1

IAS 40 Investiii imobiliare

Ce este IAS 40?
Obiectivul acestui standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru investiiile imobiliare i
cerinele de prezentare a informaiilor aferente

Cnd se aplic IAS 40?
Acest standard se va aplica la recunoaterea, evaluarea i prezentarea investiiilor imobiliare. Acest
standard nu se ocup de aspectele ce sunt acoperite de IAS 17, de activele biologice conform IAS 41
i de concesiunile miniere i rezervele miniere cum ar fi petrolul, gazele naturale i resursele
naturale neregenerabile similare.

Definiie
Investiia imobiliar este acea proprietate imobiliar (un teren sau o cldire sau parte a unei
cldiri sau ambele) deinut (de proprietar sau de locatar n baza unui contract de leasing financiar)
mai degrab n scopul nchirierii sau pentru creterea valorii capitalului sau ambele, dect pentru:
a) a fi utilizat n producia de bunuri, prestarea de servicii sau n scopuri administrative; sau
b) a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.

Deoarece recunoaterea anumitor categorii de terenuri sau cldiri drept investiii imobiliare este
relativ recent, nu s-au stabilit reglementri privind recunoaterea sau nu din punct de vedere fiscal a
ctigurilor i pierderilor rezultate din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliare. Este
motivul pentru care nu vom lua n considerare impactul impozitului pe profit amnat care este
posibil a aprea n aceste situaii.
Investiiile imobiliare sunt evaluate iniial la cost, costurile de tranzacionare fiind incluse n
evaluarea iniial.

Exemplu
Societatea Alfa, estimnd o cretere a preurilor pe pia la terenuri, cumpr pe data de 23 martie N
un teren n urmtoarele condiii: pre de cumprare 20.000 lei, comisioane datorate ageniei
imobiliare 5%, taxe notariale 800 lei. La ce valoare se va recunoate terenul?

Rezolvare
Costul terenului = Preul de cumprare + Costurile de tranzacionare
Costurile de tranzacionare cuprind:
comisioane datorate ageniei imobiliare = 5% * 20.000 = 1.000 lei
taxe notariale = 800 lei
Costul terenului = 20.000 + 1.800 = 21.800 lei

Dac plata unei investiii imobiliare este amnat, costul acesteia este echivalentul preului n
numerar, diferena ntre acesta i suma pltit reprezint cheltuieli cu dobnda recunoscute de-a
lungul perioadei creditului.

Exemplu
Societatea Alfa achiziioneaz la nceputul anului N o cldire, cu scopul de a o nchiria. Societatea
pltete 20.000 lei la data achiziiei, urmnd s achite diferena n patru rate anuale a cte 31.550 lei
2
fiecare. Deoarece plata investiiei este amnat, costul acesteia este echivalentul preului n numerar
de 120.000 lei. Care este suma dobnzilor care trebuiesc recunoscute de ntreprindere n fiecare an?

Rezolvare
Societatea va nregistra investiia imobiliar la costul su de 120.000 lei reprezentnd suma care ar fi
fost pltit de ntreprindere n condiii normale de plat. Deoarece achitarea valorii cldirii se
realizeaz ntr-o perioad mare de timp, respectiv patru ani, diferena ntre suma pltit de 146.200
lei (20.000 + 4 * 31.550) i echivalentul preului n numerar de 120.000 lei reprezint cheltuielile cu
dobnda de 26.200 lei care vor fi recunoscute pe parcursul celor 4 ani. Pentru a determina
cheltuielile cu dobnda pentru fiecare din urmtorii patru ani trebuie s calculm rata dobnzii care
face ca fluxurile actualizate de numerar s egaleze preul de vnzare cu ncasarea n condiii
normale.

4
) 1 (
155 . 3
3
) 1 (
155 . 3
2
) 1 (
155 . 3
1
155 . 3
000 . 2 000 . 12
i i i
i
+
+
+
+
+
+
+
+ =


=> Rata dobnzii utilizat pentru calculul dobnzii este de 10%.

Tabelul de calcul al dobnzii anuale se prezint astfel:
- lei-
Data Rata anual Valoarea actualizat a ncasrilor anuale Dobnda anual
01.01.N 20.000 20.000
01.01.N+1 31.550 3.155*1/(1+10%)
4
=21.550 10.000
01.01.N+2 31.550 3.155*1/(1+10%)
3
=23.700 7.850
01.01.N+3 31.550 3.155*1/(1+10%)
2
=26.070 5.480
01.01.N+4 31.550 3.155*1/(1+10%)
1
= 28.680 2.870
Total 146.200 120.000 26.200

IAS 40 permite ntreprinderilor s aleag ntre dou modele de evaluare a investiiilor imobiliare:
Modelul evalurii la valoarea just conform cruia investiiile imobiliare sunt evaluate la
valoarea just. Modelul valorii juste difer de modelul de reevaluare care este permis pentru
anumite active nefinanciare. Conform modelului de reevaluare, creterile n valoarea contabil
sunt recunoscute direct n capitalul propriu ca diferene din reevaluare, n timp ce conform
modelului evalurii la valoarea just, toate modificrile n valoarea just sunt recunoscute n
contul de profit i pierdere. Valoarea just a investiiilor imobiliare va reflecta condiiile de pia
la data bilanului i nu va include cheltuielile estimate de vnzare, aceasta pentru a scoate n
eviden faptul c investiiile imobiliare nu sunt deinute n scopul vnzrii.
Modelul evalurii la cost prevzut n IAS 16. Dac ntreprinderea alege acest model este
obligat s prezinte informaii legate de valoarea just a investiiilor imobiliare n notele la
situaiile financiare.

Exemplu
Trei ntreprinderi: A, B i C dein n aceeai zon cte un teren de 1000 m
2
. Terenurile au fost
cumprate la sfritul anului N, cu scopul de a le crete valoarea i au fost recunoscute n bilanul de
la sfritul exerciiului financiar N, ca investiii imobiliare, la valoarea de 100.000 lei. Societatea A
alege modelul evalurii la valoarea just, iar societile B i C modelul evalurii la cost. La sfritul
anului N+1, valoarea just a terenurilor este de 140.000 lei iar la sfritul exerciiului N+2, 110.000
3
lei. Societatea B care a ales modelul evalurii la cost reevalueaz la sfritul fiecrui an terenurile
deinute. Societatea C efectueaz reevaluarea terenurilor odat la 3 ani, ultima reevaluare
efectundu-se n anul N-1. Ce nregistrri contabile efectueaz cele trei ntreprinderi la sfritul
fiecrui exerciiu financiar?

Rezolvare
Societatea A
31.12.N+1: nregistrarea variaiei valorii juste

40.000 lei Investiii imobiliare = Venituri din variaia valorii juste
a investiiilor imobiliare
40.000 lei

31.12.N+2: nregistrarea variaiei valorii juste

30.000 lei Cheltuieli din variaia valorii
juste a investiiilor imobiliare

= Investiii imobiliare 30.000 lei
Societatea B
31.12.N+1: nregistrarea variaiei valorii juste

40.000 lei Investiii imobiliare

= Rezerve din reevaluare 40.000 lei
31.12.N+2: nregistrarea variaiei valorii juste

30.000 lei Rezerve din reevaluare

= Investiii imobiliare 30.000 lei
Societatea C
31.12.N+2: nregistrarea variaiei valorii juste

10.000 lei Investiii imobiliare

= Rezerve din reevaluare 10.000 lei

n exerciiul financiar N+1, societatea A, a recunoscut venituri din variaia valorii juste de 40.000
lei, dei societatea nu a procedat la vnzarea bunului, urmare a creterii pe pia a preului terenului.
Astfel rezultatul exerciiului financiar N+1 a fost afectat pozitiv, urmare a creterii valorii juste a
terenului. Societatea B nu a afectat rezultatul exerciiului, calculat n contul de profit i pierdere,
ns cele dou societi prezint aceeai performan prin calculul situaiei ctigurilor i pierderilor,
care cuprinde i ctigurile reflectate direct n capitalul propriu. Nu acelai lucru se poate spune
despre societatea C care efectueaz reevaluarea terenurilor la trei ani, aceast politic a ntreprinderii
conducnd la nerecunoaterea ctigurilor din variaia valorii juste pentru N+1. n exerciiul
financiar N+2, societatea A recunoate diminuarea valorii juste a terenului direct pe cheltuieli,
societatea B diminueaz rezerva din reevaluare constituit anterior iar societatea C recunoate plusul
de valoare de 10.000 lei (110.000 lei la 31.12.N+2 100.000 lei la 31.12.N).

Studiu de caz
Societatea Alfa achiziioneaz pe data de 30 septembrie N o cldire veche, n urmtoarele condiii:
pre de cumprare 200.000 lei, comisioane datorate ageniei imobiliare 4%, taxe notariale 4.000 lei.
Cldirea este achiziionat cu scopul de a fi nchiriat terilor. La data achiziiei societatea
4
intenioneaz s dein cldirea pe toat durata sa de via care este stabilit de ntreprindere la 20 de
ani, motiv pentru care i atribuie o valoare rezidual nul. Valoarea just a cldirii a cunoscut
urmtoarea evoluie: 210.000 lei la 31.12.N, 230.000 lei la 31.12.N+1, 240.000 lei la 31.12.N+2,
220.000 lei la 31.12.N+3 i 205.000 lei la 31.12.N+4. Pe data de 28 martie N+5 societatea Alfa se
gsete pus n situaia de a achita o datorie fa de un furnizor n valoare de 180.000 lei. Deoarece
nu dispune de lichiditi la data respectiv iar cererea de creditarea din partea bncii a fost refuzat,
societatea Afa ia decizia de a vinde cldirea. Vnzarea se realizeaz pe data de 30 martie la preul de
vnzare de 190.000 lei. Care este tratamentul contabil al variaiilor de valoare ale investiiei
imobiliare n urmtoarele situaii:
Situaia 1: Societatea Alfa folosete modelul evalurii la valoarea just;
Situaia 2: Societatea Alfa folosete modelul evalurii la cost. Practica societii Alfa este de a
efectua reevaluarea cldirilor odat la 2 ani. Ultima reevaluare a fost efectuat pe data de 31.12.N-1.
Reevaluarea nu este recunoscut din punct de vedere fiscal, rata de impozitare a beneficiilor n viitor
se estimeaz a fi 16%;
Situaia 3: Nu se poate stabili valoarea just a cldirii la sfritul exerciiului financiar.

Rezolvare
Situaia 1: Societatea Alfa folosete modelul evalurii la valoarea just
Costul cldirii = Preul de cumprare + Costurile de tranzacionare
Costurile de tranzacionare cuprind:
comisioane datorate ageniei imobiliare = 4% * 200.000 = 8.000 lei
taxe notariale = 4.000 lei
Costul cldirii = 200.000 + 12.000 = 212.000 lei

30 septembrie N: nregistrarea achiziiei investiiei imobiliare

212.000 lei Investiii imobiliare = Creditori diveri 212.000
lei

31 decembrie N: Calculul i nregistrarea variaiilor valorii juste
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N = 210.000 lei
Costul investiiei imobiliare la data achiziiei = 212.000 lei
Cheltuieli din variaia valorii juste a investiiilor imobiliare = 2.000 lei

2.000 lei Cheltuieli din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
= Investiii imobiliare 2.000 lei

31 decembrie N+1: Calculul i nregistrarea variaiei valorii juste
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+1 = 230.000 lei
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N = 210.000 lei
Venituri din variaia valorii juste a investiiilor imobiliare = 20.000 lei

20.000 lei Investiii imobiliare = Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
20.000 lei

31 decembrie N+2: Calculul i nregistrarea variaiei valorii juste
5
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+2 = 240.000 lei
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+1 = 230.000 lei
Venituri din variaia valorii juste a investiiilor imobiliare = 10.000 lei

10.000 lei Investiii imobiliare = Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
10.000 lei

31 decembrie N+3: Calculul i nregistrarea variaiei valorii juste
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+3 = 220.000 lei
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+2 = 240.000 lei
Cheltuieli din variaia valorii juste a investiiilor imobiliare = 20.000 lei

20.000 lei Cheltuieli din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
= Investiii imobiliare 20.000 lei

31 decembrie N+4: Calculul i nregistrarea variaiei valorii juste
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+4 = 205.000 lei
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+3 = 220.000 lei
Cheltuieli din variaia valorii juste a investiiilor imobiliare = 15.000 lei

15.000 lei Cheltuieli din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
= Investiii imobiliare 15.000 lei

30 martie N+5: nregistrarea vnzrii investiiei imobiliare
Preul de vnzare a investiiei imobiliare = 190.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare = 205.000 lei
=> Pierdere din cedarea investiiei imobiliare = 15.000 lei

190.000
lei
Debitori diveri

= Investiii imobiliare 205.000
lei
15.000 lei Pierderi din cedarea
investiiilor imobiliare


Situaia 2: Societatea Alfa folosete modelul evalurii la cost. Practica societii Alfa este de a
efectua reevaluarea cldirilor odat la 2 ani. Ultima reevaluare a fost efectuat pe data de 31.12.N-1.

Costul cldirii = 212.000 lei
Durata de utilizare = 20 ani
Amortizarea anual = (Valoarea de intrare Valoarea rezidual)/Durata de utilizare = (212.000
0)/20 = 10.600 lei => Amortizarea trimestrial = 10.600/4 = 2.650 lei

30 septembrie N: nregistrarea achiziiei investiiei imobiliare

212.000 lei Investiii imobiliare = Creditori diveri 212.000
lei
6

31 decembrie N: nregistrarea amortizrii pentru perioada 01 octombrie - 31 decembrie N

2.650 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
2.650 lei

Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N = 210.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliale la 31 decembrie N = 212.000 2.650 = 209.350 lei
Plus de valoare = 210.000 209.350 = 650 lei, nu se nregistreaz n contabilitate deoarece
nu este rezultatul unui proces de reevaluare ci doar a unei evaluri din partea contabilului
efectuat la data bilanului.
Investiia imobiliar este recunoscut n bilan la 31 decembrie N la valoarea de 209.350 lei.

31 decembrie N+1: nregistrarea amortizrii pentru anul N+1

10.600 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
10.600 lei

Reevaluarea cldirii la 31 decembrie N+1:
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+1 stabilit n urma reevalurii = 230.000
lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+1 = 209.350 - 10.600 = 198.750 lei
Diferen favorabil din reevaluare = 230.000 198.750 = 31.250 lei.
Deoarece reevaluarea nu este recunoscut din punct de vedere fiscal, parte din diferena
favorabil din reevaluare se va recunoate la impozite amnate pentru sum de 5.000 lei
(16% * 31.250).

nregistrarea reevalurii cldirii conform metodei nete:
Anularea amortizrii cumulate pn n momentul reevalurii

13.250 lei Amortizarea investiiilor
imobiliare
= Investiii imobiliare 13.250 lei

nregistrarea diferenei favorabile din reevaluare

31.250 lei Investiii imobiliare = Rezerve din reevaluare
Impozite amnate
26.250 lei
5.000 lei

Investiia imobiliar este recunoscut n bilan la 31 decembrie N+1 la valoarea de 230.000 lei.
Amortizarea trimestrial dup reevaluare =
) trimestre 4 * an 1 trimestru (1 - trimestre 4 * ani 20
lei 000 . 230
+
=
3.067 lei/trimestru
Amortizarea anual = 3.067 lei/trimestru * 4 trimestre = 12.268 lei

31 decembrie N+2: nregistrarea amortizrii pentru anul N+2

12.268 lei Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea investiiilor 12.268 lei
7
investiiilor imobiliare imobiliare

Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+2 = 240.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+2 = 230.000 12.268 = 217.732 lei
Plus de valoare = 240.000 217.732 = 22.268 lei, nu se nregistreaz n contabilitate
deoarece nu este rezultatul unui proces de reevaluare ci doar a unei evaluri din partea
contabilului efectuat la data bilanului.
Investiia imobiliar este recunoscut n bilan la 31 decembrie N la valoarea de 217.732 lei.

31 decembrie N+3: nregistrarea amortizrii pentru anul N+3

12.268 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
12.268 lei

Reevaluarea cldirii la 31 decembrie N+3:
Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+3 stabilit n urma reevalurii = 220.000
lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+3 = 217.732 12.268 = 205.464 lei
Diferen favorabil din reevaluare = 220.000 205.464 = 14.536 lei.
Deoarece reevaluarea nu este recunoscut din punct de vedere fiscal, parte din diferena
favorabil din reevaluare se va recunoate la impozite amnate pentru sum de 2.326 lei
(16% * 14.536).

nregistrarea reevalurii cldirii conform metodei nete:
Anularea amortizrii cumulate pn n momentul reevalurii

24.536 lei Amortizarea investiiilor
imobiliare
= Investiii imobiliare 24.536 lei

nregistrarea diferenei favorabile din reevaluare

14.536 lei Investiii imobiliare = Rezerve din reevaluare
Impozite amnate
12.210 lei
2.326 lei

Investiia imobiliar este recunoscut n bilan la 31 decembrie N+1 la valoarea de 220.000 lei.
Amortizarea trimestrial dup reevaluare =
) trimestre 4 * an 3 trimestru (1 - trimestre 4 * ani 20
lei 000 . 220
+
=
3.284 lei/trimestru
Amortizarea anual = 3.284 lei/trimestru * 4 trimestre = 13.136 lei

31 decembrie N+4: nregistrarea amortizrii pentru anul N+4

13.136 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
13.136 lei

Valoarea just a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+4 = 205.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare la 31 decembrie N+2 = 220.000 13.136 = 206.864 lei
8
Minus de valoare = 205.000 206.864 = - 1.864 lei, se nregistreaz n contabilitate prin
diminuarea surplusului din reevaluare.

1.864 lei Rezerve din reevaluare = Investiii imobiliare 1.864 lei

Amortizarea trimestrial dup evaluare =
) trimestre 4 * an 4 trimestru (1 - trimestre 4 * ani 20
lei 000 . 205
+
=
= 3.254 lei/trimestru

Investiia imobiliar este recunoscut n bilan la 31 decembrie N la valoarea de 205.000 lei.

30 martie N+5: nregistrarea amortizrii pentru perioada 01 ianuarie - 30 martie N+5

3.254 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
3.254 lei

nregistrarea vnzrii investiiei imobiliare
Preul de vnzare al investiiei imobiliare = 190.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare = 205.000 3.254 = 201.746 lei
=> Pierdere din cedarea investiiei imobiliare = 11.746 lei

190.000
lei
Debitori diveri = Investiii imobiliare 218.136
lei
16.390 lei Amortizarea investiiilor
imobiliare

11.746 lei Pierderi din cedarea
investiiilor imobiliare


Transferul rezervelor din reevaluare la rezultatul reportat

36.596 lei Rezerve din reevaluare = Rezultat reportat 36.596 lei

Situaia 3: Nu se poate stabili valoarea just a cldirii la sfritul exerciiului financiar.

Deoarece societatea nu poate evalua valoarea just a cldirii, modelul reevalurii din IAS 16 nu mai
poate fi aplicat deoarece se bazeaz pe stabilirea valorii juste la data reevalurii. Prin urmare
investiia imobiliar rmne nregistrat la cost, urmnd a se nregistra amortizarea stabilit la data
achiziiei. nregistrrile care se impun n aceast situaie sunt urmtoarele:

Costul cldirii = 212.000 lei
Durata de utilizare = 20 ani
Amortizarea anual = (Valoarea de intrare Valoarea rezidual)/Durata de utilizare = (212.000
0)/20 = 10.600 lei => Amortizarea trimestrial = 10.600/4 = 2.650 lei

30 septembrie N: nregistrarea achiziiei investiiei imobiliare

212.000 Investiii imobiliare = Creditori diveri 212.000
9
lei lei

31 decembrie N: nregistrarea amortizrii pentru perioada 01 octombrie - 31 decembrie N

2.650 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
2.650 lei

31 decembrie N+1: nregistrarea amortizrii pentru anul N+1

10.600 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
10.600 lei

31 decembrie N+2: nregistrarea amortizrii pentru anul N+2

10.600 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
10.600 lei

31 decembrie N+3: nregistrarea amortizrii pentru anul N+3

10.600 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
10.600 lei

31 decembrie N+4: nregistrarea amortizrii pentru anul N+4

10.600 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
10.600 lei

30 martie N+5: nregistrarea amortizrii pentru perioada 01 ianuarie - 30 martie N+5

2.650 lei Cheltuieli cu amortizarea
investiiilor imobiliare
= Amortizarea investiiilor
imobiliare
2.650 lei

nregistrarea vnzrii investiiei imobiliare
Preul de vnzare al investiiei imobiliare = 190.000 lei
Valoarea contabil a investiiei imobiliare = 212.000 (2.650 + 4 * 10.600 + 2.650) = 47.700 =
164.300 lei
=> Ctig din cedarea investiiei imobiliare = 25.700 lei

190.000
lei
Debitori diveri

= Investiii imobiliare 212.000
lei
47.700 lei Amortizarea
imobilizrilor corporale
Ctiguri din cedarea
investiiilor imobiliare
25.700 lei

Atunci cnd o entitate intenioneaz s obin din producie proprie sau s mbunteasc o
investiie imobiliar, costul investiiei imobiliare construit sau mbuntit este costul de la data la
care construcia este finalizat. Pn la acea dat o entitate aplic IAS 16. Atunci cnd o entitate
definitiveaz construcia sau mbuntirea unei investiii imobiliare, construit n regie proprie i
10
care va fi nregistrat la valoarea just, orice diferen ntre valoarea just a proprietii imobiliare de
la acea dat i valoarea sa contabil anterioar va fi recunoscut n contul de profit i pierdere.

Exemplu
Societatea Alfa obine n regie proprie o cldire pe care intenioneaz s o nchirieze terilor. Pentru
obinerea cldirii au fost efectuate urmtoarele cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime 300.000 lei,
cheltuieli de personal 40.000 lei, cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor corporale 25.000 lei. La
data finalizrii construciei valoarea just este stabilit la 600.000 lei. Societatea folosete modelul
evalurii la valoarea just pentru investiiile imobiliare. Cum va reflecta societatea Alfa n
contabilitate obinerea unei investiii imobiliare din producie proprie?

Rezolvare
nregistrarea cheltuielilor suportate de ntreprindere pentru obinerea construciei

300.000 lei Cheltuieli cu materiile
prime

= Materii prime 300.000
lei
40.000 lei Cheltuieli de personal = Datorii salariale i
sociale

40.000 lei
25.000 lei Cheltuieli cu
amortizarea
= Amortizarea
imobilizrilor corporale
25.000 lei

nregistrarea obinerii construciei din producie proprie

365.000 lei Investiii imobiliare

= Venituri din producia de
investiii imobiliare
365.000
lei

Transferul construciei de la imobilizri la investiii imobiliare, cu reflectarea diferenei dintre
valoarea just i costul de producie la venituri

600.000 lei Investiii imobiliare

= Construcii
Venituri din transferul la
investiii imobiliare
365.000
lei
235.000
lei


Transferul unei investiii imobiliare la stocuri apare numai atunci cnd exist o modificare a
utilizrii activului generat de nceperea procesului de mbuntire, n perspectiva vnzrii.
Valoarea just a investiiei imobiliare la data transferului devine costul produciei n curs de execuie
la data nceperii procesului de mbuntire.

Exemplu
Societatea Alfa deine o cldire veche recunoscut n contabilitate ca investiie imobiliar la
valoarea just de 20.000 lei. Societatea decide vnzarea cldirii dup ce aceasta va suporta un proces
intens de modernizare. Modernizarea cldirii a implicat urmtoarele cheltuieli: cheltuieli cu
materiile prime 30.000 lei, cheltuieli de personal 10.000 lei. Cum va reflecta societatea Alfa n
contabilitate transferul investiiei imobiliare la stocuri?
11

Rezolvare
Transferul investiiei imobiliare la stocuri la valoarea sa just de la data transferului

20.000 lei Producie n curs de
execuie
= Investiii imobiliare 20.000 lei

nregistrarea cheltuielilor suportate de ntreprindere pentru modernizarea construciei

30.000 lei Cheltuieli cu materiile
prime

= Materii prime 30.000 lei
10.000 lei Cheltuieli de personal = Datorii salariale i
sociale
10.000 lei

nregistrarea finalizrii procesului de modernizare

60.000 lei Produse finite

= Producie n curs de
execuie
Variaia stocurilor
20.000 lei
40.000 lei

Diferenele aprute n cazul transferurilor de la stocuri la investiii imobiliare evaluate la valoarea
just se recunosc n contabilitate prin contul de profit i pierdere.

Exemplu
Un teren achiziionat de societatea Alfa n cursul exerciiului financiar N, cu scopul de a fi vndut n
cursul normal al activitii, fiind astfel clasificat n categoria stocurilor, este trecut la categoria
investiiilor imobiliare la sfritul exerciiului N, urmare a deciziei conducerii de a nu mai vinde
acest activ ntruct se preconizeaz o cretere spectaculoas a preurilor terenurilor n urmtorii ani.
Valoarea contabil a terenului este de 200.000 lei iar valoarea sa just la sfritul exerciiului
financiar N este de 230.000 lei. La sfritul exerciiului financiar N+1 valoarea just a terenului este
de 280.000 lei. La sfritul exerciiului financiar N+2 valoarea just a terenului crete cu 100.000 lei
fa de anul precedent atingnd valoarea de 380.000 lei. Cum se nregistreaz transferul terenului de
la stocuri la investiii imobiliare, precum i variaiile ulterioare de valoare?

Rezolvare
31.12. N: Recunoaterea terenului ca investiie imobiliar evaluat la valoarea just

230.000 lei Investiii imobiliare = Mrfuri 200.000 lei
Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare

30.000 lei
31.12. N+1: Recunoaterea variaiei valorii juste a terenului

50.000 lei
1

Investiii imobiliare = Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
50.000 lei
12

1 Valoarea just la 31.12.N+1 (280.000 lei) - Valoarea just la 31.12.N (230.000 lei) =
50.000 lei;

31.12. N+2: Recunoaterea variaiei valorii juste a terenului

100.000 lei Investiii imobiliare = Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare
100.000 lei

Dac o proprietate imobiliar utilizat de posesor devine o investiie imobiliar, care va fi
nregistrat la valoarea just, entitatea va trata orice diferen, de la acea dat, dintre valoarea
contabil a proprietii imobiliare i valoarea sa just, la fel ca pe o reevaluare, conform IAS 16.
Astfel, dac valoarea just a imobilizrii la data transferului este mai mic dect valoarea contabil,
diminuarea de valoare se recunoate n contul de profit i pierdere. Cu toate acestea, dac pentru
imobilizarea respectiv societatea a nregistrat anterior rezerve din reevaluare, diminuarea de
valoare se reflect prin diminuarea corespunztoare a surplusului din reevaluare. n cazul n care la
data transferului valoarea just a investiiei imobiliare este mai mare dect valoarea contabil la care
era recunoscut imobilizarea, plusul de valoare se recunoate astfel:
la venituri, n cazul n care compenseaz o descretere din reevaluarea aceluiai activ
recunoscut anterior ca o cheltuial. Valoarea recunoscut n contul de profit i pierdere nu
trebuie s depeasc valoarea activului dac nu ar fi fost niciodat depreciat;
la rezerve din reevaluare. n cazul unei cedri ulterioare, surplusul din reevaluare este transferat
la rezultatul reportat, transferul nerealizndu-se prin contul de profit i pierdere.

Exemplu
La sfritul exerciiului financiar N, societatea Alfa i mut sediul principal dintr-o localitate n alta.
Cldirea n care societatea i-a avut sediul va fi deinut n scopul creterii valorii. Valoarea de
intrare a cldirii este de 100.000 lei, amortizarea cumulat la sfritul anului N este de 20.000 lei, iar
valoarea just stabilit la aceast dat este de:
Situaia a) 140.000 lei;
Situaia b) 50.000 lei.
Cldirea nu a fost reevaluat anterior de societate. La sfritul exerciiului financiar N+1 valoarea
just a cldirii este de 120.000 lei. Pe data de 15 octombrie N+2 societatea Alfa aflat n lips de
lichiditi vinde cldirea la preul de vnzare de 90.000 lei. Ce nregistrri contabile efectueaz
ntreprinderea dac folosete pentru evaluarea investiiilor imobiliare valoarea just?

Rezolvare
Situaia a) Valoarea just la data transferului = 140.000 lei

31.12. N: Derecunoaterea amortizrii cldirii clasificat drept investiie imobiliar

20.000 lei Amortizarea
construciilor

= Construcii 20.000 lei
Recunoaterea cldirii ca investiie imobiliar evaluat la valoarea just

140.000 lei Investiii imobiliare = Construcii 80.000 lei
13
Rezerve din
reevaluare
1

60.000 lei

1. Valoarea just (140.000 lei) Valoarea contabil (100.000 um 20.000 lei) = 60.000
lei;

31.12. N+1: Recunoaterea variaiei valorii juste a cldirii

20.000 lei
1

Cheltuieli din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare

= Investiii imobiliare 20.000 lei
1. Valoarea just la 31.12.N+1 (120.000 lei) - Valoarea just la 31.12.N (140.000 lei) = -
20.000 lei;

15.10.N+2: nregistrarea vnzrii investiiei imobiliare

90.000 lei Debitori diveri = Investiii imobiliare 120.000 lei
30.000 lei Cheltuieli din cedarea
investiiilor imobiliare


Transferul rezervei din reevaluare la rezultatul reportat

60.000 lei Rezerve din reevaluare = Rezultat reportat 60.000 lei

Situaia b) Valoarea just la data transferului = 50.000 lei

31.12. N: Derecunoaterea amortizrii cldirii clasificat drept investiie imobiliar

20.000 lei Amortizarea
construciilor

= Construcii 20.000 lei
Recunoaterea cldirii ca investiie imobiliar evaluat la valoarea just

50.000 lei Investiii imobiliare = Construcii 80.000 lei
30.000 lei Cheltuieli privind
deprecierea
construciilor
1


1. Valoarea just (50.000 lei) Valoarea contabil (100.000 um 20.000 lei) = - 30.000
lei;

31.12. N+1: Recunoaterea variaiei valorii juste a cldirii

70.000 lei
1

Investiii imobiliare

= Venituri din variaia
valorii juste a investiiilor
imobiliare

70.000 lei
1. Valoarea just la 31.12.N+1 (120.000 lei) - Valoarea just la 31.12.N (50.000 lei) =
70.000 lei;
14

15.10.N+2: nregistrarea vnzrii investiiei imobiliare

90.000 lei Debitori diveri = Investiii imobiliare 120.000 lei
30.000 lei Cheltuieli din cedarea
investiiilor imobiliare



Exemplu
La sfritul exerciiului financiar N, societatea Alfa i mut sediul principal dintr-o localitate n alta.
Cldirea n care societatea i-a avut sediul va fi deinut n scopul creterii valorii. Valoarea
reevaluat a cldirii este de 100.000 lei, amortizarea cumulat de la ultima reevaluare este de 20.000
lei, rezervele din reevaluare recunoscute 10.000 lei. Valoarea just stabilit la sfritul anului N este
de 50.000 lei. Cum nregistreaz societatea Alfa transferul cldirii la investiii imobiliare?

Rezolvare
31.12. N: Derecunoaterea amortizrii cldirii clasificat drept investiie imobiliar

20.000 lei Amortizarea
construciilor

= Construcii 20.000 lei
Recunoaterea cldirii ca investiie imobiliar evaluat la valoarea just

50.000 lei Investiii imobiliare = Construcii 80.000 lei
10.000 lei Rezerve din reevaluare
20.000 lei Cheltuieli privind
deprecierea construciilor


Exemplu
La sfritul exerciiului financiar N, societatea Alfa i mut sediul principal dintr-o localitate n alta.
Cldirea n care societatea i-a avut sediul va fi deinut n scopul creterii valorii. Valoarea
reevaluat a cldirii este de 100.000 lei, amortizarea cumulat de la ultima reevaluare este de 20.000
lei, cheltuieli privind deprecierea cldirii recunoscute la data reevalurii 10.000 lei. Valoarea just
stabilit la sfritul anului N este de 140.000 lei. Cum nregistreaz societatea Alfa transferul cldirii
la investiii imobiliare?

Rezolvare
31.12. N: Derecunoaterea amortizrii cldirii clasificat drept investiie imobiliar

20.000 lei Amortizarea
construciilor

= Construcii 20.000 lei
Recunoaterea cldirii ca investiie imobiliar evaluat la valoarea just

140.000 lei Investiii imobiliare = Construcii 80.000 lei
Venituri din ajustarea
deprecierii construciilor
10.000 lei
Rezerve din reevaluare 50.000 lei
15

Prezentarea informaiilor
Prezentrile de informaii cerute de IAS 40 se aplic n plus fa de cele cerute de IAS 17 dac
investiia imobiliar face obiectul unui contract de leasing operaional sau financiar.
O entitate trebuie s prezinte urmtoarele informaii privind investiiile imobiliare:
modelul de evaluare folosit: modelul evalurii la valoarea just sau modelul evalurii la cost
din IAS 16;
criteriile folosite pentru a delimita investiiile imobiliare de imobilizrile corporale sau
activele deinute pentru vnzare;
modelele i ipotezele folosite pentru calculul valorii juste precum i o declaraie din care s
reias c determinarea valorii juste s-a bazat pe preurile pieei;
cine a stabilit valoarea just, un evaluator independent sau o alt persoan care s deine
experiena necesar calculului unei astfel de valori;
valorile incluse n contul de profit i pierdere pentru veniturile din chirii, cheltuielile directe
de exploatare rezultate din investiii imobiliare care au generat sau care nu au generat
venituri din chirii
Atunci cnd o ntreprindere aplic modelul evalurii la valoarea just trebuie n plus s mai prezinte,
n plus, urmtoarele informaii:
valoarea intrrilor i creterilor de valoare ale investiiilor imobiliare, prezentndu-le separat
n funcie de modificarea de intrare (achiziie, modernizare, combinri de ntreprinderi);
ctigurile sau pierderile rezultate din ajustrile valorii juste;
transferurile ctre i de la stocuri sau proprieti utilizate de entitate;
alte modificri;
Atunci cnd o ntreprindere aplic modelul evalurii la cost trebuie n plus s mai prezinte, n plus,
urmtoarele informaii:
toate prezentrile cerute de IAS 16;
valorile juste ale investiiilor imobiliare;
transferurile ctre i de la stocuri sau proprieti utilizate de entitate;
alte modificri.