You are on page 1of 18

MEUNARODNI RAUNOVODSTVENI STANDARD 40 Ulaganja u nekretnine

Cilj 1. Cilj ovog Standarda je propisati raunovodstveni tretman ulaganja u nekretnine i povezane zahtjeve za objavljivanjem.

Djelokrug 2. 3. Ovaj se Standard primjenjuje na priznavanje, mjerenje i objavljivanje ulaganja u nekretnine. Izmeu ostalog, ovaj se Standard primjenjuje na mjerenje udjela u nekretnini u najmu koji se raunovodstveno tretira kao finansijski najam u finansijskim izvjetajima najmoprimca i na mjerenje ulaganja u nekretnine dane u poslovni najam u finansijskim izvjetajima najmodavca. Ovaj Standard ne obrauje pitanja pokrivena u MRS 17 - Najmovi, ukljuujui: (a) klasifikaciju najmova kao finansijskih ili poslovnih najmova, (b) priznavanje prihada od najma od ulaganja u nekretnine (vidi takoe MRS 18 Prihodi), (c) mjerenje udjela u nekretnini u najmu koji se raunovodstveno tretira kao poslovni najam unutar finansijskih izvjetaja najmoprimca, (d) mjerenje neto ulaganja u finansijski najam u finansijskim izvjetajima najmodavca, (e) raunovodstvo za transakcije prodaje i povratnog najma, te (f ) objavljivanje vezano uz finansijski i poslovni najam. 4. Ovaj se Standard ne primjenjuje na: (a) bioloku imovinu koja se odnosi na poljoprivredne djelatnosti (vidi MRS 41 Poljoprivreda), i (b) prava na minerale i mineralne rezerve poput nafte, zemnog plina i slinih neregenerativnih izvora.

Definicije
5. Sljedei izrazi koriteni u ovom Standardu imaju navedeno znaenje: Knjigovodstvena vrijednost je iznos u kojem je imovina priznata u izvjetaju o finansijskom poloaju. Troak nabave je plaeni iznos novca ili novanih ekvivalenata ili fer vrijednost druge naknade plaene u svrhu sticanja imovine u vrijeme njezine kupnje ili izgradnje ili, gdje je to primjenjivo, iznos povezan s tom imovinom kod poetnog priznavanja u skladu s posebnim zahtjevima ostalih MSFI, npr. MSFI 2 - Isplate bazirane na dionicama.

511

MRS 40 Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obaveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Ulaganje u nekretnine je nekretnina (zemljite ili zgrada, ili dio zgrade, ili oboje) koju vlasnik ili najmoprimaoc u finansijskom najmu dri kako bi ostvario prihode od najma ili radi porasta njezine trine vrijednosti ili oboje, a ne radi: (a) njezinog koritenja u proizvodnji ili snabdijevanju roba i usluga ili u administrativne svrhe, ili 6. (b) prodaje u sklopu redovnog poslovanja. Nekretnina koju koristi vlasnik je nekretnina koju dri vlasnik ili najmoprimaoc u finansijskom najmu radi njezine upotrebe u proizvodnji proizvoda ili snabdijevanju usluga ili u administrativne svrhe. Udjel u nekretnini koju dri najmoprimac u poslovnom najmu moe se klasificirati i voditi kao ulaganje u nekretninu samo i iskljuivo ako bi nekretnina inae udovoljavala definiciji ulaganja u nekretnine i najmoprimac za priznatu imovinu primjenjuje model fer vrijednosti opisan u takama 33-55. Ova klasifikacijska alternativa je mogua za svaku pojedinanu nekretninu. Meutim, kada se jednom izabere ova klasifikacijska alternativa za jedan takav udio u nekretnini u poslovnom najmu, sve nekretnine klasificirane kao ulaganja u nekretnine treba raunovodstveno tretirati primjenom metode fer vrijednosti. Kod se izabere ova klasifikacijska alternativa, svi udjeli koji su tako klasificirani ukljuuju se u objavljivanje kako propisuju take 74-78. Ulaganje u nekretnine dri se radi zarade prihoda od najma, radi poveanja kapitalne vrijednosti imovine, ili oboje. Ulaganje u nekretnine generira novane tokove uglavnom nezavisno od druge imovine subjekta. Po tome se ulaganja u nekretnine razlikuju od nekretnina koje koristi vlasnik. Proizvodnja ili snabdijevanje dobara ili usluga (ili koritenje nekretnina za administrativne potrebe) generira novane tokove koji su povezani ne samo s nekretninama, nego takoe i s drugom imovinom koja se koristi u procesu proizvodnje ili snabdijevanja. MRS 16 - Nekretnine, postrojenja i oprema primjenjuje se na nekretnine koje koristi vlasnik. U nastavku su navedeni primjeri ulaganja u nekretnine: (a) zemljite koje se dri u svrhu dugoronog porasta kapitalne vrijednosti, a ne zbog kratkorone prodaje tokom redovnog poslovanja; (b) zemljite koje se dri za trenutno neutvrenu buduu upotrebu. (Ako subjekt nije odluilo koristiti zemlju kao nekretninu koju koristi vlasnik ili u svrhu kratkorone prodaje tokom redovnog poslovanja, zemljite se smatra kao nekretnina namijenjena poveanju kapitalne vrijednosti); (c) zgrada koju subjekt posjeduje (ili koju subjekt posjeduje prema ugovoru o finansijskom najmu) i koju daje u najam u okviru jednog ili vie ugovora o poslovnom najmu; (d) zgrada koja je prazna, ali se dri s namjerom da se iznajmi u okviru jednog ili vie ugovora o poslovnom najmu;

7.

8.

512

MRS 40 (e) nekretnina koja se gradi ili obnavlja radi budue upotrebe kao ulaganja u nekretnine. 9. U nastavku su navedeni primjeri stavki koje se ne smatraju ulaganjem u nekretnine, te stoga nisu u djelokrugu ovog Standarda: (a) nekretnine namijenjene prodaji tokom redovnog poslovanja ili tokom izgradnje ili razvoja za takvu prodaju (vidi MRS 2 - Zalihe). Na primjer, nekretnine koje su steene iskljuivo s namjerom prodaje u bliskoj budunosti ili za obnovu i prodaju; (b) nekretnine izgraene ili obnovljene u ime treih osoba (vidi MRS 11 - Ugovori o izgradnji); (c) nekretnina koju koristi vlasnik (vidi MRS 16), ukljuujui (izmeu ostalog) nekretnine namijenjene buduoj upotrebi kao nekretnine koje koristi vlasnik, nekretnine koje se dre radi budue obnove i nakon toga koritenja kao nekretnine koje koristi vlasnik, nekretnine koje koriste zaposlenici (bez obzira plaaju li zaposlenici najam po trinim uslovima) i nekretnine namijenjene prodaji koje koristi vlasnik; (d) [brisano]; (e) nekretnine dane u najam drugim subjektima prema ugovoru o finansijskom najmu. 10. Pojedine nekretnine sadre dio namijenjen ostvarenju prihoda od najma ili poveanju kapitalne vrijednosti i dio namijenjen koritenju u proizvodnji ili snabdijevanju dobara ili usluga ili za administrativne svrhe. Ako se ovi dijelovi mogu prodati odvojeno (ili odvojeno iznajmiti putem finansijskog najma), isti se raunovodstveno tretiraju odvojeno. Ako se ti dijelovi ne mogu odvojeno prodati, imovina predstavlja ulaganje u nekretninu samo ako je njezin beznaajan dio namijenjen koritenju u proizvodnji ili snabdijevanju dobara ili usluga ili za administrativne svrhe. U nekim sluajevima, subjekt prua dodatne usluge korisnicima nekretnina koje posjeduje. Subjekt tretira takve nekretnine kao ulaganja u nekretnine ako usluge nisu znaajne za ugovor u cijelosti. Na primjer, ako vlasnik poslovne zgrade prua usluge osiguranja i odravanja najmoprimcima koji koriste zgradu. U ostalim sluajevima, pruene usluge su znaajne. Na primjer, ako subjekt posjeduje i upravlja hotelom, usluge koje se pruaju gostima su znaajne za cjelokupni aranman. Stoga, hotel kojim upravlja vlasnik predstavlja nekretninu koju koristi vlasnik, a ne ulaganje u nekretninu. Moe biti teko odrediti jesu li dodatne usluge toliko znaajne da utiu na to da nekretnina ne udovoljava definiciji ulaganja u nekretnine. Na primjer, vlasnik hotela ponekad prenosi odreene dunosti treim osobama prema ugovoru o upravljanju. Uslovi takvih ugovora uvelike se razlikuju. S jedne strane, pozicija vlasnika moe, sutinski, izgledati kao pozicija pasivnog ulagaa. S druge strane, vlasnik je moda jednostavno izvana unajmio svakodnevne funkcije, zadravajui znaajnu izloenost promjenama novanih tokova koji nastaju iz poslovanja hotela. Potrebno je prosuditi udovoljava li nekretnina definiciji ulaganja u nekretnine. Subjekt razvija kriterije tako da moe dosljedno primjenjivati tu prosudbu u skladu

11.

12.

13.

14.

513

MRS 40 s definicijom ulaganja u nekretnine i u skladu s povezanim smjernicama iz taaka 7-13. Taka 75(c) zahtijeva da subjekt objavi ove kriterije ako je klasifikaciju teko izvriti. 15. U nekim sluajevima subjekt posjeduje nekretninu koja je data u najam i koju koristi njegova matica ili druga podrunica. Nekretnina ne udovoljava definiciji ulaganja u nekretnine u konsolidiranim finansijskim izvjetajima jer, sa stajalita grupe, nekretninu koristi vlasnik. Meutim, sa stajalita subjekta koji je posjeduje, nekretnina predstavlja ulaganje u nekretninu ako zadovoljava definiciju navedenu u taki 5. Stoga, najmodavac raunovodstveno tretira nekretninu kao ulaganje u nekretninu u svojim pojedinanim finansijskim izvjetajima.

Priznavanje
16. Ulaganje u nekretnine priznaje se kao imovina samo i iskljuivo u sluaju: (a) kada je vjerojatno da e budue ekonomske koristi povezana s ulaganjem u nekretnine priticati subjektu i 17. (b) troak ulaganja u nekretnine mogue je pouzdano izmjeriti. Prema ovom principu priznavanja, subjekt vrednuje sva svoja ulaganja u nekretnine po troku u vrijeme kada su nastali. Ovi trokovi ukljuuju poetne trokove nastale prilikom sticanja ulaganja u nekretnine i naknadno nastale trokove nadogradnje, zamjene dijela nekretnine ili popravka nekretnine. Prema principu priznavanja iz take 16, subjekt unutar knjigovodstvene vrijednosti ulaganja u nekretnine ne priznaje trokove tekueg odravanja takvih nekretnina. Ti se trokovi priznaju u dobit ili gubitak kada nastanu. Trokovi tekueg odravanja su prvenstveno trokovi rada i potronog materijala, te mogu ukljuivati trokove zamjene manjih dijelova. Svrha ovih trokova je esto opisana kao popravci i odravanje nekretnine. Dijelovi ulaganja u nekretnine mogli su biti steeni putem zamjene. Primjerice, unutranji zidovi mogu biti zamjena originalnih zidova. Po principu priznavanja, subjekt u knjigovodstvenoj vrijednosti ulaganja u nekretnine priznaje troak zamjene dijela postojeeg ulaganja u nekretnine u vrijeme kada je troak nastao, ako su zadovoljeni kriteriji priznavanja. Knjigovodstvena vrijednost tih zamijenjenih dijelova prestaje se priznavati, u skladu s odredbama o prestanku priznavanja iz ovog Standarda.

18.

19.

Mjerenje kod poetnog priznavanja


20. 21. Ulaganje u nekretnine poetno se mjeri po troku. Transakcijski trokovi trebaju se ukljuiti u poetno mjerenje. Troak kupljene ulaganja u nekretnine obuhvaa kupovnu cijenu i sve povezane direktne trokove. Povezani direktni trokovi ukljuuju, na primjer, profesionalne naknade za pravne usluge, porez na prenos nekretnina i ostale transakcijske trokove. [brisano]. Troak ulaganja u nekretnine ne uveava se za:

22. 23.

514

MRS 40 (a) poetne trokove (osim ako su isti neophodni da bi se nekretnina dovela u stanje u kojem moe poslovati na nain kojeg je rukovodstvo predvidjelo), (b) gubitke poslovanja nastale prije nego to investicijska nekretnina dostigne planirani kapacitet ili (c) iznimno velike koliine otpadnog materijala, rada ili drugih sredstava nastalih u izgradnji ili obnovi nekretnina. 24. Ako se plaanje ulaganja u nekretnine odgodi, njegov troak je jednak njegovoj cijeni u novcu. Razlika izmeu ovog iznosa i ukupnih plaanja priznaje se kao troak kamate tokom perioda kredita. Poetni troak udjela u nekretnini koja se dri u najmu i klasificira kao ulaganje u nekretnine treba tretirati prema odredbama take 20. MRS 17 koje se odnose na finansijski najam, tj. imovina se treba priznati po fer vrijednosti nekretnine ili sadanjoj vrijednosti minimalnih plaanja najma, ovisno o tome koji je iznos manji. U skladu s istom takom, ovaj se iznos treba priznati kao obaveza. Sve plaene premije najma u tu se svrhu tretiraju kao dio minimalnih plaanja najma te se stoga ukljuuju u troak imovine, ali se iskljuuju iz obaveza. Ako se udio u nekretnini u najmu klasificira kao ulaganje u nekretnine, stavka koja se vodi po fer vrijednosti je taj udio, a ne povezana nekretnina. Smjernice za odreivanje fer vrijednosti ulaganja u nekretnine navedene su u modelu fer vrijednosti u takama 35-52. Te su smjernice takoe znaajne za odreivanje fer vrijednosti kod primjene te vrijednosti kao troka nabave za potrebe poetnog priznavanja. Jedno ili vie ulaganja u nekretnine moe biti steeno u zamjenu za nemonetarnu imovinu, ili kombinaciju monetarne i nemonetarne imovine. Sljedee se razmatranje odnosi na zamjenu jedne nemonetarne imovine za drugu, ali se takoe odnosi na sve zamjene navedene u prethodnoj reenici. Troak takvog ulaganja u nekretnine mjeri se po fer vrijednosti, osim (a) ako transakcija zamjene nema trgovaku pozadinu ili (b) ako fer vrijednost primljene ili dane imovine ne moe biti pouzdano izmjerena. Steena imovina mjeri se na ovaj nain ak i ako subjekt ne moe odmah prestati priznavati imovinu od kojeg je odustao. Ako se steena imovina ne mjeri po fer vrijednosti, njezin se troak mjeri po knjigovodstvenoj vrijednosti dane imovine. Subjekt utvruje ima li transakcija zamjene trgovaku pozadinu razmatranjem razine do koje oekuje da e se njegovi budui novani tokovi promijeniti kao rezultat transakcije. Transakcija zamjene ima trgovaku pozadinu ako: (a) sastav (rizik, vremenski rokovi i iznos) novanih tokova primljene imovine se razlikuje od sastava novanih tokova prenesene imovine, ili (b) na vrijednost specifinog dijela poslovanja subjekta utjeu promjene transakcije koje su rezultat zamjena, i (c) razlika izmeu (a) i (b) je znaajna u odnosu na fer vrijednost imovine u razmjeni. Za potrebe utvrivanja ima li transakcija zamjene trgovaku osnovu, vrijednost dijela poslovanja specifinog za subjekt na kojeg transakcija utjee treba ukljuivati nov-

25.

26.

27.

28.

515

MRS 40 ane tokove nakon oporezivanja. Rezultat ovih analiza moe biti jasan bez potrebe provedbe detaljnog izrauna od strane subjekta. 29. Fer vrijednost imovine za koju ne postoje usporedive trine transakcije moe se pouzdano izmjeriti ako (a) promjenjivost u rasponu razumnih procjena fer vrijednosti nije znaajna za tu imovinu ili (b) vjerojatnost razliitih procjena unutar tog raspona moe se realno procijeniti i upotrijebiti kod procjene fer vrijednosti. Ako subjekt moe pouzdano utvrditi fer vrijednost bilo primljene ili dane imovine, fer vrijednost dane imovine primjenjuje se kod mjerenja troka, osim ako fer vrijednost primljene imovine nije jasnije vidljiva.

Mjerenje nakon poetnog priznavanja Raunovodstvena politika


30. Uz iznimke navedene u takama 32A i 34, subjekt e, kao svoju raunovodstvenu politiku, izabrati ili model fer vrijednosti, iz taaka 33.-55., ili model troka, iz take 56., i primjenjivati tu politiku na sva svoja ulaganja u nekretnine. MRS 8 - Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke navodi da se dobrovoljna promjena raunovodstvene politike treba izvriti samo ako bi promjene rezultirale prikladnijom prezentacijom transakcija, drugih dogaaja ili uslova u finansijskim izvjetajima subjekta. Nije vjerojatno da e zamjena modela fer vrijednosti modelom troka nabave rezultirati prikladnijom prezentacijom. Standard zahtijeva od svih subjekta utvrivanje fer vrijednosti investicijskih nekretnina za potrebe mjerenja (ako subjekt primjenjuje model fer vrijednosti) ili objavljivanja (ako subjekt primjenjuje model troka nabave). Subjektu se preporuuje, ali ne zahtijeva, da utvrdi fer vrijednost ulaganja u nekretnine na temelju procjene od strane neovisnog, priznatog i ovlatenog procjenitelja koji ima nedavno iskustvo u lokaciji i kategoriji investicijskih nekretnina koje se vrednuju. (a) izabrati model fer vrijednosti ili model troka za sva ulaganja u nekretnine povezane s obavezama za koje se osigurava povrat izravno povezan s fer vrijednosti, ili povrat od odreene imovine koja ukljuuje to ulaganje u nekretnine, i (b) izabrati izmeu modela fer vrijednosti ili modela troka za sve druge ulaganja u nekretnine, bez obzira na izbor iz take (a).

31.

32.

32.A Subjekt moe:

32.B Neki osiguravatelji i drugi subjekti upravljaju internim imovinskim fondom koji izdaje nominalne udjele od ega neke udjele posjeduju ulagai u obliku povezanih ugovora, a drugi dio pripada subjektu. Taka 32A ne dozvoljava da subjekt mjeri nekretninu unutar fonda djelomino po troku nabave, a djelomino po fer vrijednosti. 32.C Ako subjekt odabere drugaije modele za dvije kategorije opisane u taki 32A, prenos ulaganja u nekretnine izmeu grupa imovine koje se mjere primjenom razliitih modela treba se priznati po fer vrijednosti i ukupna promjena fer vrijednosti treba

516

MRS 40 se priznati u dobiti ili gubitku. Sukladno tome, ako se ulaganje u nekretninu proda iz grupe na koju se primjenjuje model fer vrijednosti u grupu u kojoj se primjenjuje model troka nabave, fer vrijednost nekretnine na datum prodaje postaje pretpostavljeni troak nabave te nekretnine.

Model fer vrijednosti


33. 34. 35. 36. Nakon poetnog priznavanja, subjekt koje je izabrao model fer vrijednosti treba mjeriti sva svoja ulaganja u nekretnine po fer vrijednosti, osim u sluajevima opisanim u taki 53. Ako je udio u nekretnini najmoprimca prema ugovoru o poslovnom najmu klasificiran kao ulaganje u nekretnine, sukladno taki 6, subjekt ne moe birati u skladu s takom 30.; subjekt e tada koristiti model fer vrijednosti. Dobitak ili gubitak koji nastaje iz promjene fer vrijednosti ulaganja u nekretnine treba se priznati u dobiti ili gubitku u periodu u kojem je nastao. Fer vrijednost ulaganja u nekretnine je iznos za koji se nekretnina moe razmijeniti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju (vidjeti taku 5). Fer vrijednost posebno iskljuuje procijenjenu cijenu uveanu ili umanjenu na temelju posebnih uslova ili okolnosti, poput atipinog finansiranja, prodaje i ponovnog najma, posebnih naknada ili koncesija dobivenih od bilo koje stranke povezane s prodajom. Subjekt odreuje fer vrijednost bez umanjenja za iznos trokova transakcije koji mogu nastati prilikom prodaje ili drugog naina otuenja. Fer vrijednost ulaganja u nekretnine treba odraavati trine uslove na datum izvjetaja o finansijskom poloaju. Fer vrijednost je vremenski specifina za odreeni datum. Budui da se trini uslovi mogu mijenjati, iznos objavljen kao iznos fer vrijednosti moe biti netaan ili neprikladan ako se procjenjuje u neko drugo vrijeme. Definicija fer vrijednosti takoe obuhvaa istovremenu razmjenu i zakljuenje ugovora o prodaji bez ikakve promjene cijene koja je utvrena u transakciji koja se odvija prema trinim uslovima izmeu informiranih i spremnih stranaka ako razmjena i zakljuenje nisu istovremeni. Fer vrijednost ulaganja u nekretnine odraava, izmeu ostalog, prihod od najma prema postojeim najmovima te razumne i popratne pretpostavke koje predstavljaju ono to bi informirane i spremne strane pretpostavile o prihodu od budueg najma u vidu postojeih uslova. Isto takoe predstavlja, na slinoj osnovi, sve novane odljeve (ukljuujui plaanje najma i ostale odljeve) koji se mogu oekivati u pogledu nekretnine. Neki od tih odljeva se prikazuju u obavezama dok se drugi odnose na odljeve koji se ne priznaju u finansijskim izvjetajima do odreenog kasnijeg datuma (npr. periodina plaanja poput nepredvienog najma). Taka 25. navodi osnovu za poetno priznavanje troka udjela u nekretnini u najmu. Taka 33. zahtijeva ponovno mjerenje udjela u nekretnini u najmu po fer vrijednosti, ako je to potrebno. Kod najma ugovorenog prema trinim uslovima, fer vrijednost udjela u imovini u najmu prilikom sticanja, umanjeno za sva oekivana plaanja najma (ukljuujui plaanja koja se odnose na priznate obaveze), treba biti nula. Ova

37. 38. 39.

40.

41.

517

MRS 40 se fer vrijednost ne mijenja bez obzira jesu li, za potrebe raunovodstva, imovina u najmu i obaveza priznati po fer vrijednosti ili po sadanjoj vrijednosti minimalnih plaanja najma, u skladu s takom 20. MRS-a 17. Dakle, zbog ponovnog mjerenja imovine u najmu, koja se mjeri po troku nabave sukladno taki 25, prema modelu fer vrijednosti, u skladu s takom 33, ne bi trebao nastati nikakav poetni dobitak niti gubitak, osim ako se fer vrijednost mjeri u razliitim periodima. Do toga moe doi kada se odluka o primjeni modela fer vrijednosti donese nakon poetnog priznavanja. 42. Definicija fer vrijednosti odnosi se na informirane i spremne stranke. U tom kontekstu, izraz informirane znai da su i spreman kupac i spreman prodavatelj dovoljno informirani o prirodi i obiljejima ulaganja u nekretninu, njezinoj stvarnoj i moguoj upotrebi te trinim uslovima na datum izvjetaja o finansijskom poloaju. Spreman kupac je motiviran, ali nije prisiljen, na kupnju. Takav kupac nije ni pretjerano revan niti spreman na kupnju po bilo kojoj cijeni. Pretpostavljeni kupac ne bi platio viu cijenu od one koju bi odnosni informirani i spremni kupci i prodavatelji zahtijevali. Spreman prodavatelj nije pretjerano revan niti prisiljen prodavatelj, te nije spreman prodati po bilo kojoj cijeni, niti je spreman zahtijevati cijenu koja se ne smatra realnom u postojeim trinim uslovima. Spreman prodavatelj je motiviran prodati ulaganje u nekretninu po trinim uslovima za najbolju cijenu koja se moe postii. injenine okolnosti vezane uz stvarnog vlasnika ulaganja u nekretninu nisu dio ove naknade jer je spreman prodavatelj pretpostavljeni vlasnik (npr. spreman prodavatelj ne bi uzeo u obzir odreene porezne okolnosti vezane za stvarnog vlasnika ulaganja u nekretninu). Definicija fer vrijednosti odnosi se na transakcije po trinim uslovima. Transakcija po trinim uslovima je transakcija izmeu stranaka koje nemaju odreen ili poseban odnos koji bi cijene tih transakcija inio nekarakteristinima za trine uslove. Pretpostavlja se da se transakcija obavlja izmeu nepovezanih i neovisnih stranaka. Fer vrijednost najbolje predstavljaju sadanje cijene na aktivnom tritu za sline nekretnine na istoj lokaciji i u istom stanju koje podlijeu slinom ugovoru o najmu i slinim ostalim ugovorima. Subjekt pazi da identificira sve razlike u vrsti, lokaciji ili stanju nekretnine, ili u uslovima ugovora o najmu i ostalih ugovora koji se odnose na tu nekretninu. U nedostatku trenutnih cijena na aktivnom tritu, kako je opisano u taki 45, subjekt razmatra informacije iz razliitih drugih izvora, ukljuujui: (a) trenutne cijene na aktivnom tritu nekretnina druge vrste, stanja ili lokacije (ili koji su podloni razliitim ugovorima o najmu ili drugim ugovorima) usklaeni kako bi odraavali te razlike, (b) zadnje cijene slinih nekretnina na manje aktivnim tritima, usklaene kao bi odraavale promjene ekonomskih okolnosti od datuma transakcije koja je nastala po tim cijenama, i (c) projekcije diskontiranih novanih tokova na temelju pouzdanih procjena buduih novanih tokova, uz priloene uslove svih postojeih ugovora o najmu i ostalih ugovora i (kada je to mogue) vanjske dokaze poput trenutnih trinih

43.

44.

45.

46.

518

MRS 40 iznosa najma slinih nekretnina na istoj lokaciji i u istom stanju, primjenom diskontne stope koja odraava trenutnu trinu procjenu nesigurnosti iznosa i vremena novanih tokova. 47. U nekim sluajevima razliiti izvori iz prethodne take mogu navoditi na razliite zakljuke o fer vrijednosti ulaganja u nekretnine. Subjekt razmatra razloge tih razlika kako bi doao do najpouzdanije procjene fer vrijednosti unutar raspona realnih procjena fer vrijednosti. U iznimnim sluajevima, postoji jasan dokaz kada subjekt najprije stekne ulaganje u nekretnine (ili kada postojea imovina po prvi put postane ulaganje u nekretnine slijedom zavretka izgradnje ili obnove, ili nakon promjene namjene) da e promjenjivost raspona razumnih procjena fer vrijednosti biti toliko velika te da e mogunosti razliitih ishoda biti toliko teko procijeniti da dolazi do negacije upotrebljivosti pojedine procjene fer vrijednosti. Isto moe navoditi da fer vrijednost nekretnine nee biti mogue redovito pouzdano utvrditi (vidi taka 53.). Fer vrijednost se razlikuje od vrijednosti u upotrebi kako je definirano MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine. Fer vrijednost odraava znanje i procjene informiranih i spremnih kupaca i prodavatelja. Za razliku od toga, vrijednost u upotrebi odraava procjene subjekta, ukljuujui uinke faktora koji mogu biti specifini za pojedini subjekt i nisu primjenjivi na sve subjekte openito. Primjerice, fer vrijednost ne odraava ni jedan od sljedeih faktora u opsegu u kojem oni ne bi bili ope dostupni informiranim i spremnim kupcima i prodavateljima: (a) dodatna vrijednost nastala od formiranja portfelja nekretnina na razliitim lokacijama, (b) sinergije ulaganja u nekretnine i druge imovine, (c) zakonska prava ili zakonska ogranienja specifina iskljuivo za trenutnog vlasnika, i (d) porezne olakice ili porezne obaveze specifine za trenutnog vlasnika. 50. Kod odreivanja fer vrijednosti ulaganja u nekretnine subjekt ne obraunava dvostruko imovinu i obaveze koje su priznate kao zasebna imovina ili obaveze. Primjerice: (a) oprema poput dizala ili rashladnih sustava obino ini sastavni dio zgrade i openito je ukljuena u fer vrijednost ulaganja u nekretninu, a ne priznata odvojeno kao nekretnine, postrojenja i oprema; (b) kod iznajmljivanja namjetenog ureda, fer vrijednost ureda obino ukljuuje fer vrijednost namjetaja jer se prihod od najma odnosi na namjeteni ured. Ako je namjetaj ukljuen u fer vrijednost ulaganja u nekretninu, subjekt ne priznaje taj namjetaj kao odvojenu imovinu; (c) fer vrijednost ulaganja u nekretninu ne ukljuuje prihod od prijevremeno plaenog ili obraunatog, a neplaenog poslovnog najma, jer subjekt istog priznaje kao odvojenu obavezu ili imovinu; (d) fer vrijednost ulaganja u nekretninu u najmu odraava oekivane novane tokove (ukljuujui oekivani nepredvieni plativi iznos najma). Sukladno tome, ako je dobivena procjena nekretnine umanjena za sva oekivana plaanja, biti

48.

49.

519

MRS 40 e potrebno pribrojiti natrag sve priznate obaveze najma kako bi se, za potrebe raunovodstva, izraunala fer vrijednost ulaganja u nekretnine. 51. Fer vrijednost ulaganja u nekretnine ne odraava budue kapitalne izdatke koji e poboljati ili obogatiti nekretninu i ne odraava povezanu buduu dobit od tih buduih izdataka. U nekim sluajevima subjekt oekuje da e sadanja vrijednost njegovih plaanja koja se odnose na ulaganja u nekretnine (osim plaanja povezanih s priznatim obavezama) biti vea od sadanje vrijednosti povezanih novanih primitaka. Subjekt primjenjuje MRS 37 - Rezerviranja, nepredviene obaveze i nepredviena imovina kako bi utvrdio treba li priznati obavezu i, ako treba, kako istu mjeriti. Nemogunost pouzdanog utvrivanja fer vrijednosti 53. Postoji pretpostavka, koja se moe opovrgnuti, da subjekt moe kontinuirano pouzdano utvrivati fer vrijednosti ulaganja u nekretnine. Meutim, u iznimnim sluajevima kada subjekt stekne ulaganje u nekretninu (ili kada postojea nekretnina postane ulaganje u nekretnine nakon promjene namjene) da fer vrijednost ulaganja u nekretninu nee biti mogue kontinuirano pouzdano utvrivati. Do toga dolazi samo i iskljuivo onda kada usporedive trine transakcije nisu este i alternativne pouzdane procjene fer vrijednosti (na primjer, na temelju projekcija diskontiranog novanog toka) nisu dostupne. Ako subjekt utvrdi da fer vrijednost ulaganja u nekretnine u izgradnji nije mogue pouzdano utvrditi, ali oekuje da e fer vrijednost biti mogue pouzdano utvrditi kada zavri izgradnja, mjerit e ulaganje u nekretnine po troku dok se fer vrijednost ne bude mogla pouzdano utvrditi ili dok se ne zavri izgradnja (to se prije dogodi). Kada subjekt utvrdi da fer vrijednost ulaganja u nekretnine (osim ulaganja u nekretnine u izgradnji) nije mogue kontinuirano pouzdano odrediti, subjekt e mjeriti ovo ulaganje u nekretnine po modelu troka iz MRS 16. Procijenjeni ostatak vrijednost e biti nula. Subjekt e primjenjivati MRS 16 do prodaje ulaganja u nekretnine.

52.

53.A Ulaganje u nekretnine u izgradnji koje je prethodno mjereno po troku, subjekt e mjeriti po fer vrijednosti od trenutka kada se fer vrijednost moe pouzdano utvrditi. Kada se izgradnja dovri pretpostavlja se da je fer vrijednost mogue pouzdano utvrditi. Ako to nije mogue, u skladu s takom 53., ova nekretnina e se mjeriti po troku u skladu s MRS 16. 53.B Pretpostavka da se fer vrijednost ulaganja u nekretnine u izgradnji moe pouzdano izmjeriti, moe se opovrgnuti samo prilikom poetnog priznavanja. Subjekt koji je ulaganje u nekretnine u izgradnji mjerio po fer vrijednosti ne moe po zavretku izgradnje ulaganja u nekretnine zakljuiti da fer vrijednost nije mogue pouzdano utvrditi. 54. U iznimnim sluajevima, kada je subjekt, zbog razloga opisanih u prethodnoj taki, prisiljen mjeriti ulaganje u nekretninu primjenom modela troka, u skladu s MRS 16, subjekt mjeri sve druge ulaganja u nekretnine po fer vrijednosti, ukljuujui ulaganja u nekretnine u izgradnji. U tim sluajevima, iako subjekt moe primjenjivati model

520

MRS 40 troka na jedno ulaganje u nekretnine, subjekt treba nastaviti obraunavati sve preostale nekretnine primjenom modela fer vrijednosti. 55. Ako je subjekt prethodno mjerio ulaganje u nekretnine po fer vrijednosti, subjekt e nastaviti mjeriti nekretninu po fer vrijednosti do prodaje (ili dok nekretnina ne postane nekretnina koju koristi vlasnik ili subjekt pone obnavljati nekretninu u svrhu naknadne prodaje tokom redovnog poslovanja) ak i ako usporedive trine transakcije postanu rjee ili trine cijene postanu manje dostupne.

Model troka
56. Nakon poetnog priznavanja, subjekt koji odabere model troka treba mjeriti sve svoje ulaganja u nekretnine u skladu sa zahtjevima MRS 16 koji se odnose na taj model, osim onih ulaganja u nekretnine koja udovoljavaju kriterijima klasifikacije kao imovina namijenjena prodaji (ili su ukljueni u grupu za otuenje klasificiranu kao imovinu namijenjenu prodaji) u skladu s MSFI 5 - Dugotrajna imovina namijenjena za prodaju i prestanak poslovanja. Ulaganja u nekretnine koja udovoljavaju kriterijima klasifikacije kao imovina namijenjena prodaji (ili su ukljueni u grupu za otuenje klasificiranu kao imovinu namijenjenu prodaji) subjekt e mjeriti u skladu s MSFI 5.

Prenosi
57. Prenosi na ili sa ulaganja u nekretnine trebaju se izvriti samo i iskljuivo onda kada postoji promjena namjene koju potvruje sljedee: (a) poetak koritenja od strane vlasnika - prenos s ulaganja u nekretnine na nekretnine koje koristi vlasnik, (b) poetak obnove s namjerom prodaje - prenos s ulaganja u nekretnine na zalihe, (c) prestanak koritenja od strane vlasnika - prenos s nekretnina koje koristi vlasnik na ulaganja u nekretnine, 58. (d) poetak poslovnog najma - prenos sa zaliha na ulaganja u nekretnine. Taka 57(b) zahtijeva da subjekt prenese nekretninu s pozicije ulaganja u nekretnine na poziciju zaliha samo i iskljuivo kada postoji promjena namjene te nekretnine, potkrijepljena poetkom obnove s namjerom prodaje. Ako subjekt odlui prodati nekretninu bez obnove, subjekt nastavlja tretirati nekretninu kao ulaganje u nekretninu dok se isto ne prestane priznavati (dok se ne ukloni iz izvjetaja o finansijskom poloaju) i ne tretira ga kao zalihu. Slino tome, ako subjekt zapone obnovu postojeeg ulaganja u nekretninu zbog nastavka budue upotrebe istog kao ulaganja u nekretninu, nekretnina ostaje ulaganje u nekretninu i ne reklasificira se kao nekretnina koju koristi vlasnik tokom ponovne obnove. Take 60-65 primjenjuju se na priznavanje i mjerenje pitanja koja se javljaju kod primjene modela fer vrijednosti na ulaganja u nekretnine. Kada subjekt primjenjuje model troka nabave, prenosi izmeu ulaganja u nekretninu, nekretninu koju koristi

59.

521

MRS 40 vlasnik i zalihe, ne mijenjaju knjigovodstvenu vrijednost prenesene nekretnine i ne mijenjaju cijenu te nekretnine za potrebe mjerenja ili objavljivanja. 60. 61. Kod prenosa sa ulaganja u ulaganja u nekretnine mjerene po fer vrijednosti na nekretninu koju koristi vlasnik ili na zalihe, fer vrijednost na datum prenosa e bit troak za potrebe MRS 16 ili MRS 2. Ako nekretnina koju koristi vlasnik postane ulaganje u nekretnine koje e se mjeriti po fer vrijednosti, subjekt e primjenjivati MRS 16 do datuma promjene njezine namjene. Subjekt e na taj datum razliku izmeu knjigovodstvene vrijednosti nekretnine utvrene u skladu s MRS 16 i njezine fer vrijednosti priznati kao revalorizacijsku rezervu u skladu s MRS 16. Do datuma kada nekretnina koju koristi vlasnik postane ulaganje u nekretnine koje se vodi po fer vrijednosti, subjekt amortizira nekretninu i priznaje sve gubitke od umanjenja vrijednosti koji su nastali. Subjekt, na taj datum, tretira sve razlike izmeu knjigovodstvene vrijednosti nekretnine u skladu s MRS 16 i njezine fer vrijednosti na isti nain kao revalorizaciju prema MRS-u 16. Drugim rijeima: (a) sva proizala smanjenja knjigovodstvene vrijednosti nekretnine priznaju se u dobiti ili gubitak. Meutim, ukoliko je iznos ukljuen revalorizacijski viak povezan s tom nekretninom, smanjenje se priznaje u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti i oduzima od revalorizacijskog vika unutar kapitala. (b) svako posljedino poveanje knjigovodstvene vrijednosti se obraunava kako slijedi: (i) ako poveanje ponitava prethodni gubitak od umanjenja vrijednosti te nekretnine, poveanje se priznaje u dobiti ili gubitku. Iznos priznat u dobiti ili gubitka ne prelazi iznos potreban za povrat knjigovodstvene vrijednosti na iznos knjigovodstvene vrijednosti koji bi bio utvren (umanjen za amortizaciju) da gubitak od umanjenja vrijednosti nije bio priznat, (ii) svaki preostali dio poveanja se priznaje u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti i pribraja se iznosu revalorizacijske rezerve unutar kapitala. Prilikom naknadnog otuenja ulaganja u nekretnine, revalorizacijska rezerva se moe prenijeti na zadranu dobit. Prenos sa revalorizacijske rezerve na zadranu dobit ne provodi se kroz dobit ili gubitak.

62.

63.

Kod prenosa sa zaliha na ulaganja u nekretnine koje e se mjeriti po fer vrijednosti, razlika izmeu fer vrijednosti nekretnine na taj datum i njezine prethodne knjigovodstvene vrijednosti e se priznati u dobit ili gubitak. Tretman prenosa sa zaliha na ulaganja u nekretnine koje e se voditi po fer vrijednosti u skladu je s tretmanom prodaje zaliha. Prilikom zavretka izgradnje ili obnove ulaganja u nekretnine u izvedbi subjekta koje e se voditi po fer vrijednosti, sve razlike izmeu fer vrijednosti nekretnine na taj datum i njezine prethodne knjigovodstvene vrijednosti trebaju se priznati u dobit ili gubitak.

64. 65.

522

MRS 40

Otuenja
66. Ulaganja u nekretnine treba prestati priznavati (iskljuiti iz izvjetaja o finansijskom poloaju) prilikom otuenja ili kod konanog povlaenja ulaganja u nekretnine iz uporabe kada se ne oekuju budue ekonomske koristi od otuenja. Otuenje ulaganja u nekretninu moe se postii prodajom ili ulaskom u finansijski najam. Kod utvrivanja datuma otuenja ulaganja u nekretninu, subjekt primjenjuje kriterije MRS 18 za priznavanje prihoda od prodaje proizvoda i razmatra relevantne smjernice u dodatku MRS 18. MRS 17 primjenjuje se na otuenja realizirana ulaskom u finansijski najam te na prodaju i ponovni najam. Ako, u skladu s naelom priznavanja iz take 16, subjekt unutar knjigovodstvene vrijednosti imovine prizna troak zamjene dijela ulaganja u nekretninu, subjekt prestaje priznavati knjigovodstvenu vrijednost zamijenjenog dijela. Kod ulaganja u nekretninu na kojeg se primjenjuje model troka nabave, zamijenjeni dio ne moe biti dio koji je odvojeno amortiziran. Ako subjekt nije praktino utvrditi knjigovodstvenu vrijednost zamijenjenog dijela, subjekt moe upotrijebiti troak zamjene kao pokazatelj iznosa cijene zamijenjenog dijela u vrijeme kada je kupljen ili izgraen. Prema modelu fer vrijednosti, fer vrijednost ulaganja u nekretninu moe dokazivati da je dio kojeg treba zamijeniti izgubio svoju vrijednost. U drugim sluajevima, moe biti teko razluiti koliko bi se fer vrijednost trebala smanjiti zbog dijela koji se zamjenjuje. Alternativno rjeenje vezano za zamijenjeni dio, umjesto smanjenja fer vrijednosti kada to nije praktino, bilo bi ukljuivanje troka zamjene u knjigovodstvenu vrijednost imovine i naknadna ponovna procjena fer vrijednosti, kao to bi se zahtijevalo za poveanja koja ne ukljuuju zamjenu. Dobici ili gubici od povlaenja ili otuenja ulaganja u nekretnine trebaju se utvrditi kao razlika izmeu neto primitaka od otuenja i knjigovodstvene vrijednosti imovine i trebaju se priznati u dobiti ili gubitku (osim ako MRS 17 ne zahtijeva drugaije za prodaju i povratni najam) u periodu povlaenja ili otuenja. Potraivanja za naknadu kod otuenja ulaganja u nekretninu poetno se priznaju po fer vrijednosti. Posebno, ako je plaanje ulaganja u nekretninu odgoeno, primljena naknada poetno se priznaje po ekvivalentu cijene novca. Razlika izmeu nominalnog iznosa naknade i ekvivalenta cijene novca priznaje se kao prihod od kamata u skladu s MRS 18, primjenom metode efektivne kamatne stope. Subjekt primjenjuje MRS 37 ili druge Standarde, ovisno o prikladnosti, na sve obaveze koje zadrava nakon otuenja ulaganja u nekretninu. Naknada od treih osoba za ulaganja u nekretnine ija je vrijednost umanjena, koja je unitena ili izvlatena, priznat e se u dobiti ili gubitku kad se prizna potraivanje. Umanjenja vrijednosti ili gubici od ulaganja u nekretninu, povezana potraivanja ili obaveze za naknade od treih osoba i svaka naknadna kupnja ili izgradnja zamjenske imovine, predstavljaju odvojene ekonomske dogaaje i raunovodstveno se tretiraju odvojeno kako slijedi:

67.

68.

69.

70.

71. 72.

73.

523

MRS 40 (a) umanjenja vrijednosti ulaganja u nekretninu priznaju se u skladu s MRS 36, (b) povlaenje ili otuenje ulaganja u nekretninu priznaje se u skladu s takama 66-71. ovog Standarda, (c) naknade od treih osoba za ulaganja u nekretnine ija je vrijednost umanjena, izgubljena ili od koje se odustalo, priznaju se u dobit ili gubitak kada iste postanu potraivanja, i (d) troak imovine koja je ponovno dobivena, kupljena ili izgraena kao zamjenska utvruje se u skladu s takama 20-29. ovog Standarda.

Objavljivanje Model fer vrijednosti i model troka nabave


74. Objavljivanja u nastavku prezentiraju se kao dodatak objavljivanja koja navodi MRS 17. U skladu s MRS 17, vlasnik ulaganja u nekretninu navodi objavljivanja najmodavca o sklopljenim najmovima. Subjekt koje ima ulaganje u nekretninu prema finansijskom ili poslovnom najmu navodi objavljivanja najmoprimca vezano za finansijske najmove i objavljivanja najmodavca vezano za poslovne najmove. Subjekt treba objaviti: (a) primjenjuje li model fer vrijednosti ili model troka; (b) ako primjenjuje model fer vrijednosti, jesu li, i u kojim okolnostima, udjeli u nekretnini u poslovnom najmu klasificirani i obraunavaju se kao ulaganja u nekretnine;

75.

(c) kada je teko izvriti klasifikaciju (vidi taku 14.), kriterije koje subjekt primjenjuje za razlikovanje ulaganja u nekretnine od nekretnine koju koristi vlasnik i nekretnine namijenjene prodaji tokom redovnog poslovanja; (d) metode i znaajne pretpostavke primijenjene kod utvrivanja fer vrijednosti ulaganja u nekretnine, ukljuujui izjavu je li utvrivanje fer vrijednosti potkrijepljeno trinim dokazima ili se temelji na drugim faktorima (koje subjekt treba objaviti) zbog vrste nekretnine i nedostatka usporedivih trinih podataka;

(e) opseg u kojem se fer vrijednost ulaganja u nekretnine (mjerene ili objavljene u finansijskim izvjetajima) temelji na procjeni neovisnog, kvalificiranog procjenitelja s nedavnim iskustvom u procjeni slinih nekretnina na istoj lokaciji. Ako nije bilo takve procjene, tu injenicu treba objaviti; (f ) iznosi priznati u dobiti ili gubitku za: (i) prihod od najma ulaganja u nekretnine,

(ii) direktne trokove poslovanja (ukljuujui popravke i odravanje) koji proizlaze iz ulaganja u nekretnine od kojih je nastao prihod od najma tokom perioda,

524

MRS 40 (iii) direktne trokove poslovanja (ukljuujui popravke i odravanje) koji proizlaze iz ulaganja u nekretnine od kojih nije nastao prihod od najma tokom perioda, i (iv) ukupnu promjenu fer vrijednosti priznatu u dobiti ili gubitku po prodaji ulaganja u nekretnine iz grupe imovine na koju je primijenjen model troka u grupu imovine na koju se primjenjuje model fer vrijednosti (vidi taku 32C);

(h) ugovorne obaveze na kupnju, izgradnju ili obnovu ulaganja u nekretnine ili popravke, odravanje ili unapreenja. Model fer vrijednosti 76. Uz objavljivanja koja zahtijeva taka 75., subjekt koji primjenjuje model fer vrijednosti iz taaka 33.-55., treba objaviti usklaenje knjigovodstvene vrijednosti ulaganja u nekretnine na poetku i na kraju perioda, koje ukljuuje sljedee:

(g) postojanje i iznos ogranienja povezanih s realizacijom ulaganja u nekretnine ili zadravanjem dobitaka i primitaka od otuenja;

(a) poveanja, pri emu treba objaviti odvojeno poveanja koja proizlaze iz sticanja nekretnine i ona koja proizlaze iz naknadnih izdataka priznatih u knjigovodstvenu vrijednost imovine, (b) poveanja koja proizlaze iz sticanja putem poslovnih spajanja, (c) imovinu klasificiranu kao namijenjenu prodaji ili ukljuenu u grupu imovine za otuenje klasificiranu namijenjenu prodaji u skladu s MSFI 5 i ostala otuenja, (d) neto dobitke ili gubitke od usklaenja fer vrijednosti, (e) neto kursne razlike koje proizlaze iz svoenja finansijskih izvjetaja u razliitu valutu objavljivanja te iz svoenja inostranog poslovanja u valutu objavljivanja izvjetajnog subjekta, (f ) prenosi na i sa zaliha i nekretnina koje koristi vlasnik, i 77. (g) ostale promjene.

Kod znaajnog usklaenja procjene ulaganja u nekretnine za potrebe finansijskih izvjetaja, primjerice, kako bi se izbjeglo dupliciranje imovine ili obaveza koji su priznati kao odvojena imovina ili obaveze, kako je opisano u taki 50, subjekt treba objaviti usklaenje izmeu dobivene procjene i usklaene procjene ukljuene u finansijske izvjetaje, te odvojeno prikazati ukupan iznos svih priznatih ugovornih obaveza iz najma koje su pridodane natrag i sva ostala znaajna usklaenja. U iznimnim sluajevima navedenim u taki 53, kada subjekt mjeri ulaganje u nekretnine primjenom modela troka u skladu s MRS 16, usklaenje kojeg zahtijeva taka 76. treba prikazivati iznose koji se odnose na to ulaganje u ulaganja u nekretnine odvojeno od iznosa koji se odnose na druga ulaganja u ulaganja u nekretnine. Nadalje, subjekt treba objaviti: (a) opis ulaganja u nekretnine,

78.

525

MRS 40 (b) objanjenje zato fer vrijednost ne moe biti pouzdano utvrena,

(c) ako je to mogue, raspon procjena unutar kojih je vjerojatno da se nalazi iznos fer vrijednosti, i (d) kod otuenja ulaganja u nekretnine koje se ne vodi po fer vrijednosti: (i) injenicu da je subjekt prodao takvu nekretninu koje se ne vodi po fer vrijednosti, (ii) knjigovodstvenu vrijednost te nekretnine u vrijeme prodaje, i (iii) iznos priznatog dobitka ili gubitka. Model troka 79. Uz objavljivanja koja zahtijeva taka 75., subjekt koje primjenjuje model nabave iz take 56., treba objaviti: (a) primijenjene metode amortizacije, (b) korisni vijek trajanja ili koritene stope amortizacije,

(c) bruto knjigovodstvenu vrijednost i akumuliranu amortizaciju (zajedno s akumuliranim gubicima od umanjenja) na poetku i na kraju perioda, (d) usklaenje knjigovodstvene vrijednosti ulaganja u nekretnine na poetku i na kraju perioda, koje ukljuuje sljedee:

(i) poveanja, pri emu treba odvojeno objaviti poveanja koja proizlaze iz sticanja i ona koja proizlaze iz naknadnih izdataka priznatih kao imovina, (ii) poveanja koja proizlaze iz sticanja putem poslovnih spajanja, (iii) imovinu klasificiranu kao namijenjenu prodaji ili ukljuenu u grupu za otuenje klasificiranu kao namijenjenu prodaji u skladu s MSFI 5 i ostala otuenja, (iv) amortizaciju, (v) iznos priznatih gubitaka od umanjenja i iznos ponitenih gubitaka od umanjenja tokom perioda, u skladu s MRS 36, (vi) neto kursne razlike koje proizlaze iz svoenja finansijskih izvjetaja u razliitu valutu objavljivanja te iz svoenja inostranih poslovanja u valutu objavljivanja izvjetajnog subjekta, (vii) prenosi na i sa zaliha i nekretnine koje koristi vlasnik, i (viii) ostale promjene; i

(e) fer vrijednost ulaganja u nekretnine. U iznimnim sluajevima opisanim u taki 53., kada subjekt ne moe pouzdano utvrditi fer vrijednost ulaganja u nekretninu, subjekt treba objaviti: (i) opis ulaganja u nekretnine, (ii) objanjenje zato fer vrijednost ne moe biti pouzdano utvrena,

(iii) ako je to mogue, raspon procjena unutar kojih je vjerojatno da se nalazi iznos fer vrijednosti.

526

MRS 40

Prijelazne odredbe Model fer vrijednosti


80. Subjekt koji je prije primjenjivao MRS 40 (2000.) i prvi put odlui klasificirati i obraunavati odreene ili sve nekretnine u poslovnom najmu kao ulaganja u nekretnine, treba priznati efekte takve odluke kao usklaenja poetnog stanja zadrane dobiti za period u kojem je ta odluka prvi put donesena. Nadalje: (a) ako je subjekt prethodno javno objavio (u finansijskim izvjetajima ili drugdje) fer vrijednost tih nekretnina u ranijim periodima (utvreno na osnovi koja udovoljava definiciji fer vrijednosti iz take 5. i smjernicama u takama 36-52), subjektu se preporuuje, ali se od njega ne zahtjeva, da: (i) uskladi poetno stanje zadrane dobiti u najranijem prikazanom periodu za koje je ta fer vrijednost javno objavljena, i

81.

(b) ako subjekt nije prethodno javno objavilo informacije opisane pod (a), subjekt nee prepravljati usporedne podatke i tu e injenicu objaviti.

(ii) da prepravi usporedne podatke za te periode, i

Ovaj Standard zahtjeva drugaiji tretman od tretmana kojeg propisuje MRS 8. MRS 8 zahtijeva ispravak usporednih podataka, osim u sluaju kada je taj ispravak neprikladan. Kod prve primjene ovog Standarda, usklaenje poetnog stanja zadrane dobiti ukljuuje reklasifikaciju iznosa vika revalorizacije ulaganja u nekretninu.

82.

Model troka nabave


83. MRS 8 se primjenjuje na promjenu raunovodstvenih politika kada subjekt po prvi put primjenjuje ovaj Standard i izabere model troka nabave. Efekat promjene raunovodstvenih politika ukljuuje reklasifikaciju svih iznosa viih od revalorizacije ulaganja u nekretninu. Zahtjevi iz taaka 27-29. koji se odnose na poetno mjerenje ulaganja u nekretnine steene u transakciji zamjene imovine trebaju se primjenjivati u buduim periodima, samo na budue transakcije.

84.

Datum stupanja na snagu


85. Subjekt e primijeniti ovaj standard za godinje periode koja zapoinju 1. januara 2005. godine ili nakon toga. Ranija primjena se preporuuje. Ako subjekt primjenjuje ovaj Standard na periode koje poinje prije 1. januara 2005., tu injenicu e objaviti.

85.A MRS 1 - Prezentiranje finansijskih izvjetaja (revidiran 2007.) mijenja izraze koji se koriste u MSFI. Pored toga, njime se mijenja taka 62. Subjekt je duan te izmjene i dopune primijeniti za godinje periode koja zapoinju 1. januara 2009. godine ili nakon toga. Ako subjekt primijeni MRS 1 (revidiran 2007.)

527

MRS 40 na neki raniji period, duan je te izmjene i dopune primijeniti i na taj raniji perod. 85.B Take 8, 9, 48, 53, 54 i 57 su izmijenjene, taka 22 brisana i take 53.A i 53.B dodane Poboljanjima MSFI izdanima u maju 2008. Subjekt e primijeniti ove izmjene za perode koja zapoinju 1. januara 2009. ili nakon toga. Subjektu je doputeno primijeniti izmjene za ulaganja u nekretninu u izgradnji od bilo kojeg datuma prije 1. januara 2009. ako je fer vrijednost ulaganja u nekretnine utvrena na taj datum. Doputena je ranija primjena. Ako subjekt primjeni izmjene za ranije periode, objavit e tu injenicu i istovremeno primijeniti izmjene take 5 i 81E iz MRS 16 - Nekretnine, postrojenja i oprema.

Povlaenje MRS 40 (2000.)


86. Ovaj Standard zamjenjuje MRS 40 - Ulaganje u nekretnine (izdan 2000. godine).

528