P. 1
ti Si Perspective in Auditul Intern

ti Si Perspective in Auditul Intern

5.0

|Views: 3,156|Likes:
Published by TOMITA DANIELA

More info:

Published by: TOMITA DANIELA on Sep 29, 2009
Copyright:Attribution Non-commercial

Availability:

Read on Scribd mobile: iPhone, iPad and Android.
download as DOC, PDF, TXT or read online from Scribd
See more
See less

05/22/2013

pdf

text

original

Sections

Actualităţi şi perspective în auditul intern

Cuprins: 1.Noţiuni introductive ................................................................................................................2 1.1. Originile conceptului de audit intern..................................................................................2 1.2. Definiţii ale noţiunii de audit intern...................................................................................5 1.3. Necesitatea auditului .........................................................................................................8 1.4 Organizarea Auditului Intern în România.........................................................................12 1.5 Organizarea internaţională auditului intern.......................................................................14 2. Actualităţi în audit .................................................................................................................16 2.1. Actualităţi legislative în audit..........................................................................................16 2.2. Obiectivele şi sfera de activitate ale auditului intern........................................................20 2.3. Practica auditului public intern în România.....................................................................23 2.4. Practica în auditul instituţiilor comerciale........................................................................26 3. Perspective în audit..................................................................................................................33 3.1. Perspectivele auditului public...........................................................................................33 3.2. Perspective în auditul privat.............................................................................................35 3.2.1. Perspective de organizare internă a auditului din sectorul privat..............................35 3.2.2. Externalizarea auditului din sectorul privat...............................................................37 3.2.3. Perspectivele unui audit standardizat ....................................................................39 3.3. Direcţii de perfecţionare a auditului public intern în România........................................42 3.4. Direcţii de perfecţionare a auditului privat intern în România.........................................43 3.5. Auditul intern şi guvernarea organizaţiilor.......................................................................45 4. Concluzii..................................................................................................................................49 5.Bibliografie :.........................................................................................................................52

1

1.Noţiuni introductive
1.1. Originile conceptului de audit intern Termenul de „audit“ provine din limba latină de la cuvântul „audit -auditare“ 1, care are semnificaţia „a asculta, a audia“, dar despre audit se vorbeşte de pe vremea asirienilor şi egiptenilor. Vechii romani numeau questori care aveau sarcina să examineze mandatele de plată emise de cenzori sau de consul. Tot în Roma antică a început să fie practicată verificarea verbală a fondurilor sau, altfel spus, ascultarea fondurilor practică ce a dat naştere în timp englezescului to audit.2 În Grecia antică, scribii erau folosiţi pentru ţinerea evidenţei contabile şi erau aleşi dintre sclavi, deoarece se considera că, între mărturia unui sclav torturat şi jurărnântul unui om liber, mai de încredere este cuvîntul celui dintâi. Conturile vremii erau citite cu voce tare pentru a se înţelege tranzacţiile care au avut loc. „Neîncrederea publicului în privinţa administrării financiare a banului şi bunului public era atât de mare, încât nici un magistrat nu putea să-şi facă testamentul până ce nu preda gestiunea verificată de un legist" (Demetrescu, 1972, p. 39). De audit se vorbeste şi în timpul domniei lui Carol cel Mare sau a lui Eduard I al Angliei. De la Missi Dominici3 ai lui Carol cel Mare la „auditorii“ lui Eduard I; William Cuceritorul când a devenit rege al Angliei, în 1066, a ordonat o verificare şi o inventariere a tuturor proprietăţilor din regatul său pentru a şti cum să împartă pământurile şi pentru a stabili o bază pentru colectarea viitoarelor taxe (Bower et al., 1985)4; în Anglia anului 1298, conturile oraşului Londra erau verificate cu regularitate de către funcţionari publici numiţi special în acest scop. Un verificator al reginei Isabela a Spaniei 1-a însoţit pe Cristofor Columb în călătoria sa spre Lumea Nouă, cu scopul de a inventaria toate descoperirile acestuia; în secolul al XIII-lea, comerţul italian se afla în plină expansiune, iar ca reacţie la nevoia unui sistem de evidenţă şi control mai rafinat, călugărul Luca Pacioli a fost primul care a introdus metoda evidenţei în partidă dublă într-un manual de învâţămînt - Summa de l'Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, metodă cunoscută cu 100 de ani mai înainte de acea dată (Demetrescu, 1972); exemplele sunt numeroase, dar nici unul dintre M. Ghiţă, Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.13. A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001, p. 35. 3 http://www.actrus.ro/biblioteca/cursuri/finante/mare/a2.pdf. 4 Idem 1.
1 2

2

ele nu ilustrează funcţia aşa cum există ea în zilele noastre, deoarece este o funcţie nouă, cu particularităţi unice şi care nu se confundă cu nici un precedent istoric. Activităţi de audit sau realizat în decursul timpului şi în România, dar purtau alte denumiri.5 În accepţiunea folosită în prezent, utilizarea conceptului de audit se accentuează în perioada crizei economice din 1929 din SUA când, pe fondul recesiunii economice, companiile cotate la bursă erau obligate să plătească importante sume de bani pentru achitarea prestaţiei auditorilor externi care efectuau certificarea conturilor.6 Companiile mari americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit Extern, structuri independente care aveau menirea de a verifica bilanţurile contabile şi a certifica situaţiile financiare finale. Pentru a-şi îndeplini atribuţiile, cabinetele de audit efectuau o serie de lucrări de specialitate care vizau cheltuielile semnificative cu impact direct asupra creşterii costului auditului, şi anume: inventarierea patrimoniului, verificarea conturilor, efectuarea unor sondaje, verificarea rulajelor şi a corectitudinii stabilirii soldurilor conturilor. S-a observat că pot fi reduse cheltuielile cu auditul extern prin preluarea efectuării tuturor lucrărilor pregătitoare din interiorul organizaţiei, de către propriul Cabinet de Audit Intern, urmând ca pentru realizarea activităţii de certificare să se apeleze în continuare la Cabinetele de Audit Extern. Pentru a distinge între auditorii celor două tipuri de cabinete, primii au fost numiţi auditori externi, iar cei din urmă auditori interni. Cu timpul, auditorii externi au renunţat în totalitate atât la acţiunile de inventariere a patrimoniului, cât şi la cele de verificare a corectitudinii stabilirii soldurilor conturilor concentrându-se pe realizarea unor analize economico-financiare, corelaţii pe baza datelor furnizate de către auditorii interni şi oferirea consultanţei şi soluţiilor managementului de vârf al organizaţiilor. După traversarea crizei economice, auditorii interni au fost păstraţi şi utilizaţi în continuare, deoarece aceştia dobândiseră cunoştinţe vaste în utilizarea metodelor, tehnicilor şi instrumentelor financiar-contabile. Rolul şi necesitatea auditorilor interni au crescut continuu şi au fost unanim acceptate, motiv pentru care aceştia au simţit nevoia de a se organiza şi de a-şi standardiza activităţile practice. Astfel, în anul 1941, s-a creat în Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni –I.I.A.7, care a fost recunoscut internaţional. Ulterior, la acest institut a aderat Marea
5

J., Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti,p. 27. 6 A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001, p. 36. 7 I.I.A. - The Institute of Internal Auditors 3

Britanie, iar în 1951, Suedia, Norvegia, Danemarca şi alte state. În prezent, acestui for i s-au afiliat peste 90 de institute naţionale ale auditorilor interni şi membri din peste 120 ţări, în urma obţinerii calităţii de CIA – Auditor Intern Certificat, acordate de I.I.A., pe baza unor examene profesionale. În 1941, J.B. Thurston, preşedintele I.I.A., afirma făcând dovada unei uluitoare previziuni precum că perspectivele cele mai strălucite pentru Auditul Intern ar fi în Asistenţa Managerială. Începând din anul 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern, diferite de cele ale auditului extern care s-au generalizat devenind standarde de audit intern, începând cu anul 1970. În 1992, Joseph J. Morris, preşedintele Institutului Auditorilor Interni din Marea Britanie confirma previziunea lui Thurston, dar în termeni mult mai categorici: „Este clar pentru cei care lucrează în domeniul Auditului Intern că acesta are un rol vital de jucat, ajutând conducerea să ia în mână hăţurile controlului intern“8. Fostul preşedinte al IFACI (Institutul Francez al Auditorilor Consultanţi Interni), Louis Vaurs, a subliniat evoluţia rapidă a auditului intern afirmând că ,,transformările introduse de majoritatea auditorilor nu au fost observate cu adevărat de managerii noştri“. Funcţia de audit intern s-a instituit în Anglia şi Franţa la începutul anilor ’60, fiind puternic marcată de originile sale de control financiar-contabil. În România, auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniul controlului financiar, însă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi audit intern. În prezent, există o problemă cu înţelegerea sistemului de control intern, care fiind obiect al auditului intern, înglobează toate activităţile de control intern realizate în interiorul unei entităţi şi riscurile asociate acestora. Auditul intern îşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat, formalizat, periodic, constituit din: standarde şi norme profesionale, ghiduri procedurale, coduri deontologice (nu etice), care să susţină morala profesiunii de audit având în vedere faptul că auditorul trebuie să fie în afara oricăror bănuieli. Întreprinderile şi organizaţiile sunt în permanentă confruntare cu îmbunătăţirea performanţelor lor într-un mediu care să le aducă toate garanţiile. Această îmbunătăţire este din ce în ce mai căutată prin intermediul unei descentralizări a luării deciziei pentru a se asigura pertinenţa şi implementarea rapidă. În aceste condiţii managerul întreprinderii sau
8

J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.15.

4

conducătorul instituţiei publice îşi va pune în mod normal întrebări privind bunul control, asupra funcţionării organizaţiei, exercitat de către el însuşi şi de către colaboratorii săi. Pe fondul atât al complexităţii crescânde a sarcinilor şi misiunilor entităţilor publice, cât şi al extinderii domeniului normativ, realităţi ce determină promovarea pe scară largă a principiului managerial al delegării de autoritate, precum şi găsirea unor forme, metode, proceduri şi reguli a căror respectare să protejeze entităţile de apariţia şi manifestarea unor riscuri majore, gestiunea riscului şi controlul intern tind să se instaleze, din ce în ce mai mult, în centrul responsabilităţilor, preocupărilor şi activităţilor managerilor. Integrându-se în efortul general de modernizare a managementului financiar, atât în sectorul privat, cât şi în cel public, apariţia auditului intern este de dată relativ recentă, aşa cum rezultă şi din cele prezentate mai sus.. Introducerea auditului intern în sectorul public a început prin elaborarea Ordonanţei Guvernului României (OGR) nr. 119/1999 privind auditul intern şi controlul financiarpreventiv şi s-a statuat definitiv prin adoptarea Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern. După parcurgerea etapei de început, în prezent auditul intern a intrat în etapa unei gestiuni a reactivităţii, adică în etapa în care auditorii trec de la practica profesioniştilor confruntaţi cu riscuri la măsurarea logică şi ştiinţifică a factorilor de risc. O problemă majoră a implementării funcţiei de audit intern o reprezintă faptul că planificarea, pregătirea, derularea şi finalizarea misiunilor trebuie să se bazeze pe analiza riscului asociat activităţilor desfăşurate în interiorul organizaţiilor, şi mai puţin pe flerul şi inspiraţia managerilor, inspectorilor sau auditorilor. 1.2. Definiţii ale noţiunii de audit intern După cum am arătat mai sus existenţa noţiunii de audit nu este o noutate însă de-a lungul timpului termenul acesta a căpatat diverse semnificaţii, astfel încât astăzi puntem afirma faptul că activitatea de audit este o activitate nouă, tocmai prin prisma semnificaţiei pe care i-o atribuim. În acest sens specialiştii au încercat să sublinieze cât mai corect, în definiţiile lor, semnificaţia acestei noţiuni. Astfel, odată cu trecerea anilor, putem observa modificarea semnificativă a conotaţiilor noţiunii de audit de la întelesul de audiere- ascultare- folosit în Antichitate la cel de exprimare a unei opinii, respectiv de certificare, aşa cum este perceput termenul la momentul actual. În vederea susţinerii acestei afirmaţii în literatura de specialitate auditul intern este definit ca exprimarea unei opinii obiective şi imparţiale, de către o

5

persoană abilitată, în legătură cu situaţia unei instituţii; „prin audit, în general se înţelege, examinarea profesională a unei informaţii, în vederea exprimării unei opinnii responsabile şi independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate.”9 De asemenea auditul intern este definit ca o activitate independentă şi obiectivă care dă unei entităţi o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.10 În opinia Prof. Dr. Al. Rusovici (coordonator) „auditul este o altă formă de cunoaştere reciprocă, în care îşi fac loc înţelelegerea de la general la particular, de la ansamblu la detaliu şi face mai accesibilă aprofundarea cauzalităţii, înţelegerea integralităţii şi obiectivităţii, creşterea credibilităţii proceselor şi fenomenelor ce se examinează.”11 În alte opinii auditul intern reprezintă un ansamblu de activităţi şi acţiuni corelate, desfăşurate de structuri specializate, constituite la nivelul instituţiilor pentru a realiza un diagnostic general sub aspect tehnic, managerial şi financiar-contabil. Auditul intern ajută organizaţia să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control, şi de guvernare a organizaţiei, şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea. În inţelesul Legii privind auditul public intern, Legea Nr. 672/2002, termenul de audit este definit după cum urmează: audit public intern reprezintă activitatea funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare. În literatura de specialitate, de multe ori se confundă noţiunea de audit intern cu cea de control intern fapt pentru care legiuitorul a ţinut să definească ambele noţiuni în cadrul glosarului Legii Nr. 672/2002, în vederea delimitării acestor semnificaţii, astfel controlul intern este definit ca ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi eficace; include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile. M. Toma, Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2005, p. 14. 10 Standardele de audit intern. 11 A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003. p. 24.
9

6

Deci, după cum reiese şi din definiţie, se explică confuzia prin aceea că sfera noţiunii de control cuprinde şi auditul intern, care reprezintă, în fapt, tot un control. „În lumea profesioniştilor este unanim recunoscută ideea potrivit căreia a audita înseamnă a „inventaria, a verifica, a testa, a exprima o opinie”, în concordanţă cu reglementările contabile şi normele de audit, care iau în considerare eficacitatea activităţii de control intern, dimensionarea eşantionului de control şi a pragului de semnificaţie, modul de evaluare a constatărilor şi stabilirea concluziilor, un mare număr de detalii care pot să nu se regăsească în calitatea misiunilor de audit.”12 Auditul intern este planul de organizare şi ansamblul coordonat al tuturor măsurilor adoptate în interiorul intreprinderii pentru :     a proteja valorile active; a promova eficacitatea exploatării; a asigura respectarea dispoziţiilor administraţiei; a asigura fidelitatea şi exactitatea informaţiilor contabile. controlul administrativ intern; verificarea internă a operaţiilor; autocontrolul salariaţilor; controlul contabil intern.

Auditul intern cuprinde:    

Auditul intern nu reprezintă altceva decât un control prin care se măsoară şi se evaluează eficienţa controalelor existente în interiorul unei organizaţii. Existenţa unui sistem de control intern (audit intern) raţional conceput şi corect aplicat constituie o serioasă prezumţie asupra fiabilităţii conturilor şi concordanţei dintre datele contabilităţii şi realitatea, imaginea fidelă a instituţiei, fie ea din domeniul public sau cel privat.13 Controlul contabil reprezintă doar o parte a controalelor interne existente într-o organizaţie, în definiţia dată în 1990 auditului intern (Whittington 1992), Institutul Auditorilor Interni (I.I.A) precizează : Auditul intern este o funcţie de evaluare independentă a organizaţiei. Ea furnizează un serviciu de examinare şi evaluare ale activităţilor acesteia.

12 13

Idem 11, p. 37. Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006, p. 340. 7

După cum se observă, I.I.A nu limitează atribuţiile auditorilor interni la aspectele financiar-contabile sau la anumite activităţi. Auditul intern este văzut astăzi ca un proces complex de revizie a tuturor activităţilor organizaţiei. În plus, definiţia precizează scopul, obiectivele şi zona de acţiune ale auditului intern. Astfel, scopul acestei activităţi este de a-i ajuta pe membrii organizaţiei să se achite în mod eficient de responsabilităţile ce le revin, furnizându-le analize, evaluări, recomandări şi informări cu privire la activităţile examinate. De cele mai multe ori, deoarece este studiat în cadrul contabilităţii şi este exercitat de către profesionişti contabili, auditul este văzut ca o subdiviziune a contabilităţii. Această idee nu este însă împărtăşită de toţi specialiştii (Hautz şl Sftaraf, F961, p. 23): „Auditul este analitic, nu constructiv; este critic, are caracterul unei investigaţii, priveşte înregistrările şi cuantificările contabile. Auditul furnizează dovezi. Din acest motiv, rădăcinile sale nu sunt în contabilitate, pe care o revizuieşte, ci în logica pe care se sprijină în dezvoltarea metodelor".14 Contabilitatea presupune colectarea, procesarea, raportarea şi interpretarea datelor care descriu activitatea intreprinderii. Spre deosebire de aceasta, auditul colectează şi evaluează dovezi, bazându-se pe informaţia contabilă (Konrath, 1989). „Obiectivul unei examinări ordinare a situaţiilor financiare, efectuate de către un contabil public certificat (autorizat), îl reprezintă exprimarea unei opinii cu privire la corectitudinea cu care aceste documente prezintă situaţia financiară, rezultatele operaţiunilor efectuate şi schimbările intervenite în situaţia financiară a organizaţiei, în conformitate cu principiile contabile general acceptate" (Robertson şi Davis, Auditing, Irwing Publishing Co, Toronto, p. 6, 1981).15 După cum se observă, această definiţie acoperă practica auditului efectuat de către auditorii externi, nu şi auditul intern. Auditul intern, prin activităţile pe care le desfăşoară, adaugă valoare atât prin evaluarea sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât şi prin recomandările cuprinse în raportul întocmit şi transmis în scopul asigurării atingerii obiectivelor organizaţiei. 1.3. Necesitatea auditului Necesitatea auditului derivă tocmai din dorinţa managerilor precum şi a publicului larg de a descoperi realitatea informaţiilor pe care le primesc şi a cauzelor care determină
14

A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001, p 40. 15 Idem 14, p. 40. 8

apariţia fenomenului asupra căruia sunt aceştia informaţi. Realităţile de acest gen sunt la tot pasul, spre exemplu situaţia în care Guvernul finanţează domeniul sanitar în general, iar în mod special anumite spitale, iar în cadrul spitalelor ce beneficiază de resurse mai importante se constată cazuri de decese cauzate tocmai de lipsa de apatatură sau medicamentaţie. Această situaţie conduce la o polemică între managementul spitalului pe de o parte, care susţine ca motivaţie a celor întâmplate lipsa resurselor financiare, şi Guvern, pe de altă parte, care susţine că acesta a acordat fonduri suficiente bunei desfăşurări a activităţii spitalului respectiv. În aceste situaţii apar diferite întrebari referitoare la veridicitatea informaţiilor precum şi eficacitatea politicilor de management adoptate de instituţie. La acest tip de întrebări este nevoie a răspunde o persoană imparţială şi competentă a „rezolva misterul”. De asemenea, un alt exemplu este şi cel al companiilor de stat- Regii autonomefinanţate de la bugetul de stat, respectiv societăţi comerciale care nu fac faţă concurenţei impuse de economia de piaţa datorită nemulţumirilor apărute în rândul consumatorilor şi implicit pierderea clientelei ca urmare a serviciilor de proastă calitate. Şi în această situaţie întrebarea care apare este aceea referitoare la descoperirea unei greşeli, a unei erori, iar în alte situaţii, mai grave, întrebarea ar fi cine se face vinovat de fraudă. Pentru a elucida această situaţie, pentru a descoperi unde este greşeala (eroarea) avem nevoie de persoane competente care să ne ofere o opinie avizată, iar acea persoană nu este alta decât auditorul, prin activitatea sa de audit intern.16 Elementul comun al celor prezentate este obiectivul urmărit de auditor care caută tot timpul existenţa şi consecinţele erorii. Dar nu rareori, de la eroare se ajunge să se constate frauda, excrocheria, care, în mod obişnuit, nu se exprimă concret în termenii valorii. De cele mai multe ori eroarea provine din deficienţe de reprezentare a realităţii şi de înţelegere a reglementărilor legale, a faptelor, a documentelor, corelaţiilor, consecinţelor, din: • • • • •
16

greşeli de interpretare şi reprezentare; greşeli provenite din ipoteze deduse (metode inexacte, incomplete) sau induse (supoziţii eronate); alegerea obiectivelor (contradictorii, superficiale, neraţionale); alegerea soluţiilor (saturaţie mentală, analogie lipsită de sens, confuzie); realizare (erori de comunicare, de procedură, de verificare).17

P. Nicoll, Audit in Democracy -The australian model of public markets -; Ed. Ashagate, 2005, p.5. 17 A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003. p. 37. 9

Normele profesionale dezvoltă foarte mult tema fraudei. MPA1210.A2 1 defineşte frauda într-un sens larg ca reprezentând „toate iregularităţile şi actele ilegale comise cu intenţia de a înşela“. Totuşi, în această situaţie apare o nouă întrebare referitoare la ce se întâmplă însă dacă actul nu este ilegal şi prin urmare, se înşeală cu acte în regulă sau nu există intenţia de a înşela. Răspunsurile la aceste nelămuriri vor diferi în funcţie de etica şi cultura structurii de audit şi a auditorilor ce o încadrează. Conform normei NI1210.A2, a descoperi înseamnă a căuta indicii ce constituie posibile elemente constitutive ale fraudei (tranzacţii neautorizate, neefectuarea sau evitarea controalelor, cheltuieli exagerat de mari, neefectuarea concediilor, lipsa rotaţiei personalului pe posturi importante, cadouri excesive, lipsa unor proceduri scrise şi a unor dispozitive de control intern). În această situaţie putem afirma că Noel Pons are perfectă dreptate atunci când afirmă că „frauda creşte din lipsă de transparenţă“18, acesta fiind motivul pentru care controlul intern reprezintă cea mai bună cale de prevenire a fraudei. Acţionând pentru sporirea eficacităţii controlului intern, auditul intern luptă de fapt împotriva fraudei. Dar norma 1210.A2 afirmă că auditorii interni nu sunt specialişti în detectarea fraudei, anchetatori sau poliţişti, rolul acestora rezumându-se la efectuarea a patru activităţi specifice, şi anume: – informarea autorităţilor competente; – realizarea unor investigaţii complementare; – colaborarea cu specialiştii în cazul în care aceştia din urmă o solicită; – asigurarea că toate măsurile de control intern au fost adoptate şi implementate pentru a preveni apariţia germenilor unor fraude viitoare. „Dezastrul falimentar al unor sisteme economice, organizaţii, instituţii etc. contemporane provine din lipsa unor elemente ale contextului procesual. Acesta poartă întotdeauna amprentele: incompatibilităţii manageriale, a rigidităţii faţă de rigorile legii, a lipsei viziunii strategice şi a practicării unor stiluri de management ineficiente“19. Astfel, la începutul mileniului al III-lea, SUA au fost zguduite de câteva scandaluri financiare de proporţii, respectiv fraudele fiscale ale firmelor WORLD COM şi ENRON, ale căror audit intern şi consultanţă managerială au fost efectuate, în ultimii 10 ani, de firma de audit şi consultanţă ARTHUR ANDERSEN.20 Aceste scandaluri au condus la dispariţia de pe
18

J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.108. 19 I. Mihuţ, (coord.), Management, Alba Iulia, Editura Universităţii „1 Decembrie 1988“, p.2. 20 M. Ghiţă, Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 19. 10

piaţă a firmelor menţionate şi la elaborarea Amendamentului Sarvanes & Oxley în Congresul SUA, care printre altele prevede: – – separarea activităţii de consultanţă de cea de audit deoarece nu se poate oferi consultanţă şi apoi auditare; controlul intern este responsabilitatea managerului, care trebuie să se ocupe de organizarea lui şi de actualizarea sistematică a acestuia, pe baza analizei riscurilor; – – managerul, eventual, poate să apeleze la auditul intern pentru a-l sprijini în organizarea sistemului de control intern; auditorul intern realizează numai evaluarea controlului intern pe baza analizei riscurilor asociate. După cum rezultă şi din succesiunea activităţilor enumerate anterior, controlul intern reprezintă finalitatea auditului intern. Controlul intern reprezintă fundamentul pe care se sprijină optimizarea gestiunii activităţilor unei entităţi, oricare ar fi aceasta, şi noţiunea de la care se porneşte în definirea funcţiei de audit intern a cărei finalitate constă în îmbunătăţirea constantă a sistemelor de conducere şi control intern. Acestea constituie materia de lucru a auditorului intern. Controlul intern se găseşte în centrul preocupărilor auditului intern, cel puţin din următoarele două motive: – complexitatea crescândă a entităţilor publice şi private precum şi dispersarea centrelor şi domeniilor de activitate au dus la dezvoltarea aplicării principiului managerial al delegării de autoritate, singura metodă care permite managerului să-şi exercite prerogativele de la distanţă şi în totalitate; – extinderea domeniului normativ (legi, regulamente, constrângeri profesionale, bugetare şi sociale) impune găsirea unor forme şi modalităţi de proceduri şi reguli a căror respectare să pună entitatea publică şi cea privată la adăpost de scandaluri şi sancţiuni de orice fel. Auditul intern a pătruns şi s-a generalizat şi în sectorul public unde „… toate administraţiile adoptă în mod progresiv auditul intern care trebuie să le permită să facă un pas semnificativ spre eficacitate, securitate şi calitate“, fie că este vorba de armată, spitale, finanţe publice, învăţământ, cultură, mediu, transporturi, administraţii locale etc. Auditul intern vizează toate funcţiile organizaţiei deoarece toate acestea sunt supuse explorării auditului. Însăşi funcţia de audit intern trebuie să fie supusă auditului. Se poate

11

vorbi de un audit al auditului. Fără îndoială că în realizarea unui audit al auditului stă un fapt necesar şi posibil atât din punct de vedere al principiilor, cât şi al practicii. Auditul intern are o importanţă deosebită şi din următoarele motive: – descentralizarea şi extinderea ariei geografice de activitate a organizaţiilor fie de nivel mare, mediu sau mic; – înmulţirea sectoarelor de activitate în care funcţia a pătruns; – perfecţionarea politicilor de gestionare a organizaţiilor; – transformarea culturii organizaţionale în sensul evoluţiei către cultură de specializare în cadrul căreia evaluarea performanţelor controlului intern este considerată a fi o funcţie alături de cele clasice; – continuă să se extindă în sectoare în care nu pătrunsese: sectorul public şi I.M.M.-uri. Insuficienţele auditului intern pot conduce la neasigurarea transmiterii corecte a informaţiilor către compartimentul contabilităţii şi, în acest caz, valoarea probantă a contabilităţii poate fi pusă la îndoială. De exemplu:  cu ocazia controalelor lor, organele imputernicite pot descoperi operaţii necontabilizate, de exemplu vânzări nejustificate;  de asemenea absenţa auditului intern poate constitui pentru auditori o limitare a controlului lor, respectiv o justificare a certificării cu rezerve sau chiar cu refuz de certificare a bilanţului.21 1.4 Organizarea Auditului Intern în România Auditul lntern (AI) este o modalitate eficientă de promovare a unor obiective ale organizaţiei, fiind o practică obişnuită în ţările dezvoltate, deşi până în prezent a fost mai rar aplicat în România. Auditul Intern implică înfiinţarea unui departament special în cadrul unei instituţii, separat de structura managerială obişnuită, al cărui obiectiv este acela de a asigura respectarea standardelor de eficienţă (proceduri şi controale) şi de etică la toate nivelele companiei, precum şi faptul că firma se comportă cu responsabilitate în relaţiile sale cu comunitatea mai largă. Departamentul de audit intern (DAI) raportează în mod normal direct Consiliului de Administraţie al companiei sau Comitetului de Audit. Departamentul poate fi relativ mic, constând din doi sau trei specialişti cu personal de asistenţă, astfel că înfiinţarea unui departament de audit intern nu implică o birocraţie suplimentară semnificativă.
21

Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006, p. 340. 12

Departamentul de audit intern are autoritatea să investigheze operaţiunile companiei la toate nivelele, dar este independent de conducere, având puterea doar să facă recomandări pe care Consiliul de Administraţie le poate accepta sau respinge. Institutul de Auditori Interni (lAI) cu sediul în Statele Unite este organizaţia internaţională care stabileşte standardele ce stau la baza profesiei la nivel internaţional. Institutul a definit auditul intern ca fiind "o asigurare independentă, obiectivă şi o activitate de consultanţă menită să adauge valoare şi să eficientizeze operaţiunile organizaţiei. Auditul intern ajută compania să îşi stabilească relaţiile directe cu clienţii sau cu autorităţile de stat. Realizarea acestor relaţii nu trebuie să implice în mod necesar costuri ridicate este suficient să fie doar rezultatul unei gândiri imaginative, bazată pe cunoaşterea nevoilor celor din apropierea noastră. De exemplu, un surplus de echipament care a devenit disponibil, ar putea fi donat organizaţiilor care lucrează în beneficiul comunităţii ca de exemplu şcoli, spitale sau ONG-uri. Aceste activităţi nu sunt costisitoare şi pot aduce avantaje semnificative unei companii, crescându-i reputaţia în cadrul societăţii. Sponsorizarea artelor este un alt exemplu care ilustrează modul în care responsabilitatea socială corporatistă poate aduce beneficii comunităţii şi, în acelaşi timp, poate promova imaginea compamei. Departamentul de Audit Intern efectuează o evaluare a activităţilor companiei pe baza unei analize de risc. Pornind de la aceasta evaluare, Departamentul întocmeşte un plan de audit care, de obicei, este anual. Imediat ce este aprobat de Consiliul de Administraţie," planul este executat de DAI- Departamentul de Audit Intern- furnizează apoi un feedback valoros conducerii şi consiliului sub forma rapoartelor de audit intern. Aceste rapoarte prezintă riscurile sau observaţiile făcute în timpul auditului, şi se fac recomandări pentru îmbunătăţiri. De exemplu, dacă organizaţia nu îşi îndeplineşte toate responsabilităţile legate de mediul înconjurător, rolul Departamentului este de a informa Consiliul de Administraţie despre riscurile asociate unor politici inadecvate şi de a veni cu recomandări privind cea mai bună practică. Responsabilitatea finală pentru implementarea recomandărilor făcute de departament, revine managementului şi Auditul Intern va oferi premisele necesare astfel încât firma să joace un rol pozitiv în comunitate, asigurându-i o imagine publică şi consolidându-i imaginea de seriozitate. Consiliului de Administraţie, Principiul separării Departamentul de Audit Intern de restul companiei este deosebit de important, astfel încât departamentul are doar un rol de consultanţă fără a avea însă puterea decizională în mod oficial. Pentru ca un departament de audit intem să aibă succes, independenţa este un element de maximă importanţă. 13

În România standardele profesiunii au fost definite de Camera Auditorilor Financiari, care au la baza instrucţiunile internaţionale emise de Institutul Auditorilor Interni. Instrucţiunile subliniază obligaţia auditorilor interni de a-şi desfăşura activitatea în mod obiectiv, stabilind în acelaşi timp reguli pentru prevenirea apariţiei conflictelor de interese. De exemplu, un auditor intern nu ar trebui în mod normal să supervizeze operaţiuni pentru care a fost anterior responsabil într-o poziţie de conducere, pentru că aceasta ar putea conduce la o atitudine subiectivă. O echipa de auditori interni va cuprinde profesii ce variază în funcţie de compania care este auditată, dar în mod tipic va fi formată din specialişti în finanţe (de exemplu un contabil sau un auditor), specialişti în operaţiuni (cu calificări manageriale) precum şi un expert IT, ţinând cont de faptul că utilizarea eficientă a tehnologiei devine din ce în ce mai mult o parte importanţa a mediului comercial modern. Calificările necesare vor depinde în ultima instanţă de obiectivele departamentului de audit. În România legea cere ca şeful departamentului de audit intern să fie membru al Camarei Auditorilor Financiari din România. 22 1.5 Organizarea internaţională auditului intern Aşa cum am precizat, auditul intern se desfăşoară ca funcţie în cadrul organizaţiilor şi se exercită în temeiul standardelor profesionale acceptate pe plan internaţional, auditorii interni supunându-se unor reguli comune pe care şi le-au impus, reguli care au un caracter relativ, în raport cu cultura organizaţională şi cu cea naţională. Iniţierea organizării internaţionale a activităţii de audit intern a fost marcată de fondarea, în anul 1941 în SUA – cu sediul în Orlando, Florida, a Institutului Auditorilor Interni (I.I.A.), structură ale cărei începuturi au fost puternic influenţate de rădăcinile sale anglo-saxone. Pe măsura aderării altor institute naţionale şi a unor membri individuali s-a realizat internaţionalizarea acestei activităţi, în prezent fiind afiliate la I.I.A. peste 90 de institute naţionale de audit intern. Numărul membrilor Institutului depăşeşte 95.000, repartizaţi în peste 120 de ţări, dintre care aproape jumătate (42.000) sunt posesori ai CIA, atestare recunoscută internaţional. I.I.A. a elaborat standardele de audit intern prin parcurgerea mai multor etape a căror succintă derulare cronologică a fost următoarea: – definirea obiectivelor şi a domeniului de acţiune a auditului intern în „Declaraţia responsabilităţilor“, în anul 1947;

22

http://www.chambermedia.ro/business-digest/Finante-13/Auditul intern; 14

– elaborarea „Standardelor auditului intern“ a fost realizată în anul 1974, într-o primă formă; – revizuirea cu necesitate a acestor standarde, succesiv în anii 1981, 1991 şi 1995, ca o consecinţă a evoluţiei auditului intern în întreaga lume; – actualizarea standardelor şi normelor profesionale, aflate în vigoare în prezent, a fost realizată în anul 2002, pe baza studiului realizat de un grup de lucru stabilit de comitetul de direcţie al I.I.A., care şi-a desfăşurat activitatea în perioada 1999-2002. Activitatea acestui grup de lucru a fost coordonată de Australia, în studiul realizat fiind implicate peste 800 de persoane a căror probitate profesională este recunoscută la nivel internaţional, grupul fiind constituit din profesori universitari, auditori, cercetători etc. Principalele concluzii ale studiului realizat s-au referit la următoarele aspecte: – ponderea rolului auditului intern s-a deplasat spre activitatea de evaluare a riscurilor unei organizaţii. Dacă într-o entitate nu există un astfel de sistem, autorii vor trebui să se implice în crearea acestuia, decizia de organizare şi exercitare rămânând însă în exclusivitate în competenţa managementului entităţii auditate; – stabilirea structurii îndrumătorului auditorului intern pe 3 niveluri: – nivelul 1 – codul deontologic şi standardele de audit intern (de calificare şi de funcţionare); – nivelul 2 – consultanţă practică; – nivelul 3 – dezvoltarea de practici, publicaţii profesionale, seminarii, conferinţe şi cercetări fundamentale. Dacă nivelurile 1 şi 2 ale standardelor sunt obligatorii, nivelul 3 conţine standarde cu caracter facultativ. Punctul de vedere al managerilor, relativ la rezultatele studiului în speţă, a fost categoric, apreciind că atribuţiile auditorilor interni sunt prea extinse şi că se situează deasupra managerilor, creând chiar senzaţia că ei ar conduce organizaţia. Prin concluziile de mai sus, studiul internaţional realizat de grupul de lucru coordonat de Australia a contribuit decisiv la actualizarea standardelor profesionale, respectiv a bunei practici în domeniu, acestea intrând în vigoare începând cu 1 ianuarie 2002. Tot ca o consecinţă a rezultatelor acestui studiu, funcţia de audit a suferit o serie de metamorfoze, aceasta devenind o parte a managementului riscului, în apropierea managerilor care se ocupă de monitorizarea activităţilor, iar scopul auditului intern s-a transformat din cel de detectare, în unul de prevenire a apariţiei riscurilor majore. 15

O altă schimbare importantă se referă la cea potrivit căreia răspunderea auditorilor interni de a nu greşi în evaluările pe care le efectuează s-a transferat asupra managerului general, căruia îi revine misiunea implementării recomandărilor/obiectivelor stabilite. 2. Actualităţi în audit 2.1. Actualităţi legislative în audit Aşa cum am arătat mai sus mai întâi a fost preluat termenul de audit datorită influienţelor franceze din domeniul economic şi legislativ, iar mai apoi s-a făcut distincţia între audit intern şi control intern. Am puntea vorbi, iniţial, de instituirea teoriei formelor fără fond prezentă în viaţa economico-socială şi în alte perioade de răscruce ale existenţei noastre. Un exemplu în acest caz este dat de T.Maiorescu în lucrarea sa Teoria formelor fară fond, lucrare ce prezintă instituirea unui cadru legislativ nou fără a avea aplicabilitate în practică, la momentul implementării regulilor. Despre acelaşi fenomen putem vorbi şi în cazul auditului cu menţiunea că necesitatea acestuia în viaţa economico-socială a României era simţită, doar că modul de implementare a auditului a fost realizat în pripă, astfel adoptandu-se mai întâi termenul de audit şi mai apoi procesul în sine. În mod normal cele două fenomene ar fi trebui a se petrece în acelaşi timp. Auditul intern există şi funcţionează în toate organizaţiile, oricare ar fi domeniul de activitate al acestora. Iniţial el s-a născut din practica intreprinderilor multinaţionale, apoi a fost transferat şi celor naţionale, după care a fost asimilat de administraţie. 23 În România auditul intern este impus instituţiilor publice şi structurilor asimilate acestora şi recomandat entităţilor din sectorul privat.24 Apariţia auditului a fost cauzată şi de dorinţa României de a se integra în Comunitatea Europeană. Acest fapt a condus la realizarea unor pachete de legi care aveau rolul de a crea cadrul legal desfăşurării în condiţii optime a diverselor activităţi economico-sociale existente precum şi a celor potenţiale, aşa cum este cazul auditului, astfel încât la momentul actual nu se poate vorbi încă de un cadru legislativ clar şi coerent în acest domeniu, ci doar de tendinţe şi perspective. La o prima vedere putem lesne observa faptul că cel mai bine reprezentat, din punct de vedere legislativ, este sectorul public, căruia i s-a acordat o atenţie deosebită în ceea ce J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.33. 24 M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 25.
23

16

priveşte auditul intern şi extern, poate şi ca urmare a faptului că în acest sector este vorba de modul de gestionare a banilor publici, a banilor contribuabililor, ceea ce ar trebui conduce la o mai mare grijă în gestionarea lor. Iar ca urmare a tendindinţei ordonatorilor de credite de a gestiona cu sau fără rea credinţă prost banii contribuabililor, astfel încât multe obiective de importanţă vitală pentru societate a nu mai fi posibil de realizat, s-a considerat a fi necesar stabilirea cadrului legal de aplicare a auditului public intern, astfel : Legea nr. 672/19.12.2002 privind auditul public intern răspunde cerinţelor Comisiei Europene în ceea ce priveşte crearea de către ţările candidate a cadrului legal în domeniul auditului intern. Prin această lege a fost definit conceptul de audit public intern în conformitate cu standardele acceptate pe plan internaţional, stabilind în acelaşi timp arhitectura sistemului de audit public intern, precum şi principiile de funcţionare a acestuia în sistem descentralizat. Activitatea de audit public intern în România este organizată astfel: a) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) – a fost înfiinţată ca direcţie generală în Ministerul Finanţelor Publice, având responsabilitatea de a stabili dezvoltarea strategică a activităţii de audit intern cât şi promovarea acestei funcţii la nivelul tuturor entităţilor publice. b) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) este un organism cu caracter consultativ, al cărui rol este acela de a îmbunătăţi strategia de dezvoltare a activitaţii de audit intern de a promova schimbul de experienţă în acest domeniu şi de a contribui la creşterea calităţii sistemului de audit intern din entitaţile publice. c) În cadrul arhitecturii sistemului descentalizat de audit public intern cea mai importantă verigă o reprezintă compartimentele de audit public intern din entităţile publice, acestea fiind de fapt unităţile care desfăşoară activitatea propriu-zisă de audit. Conform cadrului legal compartimentele de audit (direcţii, servicii sau birouri) se constituie în subordinea directă a conducerii entităţii publice, furnizând acesteia o asigurare obiectivă asupra funcţionării sistemului de control intern,

17

menită să adauge valoare şi să îmbunătăţească activităţile acelei organizaţii.25 Intrarea în vigoare a Legii nr.672/2002 privind auditul public intern a determinat declanşarea procesului de reorganizare a structurilor şi activităţilor de audit intern din cadrul instituţiilor publice. Astfel, în anul 2004 a continuat procesul de asigurare a cadrului organizatoric şi funcţional necesar desfăşurării activitaţii de audit public intern, în conformitate cu prevederile legii şi a normelor generale privind exercitarea activităţii de audit intern, la nivelul entităţilor publice. Structurile de audit intern constituite la nivelul administraţiei publice centrale şi locale sunt subordonate direct celui mai înalt nivel al conducerii, asigurându-se astfel independenţa necesară desfăşurării activităţii de audit intern, în scopul unei evaluări obiective a disfuncţiilor constatate şi formularea unor recomandări adecvate soluţionării acestora. Toate instituţiile administraţiei publice centrale (în număr de 53) şiau organizat activitatea de audit public intern. Pentru instituţiile/entităţile publice aflate în subordonarea/coordonarea sau sub autoritatea acestora (în număr de 2319 unităţi), managementul nivelului ierarhic superior a decis organizarea structurilor proprii de audit public intern la 1730 unităţi. La sfarşitul anului 2004 functionau 90 % din structurile de audit public intern constituite la nivelul instituţiilor administraţiei publice centrale (1622), din care la subordonate 1569.26 Evoluţia contextului general de desfăşurare a activităţii de audit public intern a fost marcată de completarea cadrului normativ şi metodologic de desfăşurare a activităţii de audit public intern, prin elaborarea următoarelor acte normative: • Ordonanţa Guvernului nr. 37/29.01.2004 pentru modificarea şi completarea reglementarilor privind auditul intern, prin care s-a realizat armonizarea prevederilor Legii nr. 672/2002 privind Legea nr. 672/19.12.2002 privind auditul public intern, publicată în M. Of. Partea I nr. 953/24.12.2002. 26 Ministerul Finanţelor Publice, Raportul anual privind activitatea de audit public intern, 2004.
25

18

auditul public intern cu prevederile referitoare la auditul financiar (exercitat în sistemul privat potrivit prevederilor OUG nr.75/1999 republicată, privind activitatea de audit financiar), în sensul că sa delimitat cu exactitate intern cadrul la legal ce reglementează companii organizarea • auditului regii autonome,

naţionale şi entităţi economice cu capital majoritar de stat. OMFP nr. 252/2004 pentru aprobarea Codului privind conduita etică a auditorului intern, elaborându-se noul cadru etic corespunzător legislaţiei recente. Scopul acestuia este stabilirea unui ansamblu de principii şi reguli de conduită care guvernează activitatea îndeplinească • auditorilor cu interni, astfel încât şi aceştia să-şi profesionalism, loialitate corectitudine

atribuţiile ce le revin. OMFP nr. 423/15.03.2004 privind modificarea şi completarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, completează reglementările iniţiale îmbunătăţind procesul de audit public intern din punct de vedere al planificării, desfăşurării, raportării şi monitorizării acestei activităţi, ca urmare a testării activităţii din anii precedenţi. După cum am menţionat încă de la început auditul din sectorul privat a fost neglijat, iar în acest sens reglementarea auditului intern la societăţile comerciale întâmpină anumite deficienţe concretizate prin lipsa legislaţiei care să traseze periodicitatea efectuării auditului, situaţiile în care este necesară efectuarea de lucrări de audit precum şi normele de audit intern specifice întocmirii lucrărilor de audit în cadrul acestora. Singura prevedere cu referire la auditul societăţilor comerciale este cea conform căreia au obligativitatea auditării situaţiilor financiare societăţile tranzacţionate la bursă, prevedere ce se regăseşte şi în Ordonanţa de urgenţă nr. 75 din 1 iunie 1999 privind activitatea de audit financiar, Art. 42. - Auditarea societăţilor cotate la bursa de valori se efectuează numai de către persoane care sunt membre ale Camerei.27 Datorită lacunelor legislative, şi organizarea autitului în cadrul societăţilor comerciale are foarte multe lipsuri. Sub umbrela principiului conform căruia ceea ce nu este stipulat în Ordonanţa de urgenţă nr.75 din 1 iunie 1999 privind activitatea de audit financiar, publicat în M.Of. nr. 256/4 iun. 1999
27

19

normele legislative nu implică obligativitate, societăţile comerciale netranzacţionate la bursă nu organizează departamente de audit intern. Acest fapt este neglijat în cadrul societăţilor comerciale netranzacţionate la bursă şi datotită faptului că prin neorganizarea departamentelor de audit intern sunt evitate cheltuielile cu personalul administrativ, cheltuieli care în general sunt considerate neproductive, în sensul că personalul din sectorul administrativ este considerat neproductiv, ignorându-se beneficiile obţinute în urma activităţii defăşutate de aceştia. Iar în cazul în care societăţile comerciale îşi organizează departament de audit intern ele folosesc drept bază legislativă prevederile Legii 672/2002 adaptate la particularităţile sectorului privat, precum şi Normele Internaţionale de Audit. De asemenea, pe piaţa economică din România, în ultimii ani, au pătruns tot mai multe firme multinaţionale, care au organizat un astfel de audit intern. În acest sens firmele autohtone au un precedent constituit din aceste firme multinaţionale care pot reprezenta modelul de organizare al auditului intern din cadrul firmei/societăţii comerciale. 2.2. Obiectivele şi sfera de activitate ale auditului intern Activitatea de audit intern, din cadrul entităţilor economico-sociale, este organizată şi se desfăşoară în compartimente specializate, înfiinţate prin decizia conducerii acestora şi funcţionează în subordinea directă a conducătorului entităţii economice respective, care-l numeşte pe şeful de compartiment şi deci este vorba despre relaţii de subordonare şi control al conducerii asupra activităţii departamentului de audit. În cadrul sectorului public există o reglementare clară a organizării auditului intern şi în acest sens, potrivit prevederilor art. 3 din Legea nr. 672/2002, obiectivele auditului public intern sunt: a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile entităţii publice; b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a procesului administrării. Sfera auditului public intern cuprinde:

20

a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publică din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă (deschiderea şi repartizarea de credite bugetare, angajamente bugetare şi legale din care derivă direct sau indirect obligaţii de plată, inclusiv fondurile comunitare); b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora; c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale; d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele informatice aferente; e) plăţile din fonduri publice, inclusiv din fonduri de la Comunitatea Europeană; f) constituirea veniturilor publice în legătură cu autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi facilităţile acordate la încasarea titlurilor de creanţă.28 În ceeea ce priveşte societăţile comerciale auditul intern are în principal aceleaşi obiective precum în auditul instituit în cadrul instituţiilor publice, adică asiguraea şi sprijinirea entităţii în a-şi realiza obiectivele. Diferenţa semnificativă între cele doua tipuri de entităţi constă în obiectivele acestora, în sensul că obictivele instituţiilor publice sunt de a cheltui cât mai eficient resursele şi astfel a răspunde necesitaţilor societăţii, în timp ce obiectivele societăţilor comerciale sunt reprezentate de cheltuirea resurselor aflate în patrimoniu în vederea sporirii activului net, respectiv obţinerea de profit. Obiectivul auditului intern este de a asigura un control eficient la un cost rezonabil. Conducerea şi Consiliului de Administraţie sunt principalii membri ai organizaţiei care beneficiază de ajutorul oferit de auditul intern. În ceea ce priveşte sfera de cuprindere a auditului din cadrul societăţilor comerciale diferenţele sunt apreciabile ca urmare a obiectivelor diferite pe care le au de realizat aceste instituţii, astfel auditul cuprinde: • • Certificarea anuală a bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierdere; Verificarea operaţiunilor contabile din punct de vedere al legalităţii, regularităţii, conformităţii şi oportunităţii;

28

www.onesti.ro- sit-ul oficial al Primăriei Oneşti

21

Examinarea legalitătii, regularităţii şi conformităţii operaţiunilor, identificând erorile, risipa, gestiunea defectuoasă şi fraudele şi pe această bază, propunerea de măsuri şi soluţii de recuperare a pagubelor şi sancţionarea celor vinovaţi, după caz;

Examinarea sistemului contabil şi a fiabilităţii acestuia, ca principal instrument de cunoaştere, gestiune şi control patrimonial şi al rezultatelor obţinute;

Examinarea regularităţii sistemelor de fundamentare a deciziilor, de planificare, programare, organizare, coordonare, urmărire şi control a îndeplinirii deciziilor;

Evaluarea economicităţii, eficacităţii şi eficientei cu care sistemele de conducere şi de execuţie din cadrul instituţiei utilizează resursele financiare, umane şi materiale pentru îndeplinirea obiectivelor şi obţinerea de rezultatelor stabilite;

Identificarea slăbiciunilor sistemelor de conducere şi control, precum şi a riscurilor asociate unor astfel de sisteme, unor operaţiuni şi propunerea de măsuri pentru corectarea acestora şi pentru diminuarea riscurilor după caz.

Este indubitabil faptul că auditul, prin sfera sa de activitate şi obiectivele pe care le are de realizat, acţionează în folosul managerului entităţii, prezentându-i acestuia cu obiectivitate, profesionalism şi independenţă, riscurile asociate activităţilor şi proceselor relative la patrimoniu, furnizându-i acestuia, prin recomandările formulate soluţiile de remediere a disfuncţiilor constatate. În aceste condiţii, totuşi uneori auditul irită. Paradoxal este faptul că s-a ajuns la anomalia potrivit căreia principalul instrument de îmbunătăţire a managementului de sistem deranjezează, iar în acest sens ar putea fi identificate mai multe explicaţii: • O explicaţie poate consta în aceea că nu mai interesează doar efectele, ci în primul rând, cauzele care au determinat anumite efecte, pentru a le putea elimina sau potenţa; • • O altă explicaţie este reprezentată de pagubele de sute şi sute de milioane de care nu mai sunt vinovaţi doar gestionarii; Faptul că auditorul spune adevărul întreg cu bune şi rele, şi nu numai acea parte care comvine;

22

Pentru că auditul luptă împotriva metodei „hei-rupiste“ de rezolvare a sarcinilor promovând atât ştiinţa în procesul managerial, cât şi respectul pentru fondurile alocate instituţiei.

• • •

Faptul că nu am înţeles cu toţii, că în statul de drept în care muncim primează forţa argumentului în faţa argumentului forţei. Că o anumită funcţie nu conferă automat nimănui şi statutul de zeu intangibil şi imuabil. Sau că încă nu am scăpat, în totalitate, de mentalitatea potrivit căreia şefii au numai merite, iar greşelile aparţin întotdeauna numai subalternilor, de regulă celor de la baza ierarhiei.

Ar fi de preferat ca aceste situaţii să ia sfârşit într-un orizont cât mai apropiat, dar nu trebuie să manifestăm un optimism exagerat. Aceasta pentru că buna-credinţă a ordonatorilor de credite/managerilor şi prevalenţa muncii în folosul instituţiei care asigură plata salariului sunt încă deseori depăşite de fenomenul managementului „cleptocratic“, încă neeradicat din societatea noastră. În consecinţă, auditul intern va fi receptat de unii manageri ca mirosul de gaz: nu este un miros plăcut, dar de multe ori poate preveni o explozie. 2.3. Practica auditului public intern în România

Auditul intern în entităţile publice se efectuează de către compartimentul de audit public intern care evaluează dacă sistemele de management şi control intern sunt transparente şi comforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate. Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la trei ani, fără a se limita la aceasta, următoarele: a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă, direct sau indirect, obligaţii de plată, inclusiv din fondurile comunitare; b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare; c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale; d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;

23

e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor create la încasarea acestora; f) alocarea creditelor bugetare; g) sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia; h) sistemul de luare a deciziilor; i) sistemele de conducere şi control, precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme; j) sistemele informatice. Misiunile de audit public intern se realizează pe baza planului anual de exercitare a auditului public intern în entitatea publică respectivă. Proiectul planului de audit public intern se elaborează de către compartimentul de audit public intern, pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activităţi, programe/proiecte sau operaţiuni, precum şi prin preluarea sugestiilor conducătorului entităţii publice, prin consultare cu entităţile publice ierarhic superioare, ţinând seama de recomandările Curţii de Conturi. O dată aprobat de către conducătorul entităţii publice, proiectul planului de audit se transformă în Planul anual de audit public intern al entităţii respective. În afară de misiunile planificate şi aprobate prin planul de audit, se mai desfăşoară şi misiuni de audit ad-hoc, respectiv misiuni cu caracter excepţional, necuprinse în Planul anual de audit public intern. În realizarea misiunilor de audit, auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bază de ordin de serviciu, emis de şeful compartimentului de audit public intern, care prevede în mod explicit scopul, obiectivele, tipul şi durata misiunii de audit public intern, precum şi nominalizarea echipei de audit. Obiectivele misiunii sunt enunţuri elaborate de către auditori prin care aceştia îşi definesc ceea ce au prevăzut a realiza în timpul misiunii de audit. Compartimentul de audit public intern notifică structura care va fi auditată, cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit, aceasta cuprinzând scopul, principalele obiective şi durata misiunii de audit. În momentul sosirii echipei de audit la sediul entităţii publice, în cadrul şedinţei de deschidere şeful echipei de audit prezintă tematica în detaliu a misiunii, programul de audit, precum şi programul intervenţiei la faţa locului care va fi completat prin stabilirea concretă a perioadelor de timp, modalităţilor practice de realizare şi a locului de desfăşurare a verificărilor planificate. Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile, inclusiv la cele existente în format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi obiectivele precizate în ordinul de serviciu. Personalul de conducere şi de execuţie din

24

structura auditată are obligaţia să ofere documentele şi informaţiile solicitate, în termenele stabilite, precum şi tot sprijinul necesar desfăşurării în bune condiţii a auditului public intern. Auditorii interni pot solicita date, informaţii, precum şi copii ale documentelor, certificate pentru conformitate de la persoane fizice şi juridice aflate în legătură cu structura auditată, iar aceasta are obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată. Totodată, auditorii interni pot efectua la aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări financiare şi contabile legate de activităţile de control intern la care acestea au fost supuse, care vor fi utilizate pentru constatarea legalităţii şi a regularităţii activităţii respective. Reprezentanţilor autorizaţi ai Comisiei Europene şi ai Curţii de Conturi Europene li se asigură drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării intereselor financiare ale Uniunii Europene; aceştia trebuie să fie împuterniciţi în acest sens printr-o autorizaţie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziţia, precum şi printr-un document care să indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecţiei la faţa locului. Ori de câte ori în efectuarea auditului intern sunt necesare cunoştinţe de strictă specialitate, conducătorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra oportunităţii contractării de servicii de expertiză/consultanţă din afara entităţii publice. Auditorii interni elaborează un proiect al raportului de audit intern la sfârşitul fiecărei misiuni de audit intern care va reflecta cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările şi va fi însoţit de documente justificative. Proiectul raportului de audit intern se înaintează la structura auditată, care, în maxim 15 zile de la primirea raportului, transmite punctele sale de vedere spre analiză auditorilor interni. Compartimentul de audit public intern, în termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, organizează reuniunea de reconciliere cu structura auditată, în cadrul căreia se analizează constatările şi concluziile în vederea acceptării recomandărilor formulate. Şeful compartimentului de audit public intern transmite raportul de audit intern finalizat, împreună cu rezultatele concilierii, conducătorului entităţii publice care a aprobat misiunea pentru analiză şi avizare. La instituţiile publice de dimensiuni mici, raportul de audit intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizare, recomandările cuprinse în raportul de audit intern vor fi comunicate structurii auditate. Structura auditată informează compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandărilor şi întocmeşte un calendar al implementării. Şeful compartimentului de audit public intern informează UCAAPI sau organul ierarhic superior,

25

după caz, despre recomandările care nu au fost avizate şi care trebuie să fie însoţite de documentaţia de susţinere. Compartimentul de audit public intern verifică şi raportează UCAAPI sau organului ierarhic superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor. 2.4. Practica în auditul instituţiilor comerciale Întreprinderile şi organizaţiile sunt în permanentă confruntare cu îmbunătăţirea performanţelor lor într-un mediu care să le aducă toate garanţiile. Această îmbunătăţire este din ce în ce mai căutată prin intermediul unei descentralizări a luării deciziei pentru a se asigura pertinenţa şi implementarea rapidă. În aceste condiţii managerul întreprinderii sau conducătorul instituţiei îşi va pune în mod normal întrebări privind bunul control asupra funcţionării organizaţiei, exercitat de către el însuşi şi de către colaboratorii săi. Spre deosebire de instituţiile publice, unde auditul are mai mult un caracter financiarcontabil, ca urmare a fapului că principala preocupare a acestor instituţii este aceea de a gestiona banul public conform celor 3E- economicitate, eficacitate, eficienţă-, în cazul instituţiilor din domeniul privat (firme, IMM-uri, corporaţii, etc.) principalul obiectiv al auditului este reprezentat de calitate- deci auditul calităţii tuturor sectoarelor instituţiei, nu doar a compatimentuli financiar-contabil. Acest fapt este necesar deoarece societăţile aflate în sectorul privat, spre deosebire de sectorul public, acţionează pe o piaţă unde guvernează libera concurenţă şi nu monopolul de stat. Totodată auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului, pentru a-i permite să-şi administreze mai bine activităţile. Componenta de asistenţă, de consiliere, ataşată auditului intern îl distinge categoric de orice acţiune de control sau inspecţie şi este unanim recunoscută ca având tendinţe de evoluţie în continuare.29 Acest fapt este datorat cu precădere mediului concurenţial în care se află firma, astfel petru a putea produce valoare firma trebuie să se remarce pe piaţă, în primul rând prin calitatea bunurilor şi a serviciilor oferite, iar în acest scop este necesar un management al calităţii deosebit de ridicat, dar şi respectarea Standardelor Internaţionale de Calitate. Funcţia de audit intern oferă, din acest punct de vedere, siguranţa rezonabilă că operaţiunile desfăşurate, deciziile luate sunt sub control şi că în acest fel contribuie la realizarea obiectivelor organizaţiei. În caz contrar, funcţia de audit trebuie să ofere recomandări pentru a remedia situaţia.

29

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.21. 26

Din evaluările efectuate până în prezent auditorii consideră că există un început bun care trebuie susţinut cu tot efortul din partea tuturor responsabililor, în primul rând manageri, care trebuie să perceapă auditul intern ca fiind de aceeaşi parte a „baricadei”, şi nu ca pe un „nou control”, ci ca pe un ajutor, un sprijin competent şi independent pentru atingerea ţintelor organizaţiei.30 Pentru aceasta, auditul intern evaluează sistemul de conducere şi control intern, adică exact capacitatea organizaţiilor de a îndeplini în mod eficace obiectivele care le-au fost atribuite şi de a avea un bun control asupra riscurilor inerente asociate activităţilor desfăşurate în cadrul acestora. Prin urmare, auditul intern este o funcţie deosebit de utilă pentru liderii organizaţiilor, indiferent de nivelul lor de responsabilitate, ceea ce explică dezvoltarea sa pe parcursul ultimelor două decenii, inclusiv extinderea domeniului de acţiune asupra eficacităţii şi performanţei, dincolo de simpla regularitate. Efectuarea periodică a auditurilor sistemului de management de către personal calificat, independent de compartimentul sau de funcţia auditată, în scopul obţinerii de dovezi şi a evaluării lor cu obiectivitate pentru a determina măsura în care sunt îndeplinite cerinţele sistemului implementat. Deci scopul auditării este acela de a primi o asigurare a realităţii informaţiilor. Asigurarea nu este altceva decât examinarea obiectivă a probelor în scopul oferirii unei evaluări independente asupra proceselor de control. În practică există o gamă largă de servicii de asigurare prestate de auditorii interni, acoperind o paletă largă de activităţi, practic toate activităţile, dintre care exemplificăm: • • • • • Auditarea procesului de control al executării bugetului, în cazul în care este vorba de o companie care funcţionează pe baza unui buget anual; Auditarea comformităţii şi adecvenţei la politicile de personal ale organizaţie; Verificarea implementării politicilor IT; Analiza financiară preliminară şi de conformare legislativă a unei metode de implementare; Măsurarea eficienţei.

Auditorul intern consiliază, asistă, recomandă, dar nu decide, obligaţia lui fiind de a reprezenta un mijloc care să contribuie la îmbunatăţirea controlului pe care managerul îl are asupra activităţilor sale şi asupra celor coordonate, în vederea atingerii obiectivelor controlului intern. Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul intern dispune de:
30

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.11. 27

 

Standardele profesionale internaţionale; Bună practică recunoscută în domeniu-profesionalismul de care dă dovadă, care îi conferă autoritate; Tehnici şi instrumente care îi garantează eficacitatea; Independenţa de spirit, care îi asigură autonomia în conceperea de ipoteze şi formularea de recomandări; Cercetarea şi gândirea lui sunt detaşate de constrângerile şi obligaţiile unei activităţi permanente de gestionare zilnică a unui serviciu.31

 

În vedrea realizării unui audit de calitate auditorul are obligaţia să realizeze o documentare prealabilă. Profesionalismul auditorului intern constă în arta şi maniera de a emite judecăţi de valoare asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite, cum ar fi reguli, proceduri, sisteme informatice, tipuri de organizare, etc., care reprezintă ansamblul activităţilor de control utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă, recunoscut de specialişti drept control intern, pe baza unui plan. Planul de audit intern are urmatoarea structură:         scopul acţiunii de auditare; obiectivele acţiunii de auditare; identificarea/descrierea activităţii/operaţiunii supuse auditului intern; identificarea/descrierea structurii auditate; durata acţiunii de auditare; perioada supusă auditării; numărul de auditori proprii antrenati în acţiunea de auditare; precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunoştinte de specialitate, precum şi a numarului de specialişti cu care urmează să se incheie contracte de servicii , de expertiză (dacă este cazul); Auditul intern vizează pertinenţa şi eficacitatea sistemului de control intern din cadrul organizaţiei, precum şi calitatea îndeplinirii atribuţiilor de serviciu. Având în vedere aceste aspecte, I.I.A precizează ca şi principale atribuţii ale auditorilor interni : • examinarea fiabilităţii şi integralităţii informaţiilor financiare şi a celor despre exploatare, precum şi mijloacele folosite pentru culegerea, cuantificarea, clasificarea şi înregistrarea acestor informaţii;
31

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.21. 28

• revizia sistemelor şi compartimentelor cu atribuţii în supravegherea politicilor, planurilor, procedurilor, legilor şi reglementărilor care afectează activităţile şi dările de seamă ale organizaţiei, precum şi determinarea măsurii în care organizaţia se comformează acestora; • revizia metodelor prin care se asigură protecţia bunurilor şi, atunci când este cazul, verificarea existenţei acestor bunuri; • evaluarea economicităţii şi eficienţei în utilizarea resurselor; • revizia operaţiilor executate sau a programelor îndeplinite cu scopul de a verifica dacă rezultatele sunt în conformitate cu obiectivele şi scopurile organizaţiei şi dacă activităţile sunt executate în comformitate cu cerinţele conducerii. Folosind planului de audit se realizează documentarea pe bază de metode şi tehnici de audit adecvate, astfel încât informaţiile obţinute să poată fi folosite în exprimarea opiniei. Toate aceste controale au ca obiectiv cuantificarea rezultatelor unei acţiuni şi compararea acestor rezultate cu obiectivele fixate anticipat. În practică remarcăm o mai mare rigurozitate din partea practicienilor americani în ceea ce priveşte distincţia ce trebuie făcută între zona contabilă şi cea financiară, pe de o parte, iar pe de altă parte, „mularea" acţiunilor de control pe nivelurile managementului organizaţiei. De altfel, sintagma „audit financiar" este pur românească: anglo-saxonii folosesc pentru operaţiunea de verificare independentă a situaţiilor contabile ale organizaţiei termenul „auditing" (Mautz şi Sharaf, 1961), în timp ce francezii, „audit comptable" (Benedict şi Keravel, 1990)32. În urma verificărilor amănunţite a situaţiei instituţiei auditate, auditorul are datoria de aşi exprima opinia. Exprimarea opiniei se realizează printr-un Raport de Audit, care reprezintă documentul oficial prin care auditorul certifică sau nu conformitatea situaţiilor auditate cu Standardele Internaţionale precum şi cele Naţionale, dar în acelaşi timp poate trasa şi recomandarile pe care trebuie sa le urmeze instituţia pentru a îndrepta eventualele nereguli, neconcordanţe, descoperite de către acesta. Opinia auditorului poate să fie fară rezerve şi în acest caz este o opinie favorabilă; cu rezerve, caz în care auditorul a găsit deficienţe ce pot fi remediate într-o anumită perioadă de timp; precum şi neexprimarea opiniei. Această ultima situaţie este cea mai nefavorabilă firmei auditate, deoarece în acest caz fie auditorul nu a avut posibilitatea de a-şi forma o părere, fie ea şi cu rezerve, din cauze variabile, fie încălcările normelor sunt atât de flagrante încât e mai bun un raport fără exprimarea opiniei decât unul cu rezerve. A. Munteanu , Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001, p38;
32

29

Raportul de audit poate fi avut în vedere de către manageri, în sensul respectării recomandărilor cuprinse în raport, sau nu, iar în acest ultim caz managerii îşi vor asuma riscurile inerente.33 Raportele de audit reprezintă adevărate cărţi de vizită ale entităţii, care vor fi avute în vedere, analizate, studiate de reprezentanţii Curţii de Conturi, organismelor financiare internaţionale, Comisiei Europene. Din aceste motive calitatea rapoartelor de audit intern are importanţă deosebită şi ea depinde de competenţa şi profesionalismul auditorilor interni, de relaţia acestora cu managerul general, managementul nivelurilor structurale şi executanţii. Am vorbit mai sus de auditarea calităţii instituţiilor, iar în acest sens ne refeream la calitatea tuturor sectoarelor nu doar al produselor, deoarece orice entitate functionează ca un tot unitar, iar calitatea produselor şi a serviciilor este finalitatea calităţii în ansamblu. Deci în prezent auditul calităţii a luat amploare deoarece există tendinţa dezvoltării auditului de performanţă al intreprinderii în detrimentul celui de conformitate, în special de conformitate al situaţiilor financiare. În acest context în practică se observă mai multe tipuri de audit care contribuie la realizarea auditului de performanţă a entităţii economico-sociale, precum: A. Auditul de cerificare, care se referă la „Certificarea calităţii”- realizată prin auditul de cerificare a existenţei şi conformităţii sistemului de management al calităţii cu cerinţele ISO 9001:2000 - reprezintă pentru organizaţie un important moment de confirmare a nivelului de calitate oferit de organizaţie, o comfirmare a orientării organizaţiei în direcţia oferirii de satisfacţii pentru cei interesaţi de rezultatele ei. În acest sens se observă o tendinţă generală a marilor firme de a obţine Certificatul ISO 9000-9001/2000, iar în acest caz sunt urmate mai multe etape de audit.. B. Audit de evaluare iniţială Auditul de evaluare iniţială se efectuiază la sediul firmei şi urmăreşte modul în care sunt acoperite cerinţele standardului. Auditul de evaluare presupune participarea directă a personalului implicat în activităţile evaluate, care trebuie să raspundă la întrebările adresate de către echipa de audit şi să susţină aceste răspunsuri cu dovezile obiective solicitate. Auditul de evaluare iniţială va porni de la premisa că în cadrul organizaţiei se desfaşoară o serie de procese intercorelate. Pentru oricare dintre procese, datele sale de intrare reprezintă date de iesire ale unui alt proces precum într-un sistem cibernetic. Procesele analizate vor fi împărţite după cum urmează:

33

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.18; 30

- Procese principale - sunt acele procese care contribuie direct la realizarea obiectului de activitate al departamentului; - Procese suport - sunt acele procese care contribuie şi susţin indirect realizarea obiectului de activitate al departamentului. C. Auditare finală (audit de pre-certificare) Aceasta etapă presupune efectuarea de către firma de audit a unui audit al sistemului calităţii implementat, audit limitat strict la cerintele standardului de referinţă SR EN ISO 9001: 2001. Auditul va fi efectuat în conformitate cu chestionarele utilizate de către organisme de certificare recunoscute internaţional. Acest audit se finalizează cu un număr de rapoarte de neconformitate şi cu un raport de recomandări finale. În acelaşi timp, firma poate recomanda mai multe organisme de certificare cu care întreţine relaţii de colaborare şi poate asigura asistenta necesară pe toată durata certificării. D. Audit de diagnoză, de evaluare iniţială a sistemelor de management Evaluarea sistemului calităţii/mediului şi stabilirea gradului de conformitate faţă de cerinţele standardelor din seria ISO 9000/ISO 14000 în scopul proiectării şi implementării unui sistem de management al calităţii viabil şi corespunzator condiţiilor organizatorice şi proceselor existente în firmă: - Sistemele de evidenţă şi înregistrări existente; - Identificarea sistemului de desfăşurare a activităţilor şi operaţiilor şi compararea acestuia cu cerinţele standardelor şi normelor de referinţă agreate (reglementări interne, standarde aplicabile, norme şi reglementări legale, interfeţe interne şi externe); - Identificarea elementelor organizatorice şi a practicilor de management care pot constitui baza viitorului sistem (structura organizatorică, metode de conducere, responsabilităţi, autoritate şi competenţă între conducere şi entităţile organizatorice). - Identificarea proceselor specifice din zonele funcţionale, a resurselor materiale şi umane; - Identificarea punctelor tari, situaţiilor neconforme şi a posibilităţilor de îmbunătăţire a activităţilor.34 E. Audit al sistemelor informationale
34

http://www.4consulting.ro; 31

Acest tip de audit are drept obiectiv stabilirea gradului de acurateţe al informaţiilor colectate, prelucrate şi stocate în cadrul sistemului, precum şi al securităţii oferite de acest sistem de operare, deoarece în perioada de faţă toate deciziile importante se bazează pe informaţiile oferite de sistemul informatic, de asemenea şi în cadrul producţiei s-a început înformatizarea. În această situaţie este deosebit de necesara angajarea în cadrul echipei de audit a cel puţin unui specialist în programele şi softul folosit de entitatea auditată. De asemenea este bine ca managerul să nu treacă cu vederea recomandările făcute de către echipa de audit, în cadrul Raportului de Audit, deoarece acest fapt poate conduce la pierderi semnificative în cadrul instituţiei, uneori chiar la falimentul acesteia. F. Audit de evaluare a furnizorilor şi subcontractanţilor Efectuarea de audituri de secundă parte pentru evaluarea sistemului de management a potenţialilor furnizori în conformitate cu cerintele specifice stabilite ale beneficiarilor, în vederea agreerii/acceptării acestora ca şi furnizor sau subcontractant. Servicii post-certificare de menţinere şi îmbunătăţire a sistemelor de management calitate-mediu-sănatate. Îmbunătăţirea sistemului de management debutează imediat după auditul de certificare şi trebuie continuat permanent pe toată durata sa de viaţă. În funcţie de necesităţile şi de obiectivele firmei auditate, proiectele de menţinere şi îmbunătăţire includ activităţi precum: - Corectarea problemelor identificate la auditul de certificare şi la auditurile de supraveghere; - Auditarea periodică a sistemului de management, conform cerinţelor standardului de referinţă ; - Monitorizarea unor parametri definitorii ai sistemul de management; - Analiza performanţelor sistemului; - Iniţierea de acţiuni care permit eliminarea problemelor şi îmbunătăţirea performanţelor; -Instruirea personalului pe tematica sistemului de management implementat; -Evaluarea furnizorilor din punctul de vedere al cerinţelor standardului ISO 9000 - Publicarea şi difuzarea documentaţiei de sistem prin metode informatice (Manualul calităţii, proceduri, fişe de post, regulament intern, etc.); - Asistenţă de specialitate la auditurile de certificare, supraveghere şi extindere;

32

- Asistenţă de specialitate pentru concepera şi implementarea unor metode informatice pentru urmărirea activităţilor care aduc valoare (producţiei, livrărilor, service-ului, etc.)35. 3. Perspective în audit 3.1. Perspectivele auditului public Majoritatea structurilor de audit public intern constituite, au fost organizate în conformitate cu prevederile legale, distinct de celelalte structuri de control intern, fiind pozitionate în schemele organizatorice în subordonarea directă celui mai înalt nivel ierarhic, creându-se premizele asigurării independenţei organizatorice şi accesului la dezbaterea celor mai importante probleme ale instituţiei. Principiul separării celor două activităţi nu funcţionează însă, la unele instituţii publice importante, cum ar fi: Ministerul Muncii, Solidarităţii Sociale şi Familiei, Ministerul Educaţiei şi Cercetării, Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor. În amplul proces de reorganizare administrativă, prin crearea structurilor de audit intern, au apărut o serie de probleme în cazul entităţilor publice centrale şi locale de dimensiuni mai mici care nu sunt subordonate sau nu se află în coordonarea sau sub autoritatea altor entităţi publice (bugete cuprinse între 200-600 mii euro). Conducerile acestor entităţi publice se confruntă cu o serie de probleme şi întâmpină unele restricţii de natură obiectivă în organizarea şi funcţionarea compartimentelor de audit intern: - volumul mic al fondurilor bugetare alocate; - domeniul auditabil restrâns creează un volum de muncă insuficient pentru a justifica angajarea unui auditor intern; - lipsa personalului calificat şi care să aibă pregătirea profesională necesară exercitării activităţii de audit intern, mai ales în primăriile din comune şi oraşele mici;

35

http://www.4consulting.ro. 33

- lipsa de întelegere a rolului auditului intern din partea unor conducători ai acestor entităţi, care este privit în continuare ca un nivel suplimentar de control intern şi ca atare inutil. Aceste restricţii obiective şi problemele întâmpinate impun găsirea unor modalităţi flexibile pentru asigurarea funcţiei de audit intern în cadrul entităţilor publice de dimensiuni mai mici, în vederea depăşirii situaţiei care se înregistrează în prezent, când în unele entităţi publice centrale şi în foarte multe entităti publice locale, ordonatori principali de credite, activitatea de audit intern nu este încă organizată. Pentru asigurarea funcţiei de audit în aceste entităţi au fost efectuate mai multe studii, fiind formulate mai multe propuneri care se află în diferite faze de implementare: a) structurile de audit intern din cadrul D.G.F.P. judeţene vor efectua auditul de regularitate la instituţiile publice locale mici, ordonatori principali de credite ai bugetelor locale, care derulează un buget anual de până la echivalentul în lei a 100 mii euro (67 de entităţi publice distribuite în toate judeţele ţării) ; b) trecerea la realizarea auditului intern prin asociere, şi anume crearea unei structuri de audit intern comune care să asigure funcţia de audit la mai multe entităţi publice centrale care au domenii de activitate cu un conţinut oarecum asemănător. De asemenea, aceasta modalitate ar putea fi folosită şi în cazul entităţilor publice locale de dimensiuni mai mici, în special, cele care derulează un buget anual cu o mărime, în echivalentul în lei, cuprinsă între 100.001 – 400.000 euro. În aceste cazuri, asocierea ar urma să se realizeze după criteriul geografic, prin arondarea pe lângă entităţile din comunele mai mari, oraşe sau municipii. În general este nevoie ca prin asociere să existe minim 2 auditori interni pentru a se asigura o acoperire adecvată, considerandu-se că o structură cu 6 persoane încadrate cu normă întreagă ar fi suficientă pentru ca activitatea de audit intern să fie eficientă. Pentru aplicarea acestor propuneri Ministerul Finanţelor Publice va întreprinde acţiuni de modificare şi completare a legislaţiei privind auditul public intern, şi anume:

34

• în Legea nr.672/2002 privind auditul public intern trebuie introduse: - conceptul de audit prin asociere şi dispoziţii privind cazurile şi modalităţile de realizare a acestuia; - reglementarea privind acordul prealabil al Ministerului Finanţelor Publice pentru organizarea structurii de audit proprii în cazul entităţilor care au un numar mic de personal angajat şi derulează anual un volum redus de fonduri bugetare. • în Normele metodologice generale trebuie introduse reglementări privind cazurile în care se poate realiza asocierea, cadrul juridic al asocierii, criteriile care stau la baza acesteia, modalităţile de stabilire a contribuţiei la finantarea structurii constituite prin asociere, etc. 36 3.2. Perspective în auditul privat Am arătat pe parcursul lucrării situaţia existentă, în momentul de faţă, în România în ceea ce priveşte organizarea auditului intern în cadrul instituţiilor din sectorul particular şi am subliniat lacunele de natură legislativă (lipsa legislaţiei în domeniu), precum şi organizarea defectuasă sau chiar lisa cu desăvârşire a departamentelor de audit intern din cadrul societăţilor comerciale. Aceste neajunsuri ar trebui să constituie o prioritate pentru o bună dezvoltare a domeniului economic, iar în acest sens ar trebui să se facă presiuni asupra legiuitorului în vederea urgentării normelor legislative. Pe plan intern firmele au obligaţia de a constitui departamente de audit intern sau mai există varianta externalizării auditului. 3.2.1. Perspective de organizare internă a auditului din sectorul privat

În contextul efortului României de integrare în UE şi de aliniere la standardele europene în domeniu, auditul intern are un caracter de pionierat în sectorul privat, aşa cum am aratat şi mai sus, datorită faptului că s-a acordat o atenţie sporită doar mediului public în detrimentul celui privat. Pentru o cât mai bună implementare a Standardelor Internaţionale de Audit este bine a se sublinia faptul că în perspectivă auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari, având aceleaşi obiective, printre care eficacitatea actului de management
36

Legea nr.672/2002 privind auditul public; 35

şi atingerea ţintelor propuse. Managerii trebuie să înţeleagă recomandările auditorilor, să perceapă ajutorul pe care îl primesc pentru stăpânirea riscurilor care apar şi evoluează continuu, raportat la poziţia acestora în cadrul entităţii.37 Odată cu modificarea referenţialului pentru sistemele de managementul calităţii este de aşteptat ca, alături de firmele care au implementat acest sistem, şi celelalte entităţi care fac parte din infrastructura de evaluare a conformităţii să-şi actualizeze criteriile de operare. Acest lucru trebuie să se întâmple atât ca urmare a necesităţilor propriei organizaţii de aliniere la forma nouă a referenţialului şi la principiile conţinute, cât şi ca urmare a cerinţelor clienţilor. Fără introducerea modificărilor cadrul tuturor activităţilor asociate, noua variantă a standardului nu va putea fi pusă în aplicare.38 Una dintre abordările noi care atrage după sine numeroase modificări este schimbarea centrului de greutate al auditului de la evaluarea în care sistemul de control intern asigură îndeplinirea obiectivelor şi utilizarea resurselor în mod economic, eficace şi eficient, respectiv de la evaluarea conformităţii cu cerinţele referenţialului, la evaluarea performanţei firmei şi a managementului calităţii acesteia. Deşi, ambele aspecte sunt conţinute în definiţia curentă a auditului, în prezent auditul de conformitate este cel care predomină, referindu-ne aici în primul rând la auditul de terţă parte. Orientarea noii ediţii a standardelor ISO 9000 către performanţa firmelor şi către eficacitate, face necesară abordarea auditului şi din punct de vedere al verificării dacă dispoziţiile sunt implementate efectiv şi sunt corespunzătoare pentru realizarea obiectivelor. O urmare directă este aceea că, din moment ce se schimbă cerinţele pentru auditare în managementul calităţii, se impune o revedere a cerinţelor de evaluare a competenţei auditorilor. Odată cu introducerea unor criterii noi, este însă fără discuţie de dorit să se ia în consideraţie şi alte aspecte care pot aduce îmbunătăţiri activităţii de audit. Analizând cerinţele curente pentru certificarea auditorilor, este clar că experienţa şi calificările în sine nu demonstrează, competenţa de a efectua audituri de un nivel ridicat şi anume în primul rând audituri eficace. Este nevoie, fără discuţie, de aplicarea conceptului de îmbunătăţire continuă şi activităţi de evaluare a competenţei auditorilor. Auditul de evaluare a conformităţii firmei cu cerinţele prestabilite este o extensie a inspecţiei cu scopul de a căpăta încredere în capacitatea firmei de a furniza constant calitatea
37

M. Ghiţă, M. Sprânceană, Auditul intern al instituţiilor publice, Bucureşti, Editura Tribuna Economică, 2004, p.19. 38 Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.

36

cerută. Un instrument fără discuţie necesar, acest tip de audit, nu analizează capacitatea firmei de a-şi atinge obiectivele. Auditorul presupune că reglementările interne sunt bune şi lasă această analiză în seama analizei efectuate de management şi eventual, a acţiunilor corective ca răspuns la situaţii nesatisfăcătoare apărute. Presupunerile de bază a acestui tip de audit sunt acelea că cerinţele prestabilite sunt perfecte, deci tabu. Fără discuţie că în domeniul reglementat sau în cazul auditurilor de secundăparte, nu este cazul ca auditorul să încurajeze inovaţiile sau aplicarea selectivă a cerinţelor în afara situaţiilor menţionate, care nu reprezintă majoritatea, firmele au însă nevoie ca auditul să adauge valoarea afacerii. Revenind la definiţie, este necesar ca auditorii să abordeze şi eficacitatea şi adecvarea sistemului. Desigur că nu se pune problema renunţării la auditul de conformitate. Acesta este necesar în situaţiile bine determinate şi va fi probabil întotdeauna un prim pas şi al auditului de performanţă. Pentru a fi în măsură să depăşească simplul audit de conformitate, auditorii trebuie în primul rând să înţeleagă afacerea. Este nevoie pentru acesta de auditori cu competenţe noi. Aceasta nu implică în mod necesar auditori noi, ci auditori pregătiţi diferit de situaţia curentă. Standardele Internaţionale precizează că auditorul intern nu trebuie să cunoască toate meseriile din lume. Oricât s-ar strădui, acesta nu poate fi la fel de bun ca cel care face zilnic acelaşi lucru, deci munca auditorului intern poate fi ineficientă în această situaţie, de aceea se recomandă lucrul în echipă formată din specialişti în domeniile auditate. Specialitatea auditorului intern este sistemul de control intern. Însă pentru a-şi putea exercita specialitatea, acesta trebuie să aibă o bună cunoaştere a mediului pe care-l auditează, să înţeleagă cadrul legislativ şi normativ şi sa-şi însuşească cultura organizaţională.39 3.2.2. Externalizarea auditului din sectorul privat

Pe măsură ce firmele româneşti încep să vadă avantajele ce rezultă din dezvoltarea şi consolidarea operaţiunilor de audit intern, vor fi conştienţi şi de avantajele pe care le oferă consultanţa oferită de specialişti cu experienţă internaţională. În ciuda denumirii date acestei practici, auditul intern nu trebuie să fie realizat neapărat de personalul companiei. Deosebirea faţă de un control extern constă în faptul că observaţiile şi concluziile auditorilor interni rămân confidenţiale. Unul dintre principalele avantaje ale implicării unui consultant extern în auditul intern este acela al unei garanţii suplimentare de independenţă. Este prin
39

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 26; 37

urmare mult mai probabil că acesta va contribui la dezvoltarea unui departament eficient de audit, care va obţine rezultate în optimizarea practicilor în afacerile companiei. Un consultant extern poate ajuta compania în activităţile sale de audit intern în patru modalităţi principale:  În primul rând, poate conduce singur departamentul de Audit Intern, ceea ce înseamnă că firma îşi va externaliza integral activităţile de audit intern către consultantul extern.  În al doilea rând, consultantul extern poate contribui la înfiinţarea unui departament de Auditului Intern, aceasta însemnând că poate angaja personal, poate ajuta la stabilirea obiectivelor şi definirea principiilor de baza conform cărora va funcţiona departamentul.  În al treilea rând, expertul extern poate ajuta la restructurarea departamentului de Audit Intern, de exemplu făcând recomandări pentru recrutarea sau reorientarea profesională a personalului.  În final, consultantul poate efectua o evaluare a departamentului de Audit Intern din punctul de vedere al asigurării calităţii. Aceasta implică o evaluare în funcţie de anumite elemente de referinţă stabilite şi asigurarea respectării standardelor profesionale emise de Institutul Auditorilor Interni. Evaluarea poate, de asemenea, implica efectuarea unei comparaţii între departamentul de audit intern şi departamentele altor companii, precum şi examinarea modului în care aceasta se încadrează în operaţiunile generale ale companiei.40 Externalizarea auditului poate fi realizată fără a fi denaturată funcţia acestuia, deoarece însăşi forţa acestei funcţii constă în faptul că cei care o exercită sunt impregmaţi de cultura mediului lor, pentru că în cadrul organizaţiei lor sunt ca nişte peşti în apă, pentru că pot merge oriunde şi ştiu cum s-o facă, pentru că nu au de-a face nici cu clienţii, nici cu superiori care dau ordine, ci cu colegi, pe scurt, aşa cum spunea Pascal: „s-au îmbarcat”. Încredinţarea sarcinilor lor altora care urmăresc de pe mal unde vor debarca alte nave, nu va produce aceleaşi rezultate. Acest lucru a fost foarte bine înţeles de cei care, executând manevra, s-au împotmolit deoarece nu au externalizat decât funcţiile auxiliare, la fel ca şi profesioniştii foarte rezervaţi până atunci în privinţa a ceea ce nu era decât o tendinţă.41 http//www.chambermedia.ro/business-digest/Finante-13/Auditul intern. J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p. 75.
40 41

38

„Metodele tradiţionale de analiză, efectuate în exterior şi care rămân relativ străine de logica profundă a activităţii intreptinderii, nu sunt în general pe măsura acestei identificări. Intreprinderea împreună cu echipele sale trebuie să facă pe plan intern, diagnosticul problemelor cărora trebuie a li se acorde o atenţie sporită sau, dimpotrivă mai puţină, în ceea ce priveşte modul de exercitare al profesiei, pentru a înmulţi avantajele concurenţiale, consultantul nefiind decât un catalizator” – extras din Studiul lui A. T. KEARNEY: comentarii FAVILLA, Les Echos, 27 febr. 1998 - la care J. Renard găsea următoarea interpretare: „ Din aceste cuvinte nu trebuie să deducem în pripă că acest consultant extern nu are nici un rol de îndeplinit, pur şi simplu trebuie să deducem că între un auditor intern şi un consultant extern nu poate avea loc eliminarea unuia de către celalalt, ci o colaborare şi o complementaritate.”42 3.2.3. Perspectivele unui audit standardizat

Revenind la ideea de necesitate a îmbunătăţirii auditorilor, este cazul să încercăm să precizăm ce ar putea să însemne aceasta. Într-un studiu publicat în revista Quality World, John Killman de la “People Focused Processe”, analizează ce-i diferenţiază pe auditorii excelenţi de ceilalţi. Utilitatea acestui demers este de a stabili care sunt metodele pentru a demonstra obiectiv coerent şi global, pentru toate culturile, că auditorii au atins nivelul dorit de competenţă. Printre trăsăturile necesare se regăsesc capacitatea de a asigura un nivel ridicat de schimb de informaţii, de a formula întrebări, de a clarifica lucrurile şi de a rezuma constatările. Se acordă atenţie însă şi unor factori determinanţi, care nu se regăsesc printre criteriile oficiale, precum curiozitatea de a identifica aspectele cheie ale funcţionării sistemului, cu o tenacitate şi o hotărâre care nu pot fi explicate decât prin pasiunea de a audita a acestor auditori exemplari. Pentru a audita performanţa firmelor, realizând în acelaşi timp audituri de un nivel ridicat, auditorii - dar şi cei care formează, evaluează sau folosesc auditori – vor trebui să acorde importanţă unui set suplimentar de abilităţi. Aceste abilităţi trebuie să-l pună în situaţia să identifice acele elemente de control care, puse împreună, devin un sistem de management al calităţii.

42

Idem 36, p.77. 39

Pentru a înţelege modul de funcţionare a unei afaceri, auditorul trebuie să aibă un nivel minim de cultură managerială. Fără aceasta este greu de presupus că va fi în măsură să aprecieze eficacitatea generală a firmei în aplicarea cerinţelor standardului ISO 9001, ca un aspect care trebuie evaluat în plus faţă de contextul conformităţii. După stabilirea conformităţii, următoarea întrebare a auditorului trebuie să fie: dacă performanţa firmei satisface standardele declarate. Dacă da, următoarea întrebare este dacă standardele satisfac necesităţile afacerii. Urmează apoi întrebarea dacă performanţa firmei satisface cerinţele celei mai importante părţi interesate, clientul. Intenţia declarată a standardelor ISO 9000, chiar dacă nu întotdeauna luată în considerare, este de a stabili setul de reguli pentru ca o firmă să poată produce în mod eficace calitatea cerută. Capitolele standardului sunt intercorelate, iar auditorii buni, care au înţeles profund intenţia care stă în spatele standardelor din domeniul calităţii, trebuie să asigure că sistemul managementului calităţii firmei susţine interesele afacerii şi conduce la satisfacerea clienţilor. Realizarea unui audit excelent depinde şi de unele aspecte care nu sunt întotdeauna vizibile, dar care au o influenţă foarte mare. Pregătirea unui audit de evaluare a performanţei organizaţiei sau firmei este mult mai complexă decât în cazul unui audit de evaluare a conformităţii. Auditorul trebuie să aibă acces în avans la informaţii tehnice dar şi ale afacerii. Pe baza informaţiilor, el trebuie să definească procesele cheie ale afacerii, care duc la eficacitate, eficienţă şi succes, precum şi procesele suport. Ar fi recomandabil ca pentru toate acestea să identifice modul în care datele de intrare, materialele, metodele, maşinile etc. influenţează procesele precum şi intercalarea acestora. Identificarea şi înţelegerea valorilor fundamentale ale firmei, a gradului în care acestea sunt declarate şi împărtăşite de către membrii firmei, sunt aspecte care crează un cadru în care auditorul poate aşeza elementul sistemului de management al firmei. Aceste valori fundamentale determină atitudinile membrilor firmei şi ale organizaţiei în ansamblu faţă de aspecte concrete, atitudini care odată identificate, pot da indicaţii auditorului referitor la care anume vor fi acţiunile întreprinse în situaţii date.43

43

Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.

40

Noua ediţie a standardului face trimitere la cele 8 principii de management, care, deşi publicate de ISO în 1997 cu numărul 132, nu sunt suficient cunoscute şi aplicate. În context, principiul este definit ca fiind o convingere fundamentală a firmei. Aprecierea compatibilităţii valorilor fundamentale identificate cu cele 8 principii de management va da auditorului posibilitatea să evalueze înţelegerea şi implementarea nu numai a literei standardului, dar şi a spiritului acestuia. Pentru a nu ne îndepărta de cerinţele standardului, se cuvine să facem referire la părţile interesate în existenţa unor auditori excelenţi. Managerii firmelor audiate trebuie în primul rând să înţeleagă beneficiile pe care le pot avea de pe urma unui audit extern de evaluare a performanţei şi să solicite asemenea audituri. Ei trebuie să ceară firmelor care fac audituri să folosească auditori calificaţi, care să poată face audituri serioase, profunde şi complexe, adecvate noilor abordări ale referenţialului. Este necesară de asemenea selectarea şi instruirea adecvată a auditorilor interni, care la rândul lor să evalueze performanţa sistemului. Nu în ultimul rând, rezultatele care adaugă valoare trebuie apreciate şi puse în practică în cadrul organizaţiei sau firmei. Organizaţiile de instruire trebuie să-şi adapteze şi să-şi diversifice cursurile, în aşa fel încât să pună la dispoziţia auditorilor informaţiile despre competenţele necesare, precum şi să-l ajute să le realizeze. Cele 8 principii menţionate nu ar trebui să lipsească. Organizaţiile de certificare sisteme şi produse trebuie să înţeleagă cerinţa de a asigura serviciile de calitate, care să conţină valoarea adăugată pentru firma auditată. O condiţie esenţială pentru aceste servicii este să pretindă şi să asigure resursele necesare pentru o pregătire temeinică a auditorilor, pentru ca acestea să-şi atingă scopul. Un alt element pe care trebuie să-l aibă în vedere este obţinerea motivării auditorilor pentru audituri excelente. Organismele de certificarea auditorilor trebuie în primul rând să-şi rafineze cerinţele. Ca primă urgenţă însă, trebuie stabilite criteriile pentru evaluarea actualizării cunoştiinţelor auditorilor calificate care trebuie să includă atât consecinţele modificărilor apărute, cât şi necesităţile de îmbunătăţire. O atenţie deosebită trebuie acordată cursurilor înregistrate de audit prin managementul calităţii firmei, care trebuie să fie un instrument de promovare a excelenţei şi a formării de auditori excelenţi.44

Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.
44

41

3.3. Direcţii de perfecţionare a auditului public intern în România

Directiile de perfectionare a activităţii de audit public intern, vizează în primul rând conţinutul cadrului procedural, orientarea acestei activităţi către domeniile cu risc major, creşterea calităţii rapoartelor de audit intern, cât şi dezvoltarea unor legături mai bune şi a schimburilor profesionale între auditorii interni, controlori, directori financiari şi contabili. a) Perfecţionarea cadrului normativ în vederea: • simplificarii procedurilor de audit prin reducerea gradului de formalizare şi rigiditate a acestora, care să ofere flexibilitatea necesară exercitării judecăţii profesionale a auditorilor interni în funcţie de circumstanţe şi contextul derulării misiunilor; • asigurarii independenţei reale a auditorilor interni, care să permită desfăşurarea misiunilor de audit în condiţii de maximă obiectivitate şi fără ingerinţe manageriale; • îmbunătăţirii arhitecturii sistemului de audit prin definirea unor criterii de funcţionare care să permită organizarea activităţii de audit la un nivel optim al resurselor utilizate pentru satisfacerea nevoilor managementului, în special la instituţiile publice mici. b) Orientarea activităţii de audit intern către domeniile cu risc major, prin acţiuni privind: • cartografierea zonelor cu risc ridicat din cadrul fiecarei institutii publice care va fi utilizată ca bază pentru planificarea strategică a auditului; • armonizarea planurilor de audit intern la nivelul ordonatorilor principali de credite care să permită efectuarea misiunilor de audit intern atât în plan transversal – la diferite niveluri teritoriale, cât şi în plan orizontal – la acelaşi nivel teritorial, dar în zone geografice diferite pentru o mai bună corelare şi crearea unei imagini de ansamblu a domeniilor auditate, în vederea generalizării recomandărilor formulate. c) Creşterea calităţii muncii de audit intern şi a contribuţiei acesteia la bună gestionare a banului public, prin: • continuarea procesului de evaluare, a unităţilor de audit care trebuie să se concentreze nu numai asupra verificarii conformităţii utilizării procedurilor de audit ci şi asupra calităţii profesionale a activităţii desfăşurate de auditorii interni; • organizarea unor examinări dintr-o perspectivă „colegială” prin utilizarea de personal experimentat în auditul intern din cadrul ministerelor care să acţioneze în

42

calitate de evaluatori ai organizării şi practicii activităţii de audit din cadrul instituţiilor publice similare; • conştientizarea permanentă a managerilor pentru înţelegerea corectă a activitatii de audit intern, atât în ceea ce priveşte regulile după care aceasta se desfăşoară, dar şi modul în care se fructifică cel mai bine această nouă funcţie. d) Dezvoltarea coordonării şi cooperării în domeniul auditului public intern prin: • dezvoltarea unei funcţii în cadrul UCAAPI care să faciliteze informarea, dialogul şi acordarea de asistenţă a auditorilor publici interni pe linia utilizării instrumentelor şi practicilor de audit; • crearea unui site cu facilităţi pentru întrebări şi răspunsuri în vederea generalizării experienţei şi bunei practici în domeniul auditului intern, inclusiv sistem de raportare a activitatii de audit intern în sistem informatizat; • organizarea de workshop-uri cu caracter lucrativ, pe domenii de activitate: execuţie bugetară, achiziţii publice, resurse umane, sistemul contabil, cu scopul dezvoltarii instrumentarului metodologic adecvat (ghiduri, piste de audit, modele de analiză a riscului) în derularea misiunilor de audit; • organizarea de conferinţe anuale privind auditul public intern; • întărirea rolului structurilor teritoriale UCAAPI în coordonarea, îndrumarea şi schimbul de informaţii la nivelul judeţului. e) Extinderea cooperării între auditul intern şi auditul extern (Curtea de Conturi, Camera Auditorilor Financiari) prin încheierea de protocoale care să prevadă: • formarea comună a auditorilor interni şi celor externi; • metodologii compatibile; •armonizarea planurilor şi programelor de audit în vederea realizarii complementarităţii între activităţile de audit intern şi audit extern; • acces reciproc şi nerestricţionat la rapoartele de audit.

3.4. Direcţii de perfecţionare a auditului privat intern în România

Într-o entitate în care contolul intern face parte din cultura organizaţiei, acesta este acceptat cu interes, dar într-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante, cu absenţa conformităţii cu reglementările de bază, cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate extenă a acesteia, din cauza deturnărilor de fonduri, dispariţiei activelor sau fraudei, este evident ca

43

managerul respectiv va fi judecat, apreciat, considerat în funcţie de aprecierile auditorului intern. Auditul intern poate să evidenţieze ineficacitatea, redundanţa în sistem sau posibilităţi de îmbunătăţire a activităţiilor ori acţiunilor, dar există mai multe motive pentru care managerul nu trebuie pus direct în discuţie: 1. obiectivele auditului intern – au în vedere un control aupra activităţilor care să conducă la îmbunătăţirea performanţei existente, şi nu la judecarea acestuia, aşa cum specialistul în fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal; 2. realizările auditului intern – nu trebuie puse în discuţie de cel auditat, iar dacă totuşi acest lucru e făcut, să se efectuieze într-o manieră pozitivă, spre exemplu acţiunea corectivă asupra neregulilor găsite de auditor, operaţiune ce se va efectua imediat descoperirii sale; 3. responsabilitatea auditorului intern – trebuie să aibă în vedere faptul că, adesea, analiza cauzelor unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care îşi au originea în insuficienţe asupra cărora responsabilul nu are un bun control, iar în acest caz soluţiile trebuie să vină pe cale ierarhică. Independenţa auditoilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraîncărcare a auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor. Exemplu: definirea de reguli şi proceduri de lucru, exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare a salariţilor, chiar şi temporar, participare la elaborarea sistemelor informatice, activitatea de organizare a acţiunilor de control financiar propriu-zis, sau inspecţii. Ceea ce rezultă din această situaţie de incompatibilitate am putea spune este aceea că aceştia nu mai pot audita domeniul respectiv deoarece au pierdut, prin implicare, independenţa şi obiectivitatea. Dacă apar astfel de cazuri, mai ales la entităţile mici şi mijlocii, când din motive structurale suntem obligaţi a încredinţa auditorilor asemenea acţiuni, se impune a evalua riscurile şi consecinţele inevitabile în timp. Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern, care dăunează eficacităţii şi rigorii muncii de audit, deoarece nu poţi fi, spre exemplu şi medic şi pacient în acelaşi timp fără să nu se stabilească cel puţin un diagnostic subiectiv.45 Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli:  
45

auditul intern trebuie să nu aibă în subordine vre-un serviciu operaţional; auditorul intern trebuie să aibă acces în orice moment la persoanele de la toate nivelurile ierarhice, la bunuri, informaţii, la sistemele electronice de calcul;

M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.23; 44

recomandările pe care le formulează trebuie să nu constituie în nici un caz măsuri obligatorii pentru management.

Organizarea funcţiei de audit în subordinea nivelului ierarhic cel mai înalt nu este suficientă; trebuie ca fiecare, în cadrul activităţii sale să dea dovadă de obiectivitate. 3.5. Auditul intern şi guvernarea organizaţiilor

Guvernarea organizaţiilor reprezintă un concept foarte larg, care influenţează într-o mare măsură şi auditul intern. Conceptul de guvernare a organizaţiilor are la bază un alt concept foarte mediatizat în ultima vreme şi anume acela de conducere (guvernanţă) corporatistă care se referă atât la transparenţa afacerilor, la necesitatea monitorizării şi perfecţionării continue a sistemului de control intern, cât şi la necesitatea ca managementul să producă strategii şi să analizeze, evalueze şi să gestioneze riscuri. Este esenţial de subliniat că în accepţiunea conceptului de conducere corporatistă, termenul de afacere se referă atât la domeniul privat, cât şi la cel public, în sensul că toate activităţile şi operaţiunile derulate trebuie gestionate ca o afacere, adică eficient. Conducerea corporatistă s-a impus în urma eşecurilor răsunătoare ale unor mari companii naţionale şi multinaţionale. Această temă a fost abordată de mai multe ori în literatura de specialitate prin elaborarea unor documente foarte importante ca: Raportul CADBURY (în 1992, după criza din anii ’80), Raportul HAMPEL (1998) şi Raportul TURBULL (2001). Conceptul de guvernare a organizaţiilor înglobează ansamblul funcţiilor şi activităţilor manageriale desfăşurate indiferent de nivel, prin care se asigură transparenţa tuturor operaţiunilor efectuate, monitorizarea şi adaptarea continuă a sistemului de control intern în vederea gestionării legale şi eficiente a riscurilor potenţiale şi care să confere managementului şi organizaţiei un plus de siguranţă în aplicarea strategiilor, tacticilor şi politicilor stabilite. Domeniile vizate de conceptul conducerii corporatiste sunt: cultura organizaţiei, managementul riscului, evaluări ale afacerii, rolul managerilor, rapoarte externe, auditul extern şi auditul intern. Implementarea principiului conducerii corporatiste conduce la necesitatea realizării, de către fiecare organizaţie, indiferent de domeniul în care activează, a unei cerinţe minime şi

45

anume aceea exprimată de existenţa şi funcţionarea unui sistem de control intern într-un cadru oferit de unul din modelele existente pe plan internaţional. Părerile exprimate în literatura de specialitate46 converg spre stabilirea unui set de trei cerinţe minimale care trebuie îndeplinite de orice sistem de control intern: – să fie adaptat la specificul riscurilor asociate afacerilor (tranzacţiilor) şi operaţiunilor desfăşurate; – să prevină frauda; – să asigure calitatea sistemului informaţional şi conformitatea cu cadrul legal în vigoare şi cu politicile entităţii. Sub presiunea Uniunii Europene şi pe fondul dezvoltării funcţiei de audit intern, tot mai mulţi manageri din sistemul public si cel privat –IMM-urile- sunt presaţi să constituie un sistem de control intern bazat pe evaluarea şi gestionarea riscurilor. Cu toate că există încă destui manageri deranjaţi de perspectivele modernizării auditului intern şi ale dezvoltării unui sistem de control intern care să prevină frauda, deoarece ei înşişi sunt interesaţi de fraudarea banului public, respectiv sustragerea plăţii taxelor şi impozitelor, inevitabil auditul intern se impune sub presiunea realităţilor integrării României în Uniunea Europeană, ale intensificării luptei împotriva corupţiei, fiind funcţia care poate aduce un plus de transparenţă într-o societate atât de controversată şi viciată. Întrun asemenea context, auditul public intern răspunde atât exigenţelor aplicării principiului guvernanţei corporatiste de prevenire a fraudelor prin asigurarea transparenţei afacerilor şi operaţiunilor, cât şi a aspiraţiilor managementului de a obţine un plus de asigurare că organizaţia pe care o conduce este pe drumul cel bun şi că strategiile, tacticile şi politicile utilizate sunt cele mai eficiente. Aplicarea principiului conducerii corporatiste presupune conjugarea inteligentă şi în strânsă interdependenţă a următoarelor cinci elemente ce-i conferă dimensiune: 1. importanţa administrării riscului; 2. noua perspectivă asupra rolului Comitetului de Audit; 3. asigurarea independenţei auditorilor interni; 4. integrarea auditului intern în procesul complex de analiză şi evaluare a riscului; 5. plusvaloarea adăugată de auditul intern organizaţiilor în care această funcţie există şi se manifestă. 1) Importanţa administrării riscului rezultă din responsabilitatea managementului de a proiecta şi implementa un sistem de control intern care să realizeze gestionarea legală şi
46

M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004, p.258 46

eficientă a riscurilor asociate activităţilor desfăşurate în cadrul organizaţiei. Auditul intern are menirea de a oferi asigurări managementului organizaţiei în legătură cu funcţionalitatea sistemului de control intern şi cu calitatea managementului riscului. Dar auditul intern nu trebuie să cadă în capcana animozităţilor care există între diferitele niveluri ierarhice ale organizaţiei şi cu nici să constituie un eventual instrument de presiune, răzbunare sau afirmare a unor interese personale şi de grup. Aceasta presupune ca auditul intern să convingă managerii de utilitatea şi necesitatea implementării recomandărilor şi soluţiilor propuse, menţinând o permanentă echidistanţă în raport cu orice grupuri de interese. 2) Noua perspectivă asupra rolului Comitetului de Audit aduce în actualitate necesitatea stringentă a constituirii şi funcţionării Comitetelor de Audit pe lângă fiecare ordonator principal de credite. În România s-a constituit Comitetul pentru Auditul Public Intern (CAPI), la nivelul Ministerului Finanţelor Publice, în timp ce la celelalte entităţi publice lipseşte cu desăvârşire. Comitetul de Audit Intern este foarte important prin ceea ce face în sensul respectării principiului guvernanţei corporatiste şi al asigurării independenţei auditorilor interni. Acesta reprezintă interfaţa de comunicare a auditului intern cu ordonatorul principal de credite şi cu opinia publică. Suntem perfect de acord cu concepţia potrivit căreia „Comitetele de audit reprezintă conştiinţa organizaţiei, şi dacă nu primesc un răspuns, ele pot informa opinia publică, fapt ce va avea un impact mult mai important asupra organizaţiei, determinând-o să elimine lucrurile negative din viaţa ei“47. În virtutea aplicării principiului guvernanţei corporatiste, membrii Comitetului de Audit sunt persoane independente, fără putere executivă, dar care au calitatea de a cere explicaţii şi a pune întrebări managementului organizaţiei asupra modului în care îşi desfăşoară activitatea. Apreciem că înfiinţarea şi funcţionarea Comitetului de Audit la nivelul în cadrul oricărui minister ar reprezenta o necesitate stringentă, precum şi o expresie clară a alinierii managementului acestor entităţi la practica modernă a aplicării principiului guvernanţei corporatiste. Existenţa şi activitatea unei astfel de structuri contribuie în mod esenţial şi decisiv la responsabilizarea managementului şi a ordonatorului principal de credite, precum şi la întărirea funcţiei de audit intern prin implicarea mai pregnantă a acesteia în evaluarea riscurilor şi în modernizarea şi adaptarea permanentă a sistemului de control intern în vederea evitării producerii unor disfuncţii şi iregularităţi de proporţii. M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004, p.261. 47

47

Auditul intern nu mai este un lux, ci a devenit o necesitate pentru managerii conştienţi că sunt răspunzători pentru protecţia organizaţiilor pe care le conduc împotriva apariţiei şi manifestării riscurilor şi ameninţărilor care le pot pune în pericol obiectivele. Existenţa Comitetului de Audit Intern poate conduce la adoptarea unei maniere mai riguroase de abordare şi cuantificare a performanţei, precum şi la asigurarea accesului auditorilor interni la resursele şi informaţiile necesare îndeplinirii mandatului. 3) Asigurarea independenţei auditorilor interni rezultă din aceea că fiind în relaţie directă cu liderul organizaţiei, aceştia trebuie să fie independenţi şi ar fi ideal ca în activitatea acestora să nu fie nici un fel de interferenţe, concomitent cu crearea condiţiilor propice asigurării accesului acestora la informaţiile relevante care le-ar permite să realizeze şi să dezvolte opinii şi asigurări fără rezerve asupra proceselor şi operaţiunilor auditate. O independenţă veritabilă a auditorilor interni conduce inevitabil la asigurarea calităţii funcţiei de audit intern, la creşterea performanţelor acesteia în evaluarea riscurilor şi la îmbunătăţirea sistemului de control intern, cu consecinţe benefice asupra amplificării performanţelor sistemelor de conducere şi control ale organizaţiei. Independenţa auditorilor interni reprezintă singurul mediu propice în care se poate realiza stimularea creativităţii acestora pe fondul întreţinerii unor preocupări permanente de a fi la curent cu tot ceea ce reprezintă noutate şi progres în domeniu şi a creării condiţiilor care să le permită acestora să pună în practică proceduri, metode, tehnici şi instrumente moderne de audit intern. Adevărata independenţă permite auditorilor interni să se dedice cu toată energia furnizării unei valori adăugate cât mai mari managementului entităţii auditate. 4) Integrarea auditului intern în evaluarea riscului este o necesitate care decurge din realitatea momentului caracterizată prin faptul că managementul modern şi raţional al organizaţiilor nu este posibil în afara identificării, evaluării şi gestionării riscurilor asociate operaţiunilor şi activităţilor desfăşurate. Răspunsul managementului la problematica gestionării riscului este oglindit de sistemul de control intern a cărui eficacitate determină performanţele manageriale şi gradul de îndeplinire a obiectivelor organizaţiei. Fiind cea mai înaltă formă de exercitare a controlului intern, auditul intern vine în întâmpinarea aşteptărilor managerilor integrându-se în procesul complex de identificare, analiză şi evaluare a riscului, contribuind astfel la actualizarea permanentă a hărţii riscurilor din organizaţia unde activează şi propunând, pe această bază, soluţii de creştere a eficacităţii sistemului de control intern. Din acest punct de vedere, auditul intern nu trebuie să se oprească la stadiul de evaluare a riscului, ci ar trebui să se implice mai mult în sistemul operaţional prin aceea că 48

nu se va rezuma doar la a formula soluţii, ci se va concentra şi asupra proiectării unor modele de implementare a acestor soluţii, decizia finală aparţinând în exclusivitate managementului. 5) Aportul auditului extern se poate concretiza într-un plus de credibilitate asupra situaţiilor financiare şi indicatorilor de performanţă ai organizaţiei. Garanţia reuşitei auditului extern o reprezintă buna colaborare cu auditul intern, precum şi calitatea informaţiilor furnizate de către acesta. Auditul este creator de valoare. În acest sens împărtăşim concepţia lui Xavier de Phily, fostul preşedinte al I.I.A. şi actualul director de audit intern al grupului P.S.A. Peugeot Citroën, şi susţinem că plusvaloarea auditorului intern nu este raportul său de audit, acesta din urmă fiind doar un mijloc de comunicare, nici chiar recomandările lui. Valoarea lui constă în capacitatea acestuia de a face organizaţia să prospere. Auditorul intern este deci creator de valoare prin intermediul economiilor pe care le generează, al oportunităţilor pe care le creează şi al pierderilor evitate ca urmare a activităţii sale.

4. Concluzii

Din cele prezentate putem concluziona că în marea majoritate a instituţiilor publice activitatea de audit intern a fost organizată şi funcţionează, dispunând de un cadru metodologic şi procedural armonizat cu cel de la nivelul european şi cu buna practică în domeniu. O problemă dificilă pentru entităţile publice rămâne aceea a identificării şi recrutării personalului adecvat şi al menţinerii celor formaţi prin cursurile de pregătire profesională în sistemul public. Considerăm că această situaţie se va ameliora pe măsura progreselor înregistrate în reforma administraţiei din sectorul public, având în vedere că majoritatea auditorilor interni sunt şi funcţionari publici. De asemenea, lipsa funcţiei de conducere la un număr însemnat al structurilor de audit constituite la nivelul administraţiei publice centrale, diminuează considerabil posibilităţile auditorilor de a-şi manifesta contribuţia la îmbunătăţirea activităţii instituţiei din care fac parte. Dezvoltarea procedurilor de control intern ca parte componentă a sistemului de management şi dezvoltarea unui sistem de audit public 49

intern eficace nu este problema unei singure instituţii, aceasta trebuie să fie preocuparea comună a tuturor instituţiilor din administraţia publică. Procedurile detaliate pentru toate activităţile sunt esenţiale pentru că ele furnizează tuturor factorilor implicaţi în procesul de management informaţii concrete referitoare la funcţionarea optimă a activităţilor. Elaborarea şi implementarea corespunzătoare a acestor proceduri vor avea un impact pozitiv asupra atingerii obiectivelor entităţii publice. Raportul Comisiei Europene din octombrie 2005 cu privire la România a subliniat o serie de domenii cheie în care ţara încă mai trebuie să facă progrese în vederea aderării la UE. Aspectul cel mai important continuă să fie nevoia de intensificare a luptei impotriva corupţiei, care afectează în continuare numeroase domenii din viaţa publică. Alte subiecte importante subliniate în raport au fost cerinţa de armonizare a mecanismelor de control al mediului înconjurător cu Standardele UE, precum şi optimizarea procedurilor de achiziţie publică şi o mai bună utilizare a tehnicii informaţionale în ceea ce priveşte încasarea veniturilor de către Stat. Deşi raportul face referire la obligaţiile Guvernului de a promova reforma în serviciile publice, multe dintre aceste cerinţe ar putea fi la fel de bine recomandate şi sectorului privat, care încă necesită îmbunătăţiri considerabile în practicile de lucru, în scopul promovării unei mai bune eficienţe, a consolidării principiilor de integritate, transparenţă, guvernanţă corporatistă şi responsabilitate socială corporatistă. Schimbarea este esenţială dacă societăţile vor să prospere în mediul concurenţial care va exista după ce România aderă la Piaţa Unică Europeană. În plus, Uniunea Europeană a arătat un interes sporit în stabilirea standardelor de audit şi guvernanţă corporatistă. Iniţial definite în Directiva a opta emisă în anul 1984, şi recent reiterate prin implementarea Standardelor Internationale de Audit (SIA) pentru auditul statutar în Uniunea Europeană începând din 2005, Guvernanţa corporatistă înseamnă mult mai mult decât a genera relaţii pozitive cu publicul, subliniind angajamentul firmei faţă de principiile etice. Ministerul Finanţelor Publice, în calitatea sa de integrator trebuie să trateze, în viitorul apropiat, problemele cheie care au fost ridicate în acest raport, astfel încât sistemul de control şi audit intern să contribuie într-o mai mare măsură la buna gestiune a banului public în România. În secolul al XXI-lea, edificiul funcţiei de audit suferă din cauza persistenţei unor realităţi contradictorii despre care, Jacques Renard, în cartea sa „Theorie et practique de

50

l’audit interne“, (p.15), formula următoarele explicaţii pe care le exprimăm în totalitate şi anume, pe de o parte auditul suferă de un prea mare exces de mediatizare a termenului „audit“ (cuvânt la modă ce comferă un aer savant celor care îl folosesc, fiind nelipsit din cadrul evenimentelor ştiinţifice sau din curicula universitară), iar pe de altă parte auditul intern nu se numeşte întotdeauna şi peste tot audit intern, acesta fiind confundat cu termeni ca: „inspecţie“, „control financiar“, „verificare internă“, „control intern“. În prezent constatăm cu satisfacţie că tendinţele identificate atunci au devenit astăzi realitate putând fi sintetizate în 5 puncte: 1. auditul intern acoperă din ce în ce mai multe domenii noi şi variate (audit de mediu, management, joint ventures); 2. structura de audit este ataşată la nivelul cel mai înalt al structurii organizatorice; 3. funcţia de audit este din ce în ce mai cunoscută, recunoscută şi predată în cadrul învăţământului superior; 4. organizaţiile de anvergură mare şi medie au structuri de audit intern, pe când organizaţiile care nu dispun de o asemenea structură sunt o excepţie din ce în ce mai rară; 5. recomandările formulate de auditori nu sunt obligatorii. În spiritul celor cinci tendinţe enunţate, fosta preşedintă a IFACI, Marie-Francoise de Kervenoael sublinia că „noua generaţie de auditori va avea nevoie de un nivel ridicat de pregătire şi ei vor trebui să fie mai mult generalişti decât specialişti în disciplina lor.“48 Auditul intern a devenit o componentă esenţială în structura unei companii moderne, auditul intern asigură o mai mare eficienţă printr-o utilizare mai adecvată a resurselor umane şi materiale, precum şi o mai bună coordonare între diferitele departamente ale unei companii. Garantând că firma respectă standardele de guvernanţă corporatistă, auditul intern contribuie la construirea unei reputaţii de integritate, care la rândul său va ajuta la dezvoltarea relaţiilor de afaceri pe bază de încredere. De asemenea, auditul intern va oferi premisele necesare astfel încât firma să joace un rol pozitiv în comunitate, asigurandu-i o imagine publică şi consolidându-i imaginea de seriozitate. Pe măsura ce România se integra în UE, companiile vor avea nevoie să îşi dezvolte activităţile de audit intern dacă vor să concureze cu succes pe Piaţa Unică Europeană. Primul pas pentru multe dintre acestea va fi să caute consultanţă profesională din partea unor experţi în domeniu.
48

J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.21.

51

5.Bibliografie :
1. J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003; 2. P. Nicoll, Audit in Democracy -The australian model of public markets -; Ed. Ashagate, 2005; 3. Munteanu , Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001; 4. I. Mihuţ, (coord.), Management, Alba Iulia, Editura Universităţii „1 Decembrie 1988

52

5. Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm; 6. M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004; 7. A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003; 8. M. Ghiţă, M. Sprânceană, Auditul intern al instituţiilor publice, Bucureşti, Editura Tribuna Economică, 2004; 9. M. Toma, Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2005; 10. Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006; 11. Ministerul Finanţelor Publice, Raportul anual privind activitatea de audit public intern, 2004; 12. Standardele de audit intern; 13. http://www.4consulting.ro. ; 14. http://www.chambermedia.ro.; 15. http://www.actrus.ro/biblioteca/cursuri/finante/mare/a2.pdf

53

You're Reading a Free Preview

Download
scribd
/*********** DO NOT ALTER ANYTHING BELOW THIS LINE ! ************/ var s_code=s.t();if(s_code)document.write(s_code)//-->