loc la un an după a treia reevaluare. fie ca o cheltuială privind provizioanele de depreciere a imobilizărilor (cont 6813).deprecierea imobilizărilor (cont 7813). ştiind valoarea actualizată de 10. fie la intervale de 35 ani. întreaga clasă căreia îi aparţine elementul respectiv trebuie reevaluată.000 lei (valoare brută) D=15 ani 24. ştiind valoarea actualizată de 16. utilajul se scoate din evidenţă la valoarea actualizată. A treia reevaluare are loc la un an după a doua reevaluare. ştiind valoarea actualizată de 18. Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere faţă de valoarea netă contabilă.848 lei. III. Trebuie menţionat faptul că utilizarea cheltuielilor şi veniturilor privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor se justifică prin aceea că descreşterea sau creşterea de valoare cu ocazia reevaluării are caracterul unei deprecieri reversibile. amortizabil linear în D=15 ani. Vom parcurge un model în care o imobilizare trece prin mai multe reevaluări succesive.000 lei Al = = 1. se va înregistra fie ca o descreştere a rezervei din reevaluare (cont 105).

800 + 4. va fi cheltuială nedeductibilă fiscal în anii 3.160 Recalculăm amortizarea după reevaluarea I: valoare ramasa dupa 2 ani + rezerva din reevaluare A I' = = Dramasa 20.920 lei/an – 1.960 lei.000 lei A = 1.600 × 2 = 3.160 lei (creştere valorică) Întrucât avem o creştere fără a avea o descreştere anterior înregistrată (o cheltuială). Se scade din valoare brută amortizarea cumulată pe cei doi ani: 2813 = 2131 3.920 lei/an A’ cumulată pe ultimii 3 ani = 1.200 Valoare rămasă (netă contabilă) = Vi – A cumulată pe 2 ani = 24. arătând în acelaşi timp şi creşterea valorii utilajului: 2131 = 105 4. Rezervă din reevaluare = Valoare actualizată I – Valoare rămasă = 24.760 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe cei 3 ani: 14 .I. A doua reevaluare Avem: Valoare brută (valoarea actualizată la reevaluarea I) = 24.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata I 24.920 lei / an 15 − 2 Obs.920 × 3 = 5.000 – 3.200 lei.920 (: 12 luni) Diferenţa de amortizare înregistrată în plus cu ocazia primei reevaluări de: 1.200 = 20. Prima reevaluare Avem: Valoare brută (Vi) = 24.600 lei/an A cumulată pe primii 2 ani: 1.600 lei/an = 320 lei/an. 4. 5: 6811 = 2813 1.960 – 20. II.920 lei / an Dramasa 15 − 2 Aceasta va fi amortizarea în următorii 3 ani.800 lei Valoare actualizată I (conform primei reevaluări) = 24.800 = +4. 4 şi 5. constituim rezerva din reevaluare cu ajutorul contului 105.960 lei A’ = 1.960 A I' = = = 1.160 = 1. până la a doua reevaluare: Anul 3.

000 lei Rezervă din reevaluare = valoare actualizată II – valoare rămasă = 18.200 lei Valoarea actualizată III (conform celei de-a treia reevaluări) = 10.200 lei (scădere valorică) Întrucât în contul 105 avem înregistrată anterior o rezervă de 4.200 lei.800 III.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata II 18.000 ' A II = = = 1. Vom utiliza rezerva din reevaluare existentă. Rezervă din reevaluare = valoare actualizată III – valoare rămasă = 10.5.960 – 5.530 – 16.000 – 19.200 − 1. până la a treia reevaluare: Anul 6: 6811 = 2813 1.160 lei.200 = -1.200 = .800 lei/an A’ cumulată pe ultimul an = 1. Valoarea actualizată II (conform celei de-a doua reevaluări) = 18.760 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată I – A’ cumulată pe 3 ani = 24.000 lei A’ = 1.800 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată II – A cumulată pe un an = 18.200 Recalculăm amortizarea după reevaluarea II: valoare ramasa dupa 5 ani − rezerva din reevaluare ' A II = = Dramasa 19.800 = 16.530 lei. iar diferenţa o vom înregistra pe cheltuieli privind provizioanele de depreciere a imobilizărilor.670 lei (scădere valorică) Această diferenţă negativă se va înregistra ţinând cont de soldul contului 105.000 – 1.800 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe ultimul an: 2813 = 2131 1.760 = 19. putem înregistra descreşterea utilizând rezerva din reevaluare existentă şi arătând concomitent scăderea valorii utilajului: 105 = 2131 1.200 = 1.800 × 1 = 1.800 lei / an 15 − 5 Obs.800 lei / an 13 − 3 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorul an. A treia reevaluare Avem: Valoare brută (valoarea actualizată la reevaluarea II) = 18.2813 = 2131 5. cont 6813: 15 .

848 – 9.360 lei Valoarea actualizată IV (conform celei de-a patra reevaluări) = 16.360 = + 7.848 lei Rezervă din reevaluare = valoare actualizată IV – valoare rămasă = 16.960 lei pe seama contului 105 care se va solda Diferenţa de 2.960 6813 2.960) se va înregistra pe cheltuieli.170 × 1 = 1. Cheltuiala va trebui compensată acum printr-un venit din provizioane pentru 16 .170 lei / an 10 − 1 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorul an până la a patra reevaluare: Anul 7: 6811 = 2813 1.160 (I) Sfc=2.170 lei Se scade din valoarea brută amortizarea cumulată pe ultimul an: 2813 = 2131 1.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata III 10.170 Valoare rămasă (netă contabilă) = valoare actualizată III – A cumulată pe un an = 10.530 lei A’ = 1.670 lei se va înregistra: 2.530 ' A III = = = 1.960 C Diferenţa negativă de 5.710 lei (5.670 – 2.710 Recalculăm amortizarea după reevaluarea III: valoare ramasa dupa 6 ani − rezerva din reevaluare ' A III = = Dramasa 16.710 lei.170 (: 12 luni) IV.170 lei/an A’ cumulată pe ultimul an = 1. Concomitent vom arăta scăderea valorii utilajului cu rezultatul reevaluării.200 − 5.530 – 1. A patra reevaluare: Avem: Valoare brută (valoare actualizată la reevaluarea III) = 10.170 = 9. % = 2131 5.670 = 1.670 105 2.488 lei (creştere valorică) Diferenţa pozitivă se va înregistra ţinând cont că la reevaluarea anterioară am înregistrat o descreştere pe cheltuieli în valoare de 2.D (II) 1200 105 4.170 lei / an 15 − 6 Obs.

488 – 2.360 + 7. ….106 lei/an – 1. 15. iar diferenţa se va înregistra ca o constituire de rezervă din reevaluare.848 ' A IV = = = 2.778 lei din înregistrarea ultimei reevaluări.170 lei/an = 936 lei/an reprezintă cheltuială nedeductibilă fiscal pentru anii 8.778 lei asupra rezervelor privind surplusul din reevaluare (cont 1065): 105 = 1065 4.106 lei/an × 8 ani = 16.778 Recalculăm amortizarea după reevaluarea IV: valoare ramasa dupa 7 ani + rezerva din reevaluare ' A IV = = Dramasa 9. vom arăta creşterea valorii utilajului în urma reevaluării: 2131 = % 7813 105 7. 15: 6811 = 2813 2.848 lei: 2813 = 2131 16. Concomitent.710 lei pe seama venitului (cont 7813) care compensează cheltuiala din contul 6813 Diferenţa de 4. Conturile 2131 şi 2813 s-au soldat.488 2.710 4.106 (:12 luni) Diferenţa de amortizare înregistrată în plus ca urmare a celei de-a patra reevaluări de 2. Închidem contul 105 trecând valoarea de 4.106 lei / an 9 −1 Dramasa Aceasta va fi amortizarea în următorii 8 ani.: Se mai putea calcula: valoare reevaluata IV 16.488 = 2.106 lei / an 15 − 7 Obs.848 lei.488 lei se va înregistra: 2. Contul 105 „Rezerve din reevaluare” are sold creditor de 4. ….710) pe seama contului 105. până la scoaterea din evidenţă a utilajului: Anul 8. Diferenţa de 7.778 lei (7.848 Obs. După 15 ani scoatem din evidenţă utilajul integral amortizat la valoarea actualizată în urma ultimei reevaluări de 16.: Această valoare reprezintă de fapt amortizarea cumulată pe ultimii 8 ani de folosinţă: 2.778 17 .deprecierea imobilizărilor.

incluse în sfera de aplicare a TVA. raportată la durata normală de funcţionare maximă. operaţiunile de leasing se derulează pe bază de contract între două societăţi – una numită locator (societatea de leasing) şi cealaltă numită locatar (utilizatorul). iar valoarea reziduală exprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de funcţionare maximă şi durata contractului de leasing. în calitatea sa de proprietar al bunului. către utilizator. Leasing operaţional. prin urmare. respectiv locaţia de bunuri. o parte contractantă numită locator sau finanţator transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosinţă asupra unui bun al cărui proprietar este. contra unei plăţi periodice denumită rată de leasing.Capitolul III Tratamentul fiscal al operaţiunilor de leasing Conform legii. Operaţiunile de leasing sunt întâlnite sub două forme: Leasing financiar. perioada de leasing include orice perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit. Codul fiscal şi Normele metodologice de aplicare a acestuia încadrează operaţiunile de leasing. să fie chiar producătorul bunului respectiv. în cadrul operaţiunilor de leasing. Este posibil ca locatorul. Contractul de leasing financiar îndeplineşte cel puţin una dintre condiţiile: Riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului în momentul la care contractul de leasing produce efecte (din momentul predării bunului). 18 . Utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul în momentul expirării contractului. Contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului. La sfârşitul perioadei de leasing. În cadrul unei operaţiuni de leasing. pe care sa-l predea locatarului în regim de leasing în schimbul unei redevenţe sau chirii. în categoria prestărilor de servicii. locatorul se obligă să respecte dreptul de opţiune al locatarului de a cumpăra bunul. celeilalte părţi denumită locatar sau utilizator la solicitarea acesteia. Locatorul se obligă să cumpere de la un furnizor român sau străin un mijloc fix (de regulă. poate avea calitatea de finanţator o societate de leasing persoană juridică română sau străină. Perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare maximă a bunului care face obiectul leasingului. exprimată în procente. utilaje şi mijloace de transport). la momentul expirării contractului. Prin urmare.

înregistrată pe bază de factură emisă de către locator. de asemenea. Lunar. Rata de leasing este considerată o prestare de servicii.Valoarea totală a ratelor de leasing. locatarul restituie locatorului mijlocul fix. mai puţin riscul de valorificare a bunului la valoare reziduală. el achită locatorului chiria înregistrată pe cheltuieli. Durata contractului de leasing (de închiriere) este mai mică decât durata normală de funcţionare maximă a mijlocului fix (D). mai puţin cheltuielile accesorii. cât şi pentru locatar. ca proprietar al bunului. îl evidenţiază în contabilitatea proprie şi îl amortizează. La expirarea contractului de leasing. necesar funcţionării mijlocului de transport ce face obiectul leasingului. TVA aferentă combustibilului aprovizionat. Leasingul operaţional Din punct de vedere contabil locatorul. Există şi riscul de valorificare a bunului la valoare reziduală atunci când opţiunea de cumpărare nu este exercitată la începutul contractului sau când contractul de leasing prevede expres restituirea bunului la momentul expirării contractului. În cazul în care firma de leasing achiziţionează bunuri ce vor fi utilizate în alte scopuri decât activitatea de bază. Din punct de vedere fiscal locatorul care achiziţionează bunuri destinate transmiterii lor în vederea utilizării de către locatar. 19 . Bunurile ce fac obiectul leasingului sunt considerate bunuri de capital care aparţin persoanei ce le dă în regim de leasing. are drept de deducere nelimitat pentru TVA-ul ocazionat de achiziţie.1. fără a înregistra amortizarea. şi care nu îndeplineşte nici una dintre condiţiile prevăzute pentru leasingul financiar. Locatarul evidenţiază mijlocul fix în partidă simplă. atât pentru locator. din Comunitatea Europeană sau din ţară. 3. este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului (Vi). Locatarul are. El facturează locatarului o chirie (redevenţă) care să-i acopere cheltuielile cu amortizarea şi să-i asigure o marjă de profit înregistrată ca un venit. Contractul de leasing operaţional este contractul care transferă locatarului riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate. drept de deducere pentru: TVA aferentă ratei de leasing facturată de locator. Deducerea TVA se exercită de către locatori indiferent de modalitatea de achiziţie a bunurilor: din import. dreptul de deducere a TVA este limitat.

ci calitatea de beneficiar al unui drept de folosinţă transmis de către locator în calitate de proprietar.000 lei. Chiria (redevenţa) se achită în 3 rate egale. ca moment al faptului generator şi al exigibilităţii TVA. 3: se repetă înregistrările a). Valoare totală a ratelor de leasing = 27. Exemplu: O societate de leasing cumpără cu factură de la furnizorul intern un mijloc de transport la cost achiziţie 30.000 lei. Durată de folosinţă = 5 ani. în raport cu leasingul financiar. Datorită acestui tratament fiscal prin care rata de leasing şi celelalte elemente ce decurg din acordarea de către proprietar a dreptului de utilizare a bunului este încadrată la „servicii”.700 30. Cumpărarea mijlocului de transport cu factură de la furnizorul intern la cost achiziţie 30. TVA deductibil 19%. Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing operaţional: Anul 1.000 lei. Societatea de leasing predă mijlocul de transport unui utilizator. Mijlocul de transport este amortizabil linear în D=5 ani. utilizatorul nu are calitatea de cumpărător al bunului.700 3. Pentru bunul achiziţionat. utilizatorul restituie proprietarului mijlocul de transport. în baza unui contract de leasing operaţional ce cuprinde următoarele elemente: Valoare mijloc de transport = 30. b) şi c) astfel: 20 . conform graficelor din contract. Durată contract = 3 ani (mai mică decât 80% din D). utilizatorul are drept de deducere pentru TVA înscrisă în factura emisă de locator la data scadenţei ratelor de leasing.700 2. Plata datoriei prin cont către furnizorul intern cu ordin de plată: 404 = 5121 35. La expirarea contractului de leasing. beneficiind de un tratament fiscal distinct privind dreptul de deducere a TVA. În contabilitatea locatorului 1.000 lei. TVA deductibil 19%: % = 404 2133 4426 35. 2. Marjă de profit = 50% pe an din valoarea amortizării anuale. Derularea contractului de leasing operaţional se concretizează în ratele de leasing aferente bunului utilizat. Înregistrările în contabilitatea celor două societăţi sunt următoarele: I.Pe parcursul derulării contractului de leasing. locatorul şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA la data achiziţiei.000 5.

fără a efectua nici o înregistrare. la care se aplică TVA colectat 19%: Amortizare = 6. mijlocul de transport a rămas în proprietatea locatorului. c) Se încasează prin cont de la locatar contravaloarea facturii cu ordin de plată: 5121 = 4111 10.710 lei/an Rata de leasing trebuie să-i asigure locatorului acoperirea cheltuielilor cu amortizarea şi o marjă de profit.710 (:12 luni) Pe durata contractului. deoarece.000 lei (contravaloarea ratelor de leasing fără TVA). la expirarea duratei de funcţionare D.a) Se calculează şi se înregistrează amortizarea lineară în funcţie de Vi=30.000 = 3.000 lei Al = i = = 6.000×3=27.710 9.000 lei/an Total rată leasing = 9. Ea se va înregistra ca un venit din exploatare. la expirarea contractului de leasing operaţional.000 21 .000 lei/an Marjă profit = 50% × 6. se reprimeşte în patrimoniu mijlocul de transport de la locatar. după care. se vor încasa rate totale în valoare de: 9.000 (:12 luni) Total amortizare înregistrată pe cheltuieli pentru cei trei ani ai contractului: 6.000 = 1. din punct de vedere contabil. respectiv ca un venit din chirii prin contul 706: 4111 = % 706 4427 10.000 lei şi D=5 ani. El va înregistra amortizarea mijlocului de transport pentru anii 4 şi 5: 6811 = 2813 6.000×3=18.000 lei: 2813 = 2133 30.000 (:12 luni). Rezultă: V 30.000 lei b) Se facturează locatarului rata de leasing (chiria) formată din elementele: amortizare + marjă de profit.000 lei / an D 5 ani 6811 = 2813 6. îl va scoate din evidenţă la Vi=30. După 3 ani.710 (:12 luni) 4.000 1.710 lei Total factură = 10.000 lei/an TVA colectat = 19% × 9.

din punct de vedere contabil. b) Se achită prin cont locatorului contravaloarea facturii cu ordin de plată: 401 = 5121 10.II.710 (:12 luni) c) Se creditează în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe. b) şi c) astfel: a) Se primeşte factura de chirie (rata de leasing) de la locator. nu se înregistrează în patrimoniul locatarului. În contabilitatea locatarului 1. acesta rămânând în proprietatea locatorului pe toată durata contractului.710 lei Total factură = 10. locaţii de gestiune şi chirii” după plata fiecărei facturi. Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing operaţional: Anul 1. respectiv o cheltuială cu chirii prin contul 612: % = 401 612 4426 10.710 (:12 luni) Pe durata contractului se vor plăti rate totale în valoare de: 9. debitând în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe. Luarea în evidenţă a mijlocului de transport primit în regim de leasing operaţional. 2.000 = 1. contul 8036 se soldează. aşa cum a fost calculată anterior: Rată leasing = 9.000 Observăm că mijlocul de transport. cu valoarea ratei de leasing fără TVA: 8036 (C) = 9.000 lei.000×3=27. 22 .710 9.000 (:12 luni) După 3 ani. 3: se repetă înregistrările a). la expirarea contractului de leasing operaţional. 8036 (D) = 27. locaţii de gestiune şi chirii” la valoarea totală de plată către locator. 2.000 1.000×3=27.000 lei (contravaloarea ratelor de leasing fără TVA). respectiv la valoarea totală a ratelor de leasing: 9.710 lei/an Rata de leasing se va înregistra ca o cheltuială din exploatare. fără TVA.000 lei/an TVA deductibil = 19%×9.

locatarul devine obligatoriu proprietarul mijlocului fix printr-o clauză prevăzută în mod expres. locatorul facturează locatarului mijlocul fix la valoare reziduală. după achitarea de către utilizator a tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract. 23 . respectiv de plătit. Ratele de leasing se facturează conform graficelor prevăzute prin contracte pentru perioada cuprinsă între data începerii contractului şi data la care e formulată opţiunea de cumpărare. La locatar – ca un împrumut pe termen mediu şi lung ce urmează a fi plătit eşalonat pe durata contractului. La expirarea contractului de leasing se restituie locatorului mijlocul de transport fără a efectua nici o înregistrare. cât şi pentru locatar. Sub aspect economic.2. Ea este stabilită de către părţile contractante. reprezintă o cumpărare de mijloace fixe. deoarece bunul a fost în toată această perioadă în proprietatea locatorului. Pe durata contractului.3. 3. rata de leasing este considerată o prestare de servicii atât pentru locator. La expirarea contractului. se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului către utilizator. Valoarea reziduală reprezintă valoarea la care. ca venituri în avans. La ambele firme se evidenţiază dobânzile totale de încasat. locatarul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar al mijlocului fix. Valoarea bunului predat în regim de leasing financiar se înregistrează astfel: La locator – ca o creanţă imobilizată ce urmează a fi încasată eşalonat pe durata contractului. respectiv cheltuieli în avans. finanţată printr-un împrumut pe termen mediu sau lung. debitând conturile 8038 „Alte valori în afara bilanţului” la locator şi respectiv 8036 „Redevenţe locaţii de gestiune şi chirii” la locatar. Privită ca operaţiune economică. locatorul facturează locatarului rata de leasing ce cuprinde cota-parte din valoarea de intrare a bunului şi dobânda de leasing stabilită pe baza ratei dobânzii convenite prin acordul părţilor. Leasingul financiar Din punct de vedere contabil. Putem spune că: Rata de leasing = Drept de folosinţă = Prestare de serviciu Valoarea totală a ratelor de leasing (mai mare sau egală cu Vi) se înregistrează în partidă simplă. Pe toată durata contractului de leasing financiar. La expirarea contractului de leasing financiar. evitând imobilizarea de resurse financiare pe termen lung. înregistrând în contabilitatea proprie amortizarea pe seama cheltuielilor din exploatare. utilizatorul achiziţionează un bun pe care îl va finanţa pe seama cheltuielilor din exploatare.

Această operaţiune reprezintă pentru locator o livrare de bunuri. dobândă. necesar pentru funcţionarea mijlocului de transport ce face obiectul leasingului. TVA-ul total aferent ratelor plătite până la acest moment va avea un drept de ducere limitat. deoarece la sfârşitul perioadei de leasing. Dacă totuşi opţiunea de cumpărare se exercită mai devreme. eventuale diferenţe de curs valutar calculate între data negocierii preţurilor şi data emiterii facturilor. 24 . la solicitarea locatarului. dreptul de deducere a TVA la locator cu ocazia achiziţiei bunului este acelaşi ca în cazul leasingului operaţional: nelimitat dacă bunul se predă în regim de leasing. Dreptul de deducere a TVA în cazul locatorului se referă la: TVA aferent ratei de leasing. o Să limiteze dreptul de deducere a TVA. În calitatea sa de cumpărător al bunului în momentul primirii de la locator a facturii privind valoarea reziduală. costuri de asigurare. comisioane de derulare a contractului etc. Prin urmare. dacă utilizarea bunului se face în alte situaţii decât cele reglementate ca excepţii. putem spune că: Valoarea reziduală = Drept de proprietate = Livrare de bunuri Din punct de vedere fiscal. locatarul nu poate formula opţiunea de cumpărare a bunului utilizat mai devreme de 12 luni de la data începerii contractului de leasing. Tot încheiat se poate considera contractul şi atunci când locatarul optează pentru cumpărarea bunului înainte de sfârşitul perioadei stabilite prin contract. şi limitat dacă bunul este folosit în alte scopuri. fapt ce schimbă radical tratamentul fiscal din punct de vedere al deducerii TVA. TVA aferent valorii reziduale facturată de locator. iar pentru locatar o achiziţie. conform legii. se consideră contractul de leasing încheiat. TVA aferent combustibilului aprovizionat. caz în care locatarul are două posibilităţi: o Să exercite drept de deducere în cazul în care bunul este achiziţionat pentru a fi utilizat în situaţiile prevăzute ca excepţii pentru limitarea dreptului de deducere. Pentru a evita riscul transformării unui contract de leasing din contract de prestări servicii într-un contract de livrare de bunuri. În momentul în care se formulează opţiunea de cumpărare a bunului utilizat în regim de leasing. locatarul trebuie să decidă dacă bunul achiziţionat se încadrează sau nu la excepţii privind dreptul de deducere a TVA. compusă din: rată de capital. facturate de locator. finanţatorul transferă dreptul de proprietate asupra bunului.

operaţiunea se raportează la valoarea totală (suma ratelor de leasing + valoare reziduală).200 lei (mai mare sau egală decât Vi). Valoare rate de capital = 18.000 lei. Durată contract = 3 ani (mai mare decât 80% din D).400 lei. cât şi valoarea ratelor ce nu au ajuns la scadenţă datorită devansării termenului de încheiere a contractului. pe baza unui grafic. Valoarea totală a ratelor de leasing = 25. În astfel de situaţii. Societatea de leasing predă utilajul unui utilizator. Avans = 15% din valoarea utilajului = 15% × 24. Consecinţele fiscale sunt că devin aplicabile regulile de la vânzăricumpărări de bunuri. Dacă firmele fac parte din state membre U. Se consideră prestare de serviciu numai valoarea ratelor scadente înainte de formularea opţiunii de cumpărare. opţiunea se consideră o achiziţie a bunului pentru întreaga valoare a acestuia la data punerii la dispoziţie de către locator. utilizatorul beneficiază de opţiunea de cumpărare. dar înainte de încheierea perioadei de leasing. Înregistrările în contabilitatea celor două societăţi sunt următoarele: 25 . Rata dobânzii = 20% pe an.000 lei (cote părţi din Vi).000 = 3. Durata de amortizare = 3 ani. La expirarea contractului de leasing. diferite. valoarea rămasă include atât valoarea reziduală. TVA deductibil 19%. fiind calculate prin anuităţi variabile. în Decontul de TVA se raportează valoarea reziduală. iar ratele de leasing plătite se includ în decont ca activitate de servicii.600 lei.000 lei. Dacă utilizatorul optează pentru achiziţia bunului după derularea a 12 luni consecutive de la data începerii contractului de leasing. În concluzie: Dacă utilizatorul optează pentru achiziţia mijlocului fix înainte de 12 luni de la data începerii contractului de leasing. transferul fiind făcut la o valoare reziduală convenită între părţi de 2. Exemplu: O societate de leasing cumpără cu factură de la furnizorul intern un utilaj la cost achiziţie de 24. utilizatorul pierde calitatea de beneficiar al unui serviciu şi dobândeşte calitatea de cumpărător al unui bun. operaţiunea se consideră o achiziţie a bunului pentru valoarea la care se face transferul: valoare reziduală + ratele care nu au ajuns la scadenţă. Utilajul este amortizabil linear în D=3 ani. Achitarea se face în 3 rate de leasing egale.Acelaşi lucru se întâmplă şi dacă opţiunea de cumpărare se exercită după un an. În acest caz.E. în baza unui contract de leasing financiar ce cuprinde următoarele elemente: Valoare utilaj = 24.

000 6. ca o creanţă imobilizată. 26 . TVA deductibil 19%: % = 404 2131 4426 28.000 lei Rc = = = 6.000 lei / an n 3 ani Ani Împrumut de rambursat Av (ratele de leasing) Rc (ratele de capital) Dobândă 20% Valoare rămasă de rambursat 1 2 3 Total 18.000 3.000 (avans + rate de capital + valoare reziduală) 6. respectiv ca dobândă aferentă creanţei imobilizate de la punctul 5.025 575 19 ⎞ ⎛ ⎜ 3.560 2. Predarea utilajului către locatar în regim de leasing financiar se va înregistra la Vi. Cumpărarea utilajului cu factură de la furnizorul intern la cost achiziţie 24.400 1. Plata datoriei prin cont cu ordin de plată către furnizorul intern: 404 = 5121 28. Facturarea avansului de 15% către locatar din care TVA colectat 19%: 4111 = % 419 4427 3.000 X 9. D=3 ani şi d=20% pe an. ştiind că valoarea ratelor de capital = 18. În contabilitatea locatorului: 1.600 8.600 × ⎟ 119 ⎠ ⎝ 4.000 6. prin anuităţi variabile.200 7.000 6.200 6.I.400 7.600 2. Avem rata capitalului constantă.600 3.600 5. reprezentând cote-părţi din Vi: C 18.000 6.000 18.200 25.000 12. Întocmirea graficului cuprinzând ratele de leasing.560 24. Încasarea avansului prin cont cu ordin de plată: 5121 = 4111 3.000 (Vi) 4.200 12. Înregistrarea dobânzii totale de încasat ca un venit în avans prin contul 472.560 3.000 lei.000 X 7. utilajul fiind scos din patrimoniu: 2673 = 2131 24.000 lei.

reprezentând valoarea totală de încasat fără TVA.600 12. Înregistrarea sumei totale de încasat. 4111 = % 706 2674 4427 11. Diminuarea creanţei imobilizate cu avansul încasat: 6588 = 2673 3. 8038 (D) = 31. împreună cu TVA colectat 19%.600 11.424 6.200 (total dobândă din tabel) 8.600 575 10.2674 = 472 7.025 3.824 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 472 = 766 3.600 1.600 (D1) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6.000 (Rc1) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 27 . debitând în partidă simplă contul 8038 „Alte valori în afara bilanţului”. Credităm în partidă simplă contul 8038 cu valoarea avansului încasat: 8038 (C) = 3. Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing vor fi: Anul 1: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av1) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.200 (total Av din tabel + avans + valoare reziduală sau Vi + dobânda totală) 9.000 3. Regularizarea avansului şi TVA-ului colectat aferent prin trecerea avansului la venituri din chirii: 419 = % 706 4427 3.

000 2.400 (Av2) Anul 3: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av3) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.424 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 9.596 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 472 = 766 2.200 1.568 6. 4111 = % 706 2674 4427 9.600 (Av1) Anul 2: a) Facturăm locatarului rata de leasing (Av2) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă. împreună cu TVA colectat 19%.368 b) Trecem dobânda facturată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 28 .000 1.000 (Rc2) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 5121 = 4111 9.400 (D2) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6.996 6. împreună cu TVA colectat 19%.996 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 8. 4111 = % 706 2674 4427 8.400 1.5121 = 4111 11.

200 (Av3) 13. Diminuarea creanţei imobilizate cu valoarea reziduală: 6588 = 2673 2.568 e) Credităm în partidă simplă contul 8038 cu rata de leasing încasată (fără TVA) pentru primul an: 8038 (C) = 7. împreună cu TVA colectat 19%.400 lei. de 2.000 (Rc3) d) Încasăm de la locatar contravaloarea facturii prin cont: 5121 = 4111 8. Primirea facturii de avans de la locator de 3.200 (D3) c) Diminuăm creanţa imobilizată cu rata facturată (cota parte din Vi) pe seama cheltuielilor din exploatare: 6588 = 2673 6.600 . Încasarea de la locatar a contravalorii facturii prin cont: 5121 = 4111 2.600 lei: 409 = 404 29 3.400 Contul 8038 se soldează la fel ca şi conturile de creanţe imobilizate cu dobânzile aferente.472 = 766 1.856 2. dreptul de proprietate fiind transferat asupra locatarului: 4111 = % 706 4427 2. La expirarea contractului de leasing se facturează locatarului utilajul la valoarea reziduală prevăzută în contract prin acordul părţilor.400 456 14. II. Creditarea contului 8038 în partidă simplă cu valoarea reziduală încasată (fără TVA): 8038 (C) = 2.856 15. În contabilitatea locatarului 1.400 16.

debitând în partidă simplă contul 8036 „Redevenţe.000 3. 4.600 8.200 (total Av din tabel + avans + valoare reziduală sau Vi + total dobânzi) 6.424 6. Creditarea contului 8036 cu avansul plătit: 3. (total dobândă din tabel) 471 = 1687 7.600 (D1) 30 .600 3. formată din: avans + rate + dobânzi + valoare reziduală. ca o datorie pe termen lung. se primeşte şi graficul de rambursare. Plata avansului către locator prin cont: 404 = 5121 3. 8036 (D) = 31.600 8036 (C) = 3. Înregistrările anuale pe durata contractului de leasing vor fi: Anul 1: a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av1) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.000 (avans + rate de capital + valoare reziduală) Totodată. împreună cu TVA deductibil 19%: % = 404 167 1687 4426 11. utilajul intrând în patrimoniu: 2131 = 167 24. Diminuarea datoriei pe termen lung cu valoarea avansului plătit: 167 = 409 7.200 5.600 1.2. respectiv ca o dobândă aferentă împrumutului pe termen lung de la punctul 3. Primirea utilajului de la locator în regim de leasing financiar se va înregistra la Vi. Înregistrarea dobânzii totale de plată ca o cheltuială în avans prin contul 471. locaţii de gestiune şi chirii”).824 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 3. Înregistrarea sumei totale de plată fără TVA.

000 2.000 lei şi D=3 ani.996 6. împreună cu TVA deductibil 19%: 31 . împreună cu TVA deductibil 19%: % = 404 167 1687 4426 9.424 d) Credităm în partidă simplă contul 8036. V 24.000 lei / an D 3 ani 6811 = 2813 8.000 lei Rezultă A l = i = = 8.600 (Av1) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 1. calculată în funcţie de: Vi=24.000 (:12 luni) Anul 2 a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av2) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.596 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 2. cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru anul 2: 8036 (C) = 8.400 1. 6811 = 2813 8.400 (D2) c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 9.000 (:12 luni) Anul 3 a) Primim de la locator factura privind rata de leasing (Av3) cuprinzând cota parte din Vi + dobânda aferentă.996 d) Credităm în partidă simplă contul 8036.400 (Av2) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 2.c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 11. cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru primul an: 8036 (C) = 9.

200 (D3) c) Plătim locatorului contravaloarea facturii prin cont: 404 = 5121 8. TVA deductibil 19%.: În exemplu prezentat. contractul de leasing financiar a fost încheiat între un locator şi un locatar cu sediul în România. cu rata de leasing plătită (fără TVA) pentru anul 3: 8036 (C) = 7.200 1. în schimb se ţine cont de diferenţele de curs valutar.856 11. cât şi la sfârşitul fiecărui an.568 d) Credităm în partidă simplă contul 8036. nu se mai aplică TVA. la fel ca şi conturile de datorii pe termen lung cu dobânzile aferente.856 2.400 Contul 8036 se soldează.400 456 10. Obs. 6811 = 2813 8. Creditarea contului 8036 în partidă simplu cu valoarea reziduală plătită (fără TVA): 8036 (C) = 2. Dacă locatorul este nerezident şi locatarul rezident. atât la plata ratelor.200 (Av3) e) Înregistrăm amortizarea lineară a utilajului aferent anului 3.000 1. atât pentru datoria neachitată. 32 .400 lei.% = 404 167 1687 4426 8.568 6.368 b) Trecem dobânda facturată de la cheltuieli în avans la cheltuieli cu dobânzile: 666 = 471 1.000 (:12 luni) 9. cât şi pentru dobânda aferentă acesteia. Plata către locator a contravalorii facturii prin cont: 404 = 5121 2. La expirarea contractului de leasing se primeşte de la locator factura pentru valoarea reziduală convenită de 2. dreptul de proprietate fiind transferat asupra locatarului: % = 404 167 4426 2.

În acest caz nu se respectă legislaţia fiscală ce prevede că locatorul poate transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului doar la sfârşitul contractului de leasing. Contractul s-a derulat până la 31 martie 2009. utilizatorul a înregistrat cheltuieli cu amortizarea mijlocului de transport în valoare totală de 27. cât şi pentru TVA-ul aferent valorii reziduale. nefiind proprietarul bunului cesionat. amortizabil linear în 5 ani. Se consideră prestare de serviciu operaţiunea de transmitere a folosinţei bunului. 33 . Prin cesionarea contractului de leasing nu are loc un transfer al dreptului de proprietate asupra bunului cesionat sau o prestare de servicii constând în punerea la dispoziţie a cestui bun. caz în care persoana care preia contractul de leasing are aceleaşi obligaţii dar şi aceleaşi drepturi pe care le-a avut şi cedentul. Prin urmare. când utilizatorul a cesionat contractul de leasing. Exemplu: O societate plătitoare de TVA a încheiat la începutul anului 2007 un contract de leasing financiar pentru un mijloc de transport. Cesiunea contractului de leasing Dacă în cursul derulării unui contract de leasing financiar intervine o cesiune între utilizatori cu acceptul locatorului (finanţatorului). sau o cesiune a contractului de leasing financiar prin care se schimbă locatorul.3. cumpărătorul trebuie să analizeze în ce măsură legea îi permite exercitarea dreptului de deducere sau îi limitează acest drept. fapt dovedit prin ratele lunare facturate de locator în baza graficului anexă la contract. de asemenea.000 lei. operaţiunea nu reprezintă livrare de bunuri.000 lei. întrucât se consideră că persoana care preia contractul de leasing continuă persoana cedentului. Emiterea facturii este obligatorie pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii către beneficiar. cu dobânzi totale de plată 10. Operaţiunea este considerată în continuare o prestare de servicii.3.000 lei şi cheltuieli cu dobânzile de 4. Nu se consideră prestare de serviciu operaţiunea de livrare a bunului cu plata în rate. Firma care preia bunul în leasing (noul utilizator) nu poate fi considerată beneficiarul firmei cedente.000 lei. Utilizatorul cedent. Pe durata contractului.500 lei. Pentru simplificare. atât pentru TVA-ul deductibil aferent ratelor preluate în cadrul contractului de leasing în curs de derulare. la valoare de contract 60. presupunem că la momentul cesiunii ratele de capital plătite însumau 27. nu poate întocmi factură către viitorul utilizator. Pentru un contract de leasing cesionat se păstrează tratamentul fiscal al limitării dreptului de deducere a TVA. cesiunea nu generează exigibilitatea TVA.

utilizatorul este considerat proprietar al bunului primit de la locator doar din punct de vedere fiscal. dar nu şi din punct de vedere juridic şi contabil. TVA colectat 19%.4.570 3.000 .Conform codului fiscal. 2007-31 martie 2009 Valoare rămasă în momentul cesiunii contractului de leasing Se stornează prin formulă inversă dobânda rămasă de plată.000 lei. trecută anterior pe cheltuieli în avans: 1687 = 471 5. În acest caz.500) Se creditează în partidă simplă contul 8036 cu valoarea totală neachitată la 31.500) Dacă cedentul percepe cesionarului un comision de 3. din care a amortizat 27. evidenţiind ieşirea din patrimoniu a mijlocului de transport la valoarea din contractul de leasing de 60.000 + 5. înregistrând astfel: 461 = % 7583 (704) 4427 3. el va emite factură.03.000 33. Cedentul va înregistra cedarea contractului de leasing.500 (10.500 (33.2009: 8036 (C) = 38.000 Valoare amortizată în perioada 1 ian.000 lei.000 27.000 lei: % = 2133 2813 167 60. se aplică TVA colectat 19%.000 570 34 . Factura trebuie emisă de cedent către cesionar numai în situaţia în care firma cedentă percepe un comision sau doreşte să recupereze o parte din avansul şi ratele de leasing achitate anterior locatorului.

Impozitul minim datorat la bugetul statului se numeşte impozit forfetar. asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecărei persoane. 35 . din asocieri fără personalitate juridică. În cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România. În cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare din România sau din vânzarea/ cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română asupra profitului impozabil aferent acestor venituri. În cazul persoanelor juridice străine şi al persoanelor fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică. asupra profitului impozabil obţinut din orice sursă. cât şi în străinătate. Persoanele juridice străine ce îşi desfăşoară activitatea prin intermediul unui sediu permanent în România. caz în care impozitul datorat de persoana fizică se calculează. cât şi din străinătate. atât din România. în urma activităţii desfăşurate. pentru veniturile realizate atât în România. obţin profit atât pe teritoriul României. cât şi în străinătate. 4. asupra profitului impozabil atribuibil sediului permanent. se reţine şi se virează de către persoana juridică română. Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente ce îşi desfăşoară activitatea în România într-o asociere fără personalitate juridică. Impozitul pe profit se aplică după cum urmează: În cazul persoanelor juridice române. Acest impozit este condiţionat la plată prin introducerea unui plafon minim obligatoriu. Cadrul legislativ şi sfera de aplicare Contribuabilii care intră în sfera de aplicare a impozitului pe profit sunt firmele care. Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române. respectiv: Persoanele juridice române. Persoanele juridice străine ce realizează venituri din sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română.1.Capitolul IV IMPOZITUL FORFETAR Unul dintre cele mai importante impozite datorate de firmă la bugetul statului este impozitul pe profit. care diferă în funcţie de cifra de afaceri obţinută de firmă.

Taxe de înregistrare. Instituţiile de învăţământ particular acreditate şi cele autorizate. Sunt scutiţi de la plata impozitului: Trezoreria statului. taxe şi penalităţi sportive. asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente. Instituţiile publice. Asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice. Organizaţiile non-profit.000 euro (echivalentul în lei) într-un an fiscal. Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte. Venituri din despăgubiri de la societăţi de asigurare. Fundaţiile române. Cota de impozit pe profit este de 16% şi se aplică asupra profitului impozabil. Contribuţii băneşti ale membrilor.În cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice române care realizează venituri atât în România cât şi în străinătate din asocieri fără personalitate juridică. Donaţii şi sponsorizări. ţinând cont că anul fiscal este anul calendaristic. Venituri obţinute din vize. Venituri obţinute din acţiuni ocazionale. Venituri pentru care datorează impozit pe spectacole. Venituri din cedarea activelor care nu au fost folosite pentru activităţi economice. Cultele religioase. Aceste organizaţii sunt scutite de la plata impozitului pe profit şi pentru veniturile din activităţi economice realizate până la nivelul de 15. Surse obţinute din fonduri publice sau finanţări nerambursabile. cluburilor de noapte. Ele datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor. Dividende şi dobânzi obţinute din plasarea disponibilităţilor rezultate din venituri scutite. Sume primite ca impozit pe venit datorat de persoane fizice. Venituri din reclamă şi publicitate. cele sindicale şi cele patronale sunt scutite numai pentru următoarele tipuri de venituri: Cotizaţii şi taxe de înscriere. Fondul de compensare a investitorilor. Banca Naţională a României. discotecilor. cazinourilor sau pariurilor sportive (inclusiv firmele ce desfăşoară asemenea activităţi în baza unui contract de asociere) 36 . Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar. dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit.

(dacă deţine minim 10% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru.E.. Dividendele primite de către o societate-mamă de la o filială a sa situată într-un stat membru U. sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat asupra acestor venituri realizate. veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.). cesionării. venituri din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere.şi care calculează un impozit pe profit pentru aceste activităţi sub 5% din veniturile respective. beneficiilor sau primelor de emisiune. Profitul impozabil ca bază de impozitare se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor într-un an fiscal. titluri de participare şi investiţii deţinute ca imobilizări).E.. reclamă şi publicitate. dacă persoana juridică străină întruneşte cumulativ condiţiile amintite.. din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile. care sunt distribuite de filialele acestora situate în state membre U. constituie deducere fiscală şi rezerva legală calculată în procent de 5% din profitul brut. 37 . societăţi-mamă. Dividendele primite de la sediile permanente din România ale unor persoane juridice străine din alte state membre U. Pentru calculul profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. marketing. dacă persoana juridică română îndeplineşte cumulativ condiţiile de la punctul anterior. din care se scad veniturile neimpozabile (deducerile fiscale) şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile fiscal. până când rezerva atinge 20% din capitalul social subscris şi vărsat. formare profesională. prime de asigurare pentru riscuri profesionale. precum şi diferenţele favorabile aferente investiţiilor financiare pe termen lung (acţiuni deţinute la societăţi afiliate. iar participaţia la data înregistrării venitului era deţinută pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani). transport şi cazare pentru salariaţi. ele sunt impozabile la data donării lor. protecţia mediului etc. inclusiv cele reglementate prin acte normative (referitor la cele din urmă avem: cheltuieli cu protecţia muncii. lichidării şi la data retragerii capitalului social la firma la care se deţin titlurile de participare. Venituri din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere. Diferenţele favorabile aferente titlurilor de participare înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor. cercetare-dezvoltare. Prin asimilare cu veniturile neimpozabile.E. la firmele la care se deţin titlurile. retragerii.E. Veniturile neimpozabile (deducerile fiscale) sunt: Dividendele primite de la o persoană juridică română. Dividendele primite de la o persoană juridică română prin intermediul sediului său permanent situat într-un stat membru U.

precum şi cheltuieli cu funcţionarea grădiniţelor. creşelor. Bunurile de natura activelor corporale şi stocurilor constate lipsă în gestiune sau degradate. boli grave. împreună cu TVA-ul aferent (sunt exceptate cazurile de forţă majoră). întreţinerea şi repararea autoturismelor folosite de angajaţii cu funcţii de conducere. deces. proteze. bazelor sportive. Cheltuieli cu amortizări.5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice. în limita a de 2. Cheltuieli cu prime de asigurare plătite de firmă în numele angajatului. muzeelor. Cheltuieli cu pensii facultative şi prime de asigurare de sănătate în limita a 200 euro pe an pentru fiecare dintre ele. Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile. Cheltuieli cu dobânzi şi diferenţe de curs valutar. Cheltuieli cu sponsorizare şi mecenat în limita a 3‰ din cifra de afaceri şi 20% din impozitul pe profit datorat. în limita corespunzătoare suprafeţelor construite. Cheltuieli cu diferenţe nefavorabile ale titlurilor de participare la firmele la care se deţin participaţii. Perisabilităţile în limitele legale. Cheltuielile cu TVA aferent bunurilor acordate angajaţilor sub formă de avantaje în natură. Cheltuieli ce nu au la bază documente justificative. căminelor de nefamilişti. cluburilor. Cheltuieli ce depăşesc limitele legale amintite anterior. Cheltuieli cu deplasarea în România şi în străinătate. Cheltuieli cu taxe şi cotizaţii către organizaţii neguvernamentale ce au legătură cu activitatea firmei şi care depăşesc echivalentul în lei a 4. care nu sunt incluse în veniturile salariale ale acestuia. Tichetele de masă.000 euro anual.Există şi o serie de cheltuieli care au deductibilitate limitată: Cheltuieli cu protocolul în limita a 2% din profitul brut. bibliotecilor. întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu. fără a lua în calcul cheltuielile de protocol şi cele cu impozitul pe profit. şcolilor – toate aflate sub patronajul firmelor) în limita a 2 % din fondul de salarii brut. neimputabile. 38 . Amenzile şi penalităţile de întârziere datorate către autorităţile române. Cheltuielile cu provizioane şi rezerve. Cheltuieli cu funcţionarea. Cheltuieli cu funcţionarea. Cheltuielile sociale (ajutoare pentru naştere. cantinelor. Cheltuielile nedeductibile fiscal sunt: Cheltuielile cu impozitul pe profit datorate anterior. în limita a cel mult un singur autoturism pentru o persoană.

Introducerea plăţilor anticipate în contul impozitului pe profit pentru contribuabilii nou înfiinţaţi.05. cu o greutate maximă de 3. Introducerea impozitului minim pentru societăţile comerciale bancare – persoane juridice române şi sucursalele din România ale băncilor – persoane juridice străine. urmând ca plata finală pentru anul fiscal să se faţă până la termenul de depunere a Declaraţiei privind impozitul pe profit anual (Declaraţia 100). contribuabilii plătesc o sumă egală cu impozitul calculat la trimestrul III. Referitor la impozitul pe profit. exclusiv cheltuielile cu combustibilul pentru autoturismele folosite de angajaţii cu funcţii de conducere la cel mult un autoturism pe persoană. curierat.500 kg şi cu maxim 9 scaune de pasageri. până la această dată. Contribuabilii care definitivează închiderea exerciţiului financiar până pe 15 februarie.2009 – 31.12.Termenul de exigibilitate a impozitului pe profit. Pentru ultimul trimestru al anului. care au înregistrat pierdere fiscală în 2008. 39 . Termenul de exigibilitate în acest caz coincide cu cel menţionat pentru firmele mari. inclusiv scaunul şoferului. depun Declaraţia anuală de impozit pe profit şi plătesc impozitul aferent anului fiscal încheiat. Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitului pe profit declarat. pază şi protecţie. Începând cu data de 1 ianuarie 2010 microîntreprinderile sunt obligate şi ele la plata impozitului pe profit la fel cu firmele mari. transport de personal la şi de la firmă. cu următoarele excepţii: o Vehicule utilizate exclusiv pentru intervenţie.2010) a cheltuielilor cu combustibilul pentru vehiculele rutiere motorizate ce sunt destinate exclusiv transportului rutier de persoane. cu Normele de aplicare HG 488/2009 care se pot rezuma astfel: Introducerea unui impozit minim de plată în funcţie de veniturile înregistrate în anul precedent. până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. reparaţii. Termenul limită de depunere a Declaraţiei este 15 aprilie inclusiv al anului următor. începând cu 1 mai 2009 au intrat în vigoare prevederile OUG 34/2009 referitoare la impozitul forfetar. respectiv obligaţia de a declara şi plăti impozitul este trimestrial. au obligaţia să depună declaraţia anuală şi să plătească impozitul până la data depunerii situaţiilor financiare la Registrul comerţului. Firmele care îşi încetează activitatea în cursul anului fiscal. Considerarea ca nedeductibile (în perioada 1. vehicule utilizate de agenţi de vânzări şi de recrutare a forţei de muncă). întreţinere şi reparaţii. Acordarea deductibilităţii limitate a cheltuielilor de funcţionare. care de reportaj.

închiriere. reparaţii şi întreţinere cu deductibilitate limitată la nivelul unui autoturism pe persoană. întreţinerea şi funcţionarea acestuia sunt nedeductibile fiscal.01. • Dacă vehiculele nu sunt utilizate în categoriile cuprinse la excepţii şi avem mai mult de un autoturism pe conducător. distribuţie etc. Nu datorează impozit minim: Firmele înscrise la Registrul Comerţului ca inactive. 40 . cheltuielile cu reparaţiile. Justificarea consumului de combustibil în baza foilor de parcurs de unde să rezulte consumul şi deplasarea în scopul respectiv. Impozitarea rezervelor din reevaluarea mijloacelor fixe şi a terenurilor înregistrate după 1. • Cheltuielile cu combustibilul pentru autoturismele de mai sus sunt nedeductibile fiscal. • Vehiculele încadrate la excepţii au cheltuielile de funcţionare. indiferent de situaţia economică pe care o au (profit sau pierdere) şi indiferent de domeniul de activitate. Pentru a deduce cheltuielile cu combustibilul aferente vehiculelor specificate ca excepţii trebuie să demonstrăm: Desfăşurarea activităţii prin înscrierea ei în obiectul de activitate. întreţinere şi reparaţii cu deductibilitate integrală.2004. Impozitul minim de plată se introduce pentru contribuabilii la care impozitul pe profit este mai mic decât impozitul minim corespunzător tranşei de venituri totale obţinute.). În concluzie: • Autoturismele utilizate de persoanele cu funcţii de conducere au cheltuieli de funcţionare.o Vehicule utilizate pentru transportul de persoane cu plată. inclusiv pentru activitatea şcolilor de şoferi. inclusiv taxiuri. În orice alte condiţii (decât cele menţionate mai sus ca excepţii) cheltuiala cu combustibil este nedeductibilă fiscal. care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizării fiscale sau a cheltuielilor privind activele cedate şi/sau casate. Existenţa facturilor emise pentru asemenea prestări de servicii (transport. Conform acestor reglementări. firmele plătesc impozit pe profit. curierat. o Vehicule utilizate pentru închiriere către alte persoane.

Firmele care la 1.05.2009 erau înscrise ca inactive la Registrul Comerţului, dar cărora le expira termenul de inactivitate în cursul anului (acestea nu plătesc în 2009, în schimb vor plăti începând cu anul 2010). Firmele nou înfiinţate nu plătesc pentru anul în care au fost înregistrate la Registrul Comerţului dar plătesc începând cu anul următor.
Datorează impozit forfetar: Firmele plătitoare de impozit pe profit, inclusiv microîntreprinderile, care nu se încadrează în categoriile de mai sus. Firmele care se înfiinţează în cursul anului, în urma reorganizării (fuziune, diviziune etc.) şi care sunt obligate la plata impozitului minim anual începând cu luna înfiinţării. Veniturile care se iau în calcul la încadrarea în grila de impozitare sunt veniturile totale înregistrate la 31 decembrie anul precedent, din care se scad: Veniturile din variaţia stocurilor. Veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale. Veniturile din exploatare, reprezentând cota parte a subvenţiilor guvernamentale şi a altor surse pentru finanţarea investiţiilor. Veniturile din reducerea şi anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere. Veniturile rezultate din anularea datoriilor şi majorărilor datorate la bugetul statului, care au fost cheltuieli nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil. Veniturile realizate din despăgubiri de la societăţile de asigurare. Veniturile neimpozabile prevăzute expres în acte normative.

Grila de impozitare este următoarea: Venituri totale anuale (lei) 0 – 52.000 52.001 – 215.000 215.001 – 430.000 430.001 – 4.300.000 4.300.001 – 21.500.000 21.500.001 – 129.000.000 Peste 129.000.001

Impozit minim anual (lei) 2.200 (500 euro) 4.300 (1.000 euro) 6.500 (1.500 euro) 8.600 (2.000 euro) 11.000 (2.500 euro) 22.000 (5.000 euro) 43.000 (10.000 euro)

Exceptaţi de la plata impozitului forfetar sunt: Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente ce desfăşoară activităţi în România într-o asociere fără personalitate juridică. Persoane fizice rezidente asociate cu persoane juridice române pentru veniturile realizate din asocieri fără personalitate juridică.

41

Persoane juridice străine ce realizează venituri din sau în legătură cu proprietăţi imobiliare din România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română. Trezoreria Statului. Instituţiile publice. Fundaţiile. Cultele religioase. Instituţiile de învăţământ particular acreditate şi autorizate. Banca Naţională a României. Organizaţiile non-profit. Asociaţiile de proprietari. Sindicatele, patronatele etc.
4.2. Modalităţile de calcul şi înregistrare

Aşa cum am menţionat, impozitul forfetar se aplică în cazul firmelor plătitoare de impozit pe profit. Calculul se face trimestrial, presupunând următoarele etape: Determinarea impozitului pe profit aferent trimestrului după metodologia cunoscută: Impozit pe profit = 16% × Profitul impozabil, unde: Profit impozabil = Venituri totale – Cheltuieli totale – Deduceri fiscale (venituri neimpozabile) + Cheltuielile nedeductibile fiscal Calculul impozitului pe profit se face pe fiecare trimestru cumulat de 1 ianuarie până la sfârşitul trimestrului respectiv. Pentru a determina impozitul pe profit aferent trimestrului de calcul, din impozitul pe profit cumulat se scade impozitul pe profit datorat anterior (de exemplu, pentru trimestrul II se scade din impozitul calculat pentru perioada 1 ianuarie – 30 iunie impozitul datorat pentru perioada 1 ianuarie – 31 martie, în mod asemănător pentru trimestrele III şi IV. Încadrarea în tranşa de venituri totale obţinute în anul anterior pentru a determina impozitul minim datorat la bugetul statului, după care împărţim impozitul minim anual la 4 pentru a determina impozitul minim pe trimestru. Compararea impozitului pe profit calculat la trimestru cu impozitul minim calculat la trimestru (impozitul minim anual din tabel : 4). Întrucât avem relaţia: Impozit de plată anual = max.(impozitul minim anual; impozitul pe profit) rezultă că: Dacă firma are impozit pe profit mai mic decât impozitul minim, va plăti la buget impozitul minim. Dacă firma are impozit pe profit mai mare decât impozitul minim, va plăti la buget impozitul pe profit. Obs.: Întrucât legea se aplică începând cu 1 mai 2009, calculul se face pentru trimestrul II 2009 cuprinzând doar lunile mai şi iunie.
42

În aceste condiţii, impozitul minim pe cele două luni se determină conform relaţiei: Im pozit min im anual Impozitul minim pe trimestrul II 2009 = × 2 luni 12 luni Se compară impozitul pe profit aferent trimestrului II 2009 cu impozitul minim calculat mai sus şi se plăteşte suma cea mai mare. Pentru trimestrele III şi IV 2009 se compară impozitul pe profit calculat la sfârşitul fiecărui trimestru cu impozitul minim trimestrial ⎛ Im pozit min im anual ⎞ ⎜ ⎟. 4 ⎝ ⎠ Exemplu privind calculul impozitului forfetar la o firmă plătitoare de impozit pe profit: O firmă înregistrează în trimestrul I 2010 următoarele venituri şi cheltuieli cumulate de la 1 ianuarie la 31 martie 2010: Total venituri = 60.000 lei, din care: o Venituri din vânzări de mărfuri = 30.000 lei. o Venituri din vânzări de produse finite = 10.000 lei. o Venituri din producţia de imobilizări corporale = 5.000 lei. o Venituri din dividende încasate de la alte firme = 2.000 lei. o Venituri din chirii = 10.000 lei. o Venituri din dobânzi = 3.000 lei. Total cheltuieli = 50.000 lei, din care: o Cheltuieli cu mărfurile = 20.000 lei. o Cheltuieli cu salariile = 10.000 lei. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 5.000 lei. o Cheltuieli cu protocolul = 3.000 lei. o Cheltuieli cu dobânzile = 8.000 lei. o Cheltuieli cu materiile prime = 4.000 lei. Pentru anul 2009, firma a înregistrat venituri totale în valoare de 55.000 lei, toate contând pentru determinarea impozitului minim, conform legii.

Rezolvare: I. Calculăm impozitul pe profit pentru trimestrul I 2010: Profit brut contabil = Total venituri – Total cheltuieli = 60.000 – 50.000 = 10.000 lei. Deduceri fiscale (venituri deductibile) : Venituri din dividende încasate de la alte firme = 2.000 lei. Cheltuieli nedeductibile fiscal: Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 5.000 lei Depăşirea plafonului legal la cheltuielile cu protocolul = 3.000 – 260 = 2.740 lei. Determinăm plafonul cu protocolul astfel: 2%(profit brut + cheltuieli de protocol) = 2%(10.000 + 3.000) = 260 lei. Total cheltuieli nedeductibile fiscal = 7.740 lei
43

o Cheltuieli cu materiile prime = 10.000 – 2.740 = 2. din care: o Cheltuieli cu impozitul pe profit înregistrate pentru trimestrul I = 2.000 lei. din care: o Venituri din vânzări de mărfuri = 60.000 + 7. Rezultă că plătim la bugetul statului impozitul pe profit de 2.518 2.518 lei. o Cheltuieli cu protocolul = 5.518 lei. o Venituri din vânzări de produse finite = 15. o Cheltuieli cu mărfuri = 40.000 lei. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul I 2010: Total venituri înregistrate în anul precedent = 55.518 (până pe 25 aprilie 2010) La sfârşitul trimestrului II 2010 situaţia cumulată a veniturilor şi cheltuielilor de la 1 ianuarie la 30 iunie 2010 este următoarea: Total venituri = 100.000 lei.000 lei.300 = 1.075 lei 4 III.000 lei. Impozit minim datorat pentru trimestrul I 2010 = 1.740 = 15.000 lei. o Cheltuieli cu dobânzile = 8.518 lei.740 lei Impozit pe profit trimestrul I = 16% × Profit impozabil trimestrul I = 16% × 15. Impozit minim anual corespunzător acestor venituri.000 lei. o Venituri din producţia de imobilizări corporale = 5. o Cheltuieli cu salariile = 17. Comparăm impozitul pe profit calculat la trimestrul I cu impozitul minim datorat pe trimestrul I şi plătim la bugetul statului suma cea mai mare: Impozit pe profit pentru trimestrul I 2010 = 2.000 lei.300 lei. Im pozit min im anual = Impozit minim datorat aferent trimestrului I 2010 = 4 4.000 lei.000 lei. 691 = 4411 4411 = 5121 2.Profit impozabil pe trimestrul I = Profit brut contabil – Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile fiscal = 10. conform grilei de impozitare: 4.000 lei.000 lei. 44 . Total cheltuieli = 88.518 lei. o Venituri din dobânzi = 6.000 lei. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 6.000 lei. II.518 lei. o Venituri din chirii = 11. o Venituri din dividende = 3.075 lei.

Comparăm cele două impozite şi plătim la buget suma cea mai mare: Impozit pe profit trimestrul I = 0 Impozit minim datorat trimestrul I = 1. Impozit minim datorat pe trimestrul II 2010 = 1.620 lei Impozit pe profit cumulat = 16 % × 21.518 lei. Întrucât rezultatul este pierdere. Cheltuieli nedeductibile fiscal cumulate: o Cheltuieli cu impozitul pe profit înregistrate anterior pe trimestrul I = 2. Am calculat plafonul cu protocolul cumulat astfel: 2% (11.000 lei.300 Impozit minim anual pentru trimestrul II 2010 = = 1.138 lei Profit impozabil cumulat = 11. am fi avut următoarele etape: I. rezultă impozitul pe profit datorat la buget = 0.075 lei.620 = 3. Impozit pe profit datorat pe trimestrul I = 2. Impozit pe profit datorat pe trimestrul II = 3.075 1.518 = 11. o Depăşirea plafonului legal la cheltuielile cu protocolul = 5.000 lei. impozitul minim: 45 . 4.075 lei 4 III.459 lei.075 lei 4 III.: Dacă în trimestrul I al anului 2010 rezultatul financiar ar fi fost pierdere. Rezultă că plătim la bugetul statului impozitul minim de 1075 lei: 691 = 4411 4411 = 5121 1. Calculăm impozitul pe profit pentru trimestrul II 2010: Profit brut contabil cumulat = 100.300 lei.300 veniturilor din 2009: = 1.000 + 13.000 + 2. Comparăm impozitul pe profit cu impozitul minim şi plătim la buget suma cea mai mare: Impozit pe profit pe trimestrul II 2010 = 941 lei.459 – 2. Impozit minim anual.482 lei.620 lei. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul I în funcţie de totalul 4. o Cheltuieli cu amenzi şi penalităţi = 6. conform grilei = 4.518) = 380 lei. Obs.075 lei Rezultă că datorăm la buget 1.075 (până pe 25 iulie 2010) La fel procedăm pentru trimestrele III şi IV ale anului 2010.138 = 21. II.075 lei. Deduceri fiscale cumulate: Venituri din dividende = 3.000 lei. Total cheltuieli nedeductibile fiscal cumulate = 13.482 – 3.482 + 5. Calculăm impozitul minim datorat pe trimestrul II 2010: Total venituri înregistrate în 2009 = 55.518 lei.I.000 – 88.000 – 380 = 4.518 = 941 lei II.

Valoarea contabilă a unei datorii este mai mică decât baza fiscală. înaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul. O diferenţă temporară deductibilă determină diminuarea impozitului exigibil în perioadele viitoare şi generează o creanţa de impozit amânat. Impozitul amânat IAS 12 face distincţia între rezultatul contabil şi cel fiscal. plătibil sau recuperabil. impozitul exigibil reprezintă valoarea impozitului pe profit. O diferenţă temporară impozabilă determină o creştere a impozitului exigibil în perioadele următoare şi generează o datorie de impozit amânat. care au fost prezentate pe larg la primul punct al capitolului. determinate pe baza regulilor stabilite de autoritatea fiscală. Diferenţele temporare apar atunci când valoarea contabilă a unei creanţe sau a unei datorii este diferită de valoarea atribuită de autoritatea fiscală creanţei sau datoriei respective. Valoarea contabilă a unei datorii este mai mare decât baza fiscală. Diferenţa temporară impozabilă rezultă atunci când: Valoarea contabilă a unei creanţe este mai mare decât baza fiscală. Diferenţele permanente sunt reprezentate prin deducerile fiscale şi cheltuielile nedeductibile fiscal. în raport cu profitul impozabil sau pierderea fiscală aferente unei perioade.691 = 4411 4411 = 5121 1. Diferenţe temporare deductibile. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal. Diferenţe temporare. în vederea impozitării.075 (până pe 25 aprilie 2010) 4. Astfel. Diferenţele temporare intervin ca urmare a faptului că incidenţa fiscală a unor tranzacţii are loc la un moment diferit de cel al recunoaşterii acestora în contabilitate. a.075 1.3. Im pozitul ⎛ Re zultat Deduceri Cheltuieli ⎞ =⎜ ⎜ contabil − fiscale + nedeductibile fiscal ⎟ × 16% ⎟ exigibil ⎝ ⎠ b. Există două tipuri de diferenţe temporare: Diferenţe temporare impozabile. 46 . pe baza cărora impozitul pe profit este plătibil sau recuperabil. Între cele două rezultate există diferenţe care se împart în două categorii: Diferenţe permanente. Rezultatul fiscal este profitul sau pierderea eferentă exerciţiului. definindu-le astfel: Rezultatul contabil este profitul sau pierderea aferentă unei perioade. Prin urmare. Diferenţa temporară deductibilă rezultă atunci când: Valoarea contabilă a unei creanţe este mai mică decât baza fiscală.

Baza fiscala Valoarea contabila Sume deductibile rezultate Sume impozabile rezultate = − + a unei datorii a datoriei din plata datoriei din plata datoriei Dacă aplicăm cota de impozitare de 16% asupra diferenţelor temporare. rezultă datorii şi creanţe privind impozitul amânat.1. amortizabil degresiv în varianta AD1.Valoarea contabilă a creanţelor sau datoriilor se obţine prin aplicarea normelor contabile. Baza fiscala Valoarea contabila Sume impozabile rezultate Sume deductibile rezultate = − + a unei creante a creantei din recuperarea creantei din recuperarea creantei Baza fiscală a unei datorii reprezintă valoarea contabilă a acesteia diminuată cu orice sume ce vor fi deduse în scopuri fiscale din această datorie. 47 . Prin compararea amortizării fiscale anuale cu amortizarea lineară contabilă anuală. „Metoda degresivă – varianta AD1”. Rezolvare: Anterior am calculat: 1 c l = × 100 = 20% 5 c dl = 20% × 15 = 30% . baza fiscală a creanţei egală cu valoarea sa contabilă. astfel: Diferenţe temporare impozabile × 16% = Datorii de impozit amânat Diferenţe temporare deductibile × 16% = Creanţe de impozit amânat (Pierderi fiscale) Impozitul amânat trebuie să fie contabilizat la venituri sau cheltuieli şi inclus în rezultatul exerciţiului. Dacă avantajele economice nu sunt impozabile. în timp ce baza fiscală se obţine prin aplicarea regulilor fiscale. Un exemplu de operaţiune ce generează impozit amânat îl constituie aplicarea metodelor de amortizare fiscală a mijloacelor fixe. Baza fiscală a unei creanţe reprezintă valoarea ce va fi dedusă în scopuri fiscale din avantajele pe care le va genera firma atunci când recuperează valoarea contabilă a creanţei. presupunem că avem utilajul cu Vi=90. Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat nu trebuie să fie actualizate. Exemplu: Utilizând datele din capitolul I de la punctul 1. ele rămânând la valoarea la care au fost înregistrate în contabilitate. rezultă datorii sau creanţe de impozit amânat.000 lei şi D=5 ani.

900 lei Al = 18. generând o datorie privind impozitul amânat de: 16% × 900 = 144 lei (cheltuială). Total 90. 2. 5: Ad = 14.000 18. vom avea: Ani Valoare de amortizat cd Amortizarea anuală AD1 Valoare Amortizarea Diferenţe Datorii/ creanţe rămasă de anuală temporare de impozit amortizat lineară (+/-) amânat 1.000 18.) 528 (ven.000 +9.100 Anul 3.000 18.000 90.700 X 18.400 14.) 528 (ven.) 528 (ven.000 × 20% = 18.400 14. Această diferenţă.) 144 (chelt.300 lei.000 = 900 lei.900 – 18.700 lei / an 3 Pentru a calcula impozitul amânat generat de aplicarea amortizării fiscale. Ad = 18.900 14.100 29.000 × 30% = 27. trebuie să determinăm amortizarea lineară (contabilă) astfel: Al = Vi × cl = 90.440 lei.700 90.700 lei Al = 18. constatăm că totalul este 0.000 18. generează o creanţă privind impozitul amânat (un venit) de: 16% × 3.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 27.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 14.000 × 30% = 18.440 (chelt. 3 4.Amortizarea degresivă anuală în varianta AD1: Anul 1: 90.000 – 18. la care baza fiscală este mai mare decât valoarea contabilă. 4.700 14.000 44.000 63.000 44.300 0 1.000 lei Anul 2: 63.000 = 9. 5: = 14.000 lei / an D 5 Comparăm anual amortizarea degresivă AD1 (fiscală) cu amortizarea lineară (contabilă). la care baza fiscală este mai mică decât valoarea contabilă.300 -3. generează o datorie privind impozitul amânat (o cheltuială) de: 16% × 9.700 – 18. 4.000 lei Rezultă o diferenţă temporară de 18.000 18. Anul 2: Anul 3.000 +900 -3.000 lei Al = 18. 5.900 lei 44. Dacă însumăm diferenţele temporare pe cei 5 ani. rezultând diferenţele temporare (datorii sau creanţe privind impozitul amânat) astfel: Anul 1: Ad = 27.300 -3.000 = -3.000 lei. Această diferenţă.000 lei/an. Sintetizând într-un tabel cele prezentate.000 Al = i = = 18.) 0 48 .100 29.000 = 1.300 = 528 lei. deci ele se anulează reciproc. sau: V 90.000 63.700 14.700 X 30% 30% X 27.

constatăm că suma lor pe cei 5 ani este 0. care de asemenea sunt amortizări fiscale. Obs.Referitor la ultima coloană ce evidenţiază datoriile (cheltuieli) şi creanţele (venituri) privind impozitul amânat. întrucât cheltuielile generate de datorii şi veniturile generate de creanţe se anulează reciproc. calculate aplicând cota de impozit asupra diferenţelor temporare. 49 .: Aceleaşi calcule se pot face şi pentru amortizarea degresivă AD2 şi amortizarea accelerată.

din regularizare rezultă întotdeauna TVA de recuperat de la bugetul statului pe care firma de export îl încasează în baza unei Cereri de rambursare. Există operaţiuni scutite de TVA fără drept de deducere şi cu drept de deducere. Prin urmare. FAS. condiţiile de livrare diferă şi în funcţie de locul până la care exportatorul este obligat la efectuarea acestor cheltuieli: poarta fabricii. DES. cantine. CIF. plata taxelor vamale etc. şi elemente conexe legate de transportul sau asigurarea bunurilor pe parcurs extern. 50 . din această categorie făcând parte exporturile şi transporturile internaţionale autorizate de bunuri şi persoane. FOB. Condiţiile de livrare influenţează preţul extern în sensul că acesta poate cuprinde. La sfârşitul perioadei. frontiera română. Operaţiunile scutite cu drept de deducere – Exporturile În cazul exporturilor de bunuri şi servicii se aplică aşa-numita „cotă zero” de TVA. servicii de natură financiar-bancară etc.Capitolul V OPERAŢIUNILE SCUTITE DE TVA ŞI OPERAŢIUNILE CU REGIM SPECIAL ŞI MIXT Codul fiscal prevede o serie de operaţiuni care nu intră sub incidenţa TVA. respectând condiţiile de livrare prevăzute în contractul extern încheiat. în sensul că la facturarea bunurilor şi serviciilor către clienţi nu se aplică TVA colectat 19%. regularizarea TVA se face cu dreptul de deducere a TVA-ului deductibil şi cu TVA colectat zero. CIP. DDP. Dintre operaţiunile fără drept de deducere menţionăm: spitalizare.E sau din afara Comunităţii. CAF. servicii poştale. care presupune că firmele cu activitate de export înregistrează TVA deductibil 19% aferent achiziţiilor de la furnizorii interni. pe lângă valoarea mărfii vândute. DAF. dar nu calculează TVA colectat pentru livrările către clienţii externi. cămine.1. frontiera străină sau poarta cumpărătorului. Operaţiunile scutite de TVA cu drept de deducere prezintă un interes deosebit. 5. se ridică problema dacă firmele în cauză pot sau nu deduce TVA-ul înscris în facturile de achiziţii de la furnizori. FCA. De asemenea. asistenţă şi protecţie socială. învăţământ. CPT. Firmele ce desfăşoară activităţi de export cumpără mărfuri de la furnizorii interni şi le vând cu factură clienţilor externi din U. DDU. În acest context. Regulamentul INCOTERMS prevede numeroase condiţii de livrare la export: EXW. DEQ.

Condiţia FOB – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul în care aceasta a trecut balustrada navei în portul de încărcare convenit. Creanţa externă se poate încasa în momentul exportului (la vedere) sau în tranşe. În cazul CAF. Dintre numeroasele condiţii INCOTERMS vom prezenta următoarele: Condiţia FOB (Free on Board). încarcă gestiunea şi le vinde cu factură clientului extern. şi cheltuielile de transport extern până la destinaţie. Condiţia CIF (Cost. în contul şi pe riscul propriu. valoarea facturată la export include. pe lângă valoarea bunurilor şi cheltuielile de transport extern. Condiţia CIF – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul ajungerii acesteia la destinaţie. Firma achiziţionează bunurile de la furnizorul intern.Acest fapt determină particularităţi privind înregistrările contabile ale exportului. Conform acestei clauze. În cazul din urmă. valoarea facturată la export include. 3. Condiţia CAF (sau CFR) – presupune că exportatorul şi-a îndeplinit obligaţia de livrare a mărfii în momentul ajungerii acesteia la destinaţie. valoarea facturată la export cuprinde valoarea bunurilor (şi eventualele cheltuieli până la depozitarea bunului pe vapor). Insurance and Freight). În ambele cazuri. Activitatea de export se poate derula atât pe cont propriu. Condiţia CAF (Cost and Freight). Prin urmare. în ţara cumpărătorului. pe lângă valoarea bunurilor. în ţara cumpărătorului. din acest moment toate costurile şi riscurile de pierdere sau de avarie a mărfii se suportă de către cumpărător. şi asigurarea externă până la destinaţie. 2. descărcând gestiunea. numită credit comercial. 5. iar dacă include dobânzi externe (în cazul creditului comercial) avem FOB brut. în cazul FOB. Exporturile pe cont propriu Presupun că firma de export derulează activitatea în nume propriu (emite factură externă).1. firma de export va încasa de la client şi o dobândă pe care o include în preţul de facturare al bunurilor exportate. exportatorul este obligat să îndeplinească formalităţile vamale de export. În cazul CIF. încasarea creanţei de la clientul extern se poate face: la vedere sau pe credit comercial. Dacă preţul de export nu include dobânzi externe (în cazul încasării la vedere) avem FOB net. 51 .1. 1. pe o durată stabilită prin contract. cât şi în comision. În concluzie.

dobânda externă inclusă în preţ se calculează prin formula compusă: D = C (1 + d)n – C.1 lei/$. Firma vinde marfa la export pe bază de factură externă. cotă TVA=0.000 4426 1. Export în condiţia FOB la valoare externă FOB net = 3.9 lei/$.2 lei/$. Se înregistrează facturile de transport extern şi asigurarea externă la cursul exportului de 3 lei/$. Se achită datoriile externe faţă de firmele de transport şi asigurare. Valoarea externă include transportul extern de 1. Export în condiţia CAF la valoare externă CAF = 15. cu încasarea creanţei externe prin cont la cursul de 3. Exemplu de export pe cont propriu cu încasare la vedere: O firmă cu activitate de export cumpără marfă cu factură de la furnizorul intern în valoare de 6.140 371 6. TVA deductibil 19%.2 lei/$. TVA deductibil 19%.Modalitatea de calcul al dobânzii externe diferă în funcţie de durata creditului comercial (pe termen scurt sau pe termen mediu şi lung). descărcând gestiunea la cost de achiziţie. % = 401 7.000 $. Valoarea externă include: transportul extern de 1. curs la facturare 3 lei/$. Se încasează creanţa externă la 3. unde: n = numărul anilor de credit comercial În ambele cazuri. Se înregistrează factura de transport extern la cursul exportului de 3 lei/$. Rezolvare: Cumpărăm marfa cu factură de la furnizorul intern la ca=6. Export în condiţia CIF. Se încasează creanţa externă la 2. d=rata anuală a dobânzii. dobânda externă inclusă în preţ se calculează prin formula simplă: C × d' D= × n . la valoare externă CIF = 24.000 lei. cotă TVA=0. Exportul se realizează pe cont propriu. În cazul creditului comercial pe termen scurt. curs la facturare 3 lei/$.9 lei/$. b. în următoarele ipoteze: a. la cursul de 3. c.000 $. unde: C = creanţa externă 12 d (dobânda recalculată) d’ = 100 + d n = numărul lunilor de credit comercial În cazul creditului comercial pe termen mediu şi lung. curs la facturare 3 lei/$.000 $. cotă TVA = 0.000 lei.140 52 . plătind datoria prin cont. Se achită datoria externă faţă de firma de transport la cursul de 2.000 $.000 $ şi asigurarea externă de 500 $.

000 $.000 $ 14. Rezultă venituri din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 9.000 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzări de mărfuri: 4111 = 707 9.000 3.000 $ = 14.000 $ × 3 lei/$ = 9.000 $ × 3 lei/$ = 42. faţă de 3 lei/$.000 $ × 3 lei/$ = 3.000 $ × 3 lei = 3.000 lei 53 .000 $ .Plătim datoria către furnizor. Export în condiţia CAF: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA=0: Valoarea externă CAF = 15.000 lei Transport extern inclus în preţ = 1.140 a.1 lei/$) (3000 $ × 3 lei/$) b.000 lei.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută la cost de achiziţie: 607 = 371 6.000 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 15. cu OP. prin contul în devize.000 42.000 $ × 3 lei/$ = 45.000 Încasăm creanţa externă de 3.000 (CAF) (FOB net) (transport extern) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 6.000 Înregistrăm factura de transport extern de la prestatorul de servicii. prin cont. Export în condiţia FOB: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA = 0: Factura externă pentru uz intern cuprinde elementele: Valoare FOB net = 3. la 3. Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzări de mărfuri şi valoarea transportului extern ca venit din alte activităţi: 4111 = % 707 708 45.1.1 lei/$.000 300 (3000 $ × 3. pe cheltuieli de transport: 1.300 9. cu OP: 401 = 5121 7.

000 lei Transport extern inclus în preţ = 1.500 lei 613 = 401 1.000 Înregistrăm factura de asigurare externă de la prestatorul de servicii pe cheltuieli cu asigurarea: 500 $ × 3 lei/$ = 1.000 (15.000 $ .000 $ × 3 lei/$ ) 5124 43.9 lei/$) 665 1.000 2.000 $ × 2. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 4111 45.500 (CIF) (FOB net) (transport extern + asigurare externă) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 6.500 (15.000 Încasăm creanţa externă de 15.500 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 24.000 $ la 2.900 100 (1.500 $ 22. de 1.500 4.000 $ × 3 lei/$ = 3. prin contul în devize cu OP. la 2.500 Plătim factura de transport extern prestatorului.500 54 . Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401 = % 5124 765 3.000 $.500 $ = 22.9 lei/$ faţă de 3 lei/$.000 Înregistrăm factura de transport extern de la prestatorul de servicii pe cheltuieli de transport: 1. Export în condiţia CIF: Înregistrăm vânzarea la export cu cotă TVA=0: Valoare externă CIF = 24. iar transportul extern şi asigurarea externă ca venit din alte activităţi: 4111 = % 707 708 72.9 lei/$) c.000 lei Asigurare externă inclusă în preţ = 500 $ × 3 lei/$ = 1. prin contul în devize cu OP.000 lei 624 = 401 3.500 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor.000 $ × 3 lei/$ = 72.9 lei/$ faţă de 3 lei/$.1.000 $ × 3 lei/$ = 3.000 $ × 2.500 $ × 3 lei/$ = 67.000 $ × 3 lei/$ ) (1.000 67.000 $ .624 = 401 3.

prin contul în devize cu OP.Încasăm creanţa externă de 24.000 $ × 3 lei/$) (500 $ × 3.500 100 (1.000 $ × 3.2 lei/$ faţă de 3 lei/$.: La sfârşitul perioadei.800 72.000 $ × 3.200 3.600 1. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 76. TVA deductibil 19%. curs la facturare 3 lei/$.2 lei/$ ) (500 $ × 3 lei/$) Obs. Se încasează creanţa externă (inclusiv dobânda) la 3.000 4.500 $. achitând datoria prin cont. % = 5124 401 665 % = 5124 401 665 3.2 lei/$ faţă de 3 lei/$.2 lei/$) (1. la 3.000 200 1.000 $ × 3 lei/$) Plătim facturile de transport şi asigurare către prestatori.000 $ prin contul în devize cu OP.140 lei TVA colectat = 0 Rezultă TVA de recuperat = 1.1 lei/$.140 lei: 4424 = 4426 1. de 1.000 lei.140 Exemplu de export pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt O firmă de export cumpără marfă de la furnizorul intern la cost achiziţie 10. Se descarcă gestiunea de marfa vândută.2 lei/$ ) (24. respective 500 $.140 Încasarea TVA-ului prin cont de la bugetul statului: 5121 = 4424 1.000 $.000 lei. ştiind rata dobânzii de 10% pe an şi termenul de încasare de 6 luni.800 (24. Rezolvare: Cumpărăm marfa cu factură la ca=10. TVA deductibil 19%: 55 . Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar. Marfa se exportă pe credit comercial în condiţia FOB brut (inclusiv dobânda externă) la valoare externă de 5. când regularizăm TVA-ul vom avea: TVA deductibil = 1. la 3.

1 lei/$ ) (5.500 $ ×3 lei/$ = 16. iar dobânda externă.750 750 (FOB brut) (FOB net) (dobândă externă) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 10.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.900 Plătim datoria internă prin cont cu OP: 401 = 5121 11.500 $ prin contul în devize cu OP.050 16.000 Încasăm creanţa externă (inclusiv dobânda) de 5.500 lei.000 1. 10 5.750 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor.500 $ × 3.500 $ × 3 lei/$) Exemplu de export pe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu şi lung O firmă de export derulează un export de mărfuri pe credit comercial cu termen 2 ani.500 15.250 $ 5.500$ × 110 × 6 luni = 250$ Dobânda externă inclusă în preţ = 12 luni 250 $ × 3 lei/$ = 750 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 5. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 17.250 $ × 3 lei/$ = 15. cu cotă TVA=0: Valoare FOB brut (valoare marfă + dobândă externă) = 5. ca venit din dobânzi: 4111 = % 707 766 16. 56 .900 10.250 $ = 5.% = 401 371 4426 11.500 $ .900 Vindem marfa cu factură la export. la 3.500 550 (5.

ştiind următoarele cursuri de încasare: 3 lei/$ în anul 1 şi 3.Firma încasează de la clientul extern prin cont un avans de 5.05 lei/$.2 lei/$ în anul 2.3 lei/$.2 lei/$ şi la 31 decembrie anul N+2=3.1 lei/$. la 31 decembrie anul N+1=3. Dobânda externă inclusă în preţ se va calcula ţinând cont de următoarele elemente: Rata dobânzii (d) = 12%/an Termen încasare (n) = 2 ani Valoare creanţă (C) = 50. curs la facturare 3. Anual. Se diminuează creanţa externă cu avansul încasat şi cu o garanţie materială reţinută de client de 5% din valoarea FOB net.000 lei. Marfa se exportă în condiţia FOB brut (inclusiv dobânda externă) la valoarea de 50. se încasează ratele de la clientul extern.1 lei/$.1 lei/$.000 $ (valoare export) – 5.000 $. Se cumpără marfa cu factură de la furnizor la cost achiziţie 50.500 50. trecând la venituri dobânda încasată. Se descarcă gestiunea de marfa vândută.000 $ la 3. Se diminuează datoria cu avansul plătit şi se plăteşte prin cont diferenţa. se încasează de la client garanţia materială la 3.500 Cumpărăm marfa de la furnizorul intern la ca=50. TVA deductibil 19%.000 $ (sumă încasată în momentul exportului la acelaşi curs) = 25. După 3 ani.500 lei 5124 = 419 15. TVA deductibil 19%: % = 401 371 4426 59.1 lei/$ = 15. la cursul de 3. ştiind următoarele cursuri oficiale: la 31 decembrie anul N = 3 lei/$. Rezolvare: Încasăm avansul de la clientul extern: 5.500 57 .000 $ (avans încasat) – 20. cotă TVA=0. pe care îl plăteşte ca avans furnizorului intern.000 9. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar pentru creanţele neîncasate.000 $ × 3. când expiră termenul de garanţie.1 lei/$.000 lei. Se încasează de la clientul extern suma de 20.500 Plătim avansul către furnizorul intern: 409 = 5121 15.000 $ la 3.000 $.

264 15.000 lei Dobândă externă inclusă în preţ = C(1+d)n – C.000 $ . cont 2678) = 5%×Valoarea FOB net = 5% × 43.12)2 – 25.000 $.000 $ × 3.360 $ = 43. Rezultă dobânda externă D = 25.1 lei/$ = 6.182 $ 2.Diminuăm datoria cu avansul plătit şi plătim prin cont diferenţa: 401 = % 409 5121 59.000 $ × 3.1 lei/$ = 155. unde: C=25.000 Vindem marfa la export cu factură externă în condiţia FOB brut cu cotă TVA=0: Valoare FOB brut = 50.360 $ 6.000 135.284 lei Vom înregistra valoarea FOB net ca venit din vânzarea mărfurilor şi dobânda totală de încasat ca venit în avans: 4111 = % 707 472 155.1 lei/$: 5124 = 4111 62.640 $ 43.1 lei/$) Descărcăm gestiunea la cost de achiziţie: 607 = 371 50.000 $ × 3.1 lei/$ = 15.764 La 31 decembrie anul N avem următoarele creanţe externe neîncasate: Garanţie materială (cont 2678) = 2.6.284 19.716 (FOB brut) (FOB net) (dobândă externă) Încasăm de la client în momentul exportului 20.640 $ × 3.1 lei/$ = 135.000 Diminuăm creanţa externă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client.500 lei Garanţie materială (creanţă imobilizată.500 44.000 $ la 3.000 $ = 6.500 6.360 $ × 3.640 $ = 2. ambele la 3.1 lei/$: Avans încasat (cont 419) = 5.182 $ × 3.182 $ 58 .000 (20.1 lei/$ = 19.500 15.716 lei. Valoare FOB net (valoare marfă) = 50.000 $ (1 + 0.764 lei % = 4111 419 2678 22.

pe cei doi ani de credit comercial.282 (2.N+1=3.818 $.1 lei/$ curs oficial la 31.500 218 2. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: % = 765 2678 4111 2.282 (2.1 lei/$) La 31 decembrie N+1 mai avem de încasat următoarele creanţe externe: Garanţia materială (cont 2678) = 2.000 $ (valoare totală) – 5.182 $ Contravaloare marfă (cont 4111) = 11.409$ .2 lei/$) 59 .000 $ (sumă încasată) – 2. la cursul iniţial de 3.2 lei/$.227 (11.360$ = 3.409 $ la cursul de 3.182$ × 0.1 lei/$: 2 ani 472 = 766 9.2 lei/$. Rezultă diferenţe de curs valutar = 0.180$ . Rezultă diferenţe de curs valutar = 0: 5124 = 4111 36.182$ × 0.409 $ (ultima tranşă).718 436 2.Contravaloare marfă (cont 4111) = 50.409 $ × 3 lei/$) Trecem dobânda încasată de la venituri în avans la venituri din dobânzi: 6.509 (11. de încasat în două tranşe egale.2 lei/$ faţă de cursul precedent de 3. Pentru aceste creanţe avem: curs precedent = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.182 $ (garanţie materială) = 22.858 (3. Pentru aceste creanţe avem: curs iniţial = 3.818$ = 11.180 $ × 3.12.1 lei/$) Anul N+1 – primul an de credit comercial: Încasăm de la clientul extern prima tranşă (inclusiv dobânda) de 22.1 lei/$) (22.12.409 $ × 3.818$ × 0.000 $ (avans) – 20.N=3 lei/$ Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = % 2678 4111 2.409$ × 0. 5124 = 4111 34.2 lei/$) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern a doua tranşă (inclusiv dobânda) de 11. la cursul de 3 lei/$ faţă de cursul precedent de 3 2 ani lei/$.2 lei/$) (11.

858 (3.1 lei/$) În acest moment. Exemplu de export în comision cu încasare la vedere A.N+2 = 3.182 $ la cursul de 3. Export în condiţia FOB O firmă de export vinde marfă în comision la valoare FOB net de 8.182$ × 3.655 545 (2. dar în numele firmei de export care emite factura.05 lei/$. iar contravaloarea mărfii s-a încasat integral împreună cu dobânda aferentă.000 $. Exporturile în comision Presupun că firma de export derulează activitatea în nume propriu (emite factură).1 lei/$. Firma încasează creanţa externă de la client la 3. cu cotă TVA=0.200 6.182$ × 3. La 31. Firma nu încarcă şi nu descarcă gestiunea de mărfuri întrucât mărfurile circulă direct de la producătorul intern către clientul extern.182 $ Pentru această creanţă avem: curs precedent = 3.3 lei/$) (2.12. creanţa externă se poate încasa la vedere sau pe credit comercial. la cursul iniţial de 3. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net.180 $ de la venituri în avans la venituri din dobânzi.3 lei/$.05 lei/$.15 lei/$) La expirarea termenului de garanţie. în procentul prevăzut prin contract şi cu cotă TVA=0 şi va plăti acestuia diferenţa de datorie prin contul în devize. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 2678 765 7. cotă TVA=0.Trecem dobânda încasată de 3. curs la facturare 3 lei/$.12.N+2 mai avem de încasat următoarele creanţe externe: Garanţia materială (cont 2678) = 2.05 lei/$) 5.2 lei/$ şi curs oficial la 31. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = 2678 327 (2. după ce îşi reţine comisionul. Firma de export va factura furnizorului intern comisionul de export ce i se cuvine. contul 472 se soldează. 60 .182 $ × 0. încasăm de la clientul extern garanţia materială anterior reţinută de 2.2.180 $ × 3. dar în contul şi pe riscul furnizorului intern.1 lei/$: 472 = 766 9. faţă de cursul precedent de 3. Ca şi în primul caz. la acelaşi curs.1.

prin cont cu OP.000$ × 3. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 5% × 8. prin cont cu OP.200 Achităm furnizorului intern. la acelaşi curs. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern. Valoarea externă cuprinde transport extern de 300 €. de 8.000 $ × 3 lei/$ = 24.000 $ = 400 $ 400 $ × 3 lei/$ = 1. respectiv o datorie faţă de furnizorul intern.000 800 (8.1 lei/$) (8. cotă TVA=0.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.600$. datoria rămasă de: 8.800 760 (7. fără a înregistra venituri din vânzări de mărfuri: Valoare FOB net = 8. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 23.000$ × 3 lei/$) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat acestuia: 401 = 4111 1. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 10% din valoarea FOB net cu cotă TVA=0.000 lei 4111 = 401 24.600$ × 3 lei/$) B.1 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 24.000$ 400$ = 7. 61 .000 $ la 3.000 Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.600$ × 3.Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa de datorie la 3. Export în condiţia CAF O firmă de export vinde marfă în comision la valoare CAF de 5.1 lei/$) (7. la 3.800 24.200 lei 4111 = 704 1.560 22.200 Încasăm creanţa externă de la client.000€. curs la facturare 4 lei/€.1 lei/$ faţă de 3 lei/$.

% = 4111 5124 665 20.95 lei/€ faţă de 4 lei/€. Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa la 3.2 20.750 250 (5.880 62 .95 lei/€ şi achită factura de transport extern prestatorului la acelaşi curs. respectiv o datorie faţă de furnizorul intern de marfă şi o datorie faţă de prestatorul de transport: Valoarea externă CAF = 5. prin cont cu OP.700 € = 470 € 470 € × 4 lei/€ = 1.000 € . Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern.95 lei/€) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat acestuia: 401.300 € = 4.000 19. Valoare FOB net (valoare marfă) = 5.95 lei/€. faţă de 4 lei/€.800 1.200 lei. prin cont cu OP.000 €×3.800 lei 4111 = % 401.880 Încasăm creanţa externă de la client.700 € 4.Încasează creanţa externă de la client la 3. Transport extern inclus în preţ = 300 € × 4 lei/€ = 1.200 1.2 = % 5124 765 1.1 = 4111 1. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 10% × 4.880 lei 4111 = 704 1.700 €) (transport extern = 300€) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.000 € la 3.95 lei/€.185 15 (300 €×4 lei/€) (300 €×3.700 € × 4 lei/€ = 18. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar.000 € × 4 lei/€ = 20.1 401.000 lei.000 18. de 300 € la 3.200 (CAF) (FOB net = 4. de 5.000 €×4 lei/€) (5.95 lei/€) Achităm prestatorului de servicii factura de transport extern.

la cursul de 3.95 lei/€) C.500$ × 3 lei/$ = 25. cu cotă TVA=0: Valoarea externă CIF = 10.000 lei.230 €×4 lei/€) (4.000 $ .000 (transport extern = 1. curs la facturare 3 lei/$.500 $ = 8.2 401.1 lei/$. prin cont cu OP.1 401.000 $ şi asigurare externă de 500 $. la acelaşi curs.275 lei 4111 = 704 1.500 lei.95 lei/€ faţă de 4 lei/€. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401. Valoare FOB net (valoare marfă) = 10. respectiv ca datorii faţă de furnizorul intern de marfă şi faţă de prestatorii de transport şi asigurare.500 $ 8. datoria rămasă de: 4.230 €×3.Achităm furnizorului intern.500 (FOB net = 8.1 = % 5124 765 16.3 (CIF) 30.709 211 (4.000 25.000 $ × 3 lei/$ = 3.000 lei.230 €.500 (asigurare externă= 500$) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.500 $ = 425 $ 425 $ × 3 lei/$ = 1.1. la acelaşi curs. Export în condiţia CIF O firmă de export vinde marfă în comision la valoare CIF de 10. Transport extern inclus în preţ = 1. înregistrându-l ca venit din prestări servicii: Comision export = 5% × 8. Încasează creanţa de la clientul extern la 3.000 $) 1. Asigurare externă inclusă în preţ = 500 $ × 3 lei/$ = 1. 4111 = % 401. cu cotă TVA=0.275 63 .1 lei/$ şi achită prestatorilor de servicii facturile de transport şi asigurare externă.920 16.000 $ . Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern. Firma facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net. Valoarea externă cuprinde transport extern de 1.000 $ × 3 lei/$ = 30. Diminuează datoria internă faţă de furnizor cu comisionul de export şi achită acestuia diferenţa la 3.000 $.500 $) 3.500 lei. cotă TVA=0.700 € 470 € = 4.

la 3.000 $.550 1. Se facturează furnizorului intern comisionul de export de 10% din valoarea FOB net. cu cotă TVA=0. respectiv ca o datorie faţă de furnizorul intern la valoarea totală.3 665 3. datoria rămasă: 8. prin cont cu OP.1 lei/€. Se diminuează datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export şi se achită acestuia datoria rămasă la 4.000€. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.033 24.1 lei/$ faţă de 3 lei/$. de 10. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.1 = 4111 1.275 Achităm furnizorului intern. faţă de 3 lei/$.075$ × 3 lei/$) Exemplu de export în comision pe credit comercial pe termen scurt O firmă exportă mărfuri în comision în condiţia Fob brut (inclusiv dobânda externă) la valoare externă de 6. inclusiv dobânda (care va fi înregistrată ca venit în contabilitatea furnizorului intern). la acelaşi curs.075$ × 3. 64 .000$ × 3.000 1.500$ 425$ = 8. cotă TVA=0.1 lei/$) (1.2 665 % = 5124 401.Încasăm creanţa de la clientul extern.000 (10.1 lei/$.1 lei/$) (10.1 lei/€.000 30. curs la facturare 4 lei/€. prin cont cu OP. Rezolvare: Înregistrăm exportul în comision ca o creanţă faţă de clientul extern.000 $ la 3.075$.000$ × 3. facturile de transport şi asigurare externă de 1.100 3.000 100 1.1 lei/$) (500$ × 3 lei/$) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat: 401.1 lei/$ faţă de 3 lei/$. la 4.000$ × 3 lei/$) Achităm prestatorilor de servicii.225 808 (8.1 lei/$) (8. prin cont cu OP.500 50 (1. respective 500 $ la 3. ştiind rata dobânzii de 5%/an şi termenul de încasare de 10 luni.000$ × 3 lei/$) (500$ × 3. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 31.1 665 25. Se încasează creanţa externă la scadenţă.

datoria rămasă de: 6.000 € la 4. 5 6. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 5124 = % 4111 765 24.Valoare externă FOB brut = 6.762 € × 4 lei/€ = 23. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 22. pe care îl achită furnizorului intern la acelaşi curs. 65 .304 Încasăm creanţa de la clientul extern.238 € = 5.1 lei/€ faţă de 4 lei/€.424 € × 4 lei/€) Exemplu de export în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung O firmă derulează un export în comision pe credit comercial cu termen 2 ani.000 € × 4 lei/€ = 24.762 € = 576 € 576 € × 4 lei/€ = 2.000€ la 4 lei/€. Valoare FOB net (valoare marfă) = 6. prin cont cu OP.304 lei 4111 = 704 2.1 lei/€ faţă de 4 lei/€.424€ la 4.696 542 (5.1 lei/€) (6.000 (FOB brut) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0.424€ × 4. după 10 luni.600 24.000€ 576€ = 5.000 € . prin cont cu OP.000 € × 4. prin cont.000 lei.1 lei/€) (5.000euro × 105 × 10 luni = 238 € Dobândă externă inclusă în preţ = 12 luni 238€ × 4 lei/€ = 952 lei.762 € 5. în valoare de 6.000 600 (6. înregistrat ca venit din prestări servicii: Comision export = 10% × 5. Firma încasează de la clientul extern.304 Achităm furnizorului intern.238 21.000 € × 4 lei/€) Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu comisionul de export facturat: 401 = 4111 2.048 lei 4111 = 401 24. un avans de 10.

garanţia materială reţinută furnizorului şi cu comisionul de export facturat acestuia. la cursul de 4 lei/€.05 lei/€. se încasează tranşele din creanţa externă astfel: în anul 1 la 4.720 lei 4111 = 401 120. Anual.12.430€ × 4 lei/€ = 105. calculată în funcţie de următoarele elemente: Rata dobânzii (d)=10%/an Termen încasare (n)=2 ani Creanţa externă (C)=30. la acelaşi curs: 409 = 5124 40.570€ = 26. se achită furnizorului intern tranşele de datorie.430€ 26.000€ (avans încasat) – 3. la 31.05 lei/€ şi la 31. Anual.570€ 3.N+1=4.000€ (valoare totală) – 10.Se facturează exportul în comision la valoare externă FOB brut de 30.1 lei/€.000 (10. Se diminuează creanţa externă cu avansul încasat şi cu o garanţie materială reţinută de client de 10% din valoarea FOB net. După 3 ani.000€ = 3.000€ Se încasează de la client suma de 3.1 lei/€ şi în anul 2 la 4. se înregistrează diferenţele de curs valutar ştiind următoarele cursuri oficiale: la 31. La sfârşitul fiecărui an.12. Rezolvare Încasăm avansul de la clientul extern: 5124 = 419 40.000€ (1+0. curs la facturare 4 lei/€. Se facturează furnizorului intern comisionul de export de 5% din valoarea FOB net cu cotă TVA=0. la aceleaşi cursuri valutare.000 (10.1)2 – 17.N = 4.000€ × 4 lei/€) Plătim avansul către furnizorul intern. Valoarea externă include dobânda.12.000 66 (FOB brut) .570€ × 4 lei/€ = 14.000€ .280 lei Valoare FOB net (valoare marfă) = 30.000€.3.000€ × 4 lei/€ = 120. Se diminuează datoria faţă de furnizorul intern cu: avansul plătit. cotă TVA=0. la expirarea termenului de garanţie.000€ la cursul de 4 lei/€.N+2 = 4 lei/€. recuperăm garanţia de la clientul extern la 4 lei/€ şi o restituim furnizorului intern la acelaşi curs.000€ (sumă încasată în momentul exportului la acelaşi curs) = 17.000 lei Dobândă externă inclusă în preţ = C(1+d)n – C = 17.000€ × 4 lei/€) Facturăm exportul în comision cu cotă TVA=0: Valoare externă FOB brut = 30.

572 Diminuăm datoria faţă de furnizorul intern cu avansul plătit. de achitat în două tranşe egale.12. 67 .572 40.572 lei Comision de export facturat furnizorului (cont 4111) = 5.000€ la 4 lei/€: 5124 = 4111 12. de încasat în două tranşe egale pe cei 2 ani de credit comercial.643€ (cont 167) Contravaloare marfă = 30.288 lei 401 = % 409 167 4111 55.000€ (valoare export) – 10.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 10.000 (3.000€ (avans) – 2.643€ (cont 2678) Contravaloare marfă = 30.288 La 31.000€ × 4 lei/€) Facturăm furnizorului intern comisionul de export cu cotă TVA=0: Comision export = 5% × 26.288 lei 4111 = 704 5.357€ (cont 4111). următoarele creanţe şi datorii: Faţă de clientul extern: Garanţie materială = 2.N mai avem de încasat.322€ 1.572 5.643€ (garanţie materială) = 14. respectiv de plătit.000 10.643€ 2.035€ (cont 401).288 Diminuăm creanţa externă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client: Avans încasat = 10.000€ (avans) – 2.860 40.322€ × 4 lei/€ = 5. pe cei 2 ani de credit comercial.322€ (comision de export) = 16.000 10.Încasăm de la clientul extern 3.000€ (valoare export) – 10.430€ = 1.000€ × 4 lei/€ = 40.430€ = 2. Faţă de furnizorul intern: Garanţie materială = 2. garanţia materială reţinută furnizorului (la acelaşi sume ca mai sus) şi comisionul de export facturat acestuia: Avans plătit (cont 409) = 40.643€ × 4 lei/€ = 10.000 lei (cont 419) Garanţie materială reţinută de client = 10% × 26.643€ (garanţie materială) – 1.572 lei (cont 2678) % = 4111 419 2678 50.

N+1=4. Rezultă că pentru creanţe avem cheltuieli din diferenţe de curs valutar.643€ × 0. Rezultă: pentru creanţe. cheltuieli din diferenţe de curs valutar.643€ (cont 2678) Contravaloare marfă (ultima tranşă) = 7.05 lei/€) 68 .1 lei/€.12. % = 765 2678 4111 665 = % 167 401 1.357€ × 0.1 lei/€.178€ × 0.1 lei/€) curs prima tranşă de: acelaşi 32.436 1. Rezultă diferenţe de curs valutar=0. 5124 = 4111 Achităm furnizorului intern 16.12.357euro = 7.1 lei/€) Anul N+1 – primul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern prima tranşă de: 14.12.1 lei/€) (16.N+1 avem: Creanţe neîncasate de la clientul extern: Garanţia materială = 2.179€ × 4.1 lei/€) (2.N=4. iar pentru datorii avem venituri din diferenţe de curs valutar.05 lei/€) (7.178€ (cont 4111) Datorii neachitate faţă de furnizorul intern: Garanţia materială = 2. venit din diferenţe de curs valutar.643€ × 0.035euro = 8. cât şi pentru datorii avem: curs iniţial = 4 lei/€ şi curs oficial la 31.874 (8.700 264 1.179 euro la 2 ani 4. pentru datorii. faţă de cursul precedent de 4.05 lei/€.434 la (7.017€ (cont 401) Cursurile valutare sunt: curs precedent = 4.1 lei/€ şi curs oficial la 31.1 lei/€) La 31.643€ (cont 167) Contravaloare marfă (ultima tranşă) = 8. 665 = % 2678 4111 491 132 359 (2.1 lei/€.018€ × 4.1 lei/€) (14.018 euro 2 ani 401 = 5124 29.035€ × 0.Atât pentru creanţe.643€ × 0.604 (2.868 264 1.

la firmele mici. Operaţiunile cu regim special şi mixt Regimul special se referă.12.05 lei/€) La 31. Rezultă diferenţe de curs valutar =0 5124 = 4111 29.N+2 = 4 lei/€.2. Particularitatea constă 69 .643€ × 4 lei/€) 5.05 lei/€) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial Încasăm de la clientul extern ultima tranşă de 7.643€ × 4 lei/€) Restituim garanţia la acelaşi curs către furnizorul intern: 167 = 5124 10.643€ (cont 2678) Datorii neachitate faţă de furnizorul intern: Garanţia materială = 2.178€ × 4. iar pentru datorii avem venituri din diferenţe de curs valutar: 665 = 2678 167 = 765 132 132 (2.017€ × 4.% = 765 167 401 532 132 400 (2. cu o cifră de afaceri anuală situată sub plafonul legal de 35. 5124 = 2678 10.572 (2.017€ × 0.05 lei/€.643€ × 0.05 lei/€) (8.000€.05 lei/€) (2. în principal.178 euro la 4. Rezultă că pentru creanţe avem cheltuieli din diferenţe de curs valutar.572 (2.05 lei/€) Achităm furnizorului intern ultima tranşă de 8.071 (7.643€ × 0.05 lei/€.05 lei/€) La expirarea perioadei de garanţie.643€ (cont 167) Cursurile valutare sunt: curs precedent = 4.469 (8. recuperăm de la clientul extern garanţia materială la cursul de 4 lei/€ faţă de cursul precedent de 4 lei/€.12.05 lei/€ şi curs oficial la 31. faţă de cursul precedent de 4.N+2 avem: Creanţe neîncasate de la clientul extern: Garanţia materială = 2.643€ × 0. Rezultă diferenţe de curs valutar=0.017€ la acelaşi curs: 401 = 5124 32.

agenţia facturează clienţilor serviciile de turism contractate.595 lei. prin cont. iar la vânzare nu vor aplica TVA colectat la valoarea bunurilor vândute.595 401 10. În cazul agenţiilor de turism. adică diferenţa dintre preţul de vânzare către beneficiarul final şi costul de achiziţie al bunurilor şi serviciilor. masă şi transport de 10. dată de la care rămân definitiv plătitoare de TVA.000 704 500 (5% × 10.). baza de impozitare va fi marja profitului. mai ales dacă clienţii lor sunt firme plătitoare.000 lei = 500 lei TVA colectat aplicat asupra comisionului = 19% × 500 lei=95 lei Agenţia plăteşte prestatorilor de servicii facturile de cazare.000 lei. din care: Contravaloare servicii de cazare. Aceste firme vor aplica TVA colectat asupra comisionului/marjei de profit.1.595 lei. în valoare de 10.000) 4427 95 (19% × 500) 70 . Ulterior. aplicat numai la comisionul agenţiei. există şi operaţiuni pentru a căror impozitare se utilizează o bază diferită în raport cu activităţile uzuale.000 lei Comision practicat de agenţie = 5% × 10. cu TVA colectat 19%. Turismul şi comerţul în consignaţie Conform Codului fiscal.2. pentru aceste activităţi. Aceste firme pot opta oricând pentru aplicarea regimului normal de taxă. 5. Pe lângă cele amintite. pentru a nu întrerupe „lanţul taxei”. în facturile respective apărând menţiunea „TVA inclus” şi nu evidenţiat distinct. TVA se aplică numai asupra comisionului practicat de magazin. care se va înregistra ca venit din prestări servicii: 4111 = % 10. În cazul mărfurilor primite în consignaţie. acestea nu au dreptul la deducerea TVA facturat de prestatorii de serviciu (cazare. transport etc.595 Facturarea către turişti a serviciilor contractate. masă.în faptul că la cumpărare aceste firme vor include TVA-ul deductibil facturat de furnizor în costul de achiziţie al bunurilor cumpărate. masă şi transport = 10. Rezolvare Încasarea anticipată de la turişti a contravalorii biletelor de odihnă: 5121 = 4111 10. Exemplu de înregistrare la agenţiile de turism O agenţie de turism încasează anticipat de la clienţii săi contravaloarea biletelor de odihnă de 10.

În urma vânzării. în partidă simplă.000 lei. cu TVA colectat 19% aplicat numai asupra comisionului.Plata datoriilor faţă de furnizorii de servicii: cazare. se anunţă furnizorul. aplicând TVA colectat 19% numai la comision: Preţ deponent = 2. urmată de descărcarea gestiunii. transport: 401 = 5121 10. Se vinde marfa cu numerar la preţul de vânzare calculat de firmă. debitând contul 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau custodie”: 8033 (D) = 2.300 57 Încărcarea gestiunii de mărfuri.357 lei Vânzarea mărfurilor cu numerar: 5311 = % 707 4427 2. achitând furnizorului suma de i se cuvine (preţul deponentului). se încarcă şi se descarcă gestiunea de mărfuri.000 Regularizarea TVA la sfârşitul lunii. având TVA colectat = 95 lei Rezultă TVA de plată = 95 lei: 4427 = 4423 Plata TVA din cont la bugetul statului: 4423 = 5121 95 95 Exemplu de înregistrare la firmele de comerţ în consignaţie O firmă de consignaţie primeşte de la o persoană neplătitoare de TVA (fizică sau juridică) marfă în valoare de 2.000 = 200 lei TVA colectat = 19% × 300 lei = 57 lei Preţ vânzare cu amănuntul = 2. practicând un comision de 15%. la valoarea mărfii vândute: 71 .000 Stabilirea preţului de vânzare cu amănuntul. Rezolvare: Recepţia mărfii la preţul deponentului.000 lei Comision consignaţie = 15% × 2.357 2. masă.

având TVA colectat = 57 lei. care să ţină seamă atât de veniturile scutite.357 2.000 300 57 2. conform Codului fiscal.2. Prorata se aplică asupra TVA-ului deductibil.000 Regularizarea TVA la sfârşitul lunii. rezultând o sumă mai mică numită TVA de dedus. cât şi de cele taxabile. cât şi activităţi scutite de TVA. Rezultă TVA de plată = 57 lei 4427 = 4423 Plata TVA din cont la bugetul statului: 4423 = 5121 57 57 5.000 Achitarea către furnizor a preţului deponentului: 401 = 5311 2. dacă nu avem venituri scutite).000 300 57 Creditarea contului 8033 în partidă simplă: 8033 (C = 2.2. 72 . În acest caz.357 2. Regularizarea TVA se va face între TVA colectat din vânzările taxabile şi TVA-ul de dedus calculat cu ajutorul proratei.371 = % 401 378 4428 % = 371 607 378 4428 2. conform următoarei relaţii: Venituri din operaţiuni ce permit exercitarea dreptului de deducere Venituri din operaţiuni ce permit Venituri din operaţiuni ce nu permit + exercitarea dreptului de deducere exercitarea dreptului de deducere Evident că prorata este întotdeauna subunitară (şi unitară. firma trebuie să calculeze un coeficient numit prorata. Prorata Regimul mixt de taxare presupune că firma desfăşoară atât activităţi taxabile.

destinate realizării de operaţiuni atât cu drept de deducere. Exemplu: Firma a înregistrat în timpul perioadei venituri totale de 100.000 lei Achiziţii totale = 70. La sfârşitul perioadei. înregistrând-o pe cheltuieli: 13. se calculează prorata şi TVA-ul de dedus.660 lei 635 = 4426 2. cu aprobarea organului fiscal.800 lei Vânzări scutite = 80. Rezultă TVA colectat = 19% × 20. în funcţie de veniturile realizate în cursul anului şi se înscrie în Decontul de TVA întocmit pentru luna decembrie. a înregistrat achiziţii în valoare de 70. TVA deductibil 19%.000 lei.8 (80%) 80.Înregistrarea diferenţei dintre TVA deductibil şi TVA de dedus se va face pe cheltuiala firmei.000 Calculăm prorata = = 0. se poate determina şi lunar sau trimestrial. după care se face regularizarea TVA.660 Regularizăm TVA-ul la sfârşitul lunii. întrucât trebuie să evidenţieze diminuarea TVA-ului deductibil (operaţiunea se mai numeşte şi ajustarea taxei deductibile). Rezolvare: Total vânzări = 100.000 + 20.640 lei Calculăm diferenţa dintre TVA deductibil şi TVA de dedus.000 lei Vânzări taxabile = 20.640 lei 73 .000 lei. regularizarea deducerilor se face prin aplicarea proratei definitive asupra TVA deductibil înregistrat în timpul anului.000 lei. Prorata se determină anual. Diferenţele constate în plus sau în minus se înscriu în Decontul de TVA pentru luna decembrie.000 lei.000 Calculăm TVA de dedus = 80% × 13.300 = 10. datele de calcul fiind cumulate pentru întregul an fiscal. Prorata definitivă se determină în luna decembrie. Prin excepţie.000 lei şi vânzări taxabile = 20. Dacă în timpul anului s-au aplicat prorate provizorii. cât şi fără drept de deducere. De asemenea.000 = 3.800 lei TVA de dedus = 10. din care vânzări scutite de TVA = 80. Rezultă TVA deductibil = 19% × 70.640 = 2. Prorata anuală este definitivă.000 = 13. caz în care are un caracter provizoriu.300 – 10. având: TVA colectat = 3.300 lei Deducerea TVA se face cu ajutorul proratei: 80.000 lei.

În contabilitate vor înregistra vânzarea bunurilor la preţ de vânzare fără TVA.2. cât şi ca taxă deductibilă.640 3.840 lei % = 4426 4427 4424 10. fără ca între cele două firme să existe plăţi privind TVA. Furnizorii acestor bunuri sunt obligaţi să înscrie pe facturile emise menţiunea „taxare inversă”. cu excepţia bunurilor livrate în cadrul comerţului amănuntul. concomitent. la rubrica obişnuită.840 5. atât ca taxă colectată. Bunurile pentru care se aplică măsurile simplificate sunt: Deşeurile şi materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora Materialul lemnos Bunurile şi serviciile livrate/prestate de sau către firme pentru care s-a deschis procedura de insolvenţă. Clienţii acestor bunuri înregistrează achiziţia bunurilor fără TVA şi.800 6.840 Recuperarea TVA prin cont de la bugetul statului: 5121 = 4424 6. deşi acesta figurează în factura emisă. în Jurnalul de vânzări şi în Jurnalul de cumpărări. înregistrează TVA-ul din factura furnizorilor prin formula: 4426 = 4427 74 . Ei deduc integral TVA-ul la nivelul taxei colectate din facturile fiscale emise pentru livrările de bunuri amintite. iar în Decontul de TVA. Aceştia evidenţiază TVA-ul aferent livrării amintite. după care vor înregistra TVA-ul prin formula: 4426 = 4427 Furnizorii nu încasează TVA de la client. Condiţia de aplicare a acestor măsuri este ca ambele firme implicate în tranzacţie să fie plătitoare de TVA.3. separat.Rezultă TVA de recuperat = 6. Taxarea inversă Codul fiscal prevede anumite categorii de bunuri pentru care furnizorii şi clienţii au obligaţia să aplice măsurile de simplificare referitoare la taxarea inversă.

Ei colectează TVA-ul la nivelul taxei deductibile.900 (19% × 10. în scopul de a nu mări în mod artificial insolvabilitatea. la fel şi în Decontul de TVA. Înregistrarea contabilă utilizată atât la furnizor. ca TVA deductibil şi. Clienţii nu plătesc TVA furnizorilor. Dacă clienţii sunt plătitori de TVA cu regim mixt. Obs. înscriind pe factură menţiunea „taxare inversă”. întrucât: La furnizor deducerea TVA la nivelul celui colectat este similară cu încasarea TVA de la client. La client colectarea TVA la nivelul celui deductibil este similară cu plata TVA către furnizor. făcând menţiunea „taxare inversă”. Calculul se va face pe bază de prorată.000 75 . Dacă aceste firme au aplicat anterior prorata.Factura fiscală se înregistrează concomitent în Jurnalul de cumpărări şi în Jurnalul de vânzări. Taxarea inversă încetează în momentul în care una dintre părţile implicate în tranzacţie este neplătitoare de TVA. prezentată în subcapitolul anterior. nu calculează TVA.000 lei. concomitent. Înregistrările în contabilitatea celor două firme vor fi: La furnizor: Vânzarea cu factură înregistrând numai venitul din vânzări de mărfuri: 4111 = 707 10. TVA colectat 19%. TVA colectat. fără TVA: 5121 = 4111 10. cât şi la client: 4426 = 4427 se numeşte autolichidarea TVA. se aplică regimul normal de TVA. sau pentru operaţiuni taxabile).: Firmele declarate în insolvenţă aplică taxarea inversă de la data declarării acestei situaţii. respectiv furnizorul colectează TVA în urma vânzării şi are dreptul să încaseze TVA de la client. deşi acesta figurează în factura primită la rubrica obişnuită. Dacă furnizorul emite către client factură de avans. Exemplu: O firmă plătitoare de TVA vinde cu factură unui client plătitor de TVA cherestea la preţ de vânzare 10. ei deduc TVA-ul în funcţie de destinaţia pe care o dau bunurilor respective (pentru operaţiuni scutite.000) Încasarea creanţei prin cont de la client. Din acest moment.000 Evidenţierea simultană a TVA colectat şi TVA deductibil: 4426 = 4427 1. taxarea inversă trebuie aplicată numai pentru operaţiunile taxabile.

La client: Cumpărarea cu factură. fără TVA: 371 = 401 10.000 Evidenţierea simultană a TVA deductibil şi TVA colectat: 4426 = 4427 1.000 76 .900 (19% × 10.000) Plata datoriei prin cont către furnizor. înregistrând marfa la cost de achiziţie. fără TVA: 401 = 5121 10.

eventualele accize şi TVA-ul deductibil aferent importului. hl etc. cristaluri. ce cuprinde: Valoarea în vamă (inclusiv transport şi asigurare) Taxa vamală Comisionul vamal Eventualele accize. bijuterii. Baza de impozitare pentru accize o constituie valoarea în vamă la care se adaugă taxele vamale şi comisioanele vamale. importatorul nu poate deduce TVA-ul aferent cumpărării din import. autoturisme. arme de vânătoare etc. Prin urmare. Exigibilitatea taxelor vamale are loc la data întocmirii Declaraţiei vamale de import (DVI). combustibil. Dacă importul se referă la produse accizabile (alcool şi băuturi alcoolice.). cât şi TVA deductibil 19%.Capitolul VI Taxarea importurilor. conform Tarifului vamal de import. Taxele vamale.) dacă legea o prevede. blănuri. se aplică atât taxe vamale. Cu alte cuvinte. Firmele importatoare calculează în vamă taxele vamale. Exigibilitatea TVA se produce în momentul întocmirii DVI. care se aplică în procente diferenţiate în funcţie de natura bunurilor importate. pentru a-şi putea ridica mărfurile din vamă.E. 77 . accizele şi TVA În cazul importurilor de bunuri şi servicii. în momentul importului se calculează şi accizele în procente diferenţiate în funcţie de bunurile importate. comisionul vamal. El va plăti la buget TVA-ul deductibil în momentul importului. Accizele se pot calcula şi ca sumă fixă pe unitatea de măsură (tonă. TVA-ul deductibil aferent importurilor se aplică în cotă de 19% asupra costului de achiziţie al bunurilor în vamă. aşa cum ar proceda în cazul unei cumpărări de la un furnizor intern. ce diferă în funcţie de condiţia de livrare aplicată. Exigibilitatea accizelor apare tot în momentul întocmirii DVI. ca diferenţă între TVA colectat aferent vânzărilor la intern şi TVA deductibil aferent importului. TVA-ul de plată rezultat în urma regularizării. tutun şi ţigări. cafea. trebuie să plătească la bugetul statului: taxele vamale. iar la sfârşitul lunii. electronice. importatorul. Nu intră în discuţie achiziţiile din ţări membre U. Baza de impozitare pentru taxele vamale o constituie valoarea în vamă a bunurilor importate. care vor face obiectul unui subcapitol distinct.

DAF. C×d Dobânda simplă se calculează: D = × n .Firmele de import cumpără mărfuri de la furnizorii externi din afara U. CIP. Activitatea de import se poate derula atât pe cont propriu. nici în preţul de vânzare la intern. Ele influenţează valoarea în vamă. 6. Datoria externă se poate plăti în momentul importului (la vedere) sau în tranşe. CIF. Condiţia CAF – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea CAF (valoare marfă + transport extern). unde: 12 C = creditul comercial d = rata anuală a dobânzii n = numărul lunilor de credit comercial Dobânda compusă se calculează: D = C(1+d)n – C. în funcţie de care se calculează costul de achiziţie şi. simplă sau compusă. pe credit comercial. deci cele două valori coincid. caz în care se plăteşte furnizorului extern şi o dobândă facturată separat. 78 . Condiţiile de livrare pot fi: EXW. Importurile pe cont propriu În acest caz firma de import derulează activitatea în nume propriu. 3. CAF şi CIF şi modul în care ele influenţează calculul valorii în vamă: 1. cât şi în comision.1. la scadenţă.E. Vom prezenta în continuare condiţiile FOB. FCA. încarcă gestiunea la costul de achiziţie calculat în vamă şi le vinde cu factură clienţilor din ţară.. şi le vând către clienţii interni. implicit. Ea importă bunurile de la furnizorul extern. FAS. prin urmare. plata datoriei către furnizorul extern se poate face: la vedere sau pe credit comercial. Condiţia CIF – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea CIF (valoare marfă + transport extern + asigurare externă). înregistrările în contabilitatea importatorului. descărcând gestiunea. CPT. 2. DDU. CFR. DES. la care se adaugă transportul extern şi asigurarea externă suportate separat de către firma importatoare. respectând condiţiile de livrare prevăzute în contract. unde n = numărul anilor de credit comercial Dobânda externă nu se include nici în costul de achiziţie calculat în vamă şi. Condiţia FOB – în acest caz valoarea în vamă cuprinde valoarea mărfii FOB. în funcţie de durata creditului comercial. în contul şi pe riscul propriu. DEQ. DDP. la care se adaugă asigurarea externă suportată separat de către firma importatoare. În ambele cazuri. FOB.

taxe vamale 10% şi comision vamal 0.391 lei 371 = % 401.200 15.200 lei Taxe vamale = 10% × 154. la 2. curs în vamă 3 lei/$.420 771 (cost achiziţie în vamă) (valoare FOB) (transport extern) (asigurare externă) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget.5 lei/$ şi factura de asigurare externă prestatorului.000 lei.391 lei = 32. comisionul vamal şi TVA-ul deductibil aferent importului.000 1. Marfa importată se vinde cu factură clientului intern la preţ vânzare = 200.391 150.200 = 15.1 401. asigurare externă = 400$.3 446 447 170. TVA colectat 19%. se încasează prin cont creanţa internă şi de descarcă gestiunea de marfa vândută.400$ × 3 lei/$ = 154.200 = 771 lei Costul de achiziţie în vamă = 170.000 $.5% × 154.Exemplu de import pe cont propriu cu plata la vedere A.000$ × 3 lei/$ = 150.2 401.420 lei Comision vamal = 0.95 lei/$.000 lei Asigurare externă separată = 400$ × 3 lei/$ = 1. la care se adaugă: transport extern=1.200 lei Valoare în vamă = 51.565 15. la 3.374 lei % = 5121 446 447 4426 48. Se achită factura de transport extern prestatorului.374 79 . cu OP: Taxe vamale = 15. Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia FOB: Fişa de calcul cuprinde următoarele elemente: Valoare externă FOB (valoare marfă) = 50. la valoare externă FOB = 50. Se achită datoria faţă de furnizorul extern al mărfii la 3 lei/$.000 3.000$ × 3 lei/$ = 3.5%.000 lei Transport extern separat = 1.000 $. Se achită din cont la bugetul statului: taxa vamală. În condiţia FOB O firmă importă marfă pe bază de factură externă.420 771 32.420 lei Comision vamal = 771 lei TVA deductibil = 19% × 170.

la preţ vânzare = 200.180 20 (400$ × 3 lei/$) (400$ × 2.1 = 5124 150. la 3.5%. taxe vamale 20% şi comision vamal 0.000$.3 = % 5124 765 1. de 50.95 lei/$) Achităm din contul în devize.000$ la 3. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.000 50 (1.000 Încasăm prin cont.000 lei. cu OP. faţă de 3 lei/$. Se achită prin cont la buget taxele aferente importului.000 38. creanţa internă: 5121 = 4111 238. 80 .000$.050 3.200 1.391 B. de 1.05 lei/$) (1.1 lei/$ şi datoria faţă de furnizorul extern al mărfii. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 170.9 lei/$. de 400$ la 2. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii.2 665 3. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 238.Achităm din contul în devize. cu OP.05 lei/$ faţă de 3 lei/$.000$ la 3 lei/$. factura de asigurare externă către prestatorul de servicii. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401. Se achită factura de asigurare externă către prestator. curs în vamă 3 lei/$.000 200. faţă de 3 lei/$. cu OP. la care se adaugă: asigurare externă = 1. factura de transport extern către prestatorul de servicii. la 2.95 lei/$. În condiţia CAF Firma importă mărfuri cu factură externă.000 (50. la valoare externă CAF de 12. cu OP.000$ × 3 lei/$) Achităm din contul în devize.000$ × 3 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.000$ × 3.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută.

800 lei Comision vamal = 195 lei TVA deductibil = 19% × 46.2 665 3.929 lei % = 5121 446 447 4426 16.800 lei Comision vamal = 0.800 195 (cost achiziţie în vamă) (valoare CAF) (asigurare externă) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget.000$ × 3. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401.000 lei = 7.000$ la 2. se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.1 = % 5124 765 81 36.000 34.000 3.1 401.995 lei 371 = % 401. faţă de 3 lei/$.924 7.2 446 447 46.1 lei/$.9 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401.1 lei/$) (1.000 lei Taxe vamale = 20% × 39. factura de asigurare externă către prestatorul de servicii. la preţ vânzare = 80.000 lei Asigurare externă separată = 1.9 lei/$) . Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia CAF (valoare marfă + transport extern): Valoare externă CAF = 12.5% × 39.100 3.000$ × 3 lei/$) (12. cu OP.000 lei = 195 lei Cost achiziţie în vamă = 46.929 Achităm din contul în devize.000 lei Valoare în vamă = 13. faţă de 3 lei/$.000$ la 3.200 (12.000$ × 3 lei/$) Achităm din contul în devize.000 $ × 3 lei/$ = 36.000 7.000 $ × 3 lei/$ = 3.995 lei = 8.995 36.800 195 8. cu OP.000 $ × 3 lei/$ = 39. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii. de 1.000$ × 2.000 lei. de 12. TVA colectat 19%.Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni. cu OP: Taxe vamale = 7.000 100 (1.800 1.

5% × 48.000 lei = 7.200 80.995 C.200 Încasăm prin cont. la care se adaugă taxe vamale 15% şi comision vamal 0. creanţa internă: 5121 = 4111 95. Rezolvare Înregistrăm importul în condiţia CIF (valoare marfă + transport extern + asigurare externă): Valoare externă CIF = 16.8 lei/$.200 lei Comision vamal = 0.000 lei.440 48. curs în vamă 3 lei/$.000 $.200 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. cu OP. la preţ vânzare = 80. TVA colectat 19%. Se plătesc din cont la buget taxele aferente importului.000$ × 3 lei/$ = 48. cu OP: Taxe vamale = 7. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 95.5%. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 46. se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.000 7. În condiţia CIF Firma importă marfă cu factură externă la valoare externă CIF de 16. Se achită datoria către furnizorul extern la 2.000$ × 3 lei/$ = 48.000 lei Valoare în vamă = 16.000 lei Taxe vamale = 15% × 48.Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.200 lei Comision vamal = 240 lei 82 55.200 240 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) .440 lei 371 = % 401 446 447 Achităm din cont la buget.000 lei. Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni la preţ vânzare = 64.000 lei = 240 lei Cost achiziţie în vamă = 55.000 15.

achitat la buget în momentul importului TVA colectat = 12.440 Obs.160 Descărcăm gestiunea de marfa vândută.000 12.626 . Rezultă TVA de plată = 12.440 = 10.000$ la 2.TVA deductibil = 19% × 55. cu OP.160 10.160 lei.8 lei/$.974 7.000$ × 2.534 lei % = 5121 446 447 4426 17. faţă de 3 lei/$.534 lei.000 lei. înregistrat cu ocazia vânzărilor către clienţii interni.800 3. creanţa internă: 5121 = 4111 76.: Firma de import va regulariza TVA-ul astfel: TVA deductibil = 10.000$ × 3 lei/$) (16.200 240 10. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 76.160 – 10.8 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.534 Achităm din contul în devize.160 Încasăm prin cont.160 64.534 1. de 16. cu OP. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 401 = % 5124 765 48.626 lei 4427 = % 4426 4423 Plata TVA-ului din cont la buget: 4423 = 5121 83 1. datoria faţă de furnizorul extern al mărfii.000 44. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 55. la preţ vânzare = 64.200 (16.626 12.534 = 1.

5% × 30.000 $.150 30.150 = 6.000 lei Taxe vamale = 10% × 30.000 3. la preţ vânzare = 50. ar fi plătit la buget numai diferenţa de 1.626 lei. La scadenţă. Rezolvare: Înregistrăm importul în condiţia CIF: Valoare externă CIF = 10. pentru o rată de 2%/an.5%.299 Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni. Dobânda externă se va factura separat de către furnizor la scadenţă.000$ × 3 lei/$ = 30.626 lei la sfârşitul lunii. se primeşte de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$. pe credit comercial cu termen 10 luni. curs în vamă 3 lei/$.160 lei în două momente: 10.000 lei = 3. taxe vamale 10%. prin regularizare.000 lei. Se achită prin cont furnizorului extern contravaloarea mărfii împreună cu dobânda datorată.000 lei Comision vamal = 150 lei TVA deductibil = 19% × 33.Constatăm că importatorul plăteşte integral TVA-ul colectat de la clienţi de 12.150 lei 371 = % 401 446 447 33. Dacă ar fi cumpărat marfa de pe piaţa internă. TVA colectat 19%.000 lei Valoare în vamă = 10. Se vând mărfurile cu factură clienţilor interni la preţ vânzare 50.449 300 150 6. comision vamal 0.299 lei % = 5121 446 447 4426 9. TVA colectat 19%: 84 . Se plătesc din cont la buget taxele aferente importului.000$ × 3 lei/$ = 30.534 lei în vamă şi 1. se încasează prin cont creanţa internă şi se descarcă gestiunea de marfa vândută.2 lei/$.000 lei. cu OP: Taxe vamale = 3.000 150 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget.000 lei Comision vamal = 0.000 lei = 150 lei Cost achiziţie în vamă = 33. Exemplu de import pe cont propriu pe credit comercial pe termen scurt Firma importă mărfuri la valoare externă CIF de 10. la 3.

Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 32.5%.150 După 10 luni.500 Încasăm prin cont. Dobânda externă se va factura separat pe cei doi ani de credit.501 2.033 (10. la scadenţa creditului comercial.534 30. Marfa importată se vinde cu factură clienţilor interni la preţ vânzare = 200. cele două datorii faţă de furnizorul extern: 10. 85 . În momentul importului.000$ la 3 lei/$.2 lei/$) (10.000$.167$ × 3 lei/$) Exemplu de import pe cont propriu pe credit comercial pe termen mediu şi lung Firma derulează import de mărfuri pe credit comercial cu termen 2 ani. de 2% din valoarea CIF. la curs iniţial. se achită furnizorului extern 20.167$ × 3.4111 = % 707 4427 59.500 Descărcăm gestiunea de marfa vândută. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 33. Se plătesc la buget taxele aferente importului. achită furnizorului extern un avans de 10.000$ şi 167$ la 3. cu OP. pentru o rată de 8%/an. În acest scop.000 $ la cursul de 3 lei/$. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. vom înregistra dobânda pe cheltuieli: 666 = 401 501 Achităm prin contul în devize. primim de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$: 10. Se importă marfa la valoare externă CIF de 50.000 lei. cu OP. TVA colectat 19%.000 dolari × 2% D= × 10 luni = 167$ 12 luni 167$ × 3 lei/$ = 501 lei.2 lei/$ faţă de 3 lei/$. creanţa internă: 5121 = 4111 59.500 50. Se diminuează datoria externă cu avansul plătit şi cu o garanţie materială reţinută furnizorului. descărcând gestiunea de marfa vândută. curs în vamă 3 lei/$.000 9.

cu OP.483 lei % = 5121 446 447 4426 47.000 (1.483 Diminuăm datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului extern: Avans plătit (cont 409) = 10.000 (10. Se achită anual furnizorului extern tranşele de credit comercial împreună cu dobânda.N+1 = 3. respective 3.000$ 1. Rezolvare: Achităm prin cont. cu OP: Taxe vamale = 15. 31.9 lei/$.000$ × 3 lei/$ = 150.12.01 lei/$ în anul 2.02 lei/$ în primul an.000 lei Valoare în vamă = 50.N = 3. avansul către furnizorul extern: 409 = 5124 30.750 = 31.N+2 = 2. se primeşte factura de dobândă externă la: 3.000$ × 3 lei/$) 86 .000 lei Comision vamal = 0.000 (10.02 lei/$. la aceleaşi cursuri valutare.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 2% × 50.000 lei Comision vamal = 750 lei TVA deductibil = 19% × 165.5% × 150.000 lei 401 = % 33.2 lei/$. ştiind următoarele cursuri oficiale: 31.000$ × 3 lei/$ = 30. expiră termenul de garanţie şi se restituie furnizorului extern garanţia materială la cursul de 3.12.000$ × 3 lei/$) Înregistrăm importul de mărfuri la valoare CIF: Valoare externă CIF = 50.000$ × 3 lei/$ = 3.Anual.000$ = 1.233 15.750 lei 371 = % 401 446 447 165.000 lei = 750 lei Cost achiziţie în vamă = 165.750 150.000 15.000 750 (cost achiziţie în vamă) (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) Achităm din cont la buget.000 750 31. După 3 ani.000 lei = 15.12.000$ × 3 lei/$) 167 3.000 lei Taxe vamale = 10% × 150. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar pentru datoriile externe.000 409 30.000$ × 3 lei/$ = 150.01 lei/$ şi 31.

000$.N mai avem de plătit furnizorului extern următoarele datorii: Garanţia materială (cont 167) = 1. 3. cu OP.12.775 lei 666 = 401 87 4775 .000 Încasăm prin cont.02 lei/$ = 4. 20.581$ × 3.000$ (valoare import) – 10. de achitat în două tranşe egale pe cei doi ani de credit comercial.000$ la 3 lei/$ faţă de 3 lei/$.000$ (1+0.000 200. la costul de achiziţie calculat în vamă: 607 = 371 165.162 dolari Rezultă că D1= = 1.000 38.000$ × 0.12. avem: curs iniţial = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.N=3. Calculăm dobânda: D = C(1+d)n – C = 19.02 lei/$) Anul N+1 – primul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura pentru dobânda anului I.000$ × 3 lei/$) Vindem marfa importată cu factură către clienţii interni.000$ × 0.În momentul importului achităm furnizorului extern.02 lei/$. prin cont cu OP.000 lei.000$ (achitaţi în momentul importului) = 19.750 La 31.000$ = 3.000 $ Contravaloare marfă (cont 401) = 50.581$ 2 ani 1. creanţa internă: 5121 = 4111 238.000 Descărcăm gestiunea de marfa vândută.08)2 – 19.02 lei/$) (19. 401 = 5124 60. Pentru cele două datorii externe.02 lei/$. la 3.000$ (garanţia materială) – 20. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 665 = % 167 401 400 20 380 (1.162$. TVA colectat 19%: 4111 = % 707 4427 238. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar.000 (20.000$ (avans) – 1. la preţ vânzare = 200.

401 = 5124 33.01 lei/$) Anul N+2 – ultimul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura pentru dobânda anului II.01 lei/$.N+1 mai avem de achitat furnizorului extern următoarele datorii: Garanţie materială (cont 167) = 1.01 lei/$ = 4.000$ × 0.9 lei/$. 1. faţă de 3.581$ Plata se face la 3.N+2=2.000 $ × 0.01 lei/$ şi curs oficial la 31.581$).01 lei/$ La 31.581$ × 3.12.01 lei/$.500$ + 1.11 lei/$) La expirarea termenului de garanţie.500$ × 0.354 (9.12.464 (9. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar.02 lei/$ La 31.N+2 mai avem de achitat furnizorului extern următoarele datorii: Garanţie materială (cont 167) = 1.02 lei/$ şi curs oficial la 31. de 1.581$)×3.581$)×3. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: % = 765 167 401 105 10 95 (1.9 lei/$.2 lei/$ faţă de cursul precedent de 2.500 $ 2 ani Prima dobândă = 1.01 lei/$.000 dolari Prima tranşă = = 9.759 Achităm furnizorului extern ultima tranşă + ultima dobândă (9.02 lei/$ faţă de curs precedent = 3.Achităm furnizorului extern prima tranşă + prima dobândă: 19. la 3.02 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401 = 5124 33. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 88 .000 $ la 3.500$ + 1.01 lei/$) (9.01 lei/$.12.000 $ Pentru această datorie avem: curs precedent = 3.N+1=3.12.500$ + 1.581$ la 3. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar: 167 = 765 110 (1. restituim furnizorului extern garanţia materială de 1.000 $ Ultima tranşă din contravaloarea mărfii (cont 401) = 9.500 $ Pentru ambele datorii avem: curs precedent = 3.759 lei 666 = 401 4.

200 2. Importul în comision poate fi: cu plata la vedere sau pe credit comercial.000 Facturăm clientului intern importul în comision în condiţia CIF. Firma importă bunurile de la furnizorul extern întocmind factură direct către clientul intern.1 lei/$. prin cont cu OP: 5124 = 419 20.5%. Exemplu de import în comision cu plata la vedere: Firma de import încasează prin cont de la clientul intern un avans de 20.000$ × 3. jucând rol de intermediar.000$ × 2. Ea facturează clientului intern comisionul de import ce i se cuvine.2 lei/$) (1. cu TVA colectat 19%. împreună cu TVA colectat 19%.2. Ulterior. Se achită din cont la buget taxele aferente importului. Firma de import facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF.900 300 (1. Se achită datoria faţă de furnizorul extern la cursul de 3. taxe vamale 10% şi comision vamal 0. Întrucât marfa circulă direct de la furnizorul extern către clientul intern. firma de import.% = 5124 167 665 6. dobânzile externe se vor înregistra pe cheltuieli în avans şi se vor recupera prin facturare de la clientul intern. firma de import derulează activitatea în nume propriu. firma facturează clientului intern importul în comision la valoare externă CIF de 5. în procentul stabilit prin contract. curs în vamă 3 lei/$. Rezolvare: Încasăm avansul de la clientul intern.000 lei. La valoarea facturii emise către clientul intern se aplică TVA colectat 19%. Importurile în comision 3. 89 . cu TVA colectat 19%. acoperitor pentru plata la buget a taxelor aferente importului şi pentru plata furnizorului extern.000 $. Firma de import îşi va reţine comisionul din suma datorată către clientul intern. Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi se încasează prin cont diferenţa de la clientul intern.9 lei/$) În acest caz. nu încarcă şi nu descarcă gestiunea de mărfuri. În cazul creditului comercial. dar în contul şi pe riscul clientului intern.

000 lei Taxe vamale = 10% × 15. vom înregistra importul ca datorie faţă de furnizorul extern. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 401 665 90 15.149 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 15. Valoare externă CIF = 5.500 lei Comision vamal = 0.1 lei/$) (5.575 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 16. cu OP: Taxe vamale = 1.000 lei = 1. concomitent cu creanţa faţă de clientul intern.000 lei = 75 lei Cost achiziţie în vamă = 16.000 500 (5.724 lei 4111 = % 401 446 447 4427 19.149 Plătim prin cont cu OP datoria faţă de furnizorul extern de 5.500 75 3.724 15.500 lei Comision vamal = 75 lei TVA deductibil = 19% × 16.500 75 3. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 893 750 143 Achităm din cont la buget.000$ × 3 lei/$ = 15.000 lei Valoare în vamă = 5.500 15.724 1.000 1.5% × 15.575 lei = 3.000$ × 3 lei/$ = 15.000 lei = 750 lei TVA colectat = 19% × 750 lei = 143 lei Total factură emisă către clientul intern = 893 lei.000$ × 3 lei/$) .149 lei Total factură emisă către clientul intern = 19.575 = 3.000 $ la 3.1 lei/$.Întrucât nu încărcăm gestiunea. faţă de 3 lei/$.000$ × 3.149 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 4.

1 lei/$.149 143 Exemplu de import în comision pe credit comercial pe termen scurt Firma de import încasează prin cont de la clientul intern un avans de 21.000 lei Diferenţă de încasat = 20. Se facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF. TVA colectat aferent importului în comision facturat clientului interne = 3.000 $. care se facturează mai departe către clientul intern. care se va transforma în TVA de plată la buget: 4427 = % 4426 4423 Plata TVA din cont la buget: 4423 = 5121 143 3. TVA colectat aferent comisionului de import facturat clientului intern = 143 lei 3.617 lei Avans încasat = 20.000 = 617 lei 5124 = 4111 617 Obs. diferenţa de creanţă: Facturi emise = 19. La valoarea facturii emise către clientul intern se aplică TVA colectat 19%. 91 . Firma facturează clientului intern importul în comision la valoare externă CIF de 5.724 lei + 893 lei = 20.149 lei 2. La scadenţă. Se achită furnizorului extern datoria şi dobânda la 3.149 lei Poziţiile 1 şi 3 se anulează reciproc şi rămâne pentru regularizare TVA-ul colectat aferent comisionului de import.617 – 20. Dobânda externă se va factura la scadenţă pentru o rată de 8%/an. achitat la bugetul statului = 3.000 lei. cu TVA colectat 19%. curs în vamă 3 lei/$.292 3.: Firma de import în comision va efectua cu ocazia regularizării TVA următoarele calcule: 1.5%. comision vamal 0. se primeşte de la furnizorul extern factura de dobândă la 3 lei/$.Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat de la client: 419 = 4111 20. Importul se derulează pe credit comercial cu termen 6 luni. prin cont cu OP. TVA deductibil aferent importului.000 Încasăm de la clientul intern. Se achită din cont la buget taxele aferente importului. taxe vamale 10%.

000 1.000 lei = 1.575 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 16.724 1.000 Facturăm clientului intern importul în comision în condiţia CIF cu TVA colectat 19%.575 = 3.724 15.149 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 15.500 lei Comision vamal = 0.000 lei = 75 lei Cost achiziţie în vamă = 16.724 lei 4111 = % 401 446 447 4427 19.575 lei = 3.500 75 3.149 lei Total factură emisă către clientul intern = 19.500 lei Comision vamal = 75 lei TVA deductibil = 19% × 16.500 75 3.000 lei = 750 lei TVA colectat = 19% × 750 lei = 143 lei Total factură emisă către clientul intern = 893 lei. respectiv creanţă internă: Valoare externă CIF = 5. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 893 750 143 Achităm din cont la buget. ca datorie externă.Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi se încasează prin cont diferenţa de creanţă.000 lei Valoare în vamă = 5.000$ × 3 lei/$ = 15. cu OP: Taxe vamale = 1.000 lei Taxe vamale = 10% × 15.000$ × 3 lei/$ = 15.149 .149 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 92 4.5% × 15. Rezolvare: Încasăm avansul prin cont de la clientul intern: 5124 = 419 21.

000 lei.724 lei + 893 lei + 600 lei = 21. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar.000$ la 3 lei/$. 93 .120 15.000 $ şi dobânda externă de 200$ la 3. la 3 lei/$. dobânda înregistrându-se pe riscul clientului intern. Se încasează de la clientul intern un avans de 200. primim de la furnizorul extern factura de dobândă.000 dolari × 8% D= × 6 luni = 200 $ 12 luni 200$ × 3 lei/$ = 600 lei.5%.000 Încasăm prin cont de la clientul intern diferenţa de creanţă: Facturi emise = 19.000 lei Diferenţă de încasat = 217 lei 5124 = 4111 217 Exemplu de import în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung Firma de comerţ derulează import în comision pe credit comercial cu termen 2 ani.000$.600 520 (5.1 lei/$ faţă de 3 lei/$. Se achită furnizorului extern un avans de 5. % = 5124 401 665 16. ca o cheltuială în avans: 471 = 401 600 Facturăm clientului intern cheltuielile în avans. la scadenţa creditului comercial.200$ × 3 lei/$) Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat: 419 = 4111 21. curs în vamă 3 lei/$. pentru o rată de 5%/an.200$ × 3. 5. Se facturează clientului intern importul în comision la valoare CIF de 50. taxe vamale 10% şi comision vamal 0.1 lei/$) (5. Dobânda externă se va factura separat pe cei 2 ani de credit.După 6 luni.217 lei Avans încasat = 21. pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 600 Achităm furnizorului extern datoria de 5.

În momentul importului se achită furnizorului extern 20.1 lei/$ şi se restituie către furnizorul extern la acelaşi curs. încasând diferenţa de creanţă.243 401 150. Se facturează clientului intern comisionul de import de 5% din valoarea CIF. Dobânzile se recuperează de la clientul intern prin facturare.La factura de import se aplică TVA colectat 19%.493 94 (valoare CIF) (taxe vamale) (comision vamal) (TVA colectat) .5% × 150. Rezolvare Încasăm avansul de la clientul intern.05 lei/$ şi 31. ştiind următoarele cursuri oficiale: 31. se primeşte de la furnizor factura de dobândă externă la 3 lei/$ în anul I şi la 3.000$ la 3 lei/$.000 447 750 4427 31.12. Se diminuează datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului. cu TVA colectat 19%.000 Plătim furnizorului extern un avans de 5. ca datorie externă.000 lei = 750 lei Cost achiziţie în vamă = 165.N+1=3. se recuperează garanţia materială de la clientul intern la 3.000 lei Comision vamal = 0.12.000$ × 3 lei/$ = 150.N+2=3. Anual. La sfârşitul fiecărui an se înregistrează diferenţele de curs valutar.493 lei Total factură emisă către clientul intern = 197.N=3 lei/$. Se diminuează creanţa internă cu avansul încasat şi cu garanţia reţinută de client. După 3 ani.750 lei TVA colectat aferent importului în comision = 19% × 165. Se achită furnizorului extern tranşele de credit comercial împreună cu dobânzile la aceleaşi cursuri valutare.750 lei = 31.000 lei Valoare în vamă = 50. respectiv creanţă internă: Valoare externă CIF = 50. acoperitor pentru plata unui avans către furnizorul extern şi a unei cote părţi din datorie în momentul importului: 5124 = 419 200.05 lei/$ în anul II.000 lei = 15. la expirarea termenului de garanţie.000 lei Taxe vamale = 10% × 150. 31.12.000$ × 3 lei/$ = 150. de 2% din valoare CIF. Se achită din cont la buget taxele aferente importului.000 446 15.000$ la 3 lei/$: 409 = 5124 15.243 lei 4111 = % 197.02 lei/$.000 Facturăm clientului intern importul în comision la valoarea CIF cu TVA colectat 19%.

500 lei = 1.000 200.000 95 .500 1. cu OP: Taxe vamale = 15.500 lei TVA colectat = 19% × 7.000$ 1.000$ × 3 lei/$ = 15.000 lei Garanţie materială reţinută de client (cont 2678) = 3.000$ = 1.000 Diminuăm datoria externă cu avansul plătit şi cu garanţia materială reţinută furnizorului: Avans plătit (cont 409) = 5.000 750 31.000$ × 3 lei/$ = 3.493 lei (identic cu TVA-ul colectat facturat clientului intern): % = 5121 446 447 4426 47.925 7.Facturăm clientului intern comisionul de import cu TVA colectat 19%: Comision import = 5 % × 150.000$ la cursul iniţial de 3 lei/$: 401 = 5124 60.000 Diminuăm creanţa internă cu avansul încasat şi cu garanţia materială reţinută de client: Avans încasat (cont 419) = 200.925 lei.425 lei Total factură emisă către clientul intern = 8.000 lei 401 = % 409 167 18.000 3.243 15.750 = 31.493 În momentul importului achităm furnizorului extern 20.000 15.000 lei Garanţie materială reţinută furnizorului (cont 167) = 2% × 50.425 Achităm din cont la buget.000 3. înregistrând comisionul ca venit din prestări servicii: 4111 = % 704 4427 8.000 lei % = 4111 419 2678 203.000 lei Comision vamal = 750 lei TVA deductibil = 19% × 165.000 lei = 7.

Încasăm de la clientul intern diferenţa de creanţă: Facturi emise = 197.243 lei + 8.925 lei = 206.168 lei Avans încasat = 200.000 lei Garanţie reţinută de client = 3.000 lei Diferenţă de încasat = 206.168 – 200.000 – 3.000 = 3.168 lei 5124 = 4111 3.168

La 31.12.N avem următoarele datorii şi creanţe neachitate, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Contravaloare marfă (cont 401) = 50.000 $ (valoare import) – 5.000 $ (avans) – 20.000$ (achitaţi în momentul importului) – 1.000$ (garanţie materială) = 24.000$, de achitat în două tranşe egale pe cei doi ani de credit comercial. Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000$ Atât pentru datorii, cât şi pentru creanţe, avem: curs iniţial = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N=3 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar.
Anul N+1 – primul an de credit comercial: Primim de la furnizorul extern factura de dobândă pentru anul I, la 3 lei/$. D = C(1+d)n – C = 24.000$(1+0,05)2 – 24.000$ = 2.460$ 2.460 dolari Rezultă că: D1 = = 1.230$ 2 ani

1.230$ × 3 lei/$ = 3.690 lei, se înregistrează ca o cheltuială în avans în contul clientului intern: 471 = 401 3.690 Facturăm clientului intern cheltuielile în avans pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 Încasăm prin cont creanţa internă: 5124 = 4111 3.690 3.690

Achităm furnizorului extern prima tranşă din creditul comercial împreună cu dobânda aferentă, la 3 lei/$, faţă de curs precedent 3 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar:

96

Tranşa 1 =

24.000 dolari = 12.000 $ 2 ani

Dobânda 1 = 1.230 $ 401 = 5124 39.690
(12.000$ + 1.230$) × 3 lei/$

La 31.12.N+1 avem următoarele datorii şi creanţe neplătite, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Ultima tranşă din contravaloarea mărfii (cont 401) = 12.000 $ Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000 $ Atât pentru datorii cât şi pentru creanţe avem: curs precedent = 3 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N+1=3,05 lei/$. Rezultă pentru datorii cheltuieli din diferenţe de curs valutar, iar pentru creanţe venituri din diferenţe de curs valutar: 665 = % 167 401 2678 = 765
Anul N+2 – ultimul an de credit comercial:

650 50 600 50

(1.000$ × 0,05 lei/$) (12.000$ × 0,05 lei/$) (1.000$ × 0,05 lei/$)

Primim de la furnizorul extern factura de dobândă pentru anul II de 1.230$ la 3,05 lei/$. 471 = 401 3.752

Facturăm clientului intern cheltuielile în avans pentru a recupera dobânda: 4111 = 471 Încasăm prin cont creanţa internă: 5124 = 4111 3.752 3.752

Achităm furnizorului extern ultima tranşă de 12.000$ din creditul comercial împreună cu dobânda aferentă de 1.230$, la 3,05 lei/$, faţă de curs precedent 3,05 lei/$. Rezultă că nu avem diferenţe de curs valutar: 401 = 5124
97

40.352

(12.000$ + 1.230$) × 3,05 lei/$

La 31.12.N+2 avem următoarele datorii şi creanţe neplătite, respectiv neîncasate: Datorii neachitate faţă de furnizorul extern: Garanţia materială (cont 167) = 1.000 $ Creanţe neîncasate de la clientul intern: Garanţia materială (cont 2678) = 1.000 $ Atât pentru datorii cât şi pentru creanţe avem: curs precedent = 3,05 lei/$ şi curs oficial la 31.12.N+2=3,02 lei/$. Rezultă pentru datorii venit din diferenţe de curs valutar, iar pentru creanţe cheltuieli din diferenţe de curs valutar: 167 = 765 665 = 2678 30 30 (1.000$ × 0,03 lei/$) (1.000$ × 0,03 lei/$)

După 3 ani, la expirarea termenului de garanţie, recuperăm garanţia materială de 1.000$ de la clientul intern, la 3,1 lei/$, faţă de curs precedent 3,02 lei/$. Rezultă venit din diferenţe de curs valutar:

5124 = % 2678 765

3.100 3.020 80

(1.000$ × 3,1 lei/$) (1.000$ × 3,02 lei/$)

Restituim furnizorului extern garanţia materială de 1.000$ la 3,1 lei/$ faţă de curs precedent de 3,02 lei/$. Rezultă cheltuieli din diferenţe de curs valutar: % = 5124 167 665
6.3. Achiziţiile intracomunitare

3.100 3.020 80

(1.000$ × 3,1 lei/$) (1.000$ × 3,02 lei/$)

Reprezintă tranzacţii efectuate între două state membre U.E. Codul fiscal defineşte achiziţia intracomunitară de bunuri ca fiind „obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale, expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru U.E., altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor”. Următoarele achiziţii intracomunitare se includ în sfera de aplicare a TVA: Achiziţia de bunuri efectuată de către o persoană impozabilă sau neimpozabilă. Achiziţia de mijloace de transport noi, efectuată de către orice persoană.
98

În cazul bunurilor care la intrarea în Comunitate sunt în tranzit. Importul de aur efectuat de BNR. Reimportul de bunuri în România de către persoana ce a exportat bunurile în afara Comunităţii în aceeaşi stare şi care beneficiază de scutire de taxe vamale.E. Importul de bunuri de către misiuni diplomatice. în scopul desfăşurării de activităţi economice. Reimportul de bunuri în România efectuat de către persoana ce le-a exportat în afara Comunităţii pentru a fi reparate sau transformate în regim de lohn pasiv. Transportul intracomunitar de mărfuri se referă la operaţiunile care au locul de plecare şi locul de sosire în două state membre diferite. Se asimilează achiziţiilor intracomunitare următoarele operaţiuni: Utilizarea în România de către o persoană impozabilă. 99 . Preluarea de către Armata Română de bunuri pe care le-a dobândit în alt stat membru şi la a căror achiziţie nu s-au aplicat regulile de impozitare din acel stat. Importul de gaze naturale şi de energie electrică prin sistemele de distribuţie specializate. Locul achiziţiei intracomunitare de bunuri este considerat a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transport lor. Importul de bunuri urmat de o livrare intracomunitară dintr-un alt stat membru. locul importului este considerat a fi statul membru pe teritoriul căruia se încheie regimul de tranzit. Importul de bunuri efectuat în vederea realizării unei livrări intracomunitare a bunurilor într-un alt stat membru. armatele ţărilor membre NATO. a unor bunuri transportate de către aceasta din statul membru U. bunurile intrate în spaţiul comunitar se supun formalităţilor vamale prevăzute de Codul Vamal Comunitar. Din punct de vedere fiscal. Scutirile de TVA pentru importul de bunuri şi achiziţii intracomunitare se aplică în următoarele cazuri: Importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a căror livrare în România este scutită de TVA în interiorul ţării. este impozabil (taxabil) numai transportul pe teritoriul ţării. Importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import în România este scutit de TVA prin Codul fiscal. Locul importului de bunuri se consideră a fi pe teritoriul statului membru în care se află bunurile atunci când intră pe teritoriul comunitar. organisme internaţionale. pentru transportul internaţional. În acest moment.Achiziţia de bunuri accizabile. efectuată de către o persoană impozabilă sau neimpozabilă. în care bunurile au fost produse.

E. bunurile care provin din import şi sunt prelucrate în România. ele pot circula liber în interiorul comunităţii. Noua perioadă fiscală începe astfel: Din prima lună a unui trimestru calendaristic în curs. Din baza de impozitare se scad. ca şi în cazul achiziţiilor la intern: rabaturile. Cheltuielile de transport se cuprind în baza impozabilă a bunurilor achiziţionate numai dacă transportul este în sarcina vânzătorului. Baza cuprinde şi accizele plătite sau datorate în alt stat membru de către persoana ce efectuează achiziţia. fără posibilitatea revenirii la trimestru în anii următori. Din prima lună a trimestrului calendaristic următor. frecvente în România (operaţiuni de prelucrare pe teritoriul României a unor bunuri provenite din alte ţări). trebuie puse în liberă circulaţie (vămuite) în România. este obligată la plata TVA. 100 . fără restricţii vamale. dobânzile pentru plăţi cu întârziere şi sumele reprezentând daune-interese. remizele. din momentul în care efectuează o achiziţie intracomunitară taxabilă în România. Când taxele vamale plătite (drepturile de import) pentru mărfurile respective sunt rambursate din motivul că mărfurile nu respectă contractul sau în cadrul regimului de lohn activ derulat în sistem de rambursare. dacă exigibilitatea taxei intervine în a treia lună a trimestrului calendaristic anterior. Mărfurile comunitare îşi pierd acest statut vamal în următoarele situaţii: Când Declaraţia vamală de punere în liberă circulaţie este invalidată. În a treia lună a trimestrului calendaristic în curs. care plăteşte TVA trimestrial. devin mărfuri comunitare. În cazul operaţiunilor de lohn activ. În concluzie. sconturile.Mărfurile provenite din import din afara U. avem următoarele particularităţi: Conform Codului Vamal Comunitar. perioada fiscală obligatorie devine luna calendaristică. Din acest moment.000 € în anul precedent. În interiorul comunităţii nu se percep taxe vamale. dacă exigibilitatea taxei intervine în prima lună a trimestrului respectiv. efectuarea unei achiziţii intracomunitare de bunuri determină schimbarea ireversibilă a perioadei fiscale din trimestru în lună calendaristică. Persoana care efectuează o achiziţie intracomunitară de bunuri care este taxabilă. Baza de impozitare pentru achiziţiile intracomunitare se stabileşte în mod asemănător cu cea aferentă livrărilor de bunuri similare din interiorul ţării. dacă exigibilitatea taxei intervine în a doua lună a trimestrului respectiv. Pentru persoana cu cifră de afaceri sub 100. penalizările. care au trecut prin procedurile vamale de vămuire (punere în liberă circulaţie). dacă produsele rezultate urmează a fi transportate în alt stat membru. risturnurile.

Dacă importul bunurilor ce urmează a fi prelucrate este realizat în România de către beneficiarul din celalalt stat membru. 101 . ci ca un importator de bunuri care. putând recupera suma plătită în vamă numai prin refacturare către beneficiarul (proprietarul) bunurilor importate. deoarece importul este realizat în România în scopul unei livrări intracomunitare în alt stat membru. iar după prelucrare. acesta va efectua formalităţile de import. Dacă importul bunurilor ce urmează a fi prelucrate este realizat de procesatorul din România. De asemenea. conform Codului fiscal. efectuează o livrare intracomunitară a acestor bunuri. el nu are calitatea de importator. deci nu poate deduce TVA-ul în vamă. Dacă părţile contractante convin să specifice calitatea de proprietar al procesatorului. după prelucrarea acestora. în această ultimă variantă. el trebuie să se înregistreze ca plătitor de TVA şi să-şi numească un Reprezentant vamal. importatorul poate deduce TVA-ul din Declaraţia Vamală de Import. având drept de deducere a TVA în vamă. procesatorul din România nu va mai fi tratat din punct de vedere fiscal ca un prestator de servicii. Prin urmare. ci de prestator de servicii. va efectua o livrare intracomunitară cu drept de deducere (ca orice export).

6811 = 2813 5. Avem un utilaj cu Vi = 22. curs iniţial = 3. curs iniţial = 3.290 3.000 €.500 2. taxă vamală 10%.400 d. 301 = 401 35.500 d.290 e.600 4.500 447 175 5.500 447 175 e. Se înregistrează importul de materii prime pe cont propriu la valoare externă CIF de 1. amortizabil AD1. 6811 = 2133 2.600 e.675 446 3.500 e. D = 11 ani. 301 = % 38. 2813 = 2131 5.500 447 175 d. amortizabil accelerat. 301 = 401 38.500 447 175 4426 6.428 c.428 b.500 447 175 c.675 446 3. amortizabil AD2.325 446 3. Amortizarea anului I se va înregistra: a. 6811 = 2131 3.000 635 = % 3.000 c.000 6583 = 2813 400 c.675 301 35.000 b. 6811 = 2813 2. 6588 = 2813 1.000 446 3.5%: a. D = 8 ani. 301 = 401 35.675 401 = % 3. a comisionului vamal de 0.650 102 . comision vamal 0. % = 401 38.500 447 175 b. Avem un mijloc de transport cu Vi = 20.5 lei/€.000 % = 635 3.142 d. 6811 = 2813 5. Pentru anul II amortizarea se va înregistra: a. 6583 = 2813 5. Se înregistrează achitarea în vamă a taxei vamale de 10%.Teste grilă 1.000 lei. 6583 = 2131 2.000 €. 6811 = 2131 5.000 b.675 401 35.000. % = 5121 10.000 446 3. 6811 = 2813 2.5 lei/€: a. Avem un utilaj cu Vi =20. 6811 = 2813 5.5% şi a TVA deductibilă aferente unui import de 1. Amortizarea anului I se va înregistra: a.675 446 3. 2813 = 2133 1. 6811 = 2813 1. 6583 = 2813 1. D=8 ani.000 lei.

5124 = % 36.000 411 = 765 1. 5121 = 411 35.650 371 35.023 11.000 d. 5124 = 411 36.000 411 = 765 1. % = 411 36. % = 5124 35. 401 = 5124 34.000 € ştiind curs iniţial = 3.348 6.000 4427 6.000 e. curs la plată = 3.b. 411 = 707 35. Se înregistrează încasarea prin cont a unei creanţe externe de la client de 1. 401 = % 35.000 €. Se înregistrează exportul de mărfuri pe cont propriu la valoare externă FOB de 1. 411 = % 41. % = 5124 35. % = 5121 401 4426 % = 5121 446 447 4426 635 = 5121 % 5121 635 4426 41.000 4427 6.000 e.000 d.000 €.000 c. e.023 3. 411 = % 41.5 lei/€: a.000 b. 5124 = 411 35.023 3.000 5124 34. 411 = 371 35.000 665 = 411 1.650 35. curs la încasare = 3.5 lei/€: a. d.650 e.000 665 = 401 1.000 5124 34.348 11.5 lei/€.000 b.000 665 1.000 401 34.000 765 1.650 11.675 7.650 c.000 401 34.000 8.500 175 7. ştiind curs iniţial = 3.000 107 1.6 lei/€.000 665 1.000 7. curs iniţial = 3.000 6.000 411 35.000 107 1.000 103 .000 765 1.000 c.4 lei/€: a. 607 = 371 35.650 707 35.000 d. Se înregistrează achitarea prin cont a unei datorii externe faţă de furnizor de 1.000 b.000 5124 35. c. 401 = % 35.

500 lei şi s-au recuperat piese de schimb de 2. TVA 19% şi vânzări la preţ vânzare = 15. 12 ani b. 471 = 2813 500 d.000 10.900 4423 950 4427 = 4423 133 11. Degresiv AD2 e.000 b. 4427 = 4423 2. Progresiv 13.000 lei şi D = 15 ani. Cu ocazia dezmembrării unui utilaj s-au efectuat cheltuieli de casare de 1. D = 5 ani.900 4423 570 b. TVA 19%. Dacă un utilaj are Vi = 15. 4427 = % 2.1 500 e.000 104 . 4427 = % 2. 6583 = 2813 500 c. 4424 = 4426 5.000 lei.000 lei.000 lei. % = 2131 100. 6811 = 2813 500 b.000 e. 4423 = 4424 5. TVA colectat ∅.653 c. Se casează cu un an înainte de termen un utilaj cu Vi = 100.900 4423 570 4423 = 635 247 e.000 lei.000 2813 80. Regularizarea se va face: a. iar pentru export.250 lei. 4427 = % 2. Regularizarea se va face: a. 3 ani 12. 10 ani c. care este durata în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală: a.000 c. Linear d. 4424 = 4423 5.470 4426 1.000 lei. 6 ani e.0000 lei. Cum se contabilizează diferenţa: a. 4426 = 4423 5. ce regim de amortizare s-a aplicat: a. 4427 = % 2.470 635 = 4426 1.000 lei şi D = 5 ani. Degresiv AD1 b.000 471 20. 9 ani d. Dacă pentru anul 3 de funcţionare s-a calculat o amortizare de 6. O firmă înregistrează cumpărări la cost achiziţie = 10. 6811 = 2813. 4426 = 4427 5. Scoaterea din evidenţă se va înregistra: a.653 4423 817 635 = 4426 247 d. din care vânzări scutite 2. O firmă de export înregistrează TVA aferent cumpărărilor de 5.850 4426 1. Un utilaj are Vi = 50.000 d. amortizabil prin AD2.470 4426 1. Accelerat c.9.470 4426 1. 6588 = 2813 500 14.

000 20. 3024 = 2133 3. TVA 19%. d. e.000 4427 1.140 7583 6. 346 = 711 3. Înregistrarea la locator se va face: a.000 18.000 20. d.000 10. 6583 = 2131 6.000 16. El facturează locatarului chiria. se va înregistra: a. c.000 lei. c.000 1. Un locator predă locatarului un mijloc de transport în regim de leasing financiar la valoarea de 18.000 100.000 15. 17. % 2813 6583 % 2813 6588 471 2813 = = = = 2131 2131 2131 471 100.710 10.000 lei rezultate din dezmembrarea unui mijloc de transport. locatarul primeşte de la locator factura de valoare reziduală de 6.000 b.000 105 .000 570 6.000 c. Înregistrarea facturii anuale de chirie emise de locator va fi: a.140 e. c.000 lei.000 3. d.000 9. amortizabil linear în D=5 ani. 4111 = % 7.b. b. Un locator predă locatarului în regim de leasing operaţional un utilaj la Vi=30.000 4426 1. 3024 = 7583 3.000 18. 3024 = 401 3. ştiind că rata este egală cu amortizarea anuală.140 167 6.000 80.570 3.000 18. 2133 2673 2673 2674 167 = = = = = 167 5121 2133 472 2133 18.710 6. iar marja de profit este de 50%.000 20.000 e.140 c. 2131 = 404 7. La expirarea contractului de leasing financiar.000 lei. % = 404 7. 6024 = 3024 3.000 20.000 18. Recuperarea pieselor de schimb în valoare de 3.000 d. 4111 = 4111 = 4111 = 6811 4111 6811 4111 4111 = = = = = % 706 4427 2813 % 706 4427 2813 706 2813 4427 707 3. 2131 = 2813 6.000 80.000 d. e.710 9. TVA 9%. Locatarul va înregistra: a. e.000 1.000 18.710 b.140 b.

termen de plată 3 ani.824 d. dobândă 20% pe an.400 22.000 lei. Înregistrarea facturii primite de locatar în anul II se va face: a.600 4427 1. 666 = 471 3. 666 = 1687 7. cu TVA 19%.600 d.600 e.424 c.000 c. Un locatar preia în regim de leasing financiar un utilaj.140 167 6. ştiind valoarea totală a ratelor de capital de 18.600 21.824 b. aferente unui contract de leasing financiar. 2133 = 167 20. 471 = 1687 7.000 106 .400 4426 1.000 e. Înregistrarea facturii emise de locator pentru primul an de contract se va face: a.19. al cărui obiect îl constituie un utilaj. Înregistrarea dobânzii totale de plată la locatar se va face: a. ştiind valoarea totală a ratelor de capital de 18.200 20. % = 404 7. 8036(D) = 20. Intrarea în patrimoniul locatarului se va înregistra: a. 4111 = 706 11. prin anuităţi variabile.000 4426 1. termen de plată 3 ani.000 lei.000 4427 1.596 c.600 e. 4111 = 2673 6. % = 404 9. termen de plată 3 ani.000 1687 2. Un locator facturează locatarului rata şi dobânda anului I.424 706 6. 4111 = % 7. 2133 = 404 20. 4111 = % 11. 666 = 1687 3. % = 404 9.000 lei.400 e. rata dobânzii de 20% pe an.200 c. 8038(D) = 20.140 472 = 706 3.000 d. 4111 = % 11.140 666 = 471 2. Un locatar preia în regim de leasing financiar un mijloc de transport cu Vi=20. valoarea totală a ratelor de capital fiind de 18. 267 = 2133 20. prin anuităţi variabile.996 2131 8.400 4426 1.000 2674 3.596 b. 167 = 404 6.000 lei.000 b.200 b. 8036(D) = 7. 2131 = 404 9.996 d.424 706 9. prin anuităţi variabile.996 167 6.000 472 = 766 3.600 4427 1. cu TVA 19%.140 2673 6.000 666 = 471 2. dobândă 20% pe an. Un locatar primeşte de la locator factura de rată şi dobândă pentru un utilaj primit în regim de leasing financiar.

amortizabil linear în D=15 ani. Rezerva din reevaluare existentă este de 4.710 c. 1. Avem un mijloc de transport cu Vi=24.200 c. Avem un utilaj reevaluat anterior la 10.800 lei pe an.160 d. Avem un utilaj reevaluat anterior la 18. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a. 2131 = 105 7.960 lei.664 lei/an e. 2131 = 105 3. Rezerva din reevaluare deja existentă este de 2. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a. De la ultima reevaluare s-a amortizat timp de 1 an cu 1. 1.200 24.710 105 4.488 7813 2.960 25.160 lei.670 105 2. la o valoare actuală de 18. la reevaluarea precedentă s-au înregistrat cheltuieli privind provizioane de depreciere a imobilizărilor de 2.710 lei.160 c.920 lei/an c. 6813 = 2133 1. 1.23.674 lei/an d.387 lei/an 107 . Rezerva din reevaluare se va înregistra: a.600 lei/an b. 105 = 2131 5. 1.488 b.530 lei.960 lei. 105 = 2131 4. De la ultima reevaluare s-a amortizat timp de 1 an cu 1.670 b.000 lei.710 c. 105 = 7813 7. 105 = 7813 2.960 lei.670 105 2. Avem un mijloc de transport reevaluat anterior la 24. După 2 ani de folosinţă se reevaluează la o valoare actuală de 24. 2131 = % 5.000 lei. Nu avem rezervă din reevaluare anterior constituită. Mijlocul de transport este supus unei noi reevaluări. 105 = 2133 1. s-a amortizat timp de 3 ani cu câte 1. 1.200 e. amortizabil linear în D=15 ani. 6811 = 2131 3.670 d.960 e. 2131 = 7813 2. De la ultima reevaluare.960 7813 2. la o valoare actuală de 10.200 b. Avem un utilaj cu Vi=24.920 lei pe an. 2133 = 7813 1.200 e.170 lei pe an.960 lei. 2131 = % 7.200 d. 2133 = 105 1.000 lei.710 26.848 lei.960 6813 2.488 27. la o valoare actuală de 16. 6813 = 2131 5.530 lei. Utilajul este supus unei noi reevaluări. se reevaluează la o valoare actuală de 24. Rezultatul noii reevaluări se va înregistra: a. 2131 = 105 960 b. 2131 = 105 4. în schimb. 2131 = 105 6. După 2 ani de utilizare.000 lei. Amortizarea recalculată în urma reevaluării va fi: a. 105 = 2133 6. % = 2131 5.318 e.788 d. Utilajul este supus unei noi reevaluări.

000 2.000 3.000 3. astfel: a.000/an 2. 472 c. pe măsura încasării timp de 5 ani. 612 = 471 2.000 3.000/an 10.000 3. 1687 472 b. = = = = = = = = = 5121 766 5121 5121 471 1687 5121 1687 5121 3. c. e.000 42.000 3.000/an 29.000 45. din care transport extern facturat 1. b.000/an 10.000 30. Se înregistrează contract de leasing astfel: a. 2674 5121 2674 5121 472 471 666 5121 5121 472 471 666 = = = = = = = = = = = = 766 2674 472 2674 766 2674 471 2674 2674 766 1687 471 10.380 612 2.000 3.28.000 4426 = 5121 380 e.000 2. Locatorul va înregistra dobânda totală şi anual. 1687 666 d.000 3.000 3. 666 1687 e.000 2. 612 = 401 2.000 $. Înregistrarea exportului şi a facturii externe de transport se va face: a. curs la facturare 3 lei/$.000 10.000 lei pentru un financiar şi regularizarea cheltuielii în avans la locatar.000 3. % = 401 2. Se înregistrează dobânda totală de încasat în valoare de 10.000 $.000 10. la valoare externă CAF de 15.000 3.000 4426 380 d.000 lei pentru un contract de leasing financiar. ştiind rata de leasing de 2. 471 1687 plata dobânzii anuale în valoare de 3. Cum se înregistrează la utilizator în cazul leasingului operaţional factura de chirie emisă de locator (proprietar).000 45.380 4426 = 401 380 31.000 3.000 b.000 4426 380 c. 4111 624 4111 401 4111 = = = = = 707 401 707 708 % 707 708 401 708 45.000 2.000 d.000 lei şi TVA 19%? a.000/an 2000/an 10.000 3. 401 = 471 2. Se exportă marfă pe cont propriu în condiţia CAF.000 3.380 471 2. c. 624 = 4111 = 108 . d. % = 401 2. b.

000 1. 624 = 4111 = 624 = 401 707 5124 3.000 3. Se exportă marfă pe cont propriu în condiţia CIF. e.2 1. curs la facturare 4 lei/€.200 4111 = 704 1.880 e.200 24. 4111 624 613 4111 4111 4111 607 4111 % 624 613 4111 = = = = = = = = = = 707 401 401 371 % 624 613 708 371 707 5124 % 707 708 401 401 72. curs la facturare 3 lei/$.000 4.000 1.000 401.500 67. 4111 = 707 20.000 4111 = 704 1. 4111 = % 20.500 4.000 371 18.000 3.e. Înregistrările vor fi: a. Înregistrarea exportului şi a facturilor externe de transport şi asigurare se va face: a.500 c.000 32. Înregistrările vor fi: a. la valoare externă CIF de 24. b.000 42.000 $ şi asigurare externă facturată 500 $.000 1.880 d.500 3. d.000 67. curs la facturare 3 lei/$.000 622 = 401 1.800 708 1. 4111 4111 4111 401 622 4111 4111 4111 622 = = = = = = = = = 401 704 401 4111 401 707 704 371 401 24.000 1. d.500 3.1 18.000 $.800 401. din care transport extern facturat 1.500 67. 624 = 613 = 33. Comisionul de export este de 5% din valoarea FOB net. Se exportă marfă în comision la valoare CAF de 5.000 1. 4111 = % 20.200 25.880 b.500 72.000 €.200 24. c.000 1.500 3. 4111 = 371 20.880 c. 4111 = 401 20.000 1. Comisionul de export este de 10% din valoarea FOB net.000 $. e.500 72.200 34.880 109 . b.200 4111 = 704 1. din care transport extern facturat 300 €.000 1.500 4.200 24.500 4. Se exportă marfă în comision la valoare FOB net de 8.000 622 = 401 1.

5 %.500 4111 = 704 1.3 1. 4111 = % 30.275 e.200 635 16. Comisionul de export este de 5% din valoarea FOB net.500 622 = 401 1.200 635 = 447 16. 4111 = 371 25. Înregistrarea importului la cost de achiziţie în vamă va fi: a.275 b.191 e. la valoare externă CAF de 12.35. Înregistrarea importului la cost de achiziţie în vamă se va face: 110 . 371 = 401 154.1 25.391 401.000 401. 4111 = 401 30.2 3.391 624 3.191 c.000 401.275 c.2 3.000 613 1.000 401. la valoarea externă FOB net de 50. 371 = % 170.500 622 = 401 1.500 624 3. 4111 = 401.500 % = 401 4. la care se adaugă asigurare externă de 1.391 401 154. la care se adaugă transport extern facturat de 1.500 401.000 613 1.000 4111 = 704 1. curs în vamă 3 lei/$. 371 = % 170.000 401.200 446 15.275 d. 371 = 401 150.500 % = 708 4.000 622 = 401 1. taxă vamală 20% şi comision vamal 0.191 37.000 $ şi asigurare externă facturată de 400 $.000 $.5%.200 635 = 446 16. curs în vamă 3 lei/$.1 150.000 613 1.420 447 771 b. Se exportă marfă în comision la valoare CIF de 10.000 401.275 36.1 25.500 401.000 $. Înregistrările vor fi: a.000 % = 5121 20. Se importă marfă pe cont propriu în condiţia FOB.3 1.200 446 15. taxă vamală 10% şi comision vamal 0.3 1. din care transport extern facturat 1000 $ şi asigurare externă facturată 500 $. curs la facturare 3 lei/$. 371 = 401 150.200 624 3.000 $. 4111 = 371 30. Se importă marfă pe cont propriu în condiţia CAF.000 % = 401 4.420 447 771 d.000 $.2 3.

2 446 447 401 446 401 5121 401 401 5121 401 5121 46.5%. 622 = 4111 = 4111 = c. 635 = 622 = 4111 = 4111 = 39.500 75 3. taxă vamală 10%. 4111 = % 401.000 3.800 195 39.149 111 .000 3.000 3.000 1.724 1.2 446 447 4427 19.000 2.000 1. curs în vamă 3 lei/$. 371 = b. Comisionul de import este de 5% din valoarea CIF. taxă vamală 10% şi commission vamal 0. Înregistrările se vor face: a. e.995 7.995 38. Comisionul de import este de 5% din valoarea CAF.5%. comision vamal 0.000 7.149 750 19. c. 371 635 371 446 371 613 635 371 % 613 635 = = = = = = = = = % 401. d.000 10.000 $. curs în vamă 3 lei/$.724 4.149 893 750 143 19.000 $.724 16. la care se adaugă asigurarea externă de 1.500 75 3.995 3.000 7.724 12.724 15. d. Se importă marfă în comision la valoare CAF de 4. TVA 19%.575 3149 750 b. 4111 = 635 = 401 % 446 447 4427 401 % 401 446 447 4427 % 704 4427 401 5121 704 % 371 4427 5121 704 % 707 4427 704 15. Se importă marfă în comision la valoare CIF de 5.000 7.724 750 17. 4111 635 4111 4111 = = = = e.995 46.995 36.724 750 19.1 401.a.995 36.850 4.1 401.000 7.995 36.000 $.000 4. Înregistrările se vor face: a.500 75 3. TVA 19%.850 15.

2 3.5%.724 401. 622 = 4111 = 635 = e.850 446 = 5121 4.280 714 600 114 40.724 600 12. TVA 19%. 4111 = % 15.500 401.724 15.500 635 = 446 4.000 635 = 5121 4.000 4427 2.495 707 10.4111 = b.3 1. 4111 = 4111 = 4111 = % 704 4427 401 401 446 401 % 401 446 401 707 % 446 447 4427 704 % 707 4427 % 704 4427 714 600 114 12. Comisionul de import este de 5% din valoarea FOB. 4111 = % 17.724 600 19.1 10.000 4. 4111 = 707 15. 4111 = % 12.000 3.724 622 = 401 625 e.850 371 15.500 75 3. 4111 = % 19. 4111 613 635 622 4111 = = = = = c. curs în vamă 3 lei/$.149 600 14.995 635 = 446 6.500 4427 1.000 4.500 447 75 4427 3. Înregistrările vor fi: a.000 4.280 12. d. Se importă marfă în comision la valoare FOB de 3.000 401.500 446 1. la care se adaugă transport extern facturat de 1.075 4111 = 704 525 b.000 707 10.500 708 4.724 4111 = 704 625 d.000 $ şi asigurare externă facturată de 500 $.500 $.000 2.724 622 = 401 525 c.149 4111 = % 625 704 525 4427 100 112 . taxă vamală 10% şi comision vamal 0.724 1.

Tipografia Universităţii Transilvania. 8. 5. Bucureşti. 6. Editura Fundaţiei România de Mâine. Braşov. Bucureşti. 2009 113 . 2003 Contabilitate în comerţul exterior. Bucureşti. 4. 7. Editura Economică. 3. 2006 Codul fiscal Regulamentul vamal Revista „Consilier TVA”. Bucureşti. Editura Didactică şi Pedagogică. Editura Didactică şi Pedagogică. Aurelian Băluţă Mirela Baba Violeta Isai Violeta Isai Georgeta Vintilă *** *** *** Contabilitate şi gestiune fiscală.Bibliografie 1. 2005 Fiscalitate. 2007 Contabilitate şi gestiune fiscală. 2. 2008 Contabilitate financiară.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful