FINANCIJSKO PRAVO

FINANCIJSKO PRAVO skup pravnih propisa kojima se reguliraju financijsko-pravni odnosi do kojih dolazi prilikom prikupljanja, raspodjele i troenja sredstava namijenjenih zadovoljavanju (financiranju) javnih rashoda - bavi se prikupljanjem, raspodjelom i troenjem sredstava (javnih prihoda, dravnog novca) javni prihodi i rashodi -"pravne norme kojima je regulirana novana aktivnost drave i drugih javnopravnih tijela" - dio pravnog sustava Financijsko pravo posebna pravna disciplina, povezana sa: - ustavnim pravom zadire se u Ustavom zajamena prava - upravnim pravom dugo vremena je bilo dio upravnog prava, ali se izdvojilo; norme upravnog prava su supsidijarni izvor financijskog prava - kaznenim pravom teoretiari negiraju vezu; porez nije kazna, ali je prisilnost; nema poreza bez zakona - veza s kaznenim pravom; porezna kaznena djela (vrlo sofisticirana; najee nastupa zastara, to koristi onima koji kre propise) - graanskim pravom u financijsko, tj. porezno pravo su preuzeti instituti graanskog prava - nasljednim pravom itd. Dijelovi financijskog prava: - porezno pravo - proraunsko pravo - pravo dravnih zajmova /banke i bankarsko poslovanje ulaze vie u privatnu sferu pa nas to ne zanima, osim pitanja Hrvatske Narodne Banke/ Izvori financijskog prava: - ustav - meunarodni ugovori - zakoni - odluke do sada nije postojala obvezatnost odluka, ali postoji prijedlog - uredbe FINANCIJSKO-PRAVNI ODNOSI drutveni odnosi koji nastaju, postoje i prestaju u sferi financijske djelatnosti drave i odreenih javno - pravnih tijela, a regulirani su pravnim propisima nadlenih dravnih organa Predmet financijsko-pravnog odnosa NOVAC, a ako je propisima utvreno i druga dobra izraena u novcu Subjekti financijsko-pravnog odnosa: - drava - fizike i pravne osobe - poloaj subjekata nije jednak, jer: - financijsko-pravni odnos nastaje voljom drave - poloaj drave je privilegiran

PODJELA FINANCIJSKOG PRAVA

I. prema pravnim normama kojima su utvrene pravne osnove financijske djelatnosti drave 1. OPI DIO FINANCIJSKOG PRAVA ukupnost pravnih normi kojima se osigurava jedinstvo financijskog sustava, kojima se normiraju opa naela na kojima se zasnivaju financijski odnosi 2. POSEBAN DIO FINANCIJSKOG PRAVA ukupnost pravnih normi kojima se na jedinstven nain regulira odreena grupa financijskih odnosa (porezno pravo, proraunsko pravo, pravo o pristojbama, i dr.) II. prema podruju primjene 1. NACIONALNO dio pravnog sustava jedne drave koji obuhvaa one pravne propise kojima je regulirana financijska djelatnost drave i odreenih javnopravnih tijela 2. MEUNARODNO ukupnost normi kojima se reguliraju meudravni financijsko pravni odnosi, a rjee izmeu meunarodnih organizacija i drava - subjekt je, u pravilu, drava - koordinacijski karakter, a ne subordinacijski karakter drave svoje odnose zasnivaju na naelu ravnopravnosti i meusobnog usklaivanja svojih interesa - nema univerzalan karakter razliitost instituta - UNIVERZALNE norme meunarodnog financijskog prava: obvezne za sve lanove meunarodne zajednice u podruju financija - REGIONALNE norme meunarodnog financijskog prava: ureuju i utvruju financijsko - pravne odnose izmeu dviju ili nekoliko subjekata meunarodnog financijskog prava 3. SUPRANACIONALNO europsko financijsko pravo (ui pojam od meunarodnog financijskog prava) Izvori meunarodnog financijskog prava: - meunarodni ugovori - meunarodni obiaji ne moraju nuno biti kodificirani, bitno da postoje - presude meunarodnih sudova i arbitraa te presude nacionalnih sudova ako su osnovane na ope priznatim normama meunarodnog prava - unutranji zakoni ako ne proturjee prihvaenim naelima suradnje - odreeni propisi meunarodnih organizacija koji ne proturjee naelima meunarodnog prava

FINANCIJSKO PRAVO KAO ZNANSTVENA DISCIPLINA

/time se ne bavimo/ Termin financijsko pravo: - skup pravnih normi kojima su regulirani financijski odnosi do kojih dolazi pri obavljanju financijske djelatnosti drave i drugih javnopravnih tijela posebna pravna disciplina, dio pravnog sustava - znanstvena disciplina znanost o financijskom pravu kao samostalan dio pravne znanosti

Financijsko pravo kao znanstvena pravna disciplina:

- izuava drutvene odnose do kojih dolazi financijskom djelatnou i odreenih javnopravnih tijela, koji su regulirani normama financijskog prava - objanjava pravnu opravdanost nastanka, postojanja i prestanka financijsko - pravnih odnosa - utvruje osnovne principe pravnog reguliranja financijsko - pravnih odnosa - izuava postojeu praksu primjene financijsko - pravnih normi - stvara uvjete za usavravanje financijskog prava - utjee na pronalaenje i upotrebu odgovarajuih termina za procese i pojave koji su u svezi s financijskom djelatnou drave i odreenih javnopravnih tijela - predmet izuavanja financijskog prava kao PRAVNE DISCIPLINE pravno ureenje sustava javnih prihoda i rashoda.

SUSTAV JAVNIH PRIHODA I RASHODA

- je rezultat raznovrsnih povijesnih, drutvenih, ekonomskih i politikih utjecaja RAZVOJ JAVNIH PRIHODA -organska vezanost uz razvoj drave, oblik drutveno - politikog ureenja te oblik i stupanj gospodarskog razvoja -svakoj je dravi imanentno podmirivanje javnih potreba -broj, vrsta i obujam javnih potreba razlikovali su se kao to su se razlikovali i izvori prihoda iz kojih su se namicala sredstva za njihovo podmirenje - s povijesnog gledita razvoj dravnih prihoda pokazuje da su se dravni prihodi mijenjali: po mjestu, ulozi, uincima, ciljevima i nainu njihova pribavljanja Povijesni razvoj javnih prihoda: - razvoj u robovlasnikim dravama darovi - osnovni izvor: dravna imanja - ubiranje prihoda od pokorenih naroda - namjenski i vremenski ogranieni karakter javnih davanja privremeni karakter - razvoj u feudalnim dravama feudalna renta akcize i carine (jedan od najstarijih instituta) - ubiranje feudalne rente u: a) radni oblik; b) naturalni oblik; c) novani oblik - domenijalni prihodi - regalni prihodi - pristojbe (takse) - novane kazne - porezi: povremeni i privremeni prihod - najznaajniji dokument feudalizma ograniavanje prava vladara na ubiranje prihoda MAGNA CHARTA LIBERTATUM, 1215. ogranien apsolutizam tadanjeg engleskog vladara ograniena prava vladara na ubiranje poreza John Lackland - razvoj u predkapitalizmu i kapitalistikim dravama osnovni financijski instrument su porezi - Schumpeter: porezna drava - poveane potrebe drave: - poveanje broja poreznih obveznika - poveanje poreznog optereenja - poveanje vrsta poreza - razvoj u zemljama u razvoju porezi, posredni 3

- sve vee koritenje i uloga dravnih (javnih) zajmova - javni zajam dravni dug

JAVNI PRIHODI
- sredstva kojima drava zadovoljava javne (dravne) potrebe iz svoje nadlenosti Zajednike karakteristike sustava dravnih prihoda: 1) dravni prihodi slue za podmirivanje javnih (dravnih) potreba 2) dravni prihodi ubiru se u novcu (ubiru se periodino) 3) prihodi drave kojima ona zadovoljava javne potrebe dio su novostvorene vrijednosti ubiru se iz izvora koji se ekonomski obnavljaju (iz prihoda i dohotka) 4) iznimno se formiraju iz imovine, npr. realni porezi na imovinu Podjela javnih (dravnih) prihoda i kriteriji za klasifikaciju: 1. originarni i derivativni prihodi prema nainu stjecanja prava (na prihode) - originarne drava ostvaruje temeljem svog vlasnitva ili svoje aktivne ekonomske aktivnosti; drava je u tim odnosima ravnopravna; pr. javni zajam, dobit javnog poduzea; najamnina koja ulazi u proraun (vile ministarstava koje se iznajmljuju) - derivativne drava prikuplja na temelju ekonomskog suvereniteta; pr. porezi, pristojbe, doprinosi 2. javnopravni i privatnopravni prihodi prema tome od koga se ubire; prema karakteru vlasti u odnosima u kojima se kao jedan subjekt pojavljuje drava, a kao drugi subjekt fizika ili pravna osoba - javnopravni su npr. oni koje ostvaruju javna poduzea - privatnopravni su zastupljeniji 3. redovni i izvanredni prihodi prema vremenu pritjecanja - redovni periodino pritjeu u proraun 4. prihodi od stanovnitva (fizikih osoba) i prihodi od pravnih osoba prema subjektu od kojega se ubiru 5. povratni i nepovratni prihodi - povratni npr. javni zajam - nepovratni ostali prihodi 6. prihodi irih i uih teritorijalnih jedinica prema financijskoj autonomiji i financijskom suverenitetu - irih oni koji ulaze u dravni proraun; npr. porezi, carine 7. namjenski i nenamjenski prihodi - namjenski zna se u to e se troiti javni prihod - nenamjenski ne zna se tono u to e se troiti, ali se zna u najirem smislu da e se troiti za podmirenje javnih rashoda; npr. porez 8. prihodi u novcu i prihodi u naturi - u naturi izgubili svoje znaenje

POREZ KAO OBLIK JAVNO-PRAVNOG PRIHODA SUVREMENE DRAVE

POREZ jedan od oblika javnih prihoda, danas financijski najznaajniji - obiljeja: 1) porezi su derivativan prihod drave prihod iz ekonomske snage fizikih i pravnih osoba nad kojima ima financijski suverenitet 2) obveza plaanja poreza izvrava se (po pravilu) u novcu 3) to je prinudno davanje porezi su prisilan prihod drave 4) odsutnost neposredne protunaknade za plaeni porez nije naknada za neku konkretnu uslugu 5) to je nedestinirani prihod prorauna javno - pravnog tijela neafektacija poreza 6) to je konano plaanje javno-pravnom tijelu 7) ubiru se u javnom interesu slue za podmirivanje dravnih (javnih) rashoda POREZ je novano davanje koje dravi i podreenim joj javno - pravnim tijelima slui za pokrie njezinih financijskih potreba, a koje se naplauje od privatnih gospodarskih subjekata bez drugih protuinidaba, osim to se njima omoguuje ispunjavanje dravnih zadataka /definicije ne treba ba precizno uit, bitno je znati elemente/ Znaenje poreza: - fiskalno znaenje prvo i osnovno znaenje sve prisutniji, ali to je pogreno, fiskalno znaenje treba - gospodarsko znaenje biti primarno, inae dolazi do netransparentnog sustava - socijalno znaenje VRSTE POREZA 1. porezi sredinje vlasti i porezi lokalne vlasti (s obzirom na to kome pripadaju prihodi) - oni sredinje vlasti su izdaniji; dravni porezi - oni lokalne vlasti su manje izdani; gradski i upanijski porezi; npr. porez na automobile, porez na nasljedstvo i darove 2. subjektni i objektni porezi (s obzirom na objekt oporezivanja) - kod subjektnih se vodi rauna o osobnim obiljejima poreznog obveznika (gdje ivi, koliko zarauje, ima li djece i koliko, uzdrava li roditelje, je li invalid i td.) naglasak je na njegovoj ekonomskoj snazi; npr. porez na dohodak - objektni npr. porez na kue za odmor (naglasak na tome kolika je kvadratura, iskoristivost povrine) 3. periodini (godinji) i jednokratni porezi - periodini se ubiru u tono odreenim razdobljima iz izvora koji se ekonomski obnavljaju; npr. porez na dohodak, porez na dobit, PDV - jednokratni npr. carina, porez na darove, porez na nasljedstvo (na carinjenu robu, odnosno darove ili nasljedstvo za koje je plaen porez, vie se ne plaa porez)

4. neposredni i posredni porezi - PREVALJIVANJE proces prenoenja poreznog tereta (ali nikada porezne obveze!); supsidijarni kriterij razlikovanja (neposredni u pravilu nisu prevaljivi, iznimno mogu biti ako je povean teret oporezivanja; posredni su u pravilu prevaljivi teret se prebacuje na drugu osobu porezi na promet, npr. PDV) - glavni kriterij razlikovanja: neposredni se plaaju prije troenja dohotka, a porezni prilikom troenja dohotka 5. porezi s obzirom na njihovu povezanost s gospodarskim injenicama: porezi na prihod (dohodak), porez na imovinu, porez na promet, porez na potronju: tuzemni porez na potronju i porez na potronju proizvoda stranog podrijetla, tj. proizvoda koji je objekt prekograninog prometa - prihod je dio ukupnog dohotka (dohodak = svi ukupni prihodi) - postoji mogunost oporezivanja pojedinog prihoda - porez na imovinu: porez na automobile, porez na kuu za odmor

POREZNO PRAVO KAO DIO PRAVNOG SUSTAVA

Drutveni odnosi ureeni pravnim pravilima PRAVNI ODNOSI. Ukupnost svih pravnih propisa PRAVNI SUSTAV odreene drave. Odnose javno-pravnih tijela i graana ureuje se pravnim propisima o porezima i drugim javnim davanjima, o socijalnim davanjima, o vojnoj obvezi i dr. POREZNO PRAVO svi pravni propisi kojima se ureuje porezno-pravne odnose (prava i obveze) drave i javno-pravnih tijela na jednoj strani te fizikih i pravnih osoba na drugoj strani - dio ukupnog pravnog sustava PODJELA POREZNOG PRAVA 1. nacionalno, unutarnje ili interno porezno pravo tj. porezno - pravni odnosi 2. meunarodno porezno pravo - u uem smislu rijei odredbe ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja - suvremeno shvaanje meunarodnog poreznog prava obuhvaa uz meunarodne ugovore o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i - nacionalne prekogranine porezno - pravne propise - podruje poticanja stranih investicija - podruje meunarodne porezne evazije 3. supranacionalno porezno pravo porezno pravo Europske Unije uredbe, smjernice, odluke Obiljeja poreznog prava: 1) javno pravo 2) dio financijskog prava 3) specifino upravno pravo 4) javno-duniko pravo (i drava se moe pojaviti kao dunik i bankrotirati!) 5) u bliskoj vezi sa socijalnim pravom 6) pravno podruje koje je podlono promjenama 7) izvor (naj)zanimljivijih pravnih pitanja

POREZNO-PRAVNA ZNANOST I PREDMET NJEZINA PROUAVANJA

/time se ne bavimo/ - 1920. osamostaljenje i odvajanje od upravnog prava - razlozi - znanstvena disciplina koja se bavi porezom kao pravnim institutom i oporezivanjem kao pravnim odnosom izmeu drave i graana koji oekuju drave da porezni teret bude pravedno raspodijeljen - 2 dijela: 1. ope porezno pravo sadri opa pravna pravila to vrijede za sve ili barem najvei broj poreznih oblika u odreenom poreznom sustavu izvori: OPZ, propisi kojima se ureuje ustrojstvo i djelovanje Financijskog suda i Porezne uprave i sl. 2. posebno porezno pravo sadri uenje o pojedinim porezima prouava materijalno - pravne obveze poreznih obveznika prema pojedinim porezima i elemente poreza porezne stope, porezne osnovice, porezne olakice i porezna osloboenja pojedinih poreza POVEZANOST: - ustavno pravo i ustavno - pravna znanost - meunarodno pravo - znanost o porezima - znanost o poslovnim financijama i bilanciranju - uenje o poreznom raunovodstvu IZVORI POREZNOG PRAVA pravna naela iz koji se izvodi vaee porezno pravo - vrste izvora poreznog prava: 1. pravni propisi - prema pravnoj kvaliteti: propisi vie i nie razine - prema nainu na koji se donose: - formalno - pravni propisi: Ustav, zakoni - neformalno - pravni propisi: odluke, uredbe, rjeenja, pravilnici, naredbe, naputci, upute, objanjenja i miljenja 2. odluke sudova u poreznim stvarima 3. obiajno pravo 4. meunarodni ugovori 5. ustavna naela 6. opa pravna naela 7. porezno - pravna pravila supranacionalnih zajednica

POREZI
Opravdanost ubiranja poreza Podjela poreza
- dominantno obiljeje poreza je prisilnost - terminologija: porezni obveznici, porezni destinatari, konani platci

TEORIJE O OPRAVDANJU UVOENJA I UBIRANJA POREZA

- povijesni pregled (kako su se pojavljivale): 1. Teorija sile 2. Teorija cijene - Teorija osiguranja - Teorija uivanja 3. Teorija rtve 4. Reprodukcije poreza 5. Organska teorija 6. Socijalistika teorija - ne postoji teorija kojom bi se opravdavalo uvoenje poreza

Teorija sile ili teorija jaega

- povijesno se pojavila prva - u starom i srednjem vijeku - i u dravama gdje vladar ima apsolutnu vlast - porezi su obveza koju vladajui krugovi nameu pobijeenima i poluslobodnim osobama - porezi su se javljali vie kao glavarine, a u dananjem smislu kao porez na promet i carine to je bilo dovoljno da se opravdaju porezi

Teorija cijene / naknade, razmjene, ekvivalencije

- porezi su cijene za usluge koje drava ini poreznim obveznicima - iznos poreza odreen je trokovima koje drava ima u pruanju usluga - vladajua teorija liberalnog kapitalizma (kraj 18. i 19. st.) - tzv. edinburko pravilo: leave them as you find them, 1833. - 1789. porezna obveza je definirana kao zajedniki dug graana i cijena za pogodnosti koje im drutvo stvara, 1789., Nacionalna skuptina Francuske - predstavnici: Montesquie, Voltaire, A.Smith, D. Ricardo, Rousseau, J.S.Mill - povezana najue sa kolom prirodnog prava Grotius, Hobbes, Pufendorf i dr. - postavlja se pitanje tko odreuje visinu cijene? - visina naknade ovisi o - koristi koju porezni obveznik ima od rada dravnih organa benefit principle - trokovima drave koje ima pri obavljanju usluge cost principle - porez se u potpunosti izjednaava s pristojbom - varijante teorije (2 podoblika) teorija osiguranja (plaanjem poreza plaa se premija, osiguranje plaanje poreza kao vrsta osiguranja) i teorija uivanja

Teorija rtve
- promjena uloge drave prerastanjem liberalnog kapitalizma u monopolistiki kapitalizam - poimanje da drava moe zahtijevati od graana rtvu u obliku plaanja poreza, a da pri tome nema obvezu na protuinidbu - drava ima pravo traiti od graana da sudjeluju u podmirenju javnih rashoda; graani podnose rtvu tako da plaaju porez, a za razliku od prijanjih teorija, drava nije duna na protuuslugu - nije se opravdala

Teorija reprodukcije poreza

- fiskalni i nefiskalni ciljevi (ova teorija se javlja kad se porezima ostvaruju i brojni nefiskalni ciljevi) - razlog: nova uloga drave u ekonomskoj sferi (kroz poreze se ostvaruje gospodarska funkcija drave) - opravdanje za ubiranje poreza: u troenju iznosa ubranog oporezivanjem (prihodi ostvareni porezima troe se u produktivne svrhe npr. zapoljavanje veeg broja ljudi) - glavni predstavnik: Adolph Wagner znaajan u razvoju misli o naelima oporezivanja

Organska teorija
- opravdanje: organska povezanost drave i graana - drava je proizvod zajednikog ivota ljudi, a porezi ga omoguuju - drava tijelo, organizam - graani, ljudi dijelovi tog tijela - potrebna je krv da se organizam odri, tj. da bi tijelo moglo funkcionirati, a ta krv su porezi - vladajua teorija 30 - ih god. 20 - og stoljea

Socijalistika teorija
- porezi su nepotrebni - iznimno su doputeni (u svrhu dokidanja privatnog vlasnitva) - porezi bi trebali odumrijeti - Marx: odumiranjem kapitalistike drave odumrijet e i porezi - ideal besklasnog drutva (nikada se nije ostvarilo): drava bez poreza i privatnog vlasnitva

Suvremena poimanja obveze plaanja poreza

- porezi su civilizacijska steevina - nema dileme i upitnosti - ubiranje poreza ne treba opravdavati nekom posebnom teorijom - Schumpeter: suvremene drave porezne drave - Benjamin Franklin, 18. st.: nita nije tako neizbjeno kao to su smrt i porezi /Meet Joe Black / - ostaju pitanja: tko, koliko, kada, iz kojeg izvora, i sl. treba plaati poreze i u koje svrhe e biti utroeni ubrani porezni prihodi

OPOREZIVANJE U SKLADU S NAELIMA PRAVNE DRAVE

ULOGA POREZA U POREZNOJ I PRAVNOJ DRAVI - pojam POREZNA DRAVA drava koja svoje potrebe zadovoljava, u pravilu, prihodima od poreza - danas sve drave u svijetu najvei dio svojih prihoda ubiru porezima - osnovna obiljeja porezne drave: 1) odijeljenost drave od gospodarstva 2) sudjelovanje drave u raspodjeli prihoda steenih na tritu

1) Odijeljenost drave od gospodarstva

- gospodarstvene odluke - drava ne sudjeluje neposredno u prihodima to ih stjee gospodarstvo (drava ne sudjeluje u stvaranju svojih prihoda u gospodarstvu drava nije poduzetnik) zbog toga to ne sudjeluje u gospodarskoj aktivnosti, ona mora sudjelovati u raspodjeli prihoda - nekada se Rijeka smatrala gradom - poduzetnikom - suprotnost: drava poduzetnik; dravni prihodi rezultat su gospodarstvene djelatnosti, a ne poreznog suvereniteta

2) Sudjelovanje drave u raspodjeli prihoda steenih na tritu

- zbog toga to ne sudjeluje u gospodarskoj aktivnosti - u raspodjeli prihoda, drava najee sudjeluje putem poreza - drava i gospodarstvo djeluju prema vlastitim naelima i mjerilima - drava si porezima priskrbljuje sredstva, ali mora paziti da porezi ne budu pre visoki, a postupak oporezivanja pre strog (time si ree granu na kojoj sjedi) - posredni interes drave da visokim i brojnim porezima ne oteti poreznu sposobnost gospodarstva - naelo porezne drave ne primjenjivati pre visoke porezne stope niti pre strog postupak Kakva je veza s pravnom dravom i to je pravna drava? PRAVNA DRAVA MATERIJALNI I FORMALNI ELEMENTI KAO TEMELJ POREZNOG SUSTAVA Prvi oblici pravne drave 17. i 18. stoljee, u razdoblju Francuske revolucije; djelomino ostvarena u 19. st.; ostvarena u 20. st.

PRAVNA DRAVA drava koja ima 2 bitna elementa:

1. uprava i sudstvo djeluju samo na temelju zakona - tijela koja rjeavaju porezne stvari pod zakonodavnom su nadlenou (sva tijela moraju se drati zakona; nikakva nova pravila oporezivanja) - svaki upravni i sudski akt donesen u podruju poreza nuno navesti zakonski propis 2. porezno pravo je usklaeno s formalnim i materijalnim elementima pravne drave

Formalni elementi pravne drave

1. trodioba vlast 2. ograniavanje dravne samovolje zakonima

10

1.Trodioba vlasti - graanska demokracija i pravna drava poiva na teoriji o trodiobi vlasti (podjela na zakonodavnu, izvrnu i sudsku vlast) - poreze moe uvoditi samo zakonodavna vlast, ubiranje poreza je u nadlenosti izvrne vlasti, dok kontrolu nad ubiranjem poreza provodi sudska vlast - Financijski sudovi (Hrvatska nema takav sud, ve je nadlean Upravni sud, a esto i Ustavni sud, ako doe do povrede Ustavom zajamenih prava) - Porezni sudovi - Charles Montesquieu - porezno pravo mora biti usklaeno s naelom trodiobe vlasti 2.Ograniavanje dravne samovolje zakonima - porezno pravo mora biti usklaeno s naelom zakonitosti Naelo zakonitosti ima svoj temelj u Ustavu (lanak 5. st. 2. Ustava RH) - svi graani i sva dravna tijela moraju se pridravati ustava i zakona - Svatko je duan drati se Ustava i zakona i potovati pravni poredak Republike Hrvatske. - izmeu Ustava i zakona po pravnoj snazi se nalaze brojni meunarodni ugovori - kao to nema kaznenog djela bez zakona, tako nema ni poreza bez zakona POREZNO PRAVO pravno podruje ogranieno djelovanjem parlamenta nakon sloma apsolutizma - samo predstavniko tijelo graana ovlateno je uvoditi porez - porezni obveznici posredno odluuju o uvoenju poreza, njegovoj visini, namjeni i raspodjeli poreznog tereta - graani stekli zatitu od samovolje vladara u oporezivanju, osigurana pravednija i racionalnija raspodjela poreznog tereta Porezi se u pravni sustav mogu uvoditi samo u obliku pravne norme s obiljejima zakona. Uvjete za donoenje odluka o poreznim povlasticama moe propisati samo predstavniko tijelo. Elementi pravne drave, zajedno sa naelom zakonitosti i naelom demokracije najznaajniji stupovi na kojima poiva porezno pravo svake drave. - naelo zakonitosti znaajna uloga Porezno pravo specijalizirano pravno podruje u kojem se koriste instituti i pojmovi iz drugih grana prava pa norme esto nisu jasne, razumljive onima koji ih primjenjuju ili onima na koje se odnose. - zbog toga se javlja potreba tumaenja poreznih pravnih propisa Ono to je ureeno pravom - poreznim pravom, ne moe se provoditi extra ili contra legem. - nejasni pojmovi i izrazi u zakonima tumaenje nije u suprotnosti sa naelom zakonitosti. - metode tumaenja: gramatiko, povijesno genetiko, sustavno, teleoloko, itd. - teleoloka metoda ima prednost u tumaenju kree se od cilja koji se eli postii propisom - na porezne propise metoda gospodarskog tumaenja pravnih propisa polazi se od gospodarskih injenica, a pravni odnos poreznog obveznika prema tim injenicama nije bitan (ovu metodu predvia OPZ)

11

- relevantnim se smatra dohodak ostvaren doputenim radnjama, djelovanjem, ali i nedoputenim, pa ak i zabranjenim (npr. kriminalitet) U izvorima poreznog prava postoje i tzv. pravne ili zakonske praznine (neko pitanje nije ureeno, a trebalo bi biti) primjenjuje se analogija - analogno tumaenje pravnih propisa mjesto zakonskih praznina se popuni rijeima iz slinih pravnih propisa, a koje odgovaraju smislu i cilju zakona sa prazninama - analogija je opasna stvar pa postoje stroga pravila: 1) analogija je doputena samo kada se radi o prazninama u zakonu koje nisu posljedica namjere zakonodavca svrha propisa ostvaruje se objanjenjem nedostajueg pojma uz pomo drugog, slinog pravnog propisa - dozvoljeno je samo popunjavanje zakonskih praznina primjenom analogije praeter legem, tj. u skladu sa duhom i ciljem zakona - zakonske praznine koje su posljedica svijesti i namjere zakonodavca analogiji nema mjesta 2) porezno upravni postupak: nije dozvoljeno popunjavanje zakonskih praznina na tetu poreznog obveznika posljedica injenice da stranke u tom postupku nisu ravnopravne (analogija se moe primijeniti samo ako ide u korist poreznog obveznika) - popunjavanje zakonskih praznina analogijom posao je tijela koja primjenjuju zakon sudovi i upravna tijela koja vode konkretni postupak - zakljuak: analogiju ne treba poistovjeivati s ostalim metodama tumaenja pravnih propisa (kod tumaenja pravnih propisa, pravni propisi postoje, ali su nejasni, dok kod analogije pravnih propisa niti nema) - popunjavanje zakonskih praznina analogijom akt u skladu s demokratskim naelima Naelo podjele vlasti i naelo zakonitosti - pravna drava ne moe se temeljiti samo na formalnim elementima

Materijalni elementi pravne drave

1. porezna i socijalna pravednost 2. pravna sigurnost 3. ustavna ogranienja oporezivanja Usklaenost s materijalnim elementima pravne drave znai da se porezni sustav mora temeljiti na: - naelu porezne jednakosti - naelu pravednog oporezivanja - naelu zatite ljudskog dostojanstva i privatnosti 1. Materijalni element pravne drave: Porezna i socijalna pravednost - pod socijalnu pravednost ulazi i porezna pravednost, a ona se moe ostvariti samo kroz vie poreznih oblika porezni pluralizam - suprotno: porezni monizam jedan porezni oblik u 18. st. samo se oporezivao viak u poljodjelstvu ne moe biti porezni sustav

12

- ostvarenje porezne pravednosti izgradnja pravne drave - pravedni porezi u skladu s ciljem i funkcijom pravne drave - pravedno oporezivanje porezni pluralizam - porezni sustav sukladan pravnoj dravi, je pravedan: ako je usklaen s ustavnim naelima koja odreuju materijalna obiljeja pravne drave naelo jednakosti, zakonitosti, zabrane prekomjernosti, i dr. ustavna naela u funkciji socijalne pravednosti - konkretizacija tih naela u osnovnom naelu porezne pravednosti: porezni teret se mora raspodijeliti u skladu s gospodarskom snagom - pokazatelji gospodarske snage: - dohodak - potronja (koliko troi, to treba oporezivati) - imovina - do danas je ope prihvaeno da je najbolji pokazatelj dohodak, ali se danas sve vie smatra da bi trebalo vie prei na potronju - uinak poreznog sustava ovisi o izboru indikatora gospodarske snage - rezultati istraivanja ekonomske znanosti svaki porez optereuje svaki od navedenih indikatora - juridiko tumaenje dohodak se ne razlikuje od imovine - ekonomsko tumaenje dohodak dinamina veliina kojom se poveava imovina, vremenski prethodi potronji - Kapitalno orijentirano oporezivanje preraspodjela - Potroaki orijentirano oporezivanje sloboda odluivanja o vlastitom blagostanju - svaka od alternativa prihvatljiva za koncept pravne drave - kombinacija obaju alternativa ciljevi pravedne drave ostvarivi u najveoj mjeri - elementi svakog poreznog oblika uskladiti s ustavnim naelima pravne drave - porezni subjekt - porezna osnovica - veliina poreznog optereenja i dr. - naelo jednakosti - naelo zatite obitelji - naelo zatite privatnog vlasnitva - naelo zatite ljudskog zdravlja i prirodnog okolia, itd. - Ustav ne odreuje konkretno porezni sustav - porezni kaos porezna nepravednost i porezna nesigurnost ako nema usklaenosti s ciljem/ciljevima - pravna drava porezna pravednost, socijalna pravednost i jednakost ugraivanjem poreznog osloboenja u visini minimuma za egzistenciju u porezno - pravne propise i primjenom propisa o preraspodjeli gospodarske snage progresivnim poreznim stopama pravednost u oporezivanju osigurava se i neoporezivanjem minimuma za egzistenciju i primjenom progresivne porezne stope - egzistencijalni minimum u RH (osobni odbitak) 1600 kn (je li to zaista dovoljno za egzistenciju?)

13

- primjena progresivne tarife, stope oporezivanja horizontalna i okomita jednakost - rastom porezne osnovice, raste porezna stopa - tko ima jednako, plaa jednako; tko ima vie, plaa vie - postavlja se pitanje gdje treba stati? u Hrvatskoj je granica 45%; u nekim dravama 60%, a u nekima ak 80% (to je ipak ve konfiskacija) 2. Materijalni element pravne drave: Pravna sigurnost poreznog obveznika - odreenost poreznih zakona jasnoa i nedvosmislenost relativno ograniena (nije mogue postii apsolutnu jasnou) - zabrana retroaktivne primjene pravnih propisa (retroaktivnost = povratno djelovanje zakona) - ukljueno u naelo zakonitosti - na poreznog obveznika se moe primijeniti samo onaj porezni propis koji je bio na snazi u vrijeme kada su ostvarene injenice bitne za nastanak porezne obveze - postavljeno u Ustavu Republike Hrvatske - l. 89. st. 4.: naelna zabrana povratnog djelovanja zakona i drugih propisa dravnih tijela i tijela koja imaju javne ovlasti - l. 89. st. 5.: dozvoljava se povratno djelovanje samo pojedinih odredaba zakona, ne i drugih propisa, i to iz posebno opravdanih razloga - Opi porezni zakon - l. 5.: u potpunosti iskljuuje povratno djelovanje poreznih propisa u postupku oporezivanja 3. Materijalni element pravne drave: Ustavna ogranienja oporezivanja - zatita ljudskog dostojanstva i ljudskih prava i sloboda u pravnoj dravi temelj na kojem treba poivati pravni sustav - pravo na zatitu ljudskog dostojanstva sastavni dio ustava suvremenih zemalja i brojnih meunarodnih akata - posebno se odnosi na porezni postupak - brojna ogranienja: - neoporezivanje minimuma za egzistenciju - zabrana prekomjernog zadiranja u privatnu sferu poreznog obveznika - obveza uvanja porezne tajne - zabrana primjene nerazmjernih, tj. neproporcionalnih mjera - zabrana primjene poreza kojima se kri ustavno naelo zatite privatnog vlasnitva Neoporezivanje minimuma za egzistenciju - neposredni porezi naelo oporezivanja prema gospodarskoj snazi - plaaju se prije troenja dohotka; npr. porez na dohodak, porez na dobit - posredni porezi neoporezivanje proizvoda i usluga kojima se zadovoljavaju osnovne ivotne potrebe potpuno izuzeto nulta stopa (kruh, mlijeko, znanstveni asopisi i knjige, neki zdravstveni lijekovi) - npr. PDV Zabrana prekomjernog zadiranja u privatnu sferu poreznog obveznika - ogranienje u podruju poreznog postupovnog prava - porezno tijelo mora utvrditi sve relevantne injenice, ali uz obvezu voenja rauna o dignitetu poreznog obveznika - obveza primjene najpogodnijeg naina utvrivanja injenica bez povrede dostojanstva poreznog obveznika

14

- inspekcijski nadzor, ovrni postupak, oevid i sl. - stajalite Europske komisije za ljudska prava uporaba identifikacijskog broja poreznog obveznika i oevid u sve njegove privatne izdatke ini povredu njegove privatnosti Obveza uvanja porezne tajne - u poreznom postupku vrijedi naelo tzv.prozirnog depa osim prijavljenih primitaka, porezna uprava ima ovlast da pregledava? primitke koji nisu prijavljeni - POREZNA TAJNA sve injenice za koje se saznalo tijekom poreznog postupka - obveza uvanja porezne tajne l. 8. OPZ - obveza je doivotna (ne smije ju se npr. otkriti kad se ode u mirovinu) - Institut uvanja porezne tajne - zatita privatnosti svakog graanina ustavom zajamena l. 35. Ustava RH - opsene obveze poreznog obveznika dunost djelatnika poreznog tijela uvanja porezne tajne - obvezom uvanja porezne tajne sprjeava se upoznavanje javnosti sa injenicama to ih je porezni obveznik duan iznijeti tijekom porezno - pravnog postupka - kazne - osobe koje su dune uvati poreznu tajnu: - djelatnici poreznih tijela (RH: dravni slubenici i namjetenici poreznih tijela) i umirovljeni djelatnici poreznih tijela - druge osobe zaposlene u poreznim tijelima pomono i tehniko osoblje - strunjaci - objekt porezne tajne samo ono to je djelatnik poreznog tijela saznao od poreznog obveznika pri obavljanju svoje slubene dunosti (temeljem poreznog postupka) Zabrana primjene nerazmjernih tj. neproporcionalnih mjera - odnosi se na sve dravne mjere - mjere moraju biti u razumnom odnosu prema cilju koji se njima eli postii - kriteriji konkretizacije takvih mjera: prikladnost, potrebnost i proporcionalnost 1) prikladnost: porezno tijelo ne smije poduzimati mjere s kojima ne moe ostvariti cilj - ne smije utvrivati injenice koje nisu bitne za injenino stanje koje je objekt poreznog postupka 2) potrebnost ogranienje i obveza poreznog tijela da primjeni samo onu mjeru koja je potrebna za ostvarenje cilja, a koja e poreznog obveznika ili drugu osobu najmanje opteretiti - nije dozvoljeno ispitivanje zaposlenika poreznog obveznika ako porezni obveznik sam moe i voljan je pruiti traene odgovore 3) proporcionalnost: nalae poreznom tijelu primjenu one mjere koja je u razmjernosti s ciljem kojemu se u poreznom postupku tei Zabrana primjene poreza kojima se kri ustavno naelo zatite privatnog vlasnitva - suprotnost: ustavom zatieno privatno vlasnitvo smanjenje ili oduzimanje privatnog vlasnitva putem poreza - iskljuiti oporezivu imovinu iz ustavom zatienog privatnog vlasnitva ili se svako oporezivanje smatra imanentnim zatiti privatnog vlasnitva svugdje prihvaeno stajalite jer je oporezivanje ustavom zatienog privatnog vlasnitva dozvoljen vid participacije u interesu cjelokupnog drutva

15

- zadiranje porezom u privatno vlasnitvo zakonima je ogranieno - granica poreznog optereenja trebala bi biti tamo gdje porez izaziva takve promjene u vlasnikim odnosima koje predstavljaju zadiranje u pravo vlasnitva - samo oni porezi koji imaju konfiskatornu narav i koji su ekcesivni svojim optereenjem mijenjaju funkciju i sadraj privatnog vlasnitva, suprotni su naelu zatite privatnog vlasnitva. - porezi ne bi smjeli mjenjati funkciju privatnog vlasnitva - da bi porezi bili usklaeni s naelom zatite privatnog vlasnitva oporezivanje imovine mora bit ogranieno tzv.prihodnom sposobnou imovine - visina poreza na imovinu treba biti odmjerena prema ostvarenim prihodima od imovine - samo oporezivanje realno ostvarenih prihoda od imovine ne dira u njezinu supstancu - pravo na privatno vlasnitvo nije, kao ni druga ustavna prava, apsolutno pravo, ve pravo koje temeljem ustava moe biti ogranieno zakonom ZAKLJUNA RAZMATRANJA - pravna drava njezini formalni i materijalni elementi kao temelj poreznog prava - pravna drava je drava u kojoj: - uprava i sudstvo djeluju samo na temelju zakona - porezno pravo mora biti u skladu s formalnim i materijalnim elementima pravne drave U skladu s formalnim elementom porezno pravo mora biti, prije svega, u skladu s: - naelom zakonitosti - naelom diobe vlasti - usklaenost s materijalnim elementima pravne drave znai da se porezni sustav mora temeljiti na: - naelu porezne jednakosti (subnaelo univerzalnosti) - naelu pravednog oporezivanja - naelu zatite ljudskog dostojanstva i privatnosti OBILJEJA POREZNE DRAVE: - svoje potrebe zadovoljava, u pravilu, od poreza - drava je odijeljena od gospodarstva - drava sudjeluje u raspodjeli prihoda ostvarenih na tritu NAELA PRAVNE DRAVE: - formalna: - zakonitosti - podjele vlasti - materijalna: - porezne jednakosti - pravednog oporezivanja - zatite ljudskog dostojanstva i privatnosti

16

POREZNA NAELA
- osnovna pravila, zahtjevi postavljeni pred zakonodavca da ih se mora pridravati kad uvodi neke porezne oblike - ne odnose se na nas kao porezne obveznike, nego su upuena kreatoru poreznog sustava (zakonodavcu) POREZNI SUSTAV ukupnost poreznih oblika koji postoje u nekoj dravi koji se primjenjuju NAELA OPOREZIVANJA podjelu uvodi Adolf Smith: 1) financijskopolitiki principi 2) ekonomskopolitki principi 3) socijalnopolitiki principi 4) poreznotehniki principi - vrijede prilikom izgradnje poreznog sustava Financijskopolitiki principi oporezivanja oporezivanjem se mora prikupiti dovoljno sredstava da se podmire javni rashodi 1. izdanost poreza kad se u porezni sustav uvodi porezni oblik, treba voditi rauna koliko e se prihoda prikupiti uvoenjem tog oblika (da li e se prihodi stvarno poveati) - najizdaniji porez je PDV - manje izdani su porez na dohodak, porez na dobit (ali ostvaruju neka druga naela) 2. elastinost poreza kod uvoenja poreznog oblika treba u njegovoj strukturi predvidjeti da se izmjenom na tritu ne treba ii u izmjenu samog tog oblika - najelastiniji su porez na dohodak, PDV Ekonomskopolitki principi oporezivanja 1. izbor poreznog izvora izmeu 3 izvora gospodarske snage, do sada je primat imao dohodak, ali se sada smatra da bi primat trebala imati potrnja - porezni izvor bi trebao biti ekonomski obnovljiv 2. izbor vrste poreza kod posrednih poreza se moe desiti da se cilj koji je zakonodavac imao na umu ne ostvari zbog procesa prevaljivanja - posredni porezi se plaaju pod anestezijom - treba raunati s time da se prikupi im vei prihod - kod neposrednih poreza otpor je vei i prikuplja se manje prihoda Socijalnopolitiki principi oporezivanja 1. naelo univerzalnosti svi trebaju sudjelovati u procesu plaanja poreza u skladu sa svojom gospodarskom snagom - ne postoje grupe ljudi koje su izuzete od plaanja poreza (nekada je izuzeta bila Crkva, neke klase) - danas svi sudjeluju u podmirenju javnih potreba 2. naelo ravnomjernosti porezi se moraju plaati u skladu s naelom jednakosti - primjenjuju se progresivne porezne stope

17

Poreznotehniki principi oporezivanja 1. odreenost poreza svi bitni elementi poreza moraju biti odreeni samo zakonom (predmet oporezivanja, vremensko razdoblje plaanja poreza, porezna stopa) 2. ugodnost plaanja poreza pojam ugodnosti treba shvatiti uvjetno (nikad nije ugodno plaati porez) - porezi se trebaju ubirati u vrijeme kada najvie odgovara poreznom obvezniku (npr. kad proe turistika sezona, onome tko se time bavi) 3. jeftinoa ubiranja poreza najskuplji je porez na dohodak, a jeftin je za ubiranje PDV Ni jedan porezni sustav nije racionalni jer se ciljevi ne ostvaruju u potpunosti (stvarni uinci oporezivanja razlikuju se od oekivanih), ve sve zemlje imaju historijski porezni sustav, a tee tome da imaju RACIONALNI POREZNI SUSTAV zasniva se na poreznim aksiomima. Osnovna naela na kojima bi se trebao zasnivati racionalni porezni sustav: 1. naelo pravednosti u oporezivanju - oporezivanje prema gospodarskoj snazi je jedan od elemenata ovog naela 2. naelo pojednostavnjenja sustava oporezivanja i smanjenja poreznog optereenja - krajnje jednostavni oblik bi bio jedan porezni oblik, ali onda nemamo sustav - u prolosti su postojale tenje za tim, ali se pokazalo neuspjenim 3. zahtjevi za promjenama u poimanju poreza i redefiniranju njihove uloge - zahtjevi idu za tim da se pred porezni sustav ne smije stavljati nefiskalne ciljeve jer postoje drugi instrumenti pred koje se oni mogu stavljati 4. ne ozakoniti takva rjeenja koja e biti predmet estih promjena - u veini suvremenih demokracija se potuje taj zahtjev - mi imamo este izmjene poreznog sustava to komplicira primjenu graani vie ne znaju to je na snazi, to se oporezuje(dobra strana je da OPZ nije toliko mijenjan; donesen je u saetom obliku oko 200 l., uzor mu je njemaki Opi porezni zakonik) 5. zahtjev za smanjenjem poreznog optereenja kao preduvjeta gospodarskog razvoja - porez (pogotovo porez na dobit) se ne bi smio shvaati kao instrument za ostvarivanje gospodarske politike, ne bi smio utjecati na njihove odluke (na njih bi trebalo utjecati trite) - ipak njihove odluke u najveoj mjeri ovise o porezima (porezi su najei nain provoenja gospodarske politike) 6.konana ocjena uspjenosti sustava oporezivanja ovisna o ostvarivanju proklamiranih ciljeva i provoenju naela u praksi - ovi ciljevi se ne uspjevaju nikada do kraja ostvariti to utjee na porezni sistem? 1) ustavno ureenje 2) centralizacija/decentralizacija 3) veliina teritorija 4) broj stanovnika i gustoa naseljenosti 5) demografska struktura 6) veliina javnog sektora obujam nadlenosti drave 7) ekonomske integracije

18

Suvremena kretanja na podruju oporezivanja: 1) harmonizacija poreza usklaivanje, pribliavanje poreznih sustava jednog drugome - na podruju EU dobro je provedena i to posebno na podruju posrednih poreza, dok kod neposrednih (porez na dohodak, porez na dobit) tee vrlo spora 2) neutralni porezi nastoji se izbaciti odredbe koje e utjecati na porezne obveznike 3) smanjenje poreznog optereenja 4) jednostavnost u oporezivanju 5) prednost oporezivanju potronje u odnosu prema oporezivanju dohotka - oporezivanje prema gospodarskoj snazi Noviji principi oporezivanja: 1. pojednostavnjenje oporezivanja i transparentnost poreznog sustava - transparentnosti je pridonijelo donoenje OPZ 2. neutralnost poreza - potaknuto pribliavanjem EU 3. smanjenje poreznog optereenja - do danas se nije bitno uvaavalo (razlog kod nas je rast javnog sektora)

CILJEVI OPOREZIVANJA
Otpor plaanju poreza CILJEVI OPOREZIVANJA: - mjesto i uloga pojedinog poreznog oblika ovisi o nizu imbenika - 2 osnovna cilja: - fiskalni kada je pred porezni oblik stavljen cilj punjenja dravnog prorauna (prikupljanja novanih sredstava za podmirenje javnih rashoda) - nefiskalni ne slue punjenju prorauna Povijesno gledano razvoj ciljeva oporezivanja u 2 velika razdoblja moe se promatrati: - do svretka feudalizma iskljuivo/preteito fiskalni - kapitalizam ekstrafiskalni ciljevi - suvremene tendencije neoliberalizam zahtjev za to manjim uplitanjem drave u gospodarski ivot - danas je tendencija porezne oblike optereivati iskljuivo fiskalnim ciljevima, a broj nefiskalnih ciljeva smanjiti FISKALNI CILJ OPOREZIVANJA porezi imaju fiskalni cilj onda kada su u sustav javnih prihoda uvedeni iskljuivo ili ponajprije zato da se njihovom primjenom namaknu financijska sredstva potrebna za financiranje rashoda vezanih uz podmirenje javnih potreba javnih rashoda NEFISKALNI CILJEVI OPOREZIVANJA 1. ciljevi ekonomske politike neposrednim i posrednim putem 2. porezi kao instrumenti socijalne politike 3. ciljevi u sferi demografske politike 4. porezi za ostvarenje ekolokih ciljeva posebno posredni (porez na naftu i naftne derivate) 5. ciljevi s podruja zdravstva, kulturne djelatnosti, u svrhu poticanja stambene izgradnje - neki favoriziraju umjesto mjera porezne politike primjenu mjera na strani rashoda razne transfere 19

UINCI OPOREZIVANJA/POJAVE VEZANE UZ OPOREZIVANJE - porezni sustavi su historijski jer, osim brojnosti ciljeva, oekivani uinci se ne poklapaju s ostvarenima UINCI OPOREZIVANJA: - namjeravani ciljevi se ostvaruju - nenamjeravani ciljevi se ne ostvaruju; radi se o pojavama vezanim uz oporezivanje - otpor plaanju poreza - izbjegavanje plaanja poreza - prema vremenu kad je porezni obveznik poduzeo neku akciju - porezna evazija - prevaljivanje poreza INJENICE RELEVANTNE PRI VELIINI OTPORA PLAANJU POREZA 1. porezno optereenje Jonathan Swift "porezno jedanputjedan" zakon o opadanju poreznog prihoda 2. nepravednost u raspodjeli poreznog tereta 3. svrha troenja 4. porezni moral 5. porezni oblik 6. porezna administracija OTPOR = izraavanje nezadovoljstva, ali porez se plaa - to je vee porezno optereenje, otpor je vei, a prihodi koji se uberu e biti manji - otpor je vei i to je svrha troenja dalja od poreznih obveznika (npr. vozila za ministarstva, umijesto bolnica, igralita za djecu) - porezni oblici: kod posrednih poreza otpor je mali (plaaju se pod anestezijom), za razliku od neposrednih poreza gdje je otpor uvijek vei - ako je porezna administracija struna, kvalificirana, osposobljena, otpor je manji POREZNA EVAZIJA = neplaanje poreza - pojam - razlozi - oblici: namjeravana i nenamjeravana 1. zakonita/doputena 2. nezakonita/nedoputena 1. Zakonita porezna evazija izbjegavanje plaanja poreza da se pri tom ne dolazi u sukob s pravnim propisima 1) namjeravana - zakonom organizirana (npr. zakonodavac poveao porez na duhan i duhanske proizvode pa neka osoba prestane puiti upravo iz tog razloga) - porezni savjetnici pomau poreznim obveznicima da plate onoliki porez koliki je zakonom predvien - unosna profesija; prava su im izrazito velika (npr. u Njemakoj je to najplaenija struka) - Zakon o poreznom savjetnitvu (2001.) - kod nas ta profesija nije toliko brojna (do danas 12)

20

- razlozi: visoka struna sprema pravnik ili ekonomist; poloen struni ispit (teko ga je poloiti jer pravnicima fali ekonomsko znanje, a ekonomistima pravniko); pristup ispitu kota 7000 7500 kn, a u sluaju pada treba ponovno platiti; 5 godina iskustva na tim zanimanjima (oporezivanje); - sat savjeta iznosi 750 kn 2) nenamjeravana trite ili porezni obveznici - do neplaanja dolazi zbog trinih promjena - npr. osoba prestane puiti zbog zdravstvenih problema, a ne zbog veeg poreznog tereta 2. Nezakonita porezna evazija dolazi do povrede pravnih propisa - potkapitalizacija (smanjena kapitalizacija) trgovakih drutava zaduuju se, a na vraanje kapitala ne plaaju porez - transferne cijene - 2 oblika: 1) porezna utaja ili defraudacija potpuna i djelomina - potpuna skrivaju se sve injenice - djelomina daju se neistinite injenice - kazneno djelo; u iskljuivoj nadlenosti suda - iznos utajenog poreza ili javnog davanja mora prelaziti 10 000 kn (niski limit); ako je iznos manji, tada se radi o poreznom prekraju,a ne o kaznenom djelu 2) krijumarenje (verc, kontrabanda) nezakonito izbjegavanje plaanje potronih poreza (poreza na promet i carina) Institut POREZNE AMNESTIJE institut poreznog prava prema kojem se poreznom obvezniku priznaje i osigurava osloboenje od zakonom predviene kazne predviene za sluaj nezakonitog izbjegavanja plaanja poreza, pod uvjetom, tj. ako porezni obveznik unutar danog roka poreznim organima naknadno stavi na raspolaganje sve relevantne podatke, odnosno obavijesti ih o svim onim injenicama koje je zatajio prilikom inicijalne porezne prijave, a koje slue - koje su morale sluit kao element za pravilno utvrivanje na stvarnom injeninom stanju osnovanog poreznog optereenja poreznog obveznika - kod nas ovaj institut ne postoji, ve se uvijek kazneno odgovara PREVALJIVANJE POREZA proces prenoenja poreznog tereta s jednog subjekta (poreznog obveznika) na drugi subjekt koji sudjeluje u oporezivanju - ne prenosi se poreznu obvezu!!! ona je osobna, ne moe se prevaliti - faze: 1. perkusija zakonodavac utvruje osobu poreznog obveznika 2. reperkusija nastoji se prenijeti teret na drugu osobu (to je najee kupac) 3. incidencija javlja se konani platac (osoba koja konano snosi porezni teret, ne moe vie prenositi porezni teret na nekog drugog) 4. difuzija oituju se uinci prevaljivanja (prevaljivanje se oituje na cijelo gospodarstvo) - 2 pretpostavke: - materijalna, objektna, realna postojanje poreznog tereta (mora stvarno postojati) - djelovanje trinog mehanizma (mora postojati odnos ponude i potranje)

21

- teorije o prevaljivanju poreza: 1. fiziokratska teorija o prevaljivanju poreza 2. teorija o prevaljivanju poreza klasine kole politike ekonomije 3. teorija jednake difuzije o prevaljivanju poreza 4. teorija moi 5. agnostika teorija o prevaljivanju poreza 6. suvremene teorije o prevaljivanju poreza - vrste razliite mogunosti da do prevaljivanja doe 1) eljeno i neeljeno prevaljivanje (ovisno o intenciji zakonodavca) 2) prevaljivanje unaprijed i unatrag; postoji i bono prevaljivanje - unaprijed proizvoa ima kupca svojih proizvoda - unatrag proizvoa nema kupca svojih proizvoda 3) jednostruko i viestruko prevaljivanje (ovisno o broju osoba koje se nalaze u procesu prevaljivanja) 4) dijagonalno prevaljivanje - oporezivanje PDV-om odreenog proizvoda, porezni teret se prevaljuje na dio proizvoda koji nisu optereeni PDV-om UINCI OPOREZIVANJA TRANSFORMACIJA POREZA POJAVE VEZANE UZ OPOREZIVANJE - VIESTRUKO OPOREZIVANJE kada jedan porezni obveznik u jednom poreznom razdoblju plaa dva ili vie poreza - 3 oblika razliita po svojim obiljejima: 1) nadoporezivanje 2) kumuliranje poreza 3) dvostruko oporezivanje 1) Nadoporezivanje elementi: - jedan porezni obveznik - vie istovrsnih poreza - vie poreznih vjerovnika razliitog ranga - porez na dohodak i prirez poreza na dohodak (porez na porez na dohodak) - prirezi poreza na dohodak se uvode kad je potrebno osigurati vie prihoda lokalnim jedinicama 2) Kumuliranje poreza elementi: postoje u svim suvremenim dravama - jedan porezni obveznik - jedan porezni izvor - vie raznovrsnih poreza nema argumenata za oporezivanje - najmanje dvije porezne obveze nastaju za istu osobu temeljem razliitih oporezivih dogaaja 3) Dvostruko oporezivanje - ekonomsko (stvarno, materijalno, realno) elementi: - dva razliita porezna obveznika - dva razliita poreza - jedan nositelj poreznog optereenja

22

- zapravo ne bi ulazilo u dvostruko oporezivanje - npr. trgovako drutvo ostvaruje dobit na koju plaa porez, dividendu e raspodjelit na svoje dioniare koji onda plaaju porez na dividendu (kod nas nema oporezivanja dividendi, ali u mnogim dravama ima) - pravno (juridiko, formalno) elementi: - jedan porezni obveznik (bitno!!!) - isti, tj. istovrsni porez - jedan porezni izvor - dva porezna vjerovnika istoga ranga - dvokratno istodobno plaanje - najmanje dvije porezne obveze nastaju za istu osobu temeljem istog oporezivog dogaaja - npr. rezident Hrvatske ima kuu u Sloveniji (Hrvatska e naplatiti porez po naelu svjetskog dohotka, a Slovenija po naelu teritorijalnosti) 1. nacionalno, interno, unutarnje dvostruko oporezivanje, u pravilu namjerno 2. internacionalno, meunarodno dvostruko oporezivanje - posljedica financijskog suvereniteta zemalja koje su partneri u vanjskotrgovakim transakcijama - naelo teritorijaliteta ili izvora, ograniene porezne obveze - naelo zemlje boravita, tj. univerzalnosti ili svjetskog dohotka, neograniene porezne obveze - izbjegavanje dvostrukog oporezivanja: - UNILATERALNE MJERE primjenjuje drava domicila, rezidentnosti, tj. u kojoj vrijedi neograniena porezna obveza (ne oporezuje se imovina u drugim dravama) - postoje i bilateralne mjere - metode: - metoda izuzimanja najvanije i u najiroj primjeni - metoda uraunavanja - metoda paualiranja - metoda odbitka - MEUNARODNI UGOVORI o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja - 2 tipa: - dohodak i imovina - nasljedstvo - bilateralni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja - multilateralni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja - novi pristup problematici dvostrukog oporezivanja - Nacrt i Model konvencija o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka i imovine, OECD 1992., 1994., 1995.

23

POREZNA TERMINOLOGIJA
1) porezni obveznik 2) porezna sposobnost 3) porezna osnovica 4) porezne stope

POREZNI OBVEZNIK
POREZNI OBVEZNIK fizika i/ili pravna osoba koja je kao takva odreena zakonom, tj. koja je duna podmiriti poreznu obvezu - porezni platac - porezni destinatar - konani platac poreza - porezni jamac OSOBNI (SUBJEKTIVNI) ELEMENTI OPOREZIVANJA Porezni subjekt - aktivni (drava kod nas porezna uprava) provodi postupak oporezivanja - pasivni snosi teret oporezivanja - u uem smislu porezni obveznik - u irem smislu porezni destinatar, konani platac i porezni jamac Porezni obveznik - osoba uz koju Zakon vee obvezu plaanja poreza (osoba Zakonom odreena kao takva Zakon odreuje tko je porezni obveznik za taj porezni oblik) - osoba koja je u porezno - pravnom odnosu nositelj prava i obveza, koje mogu biti i postupovne (formalne) i dunike (materijalne) naravi - dunika prava na povrat preplaenog poreza, na kamate, na povrat poreza plaenog bez osnove - dunike obveze plaanje poreza, plaanje kamata, plaanje trokova ovrhe - postupovna prava da bude sasluan, da izjavi albu - postupovne obveze da se odazove pozivu na sasluanje, da da poslovne knjige na uvid Nije nuno da porezni obveznik postane porezni dunik, ali je svaki porezni dunik prvo morao biti porezni obveznik!! Osloboenje od poreza samo u 1. nasljednom redu (npr. ako se dobije nasljedstvo od tete, treba na njega platiti porez). Raznovrsnost prava i obveza razlike u nazivima: POREZNI DUNIK porezni obveznik koji je nositelj imovinskih (novanih, materijalnih) prava i obveza - ui pojam od pojma porezni obveznik

24

POREZNI PLATAC porezni obveznik koji je duan uplatiti porez, ali za drugu osobu (u ime te osobe) i za njezin raun - osobe u radnom odnosu - u pravilu kod poreza na dohodak (poslodavac svaki mjesec mora uplatiti porez na dohodak u ime i za raun posloprimca) POREZNI JAMAC osoba koja odgovara za tui porezni dug (u svoje ima, za raun druge osobe) - dobrovoljni ugovorom preuzima obvezu, tj. tui dug treba obavijestiti poreznu upravu - zakonski npr. roditelji maloljetnoj djeci (najee); lanovi uprave trgovakih drutava - temeljem zakona, oni su porezni savjetnici POREZNI DESTINATAR osoba koja je po intenciji zakonodavca utvrena da snosi porezni teret - razlog za odvajanje osobe poreznog obveznika i poreznog destinatara je poreznotehnike prirode - razdvajanje porezne obveze od poreznog optereenja KONANI PLATAC (stvarni) nositelj poreznog tereta - ne spada u iri pojam poreznog obveznika - nema ga u poreznim propisima - osoba koja u gospodarskom smislu nosi porezni teret osoba na koju je porezni dunik u cijeni proizvoda kojega joj je prodao prevalio porez to ga je duan platiti dravi - nije intencija zakonodavca da on snosi porezni teret, ali je porezni dunik uspio na njega prevaliti porez

POREZNA SPOSOBNOST I POREZNO PRAVNA SPOSOBNOST

Porezna sposobnost ili porezni kapacitet mogunost da porezni obveznik iz svoje ekonomske snage plati porez (porezni obveznik mora imati poreznu sposobnost) Porezno pravna sposobnost poseban oblik pravne sposobnosti sposobnost biti nositeljem prava i obveza koje nastaju za poreznog obveznika temeljem poreznopravnog odnosa - postupovni pojam - fizike osobe je stjeu roenjem, a gube smru - pravne osobe je stjeu upisom u registar, a gube brisanjem iz registra MATERIJALNI ELEMENTI OPOREZIVANJA: 1) porezni izvor 2) porezni objekt 3) porezna osnovica 4) porezna stopa 5) porezna sposobnost ili kapacitet

25

Porezni izvor izvor plaanja poreza - pokazatelj gospodarske snage - 3 mogua porezna izvora: 1) dohodak (=ukupnost prihoda) 2) potronja 3) imovina Porezni objekt osnova za uvoenje porezne obveze - u Zakonu se navodi to je objekt oporezivanja - npr. automobili, kua, stan, umjetnike slike Porezna osnovica kvalitativna i kvantitativna konkretizacija poreznog objekta

NAELO PLAANJA POREZA PREMA POREZNOJ SNAZI

- A. Smith, 1776. - onaj tko ima vie treba i vie platiti - utvrivanje porezne snage u skladu sa ekonomskom snagom poreznih obveznika - Deklaracija o pravima ovjeka i graanina, 1789. - Ustav RH, l. 51. st. 1. Svatko je duan sudjelovati u podmirenju javnih trokova u skladu sa svojim gospodarskim mogunostima. Indikatori ekonomske snage poreznih obveznika 1) imovina 2) dohodak Henry Simons - horizontalna i vertikalna jednakost - definicija nema ope prihvaene - progesivnost 3) potronja utvrivanje oporezive potronje Definicije dohotka teko ga je definirati, nigdje se ne definira; uvijek se primjenjuju progresivne porezne stope za oporezivanje. Teorije o utvrivanju visine dohotka koji je objekt i osnovica poreza na dohodak: - TEORIJA IZVORA dohodak je ukupnost prihoda poreznog obveznika koji redovno, trajno pritjeu iz odreenih stalnih izvora u jednom odreenom razdoblju tijekom jedne godine, a nakon odbitka trokova koje je trebalo uiniti da se ti prihodi ostvare - TEORIJA ISTOG PRINOSA (SHS koncept: Schanz Haig Simons) dohodak je novana vrijednost istog poveanja ekonomske snage poreznog obveznika u vremenu od godine dana, neovisno o tome jesu li to redovni ili izvanredni prihodi, tj. pritjeu li trajno ili ne. Dohodak ine: plae, naknade, kamate dividende, transferi (darovi, nasljedstva, socijalne pomoi), mirovine, prihodi u naturi, kapitalni dobici, dobici na lutriji. - zakonske definicije - naelo enumeracije ili nabrajanja (u zakonima) Metode utvrivanja injenica potrebnih za utvrenje porezne osnovice: 1. direktna metoda (metoda vlastite prijave) u nekim sluajevima zakonodavac izrijekom navodi da porezni obveznik mora platiti porez pa je ovaj duan podnijeti vlastitu poreznu prijavu kroz koju poreznoj upravi navodi sve injenice za poreznu osnovicu

26

2. indirektna metoda (metoda prijave tree osobe) ako porezni obveznik ne podnese poreznu prijavu ili postoji sumnja da je dao lane podatke 3. slubena metoda zakonodavac je odredio obvezu javnim tijelima koja moraju obavijestiti poreznu upravu (npr. javni biljenik mora obavijestit upravu o kupoprodaji) 4. indicijarna metoda injenice bitne za utvrivanje porezne osnovice, utvruju se na temelju nekih vanjskih pokazatelja (npr. broj dimnjaka, veliina kue) danas nema primjenu 5. metoda parifikacije usporedba poreznog obveznika s drugim poreznim obveznikom koji je u slinoj situaciji rijetko se primjenjuje - kod nas se primjenjuju direktna i slubena metoda, rjee se koriste indirektna i metoda parifikacije, a indicijarna se ne koristi

POREZNE STOPE
POREZNE STOPE u novcu izraen dio koji se izdvaja iz porezne osnovice - odnos porezne osnovice i iznosa dunog poreza - 3 vrste: 1) proporcionalne 2) progresivne 3) regresivne PROPORCIONALNE POREZNE STOPE porezne stope koje se ne mijenjaju s promjenom porezne osnovice - kroz 19. stoljee proporcionalnu stopu su prihvatile gotovo sve europske zemlje, da bi se nakon 2. svjetskog rata poela koristiti progresivna porezna stopa jer su bili potrebni vei prihodi za financiranje ratova. - u posljednjih 15 - ak godina proporcionalna porezna stopa doivljava neku vrstu procvata i ponovno se vraa u porezne sustave mnogih zemalja - sredinom 1990 - ih poele su s primjenom Baltike zemlje, Litva (33%), Letonija (25%) i Estonija (24%) - 1. sijenja 2001. poinje primjena proporcionalne porezne stope od 13% u Rusiji, a zatim i u Ukrajini - Slovaka je uvodi 2003. (19%) - Rumunjska 1. sijenja 2005. (16%) - u SAD - u je koriste drave Illinois, Indiana, Massachusetts, Michigan i Pennsylvania - Hrvatska?? i Grka planiraju uvesti proporcionalnu poreznu stopu, dok Njemakoj to nije uspjelo. Paul Kirchhof je predlagao uvoenje flat tax - a po stopi od 25%, meutim, javile su se brojne kontroverze - FLAT TAX uvijek ista visina porezne stope bez obzira na visinu porezne osnovice - proporcionalni porezi sustav - procvat u mnogim zemljama - govorilo se da e to uvesti i Hrvatska (visina stope: 19%)

27

Raunski prikaz Porezna osnovica 5 000 10 000 30 000 50 000 Prednosti: 1) jednostavnost jedna porezna stopa i jednostavan porezni sustav obino dovodi do smanjenja sive ekonomije 2) dvostruko oporezivanje nestaje problem dvostrukog oporezivanja jer se dividende i dobit oporezuju samo jednom, na korporativnoj razini 3) poveanje poreznih prihoda smatra se da proporcionalna porezna stopa doprinosi poveanju poreznih prihoda, a kao dokaz se esto uzima primjer Rusije koja je u prvoj godini nakon uvoenja flat tax - a poveala prihode od oporezivanja dohotka 25,2 %, u drugoj za 24,6 % i u treoj za 15,2 % 4) smanjenje trokova poreznog sustava jednostavnost poreznog sustava smanjuje trokove ubiranja poreza i neto uinak oporezivanja postaje vei Kritike: - kritiari ga smatraju nepravednim jer e bogatiji plaati manje poreza od onih koji imaju manju gospodarsku snagu, a veina poreznog tereta e biti svaljena na radnike - pod znak upitnika stavlja se dokaz da je upravo flat tax zasluan za poveanje poreznih prihoda u nekim zemljama Osnovna znaajka: odnosi prije oporezivanja ostaju nepromijenjeni i nakon oporezivanja - proporcionalnost, jednakost odnosa - obveznik A 1000, Obveznik B 2 000 - stopa 10% - omjer 1:2 100:200 - nakon oporezivanja: 900 1800= 1:2 Porezna stopa 20% 20% 20% 20% Porezna obveza 1 000 2 000 6 000 10 000

28

PROGRESIVNE POREZNE STOPE porezne stope koje rastu s porastom porezne osnovice - pridonosi pravednosti u oporezivanju - 2 tipa: 1. direktna 2. indirektna 1. Direktna (javna) progresija na poveanu poreznu osnovicu direktno se primjenjuje poveana porezna stopa Porezna osnovica 1000 1500 3000 3200 4000 - razlikuju se puna i ralanjena direktna progresija 1) Puna ili stalna poveana porezna stopa primjenjuje se na itav iznos odgovarajue porezne osnovice Porezna osnovica Do 1000 Do 5000 Do 9000 Do 10 000 Do 11000 - npr. 1001 na cijeli iznos 5% 2) Ralanjena, klizea progresija porezna osnovica se ralani na dijelove pa se samo na porasli dio osnovice primjenjuje uveana porezna stopa Porezna osnovica Do 100 Od 100 do 200 Od 200 do 300 - vie se primjenjuje jer je pravednija - npr. 1001 na 1000 ide 3%, a na 1 ide 5% - npr. porezni obveznik 300 - puna progresija 30% 90 - lomljena progresija 60 Stopa % 10 20 30 Stopa % 3 5 8 10 11 Porezna stopa 7% 11% 13% 17% 29%

29

2. Indirektna progresija prema vanjskoj formi radi se o proporcionalnom oporezivanju, ali zbog naina primjene uinak je jednak onom kod progresivnog oporezivanja Osnovica 1000 1500 2000 2500 3000 3500 4000 4500 5000 Zakonom utvreni odbitak 1000 1000 1000 1000 1000 1000 1000 1000 1000 Zakonska porezna osnovica 500 1000 1500 2000 2500 3000 3500 4000 Porezna stopa% 50 50 50 50 50 50 50 50 50 Iznos poreza 250 500 750 1000 1250 1500 1750 2000 Stvarna porezna stopa 16,6 25 30 33,3 35,7 37,5 38,9 40

Progresivno progresivne porezne stope porezne stope rastu bre od porasta osnovice Porezna osnovica Do 200 Od 201 do 400 Od 401 do 600 Od 601 do 800 Porezna stopa 10% 20% 50% 80%

Proporcionalno progresivne porezne stope porezne stope rastu proporcionalno s poreznom osnovicom Porezna osnovica Do 200 Od 201 do 400 Od 401 do 600 Od 601 do 800 Porezna stopa % 10% 20% 30% 40%

Progresivno oporezivanje rezulat oporezivanja je promijena odnosa ekonomskih snaga koji su postojali prije oporezivanja APSOLUTNA PROGRESIJA Ako se progresivne porezne stope rabe radi eliminacije regresivnog uinka (posrednih) poreza uinak se zove KOMPENZATORNA PROGRESIJA djeluje se na regresivni uinak kako bi se postiglo proporcionalno porezno optereenje poreznih obveznika Regresivni uinak je neeljen; djeluje negativno prema onima koji imaju manju gospodarsku snagu.

30

Tzv. degresivno oporezivanje nain primjene progresivnog oporezivanja progresivno oporezivanje na obrnuti nain - nema bitnog uinka Porezna osnovica 100 000 70 000 43 000 Porezna stopa 41% 32% 20%

Prednosti progresivnog oporezivanja socijalnopolitika svrha oporezivanja (pravednost) Nedostaci progresivnog oporezivanja - destimulativni uinak (poticanje na nerad) - veliina razreda - rast pogresije granica optereenja - otpor REGRESIVNE POREZNE STOPE porezna stopa se smanjuje s poveanjem porezne osnovice - ne primjenjuju se nigdje u praksi jer bi to bilo oito nepravedno - ne smije ih se mijeati s regresivnim uinkom oporezivanja koji se najee nalazi kod posrednih poreza (npr. PDV) suzbijanje tog uinka jer je neeljen Razlika: Regresivni uinak oporezivanja porez na promet - osoba A dohodak 100 - osoba B dohodak 1000 Proizvod u cijeni sadri 10 poreza - osoba A 10% - osoba B 1% Porezna osnovica Do 1000 Od 1001 do 5000 Od 5001 do 7000 Od 7001 do 10 000 Porezna stopa 49% 41% 32% 17%

31

POREZ NA DOHODAK
Pravni izvori: - Zakon o porezu na dohodak (ovaj je nama vaan!) - Pravilnik o porezu na dohodak Literatura: - Obvezna ispitna literatura - Financijska teorija i praksa - Porezni vjesnik - Pravo i porezi Pitanja: - Koja je vrsta poreza porez na dohodak? - to porez na dohodak ini "kraljem poreza"? zbog prednosti - to je dohodak prema Zakonu o porezu na dohodak? - Tko je korisnik olakica i osloboenja poreza na dohodak? - Kako se obraunava porez na dohodak ostvaren u inozemstvu? - Opiite bitne elemente poreza na dohodak?

Porez na dohodak je izvorno zamiljen kao porezni oblik koji ima fiskalnu ulogu govori
se da je fiskalno izdaan (dobro puni proraun), ali to ne odgovara dananjem stanju stvari. - prethodnik glavarina - porezni oblik koji se kasno uvodi u porezne sustave; to je porezni oblik razvijenog kapitalizma u 19. st. i to u Engleskoj (1798.; 1802. i 1816. ukinut; 1842. ponovno uvrten u porezni sustav) - to je porezni oblik kojim se oporezuju uglavnom fizike osobe, ali mogu biti i drutva (prvenstveno drutva osoba, ne kapitala) - glavni reprezentant subjektnih (osobnih) poreza uvaavaju se osobna obiljeja poreznog obveznika - objekt, izvor i porezna osnovica nalaze se u jednom, a to je dohodak (koji porezni obveznik ostvari svojom djelatnou) Pretpostavke za ukljuivanje u porezni sustav: 1) postojanje vie izvora prihoda iz kojih porezni obveznik ostvaruje svoju ekonomsku snagu 2) mogunost utvrivanja visine tih prihoda tj. postojanje relevantnih podataka za razrez poreza morali su postojati oevidnici, registri tih primanja 3) postojanje adekvatno osposobljene administracije koja raspolae potrebnim znanjem i uspjeno obavlja kontrolu naplate poreza 4) utvren sadraj pojma dohotka ukupnog prihoda koji pritjee nekoj osobi kao najpogodnijeg izraza ekonomske snage (u Zakonu se taksativno nabraja to je dohodak) 5) prihvaanje shvaanja o nunosti suradnje izmeu poreznih tijela i poreznih obveznika te spoznaje da graani trebaju dati svoj doprinos financiranju (poveanih) funkcija drave

32

Teorije o utvrivanju visine dohotka koji je objekt i osnovica poreza na dohodak: 1) TEORIJA IZVORA dohodak je ukupnost prihoda poreznog obveznika koji redovno, trajno pritjeu iz odreenih stalnih, obnovljivih izvora u jednom odreenom razdoblju tijekom jedne godine, a nakon odbitka trokova koje je trebalo uiniti da se ti prihodi ostvare (oporezuje se neto dohodak) 2) TEORIJA ISTOG PRINOSA (SHS koncept: Schanz Haig Simons) dohodak je novana vrijednost istog poveanja ekonomske snage poreznog obveznika u vremenu od godine dana, neovisno o tome jesu li to redovni ili izvanredni prihodi, tj. pritjeu li trajno ili ne - dohodak ini sve to pritjee poreznom obvezniku - dohodak ine: plae, naknade, kamate dividende, transferi (darovi, nasljedstva, socijalne pomoi), mirovine, prihodi u naturi, kapitalni dobici, dobici na lutriji - jedno vrijeme se primjenjivala u Skandinavskim zemljama, ali je zbog tehnikih problema naputena 3) zakonske definicije 4) naelo enumeracije ili nabrajanja - u Hrvatskoj se primjenjuje TEORIJA TRINOG DOHOTKA, ali se naslanja na teoriju izvora Porez na dohodak porez na prihod Razlika: Kvantitativna: prihod je dio dohotka Kvalitativna: oporezuje se osoba koja je u vezi s dohotkom i dohodak ini njezinu ekonomsku snagu, dok se kod poreza na prihod oporezuje prihod iz odreenog izvora razlika: voenje rauna o osobi poreznog obveznika Slinost: s obzirom na objekt oporezivanja Porez na dohodak porez na imovinu - dohodak je izraen u novanom iznosu koji je ostvaren u jednoj godini - imovina se izraava samo u novanom iznosu neovisno o vremenu stjecanja (ne vodi se rauna o vremenskom razdoblju)

OBLICI POREZA NA DOHODAK

1. engleski tip parcijalni, analitiki, tj. celularni porez na dohodak - dvotrano oporezivanje: - posebno se oporezuju pojedini prihodi poreznog obveznika proporcionalnom poreznom stopom (koja moe biti razliita za pojedine vrste prihoda) - dopunskim porezom oporezuju se ukupni prihodi (dohodak) ako prelaze odreenu visinu, ali sada primjenom progresivne tarife - nema zajednikog oporezivanja, ve se parcijalno oporezuje svaki prihod (koji zajedno ine dohodak), a ako to ne uspije, na cijeli se iznos primjenjuje progresivna tarifa

33

2. germanski tip jedinstveni, sintetiki porez na dohodak - svi prihodi se zbrajaju pa se ukupni dohodak oporezuje primjenom progresivne porezne tarife - mi koristimo ovaj tip i openito se primjenjuje sve vie 3. romanski tip - oporezivanje prihoda, tj. pojedinih dijelova dohotka primjenom bilo: - proporcionalne stope - progresivne tarife - i progresivne i proporcionalne tarife, - dopunskim porezom oporezuje se ukupnost prihoda (ukupni dohodak) ako prelazi odreenu visinu, i to primjenom progresivne tarife Obiljeja suvremenog poreza na dohodak 1) oporezivanje neto ukupnog prihoda (dohotka) prema teoriji istog izvora - svi ti prihodi ine poveanje - priznaju se i trokovi 2) oporezivanje, najee, ostvarenog, a ne pretpostavljenog dohotka - oporezuje se stvarno ostvareni dohodak - kod nas je zakonodavac od toga odustao (kod nas je paualni dohodak) 3) oporezivanje dohotka neovisno o svrsi za koju je utroen i izvorima iz kojih je ostvaren - nije bitno za to e se utroiti 4) glavni je reprezentant subjektnih poreza - najvie vidimo uvaavanje osobnih obiljeja (koliko osoba uzdrava porezni obveznik, da li jr invalid, ivi li na otocima, ) 5) postojanje raznovrsnih poreznih osloboenja i olakica 6) skupo ubiranje (zbog svih tih obiljeja; pa nije izdaan negdje na 5. mjestu iza troarina, ali ne moemo rei ni da je bagatelan) i sa stajalita primjene sloeni porez

POREZ NA DOHODAK bitna obiljeja:

- subjektni, periodini, neposredni porez (mogunost prevaljivanja je svedena na minimum; plaa se prije troenja), zajedniki, tj. porez sredinje i loklane vlasti udio - opine i grada u porezu na dohodak 32%, upanije 8%, Grada Zagreba 45% i pravo na dodatni udio u porezu na dohodak za utvrene funkcije - kralj meu porezima zbog prednosti PREDNOSTI: 1) instrument pravedne raspodjele poreznog tereta ostvarenje zahtjeva za plaanjem poreza prema gospodarskim mogunostima, tj. oivotvorenje naela plaanja poreza prema ekonomskoj snazi - izuzetno uspjean instrument ostvarivanja fiskalne, ali i mnogih drugih politika 2) ostvarivanje destributivne svrhe oporezivanja preraspodjela dohotka 3) ostvarivanje ciljeva stabilizacijske politike drave 4) respektiranje osobnih svojstava poreznog obveznika 5) velika fiskalna izdanost 6) instrument uspostavljanja naruene ravnotee u gospodarstvu 7) instrument rjeavanja problema nezaposlenosti 8) instrument smanjenja stope inflacije i dr.

34

NEDOSTACI: 1) tekoe pri utvrivanju porezne osnovice kako utvrditi to je predmet oporezivanja? 2) razrez, naplata i kontrola ubiranja poreza kod velikog broja poreznih obveznika (najvei broj poreznih obveznika) 3) porezna uprava treba biti dobro opremljena, struno osposobljena i adekvatno plaena 4) visoki trokovi oporezivanja 5) zadiranje u privatnost poreznog obveznika (pre veliko je; zakonodavac ovo nastoji ukloniti u najveoj mjeri) 6) otpor plaanju poreza (zbog prevaljivanja; prilino velik) Zakon o porezu na dohodak - porezne olakice i osloboenja - osloboenja za hrvatske ratne vojne invalide i lanove njihovih obitelji (l. 39.) - olakice za podruja posebne dravne skrbi (l. 40., 41.) - osloboenja i olakice fizikim osobama koje obavljaju umjetniku i kulturnu djelatnost (l. 42.) - poticaji zapoljavanja (l. 43.) - osobna osloboenja fizikih osoba koje u RH obavljaju diplomatsko konzularne dunosti (l. 8. ZPD) TKO PLAA POREZ NA DOHODAK? OBVEZNIK poreza na dohodak je domaa i inozemna fizika osoba koja ostvaruje dohodak. Dakle, porezni je obveznik pojedinac, a ne poduzee. To je pojedinac koji prima plau, mirovinu ili autorski honorar, realizira dividendu, ostvaruje dohodak prodajom stana, posjeduje obrt koji mu donosi dohodak i sl. TO SE SMATRA DOHOTKOM? DOHODAK se definira kao razlika primitaka i izdataka nastalih tijekom poreznog razdoblja (1 godina), koji se utvruju naelom blagajne, tj. tek nakon primljenih uplata odnosno obavljenih isplata. Porez na dohodak plaa se na 6 OBLIKA DOHOTKA (tako pie u Zakonu, ali bi tonije bilo rei prihoda): 1. na dohodak od nesamostalnog rada 2. na dohodak od samostalne djelatnosti 3. na dohodak od imovine i imovinskih prava 4. na dohodak od kapitala 5. na dohodak od osiguranja 6. i drugi dohodak - kod svih ovih oblika primjenjuje se neto naelo, osim kod dohotka od kapitala i dohotka od osiguranja DOHODAK OD NESAMOSTALNOG RADA Nesamostalan rad je svaki rad u kojemu posloprimac radi po uputama svojeg poslodavca. Posloprimac ne snosi nikakav poslovni rizik, a u posao ulae samo svoj rad, dok poslodavac odreuje uvjete rada kao to su mjesto, vrsta i vrijeme rada. - temelj radnog odnosa (poslodavac posloprimac) - posloprimac na snosi rizik; on samo daje svoje zvanje, strunost

35

Primitke od nesamostalnog rada ine: plae osnovni oblik mirovine potpore i nagrade iznad propisanih iznosa premije osiguranja koje plaaju poslodavci za svoje zaposlene stipendije iznad propisanih iznosa poduzetnika plaa primanja koja poslodavac umjesto u novcu nadoknauje posloprimcu u stvarima, npr. davanjem zgrada ili automobila na koritenje, nadoknaivanjem najamnine za stanovanje, odobravanjem povoljnih kamata na kredite i sl. Utvrivanja dohotka Dohodak od nesamostalnog rada je razlika izmeu svih oblika gore navedenih primitaka i izdataka nastalih tijekom poreznog razdoblja. - kad se od primitaka odbiju odbici, ostaje neto dohodak Izdatke pri ostvarivanju dohotka od nesamostalnog rada ine: - uplaeni doprinosi za obvezna osiguranja iz plae - premije po osnovi ivotnog osiguranja, dopunskoga zdravstvenog i dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja takoer se smiju odbiti od primitaka - osobni odbici Na tako dobiveni dohodak primjenjuju se etiri porezne stope (kod nas)od 15, 25, 35 i 45 % te prirez porezu na dohodak da bi se dobio iznos mjesenog predujma poreza na dohodak od nesamostalnog rada. Tako utvreni predujam poreza na raun Porezne uprave (PU) uplauje poslodavac za zaposlenika, odnosno isplatitelj mirovine za umirovljenika. Ako je porezni obveznik tijekom godine primao samo plau ili mirovinu, ne treba podnositi PU godinju poreznu prijavu jer se porez koji je isplatitelj za njega uplatio smatra konano uplaenim porezom. No porez se na sve oblike nesamostalnog rada ne plaa na navedeni nain. Tako se za rad do 10 dana ili 80 sati u mjesecu, uz naknadu do 1.500 kuna, plaa porez po stopi od 15% i smatra se konano uplaenim porezom. Porez po odbitku - jo se naziva porez u izvoru ili konaan porez = porez koji isplatitelj dohotka (plae, mirovine, dividendi i sl.) uplauje PU za poreznog obveznika. - na primjer, poslodavac uplauje porez na dohodak i prirez PU izravno iz plae svojih zaposlenika; zaposlenik dobiva neto plau jer je porez na dohodak i prirez za njega ve platio njegov poslodavac - zato zaposlenik ako je tijekom godine primao samo plau ne treba podnositi PU godinju poreznu prijavu jer se porez i prirez koji je za njega tijekom godine uplaivao poslodavac smatra konano obraunanim i plaenim porezom i prirezom

36

to je porezna kartica? - svaki poslodavac mora voditi poreznu kraticu za svoje posloprimce, a isplatitelji mirovine za umirovljenike - na njoj se nalaze temeljni porezni podaci vezani za poreznog obveznika. - sastoji se od tri obrasca: 1. obrazac PK sadri ope podatke o posloprimcu (ime, prezime, matini broj graana) i podatke vezane za osobni odbitak (faktore osobnog odbitka za poreznog obveznika i uzdravane lanove njegove obitelji) - obrazac PK izdaje besplatno PU kada posloprimac poinje prvi put raditi i ona ga prati na svim njegovim buduim radnim mjestima - obrazac PK pohranjen je kod poslodavca - ako se porezni obveznik oeni i uzdrava enu i dijete, mora u PU prijaviti te uzdravane lanove svoje obitelji, a tada ima i pravo na vei faktor osobnog odbitka (ta se promjena biljei na obrascu PK) DOHODAK OD SAMOSTALNE DJELATNOSTI Samostala djelatnost su sve djelatnosti koje imaju obiljeja samostalnosti (djelatnost se obavlja za svoj raun i na vlastitu odgovornost), a cilj joj je trajno stjecanje dohotka. - djelatnost se obavlja u svoje ime, za svoj raun - dohodak predstavlja razliku izmeu kupovne cijene i cijene za koju je prodano - i ovdje se ostvaruje neto naelo Dohodak od samostalne djelatnosti ine: 1. dohodak od obrta - obrt podrazumijeva razliite proizvoake, trgovake, uslune i sline djelatnosti odreene Zakonom o obrtu; obrtnikom se djelatnou smatra i prodaja vie od tri nekretnine ili imovinska prava iste vrste u razdoblju od pet godina 2. dohodak od slobodnih zanimanja - slobodna zanimanja obavljaju, na primjer, lijenici, veterinari, novinari, knjievnici, umjetnici, izumitelji, prevoditelji, znanstvenici, knjievnici, predavai i sl. 3. dohodak od poljoprivrede i umarstva - porez na dohodak od poljoprivrede i umarstva plaa se ako je osoba koja se bavi tim djelatnostima obveznik PDV-a 4. dohodak od drugih samostalnih djelatnosti - druge samostalne djelatnosti obavljaju zastupnici u Saboru, lanovi upravnih i nadzornih odbora, steajni upravitelji te, povremeno, znanstvenici, strunjaci, umjetnici, novinari i sl. Utvrivanje dohotka Dohodak od samostalne djelatnosti jednak je razlici izmeu poslovnih primitaka i izdataka vezanih za obavljanje posla. Poslovni primici jesu dobra (u obliku novca, stvari, materijalnih prava, usluga i dr.) ostvarena po trinoj vrijednosti tijekom poreznog razdoblja.

37

Poslovni izdaci su pak svi odljevi dobara koji nastaju s ciljem ostvarenja primitaka. - to su izdaci za materijal, robu, energiju, plae osoblja (s porezima i doprinosima), amortizacija dugotrajne imovine, i sl. - obrtnici mogu uveati poslovne izdatke poreznog razdoblja i za izdatke po osnovi dodatnog, djelominog ubrzanog ili jednokratnog otpisa opreme, poslovnih objekata i nematerijalne imovine koja se koristi za istraivanje i razvoja (patenti i licencije) nabavljenih u istom poreznom razdoblju (time se u poreznoj godini smanjuje dohodak i porezna osnovica, a time i sam porez na dohodak i prirez) Porezno priznati gubitak gubitak koji se moe prenositi na sljedea porezna razdoblja - vremensko ogranienje: moe se prenositi u sljedeih 5 godina - kod nas nije dozvoljeno odvijanje unatrag, ve samo unaprijed, ali u odreenim dravama moe i unatrag Tko mora voditi poslovne knjige? - postoji obveza voenja poslovnih knjiga Porezni obveznici koji obavljaju samostalnu obrtniku djelatnost, bave se slobodnim zanimanjima ili poljoprivredom i umarstvom utvruju svoj dohodak na temelju poslovnih knjiga. - oni vode ove poslovne knjige: 1. knjigu primitaka i izdataka u kojoj se vodi evidencija o dnevnim i ukupnim izdacima i primicima u poreznom razdoblju 2. evidenciju o trabinama i obvezama, tj. evidenciju svih ispostavljenih ili primljenih rauna koji jo nisu naplaeni odnosno plaeni 3. knjigu prometa u koju se upisuju podaci o dnevnom gotovinskom prometu - to je evidencija u koju se na kraju radnog dana upisuju podaci o primicima naplaeni u gotovu novcu i ekovima 4. popis dugotrajne imovine za stvari i prava ija nabavna cijena iznosi vie od 1.000 kuna ili je njezin vijek trajanja dulji od godine dana - popis slui za utvrivanje amortizacije dugotrajne imovine koja se priznaje kao izdatak, a izraunava se u skladu s Pravilnikom o amortizaciji DOHODAK OD IMOVINE I IMOVINSKIH PRAVA - ostvaruje se iznajmljivanjem nekretnina (stanova, soba ili postelja), pokretnina i imovinskih prava, prodajom nekretnina te ustupanjem imovinskih prava - pri iznajmljivanju nekretnina i pokretnina porez na dohodak plaa se na iznos najamnine umanjen za 30% na ime trokova nastalih radi iznajmljivanja - pri iznajmljivanju apartmana i soba turistima za koje je plaena boravina pristojba priznaju se trokovi u visini od 50% ostvarene najamnine - porez na dohodak plaa se u obliku predujma po stopi od 15% (plus prirez) tako utvreni porez smatra se konanim porezom i za taj dohodak porezni obveznik ne moe (ak i ako to eli) podnositi poreznu prijavu

38

- dohodak od prodaje nekretnina ne oporezuje se ako je nekretnina prodana nakon tri godine od dana nabave, odnosno ako je sluila za stanovanje poreznog obveznika, tj. ako je u neposrednoj vezi s razvodom braka te nasljeivanjem - ako se pak nekretnina prodaje prije isteka tri godine od dana nabave, ili ako nije sluila za stanovanje poreznog obveznika, te ako nije u vezi s razvodom braka i nasljeivanjem, plaa se porez na dohodak od prodaje nekretnina - predujam poreza plaa se jednokratno na ostvareni dohodak po stopi od 35% (plus prirez) i za njega porezni obveznici ne mogu podnositi poreznu prijavu, te se taj porez smatra konano plaenim porezom - porez na dohodak od imovinskih prava plaa se kao predujam poreza po odbitku po stopi od 25% (plus prirez) bez osobnog odbitka - imovinska prava ine: autorska prava, napisana, glazbena, znanstvena i slina djela, prava na koritenje prirodnih bogatstava, tehnoloke postupke, poslovne adresare i sl. - ako pak porezni obveznik prodaje imovinsko pravo tada plaa predujam poreza na dohodak po stopi od 35% DOHODAK OD KAPITALA - svi primici koje obveznici ostvaruju po osnovi udjela u trgovakim drutvima kapitala (npr. doo) postoje i trgovaka drutva osoba - primici po osnovi dividendi i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu na koje se plaa predujam poreza na dohodak po stopi od 15% (plus prirez) - izuzimanja imovine i koritenje usluga od vlasnika i suvlasnika poduzea za njihove osobne potrebe na to se plaa predujam poreza na dohodak po odbitku po stopi od 35% (plus prirez) - primici po osnovi udjela u dobiti lanova uprave ili zaposlenika koje ostvaruju dodjelom ili opcijskom kupnjom vlastitih dionica na koje se plaa predujam poreza na dohodak po odbitku od 15% (plus prirez) - kamate na koje se plaa predujam poreza na dohodak po odbitku po stopi od 35% (plus prirez) - oporezivanju podlijeu kamate koje fizike osobe ostvaruju od drugih fizikih i pravnih osoba za dane kredite i zajmove, dok su kamate na tednju izuzete od oporezivanja Razlika dividende i udjela u dobiti na temelju udjela u kapitalu DIVIDENDA prihod koji pojedinac ostvari na temelju vlasnitva vrijednosnog papira - npr., ako Kra dobro posluje, vlasnik dionice Kraa na kraju godine dobiva dividendu - ako pak neka osoba osniva poduzee sa svoja tri partnera, od kojih svaki ulae dio kapitala, sva tri imaju pravo na dio dobiti poduzea na temelju svojeg uloga u kapitalu KAPITALNA DOBIT razlika izmeu kupovne i prodajne cijene vrijednosnih papira (npr. dionice)

39

DOHODAK OD OSIGURANJA - radi se uglavnom o premijama (oporezuju se, osim ako su temeljem ugovora o osiguranju osloboene oporezivanja prilikom uplate) premije se esto koriste kao olakica - premije ivotnoga osiguranja koje imaju obiljeja tednje, dopunskoga zdravstvenoga i dobrovoljnoga mirovinskoga osiguranja uplaene tuzemnim osiguravateljima do visine od 1.050 kn mjeseno priznaju se kao izdatak pri utvrivanju dohotka - bez obzira na to koju vrstu dohotka primate (plau, honorar, dohodak od obrta ili iznajmljivanja stana) taj izdatak umanjuje vau poreznu osnovicu - primici po osnovi ivotnoga osiguranja i dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja se dohotkom ako su premije osiguranja bile osloboene oporezivanja - premije osiguranja koje uplaujete tijekom vaega radnog vijeka osloboene su poreza na dohodak do iznosa 1.050 kuna mjeseno, no jednom kada u svojim poreznim godinama ponete primati dohodak od tog osiguranja, na takav dohodak morate platiti porez na dohodak - svote koje isplati osiguravatelj, ali samo do visine uplaenih premija osiguranja, a koje su u tom razdoblju bile osloboene poreza

TO SE NE SMATRA DOHOTKOM
- zakonodavac navodi i to se ne smatra dohotkom, tj. to se ne oporezuje 1) kamate na kunsku i deviznu tednju, te na iro raune i tekue raune 2) kamate na vrijednosne papire izdane u skladu s posebnim zakonom, iako se oporezuju kamate koje fizike osobe ostvare po drugim osnovama 3) primici od otuenja financijske imovine ako to nije djelatnost poreznog obveznika, tj. ne oporezuju se kapitalni dobici od financijske imovine 4) darovanja za zdravstvene potrebe pod odreenim uvjetima 5) mirovine iz inozemstva - dohotkom se takoer ne smatraju ni odreena primanja za koja fizike osobe ne pruaju trine protuusluge (razne socijalne potpore, nasljedstva i darovi, odtete i sl.), kao ni primici po osnovi osiguranja stvari, ivota i imovine - primici po osnovi ivotnoga osiguranja i dobrovoljnoga mirovinskog osiguranja mogu se smatrati dohotkom od osiguranja, i to ako su premije tih osiguranja prilikom uplate bile osloboene oporezivanja. - zakonodavac je izbjegao definiranje dohotka

40

POREZNE OLAKICE
- prednost poreza na dohodak 1. ratni vojni invalidi Domovinskog rata ne plaaju porez na dohodak od nesamostalnog rada i mirovina razmjerno stupnju utvrene invalidnosti (za stupanj invalidnosti, umanjuje se porezna stopa) 2. utvrene su i porezne olakice za obveznike i uzdravane lanove njihove ue obitelji na podrujima posebne dravne skrbi - tako je osnovni osobni odbitak od 1.600 kuna, koji je inae odobren svim poreznim obveznicima, povean na 3.750, 3.000 i 2.250 kuna, ovisno o podruju posebne dravne skrbi u kojemu porezni obveznici prebivaju i borave 3. takoer su dodijeljene neke olakice samostalnim umjetnicima i kulturnim djelatnicima - moraju biti kao takvi registrirani u relevantnim tijelima - donacije samostalnim umjetnicima do 20.000 kuna godinje ne smatraju se dohotkom, pa stoga ne ulaze u osnovicu za oporezivanje dohotka umjetnika 4. porezni obveznici imaju poreznu olakicu radi poticanja zapoljavanja - porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost mogu za iznos plaa i doprinosa na plau novih radnika smanjiti poreznu osnovicu za razdoblje od godine dana od dana njihova zaposlenja; na taj je nain odbijanje tih plaa omogueno dva puta: jednom kao izdatak koji smanjuje primitke dohotka, a drugi put kao umanjenje izraunane porezne osnovice 5. porezni obveznici koji obavljaju samostalnu djelatnost mogu osnovicu poreza na dohodak umanjiti za izdatke za kolovanje i struno usavravanje poduzetnika fizikih osoba i njihovih zaposlenika i to za iznos stvarno nastalih trokova u poreznom razdoblju - porezna se osnovica dodatno moe umanjiti za izdatke za istraivanje iz razvoj i to u visini 100% nastalih trokova iskazanih u poslovnim knjigama. to je PRIREZ porezu na dohodak? - uz porez postoji i prirez PRIREZ porez na porez na dohodak dodatni porez koji se plaa povrh poreza na dohodak, a slui za financiranje jedinica lokalne samouprave njegova je osnovica porez na dohodak, a na temelju Zakona o financiranju jedinica lokalne i podrune (regionalne) samouprave, visinu prireza odreuje lokalna vlast stopa ne smije biti vea od 30% u gradu Zagrebu je najvea stopa prireza, i to upravo 30% pa imaju veliki proraun Opine i gradovi mogu uvesti prirez porezu na dohodak i to: 1. opina po stopi do 10% 2. grad s manje od 30.000 stanovnika po stopi do 12% 3. grad s vie od 30.000 stanovnika po stopi do 15% 4. Grad Zagreb po stopi do 30%

41

TKO JE POREZNI OBVEZNIK?

- pitanje poreznog obveznika je izrazito vano je li to fizika osoba ili obitelj? - kad bi bila obitelj, ukupni dohodak bi se dijelio na 2 - suprunike koji ostvaruju dohodak ili na sve lanove obitelji (metoda splitinga) - ostvarivanje socijalne pravednosti - u Skandinavskim zemljama - mi to nismo primijenili, ali bi to bilo dobro rjeenje - tuzemni porezni obveznik = rezident osoba koja ima prebivalite ili uobiajeno boravite na teritoriju RH; ima u vlasnitvu ili posjedu stan minimalno 183 dana godinje esto ima vie stanova u svijetu pa se gleda onaj stan odakle ide na posao ili gdje mu ivi obitelj - inozemni porezni obveznik = nerezident Opi porezni zakon (l. 37.) - norme za odreenje prebivalita i uobiajenog boravita (1) U smislu ovoga Zakona smatra se da porezni obveznik ima prebivalite ondje gdje ima stan u vlasnitvu ili posjedu neprekidno najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Boravak u stanu nije obvezan. (2) Ako porezni obveznik u Republici Hrvatskoj ima u vlasnitvu ili posjedu vie stanova, prebivalite mjerodavno za oporezivanje utvruje se prema mjestu prebivalita obitelji, a za poreznog obveznika samca prema mjestu u kojem se preteno zadrava ili prema mjestu iz kojeg preteno odlazi na rad ili obavljanje djelatnosti. (3) Ako porezni obveznik ima prebivalite u tuzemstvu i inozemstvu, smatra se tuzemnim poreznim obveznikom. (4) Uobiajeno boravite u smislu ovoga Zakona ima porezni obveznik u onom mjestu u kojem se zadrava pod okolnostima na temelju kojih se moe zakljuiti da on u tom mjestu ili na tom podruju ne boravi samo privremeno. Uobiajenim boravitem u smislu ovoga Zakona smatra se stalan ili vremenski povezan boravak u trajanju od najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Za odreivanje uobiajenog boravita nisu vani kratkotrajni prekidi boravka koji ne traju dulje od jedne godine. - oporezivanje 2 naela: 1. naelo svjetskog dohotka (naelo neograniene porezne obveze) drava oporezuje sve to osoba ima bilo gdje u svijetu 2. naelo izvora ili teritorijalnosti (naelo ograniene porezne obveze) drava oporezuje samo ono to osoba ima u njoj Oporezivanje fizike osobe: - ako je rezident RH, plaa porez na sve dohotke koje ostvaruje bilo gdje u svijetu po naelu svjetskog dohotka - ako nije rezident, ali na podruju RH ostvaruje dohodak, plaa porez na taj dohodak koji ostvaruje u RH po naelu izvora ili teritorijalnosti - ova se 2 naela primjenjuju i u pogledu trokova (rezident svi trokovi; nerezident samo trokovi u RH) - primjena ovih naela moe dovesti do neeljene posljedice dvostrukog oporezivanja, a te sukobe oporezivanja rjeavaju meunarodni ugovori o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja

42

MEUNARODNI UGOVORI O IZBJEGAVANJU MDO

- kad se radi o fizikim osobama, vano je da dva puta ne plate isti porez - svi ugovori koje smo mi zakljuili su bilateralni; imamo ih 40 tak - Ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka i imovine; Ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka - npr. ugovor zakljuen s Njemakom - kod zakljuenja ugovora, inicijativa je na izvrnoj vlasti; predsjednik, Sabor - moraju biti objavljeni u Narodnim novinama Metode izbjegavanja i ograniavanja meunarodnog dvostrukog oporezivanja: 1. metoda izuzimanja (exemption method) s varijantama: - punog izuzimanja - izuzimanja uz pridraj progresije 2. metoda uraunavanja s varijantama: - punog uraunavanja - uraunavanja razmjernog iznosa - uraunavanja ogranienog iznosa - uraunavanja fiktivnog iznosa 3. metoda odbitka (credit method) s varijantama: - punog odbitka - obinog odbitka 4. metoda paualiranja METODA IZUZIMANJA - varijanta punog izuzimanja domicilna drava se odrie oporezivanja dohotka koji je njezin rezident ostvario u inozemstvu (u dravi izvora); domicilna je drava iskljuena od primjene naela svjetskog dohotka dvostruko oporezivanje se otklanja u potpunosti, porezni obveznik je zatien u cijelosti - varijanta izuzimanja uz pridraj progresije dohodak ostvaren u inozemstvu privremeno pribraja dohotku ostvarenom u tuzemstvu, da bi primjenila veu stopu oporezivanja, ali se ta stopa primjenjuje samo na dohodak ostvaren u tuzemstvu metoda izuzimanja danas se primjenjuje, gotovo iskljuivo, u ovoj varijanti - primjer 1. rezident RH u 2005. - u RH dohodak 100 000 eura - u Maarskoj dohodak 60 000 eura - Ugovor o izbjegavanju l. 23. Hrvatska se odrie, u korist Maarske, primjene naela svjetskog dohotka

43

METODA URAUNAVANJA - domicilna drava se ne odrie prava oporezivanja, ve obraunava porez i utvruje porezni dug na cjelokupni ostvareni dohodak (svjetski dohodak) poreznog obveznika rezidenta, pa od tog duga odbija porez koji je ta osoba platila u inozemstvu - varijanta punog uraunavanja porez plaen bilo gdje u svijetu (u inozemstvu) se odbija od poreznog duga u tuzemstvu ukupni porezni teret ostaje nepromijenjen - varijanta uraunavanja razmjernog iznosa od iznosa poreza utvrenog primjenom naela svjetskog dohotka, odbija se iznos poreza koji je naplaen na dohodak ostvaren u dravi izvora, ali samo do visine porezne stope koju rezidentna drava naplauje na dohodak ostvaren u tuzemstvu mi primjenjujemo ovu metodu Neke drave svjetsko naelo ne primjenjuju na temelju prebivalita ili boravita, ve na temelju injenice dravljanstva npr. SAD. Niti jedna drava nema za cilj da se osoba ne oporezuje, ve da se ne oporezuje dvostruko.

OSNOVICA ZA OPOREZIVANJE
- porezna osnovica predmet oporezivanja - utvruje se od dohotka: dohodak od nesamostalnog rada (plaa i mirovine) + dohodak od samostalne djelatnosti (obrta i s obrtom izjednaenih djelatnosti, slobodnog zanimanja, poljoprivrede, umarstva) + dohodak od imovine i imovinskih prava + dohodak od kapitala + dohodak od osiguranja + drugi dohodak = ukupni dohodak + osobni odbitak iz l. 36. i/ili l. 54. Zakona (1 600 kn; mnoi se s odreenim faktorima) = porezna osnovica - odbijaju se i odreene olakice
/brojeve ne treba znati/

Na utvreni iznos porezne osnovice primjenjuje se porezna stopa od 15% do visine umnoka faktora 2,0 i iznosa godinjeg osnovnog odbitka, odnosno do 38 400,00 kn. Na razliku porezne osnovice izmeu umnoka faktora 2,0 i umnoka faktora 5,0 i iznosa godinjeg osnovnog odbitka na razliku osnovice iznad 38 400,00 do 96 000,00 kn, primjenjuje se porezna stopa od 25%. Na razliku porezne osnovice izmeu umnoka faktora 5,0 i umnoka faktora 14,0 i iznosa godinjeg osnovnog odbitka, odnosno iznad 96 000,00 do 268 800,00 kn, primjenjuje se porezna stopa od 35%. Na poreznu osnovicu iznad umnoka faktora 14,0 i iznosa godinjeg osnovnog odbitka, odnosno iznad 268 800,00 kn godinje, primjenjuje se stopa od 45%.

44

Zakon o porezu na dohodak (l. 8. st. 1.) - porezne stope (primjena u RH) Porez na dohodak plaa se po stopi od 15% od porezne osnovice do visine dvostrukog iznosa osnovnoga osobnog odbitka, po stopi od 25% na razliku porezne osnovice izmeu dvostrukog i peterostrukog iznosa osnovnoga osobnog odbitka, po stopi od 35% na razliku porezne osnovice izmeu peterostrukog i 14-erostrukog iznosa osnovnoga osobnog odbitka te po stopi od 45% na poreznu osnovicu iznad 14erostrukog iznosa osnovnoga osobnog odbitka iz lanka 36. stavka 1. ovoga Zakona. Visine porezne stope: Porezni razred 1 601 3 200 3 201 8 000 8 001 22 400 od 22 400 - 15% samo na razliku (i ostale stope) - obraunati iznos godinjeg poreza ini osnovicu za obraun prireza i to kod rezidenata s prebivalitem ili uobiajenim boravitem u opinama i gradovima koji su propisali tu obvezu, te primjenom propisanih, odnosno prosjenih stopa prireza - prirez za financiranje lokalne uprave; pripada opinama i gradovima; doivio promjene mjeseno poslodavac uplauje predujmove (razlika moe biti pozitivna ili negativna) - od obraunate ukupne svote poreza na dohodak i prireza odbijaju se predujmovi poreza i prireza koji su plaeni te se utvruje razlika poreza i prireza koja moe biti: 1) pozitivna razlika poreza i prireza koju porezni obveznik mora platiti u roku 15 dana 2) negativna kao iznos preplaenog poreza i prireza, za koju porezni obveznik moe pisanim putem zahtjevati povrat - dohodak od nesamostalnog rada od vie poslodavaca ili prihodi iz inozemstva sve primitke treba unijeti u poreznu prijavu koju se mora podnijeti (nema se pravo na povrat) Neoporezivi dio dohotka - uveanje - osobni odbitak se moe dodatno poveati: 1. iznose plaene za obvezno zdravstveno osiguranje ako nije drukije osiguran porezni obveznik, do visine propisanog obveznog 2. iznos stvarnih trokova zdravstvenih usluga u RH za vlastite potrebe, a pod uvjetom da ti izdaci nisu plaeni iz osnovnog, dopunskog ili privatnog zdravstvenog osiguranja i ako nisu 3. za kupnju ili gradnju prvog stambenog prostora ili radi odravanja stambenog prostora (ali se mora raditi o jedinoj nekretnini na teritoriju RH), radi poboljanja uvjeta stanovanja, a pod uvjetom da rezident u tom stambenom prostoru ima prebivalite ili trajno boravite Porezna stopa 15% 25% 35% 45%

45

4. darovanja dana u tuzemstvu u naravi i u novcu doznaenim na iroraun, u kulturne, odgojnoobrazovne, znanstvene, zdravstvene, humanitarne, portske, vjerske svrhe udrugama i drugim osobama koje ze djelatnosti obavljaju u skladu s posebnim propisima, do visine 2% primitka za koje je u prethodnoj godini podnesena godinja porezna prijava i utvren godinji porez na dohodak - iznimno, osobni odbitak se uveava za darovanja dana iznad propisane visine, pod uvjetom da su dana prema odlukama nadlenog Ministarstva o provedbi i financiranju posebnih programa i akcija, ali ne i za redovnu djelatnost primatelja darovanja (l. 36. st. 27.) - rezident osobni odbitak za zdravstvene potrebe, stambene potrebe, izdatke za uplaene porezno priznate premije ivotnog osiguranja s obiljejima tednje, dopunskog i privatnog te dobrovoljnog mirovinskog osiguranja moe koristiti u ukupnom iznosu - maksimalno do 12 000 kn godinje - naini uveanja se odnose na osobu rezidenta (rezidentom se smatra i osoba koja nema prebivalite ili boravite u RH, ali obavlja djelatnost u dravnoj upravi i tako prima plau) - nerezidentima se osobni odbitak moe dodatno uveati za plaene doprinose za obvezno zdravstveno osiguranje u tuzemstvu i dana darovanja iz l. 36. st. 27. Zakona

PRIREZ
- plaa se opini ili gradovima gdje porezni obveznik ivi - takoer porezni oblik to je porez na porez na dohodak - sve izglednije da e se uvesti prirez porezu na dobit - osnovica za izraun prireza je ve utvreni iznos poreza na dohodak - porezne stope za prirez: - opine 0 10% - gradovi s manje od 30 000 stanovnika 0 12% - gradovi s vie od 30 000 stanovnika 0 15% - Grad Zagreb 0 30% (trenutno 18%) - gradovi se ne odluuju na pre velike stope prireza, ali prikupljaju njima dosta veliku svotu - Zakon o financiranju jedinica lokalne i podrune (regionalne) samouprave - njime su ureeni svi bitni elementi prireza, osim tonog iznosa stope (to je delegirano samim jedinicama)

46

POREZ NA DOBIT
Pravni izvori: - Zakon o porezu na dobit NN 177/04, 90/05, 57/06 - Pravilnik o porezu na dobit - OPZ Pitanja: - U koju vrstu poreza spada porez na dobit? - Navedite i opiite osobe koje su porezni obveznici poreza na dobit! - to ini poreznu osnovicu poreza na dobit? - Kolika je porezna stopa poreza na dobit? - Opiite porezne olakice poreza na dobit! - Koja su porezna osloboenja poreza na dobit propisana? - Kako se oporezuju nerezidenti koji u RH stjeu prihode od koritenja prava intelektualnog vlasnitva, dividenda, udjela u dobiti, kamata, usluga poreznog savjetovanja, i sl.? - Kojim politiko-teritorijalnim jedinicama pripada prihod od poreza na dobit? - Kakva je stopa hrvatskog poreza na dobit u usporedbi sa stopama na dobit zemalja OECD-a?

Porez na dobit - Corporation Income Tax, Krperschaftsteuer

- porez na dohodak, uglavnom, pravnih osoba, ali preciznije bi bilo rei trgovakih drutava kapitala (samostalna ekonomska i pravna tvorevina) - neposredni porez plaa se prije troenja, prije nego se dobit dalje raspodjeljuje, prije nego se odlui to e se dalje s tom dobiti napraviti (novi pogoni, irenje i td.) - elementi poreza na dohodak i poreza na prihod Razlozi za primjenu poreza za dobit: - postojanje trgovakih drutava osnivaju se da se izbjegne plaanje poreza na dohodak 1) drutvo kapitala samostalna ekonomske i pravna tvorevina 2) oporezivanje nerasporeene dobiti 3) oporezuje se i dobit koja ne pripada fizikim osobama 4) dio profita koji je podijeljen stranim vlasnicima kapitala, a koji je ostvaren u tuzemstvu mogao bit biti izuzet od oporezivanja ukoliko ne bi bilo obveze plaanja poreza na dobit 5) bre, lake i uspjenije ostvarenje nekih od ciljeva porezne politike; npr. poticanje izvoza, proirenje proizvodnje, regionalni razvoj i dr. - zahvalan za unaprjeenje gospodarske politike 6) realizacija zahtjeva za neutralnou u plaanju poreza ne utjee se na oblik organiziranja rada gospodarskih subjekata fizikih i pravnih osoba - bez obzira da li poslujete kao fizike osobe ili ste osnovali trgovako drutvo pa poslujete preko te pravne osobe, uvijek plaate porez 7) opravdanje u injenici da se obveznici ovog poreza koriste javnim dobrom - uvoenje nije trebalo opravdavati 8) financijski motiv

47

OSOBE KOJE SU POREZNI OBVEZNICI POREZA NA DOBIT

1. trgovako drutvo i druga pravna i fizika osoba koja obavlja djelatnost radi stjecanja
dobiti - samostalno i trajno obavljaju djelatnost - /vano je naglasiti svrhu/ 2. tuzemna poslovna jedinica inozemnog obveznika - inozemna trgovaka drutva u RH (podrunice i sl.) - osobni obuhvat porezne obveze tko je obveznik i koji uvjeti moraju biti obuhvaeni na strani te osobe da bi bila porezni obveznik? utvrano zakonom Zakon: (1) Porezni obveznik je trgovako drutvo i druga pravna i fizika osoba rezident Republike Hrvatske koja gospodarsku djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja dobiti, dohotka ili prihoda ili drugih gospodarskih procjenjivih koristi. (2) Porezni obveznik je i tuzemna poslovna jedinica inozemnog poduzetnika (nerezident). (1) Rezidenti su u smislu l. 2. st. 1. ovoga Zakona pravne i fizike osobe ije je sjedite upisano u sudski ili drugi registar ili upisnik u Republici Hrvatskoj ili kojima se mjesto stvarne uprave i nadzor poslovanja nalazi u Republici Hrvatskoj. - rezidenti su i poduzetnici fizike osobe s prebivalitem ili uobiajenim boravitem u Republici Hrvatskoj ija je djelatnost upisana u registar ili upisnik. (2) Nerezident je osoba koja ne ispunjava jedan od uvjeta iz st. 1. ovoga l. - specifinost oporezivanja nerezidenta pravna osoba: porez po odbitku Poslovna jedinica nerezidenta oznaava stalno mjesto poslovanja putem kojega inozemni poduzetnik nerezident obavlja djelatnost u Republici Hrvatskoj u cijelosti ili djelomino - osnivaju stalne poslovne jedinice koje su obveznici na podruju RH (sva dobit ostvarena na podruju RH oporezivat e se po naim propisima) -poslovnom jedinicom inozemnog poduzetnika, nerezidenta, smatra se osobito: 1. sjedite uprave 2. podrunica 3. poslovnica 4. tvornica 5. radionica 6. rudnik, naftni ili plinski izvor, kamenolom ili bilo koje drugo mjesto iskoritavanja prirodnih bogatstava 7. gradilite, odnosno graevinski ili montani projekt koji ine stalnu poslovnu jedinicu samo ako traju dulje od est mjeseci - poslovnom jedinicom inozemnog poduzetnika, nerezidenta, smatra se i zastupnik koji djeluje u njegovo ime u svezi s bilo kojom aktivnou: 1. ako ima, i uobiajeno se koristi ovlastima za sklapanje ugovora u ime inozemnog poduzetnika, osim ako su aktivnosti zastupnika ograniene na one iz st. 5. ovoga l., zbog ega se to mjesto poslovanja ne smatra poslovnom jedinicom, ili 2. ako nema ovlasti iz prethodne toke, ali uobiajeno dri zalihe proizvoda ili trgovake robe iz kojih redovito obavlja isporuke u ime inozemnog poduzetnika

48

- poslovnom jedinicom inozemnog poduzetnika, nerezidenta, smatra se i obavljanje usluga, ukljuujui savjetodavne ili poslovne usluge, ako za isti ili povezani projekt obavljanje usluga traje dulje od tri mjeseca zaredom u bilo kojem razdoblju od 12 mjeseci zaredom - poslovnom jedinicom ne smatra se mjesto poslovanja inozemnog poduzetnika, nerezidenta, koji u tuzemstvu: 1. koristi prostore samo za skladitenje, rastavljanje ili dostavu proizvoda ili robe 2. dri zalihe proizvoda ili robe samo radi skladitenja, rastavljanja ili dostave 3. dri zalihe proizvoda ili robe samo radi prerade od strane druge osobe 4. dri mjesto poslovanja samo radi nabave proizvoda ili robe odnosno prikupljanja informacija za sebe 5. dri mjesto poslovanja samo za svoje pripremne ili pomone aktivnosti 6. dri mjesto poslovanja za bilo koju kombinaciju aktivnosti odreenih od 1. do 5. toke ovoga stavka, pod uvjetom da opa aktivnost mjesta poslovanja, koja je posljedica te kombinacije, ima pripremni ili pomoni znaaj

3. porezni obveznik je i fizika osoba, koja ostvaruje dohodak prema propisima o

oporezivanju dohotka, ako izjavi da e plaati porez na dobit umjesto poreza na dohodak - na vlastiti zahtjev izlaze iz sustava plaanja poreza na dohodak, pa na cijeli iznos dohotka plaaju porez na dobit (obveza traje 5 god.) - ako shvate da im se ovako vie isplati, ali onda ne mogu narednih 5 godina promijeniti miljenje - to e uiniti veinom oni koji se bave samostalnom djelatnou 4. porezni obveznik je i poduzetnik fizika osoba koja ostvaruje dohodak od obrta i s obrtom izjednaenih djelatnosti: 1) ako je u prethodnom poreznom razdoblju ostvario ukupni primitak vei od 2.000.000,00 kn, ili 2) ako je u prethodnom poreznom razdoblju ostvario dohodak vei od 400.000,00 kn, ili 3) ako ima dugotrajnu imovinu u vrijednosti veoj od 2.000.000,00 kn, ili 4) ako u prethodnom poreznom razdoblju prosjeno zapoljava vie od 15 radnika Pravna osoba - postaje obveznikom upisom u trgovaki registar - prestaje biti obveznikom brisanjem iz trgovakog registra - zakonodavac izrijekom navodi koje pravne osobe se ne smatraju obveznicima - svi oni (iznimka je Hrvatska narodna banka) mogu postati obveznicima poreza na dobit ako se bave gospodarskom aktivnou i time stvaraju konkurenciju obveznicima poreza na dobit (bilo na zahtjev drugog poreznog obveznika ili na njihov vlastiti zahtjev) te iskrivljuju uvjete na trinoj utakmici - pravne osobe koje nisu obveznici poreza na dobit: - tijela dravne, regionalne i lokalne uprave - HNB - dravne ustanove, ustanove lokalne vlasti, neprofitne organizacije dravni zavodi vjerske zajednice, sindikati, politike stranke, komore, udruge graana, zaklade i fundacije - PU ih moe proglasiti obveznicima poreza na dobit ako obavljaju gospodarsku aktivnost

49

Zakon - Tijela dravne uprave, tijela podrune (regionalne) samouprave, tijela lokalne samouprave i Hrvatska narodna banka nisu obveznici poreza na dobit, osim ako ovim Zakonom nije drukije odreeno. - Dravne ustanove, ustanove jedinica podrune (regionalne) samouprave, ustanove jedinica lokalne samouprave, dravni zavodi, vjerske zajednice, politike stranke, sindikati, komore, udruge, umjetnike udruge, dobrovoljna vatrogasna drutva, zajednice tehnike kulture, turistike zajednice, sportski klubovi, sportska drutva i savezi, zaklade i fundacije nisu obveznici poreza na dobit. - Iznimno ako osobe obavljaju gospodarstvenu djelatnost, a neoporezivanje te djelatnosti bi dovelo do stjecanja neopravdanih povlastica na tritu, Porezna uprava e na vlastitu inicijativu ili na prijedlog drugih poreznih obveznika ili druge zainteresirane osobe, rjeenjem utvrditi da su navedene osobe obveznici poreza na dobit za tu djelatnost. - Otvoreni investicijski fondovi koji su osnovani i posluju u skladu sa zakonom po kojemu su osnovani, nisu obveznici poreza na dobit. (ne spadaju u trgovaka drutva) Fizika osoba i udruenje osoba - postaje obveznikom u trenutku kada poinju obavljati djelatnost, a na temelju rjeenja porezne uprave od 1. sijenja kalendarske godine koja se nastavlja na godinu u kojoj je porezni obveznik poreza na dohodak predao pismenu izjavu zahtjev za plaanjem poreza na dobit ili je u toj godini ispunjen jedan od zakonom propisanih uvjeta (v. ZTD) - prestaje biti obveznikom danom isteka razdoblja oporezivanja na temelju rjeenja Porezne uprave o prestanku obveza plaanja poreza na dobit

POREZNA OSNOVICA POREZA NA DOBIT

DOBIT = razlika izmeu prihoda i rashoda - radi se o neto dobiti razlika izmeu relevantnih prihoda i porezno priznatih rashoda - l. 3. 9. Zakona - l..3. 9. Pravilnika Porezna osnovica je dobit koja se utvruje prema raunovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obrauna poreza na dobit, uveana i umanjena prema odredbama ZPDob. Poreznu osnovicu poreznog obveznika rezidenta ini dobit ostvarena u tuzemstvu i inozemstvu. - naelo svjetskog dohotka oporezuje se dobit koju ostvaruje u cijelom svijetu Poreznu osnovicu nerezidenta ini samo dobit ostvarena u tuzemstvu, a utvruje se prema odredbama ovoga Zakona. - naelo ograniene porezne obveze oporezuje se samo dobit ostvarena u RH - tuzemnom obvezniku se priznaju gubici koje ostvaruju bilo gdje, a inozemnom se priznaju oni gubici koji nastaju na teritoriju RH

50

Utvrivanje porezne osnovice poreza na dobit polazna veliina = raunovodstvena dobit ili gubitak + stavke uveanja dobiti/umanjenja gubitka (svi trokovi koji se ne priznaju kao porezni rashod) stavke umanjenja dobiti/uveanja gubitka (uobiajeni rashodi, otpis, donacije, trokovi reprezentacije) ________________________________ = dobit nakon uveanja i umanjenja preneseni gubitak ________________________________ porezna osnovica x porezna stopa ________________________________ porezna obveza olakice, osloboenja, poticaji ________________________________ KONANA POREZNA OBVEZA

POREZNI GUBITAK
- porezno priznati rashodi vei od porezno priznatih prihoda, tj. osnovica za obraun poreza je negativna - smanjuje osnovicu poreza na dobit - moe se prenijeti na razdoblje od 5 godina (moe se prenositi na slijedea porezna razdoblja, i to na sljedeih 5 god.) - porezni gubitak se ne moe prenositi unatrag (kod nas; u nekim dravama se moe) - ako se u postupku utvrivanja porezne osnovice utvrdi negativna osnovica, porezni obveznik ima porezni gubitak - prenosi se i nadoknauje umanjivanjem porezne osnovice u sljedeih pet godina, ako Zakon ne odreuje drukije - pri smanjenju porezne osnovice zbog gubitka iz prethodnih poreznih razdoblja, porezna se osnovica smanjuje najprije za gubitke starijega datuma

POREZ PO ODBITKU
- lanak 31. - porez kojim se oporezuje dobit koju ostvari nerezident u Republici Hrvatskoj - porezni obveznik poreza po odbitku je isplatitelj - porezna osnovica poreza po odbitku je bruto iznos naknade koju tuzemni isplatitelj plaa nerezidentu inozemnom primatelju - tehniki postupak prvo treba platiti porez na dobit nego se isplati naknada u inozemstvu - nae trgovako drutvo moe inozemnom trgovakom drutvu isplatiti svu dobit - uvodi se kako naa trgovaka drutva (u odnosu s inozemnim trgovakim drutvom) ne bi umanjivala svoju poreznu osnovicu toliko da uope ne plaaju porez skrivena isplata dobiti (nekom inozemnom trgovakom drutvu)

51

- porez po odbitku plaa se na: kamate te na autorska prava i druga prava intelektualnog vlasnitva (prava na reprodukciju, patente, licencije, zatitni znak, dizajn ili model, proizvodni postupak, proizvodne formule, nacrt, plan, industrijsko ili znanstveno iskustvo i druga slina prava) koje se plaaju inozemnim osobama koje nisu fizike osobe usluge istraivanja trita, poreznog i poslovnog savjetovanja i revizorske usluge, plaene inozemnim osobama - porez po odbitku plaaju i poslovne jedinice inozemnog poduzetnika kada plaaju naknade matinom poduzeu - porez po odbitku plaa se po stopi od 15% - porezna stopa poreza na dobit je 20% - proporcionalna porezna stopa (uvijek je ista)

RAZDOBLJE UTVRIVANJA POREZA (porezno razdoblje)

- porez na dobit utvruje se za: poslovnu godinu u pravilu kalendarska godina (1.1. 31.12.) dio poslovne godine (rijetko; u anglosaksonskim zemljama) u ovim sluajevima: 1. razdoblje od poetka poslovanja do kraja te poslovne godine 2. razdoblje od premjetaja sjedita ili upravljanja poslovima iz inozemstva u tuzemstvo do kraja te poslovne godine 3. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do premjetaja sjedita ili upravljanja poslovima iz tuzemstva u inozemstvo 4. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do otvaranja likvidacije 5. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do otvaranja steaja 6. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do dana spajanja ili pripajanja (razdoblje likvidacije) - lanak 29. (1) Porez na dobit utvruje se za porezno razdoblje koje je u pravilu kalendarska godina. (2) Iznimno, Porezna uprava moe na zahtjev poreznog obveznika odobriti da se porezno razdoblje i kalendarska godina razlikuju, pri emu porezno razdoblje ne smije prelaziti razdoblje od 12 mjeseci. Izabrano porezno razdoblje porezni obveznik ne moe mijenjati pet godina. (3) Porezno razdoblje ini dio poslovne godine ako je: 1. razdoblje od poetka poslovanja poreznog obveznika do kraja te poslovne godine, 2. razdoblje od premjetaja sjedita ili upravljanja poslovima iz inozemstva u tuzemstvo do kraja te poslovne godine, 3. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do premjetaja sjedita ili upravljanja poslovima iz tuzemstva u inozemstvo, 4. razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do dana spajanja ili podjele, razdoblje koje se nastavlja na posljednju poslovnu godinu do otvaranja likvidacije ili steaja, 6. razdoblje koje se nastavlja od otvaranja steaja do kraja poslovne godine, 7. razdoblje koje se nastavlja od otvaranja do okonanja postupka likvidacije.

52

POREZ NA DOBIT ILI DOHODAK NA DIVIDENDU

- danas to vie nemamo, ali je bilo ureeno zakonom od 2002. 2004. - domai obveznici poreza na dobit ne plaaju porez na dobit na prihod od dividendi i udjela u dobiti - isplata dividendi i udjela u dobiti inozemnim osobama porez na dobit po odbitku - isplata dividende fizikoj osobi isplatitelj PU uplauje porez na dohodak po odbitku po stopi od 15% i prirez (ako se dividende isplauju tijekom godine kao predujam isplatitelj plaa porez na dohodak po stopi od 35% i prirez) - stopa uvijek manja od zakonom predviene stope za taj porezni oblik PRIPADNOST PRIHODA OD PREZA NA DOBIT - republiki: 70% - upanijski: 10% - opinski/gradski: 20% USPOREDBA SA STOPAMA NA DOBIT ZEMALJA OECD-A - pitanje stopa ne postie se suglasnost u smislu harmonizacije (razliite u razliitim zemljama) ali ni u pogledu predmeta poreznog obvezivanja, poreznog obveznika - mi se u pogledu poreza na dohodak i dobit pokuavamo usklaivati, ali bez uspjeha (s ime se usklaujemo kad ne postoji harmonizacija?) povodimo se za stajalitima Europskog Vijea, a ne praksom Europskog suda - 28% Norveka i Finska - 40% i vie Velika Britanija, Njemaka, Italija - tranzicijske zemlje: Makedonija 15%, Maarska 18%, Slovenija 25%, eka 35% (mijenjana prije ulaska u EU; ne znamo toan iznos stope), Slovaka 40% (takoer mijenjana 19%) KAZNE ZA PREKRAJ (ne kazneno djelo!) - porezni obveznik kazna u iznosu od 500,00 do 200.000,00 kn - odgovorna osoba poreznog obveznika 500,00 do 20.000,00 kn - iznosi su se mijenjali bitno su vei

URAUNAVANJE POREZA PLAENOG U INOZEMSTVU

- metoda predviena u naem Zakonu za sprjeavanje dvostrukog oporezivanja - lanak 30. - Ako je porezni obveznik ostvario prihode ili dobit u inozemstvu (izravno ili putem poslovne jedinice) na koju je platio porez na dobit ili njemu istovrsni porez, plaeni porez u inozemstvu moe uraunati u tuzemni porez najvie do iznosa poreza na dobit koji bi za tako ostvarenu dobit ili prihode platio u tuzemstvu. - iznos poreza na dobit u tom sluaju utvruje se tako da se na dobit ili prihode ostvarene u inozemstvu primijeni stopa za uraunavanje. - stopa za uraunavanje izraunava se tako da se stavi u odnos ukupna porezna obveza utvrena prije dodatnih umanjenja porezne osnovice i ukupno ostvarena dobit samo iz tuzemnog poslovanja. - lanak 36. - Na utvrivanje, naplatu i povrat poreza, albeni postupak, zastaru, prekrajni postupak i druge mjere glede poreza na dobit na odgovarajui nain primjenjuje se Opi porezni zakon i Zakon o prekrajima. 53

POVLATENJA U SUSTAVU POREZA NA DOBIT

- gospodarskog karaktera - subjektno odreena povlatenja povlatenja u odnosu na poreznog obveznika: osloboenja (uope se ne plaa) - nisu apsolutne naravi - slobodne zone sniene porezne stope - slobodne zone - ostala povlatenja ukinuta izmjenom zakona NN 57/06 (iz razloga usklaivanja naih zakona s pravnom steevinom) - objektno odreena povlatenja povlatenja u odnosu na objekt oporezivanja: sniene porezne stope - ukinute (zbog procesa tihe harmonizacije) odbitak - umanjenje oporezive dobiti

METODE ZAKONITOG IZBJEGAVANJA POREZNE OBVEZE

- lake mogue nego kod izbjegavanja poreza na dohodak za fizike osobe - zbog pojava multinacionalnih trgovakih drutava

1. TRANSFERNE CIJENE Transfer pricing

- imaju za cilj smanjiti poreznu obvezu -transferna cijena skrivena isplata dobiti - zakonito izbjegavanje porezne obveze u sustavu poreza na dobit - OPZ l. 41. (1) Ugovori i poslovni odnosi izmeu povezanih osoba porezno e biti priznati samo onda ako bi i druge osobe koje nisu u takvom meusobnom odnosu pod istim ili slinim okolnostima utvrdile takve ugovorne uvjete ili uspostavile takve poslovne odnose. - povezana drutva kapitalom poduzetnikim ugovorima (ugovori o poslovanju i sl.) - povezane osobe u smislu Zakona su pravno samostalna drutva koja u meusobnom odnosu mogu stajati kao: - drutvo koje u drugom drutvu ima veinski udio ili veinsko pravo u odluivanju, - ovisno i vladajue drutvo, - drutva koncerna, - drutva s uzajamnim udjelima i - drutva povezana poduzetnikim ugovorima, u skladu s odredbama Zakona o trgovakim drutvima ili - ako se izmeu njih prenosi ili postoji mogunost prijenosa gubitaka ili dobiti

54

O pojmu transfernih cijena - u uem i irem smislu - u IREM SMISLU se taj pojam definira na nain da mu se pripisuje neutralno znaenje, pa predstavlja jednu internu operativnu strukturu cijena povezanih drutava, a koja se odnosi na transfer dobara, usluga i nematerijalne imovine izmeu njih, pri emu je, u pravilu, ta struktura cijena rukovoena komercijalnim uvjetima poslovanja - ne podrazumijevaju podeavanje poslovnog rezultata jer su istovjetne cijenama koje ugovaraju neovisni i nepovezani poslovni i trgovinski partneri - u UEM SMISLU cijene koje ne odgovaraju cijenama koje ugovaraju neovisni trgovinski partneri na otvorenom tritu - rije je o obliku skrivenog transfera dobiti iz jedne porezne jurisdikcije u drugu sa ciljem izbjegavanja plaanja poreza - ugovaraju takve cijene koje ne odgovaraju stvarnim cijenama na tritu, kako bi se izbjeglo plaanje ili smanjila porezna obveza - radi se o "prebacivanju", premjetanju dobiti jednog dijela multinacionalne kompanije koji je smjeten u zemlji sa veim poreznim optereenjima na drugi dio te iste multinacionalne kompanije smjetene u zemlji sa manjim poreznim optereenjemi, kako bi se smanjio to je mogue vie porezni teret cijele grupe, tj. povezanih drutava - odnos vezanosti nastoje ostvarenu dobit prenijeti u podruje gdje je stopa poreza na dobit manja ili gdje dobit uope nije predmet oporezivanja - izvjetaj OECD-a - pojam transfernih cijena treba koristiti u neutralnom znaenju te se ne smije poistovjeivati sa poreznom prijevarom, izbjegavanjem plaanja poreza ili utajom poreza, unato tomu to politika transfernih cijena moe biti koritena i u tu svrhu Polazno naelo pri utvrivanju transfernih cijena je naelo nepristrane transakcije ili naelo na dohvat ruke -Arms length principle. - situacija u kojoj nepovezana drutva meusobno posluju potpuno neovisno jedno o drugom (nisu u odnosu povezanosti) - cijena u skladu s naelom nepristrane transakcije jest cijena koju bi neovisna drutva ugovorila u istim ili slinim okolnostima - prava, objektivna trina cijena - pravna osnova tretmana grupe meunarodno povezanih drutava na nain da se svako drutvo tretira kao neovisnog i samostalnog poreznog obveznika proizlazi iz odredbi l. 7. st. 1. OECD ovog Modela ugovora - u implementaciji ovoga principa u domaa porezna zakonodavstva, razlikuju se etiri kategorije: 1) zemlje koje imaju odredbu koja eksplicitno ili implicitno upuuje na ovaj princip i prilagodbu u sluaju odstupanja (npr. UK, Italija, panjolska, Australija) 2) zemlje koje doputaju prilagodbu cijena u sluaju povezanih drutava bez upuivanja na ovaj princip (npr. Francuska) 3) poseban sluaj je Brazil koji ima posebna pravila 4) zemlje koje imaju jasnu, iroku zakonsku osnovu koja se razvila i kroz sudsku praksu (npr. Njemaka, Nizozemska, vicarska)

55

- primjena naela nepristrane transakcije najee dovodi do ispravka povlatene cijene koju su ugovorila povezana drutva znai korekciju cijene iz nadzirane transkacije na nain da odgovara cijeni nepristrane transakcije u svrhu oporezivanja - sama primjena naela bez rezultata ne znai nita; treba ispraviti transfernu cijenu (to je rezultat) - za provoenje ispravka transfernih cijena nadlena je porezna administracija (struna) Zakon Transferne cijene (1) Ako se izmeu povezanih osoba u njihovim poslovnim odnosima ugovore takve cijene ili drugi uvjeti koji se razlikuju od cijena ili drugih uvjeta koji bi se ugovorili izmeu nepovezanih osoba, tada se sva dobit u svoti u kojoj bi bila ostvarena, kad bi se radilo o odnosima izmeu nepovezanih osoba, ukljuuje u poreznu osnovicu povezanih osoba. (2) Povezanim osobama iz st. 1. ovoga l. smatraju se osobe kod kojih jedna osoba sudjeluje izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu druge osobe, ili iste osobe sudjeluju izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu drutva. Pri utvrivanju i procjeni jesu li poslovni odnosi izmeu povezanih osoba ugovoreni po trinim cijenama moe se koristiti jedna od sljedeih metoda: 1. metoda usporedivih nekontroliranih cijena ima prednost pred ostalim metodama 2. metoda trgovakih cijena 3. metoda dodavanja bruto dobiti na 4. metoda podjele dobiti 5. metoda neto dobitka Kamate izmeu povezanih osoba l. 14. (1) Pri utvrivanju prihoda/rashoda od kamata na dane zajmove kod povezanih osoba obraunava se kamata najmanje do visine kamatne stope koja bi se ostvarila izmeu nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma.

2. POTKAPITALIZIRANJE
- do potkapitalizacije dolazi najee iz razloga jer se drutvo financira preteito zaduivanjem, te dugovi postaju vei od vlasnikog kapitala - trgovaka se drutva, u osnovi, mogu financirati na dva naina: 1) vlasniki nain poveanjem vlasnikog kapitala uplaivanjem novih dionica ili poslovnih udjela, izdavanjem vrijednosnih papira konvertibilnih za dionice i dr. 2) duniki nain uzimanjem posudbi ugovori o posudbi ili o kreditu, izdavanjem obveznica, obligacijskih vrijednosnih papira i dr. (npr. zajmovi kada trgovako drutvo vraa zajmove, to mu smanjuje osnovni kapital vrlo bitna razlika) - kamate i trokovi financiranja, vezani za duniko financiranje, meutim, u veini su poreznih sustava priznati rashod, koji umanjuje poreznu osnovu (sve kamate i trokovi umanjuju poreznu osnovicu) - meutim, isplate dividendi, tj. dividende, rezidentima i nerezidentima bivaju u pravilu uvijek oporezovane (ne umanjuje se porezna osnovica)

56

- drutvima koja se financiraju prvenstveno duniki to daje trinu prednost ispred drutava koja se financiraju preteito po vlasnikoj metodi pravilo da zakonodavstva propisuju kakav je odnos dunikoga i vlasnikoga kapitala drutva doputen (eng. Debt/equty ratio). - ponekad je teko rei kada je tanka kapitalizacija posljedica izbjegavanja plaanja poreza, a kada stvarnog stanja na tritu zakonodavstva tom problemu pristupaju razliito

SKRIVENE ISPLATE DOBITI

- poveanja porezne osnovice skrivenim isplatama dobitka smatraju se posebice: 1. davanje odreenih koristi dioniaru ili lanu drutva ili s njima povezanim osobama uz naknadu niu od trine, ukljuujui i povoljniju kamatu 2. plaanje vee naknade dioniaru ili lanu drutva ili s njima povezanim osobama za dobra ili usluge od vrijednosti dobara, usluga ili uinaka, odnosno koristi koje je dioniar ili lan drutva ili s njima povezana osoba dala drutvu 3. davanje dobara ili usluga dioniaru ili lanu drutva ili s njima povezanim osobama u vrijednosti veoj od vrijednosti dobara, usluga ili uinaka odnosno koristi koje je dioniar ili lan drutva ili s njima povezana osoba dala drutvu 4. omoguavanje dioniaru ili lanu drutva ili s njima povezanim osobama drugih koristi za koje nema pravne osnove 5. manjkovi na imovini iznad visine utvrene odlukom Hrvatske gospodarske komore, odnosno Hrvatske obrtnike komore, u smislu propisa o porezu na dodanu vrijednost, po kojoj osnovi se ne plaa porez na dohodak

OPOREZIVANJE DOBITI U EU
Pravni temelj europskoga poreznog prava nalazimo u: - Ugovoru o osnivanju Europske zajednice, zakljuenom u Rimu 25. oujka 1957. - Ugovoru o europskoj uniji, zakljuenom 1992. u Maastrichtu - za ostvarenje postavljenih ciljeva, pred funkcioniranje jedinstvenoga trita, drave lanice moraju ukloniti ne samo fizike, tehnike, ve i porezne prepreke - konkretno se taj proces pretvaranja u jedinstveno ureenje tih pravila provodi kroz sekundarne izvore prava Unije (primarno pravno ureenje poreznoga prava Europske unije osnivaki ugovori primarni izvor prava zajednica i Europske unije) - 2 vrste PRAVNIH IZVORA: - primarni (osnivaki ugovori) - sekundarni sekundarno europsko pravo ine: - uredbe (vrlo malo ih je) vii pravni akti vrijede neposredno u svim zemljama lanicama - smjernice posredna primjena drave lanice moraju ih ratificirati - miljenja - kao akti zakonodavnog tijela, te za drave lanice obvezujueg uinka - odluke - preporuke - kao akti savjetodavnog uinka 57

HARMONIZACIJA NEPOSREDNIH POREZA - temelj l. 100 Ugovora o osnivanju EU - cilj porezne harmonizacije EU porezna jednakost unutar Unije u cilju osiguranja gospodarskim subjektima istih uvjeta konkurencije i trinog natjecanja na unutarnjem tritu, uvaavajui naelnu zabranu diskriminacije - porezna harmonizacija osnovni uvjet za ostvarenje 4 temeljne slobode unutarnjeg trita sloboda prometa: - roba - usluga - ljudi (fizikih osoba) - kapitala PARENT SUBSIDIARY SMJERNICA Smjernica o trgovakom drutvu roditelju i supsidijariji (keri) drutvo roditelja i drutvo keri MERGER DIRECTIVE Smjernica o spajanjima INTEREST AND ROYALTIES DIRECTIVE Smjernica o oporezivanju kamata i prihoda od autorskih prava ARBITRANA KONVENCIJA EU

PARENT SUBSIDIARY SMJERNICA

- rezidentna drava drutva keri moe nametnuti porez po odbitku na dividende koje se isplauju - rezidentna drava drutva roditelja moe oporezivati dividende u rukama drutva roditelja, dovodei do ekonomskog dvostrukog oporezivanja dobiti, iz koje su dividende bile isplaene Smjernica cilj: ukloniti prepreke meunarodnim isplatama dividendi unutar grupa trgovakih drutava, omoguujui djelovanje unutarnjega trita, posebice slobodu kretanja kapitala, te ostvarenje prava na slobodan poslovni nastan. Od 1. sijenja 1992. godine prekogranine, meunarodne raspodjele dobiti, koje se isplauju nakon oporezivanja dobiti od strane drutva keri u jednoj dravi lanici, a te isplate idu drutvu roditelju iz druge drave lanice, moraju biti osloboene od poreza po odbitku na dividende u dravi izvora, te se moraju osloboditi od dvostrukog oporezivanja dobiti u dravi drutva roditelja Kvalifikacija trgovakog drutva uvjet primjene Smjernice - 3 uvjeta: rezidentnost propisani oblik drutva naveden u aneksu smjernice svojstvo obveznika poreza na dobit treba odgovoriti na pitanje trebaju li navedeni uvjeti biti kumulativno ispunjeni - kvalificirano drutvo mora imati status ili drutva roditelja parent company ili drutva keri subsidiary company

58

Ope pravilo prihod od dividendi, koje raspodjeljuje kvalificirano drutvo ker iz dobiti nakon njezina oporezivanja, i koje prima kvalificirano drutvo roditelj, ne smije biti u cijelosti opet oporezovan na nivou drutva roditelja. - drava drutva roditelja mora odabrati izmeu ponuenih dviju metoda: 1. metoda izuzimanja (exemption method) drava se mora suzdrati od oporezivanja prihoda od dividendi 2. metoda odbitka oporezovati prihod od dividendi, ali dopustiti drutvu roditelju da odbije od svoje obveze poreza na dobit iznos poreza koji je platilo drutvo ker u rezidentnoj dravi na dobit iz koje je ono isplatilo dividende - zemlje primjenjuju drugu metodu time umanjuju dvostruko oporezivanje

MERGER DIRECTIVE
- predvia zajedniki, opi sustav odgode oporezivanja kapitalnih dobitaka i priuva koji nastaju prilikom razliitih oblika meunarodnih korporacijskih restrukturiranja trgovakih drutava, koja prema tome imaju sjedita u razliitim dravama lanicama - odnosi se iskljuivo na meunarodne ili prekogranine operacije - iskljuene su ne samo operacije koje se odvijaju unutar granica jedne drave, ve se Smjernica ne e primjenjivati niti u situacijama gdje je ukljuena samo inozemna poslovna jedinica ili inozemni dioniari Transakcije pokrivene Smjernicom: - zakonska spajanja - zakonske diobe - prijenos imovine (spajanja imovine, ulaganje imovine) - razmjena udjela u kapitalu (spajanje udjela u kapitalu) - bit Smjernice je sadrana u njezinu zahtjevu prema dravama lanicama da se suzdre od oporezivanja svakog dobitka koji nastaje povodom kvalificiranih meunarodnih operacija fuzija ili spajanja trgovakih drutava u irem smislu - takva predviena olakica ne znai i izuzimanje od oporezivanja; to je samo odgoda oporezivanja - zahtjevi koji moraju biti ispunjeni da bi trgovako drutvo dobilo kvalificirani status (identini onima postavljenim Smjernicom o drutvu roditelju i drutvu kerki): - pravni ili statusni oblik trgovakog drutva - fiskalnu rezidentnost drave lanice - svojstvo drutva kao obveznika poreza na dobit prema nacionalnim propisima

INTEREST AND ROYALTIES DIRECTIVE

- smjernica se odnosi na iznose, ostvarene u jednoj dravi lanci EU u obliku isplaenih kamata i dohodaka od autorskih i njemu srodnih prava - takvi iznosi moraju biti izuzeti od oporezivanja u toj dravi lanici u kojoj su ostvareni, i to bilo da je rije o oporezivanju porezom po odbitku na izvoru, bilo razrezom poreza na ukupni dohodak

59

ARBITRANA KONVENCIJA EU
- nije se uspjela donijeti smjernica - rezultat velikog kompromisa - jedini mehanizam i sredstvo rjeavanja sporova koje osigurava sigurno rjeavanje dvostrukog oporezivanja koje proizlazi iz ispravaka transfernih cijena - cilj je Arbitrane konvencije ukloniti meunarodno dvostruko oporezivanje koje nastaje prilikom usklaenja dobiti povezanih poduzetnika osnovanih na teritoriju razliitih drava, a navedeno usklaenje obavljaju porezne vlasti tih drava - drave se bore koja e se metoda primijeniti; veina jakih drava se nije suglasila pa ona nije danas na snazi - svaka drava misli da ona ima pravo ispraviti transferne cijene, da djeluje dobro na njihov proraun

60

Porezni obveznik i principi oporezivanja

OBUHVAT POREZNE OBVEZE (ELEMENTI UTVRIVANJA OVLATENJA NA OPOREZIVANJE) IZRAVNI POREZI (DOHODAK, DOBIT) Porezni obveznik - jedinica oporezivanja: - pojedinac kao fizika i pravna osoba - obitelj (suprunici) zajednica troenja - pravna osoba dovodi do dvostrukog oporezivanja (neeljena pojava) - porezni tretman obitelji: - pojedinano oporezivanje - zajedniko oporezivanje - zajedniko oporezivanje primjenom djelomine diobe - zajedniko oporezivanje primjenom pune diobe Izravni i neizravni porezi Izravni naplaeni prije troenja dohotka/dobiti; nema namjere prevaljivanja Neizravni naplaeni prilikom troenja dohotka/dobiti; postoji namjera prevaljivanja OSOBNI OBUHVAT - sadrajna dimenzija (fizike i pravne osobe) stvarna odreenost poreznog obveznika - formalna dimenzija (dravljanstvo, fiskalna rezidentnost, fiskalna nerezidentnost) mjesna odreenost poreznog obveznika REZIDENTNOST FIZIKIH OSOBA - prebivalite - uobiajeno boravite Opi porezni zakon norme za odreenje prebivalita i uobiajenog boravita lanak 37. (1) U smislu ovoga Zakona smatra se da porezni obveznik ima prebivalite ondje gdje ima stan u vlasnitvu ili posjedu neprekidno najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Boravak u stanu nije obvezan. (2) Ako porezni obveznik u Republici Hrvatskoj ima u vlasnitvu ili posjedu vie stanova, prebivalite mjerodavno za oporezivanje utvruje se prema mjestu prebivalita obitelji, a za poreznog obveznika samca prema mjestu u kojem se preteno zadrava ili prema mjestu iz kojeg preteno odlazi na rad ili obavljanje djelatnosti. (3) Ako porezni obveznik ima prebivalite u tuzemstvu i inozemstvu, smatra se tuzemnim poreznim obveznikom. (4) Uobiajeno boravite u smislu ovoga Zakona ima porezni obveznik u onom mjestu u kojem se zadrava pod okolnostima na temelju kojih se moe zakljuiti da on u tom mjestu ili na tom podruju ne boravi samo privremeno. Uobiajenim boravitem u smislu ovoga Zakona smatra se stalan ili vremenski povezan boravak u trajanju od najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Za odreivanje uobiajenog boravita nisu vani kratkotrajni prekidi boravka koji ne traju dulje od jedne godine.

61

OPZ poduzetnik i gospodarstvena djelatnost lanak 38. (1) Poduzetnik u smislu ovoga Zakona je svaka fizika ili pravna osoba, udruene osobe ili imovinska masa bez pravne osobnosti, koja gospodarstvenu djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja prihoda, dohotka, dobiti ili drugih gospodarstveno procjenjivih koristi. (2) Gospodarstvenom djelatnou u smislu stavka 1. ovoga lanka smatra se razmjena dobara i usluga na tritu radi ostvarivanja prihoda, dohotka, dobiti ili drugih gospodarstveno procjenjivih koristi. REZIDENTNOST PRAVNIH OSOBA - primjenjuje se mjesto sjedita (registracija, osnivanje), ali primjenjuje se i mjesto stvarne uprave (mjesto na kojem se donose strateke odluke drutva, gdje zasjeda uprava ne odnosi se na svakodnevno upravljanje drutvom) OPZ norme za odreivanje sjedita poduzetnika, sjedite poduzetnika lanak 39. (1) Sjedite poduzetnika u smislu ovoga Zakona je: 1. za pravnu osobu sjedite upisano u sudski registar ili drugi registar ili upisnike, 2. za fiziku osobu njezino prebivalite ili uobiajeno boravite. (2) Ako poduzetnik vei dio poslovne djelatnosti obavlja u mjestu koje je razliito od mjesta sjedita utvrenog prema odredbi stavka 1. ovoga lanka, u smislu ovoga Zakona sjeditem se smatra ono mjesto u kojem poduzetnik obavlja vei dio svoje poslovne djelatnosti. (3) Ako poduzetnik nema sjedite na teritoriju Republike Hrvatske, mjestom sjedita u smislu stavka 1. ovoga lanka smatra se mjesto obavljanja njegove djelatnosti. Zakon o porezu na dobit 2. Rezident i nerezident lanak 3. (1) Rezidenti su u smislu lanka 2. stavka 1. ovoga Zakona pravne i fizike osobe 1. ije je sjedite upisano u sudski ili drugi registar ili upisnik u Republici Hrvatskoj ili 2. kojima se mjesto stvarne uprave i nadzor poslovanja nalazi u Republici Hrvatskoj. 3. Rezidenti su i poduzetnici fizike osobe s prebivalitem ili uobiajenim boravitem u Republici Hrvatskoj ija je djelatnost upisana u registar ili upisnik. (2) Nerezident je osoba koja ne ispunjava jedan od uvjeta iz stavka 1. ovoga lanka. PREDMETNI OBUHVAT - sadrajna dimenzija (dohodak, dobit) - teritorijalna dimenzija (naelo svjetskog dohotka, naelo zemlje izvora) mjesna odreenost oporezivog dohotka i dobiti DOHODAK - sadrajna dimenzija - teorija izvora (Fuisting) - teorija sveobuhvatnog dohotka (SHS) - potroni porez na dohodak - teorija trinog dohotka

62

Zakon o porezu na dohodak (NN br. 177/04) 3. Izvori dohotka lanak 5. (1) Izvori dohotka su primici ostvareni od nesamostalnog rada, samostalne djelatnosti, imovine i imovinskih prava, kapitala, osiguranja i drugih primitaka. (2) Dohodak koji se oporezuje prema odredbama ovoga Zakona, prema izvoru dohotka iz stavka 1. ovoga lanka, jest: 1. dohodak od nesamostalnog rada, 2. dohodak od samostalne djelatnosti, 3. dohodak od imovine i imovinskih prava, 4. dohodak od kapitala, 5. dohodak od osiguranja, 6. drugi dohodak. DOBIT - sadrajna dimenzija Zakon o porezu na dobit (NN br. 177/04) III. Porezna osnovica 1. Ope odredbe lanak 5. (1) Porezna osnovica je dobit koja se utvruje prema raunovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obrauna poreza na dobit, uveana i umanjena prema odredbama ovoga Zakona. (2) Poreznu osnovicu poreznog obveznika rezidenta ini dobit ostvarena u tuzemstvu i inozemstvu. (3) Poreznu osnovicu nerezidenta ini samo dobit ostvarena u tuzemstvu, a utvruje se prema odredbama ovoga Zakona. (4) U poreznu osnovicu ulazi i dobit od likvidacije, prodaje, promjene pravnog oblika i podjele poreznog obveznika, a porezna osnovica utvruje se prema trinoj vrijednosti imovine, ako ovim Zakonom nije drukije odreeno. ODREENJE OBUHVATA - neograniena porezna obveza (rezidentnost ili dravljanstvo + svjetski dohodak) - ograniena porezna obveza (nerezidentnost ili nedravljanstvo + zemlja izvora) RJEENJE PROBLEMA DVOSTRUKE REZIDENTNOSTI a) Ako je fizika osoba, prema l. 4. st. 1. Model - ugovora OECD, rezident obiju drava ugovornica, primjenjuje se prvi supsidijarni kriterij utvruje se u kojoj dravi fizika osoba ima stalno mjesto stanovanja (prebivalite); b) Ako fizika osoba ima i stalno mjesto stanovanja u obje drave, rezidentnost se odreuje prema tome gdje je sredite njezinih ivotnih interesa, tj. u kojoj su dravi njezine osobne i ekonomske veze bliskije; c) Ako i ovaj supsidijarni kriterij ne da odgovor jer se ne moe ustanoviti u kojoj dravi postoji vea bliskost osobnih i ekonomskih veza, rezidentnost se odreuje prema tome u kojoj dravi osoba ima uobiajeno mjesto stanovanja (uobiajeno boravite); d) Ako se utvrdi da osoba ima uobiajeno mjesto stanovanja u obje drave, ili niti u jednoj od njih, rezidentnost se utvruje na temelju dravljanske pripadnosti.

63

PRAVNA OSNOVA NASTANKA POREZNE OBVEZE Pravne injenice su takve injenice uz koje je vezan neki pravni uinak, tj. postanak, prestanak ili promjena prava odnosno pravnih odnosa. Pravna osnova jest ona bitna, odluujua pravna injenica za koju su pravnom normom vezani pravni uinci, a pravna osnova nastanka porezne obveze jest ona bitna pravna injenica uz ije postojanje pravo vee, kao posljedicu, nastanak porezne obveze IZRAUN POREZNE OBVEZE - kvantitativna konkretizacija (brojano izraavanje) poreznog dobra ili njegovog dijela (porezni izvor) na koji se primjenjuje porezna stopa Porezno dobro drutveno ope prihvaena vrijednost uz koju pravni poredak vee poreznu obvezu Metode utvrivanja injenica potrebnih za utvrenje porezne osnovice - direktna metoda (metoda vlastite prijave) - indirektna metoda (metoda prijave tree osobe) - slubena metoda - indicijarna metoda - metoda parifikacije

64

IMOVINSKI POREZI
- kae se da bi prvenstveno trebalo oporezivati dohodak i dijelove dohotka (prihode) - Da li je imovinsko stanje osobe pokazatelj bogatstva i statusa obveznika i da li bi imovinu trebalo oporezivati? - dohodak se obnavlja, a imovina ne, pa ne bi trebalo uvoditi imovinske poreze, ali drugi su govorili da treba Definicija imovine za potrebe oporezivanja: IMOVINA = ukupnost ekonomskih dobara i prava izraenih u novcu (u poreznom pravu odstupa se od klasinog pojma imovine) - porezni oblik koji kao objekt oporezivanja ima imovinu - heterogena skupina poreza U imovinske poreze ulazi iroka skupina poreza. - razlikuju se meusobno prema: - ciljevima, tj. uincima zbog kojih se uvode i zadravaju u poreznim sustavima s obzirom na povod oporezivanja - oblicima u kojima se pojavljuju Imovinski porezi prema ciljevima, tj. uincima zbog kojih se uvode i zadravaju u poreznim sustavima s obzirom na povod oporezivanja: 1. imovinski porezi u uem smislu - porez na imovinu 2. imovinski porezi u irem smislu - porez na nasljedstva i darove (bez naknade) - porez na promet imovine (uz naknadu) - porez na porast vrijednosti imovine

POREZ NA IMOVINU
- povijesno gledajui pojavio se prvi - predmet oporezivanja je imovina kao takva imovina u statikom obliku, pa je iskljueno oporezivanje vrijednosti imovine, te prometa imovine - relevantna je imovina koja postoji u zakonom utvrenom trenutku trenutku nastajanja porezne obveze (bitna je sama injenica da imovina postoji; nije bitno da li se npr. nekretnina iznajmljuje, da li se od imovine ostvaruju prihodi) - subjektni i direktni porez - zasniva se na naelu plaanja poreza prema ekonomskoj snazi IMOVINA = zbirni naziv (imovinskih) predmeta razliitih oblika i vrsta koji su u vlasnitvu poreznog obveznika - problemi pri definiranju oporezivih imovinskih predmeta, tj. kod odgovora na pitanje koje predmete obuhvatiti porezom na imovinu - Kako da zakonodavac definira imovinu koji dijelovi imovine e se oporezivati? Da li e to biti kua, automobil, - politiki, pravni, etiki i tehniki problemi rijeeni tako da se samo lako vidljivi ili dostupni imovinski predmeti zahvaaju ovim poreznim oblikom koji su registrirani (kue za odmor; automobili i motocikli do odreene godine starosti) 65

VRSTE POREZA NA IMOVINU 1. prema osnovi izvora oporezivanja 2. prema uestalosti ubiranja 3. prema obuhvatu objekta oporezivanja 1 Prema osnovi izvora oporezivanja 1) realni porezna je osnovica imovina pa se zahvaa u supstancu imovine poreznog obveznika ograniena primjenjivost porezni je dug vei od prihoda ili ih uope nema pa se radi podmirenja porezne obveze mora posegnuti u dohodak ili dolazi do prodaje imovine radi podmirenja poreznog duga vodi se rauna da li se ostvaruje prihod iz te imovine danas to nije prihvatljivo; ne primjenjuju se u praksi 2) nominalni ili neto porez na imovinu porezna je osnovica imovina, ali se porez plaa iz prihoda od imovine, tj. iz dohotka porezni se dug podmiruje iz tekuih prihoda primjenjuje se moe se pretvoriti u realni (pr. netko ima kuu za odmor, ali je ne iznajmljuje i ne ostvaruje prihod od nje, pa e je morati prodati ako ne moe drukije platiti porezni dug, ali to se protivi jednom od osnovnih naela ovrhe 2. Prema uestalosti ubiranja 1) periodini, tekui nominalni porezi s niskim stopama fiskalni ciljevi npr. porez na automobile, porez na brodice i zrakoplove (do 10 god. starosti), porez na imovinu, porez na kue za odmor (bez ogranienja) 2) jednokratni u pravilu su to realni porezi na imovinu i najee slue kao instrument preraspodjele imovine redistribucijski ciljevi najee npr. porez na nasljedstva i darove 3. Prema obuhvatu objekta oporezivanja predmet oporezivanja je imovina 1) jedinstveni, sintetiki, skupni svi predmeti i prava koji ulaze u imovinu se oporezuju kod nas se ne primjenjuje 2) parcijalni, analitiki, pojedinani oporezuju se pojedini dijelovi imovine primjenjuje se kod nas /po prof. to nije zadovoljavajue rjeenje/ ostalim zemljama svijeta se rijetko primjenjuje (imaju opi porez, ali s izuzetno niskim poreznim stopama); i kod nas se predlae da se uvede opi porez na imovinu - kod nas 3 neustavna poreza na neizgraeno graevinsko zemljite; na neobraeno obradivo zemljite;

66

OSNOVICA POREZA NA IMOVINU - primjena neto naela oporezivanje neto imovine, tj. razlika bruto vrijednosti i obveza - problem utvrivanja koji dijelovi ukupne imovine poreznog obveznika e biti obuhvaeni - zakonski se to rjeava nabrajanjem metoda enumeracije imovinskih predmeta - imovinske predmete podvodimo pod zajedniki nazivnik novac VREDNOVANJE PROCJENA IMOVINE Pitanje 1. to oporezivati? - utvrditi pojedini predmet oporezivanja naelo enumeracije Pitanje 2. Na osnovi ega to oporezivati? (Kako utvrditi poreznu osnovicu?) - novani izraz vrijednosti pojedinih predmeta oporezivanja porezom na imovinu - 3 koncepcije Kriteriji elementi za utvrivanje vrijednosti porezom na imovinu obuhvaenih objekata: 1. vrednovanje na osnovi trine cijene imovinskih predmeta fair market value 2. vrednovanje prema iznosu, tj. veliini prihoda od imovinskih predmeta rental value 3. vrednovanje prema vrijednosti kapitala capital value - pravilo kriterij ad 1 fair market value - odstupanje od isto trinih osnova utvrivanja vrijednosti imovine za potrebe oporezivanja - utjecaj vremenskog momenta provoenja procjene vrijednosti - dokumenti kojima se utvruje da je dolo do prijenosa imovine i odreenih prihoda pokazuju vrijednost koja je dosta niska pa administracija ide u procjenjivanje OBVEZNIK POREZA NA IMOVINU - fizike i pravne osobe - trae se argumenti contra oporezivanja imovine pravnih osoba - poreznopolitiki oportunizam razlog brojnih olakica TARIFA POREZA NA IMOVINU - razliitosti od zemlje do zemlje - vrste poreznih stopa - visina poreznih stopa - modaliteti njihove primjene - relativno niske stope: 1 1.5% -neovisno o stopi uvijek je progresivan - kod nas se porez na imovinu ne odreuje primjenom stopa, nego se kod nekretnina porez (npr. porez na kue za odmor) odreuje prema iskoristivoj kvadraturi te nekretnine (kue za odmor); kod pokretne imovine (npr. automobil, brod, zrakoplov) ovisi ili o jaini motora ili veliini samog zrakoplova ili brodice - visina poreza na kue za odmor trebala bi se odreivati prema vrijednosti te kue, tj. imovine, a ne prema kvadraturi

67

POREZI U IREM SMISLU

- do oporezivanja dolazi zbog prometa imovine - bez naknade: porez na nasljedstva - uz naknadu: kupoprodaja i POREZ NA NASLJEDSTVA I DAROVE (Inheritance and Gift Tax, Schenkungssteuer) - predmet oporezivanja jeste imovina - porez koji se ubire zbog prometa, transfera vlasnitva bez naknade - meu ivima (inter vivos) sa darodavatelja na daroprimatelja darovanje - u povodu smrti (mortis causa) sa ostavitelja na nasljednika, na osnovi zakonskog prava nasljeivanja ili oporuke ostavitelja nasljeivanje - realni porez predmet oporezivanja porezni izvor = porezna osnovica Porez na nasljedstva - moraju biti ispunjene 2 osnovne pretpostavke: - privatno vlasnitvo - pravo nasljeivanja - 2 osnovna pristupa: 1. teorija SHS sustava sa stajalita sveobuhvatnog dohotka trebalo bi stjecanje imovine iz nasljeivanja smatrati dohotkom i kao dohodak je oporezivati Skandinavske zemlje: dualni sustav oporezivanja dohotka 2. teorija izvora dohodak su prihodi iz stalnih izvora pa se nasljedstvo (i darovi) ne mogu kao dohodak oporezivati kod nas - oblici poreza na nasljedstva: 1.porez na davanje nasljedstva, tj. na ostavinsku masu estate tax - porez na ostavinsku masu - zahvaa se ukupna ostavinska masa kao predmet oporezivanja, a postojanje i broj nasljednika, blizina srodstva i dr. nisu relevantni 2.porez na primanje (stjecanje) nasljedstva, tj. na pojedine dijelove ukupne ostavinske mase inheritance tax - porez na nasljedne dijelove tako se kae kod nas - najira primjena - neto vrijednost nasljedstva - utvruje se vrijednost imovine, tko su nasljednici, blizina srodstva - visina poreznog optereenja porezom na nasljedstva: - ovisi o 3 elementa: - izbor porezne osnovice - obuhvat i broj poreznih osloboenja - nain na koji je izraena porezna tarifa

68

Osnovica poreza na nasljedstva - neto naslijeena imovina - opeprihvaeni naelni stav - definicija porezne osnovice nije problematina, ali postoje potekoe pri vrednovanju utvrivanju vrijednosti naslijeene imovine (npr. nastaje kada u trenutku transfera sa ostavitelja na nasljednika nisu poznate trine cijene) - postavlja se pitanje: to sve ulazi u ostavinsku masu? (rjeava ga Zakon o procjeni imovine) Porezne olakice i osloboenja kod poreza na naslijedstva - visina optereenja ovisi o tome da li postoje olakice i osloboenja - porezne pogodnosti 1. subjektna osloboenja prema poreznom obvezniku lanovi ue obitelji ostavitelja tendencija suavanja kruga osoba koje su korisnici pogodnosti 2. objektna osloboenja/olakice u odnosu prema poreznom objektu imaju za cilj jednostavnost i jeftinou ubiranja ovise o samoj ostavinskoj masi ako je ispod odreenog iznosa, ne oporezuje se npr. transferi male vrijednosti, odreivanje imovinskih predmeta rjeenja ovise o blizini srodstva - najee se osloboenja kombiniraju Porezna tarifa 1. fiksni iznosi (iz kojih su se razvile proporcionalne stope) 2. primjena proporcionalnih stopa (koje ustupaju mjesto progresivnom oporezivanju) 3. progresivno oporezivanje - razliiti uinci: ad 1. regresivni uinak ad 2. de facto progresivni uinak krug osoba koje ne plaaju porez nulta stopa krug osoba koje plaaju porez po stopi od 5% kod nas je ta proporcionalna stopa s progresivnim uinkom ad 3. pravilo u suvremenim poreznim sustavima Progresivno oporezivanje nasljedstva - temelji se na dvije pretpostavke: 1) oporezivanje prema ekonomskoj snazi dolazi do porasta ekonomske snage nasljednika 2) respektiranje blizine srodstva respektira se blizina srodstva izmeu ostavitelja i nasljednika Rezultat stupnjevano porezno optereenje koje moe biti: 1. indirektno za odreene stupnjeve srodstva priznaju se pogodnosti, tj. porezne povlastice 2. direktno porezna tarifa za pojedine grupe srodnika, tj. nasljednika, koji ine porezne razrede, predvia razliite porezne stope koje rastu to je stupanj srodstva udaljeniji

69

- praksa kombinacija ovih dviju metoda - visina poreznog optereenja kod poreza na nasljedstva - npr. Slovenija: za istu vrijednost naslijeene imovine primjenjuju se razliite stope za razliite nasljedne redove: - 5 14% drugi nasljedni red - 8 17% trei nasljedni red - 11 30% etvrti nasljedni red - pravilo primjena 2 kriterija: blizina srodstva i vrijednost imovine - rije je o najviim stopama poreznih sustava razvijenih zemalja (do 60%) - kod nas e se brzo promijeniti porez na nasljedstva pa moemo oekivati progresivno oporezivanje, a govori se da e se i prvi nasljedni red oporezivati (opteretiti porezom) Porez na darove - oporezivanje darova ureeno je istim zakonom koji ureuje oporezivanje nasljedstva, a to je Zakon o financiranju jedinica lokalne i podrune (regionalne) samouprave razlog: - svi relevantni elementi jednaki - identino opravdanje oporezivanja - povod oporezivanja isti (transfer ekonomske snage i poveanje ekonomske snage razlika inter vivos/mortis causa) Porez na darove porez na nasljedstva - nain utvrivanja poreznog optereenja slian, tj. relevantna je dvostruka progresija: veliina primljene imovine i blizina srodstva - ovakav tretman je razumljiv i opravdan, te je potreban zbog potrebe za neutralnou poreza - nepostojanje razloga za razliit porezni tretman nasljedstva i darova rezultat je reguliranje istim propisom POREZ NA PORAST VRIJEDNOSTI IMOVINE - oporezuje se poveana vrijednost imovine koja se ulae najee u nepokretnu imovinu - prijedlog da se uvede kod nas POREZ NA KAPITALNE DOBITKE Kapitalna dobit npr. zemljita, nepokretna imovina, ali ima i pokretne imovine = razlika izmeu prodajne i kupovne cijene imovine do danas se nije odluilo na to jer neoporezivanjem kapitalne dobiti privlaimo strane ulagae i investitore

70

(OPI) POREZ NA PROMET

- umsatzsteuer; sales tax POJAM I OSNOVNA OBILJEJA POREZA NA PROMET = porezni oblik kod kojega je porezni teret raspodijeljen na sve stanovnike jedne drave i kod kojega su oporezovani (gotovo) svi akti prometa koji se obavljaju uz naplatu - objekti oporezivanja: promet uz naknadu: - proizvodi - najznaajniji - usluge - prava - nekretnine - porezni oblik koji se nadovezuje na akt prodaje robe ili obavljanja usluga - to je porezni oblik kojim se oporezuju svi ili vei dio objekata koji su predmet prometa (trebao bi biti obuhvaen porez na promet svih dobara, ali postoje neka dobra koja se ne oporezuju) - ako se oporezuju samo neki predmeti prometa posebni ili pojedinani potroni porezi, odnosno akcize/troarine/posebni porez na promet (primjenjuje se na jedan proizvod ili na grupu proizvoda) u RH: na osobne automobile, ostala motorna vozila, plovila i zrakoplove; na kavu; na duhanske proizvode; na alkohol; na naftne derivate; na luksuzne proizvode; na pivo; na bezalkoholna pia; na potronju. Porez na promet = opi porez na potronju =opa ili univerzalna akciza - posredni porezi plaaju se pri troenju dohotka (upravo to je porez na promet) - osnovna oznaka prevaljivost (prenoenje poreznog tereta; ne obveze!!) - regresivno djelovanje porez na promet oporezuje graane jednako bez obzira na ekonomsku snagu (imunije tereti manje) zbog toga je najbrutalniji i najprimitivniji meu opim oblicima oporezivanja; to mu je nedostatak - ovaj porezni oblik ima puno pozitivnih obiljeja, to ublauje negativnu regresivnost - /regresivna porezna stopa porezna stopa pada rastom porezne osnovice/ - pripada u cijelosti dravnom proraunu - povoljno fiskalno djelovanje(najizdaniji porezni oblik), ali i uspjeno sredstvo za postizanje nefiskalnih ciljeva - otpor je manji, gotovo ga i nema (plaanje pod anestezijom obveznik ne razmilja da snosi teret poreza) posredni porez

Karakteristike opeg poreza na promet

- glavni reprezentant posrednih, indirektnih poreza - opi i pojedinani porezi na promet - povod za oporezivanje: promet/isporuka - objekt oporezivanja: dobra proizvodi/usluge

71

- porezni ga obveznici plaaju predujmljujui porez kojega u (za iznos poreza) poveanoj cijeni oporezovanih proizvoda i usluga prevaljuju na krajnje potroae koji su po intenciji zakonodavca pozvani da snose porezni teret - osoba poreznog obveznika razliita je od osobe konanog platca poreza (osobe koja konano snosi porezni teret) - krajnji potroai snose teret poreza u cijeni proizvoda koja je vea - najistaknutije pozitivne karakteristike umanjuju negativnu posljedicu regresivnosti - jeftinoa trokovi su mali pa se prikuplja puno prihoda - izdanost stalan (konstantan), visoki prihod dravnog prorauna najizdaniji porezni oblik - konstantnost - ugodnost tehniki gledano plaa se obrono, porezne prijave se mogu podnositi putem interneta, postojanje rauna

Oblici opeg poreza na promet prema broju oporezovanih (prometnih) faza

1) jednofazni u fazi proizvodnje plaa se prilikom izlaska proizvoda u fazi veleprodaje (trgovine na veliko) u fazi maloprodaje (trgovine na malo) 2) viefazni oporezivanje u vie prometnih faza (zakonodavac odredio nekoliko faza) kratko postojao u praksi predstavljao korak ka svefaznom slinost svefaznom porezu na promet kvantitativne, a ne kavalitativne razlike u pravilu se javlja kao bruto viefazni porez na promet ekonomski nepovoljno kumulativno djelovanje koje proizlazi iz toga da je porezna osnovica cijena oporezovanog proizvoda u koju je ukljuen iznos poreza plaen u prethodnoj prometnoj fazi (porez na cijenu + porez plaen u prethodnoj fazi) problem tretmana vanjskotrgovake razmjene 3) svefazni 1. bruto svefazni porez na promet kaskadno, tj. lavinsko djelovanje bruto svefaznog poreza na promet - neeljeni kaskadni/kumulativni uinak: konstantno poveanje porezne osnovice jer se ukljuuje i porez koji je plaen u prethodnoj fazi - kumulativni efekt u uem smislu (porez na porez), - kumulativni efekt u irem smislu (to vie faza to vei porez) - pojednostavnjeno: npr. stopa je 5%, 4 faze prometnog ciklusa = porezni je teret koji snosi konani potroa jednak umnoku stope i broja poreznih faza (5x4=20) - utvrivanje je kumulativnog efekta puno sloenije - izraeno je znaenje poznavanja ukupnog poreznog optereenja u vanjskotrgovakoj razmjeni izvoz i uvoz - rjeenje: utvrivanje prosjene porezne stope za izraunavanje iznosa koji se pri izvozu odbija 2. neto svefazni porez na promet PDV (mehrwersteuer, value added tax) - meu najmlaim poreznim oblicima (neke ga zemlje nisu ni uvele npr. SAD gdje se primjenjuje viefazni porez na promet); EEZ Neumark - porezna je osnovica: dodana vrijednost - kljuna prednost: nema kumulativnog uinka

72

PDV porez na dodanu vrijednost

Oblici PDV-a s obzirom na tretman investicija, tj. nabavke kapitalnih dobara:
1) proizvodni oblik porezni obveznik pri prodaji svog proizvoda ne moe odbiti troak nabave kapitalnih dobara 2) dohodni oblik porezni obveznik prilikom prodaje svog proizvoda moe odbiti amortizaciju 3) potroni oblik porezni obveznik prilikom prodaje moe odbiti iznos utroen za nabavu kapitalnih dobara (odbija se troak bruto investicije) preteit broj drava ima ovaj oblik (i u RH)

Metode izraunavanja PDV-a

- brojne klasifikacije metoda: 1. metoda oduzimanja 2. metoda zbrajanja 3. indirektna metoda (metoda rauna ili kreditna metoda) ima prednost; u RH - metoda odbitka prethodno plaenog poreza tako se zove kod nas - porezni obveznik uplauje razliku izmeu poreza koji treba platiti na svoj proizvod (porezni output) i poreza koji je platio (pretporez) svojem dobavljau (porezni input) Obraun poreza na dodanu vrijednost (22%) Prodajna Nabavna Porezni Dodana cijena bez cijena obveznik vrijednost poreza imput output Farmer 100 100 Tekstilna industrija Industrija odjee Trgovina 100 400 800 300 400 200 400 800 1 000

Bruto obraunani porez 22 88 176 220

Stvarno plaeni porez

Stvarno plaeni porez 22

88 22 176 88 220 176

66 88 44 220

- metoda omoguuje da se porezna evazija svede na najmanju moguu mjeru - postoji raun teko izbjegavanje poreza

Osnovni elementi PDV-a

- 6. Direktiva (smjernica EU), 1977. utvruje najznaajnije elemente ovog poreza 1. oporezive transakcije 2. porezni obveznik 3. mjesto oporezivanja 4. porezna osnovica 5. porezne stope 6. porezna izuzea 73

- PDV u RH ide za usklaivanje s tom smjernicom - najveim dijelom jesmo usklaeni; osim poreznih izuzea 1. Oporezive transakcije - treba oporezivati svaku isporuku dobara i obavljanje usluga uz naknadu - isporuka dobara i obavljanje usluga koje poduzetnik bez naknade uini osobama koje su kod njega zaposlene i lanovima njihovih obitelji - vlastita potronja - uvoz - u RH l. 2. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost PDV se plaa: 1. na isporuke svih vrsta dobara (proizvoda, roba, nekretnina, opreme i sl.) i sve obavljene usluge u tuzemstvu uz naknadu: a) koje poduzetnik izvri bavei se svojom gospodarskom ili drugom djelatnosti, b) koje se obavljaju na osnovi zakonskih odredbi ili odluka dravnih tijela, c) koje poduzetnik obavi svojim zaposlenima ili lanovima njihove ue obitelji po osnovi rada. 2. na vlastitu potronju. Vlastitom potronjom smatra se: a) izuzimanje dobara iz vlastitog poduzea za privatne potrebe, b) koritenje usluga svog poduzea za privatne potrebe, c) stvaranje rashoda po osnovi reprezentacije i koritenja osobnih automobila i drugih sredstava za osobni prijevoz koji se ne mogu odbiti pri oporezivanju dohotka, odnosno dobiti. 3. na isporuke dobara i usluga to ih trgovaka drutva kao i drugi oblici zajednikog obavljanja gospodarske ili druge djelatnosti obavljaju 1) vlasnicima udjela i lanovima njihove ue obitelji, za koje primatelji tih dobara i korisnici tih usluga ne plaaju nikakvu naknadu ili je plaaju uz osobni popust. 2) Isto se odnosi i na sve druge isporuke dobara i obavljene usluge bez naknade i s osobnim popustom bez obzira kome su uinjene. 4. na uvoz dobara u tuzemstvo, pri emu se pod uvozom razumijeva i unos i prijam i drugi oblici uvoza dobara. - l. 2. st. 2 Zakona o porezu na dodanu vrijednost: Tuzemstvo je, u smislu ovoga Zakona, teritorij Republike Hrvatske, osim slobodnih zona utvrenih posebnim zakonom. - l. 2. st. 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost: Poduzetnikom se, u smislu ovoga Zakona, smatra pravna ili fizika osoba koja samostalno i trajno obavlja djelatnost s namjerom ostvarivanja prihoda. Poduzee, u smislu ovoga Zakona, obuhvaa gospodarsku ili drugu djelatnost poduzetnika. 2. Porezni obveznik - svaki poduzetnik pravna i fizika osoba koja samostalno obavlja djelatnost radi ostvarivanja dobiti ili koja obavlja uvoz - tijela dravne uprave i samouprave, politike stranke, sindikati i komore porezni su obveznici PDV a samo onda kada obavljaju djelatnost koja konkurira s onom poduzetnikom - u RH usklaeni s ovom smjernicom l. 2. st. 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost

74

3. Mjesto oporezivanja ne nalazimo ga ni u jednom drugom poreznom obliku - isporuka dobara mjesto isporuke tj. mjesto u kojem se nalazi dobro u trenutku isporuke - usluge mjesto isporuke usluge je sjedite/poslovna jedinica drutva koje je obavilo uslugu - mjesto izvrenja usluge prijevoza polazna toka puta - mjesta najma i zakupa mjesto gdje se nalazi nekretnina - mjesto obavljanja znanstvenih, zabavnih, sportskih i sl. usluga mjesto gdje je usluga stvarno obavljena - za savjetodavne usluge, promidbene usluge, prijenos i koritenje autorskih prava i dr. sjeditem se smatra sjedite primatelja usluge - u RH usklaeni s ovom smjernicom 4. Porezna osnovica = naknada za isporueno dobro ili obavljenu uslugu - kod vlastite potronje/isporuke dobara ili obavljanju usluga posloprimcima trina vrijednost isporuenog dobra/obavljene usluge 5. Porezne stope - razliitosti u broju i visini izmeu zemalja lanica (i ire) nema suglasnosti - 0% (nulta stopa; ali se ne radi o osloboenju) pri izvozu (naelo odredita), prometu novina, odreenih proizvoda iroke potronje u zadnjoj fazi prometa - oituje se u tome da e se porez plaen u prethodnoj fazi vratiti, ali u zadnjoj se fazi promet oporezuje 0%, pa kupac kupuje neoporezovan proizvod (u cijeni proizvoda nee biti PDV-a) - 2000. god.: Belgija, Danska (za novine), Finska, Irska, Italija (graevnsko zemljite, sirovo zlato, otpadi kovina), vedska, Velika Britanija - u RH 3 vrste poreznih stopa: 1) standardna (22%) na najiri krug proizvoda i usluga 2) nulta stopa (0%) na sve vrste kruha i mlijeka; knjige strunog, znanstvenog, umjetnikog, kulturnog i obrazovnog sadraja i udbenike; lijekove odreene Odlukom o utvrivanju Liste lijekova Hrvatskog zavoda za zdravstveno osiguranje; proizvode koji se kirurkim putem ugrauju u ljudsko tijelo implantanti; znanstvene asopise; usluge javnog prikazivanja filmova; lista se bezuspjeno pokuala proiriti, poveati 3) povlatena (10%) na komercijalne usluge usluge organiziranog boravka koje se plaaju doznakama iz inozemstva (smjetaj ili smjetaj s dorukom, polu ili puni pansion u svim vrstama komercijalnih ugostiteljskih objekata, usluge agencijske provizije za naprijed navedene usluge, ture, transferi autobusima i plovilima) 6. Porezna izuzea - razlozi: socijalno politike i provedbene, tj. tehnike naravi - tzv. standardna izuzea potanske, obrazovne, zdravstvene, dentistike, kulturne usluge i usluge financijskih institucija

75

Uinci opeg poreza na promet

- financijski: 1) izdanost 2) stabilnost prihoda 3) jeftinoa ubiranja 4) ugodnost plaanja poreza - ekonomski: 1) uinci na gospodarski rast 2) stabilizacijski uinci 3) alokativni uinci - socijalni negativan regresivni uinak (graani koji imaju manju gospodarsku snagu, vie su porezno optereeni) stope i izuzea od oporezivanja slabi rezultati harmonizacije ostali elementi uspjeno harmonizirani Predviene su mjere za anuliranje, odnosno umanjenje regresivnog uinka: 1. smanjenje regresivnog uinka poreza na promet unutar sustava poreza na promet, odnosno samog sustava PDV a - primjena nulte i snienih poreznih stopa, te osloboenja od plaanja za odreene proizvode - nedovoljno za ukidanje regresivnog uinka 2. smanjenje regresivnog uinka poreza na promet izvan sustava PDV a, ali unutar poreznog sustava - najuinkovitija mjera je primjena progresivnih poreznih stopa pri plaanju poreza na dohodak takva primjena progresivnih poreznih stopa naziva se KOMPENZATORNA PROGRESIJA uspostavlja se naruena ravnomjernost u snoenju poreznog tereta izmeu socijalno razliitih skupina 3. smanjenje regresivnog uinka poreza na promet izvan poreznog sustava, ali unutar ireg drutveno ekonomskog sustava - socijalni transferi prema graanima s manjom ekonomskom snagom - druge mjere socijalne politike djeji doplatak, aki i studentski domovi, prednosti u stipendiranju, socijalni stanovi, sniene stanarine i sl.

Prednosti PDV a
1) izostanak kumulativnog uinka zbog neto svefaznog poreza 2) oteano izbjegavanje plaanja poreza jer porezna administracija lako ulazi u podatke o tome tko je koliko platio zbog ispostavljenih rauna 3) neutralnost u poduzetnikom podruju ne sudjeluje bitno u donoenju poduzetnikih odluka

Stope PDV a
- viestopni sustav PDV a: 1) standardna ili opa stopa (u RH 22%) 2) nulta stopa (0%) 3) povlatena stopa (u RH 10%) 4) poviena stopa mi je nemamo, ali se nadomjeta kroz pojedinano oporezivanje troarina/akciza

76

- POSEBNI POREZI NA PROMET u RH: 1. porez na osobne automobile, ostala motorna vozila, plovila i zrakoplove 2. porez na naftne derivate 3. porez na alkohol 4. porez na pivo 5. porez na bezalkoholna pia 6. porez na (duhan i) duhanske proizvode 7. porez na kavu 8. porez na luksuzne proizvode (9. porez na potronju) (+ porez na premije osiguranja od prometne odgovornosti i kasko osiguranja)

77

OSTALI JAVNI PRIHODI

- pristojbe, doprinosi i carine

PRISTOJBE/TAKSE
- OPZ, l. 2. st. 5: novana davanja koja se plaaju za odreenu inidbu ili za koritenje odreenoga javnog dobra = oblik prikupljanja prihoda drave, novani prihod drave - robovlasnike drave pristojbe su se naplaivale za usluge koje su dravni organi inili fizikim osobama inovnika ili slubenika pristojba prihod slubenika - postupno ukidanje inovnikih pristojbi i njihova zamjena pristojbama kao prihodom dravnog prorauna - takse nisu cijena, jer njihovu visinu ne utvruje trite, ve tijela vlasti autoritativno i jednostranim aktima - teritorijalno naelo obveza plaanja nije ograniena na dravljane zemlje koja je tu obvezu uvela - slinost s porezima: 1) obveznici: fizike i pravne osobe 2) prihodi slue za financiranje javnih potreba, kao i porezi 3) derivativni prihod drave, kao i porezi - za razliku od poreza pristojbe su protunaknada za uslugu koju drava ini obvezniku, a ta usluga moe biti: 1) slobodno izabrana od obveznika 2) propisima nametnuta obvezniku - relativna dobrovoljnost (npr. izdavanje putovnice)

Elementi prisile kod plaanja pristojbe:

- obvezu pristojbe i visinu obveze jednostrano je utvrdio dravni organ - neka prava i obveze mogu se ostvariti samo nakon to obveznik pokrene propisani postupak, uini odreenu radnju - nepodmirena obveza naplatiti e se prisilno - obveza plaanja pristojbe nastaje najee nakon to je obveznik inicirao rad dravnog organa

Visina pristojbe initelji koji utjeu na visinu pristojbene obveze:

1. trokovi dravnog tijela - stajalite po kojem je pristojba ekvivalent za rad dravnih tijela - tekoe pri utvrivanju visine trokova koje dravno tijelo ima pri obavljanju traene usluge (ako je visina via od trokova karakter poreza) - nemogunost izraunavanja visine trokova opravdava praksu da se usluge za koje se naplauje pristojba grupiraju po nekoj slinosti u taksenoj tarifi i da se visina pristojbe utvruje paualno na osnovi pretpostavljenih trokova 78

2. korist traitelja usluge - razliita korist taksenog obveznika - npr. taksa za rjeenje doneseno u povodu zahtjeva za stjecanje prava na obavljanje ugostiteljske djelatnosti plaaju se pristojbe u razliitom iznosu 3. iskljuiva i opa korist ili interes - pristojbe za prijavu na visokokolsku ustanovu ranije su bile puno nie od stvarnih trokova ispita - visina pristojbe via od stvarnih trokova ogranienje ili sprijeiti traenje odreenih usluga, tj. destimulativni utjecaj na budue zahtjeve za odreenim uslugama PRISTOJBA POREZ - kada nema neposredne protuusluge drave pod imenom pristojbe plaa se porez (npr. pristojba na nasljedstvo i darove) PRISTOJBE DOPRINOSI - pristojbe se naplauju za neku nematerijalnu (intelektualnu) uslugu, dok je obveza plaanja doprinosa povezana uz materijalnu korist - rad dravnih tijela pri plaanju doprinosa nije, tj. ne mora biti zasnovan na zahtjevu obveznika doprinosa da se odreena usluga uini PRISTOJBA CIJENA - ustanove naplauju naknadu za neku gospodarsku djelatnost ili uslugu pod nazivom pristojba, iako je evidentno da se radi o cijeni (npr. pristojbe za lovstvo, pristanine pristojbe) - prihodi organizacije koja ih naplauje

Podjela pristojbi kriteriji:

I. tijela koja utvruju pristojbenu obvezu 1. pristojbe koje propisuju centralni dravni organi 2. pristojbe koje propisuju ue teritorijalne jedinice II. tijela koja obavljaju radnje za koje je propisana obveza plaanja pristojbe 1. upravne ili administrativne pristojbe (konzularne, carinske, za zatitu patenata, uzoraka, modela i igova, katastarske i registarske) 2. sudske pristojbe ( i inovnike ili slubenike pristojbe) III. nain plaanja pristojbe 1. direktni nain plaanja gotovi novac 2. indirektni nain plaanja kupovanje i ponitavanje biljega i obrazaca IV. pojedine usluge ili niz usluga koje ine cjelinu 1. pojedinane pristojbe 2. paualne ili procesualne V. namjena troenja sredstava ubranih naplatom pristojbe 1. nedestinirane pristojbe 2. destinrane pristojbe (npr. za izgradnju sudskih zgrada) VI. vrijeme plaanja 1. pristojbe koje se plaaju unaprijed pravilo 2. pristojbe koje se plaaju unatrag

79

Osloboenja od plaanja pristojbi

1) osobna najee propisana iz socijalnih razloga 2) predmetna odnose se na pojedine mjere ili radnje, neovisno o osobi koja je potaknula djelatnost dravnih tijela (npr. radnje ex offo)

Pristojbe u RH
1. upravne 2. upravne na podruju prava intelektualnog vlasnitva 3. sudske 4. javnobiljenike 5. administrativne (naplauje ih komisija za vrijednosne papire RH) 6. boravine PRISTOJBE U UEM SMISLU - upravne Zakon o upravnim pristojbama - upravne u podruju intelektualnog vlasnitva Zakon o upravnim pristojbama u podruju prava intelektualnog vlasnitva - sudske Zakon o sudskim pristojbama - javnobiljenike Zakon o javnobiljenikim pristojbama - administrativne Zakon o izdavanju i prometu vrijednosnih papira, Zakon o investicijskim fondovima U IREM SMISLU: - boravina - kriterij: definicija boravina pristojba nema neposredne protunaknade za rad dravnih tijela Pristojbe novani javni prihod prihod prorauna RH (upravne i sudske) prihod prorauna jedinica podrune i regionalne samouprave i uprave (upravne) - dvojaka pravna narav: - troak, protunaknada pristojbeni obveznik - javni prihod

Pristojbeni predmet objekt

- uvjet i povod za nastanak pristojbene obveze = svaki zahtjev pristojbenog obveznika, ili akt, odluka tijela sa javnim ovlastima za koje zakon propisuje obvezu plaanja pristojbe

Pristojbeni obveznik
- osoba koja inicira postupak, poduzimanje radnje za koje je ZAKONOM predvieno plaanje pristojbe - osoba u ijem se interesu i bez njezine inicijative poduzimaju radnje za koje je predvieno plaanje pristojbi

80

Osloboenja od plaanja upravnih pristojbi

1) osobna s obzirom na odreena svojstva fizikih i pravnih osoba Zakon o upravnim pristojbama osobna osloboenja naziva opa taksativno pobrojene osobe u l. 6. ne plaaju niti jednu pristojbu - kriterij javnopravnih tijela - neprofitnih djelatnosti - socijalno ugroenih kategorija - kriterij dravljanstva 2) predmetna stvarna odnose se na pojedine spise i radnje obvezna predmetna osloboenja l. 7. ZUP - svako osloboenje u praksi mora biti i osobno i predmetno (tko uiva povlasticu; to se oslobaa) Nastanak obveze plaanja - trenutak predaje zahtjeva ili podnoenja podneska - upravne anticipativno plaanje Odreivanje visine - pravilo: apsolutni iznosi /kn - tarifa upravnih pristojbi - vlada/uredbe - iznimka: u postotku od pristojbene osnovice Nain plaanja - pravilo: dravni biljezi - iznimka: gotovi novac (pristojbe vee od 100,00 kn ili popisana izravna uplata na raun) - konzularne: u stranoj valuti - akt mora imati naznaku: da je plaena, iznos i tarifni broj Prisilna naplata i povrat pristojbi - unaprijed plaanje - radnja obavljena: odredbe o ovrnom postupku u poreznim stvarima OPZ - ukoliko je plaena pristojba, - a obveznik nije bio duan - vei iznos od propisanog - za radnju koja nije izvrena - pravo na povrat prisojbe u postupku na zahtjev obveznika Pravo na prisilnu naplatu i povrat - ZASTARNI ROKOVI - relativni 2 godine (od isteka godine u kojoj je trebalo platiti/vie plaena) prekida se svakom radnjom tijela/obveznika - apsolutni 5 godina od kada je prvi put poela tei ne predkida se - 1 godina pristojbe u podruju prava intelektualnog vlasnitva

81

Sudske pristojbe
- u postupku pred redovnim sudovima - samo za one radnje i odluke te podneske za koje je Zakonom obveza izriito odreena - temeljno je naelo dispozitivnosti - naelo oficioznosti injenica materijalne koristi - prihodi dravnog prorauna Osloboenja od plaanja sudskih pristojbi - pravo na osloboenje na temelju inicijative obveznika - 2 grupe: - opa odredba osobno socijalno motivirano osloboenje l. 14. ZSP - taksativno navedena l. 15. ZSP - nositelji javnih ovlasti - humanitarni razlozi - socijalni razlozi - zaita okolia Zastara prava na naplatu i na vraanje pristojbe - ZSP nema odredbi - OPZ relativna i apsolutna zastara

Boravina pristojba
- Zakon o turistikim zajednicama i promicanju hrvatskog turizma - prihod turistikih zajednica - Zakon o boravinoj pristojbi - boravina pristojba PARAFISKLAITET prihod subjekta koji nije dravno tijelo a obavlja odreene poslove od javnog interesa - povod i uvjet za naplatu: - obveznik izvan svog prebivalita - noi u objektu iz ZBP - i boravak u kui ili stanu u turistikom mjestu od 15. lipnja do 15. rujna - naknada za koritenje opih turistikih usluga i pogodnosti u turistikim mjestima - razlika u odnosu na fiskalna davanja

82

DOPRINOSI
= financijski instrument kojim se prikupljaju javni prihodi, razliit od poreza i pristojbi - od usluge koju drava ini odreenoj grupi graana, postoji odreena neposredna korist, koja se moe u novcu izraziti, a za koju oni plaaju doprinos

Karakteristike:
- postojanje stvarne ili mogue koristi koju odreeni krug korisnika ima od aktivnosti drave i javnopravnih tijela - visina obveze plaanja doprinosa ovisi o trokovima koje drava ili javnopravno tijelo ima - obvezni karakter - obveza plaanja nije inicirana zahtjevom obveznika DOPRINOSI POREZI - obveznici doprinosa imaju neposrednu korist od rada dravnih organa - visina obveze u plaanju doprinosa u pozitivnoj je korelaciji s koriu - obveza plaanja doprinosa nema opi znaaj, ve tereti ogranieni krug osoba DOPRINOSI PRISTOJBE - obvezu plaanja doprinosa nisu inicirali obveznici plaanja doprinosa i za te je obveznika proistekla materijalna korist od odreene aktivnosti dravnih tijela

Doprinosi u RH
1. doprinosi za obvezatna (socijalna) osiguranja Zakon o doprinosima za obvezatna osiguranja 1) mirovinsko osiguranje, i to osiguranje na temelju generacijske solidarnosti i osiguranje na temelju obvezne individualizirane kapitaliziranje tednje 2) osnovno zdravstveno osiguranje koje ukljuuje i prava u sluaju nesree na radu i profesionalnih oboljenja 3) pravo na posredovanje u zapoljavanju, ukljuujui osiguranje za sluaj nezaposlenosti 2. doprinosi za dobrovoljna osiguranja 1) dobrovoljno mirovinsko osiguranje 2) dopunsko zdravstveno osiguranje 3) ivotno osiguranje sa tednom komponentom - poticaji na socijalna dovrovoljna osiguranje: 1. poticajna sredstva iz Dravnog prorauna 2. porezne olakice

Parafiskalna davanja obiljeja:

- destinirani prihod - obveza plaanja nije utvrena propisima dravnih organa (doprinos raznim komorama) - nisu prihod prorauna javnopravnih tijela - obveza plaanja tereti odreeni krug korisnika povezanih zajednikim ekonomskim, socijalnim i drugim interesom - najznaajnije mjesto meu javnim prihodima doprinos za socijalno osiguranje

83

- PARAFISKALNA DAVANJA - najvie zajednikih elemenata ova kategorija prihoda ima s doprinosima i administrativnim pristojbama - mogua usporedna egzistencija - francuska klasifikacija: - takse u korist javnih ustanova koje se financiraju autonomno (poljoprivredna komora, obrtnika komora, i sl.), - kotizacije za financiranje socijalnog osiguranja, - profesionalna davanja koja slue za izdravanje profesionalnih ustanova - DAROVI - prvi oblik prikupljanja javnih prihoda - izvanredni prihod drave

CARINE
- kod carina, u pravilu, nalazimo sva bitna obiljeja kao i kod poreza - novani prihod drave - vrsta posrednih poreza - uinci poreza na promet - najstariji porezni oblik u unutranjem prometu - fiskalni razlog uvoenja u sustav prihoda UVODNA RAZMATRANJA - 19. st. jaa fiskalna uloga - ukidanje carinskih barijera - GATT General Agreement on Tarffs and Trade, 1947. g. snienje carinskog optereenja - 1995. WTO - neznatno mjesto u sustavu prihoda visoko razvijenih zemalja

Podjela carina teorijsko i praktino znaenje

- kriteriji podjele: 1. kriterij pravac kretanja robe 1) uvozne pravilo 2) izvozne iznimno se primjenjuju 3) tranzitne pri prijevozu robe iz jedne u drugu zemlju, a preko neke tree zemlje 2. kriterij cilj uvoenja carina 1) financijske ili fiskalne prikupljanje sredstava za podmirivanje dravnih rashoda 2) ekonomske ili zatitne zatita domaeg gospodarstva 3) antidampinke zatita od uvoza robe po niskim cijenama 4) retorzivne ili represivne protumjera, odgovor na tetne mjere koje je uvela druga drava

84

3. kriterij nain odmjeravanja carinske obveze 1) vrijednosne ili ad valorem carine naplauju se u postotku od cijene robe, najea primjena; stalne carine promjenom cijene ne dolazi do promjene carinskog optereenja i ne mijenja se apsolutni iznos ubranog prihoda 2) specifine ili kvantitativne prema mjernim jedinicama; do 1. svjetskog rata, stalne carine promjenom cijena ne mijenja se apsolutni iznos ubranog prihoda od carine 3) mjeovite kombinacija vrijednosnih i specifinih kumulativne i alternativne 4) klizee carinska stopa ovisi o cijeni uvezene robe - pored specifine carine primjenjuje se negativna vrijednosna carina ili pored vrijednosne carine primjenjuje se negativna specifina carina 4. kriterij nain donoenja propisa o carinama 1) autonomne donosi drava 2) ugovorne ili konvencionalne rezultat sporazuma dviju ili vie drava 5. kriterij visina carinskog optereenja 1) diferencijalne stope vie od uobiajenih 2) preferencijalne primjena nie stope od ope - primjena klauzule najveeg povlatenja (klauzule najpovlatenije nacije) = drave ugovornice automatski osiguravaju iste carinske povlastice to su ih priznale nekoj drugoj dravi

CARINSKI SUSTAV RH
PRAVNA OSNOVA - Carinski zakon - Zakon o carinskoj tarifi - Zakon o slobodnim zonama - Zakon o carinskoj slubi - propisi iz drugih pravnih podruja - konvencije, meunarodni i multilateralni ugovori CARINSKA VLAST - u cijelosti pripada sredinjoj vlasti - carinsko podruje = dravno podruje - nema carinskih prikljuaka - nema carinskih iskljuaka POSTUPOVNI PROPISI - Carinski zakon lex specialis - OPZ lex generalis, ali je lex specialis u odnosu na Zakon o opem upravnom postupku (dvojaka pravna narav)

85

CARINSKI OBVEZNIK I CARINSKI DUNIK - CZ nema definiciju - osoba koja je sudionik putnikog i robnog prometa izmeu carinskog podruja rh i stranih carinskih podruja - carinski obveznik formalnopravne radnje - carinski dunik obveznik na materijalnopravnu inidbu CARINSKI DUG - novana inidba - iznos uvozne/izvozne carine - carinarnica e obraunati: - uvoznu carinu - PDV - posebne poreze - carinsku pristojbu prihod carinske uprave - vrste carinskog duga: - uvozni - izvozni - provozni CARINSKE STOPE - navedene su u: - Carinskoj tarifi i CZ - ugovorima RH - odlukama Vlade RH - jedinstvena carinska stopa 10% za netrgovaku robu CARINSKA ROBA - uvjeti kakva mora biti: - pokretnina - voena ljudskom voljom i namjerom - odnos obveznika prema robi pravno je irelevantan CARINSKI POSTUPCI - poseban upravni postupak - posebnosti - kogentnost - formalnost i formularnost - jednostrananost 1) redoviti postupak 2) provjera deklaracije i pregled isprava i robe 3) stavljanje robe u odreeni carinski postupak 4) carinski postupak s uvoznom robom 5) slobodan promet 6) postupak provoza robe 7) postupak carinskog skladitenja 8) postupak unutarnje proizvodnje 9) postupak prerade pod carinskim nadzorom 10) postupak privremenog uvoza 11) postupak vanjske proizvodnje

86

12) 13) 14) 15) 16) 17)

postupak izvoza smjetaj robe na podruje slobodne zone i u slobodno skladite ponovni izvoz unitenje robe ustupanje robe u korist drave povlateni postupci

SLOBODNE ZONE - dijelovi dravnog i carinskog podruja - posebno ograeni i oznaeni - posebni uvjeti obavljanja djelatnosti - 11 na podruju RH - nedozvoljeno obavljanje trgovine na malo - posebni uvjeti gospodarske oaze - osnivanje - aktom Vlade - u obliku koncesije - u obliku posebne odluke - korisnik - korisnici mogu biti temeljem ugovora sa osnivaem: - osnivai zone (osniva upravlja slobodnom zonom) - domae i strane fizike i pravne osobe - carinske i porezne pogodnosti korisnika slobodne zone - carinska osloboenja - osloboenja od plaanja poreza na dobit - olakica od plaanja poreza na dobit - Vlada RH ovlasti u pogledu olakica - primjena PDV a - podruje iskljueno iz pojma tuzemstvo - korisnici nisu obveznici PDV a

87

POREZNI POSTUPAK
OPZ
= opi zakon ubiranja javnih prihoda (poreza, ali i carina, pristojbi/taksa i doprinosa) - ima 174 lanka - donesen krajem 2000., a primjenjuje se od 01.01.2001. god. relativno mladi zakonski tekst - za njega se kae da je POREZNI USTAV (to je vrlo ambiciozno za rei) - utjecaj: njemako porezno pravo (Opi porezni zakonik) - lex generalis primjenjuje se supsidijarno u odnosu na lex specialis - OPZ je lex specialis u odnosu na Zakon o opem upravnom postupku, kao i u odnosu na Ovrni zakon (OPZ sadri detaljne odredbe o prisilnoj naplati poreza) - OPZ je lex generalis u odnosu na propise materijalnog poreznog prava - drava zapoinje postupak prisilne naplate pa se smatra da bi taj postupak trebala i zavriti - postupak zapravo provodi Porezna uprava - uvijek je osigurana zatita zakonitosti (alba, tuba, izvanredni pravni lijekovi)

Postupak faze: - primjena poreznih propisa

- postupak primjene podijeljen je u 4 uzastopne faze: 1) ustanovljavanje injenica upoznavanje s injeninim stanjem na koje se mora primijeniti pravni propis - vlastite prijave poreznih obveznika kontrola podnesene porezne prijave - porezni djelatnik ustanovljuje injenino stanje 2) izbor pravnog propisa to ga se primjenjuje na opisano injenino stanje, te (ako je potrebno) njegovo tumaenje (ako je nejasan metode tumaenja; ako postoje pravne praznine analogija) - metode tumaenja teksta poreznog propisa koji je nejasan i nerazumljiv 1. gramatika metoda 2. logino sustavna metoda 3. teleoloka metoda 4. gospodarsko tumaenje relevantni imbenci: 1) odnosi povjerenja 2) vlasnitvo u funkciji osiguranja 3) posjedovanje vlastitog predmeta i posjedovanje tueg predmeta 4) nezakonitost poslova i protivnost poslova dobrim obiajima 5) prividnost pravnih poslova 3) subsumcija odreivanje odgovara li neki sluaj ustanovljenu injeninu stanju u pravnom propisu - nakon analize poreznog sluaja ispituje se ispunjava li isti sva obiljeja apstraktnog pravnog propisa 4) izrada pravnog zakljuka porezni akt je deklaratoran nastup pravnih posljedica - poklapanje svih obiljeja sluaja s pretpostavkama u zakonu donoenje akta kojim se ustanovljuju pravne posljedice zakonom predviene

88

ODNOS: POREZNI POSTUPAK UPRAVNI POSTUPAK - porezni postupak vrsta upravnog postupka; ali postoje specifinosti: - neka prava poreznog obveznika su naglaenija (npr. zatita tajnosti podataka, zatita dostojanstva), - u poreznom postupku neki specifini postupci: inspekcijski nadzor, ovrha

Naela poreznog postupka uveo ih je OPZ

- osnovna porezna naela su usmjerena zakonodavcu - ova naela nisu usmjerena zakonodavcu (kreatoru poreznog sustava), ve tijelima koja propise primjenjuju (porezna tijela Porezna uprava), a odnose se i na porezne obveznike 1. naelo zakonitosti - porezno tijelo duno je utvrivati sve injenice, prava i obveze samo na temelju zakona - zabranjeno je oporezivati bez pravne osnove, ili neoporezivati unato postojanju pravne osnove - uz ovo naelo vezuje se i naelo zabrane retroaktivnosti - porezni obveznik se ne moe opravdavati nepoznavanjem prava - nema poreza bez zakona 2. naelo utvrivanja injenica bitnih za oporezivanje - pravilo da je teret dokazivanja injenica podijeljen u poreznom postupku - ukoliko porezni obveznik eli koristiti porezne pogodnosti, mora ih dokazivati upravo on - porezno tijelo je duno objektivno utvrivati injenice vane za postupak 3. naelo ravnomjernosti oporezivanja - na sve graane se moraju primijeniti isti zakoni - l. 14. Ustava RH naelo da su svi graani jednaki pred zakonom 4. naelo pravne zatite - dvostupanjski postupak (tek od 2001. god.) - pravo koritenja pravnih lijekova, sredstava pravne zatite - redovni pravni lijek ALBA (l. 157. OPZ a Protiv poreznog akta kojim je odlueno o pojedinanim pravima i obvezama iz porezno-pravnog odnosa moe se podnijeti alba. alba se moe podnijeti i onda kada alitelj istakne kako o njegovu zahtjevu za donoenjem poreznog akta nije donijeta odluka u propisanom roku.) njezinim izjavljivanjem zapoinje drugostupanjski postupak - mi nemamo Financijski sud koji bi provodio taj postupak, ali imamo financijsko sudovanje - nezadovoljstvo rjeenjem o albi, omoguuje pokretanje upravnog spora pred Upravnim sudom (a nema se vie pravo na albu) podnijeta tuba ne odgaa izvrenje poreznog akta - mogunost obraanja Ustavnom sudu ako se smatra da su povrijeena Ustavom zajamena, zatiena prava - rok za albu je 30 dana (do 2001. bio je 15 dana) - osnovni uinak albe je suspenzivnost (odgaa se ovrha) - iznimka od suspenzivnog uinka: kada se ali na rjeenje doneseno temeljem podataka koje je osoba sama dala Poreznoj upravi /prividni i prikriveni pravni poslovi; za porezno pravo su relevantni prikriveni/

89

5. naelo ovrhe - financijska tijela sama prisilno izvravaju svoje odluke - iznimno trae pomo suda kad se radi o ovrsi nad nekretninama - oblici ovrha koje je uredio OPZ: - na pokretninama - na trabinama - na nekretninama - na drugim pravima 6. naelo postupanja u dobroj vjeri - pouzdanost, potenje, da se tijekom postupka ne vrijeaju prava poreznog obveznika - zabrana voenja nekorektnog postupka, zabrana donoenja protuzakonitih odluka, zabrana predoenja nevjerodostojnih isprava - obvezuje porezna tijela, ali i porezne obveznike - nema mjesta dogovaranju, sporazumijevanju izmeu poreznog tijela i poreznog obveznika (kod nas; u nekim zakonodavstvima je to dozvoljeno) protivno pravilima ius cogens (naelu zakonitosti i objektivnom utvrivanju injenica) 7. naelo plaanja poreza prema gospodarskoj snazi - proizlazi iz Ustava RH - OPZ zadatak utvrivati gospodarsku snagu svakog pojedinog poreznog obveznika - vie strukturalno naelo, nego naelo procesnog prava ZATITA LJUDSKIH PRAVA I SLOBODA U POREZNOM POSTUPKU - pravo na nepovredivost osobnosti (obveza uvanja porezne tajne) - pravo na zatitu ljudskog dostojanstva (oprost poreznog duga, izuzimanja od ovrhe) - pravo na informiranje SUDIONICI POREZNOG POSTUPKA l. 12. OPZ a - porezno tijelo - porezni obveznik - druge osobe odreene zakonom ZASTUPNICI I POMAGAI SUDIONIKA POREZNOG POSTUPKA - zastupnici: - opunomoenik za primanje poreznih akata - opunomoenik - zakonski zastupnici (fizikih i pravnih osoba) - poslovodne osobe (npr. udruenih osoba) - po slubenoj dunosti (postavlja ih porezno tijelo) - pomagai: - pomaga (u uem smislu) - porezni savjetnik (moe biti i opunomoenik)

90

NADLENOST U POREZNOM POSTUPKU

Vrste nadlenosti dvije osnovne vrste nadlenosti:
1) stvarna stvarni (materijalni) obuhvat odreenje vrste poslova (predmet djelatnosti) koje je ovlateno obavljati odreeno porezno tijelo; odreuje djelokrug, tj. podruje djelatnosti nekog financijskog tijela prema objektu ili vrsti poslova utvrena Zakonom o dravnoj upravi i Zakonom o poreznoj upravi funkcionalna nadlenost podvrsta stvarne nadlenosti, kojom se odreuje vrsta djelatnosti koju su u istoj stvari, predmetu, tj. postupku duna obavljati razliita financijska tijela (kada su dvije razliite razine financijskih tijela nadlene djelovati u istoj stvari) 2) mjesna prostorni obuhvat odreenje prostora (teritorija) na kojem je porezno tijelo (financijsko tijelo) ovlateno obavljati poslove odreene stvarnom nadlenou odreuje krug poslova financijskih tijela jednake razine, ali ne sa stajalita vrste poslova, ve sa stajalita odreenog prostora odgovara administrativno teritorijalnoj podjeli cijelog dravnog podruja dopunska nadlenost (podvrsta mjesne nadlenosti), ako mjesna nadlenost nije odreena pravnim propisom, mjesno nadlenim smatra se ono financijsko tijelo na podruju kojeg je nastao povod za slubenu radnju tog tijela nadlenost pri moguoj opasnosti od odgaanja provedbe odreene radnje (podvrsta mjesne nadlenosti) mjesno nenadleno tijelo uz uvjet obavijesti nadlenog tijela - OPZ za najvei broj poreza odreuje mjesnu nadlenost financijskih tijela odreena je nekim preduvjetima u vezi s poreznim subjektom (npr. prebivalite, uobiajeno boravite, sjedite uprave, itd.)

Pravne posljedice stvarne i mjesne nenadlenosti

Povreda propisa o stvarnoj nadlenosti osobito teki, ozbiljni i oigledni prekraj - porezni akt koji donese stvarno nenadleno tijelo je nitav (to je sankcija) i kao takav ne proizvodi nikakve pravne uinke - npr. porezno rjeenje donese Ministarstvo obrane Povreda propisa o materijalnoj nadlenosti ne smatra se teom povredom - posljedica nije nitavost ako je upravni akt inae sukladan zakonu - akt je u ovom sluaju pobojan Nitavost najstroa sankcija; radi se o gruboj povredi pravnih propisa ponitavaju se svi uinci koje je nitav akt proizveo od kad je nastao ex tunc na nitavost se moe pozivati svatko rokova za pozivanje na nitavost nema porezna tijela paze po slubenoj dunosti nitav akt ne moe konvalidirati

91

Pobojnost na nju se moe pozivati stranka koja smatra da su joj povrijeena prava rokovi su relativno kratki (30 dana) porezna tijela paze po prigovoru stranke, a ne po slubenoj dunosti mogunost konvalidiranja (u sluaju pravnih lijekova) akt postaje pravno valjan Centralno tijelo Ministarstvo financija - Sredinji ured Porezne uprave - podruni uredi - podrune ispostave KAKO SE ODREUJE MJESNA NADLENOST - prebivalite ili uobiajeno boravite: - za fizike osobe l. 37. OPZ a (1) U smislu ovoga Zakona smatra se da porezni obveznik ima prebivalite ondje gdje ima stan u vlasnitvu ili posjedu neprekidno najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Boravak u stanu nije obvezan. (2) Ako porezni obveznik u Republici Hrvatskoj ima u vlasnitvu ili posjedu vie stanova, prebivalite mjerodavno za oporezivanje utvruje se prema mjestu prebivalita obitelji, a za poreznog obveznika samca prema mjestu u kojem se preteno zadrava ili prema mjestu iz kojeg preteno odlazi na rad ili obavljanje djelatnosti. (3) Ako porezni obveznik ima prebivalite u tuzemstvu i inozemstvu, smatra se tuzemnim poreznim obveznikom. (4) Uobiajeno boravite u smislu ovoga Zakona ima porezni obveznik u onom mjestu u kojem se zadrava pod okolnostima na temelju kojih se moe zakljuiti da on u tom mjestu ili na tom podruju ne boravi samo privremeno. Uobiajenim boravitem u smislu ovoga Zakona smatra se stalan ili vremenski povezan boravak u trajanju od najmanje 183 dana u jednoj ili u dvije kalendarske godine. Za odreivanje uobiajenog boravita nisu vani kratkotrajni prekidi boravka koji ne traju dulje od jedne godine. - za pravne osobe l. 39 OPZ a (1) Sjedite poduzetnika u smislu ovoga Zakona je: 1. za pravnu osobu sjedite upisano u sudski registar ili drugi registar ili upisnike, 2. za fiziku osobu njezino prebivalite ili uobiajeno boravite. (2) Ako poduzetnik vei dio poslovne djelatnosti obavlja u mjestu koje je razliito od mjesta sjedita utvrenog prema odredbi stavka 1. ovoga lanka, u smislu ovoga Zakona sjeditem se smatra ono mjesto u kojem poduzetnik obavlja vei dio svoje poslovne djelatnosti. (3) Ako poduzetnik nema sjedite na teritoriju Republike Hrvatske, mjestom sjedita u smislu stavka 1. ovoga lanka smatra se mjesto obavljanja njegove djelatnosti. - ako se javi vie mjesno nadlenih tijela, postupak nastavlja tijelo koje je prvo pokrenulo postupak

92

PROMJENA MJESNE NADLENOSTI - ZUP kao lex generalis: u naelu mjesna i stvarna nadlenost ne mogu se mijenjati dogovorom stranaka, dogovorom financijskih tijela i stranaka ili samih financijskih tijela - OPZ kao lex specialis predvia promjenu mjesne nadlenost (l. 46. i 47. OPZ) - na podruju poreznog prava predvia se promjena mjesne nadlenosti, 1. kao posljedica promjene preduvjeta bitnih za odreivanje mjesne nadlenosti - npr. promjena prebivalita - bitno je utvrditi trenutak u kojem financijsko tijelo postaje mjesno nadleno, tj. prestaje biti mjesno nadleno - zakonodavac: trenutak u kojem je financijsko tijelo doznalo za promjene preduvjeta, a ne trenutak nastanka tih promjena - ne mora uvijek doi do promjene mjesne nadlenosti uslijed promjene preduvjeta - u pravilu se doputa nastavak voenja ve pokrenuta porezno upravnog postupka, pod odreenim uvjetima: - ako nastavak nije suprotan interesima sudionika postupka - ako pridonosi jednostavnosti i svrhovitosti postupka - ako na to pristane financijsko tijelo na koje se prenosi mjesnu nadlenost 2. dogovorom mjesno nadlenoga financijskog tijela i nekoga drugog financijskog tijela, uz uvjet da na tu promjenu pristaje i porezni obveznik

ROKOVI I TERMINI
ROK odreeno i ogranieno vremensko razdoblje tijekom kojega se poduzima odreene
postupovne radnje, a nakon isteka kojega nastupaju odreene pravne posljedice - produljenje roka l. 80. OPZ a - moe ga se na zahtjev stranke jednom produiti, a najdulje na onoliko koliko je trajao (procesno pitanje) o tome se odluuje pravnim aktom (zakljuak) - u pravilu, pravno sredstvo nije tuba, ve prigovor (na procesna pitanja ne postoji mogunost albe, ve prigovora) - meritum postupka porezno rjeenje (centralni akt kojim se odluuje o meritumu postupka), a u krajnjem sluaju presuda (zajameno pravo na albu) - dogaaji koji mogu uzrokovati promjenu rokova via sila - smisao racionalizacija postupka, jer se subjekti postupka moraju pridravati rokova, te se trajanje cijeloga postupka moe predvidjeti i svesti u razumne granice - poetak i kraj razdoblja to ga se naziva rokom odreeni zakonom i drugim pravnim propisima

Vrste rokova
1. prema tome tko ih odreuje 1) zakonski utvruje ih sam zakon (OPZ); na njihovo odreivanje i tijek nema utjecaja tijelo koje vodi postupak u pravilu su neproduljivi, iznimno se mogu produljiti ako Zakon izriito predvia produljenje institut povrata u prijanje stanje

93

2) rokovi koje odreuje slubena osoba koja vodi postupak u pravilu produljivi samo ako je zakonski ovlatena i ako rok zakonom ili drugim propisom nije odreen nepotreban institut povrata u prijanje stanje 2. prema trajanju l. 80. OPZ a 1) produljivi na zahtjev poreznog obveznika i iz opravdanih razloga; zahtjev se mora podnijeti prije isteka roka produljenje kojega se trai 2) neproduljivi najee zakonski rokovi 3. po trenutku od kojega se rauna poetak roka 1) subjektivni rauna se od trenutka u kojem je zainteresirana stranka saznala za injenicu koja je relevantna za porezno upravni postupak, neovisno o trenutku nastanka te injenice 2) objektivni rauna se od trenutka stvarnog nastanka injenice, bez obzira kada je zainteresirana strana saznala da je injenica nastupila - npr. l. 81. st. 2. objektivni rok je 8 dana 4. prema pravnim posljedicama 1) prekluzivni rok unutar kojega stranka mora poduzeti odreenu radnju ili joj se u protivnom gasi ne samo zahtjev, nego i samo subjektivno pravo - nadleno tijelo nadzire potivanje po slubenoj dunosti - npr. l. 81. st. 5 institut povrata u prijanje stanje 2) dilatorni mora protei odreeno vrijeme prije nego stranka moe poduzeti odreenu radnju rok koji mora protei da bi stranka mogla poduzeti odreenu postupovnu radnju - rjeenje je pravomono nakon to su iscrpljeni pravni lijekovi - npr. za Poreznu upravu je to albeni rok od 30 dana (tek nakon 30 dana mogu pokrenuti ovrhu)

Raunanje rokova
- prema opim pravilima iz ZUP a te posebnim pravilima OPZ a (ZUP se primjenjuje supsidijarno) - rokove se rauna na dane, mjesece, godine - poetak rokova po isteku dana, tj. kalendarske godine u kojoj je odreeni dogaaj ili radnja nastupila, tj. "raunanje na pune dane" - dan dostave rjeenja se ne rauna u rok; u rok se ne ubraja dan kad je dogaaj nastupio, nego poinje tei idui dan - izuzeci od tog pravila: - kada se akt dostavlja potom poetak roka poinje tei treeg dana od dana predaje akta na potu - rok zastare poinje tei po isteku kalendarske godine - pri izraunavanju ivotne dobi, uraunava se dan roenja - istek rokova ovisi o nainu njihova obraunavanja

94

- obraunavanje roka prema danima prestaje po isteku posljednjeg dana roka; (npr. rok za predaju albe je 30 dana; po isteku 30 og dana rok prestaje) - mjeseni rok prestaje po isteku dana koji po broju odgovara danu u kojem je nastupio dogaaj ili obavljena radnja vana za porezni postupak; ako je posljednji dan dnevnog, mjesenog ili godinjeg roka subota, nedjela ili dravni blagdan rok zavrava po isteku slijedeeg radnog dana - godinji rok poetkom godine

TERMIN odreeno vrijeme kada se poduzima neku radnju ili kada nastupaju odreene
pravne posljedice tono odreeni vremenski period prema godini, mjesecu i danu u kojem se poduzima neka radnja - ili se odreuje prestanak roka (npr. porez dospjeva 31.12.2005.) ili se odreuje poziv, zatim rok za plaanje kamata itd. - npr. vanjski nadzor; inspekcijski nadzor od 8.00 do 15.00

POVRAT (povraaj) U PRIJANJE STANJE

= postupovno pravno pravilo koje omoguuje sudioniku porezno upravnog postupka izbjegavanje nepovoljnih pravnih posljedica radi nenamjerna proputanja rokova - protekom roka, porezni obveznici mogu trpiti tetne posljedice, pa postoji ovaj institut - OPZ l. 81. - moraju biti ispunjene odreene pretpostavke: 1) prekoraenje zakonskog roka (proputen rok) 2) prekoraenje nastalo bez krivnje poreznog obveznika (razlog proputanja mora biti opravdan i nenamjeran) 3) nemogunost naknadnog obavljanja proputene postupovne radnje, temeljem drugog pravnog lijeka 4) mora postojati formalni zahtjev poreznog obveznika - rok za taj zahtjev je 8 dana od dana kada je prestao, istekao proputeni rok - iznimno, 3 mjeseca i vie ako je porezni obveznik bio sprijeen zbog vie sile - zahtjevu treba priloiti akt koji je trebao predati u zakonskom roku - o zahtjevu se odluuje zakljukom - nema albe, ni prigovora

95

POREZNO PRAVNI ODNOS

POJAM Apstraktni pravni odnosi = svi odnosi drave i graana bez obzira na njihov sadraj, ureeni pravnim propisima Konkretni pravni odnosi temelje se uvijek na opem pravnom pravilu, a nastaju kada se ustanovi prava i obveze njihovih sudionika, vrijeme njihova nastanka, promjene i prestanak = takav pravni odnos drave i graana iji sadraj ine prava i dunosti pojedinog graanina sa stajalita poreza - po naravi privremeni odnos, usmjeren odreenom porezno pravnom cilju, te s postizanjem cilja, tj. ostvarenjem zahtjeva koji su njegov objekt, prestaje

Dijelovi porezno pravnog odnosa

1. formalni dio (pravila postupka) - prava i dunosti obaju sudionika u porezno pravnom postupku, npr. pravo poreznog obveznika na sasluanje, pravo poreznog tijela na uvid u poslovne knjige poreznog obveznika - slui ispunjavanju zahtjeva sudionika odnosa - ta pravila sadrana su u OPZ u 2. materijalni dio - obuhvaa odnose to se temelje na porezno dunikim odnosima, neovisno je li rije o porezu, zakasnini, zateznim kamatama i sl. koje je porezni obveznik duan platiti dravi ili pak o povratu preplaenog poreza ili pretporeza, gdje se kao dunik prema poreznom obvezniku pojavljuje drava - kada se u formalnom dijelu utvruju injenice i pritom se utvrdi da neka osoba nije porezni dunik, tada ne e nastati materijalni dio

Sudionici porezno pravnog odnosa

1. javnopravno tijelo ovlateno za ubiranje i upravljanje novcem prikupljenim od poreza (drava i lokalna tijela) 2. porezni obveznik fizika ili pravna osoba koja je u porezno pravnom odnosu nositelj odreenih prava i obveza (postupovne ili dunike naravi) - dunike obveze plaanje poreza (u svoje ime i za svoj raun; u tue ime i za tui raun; u svoje ime, ali umjesto drugoga), zakasnine, zatezne kamate i sl. - dunika prava pravo na povrat preplaenog poreza, na povrat pretporeza i sl. - postupovne obveze podnoenje porezne prijave, dokaznih sredstava i sl. - postupovna prava pravo na sasluanje, podnoenje albe i sl. - porezni obveznik ima dvojaka prava i obveze (razlika u odnosu na poreznog dunika) IRI POJAM POREZNOG OBVEZNIKA - porezni obveznik izuzetno irok pojam; osoba koja je u porezno pravnom odnosu nositelj prava i obveza, koje mogu biti i postupovne (formalne) i dunike (materijalne) naravi - porezni dunik porezni obveznik koji je nositelj dunikih (materijalnih; imovinskih, novanih) prava i obveza

96

- porezni platac porezni obveznik koji je duan uplatiti porez, ali za drugu osobu (u ime te osobe) i za njezin raun - porezni jamac osoba koja odgovara za tui porezni dug (u svoje ima, za raun druge osobe) Svaki porezno pravni odnos se ne mora pretvoriti u porezno duniki odnos, ali je svaki porezno duniki odnos ujedno i porezno pravni odnos. Porezna sposobnost ili porezni kapacitet mogunost da porezni obveznik iz svoje ekonomske snage plati porez (porezni obveznik mora imati poreznu sposobnost) Porezno pravna sposobnost poseban oblik pravne sposobnosti sposobnost biti nositeljem prava i obveza koje nastaju za poreznog obveznika temeljem poreznopravnog odnosa Pravni subjekt: - pravna sposobnost sposobnost biti nositeljem prava i obveza - fizike osobe je stjeu roenjem, a gube smru - pravne osobe je stjeu upisom u trgovaki registar, a gube brisanjem iz njega - dob osobe nije relevantna za status poreznog obveznika - poslovna sposobnost

POREZNO DUNIKI ODNOS

- dio porezno pravnog odnosa - objekt mu je uvijek novana inidba, imovinskopravni zahtjev - odnos javno pravne naravi - sadraj: novani zahtjevi jednog subjekta prema drugom ili uzajamni i istodobni novani zahtjevi obaju subjekata - zahtjevi mogu biti sljedei: 1. naplata poreza od poreznog obveznika, odnosno poreznog jamca osnovni i najvaniji zahtjev drave - drava porezni obveznik ili porezni jamac 2. naplata sporednih novanih zahtjeva zakasnine, zatezne kamate, novane kazne itd. - ispunjenje tih zahtjeva: drava porezni obveznik ili porezni jamac - porezni obveznik ili porezni dunik drava 3. novani zahtjev za povrat plaena novca bez pravne osnove - porezni obveznik ili dunik drava - drava porezni obveznik ili porezni dunik 4. novani zahtjev koji se temelji na pogodnostima koje je drava priznala poreznom obvezniku ili poreznom duniku - porezni obveznik drava 5. zahtjev za plaanjem zateznih kamata i zakasnina koji imaju pravo podnijeti oba sudionika porezno dunikog odnosa - drava porezni dunik - porezni dunik drava

97

Novane inidbe koje su objekt porezno dunikog odnosa

porez sporedni novani zahtjevi zahtjevi s poreznog jamstva zahtjev za obavljanje odreenih inidbi na osnovi priznatih poreznih pogodnosti zahtjev za vraanje svote plaene bez pravne osnove ispunjavanje sporednih novanih zahtjeva (plaanje zakasnine, zateznih kamata i sl.)

Sudionici porezno dunikog odnosa

1. porezni vjerovnik najee je javnopravno tijelo koje od poreznog dunika potrauje porez i druga sporedna novana davanja - zajednica poreznih vjerovnika javnopravna tijela koja dijele prihode nekog poreza; u RH zajednicu poreznih vjerovnika ini sredinja vlast sa svim tijelima lokalne vlasti u odnosu na porez na dohodak, porez na dobit, porez na promet nekretnina itd. - u funkciji poreznog vjerovnika ne javlja se uvijek (nije nuno) drava, ali je to gotovo uvijek pravilo 2. porezni dunik osoba koja je kao takva navedena u zakonu o odreenom porezu, tj. pravni subjekt odreenog poreznog zakona uz kojeg se snagom tog zakona vezuje porezni objekt - istovremeno i porezni obveznik - ima iskljuivo materijalna prava i obveze - porezni zakoni u pravilu uz poreznog dunika navode i injenice to moraju biti ispunjene da bi se poreznog obveznika smatralo i poreznim dunikom (te injenice povezuje se s poreznom sposobnou poreznog dunika) - porezni dunik moe biti i porezni vjerovnik (npr. kada porezni obveznik koji moe i ne mora biti porezni dunik zahtjeva od drave povrat preplaenog poreza ili pretporeza) POREZNO DUNIKI I POREZNO PRAVNI ODNOS - razlike u sadraju svode se na razlike u: 1) obujam pojmova porezno pravni odnos iri je od pojma porezno dunikog odnosa 2) sadraj pojmova porezno pravni odnos sastoji se od 2 dijela (formalnog i materijalnog), a porezno duniki samo od jednog dijela (materijalnog) 3) kvaliteta sudionika u porezno pravnom odnosu sudionici su porezni obveznik i drava (tj. porezno tijelo), a u porezno dunikom odnosu sudionici su porezni dunik i porezni vjerovnik

98

Nastanak zahtjeva iz porezno dunikog odnosa

- objekt porezno dunikog odnosa je novana inidba, koja u pravilu ima oblik poreznog duga - u kojem trenutku nastaje, i kada prestaje zahtjev temeljem porezno dunikog odnosa, iz ega slijede odreene pravne posljedice od tog trenutka tee rok za plaanje poreza i od tada se poinje jamiti porezni dug - zahtjev iz porezno dunikog odnosa, dakle i porezni dug, nastaje trenutkom stjecanja zakonom predvienih injenica (koje zakon povezuje s plaanjem poreza) nastaje iskljuivo tako!! - obligatio de lege porezni dug i porezni zahtjev ne mogu se temeljiti na pravnom poslu, odluci upravnog ili drugog tijela - time se osigurava da za sve porezne obveznike bude odreen isti dan od kojeg poinju djelovati pravne posljedice poreznog duga

Prestanak zahtjeva iz porezno dunikog odnosa

- prestankom zahtjeva, prestaje porezni dug, a time i sam porezno duniki odnos - vie naina prestanka: 1) isplata 2) kompenzacija prebijanje meusobnih novanih potraivanja 3) oprost 4) zastara 5) smrt poreznog dunika 6) gubitak prava na ispunjenje zahtjeva iz porezno dunikog odnosa (pozivanje na naelo dobre vjere; kod nas je to vrlo rijetko, zapravo u praksi ne postoji)

UPRAVNI AKT U POREZNO UPRAVNOM POSTUPKU

- najistaknutije mjesto (iako bi to zapravo bilo rjeenje) u poreznom postupku upravni akt - u skladu s naelom pravne drave po kojem "sve upravne radnje treba ispunjavati u pravnom obliku" 3 obiljeja: 1) donoenje i promjena UA moraju biti utemeljeni na zakonu funkcija obveznosti potivanja pravnih propisa 2) UA je pravosnaan samo ako osoba kojoj je upravljen nije u roku primijenila pravne lijekove, tj. ako je suglasna s njegovim sadrajem i time se odrekla prava na koritenje pravnih lijekova funkcija pravne zatite - porezni obveznik mora imati mogunost ostvarivanja pravne zatite (u smislu ostvarenja naela zakonitosti) - zatita mora biti osigurana pred sudom 3) UA je temelj prisilnog iskoritenja prava funkcija izvrenja

99

- zahvaljujui navedenim funkcijama ovakav UA je instrument za brzo, djelotvorno i prisilno provoenje jednostranog pravnog postupka - pravni oblik UA zadovoljava interes drave, ali i poreznog obveznika u smislu pravne sigurnosti da ne moe biti porezno optereen tee no to je odreeno aktom

Pojam i bitna obiljeja porezno upravnog akta

- UA pravni akt kojim javna vlast posredstvom upravnog tijela na autoritativan i jednostran nain ureuje pojedini sluaj u podruju javnog prava, a neposredno je pravno djelovanje usmjereno prema pojedinim subjektima u konkretnom upravnom postupku - ako je to tijelo financijsko, a rije je o sluaju iz podruja poreznog prava tada govorimo o upravnom aktu u porezno upravnom postupku - za svaku radnju koju poduzima javnopravno tijelo, mora se donijeti porezni, tj. upravni akt (u zakonom predvienom obliku) - donosi ga financijsko tijelo - ishodite u upravnom pravu - porezno pravo je lex specialis u odnosu na upravno - upravni akt u poreznom postupku - najei oblik: - rjeenje - zakljuak - obvezujua informacija (mi to za sada nemamo) - pojam UA u OPZ u, l. 49 52. - odluke koje su procesne naravi su uvijek u obliku zakljuka; sva postupanja slubenika poreznog tijela koja se odnose na porezni postupak (o odreivanju termina, o roku, o privremenoj obustavi, o izlaenjima na lica mjesta) - odluivanje o meritumu donosi se akt u obliku rjeenja - protiv rjeenja uvijek je doputena alba, a protiv zakljuka je doputena ako nije Zakonom drugaije odreeno - ee je obraanje sudu - bitna obiljeja svakog upravnog akta: 1) njegov donositelj ima autoritet vlasti i nadreen je subjektima kojima je UA upuen 2) jednostran (sadraj ureuje donositelj) 3) konkretan (odnosi se na konkretan sluaj i na konkretne pravne subjekte) 4) neposredno pravno djelovanje (prema osobi kojoj je upuen, ali i prema donositelju, a ak i prema treima) 5) utemeljen na zakonu (zakon odreuje sadraj, oblik i ograniava autoritativan pristup donositelja, ograniava i zlouporabu)

Sadrajna odreenost i odreenost oblika

- OPZ UA mora biti sadrajno odreen l. 49 51. - u UA u poreznom postupku IZRIJEKOM mora biti odreen (naveden): 1. porezni dunik 2. vrsta i svota dunog poreza 3. obraunsko razdoblje - sadrajno neodreen akt nitav (najstroa sankcija u odnosu na taj akt; djeluje ex tunc) - do nitavosti dovodi i povreda o stvarnoj nadlenosti 100

- oblici sadraja upravnog akta u poreznom postupku - oblici u kojima se sadraj UA moe izraziti: 1) pisani /ne pismeni!!/ 2) usmeni 3) drugi oblik (npr. konkludentna radnja financijskog tijela npr. ponaanje, neizravno oitovanje volje ali znaenje mora biti sigurno) - OPZ porezno rjeenje obvezan pisani oblik - ostali oblici se primjenjuju po odluci financijskog tijela, ali usmeni oblik upravnog akta se mora potvrditi u pisanom obliku ako to zahtijeva stranka ili postoje opravdani interesi - svaki pisani oblik UA u poreznom postupku mora sadravati, prema odredbama OPZ a, slijedee elemente: 1) naziv financijskog tijela koje ga je donijelo 2) potpis voditelja financijskog tijela (faksimil) ili njegova zamjenika ili ovlatenika, ali ne ako je rije o obrascu ili UA koji se donosi automatskim ureajem - po ZOUP uz navedene elemente, mora sadravati i: 1) uvod 2) dispozitiv (obvezatni sadraj) 3) obrazloenje navodi injenice utvrene tijekom poreznog postupka 4) uputu o pravnom lijeku 5) broj i datum rjeenja 6) peat tijela koje ga je donijelo + potpis

Razlika izmeu pobojnosti i nitavosti poreznih (upravnih) akata

- upravni akt sadrajna odreenost i odreenost oblika, propisi o stvarnoj i mjesnoj nadlenosti, postupak ustanovljavanja injenica to prethodi donoenju akta akt koji je na pravu utemeljen i zakonit - razliite vrste i intenzitet nedostataka nezakonit UA - najblaa povreda propisa "nepravilni akt" (to nije zakonski termin, ve se ovaj termin koristi u govoru) npr. povrijeen javni interes, kod diskrecijske ocjene, zbog naela oportuniteta I. neizravna povreda pravnih propisa II. izravna povreda pravnih propisa - blaa UA izaziva pravne posljedice, ali je POBOJAN, tj. sudionik postupka ga moe pobijati (sredstvom pravne zatite najee albom) - akt ima nedostatke, ali tokom vremena moe konvalidirat ako se ne iskoristi alba u odreenom roku - pobijaju osobe koje imaju pravni interes - tea/teka UA ne izaziva pravne posljedice NITAV - upravno tijelo ex offfo pazi na nitavost - na nju se moe svatko pozivati; nema roka - ne moe konvalidirat

101

- razlike: pobojan/nitav porezni akt, tj. UA 1) laka/teka povreda pravnih propisa 2) djeluje dok ga nadleno tijelo ne izmijeni ili ukine (ex nunc)/nema nikakva djelovanja (ex tunc) 3) mogua konvalidacija uklanjanjem greke/nemogunost konvalidacije 4) mogunost stjecanja svojstva pravomonosti i time nepobojnosti/nema te mogunosti 5) na pobojnost se moe pozivat samo osoba koja ima pravni interes i u rokovima/na nitavost se moe pozivati svatko i neovisno o rokovima 6) zakonodavac precizno i taksativno odreuje razloge/uzroke nitavosti OPZ i ZOUP (supsidijarno se primjenjuje ZOUP, temeljni izvor je OPZ)

Vrste poreznih akata (upravnih akata) teorija upravnog prava:

1. prema sadraju 1) konstitutivni kojima se osniva, mijenja ili ukida neki pravni odnos (npr. rjeenje o oprostu poreza); pravilo je da djeluju ex nunc od trenutka donoenja 2) deklaratorni njima se samo odreuje da su ispunjeni uvjeti propisani pravnim pravilom, a koji uvjetuju nastupanje odreene pravne posljedice (npr. rjeenje o porezu, o obvezi plaanja zakasnine i dr.); djeluju ex tunc, unatrag ne od donoenja akta, ve od nastupa dogaaja, trenutka stjecaja zakonom predvienih uvjeta 2. prema uinku na sudionike 1) pozitivni uvaavaju zahtjev sudionika postupka (rjeava se u korist sudionika; npr. izmjena visine odreenog predujma poreza na zahtjev poreznog obveznika) 2) negativni odbija se zahtjev stranke i predmet se negativno rjeava za stranku (npr. odbija se zahtjev za povrat u prijanje stanje) 3. prema stupnju povezanosti s pravnim propisima 1) pravno povezani akti (jus cogens) npr. jedno porezno rjeenje 2) akti u kojima je sadrana diskrecijska ocjena nisu vezani uz pravni propis; najee se donose tijekom ili povodom inspekcijskog nadzora 4. prema fazi porezno upravnog postupka 1) UA u postupku ustanovljavanja injenica vanih za oporezivanje 2) UA u fazi odreivanja visine poreza (visina poreza ovisi o vrjednovanju injenica vanih za oporezivanje iznimno ih se odreuje UA - om, npr. vrijednost kue) i nesamostalan su dio rjeenja o razrezu poreza) 3) UA u postupku naplate poreza (npr. akt o oprostu) POREZNO RJEENJE = porezno upravni akt koji najee sadri porezni zahtjev prema poreznom duniku, ali njime se i porezni obveznik moe osloboditi porezne obveze i odbiti zahtjev za odreivanje poreza - sredinji i dominantni akt - pisani oblik

102

- dostava u zatvorenoj omotnici (osobno urueno) zatita porezne tajne - obiljeja deklaratornog UA utvruje da su ispunjeni svi uvjeti propisani zakonom - OPZ l. 49. 50. i 51. - utvrivanje poreza l. 82. 85. - privremeno porezno rjeenje da je takvo mora pisati u uvodu; nakon godine dana zamjenjuje se konanim

POSTUPAK USTANOVLJAVANJA INJENICA VANIH ZA OPOREZIVANJE

- radnja u porezno upravnom postupku ustanovljavanje injenica vanih za oporezivanje (l. 64. 81. OPZ a) - radnja odmjeravanje visine poreza (l. 82. 89. OPZ a) - obje radnje zajedno ine porezno upravni postupak koji se naziva razrez poreza (esto se smatra da je to samo druga radnja) - ovaj postupak detaljno je reguliran OPZ om - jedan od naina je inspekcijski nadzor

Naela
1. naelo istraivanja pokretanje postupka ex offo (po slubenoj dunosti) od poreznog tijela se zahtjeva maksimalna objektivnost tvrdnje i dokazi poreznog obveznika nisu jedini izvor obavijesti; financijsko tijelo duno je poduzeti radnje koje idu u prilog poreznom obvezniku davanje savjeta i obavijesti poreznom obvezniku o svim injenicama, poglavito o poreznim pogodnostima ne smije se shvatiti pre ekstenzivno ono je ogranieno obvezom udjela sudionika u postupku, te opsegom utvrivanja injenica u postupku kada financijsko tijelo nije postupilo u skladu s naelom istraivanja (kada je propustilo ustanoviti bitne injenice) posljedice nedostatka dokaza pri ustanovljavanju injenica o razlozima za oporezivanje, tj. naplatu veeg poreza i primjenu vie porezne osnovice, te vee porezne obveze poreznog obveznika, snosi financijsko tijelo posljedice nedostatka dokaza koji bi poreznom obvezniku trebali posluiti za ustanovljavanje pogodnijeg injeninog stanja pri oporezivanju, snosi porezni obveznik - teret dokazivanja je podijeljen (sve injenice utvruje porezno tijelo, a porezni obveznik dokazuje injenice koje dovode do osloboenja) ne pre veliko zadiranje u privatnost razmjernost radnje moraju biti razmjerne i prikladne 2. naelo zakonitosti nullum tributum sine lege ne bi smjelo doi do povrede zabrana retroaktivnosti

103

3. naelo porezne jednakosti u bliskoj vezi s naelom pravednosti obvezuje financijsko tijelo da nositelje iste gospodarske snage optereti jednakim teretom zabranjuje odreivanje i nametanje razliitih poreznih tereta, tj. optereenja na graana jednake gospodarske snage postizanje ciljeva porezne i pravne drave 4. naelo sasluanja stranaka jedan od najznaajnijih oblika sudjelovanja poreznog obveznika u porezno upravnom postupku; izvedeno iz temeljnih sloboda graana, te iz naela pravne drave odustajanje od prava ako ga se ne moe provesti ako ga se ocjeni nesvrhovitim (uz uvjete OPZ a) mora se obavijestiti poreznog obveznika o tome to je porezno tijelo ustvrdilo da bi se mogao oitovati

Obveza suradnje graanina u porezno upravnom postupku

- sudionici u postupku i druge osobe ispunjavaju brojne obveze radi ustanovljavanja injeninog stanja u porezno upravnom postupku - financijsko tijelo prema vlastitoj procjeni primjenjuje dokaze to su ih sudionici i tree osobe duni dati i ispunjavati - financijsko tijelo ima pravo: 1) zahtjevati obavijesti 2) odrediti vjetaka i zahtjevati njegovo struno miljenje 3) zahtjevati predoenje knjiga, evidencija i drugih isprava 4) obavljati oevid 5) stupati na zemljite, ulaziti u prostorije, na brodove, zatvorena postrojenja i sl. 6) zahtjevati predoenje stvari radi odreivanja njezina podrijetla, obiljeja, vrijednosti itd. - navedena prava financijsko tijelo primjenjuje prema vlastitoj procjeni i u odgovarajuem opsegu - dunost sudjelovanja poreznih obveznika u ustanovljavanju injeninog stanja - dunost prijavljivanja svih injenica vanih za oporezivanje - dunost zastupnika pravne osobe prijaviti financijskom tijelu sve okolnosti bitne za njezino porezno registriranje

Sudionici postupka (utvrivanja injenica)

= sudionik porezno upravnog postupka je osoba kojoj je upuen ili e joj biti upuen upravni akt financijskog tijela (porezni obveznik i druga osba) - nemaju pravo odbiti suradnju u provedbi postupka i nemaju pravo pozivati se na obvezu uvanja bankarske ili poslovne tajne (moraju suraivati) - opa obveza suradnje sudionika s financijskim tijelima - srodnici sudionika imaju pravo odbiti suradnju u porezno upravnom postupku (tono je navedeno u Zakonu koji srodnici brani ili izvanbrani drug poreznog obveznika, roaci poreznog obveznika u uspravnoj lozi, roaci u pobonoj lozi do treeg stupnja zakljuno te srodnici po tazbini do drugog stupnja zakljuno kao i posvojenik i posvojitelj poreznog obveznika) l. 72. OPZ a (uskrata obavijesti) - l. 73. i 74.

104

Druge osobe koje su dune sudjelovati u porezno upravnom postupku - punomonici, pomonici, zakonski zastupnici, upravitelji imovine i zastupnici po slubenoj dunosti tzv. pomone osobe l. 14. - opunomoenik, pomaga, porezni savjetnik l. 15. - zakonski zastupnici, upravitelji imovinom i osobe s pravom raspolaganja imovinom l.16. - zastupnik po slubenoj dunosti l. 17. OPZ a

Ovlatenje financijskog tijela u postupku ustanovljavanja injenica vanih za oporezivanje

- 3 instituta OPZ a njima Porezna uprava pritie porezne obveznike da sudjeluju u oporezivanju: 1. zakasnina mjera koju moe primijeniti financijsko tijelo ako porezni obveznik neopravdano ne preda u roku ili uope ne preda poreznu prijavu - svrha: edukacijske naravi - primjenjuje se kad porezni obveznik ne podnese poreznu prijavu pa se prijeti (opominje) da e platiti zakasninu (kod nas se to ne koristi ne opominje se poreznog obveznika, ve se ide na porezni prekraj) 2. pravo slobodne procjene temelja oporezivanja l. 79. OPZ a - u praksi postupci: usporeivanje uinka poslovanja poreznih obveznika - u pravilu taj se institut provodi usporeivanjem uinaka poslovanja drugih poreznih obveznika koji obavljaju slinu djelatnost, ostvaruju slinu dobit - prethodi donoenju poreznog rjeenja 3. primjena prinudnih mjera

INSPEKCIJSKI NADZOR
- l. 97. 112. = dio porezno pravnog odnosa u kojem porezno tijelo provodi postupak radi provjere i utvrivanja injenica bitnih za oporezivanje kod poreznog obveznika i drugih osoba (dakle, izvan slubenih prostorija poreznog tijela) - djelatnost kojom ovlateni porezni djelatnici na licu mjesta, tj. izvan slubenih prostorija poreznog tijela, u skladu s posebnim postupkom, opseno i podrobno provjeravaju sve injenice bitne za oporezivanje, ali i za obraunavanje i naplatu pristojba i drugih proraunskih prihoda - 3 bitna elementa - sveobuhvatna i intenzivna mjera s ciljem objanjavanja injenica - najea primjena u porezu na dobit

Pravna osnova inspekcijskog nadzora u RH

- OPZ l. 97. 112. - Zakon o poreznoj upravi l. 3., l. 9. 14. - Zakon o opem upravnom postupku - Odluka Ustavnog suda NN 103/96. - Zakon o sustavu dravne uprave

105

Dopustivost inspekcijskog nadzora

- kao dio poreznog postupka doputen je samo za razdoblje do nastupa zastare za utvrivanje porezne obveze - moe se obavljati u svih poreznih obveznika i drugih osoba koje imaju injenice i dokaze bitne za oporezivanje - specifinost: nadzor u velikih poreznih obveznika mora provoditi puni i nastavljeni inspekcijski nadzor - moe doi i kod osoba koje raspolau s informacijama vezanim za poreznog obveznika, a ne samo kod poreznog obveznika - dunost potivanja naela - ekonominosti - proporcionalnosti ili razmjernosti - diskrecijsko pravo: - o primjeni instituta inspekcijskog nadzora - o opsegu inspekcijskog nadzora - o izboru poreznog obveznika u kojeg e provoditi nadzor - u Zakonu nisu predvieni uvjeti primjene velika mogunost zlouporabe ovog instituta

Predmet inspekcijskog nadzora

- mogu biti sve ili samo neke injenice bitne za oporezivanje - injenice koje nisu u vezi s gospodarskom djelatnou poreznih obveznika (fizika osoba), i - njegovi odnosi kao vlasnika drutva s drugim drutvima, ako je drutvo kapitala ili drutvo osoba - jedan ili vie poreza te jedan ili vie razdoblja oporezivanja - injenice: dokazi bitni za oporezivanje

Naela inspekcijskog nadzora

1) naelo objektivnosti 2) naelo proporcionalnosti 3) naelo oitovanja stranaka 4) naelo zakonitosti 5) naelo zatite prava graana i zatite javnog interesa 6) naelo materijalne istine + naelo ekonominosti (specifino za inspekcijski nadzor; dok su ostala naela, opa naela postupka)

Vrste inspekcijskog nadzora

- zakonodavac (l. 99. st. 1. i 2. i l. 100. st. 2.): 1) puni nadzor opsena i podrobna provjera - sve injenice, jedan ili vie vrsta poreza i razdoblja oporezivanja 2) skraeni nadzor provjera pojedinih poslova ili injenica - neki elementi oporezivanja, jedan porez 3) nastavljeni nadzor samo u velikih poreznih obveznika (50 mil. kn, povezana drutva), nadzor se nastavlja na posljednje razdoblje inspekcijskog nadzora

106

Naela odabira poreznih obveznika za inspekcijski nadzor - odreuje porezno tijelo - porezni obveznik ne moe utjecati

Osobe ovlatene na provoenje insp. nadzora

- OPZ posebno ovlatene osobe 1) inspektori 2) drugi dravni slubenici ovlateni za provedbu nadzora kad je to odreeno zakonom kojim se ureuje pojedina vrsta poreza - njihova prava i obveze - prava osoba ovlatenih za obavljanje nadzora l. 106. i 108. OPZ a - obveze osoba ovlatenih za obavljanje nadzora l. 52., 105., 109. 111. OPZ a

Tijek inspekcijskog nadzora

1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) izdavanje naloga za inspekcijski nadzor dostava naloga poreznom obvezniku (30 dana, 15 dana) pravo obveznika na prigovor u roku od 8 dana ovlatenje poreznog tijela odgoditi nadzor temeljem prigovora odluka zakljuak o prigovoru, bez prava na albu inspektor je duan predstaviti se poreznom obvezniku poduzimanje radnji na koje je ovlaten (nadzor) pravo poreznog obveznika na prigovor tijekom nadzora nadzor nije u skladu s nalogom, rok tokom odvijanja nadzora 9) odluka elnika tijela o prigovoru u roku od 3 dana 10) primjena privremenih mjera peaenja poslovnog ili skladinog prostora 11) zapisnik o inspekcijskom nadzoru 12) pravo na albu na zapisnik, rok najmanje 5, najvie 20 dana od dana primitka zapisnika 13) dopunski zapisnik prava na prigovor 14) obavjetavanje nadlenih tijela o sumnji na kazneno djelo, prekraj ili prijestup poreznog obveznika 15) donoenje rjeenja na temelju zapisnika 16) pravo na albu na porezno rjeenje u roku od 30 dana, suspenzivnost albe - prigovori tokom nadzora PRIGOVOR osporavanje neke radnje osobe koja provodi nadzor iz materijalnih ili postupovnih razloga nadzor nije proveden na propisani nain - radi odgode nadzora 8 dana od primitka naloga za nadzor - radi neprovoenja nadzora u skladu s nalogom tokom itavog vremena odvijanja nadzora - radi izmjene injeninog stanja utvrenog u zapisniku 5 do 20 dana od primitka zapisnika

107

POREZNO RJEENJE
NASTANAK I POETAK DJELOVANJA - nastanak 4 faze: 1. volja djelatnika da donese akt - potpisivanje akta nastanak akta 2. izraz volje da akt uputi adresatu 3. predaja akta na potu 4. upoznavanje adresata s aktom - sadraj rjeenja se moe promijeniti u prve 3 faze; sve dok adresat nije upoznat s poreznim rjeenjem ne stvara pravne uinke (niti za porezno tijelo, niti za porezne obveznike) - zadnja faza je najznaajnija; proizvodi pravne uinke - l. 57. st.1. - pravni uinak - povezanost donositelja sa sadrajem akta - vano je jer ima djelovanje prisilnog i dobrovoljnog izvrenja - poetak raunanja roka za pravne lijekove (rokovi se poinju raunati nakon to je porezni obveznik upoznat sa sadrajem rjeenja) POSTUPAK I NAIN DOSTAVLJANJA POREZNOG RJEENJA - porezno pravo graansko pravo trenutak u kojem je akt dospio u podruje moi adresata (on poinje djelovati) - predmnijeva: kad se rjeenje dostavi poti, ono je u moi adresata - teret dokaza je podijeljen - financijsko tijelo dokazuje prispjee akta s potpisanom dostavnicom - adresat dokazuje zakanjenje akta pogrena dostava, da je netko drugi potpisao - dostava: - radnim danom - iskljuivo danju - u stanu ili poslovnoj prostoriji - kome se pismeno predaje - posebni sluajevi dostave - OPZ potom (nije potrebna osobna dostava; ne regulira pitanje krive dostave, eventualnih zakanjenja; to je ureeno u ZOUP) - posljedice pogreke pri dostavi: - odgaa se djelotvornost akta (na sreu adresata) - greka o pisanju imena, datuma, ali i mnogo bitnije greke - prije upotrebe pravnih lijekova, primjena 5 instituta uinak vezanosti se odgaa dok se ne ispravi pogreka

108

Ispravak pogreaka, izmjena i ukidanja poreznog akta

- tzv. uinak povezanosti - OPZ l. 59. 66. 5 instituta mijenjanja sadraja poreznog akta: 1. ispravak oitih pogreaka pri izradi akta - nije povreda propisa (pravne naravi), ve se radi o greki tehnike naravi - nema vremenskog ogranienja - predmet ispravka: - greka u imenima, brojevima, pisanju ili raunanju - ex offo ili na prijedlog stranke - rjeenje zakljukom koji djeluje ex nunc - nema teih posljedica za poreznog obveznika; rijetka primjena takvih ispravaka 2. ispravak pogreaka u postupku donoenja akta - postupovni propust, povreda pravnog propisa, zato je to povreda ozbiljnije naravi - npr. propust sasluanja, propust postavljanja slubenog zastupnika i sl. - pobojan akt - uinjen postupovni propust treba ukloniti do zavretka albenog postupka - ako se alba ne izjavi, akt konvalidira i smatra se valjanim poreznim rjeenjem 3. izmjena i ukidanje rjeenja o porezu (i s njim izjednaenih akata) - openito najozbiljnija sankcija je ukidanje poreznog rjeenja - razlozi: l. 109., 116. 118. OPZ a - stvarno nenadleno tijelo - obmana, prijetnja ili podmiivanje - naknadno saznanje za injenice kroz dokazna sredstva to dovodi do poveanja/smanjenja porezne obveze - utaja poreza ili umanjenje poreza zbog grube nepanje u vanjskom nadzoru - izmjena ili ukidanje rjeenja o temeljima oporezivanja koje je obvezno za rjeenje o oporezivanju - nastup dogaaja s povratnim poreznim uincima - postojanje vie poreznih rjeenja utemeljenih na jednakim injenicama - ozbiljne povrede postupovnih pravila porezno rjeenje se ukida - u sluaju naknadnog saznanja, moe se ii u izmjenu poreznog rjeenja ili ukidanje ako se utvrdi da nema poreznog duga - postojanje vie poreznih rjeenja vrlo esto se ukidaju sva rjeenja pa se donosi novo rjeenje - rokovi: - 2 god. carine, PDV, troarine - 5 god. ostali porezi - 10 god. utaja - rok se rauna od 1. sijenja sljedee godine od godine u kojoj su nastale injenice bitne za oporezivanje

109

4. izmjena i ukidanje ostalih porezno upravnih akata - ako je postavljen zahtjev poreznog obveznika rok je 1 god. od dostave akta - ako nema zahtjeva/nije u roku - ako je ta mogunost sadrana u aktu - ako ga je donijelo stvarno nenadleno tijelo - akt sadri nalog koji nije ispunjen/nije u roku - obmana, prijetnja ili podmiivanje - netone tvrdnje o bitnim okolnostima - Zakonom doputeno u roku od 1 god. od saznanja za navedene injenice - porezni obveznici ipak najee koriste redovni pravni lijek alba (najbolje rjeenje zbog suspenzivnog djelovanja odgaa sve i ne dovodi do prisilne naplate) 5. izmjena ili ukidanje akta u postupku o pravnom lijeku ili nakon njega - uvjet: da rjeenje povodom albe ili sudska odluka nije pravomono - najee se alba usvaja, akt ukida ili mijenja i vraa se prvostupanjskom tijelu na ponovno odluivanje - alba se moe i odbiti - ovaj institut se najvie koristi

Institut poreznog jamstva

= osobe dune izvravati poreznu obvezu umijesto drugih osoba koje radi svoje dobi, bolesti ili drugih razloga to same ne mogu uraditi (l. 16. OPZ a) 1. Zakonski zastupnici fizikih osoba roditelji, skrbnici itd. 2. Zakonski zastupnici pravnih osoba - njihova porezna obveza postoji samo ako je pravno i stvarno izvravati (pravno: potpisan ugovor o prijenosu ovlatenja; stvarno: mogunost raspolaganja gospodarskim dobrima) - poslovodna osoba udruenih osoba, upravitelj imovine, korisnik tue imovine - porezne obveze zakonodavnih zastupnika u pravilu prestaju istekom vremena njihova zastupanja, ali i nakon prestanka razdoblja zastupanja zastupnik je duan poreznom tijelu pruati relevantne podatke o oporezivanju poreznog obveznika 3. Zastupnik po slubenoj dunost (l. 17. OPZ a) - te osobe zastupnikom imenuje financijsko tijelo - financijsko tijelo ga postavlja ako: 1) je porezni porezni obveznik nepoznata sjedita, prebivalita ili uobiajenog boravita 2) je porezni obveznik s prebivalitem, uobiajenim boravitem ili sjeditem u inozemstvu, a propustio je u odreenom roku o tome obavijestiti porezno tijelo 3) je vlasnik imovine koja je objekt poreznog postupka nepoznat, porezni obveznik izbjegava ili odbija primiti porezni akt 4) je porezni obveznik fizika osoba poslovno nesposobna, a nema zakonskog zastupnika - bira se iz redova poreznih savjetnika ili odvjetnika

110

- ima pravo na naknadu trokova zastupanja od financijskog tijela; financijsko tijelo ima pravo na povrat naknade od poreznog obveznika (ovakvi angamani za odvjetnike su vrlo povoljni i poeljni) - zakonski zastupnik u ime i za raun druge osobe je porezni jamac, ali zastupnik po slubenoj dunosti se ne smatra poreznim jamcem Porezni jamac kao porezni dunik - najee se javlja kao porezni dunik, ne podnosi prijavu, obvezuje se samo na plaanje duga - razlikujemo: 1. supsidijarni jamac porezno tijelo najprije pozove poreznog dunika da plati porez, a ako on to ne uini, plaa jamac 2. solidaran jamac jamac moe biti pozvan na vraanje duga prije poreznog obveznika (npr. osoba koja je bila duna obraunati porez po odbitku) - porezni jamac odgovara za porezni dug itavom svojom imovinom - ako se radi o zastupanoj osobi iji zastupnik nije izvrio obveze iz porezno dunikog odnosa, tada ona odgovara za neplaeni porez + kamate - zakonski zastupnik fizikih i pravnih osoba, te poslovodne osobe udruenih osoba i imovinskih masa bez pravne osobnosti koji su u obavljanju svojih poslova uinili kazneno djelo utaje poreza ili bespravno ostvarili smanjenje poreza ili druge porezne povlastice zastupanoj osobi, odgovaraju kao jamci za manje plaeni porez + kamate - osoba moe biti porezni jamac ako sudjeluje u: 1) ispostavljanju neistinitih i nevjerodostojnih rauna 2) u neurednom, neistinitom i nepravodobnom voenju poslovnih knjiga 1) + 2) = odgovara za iznos manje plaenog poreza i za odgovarajue kamate - ako je osoba stjecatelj gospodarstvene cjeline, teda odgovara kao porezni jamac za: 1) porez koji se temelji na poslovanju gospodarstvene cjeline prije stjecanja 2) porez po odbitku koji je trebao biti plaen u godini kada je izvren prijenos vlasnitva u gospodarskoj cjelini 1) + 2) = odgovara za porez do vrijednosti steene imovine (izuzetak: steajni i ovrni postupak) - ako osoba ima veinski udio u trgovakom drutvu (tj. ima vie od polovice temeljnog kapitala drutva), a njezine stvari i prava slue za obavljanje djelatnosti u tom drutvu, tada je ta osoba porezni jamac za itavo vrijeme njezinog veinskog udjela u trgovakom drutvu Vrste poreznog jamstva - utvreno Zakonom (l. 26. 29. i 31. OPZ a) 1. jamstvo zastupnika (zakonski zastupnici, upravitelji imovinom, poslovodne osobe udruenih osoba i imovinskih masa bez pravne osobnosti) 2. jamstvo osoba koje su dune obraunavati, obustavljati, uplaivati i prijavljivati u ime i za raun druge osobe jamstvo za ispostavljanje neistinitih, nevjerodostojnih isprava i za nepravodobno voenje poslovnih knjiga 3. jamstvo za porez pri prijenosu vlasnitva gospodarstvene cjeline 4. jamstvo veinskog vlasnika za poreze trgovakog drutva 5. jamstvo za utajeni porez, za pomaganje i za prikrivanje utaje

111

Rjeenje o poreznom jamstvu - nema sva obiljeja rjeenja o utvrivanju poreza (sadrajno se razlikuje od rjeenja o porezu) - to je poseban porezni akt, na koji se primjenjuju odredbe OPZ a o poreznim rjeenjima (l. 49. st. 3. i 4., i l. 84.) - ne moe se ugovorom promijeniti odredbe o rjeenju (npr. da neki zakonski zastupnik ne e biti jamac) - jamstvo prestaje kad prestaje glavno potraivanje, tj. porezni dug, dakle prestaje prestankom porezno dunikog odnosa - naini prestanka: 1. isplata najei nain prestanka - moe prestati prije dospjea poreznog duga (moe platiti trea osoba porezni jamac ili neka druga osoba koja mora naznaiti u ije ime plaa porezni dug, a drava nema potraivanja prema toj osobi) - u pravilu se porez plaa u gotovini 2. prijeboj (kompenzacija) isplata uzajamnih novanih dunikih zahtjeva; jednostrano izjavljivanje volje - i jedna i druga strana su i porezni dunik i porezni vjerovnik - institut graanskog prava, ZOO vrijedi i u financijskom pravu, uz neke iznimke - uvjeti: - postojanje uzajamnih zahtjeva - istovrsnost zahtjeva mogu se prebijati jedino novana potraivanja (materijalne naravi) - pitanje dospjelosti potraivanja poreznog vjerovnika potraivanja vjerovnika moraju biti dospjela prema duniku - izjava volje mora biti jasna, u obliku zahtjeva Poreznoj upravi (ugovor o obraunu 3. oprost porezni vjerovnik odustaje od svog novanog, materijalnog zahtjeva - OPZ predvia 2 uvjeta: 1) osobna nepravednost u odnosu na osobu poreznog dunika (dostojan oprosta) 2) ako plaanje osobnog duga predstavlja stvarnu, predmetnu nepravednost protivno svrsi i cilju Zakona - porezno tijelo e oprostiti porezni dug, naplata je neprovediva i u tom bi sluaju bila nepravedna pa e tada porezno tijelo napraviti OTPIS POREZNOG DUGA 1) ovlatenik je umro; pravna osoba je nakon stjeaja izbrisana iz registra (u postupku ovrhe se ne moe naplatiti porezni dug, nemogunost plaanja, tada porezna uprava ne donosi rjeenje) 2) mogao bi se naplatiti, ali se na zahtjev poreznog obveznika otpisuje; akt milosti naplaivanje duga poreznom duniku dovelo bi u pitanje egzistenciju njega i njegove obitelji Porezna uprava mora donijeti rjeenje (kod nas takvog otpisa nije bilo) 4. smrt poreznog dunika prava i obveze se prenose na nasljednike do visine nasljeene imovine, osim novane kazne

112

5. gubitak prava ako je dolo do grke u postupku financijskog tijela (pozivanje na naelo dobre vjere) 6. zastara vrlo vaan procesni institut (l. 90. i 92. OPZ a) - nemogunost postavljanja zahtjeva, te donoenja, ukidanja ili mijenjanja akata tijekom poreznog postupka nakon proteka odreenog vremena - zastarom su obuhvaeni svi zahtjevi, i to svakog sudionika - zastarjeti moe pravo poreznog tijela: 1. na utvrivanje porezne obveze i kamata; 2. na pokretanje prekrajnog postupka; 3. na naplatu poreza, kamata, trokova ovrhe i novanih kazni; pravo poreznog obveznika: na povrat poreza, kamata, trokova ovrhe i novanih kazni - na zastaru u graanskom pravu pazi sud po prigovoru stranke kada je zastarjelo neko nae pravo, ne moe se postaviti zahtjev da se sudski ostvari to pravo, ali postoji naturalna obveza (gubi se pravo na sudsku zatitu, ali ne i subjektivno pravo vjerovnik ima pravo primiti dug, ali dunik nema obvezu platiti) - u financijskom/poreznom pravu pazi financijsko/porezno tijelo po slubenoj dunosti ako je porezni dug zastario, Porezna uprava ne moe zahtjevati tu inidbu, niti je Porezna uprava moe primiti ne smije primiti plaen dug (ne ostaje nikakva naturalna obveza; radilo bi se o darovanju) - zastarni rokovi: 1) relativni 3 god. (raunajui od dana poetka toka zastare) - istekom takvog roka, smatra se da je nastupila zastara - ako je Porezna uprava u tom roku neto uinila, relativni zastarni rok se prekida, ali cijelo vrijeme tee apsolutni rok - rok se moe prekinuti 2) apsolutni 6 god. (od dana kad je zastara poela prvi puta tei) - ako je u tijeku 3 god. Porezna uprava dala neku obavijest o odreenom potraivanju, ak i ako proe rok od 3 god., jo uvijek tee rok apsolutne zastare, ali nakon tog roka se definitivno vie nita ne moe - rok se ne prekida - zastarni rok je objektivni rok (mora biti vezan za nastanak objektivne injenice, te zastarni rok poinje tei od 1. sijenja godine nakon godine kad je nastala odreena injenica) - u praksi postoji problem kada poinje tei zastara sud i Porezna uprava smatraju zastarni rok subjektivnim rokom (od saznanja injenica), to je pogreno - istekom roka nastupaju pravne posljedice (pravna posljedica isteka roka zastare je prestanak prava na sudsku zatitu, tj. prava na tubu) - postoje prijedlozi da se zastarni rokovi produe - prekid zastare: slubena radnja poreznog tijela stavljena na znanje poreznom obvezniku; radnja por. obv. stavljena na znanje poreznom tijelu (nakon poduzetih radnji, zastara poinje ponovno tei) - zastarom prestaju prava zahtjevanje izvrenja neke inidbe, prestaju porezno duniki odnosi, ali i porezno jamstvo

113

PRAVNA ZATITA
- jedno od osnovnih naela OPZ a je dvostupnost postupka - OPZ porezni obveznici uvijek imaju pravo na albu Pravna sredstva (razliiti kriteriji) - prema tome koji propis ih predvia: - OPZ predvia albu kao redovno pravno sredstvo - OPZ predvia mijenjanje i ponitavanje poreznog rjeenja u vezi s upravnim sporom kao izvanredno sredstvo - zahtjev za zatitu zakonitosti, proglaavanje poreznog akta nitavim, izvanredno ukidanje poreznog akta

ALBA
- redovno pravno sredstvo

Sudionici:
1) alitelji najee porezni jamac 2) osobe koje je porezno tijelo pozvalo da sudjeluju u postupku 3) porezno tijelo 4) svaka osoba koja ima pravni interes (porezni jamac)

Aktivna legitimacija:
- alitelj osoba o ijim se pravima i obvezama odluuje poreznim aktom koji je objekt albe, ali aktivno je legitimirana i svaka osoba koja ima pravni interes (porezni jamac) - ako albu uloi osoba koje nije aktivno legitimirana, alba e se odbaciti

Oblik
- uvijek u pisanom obliku, ali se moe izjaviti i usmeno na zapisnik kod poreznog tijela i tada zapisnik zamijenjuje albu

Sadraj
- l. 160. OPZ a - 3 bitna elementa koja svaka alba mora sadravati + 2 elementa koja je dodao OPZ 1) ime i prezime podnositelja 2) oznaka akta na kojeg se podnositelj ali, tj. protiv kojeg se podnosi alba 3) vlastoruni potpis alitelja (na kraju) + 4) albeni razlozi 5) dokazi u prilog razloga - alba se moe podnijeti - potom, ali iskljuivo preporuenom poiljkom - izravno neposredna predaja - izjava na zapisnik - predaje se putem prvostupanjskog tijela do drugostupanjskog

114

Razlozi zbog kojih se alba predaje prvostupanjskom tijelu (razlozi putovanja): 1. kad prvostupanjsko tijelo ne bi bilo obavijeteno da je izjavljeno sredstvo, moglo bi pristupiti prisilnoj naplati (ovrsi) 2. racionalizacija

Tijela
- prvostupanjsko tijelo ispostava podrunog ureda (dio Porezne uprave Porezna uprava se dijeli na Sredinji ured, a ovi na ispostave) - drugostupanjsko tijelo Samostalna sluba koja pripada Ministarstvu financija (nije dio porezne uprave) - drugostupanjsko tijelo moe usvojiti albu, ali i odbaciti (ako je nedoputena, ako je nepravodobna proputen je rok za izjavu albe, ili ako je izjavi osoba koja nije aktivno legitimirana - ako je alba pravodobno podnesena, ali nenadlenom tijelu, tada se alba alje nadlenom tijelu, tj. ispostavi - moe se aliti i na rjeenje o albi - ako su ispunjeni svi uvjeti (rok, aktivna legitimacija, doputenost) prvostupanjsko tijelo moe albu usvojiti ili izmijeniti porezni akt i usvojiti novi to novo rjeenje ima karakter, obiljeje prvostupanjskog rjeenja i na njega se moemo aliti - prvostupanjsko tijelo moe usvojiti albu i provesti dopunski postupak - prvostupanjsko tijelo nikad ne moe odbiti albu, ali je moe odbaciti ako je nedoputena - drugostupanjsko tijelo moe albu odbaciti (ako utvrdi da je alba nedoputena, a to je propustilo uiniti prvostupanjsko tijelo), odbiti (ako smatra da nije utemeljena na zakonu; nema ni materijalne ni procesne povrede kod poreznog rjeenja) i usvojiti - uvijek se kree u okviru albenog zahtjeva - u pravilu ne smije izmjeniti odluku prvostupanjskog tijela na tetu alitelja (zabrana reformatio in peius) - mora se izmijeniti u korist alitelja, iznimno na tetu ta je iznimka doputena u ZOUP: - ako bi s izvrenjem prvostupanjskog rjeenja dolo do opasnosti za ivot i zdravlje ljudi, moral, pravni poredak, stabilnost gospodarstva i sline vrijednosti - ako postoje razlozi za proglaavanje rjeenja nitavim 1) povreda odredaba o stvarnoj nadlenosti 2) ako bi se tim rjeenjem prouzrokovalo kazneno djelo 3) ije izvrenje nije mogue 4) rjeenje koje je donio organ bez prethodnog odobrenja stranke, a stranka naknadno nije na njega pristala 5) rjeenje ije bi izvrenje bilo protivno osnovnim naelima pravnog poretka

115

Prekid albenog postupka

- ako se tijekom postupka javi neko pravno pitanje koje ne spada u nadlenost poreznog tijela, a neophodno je rjeavanje tog pitanje, albeni postupak se prekida, i o tom pitanju odluuje sud (pravomona odluka) - u tom vremenu ne teku zastarni rokovi - zastoj traje dok se ne donese pravomona odluka - o prekidu porezno tijelo donosi zakljuak (protiv zakljuka nema albe, ali se moe pokrenuti upravni spor)

Uinak albe
- alba kao instument odgode prisilne naplate SUSPENZIVNOST odgaa ovrhu - iznimke: 1. porezno rjeenje doneseno na temelju podataka koje je porezni obveznik sam dao u poreznoj prijavi 2. alba protiv rjeenja o ovrsi - suspenzivni uinak samo na akte koji se mogu prisilno izvriti (npr. protiv poreznog rjeenja o visini poreznog duga) - ne moe se ii u prisilnu naplatu povrata poreznog duga prema dravi, pa stoga nema suspenzivni uinak (neravnopravnost; podreenost poreznog obveznika) - alba se u pravilu izjavljuje zbog nezadovoljstva poreznim rjeenjem kojim se odluuje o naim pravima i obvezama, meutim moe se i izjaviti kada uope nije doneseno porezno rjeenje u predvienom roku, a mi smo to zahtjevali (javlja se kao nadlean i Europski sud za ljudska prava u Strasbourg u - na rjeenje drugostupanjskog tijela ne moe se vie aliti; moe ga se pobijati samo tubom (nema suspenzivni uinak) tom se tubom pokree upravni spor pred Upravnim sudom (iznimno moe biti nadlean i Ustavni sud, ako je dolo do povrede Ustavom zajamenih prava) - rok za izjavljivanje albe je 30 dana (u tom roku se moe predomiljati, odustajati pa ponovno izjavljivati albu) - rjeenje o albi, drugostupanjsko tijelo mora dostaviti u roku 2 mjeseca od dana predaje albe (zakonski rok nije produljiv)

116

OVRNI POSTUPAK RADI NAPLATE POREZNOG DUGA

OVRNI POSTUPAK U SMISLU ZAKONA
= je dio porezno pravnog odnosa u kojem porezno tijelo provodi postupak prisilne naplate poreznog duga na temelju ovrnih i vjerodostojnih isprava Naela ovrhe l. 124. - porezno tijelo je duno u ovrnom postupku primijeniti one ovrne radnje koje su primjerene u odnosu na visinu poreznog duga (naelo zabrane prekomjernosti, odnosno naelo primjerenosti ovrnih mjera visini poreznog duga) - pri provedbi ovrhe, porezno je tijelo duno paziti na dostojanstvo ovrenika (naelo zatite dostojanstva ovrenika) - ovrhovoditelj je porezno tijelo koje provodi ovrhu - osim poreznog tijela, kao provoditelj ovrhe moe se pojaviti i sud (ako se radi o ovrsi na nekretninama) - ovrenik je porezni dunik ili njegov jamac od kojeg se naplauje porezni dug iz porezno dunikog odnosa - ovrenik je duan poreznom tijelu dati podatke o svojoj imovini i dohotku kako bi porezno tijelo moglo izvriti pripremu ovrhe - ovrha se provodi na temelju ovrne i vjerodostojne isprave (prijedlog za ovrhu mora sadravati zahtjev za ovrhu u kojem e biti naznaena ovrna i vjerodostojna isprava) Ovrne i vjerodostojne isprave - sud odreuje ovrhu samo na temelju ovrne i vjerodostojne isprave - ovrna isprava je rjeenje o utvrivanju poreza - vjerodostojna isprava je knjigovodstveni izlist stanja poreznog duga potpisan od ovlatene osobe poreznog tijela - o provoenju ovrhe donosi se rjeenje o ovrsi - protiv rjeenja o ovrsi moe se podnijeti alba u roku od 8 dana od dana dostave rjeenja o ovrsi - alba ne odgaa provedbu ovrhe Rjeenje o ovrsi - pored uobiajenih podataka, mora sadravati i: 1) naznaku ovrne ili vjerodostojne isprave na temelju koje se ovrha odreuje 2) visinu porezne obveze i pripadajuih kamata koje se ovrhom naplauju 3) rok za plaanje poreznog duga 4) predmet ovrhe 5) nain provoenja ovrhe 6) trokove ovrhe 7) uputu o pravnom lijeku - dodatni rok rok od 8 dana od dana primitka rjeenja o ovrsi - ako je predmet ovrhe plaa, rjeenje o ovrsi mora sadravati tvrtku - rjeenje o ovrsi donosi porezno tijelo koje je mjesno nadleno za naplatu poreza 117

- ovrha se provodi u opsegu koji je potreban za namirenje poreznog duga iz cjelokupne imovine poreznog obveznika - rjeenje o ovrsi s nalogom za plaanje poreznog duga i trokova ovrhe dostavlja se ovreniku na adresu njegova sjedita, odnosno prebivalita ili uobiajenog boravita - ovrha nad imovinom tijela dravne uprave nije doputena; iznimno, ako je tijelo dravne uprave dunik poreznog dunika, ovrha je doputena (ako porezno tijelo provodi ovrhu na temelju zamolbe drugog tijela dravne uprave ili tijela jedinica lokalne samouprave) Ovrha se provodi: 1. ako je porezni dug poreznog obveznika dospio 2. ako je ovreniku naloeno da u roku od 8 dana od dana dostave rjeenja o ovrsi podmiri porezni dug kao i trokove ovrhe 3. ako ovrenik nije udovoljio nalogu iz rjeenja o ovrsi 4. ako je porezno tijelo poduzelo sve mjere da se porezni dug naplati iz sredstava osiguranja naplate poreznog duga - mogua je odgoda i obustava ovrhe - ovrha e se obustaviti po slubenoj dunosti ili na prijedlog ovrenika: 1. ako je ovrna isprava pravomono preinaena, ukinuta ili ponitena 2. ako prestanu prava i obveze iz porezno dunikog odnosa 3. ako se obustavi izvrenje rjeenja o ovrsi 4. ako se odgodi plaanje poreznog duga 5. ako se pokrene steajni postupak Odgoda ovrhe l. 134. OPZ a - porezno tijelo moe na prijedlog ovrenika u potpunosti ili djelomice odgoditi ovrhu za najdue 6 mjeseci - odgoda se moe odobriti: 1. ako je protiv ovrne isprave podnijeta alba 2. ako je podnijet zahtjev za povrat u prijanje stanje u postupku u kojem je donijeta ovrna isprava 3. ako je ovrenik protiv rjeenja o ovrsi podnio albu ili tubu - porezno tijelo moe odgodu ovrhe uvjetovati davanjem sredstava osiguranja naplate - za trajanja odgode ovrhe obraunavaju se kamate Otpis dospjeloga poreznog duga l. 135. OPZ a (1) Ako se porezni dug ne moe naplatiti ni u postupku ovrhe, otpisuje se kao nenaplativ: 1. ako je ovrenik umro, a nije ostavio pokretnina ni nekretnina iz kojih se moe naplatiti porezni dug, 2. ako je pravna osoba po okonanju steaja brisana iz sudskog registra, a nije protiv odgovorne osobe u zastarnom roku podnijet zahtjev za plaanje poreza i kamate iz poreznog jamstva. (2) Ako bi izvrenje naplate poreznog duga dovelo u pitanje osnovne ivotne potrebe ovrenika i lanove njegova kuanstva, porez se moe iznimno, na zahtjev poreznog obveznika, otpisati u potpunosti ili djelomice. (3) O otpisu dospjeloga poreznog duga porezno tijelo donosi rjeenje.

118

- ako Zakonom nije propisano drukije, na ovrhu se primjenjuje Ovrni zakon - OPZ je lex specialis, a Ovrni zakon lex generalis Ovrha pljenidbom na pokretninama, trabinama i drugim imovinskim pravima - oblici provoenja ovrhe l. 137. OPZ a Ovrha pljenidbom provodi se na pokretninama (gotov novac, vrijednosni papiri vrijednosnice, gotovi proizvodi, poluproizvodi, sirovine, patenti, tehnika unapreenja i druga prava) te trabinama i drugim imovinskim pravima. - pljenidba novanih sredstava na iroraunima i drugim raunima l. 138. OPZ a (1) Pljenidba novanih sredstava poreznog dunika kod banke ili druge financijske organizacije ovlatene za platni promet provodi se dostavom rjeenja o ovrsi s nalogom banci ili drugoj financijskoj organizaciji ovlatenoj za platni promet kod koje porezni dunik ima iroraun ili drugi raun, da sva novana sredstva zateena na raunu poreznog dunika, a i ona koja e prispjeti na taj raun, treba doznaiti na propisane uplatne raune radi izmirenja porezne obveze. (2) Rjeenje o ovrsi i nalog za plaanje porezne obveze banka ili druga financijska organizacija ovlatena za platni promet izvrava sa irorauna i drugih rauna prije svih drugih naloga.

OVRHA
- neizbjean nain osiguravanja naplate poreznog duga kada sva druga sredstva nisu imala uinka, odnosno nisu omoguila naplatu poreznog duga - provodi se na temelju OPZ a, Ovrnog zakona i Zakona o porezima (zadnja dva provode se supsidijarno) - Ovrnim zakonom se ureuje postupak po kojem sudovi i javni biljenici provode prisilno ostvarenje trabina na temelju ovrnih i vjerodostojnih isprava (ovrni postupak), te postupak po kojem sudovi i javni biljenici provode osiguranje trabina (postupak osiguranja) - ovrni postupak pokree se prijedlogom ovrhovoditelja (radi stjecanja trabina) ili po slubenoj dunosti kada to provodi porezno tijelo - OZ: ovrni postupak provodi sud i javni biljenici - OPZ: ovrni postupak provodi porezno tijelo i sud (ne spominje javne biljenike)

Naela ovrhe
- u postupku ovrhe porezno tijelo je duno primijeniti onu radnju kojom e uspjeno provesti ovrhu i naplatiti dug - pri provedbi ovrhe, porezno tijelo je duno paziti na dostojanstvo ovrenika - ovrha se provodi u opsegu koji je razmjeran i neophodno potreban za podmirenje poreznog duga iz cjelokupne imovine poreznog obveznika

Sredstva i predmet ovrhe

- sredstva ovrhe su ovrne radnje kojima se po Zakonu trabina prisilno ostvaruje - predmet: stvari i prava na kojima se po Zakonu moe provesti ovrha radi ostvarenja trabine - stvarnopravni uinak pljenidbe stjee se stvarno pravo (stjecanje zalonog prava na predmetima ovrhe)

119

Prijedlog i provedba ovrhe

- prijedlog za ovrhu mora sadravati zahtjev za ovrhu u kojem e biti naznaena ovrna i vjerodostojna isprava - rjeenje o ovrsi ne mora biti obrazloeno i moe se izdati otiskivanjem na prijedlogu za ovrhu - ovrha se moe odgoditi ako za to postoji opravdani razlog

Pravni lijekovi
- ovrenik ima pravo uloiti albu na rjeenje o ovrsi - rok: 8 dana - uinak: nema suspenzivni (odgodni) uinak ne e doi do odgode ovrhe - rok za izjavljivanje albe je hitni rok i nema suspenzivni uinak

Mogunost/nemogunost ovrhe
- ovrha na temelju odluke stranog suda moe se odrediti i provesti u RH samo ako ta odluka ispunjava pretpostavke za priznanje i ovrhu propisane meunarodnim sporazumom ili zakonom - ovrha nad imovinom tijela dravne uprave nije doputena, osim ako je dravno tijelo dunik poreznog dunika (to je zapravo nezamislivo)

Prava treih osoba

- ako ovlatenik izjavi da su popisane pokretnine vlasnitvo tree osobe, a za to ne prue dokaze ni on ni trea osoba, ovrhovoditelj moe popisati i te predmete, ali je tu treu osobu duan uputiti da podnese tubu u roku od 8 dana - trea osoba koja se ne nalazi u posjedu stvari, ne moe prigovarati pljenidbi na temelju zalonog ili povlatenog prava

Postupak ovrhe u ispostavi

- u sluaju nepodmirenja dunih obveza, Porezna uprava izdaje duniku opomenu zbog neplaanja obveza - ako se obveza po opomeni ne podmiri u navedenom roku, donosi se rjeenje o ovrsi s nalogom za plaanje poreznog duga i trokove ovrhe - ako se u postupku ovrhe utvrdi da ni iroraun ovrenika nema dovoljno sredstava za namirenje dune obveze, Porezna ispostava nadlenom Podrunom uredu upuuje zahtjev za provoenje daljnjeg postupka prisilne naplate

Postupak ovrhe u Podrunom uredu

- po primitku zahtjeva za provoenje ovrnog postupka, ovlateni slubenik za ovrni postupak duan je provesti odreene pripremne radnje kako bi odabrao onu vrstu ovrne radnje koja e omoguiti to jednostavniju i bru naplatu poreznog duga

Javni biljenici
- po OZ sudjeluju u provoenju ovrhe tek od 2005. - OPZ ne predvia sudjelovanje javnih biljenika u postupku provoenja ovrhe

120

VRSTE ovrhe
- pljenidbe dospjelih novanih trabina - ako je predmet pljenidbe dospjela novana trabina ovrenika, tada e ovrhovoditelj naloiti duniku ovrenika da duni iznos u roku od 15 dana umjesto ovreniku uplati u korist propisanih uplatnih rauna radi plaanja poreznog duga ovrenika - primjerak rjeenja o ovrsi s nalogom mora se dostaviti i ovreniku - ako dunik ovrenika u roku od 15 dana od dana primitka naloga nije osporio trabinu, niti izvrio nalog poreznog tijela, porezno tijelo e donijeti rjeenje o pljenidbi njegovih novanih sredstava (u rjeenju o pljenidbi trabine treba naznaiti broj rauna i druge podatke potrebne za pravilnu uplatu i evidentiranje tako naplaenog poreza) - ostali naini pljenidbe trabina ovreniha - ovrna radnja pljenidbom trabina ovrenika koju ovrenik ima prema svom duniku po osnovi mjenica i drugih vrijednosnih papira (vrijednosnica), a koje se mogu prenijeti naleem (indosamentom) vri se tako to se donosi rjeenje o pljenidbi mjenica i drugih vrijednosnih papira (plijene se na nain da ovrhovoditelj iste uzme u posjed) - provoenje ovrnih radnji pljenidbom i prodajom vlasnikih i rijednosnih papira ili udjelom u kapitalu (ako se radi o doo) - s nalogom poreznom duniku ovreniku da plati porezni dug u roku od 8 dana od pljenidbe - pljenidba dospjelih trabina ovrenika zaposlenika - ako je predmet pljenidbe dospjela novana trabina ovrenika zaposlenika tada e ovrhovoditelj rjeenjem naloiti ovrenikovom duniku poslodavatelju da plau ovrenika (dio plae ovrenika koji je vei od njegovog osobnog odbitka) isplati u korist propisanih uplatnih rauna uzimajui u obzir izuzea do podmirenja dune obveze (primjerak rjeenja dostavlja se ovreniku zaposleniku i ovrenikovom duniku poslodavatelju) - provoenje ovrnih radnji pljenidbom pokretnina - za provedbu ovrne radnje pljenidba pokretnina, mjesno je nadlean Podruni ured Porezne uprave na ijem se podruju nalazi imovina - ovrha prodajom pokretne imovine sastoji se od popisa s procjenom i prodajom imovine - pokretnine popisuje i procjenjuje ovlateni djelatnik Podrunog ureda na temelju predmetnog rjeenja o ovrsi - Porezna uprava pljenidbom stjee zalono pravo na zaplijenjenoj imovini - zaplijenjene pokretne stvari javno se prodaju; javna prodaja odreuje se oglasom o javnoj prodaji - javna prodaja moe zapoeti ako su se prijavila najmanje 2 ponuaa koji ne smiju biti u rodu s ovrenikom - cijena mora biti najmanje iznad polovice procjenjene vrijednosti (najmanja ponuena vrijednost) - vodi se zapisnik - ako se ne postigne cijena u roku od 5 dana, oglaava se nova prodaja (nema ogranienja po pitanju cijene)

121

- provoenje ovrhe na nekretnini - kada ovlateni slubenik utvrdi da je ovrenik vlasnik odreene nekretnine, pristupa provoenju ovrhe na nekretnini - zemljinoknjini izvadak je dokaz vlasnitva; ako ovrenik nije upisan u zemljine knjige kao vlasnik, dokaz vlasnitva je kupoprodajni ugovor u izvorniku sa izvatkom - na prvom roitu za drabe nekretnina - sud pristupa namirenju vjerovnika nakon pravomonosti rjeenja o dosudi nekretnine kupcu i nakon to kupac poloi kupovninu - prodajom nekretnine ovrenik gubi pravo posjeda nekretnine i duan ju je predati kupcu odmah nakon donoenja zakljuka o prodaji nekretnine kupcu - prva prodaja: cijena najmanje iznad 2/3 procjenjene vrijednosti - nakon tree prodaje vie nema ogranienja po pitanju cijene

Zakljune radnje kod ovrhe

- uinak ovrhe - pravni je uinak pljenidbe prinudno utemeljenje zalonog prava na imovini poreznog dunika ili njegova jamca - svrha je zalonog prava, ovlatenje poreznog tijela da se namiri iz zalonog objekta - trokovi ovrhe - snosi ih ovrenik - najmanji iznos trokova ovrhe iznosi 200 kn i naplauje se u postupku ovrhe (u pravilu oko 5 000 kn) - naplauju se prije naplate poreznog duga, odnosno ako se ovrha provodi prodajom nekretnina, trokovi ovrhe naplauju se prije namirenja ostalih trabina prvi isplatni red - ovrha se moe pokrenuti ako postoji opravdani razlog - treba zahtjev za odgodu ovrhe, ali se rijetko odobrava - nepljenive trabine - u postupku ovrhe ne mogu se plijeniti sljedee ovrenikove trabine: 1. po osnovi plae i s plaom izjednaenih primanja do visine osobnog odbitka 2. novana primanja koja su izuzeta od oporezivanja Obveza oitovanja dunika ovrenika l. 141. OPZ a - moe se plijeniti i na trabinama koje ovrenik ima prema treima radi se o dunicima ovrenika i potrebno je njihovo oitovanje - pljenidba pokretnina l. 144. OPZ a - pokretnine koje su kod ovrenika ovrhovoditelj popisuje i plijeni (pljenidbeni popis) - pokretnine osim novca, dragocjenosti i vrijednosnih papira (vrijednosnica) ostavljaju se kod ovrenika, ako se time ne ugroava ovrha (zaplijenjene pokretnine koje ostaju kod ovrenika treba oznaiti stavljanjem peata ili na drugi nain; to se primjenjuje i na pljenidbu pokretnina koje su kod tree osobe koja ih je spremna predati

122

- pokretnine koje se ne mogu plijeniti 1. odjea, cipele, rublje i drugi predmeti za osobnu uporabu, posteljina, posue, pokustvo, tednjak, hladnjak, televizor, radio prijemnik i druge stvari za kuanstva ako ih ovrenik i lanovi njegova kuanstva trebaju za zadovoljavanje osnovnih ivotnih potreba, 2. hrana i ogrjev za potrebe ovrenika i lanove njegova kuanstva, 3. radna i rasplodna stoka, poljoprivredni strojevi i drugo radno orue koje ovrenik kao poljoprivrednik treba za rad na svom gospodarstvu, te sjeme za uporabu i hranu za stoku potrebnu do sljedeeg razdoblja prinosa etve, kosidbe i sl., 4. knjige i druge stvari koje ovrenik treba za obavljanje svoje znanstvene, umjetnike ili druge djelatnosti, 5. alat, orue, strojevi i drugi predmeti koji su ovreniku fizikoj osobi koja samostalno obavlja djelatnost nuni za obavljanje njegove upisane djelatnosti, te sirovine i pogonsko gorivo za tri mjeseca. - zakonodavac ne navodi koje se nekretnine ne mogu plijeniti - zapisnik o popisu pokretnina - pljenidbeni popis sastavni je dio zapisnika - ovrhovoditelj procjenom utvruje vrijednost pokretnina koje se plijene - javna prodaja pokretnina l. 148. - zaplijenjene se pokretnine javno prodaju - ako je zaplijenjena lako kvarljiva roba, ovrhovoditelj e dopustiti da tu robu u njegovoj nazonosti proda ovrenik - ovrha na imovinskim pravima l. 151. - za ovrhu na imovinskim pravima primjenjuju se odredbe o ovrsi nad pokretninama i trabinama, osim ako se radi o imovinskim pravima koja su predmet ovrhe na nekretninama - uinci pljenidbe nastupaju u trenutku kada je ovreniku priopena zabrana raspolaganja imovinskim pravima

Mjere osiguranja
- pljenidba radi osiguranja naplate l. 156. - ako postoji vjerojatnost da porezni dunik onemogui naplatu jo nedospjelog iznosa poreza mogu se poduzeti mjere za osiguranje naplate - mjere osiguranja naplate sastoje se u zabrani raspolaganja sredstvima na iroraunu ili drugim raunima poreznog dunika, u popisu pokretnina, trabina i drugih imovinskih prava, zabrani raspolaganja trabinama poreznog dunika, oduzimanjem pokretnina i predbiljebi zalonog prava na nekretnini - mjere za osiguranje naplate mogu se poduzeti radi naplate neutvrenog iznosa porezne obveze im je pokrenut postupak utvrivanja, ako postoji vjerojatnost da bi porezni dunik mogao onemoguiti naplatu - pljenidba radi osiguranja naplate moe se odgoditi ili obustaviti ako porezni dunik da sredstva osiguranja plaanja

123

SADRAJ RJEENJA O OVRSI l. 128. - rjeenje o ovrsi pored podataka iz l. 50. st. 4. OPZ a mora sadravati i: 1. naznaku ovrne ili vjerodostojne isprave na temelju koje se ovrha odreuje 2. visinu porezne obveze i pripadajuih kamata koje se ovrhom naplauju 3. rok za plaanje poreznog duga 4. predmet ovrhe 5. nain provoenja ovrhe 6. trokove ovrhe 7. uputu o pravnom lijeku - ako je predmet ovrhe plaa, rjeenje o ovrsi mora sadravati tvrtku ili naziv i sjedite isplatitelja plae - rjeenje o ovrsi donosi porezno tijelo koje je mjesno nadleno za naplatu poreza - l. 50. st. 4. svaki porezni akt mora sadravati: 1. naziv poreznog tijela, broj i datum poreznog akta 2. ime, odnosno naziv sudionika kome se upuuje 3. pravni i injenini temelj 4. potpis ovlatene osobe - po ZOUP uz navedene elemente, mora sadravati i: 1) uvod 2) dispozitiv (obvezatni sadraj) 3) obrazloenje navodi injenice utvrene tijekom poreznog postupka 4) uputu o pravnom lijeku 5) broj i datum rjeenja 6) peat tijela koje ga je donijelo + potpis - u uvodu naziv i oznaka tijela koje ga je donijelo; u dispozitivu porezno razdoblje; izreka predmet ovrhe; obrazloenje injenini pravni temelj - ZOUP osobna dostava kada od dana dostave poinje tei rok koji se ne moe produivat - rjeenje o ovrsi pljenidbom novanih sredstava nadlena je ispostava, na drugim oblicima imovine nadlena je podruni ured - l. 30. ZOUP - tube - rjeenjem se odbacuje tuba - bitan je sadraj - tuba se odbacuje zbog nepravovremenog, tj. prijevremenog podnoenja prvo treba alba

124

IZVANREDNA PRAVNA SREDSTVA

- koriste se protiv konanih poreznih akata 1. obnova postupka 2. zahtjev za zatitu zakonitosti 3. ponitavanje i ukidanje poreznog akta po pravu nadzora 4. proglaavanje poreznog akta nitavim 5. izvanredno ukidanje poreznog akta 6. mijenjanje i ponitavanje poreznog rjeenja u vezi s upravnim sporom 7. upravni spor

OBNOVA POSTUPKA
= takvo izvanredno sredstvo pravne zatite koje poreznom obvezniku omoguava ponovan postupak u poreznom sluaju o kojem je porezni postupak ve voen i koji je pravomono zavren - prua mogunost otklanjanja nezakonitih djelovanja poreznog tijela, ispravaka postupovnih propusta i donoenja novog rjeenja, drukijeg od ranijeg rjeenja - u novom postupku se iznose nove injenice i dokazi koji ranije nisu bili poznati ni poreznom obvezniku ni poreznom tijelu - pokree se na prijedlog: 1) stranke 2) poreznog tijela (koje je donijelo ranije rjeenje) 3) dravnog odvjetnika - prijedlog ne odlae izvrenje poreznog akta, ali ga je porezno tijelo ovlateno odgoditi - uvijet za pokretanje obnove postupka: postojanje konanog poreznog akta (bilo prvostupanjskog ili drugostupanjskog) - rok: 1. subjektivni 1 mjesec od trenutka kad je stranka dola u mogunost da iznese neki od razloga za obnovu postupka; od dana kad je rjeenje postalo pravomono; od dana dostave rjeenja poreznom obvezniku 2. objektivni 5 godina od dana kada je konani, odnosno pravomoni porezni akt dostavljen poreznom obvezniku - porezno tijelo koje je donijelo porezni akt, ovlateno je rjeavati o obnovi postupka - ako ustanovi da je prijedlog opravdan, donosi zakljuak o prijedlogu za obnovu postupka (protiv ovog zakljuka, kao i rjeenja koje je doneseno u obnovljenom postupku alba je dozvoljena samo ako ih je donijelo prvostupanjsko tijelo; u protivnom je mogue pokrenuti upravni spor) odgaa izvrenje poreznog akta protiv kojeg je odobrena obnova postupka

125

ZAHTJEV ZA ZATITU ZAKONITOSTI

- moe se koristiti ako su kumulativno ispunjeni ovi uvjeti: 1. prvostupanjski, odnosno drugostupanjski porezni akt mora biti pravomoan 2. protiv pravomonog poreznog akta ne moe se voditi upravni spor jer je to zakonom iskljueno, a sudska zatita nije osigurana ni izvan upravnog spora 3. dravni odvjetnik mora smatrati da je pravomonim porezni aktom povrijeen zakon - zahtjev podie dravni odvjetnik - porezni akt, kao ni drugi upravni akt, ne ispunjava uvjet da im nijeosigurana sudska zatita ni izvan upravnog spora jer je Ustavom RH osigurana sudska kontrola zakonitosti pojedinanih akata upravnih vlasti i tijela koje imaju javne ovlasti, pa se ta kontrola ne moe iskljuiti zakonom

UPRAVNI SPOR
= oblik sudske kontrole pojedinanog upravnog akta, odnosno u porezno upravnim predmetima, poreznog akta - cilj: zatita objektivne zakonitosti i subjektivnih prava - sudska kontrola upravnih akata propisana Ustavom RH, a sudska kontrola poreznih akata OPZ om - upravne sporove rjeava Upravni sud RH (odluuje u vijeima od, u pravilu 3 sudaca kad se radi o poreznim aktima uvijek) - objekt upravnog spora: 1. ocjena zakonitosti upravnog akta, odnosno poreznog akta, kojim se autoritativno odluuje o pravu ili obvezi odreenog subjekta 2. moe biti i tzv. utnja administracije, kada je umjesto ocjene zakonitosti poreznog akta, objekt nadleno porezno tijelo koje nije donijelo odgovarajui porezni akt kojim se rjeava o zahtjevu ili o albi stranke - da bi bio objekt upravnog spora, upravni/porezni akt mora biti, u pravilu, donesen u drugom stupnju (povodom rjeenja o albi) porezni obveznik prvo koristi redovni porezno upravni postupak pa tek onda postupak pred sudom - iznimno se moe pokrenuti upravni spor protiv prvostupanjskog akta ako je konaan (protiv njega nema pravnog lijeka u poreznom postupku) - objekt upravnog spora ne moe biti porezni akt donesen u sluajevima u kojima je sudska zatita osigurana izvan upravnog spora - ako pri ocjeni zakonitosti sud utvrdi da je poreznim aktom povrijeeno formalno i materijalno pravo, stavit e ga izvan snage (ispituje se suglasnost sa svim pravnim normama u sustavu, ne samo sa zakonom) - stranke u sporu: 1. tuitelj porezni obveznik (fizika osoba, pravna osoba i skupina osoba), dravni odvjetnik i javni pravobranitelj 2. tueni (optuenik) porezno tijelo iji se akt osporava

126

3. trea osoba osoba iji bi interes mogao biti povrijeen ponitavanjem akta u upravnom sporu (poloaj se pribliava poloaju tuenog zajedniki interes: ouvanje na snazi donesenog upravnog akta) - upravni se spor pokree tubom, koju ima pravo podnijeti tuitelj; sud ga ne moe pokrenuti po vlastitoj inicijativi - tuba se predaje usmeno ili u pisanom obliku neposredno sudu ili se alje potom - rok za podnoenje tube : - 30 dana od dana dostave poreznog akta stranci koja podnosi tubu - 60 dana od dana dostave poreznog akta stranci u iju je korist donesen (ako je porezni akt dostavljen drugoj stranci, a ne onoj koja podnosi tubu) - rokovi su neproduivi - sud moe: - odbaciti tubu - ponititi porezni akt bez dostavljanja tube na odgovor - rijeiti tubu u redovnom sudskom postupku - odluka koju sud donosi moe biti: - presuda sud tubu uvaava i osporeni porezni akt ponitava (tada ga presuda zamjenjuje, a tijelo koje ga je donijelo duno je u odreenom roku donijeti novi akt; takva presuda djeluje ex tunc) ili je kao neosnovanu odbija - rjeenje sud odbacuje tubu ako za to postoje razlozi, odnosno obustavlja se postupak ako je stranka odustala od tube

PRORAUN, TIJEK NJEGOVE IZRADE I

DONOENJA, I NJEGOVE FUNKCIJE
- proraun je iznimno vaan akt - jedan od razloga je i politiki ivot: kada smo ve dali novac za porez, poeljno je i da znamo kuda taj novac odlazi

TEMELJNI PRAVNI IZVORI

1) 2) 3) 4) 5) Ustav RH Zakon o proraunu Dravni proraun RH za 2007. (ali i 2008.) Zakon o izvravanju Dravnog prorauna RH za 2007. Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o financiranju jedinica lokalne i podrune (regionalne samouprave) 6) Zakon o lokalnoj samoupravi i upravi

127

OSNOVNA PITANJA
Pojam Osnovni elementi prorauna Pojava prorauna - Petition of Rights, 1628.; neposredni porezi samo uz odobrenje Parlamenta - Bill of Rights, 1688.; svako ubiranje javnih prihoda mora biti odobreno od Parlamenta - Apropriacijska klauzula, 1665.; odreeni javni prihodi mogu se koristiti samo za svrhe koje je odobrio Parlament - prihode i rashode drave mora odobriti Parlament - 1789. Francuska, a 100 godina kasnije u preostalom dijelu Europe Vrste financijskih sredstava sadranih u proraunu - prihodi- porezni, neporezni, primanja, kapitalni prihodi Podjela proraunskih rashoda - tekui rashodi, kapitalni izdaci, posudbe PRORAUNSKO PRAVO - javno pravo - velika uloga u razvoju parlamentarne demokracije - razlikujemo: 1) SUBJEKTIVNO- pravo tijela (u pravilu, Parlamenta), da donese procjenu primitaka koja ima obvezujuu snagu - apsolutno i relativno 2) OBJEKTIVNO- Engleska, 1215. Magna Charta Libertatum

PRAVNA NARAV PRORAUNA - pokuavaju odgovoriti na pitanje kojim se pravnim aktom donosi proraun i nemaju veeg
znaenja za praksu - u teoriji nema suglasnosti o pravnoj naravi prorauna: upravni akt zakon u formalnom smislu zakon u formalnom i materijalnom smislu pravni posao u formi zakona - zastupnici teorije da je proraun zakon, smatraju da proraun zajedno s Zakonom o proraunu ine cjelinu * doc.dr.sc. Nataa: "Ja kaem da je zakon!"

TO JE PRORAUN
- administrativna definicija u Zakonu o proraunu = plan, tj. procjena prihoda i primitaka ( Primitci prorauna- sredstva- dobivena zaduivanjem u obliku primljenih kredita i zajmova, izdavanja obveznica i drugih vrijednosnih papira) te rashoda koje mora odobriti Sabor, koji se donosi prije poetka fiskalne godine na koju se odnosi

128

- fiskalna godina= vremensko razdoblje od 12 mjeseci za koje drava planira prihode i rashode - u RH: 1.1.-31.12. - V.B.: 1.4.-31.3. - proraun je osnovni instrument financiranja javnih rashoda - usporedba javnih prihoda i rashoda - brojano izraen politiki program dravne vlasti - u RH postoje tri razine prorauna: 1) DRAVNI PRORAUN 2) PRORAUN IZVANPRORAUNSKIH FONDOVA 3) PRORAUN JEDINICA LOKALNE I REGIONALNE SAMOUPRAVE - sva tri prorauna ine cjelinu- PRORAUN OPE DRAVE IZVANPRORAUNSKI FONDOVI = pravne osobe koje se financiraju iz namjenskih poreza tj. doprinosa i /ili neporeznih prihoda - u RH to su: Hrvatski zavod za mirovinsko osiguranje Hrvatski zavod za zdravstveno osiguranje Hrvatski zavod za zapoljavanje Fond doplatka za djecu Hrvatske vode Fond za razvoj i zapoljavanje Fond za regionalni razvoj RH Fond hrvatskih branitelja osnovan 2005. - sve tri razine prorauna imaju svoje prihode i rashode, a da bi se saznala ukupna javna potronja valja zbrojiti sve tri vrste prorauna i prikazati ih kao jedan proraun ope drave. - planiranje, nain izrade, donoenje i izvravanje svih triju razina ureeno je u RH Zakonom o proraunu.

FUNKCIJE PRORAUNA
- svi prorauni imaju odreenu funkciju 1) PRAVNA 2) POLITIKA - Vlada daje prijedlog prorauna, o tom proraunu se raspravlja u predstavnikom tijelu; u tome se oituje snage Vlade - u raspravi bi trebala doi do izraaja politiko stajalite stranaka - kod nas ta funkcija nije ba prisutna 3) GOSPODARSKA - neosporivo bitna - kroz planiranje prihoda i troenje sredstva odreuje koja e se gospodarska grana vie razvijati (pr. subvencije odreenoj gospodarskoj grani) 4) ANALITIKA - analizom prorauna ranijih godina moe se doi do zakljuka - lake se planiraju rashodi, mogu se izvui pravila kojima e se rukovoditi u donoenju novih prorauna

129

NAELA PRORAUNSKOG PRAVA

- pravila usmjerena tijelu koje donosi i tijelu koje predlae proraun - mijenjala su se ovisno o politikim, gospodarskim i drugim imbenicima - financijska teorija navodi neka nova suvremena naela, ali se ona izvode iz opih klasinih naela koja vrijede ve godinama i dalje imaju jednaku snagu: 1. FORMALNO- STATIKA NAELA - odnose se na sadraj i oblik prorauna 1) naelo proraunskog jedinstva - naelo sveobuhvatnog prorauna - zahtijeva da prihodi i rashodi jedne teritorijalne jedinice budu iskazani u proraunu za itavu dravu ILI na nain da su prorauni teritorijalnih jedinica ukljueni u dravni proraun ILI na nain da prihodi i rashodi teritorijalnih jedinica nisu ukljueni u dravni proraun * razlozi praktinosti (tehnike naravi, sigurnosti) uvjetovali su postojanje vie prorauna- proraunski pluralizam a pored njih i drugih financijskih instrumenata za financiranje javnih potreba (npr. fondovi, financijski programi, posebni rauni) naelo potpunosti zahtijeva da svi javni prihodi i rashodi budu prikazani u proraunu razlikuje se: bruto proraun: proraun u kojemu su svi javni (proraunski) prihodi i rashodi prikazani u punom iznosu; predstavniko tijelo dobiva cjeloviti uvid u financijsku djelatnost drave te lake sprjeava neracionalno troenje prihoda * neto proraun: proraunski prihodi i rashodi odreene djelatnosti se meusobno odbijaju te je prikazan samo viak /manjak prihoda nad rashodima; brojani iznos proraunskih prihoda i rashoda prividno je mnogo manji nego u sluaju bruto prorauna to oteava ostvarenje proraunskog prava Parlamenta bruto proraun je pravilo!! (kod neto naela je iskljuena mogunost kontrole,uvid) 3) naelo preglednosti (jasnoe) - zahtjev koji se ostvaruje na nain da se i prihodi i rashodi grupiraju na jedan jedinstveni nain: jedinstveni klasifikacijski brojevi: na svim razinama se nalazi taj broj; primjenom tih brojeva je zajamena preglednost - brojevi oznauju jesu li to porezni prihodi, dobiti javnog poduzea - rashodi se prikazuju prema namjeni i korisnicima; prihodi prema izvoru * resorno naelo- kojem resoru pripada * realno naelo- u koju svrhu e se utroiti 2. DINAMINO- MATERIJALNA NAELA - odnose se na postupak sastavljanja i izvrenja prorauna 1) naelo realnosti (tonosti) - prihodi i rashodi trebaju biti to je mogue vie toni, kako prilikom izvrenja prorauna ne bilo odstupanja - do odstupanja ipak dolazi, ali bi ih trebalo svesti na najmanju moguu mjeru: 2) *

130

a) metoda poveanja- prihoda i rashoda; uzimanje u obzir prethodnih prorauna; putanja je trenutno uzlazna; kao dio te metode se navodi automatska metoda * karakteristike prorauna koji se donose u predizbornom razdoblju: - takav proraun odgovara eljama biraa= tzv. lakirani proraun - jasno je da takav proraun nee ostvarivati naelo realnosti, sigurno e onda doi do rebalansa prorauna (izmjene) 2) naelo prethodnog odobrenja - da bi proraun stupio na snagu mora biti odobren od predstavnikog tijela - postoje neka odstupanja, najee su razlozi politike naravi 3) naelo specijalizacije - podrazumijeva kvantitativnu, kvalitativnu i vremensku specijalizaciju 1. kvantitativna: javni prihodi i javni rashodi moraju biti odreeni u punim iznosima; proraunski prihodi se mogu troiti samo u iznosu predvienom u proraunu; odstupanje od nje dovelo bi do ograniavanja parlamenta od strane upravnih organa prilikom odobravanja sredstva za realizaciju utvrenog programa 2. kvalitativna: tono odreenje vrste prihoda i rashoda; na taj nain je izvrna vlast pravno, politiki i financijski onemoguena da odstupi od financiranja rashoda koje je utvrdila zakonodavna vlast 3. vremenska: vremensko odreenje prikupljanja prihoda i troenja tog novca; odsutnost vremenske specijalizacije otealo bi plansko i racionalno raspolaganje proraunskim sredstvima periodinost (periodino svake godine) 4) naelo javnosti - graani moraju biti upoznati sa sadrajem prorauna - moraju biti ukljueni i u sam postupak izrade, donoenja prorauna (putem lokalnih predstavnika; pr. da se kao rashod predvidi izgradnja nekog igralita) - kod nas se to naelo svodi na objavljivanje prorauna u NN 5) naelo ravnotee - zahtjev kojim se trai da prihodi i rashodi budu usuglaeni (prihodi moraju odgovarati rashodima) - rijetko se ostvaruje jer je deficitarna pojava, redovita pojava - proraunski deficit- viak rashoda nad prihodima (neke zemlje taj problem rjeavaju poveanjem proizvodnje, razvojem gospodarstva, samozaduivanjem; javni zajam je postao redovan prihod) - proraunski suficit- viak prihoda nad rashodima (rijetka pojava)

131

6) naelo periodinosti - prorauni se donose periodino za svaku godinu - svaki se proraun sastoji od 2 tj. 3 dijela: I. DIO obuhvaa: - prihodi (tekui i kapitalni prihodi, potpore) - rashodi II. DIO obuhvaa: - raun financiranja

PRIHODI
- ukupan iznos prihoda se posljednjih godina poveava: 1995. 27,98 mlrd kn 1999.- 46,35 mlrd kn 2002. 69,996 mlrd kn - izvori iz kojih drava prikuplja novac - glavni prihodi i primici dravnog prorauna potjeu od 1) poreznih obveznika 2) dobivenih potpora 3) primitaka od zaduivanja u zemlji ili inozemstvu - prihodi prorauna se dijele na: 1) tekue: porezne i neporezne prihode 2) kapitalne 3) domae i inozemne potpore TEKUI PRIHODI 1. prihodi od poreza - najvaniji izvor prihoda - porezi se plaaju izravno (porez na dohodak, dobit) ili neizravno (PDV, carine i carinske pristojbe) - najvei udio u ukupnim poreznim prihodima snose neizravni porezi (PDV, troarine, prihodi od carina), dok manje znaenje u strukturi poreznih prihoda imaju porez na dohodak (1015%) i dobit (5%) 2. neporezni prihodi - u njih spadaju nepovratna plaanja dravi, poput dobiti od javnih i dravnih poduzea te od NBH - tu se ubrajaju i upravne pristojbe, novane kazne za kaznena djela te ostali prihod poput prihoda od dravne uprave, naknade za ceste i sl. - oni ne ine znatniji dio u proraunu, u ukupnim prihodima prorauna sudjeluju sa cca 5%

132

KAPITALNI PRIHODI - to su svi prihodi koji potjeu od prodaje kapitalne imovine s vijekom trajanja duljim od jedne godine (npr. od prodaje zemljita, robnih zaliha, nematerijalne imovine) - dijele se na prihode od: 1. prodaje graevnih objekata u dravnom vlasnitvu 2. privatizacije- bili su najvanija i najizdanija stavka kapitalnih prihoda, ali to je bilo kratkorono tako da na prihode od prodaje hrvatskih telekomunikacija drava vie ne moe raunati. 3. prodaje dravnih robnih zaliha 4. prodaje zemlje te 5. kapitalnih transfera iz nedravnih izvora (transferi novca od pojedinaca, privatnih neprofitnih organizacija, nedravnih fondacija, poduzea i sl.) POTPORE - nepovratna plaanja te plaanja bez protuobveza koja su primljena od drugih drava ili meunarodnih institucija - tu ubrajamo: ratne odtete, darove za pojedine programe i projekte te za bilo koju drugu svrhu - mogu se dobivati i iz inozemstva te i od nadnacionalnih vlasti poput EU - dosad nisu sredstva potpora imala znaajniji udio u proraunu RH

RASHODI DRAVNOG PRORAUNA

- proraun je u dijelu rashoda podijeljen na niz pozicija-stavaka i rauna koje treba pomno istraiti i iz kojih bi se trebalo vidjeti kamo novac odlazi - rashodi su prorauna, tj. proraunski izdaci podijeljeni na: 1. tekue izdatke najvei dio dravnih rashoda troi se na njih (95. god. - oko 80%) 2. kapitalne izdatke 3. "posudbe umanjene za otplate", koje se mogu podijeliti na: - dane dravne zajmove i udio u glavnici, te - otplatu (povrat) zajmova dravi. TEKUI IZDACI - sve vrste dravnih izdataka od kojih kao rezultat nastaju dobra i usluge s vijekom trajanja kraim od godine dana - ovdje ubrajamo: 1. izdatke poslovanja (place i naknade zaposlenih u javnim slubama) 2. financijske i ostale vanjske izdatke (npr. otplate glavnice i kamate na dug, obrana, kolstvo, platni promet i sl.) 3. tekue prijenose i potpore proraunima i proraunskim korisnicima (dravnim institucijama, ministarstvima, zdravstvenim institucijama, upanijama i sl.) 4. tekue prijenose i potpore izvanproraunskim korisnicima (transferi za stavke koje imaju socijalnu komponentu npr. socijalna skrb, djeji doplatak, sredstva za porodiljini dopust, mirovine, sredstva dodijeljena neprofitnim institucijama, vjerskim zajednicama i sl.)

133

5. tekue prijenose sredstava u inozemstvo ( npr. lanarine meunarodnim institucijama) 6. subvencije (npr. poljoprivredi i sl.) 7. ostale tekue prijenose (poduzeima, npr. HEP-u, H-u i sl.) KAPITALNI IZDACI - odnose se na pribavljanje dugotrajne imovine, kapitalne transfere te potpore u novcu i stvarima - kapitalni izdaci odnose se na dobra i usluge koja obino imaju vijek trajanja dulji od 1 godine i mogu utjecati na budue dohotke i stanje imovine - u proraunu su K.I. podijeljeni na ove kategorije: 1. izdaci za nabavu, izgradnju i investicijsko odravanje (gradnja cesta, eljeznica, mostova i sl.) 2. domai kapitalni transferi (financijskim institucijama, poduzeima, graanima i sl.) te 3. kapitalni transferi u inozemstvo POSUDBE UMANJENE ZA OTPLATE - rije je o zajmovima koje drava daje korisnicima u zemlji, ali i u inozemstvu, te otplatama zajmova danih korisnicima u zemlji ili inozemstvu - u ovoj se proraunskoj stavci prikazuju i udjeli u glavnici javnih poduzea kao i poduzea u kojima drava ima odreeni udio - dakle, ova je stavka podijeljena na tri djela: 1. prvi se dio naziva "dani dravni zajmovi i udio u glavnici", a prikazuje dravne zajmove u zemlji (npr. upanijama, opinama, graanima, javnim poduzeima, neprofitnim organizacijama, poslovnim bankama i sl.) i u inozemstvu (zajmovi drugim vladama i meunarodnim organizacijama) 2. drugi se dio odnosi na otplate odnosno povrat zajmova dravi; otplate ine onaj dio novca to ga dravi vraaju svi oni kojima ga je drava posudila (upanije, graani, javna poduzea, poslovne banke i sl.) 3. trei dio prikazuje udjele drave u glavnici javnih i privatnih poduzea, institucija i ostalih organizacija - proraunske rashode prikazuje se tablicama koje su sastavljene prema administrativnoj i funkcionalnoj klasifikaciji * Administrativna klasifikacija pokazuje GDJE se novac troi a funkcionalna pokazuje ZA TO se on troi

KLASIFIKACIJA PRORAUNA - proraunski RASHODI mogu biti klasificirani administrativno i funkcionalno - administrativna klasifikacija podrazumijeva da se rashodi prikazuju prema administrativnim jedinicama koje se koriste sredstvima iz prorauna (ministarstvo obrane, rada i socijalne skrbi i dr.). - funkcionalna klasifikacija prikazuje iznose potroene na odreene namjene poput obrane, obrazovanja, zdravstva i dr.

134

- sama injenica da je neki iznos dodijeljen nekom ministarstvu ne znaci da se on zaista i troi u toj instituciji za tu namjenu, tako ministarstvo obrane npr. moe davati razne socijalne pomoi bivim vojnicima - u tom bi se sluaju taj bi se iznos funkcionalno trebao voditi kao socijalna skrb, a ne kao obrana - stoga promatranje samo administrativnog prorauna moe zavesti saborske zastupnike u procjenama i odluivanju o dodjeli proraunskih zastupnika.

RAUN FINANCIRANJA
- u njemu se evidentiraju manjkovi i nain njihova financiranja - rije je o dijelu prorauna u kojemu se prikazana zaduenja i otplate dugova, te se prikazuju i vikovi (naini i namjene koritenja vikova svake se godine propisuje Zakonom o izvrenju prorauna) - prikazuju se planirana zaduenja ali i nain njihova vraanja - dio prorauna u kojem se vode sve transakcije koje se odnose na zaduivanja i otplate dugova - sastoji se od: 1. primitaka financiranja novac za koji se drava zaduila, npr. kod Svjetske banke, Europske banke za obnovu i razvoj i sl. 2. otplate novac kojim drava otplauje dospjele domae i inozemne dugove (glavnicu i kamate) 3. stanja vika (suficita) -koritenje vika nije izravno prikazano u raunu financiranja; koritenje potencijalnih vikova iz prethodne godine propisuje se zakonom o izvrenju prorauna (cl. 10. Zakona o proraunu). - dakle, raun financiranja prikazuje koliko se drava namjerava zaduiti u fiskalnoj godini, koliko novca namjerava izdvojiti za otplatu dospjelih dugova te stanje vikova novca - prema tome, ako se zbroje prihodi i izdaci prorauna jedne fiskalne godine i ako su izdaci vei od prihoda proraun je u deficitu, pa ako nema dovoljno novca za pokrie svojih izdataka moe se drava odluiti za instrumente javnog duga, poput zajma ili dravnih obveznica. - jednako, kad-tad drava mora vratiti posueni novac pa ce i otplate duga biti prikazane u raunu financiranja

135