You are on page 1of 20

IAS 11

Standardul Internaţional de Contabilitate 11


204

Contracte de construcţii

Acest Standard intră în vigoare pentru situaţiile financiare aferente


perioadelor începând de la 1 ianuarie 1995.

În mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanţului, a


modificat paragraful 45. Texul modificat a intrat în vigoare pentru situaţiile
financiare aferente perioadelor cu începere de la 1 ianuarie 2000.

11 - 1 © Copyright IASCF

221 1
IAS 11

Cuprins
Standardul Internaţional de Contabilitate 11

Contracte de construcţii

OBIECTIV

ARIE DE APLICABILITATE Paragrafele 1–2

DEFINIŢII 3–6

COMBINAREA ŞI SEGMENTAREA 7 – 10
CONTRACTELOR DE CONSTRUCŢII

VENITUL CONTRACTUAL 11 – 15

COSTURILE CONTRACTUALE 16 – 21

RECUNOAŞTEREA VENITURILOR ŞI A 22 – 35
CHELTUIELILOR CONTRACTUALE

RECUNOAŞTEREA PIERDERILOR 36 – 37
PREVIZIONATE

MODIFICĂRI ALE ESTIMĂRILOR 38

PREZENTAREA INFORMAŢIILOR 39 – 45

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE 46

ANEXĂ

Prezentarea politicilor contabile

Determinarea veniturilor şi a cheltuielilor


contractuale

Prezentarea informaţiilor referitoare la


contract

© Copyright IASCF 11 - 2

222 2
IAS 11

Standardul Internaţional de Contabilitate 11 Contracte de construcţii (IAS 11)


cuprinde paragrafele 1 – 46. Toate paragrafele au autoritate egală dar
păstrează formatul IASC al Standardului din momentul adoptării acestuia de
IASB. IAS 11 trebuie citit în contextul obiectivului său, al Prefeţei la
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară şi al Cadrului general
pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare. IAS 8 Politici
contabile, modificări ale estimărilor contabile şi erori oferă baza de selectare
şi aplicare a politicilor contabile în absenţa unor recomandări explicite.

Standardul Internaţional
de Contabilitate 11

Contracte de construcţii
Obiectiv
Obiectivul acestui Standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru
veniturile şi costurile aferente contractelor de construcţii. Datorită naturii
activităţii desfăşurate în contractele de construcţii, data la care începe
activitatea contractului şi data la care este definitivată se înscriu, de regulă, în
perioade contabile diferite. Prin urmare, problema primară a contabilităţii
contractelor de construcţii o reprezintă alocarea venitului contractual şi a
costurilor contractuale în acele perioade contabile în care munca a fost
prestată. Acest Standard utilizează criteriile de recunoaştere stabilite în
Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare pentru a
determina momentul în care veniturile şi costurile contractuale trebuie
recunoscute ca venituri şi cheltuieli în contul de profit şi pierdere. Standardul
furnizează, de asemenea, recomandări practice în ceea ce priveşte aplicarea
acestor criterii.

Arie de aplicabilitate
1. Prezentul Standard trebuie aplicat pentru contabilizarea contractelor
de construcţii în situaţiile financiare ale antreprenorilor.

2. Prezentul Standard înlocuieşte IAS 11, Contabilitatea contractelor de


construcţii, aprobat în 1978.

11 - 3 © Copyright IASCF

221 3
IAS 11

Definiţii
3. Următorii termeni sunt utilizaţi în acest Standard cu sensurile
specificate în continuare:

Un contract de construcţie este un contract negociat în mod particular


pentru construirea unui activ sau a unui complex de active care se află
într-o strânsă interrelaţie sau interdependenţă în ceea ce priveşte
proiectarea, tehnologia şi funcţionarea sau scopul ori utilizarea lor
finală.

Un contract cu preţ fix este un contract de construcţie în care


antreprenorul este de acord cu un preţ contractual fix sau cu o rată
fixă pe unitatea de produs finit, contract care, în unele cazuri,
cuprinde clauze de escaladare a preţului.

Un contract cost plus este un contract de construcţie în care


antreprenorul recuperează costurile permise sau altfel definite, la care
se adaugă un procent din aceste costuri sau un onorariu fix.

4. Un contract de construcţii poate fi negociat pentru construirea unui


singur activ, cum ar fi un pod, o clădire, un baraj, o conductă, un drum,
un vas sau un tunel. Un contract de construcţii se poate ocupa, de
asemenea, de construirea unui număr de active care se află într-o strânsă
interrelaţie sau interdependenţă în ceea ce priveşte proiectarea,
tehnologia şi funcţionarea sau scopul ori utilizarea lor finală; exemple de
astfel de contracte includ contractele pentru construirea rafinăriilor sau a
altor segmente complexe ale imobilizărilor corporale.

5. În scopul acestui Standard, contractele de construcţii includ:

(a) Contractele pentru prestarea de servicii ce sunt aferente în mod


direct construirii activelor, de exemplu, serviciile proiectanţilor şi
ale arhitecţilor; şi

(b) Contractele pentru distrugerea sau restaurarea activelor, precum şi


restaurarea mediului ulterior demolării activelor.

6. Contractele de construcţii sunt formulate într-un număr de moduri care,


pentru scopul prezentului Standard, sunt clasificate ca fiind contracte cu
preţ fix şi contracte cost plus. Unele contracte de construcţii pot conţine

© Copyright IASCF 11 - 4

222 4
IAS 11

caracteristici atât ale contractelor cu preţ fix, cât şi ale contractelor cost
plus, de exemplu în cazul unui contract cost plus cu un preţ maxim
agreat. În astfel de circumstanţe, un antreprenor trebuie să ia în
considerare totalitatea condiţiilor din paragrafele 23 şi 24 pentru a
determina perioada în care trebuie să recunoască veniturile şi cheltuielile
contractuale.

Combinarea şi segmentarea contractelor


de construcţii
7. Cerinţele acestui Standard sunt, de regulă, aplicate în mod separat
fiecărui contract de construcţii. Totuşi, în anumite circumstanţe, este
necesară aplicarea Standardului în mod separat componentelor
identificabile ale unui singur contract sau ale unui grup de contracte, cu
scopul de a reflecta substanţa respectivului contract sau grup de
contracte.

8. Atunci când un contract acoperă un număr de active, construirea


fiecărui activ trebuie tratată ca un contract separat de construcţii, în
situaţia în care:

(a) au fost prezentate oferte separate pentru fiecare activ;

(b) fiecare activ a fost supus unei negocieri separate, iar


antreprenorul şi beneficiarul au fost capabili să accepte sau să
respingă acea parte a contractului aferentă fiecărui activ; şi

(c) costurile şi veniturile aferente fiecărui activ pot fi identificate.

9. Un grup de contracte, fie că au un singur beneficiar sau mai mulţi,


trebuie tratat ca un contract separat de construcţii atunci când:

(a) grupul de contrate este negociat într-un singur pachet;

(b) contractele sunt atât de interrelaţionate, încât ele sunt, în fond,


parte a unui singur proiect cu o marjă globală a profitului; şi

(c) contractele se desfăşoară simultan sau într-o secvenţă continuă.

11 - 5 © Copyright IASCF

221 5
IAS 11

10. Un contract poate furniza construirea unui activ conex la alegerea


beneficiarului sau poate fi modificat astfel încât să includă construirea
unui activ conex. Construirea unui activ conex trebuie tratată ca şi
contract separat de construcţie atunci când:
(a) activul diferă în mod semnificativ ca proiectare, tehnologie sau
funcţionare de activul sau activele care cad sub incidenţa
contractului iniţial; sau

(b) preţul activului este negociat fără a se ţine cont de preţul


contractului iniţial.

Veniturile contractuale
11. Veniturile contractuale trebuie să cuprindă:

(a) Valoarea iniţială a veniturilor convenite în contract; şi

(b) Modificările în lucrările contractuale, revendicările şi plăţile de


stimulare:

(i) în limita sumei probabil a fi obţinută ca venit;

(ii) care se pot evalua în mod credibil.

12. Venitul contractual este evaluat la valoarea justă a contraprestaţiei


primite sau care poate fi primită. Evaluarea venitului contractual este
afectată de multitudinea incertitudinilor care depind de profitul
evenimentelor ulterioare. Estimările trebuie adesea revizuite, pe măsură
ce noi evenimente apar şi incertitudinile sunt rezolvate. Prin urmare,
valoarea veniturilor contractuale poate creşte sau descreşte de la un
exerciţiu financiar la altul. De exemplu:

(a) un antreprenor şi un beneficiar pot conveni asupra modificărilor sau


revendicărilor care măresc sau micşorează venitul contractual într-
un exerciţiu financiar ulterior celui în care contractul a fost iniţial
convenit;

(b) valoarea venitului stabilit într-un contract cu preţ fix poate creşte, ca
rezultat al aplicării clauzelor de escaladare a preţurilor;

© Copyright IASCF 11 - 6

222 6
IAS 11

(c) valoarea venitului contractual poate descreşte ca rezultat al penali-


tăţilor apărute din întârzierile cauzate de antreprenor în definitivarea
contractului; sau

(d) când un contract cu preţ fix implică un preţ fix pe unitatea de


producţie, venitul contractual creşte o dată cu mărirea numărului de
unităţi.

13. O modificare este un ordin de schimbare dat de beneficiar în scopul


realizării lucrării pe baza unui contract. O modificare poate duce la o
creştere sau la o descreştere a venitului contractual. Exemple de
modificări sunt variaţii în specificaţiile sau proiectarea activului şi
modificări în durata contractului. O modificare este inclusă în venitul
contractual atunci când:

(a) este probabil că beneficiarul va aproba variaţia şi valoarea venitului


rezultat din acea variaţie; şi

(b) valoarea venitului poate fi evaluată în mod credibil.

14. O revendicare este o sumă pe care antreprenorul caută să o colecteze de


la beneficiar sau de la un alt terţ drept despăgubire pentru costurile
neincluse în preţul contractului. O revendicare poate apărea, de exemplu,
de la beneficiar, datorită întârzierilor, erorilor în specificaţii sau
proiectare şi a disputării variaţiilor acestuia. Evaluarea valorilor venitului
apărut din astfel de revendicări este supusă unui înalt nivel de
incertitudine şi depinde, adeseori, de rezultatul negocierilor. Iată de ce
revendicările sunt incluse în venitul contractual doar atunci când:

(a) negocierile au atins un stadiu avansat, astfel încât este probabil că


beneficiarul va accepta revendicarea; şi

(b) valoarea care este probabil a fi acceptată de beneficiar poate fi


măsurată în mod credibil.

15. Plăţile de stimulare sunt sume suplimentare plătite antreprenorului în


cazul în care standardele de performanţă specificate sunt atinse sau
depăşite. De exemplu, un contract poate avea în vedere o plată de
stimulare către un antreprenor în cazul definitivării mai rapide a
contractului. Plăţile de stimulare sunt incluse în venitul contractual
atunci când:

11 - 7 © Copyright IASCF

221 7
IAS 11

(a) contractul se află într-un stadiu suficient de avansat încât există


posibilitatea atingerii sau depăşirii standardelor de performanţă
specificate; şi

(b) valoarea plăţii de stimulare poate fi măsurată în mod credibil.

Costurile contractuale
16. Costurile contractuale trebuie să cuprindă:

(a) costurile direct aferente contractului specific;

(b) costurile atribuibile activităţii contractului, în general, şi care pot


fi alocate contractului; şi

(c) alte astfel de costuri specificate în contract şi de care răspunde


beneficiarul în termenii respectivului contract.

17. Costurile direct aferente contractului specific includ:

(a) costurile forţei de muncă de pe şantier, inclusiv supravegherea pe


şantier;

(b) costurile materialelor folosite în construcţie;

(c) amortizarea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor folosite în


contract;

(d) costurile transportării instalaţiei tehnice, a echipamentului şi a mate-


rialelor la şi de la şantierul specificat în contract;

(e) costurile închirierii instalaţiei tehnice şi a echipamentului;

(f) costurile proiectării şi ale asistenţei tehnice direct aferente contrac-


tului;

(g) costurile estimate ale rectificării şi lucrărilor de garanţie, inclusiv


costurile de asigurare prevăzute; şi

(h) creanţele de la părţile terţe.

© Copyright IASCF 11 - 8

222 8
IAS 11

Aceste costuri pot fi reduse de orice venit accidental care nu este inclus
în venitul contractual, de exemplu venitul rezultat din vânzarea sur-
plusului de materiale şi a instalaţiilor tehnice şi echipamentelor la
terminarea contractului.

18. Costurile care sunt atribuibile activităţii contractului, în general, şi care


pot fi alocate contractelor specifice includ:
(a) asigurările;

(b) costurile proiectării şi asistenţei tehnice care nu sunt în mod direct


aferente contractului specific;

(c) costurile indirecte de construcţie.

Astfel de costuri sunt alocate utilizând metode sistematice şi raţionale


care sunt aplicate în mod consecvent tuturor costurilor cu caracteristici
similare. Alocarea se bazează pe nivelul normal al activităţii de
construcţie. Cheltuielile generale de construcţie includ costuri ca pregă-
tirea şi procesarea salariilor personalului direct productiv. Costurile care
sunt atribuibile activităţii contractului în general şi care pot fi alocate
contractelor specifice includ, de asemenea, costurile îndatorării, atunci
când antreprenorul adoptă tratamentele alternative permise de IAS 23,
Costurile îndatorării.

19. Costurile care sunt suportate de beneficiar în temenii contractului pot


include câteva costuri generale de administraţie şi costuri de dezvoltare,
pentru care rambursarea este specificată în termenii contractului.

20. Costurile care nu sunt atribuibile activităţii contractului sau care nu pot fi
alocate acestuia sunt excluse din costurile unui contract de construcţie.
Astfel de costuri includ:

(a) costurile generale de administraţie pentru care rambursarea nu este


specificată în contract;

(b) costurile de vânzare / desfacere;

(c) costurile de cercetare şi dezvoltare pentru care rambursarea nu este


specificată în contract; şi

(d) deprecierea instalaţiilor tehnice şi a echipamentelor care nu sunt


folosite într-un anume contract.

11 - 9 © Copyright IASCF

221 9
IAS 11

21. Costurile contractuale includ costurile atribuite unui contract pentru


perioada de la data obţinerii contractului şi până la finalizarea sa
definitivă. Oricum, costurile direct aferente contractului şi cele realizate
pentru obţinerea sa sunt, de asemenea, incluse ca parte a costurilor
contractuale, dacă pot fi identificate separat şi evaluate în mod rezonabil
şi dacă există probabilitatea obţinerii contractului. Când costurile
asumate în asigurarea unui contract sunt recunoscute ca o cheltuială în
perioada în care apar, ele nu fac parte din costurile contractuale atunci
când contractul este obţinut într-o perioadă ulterioară.

Recunoaşterea veniturilor
şi a cheltuielilor contractuale
22. Când rezultatul unui contract de construcţie poate fi estimat în mod
credibil, costurile şi veniturile contractuale trebuie recunoscute ca
venituri şi respectiv cheltuieli în funcţie de stadiul de execuţie al
contractului la data bilanţului. O pierdere preconizată în contractul de
construcţie trebuie asimilată imediat unei cheltuieli conform
paragrafului 36.

23. În cazul unui contract cu preţ fix, rezultatul unui contract de


construcţie este estimat credibil atunci când toate condiţiile următoare
sunt satisfăcute:

(a) venitul contractual total este evaluat în mod credibil;

(b) este posibil ca beneficiile economice asociate contractului să fie


generate către entitate;

(c) atât costurile contractuale necesare definitivării contractului, cât


şi stadiul definitivării acestuia, evidenţiate la data bilanţului sunt
evaluate în mod credibil; şi

(d) costurile atribuibile contractului pot fi în mod clar identificate şi


credibil evaluate, astfel încât costurile contractuale actuale
suportate să poată fi comparate cu estimările precedente.

24. În cazul unui contract cost plus, rezultatul unui contract de


construcţie este estimat credibil atunci când toate condiţiile următoare
sunt satisfăcute:
© Copyright IASCF 11 - 10

222 10
IAS 11

(a) este probabil să fie generate către entitate beneficiile economice


aferente contractului; şi

(b) costurile contractuale atribuibile contractului, fie că sunt sau nu


rambursabile, pot fi în mod clar identificate şi evaluate.

25. Recunoaşterea veniturilor şi a cheltuielilor contractuale prin referire la


stadiul de definitivare a contractului este cunoscută adesea ca metoda
procentului de definitivare a contractului. Pe baza acestei metode, venitul
contractual este corelat cu costurile contractuale suportate în atingerea
fazei finale, reflectate în raportarea venitului, cheltuielilor şi a profitului
care poate fi atribuit unei părţi din munca executată. Această metodă
furnizează informaţii utile asupra ariei de cuprindere a activităţii
contractuale şi a performanţei, pe parcursul unei perioade.

26. Pe baza metodei procentului de definitivare, venitul contractual este


recunoscut drept venit în contul de profit şi pierdere în perioadele
contabile în care este prestată munca. Costurile contractuale sunt, de
regulă, recunoscute drept cheltuieli în contul de profit şi pierdere în
perioadele contabile în care activitatea la care ele se referă este prestată.
Totuşi, orice surplus preconizat al costurilor totale contractuale peste
totalul veniturilor contractuale este recunoscut imediat ca şi cheltuială, în
conformitate cu paragraful 36.

27. Este posibil ca un antreprenor să fi suportat costuri contractuale legate de


o activitate viitoare din contract. Asemenea costuri contractuale sunt
recunoscute ca activ, cu condiţia ca ele să fie recuperate. Aceste costuri
reprezintă o sumă datorată de beneficiar şi sunt adesea clasificate drept
activitate contractuală în curs de execuţie.

28. Venitul unui contract de construcţie poate fi estimat în mod real doar
atunci când este posibil ca beneficiile economice asociate contractului să
fie generate către entitate. Oricum, în momentul în care apare o
nesiguranţă cu privire la posibilitatea de colectare a unei sume deja
inclusă în venitul contractual şi recunoscută în contul de profit şi
pierderi, suma necolectabilă sau suma a cărei recuperare a încetat să fie
probabilă este recunoscută mai degrabă ca o cheltuială, decât ca o
ajustare a valorii venitului contractual.

29. O entitate este capabilă, în general, să facă evaluări credibile după ce a


acceptat un contract care stabileşte:

11 - 11 © Copyright IASCF

221 11
IAS 11

(a) drepturile aplicabile fiecărei părţi privind activul ce urmează a fi


construit;

(b) contraprestaţia ce urmează a fi primită; şi

(c) maniera şi termenii înţelegerii.


De asemenea, este necesar pentru entitate, de regulă, să deţină un sistem
intern eficient de previzionare şi raportare financiară. Entitatea verifică
şi, dacă este nevoie, revizuieşte estimările veniturilor şi cheltuielilor
contractuale pe măsura derulării contractului. Necesitatea acestor
revizuiri nu înseamnă neapărat că venitul rezultat în urma contractului nu
poate fi estimat în mod credibil.

30. Stadiul execuţiei contractului poate fi determinat în mai multe moduri.


Entitatea foloseşte metoda care măsoară în mod credibil munca prestată.
În funcţie de natura contractului, metodele pot include:

(a) proporţia în care costurile contractuale suportate pentru munca


prestată la timp afectează costurile contractuale totale estimate;

(b) studiile asupra muncii prestate; sau

(c) definitivarea proporţiei fizice a muncii contractuale.

Plăţile intermediare şi avansurile primite de la clienţi deseori nu reflectă


munca prestată.

31. Când stadiul definitivării este determinat prin referire la costurile


contractuale suportate la zi, doar acele costuri contractuale care reflectă
munca prestată sunt incluse în costurile suportate la zi. Exemplele de
costuri contractuale care sunt excluse se referă la următoarele categorii:

(a) costurile contractuale care sunt legate de activitatea viitoare a


contractului, cum ar fi costurile materialelor care au fost livrate unui
şantier sau păstrate pentru folosirea lor într-un contract, dar care nu
au fost încă instalate, folosite sau aplicate în timpul derulării
contractului, cu excepţia situaţiei în care materialele au fost
destinate în mod special contractului; şi

(b) plăţile efectuate în avans subcontractorilor pentru munca prestată, în


baza unui subcontract.

© Copyright IASCF 11 - 12

222 12
IAS 11

32. Când venitul unui contract de construcţie nu poate fi evaluat în mod


credibil:

(a) venitul trebuie recunoscut doar în măsura în care costurile


contractuale suportate este probabil a fi recuperate; şi

(b) costurile contractuale trebuie recunoscute drept cheltuieli în


exerciţiul financiar în care sunt generate.

O pierdere aşteptată în contractul de construcţie trebuie să fie imediat


recunoscută ca şi cheltuială în conformitate cu paragraful 36.

33. În timpul desfăşurării primelor stadii ale contractului este adesea întâlnit
cazul în care venitul contractual să nu poată fi evaluat în mod credibil.
Totuşi, este posibil ca entitatea să recupereze costurile contractuale
asumate. De aceea, venitul contractual este recunoscut doar în limita
costurilor care se aşteaptă a fi recuperate. Cum venitul rezultat în urma
contractului nu poate fi evaluat în mod real, nu se recunoaşte nici un
profit. Oricum, chiar dacă venitul contractual nu poate fi estimat în mod
real, este posibil ca totalul costurilor contractuale să depăşească totalul
veniturilor rezultate. În asemenea cazuri, orice depăşire preconizată a
totalităţii costurilor contractuale peste totalul veniturilor este recunoscută
imediat drept cheltuială, în conformitate cu paragraful 36.

34. Costurile contractuale care s-ar putea să nu fie recuperate sunt


recunoscute imediat ca o cheltuială. Circumstanţele în care recuperarea
costurilor contractuale nu este posibilă şi în care acestea trebuie
recunoscute imediat ca o cheltuială includ contractele:
(a) care nu sunt aplicate în întregime, drept pentru care validitatea lor
este serios pusă la îndoială;

(b) a căror definitivare depinde de rezultatul acţionării în justiţie sau al


legislaţiei;

(c) legate de proprietăţi a căror confiscare sau expropriere este foarte


posibilă;

(d) în care clientul nu este capabil să-şi îndeplinească obligaţiile ce-i


revin; sau

11 - 13 © Copyright IASCF

221 13
IAS 11

(e) în care antreprenorul nu este capabil să perfecteze contractul sau,


altfel spus, să-şi îndeplinească obligaţiile impuse de contract.

35. Când incertitudinile care împiedică evaluarea reală a rezultatului


contractului nu mai există, venitul şi cheltuielile aferente contractului
de construcţie trebuie recunoscute mai degrabă în conformitate cu
prevederile paragrafului 22, decât cu cele ale paragrafului 32.

Recunoaşterea pierderilor previzionate


36. Atunci când este posibil ca totalul costurilor contractuale să
depăşească totalul venitului contractual, pierderea prevăzută trebuie
recunoscută în mod automat drept cheltuială.

37. Valoarea unei asemenea pierderi este determinată indiferent:

(a) dacă lucrarea a început sau nu;

(b) de stadiul definitivării activităţii contractuale; sau

(c) de valoarea profiturilor prevăzute a rezulta în urma desfăşurării altor


contracte ce nu sunt tratate ca un singur contract de construcţie, în
concordanţă cu paragraful 9.

Modificări ale estimărilor


38. Metoda procentului de definitivare este aplicată, pe o bază cumulativă,
pentru fiecare perioadă contabilă, estimărilor curente ale veniturilor şi
costurilor contractuale. Prin urmare, efectul unei modificări în estimarea
veniturilor şi a costurilor contractuale sau efectul unei modificări în
estimarea rezultatului unui contract este înregistrat în contabilitate ca o
modificare a estimării contabile (a se vedea IAS 8, Profitul net sau
pierderea netă a perioadei, erori fundamentale şi modificări ale
politicilor contabile). Estimările modificate sunt folosite în determinarea
valorii veniturilor şi a cheltuielilor recunoscute în contul de profit şi
pierdere în perioada în care modificarea este făcută, precum şi în
perioadele următoare.

Prezentarea informaţiilor
© Copyright IASCF 11 - 14

222 14
IAS 11

39. O entitate trebuie să prezinte:

(a) valoarea venitului contractual recunoscut ca venit în cursul


perioadei;

(b) metodele folosite pentru a determina venitul contractual


recunoscut în cursul perioadei; şi

(c) metodele folosite pentru a determina stadiul de execuţie a


contractelor în desfăşurare.

40. O entitate trebuie să furnizeze fiecare din următoarele informaţii


pentru contractele în desfăşurare la data bilanţului:

(a) valoarea agregată, la zi, a costurilor suportate şi a profiturilor


recunoscute (mai puţin pierderile recunoscute);

(b) valoarea avansurilor primite; şi

(c) valoarea reţinerilor.

41. Reţinerile sunt valorile facturărilor în curs care nu sunt plătite până în
momentul satisfacerii condiţiilor specificate în contract pentru plata a
astfel de sume sau până când defectele nu au fost rectificate. Facturările
în curs sunt sumele facturate pentru munca prestată în baza unui
contract, fie că ele au fost sau nu plătite de beneficiar. Avansurile sunt
sume primite de către antreprenor, înainte ca munca să fie prestată.

42. O entitate trebuie să prezinte:

(a) suma brută datorată de beneficiari pentru lucrările contractuale,


recunoscută ca activ; şi

(b) suma brută datorată beneficiarilor în urma lucrărilor contrac-


tuale, considerată ca datorie.

43. Suma brută datorată de beneficiari pentru munca prestată prin contract
reprezintă valoarea netă a:

(a) costurilor suportate plus profiturile recunoscute; mai puţin

(b) sumei pierderilor recunoscute şi facturărilor în curs

11 - 15 © Copyright IASCF

221 15
IAS 11

pentru toate contractele în desfăşurare pentru care costurile suportate


plus profiturile recunoscute (mai puţin pierderile recunoscute) depăşesc
facturările în curs.

44. Suma brută datorată beneficiarilor pentru munca prestată prin contract
este reprezentată de valoarea netă a:

(a) costurilor suportate plus profiturile recunoscute; mai puţin


(b) sumei pierderilor recunoscute şi facturărilor în curs

pentru toate contractele în desfăşurare pentru care costurile suportate


plus profiturile recunoscute (mai puţin pierderile recunoscute) nu
depăşesc facturările în curs.

45. O entitate prezintă orice active sau datorii contingente, în conformitate


cu IAS 37, Provizioane, datorii şi active contingente. Datoriile şi activele
contingente pot să apară din situaţii cum ar fi costuri de garanţie,
revendicări, penalizări sau pierderi posibile.

Data intrării în vigoare


46. Acest Standard Internaţional de Contabilitate intră în vigoare pentru
situaţiile financiare aferente perioadelor începând de la 1 ianuarie
1995.

© Copyright IASCF 11 - 16

222 16
IAS 11

Anexă
Această Anexă însoţeşte, dar nu este parte integrantă din IAS 11.

Prezentarea politicilor contabile


Exemple de informaţii referitoare la politicile contabile:

Venitul rezultat din contractele de construcţie cu preţ fix este recunoscut pe


baza metodei procentului de definitivare, comensurat prin raportarea la
numărul de ore de lucru pentru a evalua numărul total de ore de muncă pentru
fiecare contract.

Venitul rezultat din contractele cost plus este recunoscut prin raportare la
costurile recuperabile suportate în timpul perioadei plus onorariul câştigat,
dimensionat prin proporţia în care costurile suportate la zi duc la evaluarea
costurilor totale ale contractului.

Determinarea veniturilor şi a cheltuielilor


contractuale
Următoarele exemple ilustrează o metodă de determinare a stadiului de
execuţie a contractului şi a momentului de recunoaştere a veniturilor şi
cheltuielilor contractuale (a se vedea paragrafele 22-35 din Standard).

Un antreprenor are un contract cu preţ fix de 9.000 u.m. şi urmează să


construiască un pod. Valoarea iniţială a venitului convenit în contract este de
9.000 u.m. Evaluarea iniţială a costurilor contractuale ale contractorului este
de 8.000 u.m. Construcţia podului va dura 3 ani.

La sfârşitul primului an, estimările costurilor contractuale ale antreprenorului


au crescut la 8.050 u.m.

În anul 2, beneficiarul aprobă o variaţie materializată într-o creştere în venitul


contractual cu 200 u.m. şi o estimare adiţională a costurilor contractuale de
150 u.m. La sfârşitul anului 2, costurile suportate includ 100 u.m. pentru
materialele standard depozitate pe şantier spre a fi folosite în anul 3 pentru a
termina proiectul.

Antreprenorul determină stadiul perfectării contractului prin calcularea


proporţiei dintre costurile contractuale cumulate la zi şi costurile contractuale

11 - 17 © Copyright IASCF

221 17
IAS 11

totale estimate cel mai recent. O prezentare a datelor financiare în perioada


de construcţie este înfăţişată mai jos:

ANUL 1 ANUL 2 ANUL 3


Valoarea iniţială a venitului 9.000 9.000 9.000
convenit în contract
Variaţia --- 200 200
Venitul contractual total 9.000 9.200 9.200
Costurile contractuale la zi 2.093 6.168 8.200
Costurile contractuale necesare 5.957 2.032 ---
încheierii proiectului
Totalul costurilor contractuale 8.050 8.200 8.200
evaluate
Profitul estimat 950 1.000 1.000
Stadiul de definitivare 26% 74% 100%

Stadiul definitivării pentru anul 2 (74%) este determinat prin excluderea din
costurile contractuale suportate pentru munca prestată la zi a celor 100 u.m.
ale materialelor standard depozitate pe şantier pentru a fi folosite în anul 3.

Valorile venitului, cheltuielilor şi profitului recunoscute în contul de profit şi


pierdere în cei 3 ani sunt următoarele:

LA ZI RECUNOSCUTE RECUNOSCUTE
ÎN ANII ÎN ANUL
ANTERIORI CURENT
ANUL 1
Venit 2.340 - 2.340
(9.000x.26)
Cheltuieli 2.093 - 2.093
(8.050x.26)
Profit 247 - 247

ANUL 2
Venit 6.808 2.340 4.468
(9.200x.74)
Cheltuieli 6.068 2.093 3.975
(8.200x.74)
Profit 740 247 493

ANUL 3
Venit (9.200X1) 9.200 6.808 2.392
Cheltuieli 8.200 6.068 2.132
Profit 1.000 740 260

© Copyright IASCF 11 - 18

222 18
IAS 11

Prezentarea informaţiilor referitoare la contract


Un antreprenor a ajuns la sfârşitul primului său an de activitate. Toate
costurile sale contractuale au fost plătite în numerar şi toate facturările în curs
şi avansurile au fost primite, de asemenea, în numerar. Costurile contractuale
suportate pentru contractele B, C şi E includ costurile materialelor care au
fost achiziţionate pentru contract, dar care nu au fost folosite în îndeplinirea
acestuia la zi. Pentru contractele B, C şi E clienţii au plătit avansuri
contractorului pentru munca neprestată încă.

Statutul celor cinci contracte în desfăşurare la sfârşitul anului 1 este


următorul:

A B C D E TOTAL
Venitul contractual recunoscut în 145 520 380 200 55 1.300
conformitate cu paragraful 22
Cheltuielile contractuale recu- 110 450 350 250 55 1.215
noscute în conformitate cu para-
graful 22
Pierderile prevăzute recunoscute - - - 40 30 70
în conformitate cu paragraful 36
Profiturile recunoscute, mai puţin 35 70 30 (90) (30) 15
pierderile recunoscute
Costurile contractuale suportate în 110 510 450 250 100 1.420
exerciţiul financiar
Costurile contractuale suportate 110 450 350 250 55 1.215
recunoscute drept cheltuieli con-
tractuale ale exerciţiului în con-
formitate cu paragraful 22
Costurile contractuale care sunt - 60 100 - 45 205
legate de o activitate viitoare recu-
noscută drept activ în conformitate
cu paragraful 27
Venitul contractual (vezi mai sus) 145 520 380 200 55 1.300
(paragraful 41) 100 520 380 180 55 1.235
Venitul contractual neîncasat 45 - - 20 - 65
Avansuri (paragraful 41) - 80 20 - 25 125

Valorile asupra cărora vor fi prezentate informaţii în conformitate cu


Standardul sunt următoarele:

11 - 19 © Copyright IASCF

221 19
IAS 11

Venitul contractual recunoscut drept venit al exerciţiului 1.300


(paragraful 39(a))

Costurile contractuale suportate şi profiturile recunoscute 1.435


(mai puţin pierderile recunoscute) la zi (paragraful 40(a))

Avansurile primite (paragraful 40(b)) 125

Valoarea brută rezultată de la clienţi pentru munca prestată 220


prezentată ca activ în conformitate cu paragraful 42(a)

Valoarea brută datorată clienţilor pentru munca prestată (20)


prezentată ca o obligaţie în conformitate cu paragraful 42(b)

Valorile asupra cărora vor fi prezentate informaţii în conformitate cu


paragrafele 40(a), 42(a) şi 42(b) sunt calculate după cum urmează:

A B C D E TOTAL
Costurile contractuale 110 510 450 250 100 1.420
suportate
Profiturile recunoscute 35 70 30 (90) (30) 15
mai puţin pierderile
recunoscute
145 580 480 160 70 1.435
Facturări în curs 100 520 380 180 55 1.235
Rezultate de la clienţi 45 60 100 - 15 220
Datorate clienţilor - - - (20) - (20)

Valoarea prezentată în conformitate cu paragraful 40(a) este aceeaşi cu


valoarea pentru exerciţiul curent, deoarece informaţiile se leagă de primul an
de activitate.

© Copyright IASCF 11 - 20

222 20