Professional Documents
Culture Documents
POSLOVNA EKONOMIJA
Master studijski program
MASTER RAD
Mentor:
Prof. dr Milovan Stanii
Kandidat:
Mirjana Nedovi
411070/2009
Beograd, 2011.
-2-
SADRAJ:
UVOD
1. Teorijsko- metodoloke osnove7
1.1 Predmet istraivanja.7
1.2 Nauni ciljevi istraivanja....7
1.3 Hipoteze istraivanja........8
1.4 Metode istraivanja..8
1.5 Struktura rada...9
-3-
4. Otrivanje prevare....27
4.1.Uslovi koji dovode do toga da prevara bude mogua..27
4.2.Motiv27
4.3.Prilike...28
4.4.Nedostatak integriteta..28
4.5.Otkrivanje prevare...29
4.6.Crvene zastave.29
4.7.Prevara menadmenta (obmanjujue finansijsko izvetavanje)..30
4.8.Interna kontrola32
4.9.eme i procedure otkrivanja prevare...32
4.10. Meunarodni standard finansijskog izvetavanja 8 (Segmenti
poslovanja)...35
4.11Periodine ankete protiv prevare36
5. Dokazi.36
5.1. Dovoljnost dokaza..36
5.2. Procedure revizije...37
5. 3. Veliina uzorka..37
5.4. Izbor stavki.37
5.5. Vremenski raspored38
5.6. Ubedljivost dokaza.38
5.7. Validni (pouzdani) revizijski dokazi..38
5.8. Odluke koje se tiu dokaza osobine koje utiu na ubedljivost dokaza39
-4-
7. Proirene procedure...........................................................65
7.1.Greke u knjigovodstvu klasine organizacije.................................................68
7.2. Definisanje greke u knjigovodstvu................................................................68
7.3 Greke koje nastaju u proceduri pre knjigovodstvenog tretmana....................69
7.4.Greke koje nastaju u proceduri knjigovodstvenog tretmana..........................71
-5-
8. Budetiranje...........................84
8.1.Kratkorono planiranje operativno planiranje budetiranje..........84
8.1.1. Sadraj upustva.....................................................................................87
8.2.Vrste budeta...................................................................................................88
8.3.Kontrola planova i budeta..............................................................................89
ZAKLJUAK..............................................................................94
LITERATURA.............................................................................95
-6-
UVOD
Tehniki i privredni razvoj u svetu u novije vreme prate sve ee pojave prevara
i drugih nezakonitih radnji, kako na meunarodnom, tako i na nacionalnom nivou, to
izaziva poremeaj monetarne i finansijske ravnotee a u pojedinim zemljama kao to je
naa, dovodi i do znaajnih privrednih porameaja kao to su: irenje sive ekonomije,
neusklaenost budeta, utaja javnih prihoda, korupcija, socijalna nestabilnost i sl
Revizori se u svome poslu esto susreu sa ljudima koji su poinili prevare ili
odreene nezakonite radnje ili se suoavaju sa njihovim delima i posledicama, to je
veoma sloen i naporan, esto i veoma neprijatan posao. Revizijski rad bi trebalo da bude
takav da revizor moe razumski da oekuje otkrivanje netano prikazanog materijalnog
izvetaja nastalog zbog prevare ili otkrivanja drugih nezakonitih postupaka, gde ovi
postupci imaju direktan materijalni uticaj na oblik i sadraj finansijskog izvetavanja.
Revizor u svom radu treba uvek da poseduje profesionalni skepticizam tj. treba da
profesionalno sumnja u sve pozicije dok se ne uveri u njihovu tanost.
Jedna od glavnih poluga za spreavanje nezakonitih radnji jeste pouzdan sistem
interne kontrole. Interna kontrola je proces ustanovljen i sprovoen od strane upravnog
odbora preduzea, uprave i drugog osoblja, a cilj mu je da obezbedi razumno uverenje
vezano za postizanje ciljeva u sledeim kategorijama: efikasnost i uspenost poslovanja,
pouzdanost finansijskog izvetavanja, saglasnost sa postojeim zakonima i propisima i
zatita imovine od neovlaenog prisvajanja, korienja ili otuenja.
Znaaj interne kontrole ogleda se i u tome to ona utie na realnije i pouzdanije
finansijsko izvetavanje. Sistem interne kontrole podrazumeva sve politike i postupke
(interne kontrole) koje je usvojila uprava nekog preduzea kako bi joj pomogli u
postizanju cilja uprave vezanog za obezbeenje, koliko je to praktino mogue, redovnog
i efikasnog obavljanja njenog poslovanja, ukljuujui potovanje politika uprave, zatitu
sredstava, spreavanje prevare i greke, tanost i kompletnost raunovodstvenih
evidencija i blagovremenu pripremu pouzdanih finansijskih informacija.
Menadment ako je posveen svojoj funkciji mora nadgledati sistem interne kontrole.
Funkcija nadgledanja je viestruka. Jedna od njih je da se na vreme zapaze propust u
funkcionisanju sistema interne kontrole. Druga funkcija je da se vidi da li je sistem
interne kontrole prilagodljiv zahtevima vremena. Poslovni sistem vremenom raste i
menja se. Jednom postavljen sistem internih kontrola ne mora da bude prihvatljiv u
duem roku.
Internu kontrolu ne sprovode samo interni kontrolori profesionalci. Nju treba da
sprovode svi obavljajui svoje svakodnevne poslove i to veoma esto i nesvesno. Takav
sistem interne kontrole je najbolji jer proima sve, svi kontroliu i svi su kontrolisani.
-7-
-8-
-9-
- 10 -
Omaka
Nepravilnost
Prevara
Nezakonski postupci
- 11 -
2.1. Prevare
Prevare su oduvek bile aktuelne na svim ivotnim poljima a kada je novac u
pitanju, one su naravno najprimamljivije. Ljudi se bave raznim prevarama od onih
najsitnijih, naizgled bezazlenih, doseu do onih koje ine monici koji ne ele da rue
svoju reputaciju u poslovnom svetu i tu se ulazi u zaareni krug, gde je umean prevelik
broj ljudi... Takve prevare se otkrivaju esto ne u potpunosti, ali jaanjem revizije i raznih
preventivnih kontrola moe se smanjiti njihov procenat i mogu se ublaiti njihove
posledice.
Prevara podrazumeva svako ponaanje koje vodi iskoriavanju druge osobe na
nepoten nain ili protivpravno prisvajanje imovinske koristi na nedostojan nain.
- 12 -
in obmanjivanja,
Konverzija novca ili imovine kako bi prevarant mogao to da koristi, i
Zatakavanje.
- 13 -
R,K,Elliott and II Willingham, Management Fraud: Detection and Deterrence (New York: Petrocelli
Books, Inc 1980). p, 4.
5
Dragutin P. Dragojevi, Primenjena revizija u privredi i javnom sektoru, Graevinska knjiga, Beograd,
2007
- 14 -
2. Raunovodstvene prevare
3. Komercijalne prevare
- 15 -
4. Finansijske prevare
5. Steajne prevare
Verovatno su oenjeni,
Najverovatnije nisu tetovirani,
Robertson and Louwers: Auditing and Assurance services, McGraw Hill Irwin, Tenth edition, strana
186.
- 16 -
Kriminalci bele kragne nisu oigledni, iako mogu da postoje znaci koji ih odaju,
na alost, najvee prevare su uinjene od strane ljudi koji imaju visoke izvrne pozicije,
dugo vremena rade u organizaciji, i radnici su od poverenja. Na kraju krajeva, ovo su
ljudi koji imaju pristup najveim sumama novca i imaju mo da izdaju nareenja i
nadjaaju kontrolu.
- 17 -
- 18 -
Procenama menadmenta i
Najblie razumne procene podrane dokazima revizije.
- 19 -
- 20 -
Inherentni rizik;
Kontrolni rizik i
Detekcioni rizik.
- 21 -
Problem koji se javlja pi davanju odgovora na pitanje da li je neka netanost posledica greke ili prevare
je u tome to se namera, a time i odsustvo namere teko utvruje. Primera radi, nerazumno visok iznos
otpisa spornog potraivanja moe biti posledica greke jer nije postojala namera da se preteranim
otpisivanjem doprinese iskazivanju nieg dobitka, no isti postupak bi bio korien i kada je takva namera
postojola.
- 22 -
Prevare u irem smislu, definisane, obuhvataju: prevare koje nastaju zloupotrebom imovine, korupciju, i
prevare putem finansijskog izvetavanja.
- 23 -
Pre destet godina bili smo svedoci velikog finansijskog kolapsa koji je bio
posledica namernog (prevarantskog) naduvavanja prihoda, skrivanja dugova i
manipulisanja uprava sa zaradama zaposlenih, a sve je to za sobom povuklo numerike
berzanske indekse u godini 2001., da su samo oni izgubili 90% svoje vrednosti. Mnogi
istraivai su analizirali kroz prolost kakvo je bilo razumevanje ekonomske logike
poslovanja preduzea u vreme kada su prevaranti izvrili prevaru. Zajedniki naziv za sve
navedene istraivae nije bilo samo hronoloko utvrivanje injenica i analiza namera
izvrioca, ve i potvrivanje miljenja da je raunovodstvo kao struka, te kao drutvena i
politika okolina imalo u oima prevaranata, veoma jak uticaj na izvrenje prevara. Kao
druga zajednika taka tim istraivanjima je nauk, koji govori o tome da es
raunovodstvo mora rekonstruisati kako do takvih prevara ne bi vie dolazilo. Pitali smo
se kako se boriti protiv irenja neeljenih radnji u prethodnim mislima, a to je promena
pravnih i opteprihvaenih raunovodstvenih pravila i standarda.
Tabela 1: broj prevara po osnovu sektora poinioca
Odelenje
Broj sluajeva
% sluajeva
Proseni gubitak
Raunovodstvo
Izvrni/Top
menadment
Operativa
Prodaja
Potroake usluge
Finansije
Skladitenje/zalihe
Nabavka
Proizvodnja
Informacione
tehnologije
Marketing/Odnosi
sa javnou
Pravna sluba
Upravni odbor
Ljudski resursi
Istraivanje i razvoj
Interna revizija
231
28,90%
200.000$
142
17,80%
853.000$
129
93
49
31
24
22
19
16,10%
11,60%
6,10%
3,90%
3,00%
2,80%
2,40%
80.000$
106.000$
45.000$
252.000$
100.000$
600.000$
100.000$
16
2,00%
93.000$
1,00%
80.000$
8
8
7
7
6
1,00%
1,00%
0,90%
0,90%
0,80%
1.100.000$
93.000$
325.000$
562.000$
93.000$
- 24 -
Izvor: ACFE Association of Certified Fraud Examiners, 2008. Report to the Nation on
Occupational Fraud and Abuse, p. 54, 2008., dostupno na www.acafe.com
To je vano jer je raunovodstvo jedan od kljunih elemenata da se izvede ili
prikrije privredni kriminal. Statistika praenja prevara prema profesijama navodi upravo
raunovodstvenu profesiju i rukovodioce na najviim poloajima odluivanja kao
najee vrioce prevara. Prema istraivanju Udruenja ovlaenih istraitrlja prevara
(ACFE - Association of Certified Fraud Examiners ) iz 2008. godine, ak 28,9%
poinioca prevare ine zaposleni u raunovodstvenom sektoru. Zajedno sa njima 17,8%
rukovodilaca na najviim nivoima predstavljaju brojno najveu skupinu izvrioca
prevara. (tabela 1.)
S druge strane, iako ine najveu skupinu, iznos prevara koje su poinjene od
strane zaposlenih u raunovodstvu nije ujedno i vrednosno najvei (tabela 2).
Tabela 2: prosean gubitak po osnovu odelenja poinioca
Odelenje
Broj sluajeva
% sluajeva
Proseni gubitak
Pravna sluba
Izvrni/Top
menadment
Nabavka
Istraivanje i razvoj
Ljudski resursi
Finansije
Raunovodstvo
Prodaja
Skladitenje/ zalihe
Proizvodnja
Informacione
tehnologije
Upravni odbor
Interna revizija
Operativna
Marketing / Odnosi
s javnou
Potroake usluge
1,00%
1.100.000$
142
17,80%
853.000$
22
7
7
31
231
93
24
19
2,80%
0,90%
0,90%
3,90%
28,90%
11,6'%
3,00%
2,40%
600.000$
562.000$
325.000$
252.000$
200.000$
106.000$
100.000$
100.000$
16
2,00%
93.000$
8
6
129
1,00%
0,80%
16,10%
93.000$
93.000$
80.000$
1,00%
80.000$
49
6,10%
45.000$
Izvor: ACFE Association of Certified Fraud Examiners, 2008. Report to the Nation on
Occupational Fraud and Abuse, p. 54, 2008., dostupno na www.acafe.com9
www.acafe.com
- 25 -
- 26 -
Poreska evazija predstavlja radnje i proputanja novih radnji koje poreski obveznik preduzima radi
izbegavanja plaanja poreza. Evazija poreza je posledica nastojanja poreskog obveznika da smanji poreski
teret. Direktna je posledica usaenog otpora poreskog obvznika u plaanju poreza koji je duan da plati.
Obino se radi o sluaju kada poreski obveznik oceni da je njegova poreska obaveza previsoka i da mu je
stopa poreskog optereenja previsoka. Zbog toga se esto odluuje na defraudaciju, rizikujui pri tome i
kaznu. (Staki B, Bara S., Javne finansije, Univerzitet Singidunum, 4. izdanje, Beograd, 2009., str 113).
- 27 -
4. OTKRIVANJE PREVARE
4.1. Uslovi koji dovode do toga da prevara bude mogua
Uvek kada se kombinuju tri sledea elementa linosti kao osnova za nastanak
prevare ili druge kriminalne radnje:
Motiva za prevaru,
Mogunosti (prilike) za prevaru,
Nedostatka integriteta.
Kada neka osoba ima nerealan materijalni cilj zbog stepena nerealnosti ona moe
biti u deprivaciji i time se stvara motiv da na neuobiajen i nedozvoljiv nain pribavi
sredstva da realizuje neki svoj cilj. Koliko ljudi eli da ima skupu kuu, stan, nakit,
luksuzan auto ili da sebi priuti neko putovanje. Svestan elje on ima motiv da zadovolji
svoju elju.
Ako je nemoralna osoba ona nee mnogo da se koleba. U sluaju da se ukae
prilika za ostvarenje elje kree se u akciju sa nerealnom procenom da kriminalna radnja
nee biti otkrivena. Ako je mogunost za prevaru realna onda se prevara ili kriminalna
radnja moe obaviti neprimetno ili bez nasilja. U suprotnom sa jakim motivom uz
nedostatak integriteta ne biraju se sredstva pa je mogua upotreba oruja ak i na
nemona lica. Kada sva tri osnova za nastanak prevare egzistiraju, ona e se
najverovatnije i dogoditi. Neki ljudi su poteni sve vreme, neki ljudi (u manjem broju od
onih potenih) su nepoteni sve vreme veina ljudi je potena sve vreme a neki ljudi su
poteni u veini vremena. 11
4.2. Motiv
Motiv je neka vrsta pritiska koju osoba iskusi i ne deli sa prisnim prijateljima.
Psihotina motivacija je relativno retka; ali je karakterie kriminal iz navike,
neko ko krade esto radi same krae.
Egocentrina motivacija nagoni ljude da kradu kako bi dostigli vei lini presti.
11
Bologna and Lindquist, Fraud Auditing and Forensic Accouting, New York, John Wiley&Sons, strana8.
- 28 -
Ideoloka motivacija postoji kod ljudi koji misle da je njihov cilj moralno
superiorniji i da ih to opravdava ukoliko nekog drugog naprave rtvom. Ipak, ekonomski
motive su daleko vie uobiajeni u poslovnim prevarama nego ostala tri.
Ekonomski motiv je jednostavno potreba za novcem i s vremena na vreme je
isprepletan sa egocentrinom i ideolokom motivacijom. Obino poteni ljudi mogu da
zapadnu u neke okolnosti gde mogu imati novu ili neoekivanu potrebu za novcem I
normalne opcije za razgovor o tome ili prolaenje kroz legitimne kanale izgleda da je
zatvoreno. Obino su to sledee potrebe:
Plaanje koleda,
Plaanje bolnikih rauna za roditelja koji boluje od raka,
Plaanje kockarskih dugova,
Plaanje lekova,
Plaanje alimentacije i deje podrke,
Plaanje luksuznog ivota (kue, kola, jahte),
Finansiranje poslova ili gubici pekulacije skladita,
Izvetavanje o dobrim finansijskim rezultatima.
4.3. Prilike
Mogunost su otvorena vrata za reavanje nedeljivih problema u tajnosti na
osnovu naruavanja poverenja. Naruavanje moe biti obmana interne kontrole ili
jednostavna ansa da se iskoristi pad kontrole. Svako ima neki stepen nadzora za odreen
posao, ak iako je to samo nadzor koji ne vrda i okleva. to je via pozicija u organizaciji
vei je stepen poverenja i prema tome, vea mogunost za velike prevare. Na primer:
- 29 -
Nesanica,
Uzimanje droge,
Nemogunost oputanja,
Ne mogu da gledaju ljude u oi,
Idu na ispovedanje (na primer: svetniku, psihijatru),
Previe piju,
Mogu se lako iziritirati,
Brane se i prepiru,
Znoje se prekomerno,
Nalaze izgovore za greke,
Rade sami, rade do kasno u no.
Lake je primetiti promene, posebno kada osoba promeni svoj nain ivota ili
troi vie novca nego to to omoguava plata na primer, na kuu, nametaj, nakit, odeu,
jahte, kola, odmore i tome slino.
- 30 -
Nestalih dokumenata,
Prekomernih praznina i evedentiranih obaveza,
Obina imena ili adresa za refundiranje,
Glavna knjiga nije uravnoteena,
Inventar nedostaje i nestaje,
Promena i korekcije je u dokumentima,
Zaposleni (navodni) se ne mogu pronai,
Fotokopirana dokumenta umesto originala,
Oskudica kea i vikovi (odstupanje novca u blagajni od stanja u
blagajnikom dnevniku),
albe potroaa,
Podeavanje potraivanja i obaveza,
Poveana dospela prola potraivanja,
Poveani otpaci,
Duplikat plaanja,
Drugo odobrenje kontrole,
Skriveni rauni postaju aktivni.
- 31 -
Neovlaenje transakcije,
Istraivanje Vlade,
Kontrolni izvetaji prekraja,
Plaanja savetnika, partnera, zaposlenih za nespecifine usluge,
Prekomerne prodajne provizije i honorari agenata,
Neobino veliko plaanje keom,
Neobjanjena plaanja dravnih slubenika,
Nemogunost dokumentovanja poreskog povraaja, plaanja obaveza i
honorara.
- 32 -
Dragutin P. Dragojevi, Primenjena revizija u privredi i javnom sektoru, Graevinska knjiga, Beograd,
2007
- 33 -
- 34 -
uznemiravao svog supervizora. Drugo brojanje istog dana je bilo pravo iznenaenje jer
je otkriveno da u fondu fali $65.
Preterati sa inventarom, nepotpuno izraziti trokove prodate robe (primer prevare
menadmenta)14
PROBLEM: Preteran inventar je prouzrokovao nepotpune trokove prodate robe,
preteran neto dohodak i zadrane zarade, preterana sadanja sredstva, obrtni kapital i
ukupna imovina.
METOD: Menader odeljenja u Firmi X1 je eleo da ostvari svoje ciljeve dobiti i
jednostavno je izloio preterane koliine u izvetajima o inventaru. Menader (a) je uneo
izmiljene papire sa raunima u nezavisne radne papire revizora, (b) dao dodatne papire
sa raunima nezavisnim revizorima nakon to je raunanje bilo zavreno uz obrazloenje
ovo je ispalo sa Vae gomile i (c) uneo je lane podatke u kompjuterski sistem koji je
pokazivao finalnu izradu inventara (iako je ova smicalica prouzrokovala kompjuterski
generisan inventar koji se nije poklapao sa raunima).
TRAG NA PAPIRU: Uopteno izvetaji menadmenta bi trebalo da odgovaraju
raunovodstvenim podacima. Izvetaji o inventaru menadera su pokazali vee sume od
onih na raunima. Reio je problem tako to je pokazao laan inventar koji nije bio unet
u knjige.
IZNOS: Inventar prehrambenih proizvoda bio je preteran za $650,000. tokom
dvogodinjeg perioda, lani izvetaji su prouzrokovali dohodak od 15% u prvoj godini i
prouzrokovao bi 39% u drugoj godini. Pronai dokaz postojanja, kompletnosti i procene
inventara.
KONTROLA: Brojanje inventara bi trebalo obavljati u kontrolisanim uslovima, ali ne
pod kontrolom menadera koji bi mogli da imaju koristi od manipulacije. (Ipak, ukoliko
su ovi menaderi prisutni, revizori bi pored toga trebalo da budu spremni da obavljaju
reviziju). Brojai inventara bi trebalo da budu obueni i da prate instrukcije za
evidentiranje koliina i uslova.
TEST KONTROLE: Revizori bi trebalo da pohaaju kurs brojaa inventara i proue
uputstva adekvatnosti. Posmatranje brojanja inventara bi trebalo da vre menaderi i
revizori kako bi obezbedili pridravanje uputstva.
REVIZIJA BILANSA: Za dokaz postojanja, izaberite uzorak nekog predmeta iz
inventara iz trajnih podataka i testirajte izbrojte ih u skladitu. Za dokaz kompletnosti,
izaberite uzorak predmeta inventara iz skladita, testirajte izbrojte ih i pratite ih do
konane izrade inventara. Za dokaz procene, pronaite odgovarajue cene inventara za
jedan ili oba uzorka, izraunajte ukupan troak za predmete i uporedite ih sa sumama
koje su u knjigama. Uporedite sume inventara sa izvetajima menadmenta. Kontroliite
radne papire tako da samo lanovi revizorskog tima imaju pristup.
14
- 35 -
Analitike procedure su dale neke znake. Odreeno odeljenje menadera je imalo najniu
stopu obrta inventara (6.3) od svih odeljenja kompanije (uporediv obrt oko 11.1) i njegov
inventar je konzistentno rastao iz godine u godinu (227% za dvogodinji period).
REZIME OTKRIA: U drugoj godini kada je menader predao papire sa raunima koji
su ispali sa Vae gomile, revizor mu se zahvalio, a zatim otiao u skladite da ih proveri.
Kada je ustanovia da su netani, uporedila je zalihe u knjigama sa izvetajima
menadmenta i pronala prekoraenja u izvetajima. Ovo je izazvalo dalje poreenje
kompjuterski generisanog inventara sa raunima i jo dokaza preterane koliine na 22
od 99 rauna.
15
- 36 -
5. Dokazi
5.1. Dovoljnost dokaza
Glavna odluka koju treba da donese na poetku posla ovlaeni revizor odnosi se
na odreivanje odgovarajue koliine dokaza koju mora sakupiti da bi potvrdio da su sve
komponente klijentovih finansijskih izvetaja i izvetaji u celini ispravni. Ova odluka
vana je trokova koji nastaju u postupku vrenja revizije i ocene svih raspoloivih
dokaza. Odluke u vezi sa sakupljanjem dokaza mogu se podeliti na etiri grupe:
16
www.aicpa.org
- 37 -
- 38 -
- 39 -
za koje se pribavljaju revizijski dokazi nego neposredan uvid revizora u analitiku kupaca
ili dobavljaa. Validnost revizijskih dokaza zavisi od:
Relevantnosti dokaza,
Nezavisnost izvora dokaza,
Kvaliteta klijentove strukture interne kontrole,
Direktnog znanja revizora,
Kvalifikacije lica koja daju informacije, i
Stepena objektivnosti.
Relevantnost dokaza
Nezavisnost izvora dokaza
Efektivnost strukture interne kontrole
Direktno znanje revizora
Kvalifikacije lica koje prua informacije
Objektivnost dokaza
- 40 -
Fiziko ispitivanje
Potvrivanje
Dokumentacija
Posmatranje
Raspitivanje kod klijenta
Mehanika tanost
Analitike procedure.
- 41 -
odgovarajui nain isplanirati reviziju za tekuu godinu. Pairi sarde razliite informacije
o planiranju kao to su:
- 42 -
Izvodi ili kopije dokumenata o preduzeu koji imaju trajni znaaj, kao to
su:
Izvod iz registara firmi o registraciji preduzea klijenta i njegovom
pravnom statusu
Statut preduzea,
Pravilnik o raunovodstvu i raunovodstvene politike,
Vaniji ugovori kojima se stiu prava i obaveze,
Finansijske izvetaje za poslednju godinu,
Aktuelne finansijske izvetaje,
Miljenje revizora za prethodnu godinu,
Ugovor o vrenju revizije ili pismo o angaovanju,
- 43 -
Organizacione eme,
Dijagrame,
Upitnike, i
Druge informacije o internoj kontroli, ukljuujui nabrajanje
kontrola i slabosti u sistemu.
- 44 -
- 45 -
- 46 -
Radni papiri koji se pripremaju u toku angaovanja, ukljuujui one koje klijent
priprema za revizora, predstavljaju vlasnitvo revizora. Jedina prilika kada neko drugi,
ukljuujui klijenta, ima zakonsko pravo da ispita papire jeste na sudu kada radni papiri
predstavljaju dokazni materijal. Po zavretku angaovanja, radni papiri ostaju u
prostorijama raunovodstvenog preduzea kao referenca u budunosti. Mnoga preduzea
mikrofilmuju radne papire nakon nekoliko godina kako bi smanjili trokoe skladitenja.
- 47 -
Dr Duan S. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beogradska poslovna kola, Beograd, 2006.
- 48 -
Dr Duan S. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beogradska poslovna kola, Beograd, 2006
- 49 -
Proces interna kontrola nije pojedinani poslovni dogaaj ili poduhvat. Ona je
jedan kontinuelan proces koji tee svakodnevno.
Upravni odbor je organ koji najee uspostavlja internu kontrolu. Iz toga se
jasno zapaa da je interna kontrola pod integracijama menadmenta kojemu slui
podnosi izvetaje.
Razumno uveravanje je tvrenje koje moe da se potvrdi ii proveri. U pravnom
smislu u svakodnevnom poslovanju je nemogue imati povodom bilo ega
apsolutna tvrenja. To bi bilo nerazumno i nerealno. Ljudski um i sposobnosti su
ogranieni i nije mogue biti u potpunosti siguran u budua kretanja. Neizvesnost
je ljudska sudbina u ivotu i u biznisu.
Postizanje ciljeva svrha uspostavljanja i postojanja interne kontrole je da
pomogne menadmentu u ostvarivanju ciljeva uspenosti, efikasnosti i drugih
proklamovanih ciljeva od strane menadmenta. Menadment preuzima
odgovornost prema vlasnicima za uspeno i efikasno poslovanje. Ono iz tih
razloga formira internu kontrolu koja treba da budu produene oi i ui
menadmenta da bi menadment bio siguran da se poslovne aktivnosti odvijaju u
skladu sa proklamovanim poslovnim ciljevima i politikom.
Profitabilnost,
Spreavanje nastajanja gubitka,
Spreavane pronevera i zloupotreba,
Sprovoenje budeta, itd...
- 50 -
Administrativne i
Raunovodstvene.
- 51 -
- 52 -
Kontrolne aktivnosti,
Informacije i komunikacija, i
Nadgledanje i praenje.
6.4.1. Kontrolno okruenje
Preuzeto iz Rick Hayes, Arnold Schilder, Roger Dassen i Philip Walage: Principles of Auditing, An
international perspective, McGraw Hill Publishing Company, 1999. godine.
22
GAPP predstavlja skraenicu od Opte prihvaenih raunovodstvenih principa koji se svake godine
objavljuju kako bi poslovni ljudi irom sveta imali uslove da raunovodstveno isto tretiraju iste poslovne
transakcije i njihove manifestacije na sredstva, obaveze, kapital, rashode i prihode.
- 53 -
Postojanje i pojava,
Kompletnost,
Vrednovanje ili alokacija,
Prava i obaveze,
Prezentacija i objavljivanje.
Postojanje,
Kompletnost,
Tanost,
Klasifikacija,
Vremenski raspored, knjienje i sumiranje.
Kontrolne aktivnosti:
Politike i procedure koje je ustanovila uprava da bi postigla svoje ciljeve za
finansijsko izvetavanje.
Kategorije kontrolnih aktivnosti:
Praenje:
Stalna i povremena procena efikasnosti organizacije i provoenja sistema interne
kontrole koju vri uprava, kako bi utvrdila, da li ona funkcionie kako je predvieno i da
bi bila po potrebi modifikovana radi, boljeg funkcionisanja.
Nije primenljiva.
ISA 400 propisuje:
- 54 -
Nezavisnost u radu lanova upravnog odbora od bilo koga sem skuptine vlasnika
koji ih imenuju i za ije interese rade,
estitost, potenje i lini autoritet svakog lana upravnog odbora u svakom
trenutku i situaciji,
Javnost u radu,
- 55 -
Privrenost kompetentnosti
Formalni i neformalni opisi poslova ili drugi naina pomou kojih se definiu
radni zadaci za odreena radna mesta.
23
- 56 -
Stil rukovoenja
Organizaciona struktura
- 58 -
Nalozi za kontrolu moraju biti jasni ko treba da obavlja kontrolu, model kontrole
(permanentna ili oroena), u kom roku se pdnosi izvetaj o obavljenoj kontroli, i kome se
podnose izvetaji. Uputstva za obavljanje kontrole mogu biti izdata u formi prirunika ali
je za strune kontrole to nepotrebno jer je za oekivati da profesionalni kontrolori mogu
da kvalitetno vode i kreiraju taj proces.24
U bitne kontrolne funkcije spadaju: ovlaenja, zatita i evidentiranje. Svaka od ovih
faza ili postupaka u zavisnosti od vrste kontrole mora biti jasno razgraniena i po oblasti
delovanja i po izvriocima i njihovim meusobnim odnosima. Cilj kontrole je da se i
nabrojane tri funkcije razdvoje. Uzmimo za primer plate. Ovlaenje da se neko primi u
24
- 59 -
radni odnos ima neko od menadera. Taj posao obavlja personalno odeljenje. Zarade
odreuje takoe menadment a sprovodi blagajna kao segment finansijske funkcije
isplatom gotovine, izdavanjem odgovarajuih ekova ili uplatnica na tekui raun.
Evidenciju provedenih sati na radu vodi obraunska sluba kao deo raunovodstvene
funkcije. Ovakvim pristupom se razdvajaju funkcije i nije mogue da doe do
zloupotreba.
Kontrolni postupci se mogu svrstati u pet kategorija:
Svi uesnici poslovnih aktivnosti moraju jasno da znaju svoje mesto i ulogu u
poslovnom sistemu, informacionom sistemu i sistemu interne kontrole. Komunikacija
proima itav sistem u svim smerovima. Menadment treba da poalje jasnu poruku
zaposlenim da se kontrolne aktivnosti moraju obavljati na profesionalan nain i da
odstupanje od pravila povlai odgovarajue sankcije. Ako toga nema nije mogue
oekivati efikasan sistem kontrole a sledstveno tome ni poslovanje u drugom roku.
6.4.5. Nadgledanje
Menadment ako je posveen svojoj funkciji mora nadgledati sistem interne kontrole.
Funkcija nadgledanja je viestruka. Jedna od njih je da se na vreme zapaze propust u
funkcionisanju sistema interne kontrole. Druga funkcija je da se vidi da li je sistem
interne kontrole prilagodljiv zahtevima vremena. Poslovni sistem vremenom raste i
menja se. Jednom postavljen sistem internih kontrola ne mora da bude prihvatljiv u
duem roku.
U odreenim intervalima nadgledanje sistema internih kontrola mora da se
sprovede kroz sve poslovne funkcije i podruja rada. Posebnu panju pri tome treba
obratiti tokovima vrednosti i pravima za zasnivanje obaveza.
- 60 -
- 61 -
Dr Duan S. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beogradska poslovna kola, Beograd, 2006.
Dr Duan S. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beogradska poslovna kola, Beograd, 2006.
- 62 -
- 63 -
27
Dr Duan S. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beogradska poslovna kola, Beograd, 2006.
- 64 -
- 65 -
7. PROIRENE PROCEDURE
Priroda proirenih procedura je ograniena jedino revizorovom matom i,
ponekad, spremnou menadmenta da sarauje u neuobiajenim revizorskim
aktivnostima. 28
Brojte blagajnu dva puta dnevno
Drugo brojanje je neoekivano i mogli biste da uhvatite blagajnika u proneveri.
Ispitajte dobavljae (Prodavce)
Proverite biro za bolji posao za raputaciju, telefonski imenik za listing i adrese,
dravne i okrune podatke o korporacijama za vlasnike i lana imena. Moete pronai
izmiljene prodavce koji su koriteni za lana naplaivanja ili kompanije koje se odnose
na kupovno odeljenje zaposlenih.
Ispitajte potroae
Kao sa prodavcima, istraga moe da otkrije kompanije koje su osnovali lanovi,
sa naplaivanjem po nabavnim cenama kako bi lanovi mogli da kupe robu i zatim je
preprodaju.
Ispitajte odobrenja na otkaznim ekovima
Pregledajte druga odobrenja, posebno imena zaposlenih. Veina poslovnih isplata
je deponovano sa jednim odobrenjem. Obavezno pretvorite ekove u ke ili ih dajte u
banku za kupovinu ekova blagajnika. Drugi potpisnik eka ukazuje na to da primalac
moda nema koristi od isplate.
Dodajte potraivanja podrunica
Isplate u gotovom na raun potroaa su ukradene, sa datim priznanicama,
kreditnom prijavom na raun potroaa, ali nikakav ke depozit i nikakva prijava na
raun kontrole.
Revizija optih ulazaka u dnevnik
Iskustvo je pokazalo da je najvei broj raunovodstvenih greaka koje zahtevaju
podeavanje pronaeno u nerutinskim, nesistematinim ulascima u dnevnik.
(Sistematino raunovodstvo je obrada velikih obinih dnevnih transakcija.)
Uporedite platni spisak i odbijanje od zdravstvenog osiguranja
28
- 66 -
Duhovi na platnom spisku retko biraju ove ova pokria osiguranja. Na taj nain
smanjuju se prevare i komplikuje se zatakavanje.
Uporedite platni spisak sa brojevima socijalnog osiguranja
Izmiljeni brojevi mogu da budu izabrani sluajno, stvarajui greku korienja
neizdatog broja ili broja koji se ne poklapa sa datumom roenja. Sortirajte brojeve na
platnom spisku po rednim brojevima i potraite lane, duplikate ili neverovatne (na
primer, uzastopne) brojeve.
Uporedite platni spisak sa adresama
Potraite viestruke osobe na istoj adresi.
Povratiti ekove potroaa
Ukoliko je zaposleni skrenuo potroaevo plaanje, otkazani ekovi sa
odobrenjima i depozitima banci u kojoj kompanija nema raun nisu dostupni zato to su
vraeni izdavakoj organizaciji (potroau). Pitajte potroaa za originale, kopije ili
pristup istraivanju.
Koristite obeleene novie i valute
Postavite obeleen novac na lokacije gde bi ke bio prikupljen i obrnut za depozit.
Izmerite vremensko zaostajanje depozita
Uporedite datume novanog zaduenja i datume slipa depozita sa datumima
odobrenim od banke. Neko ko uzme novac, onda ima depozit za sledeu priznanicu kako
bi nadoknadio razliku, prouzrokuje odlaganje izmeu datuma zapisivanja i datum
depozita banke.
Pretraga dokumenata
Potraite brisanja, prepravke, kopije tamo gde treba da budu originali, linije od
kopir aparata kada je dokument sastavljen, rukopis i druge udnosti. Revizori bi uvek
trebalo da insistiraju na tome da vide originalne dokumente umesto fotokopiranih.
Profesionalna istraga dokumenata je tehnika aktivnost koja zahteva posebnu obuku, ali
grube prepravke se mogu videti, makar toliko da privuku panju specijaliste.
Raspitivanje, Postavite pitanja
Budite obazrivi i ne diskutujte o mogunostima prevare sa menaderima koji bi
mogli da budu ukljueni. To im prua ansu da zatakaju stvari ili pobegnu. Wells je
opisao prevaru u reviziji kao neoptueniki metod postavljanja kljunih pitanja osoblja
tokom regularne revizije kako bi im pruili priliku da nameste informacije o moguim
- 67 -
29
Joseph T. Wells, From the Chairman: Fraud Audit Questioning, The White Paper, National
Association of Certified Fraud Examineres, May June 1991, p.2.This technique must be used with
extreme care and practice.
- 68 -
Prof. dr Mihailo Kovaevi: Razvoj organizacije knjigovodstva, Beograd, 1957. godine, strana 88.
Greku posmatramo u irem smislu rei.
- 69 -
Integralnost obuhvata,
Dokumentarnost,
Tanost,
Aurnost,
Zakonitost,
Raunovodstvenu logiku,
elje korisnika.
32
- 70 -
- 71 -
- 72 -
korektnost
svih
- 73 -
dvostrana
greka u izboru rauna i iznosa rauna,
jednostrana
dvostrana
u izboru strane rauna i iznosa,
jednostrana
dvostrana
greka u izboru rauna, izboru strane rauna i iznosa,
jednostrana
dvostrana
dvostruko knjienje na jednoj strani rauna
dvostruko knjienje
izostavljanje knjienja na jednoj strani
izostavljanje knjienja.
U principu posmatrano najopasnije su greke koje nastaju izborom pogrenog
rauna (jednostrano i dvostrano). U tim sluajevima ostaje ravnotea i ima se privid
formalne ispravnosti knjienja.
Zamena strana konta, ako je dvostrana, opasna je jer ostaje privid ispravnosti. U
suprotnom, jednostrana greka moe da se lake otkrije (na primer, umesto da se kupci
zadue oni se odobravaju, i slino...)
Relativno lako je mogue otkriti greke koje nastaju knjienjem pogrenog
iznosa. U tim suajevima (ukoliko se ne obavi dupla simetrina greka nema ravnotee i
greke se obavezno nalazi pre sastavljanja izvetaja.)
b) u fazi operacija vezanih za knjienje
greka u sabiranju iznosa, i
greka u prenosu iznosa prometa sa prethodne na narednu stranu.
Ove greke se, u principu obavezno ispravljaju pre sastavljanja poslovnih
izvetaja jer njihov epilog je da nema ravnotee.
c) u fazi zakljuka knjiga i obavljanja drugih poslova u knjigovodstvu
izostavljanje nekog rauna
izostavljanje nekog iznosa na nekom od rauna
I ova skupina greaka je u grupi greaka koje se obavezno primete i na vreme
otklone.
d) greka u fazi bilansiranja
izostavljanje nekog od rauna
- 74 -
- 75 -
- 76 -
greku u knjigovodstvu,
polje greaka u knjigovodstvu, i
pojam suavanja polja greaka.
- 77 -
- 78 -
39
metod kolacioniranja,
metod najkrae linije,
metod vremenskog suavanja polja greaka,
metod prostornog suavanja polja greaka, i
metod devetine provere.
U nastavku emo pod grekama podrazumevati samo greke koje naruavaju ravnoteu
- 79 -
40
- 80 -
- 81 -
- 82 -
- 83 -
reviziju jednog od ugovora sa pravnim licem koje nije bilo prvobitno konsolidovano. Svi
ugovori koji su do tada bili sastavljeni sa novim partnerima, su poniteni.
Decembra 2001. godine Enron se prijavljuje za akcionu meru US zatite od
bankrota. Trina vrednost akcija na dan 21. januar 2002. firme Enron je bila $0.67.
ukupno je izgubljeno vie od 67 milijardi dolara sopstvenog kapitala. Ukupan iznos
obaveza zavedenih u postupku steaja je iznosio vie od 13 milijardi dolara.
Sluaj Enrona izaziva mnoga pitanja u vezi interpretacije GAAS-a od strane
revizora i kvaliteta finansijskih izvetaja. Uprava Enrona je bila primorana da umanji
revidirane prihode za $591 milion. Korekcija prihoda ukljuuje i 51 milion prihoda iz
1997. godine to ini polovinu proknjienih prihoda od 105 miliona dolara. U
ispravljenom izvetaju iz 2001, koji se odnosi na 1997. godinu, ova korekcija je
objanjena od strane revizorske agencije kao: ispravka ukljuuje unapred naplaene
prihode koji su nanovo revidirani i reklasifikovani, akoji se smatraju grekom koja nije
bila materijalno znaajna u momentu kada je proknjiena
Revizorska kua Arthur Andersen je bila eksterni revizor preduzea Enron, i u to
vreme peta po veliini revizorska firma u svetu, sa 85 000 zaposlenih u 84 zemlje. Enron
je platio Andersenu $46,8 miliona za usluge revizije i reviziju za 1999. godinu; u 2000.
godini je plaeno $58 miliona i vie od $50 u 2001. godini. Vie od polovine ovih iznosa
odnosilo se na konsultanske usluge. Od 1993. Andersen vri i internu reviziju Enrona. 10.
Januara 2002. godine, Andersen objavljuje da su zaposleni iz kancelarije u Hjustonu i
ikagu unitili dokumentaciju koja bi stala u nekoliko kamiona, i obrisali hiljade e-mailova samo nekoliko dana pre nego to je SEC otpoeo istragu u Enronu. Nasuprot
nekoliko primedbi zaposlenih iz ovih gradova povodom knjigovodstva u Enronu i
injenice da su izvetaji sumnjivi, koje su zavedene 5.februara 2001; Andersen na
sastanku 12.02.2001. donosi odluku da izrazi uzdravajue miljenje za finansijske
izvetaje za 2000.godinu. Naroito se navodi da je obraena puna panja na transakcije sa
povezanim licima i da tim povodom nije pronaena ni jedna materijalno znaajna greka.
U to vreme Arthur Andersen je radio kao eksterni revizor, interni revizor i pruao je
konsultantske usluge Enronu, sve istovremeno. Nakon to je 8. Novembra 2001. godine
dobio zahtev za predaju dokumentacije vezane za Enron, Andersenov glavni menader/
revizor Berardino izjavljuje u dnevnim novinama da su napravljene izvesne greke u
proceni prilikom revizije Enronovih finansijskih izvetaja. 12. Decembra 2001. godine,
Berardino svedoi pred Kongresom i izjavljuje: Nknadnim razmatranjem, na tim je
zakljuio da je napravio greku u proceni i Znaajne informacije nam nisu bile
otkrivene (misli se na upravu Enrona). Enron, sedma kompanija po veliini sa porastom
prihoda od 1996 2000. godine od 750%, to je nezabeleeno u istoriji SAD, godinu
dana nakon toga odlazi u steaj i milijarde dolara vrednosti vlasnika i investitora je
propalo.
Nakon procesa koji je trajao vie od est meseci pred Department of Justice i
Federalnim sudom juna 2002. godine, Federalni sud USA osuuje Andersen, Enronovog
nezavisnog revizora za ometanje pravde u cilju obavljanja kriminalne radnje i zabranjuje
dalje bavljenje revizijskom praksom. U 2001. je Andersen revizijska firna sa
stogodinjom istorijom, zaraivala $9 milijardi i posedovala reputaciju izvanredne firme
- 84 -
iji revizori poseduju vetine i nezavisnost iznad proseka; u 2002. godini to je firma koja
je platila najveu cenu gubitak reputacije.
David Duncan je bio glavni partner u Andersenu zaduen za Enrona i istovremeno
je imao bliske kontakte sa glavnim raunovoom Enrona Richardom Causey jem koji je
i sam bio zaposlen u Andersenu skoro 9 godina. Enron je zaposlio 86 raunovoa iz
Andersena u navedenom periodu. Andersen je imao i ceo sprat na raspolaganju u
Enronovoj glavnoj zgradi, a na sasluanju je jedan raunovoa izjavio: Mi zapravo
radimo isti posao... Trudimo se da preemo tu liniju poslovnog odnosa i da postanemo
vie od obinog zaposlenog ovde u Enronu... To to imamo svoj prostor ovde u Enronu
obogauje nau sposobnost da sluimo... To to ovde imamo puno radno vreme svakog
radnog dana u godini nam daje ansu da dobijemo vie poslovnih ugovora i uestvujemo
u procesu odluivanja. Zaposleni Enrona i Andersena su esto zajedno odlazili na
zimovanja i letovanja.
8. BUDETIRANJE
8.1. Kratkorono planiranje operativno planiranje
budetiranje
Kratkorono, taktiko planiranje ili budetsko planiranje je proces priprema
detaljnih, kratkoronih (obino jednogodinjih) planova za funkcionisanje, aktivnosti i
odeljenja organizacije, ime se dugoroni plan pravnog lica pretvara u akcije. U principu,
planovi se sainjavaju pomou fizikih vrednosti, na primer: broj jedinica koji treba
proizvesti, broj asova rada, koliina materijala koji treba potroiti i td. Kada se pridodaju
novane vrednosti plan postaje budet. Budeti se pripremaju za organizacione jedinice,
za funkcije poput proizvodnje, kontrole, marketinga ili za stavke iz podruja finansija i
resursa kao to su trokovi kapitala, gotovina, materijal, i td.41
Godinje, proces budetiranja treba posmatrati kao faze u progresivnom
ispunjenju dugoronog plana organizacije. Proces budetiranja usmerava organizaciju ka
dugoronim ciljevima definisanim u stratekom planu pravnog lica.
Proces budetiranja zahteva da se razviju ostvarljivi detaljni budetski planovi za
svaku aktivnost, jedinicu ili funkciju u organizaciji. To se moe uiniti samo kada su
efekti budeta jedne organizacione jedinice vezani sa budetom druge. Na taj nain
proces budetiranja obezbeuje koordinaciju aktivnosti, organizacionih jedinica i
funkcija pravnog lica, tako da svaki aspekt operacije doprinosi ukupnom planu. To je
izraeno u obliku Glavnog budetskog plana (glavnog budeta) koji rezimira sve
pojedinane budete.
41
- 85 -
- 86 -
Osnovni faktor budeta (ili ograniavajui faktor, ili kljuni faktor) je faktor koji
u svakom trenutku predstavlja odluujue plansko ogranienje aktivnosti organizacije.
Osnovni faktor budeta moe biti kapacitet proizvodnje, nedostatak radne snage,
materijal, finansije ili u principu govorei, nivo tranje roba i usluga. Poto e takvo
ograniavanje imati prevashodno dejstvo na sve operativne planove i budete, mora se
identifikovati ograniavajui faktor za konkretni period planiranja tako da se mogu
sainiti razni budeti, imajui u vidu oekivano ogranienje.
Faktor moe da se menja i menja se kada se eliminie jedno reenje pojavi se
neko drugo, u suprotnom ne bi bilo nikakvih ogranienja za aktivnosti pravnog lica.
- 87 -
- 88 -
Izrada budeta
Odbor za budet, lanstvo i uslovi
Tok pripreme budeta
Termin plan za pripremu i objavljivanje budeta
Raunovodstveni postupci
Ime i reference referenta za budet (obino raunovoa)
ifrarnici
Uzorci formulara
Termin plan raunovodstvenih postupaka, izrada izvetaja, krajnjih rokova
Razliiti budeti u jednom pravnom licu i njihovi odnosi bie specifini za pravno
lice i nije verovatno da se mogu nai na nekom drugom mestu u sasvim istom obliku.
Uprkos tome, postoje znatne slinosti izmeu budeta pripremljenih u razliitim tipovima
organizacije.
- 89 -
- 90 -
- 91 -
- 92 -
- 93 -
o kontroli nakon smrti (tj. kada je sve gotovo), a jo niko nije naao nain da promeni
prolost.
Zanemarivanje kontrole usmerene prema budunosti ne mora znaiti da nita nije
preduzeto. Uobiajen nain koji je zajedniki mnogim rukovodiocima sastoji se u
paljivom i neprestano ponavljanom korienju prognoza koje se zasnivaju na najnovijim
dostupnim informacijama. Uporeujui ono to se eli postii sa prognozom, rukovodioci
mogu uvesti promene programa to e prognoze uiniti poeljnim. Primer: ako prognoza
prodaje pravnog lica ukazuje da bi nivo prodaje mogao biti nii od eljenog, u cilju
poboljanja prodajne prognoze, rukovodioci mogu razviti nove planove za propagandu,
promociju prodaje ili uvoenje novih proizvoda.
Isto tako, kod veine poslova i pravnog lica rukovodioci sprovode kontrolu
usmerenu prema budunosti kada paljivo planiraju novac raspoloiv za podmirenje
potraivanja. U poslu ne bi bilo mudro ekati izvetaj iz sredine ili kraja maja da bi se
videlo ima li u bankama dovoljno novca za pokrie obaveza iz aprila.
- 94 -
ZAKLJUAK
Umetnost otkrivanja prevare od strane revizora je veoma bitna. Istraivaki rad na
otkrivanju i dokazivanju prevare kombinuje ekspertizu revizora i kriminalnih istraitelja.
Uspesi dolaze iz iskustva, logike i sposobnosti da se uvide stvari koje nisu oigledne.
Revizorski rad koncentrie se tamo gde je mogunost pojave prevare i drugih nezakonitih
radnji najvea.
Hvatanje ljudi u prevari je teko i neobino, obzirom da organizacija ne moe da
sprei sve prevare. Revizori i istraivai prevare istrauju prevare tako to opaaju znake
i signale prevare, zatim prate trag nestalih ili lanih dokumenata koji su deo zatakavanja
raunovodstvenih podataka.
Dakle, revizor u svom radu treba uvek da poseduje profesionalni skepticizam tj.
treba da profesionalno sumnja u sve pozicije dok se ne uveri u njihovu tanost.
Revizorski rad je veoma sloen i naporan, esto i neprijatan posao, tako da revizor ne bi
trebalo da bude zadovoljan sa bilo im manjim od ubedljivog dokaza.
Osnova svakog poslovnog sistema su ljudski resursi, proizvodi, tehnologija i
drugi elementi. Svakako najbitniji faktor je ovjek. Ako je menadment posveen
temeljnom sprovoenju zakonitosti i sistema vrednosti koji su zasnovani na korektnim i
fer odnosima u svim sferama poslovanja onda se stvaraju prave pretpostavke za
sprovoenja sistema kontrole u preduzeu na nivou koji e revizora uveriti da postoje
polazni kontrolni preduslovi za ispravno poslovanje i finansijsko izvetavanje. Odnos
rukovodstva prema internoj kontroli sledie svi preostali organi i pojedinci u preduzeu.
Nalozi za kontrolu moraju biti jasni ko treba da obavlja kontrolu, model kontrole
(permanentna ili oroena), u kom roku se pdnosi izvetaj o obavljenoj kontroli, i kome se
podnose izvetaji.
Veruje se da su raunovoe i revizori glavni faktori spreavanja nezakonitih
radnji, zbog svojih vetina i vrstih sistema kontrole koje poseduju. Ovakva strategija
je, u najboljem sluaju, kratkorono reenje jednog dugoronog i ozbiljnog problema.
Poslovne aktivnosti su zasnovane na poverenju odnosno na premisi da svi koji su u taj
proces ukljueni svoj posao obavljaju korektno i poteno. Otuda su efikasne dugorone
mere za spreavanje nezakonitih radnji kompleksne, veoma teko sprovodljive i u osnovi
se svode na eliminisanje rizika nezakonitih radnji; uglavnom putem smanjenja prostora
za motivaciju, ansi za pronevere i nedostatak integriteta.
Klju za integritet u biznisu je odgovornost tj. praksa da svaka osoba bude
spremna da soje odluke i aktivnosti iznese na svetlo dana. Svi koji su skloni nezakonitim
radnjama treba da budu otputeni a, u veini sluajeva, i sudski gonjeni. Iskustvo
potvruje da je stopa recidivizma jako mala ako se proneveritelji sudski gone, a znatno
via ako se to ne ini. Sudsko gonjenje proneveritelja je jasna poruka da menadment ne
veruje da je privremeno nepotenje kao takvo prihvatljivo u praksi.
- 95 -
LITERATURA
Autorizovani izvori:
D. Milojevi, Finansijska revizija i kontrola, Beograd, 2006
Dr Duan S. Milojevi, Revizijska kontrola i kontrola, Via poslovna kola, Beograd,
2006.
Dragutin P. Dragojevi, Primenjena revizija u privredi i javnom sektoru, Graevinska
knjiga, Beograd, 2007
Jovan Rodi, Teorija i analiza bilansa, Ekonomski fakultet, Beograd, 1997.
Jack C.Robertson, Auditing, Irwin, Boston, 1993.
John J. Willingham, D. R Carmichael, Auditing Concepts and Methods; Mc Graw, Hill
Companies, New York, 1979.
M. Stanii, D. Nikoli, Kontrola i revizija hotelskog poslovanja, Univerzitet
Singidunum, FTHM, Beograd, 2007.
M. Stanii, Raunovodstvo, Univerzitet Singidunum, FTHM, Beograd, 2006.
M. Stanii, Revizija, Stanii audit, Beograd, 2004.
M. Stevanovi, V. Milievi, D. Malini, Upravljako raunovodstvo, Univerzitet u
Beogradu, Ekonomski fakultet, Beograd, 2007.
Prof. dr M. Stanii, doc. Dr Ljubia Stojanovi, Evaulacija i rizik, Univerzitet
Singidunum, Beograd, 2005.
Prof. dr Milovan Stanii, Revizija, Fakultet za finansijski menadment i osiguranje,
Beograd, 2006.
Prof. dr Milan Miljevi, Poslovna etika i komuniciranje, Univerzitet Singidunum,
Beograd, 2008.
Prof. dr Z. Petrovi, Raunovodstvena regulativa, Univerzitet Singidunum, Beograd,
2009.
Prof. dr Z. Petrovi, Meunarodni standardi revizije, Univerzitet Singidunum, Beograd,
2011.
Robert F. Meighs, Walter B. Meigs, Accounting: The basis for Business Decisions, Mc
Graw, Hill Inc 1993.
- 96 -
Elektronski izvori:
www.allbusiness.com 15.07.2010.
www.ffiec.gov 15.07.2010.
www.vesti.kombib.rs 01.08.2010.
www.infosys1.elfak.ni.ac.rs 15.08.2010.
www.forensicaudit.com 16.08.2010.
www.aicpa.org 20.08.2010.
www.ifac.org 05.09.2010.
www.gao.gov 10.09.2010.
www.audit_comuission.gov.uk 10.10.2010.
www.ecof.bg.ac.yu 15.10.2010.
www.psr.co.yu 15.10.2010.
www.ief.co.yu 04.11.2010.
www.acafe.com 03.05.2011.
- 97 -
- 98 -