ข้อมูลทางการบัญชี

เพือ่ การบริหาร

อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร

1

บทที่ 1
ข้อมูลทางการบัญชีเพื่อการบริ หาร
การบริหารธุรกิจให้ประสบความสําเร็จในสถานการณ์การแข่งขันทางธุรกิจรุนแรงในปจั จุบนั ผูบ้ ริหาร
ต้องพิจารณาถึงความพยายาม (Effort) ในลักษณะของต้นทุน (Cost) ทีส่ ญ
ู เสียไปกับผลตอบแทน (Benefit) ที่
กิจการจะได้รบั กลับคืนมาการตัดสินใจในทางเลือกต่าง ๆ จะทําได้อย่างเหมาะสมเมื่อมีขอ้ มูลที่เพียงพอ อันจะ
นํ าไปสู่ความสําเร็จในการบริหารกิจการ ระบบข้อมูลเพื่อการตัดสินใจ (Information system for decision
making) จึงกลายเป็ นสิง่ จําเป็ น เทคนิคและวิธกี ารต่าง ๆ จึงถูกนํ ามาใช้ในการพัฒนาระบบข้อมูลเพื่อการ
ตัดสิน ใจอย่างต่อ เนื่ อง เพื่อ ก่อ ให้เกิด การตัด สิน ใจที่ส่ง ผลให้ก ารดําเนิ น กิจ การเป็ น ไปอย่างมีป ระสิท ธิภาพ
(Efficiency) และประสิทธิผล (Effectiveness) ในบทนี้จงึ ขอกล่าวถึงหัวข้อ ข้อมูลกับการบริหารงาน ความสําคัญ
ของข้อมูลทางการบัญชีตน้ ทุนต่อการบริหาร และการจําแนกข้อมูลต้นทุนเพือ่ การบริหาร ดังนี้
1. ข้อมูลกับการบริ หารงาน
การบริหารจัดการธุรกิจมีกระบวนการในการบริหารงาน 4 กระบวนการ ได้แก่ การวางแผน (Plan) การ
ปฏิบตั ิ (Do) การตรวจสอบ (Check) และการดําเนินการ (Action) หรือเรียกว่า วงจร PDCA เริม่ ขึน้ เป็ นครัง้ แรก
โดยนักสถิติ Walter Shewhart ซึ่งได้พฒ
ั นาจากการควบคุมกระบวนการเชิงสถิตทิ ่ี Bell Laboratories ใน
สหรัฐอเมริกาเมื่อทศวรรษ 1930 ในระยะเริม่ แรก วงจรดังกล่าวเป็ นทีร่ จู้ กั กันในชื่อ "วงจร Shewhart" จนกระทัง่
ราวทศวรรษที่ 1950 ได้มกี ารเผยแพร่อย่าง กว้างขวางโดย W.Edwards Deming หลายคนจึงเรียกวงจรนี้วา่ "
วงจร Deming" ในยุคเริม่ แรก Deming ได้เน้นถึงความสัมพันธ์ 4 ฝา่ ย ในการดําเนินธุรกิจเพื่อให้ได้มาซึ่ง
คุณภาพ และความพึงพอใจของลูกค้า ซึง่ ได้แก่ ฝา่ ยออกแบบ ฝา่ ยผลิต ฝา่ ยขาย และฝา่ ยวิจยั ซึง่ ต้องดําเนินไป
อย่างต่อเนื่อง เพือ่ ยกระดับคุณภาพของสินค้าตามความต้องการของลูกค้าทีเ่ ปลีย่ นแปลงอยูต่ ลอดเวลา ดังภาพที่
1.1
ออกแบบผลิตภัณฑ์ให้สอดคล้องกับ
ขัน้ ตอนการวางแผนของฝา่ ยบริหาร

ผลิตให้สอดคล้องกับ
ผลิตภัณฑ์ทไ่ี ด้ออกแบบ

ออกแบบ

ผลิต

วิจยั

ขาย

ทําการวิจยั เพื่อปรับปรุง
ผลิตภัณฑ์ให้ดขี น้ึ

ยอดขายย่อมยืนยันได้ว่าลูกค้า
พึงพอใจในผลิตภัณฑ์หรือไม่

ภาพที่ 1.1 วงจร PDCA ในยุคแรก
ต่อมาแนวคิดเกี่ยวกับกับวงจร Deming ได้ถูกดัดแปลงให้เข้ากับวงจรการบริหาร ซึ่งประกอบด้วย
ขัน้ ตอนการวางแผน ขัน้ ตอนการปฏิบตั ิ ขัน้ ตอนการตรวจสอบ และขัน้ ตอนการดําเนินการให้เหมาะสม แต่ยงั ไม่
อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร

2

3 วงจร PDCA กับการปรับปรุงอย่างต่อเนื่อง อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 3 .2 วงจร PDCA แบบญีป่ นุ่ วงจร PDCA จะใช้เพื่อการปรับปรุงงานอย่างต่อเนื่อง ทุกครัง้ ทีว่ งจรหมุนครบรอบก็จะเป็ นแรงส่งให้ หมุนในรอบต่อไป วิธกี ารใหม่ ๆ ทีท่ าํ ให้เกิดการปรับปรุงก็จะถูกจัดทําเป็ นมาตรฐานการทํางาน ซึง่ จะทําให้การ ทํางานมีการพัฒนาอย่างไม่สน้ิ สุด โดยเริม่ ด้วยการปรับปรุงเล็กน้อย และก้าวไปสูก่ ารปรับปรุงทีม่ คี วามซับซ้อน มากยิง่ ขึน้ ดังภาพที่ 1.3 มาตรฐาน มาตรฐาน ปรับปรุง อย่างต่อเนื่อง ปรับปรุงและยกระดับ มาตรฐานเดิมให้สงู ขึน้ มาตรฐาน ภาพที่ 1.สามารถใช้งานได้อย่างมีประสิทธิผล เพราะแต่ละขัน้ ตอนถูกมอบหมายให้เป็ นหน้าทีร่ บั ผิดชอบของแต่ละฝา่ ย ขณะที่ฝา่ ยบริหารกําหนดแผนงานและตัง้ เป้าหมายสําหรับพนักงาน พนักงานก็ต้องลงมือปฏิบตั ใิ ห้บรรลุตาม เป้าหมายที่ฝ่ายบริหารได้กําหนดขึน้ ในขณะทีผ่ ูต้ รวจสอบคอยตรวจสอบผลการปฏิบตั งิ านของพนักงานและ รายงานผลให้ผูบ้ ริหารทราบเพื่อจะได้แก้ไขได้ทนั ทีหากมีขอ้ ผิดพลาด พนักงานที่สามารถปฏิบตั งิ านได้ตาม เป้าหมายก็จะได้รางวัลเป็ นการตอบแทน แต่ถา้ ไม่สามารถทําได้ตามเป้าหมายก็จะถูกประเมินผลการปฏิบตั งิ าน ทีต่ ่าํ การดําเนินงานในลักษณะนี้จะเห็นได้วา่ ค่อนข้างแข็งกระด้าง นอกจากผูบ้ ริหารจะไม่ประเมินศักยภาพของ พนักงานซึ่งเป็ นผูท้ ่รี ดู้ ที ่สี ุดเกี่ยวกับกระบวนการทํางานแล้ว ยังขาดวิสยั ทัศน์ทด่ี ใี นเรื่องของการประสานงาน ภายในหน่วยงาน โดยเฉพาะอย่างยิง่ การให้พนักงานมีสว่ นร่วมในขัน้ ตอนการวางแผนและแก้ไขปรับปรุงให้ดขี น้ึ ต่อมาวงจร Deming ได้พฒ ั นาไปในทิศทางทีน่ ุ่มนวลขึน้ ในประเทศญี่ปุ่นซึง่ ได้ให้ความสําคัญกับการ สือ่ สารและความร่วมมือร่วมใจจากทุกคนในหน่วยงาน โดยผูบ้ ริหารยังคงเป็ นผูก้ าํ หนดแผนงาน แต่จะสือ่ สารผ่าน ช่องทางหัวหน้างานและพนักงานตามลําดับขัน้ ดังภาพที่ 1.2 ฝ่ ายบริหาร พนักงาน ปฏิ บตั ิ ฝ่ ายบริหาร ฝ่ ายตรวจสอบและฝ่ ายบริหาร ภาพที่ 1.

2 การปฏิ บตั ิ (Do) การปฏิบตั ิ คือ การลงมือทําตามแผน หรือปรับปรุงเปลีย่ นแปลงตามทางเลือกทีไ่ ด้กําหนดไว้ในขัน้ ตอน การวางแผน โดยมีการตรวจสอบระหว่างการปฏิบตั วิ ่าได้ดําเนินไปในทิศทางที่กําหนดตามแผนงานหรือไม่ พร้อมกับสือ่ สารให้ผทู้ เ่ี กีย่ วข้องรับทราบ 1.การบริหารจัดการธุรกิจตามวงจร PDCA ประกอบด้วย การวางแผน (Plan) การปฏิบตั ิ (Do) การตรวจสอบ (Check) และการดําเนินการ (Action) ดังนี้ 1.3 การตรวจสอบ (Check) การตรวจสอบ คือ การประเมินผลทีไ่ ด้รบั จากการปฏิบตั ิ การตรวจสอบจะทําให้ทราบว่าการปฏิบตั ติ าม แผนงานสามารถบรรลุเป้าหมายหรือวัตถุประสงค์ทไ่ี ด้กาํ หนดไว้หรือไม่ สิง่ สําคัญก็คอื การตรวจสอบต้องมีความ ชัดเจนว่าจะตรวจสอบอะไร และบ่อยครัง้ แค่ไหน ซึง่ ข้อมูลทีไ่ ด้จากการตรวจสอบจะเป็ นประโยชน์สาํ หรับขัน้ ตอน ถัดไป 1.4 การดําเนิ นการ (Action) การดําเนินงานให้เหมาะสมจะพิจารณาผลทีไ่ ด้จากการตรวจสอบ ผลทีเ่ กิดขึน้ เป็ นไปตามแผนทีว่ างไว้ หรือไม่เป็ นไปตามแผนที่วางไว้ หากเป็ นกรณีแรกจะนํ าแนวทางหรือกระบวนการปฏิบตั นิ ัน้ มาจัดทําให้เป็ น มาตรฐาน พร้อมทัง้ หาวิธกี ารทีจ่ ะปรับปรุงให้ดยี งิ่ ขึน้ ไปอีก ซึง่ อาจหมายถึงสามารถบรรลุเป้าหมายได้เร็วกว่าเดิม หรือเสียค่าใช้จา่ ยน้อยกว่าเดิม หรือทําให้คุณภาพดียงิ่ ขึน้ แต่ถา้ หากเป็ นกรณีทส่ี อง ผลทีไ่ ด้ไม่บรรลุวตั ถุประสงค์ ตามแผนทีว่ างไว้ ข้อมูลทีร่ วบรวมไว้จะถูกนํามาวิเคราะห์ และพิจารณาว่าควรจะดําเนินการอย่างไรต่อไป เช่น หาทางเลือกใหม่ทน่ี ่ าจะเป็ นไปได้ ใช้ความพยายามให้มากขึน้ กว่าเดิม ขอความช่วยเหลือจากผูร้ ู้ หรืออาจถึงขัน้ เปลีย่ นเป้าหมายใหม่ การบริหารงานตามวงจร PDCA นัน้ เป้าหมายที่ตอ้ งการบรรลุผลสําเร็จอาจจะเป็ นเป้าหมายระยะสัน้ หรือเป้าหมายระยะยาวก็ได้แต่เป้าหมายทีด่ จี ะต้อง SMARTER ซึง่ ประกอบไปด้วย เฉพาะเจาะจง มีความชัดเจน (Specific) สามารถวัดและประเมินผลได้ (Measurable) เป็ นทีย่ อมรับได้ของผูป้ ฏิบตั ิ (Acceptable) ตัง้ อยูบ่ น พืน้ ฐานของความเป็ นจริง (Realistic) มีกรอบเวลากําหนด (Time Frame) ท้าทาย และเพิม่ ศักยภาพของผูป้ ฏิบตั ิ (Extending) และคุม้ ค่ากับการปฏิบตั ิ (Rewarding) ในการตัดสินใจบริหารจัดการผูบ้ ริหารจะตัดสินใจภายใต้ขอ้ มูลทีเ่ ชื่อถือได้จาก 2 แหล่ง ได้แก่ 1. ข้อมูลจากภายในองค์กร (Internal information) ข้อมูลภายในองค์กรเป็ นข้อมูลทีผ่ บู้ ริหารสามารถ เก็บรวบรวมได้ภายในกิจการ ได้แก่ ข้อมูลด้านการบริหารจัดการ ข้อมูลด้านการเงิน ข้อมูลด้านการบัญชี ข้อมูล ด้านการผลิต ข้อมูลบุคลากร เป็ นต้น อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 4 .1 การวางแผน (Plan) การวางแผนครอบคลุมถึงการกําหนดกรอบหัวข้อทีต่ อ้ งการปรับปรุงเปลีย่ นแปลง รวมถึงการพัฒนาสิง่ ใหม่ และการแก้ปญั หาที่เกิดขึน้ จากการปฏิบตั งิ าน โดยพิจารณาว่ามีความจําเป็ นต้องใช้ขอ้ มูลใดบ้างเพื่อการ ปรับปรุงเปลีย่ นแปลงนัน้ ข้อมูลดังกล่าวจะถูกรวบรวม และวิเคราะห์ทางเลือก ซึง่ จะช่วยให้สามารถคาดการณ์สงิ่ ทีจ่ ะเกิดขึน้ ในอนาคต และช่วยลดความสูญเสียทีอ่ าจเกิดขึน้ ได้ เนื่องจากการวางแผนช่วยให้รถู้ งึ สภาพปจั จุบนั พร้อมกับกําหนดสภาพทีต่ อ้ งการให้เกิดขึน้ ในอนาคต ด้วยการผสานประสบการณ์ ความรู้ และทักษะอย่างลงตัว การวางแผนมีอยูด่ ว้ ยกัน 2 ประเภท คือ การวางแผนเพือ่ อนาคต เป็ นการวางแผนสําหรับสิง่ ทีจ่ ะเกิดขึน้ ในอนาคตหรือกําลังจะเกิดขึน้ ซึ่งบางอย่างไม่สามารถควบคุมได้ แต่เป็ นการเตรียมความพร้อมสําหรับสิง่ ที่ อาจจะเกิดขึน้ และการวางแผนเพือ่ การปรับปรุงเปลีย่ นแปลง เป็ นการวางแผนเพือ่ เปลีย่ นแปลงสภาพทีเ่ กิดขึน้ ใน ปจั จุบนั ให้ดขี น้ึ ซึง่ เราสามารถควบคุมผลทีเ่ กิดในอนาคตได้ดว้ ยการเริม่ ต้นเปลีย่ นแปลงตัง้ แต่ปจั จุบนั 1.

การตัดสินใจ (Decision making) การตัดสินใจเป็ นขัน้ ตอนสุดท้ายของกระบวนการตัดสินใจ การ ตัดสินใจนี้จะมีประโยชน์หรือไม่ขน้ึ กับ 4 ขัน้ ตอนแรก การตัดสินใจนี้จะส่งผลให้เกิดแนวปฏิบตั ิ หรืออาจกําหนด เป็ นนโยบายการดําเนินงานทัง้ ในระยะสัน้ และระยะยาว ดังนัน้ ผูบ้ ริหารต้องพิจารณาถึงผลกระทบทีม่ ตี ่อแผนงาน ทีไ่ ด้กาํ หนดไว้เดิม และผลทีอ่ าจเกิดขึน้ จากการตัดสินใจในทางเลือกอย่างรอบคอบและรัดกุม อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 5 . การวิเคราะห์และเปรียบเทียบในแต่ละทางเลือก (Analysis and comparison of alternatives) เมื่อ รวบรวมข้อมูลแต่ละทางเลือกแล้ว ข้อมูลดังกล่าวจะถูกนํ ามาวิเคราะห์โดยใช้เทคนิคหรือวิธีการที่เหมาะสม เพียงพอ จากนัน้ จะนํามาเปรียบเทียบข้อดี ข้อด้อยในแต่ละทางเลือกทีเ่ กิดขึน้ หรืออาจเกิดขึน้ ของแต่ละทางเลือก นัน้ 5.2. การค้นหาปญั หาทีแ่ ท้จริง (Defining the problems) ปญั หาหรือความยุง่ ยากทีเ่ กิดขึน้ นัน้ อาจเกิด จากสาเหตุทแ่ี ตกต่างกัน หากสามารถระบุหรือค้นหาต้นเหตุของปญั หาทีแ่ ท้จริงได้จะสามารถกําหนดแนวทางใน การตัดสินใจแก้ปญั หาได้อย่างถูกต้อง เหมาะสม และตรงประเด็น บ่อยครัง้ ที่การระบุปญั หาที่ผดิ พลาด เมื่อทํา การตัดสินใจแก้ปญั หาแล้วกลับทําให้เกิดปญั หาใหม่เพิม่ ขึน้ 2. ข้อมูลภายนอกองค์กร (External information) เป็ นข้อมูลเกี่ยวกับสภาวะแวดล้อมที่เกี่ยวข้องกับ องค์กรทัง้ ในและต่างประเทศ ที่สําคัญได้แก่ ข้อมูลด้านเศรษฐกิจ ข้อมูลด้านเทคโนโลยี ข้อมูลด้านกฎหมาย ข้อมูลด้านวัฒนธรรม การเมือง และสังคม ตลอดจนข้อมูลทีเ่ กี่ยวข้องกับคู่แข่งขันและลูกค้า ซึง่ ข้อมูลภายนอกนี้ กิจการไม่สามารถทีจ่ ะสร้างขึน้ ตามความต้องการของตนเองได้ ข้อมูลทีเ่ กิดขึน้ เมื่อนํามาใช้ตอ้ งจัดข้อมูลให้พร้อมใช้งาน ให้ตรงกับการบริหารจัดการหรือการตัดสินใจ ในประเด็นที่แตกต่างกันไปจึงจะมีประโยชน์ บ่อยครัง้ กิจการอาจลงทุนในระบบข้อมูลจํานวนมหาศาลแต่ไม่ สามารถนํ ามาใช้ในการตัดสินใจได้จริง การลงทุนดังกล่าวก็ไม่เกิดประโยชน์ ข้อมูลที่ใช้จงึ ต้องมีความถูกต้อง เชื่อถือได้ รวดเร็วทันต่อความต้องการของผู้บริห าร และเพียงพอต่อการตัดสินใจ ด้วยเหตุ น้ี ข้อมูลเพื่อการ ตัดสินใจจึงแบ่งได้เป็ น 2 ลักษณะ ได้แก่ 1. การกําหนดทางเลือกในการแก้ไขปญั หา (Identifying alternatives) เมื่อพบต้นเหตุของปญั หาที่ แท้จริงแล้ว ในการตัดสินใจแก้ปญั หาจะเป็ นการกําหนดแนวทางทีเ่ ป็ นไปได้ในการแก้ไขปญั หา เนื่องจากปญั หา ใดปญั หาหนึ่งสามารถแก้ไขได้หลายวิธี จึงต้องกําหนดแนวทางเพือ่ นํามาใช้ในการตัดสินใจต่อไป 3. การเก็บรวบรวมข้อมูลทีเ่ กีย่ วข้องกับการตัดสินใจ (Accumulating relevant information) หลังจาก ั หาแล้ว ต้อ งทํา การรวบรวมข้อมูลที่เ กี่ย วข้อ งในแต่ล ะทางเลือ กเพื่อ สามารถระบุ ท างเลือ กในการแก้ไ ขป ญ สนับสนุนความเป็ นไปได้ของแต่ละทางเลือกนัน้ ทัง้ นี้ขอ้ มูลทีร่ วบรวมต้องมีความถูกต้อง และเชื่อถือได้เป็ นสําคัญ 4. ข้อมูลเพือ่ การตัดสินใจเชิงคุณภาพ (Qualitative information) เป็ นข้อมูลทีม่ ลี กั ษณะเป็ นการบรรยาย ข้อความ ความคิดเห็น ซึ่งไม่สามารถวัดค่าเป็ นตัวเลขได้ เช่น คุณภาพของผลิตภัณฑ์ สภาพแวดล้อมในการ ทํางาน ภาวะทางเศรษฐกิจ เป็ นต้น เมื่อมีแหล่งข้อมูลทีม่ คี ุณภาพเพียงพอแล้ว ผูบ้ ริหารจัดกระบวนการในการตัดสินใจเพื่อแก้ปญั หาทัง้ ใน ระยะสัน้ และระยะยาวอย่างเป็ นระบบเพื่อทําให้การตัดสินใจนัน้ มีประสิทธิภาพทีด่ พี อ จะสามารถแก้ไขปญั หาได้ ถูกต้อง ลดการสิ้นเปลืองค่าใช้จ่ายจากการแก้ปญั หาไม่ตรงประเด็น กระบวนการในการตัดสินใจแก้ปญั หาที่ สําคัญ ได้แก่ 1. ข้อมูลเพื่อการตัดสินใจเชิงปริมาณ (Quantitative information) เป็ นข้อมูลทีส่ ามารถวัดได้เป็ นตัวเลข เช่น จํานวนชัวโมงการทํ ่ างาน ยอดขาย ต้นทุนการผลิต เป็ นต้น 2.

4 เพือ่ ใช้เป็ นเครือ่ งมือในการวิเคราะห์ปญั หาเพือ่ ตัดสินใจ (Decision making) ในการดําเนินธุรกิจ ผูบ้ ริหารมักประสบปญั หาทีต่ อ้ งทําการแก้ไขอยูต่ ลอดเวลา ทัง้ ปญั หาในระยะสัน้ และปญั หาทีจ่ ะส่งผลกระทบใน ระยะยาว เช่น การตัดสินใจเกีย่ วกับการรับคําสังซื ่ อ้ พิเศษ การปิดโรงงานชัวคราว ่ การเพิม่ /ลดรายการผลิต การ ตัง้ ราคาสินค้า การวิเคราะห์กาํ ไร การกําหนดกลยุทธ์ในการประมูลงาน เป็ นต้น การบัญชีมกั แบ่งออกเป็ น 2 ส่วนใหญ่ ๆ คือ บัญชีการเงิน (Financial accounting ) และบัญชีตน้ ทุน (Cost accounting) ซึง่ บัญชีการเงินนัน้ ค่อนข้างทีจ่ ะมีขอบเขตกว้าง เนื่องจากเป็ นบัญชีทเ่ี กีย่ วข้องกับการจัดทํา งบการเงินเพื่อเสนอต่อบุคคลภายนอก เช่น ผูถ้ อื หุ้น นักลงทุน เจ้าหนี้ เป็ นต้น การวิเคราะห์งบการเงินจึงเป็ น เครือ่ งมือทีจ่ ะให้ขอ้ มูลเพือ่ การตัดสินใจแก่บุคคลต่าง ๆ ดังกล่าว เช่น นักลงทุนก่อนทีจ่ ะตัดสินใจลงทุนในธุรกิจใด ก็จะต้องทําการวิเคราะห์งบการเงินของกิจการหรือธุรกิจนัน้ ๆ เสียก่อน ทัง้ นี้ เพื่อจะได้ทราบถึงความเสีย่ ง และ ความเป็ นไปได้ทจ่ี ะตัดสินใจลงทุนในธุรกิจนัน้ เป็ นต้น งบการเงินนี้จะต้องจัดทําขึน้ เพื่อเสนอต่อบุคคลภายนอก ซึง่ จะนําไปใช้ประโยชน์ตามวัตถุประสงค์ของการตัดสินใจทีแ่ ตกต่างกัน ดังนัน้ งบการเงินนี้จงึ ต้องจัดทําขึน้ ตาม หลักการบัญชีทร่ี บั รองโดยทัวไป ่ (Generally Accepted Accounting Principles : GAAP) และจากการจัดทํางบ การเงินภายใต้หลักการบัญชีทย่ี อมรับกันทัวไปนี ่ ้เอง จึงทําให้ขอ้ มูลทางการเงินทีป่ รากฏในงบการเงินเป็ นข้อมูล ในอดีตทัง้ สิน้ ทัง้ นี้เพราะการจัดทํางบการเงินทีเ่ สนอต่อบุคคลภายนอกควรจะมีความถูกต้องแน่ นอน มีหลักฐาน และเชื่อถือได้นนเอง ั่ บัญชีตน้ ทุน เป็ นหลักการบัญชีทเ่ี กีย่ วกับการสะสมและวิเคราะห์ขอ้ มูลเพื่อการตัดสินใจของฝา่ ยบริหาร ทัง้ เพื่อการวางแผน ควบคุม และการตัดสินใจในเรื่องอื่น โดยปกติแล้วการบัญชีต้นทุนจะทําหน้าที่หลักในการ สะสมข้อมูลทางด้านต้นทุนที่เป็ นข้อมูลที่เกิดขึ้นแล้วในอดีต เพื่อคํานวณหาต้นทุนของผลิตภัณฑ์ รวมทัง้ ใช้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 6 .2.1.1.1.1 เพื่อให้ทราบถึงต้นทุนการผลิต และต้นทุนขาย (Cost of goods sold) ประจํางวด นําไปหักออก จากรายได้ในงบกําไรขาดทุน เพือ่ ทราบถึงผลการดําเนินงานของกิจการว่ามีผลกําไรหรือขาดทุนเท่าใด 2.2 เพื่อใช้ในการตีราคาสินค้าคงเหลือ (Inventory evaluation) ในธุรกิจอุตสาหกรรมการผลิต สินค้า คงเหลือในงบดุลจะประกอบด้วย วัตถุดิบ งานระหว่า งทํา และสินค้าสํา เร็จรูป ซึ่งการแสดงมูลค่าของสินค้า คงเหลือเหล่านี้ได้อย่างถูกต้อง หรือใกล้เคียงความเป็ นจริงมากที่สุดจําเป็ นต้องอาศัยวิธกี ารทางบัญชีตน้ ทุนที่ม ี ประสิทธิภาพ และเหมาะสม 2.1. ความสําคัญของข้อมูลทางการบัญชีต้นทุนต่อการบริ หาร 2.3 เพื่อให้ขอ้ มูลเกี่ยวกับการตัดสินใจวางแผนและควบคุม (Planning and Control) ซึ่งจะช่วยให้ ผูบ้ ริหารสามารถดําเนินธุรกิจอย่างมีแบบแผน และบรรลุเป้าหมายตามความต้องการของธุรกิจ นอกจากนี้ขอ้ มูล ทางบัญชีต้นทุนยังช่วยให้ผู้บริหารได้ทราบถึงความผิดพลาดหรือจุดบกพร่องในการดําเนินธุรกิจ เพื่อหาทาง กําหนดวิธกี ารปฏิบตั เิ พือ่ แก้ไขเหตุการณ์ทไ่ี ม่พงึ ประสงค์ได้อย่างทันท่วงที 2.1 วัตถุประสงค์ของการบัญชีต้นทุน การบัญชีตน้ ทุน (Cost accounting) เป็ นวิธกี ารทางบัญชีทท่ี ําหน้าทีร่ วบรวมข้อมูลทางด้านต้นทุนของ ธุรกิจประเภทอุตสาหกรรม โดยมีวตั ถุประสงค์พน้ื ฐานในการจัดทํารายงานทางการเงินตลอดจนวิเคราะห์ และ จําแนกข้อมูลเพือ่ ใช้ในการบริหารต้นทุน (Cost management) ตามความต้องการของผูบ้ ริหาร ในปจั จุบนั นี้ไม่ใช่ แต่กจิ ประเภทอุตสาหกรรมเท่านัน้ ทีใ่ ช้วธิ กี ารทางบัญชี หรือข้อมูลของบัญชีตน้ ทุน แต่ยงั มีธุรกิจอีกหลายประเภท เช่น โรงแรม โรงพยาบาล โรงเรียน มหาวิทยาลัย ธนาคาร บริษทั เงินทุน บริษทั ด้านการขนส่ง และกิจการอื่น ๆ อีกมากมายทีน่ ําวิธกี ารบัญชีตน้ ทุนไปประยุกต์ใช้เพื่อการตัดสินใจของผูบ้ ริหาร วัตถุประสงค์ท่สี าํ คัญของข้อมูล ทางบัญชีตน้ ทุนพอสรุปได้ดงั นี้ 2.

ประมาณมูลค่าของสินค้าคงเหลือ นอกจากนี้การบัญชีต้นทุนยังเป็ นส่วนที่เกี่ยวข้องกับการประมาณหรือการ พยากรณ์ต้นทุนที่จะเกิดขึน้ ในอนาคตเพื่อการตัดสินใจ ซึ่งทําให้การบัญชีต้นทุนเข้ามามีบทบาทต่อฝ่ายบริหาร ในปจั จุบนั การพัฒนาทางด้านอุตสาหกรรมและการผลิตได้มกี ารพัฒนาเปลี่ยนแปลงไปอย่างมาก เช่น การนํ า เครื่องจักรกล และเครื่องคอมพิวเตอร์เข้ามาใช้ในกระบวนการผลิต เป็ นต้น การนํ าบัญชีต้นทุนเข้ามาใช้ในการ เก็บรวบรวมข้อมูลทางด้านต้นทุนที่ถูกต้อง และมีความสามารถทีจ่ ะให้ขอ้ มูลเพื่อการตัดสินใจแก่ฝ่ายบริหารได้ อย่างรวดเร็ว ทันสมัย และเชื่อถือได้จงึ เป็ นสิง่ ทีน่ กั บัญชีตน้ ทุนจะต้องมีความเข้าใจ และสามารถทีจ่ ะประยุกต์การ บัญชีตน้ ทุนให้ใช้ได้กบั ลักษณะของธุรกิจต่าง ๆ ได้อย่างมีประสิทธิภาพ ส่วนคําว่า บัญชีบริหาร หมายถึง กระบวนการทีเ่ กีย่ วกับ 1) การรับรูแ้ ละประเมินภาวการณ์ของการดําเนินธุรกิจ และภาวการณ์ทางเศรษฐกิจอื่น ๆ เพื่อนํ ามา กําหนดวิธกี ารปฏิบตั ทิ างบัญชีทเ่ี หมาะสม 2) การวัดและประมาณภาวการณ์ในการดําเนินธุรกิจ และภาวการณ์ทางเศรษฐกิจอื่น ทัง้ ทีเ่ กิดขึน้ แล้ว และยังไม่เกิดขึน้ 3) การกําหนดวิธกี ารในการจดบันทึกและเก็บสะสมรวบรวมข้อมูลในการดําเนินธุรกิจ และภาวการณ์ ทางเศรษฐกิจอื่น เพือ่ ประโยชน์ในการตัดสินใจเชิงการบริหาร 4) การวิเคราะห์และการกําหนดวิธกี ารวิเคราะห์ขอ้ มูลทีเ่ หมาะสมกับการตัดสินใจ 5) การตีความและการเสนอข้อมูล 6) การติดต่อสือ่ สาร นันคื ่ อการจัดทํารายงานทีเ่ หมาะสมต่อบุคคลทีต่ อ้ งการ กล่าวคือ รายงานภายในก็ จะเสนอต่อฝา่ ยบริหาร รายงานภายนอกก็จะเสนอต่อบุคคลทัวไป ่ ดังนัน้ การบัญชีบริหาร คือ กระบวนการทางบัญชีท่มี ุ่งเน้ นการนํ าข้อมูลทางบัญชีการเงิน และบัญชี ต้นทุน มาทําการวิเคราะห์ และแปลความหมายเพื่อนําไปใช้ประโยชน์ในการบริหาร ทัง้ ในด้านการวางแผน การ ควบคุม การประเมินและวัดผลการดําเนินงานของบุคคลในองค์กร หรือหน่ วยงานต่าง ๆ ในองค์กร แต่โดยส่วน ใหญ่ขอ้ มูลทีม่ บี ทบาทสําคัญต่อการบริหารกิจการก็คอื ข้อมูลทางด้านต้นทุน (Cost information) ดังนัน้ จึงทําให้ เกิดความเข้าใจโดยทัวไปว่ ่ าการบัญชีบริหารก็คอื การบัญชีตน้ ทุน ความสัมพันธ์ของการบัญชีการเงิน การบัญชี ต้นทุน และการบัญชีบริหาร สามารถแสดงได้ ดังภาพที่ 1.4 การบัญชี ต้นทุน ข้อมูลด้านต้นทุน -วัตถุดบิ -ค่าแรงงาน -ค่าใช้จา่ ยในการผลิต ประมวลผล ข้อมูลด้านการเงิน ประมวลผล ปรับปรุงแผน -เสนอแนะเพื -เสนอแนะเพือ่ อ่ ปรั ปรับบปรุ ปรุงง -กํ -กําาหนดนโยบาย หนดนโยบาย -ตั -ตัดดสิสินนใจ ใจ รายงาน ต้นทุนการผลิต รายงานการเงิน -งบกําไรขาดทุน -งบดุลฯ รายงานเพือ่ วัดผล -รายงานข้อเท็จจริง .รายงานผลงาน บัญชี การเงิน บัญชีบริหาร (การบัญชีเพือ่ การจัดการ) วิเคราะห์ผล ภาพที่ 1.4 ความสัมพันธ์ของการบัญชีการเงิน การบัญชีตน้ ทุน และการบัญชีบริหาร อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 7 .

4 การควบคุม (Controlling) หมายถึง การควบคุมในทางบริหารซึง่ จะควบคุมโดยการวัดผลงานที่ เกิดขึน้ จริงกับแผนงานทีว่ างไว้ เรียกว่าการบริหารโดยข้อยกเว้น ( Management by exception) คือ ผลงานที่ เกิดขึน้ จริงไม่วา่ จะแตกต่างจากแผนในทางทีพ่ อใจ หรือไม่พอใจ จะถูกนํามาพิจารณาหาสาเหตุเพื่อหาทางแก้ไข เช่น ข้อมูลยอดขายทีก่ จิ การทําในปีน้ีสงู กว่าเป้าหมายหรือแผนมาก อาจเป็ นสาเหตุจากการจัดทําแผนการขายตํ่า เกินไป หรือปริมาณการใช้วตั ถุดบิ ในการผลิตสูงกว่ามาตรฐานมาก ซึง่ อาจเกิดจากการใช้ทไ่ี ม่ประหยัด พนักงาน ฝี มอื ไม่ดี หรือคุณภาพของวัตถุดบิ ตํ่า หรือ ถ้างบประมาณการผลิตได้วางแผนการผลิตไว้ 200.000 หน่วยหรือมากกว่า ก็จะแสดงว่าฝา่ ยผลิตทํางานอย่าง มีประสิทธิผล ส่วนการวัดประสิทธิภาพ คือ การพิจารณาการใช้ทรัพยากรว่าในการบรรลุวตั ถุประสงค์นนั ้ มีการใช้ ทรัพยากรมากหรือน้อยกว่าที่วางแผนไว้ เช่น ถ้าตามงบประมาณการผลิต 200.1 การวางแผน (Planning) หมายถึง การกําหนดแผนงานที่จะทําในอนาคตรวมถึงวิธกี ารทํางาน เพื่อบรรลุวตั ถุประสงค์ทก่ี ําหนดไว้ แผนงานทีด่ ตี อ้ งสอดคล้องกับนโยบาย และเป้าหมายของกิจการ การทํางาน อย่างมีแผนงานชัดเจนจะช่วยให้พนักงานระดับปฏิบตั กิ ารทํางานอย่างถูกทิศทาง ส่งผลให้สามารถควบคุมการ ดําเนินการให้เป็ นไปตามเป้าหมายขององค์กร ในกรณีท่มี ปี ญั หาก็สามารถแก้ไขได้ถูกจุด และปรับแผนงานให้ เหมาะสมกับสถานการณ์ ได้ องค์กรที่มขี นาดใหญ่ยงิ่ จําเป็ นต้องมีแผนงาน เพื่อประโยชน์ ในการบริหารและ ติดตามผล เนื่องจากฝา่ ยจัดการระดับสูงไม่สามารถจะควบคุมการทํางานได้อย่างทัวถึ ่ ง การกําหนดวัตถุประสงค์ และแนวทางในการปฏิบตั งิ านนัน้ ต้องเป็ นการวางแผนทัง้ ในระยะสัน้ และระยะยาว ซึง่ ข้อมูลทางด้านบัญชีตน้ ทุน และข้อมูลด้านอื่นจะถูกนํามาทําการวิเคราะห์เพื่อการวางแผน เช่น การวางแผนในกลยุทธ์เกี่ยวกับการกําหนด ระดับ ผลผลิต สัดส่ว นการผลิต ราคาขาย การเลือ กผลิตสิน ค้า ที่ม ีค วามสามารถในการทํา กํา ไรสูง การเพิ่ม สายการผลิต การขยายโรงงาน การเปลีย่ นแปลงเทคโนโลยีและกระบวนการผลิต เป็ นต้น 2.000 หน่ วย และ ในการผลิตจริง ฝา่ ยผลิตก็สามารถทําการผลิตได้ 200.000.000 หน่ วย แต่ใช้ตน้ ทุนในการ ผลิตทัง้ หมดเท่ากับ 4.2.3 การอํานวยการ (Directing) หมายถึง กระบวนการบริหารงานประจําวันให้เป็ นไปตามแผนงานที่ วางไว้ การอํานวยการที่ดตี ้องมีองค์ประกอบที่สําคัญ ได้แก่ การมีภาวะผู้นํา การลงมือปฏิบตั ิอย่างมีจงั หวะ เหมาะสมทัง้ ในเชิงรุกและเชิงรับ มีความเข้าใจและสื่อสารในการทํางาน รวมถึงมีการตัดสินใจที่ดเี มื่อถึงเวลาที่ ต้องทําการตัดสินใจ ปญั หาและข้อขัดแย้ง ทีเ่ กิดขึน้ ในการปฏิบตั งิ านประจําวันจะต้องมีการแก้ไขให้หมดไปและ ทันเหตุการณ์เพื่อให้เกิดการประสานการทํางานทีด่ ใี นสายงานขององค์กร ขัน้ ตอนการอํานวยการมีความสําคัญ มาก เพราะช่วยปฏิบตั ิใ ห้ดํา เนิ นงานเป็ นไปตามนโยบายและแผนได้ ซึ่งข้อมูลที่ฝ่า ยจัดการต้องการมาจาก รายงานของสายงานทีเ่ กีย่ วข้อง 2.2.2 การจัดสายงานละการจัดหาบุคลากร (Organizing and Staffing) หมายถึง การจัดสายงานใน องค์กร การจ้างบุคลากรทีเ่ หมาะสมรวมถึงการฝึกอบรมพนักงาน โดยการมอบหมายอํานาจและหน้าทีใ่ นสายงาน จะต้องเป็ นไปอย่างเหมาะสม และชัดเจน เพื่อให้เกิดทัง้ ความรับผิด และรับชอบ การจัดสายงานโดยปกติจะ สอดคล้องกับแผนงานที่วางไว้ ในปจั จุบนั ได้นําการจัดทําบัญชีตามความรับผิดชอบมาใช้ในการจัดวางระบบ ข้อมูลเพื่อการวางแผนและควบคุมได้อย่างมีประสิทธิภาพ เช่น การจัดทําบัญชีตามความรับผิดชอบ การบัญชี ต้นทุนกิจกรรม เป็ นต้น 2.000 หน่ วย ต้องใช้ต้นทุนการ ผลิต 4.2 บทบาทของข้อมูลทางการบัญชีต้นทุนต่อการบริ หาร การบริหารกิจการให้ประสบความสําเร็จนัน้ ฝา่ ยจัดการต้องมีกระบวนการจัดการที่ดี ซึ่งจะช่วยให้การ บริหารงานเป็ นไปอย่างมีประสิทธิภาพและประสิทธิผล กระบวนการจัดการทีส่ าํ คัญประกอบด้วย 2.000 บาท และถ้าในทางปฏิบตั จิ ริง ฝา่ ยผลิตได้ทาํ การผลิตครบ 200.000 บาท ก็แสดงว่าฝ่ายผลิตยังทํางานไม่มปี ระสิทธิภาพตามแผนที่วางไว้ เป็ นต้น อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 8 .050.2.2.2.

5 การประสานงานการตัดสินใจในกระบวนการบริหารจัดการ วัตถุประสงค์เบื้องต้นของการบัญชีต้นทุน คือการคํานวณต้นทุนขายและการแสดงสินค้าคงเหลือ เพื่อ จัดทํางบการเงินต่อไป ในส่วนของการบริหารจัดการสามารถจะนํ าข้อมูลทางด้านการบัญชีต้นทุนมาใช้ในการ บริหารในเรือ่ งต่างๆ ได้ดงั นี้ 1) การควบคุม (Control) ในการประเมินผลงานที่ปฏิบตั วิ ่าเป็ นไปตามเป้าหมายหรือไม่ ฝ่ายจัดการ ต้องทราบถึงข้อมูลทีแ่ ท้จริงแล้วนํามาเปรียบเทียบกับแผนงานทีว่ างไว้ ซึง่ อาจกําหนดในรูปของงบประมาณหรือ ต้นทุนมาตรฐาน หากผลที่เกิดขึน้ จริงแตกต่างจากงบประมาณหรือมาตรฐานที่กําหนดไว้ จะก่อให้เกิดผลต่างที่ พอใจหรือไม่พอใจ ผลต่างดังกล่าวจะถูก นํ ามาวิเคราะห์เพื่อหาสาเหตุ ของปญั หาตลอดจนเสนอแนะวิธีก าร แก้ปญั หา ทัง้ ในระยะสัน้ และระยะยาว โดยจัดทําเป็ นรายงานประกอบ 2) การวางแผนกําไรและตัดสิ นใจ (Profit planning and Decision making) ข้อมูลด้านต้นทุน สามารถนํามาใช้ประโยชน์ในด้านการวางแผนกําไรและตัดสินใจ เช่น การวิเคราะห์หาจุดคุม้ ทุนหรือการตัดสินใจ ระยะสัน้ ได้ เช่น การปิ ดโรงงานชัวคราว ่ การรับผลิตสินค้าในราคาตํ่ากว่าต้นทุนขาย การยกเลิกสายผลิตภัณฑ์ท่ี ขาดทุน เป็ นต้น 3) การเพิ่ มประสิ ทธิ ภาพ (Maximize efficiency) การเพิม่ ประสิทธิภาพสามารถกระทําได้โดยการ วัดผลการดําเนินงานตามความรับผิดชอบของแต่ละหน่วยงาน โดยใช้วธิ กี ารบัญชีต่าง ๆ เช่น การบัญชีตามความ รับผิดชอบ (Responsibility accounting) การบัญชีตน้ ทุนกิจกรรม (Activity-based costing) การบริหารคุณภาพ (Total quality management) เป็ นต้น 4) การจัดทํางบประมาณ (Budgeting) ในการจัดทํางบประมาณของธุรกิจ จําเป็ นจะต้องอาศัยข้อมูล ทางด้านบัญชี ซึง่ แสดงถึงผลงานในอดีตทีผ่ า่ นมารวมทัง้ การพยากรณ์ในอนาคต ฝา่ ยจัดการต้องพยากรณ์รายได้ หรือยอดขายเพื่อทราบถึงสัดส่วนการตลาด เพื่อนํ ายอดขายหรือปริมาณขายมาวางแผนการผลิต และจัดทํา งบประมาณการผลิต งบประมาณลงทุน และงบประมาณดําเนินการ รวมถึงประมาณการกําไรขาดทุนและงบดุล ตลอดจนงบประมาณเงินสด เพื่อใช้เป็ นแนวทางในการบริหารการเงิน ให้อยู่ในกรอบหรือแผนงบประมาณที่ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 9 .5 การวางแผน ทําอะไร? ทําอย่างไร? การควบคุม การวัดประสิทธิภาพ ระหว่างผลทีเ่ กิดขึน้ จริง กับแผนทีว่ างไว้ การตัดสินใจ การจัดสายงานและ การจัดหาบุคลากร จัดทําโครงสร้าง สายงาน การอํานวยการ ดําเนินการให้ เป็นไปตามแผน ภาพที่ 1.เครื่องมือที่สําคัญที่ผู้บริหารใช้ในการควบคุม คือ การรายงานผลการปฏิบตั ิงานควบคู่กบั การออกตรวจงาน ภาคสนาม กระบวนการในการบริหารทัง้ 4 ขัน้ ตอน จําเป็ นต้องมีการตัดสินใจ (Decision making) ซึง่ เป็ นการหา ข้อยุตโิ ดยการตัดสินใจเลือกทางปฏิบตั ทิ ด่ี ที ส่ี ดุ เพื่อให้แผนงานหรือปญั หาทีเ่ กิดขึน้ ในแต่ละกระบวนการสามารถ แก้ไขต่อไปได้และทันเวลา การตัดสินใจที่ดตี ้องอาศัยข้อมูลที่ถูกต้องและสมเหตุสมผล รวมทัง้ ประสบการณ์ใน การวินิจฉัยข้อมูลในแต่ละทางเลือก เทคนิคและวิธกี ารในการวางแผนและควบคุมของแต่ละกิจการใช้จะมีความ แตกต่างกันออกไปตามลักษณะ ประเภท และขนาดของธุรกิจ องค์ประกอบดังกล่าวเป็ นเรื่องที่ฝ่ายจัดการต้อง ดําเนินการเป็ นขัน้ ตอน และต้องมีการประสานงานระหว่างขัน้ ตอนต่างๆ อย่างใกล้ชดิ ดังภาพที่ 1.

000 บาท ต้นทุนมีความหมายหลายลักษณะซึ่งจะแตกต่างกันไปตามวัตถุประสงค์ของการนํ าไปใช้ การเลือกใช้ ต้นทุนที่เหมาะสมกับสถานการณ์ถอื ว่าเป็ นสิง่ ที่สาํ คัญที่สุด การนํ าต้นทุนไปใช้ผดิ วัตถุประสงค์ก็อาจทําให้การ ตัดสินใจผิดพลาดได้ ต้นทุนสามารถจําแนกได้หลายลักษณะ ดังนี้ 3.1 การจําแนกต้นทุนตามลักษณะส่วนประกอบของผลิ ตภัณฑ์ ส่วนประกอบของต้นทุนทีใ่ ช้ในการผลิตสินค้าหรือผลิตภัณฑ์แต่ละชนิด (Cost of a manufactured product) จะประกอบด้วยวัตถุดบิ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายในการผลิต ซึ่งถ้าพิจารณาในด้าน ทรัพยากรทีเ่ ป็ นส่วนประกอบของสินค้าแล้วสามารถแยกได้เป็ น 3.000 บาท เมื่อถึงวันสิน้ เดือนมกราคม บริษทั ก็จะมีรายได้เท่ากับ 26.กําหนด ข้อมูลการวางแผนงบประมาณที่ดตี ้องอาศัยข้อมูลที่เป็ นข้อเท็จจริงในอดีต เช่น ข้อมูลด้านต้นทุนการ ผลิต ค่าใช้จา่ ยการขาย ค่าใช้จา่ ยในการบริหาร เป็ นต้น 3.1.000 บาท ในวันที่ 25 มกราคม 2548 บริษทั ได้ขายสินค้าไป 1 รายการ จํานวน 26.000 บาท และสินค้าคงเหลือ ซึง่ ถือเป็ นสินทรัพย์อกี 20.000 บาท ค่าใช้จ่าย 20. การจําแนกข้อมูลต้นทุนเพื่อการบริ หาร ต้นทุน (Cost) หมายถึง มูลค่าของทรัพยากรที่สูญเสียไปเพื่อให้ได้สนิ ค้าหรือบริการ โดยมูลค่านัน้ จะต้องสามารถวัดได้เป็ นหน่ วยเงินตรา ซึ่งเป็ นลักษณะของการลดลงในสินทรัพย์หรือเพิม่ ขึน้ ในหนี้สนิ ต้นทุนที่ เกิดขึน้ อาจจะให้ประโยชน์ในปจั จุบนั หรือในอนาคตก็ได้ เมื่อต้นทุนใดทีเ่ กิดขึน้ แล้วและกิจการได้ใช้ประโยชน์ไป ทัง้ สิน้ แล้ว ต้นทุนนัน้ ก็จะถือเป็ น “ค่าใช้จ่าย” (Expenses) ดังนัน้ ค่าใช้จ่ายจึงหมายถึงต้นทุนที่ได้ให้ประโยชน์ และกิจการได้ใช้ประโยชน์ ทงั ้ หมดไปแล้วในขณะนัน้ และสําหรับต้นทุนที่กจิ การสูญเสียไป แต่จะให้ประโยชน์แก่ กิจการในอนาคตเรียกว่า “สินทรัพย์” (Assets) เมื่ อ ค่ า ใช้ จ่ า ย (Expenses) คื อ ต้ น ทุ น ที่ ก่ อ ให้ เ กิ ด รายได้ (Revenue) โดยปกติ แ ล้ ว ก็ จ ะนํ า ไป เปรียบเทียบกับรายได้ทเ่ี กิดขึน้ ในงวดเดียวกันเพื่อคํานวณหากําไรสุทธิ (Net profit) หรือขาดทุนสุทธิ (Net loss) ซึง่ รายได้กจ็ ะหมายถึง ราคาขายของสินค้าหรือบริการ คูณกับปริมาณหรือระดับของกิจกรรม นอกจากนี้โดยปกติ เราจะพบว่า คําว่า “ค่าใช้จ่าย” มักจะหมายถึงรายจ่ายที่สามารถให้ผลประโยชน์ ทางภาษีได้ ด้วยเหตุน้ีคําว่า “ค่าใช้จ่าย” จึงนิยมแสดงในรายงานทางการเงินทีเ่ สนอบุคคลภายนอก แต่อย่างไรก็ตามในทางปฏิบตั แิ ล้วการใช้ คําว่า “ต้นทุน” และ “ค่าใช้จา่ ย” ก็มกั จะมีการใช้ทดแทนกันอยูเ่ สมอ เช่น ในวันที่ 10 มกราคม 2548 บริษทั ได้ซอ้ื สินค้ามา 2 รายการ โดยมีตน้ ทุนรายการละ 20.000 บาท กําไรสุทธิกจ็ ะเท่ากับ 6.1 วัตถุดบิ (Materials) วัตถุดบิ ถือเป็ นส่วนประกอบสําคัญของการผลิตสินค้าหรือผลิตภัณฑ์สําเร็จรูปโดยทัวไป ่ ซึ่งต้นทุนที่ เกีย่ วกับการใช้วตั ถุดบิ ในการผลิตสินค้าอาจจะถูกแบ่งออกเป็ น 2 ลักษณะ คือ 1) วัตถุดบิ ทางตรง (Direct materials) หมายถึง วัตถุดบิ หลักทีใ่ ช้ในการผลิต และสามารถระบุได้อย่าง ชัดเจนว่าใช้ในการผลิตสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งในปริมาณและต้นทุนเท่าใด รวมทัง้ จัดเป็ นวัตถุดบิ ส่วนใหญ่ทใ่ี ช้ใน การผลิตสินค้าชนิดนัน้ เช่น ไม้แปรรูปจัดเป็ นวัตถุดบิ ทางตรงของการผลิตเฟอร์นิเจอร์ ผ้าที่ใช้ในอุตสาหกรรม เสือ้ ผ้า ยางดิบที่ใช้ในการผลิตยางรถยนต์ แร่เหล็กที่ใช้ในอุตสาหกรรมถลุงเหล็ก กระดาษที่ใช้ในธุรกิจสิง่ พิมพ์ เป็ นต้น 2) วัตถุดบิ ทางอ้อม (Indirect materials) หมายถึง วัตถุดบิ ต่าง ๆ ทีเ่ กีย่ วข้องโดยทางอ้อมกับการผลิต สินค้า แต่ไม่ใช่วตั ถุดบิ หลักหรือวัตถุดบิ ส่วนใหญ่ เช่น ตะปู กาว กระดาษทรายทีใ่ ช้เป็ นส่วนประกอบของการทํา อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 10 .

1.1.2 ค่าแรงงาน (Labor) ค่าแรงงาน หมายถึง ค่าจ้างหรือผลตอบแทนทีจ่ ่ายให้แก่ลูกจ้างหรือคนงานทีท่ ําหน้าทีเ่ กีย่ วข้องกับการ ผลิตสินค้า โดยปกติแล้วค่าแรงงานจะถูกแบ่งออกเป็ น 2 ชนิด คือ ค่าแรงงานทางตรง (Direct labor) และ ค่าแรงงานทางอ้อม (Indirect labor) 1) ค่าแรงงานทางตรง (Direct labor) หมายถึง ค่าแรงงานทีจ่ ่ายให้แก่คนงานหรือลูกจ้างทีท่ ําหน้าที่ เกีย่ วกับการผลิตสินค้าสําเร็จรูปโดยตรง รวมทัง้ เป็ นค่าแรงงานทีม่ จี าํ นวนมากเมื่อเทียบกับค่าแรงงานทางอ้อมใน การผลิตสินค้า และจัดเป็ นค่าแรงงานส่วนสําคัญในการแปรรูปวัตถุดบิ ให้เป็ นสินค้าสําเร็จรูป เช่น คนงานทีท่ าํ งาน เกี่ยวกับการควบคุมเครื่องจักรที่ใช้ในการผลิตก็ควรถือเป็ นแรงงานทางตรง หรือพนักงานในสายการประกอบ สินค้า เป็ นต้น 2) ค่าแรงงานทางอ้อม (Indirect labor) หมายถึง ค่าแรงงานทีไ่ ม่เกีย่ วข้องกับค่าแรงงานทางตรงทีใ่ ช้ใน การผลิต สิน ค้า เช่น เงิน เดือ นผู้ค วบคุ ม โรงงาน เงิน เดือ นพนัก งานทํา ความสะอาดเครื่อ งจัก ร และโรงงาน พนักงานตรวจสอบคุณภาพ ช่างซ่อมบํารุง ตลอดจนต้นทุนที่เกี่ยวข้องกับคนงาน เช่น ค่าภาษีท่อี อกให้ลูกจ้าง ค่าใช้จา่ ยเกีย่ วกับสวัสดิการ เป็ นต้น ซึง่ ค่าแรงงานทางอ้อมเหล่านี้จะถือเป็ นส่วนหนึ่งของค่าใช้จา่ ยในการผลิต 3.6 ส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์ ตัวอย่าง บริษทั พรนุรกั ษ์ จํากัด ทําการผลิตเกีย่ วกับโต๊ะทีท่ าํ ด้วยไม้ โดยมีขอ้ มูลเกีย่ วกับวัตถุดบิ แรงงาน ค่าใช้จา่ ยอื่นเกิดขึน้ ดังนี้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 11 .3 ค่าใช้จา่ ยในการผลิต (Manufacturing overhead) ค่าใช้จ่ายในการผลิต หมายถึง แหล่งรวบรวมค่าใช้จ่ายทีเ่ กี่ยวข้องกับการผลิตสินค้าซึ่งนอกเหนือจาก วัตถุดบิ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง เช่น วัตถุดบิ ทางอ้อม ค่าแรงงานทางอ้อม ค่าใช้จ่ายในการผลิตทางอ้อมอื่น ได้แก่ ค่านํ้ า ค่าไฟ ค่าเช่า ค่าเสื่อมราคา ค่าประกันภัย ค่าภาษี เป็ นต้น อย่างไรก็ตามค่าใช้จ่ายเหล่านี้ตอ้ งเป็ น ค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวกับการดําเนินการผลิตในโรงงานเท่านัน้ ไม่รวมถึงเงินเดือน ค่าเช่า ค่าไฟฟ้า ค่าเสื่อมราคาที่ เกิดขึ้นจากการดําเนินงานในสํานักงาน ดังนัน้ ค่าใช้จ่ายการผลิตจึงถือเป็ นที่รวมของค่าใช้จ่ายในการผลิต ทางอ้อมต่าง ๆ (Cost pool of indirect manufacturing costs) นอกจากนี้ ยังจะพบว่ามีการเรียกค่าใช้จ่ายในการ ผลิต ในชื่ออื่น เช่น ค่าใช้จ่ายโรงงาน (Factory overhead) โสหุย้ การผลิต (Manufacturing burden) ต้นทุนผลิต ทางอ้อม (Indirect costs) เป็ นต้น ส่วนประกอบต่างๆ พอสรุปได้ ดังภาพที่ 1.เครื่องหนังหรือเฟอร์นิเจอร์ นํ ามันหล่อลื่นเครื่องจักร เส้นด้ายที่ใช้ในการตัดเย็บเสื้อผ้า เป็ นต้น โดยปกติแล้ว วัตถุดบิ ทางอ้อมอาจจะถูกเรียกว่า “วัสดุโรงงาน” ซึง่ จะถือเป็ นค่าใช้จา่ ยการผลิตชนิดหนึ่ง 3.6 ต้นทุนวัตถุดิบ ทางตรง งานระหว่างทํา ต้นงวด สิ นค้าคงเหลือ ต้นงวด ต้นทุนแรงงาน ทางตรง งานระหว่างทํา เสร็จ สิ นค้าสําเร็จรูป ทางอ้อม ไม่เสร็จ ต้นทุนค่าใช้จ่าย ในการผลิ ต งานระหว่างทํา ปลายงวด สิ นค้าคงเหลือ ปลายงวด ภาพที่ 1.

000 1.700.000 210.500.000 1.000 ค่าใช้จา่ ย การผลิต 8.140.000 10.000 1.000 1.500.000 300.000 300.100.000 11.000 1.000 8.950.000 อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 5.000 300.000 1.000 10.000 10.000 2.000 800.000 80.000 ต้นทุนการ ค่าใช้จา่ ยในการ ผลิตรวม บริหารทัวไป ่ 2.000 260.100.850.000 250.850.000 1.700.000 260.728.000 150.000 8.000 1.000 150.500.000 1.000 1.000 2.000 800.500.000 210.000 800.700.850.000 4.000 150.000 800.000 210.600.950.000 800.000 2.000 12 .000 ค่าใช้จ่ายทีเ่ กิดขึน้ ในบริษทั แห่งนี้ เมื่อจําแนกวัตถุดบิ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง ค่าใช้จ่ายในการผลิต ตลอดจนต้นทุนรวม จะแสดงได้ดงั นี้ รายการ ไม้สกั แปรรูป ไม้อดั แปรรูป กาว ตะปู ช่างเลื่อยไม้ ช่างประกอบตัวโต๊ะ ช่างทาสี ผูค้ วบคุมโรงงาน พนักงานทําความสะอาดโรงงาน ค่าเช่าโรงงาน ค่านํ้าค่าไฟฟ้าในโรงงาน ค่าเช่าสํานักงาน เงินเดือนพนักงานในสํานักงาน ค่าเสือ่ มราคาอุปกรณ์ในโรงงาน ค่าเสือ่ มราคาเครือ่ งใช้สาํ นักงาน รวม วัตถุดบิ ค่าแรงงาน ทางตรง ทางตรง 2.000 1.828.000 80.950.วัตถุดบิ : ค่าแรงงาน : ค่าใช้จา่ ยอื่น : ไม้สกั แปรรูป ไม้อดั แปรรูป กาว ตะปู ช่างเลื่อยไม้ ช่างประกอบตัวโต๊ะ ช่างทาสี ผูค้ วบคุมโรงงาน พนักงานทําความสะอาดโรงงาน ค่าเช่าโรงงาน ค่านํ้าค่าไฟในโรงงาน ค่าเช่าสํานักงาน เงินเดือนพนักงานในสํานักงาน ค่าเสือ่ มราคาอุปกรณ์ในโรงงาน ค่าเสือ่ มราคาเครือ่ งใช้สาํ นักงาน 2.100.000 250.000 250.

3.2 ต้นทุนแปรสภาพ (Conversion costs) หมายถึง ต้นทุนที่เกี่ยวกับการแปรสภาพและเปลี่ยน รูปแบบจากวัตถุดบิ ทางตรงให้กลายเป็ นสินค้าสําเร็จรูป ต้นทุนแปรสภาพจะประกอบด้วย ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จ่ายในการผลิต คือ เมื่อกิจการมีการลงทุนในเครื่องจักรมากขึน้ ค่าเสื่อมราคา ค่าซ่อมบํารุง ซึ่งจัดเป็ น ค่าใช้จ่ายการผลิต ก็จะมีจํานวนมากขึน้ ตามไปด้วย ดังนัน้ ธุรกิจที่มกี ารใช้เทคโนโลยีชนั ้ สูงจะให้ความสําคัญกับ ต้นทุนแปรสภาพมากกว่าต้นทุนขัน้ ต้น ความสัมพันธ์ดงั กล่าว แสดงได้ดงั ภาพที่ 1.1 ต้นทุนขัน้ ต้น (Prime costs) หมายถึง ต้นทุนรวมระหว่างวัตถุดบิ ทางตรงและค่าแรงงานทางตรง ซึง่ ตามปกติเราจะถือว่า ต้นทุนขัน้ ต้นจะมีความสัมพันธ์โดยตรงกับการผลิต รวมทัง้ เป็ นต้นทุนทีม่ จี าํ นวนมากเมื่อ เทียบกับต้นทุนการผลิตทัง้ หมด ในปจั จุบนั การผลิตในธุรกิจบางแห่งมีการใช้เครื่องจักรมากขึ้น ทําให้ต้นทุน ค่าแรงงานทางตรงลดลง ในลักษณะเช่นนี้ตน้ ทุนขัน้ ต้นก็จะมีความสําคัญลดลงเมือ่ เทียบกับต้นทุนแปรสภาพ 3.6 การจําแนกต้นทุนตามความสําคัญและลักษณะต้นทุนการผลิต 3.7 ต้นทุนการผลิ ต วัตถุดิบ ต้นทุนแรงงาน ต้นทุนขัน้ ต้น ต้นทุนค่าใช้จ่าย ในการผลิ ต ต้นทุนแปรสภาพ ภาพที่ 1.2 การจําแนกต้นทุนตามความสําคัญและลักษณะต้นทุนการผลิ ต การจําแนกต้น ทุนตามความสําคัญและลักษณะต้นทุนการผลิตนัน้ จะมีลกั ษณะที่คล้ายคลึงกับการ จําแนกต้นทุนตามส่วนประกอบของการผลิต ซึ่งวัตถุประสงค์ของการจําแนกต้นทุนในลักษณะนี้ ก็เพื่อใช้ในการ วางแผนและควบคุมมากกว่าที่จะจําแนกเพื่อการคํานวณต้นทุนของสินค้าหรือบริการ การจําแนกต้นทุนตาม ความสําคัญและลักษณะของต้นทุนการผลิต สามารถจําแนกได้ 2 ลักษณะคือ 3.2.2.3 การจําแนกต้นทุนตามความสัมพันธ์กบั ระดับของกิ จกรรม การจํ า แนกต้น ทุ น ความสัม พัน ธ์ก ับ ระดับ ของกิจ กรรม บางครัง้ เรีย กว่ า “การจํ า แนกต้น ทุ น ตาม พฤติกรรมของต้นทุน” (Cost behavior) ซึง่ มีลกั ษณะทีส่ าํ คัญ คือ เป็ นการวิเคราะห์จาํ นวนของต้นทุนทีจ่ ะมีการ เปลีย่ นแปลงไปตามปริมาณการผลิต หรือระดับของกิจกรรมทีเ่ ป็ นตัวผลักดันให้เกิดต้นทุน (Cost driver) ในการ ผลิต ทัง้ ที่เกี่ยวกับการวางแผน การควบคุม การประเมิน และการวัดผลการดําเนินงาน การจําแนกต้นทุนตาม ความสัมพันธ์กบั ระดับของกิจกรรมสามารถจําแนกต้นทุนได้ 3 ชนิด คือ ต้นทุนผันแปร ต้นทุนคงที่ และต้นทุน ผสม ซึ่งเป็ นการจําแนกต้นทุนทีอ่ ยู่ในช่วงของต้นทุนทีม่ คี วามหมายต่อการตัดสินใจ (Relevant range) นันก็ ่ คอื เป็ นช่วงทีต่ น้ ทุนคงทีร่ วม และต้นทุนผันแปรต่อหน่วย ยังมีลกั ษณะคงทีห่ รือไม่เปลีย่ นแปลง การแยกต้นทุนตามความสัมพันธ์กบั ระดับกิจกรรมแยกได้เป็ น ต้นทุนผันแปร ต้นทุนคงที่ และต้นทุน ผสม ในความเป็ นจริงยังสามารถพิจารณาพฤติกรรมต้นทุนอย่างละเอียดได้ดงั นี้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 13 .

1 ต้นทุนผันแปร (Variable costs) ต้นทุนชนิดนี้เป็ นต้นทุนทีม่ ลี กั ษณะผันแปรไปตามระดับของปริมาณการผลิตในสัดส่วนหรืออัตราส่วนที่ ค่อนข้างแน่นอน เช่น ต้นทุนวัตถุดบิ ในการผลิตสินค้า 1 ชิน้ ต้องใช้วตั ถุดบิ 3 หน่ วย ๆ ละ 10 บาท หรือ 30 บาทต่อสินค้า 1 ชิน้ ถ้าต้องการผลิตสินค้า 30.000 ความชัน B = 36 400.000 36 180.000 700.000 300.3.3.000 บาท (30.000 0 5.000 10.000 100.000 เมื่อพิจารณาจากกราฟ พบว่า ลักษณะต้นทุนผันแปรอย่างแท้จริงจะมีลกั ษณะเป็ นเส้นตรงโดยมีค่า ความชันเท่ากับ 36 คือต้นทุนวัตถุดบิ ต่อการผลิตสินค้า 1 หน่ วย จากลักษณะดังกล่าว สามารถกําหนดสูตร ความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ y = bx โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม b = ต้นทุนต่อหน่วย x = จํานวนระดับของกิจกรรม 2) ต้นทุนผันแปรตามระดับ (Step-variable costs) จัดเป็ นต้นทุนปนั แปรทีม่ ลี กั ษณะใกล้เคียงความเป็ น จริงมาก คือมีตน้ ทุนต่อหน่ วยคงที่ ณ ระดับการผลิตหนึ่ง และจะมีตน้ ทุนต่อหน่ วยเปลีย่ นแปลงไป อีกระดับการ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 14 .000 ต้นทุนรวม (= y) 600.000 20.000 200.000 หน่วย (30.000 ชิน้ ต้องใช้วตั ถุดบิ 90.000 10.000 36 360.000 x 30) ในทางปฏิบตั วิ ตั ถุดบิ ดังกล่าวอาจใช้ไม่ได้ตามทีต่ งั ้ ไว้ ดังนัน้ ควรพิจารณา ต้นทุนผันแปรเป็ น 2 ชนิด คือ ต้นทุนผันแปรอย่างแท้จริง และต้นทุนผันแปรตามระดับ 1) ต้นทุนผันแปรอย่างแท้จริง (True variable costs) หมายถึงต้นทุนทีม่ ลี กั ษณะต้นทุนต่อหน่วยคงที่ ในขณะที่ต้นทุนรวมจะเปลี่ยนแปลงไปตามระดับของปริมาณการผลิตหรือระดับกิจกรรม เช่น ต้นทุนวัตถุดบิ ต้นทุนแรงงานทางตรงทีม่ กี ารจ่ายตามชัวโมงแรงงาน ่ เป็ นต้น ตัวอย่าง บริษัทพรนุ รกั ษ์ จํากัด ทําการผลิตสินค้าโดยสินค้า 1 หน่ วยต้องใช้วตั ถุดิบในการผลิต 3 หน่วย ราคาวัตถุดบิ ทีใ่ ช้ในการผลิตมีราคาหน่ วยละ 12 บาท ลักษณะต้นทุนวัตถุดบิ ทีจ่ ดั เป็ นต้นทุนอย่างแท้จริง เป็ นดังนี้ ปริ มาณการผลิ ต ต้นทุนวัตถุดิบต่อการ ต้นทุนรวม (หน่ วย) ผลิ ตสิ นค้า 1 หน่ วย (บาท) (บาท) 1 36 36 5.000 36 720.000 พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ 800.000 x 3) หรือต้นทุน ทัง้ สิน้ 900.000 ระดับการผลิตสินค้า (= x) 15.000 20.000 500.

000 10.000 0 B=6 B=4 1.001 – 2.000 5.000 จากลักษณะดังกล่าว สามารถกําหนดสูตรความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ y = b1x1 + b2x2 + b3x3… + bnxn โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม b1.000 10.001 – 10.000 ระดับปริมาณกระแสไฟฟ้า (= x) 5.001 ขึน้ ไป 12 หากในเดือนมกราคม 2550 กิจการทําการผลิตโดยใช้กระแสไฟฟ้า 5.3…n = จํานวนระดับของกิจกรรม จากกราฟจะเห็น ว่ า ต้น ทุ น ผัน แปรจะมีค่ า ความชัน เท่ า กัน ในแต่ ล ะระดับ เนื่ อ งจากต้น ทุ น การใช้ กระแสไฟฟ้าเปลีย่ นไปตามระดับช่วงของการใช้ หรือในการทํางานจริง เช่น ค่าจ้างแรงงานทางตรง โดยทัวไปจะ ่ ผันแปรตามชัวโมงการทํ ่ างาน หากในความเป็ นจริง การทํางานมากขึน้ อาจทําให้แรงงานเหนื่อยล้า ประสิทธิภาพ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 15 .000 4.000 2.000 26.000 4 1.000 3.ผลิตหนึ่ง โดยปกติแล้วต้นทุนลักษณะเช่นนี้จะเป็ นต้นทุนทางอ้อม (Indirect cost) เช่น ค่าไฟฟ้า ค่าแรงงาน ทางอ้อม เป็ นต้น ตัวอย่าง บริษทั พรนุรกั ษ์ จํากัด ทําการผลิตสินค้า โดยมีคา่ ไฟฟ้าเป็ นดังนี้ ปริ มาณกระแสไฟฟ้ าที่ใช้ (หน่ วย) ต้นทุนต่อหน่ วย (บาท) ไม่เกิน 1.000 20.000 36.000 10 10.000 2.000 B=8 15.000 1.000 6 2.001 – 4.000 6 6.000 1.2.000 10 10.000 จากการคํานวณจะพบว่า ต้นทุนค่ากําลังไฟฟ้าของเดือนมกราคม เท่ากับ 36.000 บาท พฤติกรรมของ ต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ ต้นทุนการใช้กระแสไฟฟ้า (= y) 40.2.000 8 16.000 8 4.000 5.3…n = ต้นทุนต่อหน่วย x1.000 1.000 35.000 4.000 B = 10 30.000 หน่วย การคํานวณต้นทุนค่า ไฟฟ้าเป็ นดังนี้ ปริ มาณกระแส ปริ มาณกระแสไฟฟ้ า ต้นทุนต่อ ต้นทุนรวมแต่ ต้นทุนรวม ไฟฟ้ าที่ใช้ (หน่ วย) ที่ใช้สะสม (หน่ วย) หน่ วย (บาท) ละระดับ (บาท) สะสม (บาท) 1.000 4.000 2.000 4 4.000 25.

000 300.000 3.000/50.000) แต่หากผลิตได้ 100.000 บาท ในปี นัน้ ไม่ว่ากิจการจะทําการผลิตสินค้าเท่าใดก็ตอ้ งจ่ายค่า ประกันภัยโรงงานทัง้ สิน้ 300.000/100.000 หน่ วย ต้นทุนค่า ประกันภัยโรงงานจะลดลงเหลือ 2 บาท (300.00 20.50 80.000 7.00 40.000 300.3.000 บาทเช่นเดิม หากในปี นัน้ สามารถผลิตสินค้าได้ 50.000 30.000 300.ต้นทุนรวม ต้นทุนรวม การทํางานลดลง และทําให้ตน้ ทุนต่อหน่ วยสูงขึน้ หรือในทางตรงกันข้าม หากทํางานมากขึน้ อาจมีความชํานาญ ทําให้ประสิทธิภาพการทํางานเพิม่ ขึน้ และต้นทุนต่อหน่วยลดลงได้เช่นกัน กราฟโดยทัวไปจึ ่ งมักเป็ นเส้นโค้ง ซึ่ง อาจเป็ นได้หลายแบบ ดังนี้ ระดับกิจกรรม ต้นทุนรวม ระดับกิจกรรม ระดับกิจกรรม 3.000 15.000 หน่ วย ต้นทุนค่า ประกันภัยโรงงานต่อหน่ วยจะเท่ากับ 6 บาท (300.2 ต้นทุนคงที่ (Fixed costs) ต้นทุนคงทีเ่ ป็ นต้นทุนทีม่ ตี น้ ทุนรวมคงทีต่ ลอดทุกระดับการผลิตในช่วงของต้นทุนทีม่ คี วามหมายต่อการ ตัดสินใจ (Relevant range) โดยต้นทุนต่อหน่วยจะเปลีย่ นแปลงไปตามระดับของประมาณการผลิต เช่น กิจการมี ค่าประกันภัยโรงงานทีต่ อ้ งจ่ายปี ละ 300.000) ดังนัน้ การตัดสินใจในการผลิตจะต้องคํานึงถึง ปริมาณการผลิต และใช้ตน้ ทุนคงทีท่ ม่ี อี ยูอ่ ย่างมีประสิทธิภาพและเกิดประโยชน์ เมือ่ พิจารณาให้ดจี ะพบว่าในทาง ปฏิบตั ติ ้นทุนคงที่ท่คี งที่ตลอดทุกระดับการผลิตนัน้ มีค่อนข้างน้อย ดังนัน้ ควรพิจารณาแบ่งเป็ น 2 ลักษณะ คือ ต้นทุนคงทีอ่ ย่างแท้จริง และต้นทุนคงทีต่ ามระดับ 1) ต้นทุนคงที่อย่างแท้จริ ง (True fixed costs) เป็ นต้นทุนทีไ่ ม่เปลีย่ นแปลงไปตามระดับของปริมาณ การผลิต ไม่วา่ จะทําการผลิตสินค้า ณ ระดับใดก็ตาม เช่น ค่าเช่าโรงงาน ค่าเสือ่ มราคาตามวิธเี ส้นตรง เป็ นต้น ตัวอย่าง บริษทั พรนุ รกั ษ์ จํากัดมีค่าเช่าโรงงานทีต่ อ้ งจ่ายปี ละ 300.75 พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 16 .000 300.000 บาท ดังนัน้ สามารถวิเคราะห์ การเปลีย่ นแปลง ณ ระดับการผลิตต่าง ๆ ได้ดงั นี้ ปริ มาณการผลิ ต ต้นทุนคงที่รวม ต้นทุนคงที่ต่อ (หน่ วย) (บาท) หน่ วย(บาท) 10.

000 0 10.000 เมื่อ พิจ ารณาจากกราฟ พบว่า ลัก ษณะต้น ทุ น คงที่อ ย่า งแท้จ ริง จะมีล ัก ษณะเป็ น เส้น ตรงขนานกับ กิจกรรม จากลักษณะดังกล่าวสามารถกําหนดสูตรความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ y=a โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม a = ต้นทุนคงทีท่ ต่ี อ้ งจ่ายในงวดระยะเวลาหนึ่ง 2) ต้นทุนคงที่ ตามระดับ (Step-fixed costs) เป็ นต้นทุนทีค่ งทีอ่ ยู่ในช่วงกิจกรรมหนึ่ง ๆ และจะ เปลี่ยนไปหากมีระดับกิจกรรมมากขึ้น ซึ่งค่าใช้จ่ายส่วนใหญ่มกั เป็ นลักษณะเช่นนี้ เช่น ค่าเสื่อมราคาเพิม่ ขึ้น เนื่องจากมีการเพิม่ เครื่องจักรในการผลิต ค่าเช่าทีเ่ พิม่ ขึน้ เมื่อมีการขยายโรงงาน หรือเงินเดือนผูค้ วบคุมโรงงาน เพิม่ ขึน้ เมือ่ มีปริมาณงานหรือสินค้ามากขึน้ ดังนัน้ จะเห็นว่า ต้นทุนคงทีล่ กั ษณะนี้หากนําไปใช้ในการตัดสินใจต้อง ระมัดระวังและให้ความสนใจ ตัวอย่าง บริษัทพรนุ รกั ษ์ จํากัด ตัดสินใจวางแผนการผลิตโดยมีต้นทุนเกี่ยวกับเงินเดือนผู้ควบคุม โรงงานเดือนละ 40.001 – 300.001 – 200.000 20.000 พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 17 .000 350.000 40.100.000 150.000 ต้นทุนรวม (= y) 300.000 80.000 2 100.000 120.000 100.000 40.000 200.000 หน่ วย ดังนัน้ สามารถ วิเคราะห์ตน้ ทุนคงทีท่ จ่ี ะเกิดขึน้ ณ ระดับการผลิตต่าง ๆ ได้ดงั นี้ จํานวนช่วงที่ใช้ ระดับของปริ มาณการ ต้นทุนคงที่รวม ในการผลิ ต ผลิ ต (หน่ วย) (บาท) 1 0 .000 250.000 50.000 ระดับการผลิตสินค้า (= x) 60.000 80.000 3 200.400.000 บาท ต่อการทํางาน 1 ช่วง สามารถผลิตสินค้าได้ 100.

000 400.3…n = ต้นทุนต่อหน่วย x1.000 80.000 1.000 60.000 40.000 300.000 2.000 400.000 2.000 0 100.3…n = จํานวนระดับของระดับกิจกรรม นอกจากต้นทุนคงที่ท่กี ล่าวมาแล้ว ควรพิจารณาผลกระทบที่เกิดจากเวลาด้วย โดยเฉพาะต้นทุนคงที่ ระยะสัน้ (Discretionary fixed costs) และต้นทุนคงทีร่ ะยะยาว (Committed fixed costs) ซึง่ สามารถใช้ ประโยชน์ในการการตัดสินใจของผูบ้ ริหาร 3.000 อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 18 .ต้นทุนรวม (= y) 120.000 1.500.000 70.000 บาท เมื่อ ใช้งานจะต้องจ่ายค่าเช่าเพิม่ อีกขวดละ 30 บาท ดังนัน้ สามารถวิเคราะห์ตน้ ทุนผสมอย่างแท้จริงทีเ่ กิดขึน้ ได้ดงั นี้ ปริ มาณการ ต้นทุนคงที่อย่าง ต้นทุนผันแปรอย่าง ต้นทุนผสมรวม ผลิ ต (หน่ วย) แท้จริ ง (บาท) แท้จริ ง (บาท) (บาท) 0 400.3.000 1.000 2.800.200.2.000 400.200.000 200.000 40.600.000 0 400.100.000 ระดับการผลิตสินค้า (= x) เมื่อพิจารณาจากกราฟ พบว่าลักษณะต้นทุนคงทีต่ ามระดับจะมีลกั ษณะเป็ นเส้นตรงขนาดกับกิจกรรม ในช่วงหนึ่ง และจะเปลีย่ นไปขนานกับกิจกรรม เมื่อถึงจุดการเปลีย่ นแปลง จากลักษณะดังกล่าวสามารถกําหนด สูตรความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ y = a1… if 0 <= x <= x1 = a2… if x1 <= x <= x2 = a3… if x2 <= x <= x3 โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม a1.2.3 ต้นทุนผสม (Mixed costs) ต้นทุนผสม เป็ นต้นทุนที่มพี ฤติกรรมส่วนหนึ่งคงที่ และส่วนหนึ่งผันแปรไปตามระดับของกิจกรรม ซึ่ง ค่าใช้จา่ ยส่วนใหญ่ของกิจการมักมีลกั ษณะเช่นนี้ การพิจารณาแบ่งต้นทุนผสมออกเป็ น 2 ลักษณะคือ ต้นทุนผสม อย่างแท้จริง และ ต้นทุนผสมเชิงประยุกต์ 1) ต้นทุนผสมอย่างแท้จริ ง (True mixed costs) เป็ นต้นทุนทีม่ พี ฤติกรรมส่วนหนึ่งเป็ นต้นทุนคงที่ อย่างแท้จริง และส่วนหนึ่งเป็ นต้นทุนผันแปรอย่างแท้จริงเช่นกัน เช่น ต้นทุนค่าโทรศัพท์ การจ่ายค่าตอบแทน พืน้ ฐานส่วนหนึ่ง และจ่ายตามระดับของการปฏิบตั งิ านส่วนหนึ่ง เป็ นต้น ตัวอย่าง บริษทั พรนุรกั ษ์ จํากัด ตัดสินใจเช่าเครื่องบรรจุขวดมาใช้งานในอัตราปี ละ 400.

000 6.000 2.500 2.000 1.พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ ต้นทุนรวม 3.000 400.000 2.000 3.000.000 4.500 4.000 2.000.000 ระดับการผลิตสินค้า (= x) 60.000 2.000 4.000 5.000.000 ต้นทุนผันแปร = bx 1.500 8.000 0 ต้นทุนคงที่ = a 20.000 บาท และจ่ายตามจํานวนหน่วยผลิตหน่วยละ 1 บาท หากสามารถทําการผลิตได้มากกว่า 2.000 40.000 ต้นทุนรวม (= y) b = 30 2.500 1.500 2.000 0 0 2.000 1.500 8.000 3.500.000 2.000 2.000 2.000 0 4.000 500 5.000 500.500 3.000 3.000 ชิน้ ต่อเดือน จะได้รบั โบนัสอีกเดือนละ 500 บาท หากมากกว่า 3.000 7.500 2.000 2.500 1.500 500 5.000 1.000 70.500 อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 19 .000 5.000 2.000 ชิน้ ขึน้ ไป จะได้อกี 500 บาท และ ถ้า มากกว่า 4.000 ชิน้ ขึน้ ไป จะได้อกี 500 บาท ดังนัน้ สามารถวิเคราะห์ตน้ ทุนผสมเชิงประยุกต์ทเ่ี กิดขึน้ ได้ดงั นี้ ปริ มาณการผลิ ต ต้นทุนคงที่ ต้นทุนผันแปร โบนัสสะสม ต้นทุนรวม (หน่ วย) (บาท) (บาท) (บาท) (บาท) 0 2.500.000 เมื่อพิจารณาจากกราฟ พบว่า ลักษณะต้นทุนประกอบด้วยต้นทุนคงที่ และต้นทุนผันแปร จากลักษณะ ดังกล่าว สามารถกําหนดสูตรความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ y = a + bx โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม a = ต้นทุนคงที่ b = ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย x = จํานวนของระดับกิจกรรม 2) ต้นทุนผสมเชิ งประยุกต์ (Applied of mixed costs) เป็ นต้นทุนผสมระหว่างต้นทุนคงที่ และต้นทุน ผันแปรที่มลี กั ษณะและรูปแบบไม่แน่ นอน แต่สามารถระบุได้ หรือทราบอัตราของการเปลี่ยนแปลงในรูปของ ต้นทุนคงทีแ่ ละต้นทุนผันแปรได้อย่างชัดเจน ตัวอย่าง บริษทั พรนุ รกั ษ์ จํากัด กําหนดรูปแบบของการจ่ายค่าแรงงานให้กบั พนักงานรายเดือนไว้ เดือนละ 2.000 4.

000 2.3.000 1.3 = จุดของระดับกิจกรรมทีจ่ ะทําให้ตน้ ทุนเปลีย่ นไป b = ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย ต้นทุนผสมเชิงประยุกต์นนั ้ มีรปู แบบต้นทุนอีกหลายรูปแบบ อย่างไรก็ตามเราสามารถคํานวณหาต้นทุน รวมหรือกําหนดตัวแบบ (Model) เพื่อใช้ในการคํานวณต้นทุนนัน้ ได้ หากสามารถทราบหรือระบุอตั ราส่วนการ เปลีย่ นแปลงของต้นทุนเหล่านัน้ ได้อย่างชัดเจน 3.000 0 1.000 ระดับการผลิตสินค้า (= x) 4.000 ต้นทุนรวม 8.000 5.000 a = 500 4.2.000 a = 500 b=1 5.000 b=1 a = 500 b=1 7.000 2.000 ต้นทุนรวม (= y) 6.พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ 9.000 3.3 = ต้นทุนคงทีท่ เ่ี พิม่ ขึน้ ตามระดับของกิจกรรม x = ระดับของปริมาณการผลิต หรือกิจกรรม x1.2.000 b=1 3.000 เมือ่ พิจารณาจากกราฟ พบว่า ลักษณะต้นทุนผสมสามารถกําหนดสูตรความสัมพันธ์ได้ดงั นี้ a1… if 0 <= x <= x1 y = a + a2… if x1 <= x <= x2 + bx a3… if x2 <= x <= x3 โดยกําหนดให้ y = ต้นทุนรวม a = ต้นทุนคงทีท่ ไ่ี ม่เกีย่ วข้องกับระดับของกิจกรรม a1.4 ต้นทุนที่ไม่ทราบพฤติ กรรม (Unknown costs behavior) บ่อยครัง้ มักจะพบว่าต้นทุนบางชนิดไม่สามารถทราบหรือระบุอตั ราส่วนการเปลีย่ นแปลงได้อย่างชัดเจน หรือไม่สามารถกําหนดได้ว่าอะไรเป็ นสาเหตุของการเกิดต้นทุน การกําหนดและศึกษาต้นทุนชนิดนี้เป็ นเรื่อง ค่อนข้างยาก จึงต้องอาศัยเทคนิคในการประมาณต้นทุนต่าง ๆ เข้ามาช่วย พฤติกรรมของต้นทุนแสดงในลักษณะของกราฟได้ ดังนี้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 20 .

5 การจําแนกต้นทุนตามหน้ าที่งานในสายการผลิ ต การดําเนินงานของธุรกิจอุตสาหกรรมมักจะประกอบไปด้วยแผนกต่าง ๆ ในสายการผลิตสินค้าจํานวน มาก และแต่ละแผนกก็ทําหน้าทีง่ านทีไ่ ด้รบั มอบหมาย สําหรับกิจการที่ทําการผลิตสินค้าสามารถจําแนกต้นทุน แผนกออกเป็ น 2 ลักษณะ คือ 3.5.1 ต้นทุนแผนกผลิต (Cost of production departments) หมายถึง ต้นทุนทีเ่ กีย่ วกับการทํางานของ เครื่องจักร คนงาน และค่าใช้จ่ายอื่นทีเ่ กิดขึน้ ในแผนกผลิตสินค้าของกิจการ เช่น แผนกตัด แผนกเชื่อม แผนก ประกอบ แผนกบรรจุ เป็ นต้น 3.4.8 อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 21 .5.4.2 ต้นทุนแผนกบริการ (Cost of service departments) หมายถึง ต้นทุนทีไ่ ม่เกีย่ วข้องกับการผลิต โดยตรงโดยแผนกเหล่านี้จะทําหน้าที่ในด้านการบริการให้แก่แผนกอื่น เช่น แผนกเงินเดือนและค่าจ้าง แผนก บุคคล แผนกซ่อมบํารุง แผนกธุรการโรงงาน เป็ นต้น โดยปกติแล้วต้นทุนในแผนกบริการส่วนทีเ่ กีย่ วกับการผลิต จะถูกจัดสรรต้นทุนเข้าแผนกผลิตเพื่อทําการคํานวณหาต้นทุนผลิตทีเ่ หมาะสม โดยการจัดสรรต้นทุนจากแผนก บริการให้แก่แผนกผลิตจะคํานึงถึงการใช้ประโยชน์ของแผนกผลิตจากแผนกบริการนัน้ ตัวอย่าง การปนั ส่วนต้นทุนแผนกบริการ แสดงดังภาพที่ 1.ต้นทุนรวม ต้นทุนรวม ระดับกิจกรรม ต้นทุนรวม ต้นทุนรวม ระดับกิจกรรม ระดับกิจกรรม ระดับกิจกรรม 3.4 การจําแนกต้นทุนตามความสัมพันธ์กบั หน่ วยต้นทุน ในการจําแนกต้นทุนลักษณะนี้เราสามารถทีจ่ ะจําแนกได้ 2 ชนิด คือ ต้นทุนทางตรง (Direct cost) และ ต้นทุนทางอ้อม (Indirect cost) โดยพิจารณาตามความสามารถที่จะระบุได้ว่าต้นทุนใดเป็ นต้นทุนของงานใด แผนกใด หรือเขตการขายใด เป็ นต้น 3.2 ต้นทุนทางอ้อม (Indirect cost) หมายถึง ต้นทุนร่วม (Common cost) ทีเ่ กิดขึน้ โดยไม่สามารถ ระบุได้วา่ เกิดจากหน่วยต้นทุนใด โดยปกติแล้วต้นทุนทางอ้อมนี้จะถูกแบ่งสรรให้แก่หน่วยต้นทุนด้วยเทคนิควิธใี น การจัดสรรต้นทุน (Allocation techniques) และโดยทัวไปต้ ่ นทุนทางอ้อมหมายถึงค่าใช้จา่ ยในการผลิตของสินค้า 3.1 ต้นทุนทางตรง (Direct cost) หมายถึง ต้นทุนทีฝ่ า่ ยบริหารสามารถทีจ่ ะระบุได้ว่าต้นทุนใดเป็ น ของหน่ วยต้นทุน (Cost object) ใดนัน่ เอง เช่น วัตถุดบิ ทางตรงและค่าแรงงานทางตรงทีใ่ ช้ในการผลิตงานผลิต ชิน้ ใดชิน้ หนึ่ง หรือค่าเสือ่ มราคาเครือ่ งจักรในแผนกประกอบ คือ ต้นทุนทางตรงของแผนกประกอบนันเอง ่ 3.

1 ต้นทุนทีเ่ กีย่ วกับการผลิต (Manufacturing costs) ได้แก่ ต้นทุนทีม่ คี วามสัมพันธ์กบั การผลิต คือ วัตถุดบิ ทางตรง ค่าแรงงานทางตรง และค่าใช้จา่ ยในการผลิต 3.000 x 5/10) แผนกผลิตที่ 2 2.6.6 การจําแนกต้นทุนตามหน้ าที่งานในกิ จการ การจําแนกต้นทุนตามหน้าที่งาน เป็ นการพิจารณาต้นทุนที่เกิดขึน้ จากการดําเนินงานหรือปฏิบตั งิ าน ของหน้าทีง่ านต่าง ๆ โดยปกติแล้วจะสามารถแบ่งหน้าทีง่ านในกิจการต่าง ๆ ออกเป็ น 4 หน้าทีง่ าน คือ การผลิต การตลาด การบริหาร และการเงิน ดังนัน้ ต้นทุนทีจ่ ะเกิดขึน้ ในหน้าทีง่ าน คือ 3.000 x 2/10) และ แผนกผลิตที่ 3 3.ผูจ้ ดั การทัวไป ่ ฝา่ ย.6.3 ต้นทุนทีเ่ กีย่ วกับการบริหาร (Administrative costs) ได้แก่ ต้นทุนทีเ่ กิดขึน้ ในลักษณะทีเ่ กีย่ วกับ การสังการ ่ การควบคุม และการดําเนินงานของกิจการ นอกจากนี้ยงั รวมถึงเงินเดือนของผูบ้ ริหารและพนักงานใน แผนกทีไ่ ม่เกีย่ วกับแผนกผลิต และแผนกขาย 3..6..000 บาท (10.6.8 ตัวอย่างการปนั ส่วนต้นทุนแผนกบริการ จากภาพจะพบว่าแผนกซ่อมบํารุง เป็ นแผนกบริการซึง่ ให้บริการแก่แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตที่ 2 และ แผนกผลิตที่ 3 ต้นทุนทีเ่ กิดขึน้ ในแผนกซ่อมบํารุงจึงถูกปนั ส่วนให้กบั แผนกผลิตตามสัดส่วนการให้บริการคือ แผนกผลิตที่ 1 5. ฝา่ ยผลิต แผนกซ่อมบํารุง ค่าใช้จ่าย 10.000 บาท (10.000 บาท แผนกซ่อมบํารุง (แผนกบริการ) ให้บริการแก่ แผนกผลิต ดังนี้ แผนกผลิตที่ 1 = 5/10 แผนกผลิตที่ 2 =2/10 แผนกผลิตที่ 3 = 3/10 5/10 = 5.000 บาท 2/10 = 2.000 x 3/10) นอกจากนี้หากบริษทั มีแผนกผลิตอยู่เพียงแผนกเดียว และมีแผนกบริการอยู่หลายแผนก เช่น แผนก ซ่อมบํารุง แผนกบุคคล แผนกบัญชี เป็ นต้น หากกิจการต้องการที่จะจัดสรรต้นทุนที่เกิดขึน้ ในแผนกซ่อมบํารุง ให้แก่แผนกผลิตและแผนกอื่นก็จะพิจารณาว่าต้นทุนในแผนกซ่อมบํารุงสัดส่วนเท่าไร ทีค่ วรจะจัดสรรให้แก่แผนก ผลิต และส่วนใดทีไ่ ม่เกีย่ วกับแผนกผลิตก็จะถูกจัดสรรให้แก่แผนกบริการอื่น เช่น แผนกบุคคล แผนกบัญชี หรือ แบ่งสรรให้แก่แผนกอื่นทีไ่ ม่ใช่แผนกทีท่ าํ หน้าทีเ่ กีย่ วกับการผลิต เช่น แผนกขาย แผนกขนส่ง เป็ นต้น ซึง่ ต้นทุน ทีเ่ กิดขึน้ ในแผนกทีไ่ ม่เกีย่ วกับแผนกผลิตจะถูกนําไปเป็ นค่าใช้จา่ ยในงบกําไรขาดทุน ส่วนต้นทุนในแผนกผลิตซึง่ รวมทัง้ ส่วนทีไ่ ด้รบั จัดสรรจากแผนกซ่อมบํารุง ก็จะถูกนําไปคํานวณต้นทุนผลิตภัณฑ์ 3.4 ต้นทุนทางการเงิน (Financial costs) หมายถึง ต้นทุนทีเ่ กิดขึน้ อันเนื่องมากจากการจัดหาเงินทุน หรือการบริหารเงินทุนของกิจการ เช่น ค่าดอกเบีย้ ค่าธรรมเนียม เป็ นต้น อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 22 .000 บาท 3/10 = 3.2 ต้นทุนทีเ่ กี่ยวกับการตลาด (Marketing costs) ได้แก่ ต้นทุนทีเ่ กีย่ วกับการส่งเสริมการจําหน่ าย สินค้า หรือบริการ เช่น ค่าโฆษณา ค่านายหน้าพนักงานขาย เป็ นต้น 3.000 บาท แผนกผลิตที่ 1 แผนกผลิตที่ 2 แผนกผลิตที่ 3 ภาพที่ 1..000 บาท (10.

8.2 ต้นทุนทีค่ วบคุมไม่ได้ (Uncontrollable cost) หมายถึง ต้นทุน หรือค่าใช้จ่ายทีไ่ ม่อยู่ภายใต้ อํานาจหน้าที่ ทีห่ น่วยงานหรือผูบ้ ริหารในระดับนัน้ จะควบคุมไว้ได้ นันคื ่ อไม่สามารถทีจ่ ะกําหนดต้นทุนประเภทนี้ ให้เพิม่ ขึน้ หรือลดลงได้ โดยปกติต้นทุนที่ควบคุมไม่ได้ของผู้บริหารระดับล่างก็มกั จะเกิดจากการตัดสินใจของ ผูบ้ ริหารระดับสูงนันเอง ่ ตัวอย่าง ต้นทุนทีค่ วบคุมได้ และต้นทุนทีค่ วบคุมไม่ได้ ดังภาพที่ 1.7.7.000 บาท ปนั ส่วน แผนกประกอบ แผนกตกแต่ง เงินเดือนหัวหน้าแผนก เงินเดือนหัวหน้า + ่ ตกแต่ง 3.7.000 บาท ผูจ้ ดั การทัวไป ่ ปนั ส่วน ฝา่ ยฯลฯ ฝา่ ยผลิต เงินเดือนหัวหน้า เงินเดือนผูจ้ ดั การทัวไป ่ ฝา่ ยผลิต 5.7 การจําแนกต้นทุนตามความสัมพันธ์กบั เวลา 3.2 ต้นทุนทดแทน (Replacement cost) หมายถึง มูลค่า หรือราคาตลาดปจั จุบนั ของสินทรัพย์ประเภท เดียวกัน กับที่กิจ การใช้อยู่ หรือสินทรัพย์ท่ีกิจการเคยซื้อมาในอดีต ถ้า ต้องการที่จะซื้อใหม่ในขณะนี้จะต้อง จ่ายเงินในจํานวนเท่าไร โดยปกติมลู ค่าหรือราคาต้นทุนทดแทนย่อมมีมลู ค่าสูงกว่าต้นทุนในอดีต ทัง้ นี้อาจจะเป็ น เพราะการเกิดภาวะเงินเฟ้อส่วนหนึ่งและจากการเปลีย่ นแปลงในเทคโนโลยีของสินทรัพย์ เพื่อให้มปี ระสิทธิภาพ การทํางานทีส่ งู ขึน้ ส่วนหนึ่ง 3.8 การจําแนกต้นทุนตามลักษณะของความรับผิดชอบ 3.1 ต้นทุนในอดีต (Historical cost) หมายถึง ต้นทุนทีก่ จิ การได้จา่ ยไปจริงตามหลักฐานอันเทีย่ งธรรมที่ ปรากฏ จํานวนเงินที่กจิ การได้จ่ายไปนัน้ จึงถือเป็ นมูลค่าหรือต้นทุนของสินค้าหรือสินทรัพย์ของกิจการในอดีต แต่ต้นทุนในอดีตนี้อาจจะไม่มคี วามเหมาะสมในการนํ ามาใช้เพื่อการตัดสินใจของฝ่ายบริหารในปจั จุบนั ทัง้ นี้ เพราะค่าของเงินในอดีตกับในปจั จุบนั ย่อมมีความแตกต่างอันเนื่องมากจากภาวะเงินเฟ้อ และความเปลีย่ นแปลง ทางด้านเศรษฐกิจ 3.000 บาท + 2.000 บาท ภาพที่ 1.3 ต้นทุนในอนาคต (Future cost) หมายถึง ต้นทุน หรือค่าใช้จ่ายทีก่ จิ การคาดว่าจะเกิดขึน้ ในอนาคต จากการตัดสินใจเรื่องใดเรื่องหนึ่งของผูบ้ ริหาร ซึง่ ต้นทุนในอนาคตนัน้ อาจจะได้มาจากการประมาณการหรือการ พยากรณ์ บ่อยครัง้ ทีต่ น้ ทุนในอนาคตจะถูกนํามาใช้ในการวางแผน ฉะนัน้ การประมาณต้นทุนในอนาคตจึงต้องทํา ด้วยความระมัดระวังและรอบคอบ 3.1 ต้นทุนที่ควบคุมได้ (Controllable cost) หมายถึง ต้นทุน หรือ ค่าใช้จ่ายที่สามารถระบุหรือ กํ า หนดได้ว่ า หน่ ว ยงานใดหรือ บุ ค คลใดบุ ค คลหนึ่ ง เป็ น ผู้ร บั ผิด ชอบโดยตรง หรือ มีอํ า นาจ หน้ า ที่ หรือ มี ความสามารถที่จะทําให้ต้นทุนจํานวนนัน้ เพิม่ ขึน้ หรือลดลงจากการตัดสินใจของตน ซึ่งต้นทุนที่ควบคุมได้ใน หน่วยงานหรือผูบ้ ริหารคนใดคนหนึ่ง อาจเป็ นต้นทุนทีค่ วบคุมไม่ได้ในอีกหน่วยงานหรือผูบ้ ริหารอีกคนหนึ่งก็ได้ 3.8.9 ตัวอย่างการปนั ส่วนต้นทุนทีค่ วบคุมได้และควบคุมไม่ได้ อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 23 .9 เงินเดือนผูจ้ ดั การทัวไป ่ 10.000 บาท ฝายผลิต 1.3.

000 บาท โดยปกติต้นทุนเสียโอกาสจะไม่มกี ารบันทึก ลงบัญชีของกิจการเพราะมิได้เป็ นต้นทุนทีเ่ กิดขึน้ จริง แต่เป็ นต้นทุนทีถ่ กู สมมติเพือ่ การตัดสินใจ 3.000 บาท ถือว่าถ้า กิจการเลือกทําธุรกิจก็จะมีต้นทุนเสียโอกาสเกิดขึน้ 20.จากภาพจะพบว่า ฝ่ายผลิตรับการปนั ส่วนจากเงินเดือนผู้จดั การทัวไป ่ จํานวน 2.000 บาท แต่ถ้ากิจการต้องการนํ าเงินที่มอี ยู่ นัน้ ไปลงทุนทําธุรกิจ การที่กจิ การเลือกลงทุนทําธุรกิจทําให้สูญเสียดอกเบี้ยที่จะได้รบั 20.9.4 ต้นทุนส่วนแตกต่าง (Differential cost) หมายถึง ต้นทุนที่เกิดการเปลี่ยนแปลงไปจากการ ตัดสินใจเลือกกระทําอย่างใดอย่างหนึ่ง ซึ่งอาจจะเปลีย่ นแปลงในทางเพิม่ ขึน้ หรือลดลงก็ได้ (Incremental Cost or Decremental cost) โดยปกติตน้ ทุนประเภทนี้จะเกิดก็ต่อเมื่อมีการเปลีย่ นแปลงวิธกี ารปฏิบตั แิ บบเดิม มาเป็ น วิธกี ารปฏิบตั แิ บบใหม่ เช่น ถ้าผูบ้ ริหารกําลังทําการตัดสินใจว่าควรทีจ่ ะซื้อเครื่องจักรรุ่นใหม่ เข้ามาทําการผลิต แทนเครื่องจักรเก่าทีม่ อี ยูห่ รือไม่ เครื่องจักรใหม่อาจจะต้องลงทุนสูง แต่กส็ ามารถทีจ่ ะประหยัดต้นทุนผันแปรต่อ หน่ วยลงไปได้ ซึ่งผูบ้ ริหารจะต้องทําการตัดสินใจโดยพิจารณาจากต้นทุนส่วนที่แตกต่างรวมสุทธิ (Net total differential cost) 3.000 บาท ถือเป็ น ่ ต้นทุนทีค่ วบคุมไม่ได้ แต่ในส่วนเงินเดือนหัวหน้าฝายผลิตเองเป็ นต้นทุนทีค่ วบคุมได้ แผนกตกแต่งรับการปนั ส่วนเงินเดือนหัวหน้ าฝ่ายผลิต จํานวน 1.3 ต้นทุนเสียโอกาส (Opportunity cost) คือ ผลประโยชน์หรือผลตอบแทนทีก่ จิ การจะได้รบั จากการ ตัดสินใจเลือกทางเลือกหนึ่งแต่กบั ต้องสูญเสียไป จากการที่เลือกตัดสินใจในอีกทางเลือกหนึ่ง เช่น ถ้ากิจการมี เงินจํานวนหนึ่งและสามารถนํ าไปฝากธนาคารได้ดอกเบีย้ ปี ละ 20.1 ต้นทุนจม (Sunk cost) หมายถึง ต้นทุนทีห่ ลีกเลีย่ งไม่ได้ (Unavoidable Cost) หรือไม่สามารถที่ จะทําการเปลีย่ นแปลงได้ไม่วา่ ผูบ้ ริหารจะทําการตัดสินใจอย่างไร ดังนัน้ ต้นทุนจมจึงเป็ นต้นทุนทีเ่ กิดขึน้ จากการ ตัดสินใจในอดีต ซึ่งจะไม่มผี ลกระทบต่อการตัดสินใจในปจั จุบนั เช่น ค่าเช่าที่เป็ นสัญญาเช่าระยะยาว ค่าเสื่อม ราคาสินทรัพย์ประจํา เป็ นต้น ถึงแม้ว่าต้นทุนจมจะไม่มผี ลต่อการตัดสินใจในปจั จุบนั แต่ผูบ้ ริหารก็ควรที่จะทํา การตัดสินใจเลือกทางเลือกทีส่ ามารถใช้ประโยชน์จากต้นทุนจมให้ได้มากทีส่ ดุ 3.9.000 บาท ถือเป็ นต้นทุนที่ควบคุม ไม่ได้ แต่ในส่วนเงินเดือนหัวหน้าแผนกตกแต่งเองเป็ นต้นทุนทีค่ วบคุมได้ 3.9.5 ต้นทุนเพิม่ ต่อหน่วย (Marginal cost) หมายถึง ต้นทุนทีจ่ ะเพิม่ ขึน้ จากการผลิตเพิม่ ขึน้ หนึ่งหน่วย ซึง่ มีลกั ษณะคล้ายคลึงกับต้นทุนส่วนเพิม่ (Incremental cost) แต่ตน้ ทุนส่วนเพิม่ ต่อหน่ วยเป็ นการพิจารณาส่วน ทีเ่ พิม่ จากการเพิม่ ของการผลิตเพียง 1 หน่วย ตามทีก่ ล่าวแล้ว ช่วยผูบ้ ริหารเพือ่ การตัดสินใจได้เช่นกัน อนุรกั ษ์ ทองสุโขวงศ์ : ข้อมูลทางการบัญชีเพือ่ การบริหาร 24 .9.9 การจําแนกต้นทุนตามลักษณะของการวิ เคราะห์ปัญหาเพื่อตัดสิ นใจ ในการดําเนินธุรกิจผูบ้ ริหารมักจะต้องประสบปญั หาต่าง ๆ มากมายและทีส่ าํ คัญก็คอื ผูบ้ ริหารจะต้อง พยายามทําการตัดสินใจแก้ไขปญั หา หรือเลือกทางเลือกทีด่ ที ส่ี ุด ข้อมูลทางด้านต้นทุนทีเ่ ข้ามามีบทบาทในการ ตัดสินใจจึงมักจะถูกจําแนกเป็ น 3.9.2 ต้นทุนทีห่ ลีกเลีย่ งได้ (Avoidable cost) หมายถึง ต้นทุนทีส่ ามารถประหยัดได้จากการตัดสินใจ เลือกทางใดทางหนึ่ง ต้นทุนทีห่ ลีกเลีย่ งได้มกั จะมีบทบาททีส่ าํ คัญต่อการตัดสินใจของผูบ้ ริหารเสมอ 3.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful