Tema 1.

DEFINIREA, SARCINILE ŞI CADRUL NORMATIV AL AUDITULUI FINANCIAR

1.1. Evoluţia istorică a auditului 1.2. Noţiunea, obiectul şi scopul auditului 1.3. Esenţa auditului rapoartelor financiare şi alte servicii de audit 1.4. Baza legislativă şi normativă a activităţii de audit în Republica Moldova. 1.1 Evoluţia istorică a auditului În decursul istoriei, auditul ca toate disciplinele a înregistrat o anumită evoluţie. La început s-a executat la cererea marilor proprietari de întreprinderi, care aveau nevoie de a cunoaşte că lucrările contabile sunt ţinute corect. În privinţa apariţiei auditului veţi găsi diferite date în diferite surse, la diferiţi autori. Aşa,un grup de autori ai lucrării „Audit financiar” (Marin Menu, Iuliana Panaitescu …, editura”Tehnica-INFO”, Chişinău, 2009), care fac trimitere la literatura de specialitate, menţionează că auditul a fost cunoscut la începutul secolului al XVIII-lea fără a fi precizată data exactă sau localitatea geografică într-un stat. Autorii menţionaţi, mai arată că auditul a pornit de la o corectare specifică a fraudelor în documentele contabile, a continuat cu aprecierea globală de fidelitate a situaţiilor emise de entităţile economice şi cu analiza critică a structurilor acestora şi evaluarea procedurilor folosite la întocmirea situaţiilor, iar în prezent este orientat în mare măsură spre evaluarea modului de respectare de către managementul unităţii a principiilor economicităţii, eficienţei şi eficacităţii în obţinerea şi utilizarea rezultatelor financiare. Istoria economică delimitează mai multe etape ale auditului, diferenţiate în funcţie de categoria socială care ordona auditul, numiţi ordonatori de audit, în funcţie de auditori şi de obiectivele auditului. Până la începutul secolului XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, împăraţi, biserică şi stat cu un singur obiectiv, acela de pedepsire a hoţilor pentru deturnarea fondurilor şi a fraudelor şi prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entităţi. Auditorii erau numiţi din rândul preoţilor şi scribilor (scrib – la vechii egipteni funcţionar inferior având atribuţii de contabil şi de copist) regali. În perioada secolului XVIII-lea până la jumătatea secolului al XIX-lea, statele, tribunalele comerciale şi acţionarii au luat locul vechilor clase sociale, iar auditorii erau selectaţi din categoria contabililor bine pregătiţi profesional şi cu experienţă. Obiectivele auditului se extind asupra reprimării fraudelor şi pedepsirea celor care le produceau şi a găsirii soluţiilor pentru protejarea integrităţii patrimoniului. Sfârşitul secolului XIX-lea conturează relaţia între auditaţi şi auditorii aleşi din rândul profesioniştilor contabili şi jurişti. Obiectivul acestora era atestarea fiabilităţii situaţiilor financiare cu scopul de a evita fraudele şi erorile. În primele patru decenii ale secolului XIX-lea, auditul era realizat profesionişti specializaţi în audit şi contabilitate. Lucrările erau comandate de stat şi de acţionari şi aveau ca obiective principale protejarea patronului împotriva delapidărilor (hoţilor), reprimarea fraudelor şi eliminarea erorilor. Perioada anilor 1940-1970 este reprezentată de un audit care a avut ca obiectiv şi atestarea fiabilităţii (siguranţă în exploatare .. din franceză), sincerităţii şi regularităţii ( stare a ceea ce este regulă) situaţiilor financiare. Aceasta a constituit o perioadă de dezvoltare fără precedent a profesiei contabile şi a cadrului contabil conceptual, precum şi de executare a auditului de către profesionişti în audit şi contabilitate. În anii 1970-1990 auditul se caracterizează printr-o extindere a obiectivelor şi tipurilor de audit. Astfel, apar obiectivele noi, cum ar fi atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil şi a normelor de audit. Cei care ordonau auditul sunt statele, acţionarii, băncile, întreprinderile 1

ş.a. Auditorii sunt profesionişti în audiere, contabilitate şi consultanţă, organizaţi ca profesii liberale, independente, societăţi de expertiză şi audit. Parlamentele doresc să cunoască modul în care guvernele folosesc fondurile alocate prin legile bugetului. Din punct de vedere organizatoric se constituie şi să dezvoltă structuri naţionale şi internaţionale cu atribuţii de organizare, coordonare şi îndrumare metodologică a auditului finanţelor publice, creându-se la nivel naţional curţi de conturi, oficii naţionale de audit, iar la nivel internaţional, Organizaţia Internaţională a Instituţiilor Supreme de Audit (INTOSAI), care elaborează standardele naţionale şi respectiv internaţionale de audit. Specialiştii în domeniu din Rusia, ca premisă în dezvoltarea auditului consideră contabilitatea şi prezintă evoluţia istorică a auditului, începând cu anul 1263, când în Spania a fost adoptată o lege specială care stipula necesitatea întocmirii obligatorii a rapoartelor anuale de către întreprinderile de stat ( Alifons Mudrâi). Apariţia dublei înregistrări se referă la secolul XIII, însă descrierea completă al acestui element al contabilităţii a fost dată mai târziu de către matematicianul italian Luca Paciolo în 1494 în lucrarea „Suma de aritmetica, geometria proportioni et proportionalita”, în capitolul 9 „Tractatus de computis et scripturis” (tratat de conturi şi înscrisuri), ( varianta rusă „Tractat o scetah i zapiseah”). Complicarea sistemului de contabilitate a solicitat concomitent cunoştinţe speciale pentru verificarea lui. 1.2. Noţiunea, obiectul şi scopul auditului Auditul constă în colectarea şi evaluarea unor probe privind informaţiile, în scopul determinării şi raportării gradului de conformitate a informaţiilor respective cu o serie de criterii prestabilite. Auditul ar trebui efectuat de o persoană competentă şi independentă. (Audit, Arens Loebbecke, ediţia a 8-a, editura ARC). Audit – examinarea independentă a rapoartelor financiare anuale, a rapoartelor financiare anuale consolidate şi a altor informaţii, aferente acestora, ale entităţii auditate pentru exprimarea unei opinii profesioniste a auditorului asupra corespunderii lor, sub toate aspectele semnificative, cerinţelor stabilite faţă de aceste rapoarte. (Legea cu privire la audit nr.61-XYI din 16.03.2007, M.O. nr. 117126/530 din 10.08.2007) Audit – activitate independentă şi obiectivă desfăşurată de persoane fizice sau juridice care analizează şi evaluează diversele domenii de activitate desfăşurate de o entitate, emiţând în urma acestor operaţii o opinie responsabilă şi independenţă legată de domeniul audit. (autor necunoscut) Vom aborda mai detaliat auditul, pornind de la prima definiţie . Această definiţie a procesului de audit este mai amplă decât definiţia unui audit al situaţiilor financiare istorice, cuprinzând şi numeroasele activităţi legate serviciile de certificare şi asigurare. Succint ne vom opri la discutarea unor expresii-cheie din această definiţie:  Informaţiile şi criteriile prestabilite;  Colectarea şi evaluarea probelor;  Persoană competentă şi independentă. Informaţiile şi criteriile prestabilite. Pentru a efectua un audit, trebuie să existe informaţii într-o formă posibilă de verificat, precum şi o serie de norme şi standarde, criterii în raport cu care auditorul să poată evalua informaţiile. Informaţiile iau numeroase diferite forme. De obicei, auditorii auditează informaţii cuantificabile. Printre aceste informaţii putem menţiona situaţiile financiare ale persoanelor juridice, declaraţiile fiscale privind impozitul pe venit întocmite de persoanele fizice, informaţii ce ţin de eficacitatea sistemelor informatice sau eficienţa activităţilor de producţie. Criteriile de evaluare a informaţiilor variază în funcţie de in funcţie de informaţiile audiate. De exemplu, în cadrul unui audit al situaţiilor financiare istorice de către firmele de expertiză contabilă, criteriile constau în principiile contabile general acceptate. Aceasta înseamnă că într-un audit al situaţiilor financiare ale S.A.„Franzeluţa”, S.A.”Tutun”, firma de expertiză contabilă va determina dacă aceste documente de sinteză au fost întocmite în conformitate cu principiile contabile general acceptate. În cazul unui audit al declaraţiilor fiscale de către Inspectoratul Fiscal, criteriile utilizate se vor regăsi în Codul Fiscal. Dacă Inspectoratul Fiscal petrece un audit al declaraţiei S.A.„Franzeluţa”, 2

S.A.”Tutun” privind impozitul pe profit, inspectorul fiscal se va referi la titlurile II şi V ale Codului Fiscal, nu la principiile contabile general acceptate, în ceea ce priveşte criteriile de determinare a corectitudinii informaţiilor. În cazul informaţiilor cu caracter mai subiectiv, cum ar fi cele din auditul eficacităţii operaţiunilor informatizate, criteriile sunt mai complicat de definit. În aşa cazuri, în mod normal, auditorii şi entităţile supuse auditului ajung la un acord în ceea ce priveşte criteriile care urmează a fi aplicate înainte de începutul auditului. Pentru un program informatic, de exemplu, printre criterii s-ar putea număra absenţa erorilor de intrare sau eşire a datelor de sistem. Colectarea şi evaluarea probelor. Probele reprezintă orice informaţii utilizate de auditor pentru a determina dacă informaţiile auditate sunt prezentate în conformitate cu criteriile prestabilite. Probele pot lua diferite, numeroase forme: • mărturiile verbale ale persoanei auditate (clientului); • comunicările scrise cu terţi din afara entităţii; • observaţiile personale ale auditorului etc.. Este necesar şi important să se obţină probe de calitate şi cantitate suficiente pentru a se atinge scopul auditului. Determinarea tipurilor şi cantităţilor de probe necesare, precum evaluarea concordanţei dintre informaţii şi criteriile prestabilite reprezintă componenţa decisivă a oricărui audit. Persoană competentă şi independentă. Auditorul trebuie să dispună de toate calificările necesare pentru a înţelege criteriile utilizate, trebuie să fie suficient de competent pentru a cunoaşte şi cantităţile de probe necesar de colectat astfel încât să poată ajunge la o concluzie corectă după ce vor fi examinate toate probele. Auditorul trebuie, de asemenea, să dea dovadă de atitudine psihică independentă. Competenţa persoanei care efectuează auditul se devalorizează în cazul în care această persoană este părtinitoare (favorizează, protejează pe cineva în dauna altcuiva ) în colectarea şi evaluarea probelor. Auditorii care întocmesc rapoarte asupra situaţiilor financiare ale entităţilor sunt deseori numiţi auditori independenţi. Necătând la faptul că persoana care face auditul situaţiilor financiare publicate este plătită de către compania care le-a întocmit, ea este, de regulă, suficient independentă pentru a realiza audite în care utilizatorii să poată avea încredere. Deşi o independenţă totală este imposibilă, auditorii se străduiesc să menţină un grad înalt de detaşare pentru a nu pierde încrederea utilizatorilor care se bazează pe rapoartele lor. Cu toate că lucrează pentru compania în cauză, auditorii interni raportează de obicei direct managerilor de vârf, pentru a-şi menţine poziţia independentă faţă de unităţile operaţionale subalterne auditate. Etapa finală a procesului de audit constă în întocmirea unui raport de audit. Prin intermediul raportului de audit auditorul comunică utilizatorilor concluziile sale. Rapoartele sunt de natură diferite, însă toate trebuie să informeze deopotrivă utilizatorii despre concordanţa dintre informaţii şi criteriile stabilite. Şi formele pe care le iau rapoartele sunt diverse, de la tipurile foarte tehnice, asociate de obicei cu auditele situaţiilor financiare, până la simplele rapoarte orale, în cazul unui audit al eficienţei operaţionale a unui mic departament. 1.3. Esenţa auditului rapoartelor financiare şi alte servicii de audit

Actualmente pot fi menţionate trei tipuri fundamentale de audite:  audite ale situaţiilor financiare;  audite operaţionale;  audite ale conformităţii. Auditele operaţionale şi auditele conformităţii deseori sunt numite „activităţi de audit”, deşi ele se aseamănă mai mult cu serviciile de certificare şi asigurare. Auditul situaţiilor financiare este petrecut pentru a se determina dacă situaţiile financiare în ansamblu, informaţiile verificate, sunt prezentate în acord cu anumite criterii. Criteriile constau în principiile contabile general acceptate, deşi sunt şi audite ale situaţiilor financiare întocmite utilizânduse contabilitatea prin metoda „de casă” sau prin altă metodă contabilă adaptată activităţii organizaţiei. În Republica Moldova toate informaţiile ce ţin de rapoartele financiare sunt parte a Legii contabilităţii, nr. 113-XVI din 27.04.2007, Monitorul Oficial nr.90-93/399 din 29.06.2007, Capitolul V RAPOARTE FINANCIARE. 3

Articolul 29 “ Prevederi generale “, al capitolulu dat, cere ca entităţile de interes public să întocmească şi prezinte rapoarte financiare semianuale şi anuale, iar entităţile, cu excepţia instituţiilor publice şi a entităţilor menţionate la alin.(1), întocmesc şi prezintă rapoarte financiare anuale. Rapoartele financiare semianuale cuprind:  bilanţul contabil condensat;  raportul de profit şi pierdere condensat;  raportul privind fluxul mijloacelor băneşti condensat;  raportul privind fluxul capitalului propriu condensat;  notele explicative selectate. Rapoartele financiare anuale cuprind:  bilanţul contabil;  raportul de profit şi pierdere;  raportul privind fluxul mijloacelor băneşti;  raportul privind fluxul capitalului propriu;  notele explicative, inclusiv anexele la rapoartele financiare. Suplimentar la rapoartele financiare, entitatea prezentă anual raportul conducerii şi raportul auditorului, în cazul în care auditul este obligatoriu. Rapoartele financiare ale entităţilor supuse auditului obligatoriu sunt plasate în reţeaua Internet pe pagina oficială a entităţii şi a organului căruia i se prezintă rapoartele financiare şi sunt puse la dispoziţia utilizatorilor. Auditul rapoartelor financiare se efectuează în conformitate cu Legea privind activitatea de audit. Auditul operaţional reprezintă analiza oricărei porţiuni a procedurilor şi metodelor operaționale ale unei organizaţii, în scopul evaluării eficienţei şi eficacităţii lor. După încheierea unui audit operaţional, managerii aşteaptă recomandări pentru ameliorarea activităţii operaţionale. Un exemplu de audit operaţional este evaluarea eficienţei şi acurateţei prelucrării opera țiunilor legate de salarii în cadrul unui sistem computerizat nou instalat. Un alt exemplu de situaţie in care cei mai mulţi contabili sunt insuficient de pregătiţi este evaluarea unor indicatori precum satisfacţia clienţilor. Din cauza numărului considerabil şi diversităţii domeniilor a căror eficacitate operaţională poate fi evaluată, practic este imposibil de definit um proces de audit operaţional tipic. Într-o anumită entitate, auditorul poate evalua suficienţa şi relevanţa informaţiilor utilizate de management la luarea de decizii privind achiziţionarea unor mijloace fixe noi, iar într-o altă entitate – eficienţa fluxului informaţional din cadrul prelucrării vânzărilor. Ele pot cuprinde evaluarea structurii organizatorice, a operaţiunilor informatizate, a metodelor de producţie, precum şi a oricărei altui domeniu de activitate in care auditorul dispune de cunoştinţe suficiente. Auditul conformităţii. Scopul unui adit al conformităţii este de a determina dacă entitatea audiată respectă anumite proceduri, reguli sau reglamentări definite de o autoritate supraordonată. Un audit al conformităţii pentru o entitate privată ar putea include:  a determina dacă procedurile recomandate de contabilul-şef, directorul financiar sunt respectate de către personalul contabil;  a examina salariile pentru a determina respectarea legislaţiei privind remunerarea minimă;  a examina acordurile contractuale cu băncile şi cu alţi creditori pentru a se asigura că entitatea respectă clauzele juridice definite. În cadrul verificării entităţilor guvernamentale, cum ar fi un inspectorat şcolar, se petrec numeroase audite ale conformităţii, din cauza reglementării puternice a activităţii entităţilor date de către autorităţile guvernamentale supraordonate. În practică, în orice organizaţie privată şi nonprofit există politici prestabilite, acorduri contractuale şi reglementări legislative care pot impune efectuarea de audite ale conformităţii. Rezultatele auditelor conformităţii sunt raportate unei persoane din interiorul entităţii auditate, nu unei game largi de utilizatori. Managerii, spre deosebire de utilizatorii externi, constituie principalul grup interesat de gradul de conformitate cu anumite proceduri şi norme prestabilite.

4

1.4. Baza legislativă şi normativă a activităţii de audit în Republica Moldova
Activitatea de audit în Republica Moldova este reglementată prin:  Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16 martie 2007 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 117-126, art.530);  Standardele Naţionale de Audit (SNA);  Regulamentul Consiliului de supraveghere a activităţii de audit (CSAA);  Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor;  Codul privind conduita profesională a auditorilor şi contabililor (în continuare – Codul etic);  regulamentele privind practica de audit;  alte acte normative din domeniul auditului. Primul act normativ adoptat în Republica Moldova, care a avut ca scop reglementarea activităţii de audit a fost Legea nr. 729-XIII din 15 februarie 1996 cu privire la activitatea de audit şi a fost în vigoare până la 1 ianuarie 2008. Noua Lege privind activitatea de audit a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2008 şi, în fond, corespunde prevederilor Directivei Uniunii Europene 2006/43/EC cu privire la auditul obligatoriu al rapoartelor financiare anuale şi consolidate. O platformă semnificativă, pe baza căreia a fost elaborată Legea privind activitatea de audit, a format-o Raportul Băncii Mondiale ROSC de contabilitate şi audit în Republica Moldova, emis în iunie 2004. Recomandările din ROSC aferente politicilor şi acţiunilor ce trebuie întreprinse în domeniul auditului au fost încorporate în versiunea nouă a Legii privind activitatea de audit. Principalele acţiuni stipulate în ROSC şi care au fost luate în considerare la elaborarea Legii ţin de: o concretizarea entităţilor care sunt obligate să auditeze rapoartele sale financiare; o înaintarea cerinţei faţă de auditori privind elaborarea procedurilor interne de control al calităţii; o înfiinţarea unui organ independent de supraveghere a activităţii de audit. Totodată, Legea privind activitatea de audit nu corespunde, în deplină măsură, cerinţelor Standardelor Internaţionale de Audit (SIA), aprobate de Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC) şi urmează a fi actualizată. Actualmente, Republica Moldova nu dispune de un organ decisiv lucrativ care ar garanta calitatea raportării financiare, şi anume existenţa profesiei de auditor independent şi de încredere, loial faţă de creditorii, acţionarii entităţilor şi alte părţi interesate. Pe plan internaţional, aceste activităţi fundamentale sunt îndeplinite de auditori ce se află sub supraveghere publică. Legea privind activitatea de audit prevede constituirea unui asemenea organ şi în consecinţă, prin Hotărârea Guvernului nr.1450 din 24 decembrie 2007, au fost aprobate Regulamentul şi componenţa nominală ale CSAA. Însă, până în prezent nu sunt bine determinate obiectivele, acţiunile şi rezultatele activităţii organului respectiv aferente supravegherii activităţii de audit, care este un domeniu nou pentru Republica Moldova, acesta conţinând doar prevederi generale. Principalele SNA şi Codul etic au fost elaborate în anii 2000-2001 de un grup de lucru pe lângă Ministerul Finanţelor, finanţat de Agenţia SUA pentru Dezvoltarea Internaţională (USAID). SNA şi Codul etic au fost elaborate în baza reglementărilor de audit internaţionale similare (în redacţia anilor 1999-2000). In decursul ultimilor ani Ministerul Finanţelor a elaborat trei SNA şi douăsprezece regulamente privind practica de audit. Totodată, trebuie de menţionat că, după aprobarea SNA şi a Codului etic, pe plan internaţional au intervenit unele schimbări ce înaintează noi cerinţe faţă de activitatea de audit şi de profesia de auditor: 1) elaborarea de către IFAC a unui set actualizat de SIA care diferă de cele aplicabile actualmente. În acest context, apare necesitatea implementării treptate a standardelor sus-numite în Republica Moldova; 2) actualizarea Codului privind etica contabililor profesionişti al IFAC, care generează necesitatea actualizării Codului similar din Republica Moldova; 3) abrogarea de către IFAC a unui şir de regulamente privind practica de audit, ceea ce condiţionează necesitatea actualizării regulamentelor similare din Republica Moldova. 5

Registrul de stat al auditorilor şi Registrul de stat al societăţilor de audit, al auditorilor întreprinzători individuali sunt elaborate, ţinute şi actualizate în conformitate cu prevederile Legii nr.61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit. În scopul realizării prevederilor Legii contabilităţii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 90-93, art.399) şi Legii nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 117-126, art.530), precum şi al creării condiţiilor favorabile pentru armonizarea contabilităţii şi auditului cu cerinţele Directivelor Uniunii Europene, Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară şi Standardelor Internaţionale de Audit, Guvernul : 1. A aprobat Planul de dezvoltare a contabilităţii şi auditului în sectorul corporativ pe anii 20092014 (). 2. Monitorizarea şi coordonarea procesului de realizare a Planului de dezvoltare a contabilităţii şi auditului în sectorul corporativ pe anii 2009-2014 sunt puse în sarcina Ministerului Finanţelor. 3. Ministerul Finanţelor are ca sarcină iniţierea negocierilor cu Banca Mondială, cu instituţii internaţionale şi donatori privind alocarea mijloacelor financiare pentru implementarea Planului de dezvoltare a contabilităţii şi auditului în sectorul corporativ pe anii 2009-2014. 4. A abrogat Hotărîrea Guvernului nr. 1187 din 24 decembrie 1997 cu privire la reforma contabilităţii (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1997, nr.88-91, art.890). În prezent, în Republica Moldova se aplică două programe principale de instruire profesională şi de certificare a contabililor: 1. Contabil practician certificat (CAP)/ Contabil practician certificat internaţional; (CIPA) 2. Contabil certificat de Asociaţia contabililor profesionişti certificaţi (ACCA). Conform acestor programe, deţin certificate internaţionale 252 contabili, inclusiv 222 – CAP, 9 – CIPA şi 21 – ACCA. Totodată, conform legislaţiei în vigoare, instruirea profesională continuă a contabililor nu este obligatorie. În ceea ce priveşte instruirea profesională continuă a auditorilor, cerinţele faţă de asemenea instruire sunt specificate în Legea privind activitatea de audit şi în Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor. Potrivit actelor normative menţionate, certificatul de calificare al auditorului se eliberează pe un termen nelimitat cu condiţia că auditorii îşi vor ridica nivelul de calificare după un program anual de cel puţin 40 ore de studii. Pentru obţinerea certificatelor de auditor, pretendenţii susţin examene de calificare la organele abilitate respective: • Ministerul Finanţelor, • Banca Naţională a Moldovei (BNM), • Comisia Naţională a Pieţei Financiare (CNPF), Ministerul Finanţelor a elaborat, aprobat şi publicat Programul de examinare pentru conferirea calificării de auditor pentru auditul general, care în linii generale corespunde cerinţelor Directivei UE 2006/43/CE. Prezentul Plan prevede realizarea obiectivului general, care constă în îmbunătăţirea calităţii raportării financiare a entităţilor autohtone, relevând următoarele priorităţi naţionale: 1) Ameliorarea cadrului normativ de raportare financiară; 2) Fortificarea principalelor instituţii responsabile de raportarea financiară; 3) Sprijinirea profesiei de auditor; 4) Modernizarea învăţământului, instruirii profesionale şi informării publicului. Aplicarea instrumentelor sus-menţionate nu este posibilă fără sprijinirea profesiei de auditor. Actualmente, în Republica Moldova este slab dezvoltat pilonul esenţial pentru asigurarea calităţii şi transparenţei raportării financiare – existenţa profesiei de auditor independent şi de încredere, loial faţă de creditorii, acţionarii entităţii şi alţi utilizatori. Astfel, sprijinirea şi dezvoltarea profesiei de auditor au devenit una din priorităţile naţionale. Auditorii trebuie să elaboreze propriile standarde şi proceduri interne ce ar asigura efectuarea unor audite de calitate, totodată, urmează a fi elaborat şi implementat un sistem de supraveghere externă publică independentă a auditorilor. Pe lîngă aceasta, supravegherea publică eficientă a auditorilor este un element vital al menţinerii şi sporirii încrederii în profesia de auditor. Legea privind activitatea de audit prevede o anumită structură pentru executarea acestor activităţi. Planul dat susţine elaborarea, crearea şi dezvoltarea de către această structură a sistemului de supraveghere, pentru a 6

ajuta organele de reglementare, investitorii şi publicul să se asigure că rapoartele anuale şi cele consolidate auditate sunt de încredere şi prezintă o imagine veridică a situaţiei financiare a entităţii auditate. Planul prevede susţinerea directă atât a auditorilor, cât şi a organelor de reglementare şi supraveghere a activităţii de audit. Susţinerea directă a auditorilor se va efectua prin acordarea de asistenţă la:  instruirea în domeniul contabilităţii şi auditului, inclusiv în partea ce se referă la controlul calităţii;  atragerea specialiştilor străini ce vor contribui la ridicarea competenţei profesionale. Susţinerea organelor de reglementare şi supraveghere a activităţii de audit se va efectua prin acordarea asistenţei la:  atragerea resurselor ce vor fi îndreptate spre instruirea angajaţilor Serviciului de control şi verificare din cadrul CSAA şi altor funcţionari publici implicaţi în activitatea de audit;  elaborarea procedurilor de control extern al calităţii activităţii de audit, ce vor fi aplicate de CSAA;  elaborarea registrelor de stat ale auditorilor şi societăţilor de audit, conform cerinţelor Directivei 2006/43/CE;  actualizarea formularului raportului privind transparenţa societăţilor de audit şi a informaţiei privind respectarea procedurilor de control al calităţii lucrărilor de audit;  actualizarea Legii privind activitatea de audit, conform prevederilor SIA şi ale Codului etic;  acceptarea şi implementarea SIA şi a Codului etic revizuit. Susţinerea Consiliului de supraveghere a activităţii de audit În conformitate cu Legea privind activitatea de audit, în decembrie 2007 au fost aprobate Regulamentul CSAA şi componenţa nominală a acestuia, iar în ianuarie 2008 a fost format CSAA. În linii generale, CSAA are menirea de a garanta utilizatorilor calitatea serviciilor prestate de auditori şi societăţile de audit, îndeosebi calitatea auditelor obligatorii ale rapoartelor financiare, prin supravegherea activităţii societăţilor de audit. Întrucît CSAA este o structură nouă ce trebuie să îndeplinească funcţii inexistente pînă în prezent pe teritoriul Republicii Moldova, iar Regulamentul CSAA conţine doar prevederi generale aferente funcţiilor şi atribuţiilor membrilor CSAA, acesta necesită suport intern şi extern în exercitarea acestor funcţii noi. Prezentul Plan prevede acordarea unui suport CSAA în ceea ce priveşte implementarea procesului şi procedurilor de control al calităţii profesiei de auditor în Republica Moldova, inclusiv în realizarea activităţilor sale de supraveghere. Activităţile ce urmează a fi întreprinse de CSAA şi suportul ce va fi acordat pot fi divizate în trei direcţii principale, descrise în cele ce urmează. Activităţi de supraveghere a calităţii lucrărilor de audit ale societăţilor de audit.  Elaborarea unui plan de acţiuni al CSAA pentru anii 2009-2014, ce ar include obiectivele de lucru şi capacităţile de atingere a obiectivelor trasate.  Stabilirea şi descrierea ariei de acoperire a procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, procesul educaţional, licenţierea, respectarea standardelor profesionale, asigurarea calităţii activităţii de audit, aplicarea sistemului disciplinar etc.).  Elaborarea programului de control al calităţii, ce ar include procedurile de control care trebuie aplicate de colaboratorii Serviciului de control şi verificare din cadrul CSAA.  Stabilirea şi descrierea competenţelor de control şi disciplinare (pedeapsă) ale CSAA. Activităţi orientate spre obţinerea şi menţinerea abilităţilor de control şi a competenţei profesionale ale membrilor CSAA  Organizarea unor seminare cu membrii CSAA în scopul conştientizării de către aceştia a rolului şi funcţiilor organului de supraveghere, inclusiv a cerinţelor aferente asigurării calităţii activităţii de audit şi a sistemului disciplinar.  Stabilirea relaţiilor de cooperare cu organismele de supraveghere din ţările care deja aplică asemenea sistem, ceea ce ar permite acumularea experienţei, inclusiv organizarea asistenţei din partea organismelor internaţionale similare în organizarea controalelor pe teren.  Asigurarea unei pregătiri profesionale şi acumularea experienţei adecvate prin participarea la diverse instruiri, inclusiv aferente normelor de etică, ceea ce ar garanta imparţialitatea şi obiectivitatea angajaţilor Serviciului de control şi verificare faţă de subiecţii controlaţi. 7

Activităţi orientate spre confirmarea transparenţei procesului de supraveghere de către CSAA a activităţii de audit  Elaborarea documentelor ce vor asigura transparenţa procesului de supraveghere a activităţii de audit.  Desfăşurarea activităţilor ce confirmă transparenţa procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, informarea publicului pentru programele de lucru anuale şi rapoartele ce atestă activitatea CSAA). Realizarea prezentei acţiuni va contribui la:  asigurarea utilizatorilor şi organelor de reglementare că aceştia se pot baza pe rapoartele financiare auditate şi pot lua decizii economice corecte;  fortificarea unui organ eficient de control al calităţii activităţii de audit, care este capabil să-şi exercite funcţiile şi care va menţine încrederea publicului în profesie. Asigurarea calităţii profesiei de auditor Asigurarea calităţii profesiei de auditor este principalul mijloc a auditorilor de a demonstra utilizatorilor că auditorii activează la un nivel ce corespunde standardelor de audit şi regulilor etice. În acest context este necesar de a lua în considerare actele relevante acestui aspect, aplicate în UE:  Recomandarea Comisiei nr.3304/2000 din 15 noiembrie 2000 privind exigenţele minime în materie de control al calităţii controlului legal al conturilor în Uniunea Europeană;  Recomandarea Comisiei nr.1721/2008 din 6 mai 2008 privind asigurarea calităţii externe pentru auditorii legali şi firmele de audit care auditează entităţile de interes public. Calitatea poate fi asigurată atît prin eforturi interne ale societăţilor de audit, cât şi prin eforturi externe, din partea organelor de reglementare şi supraveghere. Pentru realizarea prezentei acţiuni este necesară implicarea organelor de reglementare şi supraveghere în asigurarea calităţii activităţii de audit prin:  aplicarea unei baze normative adecvate: Legea privind activitatea de audit, SIA, Codul etic;  implementarea regulilor de control extern al calităţii pentru activitatea de audit;  actualizarea Informaţiei privind respectarea procedurilor de control al calităţii lucrărilor de audit, care urmează a fi prezentată de către societăţile de audit în conformitate cu art.10 alin.(5) lit.a) din Legea cu privire la activitatea de audit;  actualizarea Raportului privind transparenţa societăţii de audit, care este necesar de a fi prezentat de către societăţile de audit ce efectuează auditul la entităţile de interes public, în conformitate cu art.10 alin.(5) lit.b) din Legea cu privire la activitatea de audit. Societăţile de audit trebuie să asigure controlul calităţii prin: actualizarea standardelor şi metodelor interne de activitate, conform legislaţiei în domeniul auditului şi practicilor internaţionale avansate; elaborarea politicilor şi procedurilor interne de control al calităţii; îmbunătăţirea calităţii metodelor de audit. Realizarea sus-numitei acţiuni va contribui la asigurarea calităţii profesiei de auditor din Republica Moldova la nivelul cerinţelor internaţionale. Perfecţionarea procesului de certificare profesională a auditorilor Legea privind activitatea de audit la momentul aprobării nu prevedea posibilitatea recunoaşterii certificatelor internaţionale în domeniul contabilităţii şi auditului, obţinute conform programelor internaţionale de certificare, cum ar fi ACCA, CIPA, CAP, DipIFR, autorizările auditorilor obţinute în ţările-membre ale UE. Prezentul Plan prevede necesitatea recunoaşterii certificatelor internaţionale de calificare în domeniul contabilităţii şi auditului, precum şi necesitatea asigurării independenţei şi obiectivităţii procesului de certificare al auditorilor. Persoanelor ce dețin certificatele CIPA sunt scutiți de examene, acestora lise eliberează certificatul de auditor cu condiția ca au practicat auditul (asistent de auditor) pe racusul a minimum 2 ani.

8

Audit activitate independentă şi obiectivă desfăşurată de persoane fizice sau juridice care analizează şi evaluează diversele domenii de activitate desfăşurate de o entitate, emitând în urma acestor operaţii o opinie responsabilă şi independenţă legată de domeniul evaluat

Criteriile de clasificare a auditului după:

obiectul şi aria de aplicabilitate

momentul efectu ării

modul de organizare și statutul persoanelor care îl

modul de reglementare

1) conformităţii 2) operațional 3) situațiilor financiare

1) preventiv 2) efectiv

1) intern 2) extern

1) obligatoriu 2) solicitant

Figura 1. Clasificarea auditului

9