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ESTUDIO CONTABLE

DE LA TRIBUTACIN I
Mg. Merlin Lazo Palacios

PROESAD

Ttulo :

ESTUDIO CONTABLE DE LA TRIBUTACIN I

Autor: Mg. Merlin Lazo Palacios

Diseo interior: Jacob Alex Condori Ito


Diseo de tapa: Edward Alarcn Rojas

El contenido de esta publicacin (texto, imgenes y diseo), no podr reproducirse total ni parcialmente por ningn medio mecnico, fotogrfico, electrnico (escner
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Presentacin
El mdulo de "Estudio Contable de la Tributacin I" tiene naturaleza
terico-practica, pertenece al rea de formacin profesional bsica.
Asimismo, responde al programa acadmicos, y diseos curriculares
de la Facultad de Ciencias Empresariales y a la carrera profesional de
Contabilidad, en el contexto de los perfiles institucionales.
El propsito de la materia es desarrollar, en los alumnos, las capacidades
y habilidades en todos los aspectos legales de las rentas empresariales y
no empresariales, de acuerdo a las normas legales de la Ley del Impuesto a
la Renta. El estudio de las normas generales aplicables a todas las personas
como sujetos del impuesto, y las normas particulares para cada tipo de
persona natural o persona jurdica. Adems capacitar a los alumnos para que
puedan identificar en forma correcta la determinacin de los impuestos que
afectan a cada contribuyente del pas.
Este mdulo contiene la sumilla, las competencias, los contenidos agrupados
en cuatro unidades. Unidad 1: Introduccin al impuesto a la renta, que se
darn las pautas generales sobre conceptos fundamentales para conocer la
aplicacin del impuesto. Unidad 2: Rentas empresariales, donde conoceremos
los principales gastos deducibles y gastos no deducibles para los contribuyentes
de tercera categora. Unidad 3: Rentas promocionales, aqu se presentarn las
rentas especiales para contribuyentes pequeos, por ltimo, la Unidad 4: Rentas
no empresariales, donde se analizar todas las rentas de personas naturales.
Mg. Merlin Lazo Palacios

ndice

UNIDAD I

13

Sesin N. 1: mbito de aplicacin del impuesto a la renta.................................... 15


1.1. mbito de aplicacin del impuesto a la renta............................................................... 15
1.2. Rentas del trabajo, del capital y de la aplicacin conjunta de ambos factores........... 16
1.3. Ganancias de capital........................................................................................................ 21
1.4. Otros ingresos que provengan de terceros.................................................................... 22
1.5. Rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute................................................... 24
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................... 26

Sesin N. 2: Base Jurisdiccional, Contribuyente, Exoneraciones E Inafectaciones


del Impuesto a la renta................................................................................... 27
1.1. Base jurisdiccional del impuesto a la renta.................................................................... 27
2.2. Contribuyentes del impuesto a la renta......................................................................... 30
2.3. Inafectaciones y exoneraciones del impuesto a la renta.............................................. 31
2.3.1. Inafectaciones.......................................................................................................... 31
2.3.2. Exoneraciones.......................................................................................................... 32
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................... 36

Sesin N. 3: Principio de Casualidad y Gastos No deducibles Para la Determinacin


de la Renta Neta de Tercera Categora, Rgimen General............................... 37
3.1. Principio de causalidad ................................................................................................... 37
3.2. Rentas de tercera categora............................................................................................ 45
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................... 50

UNIDAD II
Sesin N. 4: Gastos no deducibles, Gastos deducibles: Depreciaciones, Gastos
de Vehculos y Deduccin de intereses.......................................................... 53
4.1. Gastos no deducibles para la determinacin de la renta neta..................................... 53
4.2. Gastos deducibles: depreciacin..................................................................................... 55
4.3. Gastos de vehculos......................................................................................................... 58
4.4. Gastos por intereses........................................................................................................ 63
Autoevaluacin.................................................................................................................... 67

51

Sesin n. 5: Gastos Deducibles: Mermas y Desmedros, Provisiones del Ejercicio,


Dietas de Directorio, Gastos de Representacin y Gastos Navideos
Para la Determinacin de la Renta.............................................................. 69
5.1. Mermas y desmedros...................................................................................................... 69
5.2. Provisiones del ejercicio: deudas incobrables................................................................ 74
5.3. Dietas de directorio.......................................................................................................... 75
5.4. Gastos de representacin................................................................................................ 77
5.5. Gastos navideos............................................................................................................. 79
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................... 83

Sesin n. 6: Gastos Deducibles: Gastos de Viaje, Remuneraciones Segn el Mercado,


PeRceptores de 2da, 4ta y 5ta Categora, Gastos de Ejercicios Anteriores......85
6.1. Gastos de viaje................................................................................................................. 85
6.2. Remuneraciones: valor de mercado............................................................................... 87
6.3. Perceptores de 2da, 4ta y 5ta......................................................................................... 89
6.4. Gastos de ejercicios anteriores........................................................................................ 90
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................... 95

UNIDAD III:

97

Sesin n. 7: Gastos Deducibles: Boletas de Venta, Arrastre de Prdidas, Remuneraciones


de Discapacitados y el Impuesto Temporal a los Activos Netos........................99
7.1. Boletas de venta.............................................................................................................. 99
7.2. Arrastre de prdidas...................................................................................................... 100
7.3. Remuneracin de discapacitados.................................................................................. 103
7.4. Impuesto temporal a los activos netos........................................................................ 104
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 108

Sesin n. 8: Pagos a Cuenta del Impuesto a la Renta, Crditos Contra el Impuesto


a la Renta de Tercera Categora del Rgimen General............................ 109
8.1. Pagos a cuenta del impuesto a la renta, rgimen general......................................... 109
8.2. Crditos contra el impuesto a la renta......................................................................... 110
8.3. Caso integral de tercera categora ............................................................................... 111
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 126

Sesin n. 9: El Nuevo Rgimen nico Simplificado Del Impuesto a la Renta..... 127


9.1. Nuevo rgimen nico simplificado del impuesto a la renta....................................... 127
9.1.1. De las personas naturales no profesionales y sociedades conyugales................... 127
9.1.2. Personas no comprendidas........................................................................................ 128
9.1.3. Impuestos comprendidos........................................................................................... 130
9.1.4. Acogimiento................................................................................................................ 131

9.1.5. Categorizacin............................................................................................................. 132


9.1.6. Tabla de cuotas mensuales........................................................................................ 133
9.1.7. Forma de pago............................................................................................................ 133
9.1.8. De la categora especial............................................................................................. 133
9.1.9. Recategorizacin......................................................................................................... 134
9.1.10. Otras obligaciones del contribuyente...................................................................... 135
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 137

UNIDAD IV:

139

Sesin N. 10: El Rgimen Especial del Impuesto a la Renta................................... 141


10.1. El rgimen especial del impuesto a la renta.............................................................. 141
10.1.1. Sujetos comprendidos.............................................................................................. 141
10.1.2. Sujetos no comprendidos......................................................................................... 141
10.1.3. Acogimiento.............................................................................................................. 143
10.1.4. Cuota aplicable.......................................................................................................... 143
10.1.5. Cambio de rgimen.................................................................................................. 143
10.1.6. Libros y registros contables...................................................................................... 144
10.1.7. Declaracin y pago................................................................................................... 144
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 146

Sesin N. 11: RENTAS DE CAPITAL: RENTAS DE PRIMERA CATEGORA............................ 147


11.1. Antecedentes de las rentas no empresariales........................................................... 147
11.2. Rentas de capital: rentas de primera categora......................................................... 149
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 159

Sesin N. 12: Rentas de Capital, Rentas de Segunda Categora........................... 161


12.1. Renta de segunda categora....................................................................................... 161
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 167

UNIDAD V:

169

Sesin N. 13: Rentas de Trabajo: Renta de Cuarta Categora............................... 171


13.1. Rentas de cuarta categora ........................................................................................ 171
AUTOEVALUACION.................................................................................................................. 177

Sesin N. 14: RentaS de Trabajo: Renta de Quinta Categora............................... 179


14.1. Renta de quinta categora........................................................................................... 179
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 184

Sesin N. 15: Renta Neta de Capital, Renta Neta de Trabajo, Renta de Fuente
Extranjera y Determinacin del Impuesto a la Renta.......................... 185
15.1. Rentas neta de capital y renta neta de trabajo......................................................... 185
15.2. Renta neta de fuente extranjera................................................................................ 188
15.3. Determinacin del impuesto anual............................................................................ 189
AUTOEVALUACIN.................................................................................................................. 198

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS.............................................. 200

SUMILLA
La asignatura de "Estudio Contable de la Tributacin
I" es de carcter terico-prctico que pertenece al
rea de formacin profesional especializada. Tiene el
propsito de formar profesionales con capacidad de
ejecutar y asesorar sobre los aspectos relacionados
con los tributos, tanto a las empresas como a personas
naturales segn la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto
Supremo N 179-2004-EF.

ORIEnTACIOnES METODOlGICAS
CMO ESTUDIAR
LOS MDULOS DIDCTICOS O TEXTOS AUTOINSTRUCTIVOS
MTODO A2D
El mtodo A2D para autodidactas, de Ral Paredes Morales, es un mtodo de fcil aplicacin para la mayora
de los estudiantes, inclusive para los no autodidactas. Si
el estudiante aplica este mtodo, su trabajo intelectual
ser ms rpido y eficaz.
A2D responde a las letras iniciales de los 3 pasos que
se propone para la lectura de un mdulo didctico o
cualquier otro texto.

Antes de la lectura

A2D

Durante la lectura
Despus de la lectura

AnTES DE lA lECTURA
Consiste en la exploracin preliminar y se debe:
Echar un vistazo general empezando por el ndice, reconociendo
unidades y lecciones que se van explicando en el mdulo didctico.
Anotar tus dudas que van surgiendo durante el vistazo general,
para esclarecerlos durante la lectura o despus de ella.
Adoptar una actitud psicolgica positiva.

DURAnTE lA lECTURA
sta es la fase ms importante del mtodo, el ritmo de lectura lo pone cada
lector. Debes tener presente los siguientes aspectos:
Mantn una actitud psicolgica positiva.
Participa activamente en la lectura: Tomando apuntes, subrayando,
resumiendo y esquematizando.
Si no entiendes lo que lees o encuentras una palabra desconocida,
consulta con tu profesor tutor o un diccionario.

DESpUS DE lA lECTURA
Esta fase va afianzar tu lectura, mejorando tu comprensin lectora. Para
ello debes tener en cuenta lo siguiente:
Repasa los apuntes tomados durante la lectura.
Organiza el trabajo y planifica el horario de estudio. Trata de que
sea siempre a la misma hora.
Realiza los trabajos diariamente. No dejes que se te acumulen las tareas.
Procura ampliar las lecciones con lecturas complementarias.
Al final de cada captulo, haz un cuadro sinptico o mapa conceptual.
Elabora tu propio resumen.

Enriquece tu vocabulario para entender


mejor las prximas lecturas.

UNIDAD I

Sesin N. 1

mbito de aplicacin del impuesto


a la renta

Sesin N. 2

Base jurisdiccional, contribuyente,


exoneraciones e inafectaciones del
impuesto a la renta

Sesin N. 3

Principio de casualidad y gastos no


deducibles para la determinacin de la
renta neta de tercera categora, rgimen general

Sesin

mbito de aplicacin
del impuesto a la renta
1.1. MBITO DE APLICACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA
La base legal del impuesto a la renta est en el texto nico ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), aprobado por el Decreto Supremo N. 179-2004-EF, publicado el 08.12.2004,
y sus normas modificatorias. Concordado con el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
Decreto Supremo No.122-94-EF y normas modificatorias publicado el 21.09.1994. Decreto Legislativo N. 972 (10.03.2007) y la Ley N. 29308 (31.12.2009) prorroga las exoneraciones.
La base doctrinaria como imposicin en nuestro pas seala tres aspectos tericos de los denominados criterios de imposicin:

a. Criterio de la renta producto

La renta es la utilidad o ganancia susceptible de obtenerse peridicamente, este criterio de la


renta producto entiende que el producto peridico proviene de una fuente durable en estado de
explotacin. Producto porque debe ser una riqueza distinta de la fuente que la produce la cual,
para ser tal, debe estar afectada a sus destinos productores de la renta y debe sobrevivir a la
produccin de la renta. Por ello, dentro de esta concepcin se excluye a las ganancias de capital,
porque esta fuente se agotan en el momento que ganancia se realiza.
La renta debe ser peridica, es decir debe existir la posibilidad que se repita y que lo producido
adquiera individualidad econmica propia.

b. Criterio del flujo de riqueza

En el criterio del flujo de riqueza no se exige para que se configure la renta, que sea un producto
de una fuente durable, no importa su periodicidad; es ms amplio que el criterio de renta producto. Engloba, como renta, la totalidad de enriquecimientos provenientes de terceros, el total
de ingresos materiales que recibe el individuo, cualquiera sea su origen.
Se consideran rentas, dentro de esta concepcin, las originadas de la enajenacin de bienes
patrimoniales, inclusive cuando la realizacin de estos bienes no sea el objeto de una actividad
lucrativa habitual, denominada generalmente ganancias de capital; los ingresos por actividades
accidentales, los ingresos eventuales y los ingresos a ttulo gratuito.

15

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

c. Criterio de consumo ms incremento patrimonial

En el criterio de consumo ms incremento patrimonial, no interesa saber si la renta es producto


de una fuente o no, o de dnde provino el flujo de riqueza; solo busca captar la totalidad de enriquecimientos a lo largo de un perodo, est conformada por el valor de los consumos de bienes
durables adquiridos con anterioridad; o en simples variaciones de valor que ha experimentado
el patrimonio entre el comienzo y el fin del perodo, aunque no se haya realizado, mediante una
operacin de mercado con terceros.
En nuestra legislacin, a efectos de delimitar el concepto de renta, se recogen las dos primeras
teoras, tal es as que el inciso a) del artculo N.1 del TUO de la ley del impuesto a la renta,
contiene el concepto de renta producto, al establecer que el impuesto a la renta grava las rentas
que provengan del CAPITAL, del TRABAJO y de la aplicacin conjunta de ambos factores.
Por su parte, el ltimo prrafo del artculo N.3 del referido Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta seala que, en general, constituye renta gravada de las empresas cualquier
ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. De esta manera tenemos que el impuesto a la renta grava lo siguiente:

1.2. Rentas del trabajo, del capital y de la aplicacin


conjunta de ambos factores
Las rentas que provengan del capital (Primera y Segunda Categoras), del trabajo (Cuarta y
Quinta Categoras) y de la aplicacin conjunta de ambos factores (Rentas Empresariales: Tercera
Categora), entendindose como tales a aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos peridicos (Criterio de la Renta - Producto).
En efecto el artculo N. 1 del TUO de la LIR seala que el impuesto grava:
Rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores

Unidad I

16

Facultad de Ciencias Empresariales

a. Rentas provenientes del capital

Segn el inciso a) del artculo N.1 del TUO de la LIR, el Impuesto a la Renta grava las rentas que
provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores, entendindose
como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos
peridicos.
Segn resulta del referido artculo, el Impuesto a la Renta grava, entre otros, el producto o rendimiento generado por la explotacin peridica de un capital y no al capital mismo. Cabe precisar
que la explotacin de dicha fuente no requiere ser habitual o que el producto generado sea el
producido normalmente en la actividad realizada.
As, por ejemplo, tenemos como fuentes de explotacin peridica los bienes muebles o inmuebles, los cuales pueden ser entregados en alquiler generando una renta que puede ser considerada como de tercera categora, si proviene de la realizacin de una actividad empresarial o de
primera categora, si es percibido por una persona natural que no realiza actividad empresarial,
Tenemos tambin la cesin en uso de derechos (marcas, patentes, derechos de autor, etc.), los
que pueden generar, rentas de segunda categora si es explotado por una persona natural.
No podran calificar como rentas provenientes de la explotacin del capital: las donaciones, premios, el dinero obtenido de apuestas, pues no provienen de una fuente durable.

b. Rentas provenientes del trabajo

Las rentas pueden tambin provenir del trabajo realizado en forma dependiente o independiente, as como de cualquier forma de prestacin de servicios personales. En este caso, es necesario
precisar que, al igual que para las rentas provenientes del capital, el Impuesto a la Renta grava
las rentas provenientes del trabajo y no al trabajo mismo.

c. Rentas provenientes del capital y del trabajo

Estn gravados con el Impuesto a la Renta los ingresos provenientes de la aplicacin conjunta

17

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

del capital y del trabajo, esto es, los originados en la realizacin de una actividad empresarial.

d. Otras rentas provenientes del capital y del trabajo

De acuerdo con el segundo prrafo del artculo N.1 del TUO de la LIR, se encuentran tambin
incluidas dentro de las rentas provenientes del capital y/o del trabajo las siguientes:
1. Las regalas (aun cuando no provengan de la actividad habitual).
2. Los resultados de la enajenacin de:
Terrenos rsticos o urbanos por el sistema de urbanizacin o lotizacin.
Inmuebles, comprendidos o no bajo el rgimen de propiedad horizontal, cuando hubieren sido adquiridos o edificados total o parcialmente, a efectos de la enajenacin.
En ambos casos (1 y 2), los ingresos obtenidos por la enajenacin estarn afectos con el Impuesto a la Renta, aun cuando no provengan de la realizacin de una actividad habitual.

e. Los resultados de la venta, cambio o disposicin habitual de bienes


Aplicacin del criterio de habitualidad

Debemos tener en cuenta que el criterio de habitualidad solo ser de aplicacin a las ganancias obtenidas por la enajenacin de bienes realizada por personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, y no para las ganancias
obtenidas por la realizacin de actividad empresarial.
El concepto de habitualidad aplicable a las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, segn la ley N.29492, publicada el
31.12.2009 y vigente a partir del 01.01.2010 y que modifica los alcances del artculo N.4
del TUO de la LIR.
La habitualidad en la enajenacin de inmuebles.- Se presume que existe habitualidad en las
enajenaciones de bienes de capital realizada por personas naturales, en los siguientes casos:

Inmuebles: a partir de la tercera venta, permuta, cesin definitiva, expropiacin, aporte a


sociedades, y todo acto de disposicin por el que se transmite el dominio a ttulo oneroso
e inclusive que se produzca en un mismo ejercicio. Supuestos excluidos del cmputo de
habitualidad la enajenacin de inmuebles destinados exclusivamente a estacionamiento
vehicular y/o cuarto de depsito.
Acciones, participaciones e instrumentos financieros derivados: en funcin al marco normativo, se aprecia que a partir del 01.01.2010 de acuerdo a lo dispuesto en la ley N.
29308 la ganancia de capital por la enajenacin, rendicin o rescate de valores mobiliarios, se encontrar gravada con el Impuesto a la Renta de Segunda Categora cuando el
sujeto es una persona natural.
No se computan dentro de las transferencias fiduciarias que no constituyen enajenacin
de acuerdo al Artculo N. 14 a, las operaciones efectuadas en beneficio del participe de
fondos colectivos, tales como fondos mutuos de inversin en valores; y las enajenaciones de bienes, cuando estos se han adquirido por causa de muerte.

Habitualidad en la enajenacin de inmuebles

A partir del 1. de enero de 2004, la habitualidad en la enajenacin de inmuebles es de aplicacin nicamente a efectos de establecer cundo los ingresos generados por una persona
natural califican como rentas de tercera categora.

Unidad I

18

Facultad de Ciencias Empresariales

Enajenacin de inmuebles que generan rentas de tercera categora

Es claro que si una persona jurdica o una empresa transfiere un inmueble que ha sido su
activo fijo, la renta neta que obtenga estar gravada con el Impuesto a la Renta de tercera
categora, aunque dicha enajenacin no sea una actividad propia de su objeto social o de su
giro de negocio.
Sin embargo, si analizamos la enajenacin de bienes inmuebles realizada por personas naturales, tenemos que estas generarn rentas de tercera categora en tanto dichos sujetos
sean habituales.
En efecto, para determinar la aplicacin del Impuesto a la Renta respecto de las enajenaciones
de inmuebles efectuadas por personas naturales, es necesario analizar, primero, si tales operaciones califican como negocio habitual. Ello debido a que, si las enajenaciones califican como
negocio habitual de los enajenantes, a los resultados obtenidos de las mismas se les aplicaran
las normas del impuesto correspondiente a las rentas de tercera categora, de lo contrario,
seran de aplicacin las normas correspondientes a las rentas de segunda categora.

Al respecto, el inciso d) del artculo N.17 del Reglamento del TUO de la LIR establece que
en el caso de enajenaciones de inmuebles, el negocio habitual de una persona natural se
configura a partir de la tercera enajenacin, inclusive, si se produce en el ejercicio gravable.
Cabe anotar, que en estos casos, no interesa que el inmueble haya sido adquirido antes o
despus del 01 de enero de 2004.
De lo anterior resulta que, si la persona natural realiza hasta dos enajenaciones en el mismo
ejercicio, los resultados obtenidos no calificaran como rentas de tercera categora, sino de
segunda categora, de cumplirse con determinadas condiciones. Sin embargo, a partir de la
tercera enajenacin en el mismo ejercicio, s se generara renta de tercera categora.
Para que el sujeto que hubiera calificado como habitual pierda tal condicin, ser necesario
que en los dos ejercicios gravables siguientes, de ganada dicha condicin, no realice ninguna
enajenacin.

Inmuebles adquiridos por personas naturales para su enajenacin

Conforme a lo expuesto anteriormente, el artculo N.1 del TUO de la LIR incluye como rentas
gravadas con el impuesto a los resultados de la enajenacin de inmuebles, comprendidos o
no bajo el rgimen de propiedad horizontal, cuando hubieran sido adquiridos o edificados,
total o parcialmente, a efectos de la enajenacin. Siendo as, desde antes del 01 de enero de
2004, se encontraban gravados con el Impuesto a la Renta los ingresos obtenidos por personas naturales provenientes de la enajenacin de inmuebles adquiridos para dicho efecto,
siendo, en este caso, considerados como rentas de tercera categora y no como ganancias
de capital gravadas como rentas de segunda categora.
Sin perjuicio de lo anterior, debemos tener en cuenta que para la Ley del Impuesto a la Renta
no ha establecido los criterios que permitan determinar cundo un inmueble ha sido adquirido para su enajenacin, por lo que, en nuestra opinin, dicha determinacin depender de
cada caso.

Enajenacin de inmuebles que generan rentas de segunda categora

Comprende a las enajenaciones de bienes inmuebles que hubieran sido adquiridos a partir
del 01 de enero de 2004 y que no constituyan casa-habitacin.

19

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

En tales casos, no ser de aplicacin el criterio de habitualidad antes descrito, encontrndose gravada con el impuesto cualquier enajenacin de inmuebles, siempre que cumpla con
determinados requisitos y condiciones.
Ejemplo de ingresos gravados: Remesas del exterior
El seor Carlos Ruiz tiene a sus hijos viviendo en el extranjero. Estos mandan cada mes una
remesa de $ 2,000 para los gastos de sus padres Se podra considerar que se encuentran
gravados con el impuesto a la renta, ya que son ingresos mensuales?
Solucin:
Tenemos en primer lugar que las rentas obtenidas no se han producido por la explotacin de
un capital, ni surgen por los trabajos realizados por el seor Ruiz, por lo tanto, a pesar que se
los reciba mensualmente no se encuentran dentro de la aplicacin del Impuesto a la Renta.
Ahora si el seor Ruiz, para ganar un dinero adicional, prestara este monto recibido y cobrara
un inters, entonces si estara en el mbito de aplicacin del Impuesto a La Renta, por la
ganancia generada por la utilizacin de su capital, o sea por los intereses ganados.
Ejemplo de ingresos gravados: Recepcin de un regalo
El seor Carlos Rojas recibe un automvil como regalo de su hijo. Se podra considerar que
se encuentran gravados con el Impuesto a La Renta para el seor Rojas?
Solucin:
No estara gravado con el impuesto, porque no proviene de un incremento patrimonial por
explotacin de un capital o como resultado de un trabajo.

Unidad I

20

Facultad de Ciencias Empresariales

1.3. Ganancias de capital


Cualquier ingresa proveniente de la enajenacin de
bienes de capital.
Ingresos por la enajenacin, redencin o rescate, de
acciones, participaciones y valores.

Ingresos por la enajenacin de bienes adquiridos en


pago de operaciones habituales o para cancelar
crditos provenientes de las mismas.

Ingresos por la enajenacin de bienes muebles cuya


amortizacin o depreciacin admite la ley.

Ganancias de capital

Ingresos por la enajenacin de derechas de llave,


marcas y similares.
Ingresos por la enajenacin de activos de personas
jurdicas o empresas constituidas en el pas, de
empresas unipersonales domiciliadas o sucursales
de empresas constituidas en el exterior que
generen rentas de tercera categora.
Ingresos por la enajenacin de negocios o empresas.

Ingresasos por la enajenacin de denuncios o


concesiones.
Los resultados de la enajenacin de bienes que, al
cese de las actividades, hubieran quedado en poder
del titular de las empresas unipersonales, siempre
que la enajenacin se produzca dentro de los dos
aos contados, desde la fecha del cese.

De acuerdo con el inciso b) del artculo N.1 del TUO de la LIR, se encuentran gravadas con el
impuesto a la renta las ganancias de capital obtenidas por la enajenacin de bienes de capital.
Se entiende por bienes de capital, de acuerdo con el artculo N.2 del TUO de la LIR, a aquellos
que no estn destinados a ser comercializados, en el mbito de un giro de negocio o de empresa.
Entre las operaciones que generan ganancias de capital, tenemos:
a) La enajenacin, redencin o rescate, segn sea el caso, de acciones y participaciones representativas del capital, acciones de inversin, certificados, ttulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cdulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores
al portador y otros valores mobiliarios.

21

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

b) La enajenacin de:
Bienes adquiridos en pago de operaciones habituales o para cancelar crditos provenientes de las mismas.
Bienes muebles cuya depreciacin es admitida por la Ley del Impuesto a la Renta.
Derechos de llave, marcas y similares.
Bienes de cualquier naturaleza que constituyan activos de personas jurdicas o empresas constituidas en el pas, de las empresas unipersonales domiciliadas en el pas o de
sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior que
desarrollen actividades generadoras de rentas de tercera categora.

1.4. Otros ingresos que provengan de terceros

Indemnizaciones a favor de empresas por


seguros de su personal

Indemnizaciones que no impliquen


reparacin de un dao

Ingresos que

La diferencia entre el valor actualizado de


las primas o cuotas pagadas por los
asegurados y las sumas que los
aseguradores entreguen a aquellos al
cumplirse el plazo de los contratos
dtales del seguro de vida y los benecios
o pa cipaciones en seguras sobre la vida

Provengan de
terceros

Indemnizaciones des nadas a reponer


total o parcialmente un ac vo de la
empresa, en la parte que excedan del
costo computable, salvo que este exceso
sea des nado a la reposicin total o
parcial de dicho bien y siempre que para
ese un la adquisicin se contrate dentro
de los seis meses siguientes a la fecha en
que se perciba el monto indemnizatorio y
el bien se reponga en un plazo que no
deber exceder de dieciocho (18) meses,
ontados a pa r de la referida

Ingresos provenientes de
ac vidades accidentales
Ingresos eventuales

Cualquier ganancia o ingreso derivado de


operaciones con terceros

Ingresos provenientes de
transferencia as tulo gratuito
que realice un pa cular a
favor de la empresa

Resultado por exposicin a la inacin


REI

Segn resulta del inciso g) del artculo N.1 del Reglamento del TUO de la LIR, los ingresos o
ganancias derivados de operaciones con terceros se refieren a la obtenida en el devenir de la

Unidad I

22

Facultad de Ciencias Empresariales

actividad de la empresa y en sus relaciones con otros particulares en las que los intervinientes
participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones.
Constituye ganancia o ingreso para una empresa, la proveniente de actividades accidentales, los
ingresos eventuales y la proveniente de transferencias a ttulo gratuito que realice un particular
a su favor.
Cabe anotar que segn lo dispuesto por el artculo N.1 del Reglamento del TUO de la LIR, todos
estos ingresos estn afectos al impuesto, aun cuando no provengan de actividad habitual.
En ese sentido, el artculo N.3 del TUO de la LIR establece que los ingresos provenientes de
terceros que se encuentran gravados por la Ley del Impuesto a la Renta, cualquiera sea su denominacin, especie o forma de pago, son los siguientes:
Las indemnizaciones en favor de empresas por seguros de su personal y aquella que no impliquen la reparacin de un dao, as como la diferencia entre el vale actualizado de las primas o
cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a aquellos al
cumplirse el plazo estipulado en los contratos dtales de seguro de vida y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados.
Respecto a las indemnizaciones que no impliquen la reparacin de un dao, el inciso e) del artculo N.1 del Reglamento del TUO de la LIR establece que no se consideran ingresos gravables
la parte de las indemnizaciones que se otorgue por daos emergentes.
Por consiguiente, entendemos que solo se gravaran las indemnizaciones recibidas por lucro
cesante, pues se cubrira lo que la empresa en condiciones normales hubiera percibido y, en
consecuencia, considerado como renta. En el caso de las indemnizaciones por dao emergente,
lo que se busca es restituir el patrimonio afectado por la prdida sufrida por la empresa, pues
existe un egreso forzoso de un bien o derecho del patrimonio de la misma.

23

Estudio Contable de la Tributacin I

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a. Las indeminizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien del activo de


la empresa, en la parte en que excedan del costo computable de ese bien, salvo que
se cumplan las condiciones para alcanzar la inafectacin total de esos importes que
disponga el reglamento.

Al respecto, el inciso f) del artculo N.1 del reglamento del TUO de la LIR, dispone que no se
computar como ganancia el monto de la indeminizacin que, excediendo el costo computable
del bien, sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien, siempre que se cumplan
concurrentemente los siguientes requisitos:
1) Que la adquisicin se contrate dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha en que
se perciba el monto indeminizatorio; y
2) Que el bien se reponga en un plazo no mayor de dieciocho (18) meses, contados a
partir de la percepcin del monto indemnizado.

Cabe precisar que solo en casos debidamente justificados, la Sunat autorizar un mayor plazo
para la reposicin fsica del bien.
En general, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, as como el resultado por exposicin a la inflacin, determinado conforme a la legislacin vigente.
Entendemos que las sumas, que no deriven de operaciones con terceros sino de mandatos legales, no resultan gravables con el impuesto por no encontrarse incluidos dentro del supuesto
en mencin.
Ejemplos de lo anterior seran los intereses que la Sunat devuelve producto de los pagos indebidos o en exceso efectuados por el contribuyente o los importes recibidos por devoluciones de
derechos arancelarios, tales como el drawback.

1.5. Rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute


Las rentas imputadas como rentas de goce o disfrute, corresponden a la teora del incremento
patrimonial.
Al respecto, la doctrina considera que califican como rentas imputadas las variaciones en el valor
de un bien o patrimonio calculado en determinado perodo, as como el autoconsumo o uso de
un bien que realice un propietario; de otra parte, las rentas de goce consisten en el disfrute que
otorga la posesin de bienes duraderos.
Para gravar estos supuestos, la administracin tributaria recurre a la aplicacin de presunciones
y ficciones legales, a fin de establecer un hecho imponible como manifestacin de riqueza como,
por ejemplo, la cesin de bienes muebles o inmuebles a ttulo gratuito; el uso de normas que
permitan establecer un parmetro como, por ejemplo, el uso del denominado valor de mercado, etc.
Estas prcticas permiten determinar un hecho imponible o una base imponible en aquellos casos
en que se trate de combatir el fraude y la elusin fiscal; pero no han sido fijados taxativamente
por el TUO de la LIR, lo que permite al legislador flexibilidad para delimitar los supuestos (dentro
del correcto ejercicio de su facultad normativa).

Unidad I

24

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EJERCICIO PROPUESTO
1. El seor Rodrguez recibe un ingreso mensual de S/. 2,300 de sus hijos que trabajan en
grandes empresas reconocidas en el pas. Este ingreso estar gravado con el impuesto a la
renta?, Por qu? Sustente su respuesta con la base legal segn el TUO de la LIR.
2. En el mes de abril del 2012, la familia Lagos adquiri una casa para vivir, siendo esta la nica
propiedad que poseen. Este ao 2013 la familia Lagos salen a vivir a Francia y vendern la
casa. Esta operacin se encontrar gravada con el impuesto a la renta?

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., Impuesto a la Renta de Tercera Categora, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco S.A.,
2013:
Captulo 1, Pgina 11-17. (Concepto de Renta)
Captulo 2, Pgina 27-30. (Habitualidad)

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AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu grava el Impuesto a la Renta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu son ganancias de capital? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu ingresos se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta, aun cuando no provengan
de operaciones habituales? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cmo se determina la habitualidad con relacin a los valores? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cmo se determina la habitualidad con relacin a los bienes inmuebles? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Qu son las rentas imputadas? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Por qu las regalas estn dentro de la aplicacin del Impuesto a la Renta? Realice una
aplicacin prctica.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cundo las indeminizaciones no estn gravadas con el Impuesto a la Renta? Sustente su
respuesta con la base legal correspondiente.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. El drawback se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta? Sustente su respuesta y d
un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Los ingresos percibidos del Estado se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta?
Sustente su respuesta.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad I

26

Sesin

Base jurisdiccional,
contribuyentes,
exoneraciones e
inafectaciones del
impuesto a la renta
2.1. BASE JURISDICCIONAL DEL IMPUESTO A LA RENTA
Doctrina tributaria:

Una vez determinado el aspecto material de la hiptesis de incidencia en el caso del Impuesto a
la Renta, resulta necesaria la existencia de determinados nexos o vnculos entre el sujeto pasivo
del impuesto y el Estado, a los efectos que este ltimo, en su calidad de acreedor tributario,
pueda ejercer la potestad tributaria que le es inherente. Dichos nexos o vnculos se denomina
criterio de vinculacin que es necesario, para que el Estado se atribuya jurisdiccin en este sentido de potestad tributaria.
Dichos criterios se clasifican de la siguiente manera:

Criterios subjetivos

Persigue vincular la potestad tributaria del Estado que establece el gravamen, con las circunstancias personales que participan en el hecho generador de la obligacin tributaria, centrndose la
atencin en las personas que realizan el hecho imposible.

CASO DE LAS PERSONAS NATURALES


Nacionalidad: Bajo dicho criterio bastar que una persona natural tenga la nacionalidad de un
pas para que sean considerados como contribuyentes del Impuesto a la Renta, independiente-

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Estudio Contable de la Tributacin I

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mente del lugar donde domicilian o el lugar donde se encuentra ubicada la fuente generadora
de renta.
Domicilio: Por este criterio el sujeto ser considerado como contribuyente del Impuesto a
la Renta por el total de sus rentas de fuente mundial, entendindose por domicilio el lugar
donde el contribuyente reside habitualmente, aprecindose que a diferencia del criterio de la
nacionalidad que tiene un sustento poltico, el del domicilio tiene un sustento social, ya que
se fundamenta en quien vive en determinada forma organizada de sociedad, contribuya a su
financiamiento.
Este criterio de vinculacin no solo es privativo de las personas naturales, sino que alcanza a las
personas jurdicas a las cuales se considera como domiciliadas, en la medida que se encuentren
constituidas o establecidas en el pas. Es un criterio de vinculacin que se encuentra recogido por
la legislacin peruana y, en gran medida, en los pases de la regin.

CASO DE LAS PERSONAS JURDICAS


El lugar de constitucin de las personas jurdicas. Una de las principales crticas que se hacen a
dicho criterio obedece al hecho de que se estara dejando de lado a las agrupaciones de hecho y
otras entidades que no generen personera jurdica, lo que es contrarrestando con que en dichos
casos resultara la aplicacin el criterio de aplicacin de domicilio o de la nacionalidad de las
personas naturales que componen o integran dichas entidades.

Criterio objetivo

El criterio de vinculacin de la ubicacin territorial de la fuente productora de renta es el nico


que prescinde de elementos de valoracin personal, para incidir en apreciaciones de corte econmico. El criterio de la fuente tiene un fundamento eminentemente econmico, toda vez que
la riqueza que produce una economa debe ser gravada por el poder poltico de la economa que
la genera.
Bajo este criterio todos los contribuyentes, cualquiera sea su nacionalidad, ciudadana, domicilio
o residencia, solo tributarn por las rentas generadas por fuente ubicada en determinado territorio nacional.
Cabe indicar que la ley peruana, en materia del Impuesto a la Renta, adopta tambin el criterio
de la ubicacin territorial de la fuente, aplicndola conjuntamente con el criterio de vinculacin
del domicilio, de tal manera que los contribuyentes domiciliados tributan sobre sus rentas de
fuente mundial (Fuente peruana + fuente extranjera), mientras que los contribuyentes no domiciliados tributan nicamente por sus rentas de fuente peruana.
Respecto de las sucursales de empresas no domiciliadas, se ha establecido que si bien son consideradas como entidades domiciliadas, nicamente tributarn por sus rentas de fuente peruana.

Base legal

Rentas gravadas sujetas al impuesto:


Estn sujetas al impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes
que conforme a las disposiciones de la ley del Impuesto a la Renta, se consideran domiciliadas
en el pas, si tener en cuenta la nacionalidad de las personas naturales, el lugar de constitucin
de las jurdicas, ni la ubicacin de la fuente productora.

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Personas domiciliadas

Se consideran domiciliadas en el pas:


a. Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el pas, de acuerdo
con las normas del derecho comn.
b. Cdigo Civil, artculo N.33: Domicilio el domicilio se constituye por la residencia habitual
de la persona en un lugar.
c. Cdigo Civil, artculo N.35: Pluralidad de domicilios a la persona que vive alternativamente o tiene ocupaciones habituales en varios lugares, se le considera domiciliada en cualquiera de estos.
d. Cdigo Civil, artculo N.36: Domicilio conyugal el domicilio conyugal es aquel en el cual los
cnyuges viven de consumo o, en su defecto, el ltimo que compartieron.
e. Las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el pas dos aos o
ms en forma continuada. Las ausencias temporales, de hasta noventa das calendario en
cada ejercicio gravable, no interrumpen la continuidad de la residencia o permanencia.
f. Las personas que desempean en el extranjero funciones de representacin o cargos oficiales, y que hayan sido designadas por el sector pblico nacional.
g. Las personas jurdicas constituidas en el pas.
h. Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Per de personas naturales o jurdicas no domiciliadas en el pas, en cuyo caso la condicin de domiciliados alcanza
a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente
peruana.
i. Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha de su fallecimiento, tuviera la condicin de
domiciliado con arreglo a las disposiciones de esta Ley.
j. Los bancos multinacionales a que se refiere el Ttulo III de la Seccin Tercera de la Ley de
Banca (Decreto Legislativo N.770), respecto de las rentas generadas por crditos, inversiones y operaciones previstos en el segundo prrafo del artculo N.397 de dicha Ley.

Rentas de fuente peruana

Se consideran rentas de fuente peruana:


a. Las producidas por predios situados en el territorio de la Repblica.
b. Las producidas por capitales, bienes o derechos incluidas las regalas situados fsicamente
colocados o utilizados econmicamente en el pas.
c. Los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades.
d. Las originadas en el trabajo personal o en actividades civiles, comerciales o de cualquier
ndole que se lleven a cabo en el territorio nacional.
e. Las obtenidas por la enajenacin, redencin y rescate de acciones o participaciones representativas de capital de empresas o sociedades constituidas en el Per.
f. Los intereses, comisiones, primas y toda suma adicional al inters pactado por prstamos,
crditos o, en general, cualquier capital colocado o utilizado econmicamente en el pas,
g. Los intereses de obligaciones, cuando la entidad emisora ha sido constituida en el pas,
cualquiera sea el lugar donde se realice la emisin o la ubicacin de los bienes afectados en
garanta.
h. Los sueldos y cualquier de remuneracin que empresas domiciliadas en el pas paguen o
abonen a miembros de sus consejos u rganos administrativos que acten en el exterior.
i. Los honorarios o remuneraciones otorgados por el Sector Pblico nacional a personas que
desempeen, en el extranjero, funciones de representacin o cargos oficiales.
j. Las rentas del exportador proveniente de la exportacin de bienes producidos, manufactura
dos o comprados en el pas.
k. Las obtenidas por los servicios digitales prestados a travs de Internet.
l. La obtenida por asistencia tcnica.

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TRATAMIENTO DE LAS RENTAS EN LOS DENOMINADOS PARASOS FISCALES


Las operaciones realizadas directa o indirectamente con personas o entidades residentes en pases de baja o nula imposicin, o que se paguen a travs de personas o entidades residentes en
los mismos. Mediante Decreto Supremo se establecern los criterios de calificacin y/o pases
o territorios de baja o nula imposicin para efecto de la presente ley; as como el alcance de las
operaciones indicadas entre otros.
En consecuencia, el fisco gravar la renta del no domiciliado, castigando al domiciliado con su
no deduccin como gasto para efectos del impuesto a la renta, esto es considerando el importe
como renta gravada.
El artculo N.44 establece a la letra: No es deducible como gasto) las deducciones generadas por
cualquier gasto realizado en pases o territorios de baja o nula imposicin. Por ende, se castiga
nuevamente al domiciliado, el que deber asumir el impuesto del no domiciliado con el no
reconocimiento de gasto.

2.2. CONTRIBUYENTES DEL IMPUESTO A LA RENTA


El artculo N. 14 del TUO de la LIR establece que son contribuyentes del impuesto:
a. Las personas jurdicas.
b. Las asociaciones de hecho de profesionales y similares.
c. Las sociedades conyugales, siempre y cuando opten por atribuir las rentas de los
cnyuges a uno solo de ellos, para efectos de la declaracin y pago.
d. Sucesiones indivisas.
e. Empresas unipersonales.
f. Fondos mutuos.
g. Fideicomisos.
h. Personas naturales.
Dentro de los contribuyentes del Impuesto a la Renta el concepto de Fideicomisos no resulta tan
conocido, por eso lo definimos como el contrato a travs del cual una persona (fideicomitente)
transfiere determinados bienes a otra persona (fiduciario), a fin de que los administre en favor
de aquella o de un tercero (fideicomisario), constituyndose para dicho efecto un patrimonio
autnomo o separado (patrimonio fideicometido).
Segn el reconocido tratadista Max Arias Schreiber Pezet, son elementos predominantes del
contrato de fideicomiso los siguientes:
-
-
-

-
-
-

Comporta una relacin jurdica.


Se conoce como fideicomitente al propietario de un bien o bienes que transfiere su propiedad en favor de otro sujeto, llamado fiduciario.
Esta transferencia no tiene todos los atributos de la propiedad (pues la transferencia no es
perpetua sino temporal y el derecho de disposicin es limitado a los frutos y productos) y
surge condicionada a que el fiduciario utilice dichos bienes en el destino previsto en el instrumento constitutivo.
La utilizacin puede ser en favor del fideicomitente o de un tercero, que es el fideicomisario.
El patrimonio fideicometido es distinto al del fideicomitente, del fideicomisario y en su caso
del destinatario de los bienes remanentes.
Los activos que conforman el patrimonio autnomo fideicometido no generan cargos al patrimonio efectivo, correspondiente de la empresa fiduciaria.

Unidad I

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2.3. INAFECTACIONES Y EXONERACIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA


2.3.1. Inafectaciones
Base doctrinaria

La inafectacin, como institucin jurdica del derecho tributario, significa la no sujecin a la


hiptesis de incidencia tributaria. Como se sabe, esta ltima es el supuesto ideal sealado
en la norma que, al acaecer en la vida real, da origen a hecho imponible. Pues bien, dicha
descripcin ideal del supuesto de afectacin contiene una serie de elementos, como son el
elemento subjetivo (Quin?) el elemento material (Qu? el elemento espacial (Dnde?) y
el elemento temporal (Cundo?), los cuales deben verificarse para que nazca la obligacin
tributaria. Si una persona natural o jurdica realiza una actividad generadora de ingreso en la
cual no se configuran los elementos subjetivo o material contemplados en la norma tributaria, estaremos frente a una persona u operacin no sujeta a gravamen.
De acuerdo al glosario tributario se denomina inafecto: No obligado una persona est infecta
a alguna obligacin tributaria, cuando las normas correspondientes no la consideran sujeto
pasivo del tributo.

Sujetos inafectos
No son sujetos del Impuesto
a. El Sector Pblico Nacional, con excepcin de las empresas conformantes de la actividad
empresarial del Estado. Base Legal: LIR Inciso a) Artculo N.18, Reglamento: artculo N. 7.
b. Las Fundaciones legalmente establecidas, cuyo instrumento de constitucin comprenda
exclusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigacin superior,
beneficencia, asistencia social y hospitalaria, y beneficios sociales para los servidores de
las empresas; fines para cuyo cumplimento deber acreditarse con arreglo a los dispositivos legales sobre materia.
c. Las entidades de auxilio mutuo.
d. Las comunidades nativas.
e. Las comunidades campesinas.

Ingresos inafectos

Base Legal: LIR Incisos a) y b) Segundo Prrafo Artculo N.18.


Constituyen ingresos inafectos al impuesto, entre otros, los siguientes:
a. Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes (artculo
N.18 de la LIR). Se encuentran comprendidas, en la referida inafectacin, las cantidades
que se abonen, de producirse el cese del trabajador, hasta un monto equivalente al de
la indemnizacin que correspondera al trabajador, en caso de despido injustificado.
Tambin incluye la indemnizacin por despido arbitrario, equivalente a una remuneracin y media ordinaria mensual por cada ao completo de servicios, con un mximo de
doce (12) remuneraciones (artculo N.38 del TUO del D. Leg. N 728, Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por el D.S. N 003-97-TR).
b. Las indemnizaciones que se perciban por causa de muerte o incapacidad, producidas
por accidentes o enfermedades, sea que se originen en el Rgimen de Seguridad Social,
en un contrato de seguro, en sentencia judicial, en transacciones o en cualquier otra forma,
salvo lo previsto en el inciso b) del artculo N.2 de la Ley (artculo N.18 de la LIR).

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c. Los incrementos de las remuneraciones a que se refieren los incisos b), c) y d) del
artculo N.8 del texto original del D.L. N. 25897; as como los aportes voluntarios del
empleador, a que se refiere el artculo N.31 del TUO de la Ley del Sistema Privado de
Administracin de Fondos de Pensiones, aprobado por el D.S. N. 054-97-EF.
d. Los ingresos considerados en el convenio para evitar la doble tribulacin entre los
pases miembros del Acuerdo de Cartagena, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en dicho convenio (Decisin 40).
e. Las compensaciones por tiempo de servicio. En este sentido, se les reconoce su carcter provisorio y no ganancial. Correcta insercin de esta inafectacin material o de
objeto. Se trata de una correccin tcnica por cuanto estos importes eran considerados
como rentas exoneradas, en el inciso g) de artculo N.19 de la LIR, el mismo que es
derogado por la ley 27356. Por ende, las compensaciones por tiempo de servicios se
encuentran fuera del mbito de aplicacin del impuesto, esto es, dejan de tener un plazo
de caducidad.

2.3.2. Exoneraciones
La exoneracin, a diferencia de la inafectacin, es la situacin en la cual se encuentran determinados sujetos respecto de los cuales se verifican todos los elementos de la hiptesis de
afectacin pero que, sin embargo, la norma tributaria los exime de la obligacin de cumplir
con el pago de la prestacin tributaria por razones econmicas polticas o sociales, de acuerdo al criterio del legislador.
Por exoneracin podramos indicar que es la liberacin del cumplimiento de una obligacin
o carga tributaria, con carcter temporal y otorgado por la ley beneficio por el que un contribuyente, sujeto pasivo del tributo, es liberado de sus obligaciones tributarias.

Ingresos exonerados

Estn exonerados del impuesto hasta el 31 de diciembre del ao 2013.


a) Las rentas que, las sociedades o instituciones religiosas, destinen a la realizacin de sus
fines especficos en el pas.
b) Las rentas destinadas a sus fines especficos en el pas, de fundaciones afectas y de
asociaciones sin fines de lucro, cuyo instrumento de constitucin comprenda exclusivamente alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educacin,
cultural, cientfica, artstica, literaria, deportiva, poltica, gremiales, de vivienda; siempre
que no se distribuyan, directa o indirectamente, entre los asociados y que en sus estatutos est previsto que su patrimonio se destinar, en caso de disolucin, a cualquiera de
los fines contemplados en este inciso.
No estarn sujetas a esta exoneracin las rentas provenientes de operaciones mercantiles, distintas a sus fines estatutarios que realicen las fundaciones afectas y asociaciones
sin fines de lucro. El Ministerio de Economa y Finanzas dictar las normas reglamentarias
para la clasificacin de los beneficiarios y la correspondiente aplicacin de lo sealado
en el presente prrafo.
c) Los intereses provenientes de crditos de fomentos otorgados directa o mediante proveedores o intermediarios financieros por organismos internacionales o instituciones gubernamentales extranjeras.

Unidad I

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d) Las rentas de los inmuebles de propiedad de organismos internacionales que les sirvan
de sede.
e) Las remuneraciones que perciban, por el ejercicio de su cargo en el pas, los funcionarios y empleados considerados como tales dentro de la estructura organizacional de los
gobiernos extranjeros, instituciones oficiales extranjeras y organismos internacionales,
siempre que los convenios constitutivos as lo establezcan.
f) Las rentas a que se refiere el inciso g) del artculo N. 24 de la presente Ley.
g) El inciso derogado por el numeral 4.1. del artculo N.4 de la Ley 27536, publicada el 18
de octubre de 2000 y vigente a partir del 1 de enero de 2001.
h) EL inciso derogado por la disposicin complementaria derogatoria del D.L. N.972.
i) Cualquier tipo de inters de tasa fija o variable, en moneda nacional o extranjera, que
se pague con ocasin de un depsito conforme a la Ley General del Sistema Financiero
y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y Seguros, Ley N.
26702, as como los incrementos de capital de los depsitos e imposiciones en moneda
nacional o extranjera.
Los valores mobiliarios, nominativos o a la orden, emitidos mediante oferta privada podrn gozar de la exoneracin, cuando renan los requisitos a que se refieren los incisos
a) y b) del artculo N.5 de la ley del mercado de valores.
Se encuentra comprendido dentro de la exoneracin a que se refiere el presente inciso,
todo rendimiento generado por los aportes voluntarios, con fin no provisional a que se
hace mencin en el Artculo N.30 del Decreto Ley N. 25897.
No estn comprendidos, en la exoneracin, los intereses y reajustes de capital, que perciban las empresas del sistema financiero autorizadas a operar por la Superintendencia
de Banca y Seguros, por cualquiera de los conceptos a que se refiere el presente inciso.
j) Los ingresos brutos que perciben las representaciones deportivas nacionales de pases
extranjeros por sus actuaciones en el pas.
k) Las regalas por asesoramiento tcnico, econmico, financiero o de otra ndole, prestados desde el exterior por entidades estatales u organismos internacionales.
l) Inciso derogado por la nica disposicin complementaria derogatoria del D.L. N.972.
m) Inciso derogado por la nica disposicin complementaria derogatoria del D.L. N.972.
n) Las universidades privadas constituidas bajo la forma jurdica a que se refiere el artculo
6 de la Ley N. 23733, en tanto cumplan con los requisitos que seala dicho dispositivo.
o) Los ingresos brutos que perciben las representaciones de pases extranjeros por los espectculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de msica clsica, pera, opereta,
ballet y folclor, calificados como espectculos pblicos culturales por el Instituto Nacional
de Cultura, realizados en el pas.
p) Inciso derogado por el artculo 4 de la Ley N. 27536, publicada el 18 de octubre de
2000 y vigente a partir del 1 de enero de 2001.

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q) Los intereses que perciban o paguen las cooperativas de ahorro y crdito por las operaciones que realicen con sus socios.
r) Inciso derogado por la disposicin complementaria derogatoria del D.L. N. 1120.
s) Los intereses y dems ganancias provenientes de crditos externos concedidos el sector
pblico nacional.
Ejemplo N. 1:
Las indemnizaciones a favor de empresas por seguros de su personal y aqullas que no impliquen la reparacin de un dao (es decir, las que cubran el denominado lucro cesante), as
como las sumas a que se refiere el inc. g) del artculo N.24 de la Ley (diferencia entre el valor
actualizado de las primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores
entreguen a aquellos, al cumplirse el plazo estipulado en los contratos tales del seguro de vida
y los beneficios o participaciones en seguros sobre la vida que obtengan los asegurados.
Solucin:
Base Legal: LIR Inciso b) Artculo N.2.
Se consideran gravadas las indemnizaciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien
del activo de la empresa, en la parte que excedan del costo computable del bien, salvo que dicho exceso sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien, y siempre que para este
fin, la adquisicin se contrate dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se perciba
el monto indemnizatorio.
Ejemplo N. 2:
La empresa la Peligrosa S.A.C. se dedica a la elaboracin de dinamita y tiene contrato con la
compaa de seguros La Positiva por un monto de S/. 50,000.
En el caso que ocurra algn tipo de siniestro que le obligue a cancelar lucro cesante a los propios
trabajadores o a sus familiares. Se pregunta si este importe es un gasto deducible para efectos
del Impuesto a la Renta.
Solucin:
Base Legal: El artculo N.2 inc. b) del TUO. De la ley del Impuesto a la Renta constituye renta
gravada con el impuesto, las indemnizaciones a favor de empresas por seguros de su personal
as como la diferencia entre el valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a aquellos, al cumplirse el plazo estipulado en
los contratos totales del seguro de vida.
Consecuentemente, se trata de sumas no deducibles para efectos del Impuesto a la Renta sino,
por el contrario, afectas al tributo en cuestin. Desde el punto de vista tributario los S/. 50,000
deben ser adicionados a la renta neta imponible.
Ejemplo N. 3
La empresa Rayo SAC. vende 5,000 acciones a razn de S/. 2.00 de valor nominal de adquisicin cada una al Sr. Luis Guerra (persona natural). Dichas acciones no se cotizan en la bolsa de
valores. Luego se venden las acciones sobre la par, esto es a S/. 2,50. Se desea saber cul es el
tratamiento para reconocer estas ganancias, desde el punto de vista tributario.
Solucin:
Base Legal: El artculo N.21 del TUO. Cuando las acciones o participaciones se hayan adquirido
a ttulo oneroso, se tendr por costo computable su valor de adquisicin. Como se trata de acciones que no se cotizan en bolsa, dicho costo de adquisicin es el valor nominal.

Unidad I

34

Facultad de Ciencias Empresariales

Por lo tanto, en el presente caso la ganancia se encuentra constituida por la diferencia entre el
valor de venta y el valor nominal de las acciones:
S/. 2,50 S/. 2,00 S/. 0,50 x 5,000

= S/. 2,500

Estos S/. 2,500 constituyen un ingreso extraordinario.

EJERCICIO PROPUESTO
1. El seor Smith, domiciliado en Inglaterra, es un trabajador de Carpenters Inc, La cual ha sido
contratada por una empresa peruana para brindarles un servicio de mantenimiento de mquinas industriales. El seor Smith ha venido al Per para realizar el mantenimiento y recibir una remuneracin de parte de la empresa Carpenters Inc de Inglaterra. La remuneracin
recibida es renta de fuente peruana?

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., IMPUESTO A LA RENTA DE
TERCERA CATEGORA, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco
S.A., 2013:
Primera parte, Captulo 3 , Pgina 31-33. (Contribuyentes del impuesto)
Segunda parte Captulo 1, Pgina 59-70. (Los Ingresos)
Segunda parte Captulo 3, Pgina 85-96. (Ingresos gravados y no gravados)

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Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Quines se consideran domiciliados en el pas? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu se considera renta de fuente peruana?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu criterio utiliza el impuesto a la renta para establecer que rentas se encuentran gravadas?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Quines son considerados como contribuyentes del Impuesto a la Renta?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cmo se determina la habitualidad con relacin a los bienes inmuebles? D un Ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Qu sujetos no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta? Mencione y explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Qu ingresos no se encuentran afectos al Impuesto a la Renta? Mencione y explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Qu ingresos se encuentran exonerados del Impuesto a la Renta? Mencione y explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Quines son considerados como sujetos no domiciliados? Explique y d un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Las instituciones educativas se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta? Explique
y sustente su respuesta.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad I

36

Sesin

Principio de causalidad
y gastos no deducibles
para la determinacin de la
renta neta de tercera
categora, rgimen general

3.1. PRINCIPIO DE CAUSALIDAD


El Rgimen General es un rgimen tributario que comprende a las personas naturales y jurdicas
que generan rentas de tercera categora (aquellas provenientes del capital, trabajo o de la aplicacin conjunta de ambos factores).
El Impuesto a la Renta recae sobre aquellas ganancias, beneficios o ingresos que califiquen
dentro del concepto de renta dispuesto en la ley que regula la hiptesis de incidencia en el
impuesto. As el concepto de renta se encuentra definido en tres grandes teoras: la teora de la
renta-producto, la teora del flujo de riqueza y la teora del consumo ms incremento patrimonial, las cuales indistintamente son recogidas por el Impuesto a la Renta.
El Impuesto a la Renta recoge una mixtura de dichas teoras, diferencindose el concepto de renta aplicable a las personas naturales (renta-producto y consumo ms incremento patrimonial)
del aplicable a las denominadas personas jurdicas (renta-producto, flujo de riqueza y consumo
ms incremento patrimonial).
Debe mencionarse que, en principio, la imposicin no recae sobre rentas brutas, sino ms bien
sobre rentas netas, entendidas estas como el resultado de detraer a la renta bruta determinados
conceptos o erogaciones (gastos) necesarios para producirla o mantener su fuente productora.
Principalmente, a nivel doctrinal, existen tres (3) mecanismos u posiciones tcnicas que el legislador, en materia tributaria, puede adoptar a los efectos de determinar la Renta Neta en el
Impuesto a la Renta.
Dichos mecanismos u opciones tcnicas son las siguientes:
1. RENTA NETA= RENTA BRUTA - DEDUCCIN DE OFICIO
2. RENTA NETA= RENTA BRUTA
3. RENTA NETA= RENTA BRUTA - GASTOS NECESARIOS

37

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

El tercer caso corresponde a la determinacin de la renta neta en aplicacin del principio de causalidad. Qu implica dicho principio? Por regla general determinar la renta neta sobre la base
de la causalidad de los gastos con la actividad generadora de renta resulta ser el mtodo ms
exacto y justo, ya que en virtud de este se permite la deduccin de gastos que guardan relacin
causal directa con la generacin de la renta o con el mantenimiento de la fuente de la renta o
con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad, en la medida que el gasto
no se encuentre limitado o prohibido por la norma tributaria.
Resulta importante mencionar que en nuestra legislacin nacional del Impuesto a la Renta, el
principio de causalidad tributario se encuentra recogido solo respecto de contribuyentes domiciliados perceptores de rentas de tercera categora (primer prrafo del artculo 37 del TUO de la
ley del Impuesto a la Renta). Asimismo, el referido artculo 37 agrega que el gasto deducible en
la medida que no se encuentre expresamente prohibido por ley. Cabe indicar que los gastos que
no son admitidos expresamente son aquellos que se encuentren contemplados en el artculo 44
y que, en algunos supuestos, constituyen una reiteracin respecto a la no deducibilidad por la
inobservancia del Principio de Causalidad. As tenemos que el inciso a) del precitado artculo 44
dispone que constituyen gastos reparables los gastos personales y de sustento del contribuyente
y sus familiares, toda vez que estos no cumplen el referido principio.
Aunque la norma en cuestin recoge el principio de causalidad, como criterio directriz, existen
gastos que no guardan una estricta relacin con dicho principio y, sin embargo, son deducibles
cuando la propia norma as lo permite expresamente (primas de seguro de salud del cnyuge e
hijos del trabajador) y, por otro lado, gastos que, guardando vinculacin con dicho principio, no
resultan deducibles (gastos de representacin que exceden del lmite, dietas del directorio que
exceden del lmite, entre otros).
Advirtase, respecto de estos ltimos, que una evaluacin conceptual del principio de causalidad, permitira sustentar la deduccin sin ninguna limitacin, en tanto sean necesarios para el
mantenimiento de la fuente y/o generacin de renta; empero, la propia norma exige, adems,
que la deduccin no est prohibida por la Ley.
Al respecto, cabe indicar que para que dicha relacin se cumpla, no implica necesariamente que
el gasto en que se ha incurrido tiene que haber generado su correspondiente ingreso, sino que
basta con que el mismo haya sido destinado a generar ingreso, es decir que al momento de
haber incurrido en el mismo, la intencin haya sido de generar ingreso, lo cual obviamente tiene
que quedar fehacientemente demostrado.
Para que un gasto se considere deducible, a efectos de poder determinar la renta neta de tercera
categora, necesariamente deber cumplir con el denominado principio de causalidad, el cual
se encuentra regulado en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR). As,
se seala que para establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los
gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por esta Ley.
El gasto debe cumplir con los criterios de normalidad, razonabilidad, proporcionalidad de ser el
caso para los gastos, y de generalidad para los gastos de personal.
La proporcionalidad y razonabilidad de gastos en funcin al volumen de operaciones del negocio
se mencionan en el ltimo prrafo del artculo 37 del TUO de la LIR dispone que se debe de
cumplir con ciertos criterios, entre otros, el de normalidad en la actividad que genera la renta

Unidad I

38

Facultad de Ciencias Empresariales

gravada, razonabilidad en relacin con los ingresos del contribuyente y generalidad para los gastos a que se refiere los incisos l) y ll) del artculo 37 de la ley del Impuesto a la Renta. En rigor,
es del caso precisar que los mencionados criterios ya eran contemplados a nivel jurisprudencial,
siendo luego recogidos normativamente en la referida ley. A ttulo ilustrativo se pueden citar las
siguientes resoluciones vinculadas:
o Criterio de razonabilidad, RTF N. 2607-5-2003 Y 1091-2-2003;
o Criterio de generalidad, RTF N. 2230-2-2003 y 6671-3-2004.
o Criterio de normalidad, RTF N. 2411-4-96;
Pero cundo un gasto es considerado como normal? Cundo entender que el monto de los
gastos incurridos guarda razonabilidad con el volumen de ingresos? Respecto a los criterios
de razonabilidad y proporcionalidad, procede sealar que estamos ante dos criterios distintos y
complementarios.
La proporcionalidad alude a un parmetro meramente cuantitativo, centrado en verificar si la
cantidad de gastos realizado por una empresa guarda la debida proporcin con el volumen de
sus operaciones; si los gastos excedieran de dicha proporcionalidad, se presumir que estos se
han efectuado con propsitos ajenos al giro del negocio. Empero, al tratarse de un criterio meramente cuantitativo, no permite analizar las razones por las cuales una determinada empresa
incurre en gastos no proporcionales al volumen de sus operaciones.
Es entonces que resulta de imperiosa necesidad apelar al criterio de la razonabilidad, mediante
el cual puede sustentarse que el incremento de gastos o simplemente la regularidad de gastos
realizados por la empresa obedece a diversas causas, tales como la expansin de operaciones a
nuevos mercados, la intensificacin de campaas publicitarias, etc. en cuyo caso, no obstante,
no ser proporcional el monto de los gastos si resulta razonable efectuarlos.
Tambin la acreditacin fehaciente y documental del desembolso efectuado es otro aspecto
importante, a tenerse en cuenta, es considerar que el desembolso debe estar acreditado documentalmente, siendo exigible desde la perspectiva tributaria nacional el respaldo a travs de
un comprobante de pago, habilitado para tal fin. No obstante, debemos advertir que de acuerdo
con reiterada jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal, el solo respaldo del comprobante de
pago no es suficiente para que un desembolso califique como deducible. En consecuencia, con
el objeto que proceda la deduccin del gasto, se requiere que este adicionalmente se encuentre
sustentado con otros documentos que permitan acreditar fehacientemente el mismo, sobre todo
teniendo en cuenta su materialidad (montos significativos). Dichos documentos seran, entre
otros, contratos, informes, emails y cartas, criterio que ha sido expresado por el referido tribunal
a travs de las RTF N. 2439-4-96 y 1086-1-2003.
En concordancia con lo antes expuesto, se establece en el inciso j) del artculo 44 de la ley del
Impuesto a la Renta, que no son deducibles aquellos gastos cuya documentacin sustentatoria
no cumple los requisitos mnimos establecidos en el reglamento de comprobantes de pago.
Complementariamente, el inciso b) del artculo 25 del reglamento del la LIR dispone que los
gastos no deducibles son aquellos que se encuentran sustentados con documentos que de conformidad con el precitado reglamento de comprobantes de pago, no puedan ser utilizados para
sustentar costo o gasto.
Consideramos, en este aspecto, que si bien es obligacin de todo contribuyente cumplir con
sustentar los gastos en comprobantes de pago emitidos de acuerdo a la normatividad vigente,

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Estudio Contable de la Tributacin I

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debe, en principio, determinarse la naturaleza y fehaciencia del gasto, as como su vinculacin


con la generacin de rentas gravadas y correspondiente devengamiento en el ejercicio gravable.
As el incumplimiento de un requisito mnimo no podra originar tributariamente el desconocimiento de un gasto real efectuado por la empresa y directamente vinculado con su actividad o
giro, sobre todo cuando el contribuyente diligentemente est cumpliendo con sustentar la operacin con un comprobante de pago y en la medida, reiteramos, que pruebe fehacientemente
la validez del importe contabilizado como gasto. Adems, es importante tener en consideracin
que la sustentacin con comprobantes de pago proceder, en la medida en que en principio
resulte obligatoria su emisin.
Otro de los requisitos complementarios al principio de causalidad, para los gastos o costos, es
que debern ser sustentados en comprobantes de pago emitidos por contribuyentes habidos,
por otro lado, no sern deducibles los gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por
contribuyentes que, a la fecha de emisin del comprobante, tenan la condicin de no habidos
por la administracin tributaria, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio el contribuyente haya
cumplido con levantar tal condicin, en virtud a lo dispuesto en el segundo prrafo del inciso j)
del artculo 44 del TUO de la LIR incorporado por el D. Leg. N. 945.
A travs de esta incorporacin, se subsana el vaco legal que se haba generado a raz de la
dacin del D.S. N. 103-2002-EF, en el cual se sealaba que los comprobantes de pago emitidos
por sujetos que tengan condicin de no habidos no otorgan derecho al crdito fiscal del IGV, no
obstante no se regul de manera similar para el Impuesto a la Renta.
As, en aplicacin del principio de causalidad, se requieren para calificar al desembolso efectuado
como gasto deducible de la renta bruta, de la presencia de los siguientes elementos concurrentes:
PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

Garca Mulln propone la siguiente agrupacin de los gastos, sobre la base del principio de causalidad:
a) Gastos necesarios para la obtencin de la renta.
b) Depreciaciones y amortizaciones.
c) Previsiones y Provisiones y reservas

Unidad I

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Gastos Necesarios
El primer rubro de deducciones necesarias para obtener la renta neta se encuentra dada por los
denominados gastos necesarios, cualidad primordial que deben reunir los gastos para ser considerados como deducibles. Dicha cualidad debe encontrarse vinculada a la obtencin de la renta
o al mantenimiento de la fuente generadora de la misma, mesurndose la misma sobre la base
del denominado criterio de razonabilidad del gasto.
As, en aplicacin del principio de causalidad, todos los gastos necesarios son deducibles de la
renta bruta aun cuando la ley no los considere de manera particular, salvo en el caso que se
encuentren expresamente cada concepto deducible, salvo que lo limite, restrinja o prohba.
Que el gasto sea necesario implica, en sentido restrictivo, que sin la realizacin del mencionado
desembolso no habra renta o la misma no podra subsistir, vale decir bajo el entendimiento, la
necesidad debera ser directa. Si considerramos correcta tal interpretacin, calificaran como no
deducibles una serie de desembolsos que las empresas realizan, y que no son imprescindibles
para la generacin de rentas ni para el mantenimiento de la fuente productora, como es el caso
de los gastos por servicios recreativos al personal.
No obstante ello, existen determinados gastos cuya adecuacin con el principio de causalidad,
de alguna manera, no encuadra en sentido estricto dentro de los alcances del mencionado principio. Tal es el caso de los desembolsos que efecta la empresa para prestar servicios asistenciales, culturales, educacionales y de esparcimiento a sus trabajadores, o aquellos que implican
adquisiciones de bienes y servicios para brindar mayores comodidades a sus trabajadores (instalacin de un comedor para los trabajadores). En sentido estricto, dichos desembolsos no son
necesarios ni indispensables para la generacin de la renta gravada ni para el mantenimiento
de la fuente productora de la misma, no obstante esto, doctrinalmente, se ha establecido que
indirectamente tales erogaciones tienen una clara finalidad motivadora de la fuerza laboral, la
cual es indispensable para la generacin de la renta gravada, con lo cual se concluye que en
dichos supuestos s existe una relacin causal, gasto-renta.
Sobre el particular Garca Mulln seala que: Sin embargo, debe tenerse en cuenta que las empresas hacen dichos gastos en procura de motivar al personal para el mejor desempeo de sus
obligaciones, sea brindndoles ventajas adicionales que los motiven en el mantenimiento de
sus puestos y en un adecuado rendimiento(). Esa finalidad, que vincula a los gastos de que se
trata, con la obtencin de la renta, es la que permite una interpretacin amplia, encuadrada bajo
el principio de causalidad, y es por ello que normalmente las legislaciones afirman su carcter
de deducibles.
Cabe indicar que, a travs de la RTF 814-2-98, el Tribunal Fiscal se ha pronunciado en el sentido que
el principio de causalidad incluye tambin aquellos gastos que se relacionen con el giro del negocio o
mantengan proporcin al volumen de sus operaciones, con lo cual no debe considerarse solo aquellos
que se efectan de manera directa, sino tambin aquellos que indirectamente guardan tal relacin.
As las cosas, la necesidad antes aludida, deben ser interpretadas en un sentido distinto, por
deducirlo de alguna manera, extensiva a los desembolsos que indirectamente son necesarios
para producir y/o mantener la fuente productora.
Otro tema relevante, que merece analizarse, es el referido a los gastos que inciden conjuntamente en rentas gravadas. Exoneradas o inafectas, ya que no cumplen con el principio de causalidad. Sobre el particular, el profesor Garca Mulln seala que:

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Estudio Contable de la Tributacin I

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Ms especficamente. La relacin de causalidad se establece con la generacin de la renta


gravada, lo que significa la necesidad de soluciones especiales en casos en que la empresa es
productora tambin de rentas exentas, o de rentas no alcanzadas con el gravamen (por ejemplo:
rentas generadas en el exterior, si el principio jurisdiccional del pas es el de territorialidad de
la fuente).
Para ello, la doctrina ha desarrollado una solucin que consiste en la aplicacin de la regla de la
prorrata, permitiendo la deduccin del gasto en la proporcin que las rentas gravadas guarden
relacin con las rentas no gravadas. Sobre el tema, Garca Mulln, expresa que es frecuente que
en algunas legislaciones la regla de la prorrata se extienda a toda la empresa, de modo tal que
independientemente de que un cierto gasto pueda ser identificado en su relacin causal con una
renta exenta, se tome el total de gastos y se permita su deduccin en la proporcin del total de
las rentas obtenidas, sealando que tal solucin, solo puede aceptarse por motivos de simplificacin y economa administrativa.
Sobre el particular, nuestra legislacin nacional establece en el inciso p) del artculo 21 del
D.S. N. 122-94-EF, agregado por el D.S 194-99-EF (31.12.99), que cuando los gastos necesarios
para producir la renta y mantener la fuente, incidan conjuntamente en rentas gravadas y rentas
exoneradas o inafectas, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deduccin se
efectuar en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas. En los casos en
que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se considerar como gasto inherente
a la renta gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes el porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas, gravadas y
exoneradas o inafectas.
Es decir, en el caso de gastos que inciden conjuntamente en rentas gravadas y exoneradas o
inafectas, el importe deducible se determinar de acuerdo a uno de los procedimientos siguientes:
a. Imputacin de gastos directos: Es decir, si la empresa determina, en forma
separada, los gastos que inciden en la renta gravada de aquellos que inciden
en la renta exonerada o inafecta, el importe deducible por gastos comunes se
efectuar de acuerdo a la proporcin de gastosa directos.

Gastos Deducibles = Gastos Comunes x (Gastos destinados a Rentas


Gravadas/Gastos destinados a rentas totales)

b. Segn el porcentaje de la Renta Bruta Gravada: Si la empresa, no puede establecer los gastos que inciden en rentas gravadas o exoneradas o inafectas, el importe deducible por gastos comunes se determinar en funcin al porcentaje que
representa la Renta Bruta Gravada del total de Rentas Brutas.
Gastos Deducibles = Gastos Comunes X (Rentas Brutas gravadas/Rentas Brutas Totales)

Unidad I

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DEDUCCIN DE GASTOS VINCULADOS A RENTAS GRAVADAS

Depreciaciones y amortizaciones
Otra de las deducciones a la renta bruta se encuentra dada por las depreciaciones y amortizaciones que consisten en prdidas de valor, originadas por el desgaste o por el transcurso del
tiempo producido en los bienes afectados a la generacin de renta gravada. Por ello, es que se
hace necesaria la deduccin de una proporcin de la renta bruta que permita la recuperacin
del capital fuente y, mediante su puesta en reserva, el reemplazo de los bienes cuando ya no
resulten utilizables(4) (ello en los casos de los bienes corporales).
Las depreciaciones y amortizaciones responden a la necesidad de cubrir la disminucin gradual
del valor de uso de bienes fsicos aplicados a una actividad por el desgaste, destruccin u obsolescencia subsecuentes a su empleo que, en buena cuenta, implican la recuperacin del valor de
los bienes destinados a la produccin para mantener la intangibilidad de la fuente productora
de renta.
Ahora bien, es importante resaltar que las depreciaciones y amortizaciones deben efectuarse
tambin con arreglo al principio de causalidad, vale decir que son computables en la medida
que los bienes se encuentren afectados a la produccin de rentas efectivamente gravadas y en
la medida que corresponda tal corresponda tal afectacin.
De otra parte, es importante mencionar que los trminos depreciacin y amortizacin son utilizados de acuerdo a la naturaleza de los bienes, as si se tratan de bienes corporales ellos son
susceptibles de ser depreciados, en cambio si estamos frente al caso de bienes incorporales o
activos intangibles, los mismos son susceptibles de amortizacin.
Previsiones, provisiones y reservas
Garca Mulln expresa que al cierre de cada ejercicio es frecuente que las empresas tengan la
perspectiva de tener que atender en el ejercicio siguiente, algunos gastos que se han generado
en el actual, pero respecto de los cuales no ha nacido an la obligacin de su pago, razn por
la cual estrictamente no podran ser computadas an en el sistema de lo devengado, por ello
seala que es frecuente que por prcticas comerciales, las empresas efecten cargos que disminuyen su utilidad en el ejercicio para reservar parte de esta para atender tales gastos, siendo

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Estudio Contable de la Tributacin I

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frecuente tambin efectuar reservas para hacer frente a determinados riesgos que pueden afectar su actividad.
En tal sentido, las legislaciones nacionales aceptan que las empresas puedan efectuar determinadas previsiones, provisiones y reservas deducibles de la renta bruta los cuales, dicho sean
de paso, solo se encuentran presentes en las rentas empresariales, para lo cual explicaremos
brevemente el concepto de cada una de dichas especies.
a. Previsiones: Las previsiones son fondos que se efectan para hacer frente a contingencias,
que si bien tienen cierto grado de incertidumbre en cuanto a que se verifiquen o no respecto
de la empresa, la probabilidad de que ello tenga lugar es generalmente medible estadsticamente o estimativamente, no obstante ello, son futuras y eventuales. Dichas previsiones
inciden necesariamente en la cuenta de ganancias y prdidas.
b. Provisiones: Las provisiones, por su parte, son compromisos de la empresa, pues corresponden al clculo preventivo de partidas que necesariamente habrn de afectar el balance,
aun cuando no sean todava a la fecha de las mismas deudas de la empresa. Las provisiones
implican pues cargos ciertos y de clculo exacto que deben gravitar en los resultados del
ejercicio. En nuestro medio, el trmino provisiones engloba incorrectamente tanto a las previsiones como a las provisiones anteriormente mencionadas. No obstante ello, es importante resaltar que nicamente se acepta la deduccin para efectos tributarios de las provisiones
para cargas comprobadas, ciertas o constatadas, y no las que recaen sobre cargas futuras,
inciertas o eventuales (tcnicamente previsiones).
c. Reservas: Por ltimo, las reservas son beneficios determinados en el balance general del
ejercicio y que no son distribuidos (Ej. La reserva legal o reservas estatutarias).
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL ACERCA DEL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
1. Gastos de reparacin y mantenimiento
En relacin a los de reparacin y mantenimiento de los vehculos, se observa que la recurrente
que deduce los gastos comentados no son de su propiedad. De otro lado, la recurrente no presenta documento o prueba alguna que permita determinar, en forma cierta, si el uso que hacen
los ejecutivos de los automviles, segn seala en su reclamo y en su escrito de apelacin, no
estn destinados a la generacin de las operaciones gravadas de la empresa y mucho menos
en qu proporcin, por lo que al no acreditarse la relacin de causalidad que exige el artculo
37 de la ley del Impuesto a la Renta para la deduccin de los gastos, procede que el reparo se
mantenga.
2. Gastos que no cumplen el principio de causalidad
La recurrente indica que las adquisiciones reparadas se efectuaron para realizar trabajos de
mantenimiento y refaccin fuera del domicilio fiscal, sin embargo, no identifica el lugar donde
tales labores se realizaron ni si corresponda a un establecimiento o instalacin utilizado en el
desarrollo de sus actividades comerciales generadores detenta gravada, inconsecuencia, al no
haberse acreditado la relacin de causalidad del gasto, procede mantener. RTF N. 4379-2-2002.
3. Gastos que no cumplen con el principio de causalidad
La administracin tributaria ha reparado gastos ajenos al giro del negocio por conceptos de
compras de materiales de construccin, accesorios y materiales para sanitario y materiales elctricos, por no encontrarse ningn inmueble que forme parte de su activo ni que tuviera alquilado
oficina alguna, es decir, no existe ninguna relacin de causa efecto con la renta gravada. RTF
N. 1739-2-2002.

Unidad I

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4. Gastos no acreditados fehacientemente


"Los gastos incurridos posconcepto de uniformes, dril y calzados de seguridad a favor de los
trabajadores de la empresa, son reparables por no encontrarse documentacin que acredite fehacientemente que los bienes efectivamente se trataban de uniformes que fueron entregados
a trabajadores de la empresa para realizar su trabajo, lo que podra justificar una relacin de
causalidad, de no darse el caso se confirma el reparo". RTF N. 1319-5-2002.
5. Gastos aceptados tributariamente
"Si el stand fue utilizado en el evento ferial ha sido de carcter temporal, con el objeto de efectuar ventas y promover los artculos que distribuye la recurrente, el gasto efectuado para su
montaje es deducible, como gasto de publicidad que cumple con el principio de causalidad, por
lo que procede dejar sin efecto el reparo". RTF N. 1285-4-2000

3.2. RENTAS DE TERCERA CATEGORA


Dentro de la clasificacin de las rentas afectas de fuente peruana se encuentran las rentas de
tercera categora que, de acuerdo al inciso c) del artculo 22 del TUO de la LIR, son aquellas provenientes del comercio, la industria y otras expresamente consideradas por la norma.
En este sentido, el artculo 28 del referido texto normativo enuncia cules son las actividades
generadoras de rentas que, segn la norma, califican como de tercera categora. Entre los supuestos de rentas recogidos por el citado artculo, en sus incisos de la a) al j), se encuentran los
siguientes:
a. Las derivadas del comercio, la industria o minera, explotacin y otros.
b. Las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar.
c. Las que obtengan los notarios.
d. Las ganancias de capital.
e. Los ingresos por operaciones habituales.
f. Las rentas obtenidas por ejercicio en asociacin o en sociedad civil de cualquier
profesin, arte ciencia u oficio.
g. Cualquier otra renta no incluida en las dems categoras: Ingresos provenientes de
operaciones con terceros.
h. La derivada de la cesin de bienes muebles, cuya depreciacin o amortizacin
admite la ley del Impuesto a la Renta.
i. Las dems rentas que obtengan las personas jurdicas y las empresas domiciliadas
en el pas, cualquiera sea la categora que debiera atribuirse.
j. Las rentas de las instituciones educativas particulares.
k. Las rentas generadas por los patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fideicomisos bancarios y los fondos de inversin empresarial, cuando
provengan del desarrollo o ejecucin de un negocio o empresa.
En nuestra legislacin, las rentas de tercera categora del rgimen general obtenidas, por los
contribuyentes domiciliados en el pas, se encuentran sujetas a un tipo de imposicin cedular, es
decir tienen un rgimen independiente al de las dems categoras de renta (primera, segunda,
cuarta y quinta) para la determinacin anual del impuesto, por lo que aquellas no se suman con
las rentas de otras categoras que el contribuyente puede obtener.
Ahora bien al ser el Impuesto a la Renta un tributo de periodicidad anual el nacimiento de la
obligacin tributaria surge al cierre de cada ejercicio, debindose efectuar su pago al trmino del

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Estudio Contable de la Tributacin I

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ao gravable dentro de los tres meses siguientes una vez concluido este.
A fin de determinar el impuesto a cargo de los preceptores de rentas de tercera categora domiciliados en el pas, se deber aplicar sobre la renta neta anual que estos obtengan, una tasa
anual del 30%. Adems en el caso de personas jurdicas, se aplicar una tasa adicional del 4.1%
sobre los montos que signifiquen distribucin de las utilidades.
Cabe sealar que, no obstante, el impuesto es de periodicidad anual, la ley exige un pago a
cuenta del impuesto en forma mensual. Como adelanto del impuesto anual.
Renta bruta
La renta bruta es la que se constituye del conjunto de los ingresos afectos al impuesto a la renta que se obtenga durante el ejercicio gravable de acuerdo al principio de lo devengado. Cabe
sealar que los ingresos brutos no es igual a la renta bruta, porque al ingreso bruto total se
debern deducir primero las devoluciones, bonificaciones u otros descuentos que se realicen, a
ese monto obtenido se denomina ingreso neto total, es a este ingreso que se deber deducir el
costo tributario del bien enajenado.
De los ingresos provenientes de la enajenacin de bienes, la renta bruta ser la obtenida de la diferencia entre el ingreso neto total, menos el costo computable de los bienes enajenados. Y en el
caso de bienes con depreciacin y/o amortizacin, el costo computable se disminuir el importe de
las depreciaciones y amortizaciones que hubiera correspondido aplicar segn ley.
En conclusin la determinacin de la renta bruta se obtiene de acuerdo al resumen que a continuacin detallamos:
INGRESO BRUTO TOTAL
(-) DEVOLUCIONES
(-) BONIFICACIONES
(-) DESCUENTOS
(-) SIMILARES U OTROS
=INGRESO NETO TOTAL
(-) COSTO COMPUTABLE
=DETERMINACIN DE LA RENTA BRUTA
Oportunidad que deben reconocerse los ingresos
El articulo N. 57 del TUO de la LIR establece que las rentas de tercera categora se considerarn
producidas en el perodo gravable en que se devenguen, eso es del 01 de enero hasta el 31 de
diciembre de un ao.
Sobre los ingresos la NIC 18 seala las pautas para el reconocimiento de los ingresos en concordancia con el principio de lo devengado. Para esto la NIC 18 seala que los ingresos son:
Entradas brutas de beneficios econmicos durante el ejercicio, que tienen su origen en el desarrollo
de las actividades ordinarias de la empresa, siempre que dicha entrada d lugar a un aumento en
el patrimonio neto. Las actividades ordinarias son aquellas que desarrolla la empresa como parte
de su objeto social.
Por otro lado, las ganancias son otros ingresos que cumplen con la definicin de ingreso en sentido amplio pero que, normalmente, no surgen del desarrollo de las actividades ordinarias de la
empresa. Se conocen como ganancias provenientes de la venta de un activo fijo.

Unidad I

46

Facultad de Ciencias Empresariales

Ejemplo: VENTA DE MERCADERAS AL CRDITO


La empresa PER SAC en el mes de noviembre del 2012 celebra una venta al crdito en 5 cuotas de
unas mercaderas con un valor de venta de S/. 250,000 y un costo de las mismas de S/. 200,000
el primer vencimiento de esta venta al crdito es el mes de diciembre. La pregunta sera en qu
momento se reconocen los ingresos?
Solucin:
Para reconocer los ingresos podemos tener dos puntos de vista, por un lado, el punto de vista contable segn la NIC 18 y, por otro, lado el punto de vista tributario segn la LIR.
Primero contablemente, de conformidad con la NIC 18, se reconocen los ingresos cuando se cumplan las siguientes condiciones:
a.
b.
c.
d.
e.

La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios del bien.


La empresa no conserva ninguna implicancia en la gestin de los bienes vendidos.
El importe de los ingresos puede ser valorado con fiabilidad.
Es probable que la empresa reciba los beneficios econmicos asociados a la transaccin.
Los costos incurridos pueden ser valorados con fiabilidad.

De las condiciones planteadas, la empresa no puede afirmar en un 100% que los beneficios
econmicos se reciba en su integridad, puesto que si el cliente no paga su crdito, entonces no
existira ningn beneficio, esto nos lleva a una incertidumbre, por lo que la NIC 18 seala que,
en estos casos, se proceder a diferir el ingreso conjuntamente con sus costos.
Desde el punto de vista tributario el artculo N. 58 de la TUO de la LIR seala que cuando los ingresos sean exigibles por plazo mayor a 12 meses, podrn imputarse los ingresos a los ejercicios
comerciales en que se hagan exigibles las cuotas.
Si, por ejemplo, la en nuestro ejemplo se obtiene la utilidad comercial de S/. 500,000, la determinacin del impuesto a la renta sera como sigue:
DETALLE

UTILIDAD CONTABLE

Utilidad

UTILIDAD TRIBUTARIA

500,000.00

500,000.00

ADICIN:

Diferencia temporal de la utilidad

en la operacin diferida

40,000.00

RENTA NETA IMPONIBLE


PARTICIPACIN DE UTILIDADES
IMPUESTO A LA RENTA

500,000.00

540,000.00

43,200.00

43,200.00

137,040.00

149,040.00

Anexo
Ingresos devengados

250,000.00

Ingresos contables reconocidos

-50,000.00

Ingreso tributario pendiente

200,000.00

Costos devengados

200,000.00

Costos contables reconocidos

-40,000.00

Costo tributario pendiente

160,000.00

UTILIDAD DE LA OPERACIN

40,000.00

47

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Renta Neta
Una vez identificada la renta bruta, a esta se le deducirn los gastos necesarios para producir la
renta y mantener la fuente productora de la misma (principio de causalidad, tutora 2), as como los
vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est expresamente
prohibida por la Ley del Impuesto a la Renta, segn el artculo N. 44.
RENTA BRUTA
(-) GASTOS NECESARIOS
(-) GASTOS VINCULADOS CON GENERACIN DE GANANCIAS DE CAPITAL
=RENTA NETA O PRDIDA DEL EJERCICIO
Los gastos necesarios y gastos vinculados deben cumplir con algunos requisitos para ser deducibles,
como son:
a. Bancarizacin, segn el inciso d) del articulo N. 25 del reglamento del TUO de la LIR seala que
de conformidad con lo establecido en el primer prrafo del artculo N. 8 de la Ley N 28194
(Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la economa) no sern deducibles
como costo ni como gasto aquellos pagos que se efecten sin utilizar algn medio de pago,
cuando exista la obligacin de hacerlo.
b. Comprobante de pago, debern ser sustentados con comprobantes de pago emitidos conforme
al reglamento de Comprobantes de Pago, que cumplan con todos los requisitos que la resolucin de superintendencia N. 007-99/SUNAT seala.
Los gastos se pueden clasificar entre los ms importantes en:
A. GASTOS SUJETOS A LMITE
- CARGAS FINANCIERAS: Intereses.
- CARGAS DEL PERSONAL: Remuneraciones al directorio; gastos recreativos; gastos destinados a prestar al personal servicios de salud, culturales y educativos; gastos que constituyan
para su preceptor rentas de 2da, 4ta y 5ta; entre otros.
- PROVISIONES DEL EJERCICIO: Depreciacin y amortizacin del activo; mermas y desmedros;
cobranza dudosa; entre otros.
- CARGAS EXCEPCIONALES: Prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor
en los bienes productores de renta gravada; penalidades; entre otros.
- TRIBUTOS: Igv; Itf; impuesto predial; entre otros.
B. GASTOS NO DEDUCIBLES
- CARGAS DIVERSAS DE GESTIN: Gastos personales; gastos cuya sustentacin no cumpla
con los requisitos por el reglamento de C.P.
- CARGAS EXCEPCIONALES: Gastos de ejercicio anteriores; multas y recargos; entre otros.
- TRIBUTOS: IGV e ISC que gravan el retiro de bienes.
C. OTROS: Impuesto a la renta; gastos provenientes de parasos fiscales; entre otros.

Unidad I

48

Facultad de Ciencias Empresariales

EJERCICIO PROPUESTO
1. La empresa MARAVILLA SAC en el mes de agosto celebra una venta al crdito en 10 cuotas de
unas mercaderas con un valor de venta de S/. 500,000 y un costo de las mismas de S/. 250,000
el primer vencimiento de esta venta al crdito es el mes de setiembre.
Determinar el impuesto a la renta si se sabe que la utilidad comercial es de S/. 1,200,000, tanto
para la parte contable como para el aspecto tributario.

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., Impuesto a la Renta de Tercera Categora, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco S.A., 2013:
Cuarta parte, Captulo 1, Pgina 251-265. (Causalidad)
2. Garca Quispe, Jos Luis. Gonzales Pea, Edson., Gastos Deducibles, Anlisis Tributario Y
Contable. Instituto Pacfico S.A.C., 2012, Captulo 1. Pgina 9-17.

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Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu es el principio de causalidad? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu entiende por proporcionabilidad? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu entiende por generalidad y razonabilidad? D un Ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Qu significa el trmino gastos necesarios? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Adicionalmente al principio de causalidad qu otros requisitos debern cumplirse para que
un gasto sea deducible? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Qu entiende por renta neta? Explique y d un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Qu es renta bruta? Explique y d un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cul es el tratamiento tributario de las amortizaciones? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Cmo se determinara el Impuesto a la Renta si se tiene ingresos gravados y no gravados?
Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Mencione cinco gastos deducibles y cinco gastos no deducibles.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad I

50

UNIDAD II

Sesin N. 4

Gastos no deducibles, gastos deducibles: depreciaciones, gastos de vehculos y deduccin de intereses

Sesin N. 5

Gastos deducibles: mermas y desmedros provisiones del ejercicio, dietas de


directorio, gastos de representacin y
gastos navideos para la determinacin
de la renta neta

Sesin N. 6

Gastos deducibles: gastos de viaje, remuneraciones segn valor de mercado, preceptores de 2da, 4ta y 5ta categora, gastos de ejercicios anteriores

Sesin

Gastos no deducibles,
gastos deducibles:
depreciaciones, gastos de
vehculos y deduccin
de intereses

4.1. GASTOS NO DEDUCIBLES PARA LA DETERMINACIN DE LA RENTA NETA


Segn el artculo N.44 del TUO de la LIR se determinan los gastos que no son deducibles para la determinacin de la renta neta imponible. Estos gastos no cumplen el principio de causalidad y estn
detallados en la ley. Entre los ms importantes podramos sealar:
Artculo N.44.- No son deducibles para la determinacin de la renta imponible de tercera
categora:
a) Los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares.
b) El Impuesto a la Renta.
c) Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Cdigo Tributario y, en general,
sanciones aplicadas por el Sector Pblico Nacional.
d) Las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo lo dispuesto
en el inciso x) del artculo 37 de la Ley.
e) Las sumas invertidas en la adquisicin de bienes o costos posteriores incorporados al activo,
de acuerdo con las normas contables.
f) Las asignaciones destinadas a la constitucin de reservas o provisiones, cuya deduccin no
admite esta ley.
g) La amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros
activos intangibles similares. Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, podr ser considerado como gasto y aplicado a
los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo
de diez (10) aos. La SUNAT, previa opinin de los organismos tcnicos pertinentes, est facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando
considere que el precio consignado no corresponda a la realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo valor no podr ser considerado para determinar los
resultados. En el reglamento se determinarn los activos intangibles de duracin limitada.
h) Las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o venta de mercadera u
otra clase de bienes, por la parte que exceda del porcentaje que usualmente se abone por
dichas comisiones en el pas donde estas se originen.

53

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

i) La prdida originada en la venta de valores adquiridos con beneficio tributario, hasta el lmite de dicho beneficio.
j) Los gastos cuya documentacin sustentatoria no cumpla con los requisitos y caractersticas
mnimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago.
Tampoco ser deducible el gasto sustentado en el comprobante de pago emitido por el
contribuyente que, a la fecha de emisin del comprobante, tena la condicin de no habido
segn la publicacin realizada por la administracin tributaria, salvo que al 31 de diciembre
del ejercicio, el contribuyente haya cumplido con levantar tal condicin.
No se aplicar lo previsto en el presente inciso en los casos en que, de conformidad con el
artculo 37 de la Ley, se permita la sustentacin del gasto con otros documentos.
k) El Impuesto General a las Ventas, el Impuesto de Promocin Municipal y el Impuesto Selectivo al Consumo que graven el retiro de bienes no podrn deducirse como costo o gasto.
l) El monto de la depreciacin correspondiente al mayor valor atribuido, como consecuencia de
revaluaciones voluntarias de los activos, sean con motivo de una reorganizacin de empresas o sociedades o fuera de estos actos, salvo lo dispuesto en el numeral 1 del artculo 104
de la ley, modificado por la presente norma.
Lo dispuesto en el prrafo anterior, tambin resulta de aplicacin a los bienes que hubieran
sido revaluados, como producto de una reorganizacin, y que luego vuelvan a ser transferidos en reorganizaciones posteriores.
m) Los gastos, incluyendo la prdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con
sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos:
1) Sean residentes de pases o territorios de baja o nula imposicin;
2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en pases o territorios de
baja o nula imposicin; o,
3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a travs de un pas o territorio de baja o nula imposicin.
Mediante Decreto Supremo se establecern los criterios de calificacin o los pases o
territorios de baja o nula imposicin, para efecto de la presente Ley; as como el alcance
de las operaciones indicadas en el prrafo anterior, entre otros. No quedan comprendidos en el presente inciso los gastos derivados de las siguientes operaciones: (i) crdito;
(ii) seguros o reaseguros; (iii) cesin en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que
se realice desde el pas hacia el exterior y desde el exterior hacia el pas; y, (v) derecho
de pase por el canal de Panam. Dichos gastos sern deducibles siempre que el precio o
monto de la contraprestacin sea igual al que hubieran pactado partes independientes
en transacciones comparables.
n) Las prdidas que se originen en la venta de acciones o participaciones recibidas por reexpresin de capital, como consecuencia del ajuste por inflacin.
o) Los gastos y prdidas provenientes de la celebracin de Instrumentos Financieros Derivados
que califiquen en alguno de los siguientes supuestos:
1) Si el Instrumento Financiero Derivado ha sido celebrado con residentes o establecimientos permanentes, situados en pases o territorios de baja o nula imposicin.
2) Si el contribuyente mantiene posiciones simtricas a travs de posiciones de compra y
de venta en dos o ms Instrumentos Financieros Derivados, no se permitir la deduccin
de prdidas sino hasta que exista reconocimiento de ingresos.
Adicionalmente, conforme a lo indicado en el tercer prrafo del artculo 50 de esta Ley,
las prdidas de fuente peruana, provenientes de la celebracin de Instrumentos Financieros Derivados que no tengan finalidad de cobertura, solo podrn deducirse de las
ganancias de fuente peruana originadas por la celebracin de Instrumentos Financieros
Derivados que tengan el mismo fin.

Unidad II

54

Facultad de Ciencias Empresariales

p) Las prdidas de capital originadas en la enajenacin de valores mobiliarios cuando:


1) Al momento de la enajenacin o con posterioridad a esta, en un plazo que no exceda los
treinta (30) das calendario, se produzca la adquisicin de valores mobiliarios del mismo
tipo que los enajenados u opciones de compra sobre los mismos.
2) Con anterioridad a la enajenacin, en un plazo que no exceda los treinta (30) das calendario, se produzca la adquisicin de valores mobiliarios del mismo tipo que los enajenados, o de opciones de compra sobre los mismos.
Lo previsto en este numeral no se aplicar si, luego de la enajenacin, el enajenante no
mantiene ningn valor mobiliario del mismo tipo en propiedad. No obstante, se aplicar
lo dispuesto en el numeral 1, de producirse una posterior adquisicin.
Para la determinacin de la prdida de capital no deducible conforme a lo previsto en el
prrafo anterior, se tendr en cuenta lo siguiente:
i. Si se hubiese adquirido valores mobiliarios u opciones de compra en un nmero
inferior a los valores mobiliarios enajenados, la prdida de capital no deducible ser
la que corresponda a la enajenacin de valores mobiliarios en un nmero igual al de
los valores mobiliarios adquiridos y/o cuya opcin de compra hubiera sido adquirida.
ii. Si la enajenacin de valores mobiliarios del mismo tipo se realiz en diversas oportunidades, se deber determinar la deducibilidad de las prdidas de capital en el orden
en que se hubiesen generado.
Para tal efecto, respecto de cada enajenacin se deber considerar nicamente las
adquisiciones realizadas hasta treinta (30) das calendario antes o despus de la
enajenacin, empezando por las adquisiciones ms antiguas, sin incluir los valores
mobiliarios adquiridos ni las opciones de compra que hubiesen dado lugar a la no
deducibilidad de otras prdidas de capital.
iii. Se entender por valores mobiliarios, del mismo tipo, a aquellos que otorguen iguales derechos y que correspondan al mismo emisor.
No se encuentran comprendidas dentro del presente inciso las prdidas de capital
generadas a travs de los fondos mutuos de inversin en valores, fondos de inversin y fideicomisos bancarios y de titulizacin.
q) Los gastos constituidos por la diferencia entre el valor nominal de un crdito originado entre
partes vinculadas y su valor de transferencia a terceros que asuman el riesgo crediticio del
deudor.
En caso las referidas transferencias de crditos generen cuentas por cobrar a favor del
transferente, no constituyen gasto deducible para este las provisiones y/o castigos por
incobrabilidad respecto a dichas cuentas por cobrar.
Lo sealado en el presente inciso no resulta aplicable a las empresas del sistema financiero reguladas por la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y
Orgnica de la Superintendencia de Banca y Seguros Ley N. 26702".

4.2. GASTOS DEDUCIBLES: DEPRECIACIN


Base Legal: artculo N. 37, inciso f) del T.U.O. de la ley del impuesto a la renta, concordado con
el artculo N. 22 del reglamento de la LIR.
La depreciacin, as como la amortizacin, son gastos deducibles segn el artculo N. 37 del TUO
de la LIR. Al admitirse la deduccin de la depreciacin y amortizacin de los bienes, se permite
recuperar el costo de las inversiones durante el plazo de la vida til de estos o en determinado
nmero de aos.

55

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Qu es la depreciacin?
La depreciacin es un sistema para asignar costos. En efecto, la inversin incurrida por la empresa al momento de adquirir el activo fijo debe ser recuperada, para ello se efecta una asignacin
lo ms razonable posible a los ejercicios que comprenden la vida til del bien.
Como se ha indicado en el prrafo anterior, la depreciacin implica asignar el costo de adquisicin del activo fijo a lo largo de la vida til de este, ello implica que ser cada negocio o empresa
el que establezca cul resulta ser el plazo ms representativo para su propia realidad.
Ejemplo:
Una empresa que se dedica a servicio interprovincial de carga de mercaderas, puede considerar que un vehculo destinado a estas tareas posee una vida til de 2 aos, mientras que una
empresa que presta el mismo tipo de servicios con el mismo tipo de servicios, con el mismo
tipo de vehculo pero solo en el radio urbano de una provincia, considerar que la vida til ms
representativa para su realidad es de 4 aos.
Mtodos de depreciacin
Las empresas pueden optar entre muchos mtodos de depreciacin diferentes, exigiendo solamente que el mtodo seleccionado debe reflejar el modo, segn el cual los beneficios econmicos del activo fijo son consumidores por la empresa y aplicarlos de manera consistente.
Entre los mtodos ms comunes tenemos:
Mtodo de depreciacin en lnea recta, por el cual se asigna una porcin igual de gasto a lo
largo de la vida til del activo fijo.
Mtodos de unidades producidas.
Mtodo de saldos decrecientes.
Mtodo de suma de dgitos.
Los dos ltimos mtodos pertenecen a un grupo denominado mtodos acelerados, solo hay
un mtodo de lnea recta, pero diversos mtodos acelerados, cada uno de los cuales producen
resultados distintos.
Cada empresa adoptar el mtodo que considere mejor par su realidad y conciliar posteriormente, al final del ejercicio con las tasa mximas que el artculo N.22 del reglamento del TUO
de la LIR fija para los activos fijos.
La mayora de las empresas emplea el mtodo de lnea recta, y esto provocar que la empresa
declare utilidades ms altas que las que resultaran si se utilizan un mtodo acelerada, lo que no
significa que una hayan sido ms rentables que la otra.
El efecto, el valor de esta estimacin no tiene efecto sobre la posicin financiera real del negocio. Por lo tanto, un negocio que utiliza un mtodo de depreciacin acelerada, en sus estados
financieros, est midiendo simplemente su utilidad neta en forma conservadora que un negocio
que utiliza lnea recta.
Tratamiento tributario de la depreciacin
El inciso f) del artculo N.37 de TUO de la LIR, seala que son deducibles las depreciaciones por
desgaste u obsolescencia de los bienes del activo fijo, Para esto se entiende por depreciacin a
las deducciones por conceptos de desgaste o agotamiento de bienes del activo fijo tangible contable, admitidas segn lo dispuesto en los artculo N.38 al N.43 del TUO de la LIR y el artculo
N.22 del reglamento.

Unidad II

56

Facultad de Ciencias Empresariales

Los mencionados artculos establecen las pautas para que, mediante la deduccin de un porcentaje del valor de adquisicin del bien durante determinado nmero de aos, se recupere el
costo de la inversin (con algunas excepciones).
Criterios de aplicacin:

Se aplica respecto de todos aquellos bienes comprendidos en el activo fijo que sufran desgaste por la utilizacin dada en la realizacin de negocios, industria, profesin u otras actividades productoras de rentas de tercera categora.
Segn lo dispuesto en el artculo N.23 del reglamento forman parte del activo fijo aquellos
bienes que sufran desgaste, cuyo costo de adquisicin sea un de UIT
La depreciacin se aplicar para la denominacin del impuesto anual, computndose a partir
del mes en que los bienes sean utilizados en la generacin de rentas gravadas. En ningn
caso se aplicarn depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores.
Cuando los bienes son afectados parcialmente a la produccin de rentas, la depreciacin
sern proporcional.
Los deudores tributarios debern llevar un control permanente de los bienes del activo fijo
en el registro de activos fijos (mediante resolucin de la Superintendencia de la Sunat se
determinan los requisitos).
Quienes suspendan temporalmente su actividad productiva (hasta 12 meses consecutivos
sin realizar ningn acto que implique la generacin de renta gravada, no podrn dejar de
computar la depreciacin de sus bienes por dicho perodo. Dicha suspensin opera desde su
comunicacin a la Sunat.

Como la depreciacin es por desgaste u obsolescencia, quedan excluidos los terrenos (salvo que
por la actividad sufran real desgaste, por ejemplo: en el caso de explotaciones forestales, plantacin de productos agrcolas de carcter permanente o la extraccin de tierras para la fabricacin de
ladrillos). As como los pagos por bienes que no pierden su valor (por ejemplo: las obras de arte.).
Tasa aplicable
El reglamento del TUO de la LIR admite, para los edificios y construcciones, la deduccin en lnea
recta del 5% anual. Para los dems bienes se pueden aplicar otros sistemas. La depreciacin
mximo aceptada tributariamente es aquella contabilizada en el ejercicio gravable en los libros
y registros contables, las cuales no deben exceder los porcentajes mximos siguientes.
Bienes

Porcentaje anual de depreciacin mximo

Ganado de trabajo y reproduccin, redes de pesca

25%

Vehculos de transporte (excepto ferrocarriles),


hornos en general

20%

Maquinaria y equipo utilizado por las actividades


minera, petrolera y de construccin (excepto ferrocarriles), hornos en general

20%

Equipos de procesamiento de datos

25%

Maquinaria y equipo adquirido a partir de


01/01/1991 Otros bienes

10%

Otros bienes

10%

Ningn caso se admitir la rectificacin de las depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable una
vez cerrado, sin perjuicio de la variacin al porcentaje de depreciacin aplicable a ejercicios gravables
futuros.

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Estudio Contable de la Tributacin I

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Bienes adquiridos por etapas


En el caso de bienes del activo fijo, cuya adquisicin construccin o produccin se realice por etapas, la depreciacin de los bienes del activo fijo, que correspondan a cada etapa, se computar
en el mes siguiente al que se efecte a la produccin de las rentas gravadas.
Bienes o fuera de uso
Los bienes depreciables, aceptos inmuebles, que pueden absolutos o fuera de uso podrn depreciarse anualmente hasta extinguir su costo o darse de baja por el valor an no depreciado a
la fecha del desuso, debidamente comprobado.
Depreciacin acelerada
La Sunat podr autorizar porcentajes de depreciacin mayores a solicitud del interesado, siempre que este demuestre fehacientemente que, segn a naturaleza, las caractersticas de la explotacin o del uso dado al bien, la vida til real del mismo es distinta a las asignadas. Para esto,
se deber presentar informe tcnico dictaminado por profesional competente y colegiado o por
organismo tcnico correspondiente, sin perjuicio de ello, la Sunat podr requerir la opinin del
organismo tcnico competente.

4.3. GASTOS DE VEHCULOS


Base Legal: artculo N. 37, inciso w) del T.U.O. de la ley del impuesto a la renta, concordado con
el artculo N. 21, numerales 2, 3 y 4 del literal r) del reglamento de la LIR.
El inciso w) del artculo 37 del TUO de la LIR, dispuso las condiciones y parmetros a observar a fin
que los gastos incurridos en vehculos automotores de las categoras A2, A3 y A4 sean deducibles
para efectos tributarios.
En tal sentido a continuacin presentarnos los alcances de dicho inciso, concordado con las disposiciones del inciso r) del artculo N.21 del reglamento que dice:
-

Los derivados de cualquier forma de cesin en uso, tales como arrendamiento financiero; y otros.

En este caso se autoriza como deducible todo gasto que se derive como contraprestacin por
el uso de un vehculo, que definitivamente no es de propiedad de la empresa, pero que es
utilizado para generar renta gravada o para mantener la fuente de dicha renta.
Como bien seala la norma, el arrendamiento y el arrendamiento financiero son de las figuras contractuales ms comunes por las que un determinado sujeto o empresa tiene el uso de
un determinado bien. Tambin lo es el contrato de comodato, pero en tal caso la cesin es
gratuita por lo que no existe gasto. Sin embargo, como quiera que la norma ha sido concedida de manera enunciativa (tales como... y otros), est abierta la responsabilidad de utilidad
otro mecanismo contractual para ello.
As podra ser que la empresa tenga derecho a deducir gastos por usar un vehculo bajo la
figura del usufructo, regulada en el artculo 999 y siguientes del Cdigo Civil.
Ahora bien, aun cuando la norma no lo establezca as, se debe entender que para la deduccin del gasto por cualquier forma de cesin en uso, la empresa que incurre en el gasto
deber contar no solo con el comprobante de pago o documento autorizado que sustenta
el mismo, sino adems deber tener un contrato de fecha cierta en el cual se identifique al
vehculo cedido y el uso que se le dar. Por eso, es muy importante tener como sustento,
por lo menos, un contrato con firmas legalizadas por un notario, lo que le dar fecha cierta
a la operacin respecto a la oportunidad del gasto.

Unidad II

58

Facultad de Ciencias Empresariales

Los gastos de funcionamiento tales como combustibles, lubricantes, mantenimiento, seguros, reparacin, etc. En este caso tambin importante es la identificacin del gasto respecto
de un determinado vehculo. Se conoce que la Sunat, a travs de sus auditores fiscales, ha
efectuado reparos a gastos incurridos en vehculo cuando no se ha identificado a qu unidad estaba referido el mismo. Somos de la opinin que tal exigencia es un exceso, pues
no est sealada como requisito en ninguna norma legal, no obstante, habida cuenta del
conocimiento que se tiene de tales raparos, es aconsejable tomarse el tiempo para hacer
consignar en el comprobante de pago, por lo menos, el nmero de placa del vehculo que
origina el gasto, ms an, ahora que los vehculos de la empresa deben estn plenamente
identificados a efectos de la deduccin del gasto cuando estos se destinen a actividades de
direccin, administracin y representacin, como veremos ms adelante.

La depreciacin por desgaste del vehculo. Como sabemos, el desgaste o agotamiento que
sufren los bienes del activo fijo que se utilicen en la generacin de renta gravada, se compensa tributariamente mediante una deduccin por depreciacin.
En caso del vehculo que utiliza la empresa, solo podr deducirse este concepto en la medida que sea propietaria del referido bien o cuando lo est usando en mrito de un contrato
de arrendamiento financiero (leasing), pues solo en tales casos la norma tributaria permite
activar el bien y tomar el gasto por depreciacin.

Requisitos para que proceda la deduccin de tales gastos:


a. Que los vehculos automotores correspondan a las categoras A2, A3, y A4
Anteriormente, mediante informe N. 0072003SUNAT/2B0000, Intendencia Nacional Jurdica de la
Sunat, respondiendo una consulta efectuada por una entidad representativa en relacin con la deducibilidad del gasto incurrido en vehculo de categoras distintas a las A2, A3, y A4, sealaba que los
gastos incurridos en unidades vehiculares clasificadas en categoras diferentes a las que se refiere el
literal w) del artculo 37 del TUO del TUO de la LIR, sern deducibles en la medida.
Que se acredite la relacin de causalidad de dichos gastos con la generacin de la renta y el
mantenimiento de su fuente, no sindoles de aplicacin lo dispuesto en el aludido literal. As,
efectuaba una distincin de los vehculos a los que se aplicaba la norma bajo comentario, en
funcin a reglas vigentes respecto del Impuesto al Patrimonio Vehicular concluyendo que los
gastos de los vehculos de las categoras B1 y otras, no tenan limitacin alguna, salvo por lo que
representaba el principio de causalidad ya comentado.
Sin embargo, el art. 12 del Decreto Supremo N. 017-2003-EF (publicado el 13/02/2003), incorpor el literal r) al art. 21 del reglamento del TUO del TUO de la LIR, estableciendo una definicin
muy particular, mediante la cual casi la totalidad de los vehculos pueden estn incluidos en las
categoras A2, A3, y A4, toda vez que tales categoras se encuentran definidas por la cilindrada
del motor de la unidad vehicular, de la manera siguiente.
Categora

Capacidad

A2

De 1,051 a 1,500 cc

A3

De 1,501 a 2,000 cc

A4

Ms de 2,000 cc

59

Estudio Contable de la Tributacin I

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En tal virtud, no importa que categora tengan los vehculos, a efectos del Impuesto al Patrimonio Vehicular. Para efecto del Impuesto a la Renta y la deduccin del gasto incurrido en estos lo
que interesa es la cilindrada, quedando excluidos nicamente aquellos vehculos cuyo motor no
supere los 1,050 cc; situacin que, definitivamente, es un criterio distinto y opuesto al plasmado
por la Sunat en su informe N. 007-2003-SUNAT/2B0000, el cual qued desfasado en aplicacin
de la forma reglamentaria.
Por lo tanto, actualmente solo se debe verificar la cilindrada del motor para establecer la categora del vehculo quedando muy claro, por otro lado, que aquellos vehculos de cilindrada
hasta 1050 cc. No tiene restriccin alguna respecto a la deduccin del gasto por no calificar en
las categoras aludidas salvo, claro est, en lo referente al principio de causalidad y explicado.
Adicionalmente desde el 01 de enero 2013 se incluyen en la tabla las categoras:
Categora

Vehculos

B1.3

Camionetas distintas a pickup y sus derivados, 4x2 hasta


4,000 kg de peso vehicular.

B1.4

Otras camionetas distintas


a pick-up y sus derivados,
4x4 hasta 4,000 kg de peso
vehicular.

b. Que los vehculos sean indispensables y se utilicen en forma permanente para el desarrollo de las actividades propias de la empresa
Estas condiciones afirman la exigencia del principio de causalidad contemplado en el primer
prrafo del artculo N. 37 del TUO del TUO de la LIR, con adicional de que dan a entender su uso
o destino exclusivo en actividades operativas, generadoras de renta gravada.
Sobre el particular, el mismo literal w) del artculo N. 37 del TUO del TUO de la LIR dispone que
la utilizacin del vehculo resulta estrictamente indispensable y se aplica en forma permanente
para el desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, tratndose de empresas que se dedican al servicio de taxi al transporte turstico, al arrendamiento o cualquier otra
forma de cesin en uso de automviles, as como de empresas que realicen otras actividades
que se encuentren en situacin similar.
Para su parte los numerales 2 y 3 del literal r) del artculo N. 21 de la norma reglamentaria
establecen que no se considera como actividades propias del giro del negocio o empresa las de
direccin, representacin y administracin de la misma: y que presa de servicio de taxi, trasporte
turstico, arrendamiento o cualquier otra forma de cesin en uso de automviles si los vehculos
automotores resultan estrictamente indispensables para la obtencin de la renta y se aplican
en forma permanente al desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa.
As, se reafirma el principio de causalidad sobre la deduccin de los gastos incurridos en vehculos destinados a actividades operativas, pero a la vez se destaca que no cumpliran este principio
aquellos gastos ocasionados por vehculos destinados a actividades de direccin, administracin
y representacin de la empresa, es decir, los vehculos por gerentes, administradores y /o directores de empresas.

Unidad II

60

Facultad de Ciencias Empresariales

c. Vehculos destinados a actividades de direccin, administracin y representacin de la


empresa
A pesar que no se consideran como actividades propias del giro del negocio o empresas las de
direccin, representacin y administracin de la misma, la misma ley en el literal w) del artculo
N. 37 seala que podra deducirse los gastos ocasionados por los vehculos automotores de las
categoras A2, A3 y A4 destinados a dichas actividades, de acuerdo a la tabla y requisitos que
seale el reglamento.
Por tal razn, la norma reglamentaria estableci las siguientes restricciones y condiciones a los
gastos incurridos en vehculos automotores de las categoras A2, A3 y A4, a la que se refiere el
literal w) del art. 37 y que se destines a las actividades de direccin, representacin y administracin de la empresa.
-
-

En primer lugar, las categoras A2, A3, y A4, son las que ya hemos definido anteriormente,
con lo cual, si en alguna oportunidad determinada la empresa utilizara vehculos con cilindrada menor a 1,050 cc. Para las citadas actividades, no estara dentro de la restriccin.
La deduccin proceder nicamente en relacin con el nmero de vehculos que surja por
aplicacin de la siguiente tabla:

d. Lmite adicional Porcentaje segn nmero de vehculos


El reglamento del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta seala lmites a la deduccin por los
vehculos identificados y establece que, en ningn caso, la deduccin por gastos por cualquier
forma de cesin en uso y/o funcionamiento de los vehculos automotores de las categoras A2,
A3 y A4 asignados a actividades de direccin, representacin y administracin podr superar
el monto que resulte de aplicar el total de gastos realizados por dichos conceptos (direccin,
representacin y administracin) el porcentaje que se obtenga de relacionar el nmero de vehculos automotores de las categoras A2, A3 y A4, que segn la tabla, acuerden derecho a
deduccin, con el nmero total de vehculos de propiedad y / o en posesin de la empresa.
La suma, adems de la limitacin al nmero de vehculos de las categoras A2, A3 y A4 destinados a actividades de direccin, representacin y administracin de la empresa que seala
la tabla aprobada por el reglamento, la misma norma establece un lmite mximo adicional,
al aplicable al total de gastos incurridos en vehculos destinados a tales actividades (con o sin
posibilidad de deduccin). Un porcentaje que resulta del ratio siguiente:
Deduccin de gastos incurridos en vehculos para el ao 2013
Ingresos Netos Anuales
(UIT)

Ingresos Netos Anuales


(S/.)

Nmero de Vehculos

Hasta 3,200 UIT

Hasta S/. 11,840,000

Hasta 16,100 UIT

Hasta S/. 59,570,000

Hasta 24,200 UIT

Hasta S/. 89,540,000

Hasta 32,300 UIT

Hasta S/. 119,510,000

Mas 32,300 UIT

Hasta S/. 119,510,000

De esta manera, si fuera el caso que una determinada empresa utilice cinco (5) vehculos asig-

61

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

nados a actividades de direccin, representacin y administracin, pero segn la tabla solo


tenga la posibilidad de deduccin respecto de tres (3), el gasto por estos ltimos no puede ser
mayor al monto que resulte de aplicar el porcentaje comentado sobre el total de gastos de esos
cinco (5) vehculos. Tal interpretacin y criterio recientemente han sido corroborados por la propia Sunat cuando en sus cartillas de instruccin para el llenado del PDT referido a la declaracin
de regularizacin del impuesto a la renta, lo ha plasmado en un ejemplo, en la parte pertinente
al gasto de vehculos.
Ejemplo: Deduccin de gastos incurridos en vehculos
La empresa DIAN S.A.C. realiza actividades de construccin y utiliza vehculos para el transporte
de sus materiales y personal a la obra, para ello cuenta con 14 unidades. Adicionalmente cuenta
con 2 vehculos para representacin y 01 para direccin, todos de la categora A3. En el ejercicio
2013, los ingresos netos de DIAN S.A.C. ascendieron a S/. 49580.632. Los gastos de los vehculos destinados a representacin y direccin son los siguientes:
N

Deprec.

Gasto de
Funcionamiento

Toyota

S/. 4,560

S/.8,560

Nissan

S/. 6,340

S/.5,630

Honda

S/. 3,895

S/.7,920

S/. 14,795

S/. 22,110

Vehic. .

Marca

SGD -568

BWD - 654

GFR - 568
TOTAL

Cmo se debe determinar el gasto deducible de los vehculos destinados a representacin y direccin?
Solucin:

En principio, tenemos que los gastos sern deducibles siempre que cumplan con el principio de
causalidad, es decir, deben estar relacionados a la actividad que genera la renta gravada y ser
generales, proporcionales y razonables. Con relacin a los gastos efectuados en vehculos de las
categoras A2, A3, y A4 son deducibles siempre que sean necesarios para el desarrollo de las
actividades de la empresa, de acuerdo con lo establecido en el literal w) del artculo N. 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, la Ley).
En el caso de los vehculos destinados a direccin, representacin y administracin, son deducibles en la parte que no excedan los lmites para determinar el gasto deducible, uno de ellos en
funcin de los ingresos netos anuales y el otro, aplicable solo para los gastos de funcionamiento
y/ o cesin en uso, es un porcentaje que se obtiene al dividir el nmero de vehculos con derecho a deduccin entre la cantidad de vehculos con derechos a deduccin, entre la cantidad de
vehculos de propiedad de la empresa.
Ahora bien, de acuerdo con el numeral 4) del literal r) del artculo N. 21 del reglamento de la
Ley, los ingresos netos determinarn cul es el nmero de vehculo los destinados a direccin
y representacin que son aceptados para deducir que sus gestos relacionados sean deducibles.
Entonces, nos remitimos a la siguiente tabla para ubicar en qu tramo se encuentra la empresa.

Unidad II

Ingresos netos anuales

N. de Vehculos

Hasta 3,200 UIT

Hasta 16,100 UIT


Hasta 24,200 UIT

2
3

Hasta 32,300 UIT

Mas 32,300 UIT

62

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Con la informacin proporcionada, se sabe que los ingresos netos de la empresa ascienden a S/. 49,580,632.
por lo tanto, de acuerdo con el primer lmite le corresponde la deduccin de 2 vehculos. Es as que la empresa solo deducir la depreciacin total del primer y segundo vehculo. S/. 10,900. As la empresa deber adicionar el monto de la depreciacin de vehculos que no est autorizado (GFR 568) que asciende a S/. 3,895
N

Vehculo

Marca

Depreciacin

Gasto de
Funcionamiento

SGD -568

Toyota

S/. 4,560

S/.8,560

BWD - 654

Nissan

S/. 6,340

S/.5,630

S/. 10,900

S/. 14,190

TOTAL

Depreciacin del total


(Representacin y direccin) = S/. 14,795
Depreciacin de vehculos autorizados
(Rep. y dir.)
= S/. 10,900
Depreciacin no deducible
= S/. 3,895

En funcin de los ingresos, se determin que la empresa puede deducir los gastos de 2 vehculos y, segn
los datos, tenemos que la empresa cuenta con 17 vehculos en total.

4.4. GASTOS POR INTERESES


Base Legal: Artculo N. 37, inciso a) del T.U.O. de la ley del impuesto a la Renta, y el inciso c) del
artculo N. 44 del T.U.O. de la LIR.
Intereses de deudas (inciso a) del Artculo N. 37 de la ley:
- Sern deducibles los intereses de deudas y los gastos originados por la constitucin, renova-

63

Estudio Contable de la Tributacin I

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cin o cancelacin de las mismas, incluyendo a los intereses de fraccionamiento otorgados


conforme al Cdigo Tributario, solo en la parte que exceda al monto de los ingresos por
intereses exonerados.
Adems deber tomarse en cuenta que, tratndose de intereses provenientes de endeudamientos del contribuyente con sujetos o empresas con los cuales guarde vinculacin, solo
sern deducibles aquellos intereses que correspondan proporcionalmente al monto mximo
de endeudamiento determinado, de acuerdo con lo sealado en el numeral 6 del inciso a)
del artculo 21 del reglamento.

Ejemplo:
La empresa ELIAS MAX SAC, durante el ejercicio 2012 ha asumido intereses por prstamo de
una entidad financiera por un importe de S/. 9,450, asimismo, ha tenido ingresos por intereses
generados por mantener el efectivo en cuenta corriente por S/. 4,950 tiene deuda por fraccionamiento por pagar e intereses por S/. 2,250.
Se solicita:
Determinar si son deducible los intereses, en aplicacin a la Ley del Impuesto a la Renta.
Solucin:
De acuerdo a la LIR solo sern deducibles los intereses en la parte que excedan el monto de los
ntegros por intereses exonerados. En tal sentido no se computarn los intereses exonerados generados por valores cuya adquisicin haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal
o disposiciones del Banco Central de Reserva del Per, ni los generados por valores que rediten
una tasa de inters, en moneda nacional, no superior al 50% de la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la SBS.
Tratndose de bancos y empresas financieras, deber establecerse la proporcin existente entre
los ingresos financieros gravados e ingresos financieros exonerados y deducir como gasto, nicamente, los cargos en la proporcin antes establecida para los ingresos financieros gravados.
Tambin sern deducibles los intereses de fraccionamientos otorgados conforme al Cdigo Tributario.
Para ser deducible los gastos debern ser necesarios para producir la renta y mantener la fuente
productora.
Intereses de financiamiento
Intereses por prstamo
Intereses de fraccionamiento
Ingresos financieros (limite no deducible)
Monto deducible

Unidad II

64

7,200
S/. 9,450
S/. 2,250
-4,950 (ingresos exonerados)
2,250 (Reparable)

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EJERCICIO PROPUESTO
1. La empresa SOMOS SAC, que se dedica a la comercializacin de computadoras, tiene una
utilidad comercial para el ejercicio 2012 de S/. 328,800 y durante el ejercicio ha pagado por
multas a la Sunat un monto de S/. 12,600 y por un viaje personal del gerente al exterior
el valor de S/. 6,200, adems una compra de mercaderas cuyo comprobante de pago no
reuna los requisitos legales por un valor de S/. 5,000. Determine el Impuesto a la Renta
para el ejercicio 2012.
2. Todos los aos la empresa SODIMAC S.A.C., dedicada a la comercializacin de artculos de
construccin, organiza un paseo para todos sus trabajadores con el objetivo de promover la
integracin del personal. El ao 2012, no fue la excepcin y asistieron al club Regatas donde
se reserv una cancha de fulbito y de voley, as como un saln para el almuerzo, lo cual gener un costo que ascendi a la suma de S/. 60,000, ms IGV. Adicionalmente, la empresa
realiz eventos en el mes de mayo y junio por el Da de la Madre y Padre, respectivamente,
en el que se desembols S/. 35,000 incluido IGV. Si los ingresos netos del perodo 2012 son
S/. 5500,400 y la utilidad comercial es de S/. 750,000. Determinar la participacin de utilidades y el Impuesto a la Renta del perodo 2012.
3. La empresa SOL SRL. realiza actividades de construccin y utiliza vehculos para el transporte
de sus materiales y personal a la obra, para ello cuenta con 10 unidades. Adicionalmente
cuenta con 2 vehculos para representacin y 1 para direccin, todos de la categora A3. En
el ejercicio 2012, los ingresos netos de DIAN S.A.C. ascendieron a S/. 39500,000. Los gastos
de los vehculos destinados a representacin y direccin son los siguientes:

65

Estudio Contable de la Tributacin I

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Vehic.

Marca

Deprec.

Gasto de
Funcionamiento

SGD -568

Toyota

S/. 6,560

S/.18,500

BWD - 654

Nissan

S/. 6,340

GFR - 568

Honda

S/. 5,895

S/.17,900

S/. 18,795

S/. 52,000

TOTAL

S/.15,600

Se pide:
1. Cmo se debe determinar el gasto deducible de los vehculos destinados a representacin
y direccin?
2. Si la utilidad comercial del ejercicio 2012 es de S/. 880,000, determine el Impuesto a la
Renta del perodo.

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., Impuesto a la Renta de Tercera Categora, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco S.A., 2013:
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 334-336. (Gastos recreativos)
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 383-391. (Gastos vehculos)
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 440-464. (Depreciacin)
2. GARCA QUISPE, Jos Luis. Gonzales Pea, Edson., GASTOS DEDUCIBLES, Anlisis Tributario y
Contable. Instituto Pacfico S.A.C., 2012,:
Captulo 2. Pgina 167-173. (Gastos financieros)
3. Alva Matteucci, Mario. Garca Quispe, Jos Luis. Hirache Flores, Luz. Pea Castillo, Jenny.
Flores Gallegos, Jorge. Rios Correa, Miguel. Cierre Contable y Tributario 2012, Gastos deducibles y reparos tributarios. Instituto Pacfico S.A.C., 2012,:
Captulo 2. Pgina 99-101. (Gastos de vehculos)

Unidad II

66

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AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu es la depreciacin contable y qu diferencias encuentra con la depreciacin tributaria?
Explique y d un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu dos lmites tienen los gastos de vehculos? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu intereses son gastos deducibles? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Quines son considerados como contribuyentes del Impuesto a la Renta? consideran como
gastos recreativos del personal? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cul es el tratamiento tributario para la depreciacin acelerada? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Mencione cinco gastos no deducibles para la determinacin de la renta.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Mencione tres ejemplos cuando el retiro de bienes no es gasto deducible.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cul es el tratamiento tributario de los intereses? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Cul es el lmite de los gastos recreativos y cmo se determina el ingreso neto? D un
ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Explique la diferencia sustancial entre los gastos deducibles y los gastos no deducibles.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

67

Estudio Contable de la Tributacin I

Sesin

Gastos deducibles:
Mermas y desmedros,
provisiones del ejercicio,
dietas de directorio,
gastos de representacin y
gastos navideos para la
determinacin de la renta neta

5.1. MERMAS Y DESMEDROS


Base Legal: artculo N. 37, inciso f) del T.U.O. de la ley del Impuesto a la Renta, concordado con
el inciso c) del artculo N. 21 del reglamento de la LIR.
El inciso f) del artculo N. 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que se acepta
como deduccin, las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo
con las normas establecidas.
Sobre el particular debe advertirse que las mermas y desmedros son prdidas que no son normales o son razonablemente evitables no podra admitirse su deducibilidad. Por ejemplo, un
caso tpico de merma podra ser el caso de las prdidas originadas por evaporacin que tiene
una empresa comercializadora de hielo seco. Sin embargo, no podra constituir merma el hecho
que dicha empresa tenga prdidas por evaporacin ocasionado por un exceso de compra de
hielo seco que rebase la capacidad de sus almacenes refrigerados y que le obligue a guardar el
hielo en ambientes que no son apropiados.
En ese mismo sentido, no resultan deducibles las prdidas ocasionadas por la negligencia o descuido del contribuyente. As, pinsese en el caso de una empresa que suministra agua potable
y que pretende deducir como merma las prdidas que tiene producto del estado defectuoso de
sus tuberas que no ha mantenido adecuadamente o en el caso de las prdidas por fermentacin
que deben ser controladas, manteniendo en el ambiente de fermentacin una temperatura y un
grado de humedad adecuados.

69

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Distinguir entre mermas y desmedros resulta de gran inters prctico, toda vez que requieren
sustentarse de diferente manera para efectos tributarios, de acuerdo a lo que dispone el reglamento del Impuesto a la Renta.
Definicin de merma
El inciso c) del artculo N. 21 del Reglamento del Impuesto a la Renta, define a la merma como
la prdida fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Las prdidas que constituyen mermas obedecen a cambios de orden cuantitativo (disminucin
del volumen, peso o cantidad) en las condiciones fsicas de las existencias, debido a las caractersticas propias del bien o las originadas durante su proceso productivo.
En sentido, constituyen mermas la evaporacin normal que ocurre con la (manipulacin de productos voltiles gasolina, alcohol), las prdidas por fermentacin en la industria panificadora o
los retazos que suelen quedar luego de los diversos cortes que tenga que realizarse a la tela a
fin de, por ejemplo, elaborar camisas o ternos de vestir.
Criterios de aceptacin para el Impuesto a la Renta
A efectos de aceptos la merma como deducible, la SUNAT podr solicitar el informe tcnico emitido por profesional competente. Dicho informe debe contener, cuando menos, la metodologa
empleada y las pruebas realizadas. Debe observarse que no se exige que el informe sea por cada
ejercicio gravable, por cuanto las mermas normalmente responden a un patrn permanente e
invariable, en tanto estn especficamente relacionadas con el proceso productivo. En todo caso,
si hubiera una sustancial variacin y optimizacin del proceso productivo y en consecuencia una
incidencia importante en el porcentaje de mermas, de deber presentar un nuevo informe especial. Debe tenerse especial cuidado fijar porcentajes de mermas razonables de acuerdo con la
actividad de la empresa, ya que si se presentan porcentajes de mermas totalmente alejados del
Patrn de Normalidad (comparando el porcentaje de merma aplicado por empresas del mismo
giro), la administracin tributaria podra considerarlo como un faltante de bienes, pudiendo aplicar la determinacin del Impuesto a la Renta sobre base presunta.
Desmedros
Los desmedros pueden ser fsicos o econmicos, recibiendo cada uno de estos tratamientos tributarios distintos, tal como veremos a continuacin:
A. Desmedros fsicos
El inciso c) del artculo N. 21 del reglamento del Impuesto a la Renta, define al desmedro como
la prdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacindolas inutilizables para
los fines a los que estaban destinados. Las prdidas por desmedros fsicos se relacionan con
aspectos de orden cualitativo (calidad o idoneidad de las existencias y no por la cantidad de las
mismas) que impiden usarlos para los fines para los que fueron adquiridos o producidos.
Ejemplos de desmedros los constituyen las medicinas de una farmacia que se encuentran vencidas y cuya venta ya no puede ser realizada as como alimentos perecibles con fecha de vencimiento.
Requisito tributario para que se acepte como gasto deducible
Para el caso de desmedros fsicos, se establece como requisito para que proceda su deduccin, que la destruccin se efecte ante Notario Pblico o Juez de paz a falta de este, siem-

Unidad II

70

Facultad de Ciencias Empresariales

pre que se comunique previamente a la Sunat en un plazo no menor de seis (6) das hbiles
anteriores a la fecha en que se llevar a cabo la destruccin de los referidos bienes. Dicha
entidad podr designar a un funcionario para presenciar dicho acto, quedando a criterio de
Sunat el establecer procedimientos alternativos, dependiendo de la naturaleza del producto
o la actividad de la empresa.
Es importante sealar que la obligacin del contribuyente es la de solicitar a Sunat la verificacin de la destruccin de las existencias mas no la procedencia de la destruccin propiamente, la cual queda a criterio del contribuyente.
En estos casos tambin se debe considerar que si el desmedro no se acredita fehacientemente, la Sunat lo considerara como un faltante de bienes, aplicando el procedimiento de
BASE Presunta para determinar el Impuesto.
Comunicacin a la Sunat
En concordancia con lo dispuesto en el reglamento, se estableca en el TUPA de la Sunat,
aprobado por D.S. N. 073-95-EF, vigente hasta el 08.01.2003. que efectuada de la destruccin de los bienes el contribuyente deba solicitar la verificacin por parte de este organismo, para lo cual deba presentar un informe detallando la relacin de existencias por destruir
as como la fecha de la incineracin o destruccin con una anticipacin de seis das hbiles
a la fecha de la destruccin.

Es del caso sealar que a travs del D.S. N. 002-2003-EF (08.01.2003) se ha aprobado el
nuevo TUPA de la Sunat, en el cual ya no se contempla el procedimiento antes aludido; no
obstante dicho hecho no implica que no exista la obligacin de comunicar la Sunat, ya que
dicha obligacin es considerada en el Reglamento del Impuesto a la Renta antes aludido.
A. Desmedros econmicos

En el caso de desmedros econmicos, en los cuales el bien pierde su valor econmico


pero fsicamente no ha sufrido ningn dao ni deterioro, para efectos tributarios no se
acepta la provisin contable por desvalorizacin de existencias, debiendo agregarse, va
declaracin jurada, a la Utilidad Contable.
Debe indicarse que la disminucin del valor econmico, en tanto responda al valor de

71

Estudio Contable de la Tributacin I

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mercado, ser deducible tributariamente al momento de su enajenacin al reflejarse el


menor ingreso e incluso la prdida, si dicho valor es menor al valor del costo.
En este caso, la prdida se refleja de la comparacin de la cuenta de ingresos vs. costo
computable, no efectundose ningn asiento adicional por dicho desmedro econmico.
Para el caso de desmedros, en virtud a lo antes expuesto, se podra concluir lo siguiente:
B. Conciliacin contable y tributaria de las mermas y desmedros
Desde el punto de vista contable, el tratamiento que corresponde aplicar a las mermas
distingue entre aquellas que ocurren fuera o dentro del proceso productivo y dentro
de estas ltimas en aquellas que sean normales o anormales. En efecto, debe hacerse
tal distincin, pues mientras las mermas que se generen fuera del proceso constituyen
gasto, las mermas que se incurran dentro del proceso productivo y que son normales
o inevitables del proceso productivo y que son normales o inevitables a dicho proceso
incrementan el costo de las unidades producidas, por el contrario las mermas anormales
o evitables del proceso productivo se cargan al estado de ganancias y prdidas, es decir,
contablemente se registra como un gasto.
Debe puntualizarse, con respeto a la merma normal incurrida durante el proceso productivo, que si bien el costo de las unidades producidas absorbe el costo de la merma en
si misma tiene tambin un valor econmico y, por tanto, es susceptible de ser vendida
(as pinsese en el aserrn que puede ser comercializado). Es por tal razn que cuando
tal merma pueda ser comercializada, los criterios contables aconsejan que el costo de la
merma no sea absorbido por las unidades producidas, sino que se consideren como un
activo independiente cuyo costo ser recuperado en el momento de su venta.
Lo anteriormente sealado, tiene directa incidencia en el tratamiento tributario de este
tipo de prdidas. En efecto, las mermas normales generadas durante el proceso productivo que no sea susceptible de ser vendidas as como aquellas que s se pueden vender,
incidirn en resultados vas el costo de venta de las unidades producidas que absorbieron
su costo o la merma que se haya generado, respectivamente siendo, por lo tanto, deducible para efectos tributarios en dicha oportunidad.
Con relacin a las mermas anormales o evitables del proceso productivo, su afectacin
al gasto deber ser reparado para efectos del Impuesto a la Renta ,al no cumplir con el
principio de causalidad.
Respecto a la merma no relacionada con el proceso de produccin, la misma constituye
gasto del ejercicio para fines tributarios.
Por su parte, tratndose de los desmedros tanto tributaria como contablemente constituyen gastos. Sin embargo, debe sealarse que a fin de que dicho gasto sea aceptado para
efectos tributarios, se requiere la destruccin de las existencias, conforme a lo sealado
en el Reglamento del Impuesto a la Renta.
A manera de conclusin cabe precisar que a fin de que, tanto la merma como el desmedro sean admitidas como gasto tributariamente, adems de cumplir con su acreditacin o
destruccin de acuerdo a lo que dispone la norma del Reglamento del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta segn hemos ya sealado, debe haber sido reconocida como gasto
contablemente. Son dos requisitos necesarios y copulativos, no es suficientemente uno
de ellos tienen que darse las dos condiciones.

Unidad II

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C. Deducibilidad de otras prdidas ordinarias del negocio relacionadas con las existencias
Finalmente cabe preguntarse cul es el tratamiento tributario que debe corresponder a
aquellas prdidas ordinarias del negocio relacionadas con las existencias que no constituyan mermas o desmedros. En efecto, pinsese en el caso de las prdidas de lquido en que
pueda incurrir una empresa dedicada a la venta de bebidas gaseosas, debido a la ruptura
de sus envases por la manipulacin de los mismos durante el proceso de comercializacin.
En este caso, puede advertirse que el lquido que se pierde, en tales circunstancias no es
merma ya que dichas prdidas no son inherentes a la naturaleza de la bebida gaseosa ni
ocurre dentro del proceso de produccin sino de comercializacin; por otro lado, esta prdida no constituye una prdida de orden cualitativo asimilable al desmedro.
Consideramos que, en tanto resulten ordinarias y propias del negocio, estas prdidas
tambin deben ser deducibles por los mismos argumentos aplicables a la deducibilidad
de las mermas y los desmedros. Bajo ese razonamiento creemos que para tal efecto
tales prdidas deben tambin encontrarse debidamente acreditadas. As por ejemplo,
en el caso planteado, la deducibilidad de las prdidas de bebidas gaseosas por rupturas
de envases en su proceso de venta debera de sustentarse con un informe tcnico, de
manera similar a lo que ocurre con el caso de la merma.
Ejemplo: MERMA NORMAL Y ANORMAL
La empresa PROTEC S.A. tiene un nico proceso de produccin y que no ha tenido inventario
inicial, durante el mes de junio del 2012 ha incurrido en los siguientes desembolsos:


Compras de materiales A y B por S/. 4820,000 de los cuales ha consumido en la produccin


de este perodo el mondo de S/. 3105,000.
Por concepto de mano de obra ha incurrido en el presente mes, segn planillas, por el monto
de S/. 1025,600.
Por concepto de gastos indirectos de fabricacin el costo correspondiente es de S/. 925,820.

En el presente perodo se comenzaron a producir 40,000 litros, de los cuales se obtuvo una produccin terminada solo de 35,000 litros. Se pregunta Cul sera la contabilizacin apropiada si de
acuerdo a informes tcnicos el margen normal de mermas en dicho proceso es del 5%.
El valor del mercado de un litro del producto final (o terminado) es de S/. 135.00.
Solucin
En primer lugar calcularemos la parte correspondiente a la merma normal:
Produccin comenzada
40,000 litros X 5% = 2,000 litros
Determinacin de la merma anormal
Saldo de la produccin no terminada :
Merma normal
:
Merma anormal
:

5,000 litros
(2,000) litros
3,000 litros

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Estudio Contable de la Tributacin I

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Determinacin de costos y contabilizacin


Materiales consumidos
: S/. 3105,000
Mano de obra : 1025,600
Gastos indirectos de fabricacin
:
925,820
Costo total de produccin
: S/. 5056,420
Costo unitario
S/. 5056,420 / (35,000 + 3,000) = S/. 133.0636842
Respecto de la cantidad de merma normal, sta se considera como parte del costo de
los bienes producidos.
Costo de produccin terminada
35,000 litros X 133.0636842 = S/. 4657,228.95
Costo de la merma anormal
3,000 litros X 133.0636842 = S/. 399,191.05

5.2. PROVISIONES DEL EJERCICIO: Deudas incobrables


Base Legal: Artculo N. 37, inciso i) del T.U.O. de la ley del Impuesto a la Renta, concordado con
el inciso f) del artculo N. 21 del reglamento de la LIR. Tambin por el inciso f) del artculo N.
44 de la ley del impuesto a la renta.
En principio, a efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta de tercera categora se excluye de la posibilidad de efectuar deducciones a la renta bruta basadas en provisiones. En efecto
el inciso f) del artculo N. 44 del TUO de la LIR establece que no son deducibles las asignaciones
destinadas a la constitucin de reservas o provisiones cuya deduccin no admite esta Ley.
En ese sentido, las provisiones sern deducibles cuando estas cumplan con ciertos requisitos de
admisibilidad. As tenemos que para el caso de deudas incobrables, resulta lo establecido en
el inciso i) del artculo N. 37 de la LIR asimismo tambin deber cumplir con los requisitos del
inciso f) del artulo N. 21 del reglamento de la Ley.
Estos requisitos antes mencionados son:
a. El carcter de la deuda incobrable debe verificarse en el momento en que se efecta la provisin contable, esto es el registro contable.
b. Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras
del deudor, que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad.
c. Que se contabilice en forma discriminada, la provisin de las deudas en el libro de inventarios y balances al cierre del ejercicio. Para dicho efecto consideramos que, por lo menos:
La provisin deber encontrarse sustentada con el correspondiente comprobante de pago e
identificar al deudor con el nombre o razn social.
d. Que la provisin sea equitativa, esto es, que se provisione el monto que se estime irrecuperable,
pudiendo ser la provisin por el total o parte de la deuda.

Cmo se puede demostrar las dificultades financieras del deudor


a. Anlisis peridicos de los crditos concedidos.
b. Transcurso de ms de 12 meses desde el vencimiento de la obligacin, sin mediar pago.
c. Documentos que demuestren gestiones de cobranzas efectuadas luego de vencida la deuda,
como son las cartas notariales de cobranza.

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d. Inicio de procedimientos judiciales de cobranza y no se requiere de sentencia favorable.


e. Protesto de documentos.
Ejemplo: PERU SRL
Al cierre del Balance de PERU SRL, se verifica que en marzo de 2012 la empresa vendi a la
empresa Tegnology S.A.C. 10 computadoras por un importe total de S/. 20,000 el cual debe cancelarse en 5 letras de S/. 4,000 cada una. Los vencimientos se produciran el ltimo da de cada
mes de marzo, junio, setiembre, noviembre 2012 y febrero 2013.
De todas las cuotas la empresa Tegnology SAC, solo cumpli con pagar la primera cuota de marzo
2012, habindose protestado todas las letras del 2012 que no se pagaron hasta el cierre del ejercicio.
Solucin:
En el presente caso la empresa PER SRL solo provisionara el monto de S/. 12,000, puesto que
son las tres letras protestadas que pertenecen al perodo 2012, puesto que la ltima letra recin
ser exigible para el mes de febrero 2013.
Para que proceda la provisin tributaria se deben cumplir con lo siguiente:
a. Que el carcter de la deuda incobrable se verifique en el momento que se efecta la provisin contable. En el presente caso, tal situacin ocurre con el protesto de las letras que
corresponden a las cuotas vencidas y no pagadas de los meses de junio, setiembre y noviembre del 2012.
b. Que la provisin sea equitativa, eso es que se provisione el monto que se estime irrecuperable y que en este caso, corresponde solo a las tres cuotas vencidas del 2012.

5.3. DIETAS DE DIRECTORIO


Base Legal: artculo N. 37, inciso m) y v) del T.U.O. de la ley del Impuesto a la Renta, concordado con el inciso q) del artculo N.21 del reglamento de la LIR.
Retribucin al director
El Art 166 de la Ley General de Sociedades dispone lo siguiente:
El cargo de director es retribuido. Si el estatuto no prev el monto de la retribucin, corresponde
determinarlo a la junta obligatoria anual.
La participacin de utilidades para el director solo puede ser detrada de las utilidades liquidadas
y, en su caso, despus de la detraccin de la reserva legal correspondiente al ejercicio.
La Ley General de sociedades ha consagrado la onerosidad del servicio brindado por el director,
motivo por el cual el importe del mismo podr ser fijado por acuerdo de las partes, quedando
claro que el director tiene derecho a la contraprestacin (entrega de suma de dinero) a cambio
de la prestacin de sus servicios.
Cabe indicar que en la prctica los directores son retribuidos de formas distintas, siendo las principales aquellas que corresponden a:

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Estudio Contable de la Tributacin I

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Compensacin de prdidas. (ar culos 40 y 229 de la Ley General de Sociedades)

Gastos por par cipacin de las u lidades a los trabajadores. (Decreto Legisl

Gastos por Impuestos a la Renta. (TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).

Reserva legal. ( ar culo 229 de la Ley general de Sociedades)

Par cipacin al directorio de la u lidades, ( ar culo 166 de la Ley General de Sociedades).

Reserva estatutaria. (ar culo 229 de l a Ley General de Sociedades).

Entrega de dividendos a los accionistas. (ar culo 230 de la Ley General de Sociedades).

vo N. 892).

La participacin de las utilidades a los directores debe cumplir el orden de prelacin aludido, no
pudiendo transgredirse las reglas antes relacionadas.
Ejemplo: DIMAS SAC
En el transcurso del ejercicio 2012, la empresa Dimas SAC. ha otorgado dietas al directorio ascendentes a S/.89.000 y tiene un importe pendiente de pago correspondiente al ejercicio 2012,
que asciende a S/. 16,000 sobre este saldo, la empresa pagar la retencin en el mes de febrero. La empresa ha determinado una utilidad comercial de S/. 1225,000 por dicho ejercicio.
Es deducible el importe total de las dietas al directorio del ao 2012?
Solucin:
Segn el inciso v) del artculo N.37 el TUO de la LIR los gastos que constituyan para su perceptor
rentas de 2da 4ta o 5ta categora (las dietas al directorio son rentas de 4ta categora), podrn
deducirse en el ejercicio gravable al que correspondan, siempre que se hayan pagado dentro del
plazo establecido para la presentacin de la declaracin jurada anual.
Asimismo, el inciso q) del artculo N.21 del reglamento del mencionado TUO seala que aun
cuando se haya pagado la retribucin se podrn deducir, en tanto se haya pagado la retencin
al fisco antes del vencimiento de la declaracin jurada anual.
En ese sentido, dado que la empresa cumplir con declarar y pagar la retencin por las dietas
an no pagadas, podrn deducir el gasto, no obstante, debern verificarse los lmites establecidos para este tipo de gastos.
En efecto, de acuerdo con lo dispuesto en el inciso m) del artculo N.37 de la LIR, son deducibles
las remuneraciones correspondientes a los directores en la parte que no excedan del 6% de la
utilidad comercial del ejercicio antes del Impuesto a la Renta.
De acuerdo con los datos tenemos lo siguiente:

Unidad II

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Utilidad contable: S/. 1225,000


Mas:
Dietas provisionadas para el 2012: S/. 105,000
Utilidad comercial: S/. 1330,000
Lmite (6% de S/. 1330,000 ) S/.
79,800
Exceso de gasto reparable:


S/. 105,000 S/. 79,800 = S/. 25,200
En este caso, se deber reparar el excedente a efectos de determinar la renta neta gravada,
pues supera el lmite sealado para este tipo de gastos, Cabe indicar que an cuando dicho exceso no sea deducible,

5.4. GASTOS DE REPRESENTACIN


Base Legal: artculo N. 37, inciso q) del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta, concordado con el inciso m) del artculo N.21 del reglamento de la LIR.
El inciso m) del artculo N.21 el reglamento del TUO de la LIR define como gastos de representacin a los siguientes:

Los efectuados por la empresa con el objetivo de ser representada fuera de sus oficinas,
locales o establecimientos.
Los destinados a presentar una imagen que permita a la empresa mantener o mejorar su
posicin en el mercado.

Tales gastos sern deducibles nicamente en la parte que, en conjunto, no superen el 0.5% de
los ingresos brutos anuales de la empresa, luego de deducidas las devoluciones bonificaciones,
descuentos y dems conceptos de naturaleza similar que respondan a las costumbres de la plaza.
Los gastos de representacin inciso q) del artculo N.37 de la ley e inciso m) del artculo N.21
del reglamento son deducibles en la parte que en conjunto no exceda del 0.5% de los ingresos
brutos, con un lmite mximo de 40 UIT para el 2012 (40 UIT x S/. 3,650 = S/. 146,000).
Tambin se debe tener en cuenta para ser un gasto aceptable lo siguiente:

Que se encuentren acreditados fehacientemente con facturas u otros comprobantes emitidos con arreglo al Reglamento de Comprobantes de Pago, y siempre que dichos documentos
otorguen derecho a sustentar costo o gasto para efectos tributarios.
Que se demuestre la relacin de causalidad entre el gasto realizado y la generacin de
rentas gravadas, vale decir que es indispensable acreditar razonablemente que el gasto
incurrido producir, actualmente o en el futuro, en forma real o potencial, rentas gravadas
para la empresa.

Por su parte, en el caso de los obsequios y agasajos a cliente, adems de los dos requisitos antes
descritos, deber acreditarse lo siguiente.

Que el monto del agasajo o del bien adquirido para ser obsequiado guarde relacin con el
volumen del negocio.
Que los beneficiarios de las atenciones sean identificados e identificables. Tratndose de

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Estudio Contable de la Tributacin I

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consumos en restaurantes, se ha aceptado el gasto si al reverso de la factura (emitida a


nombre del contribuyente y con el RUC de este) se detallan quines fueron las personas
agasajadas, la empresa a la que pertenecen y el cargo que desempean (para probar la
relacin de causalidad).
En el caso de obsequios adems de la factura se requiere demostrar que los bienes respectivos fueron real y efectivamente entregados a los beneficiarios, mediante guas de remisin
o documentos con el acuse de recibo de los mismos. Obviamente, el beneficiario debe tener
algn vnculo o negocio real o potencial con la empresa, y no ser un ajeno absoluto a esta.

Ejemplo: Gastos de representacin


La empresa MAESTRO S.A.C. de dedica a la construccin de edificios y otros inmuebles, y tiene
como poltica realizar semestralmente una reunin ejecutiva con sus principales clientes para
conversar sobre el desempeo de la empresa en los servicios que ofrece, afianzar sus relaciones
y mostrar las nuevas implementaciones realizadas. Este ao realizar una cena con sus clientes
en el Hotel Pacfico, cuyo costo asciende a S/. 35,490. Cabe indicar que no se han realizado otros
gastos de este tipo. En el perodo 2012, la empresa ha tenido ingresos por S/. 5095,360 y ha
realizado descuentos por S/. 1,750 y bonificaciones por S/.1,620 y ha recepcionado devoluciones por S/. 560.
Los gastos realizados son deducibles a efectos del Impuesto a la Renta?
Solucin:
De acuerdo con el artculo N.37 del TUO de la LIR, son deducibles los gastos siempre que sean
necesarios para generar y mantener la fuente. En esta caso, tenemos que la empresa busca tener mejores relaciones con sus clientes, esta es una manera de mantener la fuente generadora
de ingresos, por lo tanto, este tipo de gastos es deducible. En la medida que se cumplan las
restricciones sealadas.
Al respecto, el inciso m) del artculo N.21 del reglamento de la ley del TUO de la LIR dispone
que los gastos de representacin sern deducibles nicamente en la parte que, en conjunto,
no superen el 0.5% de los ingresos brutos anuales de la empresa, luego de deducidas las devoluciones, bonificaciones, descuentos y dems conceptos de naturaleza similar que respondan a
las costumbres de la plaza. En ningn caso tales gastos podrn superar las 40 UIT (S/.146,000
para el ejercicio 2012). En ese sentido observaremos si los gastos realizados exceden los lmites:

netos

Unidad II

78

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presentacin

integracin

Ejemplo: Determinacin de los ingresos netos


Ingresos brutos
Menos:
- Devoluciones
- Bonificaciones
- Descuentos y dems conceptos de naturaleza similar.

5.5. GASTOS NAVIDEOS


Base Legal: artculo N. 34, inciso a) del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta.
Tratamiento para los gastos navideos
Uno de los gastos en los que toda empresa incurre con ocasin de las fiestas navideas lo
constituyen los obsequios entregados a los trabajadores y a los hijos de estos, tales como
canastas navideas (incluye vveres). Pavos (que normalmente se entregan de las canastas
navideas, pavos y dems obsequios, es el siguiente:

a) Respecto del Impuesto a la Renta

La entrega de obsequios constituye renta de quinta categora para el trabajador


Tenemos que la entrega de canastas, pavos y dems obsequios se efectan en atencin a la
relacin laboral existente entre la empresa y el trabajador al momento de su entrega, razn para
la cual tales obsequios deben considerarse como una bonificacin o aguinaldo en especie a favor del trabajador, el cual se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta de quinta categora,
segn lo establece el primer prrafo del inciso a) del artculo N.34 del Texto nico ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta en adelante. TUO de la LIR, aprobado por Decreto Supremo N.
179-2004-EF.

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Estudio Contable de la Tributacin I

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Cabe anotar que al constituir la entrega de obsequios a los trabajadores rentas de quinta categora, el importe de los mismos.
Sin perjuicios de lo anterior, es oportuno precisar que si bien el importe de los obsequios constituyen renta de quinta categora para los trabajadores, y en ese sentido base imponible para
aplicar, de ser el caso, la retencin del Impuesto a la Renta que los afecta, no deben aplicarse
sobre dicho importe los dems tributos que afectan las remuneraciones (tales como Essalud y
ONP). Pues en atencin a las normas laborales vigentes. Los obsequios entregados a los trabajadores no tienen carcter remunerativo.
Necesariamente y destinados a producir renta o mantener la fuente productora est as como con
los principios de razonabilidad, en cuanto a los ingresos generados por la empresa y generalidad
en cuanto a que la entrega debe realizarse a todos los trabajadores de la empresa sin distincin.
En este caso tenemos que si bien la sola entrega de canastas, pavos y otros obsequios al personal no constituye un hecho necesario para que la empresa produzca renta o mantenga su fuente
productora, qu duda cabe que el beneficio econmico directo que experimenta el trabajador
constituye un elemento de motivacin, pues es una forma de conocer el servicio prestado a la
empresa, situacin que redunda en su creatividad.
Cabe anotar que, en caso de la entrega de juguetes a los hijos de los trabajadores, tambin se
cumplira con el principio de causalidad antes mencionado, toda vez que dicha entrega tiene
tambin por finalidad motivar el trabajo de estos ltimos, situacin que repercutir en la productividad de la empresa.
Para que los desembolsos efectuados por la empresa por concepto de entrega de canastas,
pavos y otros obsequios a favor de los trabajadores, sean deducibles como gastos, la empresa
deber cumplir los siguientes requisitos:


Los obsequios deben efectuarse a favor del personal de la empresa y en virtud del vnculo
laboral existente, debiendo ser de carcter general y no particular, tal como lo dispone el
ltimo prrafo del artculo N.37 del TUO de la LIR.
La entrega de los obsequios debe sustentarse con el cargo de recepcin de los mismos por
parte de cada uno de los trabajadores beneficiados, debiendo en consecuencia la empresa
contar con el listado de trabajadores beneficiados debidamente firmado por estos.
El importe de los obsequios debe ser incluido como una mayor remuneracin del trabajador
en la planilla de pagos de la empresa, sujeta a la retencin del Impuesto a la Renta de quinta
categora, de ser el caso. En ese sentido deber consignarse en la boleta de pago de cada
uno de los trabajadores.

b) Respecto del Impuesto General a las Ventas

La entrega de obsequios constituye un retiro gravado


Al efecto del IGV, la entrega de canastas, pavos y otros obsequios califica como un retiro de
bienes gravado con el impuesto, as resulta de lo dispuesto por el cuarto acpite del numeral
3 del art. 2 del reglamento de la Ley del IGV, segn el cual constituye retiro gravado con el IGV
la entrega de bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposicin y no
sean necesarios para la prestacin de sus servicios.
En ese sentido, la empresa debe calcular el impuesto sobre el valor de costo de cada uno de
tales bienes (esto es el valor de adquisicin, tal como lo seala el numeral 6 del art. 5 del reglamento de la Ley del IGV. El IGV que pague la empresa por el concepto antes descrito no podr

Unidad II

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ser deducido como gasto a efectos del Impuesto a la Renta, pues as lo dispone el artculo 44
del TUO de la LIR.
EL IGV pagado por la empresa constituye crdito fiscal
El IGV pagado en la adquisicin de las canastas, pavos y otros obsequios entregados a los trabajadores por motivos de las fiestas navideas, podr ser utilizado como crdito fiscal, toda vez
que se cumplen los requisitos establecidos en el art. 18 de la Ley del IGV, esto es, el desembolso
realizado constituye gasto deducible a efectos del Impuesto a la Renta conforme lo hemos explicado en el literal II) del numeral 2.1.; y las adquisiciones son destinadas a operaciones por las
que se debe pagar el IGV, toda vez que al tener por objetivo motivar a los trabajadores, redunda
en la productividad de los mismos, situacin que se encuentra directamente relacionada con las
operaciones realizadas por la empresa.
Para sustentar formalmente el crdito fiscal, la empresa debe contar con la factura respectiva,
la que deber anotarse oportunamente en Registro de Compras.

c) Otros aspectos a tener en cuenta

Obligacin de emitir comprobante de pago


Teniendo en cuenta que la entrega de canastas, pavos y otros obsequios constituyen transferencias de propiedad a ttulo gratuito, la empresa debe emitir el respectivo comprobante de pago
en este caso una boleta de venta, por ser los adquirentes de los bienes los trabajadores.
En dicha boleta de venta de debe consignar la leyenda: Transferencia realizada a ttulo gratuito
debiendo detallarse el concepto de los bienes entregados (por ejemplo: entrega de canastas y
pavos a trabajadores), as como su valor referencial incluyendo el IGV que afecta el retiro de los
mismos, tal como lo dispone el numeral Resolucin de Superintendencia N. 007-99SUNAT.
Adicionalmente, a fin de sustentar la transferencia detallada en la boleta de venta, se recomiendo que la empresa cuente con una relacin en la que se detalle a los trabajadores beneficiados
(nombres completos y documentos de identidad), el tipo de bienes entregados y la fecha de
recepcin de los mismos, debiendo encontrarse esta relacin firmada por tales trabajadores.

EJERCICIO PROPUESTO
1. La empresa MANUFACTURAS LIMA S.A.C. ha incurrido en los siguientes desembolsos:
Compras de materiales por S/. 3220,000 de los cuales se ha consumido en la produccin en
el perodo el monto de S/. 2340,000. Por concepto de mano de obra se ha incurrido en el
presente mes segn planillas por el monto de S/. 1580,000. Por concepto de gastos indirectos de fabricacin el costo correspondiente es de S/. 950,000.
En el presente perodo se comenzaron a producir 30,000 prendas de vestir de los cuales
se obtuvo una produccin terminada solo de 26,000 prendas. Cul sera la contabilizacin
apropiada si de acuerdo a informes tcnicos el margen normal de mermas en dicho proceso
es del 2%. Si la utilidad comercial para el ao 2012 es de S/. 900,000, determinar las mermas normales y anormales as como sus asientos contables y el impuesto.
2. La empresa SOMOS S.A.C. se dedica a la venta de computadoras y tiene como poltica realizar
semestralmente una reunin ejecutiva con sus principales clientes, para conversar sobre el
desempeo de la empresa en los bienes que se ofrece. Este ao realizar una cena con sus

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Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

clientes en el Hotel Regatas, cuyo valor asciende a S/. 22,800. Cabe indicar que no se han
realizado otros gastos de este tipo. En el perodo 2012, la empresa ha tenido ingreso por
S/. 3595,000 y ha realizado descuentos por S/. 31,820 y ha realizado devoluciones por S/.
31,500. Si la utilidad comercial es de S/. 380,000, determinar el Impuesto a la Renta as
como el clculo tributario para la deduccin del impuesto.
3. En el transcurso del ejercicio 2012, la empresa ROCA SAC. ha otorgado dietas al directorio
ascendentes a S/.88.000 y tiene un importe pendiente de pago correspondiente al ejercicio
2012, que asciende a S/. 22,000 sobre el total, la empresa pagar la retencin en el mes
de febrero de dicho ejercicio. Es deducible el importe total de las dietas al directorio del
ao 2012?

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., IMPUESTO A LA RENTA DE
TERCERA CATEGORA, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco
S.A., 2013:
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 356-359. (Dietas de directorio)
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 359-364. (Gastos de representacin)
2. Alva Matteucci, Mario. Garca Quispe, Jos Luis. Hirache Flores, Luz. Pea Castillo, Jenny.
Flores Gallegos, Jorge. Rios Correa, Miguel. CIERRE CONTABLE Y TRIBUTARIO 2012, Gastos
deducibles y reparos tributarios. Instituto Pacfico S.A.C., 2012,:
Captulo 2. Pgina 81-83. (Remuneraciones del directorio)

Unidad II

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Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu son los gastos de representacin? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu entiende por desmedros fsicos y que efecto tributario tiene? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Cmo se determinan los ingresos netos para el clculo de los gastos de representacin? D
un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cmo se muestra las dificultades financieras del deudor para la provisin de cobranza dudosa? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Qu entiende por merma y que efecto tiene en la determinacin de la renta neta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Mencione cinco mermas y cinco desmedros.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Cul es el tratamiento tributario de los gastos navideos? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cul es el procedimiento para calcular la dieta de directorio para efectos tributarios? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Qu requisitos se tendr que cumplir para realizar una provisin de cobranza dudosa? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Qu sucede con el IGV con relacin a los regalos para los clientes y que efecto tiene en
relacin al Impuesto a la Renta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

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Estudio Contable de la Tributacin I

Sesin

Gastos deducibles: Gastos


de viaje, remuneraciones
segn valor de mercado,
perceptores de 2da, 4ta y 5ta
categora, gastos de
ejercicios anteriores
6.1. GASTOS DE VIAJE

Base Legal: artculo 51-A del T.U.O. de la LIR y Artculo N. 37, inciso r) del T.U.O. de la ley del
Impuesto a la Renta, concordado con el inciso n) del artculo N.21 del reglamento de la LIR.
Decreto Legislativo N. 940 (publicado el 24/12/2006).
Para que proceda la deduccin de los gastos de viaje realizados al interior o al exterior del pas,
se deber acreditar lo siguiente:
a. La necesidad del viaje en relacin con la actividad gravada de la empresa. Consideramos que
dicha necesidad debe probarse, por ejemplo, con la correspondencia cursada y/o recibida
del exterior y, adems, con cualquier otra documentacin que demuestre tal necesidad y
pruebe la vinculacin del viaje con los negocios de la empresa (no es necesario ni suficiente
la aprobacin del directorio).
b. La efectividad del viaje, por ejemplo, con los boletos de los pasajes o tiques areos. En este
caso, entendemos que las facturas emitidas por las agencias de viaje o por las compaas de
aviacin no resultara suficiente.
Ser necesario tambin que la persona que realice el viaje de negocio, a su regreso, presente un
informe sobre los logros, detalles y resultados, positivos o negativos, de su viaje. Este informe
puede ser realizado en forma escrita o en forma oral, sustentado en una sesin de directorio.
Adems de los requisitos antes descritos, a efectos de la determinacin de los viticos deducibles
(que cubren los gastos de alojamiento y alimentacin), se deber tener en cuenta lo siguiente:

Tratndose de viajes al interior del pas, el tope mximo que viticos entregados diariamente a partir del 14.01.2013 es el doble de S/. 320 es decir un monto total S/. 640.

85

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Tratndose de viajes al exterior del pas, los viticos diarios deducibles actualmente son los
siguientes.
Destino del viaje

Vitico aceptable

Amrica del Norte

US$ 440 diarios

Amrica Central, Sur y frica

US$ 440 diarios

Europa y Asia

US$ 520 diarios

Caribe y Oceana

US$ 480 diarios

Cabe anotar que los gastos por viajes al interior del pas como por viajes al exterior del pas (incluyendo los gastos por alojamiento y alimentacin) deben estn sustentados con comprobantes
de pago, de lo contrario, lo no sustentado constituira renta de cuarta o quinta categora para la
persona que los recibi; salvo que devuelva esa parte.
La razn de ello reside en que, de no demostrarse la aplicacin efectiva de las sumas recibidas
por estos, representaran un beneficio econmico de libre disposicin percibido por la persona
que no acredit su egreso, cuyo importe sera deducible pero no como viticos sino como mayor
remuneracin abonado a esa persona, sujeta a todos los tributos que gravan este tipo de rentas.
Ejemplo: Gastos de viaje
La empresa TECNO S.A. en el mes de agosto envi a su gerente de adquisiciones por 3 das a
Japn para que concrete la compra de 1,000 artefactos de tecnologa de punta. La empresa permite que dicho funcionario viaje en la compaa de su esposa. Adems, se sabe que los viticos
se calcularon a razn de un costo diario de US$ 600 por persona, por lo que la empresa le otorga
al gerente la suma de US$ 3,600 (US$600 X 3 das X 2 personas).
A cunto asciende el monto que puede ser deducible tributariamente como gastos de viaje?
Solucin
De acuerdo con el inciso r) del artculo N. 37 del TUO de la LIR y el inciso n) del art. 21 del
reglamento de mencionado TUO, los gastos de viaje que sean indispensables de acuerdo con la
actividad productora de renta agravada sern deducibles, siempre que se acredite.
La necesidad de dichos gastos y la realizacin de los mismos con los respectivos documentos.
Asimismo, se seala que en ningn caso se admitir la deduccin de los gastos de viaje del
acompaante de la persona a la que la empresa encomend su representacin. Por otro lado,
segn el Decreto Supremo N. 047-2002.PCM los viticos aceptables para Asia con US$520 diarios.
Por esto, los US$1,800 que corresponden a los viticos de la esposa del gerente de compras no
sern aceptados como gasto deducible. Asimismo, los US$1,800, que corresponden a los viticos
del funcionario no podrn deducirse en su totalidad, sino solo US$ 1,560 ( 3 das X US$ 520). As,
tenemos que:
Gastos totales
US$ 3,600
Gastos Permitidos Trib. : ( US$ 1,560)
Monto a reparar
: US$ 2,040
TECNO S.A. deber adicionar US$ 2,040 (Al tipo de cambio vigente correpondiente a los das de
viaje) para la determinacin de la renta neta.

Unidad II

86

Facultad de Ciencias Empresariales

6.2. REMUNERACIONES: Valor de mercado


Base Legal: artculo N. 37, inciso n) y ) del T.U.O. de la ley del Impuesto a la Renta, concordado
con el inciso b) del artculo 19-A del reglamento de la LIR. Decreto Legislativo N. 945.
Remuneraciones del titular de la E.I.R.L., accionistas, participacionistas, socios o asociados de
personas jurdicas y de los familiares.
Con la modificacin del TUO de la LIR efectuado por el Decreto Legislativo N. 945, a partir del
ejercicio 2004, los gastos relacionados con las remuneraciones de los accionistas, participacionistas y, en general, de los socios o asociados de personas jurdicas as como de sus familiares, ya
no solo sern deducibles si se demuestra y acredite el trabajo que realizan en el negocio, sino
adems, si no exceden el denominado valor de mercado.
En efecto, los literales n) y ) del TUO de la LIR vigente sealan lo siguiente:
n) Las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionistas, participacionistas y en general a los socios o
asociados de personas jurdicas, en tanto se pruebe que trabajan en el negocio.
En el caso que dichas remuneraciones excedan el valor de mercado, la diferencia ser considerada dividendo a cargo de dicho titular, accionista, participacionista, socio o asociado.
) Las remuneraciones del cnyuge, concubina o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionista, participacionista, socio o asociado de personas
jurdicas, siempre que se acredite el trabajo que realizan en el negocio.
En el caso de dichas remuneraciones excedan el valor de mercado, la diferencia ser considerada
dividendo a cargo de dicho propietario, titular, accionista, participacionista, socio o asociado.
De esta forma, la ley implementa, al menos formalmente, un lmite cuantitativo que restringe
el valor deducible de las remuneraciones que deben ser evaluadas a efectos de terminar si se
exceden o no del valor deducible para cada caso.
RENTAS EMPRESARIALES O DE TERCERA CATEGORA
Sujetos a los que se aplica el Valor de Mercado a sus remuneraciones:
Sujeto

Entidad de relacin

Base legal

Titular
Accionistas
Participacionistas
Socios
Asociados

EIRL
Soc. Annima
SRL
Soc. civiles, colectivas, etc
asociaciones

Cnyuge
Concubina

Con los sujetos antes

Parientes hasta el 4 grado de


consanguinidad y el 2 de afinidad (Bisabuelos, abuelos, padres,
hijos nietos, bisnietos, hermanos,
sobrinos, cuados y suegros, entre
otros)

Mencionados, incluyendo dueos de


empresas unipersonales

87

Art. 37, n) - LIR

Art. 37, ) LIR

Estudio Contable de la Tributacin I

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Reglas aplicables al exceso en el valor de mercado de las remuneraciones


En diciembre con motivo de la DJ anual
Dividendo / Oportunidad
En el mes del cese por extincin del vnculo laboral antes de diciembre

Renta de 5ta categora?


Son dividendos societarios?
Registro contable

Pago del IR que afecta el


dividendo

El exceso no estar sujeto a las retenciones de quinta categora. El clculo


se efecta con ocasin de la declaracin de retenciones por el mes de
diciembre de cada ao o del mes en que se produzca el cese del trabajador, lo que se denomina la regularizacin anual de retenciones.
No, solo a efectos del Impuesto a la Renta
El exceso deber mantenerse anotado en los libros contables o registros
correspondientes, tal como se consigui inicialmente.
Siempre como obligacin para los sujetos incluidos en el mes de diciembre inciso n) del art. 37 del TUO de la LIR, a travs de la retencin que
efectuar el pagador de la renta.
Para los sujetos incluidos en el Inciso ) del art. 37 el TUO de la LIR, el
contribuyente pagar directamente el impuesto.

Ejemplo: Remuneraciones
Remuneracin deducible del accionista
La empresa Avisner S.A.C. se dedica a la comercializacin de productos de consumo masivo
y tiene tres reas alimentos, bebidas, detergentes. Cada una de las reas tiene un jefe cuyas
remuneraciones ascienden a S/. 9,000, S/. 8,000 y S/. 7,500. En las tres divisiones, los jefes
se encargan de supervisar el adecuado desarrollo de sus actividades y reportarlo a la gerencia
general. El gerente general es una persona independiente que no es socio ni tiene parentesco
con los socios, cuyo sueldo asciende a S /. 10,000, y el jefe de alimentos es socio de la empresa.

detergentes

Solucin:
Segn la informacin proporcionada, la distribucin de la empresa es por productos y cada
divisin tiene un jefe. En este caso, todos los jefes son los encargados de su rea y cumplen
funciones similares, por lo que tomaremos el primer referente sealado por el numeral 1.1 del
inciso b) del reglamento de la LIR.
Entonces, se proceder a comparar el sueldo de los jefes de divisin que no son accionistas, y se
tomar la mayor remuneracin que le corresponde al jefe de bebidas con un sueldo S/. 8,000 y
ser considerado el valor de mercado.

Unidad II

88

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Sueldo del accionista


(Jefe de alimento):
S/. 9,000
Mayor sueldo de un trabajador con funciones similares: (S/. 8,000)
Diferencia no deducible: S/. 1,000 X 14 =
S/. 14,000
En esta caso, el sueldo del jefe de alimentos excede al valor de mercado de la remuneracin
aceptada tributariamente, por lo que el exceso (S/. 14,000) es una diferencia permanente y
deber ser adicionada para el clculo de la renta neta de tercera categora.

6.3. PErCEPTORES DE 2DA, 4TA Y 5TA


Base Legal: artculo N. 37, inciso v) del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta, concordado con el inciso q) del artculo N.21 del reglamento de la LIR. Y Ley N. 28655.
La Ley N. 28655 del 20/12/2005, se modific entre otros el artculo N. 71 del TUO de la LIR, el
cual regulaba en su segundo y tercer prrafo el momento en el cual los perceptores de rentas
de tercera categora tenan la obligacin de retener el impuesto correspondiente a las rentas de
segunda, cuarta y quinta categora.
El artculo N. 71 del TUO de la LIR seala:
Tratndose de personas jurdicas y otros perceptores de rentas de tercera categora, la obligacin
de retener el impuesto correspondiente a las rentas indicadas en los incisos a), b), d) y f), siempre que sean deducibles para efecto de la determinacin de su renta neta, surgir en su mes de
devengo, debiendo abonarse dentro de los plazos establecidos en el cdigo tributario para las
obligaciones de carcter mensual.
Excepcionalmente la retencin del Impuesto a la Renta de quinta categora que correspondan
a la participacin de los trabajadores en las utilidades, y la retencin por las rentas de cuarta
categora a que se refiere el segundo prrafo del artculo N. 166 de la ley general de sociedades, rentas que se determinan en funcin de los resultados de la empresa, ser efectuada en el
plazo establecido para la presentacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del
ejercicio al que corresponden las utilidades a distribuir.
Tratndose de personas jurdicas, la obligacin de retener el impuesto correspondiente a las
rentas indicadas en el inciso d), siempre que sean deducibles para efecto de la determinacin
de su renta neta, surgir en el mes de su devengo.
Las retenciones debern ser pagadas dentro de los plazos establecidos en el cdigo tributario
para las obligaciones de carcter mensual.
Segn resulta la modificacin efectuada al artculo N. 71 del TUO de la LIR, a partir del 1 de
enero de 2006, las retenciones aplicables sobre las rentas de segunda, cuarta y quinta categora
ya no se regirn por el criterio del devengado sino por el criterio de lo percibido.
Ejemplo: Rentas de 2da, 4ta y 5ta
La empresa MANOS SRL por problemas financieros, no pudo cumplir con algunas obligaciones
del ejercicio 2012 como son:
Recibos por honorarios
S/. 35,500
Intereses de personas naturales S/. 10,500
Dietas de directorio
S/. 3,200

89

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

El pago de dichas rentas y de las retenciones se realiz en el mes de mayo 2013. Cul es el
efecto tributario para el ejercicio 2012?
Solucin:
De acuerdo con el inciso v) del artculo N. 37 de la TUO de la LIR, los gastos que constituyan
para sus perceptores rentas de segunda, cuarta y quinta categora podrn deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan, siempre que se hayan pagado antes del vencimiento de la
declaracin jurada anual de la renta.
Asimismo el inciso q) del artculo N. 21 del reglamento del TUO en mencin indica que tambin
podrn ser deducibles cuando se haya efectuado la retencin y el pago de los mismos dentro del
plazo sealado en el artculo N. 71 de la TUO de la LIR.
Dado que no se cumpli en pagar la retencin y menos en pagar la renta, la deduccin de los
gastos no correspondera al perodo tributario 2012, sino ms bien estos montos afectarn al
perodo tributario 2013, puesto que es la fecha donde se pag la retencin.
Diferencia temporal

Monto

Recibos por honorarios


Intereses de personas naturales
Dietas de directorio
TOTAL

S/. 35,500
S/. 10,500
S/. 3,200
S/. 49,200

ADICIN DEL 2012:


Diferencia temporal

Monto

Recibos por honorarios


Intereses de personas naturales
Dietas de directorio
TOTAL

S/. 35,500
S/. 10,500
S/. 3,200
S/. 49,200

DEDUCCIN DEL 2013:


Diferencia temporal

Monto

Recibos por honorarios


Intereses de personas naturales
Dietas de directorio
TOTAL

S/. 35,500
S/. 10,500
S/. 3,200
S/. 49,200

6.4. GASTOS DE EJERCICIOS ANTERIORES


Base Legal: artculo N. 57. Y el decreto legislativo N. 945.
Cuando las empresas se encuentran cercanas al fin del ejercicio gravable, muestran un celo
excesivo en la recepcin de los mencionados comprobantes o en la exigencia hacia los proveedores para la entrega oportuna de los mismos, a efectos de sustentar adecuadamente los gastos
registrados contablemente en el ejercicio que estn prximos a concluir.
Las razones de dicha preocupacin, se fundamentan en que los gastos devengados en un pero-

Unidad II

90

Facultad de Ciencias Empresariales

do que no se encuentran sustentados con el respectivo comprobante de pago.


En la oportunidad de su registro, existiendo la obligacin de su emisin, podra ser objeto de gastos no deducible por la administracin tributaria, considerando adems que bajo el panorama
tributario actual no est permitido trasladar los gastos de ejercicios anteriores a perodos futuros,
toda vez que se han considerado nuevas reglas de excepcin a dicha prctica. De este modo, el
tratamiento tributario ha variado desde el 01 de enero de 2004, producto de las modificaciones
efectuadas al artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, por el Decreto Legislativo N. 945.
Esto se presenta cuando existen gastos que, de acuerdo a las reglas de imputacin, deben ser
considerados en un ejercicio al haberse producido su devengo pero que el contribuyente pretende deducirlos en ejercicios posteriores, puesto que dicha opcin se encuentra limitada nicamente a casos excepcionales y bajo el cumplimiento de estrictas condiciones.
Para efectos fiscales en la determinacin de la renta empresarial el artculo 57 de la Ley del
Impuesto a la Renta, se establece que la renta se imputar al ejercicio en el cual se devengue,
aplicndose analgicamente esta imputacin al gasto. Sin embargo, dicho dispositivo no contiene una definicin del concepto del devengado ni tampoco indica en qu consiste, motivo por
el cual nos vemos en la necesidad de recurrir a las Normas Internacionales de Contabilidad, a
efectos de encontrar el concepto que requerimos.
Debemos advertir que el devengado es un concepto netamente contable y en esa medida a
referencia obligatoria es la NIC 1, relacionada con la Revelacin de Polticas Contables. En
aplicacin de dicha norma, se produce la llamada imputacin (reconocimiento) por el mtodo
de lo devengado cuando tanto los ingresos, los costos y los gastos se ganan o se incurren y no
cuando estos se cobran o se pagan, mostrndose en los libros contables y reflejndose en los
estados financieros a los cuales corresponden.
Sobre el particular, Garca Mulln, precisa que tratndose de gastos, el principio de lo devengado se aplica considerndose imputables cuando nace la obligacin de pagarlos, aunque no se
hayan pagado, ni sean exigibles. De ello se desprende que el hecho sustancial generador del
gasto, se origina al momento en que la empresa adquiere la obligacin de pagar, sin que a esa
fecha necesariamente haya existido el pago efectivo. Si se realiza un anlisis desde el punto
de vista jurdico-tributario, el cual no est alejado del punto de vista contable, es conveniente
citar la opinin del tratadista argentino REIG, quien seala que: ...el ingreso devengado es todo
aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho a percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere. Correlativamente, en cuanto a los gastos, se devengan cuando se
causan los hechos, en funcin de los cuales, terceros adquieren derecho al cobro de la prestacin
que los origina.
Dentro de esa lgica, en la Ley del Impuesto a la Renta se determina el ejercicio gravable como
aquel perodo de tiempo en el que se genera la renta anualmente, en el caso peruano el ejercicio gravable coincide con el ejercicio comercial. En dicho perodo es donde se deben considerar
los ingresos que se generan por las rentas obtenidas as como los gastos que sean necesarios
para mantener la fuente generadora. Consecuentemente, en principio los gastos de ejercicios
anteriores no seran deducibles para la determinacin del resultado de otro ejercicio. De tal
manera que si un contribuyente generador de renta de tercera categora realiza, por ejemplo, la
reparacin de unos grupos electrgenos en un determinado mes del ao, segn las reglas del
principio del devengo, tanto el ingreso para uno como el gasto para el usuario correspondern
tambin a dicho mes.

91

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

No obstante lo expuesto, en el precitado artculo 57 hasta el ejercicio 2003 se permita la deduccin de gastos de ejercicios anteriores, en forma generalizada pero sujeta a determinadas
limitaciones. Por el contrario, a partir del ejercicio 2004, se ha limitado la posibilidad de deducir
los gastos de ejercicios anteriores nicamente a casos excepcionales (no imputables al contribuyente) y siempre que se cumplan determinadas condiciones que analizamos a continuacin.
Los gastos de ejercicios anteriores en la Ley del Impuesto a la Renta
A raz de la publicacin del Decreto Legislativo N. 945 el 23 de diciembre de 2003, el artculo
N. 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, fue modificado restringindose la posibilidad de trasladar gastos de ejercicios anteriores, al incorporarse mayores requisitos. De este modo como
regla general se debe contabilizar los ingresos y gastos en el perodo en que estos ocurran (se
devengan), no existiendo de este modo la posibilidad de trasladarlos a otros perodos distintos,
salvo excepciones previstas en la propia ley (4) y en virtud al cumplimiento estricto de las condiciones siguientes:
a. Por razones ajenas no se conoce el gasto
El contribuyente no consider el gasto en el ejercicio que se ha devengado, porque por
razones ajenas a este no lo ha podido conocer oportunamente. El cumplimiento de esta
condicin es muy difcil de lograr, adems el contribuyente deber contar con algn tipo de
prueba, la cual debe ser fehaciente y debidamente respaldada con documentos.
Sealamos que es muy difcil que se produzca esta situacin, toda vez que de manera normal al cierre del ejercicio gravable, que es el 31 de diciembre de cada ao, se otorga un plazo de tres (03) meses aproximadamente para elaborar los Estados Financieros y determinar
el impuesto a la renta respectivo. Es importante resaltar, en este aspecto, que la deduccin
tributaria de un gasto procede aun cuando no se encuentre registrado contablemente, salvo
en aquellos casos especficos en que la normativa s establece dicha condicin (5); por ende,
si una empresa no registra un gasto por un error u omisin contable, no obstante conocer el
mismo, debe proceder a su deduccin va Declaracin Jurada del ejercicio al que corresponde, caso contrario, el mismo no ser deducible en ejercicios posteriores.
b. No se obtenga un beneficio fiscal
Otra limitacin, respecto a los gastos de ejercicios anteriores, se refiere al hecho que an
cuando se pueda demostrar la no imputacin del desconocimiento al contribuyente, la deduccin nicamente proceder, en tanto, la SUNAT compruebe que su imputacin en el
ejercicio en que se conozca, no implique la obtencin de algn beneficio fiscal. Ello dar pie
para que la administracin tributaria realice una labor de verificacin que puede ser simple o
compleja, de acuerdo a los requerimientos que la SUNAT considere para cada caso concreto,
en aplicacin de las facultades de fiscalizacin conferidas por el artculo N. 62 del Cdigo
Tributario. Esto puede generar un riesgo en el contribuyente toda vez que, en un proceso de
fiscalizacin, la SUNAT puede revisar distintos temas como pagos a cuenta, comprobantes de
pago, utilizacin de crdito fiscal, deduccin de gastos, retenciones, etc.
c. La provisin y el pago
La deduccin de los gastos, de ejercicios anteriores, proceder en la medida que sean provisionados contablemente y pagados ntegramente antes del cierre del ejercicio en que el
mismo se conozca. Procede sealar que deben cumplirse todos los requisitos obligatoriamente, para que se pueda aceptar el gasto de un ejercicio anterior (de manera excepcional),
as basta que se incumpla solo un requisito para que, de manera inmediata, no proceda la
deduccin del mismo.

Unidad II

92

Facultad de Ciencias Empresariales

EJERCICIO PROPUESTO
1. En la empresa los accionistas son Juan Velarde y Agusto Mara, tambin trabajan los hijos
de estos Luis Mara y Carlos Velarde. Adems la hija del Sr. Juan Velarde, la seorita Noem
Velarde, y la esposa este la Sra. Maria Ramos.
GERENTE GENERAL
S/. 14,500
JUAN VELARDE
G. FINANCIERO
S/. 6,000
MARA RAMOS

G.ADMINISTRATIVO
S/. 8,000
CARLOS MONTES COBOS

G.PRODUCCIN
S/. 10,000
CELIA BENITO TORRES

CONTADOR
S/. 5,000
SUSANA ROJAS FLORES

PERSONAL
S/.10,000
CARLOS VELARDE SIMONS

JEFE DE PLANTA
S/. 14,500
AGUSTO MARA LU

AUXILIAR
S/. 3,290
TEFILO SORIA SUREZ

PLANILLERO
S/. 4,500
LUIS MARA RIOS

ALMACN M.PRIMA
S/. 6,000
NOEM LARA VELARDE

Si la utilidad comercial es S/. 930,000 , determinar el Impuesto a la Renta, si la empresa es una


empresa industrial.
2. El gerente de ventas de la empresa viaja a la ciudad de Arequipa del 01.01.12 al 10.01.12
para representar a la empresa en un grupo de trabajo para introducir la marca en la ciudad
de Arequipa. Se hospeda en el Hotel Reyes cinco estrellas pagando con cheque no negociable el precio segn factura de S/. 13,800 y por concepto de alimentacin paga con comprobantes de pago un monto total de S/. 8,000 y sin comprobantes de pago S/. 3,700.
Determinar los agregados y deducciones si la utilidad comercial es de S/. 293,000
3. La empresa El Sol SAC comercializa equipos de sonido (radios) y tiene 70 trabajadores. Las
operaciones del perodo son las siguientes para el ejercicio 2012:
a. Se compra con cheque no negociable una computadora por el precio segn factura de
S/. 5,800 y un TV plasma por el valor de S/. 10,800 pagado con tarjeta de crdito para
regalar a los dos mejores clientes. Para este evento se contrata un restaurante y se invita
a un almuerzo para la entrega de los obsequios, por el almuerzo se paga un total de S/.
6,000 con cheque no negociable el 50% y el saldo en efectivo.
b. Los activos de componen de una mquina adquirida por un precio de S/. 126,000 el
15.02.2010; Tres vehculos adquiridos a un valor de S/. 50,000 cada uno. El primero el
19.04.2011, el segundo el 22.05.2011 y el tercero el 30.11.2011 (La poltica de la empresa es utilizar el mtodo de lnea recta, donde n= 4).
c. El gerente de la empresa viaja a Estados Unidos a una rueda de negocios del 10.08.12
al 16.08.12 donde por viticos sustenta lo siguiente: Alojamiento con comprobante de
pago S/. 6,800 pagado con tarjeta de crdito y sin comprobante de pago S/. 3,400;
por movilidad S/. 1,200 con comprobantes de pago y alimentacin con comprobante de
pago S/. 4,500 pagado con cheque no negociable y sin comprobante de pago S/. 3,000.
d. El contador de la empresa viaja a la ciudad de Chiclayo del 01.10.12 al 04.10.12 para
representar a la empresa en una entrega de premios y se hospeda en el Hotel Chiclayo

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Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

cinco estrellas pagando el precio segn factura de S/. 2,800 y por concepto de alimentacin paga con comprobantes de pago S/. 1,490 y sin comprobantes de pago S/. 1,550.
e. Los ingresos del perodo son: venta de productos S/. 2,550,000; enajenacin de activos
S/. 400,000; ventas de servicios S/. 110,000; dividendos S/. 140,000 y los intereses de
clientes S/. 55,000
f. Las mercaderas 130 unidades en el almacn sufren un desmedro por el 80% de su valor.
Datos adicionales:
1. El costo de enajenacin es 150,000.
2. Los gastos de administracin son S/. 540,800 y los gastos de ventas son S/. 375,300.
3. La participacin de utilidades se cancel en un 25% el 18.02.13 antes de la presentacin de
la DDJJ anual y el saldo el 23.07.2013.
4. El costo del radio es de S/. 600 y el valor de venta regular es de S/. 1,700.
Se Pide:
1. Determinar el Impuesto a la Renta de tercera categora, sustentado con su base legal, con
los agregados y deducciones.

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., IMPUESTO A LA RENTA DE
TERCERA CATEGORA, Ejercicios gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco
S.A., 2013:
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 368-374. (Gastos de viajes)
Cuarta parte, Captulo 4, Pgina 316-324. (Valor de remuneraciones)
2. Alva Matteucci, Mario. Garca Quispe, Jos Luis. Hirache Flores, Luz. Pea Castillo, Jenny.
Flores Gallegos, Jorge. Rios Correa, Miguel. CIERRE CONTABLE Y TRIBUTARIO 2012, Gastos
deducibles y reparos tributarios. Instituto Pacfico S.A.C., 2012,:
Captulo 2. Pgina 83-90. (valor de remuneraciones)

Unidad II

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Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cul es el concepto de viticos? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu viticos se utilizan para el exterior y que sean gastos deducibles? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu entiende por valor de mercado de las remuneraciones? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Qu clasificacin se utiliza para determinar el valor de mercado de las remuneraciones? D
un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cul es el tratamiento especial para los preceptores de 2da, 4ta y 5ta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Cundo los gastos de ejercicio anteriores sern gastos deducibles? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Cul es el vitico para los viajes nacionales? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Qu sucede con las remuneraciones que estn sobre el valor de mercado? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

95

Estudio Contable de la Tributacin I

UNIDAD III

Sesin N. 7

Gastos deducibles: boletas de venta,


arrastre de prdidas, remuneraciones
de discapacitados y el impuesto temporal a los activos netos

Sesin N. 8

Pagos a cuenta del impuesto a la renta, crditos contra el impuesto a la


renta de tercera categora del rgimen
general

Sesin N. 9

El nuevo rgimen nico simplificado


del impuesto a la renta

Sesin

Gastos deducibles:
Boletas de venta, arrastre de
prdidas, remuneraciones de
discapacitados y el impuesto
temporal a los
activos netos
7.1. BOLETAS DE VENTA
Base Legal: artculo N. 37 inciso z) del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Los gastos sustentados con boletas de ventas o ticket que no otorgan el derecho al crdito fiscal
no sern gastos deducibles. En efecto, desde el ejercicio gravable 2004, es necesario que dichos
comprobantes de pago hayan sido emitidos por contribuyentes que pertenezcan al nuevo Rgimen nico Simplificado Nuevo RUS. Eso quiere decir que los comprobantes de pago que provengan de sujetos que no pertenecen al Nuevo RUS no podrn ser deducibles para determinar
la renta neta de tercera categora.
Tal exigencia ocasiona que, en la prctica, las funciones de fiscalizacin que corresponden a la
administracin tributaria se hayan trasladado al contribuyente que tendrn que hacer uso de
todos los mecanismos necesarios para poder determinar aquellos comprobantes de pago que
cumplen el requisito de ser emitidos por un sujeto del Nuevo RUS.
El lmite de deduccin ser del 6% de los montos acreditados mediante comprobantes de pago
que s otorgan derecho a deducir gasto o costo y que se encuentren anotados en el registro de
compras, no pudiendo exceder en el ejercicio gravable las 200 unidades impositivas tributarias.
Tambin es importante recalcar que las boletas de ventas para que puedan ser gastos deducibles debern cumplir con el principio de causalidad y con la ley de comprobantes de pago, eso
quiere decir que se cumplirn con las caractersticas y requisitos mnimos establecidos por el
reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Hasta el ejercicio gravable 2008 se exiga que el comprobante de pago identifique al comprador
obligatoriamente cuando el monto de la compra superaba la Unidad Impositiva Tributaria. A partir

99

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

del ejercicio gravable 2009 se deber identificar al comprador con el nombre completo, documento de identidad y su direccin, cuando el monto total de la boleta de venta supera los S/. 800.
Actualmente para que sean considerados gastos deducibles todos los comprobantes de pago,
debern identificar al comprador.
Ejemplo: Gastos sustentados con boletas
La empresa Minerva SRL tiene como giro de negocio venta de libros y tiles de oficina. Durante
el ejercicio 2008 ha comprado a diversos proveedores con boletas de venta. La mayor parte de
estas provienen de contribuyentes que pertenecen al Nuevo RUS, sin embargo, algunas son contribuyentes del Rgimen Especial de la Renta (RER) y del Rgimen General (RG).
Adems se sabe que hay boletas de ventas del Nuevo RUS por un importe de S/. 4,500 que no
fueron anotados en el registro de compras. El detalle del registro de compras tiene la siguiente
informacin:
Facturas
Boletas de ventas del NRUS
Boletas de ventas del RER
Totales

S/.
S/.
S/.
S/.

950,000
8,000
5,000
963,000

Sern los gastos sustentados con boletas de ventas, gastos deducibles?


Solucin:
De acuerdo con el artculo N.37 del TUO de la LIR y con el segundo prrafo del inciso z) dice que
solo sern gastos deducibles los gastos sustentados con boletas de ventas y/o ticket cuyos datos
se encuentran consignados en la boleta de venta y se hayan anotado en el registro de compras,
y tambin hayan sido emitidos por sujetos pertenecientes al Nuevo RUS, hasta un lmite del 6%
de los montos acreditados, mediante comprobantes de pago que otorguen derecho a deducir
gasto o costo.
De lo mencionado se deduce que las boletas de ventas emitidos por sujetos del RER y/o RG no
sern deducibles, por lo tanto, el importe de S/. 5,000 deber repararse va declaracin jurada
anual.

7.2. ARRASTRE DE PRDIDAS


Base Legal: artculo N. 50 y el Decreto Legislativo N. 945.

El Decreto Legislativo N. 945 (23/12/2003), vigente a partir del 1 de enero de 2004, modifica
nuevamente el artculo N.50 del TUO de la LIR, estableciendo dos sistemas para la aplicacin
de las prdidas.
El efecto, a partir del ejercicio 2004, el contribuyente deba optar por uno de los siguientes sistemas:
* Sistema A
Compensar la prdida neta total de tercera categora de fuente peruana que registren en un
ejercicio gravable imputndola ao tras ao, hasta agotar su importe, a las rentas netas de
tercera categora que obtengan en los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente al de su generacin. El saldo que no resulte compensado
transcurrido ese lapso, no podr computarse en los ejercicios siguientes.

Unidad III

100

Facultad de Ciencias Empresariales

Ejemplo:
APLICACIN DE LAS PRDIDAS SEGN EL SISTEMA A
- Renta neta del ejercicio luego
de adiciones y deducciones
(-) Prdida tributaria compensable de ejercicios anteriores
- Renta neta imponible o prdida
tributaria del ejercicio

2009

2010

2011

2012

2013

2014

(200,00)

80,000

40,000

(10,000)

20,000

5,000

---

(200,000) (120,000)

(200,000) (120,000)
1 ao

---

(80,000) (10,000)

(80,000)

(10,000)

(60,000)

2 ao

3 ao

4 ao

(5,000)

* Sistema B
Compensar la prdida neta total de tercera categora de fuente peruana que registren en un
ejercicio gravable imputndola ao tras ao, hasta agotar su importe, al cincuenta por ciento (50% de las rentas netas de tercera categora que obtenga en los ejercicios inmediatos
posteriores).
Ejemplo:
APLICACIN DE LAS PRDIDAS SEGN EL SISTEMA B
- Renta neta del ejercicio luego
de adiciones y deducciones
(-) Prdida tributaria compensable de ejercicios anteriores
- Renta neta imponible o prdida
tributaria del ejercicio
- Saldo de prdidas no utilizados

2009

2010

2011

2012

2013

2014

(500,00)

500,000

40,000

(10,000)

20,000

5,000

---

(250,000)

(20,000)

(5,000)

(10,000)

(5,000)

(200,000) (250,000)

(20,000)

(5,,000)

(10,000)

(5,000)

(250,000) (230,000)

(225,000)

(215,000) (210,000)

Sobre el particular, el derecho legislativo en mencin seala adems, en su Sptima Disposicin


Transitoria y Final, lo siguiente.
Las prdidas acumuladas hasta el ejercicio 2003 se regirn por lo siguiente:
1. Aquellas prdidas cuyo plazo de cuatro (4) ejercicios hubieran empezado a computarse,
terminarn el cmputo de dicho plazo.
Esta disposicin era de aplicacin para todas las prdidas acumuladas al 2001, inclusive,
debido a que estas, por aplicacin de la Ley N 27356, y haban empezado su cmputo de
cuatro aos, de modo que tenan que completar su plazo de arrastre hasta el 31 de diciembre de 2004.
Por su parte, la citada Sptima Disposicin Transitoria y Final, dispone tambin que:
2. Aquellas prdidas que no hubieran empezado a computar el plazo de cuatro ejercicios, podrn compensarse segn la eleccin de alguno de los sistemas previstos en el Art. 50 de la
Ley y bajo las condiciones que dicho artculo establece.

101

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Este sera el caso de las prdidas tributarias de los ejercicios 2002 y 2003 ya que estos perodos se encuentran regidos por la Ley N. 27513, de modo que si no hubieran sido aplicadas
contra utilidades, el plazo de cuatro aos an no habr empezado a correr, por consiguiente,
podan acogerse a cualquiera de los sistemas (A B) previstos en el artculo 50 del TUO de
la LIR, opcin que, incluso, el PDT N. 654 el ejercicio 2004 contemplaba segn vemos a
continuacin.
De optar por la alternativa establecida en el inciso a) del mencionado artculo 50, el plazo
de los cuatro ejercicios previstos en dicho inciso, empezara a computarse desde el ejercicio
2004, inclusive.
Las prdidas generadas a partir del ejercicio 2004 se regirn por lo dispuesto en el artculo
N. 50 de la ley y bajo las condiciones que dicho artculo establece.
3. Tratamiento de la prdida tributaria que se obtenga en el ejercicio 2005
Respecto de las prdidas tributarias que se obtengan a partir del ejercicio 2005, cabra preguntarse si un contribuyente que ya eligi un sistema (por ejemplo el sistema A), puede
optar para el siguiente ejercicio por el otro sistema (esto es, el sistema B).
Sobre el particular tenemos que el artculo N. 50 del TUO de la LIR dispone en su penltimo
prrafo que: efectuada la opcin, el contribuyente hubiera agotado las prdidas acumuladas
de ejercicios anteriores.
Asimismo, el numeral 1 del literal d) del artculo N. 29 del reglamento del TUO de la LIR,
establece que el ejercicio de la opcin a que se refiere el artculo N. 50 de la Ley se efecta
en la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio en que se
genera dicha prdida. En este caso, los contribuyentes se encuentran impedidos de cambiar
el sistema de compensacin de prdidas, una vez ejercida la opcin por alguno de ellos.
Y agrega en su numeral 2 que solo sern posibles cambiar el sistema de compensacin de
prdidas en aquel ejercicio en el que no existan prdidas de ejercicios anteriores, sea que
estas se hayan compensado completamente o que haya vencido el plazo mximo para su
compensacin, respectivamente.
Segn resulta de las normas antes citadas, el cambio solo se puede efectuar cuando se agoten las prdidas acumuladas de ejercicios anteriores o cuando haya vencido el plazo mximo
para su compensacin, por lo que, en el supuesto de que un contribuyente hubiera obtenido
en el ejercicio siguiente, ejercida la opcin, nuevamente prdidas, estas no se estaran
agotando, al contrario, se habran incrementado, no habindose cumplido la condicin para
el cambio de sistema.
Por el contrario, en el supuesto que en este nuevo ejercicio (ejercicio siguiente al de ejercida la opcin) el contribuyente obtenga renta neta que absorba la totalidad de la prdida
acumulada, s podrn cambiar el sistema elegido, el cual ser de aplicacin para el ejercicio
siguiente.
Ejemplo:
Un contribuyente obtuvo los siguientes resultados:

Unidad III

102

Facultad de Ciencias Empresariales

Resultados

Sistema elegido

Ejercicio

Supuesto 1

Supuesto 2

Supuesto 1

Supuesto 2

2009

(200,000)

(200,000)

2010

(50.000)

500,000)

No es necesario elegir
sistema

2011

(150,000)

(100,000)

Puede elegir A y B

(50,000)

No es necesario elegir Contina con el sistema


sistema
elegido

2012

(300,00)

Cabe anotar que el sistema elegido, si bien no puede ser modificado al punto que coexistan dos
sistemas de arrastre de prdidas, si puede ser rectificado por la modificacin de los montos de
las perdidas del perodo.

7.3. REMUNERACIN DE DISCAPACITADOS


Base Legal: artculo N. 37, inciso z) del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta, y el Decreto Supremo N. 102-2004/EF.
Los generadores de las rentas de tercera categora que empleen personas con discapacidad
tendran derecho no solo a la aplicacin de los gastos como cargas del personal, sino tambien
a una deduccin adicional sobre las remuneraciones que se paguen segn el cuadro siguiente:
Sobre el particular, en el Cuadro N. 1 se puede observar algunas reglas que deben tomarse en
cuenta.
MONTOS PARA LA DEDUCCIN

Porcentaje de personas con discapacidad que


laboran en la empresa, calculado sobre el total
de trabajadores

Porcentaje de deduccin adicional aplicable a las


remuneraciones pagadas por cada persona con
discapacidad

Hasta el 30%

50%

Ms del 30%

80%

Mediante resolucin de superintendencia N. 296-2004/SUNAT, publicada el 4 de diciembre del


2004, se ha establecido el procedimiento que deben seguir los empleadores para determinar el
porcentaje de deduccin adicional.
Para tal efecto, se ha dispuesto que la deduccin adicional se aplicar respecto de las remuneraciones pagadas a personas con discapacidad que se encuentren trabajando al 01/01/2006 o
que sean contratados a partir de esa fecha.
La condicin de discapacidad del trabajador deber acreditarse con el correspondiente certificado, emitido por el Ministerio de Salud, de Defensa y del Interior, a travs de sus centros hospitalarios, y por Essalud.
Dicho porcentaje se determinar por cada ejercicio, de la siguiente manera:
a. Determinar el nmero de trabajadores que, en cada ejercicio, han tenido vnculo laboral de
dependencia con el generador de renta de tercera categora, bajo cualquier modalidad de
contratacin.

103

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

b. Se determinar el nmero de trabajadores discapacitados de manera mensual.


c. Se divide el monto obtenido en b entre el monto obtenido en a y se multiplicar por 100. El
resultado constituye el porcentaje de trabajadores discapacitados del ejercicio.
d. El porcentaje de deduccin adicional, aplicable en el ejercicio, se aplicar sobre la remuneracin que, en el ejercicio, haya percibido cada trabajador discapacitado. El monto adicional
deducible anual no podr exceder de 24 remuneraciones mnimas vitales. Tratndose de trabajadores discapacitados con menos de un ao, el monto adicional, no podr exceder de 2
remuneraciones mnimas vitales, por los meses laborados, por cada persona con discapacidad.
e. La deduccin adicional solo procede si la remuneracin ha sido pagada antes de la presentacin de la declaracin jurada correspondiente al ejercicio del perodo.

7.4. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS


Base Legal: Ley N. 28424, Ley N. 28929, Decreto Supremo N. 025-2005-EF.
El ITAN es de cargo de aquellos sujetos generadores de rentas de tercera categora, comprendidos en el rgimen general del impuesto a la renta.
Estn exonerados del ITAN, los siguientes sujetos:
a. Los que no hayan iniciado sus operaciones, o los que han iniciado en el mismo ejercicio del
nacimiento de la obligacin.
b. Las empresas que presten el servicio pblico de agua potable y alcantarillado.
c. Las empresas que se encuentran en proceso de liquidacin.
d. Cofide, en calidad de banco de fomento.
e. Las personas naturales y sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron tributar
como tales.
f. Las instituciones educativas particulares.
g. Las entidades inafectas o exoneradas del Impuesto a la Renta.
h. Las empresas pblicas que presten servicios de administracin de obras e infraestructura
construidas con recursos pblicos.
Cmo se declara y paga el impuesto?
Los sujetos del ITAN debern declarar el impuesto mediante el PDT ITAN, Formulario Virtual N. 648.
El ITAN podr ser pagado al contado o en nueve (9) cuotas mensuales iguales, de la siguiente
manera:

Si el sujeto del ITAN opta por el pago al contado, este se realizar en la oportunidad de la
presentacin del PDT ITAN, Formulario Virtual N. 648.
Si el sujeto del ITAN opta por el pago en cuotas, el monto total del ITAN se dividir en nueve (9) cuotas mensuales iguales, cada una de las cuales no podr ser menor a S/. 1.00 (un
nuevo sol y 0/100).

La primera cuota mensual deber ser pagada en el propio PDT ITAN, Formulario Virtual N. 648.
Sin embargo, si el pago al contado o de la primera cuota se efecta con posterioridad a la presentacin del PDT ITAN, Formulario Virtual N. 648, se deber realizar a travs del Sistema Pago
Fcil Formulario Virtual N. 1662, para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o cheque,
consignando el cdigo de tributo 3038 Impuesto Temporal a los Activos Netos y como perodo tributario 03/2013.

Unidad III

104

Facultad de Ciencias Empresariales

El pago de las ocho (8) cuotas restantes se realizar tambin mediante el Sistema Pago Fcil
Formulario Virtual N. 1662, para lo cual el pago podr realizarse en efectivo o cheque, consignando como cdigo de tributo 3038 IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS.
Se podr pagar tambin a travs de documentos valorados o notas de crdito negociables, utilizando las boletas de pago N. 1052 1252, segn corresponda.
Los pagos realizados por concepto de ITAN sirven como crdito contra el Impuesto a la
Renta?
S. El ITAN efectivamente pagado se podr utilizar como crdito:
Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del Impuesto a la Renta de los perodos
tributarios de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se pag el impuesto,
y siempre que se acredite el impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los
pagos a cuenta.
Contra el pago de regularizacin del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable al que
corresponda.
Para estos efectos, debe tomarse en cuenta lo siguiente:
Se considerar como crdito, contra los pagos a cuenta o el pago de regularizacin del
Impuesto a la Renta, el impuesto efectivamente pagado.
Se entiende que el impuesto ha sido efectivamente pagado, cuando la deuda tributaria
generada por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total, mediante su pago
o compensacin.
Para efecto de la aplicacin del crdito, solo se considerar el impuesto efectivamente
pagado hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del Impuesto a la Renta contra
el cual podr ser aplicado.
El monto que puede utilizarse como crdito contra el pago de regularizacin o contra los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta no incluir los intereses previstos en el Cdigo
Tributario por pago extemporneo.
El impuesto efectivamente pagado en el mes indicado en la columna A, de la siguiente
tabla, podr ser aplicado como crdito nicamente contra los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, correspondiente a los perodos tributarios indicados en la columna B.

A
Mes de pago del impuesto
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre

B
Se aplica contra el pago a cuenta del Impuesto a la Renta
correspondiente a los siguientes perodos tributarios
Desde marzo a diciembre
Desde abril a diciembre
Desde mayo a diciembre
Desde junio a diciembre
Desde julio a diciembre
Desde agosto a diciembre
Desde setiembre a diciembre
Desde octubre a diciembre
Noviembre y diciembre

Cmo se determina el impuesto?


El impuesto para el ejercicio 2013 se determinar aplicando la tasa de 0.4% sobre la base del
valor histrico de los activos netos de la empresa que exceda de S/. 1,000,000, segn balance
cerrado al 31 de diciembre de 2012.

105

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Para determinar el valor de los activos netos se podr deducir, de ser el caso, los siguientes
conceptos:
CONCEPTO

BASE LEGAL

Acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas sujetas al ITAN excepto Inciso a) del artculo 5
las exoneradas.
de la Ley 28424
Maquinarias y equipos que no tengan una antigedad superior a los tres (3) aos

Inciso b) del artculo 5


de la Ley 28424

Encaje exigible y provisiones especficas por riesgo crediticio establecido por la SBS.

Inciso c) del artculo 5 de


la Ley 28424

Saldo de existencias y cuentas por cobrar producto de operaciones de exportacin

Inciso d) del artculo 5


de la Ley 28424

Las acciones as como los derechos y reajustes de dichas acciones de propiedad del Estado Inciso e) del artculo 5
en la CAF.
de la Ley 28424
Activos que respaldan reservas matemticas sobre seguros de vida en el caso de las em- Inciso f) del artculo 5 de
presas de seguros a que se refiere la Ley 26702
la Ley 28424
Inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales calificados como patrimo- Inciso g) del artculo 5
nio cultural por el INC.
de la Ley 28424
Los bienes entregados en concesin por el Estado que se encuentren afectados a la prestacin de servicios pblicos, as como las construcciones efectuadas por los concesionarios
sobre los mismos.
Las acciones, participaciones o derechos de capital de empresas con Convenio que hubieran estabilizado las normas del Impuesto Mnimo a la Renta, excepto las exoneradas de
este impuesto.

Inciso h) del artculo 5


de la Ley 28424
Inciso i) del artculo 5 de
la Ley 28424

Mayor valor determinado por la reevaluacin voluntaria de activos efectuada bajo el rgi- Inciso j) del artculo 5 de
men de los establecido en el Inciso 2) del artculo 104 de la Ley de renta.
la Ley 28424

Ejemplo: Determinacin del ITAN


Datos para calcular la base imponible del ITAN
- Valor de los activos netos al 31/12/2012
- Maquinaria adquirida en el 2010

S/.
S/.

4,000,000
600,000

La determinacin y clculo del ITAN para el ao 2013 como sigue.


- Valor de los activos netos al 31/12/2012
- Maquinaria adquirida en el 2010
Base imponible

S/. 4,000,000
( S/.
600,000 )
S/. 3,400,000

Impuesto:
Hasta S/. 1,000,000 * 0%
Por el exceso de S/. 2,400,000 * 0.4%
Impuesto Total=

Unidad III

S/.
S/.

106

0
9,600
9,600

Facultad de Ciencias Empresariales

EJERCICIO PROPUESTO
1. Los ingresos del perodo son: (Incluir la enajenacin de activos)
INGRESOS DEL Perodo 2012
INGRESOS FEBRERO 2012
VENTA DE POLOS

INGRESOS MAYO 2012

S/.

1,688,000.00 VENTA DE POLOS

1,100,600.00

6,900.00 INTERESES DE TERCEROS

INTERESES DE TERCEROS

ENAJENACION DE ACTIVOS
INGRESOS SETIEMBRE 2012
VENTA DE POLOS

S/.
14,200.00
190,000.00

ING. DICIEMBRE 2012

S/.

1,070,800.00 VENTA DE POLOS

1,850,100.00

INTERESES DE TERCEROS

11,600.00 INTERESES BANCARIOS

ENAJENACION DE ACTIVOS

42,500.00

42,800.00

Para determinar si estamos obligados a declarar y pagar el ITAN, se tiene que los activos totales
del ejercicio 2012 son S/. 2,190,000 que incluyen:
Cuentas por cobrar exportacin S/. 120,000 y las existencias de mercaderas para la exportacin
por S/. 270,000
Se Pide:
1. Determinar el ITAN y aplicar a los pagos a cuenta, segn corresponda.

Bibliografa
1. Ortega Salavarra, Rosa Isabel. Pacheres Racuay, Ana Ysabel., Impuesto A La Renta De Terce-

ra Categora, Ejercicios Gravables 2012-2013. ECB Ediciones S.A.C., Editorial Tinco S.A., 2013:
Cuarta parte, Captulo 5, Pgina 527-532. (Compensacin de prdidas tributarias)

2. Alva Matteucci, Mario. Garca Quispe, Jos Luis. Hirache Flores, Luz. Pea Castillo, Jenny.
Flores Gallegos, Jorge. Rios Correa, Miguel. CIERRE CONTABLE Y TRIBUTARIO 2012, Gastos
deducibles y reparos tributarios. Instituto Pacfico S.A.C., 2012,:
Captulo 4. Pgina 227-241. (Compensacin de prdidas tributarias)

107

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cules son las boletas que son deducibles para la determinacin del Impuesto a la Renta?
Determine la base legal y explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Cmo se determina el porcentaje adicional para deducir las remuneraciones de los discapacitados? D un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Cul es el porcentaje mximo deducible para las boletas, y cmo se determina el valor?
Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cmo se determina el ITAN? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cules son las deducciones de ley para determinar la base imponible del ITAN? D un
ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Cul es la base legal que sustenta la deduccin de las remuneraciones de los trabajadores
discapacitados? Sustente su respuesta.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Cmo se aplica el ITAN como crdito contra el pago a cuenta del Impuesto a la Renta? D
un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Quines son los sujetos exonerados del ITAN?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Cules son los requisitos para que las boletas sean aceptadas como gasto para la determinacin del Impuesto a la Renta?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Cules son los mtodos para el arrastre de prdidas? Explique y de un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad III

108

Sesin

Pagos a cuenta
del impuesto a la renta,
crditos contra el impuesto a
la renta de tercera categora,
rgimen general
8.1. PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA

RGIMEN GENERAL

El artculo 3 del Decreto Legislativo N1120 vigente a partir del 01.08.12 modific el artculo 85
de la Ley del Impuesto a la Renta, cambiando el rgimen tributario de los pagos a cuenta para
los perceptores de renta de tercera categora, pasando de dos sistemas paralelos: el del coeficiente y el del porcentaje (2 %), que en trminos generales se cumplan por caminos separados,
a un sistema comparativo que gira alrededor del monto porcentual del 1.5 %. En ese sentido,
para el ao 2013 el contribuyente se encuentra realizando una comparacin entre el coeficiente
resultante con el monto porcentual del 1.5 %, aplicado sobre sus ingresos netos mensuales. No
obstante, el monto porcentual del 1.5 % no significa necesariamente para el contribuyente un
piso mnimo para el cumplimiento de sus pagos a cuenta, sino que el mismo sistema le da la
opcin de poder aplicar un coeficiente menor a dicho porcentaje o, en ltimo lugar, suspender
sus pagos a cuenta de no existir un impuesto calculado, todo ello en funcin de los resultados
econmicos que consten en los estados de resultados.

CUOTA SEGN COEFICIENTE

CUOTA SEGN 1.5%

Si el coeficiente resultante resulta mayor al


monto porcentual mnimo (1.5 %).

Si se tiene como resultado prdida o no


cuenta con un impuesto calculado, o el
coeficiente resultante es menor al monto
porcentual del 1.5 %.

109

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Bajo este contexto, puede existir la posibilidad de que el porcentaje del 1.5 % sea muy alto para
el contribuyente que tiene una baja situacin financiera. En ese sentido, existe la opcin de
modificar su coeficiente mediante la presentacin del PDT 625 al 30 de abril, aplicando el nuevo
coeficiente (C1) siempre y cuando sea mayor al coeficiente dado en la DJ anual del ejercicio
anterior (2012), pero le ser obligatorio presentar un segundo PDT 625 al 31 de julio, aplicando
el nuevo coeficiente sin efectuar ninguna comparacin, y de no existir impuesto calculado, suspender sus pagos a cuenta hasta diciembre.
Pagos a cuenta de los meses de enero y febrero 2013, el contribuyente tiene dos posibles
escenarios iniciando el ao, de acuerdo a los resultados del ejercicio fiscal del 2011: prdida o
utilidad.
Modificacin de la Ley N. 29999, vigente desde el 16.03.13. Una de las modificaciones que
se han realizado en las ltimas semanas es que solo para aquellos contribuyentes que estn
efectuando los pagos a cuenta con el porcentaje del 1.5 %, podrn suspender dichos PAGOS A
CUENTA A PARTIR DE LOS MESES DE FEBRERO A JULIO QUE NO HUBIERAN VENCIDO a la fecha de notificacin del acto administrativo que se emita con motivo de la solicitud. A efectos de aplicar lo
sealado, los contribuyentes no debern tener deuda pendiente de pago por los pagos a cuenta
de los meses de enero a abril del ejercicio, segn corresponda, cuyo vencimiento se produzca
en el mes en el que se presente la solicitud de suspensin de pagos a cuenta. Por ejemplo, si
el contribuyente presenta su solicitud de suspensin en marzo, deber tener al da los pagos de
enero y febrero. Para tal fin, se considera, como deuda pendiente de pago, la exigible de conformidad con lo previsto en el artculo 3 del Cdigo Tributario, salvo aquella que se encuentre impugnada a la fecha en que se ejerce dicha opcin. En ese sentido, los contribuyentes que opten
por suspender los pagos a cuenta debern cumplir con los requisitos CONCURRENTES sealados a
continuacin, los cuales estarn sujetos a evaluacin por parte de la Sunat:
a. Presentar ante la Sunat una solicitud, adjuntando los registros de los ltimos cuatro ejercicios vencidos, a que hace referencia el artculo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, segn corresponda. Es decir, el Registro de Costo, el Registro de Inventario Permanente
Valorizado y el Fsico.

8.2. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO A LA RENTA


BASE LEGAL: Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N. 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas modificatorias.Texto nico Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.
179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y norma modificatoria. Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N. 122-94-EF, publicado el
21.9.1994 y normas modificatorias.
a. De otro lado, el inciso a). del artculo N. 52 del reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que al impuesto determinado por el ejercicio gravable se le deducir los
siguientes crditos, en el orden que se seala:
1. El crdito por Impuesto a la Renta de fuente extranjera.
- El crdito por reinversin.
- Otros crditos sin derecho a devolucin.
- El saldo a favor del impuesto de los ejercicios anteriores. Contra las rentas de
tercera categora solo se podr compensar el saldo a favor originado por rentas
de la misma categora.

Unidad III

110

Facultad de Ciencias Empresariales

- Los pagos a cuenta del impuesto.


- El impuesto percibido.
- El impuesto retenido. Tratndose de retenciones efectuadas sobre rentas devengadas, el impuesto retenido solo podr deducirse en el ejercicio que dichas
rentas sean puestas a disposicin del contribuyente y siempre que se descuente de las mismas los importes retenidos.
- Otros crditos con derecho a devolucin.
Asimismo, el numeral 2 del artculo N.55 del mismo reglamento, respecto a la aplicacin de
los crditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera categora, dispone que para la compensacin de crditos se tendr en cuenta el siguiente orden: en primer lugar se compensar
el anticipo adicional, en segundo trmino los saldos a favor y por ltimo cualquier otro crdito.

8.3. CASO INTEGRAL DE TERCERA CATEGORA


EJERCICIO GRAVABLE 2012
(CONTRIBUYENTES QUE DECLARAN EN EL PDT N. 682)
1. PRESENTACIN
2. ADICIONES A LA UTILIDAD NETA
3. DEDUCCIONES A LA UTILIDAD NETA
4. DETERMINACIN DE LA RENTA IMPONIBLE Y LIQUIDACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA
5. ANEXOS
Anexo N. 1 Estado de Situacin Financiera a valores histricos al 31 de diciembre de 2012.
Anexo N. 2 Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2012.
Anexo N. 3 Detalle de los pagos del Impuesto Temporal a los Activo Netos - ITAN.
Anexo N. 4 Detalle de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Anexo N. 5 Determinacin de los efectos de las diferencias temporales.
Anexo N. 6 Impuesto a la Renta neto de los efectos de las diferencias temporales.
Anexo N 7 Asientos contables posteriores al Estado de Situacin Financiera.

111

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6. TABLAS ANEXAS
1.

PRESENTACIN

La Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT, con la finalidad de


facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de aquellos contribuyentes obligados a presentar su declaracin jurada correspondiente al ejercicio gravable 2012, mediante el PDT N. 682, ha desarrollado el siguiente caso prctico de determinacin y
clculo del Impuesto a la Renta de Tercera Categora, debiendo tener en cuenta las definiciones siguientes:
LEY: Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supre-

mo N. 179-2004-EF y modificatorias.
REGLAMENTO: Decreto

Supremo N. 122-94-EF y normas modificatorias.

IMPUESTO: Impuesto a la Renta.


ITF: Impuesto a las Transacciones Financieras Ley N. 28194 y modificatorias, Decreto
Supremo N. 047-2004-EF y modificatorias.
ITAN: Impuesto Temporal a los Activos Netos Ley N. 28424 y modificatorias, Decreto
Supremo N. 025-2005-EF.
EJERCICIO GRAVABLE: Del 1 de enero al 31 de diciembre de 2012.
UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA (UIT): Tres mil seiscientos cincuenta nuevos soles
(S/. 3,650)
- Decreto Supremo N. 233-2011-EF.
Enunciado:
La empresa comercial El Ejecutivo S.A.C. identificada con RUC N. 20864105845 y domicilio en la Av. Toms Marsano N. 1058 Surquillo; tiene como actividad principal la comercializacin, en el pas y en el exterior, de productos qumicos y desarrolla actividades
desde el ao 1995.
Para efectos de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta de Tercera Categora
del ejercicio gravable 2012 presenta la siguiente informacin:
a. El estado de situacin financiera a valores histricos al 31.12.2012 (Ver anexo N.
1), refleja una utilidad antes del clculo del impuesto de S/.10320,146. Partiendo
de este monto, que deber consignarse en la casilla 484 del Estado de Ganancias y
Prdidas del PDT N. 682, se efectuarn los ajustes tributarios pertinentes, a fin de
determinar la Renta Neta Imponible.
b. Ha realizado pagos a cuenta del Impuesto a la Renta correspondientes al ejercicio
2012 en base al sistema al que se refiere el inciso a) del artculo 85 de la Ley (Sistema de Coeficientes) por un importe total de S/. 2448,486. Cabe indicar que la
empresa ha compensado contra sus pagos a cuenta mensuales el Impuesto Temporal
a los Activos Netos (ITAN) efectivamente pagado (S/.309,838) (Ver anexos N. 3 y 4).

Unidad III

112

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c. Al 31 de diciembre de 2012, la empresa cuenta con un total de setenta y dos (72)


trabajadores bajo relacin de dependencia, por consiguiente, se encuentra obligada
a otorgar una participacin en las utilidades a los trabajadores del 8 % de la Renta
Anual antes de impuestos, alcuota que le corresponde por tratarse de una empresa
comercial (artculo 2 del Decreto Legislativo N 892). Asimismo, la empresa cumpli
con efectuar el pago de las utilidades, dentro del plazo establecido para la presentacin de la declaracin jurada anual.
d. La empresa, desde el ao 2004, tiene contratados a cuatro (04) trabajadores discapacitados, los cuales perciben una remuneracin mensual de S/. 2,500 Nuevos Soles.
Adicionalmente, en el mes de julio de 2012, ingresa a laborar a la empresa dos (02)
trabajadores discapacitados con una remuneracin mensual de S/. 2,000 Nuevos Soles.
e. La empresa no tiene:
i) Prdida de ejercicios anteriores que compensar.
ii) Activos ni pasivos diferidos de ejercicios anteriores.
iii) Vinculacin econmica con otras empresas.
f. La empresa es representada por su Gerente General, seorita Cosette Pozada Torres,
identificada con DNI N. 16488666.
g. Del anlisis de las cuentas del Estado de Situacin Financiera y del Estado de Resultados, se han determinado los siguientes reparos tributarios:
ADICIONES A LA UTILIDAD NETA

ADICIONES S/.

concepto

PARCIAL

1) Intereses no deducibles

TOTAL

Diferencia

s/.

(A) Total gastos por intereses

98,436

(B) Total ingresos por intereses exonerados

40,275

(c) Monto deducible: A-B

58,161

Monto deducible (A-C)

40,275 040,275 040,275

PERMANENTE

2.

Base legal: Inciso a) del Artculo 37 de la Ley e inciso a) del Artculo 21 del reglamento

(A) Ingresos netos del ejercicio (ventas netas ms otros ingresos grabados

86.338.311

(B) Gastos recreativos contabilizados

158,428

(c) Lmite mximo deducible(1) S/.144.000 (40 UIT. 40 x S/. 3.600

144,000

Monto deducible (B-C)

14,428

PERMANENTE

2) Gastos recreativos del personal


Por el da del trabajo, da de la madre y da del padre se organizaron agazajos para el personal

(1)

no se ha considerado el limite de0.5% de los ingresos netos s/. 4313692 (0.5% de S/. 86.338.311)
debido a que ste monto es mayor que el limite de s/. 3.600).

Base legal: ltimo prrafo del inciso II) del artculo 37 de la Ley.

113

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3) Intereses no decucibles

(A) Utilidad segn balance a 31. 12. 2011.

PERMANENTE

Las remuneraciones de directores de la empresa, cargadas a gastos de administracin,


ascienden a s/. 6652.244
10.140.146

(B) (+) Remuneraciones a directores cargadas a gastos

662.444

Total utilidad

10.802.590

(C) Deduccion aceptable como gasto: 6% de s/. 10.802.590

648.155

Monto deducible (B-C)

14289

14.289

Base legal: Inciso m) del artculo 37 de la Ley e inciso I) del artculo 21 del reglamento

A) Ingreso s brutos del ejercicio gastos

86.338.311

B)Gastos de representacin contabilizados

174.320

(1)

C)lmite mximo deducible s7. 144.000 (40 UIT: 40 x S/. 3.600)


Monto no deducible

144.000
30.320

30.320

PERMANENTE

(4)exceso de gastos de representacin


Se registraron en la contabilidad gastos de representacin por el importe de
s/. 174.320

(1)

Nose ha considerado el limite del 0.5% de los ingresos brutos de los ingresos brutos S/. 431.692 (0.5%
de S./ 86.338.311) debido a que este monto es mayor que el limite de S/. 144.000 (40 UIT: 40 x S/. 3.600).

Base legal: Inciso q) del artculo 37 de la Ley e inciso m) del Artculo 21 del Reglamento.

5) Gastos por viticos en el exterior


El gerente de ventas viaj a la ciudad de Rio de Janeiro (Brasil) en la
busqueda de nuevos clientes y permaneci 5 das, del 23 al 27 de
agosto de 2011. Se resgistraron gastos de alimentacin por S/. 4.740 y
movilidad por S/. 1.570 sustentados solo mediante declaracin jurada.
Da 23: U.S.$ 400 x 30% = $ 120 x T/C 2.733

327.96

Da 24: U.S.$ 400 x 30% = $ 120 x T/C 2.733

227.96

Da 25: U.S.$ 400 x 30% = $ 120 x T/C 2.732

227.84

Da 26: U.S.$ 400 x 30% = $ 120 x T/C 2.731

327.72

Da 27: U.S.$ 400 x 30% = $ 120 x T/C 2.731

1.639.20

(B) Gastos contabilizados segn declaraxin jurada (S/. 4.740 + S/. 1570)
Monto no deducible(B-A)

PERMANENTE

Lmite por da:

6.310
4.670.80

4.671

Base legal: Inciso r) del artculo 37 de la Ley, inciso n) del artculo 21 del Reglamento y Decreto

VAN...

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103.983

114

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115

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116

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3.- DEDUCCIONES A LA UTILIDAD NETA

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4.- DETERMINACIN de la renta imponible y liquidacin del


impuesto a la renta

5.- ANEXOS
ANEXO 1 Balance General a valores histricos al 31 de diciembre de 2011.
ANEXO 2 Estado de Ganancias y Prdidas al 31 de diciembre de 2011.
ANEXO 3 Detalle de los pagos del Impuesto Temporal a los Activo Netos - ITAN.
ANEXO 4 Detalle de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
ANEXO 5 Determinacin de los efectos de las diferencias temporales.
ANEXO 6 Impuesto a la Renta neto de los efectos de las diferencias temporales.
ANEXO 7 Asientos contables posteriores al Balance General.

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122

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renta
pagar
renta del ejercicio

ejercicio

EJERCICIO PROPUESTO
La empresa comercial MAQUINARIAS SAC vende mquinas industriales. La empresa tiene 90 trabajadores en total. Las operaciones realizadas para el ejercicio gravable 2012, son las siguientes:
1. En la empresa los accionistas son JUAN CHIRINOS, CSAR RAMOS y IRENE TELLO. En la GERENCIA
ha sido designado el Sr. Csar Lpez, y el organigrama de los funcionarios es el siguiente:

123

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GERENTE GENERAL
S/. 9,000
CSAR LOPEZ
G. FINANCIERO
S/. 9,000
MARA PREZ

G.ADMINISTRATIVO
S/. 10,000
CARLOS CHIRINOS

G.VENTAS
S/. 10,000
MARIO TELLO

CONTADOR
S/. 5,000
JUAN ROJAS

PERSONAL
S/.8,000
CARLOS VELARDE

JEFE DE VENTAS
S/. 9,500
AGUSTO RAMOS

AUXILIAR
S/. 2,290
TEOFILO RAMOS

PLANILLERO
S/. 4,500
LUIS TELLO

ALMACN
S/. 4,000
TOMAS PEREZ

2. La empresa ha celebrado su ANIVERSARIO con un almuerzo pagando un precio de S/.


12,000 con un CHQNNG; En el da de la madre se hizo un agasajo para el personal donde
se pag el valor de S/ 24,000 en efectivo el 50% y el saldo con un deposito en cta. cte.
del proveedor y por el da del padre se pag un monto total de S/. 27,000 pagado con
CHQNNG.
3. Los pagos realizados al personal (sin incluir a los de la operacin 1) durante el perodo
fue S/.2,150,000 pagados con depsitos en las cuentas de cada trabajador, en donde se
tienen a 28 personas con discapacidad comprobada por los organismos correspondientes,
cada una gana una remuneracin mensual de S/, 3,300 con dos aos de trabajo en la
empresa y 7 personas que ingresaron a laborar en junio del perodo 2012 con una remuneracin mensual de S/. 2,600.
4. El 19/04/12 se recibi del Sr. Carlos Fuentes un prstamo por S/. 600,000 a 12 meses
con un inters de S/. 240,000 y al 19 de diciembre 2012 se han cancelado cinco cuotas
por un monto de S/.350,000 con depsito bancario.
5. El detalle de los gastos anuales en vehculos de la empresa es el siguiente:
MARCA

TIPO

REA

ESTADO

CATEGORA

G.FUNCIONAMIENTO

Toyota

Auto

Gerencia

Propio

A3

35,000.00

Toyota

Auto

Director

Propio

A3

40,000.00

Nissan

Auto

Accionista

Propio

A4

23,700.00

Ford

Auto

Director

Propio

A3

39,800.00

Volvo

Camin

Reparto

Propio

B3

34,900.00

Ford

Auto

Ventas

Propio

A3

41,000.00

6. En el mes de diciembre del 2012 se vende un activo de la empresa por un precio de S/.
420,000 donde su valor de mercado es de S/. 620,000 cancelado con transferencia bancaria. El valor de adquisicin es S/. 550,000 y la depreciacin acumulada por S/. 90,000.
Adems se pagan por intereses a los proveedores que son personas jurdicas un monto
total de S/. 35,000
7. Las ventas de las mercaderas en unidades son:
INGRESOS DEL Perodo 2008

Unidad III

VENTAS FEBRERO 2012

Unid.

VENTAS MAYO 2012

Unid.

VENTA DE MAQUINARIAS

150

VENTA DE MAQUINARIAS

70

124

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VENTAS AGOSTO 2012

Unid.

VENTAS DICIEMBRE 2012

Unid.

VENTA DE MAQUINARIAS

90

VENTA DE MAQUINARIAS

120

8. Recibimos en el mes de agosto 2012 los intereses por los clientes de S/. 57,890 tambin
por prstamos otorgados a terceros por S/. 45,000 y por los intereses de nuestras colocaciones en el banco por un monto total de S/. 74,500.
9. Para determinar si estamos obligados a declarar y pagar el ITAN, se tiene que los activos
totales del ejercicio 2011 son S/. 12,190,000 que incluyen:
Cuentas por cobrar exportacin S/. 1,020,000
Los pagos del Itan son:
Abril, mayo,junio y julio el 23/09/12
Agosto el 30/12/12
Setiembre, octubre y noviembre el 20/04/12
Diciembre el 05/09/12
Datos adicionales:
1. Los ingresos del ejercicio 2011 S/. 9,780,000 y el impuesto a la renta es de S/. 420,000;
adems la empresa present su DDJJ el 11.02.2012, aplicando la prdida del 2006 por un
monto de S/. 300,000.
2. En el perodo ejercicio 2010 se obtuvo una prdida tributaria de S/. 840,000 y el sistema
declarado en presentacin de la declaracin jurada es el sistema B. La DDJJ se present
el 30.03.2011
3. La participacin de utilidades 2008 se cancela en 40% el 15/03/2013.
4. La fecha de presentacin de DDJJ anual 2008 es el 05/03/2013.
5. Los vehculos se deprecian segn saldos decrecientes donde n= 5 y la fecha de adquisicin es:
Toyota
Toyota
Nissan
Ford
Volvo
Ford

Auto
Auto
Auto
Auto
Camin
Auto

Gerencia
Director
Accionista
Director
Reparto
Ventas

22/02/07
22/07/07
14/07/07
04/09/08
01/01/08
12/12/08

160,000
90,000
190,000
50,000
200,000
40,000

6. El precio de venta de cada MQUINA es de S/ 25,585 y el costo unitario es S/. 10,200.


7. Los gastos de administracin es de 60% y los gastos de ventas es de 40%.
Se pide:
1. Hacer el EGYP y determinar el impuesto a la renta de tercera categora con los agregados
y deducciones.
2. Determinar los pagos a cuenta del perodo.
3. Realizar la regularizacin del Impuesto a la Renta.

125

Estudio Contable de la Tributacin I

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AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu son los pagos a cuenta de tercera categora? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Qu entiende como saldo a favor de ejercicios anteriores? Explique y d un ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Cmo se puede modificar el porcentaje del pago a cuenta? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Qu sucede si en el ejercicio anterior se determin una prdida del ejercicio con relacin a los
pagos a cuenta? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Qu son los crditos contra el Impuesto a la Renta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Mencione cinco crditos contra el Impuesto a la Renta.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Qu seala la ley con relacin al orden de aplicacin de los crditos contra el Impuesto a la
Renta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cundo se utilizar el mtodo de coeficientes como pago a cuenta del impuesto? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Qu entiende por crdito por reinversin? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Cundo se utilizar el mtodo de porcentajes como pago a cuenta del impuesto? Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad III

126

Sesin

El nuevo rgimen
nico simplificado
del impuesto a la renta
9.1. NUEVO RGIMEN NICO SIMPLIFICADO DEL

IMPUESTO A LA RENTA

Base legal: Decreto Legislativo N. 937, Decreto legislativo N. 967, Resolucin de Superintendencia N. 143-2007/SUNAT y el Decreto Supremo N. 167-2007-EF.
El Nuevo Rgimen nico Simplificado D.L. N. 937 Nuevo RUS, rgimen tributario promocional,
que comprende:
a. Las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas en el pas que, exclusivamente,
obtengan rentas por la realizacin de actividades empresariales.
b. Las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el pas, que perciban rentas de
cuarta categora, nicamente por actividades de oficios.
Los sujetos de este rgimen pueden realizar conjuntamente actividades empresariales y actividades de oficios. Tratndose de sociedades conyugales, los ingresos provenientes de las actividades comprendidas en este rgimen que perciban cualquiera de los cnyuges, sern consideradas en forma independiente por cada uno de ellos.

9.1.1. De las personas naturales no profesionales


y sociedades conyugales
Para efectos de lo sealado en el inciso b) del numeral 2.1 del artculo N. 2 del Decreto Legislativo, se entiende por personas naturales no profesionales a aquellas personas naturales que
realicen actividades que no necesiten contar con ttulo profesional reconocido por la Ley Universitaria.
En aquellos casos en que el contribuyente perciba ingresos considerados como rentas de cuarta
categora por el ejercicio de alguna profesin universitaria, conjuntamente con otras rentas de
cuarta categora, no podrn acogerse al Nuevo RUS.
Las personas naturales no profesionales que se hubieren acogido al Nuevo RUS y perciban ingresos de cuarta categora por el ejercicio de alguna actividad que requiera contar con ttulo

127

Estudio Contable de la Tributacin I

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profesional reconocido por la Ley Universitaria, debern ingresar al Rgimen General a partir
del primer da calendario del mes siguiente a aquel en que percibieron los citados ingresos, no
pudiendo reingresar al Nuevo RUS.
Las sociedades conyugales que tuvieran 2 (dos) unidades de explotacin, atribuirn el ingreso
generado por cada unidad de explotacin a cada uno de los cnyuges. El pago que efecten lo
harn en su calidad de personas naturales.
Las sociedades conyugales que tuvieran una sola unidad de explotacin, atribuirn los ingresos
a uno de los cnyuges, debiendo este efectuar el pago como persona natural.

9.1.2. Personas no comprendidas


No estn comprendidas, en el presente rgimen, las personas naturales y sucesiones indivisas
que incurran en cualquiera de los siguientes supuestos:
a. Cuando en el transcurso de cada ejercicio gravable el monto de sus ingresos brutos supere los S/. 360,000.00 (trescientos sesenta mil y 00/100 Nuevos Soles) o cuando en
algn mes tales ingresos excedan el lmite permitido para la categora ms alta de este
rgimen. Esto ltimo, no ser de aplicacin a los sujetos a que se refieren los incisos a)
y b) del numeral 7.2 del artculo 7, en tanto se encuentren ubicados en la Categora
Especial. Se considera como ingresos brutos a la totalidad de ingresos obtenidos por el
contribuyente por la realizacin de las actividades de este rgimen, excluidos los provenientes de la enajenacin de activos fijos. Al efecto entindase por enajenacin la venta,
permuta, cesin definitiva, expropiacin, aporte a sociedades y en general, todo acto de
disposicin por el que se transmita el dominio a ttulo oneroso.
b. Realicen sus actividades en ms de una unidad de explotacin, sea esta de su propiedad
o la explote bajo cualquier forma de posesin. Se considera como unidad de explotacin
a cualquier lugar donde el sujeto de este rgimen desarrolle su actividad empresarial,
entre otros, el local comercial o de servicios, sede productiva, depsito o almacn, oficina
administrativa.
c. El valor de los activos fijos afectados a la actividad con excepcin de los predios y vehculos, supere los S/. 70,000.00 (setenta mil y 00/100 Nuevos Soles).
d. Cuando, en el transcurso de cada ejercicio gravable, el monto de sus adquisiciones afectadas a la actividad exceda de S/. 360,000.00 (trescientos sesenta mil y 00/100 Nuevos
Soles) o cuando en algn mes dichas adquisiciones superen el lmite permitido para la
categora ms alta de este rgimen. Esto ltimo no ser de aplicacin a los sujetos a que
se refieren los incisos a) y b) del numeral 7.2 del artculo 7, en tanto se encuentren
ubicados en la Categora Especial. Las adquisiciones a las que se hace referencia en
este inciso no incluyen las de los activos fijos. Se considera que los activos fijos y las adquisiciones de bienes y/o servicios se encuentran afectados a la actividad, cuando sean
necesarios para producir la renta y/o mantener su fuente.
Tampoco podrn acogerse al presente rgimen las personas naturales y sucesiones indivisas que:
a. Presten el servicio de transporte de carga de mercancas siempre que sus vehculos tengan una capacidad de carga mayor o igual a 2 TM (dos toneladas mtricas).
b. Presten el servicio de transporte terrestre nacional o internacional de pasajeros.

Unidad III

128

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c. Efecten y/o tramiten cualquier rgimen, operacin o destino aduanero; excepto se trate
de contribuyentes:

Cuyo domicilio fiscal se encuentre en zona de frontera, que realicen importaciones


definitivas que no excedan de US$ 500 (quinientos y 00/100 dlares americanos) por
mes, de acuerdo a lo sealado en el reglamento; y/o,
Que efecten exportaciones de mercancas a travs de los destinos aduaneros especiales o de excepcin previstos en los incisos b) y c) del artculo N.83 de la Ley
General de Aduanas, con sujecin a la normatividad especfica que las regule; y/o,
Que realicen exportaciones definitivas de mercancas, a travs del despacho simplificado de exportacin, al amparo de lo dispuesto en la normatividad aduanera.

d. Organicen cualquier tipo de espectculo pblico.


e. Sean notarios, martilleros, comisionistas y/o rematadores, agentes corredores de productos, de bolsa de valores y/o operadores especiales que realizan actividades en la Bolsa de
Productos; agentes de aduana y los intermediarios de seguros.
f. Sean titulares de negocios de casinos, mquinas tragamonedas y/u otros de naturaleza
similar.
g. Sean titulares de agencias de viaje, propaganda y/o publicidad.
h. Realicen venta de inmuebles.
i. Desarrollen actividades de comercializacin de combustibles lquidos y otros productos
derivados de los hidrocarburos, de acuerdo con el Reglamento para la Comercializacin
de Combustibles Lquidos y otros productos derivados de los hidrocarburos.
j. Entreguen bienes en consignacin.
k. Presten servicios de depsitos aduaneros y terminales de almacenamiento.
l. Realicen alguna de las operaciones gravadas con el Impuesto Selectivo al Consumo.
m. Realicen operaciones afectas al Impuesto a la Venta del Arroz Pilado.
LO ESTABLECIDO EN LOS INCISOS B) Y C) DEL NUMERAL 3.1 DEL PRESENTE ARTCULO, NO SER DE
APLICACIN A:

Los pequeos productores agrarios. A tal efecto se considerar pequeo productor agrario a
la persona natural que exclusivamente realiza actividad agropecuaria, extraccin de madera
y/o productos silvestres.

Personas dedicadas a la actividad de pesca artesanal para consumo humano directo.

Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economa y Finanzas, previa opinin tcnica de la SUNAT, se podrn modificar los supuestos y/o actividades mencionadas
en los numerales 3.1 a 3.3 del presente artculo, teniendo en cuenta la actividad econmica
y/o las zonas geogrficas, entre otros factores.

Los pequeos productores mineros y los productores mineros artesanales, considerados


como tales, de acuerdo al Texto nico Ordenado de la Ley General de Minera, aprobado por
el Decreto Supremo N. 014-92-EM y normas modificatorias.

129

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

PARA EFECTOS DEL ARTCULO N.3 DEL DECRETO LEGISLATIVO, SE DEBER TENER EN CUENTA LO
SIGUIENTE:
1. El consumo de energa elctrica ser determinado tomando como referencia el consumo
mensual de kilowatios-hora que consta en los recibos u otros documentos permitidos por
el Reglamento de Comprobantes de Pago emitidos por las empresas que prestan el servicio pblico de suministro de energa elctrica para el cobro de dicho servicio.
Si el recibo o documento:
a. Es emitido sin consignar el mes al que corresponde el consumo del citado servicio, se
asumir que el mismo corresponde al mes de la fecha de su emisin.
b. No identifica como usuario del servicio al sujeto del Nuevo RUS, el consumo se deber
acreditar mediante la documentacin sustentatoria correspondiente.
2. El consumo de servicio telefnico ser determinado tomando como referencia el importe
que, por el consumo mensual, conste en los recibos u otros documentos permitidos por
el Reglamento de Comprobantes de Pago emitidos por las empresas que prestan dicho
servicio.
Si el recibo o documento:
a. Es emitido sin consignar el mes al que corresponde el consumo del citado servicio, se
asumir que el mismo corresponde al mes de la fecha de su emisin.
b. No identifica como usuario del servicio al sujeto del Nuevo RUS, el consumo se deber
acreditar mediante la documentacin sustentatoria correspondiente.
El importe a que se refiere el primer prrafo de este numeral comprende la suma total que
queda obligado a pagar el usuario del servicio, incluido los tributos que graven la operacin.
3. Se consideran proveedores a las personas naturales o jurdicas que provean bienes al
sujeto del Nuevo RUS.
4. Tratndose del servicio de intermediacin laboral, se considera como personal afectado a
la actividad a los trabajadores destacados al sujeto del Nuevo RUS.
5. Para efecto de lo dispuesto en el prrafo anterior, se entender como servicio de intermediacin laboral a aquel por el cual una persona destaca a sus trabajadores sujetos al
Nuevo RUS para prestar servicios temporales, complementarios o de alta especializacin
de acuerdo a lo sealado por la Ley N. 27626 y su reglamento aprobado por el Decreto
Supremo N. 003-2002-TR, aun cuando dicha persona sea un sujeto distinto a las sealadas en los artculos 11 y 12 de la citada Ley o no hubieran cumplido con las disposiciones contenidas en la misma, independientemente del nombre que le asignen las partes.

9.1.3. Impuestos comprendidos


El presente rgimen comprende el Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las Ventas y el
Impuesto de Promocin Municipal.

Unidad III

130

Facultad de Ciencias Empresariales

9.1.4. Acogimiento
El acogimiento al presente rgimen se efectuar de acuerdo a lo siguiente:
a. Tratndose de contribuyentes que inicien actividades en el transcurso del ejercicio:
El contribuyente podr acogerse nicamente al momento de inscribirse en el Registro
nico de Contribuyentes.
b. Tratndose de contribuyentes que provengan del Rgimen General o del Rgimen
Especial:
Debern:

Declarar y pagar la cuota correspondiente al perodo en que se efecta el cambio


de rgimen dentro de la fecha de vencimiento, ubicndose en la categora que les
corresponda, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo N. 7.
Este requisito no ser de aplicacin, tratndose de sujetos que se encuentren en
la categora especial.

Haber dado de baja, como mximo, hasta el ltimo da del perodo precedente
al que se efecta el cambio de rgimen, a:
a. Los comprobantes de pago que tengan autorizados, que den derecho a
crdito fiscal o sustenten gasto o costo para efecto tributario.
b. Los establecimientos anexos que tengan autorizados.

En los supuestos previstos en los incisos a) y b) del prrafo precedente, el acogimiento surtir
efecto a partir del perodo que corresponda a la fecha declarada como inicio de actividades al
momento de su inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes o a partir del perodo en que
se efecta el cambio de rgimen, segn corresponda.
Acogimiento de contribuyentes que reinician actividades
Tratndose de contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora y/o cuarta categora
nicamente por actividades de oficios, que reinicien actividades en un ejercicio gravable distinto
a aquel en el cual solicitaron la suspensin o la baja o exclusin del Registro nico de Contribuyentes RUC, podrn optar por acogerse al Nuevo RUS efectuando la declaracin y pago de la
cuota mensual que les resulte de aplicacin por dicho rgimen, hasta la fecha de vencimiento
del perodo en que reinicien sus actividades.
En el caso que los contribuyentes citados en el numeral anterior provengan del Rgimen General
o del Rgimen Especial y que con anterioridad haya estado acogido al Nuevo RUS; podrn acogerse nuevamente a dicho rgimen:
a. A partir del 1 de enero del ao siguiente a aquel en que se cumplan 12 (doce) meses de
su inclusin en el Rgimen General o en el Rgimen Especial; y,
b. Efecten la declaracin y pago de la cuota mensual que les resulte de aplicacin por el
Nuevo RUS, correspondiente al perodo en que reiniciaron sus actividades hasta la fecha
de su vencimiento. Lo dispuesto en el prrafo anterior no ser de aplicacin cuando el
reinicio de actividades se haya producido con anterioridad al 01 de enero sealado en el
literal a. del presente numeral, en cuyo caso la declaracin y pago de la cuota mensual
deber corresponder al perodo enero del ejercicio gravable por el cual opten por volver
a acogerse al Nuevo RUS, y siempre que se efecten hasta la fecha de su vencimiento.
Tratndose de contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora y/o cuarta categora

131

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

nicamente por actividades de oficios, que reinicien sus actividades en el mismo ejercicio en
que solicitaron la baja o exclusin del RUC; podrn optar por acogerse al Nuevo RUS siempre que:
a. A la fecha de efectuar la solicitud de baja o exclusin del RUC estuvieron acogidos al Nuevo RUS; y, b. Cumplan con efectuar la declaracin y pago de la cuota mensual correspondiente al mes en que reinician sus actividades, hasta la fecha de su vencimiento.
En todos los casos, los contribuyentes debern presumir que en lo que resta del cuatrimestre
calendario que corresponda considerar segn el mes en que reiniciaron actividades, no superarn ninguno de los lmites de los parmetros establecidos para la categora en la que deseen
incluirse. A fin de determinar el cuatrimestre calendario que corresponde considerar resulta de
aplicacin la Tabla incluida en el numeral 7.3 del artculo N.7 del Decreto Legislativo. Lo dispuesto en este artculo, no enerva la obligacin de los contribuyentes de comunicar a la SUNAT
su reinicio de actividades mediante el formulario que corresponda.

9.1.5. Categorizacin
Los sujetos que deseen acogerse al presente rgimen debern ubicarse en alguna de las categoras que se establecen en la siguiente Tabla:

PARMETROS
CATEGORAS

Total Ingresos Brutos


Mensuales
(Hasta S/.)

Total Adquisiciones Mensuales


(Hasta S/.)

5,000

5,000

8,000

8,000

13,000

13,000

20,000

20,000

30,000

30,000

Los sujetos que se acojan al Nuevo RUS y no se ubiquen en categora alguna, se encontrarn
comprendidos en la categora ms alta hasta el mes en que comuniquen la que les corresponde,
inclusive.
Para determinar su categora, el sujeto del Nuevo RUS deber ubicar en la Tabla 1 2 del numeral 7.1 del artculo 7 del Decreto Legislativo, segn le corresponda, la categora en la cual no
sobrepase los lmites mximos establecidos para cada parmetro.
Los sujetos que provengan del Nuevo RUS que opten por ubicarse en una categora menor a la
que se encontraban en el cuatrimestre calendario setiembre-diciembre del ao anterior al de
su nuevo acogimiento, adems de lo dispuesto en el inciso c) del numeral 7.2 del artculo 7
del Decreto Legislativo, les resulta de aplicacin lo sealado por el inciso a. del mismo numeral.
Los pagos realizados por los contribuyentes en una categora menor a la que les corresponda,
sern considerados como pagos parciales.

Unidad III

132

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9.1.6. Tabla de cuotas mensuales


Los sujetos de este rgimen abonarn una cuota mensual, cuyo importe se determinar aplicando la siguiente Tabla:
CATEGORAS

CUOTA MENSUAL (S/.)

20

50

200

400

600

La cuota mensual aplicable a los contribuyentes ubicados en la Categora Especial asciende a


S/. 0.00 Nuevos Soles.

9.1.7. Forma de pago


El pago de las cuotas establecidas para el presente rgimen se realizar en forma mensual, de
acuerdo a la categora en la que los sujetos se encuentren ubicados en la forma, plazo y condiciones que la SUNAT establezca. Con el pago de las cuotas se tendr por cumplida la obligacin
de presentar la declaracin que contiene la determinacin de la obligacin tributaria respecto
de los tributos que comprende el presente rgimen, siempre que dicho pago sea realizado por
sujetos acogidos al Nuevo RUS. La SUNAT podr solicitar, con ocasin del pago de la cuota mensual, que los sujetos declaren la informacin que estime necesaria. Mediante Decreto Supremo
refrendado por el Ministro de Economa y Finanzas, previa opinin tcnica de la SUNAT, se podr
establecer para el presente rgimen un perodo de pago distinto al mensual, pudiendo sealarse
los requisitos, forma y condiciones en que deber operar dicho sistema.

9.1.8. De la Categora Especial


Los sujetos podrn ubicarse en una categora denominada Categora Especial, siempre
que el total de sus ingresos brutos y de sus adquisiciones anuales no exceda, cada uno, de
S/. 60,000.00 (sesenta mil y 00/100 Nuevos Soles):
1. Sujetos que se dediquen nicamente a la venta de frutas, hortalizas, legumbres, tubrculos, races, semillas y dems bienes especificados en el Apndice I de la Ley del IGV e ISC,
realizada en mercados de abastos.
2. Sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrcolas y que vendan sus
productos en su estado natural.
Los contribuyentes ubicados en la Categora Especial debern presentar anualmente una declaracin jurada informativa a fin de sealar sus 5 (cinco) principales proveedores en la forma,
plazo y condiciones que establezca la SUNAT.
Para efectos de lo sealado en el numeral 8.2 del artculo 8 del Decreto Legislativo, se tendr
en cuenta lo siguiente:
a. Se entiende como Mercado de Abastos, al local en cuyo interior se encuentran cons-

133

Estudio Contable de la Tributacin I

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tituidos y/o distribuidos establecimientos individuales de ventas en secciones o giros


definidos, dedicados al acopio y expendio de productos mayoristas y minoristas. Estn
comprendidos en esta definicin, los Mercados Municipales, Micromercados, Mercados
Particulares, Cooperativas, Mercadillos, Ferias Populares y similares.
b. Los contribuyentes acogidos al Nuevo RUS que se encuentren ubicados en la categora especial de dicho rgimen, permanecern en esta hasta el 31 de diciembre de cada ejercicio
gravable, salvo que sus ingresos brutos obtenidos en un cuatrimestre calendario fueran
mayores a catorce mil Nuevos Soles (S/. 14,000.00) o ampliara su actividad a la venta
de cualquier otro bien y/o prestacin de servicio. Dichos contribuyentes debern ubicarse
en la categora que les corresponda segn las tablas 1 2 del numeral 7.1 del artculo
7 del Decreto Legislativo, en el perodo tributario inmediato siguiente al ltimo perodo
tributario del cuatrimestre calendario en que se produjo el incremento de sus ingresos o
la ampliacin de su actividad, debiendo efectuar el pago de la cuota mensual que les sea
aplicable.
c. Los contribuyentes del Nuevo RUS que en un cuatrimestre calendario vencido hubieran
cumplido los requisitos establecidos para ser considerados en la Categora Especial, podrn incluirse en dicha categora en el perodo tributario inmediato siguiente al ltimo
perodo tributario del cuatrimestre calendario referido, y siempre que se efecte hasta
la fecha de su vencimiento. A tal efecto, debern utilizar el formulario aprobado por la
SUNAT para dicho fin.
d. La ubicacin en la Categora Especial no exime a los contribuyentes del cumplimiento de
todas las dems obligaciones tributarias a su cargo.

9.1.9. Recategorizacin
Si en el curso del ejercicio ocurriera alguna variacin en los ingresos o adquisiciones mensuales
que pudiera ubicar al contribuyente en una categora distinta del Nuevo RUS, de acuerdo a la
Tabla incluida en el numeral 7.1 del artculo 7, este se encontrar obligado a pagar la cuota
correspondiente a su nueva categora, a partir del mes en que se produjo la variacin.
De la recategorizacin
Para efectos del artculo 11 del Decreto Legislativo, se tendr en cuenta lo siguiente:
1. Los contribuyentes del Nuevo RUS que en el cuatrimestre calendario vencido hubieran
utilizado la Tabla que les resultaba de aplicacin segn el numeral 7.1 del artculo 7 del
Decreto Legislativo, seguirn el procedimiento de recategorizacin previsto en el artculo
11 del referido decreto. En el caso de una recategorizacin a una categora menor, sta
se podr efectuar siempre que en todo el cuatrimestre calendario vencido no se haya
excedido ninguno de los lmites de los parmetros establecidos para la categora en la
que se encuentre ubicado el sujeto del rgimen, ni aquellos parmetros de la categora
en la que desee ubicarse.
2. Tratndose de contribuyentes del Nuevo RUS que en el cuatrimestre calendario vencido
no hubieran utilizado la Tabla que les resultaba de aplicacin segn el numeral 7.1 del
artculo 7 del Decreto Legislativo, debern recategorizar efectuando el pago de la cuota
mensual de la nueva categora que les corresponda, correspondiente al perodo tributario
inmediato siguiente al ltimo perodo tributario del cuatrimestre calendario vencido.
3. En caso no se recategoricen en la oportunidad sealada es de aplicacin lo dispuesto en

Unidad III

134

Facultad de Ciencias Empresariales

el numeral 11.2 del artculo 11 del Decreto Legislativo.


4. Los contribuyentes a que se refieren los numerales precedentes, a fin de determinar su
nueva categora, debern tomar en cuenta los lmites de los parmetros establecidos por
el Decreto Legislativo respecto del cuatrimestre calendario vencido.
5. En todos los casos, la recategorizacin tiene vigencia solo por un cuatrimestre calendario,
vencido el cual los contribuyentes debern verificar si le corresponde recategorizar de
acuerdo a lo establecido por el Decreto Legislativo y el presente reglamento.

9.1.10. Otras obligaciones del contribuyente


Sin perjuicio de las obligaciones establecidas por el Cdigo Tributario, los contribuyentes del
Nuevo RUS debern:
1. Por las compras
a. Sustentar la tenencia de su mercadera, mediante los comprobantes de pago establecidos
en el Reglamento de Comprobantes de Pago a que se refiere el artculo 17 del Decreto
Legislativo.
b. Conservar en su unidad de explotacin el original de los comprobantes de pago que sustenten sus adquisiciones, incluyendo los de los bienes que conforman su activo fijo, en
orden cronolgico, correspondientes a los perodos no prescritos. Dichos comprobantes
deben estar a disposicin de la SUNAT cuando esta lo requiera o solicite.
2. Por las ventas
a. Cumplir con emitir solo los comprobantes establecidos en el numeral 16.1 del artculo 16
del Decreto Legislativo. El incumplimiento ser sancionado de acuerdo a lo establecido en
el Cdigo Tributario.
Los comprobantes de pago que emitan los contribuyentes del Nuevo RUS no deben discriminar impuesto alguno que grave sus operaciones.
b. Las boletas de venta y/o tickets o cintas de mquinas registradoras que emitan y entreguen deben ser archivados por separado y en forma cronolgica, correspondientes a los
perodos no prescritos.
Dichos comprobantes deben estar a disposicin de la SUNAT cuando esta lo requiera o
solicite.
3. Por el pago
Las constancias de pago de las cuotas mensuales deben ser archivadas en forma cronolgica por
los perodos no prescritos. Dichos documentos deben estar a disposicin de la SUNAT, cuando
esta lo requiera o solicite.
4. Retenciones
Los contribuyentes del Nuevo RUS debern efectuar las retenciones de carcter tributario por
las remuneraciones que abonen a los trabajadores dependientes que laboren para ellos. Dichas
retenciones debern ser pagadas a la SUNAT de acuerdo a las disposiciones vigentes.
Comprobantes de pago que deben emitir los sujetos de este rgimen.
Los sujetos del presente rgimen solo debern emitir y entregar por las operaciones comprendidas en el presente rgimen, las boletas de venta, tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras que no permitan ejercer el derecho al crdito fiscal ni ser utilizados para sustentar

135

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

gasto y/o costo para efectos tributarios, u otros documentos que expresamente les autorice el
Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por la SUNAT.
Comprobantes de pago que deben exigir los sujetos del presente rgimen en las compras que
realicen los sujetos del presente rgimen solo debern exigir facturas y/o tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras u otros documentos autorizados que permitan ejercer el derecho
al crdito fiscal o ser utilizados para sustentar gasto o costo para efectos tributarios, de acuerdo
a las normas pertinentes a sus proveedores por las compras de bienes y por la prestacin de
servicios; as como recibos por honorarios, en su caso. Asimismo, debern exigir los comprobantes de pago u otros documentos que expresamente seale el Reglamento de Comprobantes de
Pago aprobado por la SUNAT.

EJERCICIO PROPUESTO
1. El Sr. Juan Ramos es un comerciante contribuyente del impuesto en el Nuevo RUS, en el mes
de enero 2012 ha tenido ventas con sus respectivos comprobantes de pago que cumplen
con sus requisitos de ley, por un monto total de S/. 21,500 y en el mes de febrero del 2012
por un monto de S/. 8,900, como el Sr. Ramos es un contribuyente que siempre paga sus
impuesto le pide a usted que le ayude a liquidar sus obligaciones por el mes de enero y
febrero 2012.

Unidad III

136

Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu es el Nuevo RUS? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Quines son los sujetos comprendidos en el Nuevo RUS? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu es la categora especial? Explique y d un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cuntas categoras se tiene en el Nuevo RUS?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Qu libros estn obligados a acojerse al Nuevo RUS? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

137

Estudio Contable de la Tributacin I

UNIDAD IV

Sesin N. 10

El rgimen especial del impuesto a la


renta

Sesin N. 11

Rentas de capital: rentas de primera


categora

Sesin N. 12

Rentas de capital: rentas de segunda


categora

10
Sesin

El rgimen especial
del impuesto a la renta

10.1. EL RGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA


Base legal: Decreto Supremo N. 151-2005-EF, Decreto Legislativo N. 968, Decreto Supremo N. 169-2007-EF y Decreto Supremo N. 118-2008-EF.
El Rgimen Especial del Impuesto a la Renta es un Rgimen Especial de Promocin del Impuesto,
y su base legal se encuentra en la Ley del Impuesto a la Renta y es como sigue:

10.1.1. Sujetos comprendidos


Podrn acogerse al Rgimen Especial las personas naturales, sociedades conyugales, sucesiones
indivisas y personas jurdicas, domiciliadas en el pas que obtengan rentas de tercera categora
provenientes de las siguientes actividades:
a. Actividades de comercio y/o industria, entendindose por tales a la venta de los bienes
que adquieran, produzcan o manufacturen, as como la de aquellos recursos naturales
que extraigan, incluidos la cra y el cultivo.
b. Actividades de servicios, entendindose por tales a cualquier otra actividad no sealada
expresamente en el inciso anterior.
Las actividades antes sealadas podrn ser realizadas en forma conjunta.

10.1.2. Sujetos no comprendidos


De acuerdo a las modificaciones introducidas por Decreto Legislativo N. 1086 (Ley de Promocin
de la Competitividad, Formalizacin y Desarrollo de la Micro y Pequea Empresa y del acceso al
Empleo Decente), NO pueden acogerse al presente rgimen las personas naturales, sociedades
conyugales, sucesiones indivisas y personas jurdicas, domiciliadas en el pas, que incurran en
cualquiera de los siguientes supuestos:
1. Cuando en el transcurso de cada ejercicio gravable el monto de sus ingresos netos superen los S/. 525,000.00 (Quinientos Veinticinco Mil y 00/100 Nuevos Soles).

141

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

2. El valor de los activos fijos afectados a la actividad, con excepcin de los predios y vehculos
supere los S/. 126,000.00 (Ciento Veintesis Mil y 00/100 Nuevos Soles).
3. Cuando en el transcurso de cada ejercicio gravable el monto de sus adquisiciones afectadas a la actividad acumuladas, supere los S/. 525,000.00 (Quinientos Veinticinco Mil y
00/100 Nuevos Soles).
4. Cuando desarrollen actividades generadoras de rentas de tercera categora con personal
afectado a la actividad mayor a 10 (diez) personas.
A TOMAR EN CUENTA:
Estos supuestos son vigentes a partir del perodo tributario OCTUBRE 2008.

Tampoco pueden acogerse al Rgimen Especial de la Renta (RER) los sujetos que:
a. Realicen actividades que sean calificadas como contratos de construccin segn las normas del Impuesto General a las Ventas, aun cuando no se encuentren gravadas con el
referido impuesto.
b. Presten el servicio de transporte de carga de mercancas siempre que sus vehculos tengan una capacidad de carga mayor o igual a 2 TM (dos toneladas mtricas), y/o el servicio
de transporte terrestre nacional o internacional de pasajeros.
c. Organicen cualquier tipo de espectculo pblico.
d. Sean notarios, martilleros, comisionistas y/o rematadores; agentes corredores de productos, de bolsa de valores y/u operadores especiales que realizan actividades en la Bolsa de
Productos; agentes de aduana y los intermediarios de seguros.
e. Sean titulares de negocios de casinos, tragamonedas y/u otros de naturaleza similar.
f. Sean titulares de agencias de viaje, propaganda y/o publicidad.
g. Desarrollen actividades de comercializacin de combustibles lquidos y otros productos
derivados de los hidrocarburos, de acuerdo con el Reglamento para la Comercializacin
de Combustibles Lquidos y otros productos derivados de los hidrocarburos.
h. Realicen venta de inmuebles.
i. Presten servicios de depsitos aduaneros y terminales de almacenamiento.
j. Realicen las siguientes actividades, segn la revisin de la Clasificacin Industrial Internacional Uniforme CIIU aplicable en el Per, segn las normas correspondientes:

Actividades de mdicos y odontlogos.

Actividades veterinarias.

Actividades jurdicas.

Actividades de contabilidad, tenedura de libros y auditora, asesoramiento en materia


de impuestos.

Actividades de arquitectura e ingeniera y actividades conexas de asesoramiento tcnico.

Unidad IV

142

Facultad de Ciencias Empresariales

Actividades de informtica y conexas.

Actividades de asesoramiento empresarial y en materia de gestin.

10.1.3. Acogimiento
El acogimiento al presente rgimen se efectuar de acuerdo a lo siguiente:
a. Tratndose de contribuyentes que inicien actividades en el transcurso del ejercicio:
b. El acogimiento se realizar nicamente con ocasin de la declaracin y pago de la cuota
que corresponda al perodo de inicio de actividades declarado en el Registro nico de
Contribuyentes, y siempre que se efecte dentro de la fecha de su vencimiento, de acuerdo a lo sealado en el artculo 120 de esta ley.
c. Tratndose de contribuyentes que provengan del Rgimen General o del Nuevo Rgimen
nico Simplificado:
d. El acogimiento se realizar nicamente con ocasin de la declaracin y pago de la cuota
que corresponda al perodo en que se efecta el cambio de rgimen, y siempre que se
efecte dentro de la fecha de su vencimiento, de acuerdo a lo sealado en el artculo
120 de esta ley.

En los supuestos previstos en los incisos a) y b) del prrafo precedente, el acogimiento surtir
efecto a partir del perodo que corresponda a la fecha declarada como inicio de actividades en el
Registro nico de Contribuyentes o a partir del perodo en que se efecta el cambio de rgimen,
segn corresponda.
El acogimiento al Rgimen Especial tendr carcter permanente, salvo que el contribuyente opte
por ingresar al Rgimen General o acogerse al Nuevo Rgimen nico Simplificado, o se encuentre obligado a incluirse en el Rgimen General, de conformidad con lo previsto en el artculo
122 de la presente norma.

10.1.4. Cuota aplicable


Los contribuyentes que se acojan al Rgimen Especial de la Renta (RER), deben cumplir con declarar y pagar mensualmente el Impuesto a la Renta (Rgimen Especial) y el IGV, de acuerdo a
las siguientes tasas:
TRIBUTO
Impuesto a la Renta Tercera Categora
(RGIMEN ESPECIAL)
Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promocin
Municipal

TASA
1.5%
de sus ingresos netos mensuales
18%

10.1.5. Cambio de Rgimen


Los contribuyentes acogidos al Rgimen Especial podrn ingresar al Rgimen General en cualquier mes del ejercicio gravable, mediante la presentacin de la declaracin jurada que corresponda al Rgimen General.
Los contribuyentes del Rgimen General podrn optar por acogerse al Rgimen Especial en cualquier mes del ao y solo una vez en el ejercicio gravable. Ello, sin perjuicio del cumplimiento
de sus obligaciones tributarias generadas mientras estuvieron incluidos en el Rgimen General.

143

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Obligacin de ingresar al Rgimen General


Si en un determinado mes, los contribuyentes acogidos al Rgimen Especial incurren en alguno
de los supuestos previstos en los incisos a) y b) del artculo 118, ingresarn al Rgimen General
a partir de dicho mes.
En este caso, los pagos efectuados segn lo dispuesto por el Rgimen Especial tendrn carcter cancelatorio, debiendo tributar segn las normas del Rgimen General a partir de su ingreso en este.
Rentas de otras categoras
Si los sujetos del presente rgimen perciben adicionalmente a las rentas de tercera categora,
ingresos de cualquier otra categora, estos ltimos se regirn de acuerdo a las normas del Rgimen General del Impuesto a la Renta.

10.1.6. Libros y registros contables


Los contribuyentes del Rgimen Especial del Impuesto a la Renta debern registrar sus operaciones en los siguientes libros y registros contables:
Registro de compras
Registro de ventas e ingresos
Libro de inventarios y balances.

10.1.7. Declaracin y pago


La declaracin y pago se realiza en los bancos autorizados, a travs de los siguientes medios:
Medio

Tipo de Sujeto

PDT IGV RENTA MENSUAL

Personas naturales y jurdicas, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que se encuentren obligadas a presentar
sus declaraciones con PDT 621.

Adicionalmente, el PDT IGV renta mensual se puede enviar a travs de Internet, para lo cual
debe contar con su CLAVE SOL (SUNAT Operaciones en Lnea).
Los contribuyentes del Rgimen Especial de Renta (RER) presentarn anualmente una Declaracin Jurada la misma que se presentar en la forma, plazos y condiciones que establezca oportunamente la SUNAT.
Dicha declaracin corresponder al inventario realizado al ltimo da del ejercicio anterior al de
la presentacin.
El inventario a ser consignado en esta Declaracin Jurada Anual ser valorizado e incluir el activo y pasivo del contribuyente de este rgimen.

Unidad IV

144

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EJERCICIO PROPUESTO
1. La Sra. Mara Mendoza presta servicios de confeccin y es contribuyente del Rgimen
Especial del Impuesto a la Renta. En el mes de enero 2012 ha tenido compras con sus
respectivos comprobantes de pago que cumplen con sus requisitos de ley, por un monto
total de S/. 32,000 y ha tenido ventas por un valor de S/. 56,000, cmo la Sra. Mara
Mendoza debera liquidar sus impuestos correspondientes a enero 2012.

145

Estudio Contable de la Tributacin I

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AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu servicios no pueden estar en el rgimen especial del Impuesto a la Renta? Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Quines se pueden acoger al Rgimen Especial del Impuesto a la Renta
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu libros estn obligados a llevar los del RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cul es el porcentaje del impuesto en el RER?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cules son las tasas de aplicacin del RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Cundo es obligatorio cambiar de rgimen en el RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Cules son los anexos que debern incluir en los libros contables el RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
8. Cmo se realiza la declaracin y pago del Impuesto a la Renta del RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
9. Cuales son los sujetos comprendidos en el RER? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
10. Desde que fecha se ha modificado la aplicacin del RER?
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad IV

146

11
Sesin

Rentas de Capital:
Rentas de primera
categora
11.1. ANTECEDENTES DE LAS RENTAS NO EMPRESARIALES

Ley: Texto nico Ordenado de la ley del impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N.
054-99-EF. REGLAMENTO: D.S. 122-94-EF y normas modificatorias
.

La doctrina ha atribuido al Impuesto a la Renta, determinados caracteres generales que han


servido de postulado para su defensa y en los que se basa el juicio favorable que han merecido.
Los caracteres generales que se les atribuye son:
a. El no ser trasladable.
b. El contemplar la equidad a travs de principio de capacidad contributiva al ser global,
personal y progresiva.
c. El tener un efecto estabilizador.
Estn sujetas al impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes
domiciliados en el pas, sin tener en cuenta la nacionalidad de las personas naturales, por lo
expuesto el Impuesto a la Renta peruano se basa o sustenta en el principio de la renta mundial.
CONTRIBUYENTES:
a. Las personas naturales (Artculo 14o de la Ley y artculo 4 del reglamento)
b. La sucesin indivisa (Artculos 14o y 17o de la Ley)
La sucesin indivisa comprende a la persona o conjunto de personas que reciben un patrimonio
determinado, en calidad de herencia.
Para los fines del impuesto, se proceder de la siguiente manera:

147

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SITUACIN

TRATAMIENTO

b.1. Antes de la declaratoria de herederos o


inscripcin del testamento en los Registros Pblicos.

La sucesin deber declarar como


persona natural.

b.2. Dictada la declaratoria de herederos o


inscrito el testamento en los Registros
Pblicos y antes de efectuada la adjudicacin de los bienes.

Cada heredero incorpora en su propia


declaracin la proporcin que le corresponda de las rentas de la sucesin
(*).

b.3. Una vez efectuada la adjudicacin de los


bienes.

Cada heredero declara las rentas de


los bienes adjudicados.

(*) El legatario declara como, persona natural la renta de los bienes legados

c. La Sociedad Conyugal (artculos 14o y 16o de la ley y artculo 6o del reglamento)


Las rentas propias que obtenga cada cnyuge sern declaradas, independientemente, por cada
uno de ellos. Las rentas comunes pueden seguir uno de los siguientes tratamientos:
c.1. Sern atribuidas por partes iguales a cada uno de ellos, quienes lo agregarn a sus rentas
propias y los declararn como personas naturales.
c.2. Uno de los cnyuges, domiciliado en el pas, podr declarar la totalidad de estas rentas,
como sociedad conyugal, sumndolas a sus rentas propias, siempre que ambos cnyuges
no se encuentren comprendidos en el Rgimen nico Simplificado. Esta opcin se ejerce
en la oportunidad en que corresponda efectuar el pago a cuenta del mes de enero del
ejercicio.
Las rentas de los hijos menores de edad debern ser acumuladas a las del cnyuge que obtenga
mayor renta, o de ser el caso a la sociedad conyugal si se hubiera ejercido la opcin a que se
refiere el prrafo anterior o a las del cnyuge que, por mandato judicial, ejerce la administracin
de dichas rentas.
De las declaraciones (artculo N.79 de la ley y artculo N.47 del reglamento)
- Obligados a declarar
Los contribuyentes que obtengan rentas distintas a las de tercera categora, siempre
que luego de deducir los Crditos con Derecho a Devolucin, consignen un saldo por
pagar a favor del fisco de personas naturales.
Tambin aquellos contribuyentes que, durante el ejercicio gravable 2009, hayan percibido por
rentas de cuarta categora por un monto superior a S/. 31,068 asimismo, los contribuyentes no
domiciliados, por las rentas de fuente peruana no sujetas a retencin como pago definitivo.
- Podrn presentar declaracin jurada

Los contribuyentes domiciliados en el pas que, sin estar obligados a presentarla, tengan
saldos con derecho a devolucin.
- No obligados a presentar declaracin jurada anual
Los contribuyentes que hayan obtenido exclusivamente rentas de quinta categora.

Unidad IV

148

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En los casos que tengan que efectuar pago del impuesto no retenido, o cuando soliciten devoluciones del impuesto retenido en exceso, debern aplicar el procedimiento establecido en las
normas correspondientes.

11.2. RENTAS DE CAPITAL: RENTAS DE PRIMERA CATEGORA


Base legal: artculo N. 22, 23 y artculo N. 57 del TUO de la ley del Impuesto a la Renta.
La renta en los ltimos tiempos ha surgido como la base de imposicin ms representativa de
la capacidad contributiva en los pases modernos, es considerado tambin como ndice de la
participacin del contribuyente en los beneficios que brinda los servicios pblicos, el trmino de
renta es utilizada para identificar el ingreso total de una persona, pero es utilizado tambin para
designar los productos netos de fuentes determinadas tales como rentas de sueldo, de capitales,
de ttulos, mobiliario, del trabajo, etc.
En nuestro sistema impositivo y, en especial, para la ley del Impuesto a la Renta, las rentas de
primera categora tienen como fuente productora al capital.
El Capital est constituido por bienes fsicos, muebles o inmuebles, as como por derechos cuya
cesin temporal se haya otorgado a otra persona.
En este sentido el artculo N.22 del TUO de la ley del Impuesto a la Renta, establece como rentas de esta categora bsicamente las producidas por el arrendamiento, subarriendo y cesin de
bienes.
El artculo N.23 del TUO de la ley del Impuesto a la Renta establece cules son los supuestos que
generan ingresos considerados como rentas de primera categora.
La norma seala tambin que la renta es el producto en efectivo o en especie de esto se
puede interpretar que la renta es lo efectivamente cobrado, lo cierto es que de acuerdo con
el artculo N.57 del TUO de la LIR, las rentas de primera categora se imputan al ejercicio en
que se devenguen. Adicionalmente se grava, en esta categora, el monto de los tributos que
el arrendatario haya asumido y que corresponden al locador, como son los arbitrios, impuesto
predial, etc. As tambin cualquier otro importe que, correspondiendo al locador, sea asumido
por el arrendatario.
CONCEPTO DE PREDIO
Se considera predios a los terrenos, incluyendo a los terrenos ganados al mar, a los ros y a otros
espejos de agua, as como las edificaciones e instalaciones fijas y permanentes que constituyan
partes integrantes de dichos predios, que no pudieran ser separadas sin alterar, deteriorar o
destruir la edificacin.
Son rentas de primera categora las producidas por el arrendamiento, subarrendamiento y locacin o cesin temporal de cosas muebles o inmuebles. En esta categora se presume que la
merced conductiva no podr ser inferior al 6% del valor del predio. A esto se le denomina para
fines de la determinacin de la renta bruta RENTA FICTA o RENTA PRESUNTA.
La renta bruta est constituida por el producto en efectivo o en especie, as como los servicios
por los suministrados por el locador y el importe de los tributos que tome a su cargo el arrendatario.

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Los conceptos especficos para determinar la renta bruta de primera categora son:
CONCEPTO ESPECFICO DE RENTA BRUTA DE PRIMERA CATEGORA
RENTA DE PRIMERA CATEGORA

RENTA PRESUNTA*

Arrendamiento de predios amoblados

6% valor del predio (autovalo)**

Cesin de predios por sus propietarios a ttulo gratuito o a


precio no determinado

6% del valor del predio (autovalo)

Cesin de bienes muebles e inmuebles distintos de predios


cuya depreciacin o amortizacin admite la presente Ley,
efectuada por personas naturales a ttulo gratuito a precio
no determinado a un precio inferior al de las costumbres
de la plaza.

8% del valor de adquisicin.

* Si se acredita que no hubo arrendamiento o cesin por todo el ao, entonces la renta presunta se calcular en funcin a
los meses ocupados o cedidos.
** Esta presuncin no se aplica si existen leyes especificas sobre arrendamiento o que se trate de predios arrendados al
sector pblico nacional o arrendado a museos, bibliotecas o zoolgicos

Son rentas de primera categora, las obtenidas por:


Arrendamiento o subarrendamiento de predios
Dentro de estas rentas encontramos al producto en efectivo o especie del arrendamiento o subarrendamiento de predios, incluidos sus accesorios, as como el importe pactado por los servicios
suministrados por el locador y el monto de los tributos que tome a su cargo el arrendatario y
que legalmente corresponda al locador. En estos casos, cuando se arrienden predios amoblados,
se considera como renta de la categora el ntegro de la merced conductiva.
Respecto a la renta que se grava por el monto de los tributos que el arrendatario haya asumido,
como es el pago por arbitrios, impuesto predial, etc., y que legalmente corresponden pagar al
propietario del predio. Dicha situacin muchas veces se da por haberlo as acordado las partes
en el contrato de arrendamiento, donde la carga econmica la soporta el arrendatario, sin este
el verdadero deudor tributario.
Ahora bien, es evidente que solo podr ser imputada esta renta al arrendatario en la medida
que conste en el contrato, pues solo a partir de all la Sunat podr diferenciar y establecer quin
soport la carga econmica del tributo y, en consecuencia, si el propietario se benefici con una
mayor renta, producto de no haber soportado dicha carga.
Vale mencionar que en el caso de arrendamiento, aun cuando sean amoblados, existe la presuncin legal de que el monto del alquiler no podr ser inferior al seis por ciento (6%) del valor del
predio, entendido este como el valor del autovalo declarado conforme a la Ley del Tributacin
Municipal, especficamente el impuesto predial.
No obstante, esta presuncin no es aplicable en la medida que existan leyes especiales sobre
arrendamiento o cuando se trate de predios alquilados al sector pblico nacional, museos, bibliotecas o zoolgicos.

Unidad IV

150

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Finalmente la renta de primera categora generada por subarrendamiento de predios, es equivalente a la diferencia entre la merced conductiva que se abone al arrendatario y la que se deba
abonar al propietario. En este sentido, la norma solo grava la renta que percibe el arrendatario,
en razn del contrato del subarrendamiento celebrado con un tercero. Por tanto, entindase un
doble cobro de renta de primera categora por parte de la administracin tributara, efectuadas
primero al arrendador (propietario del predio) y al segundo arrendatario (subarrendador del
mismo predio).
Locacin o cesin temporal de derechos, muebles y otros inmuebles.
Las producidas por la locacin o cesin temporal de cosas muebles o inmuebles, no comprendidos en el inciso anterior, as como los derechos sobre estos, inclusive sobre los comprendidos
en el inciso anterior.
Asimismo, se presume, sin admitir prueba en contrario, que la cesin de bienes muebles o
inmuebles distintos de predios, cuya depreciacin o amortizacin admite la presente ley, efectuada por personas naturales a ttulo gratuito, a precio no determinado o a un precio inferior al
de las costumbres de la plaza, a contribuyentes generadores de rentas de tercera categora o
a entidades comprendidas en el ltimo prrafo del artculo 14 de la presente ley genera una
renta bruta anual no menor al ocho por ciento (8%) del valor de adquisicin, produccin, construccin o de ingresos al patrimonio de los referidos bienes.
En caso de no contar con documento probatorio, se tomar como referencia el valor de mercado.
La presuncin no operar para el cedente, en los siguientes casos:
a. Cuando sea parte integrante de las entidades a que se refiere el ltimo prrafo del artculo N. 14 de la ley.
b. Cuando la cesin se haya efectuado a favor del Sector Pblico Nacional, a que se refiere
el inciso a) del artculo N. 18 de la ley
c. Cuando entre las partes intervinientes exista vinculacin. En este caso, ser de aplicacin
lo dispuesto por el numeral 4) del artculo N. 32 de esta ley.
Se presume que los bienes muebles e inmuebles distintos de predios han sido cedidos por todo
el ejercicio gravable, salvo prueba en contrario a cargo de cedente de los bienes, de conformidad
con lo que establezca el reglamento.
Base Legal: artculo 23 inciso b) sustituido por el Decreto Legislativo N. 970 que modifica el TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta.
Cuando el arrendamiento es de bienes muebles a ttulo oneroso o a ttulo gratuito, se proceder
a la actualizacin del valor del bien, segn el siguiente cuadro:

Valor de
adquisicin
A ttulo oneroso

Procedimiento de actualizacin

Valor de adquisicin

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IMP diciembre 2002


IPM mes anterior a la adquisicin

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A ttulo gratuito
o precio no
determinado

Valor de mercado

IMP diciembre 2002


IPM mes anterior a la adquisicin

Definiciones
IPM: ndice de Precios al por Mayor.
Valor de adquisicin: Acreditado con comprobante de pago, declaracin nica de
aduanas (DUA) o, en su caso, declaracin nica de importacin (DUI).
Valor de mercado: Es el valor de adquisicin en el pas de un bien nuevo, similar
al cedido a la fecha de la cesin.
IPM diciembre 2002: Mes supuesto para ejemplo, relacionado a la fecha de liquidacin del Impuesto a la Renta.

Valor de las mejoras no reembolsables


La ley de Impuesto a la Renta, tambin considerada como renta de primera categora al valor
de las mejoras introducidas en el bien inmueble por el arrendatario o subarrendatario, en tanto
constituyan un beneficio para el propietario y en la parte que este no se encuentre obligado a
reembolsar (mejoras de recreo o tiles).
Evidentemente, tal renta no se produce si el propietario se hubiera obligado a reembolsarlas
(mejoras necesarias).
As, las mejoras que se consideran renta de primera categora debern computarse como renta
bruta gravable, en el ejercicio en que se devuelva el bien y al valor determinado, para el pago
de los tributos municipales o a, falta de este, al valor de mercado de la fecha de devolucin.
Renta ficta de predios
Tambin se considera como renta bruta anual de primera categora al seis por ciento (6%) del
valor del predio, cedido gratuitamente o al precio no determinado. En este caso, el valor del
predio debe ser entendido como el valor de autoevalo, declarado correspondiente al Impuesto
Predial.
La presuncin considera que el predio ha estado ocupado por todo el ejercicio gravable, salvo
prueba que ha estado ocupado por todo el ejercicio gravable si no se demuestra lo contrario. De
tal forma, la renta ficta del 6% sobre el autoevalo es aplicable a un perodo de doce (12) meses, debindose prorratear en caso se demuestre un perodo menor. Asimismo, deber probarse
que el bien no estuvo ocupado por todo el ejercicio gravable, a efecto de determinar una renta
bruta ficta menor.
No obstante, lo sealado anteriormente, cuando exista copropiedad sobre un predio, no ser de
aplicacin la renta presunta por parte cedida gratuitamente, si uno de los copropietarios ocupa
el bien.
MODIFICACIONES VIGENTES PARA EL 2009
Base Legal: Decreto Supremo N. 176-2004-EF: TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (08.12.04).
Decreto Supremo N. 122-94-EF: Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (21.09.94) y modificatorias. Decreto Legislativo N. 972 (10.03.2007), Ley N. 29308 (31.12.2009) prorroga las exoneraciones y
artculos del D.L. N. 972.

Unidad IV

152

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A partir de este ejercicio, estn vigentes las modificaciones donde se dio inicio a un nuevo sistema de tributacin que entrara en vigencia a partir de 2009; ahora estaramos hablando de
Rentas de Capital (Rentas de 1. y 2. categoras).
Rgimen cedular:
A partir del ao 2009, las rentas se clasifican en tres grandes grupos y se liquidan en forma
separada:
a. Rentas del capital (primera y segunda categoras)
b. Rentas de trabajo (cuarta y quinta categoras)
c. Rentas empresariales (tercera categora)
Hasta el ejercicio 2008, las personas naturales tenan que consolidar sus rentas netas de primera, segunda, cuarta y quinta categora. A partir del 2009, la persona natural determinar en forma separada su renta neta de capital y su renta neta del trabajo. Se ha establecido tambin que
para determinar la renta neta de la primera y segunda categora, se deducir por todo concepto
el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta. Dicha deduccin no es aplicable para las
rentas de segunda categora, comprendidas en el inciso i) del artculo N.24.
Como puede verse, para efectos de determinar la renta neta de la renta de primera y de segunda categora, el legislador ha optado por integrarlas y aplicarles una sola deduccin del 20%.
Esto resulta ms beneficioso para el contribuyente, pues los artculos vigentes hasta el 31 de
diciembre de 2008 establecan la deduccin del 20% para la renta de primera categora y de solo
10% para la renta de segunda categora.
Rentas de capital: Son aquellas que provienen de la explotacin de un capital, mueble o
inmueble, tangible o intangible y se caracterizan porque la fuente de donde provienen (el
capital) es durable y por la misma razn susceptible de generar ingresos en forma peridica.
Se rige por la teora de la renta producto.

PRINCIPALES ASPECTOS
a. Reduccin de las tasas para las renta de primera y segunda categora, en adelante llamadas Rentas de Capital.
b. La consolidacin de las rentas capital y ganancias de capital.
c. La creacin de un sistema dual de tributacin.
d. El sistema dual es positivo para atraer inversiones, por el menor costo impositivo.
e. Se uniformiza el clculo de la renta en las Rentas de capital, en cuanto a la deduccin del
20% RB.
f. Se mantiene la regla de fuentes productoras.

ARTCULO 36 DE LA LIR

Para establecer la renta neta de primera categora y renta neta de segunda categora, se
deducir el 20% de la renta bruta.
La deduccin del 20% no es aplicable para las rentas del 24 i) de la LIR.

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ARTCULO 49 DE LA LIR

La renta neta de primera y segunda categora se denominar Renta Neta del Capital.
La suma de las rentas netas de cuarta y quinta categoras se denominar Renta Neta del
Trabajo. A la Renta Neta del Trabajo se le deduce el ITF y el gasto por donaciones.

ARTCULO 84 DE LA LIR

El pago a cuenta de la renta de primera categora ser de 5%.


Los arrendamientos de bienes muebles e inmuebles y otros conceptos gravados como rentas
de primera categora, a partir del perodo tributario, enero 2009, debern efectuar un pago
a cuenta de 5%.

Pago a cuenta de primera categora:


Los contribuyentes que obtengan rentas de primera categora abonarn con carcter de pago a
cuenta, correspondiente a esta renta, el monto que resulte de aplicar la tasa del 6,25% sobre
el importe que resulte de deducir el 20% de la renta bruta, utilizando para efectos del pago el
recibo por arrendamiento que apruebe la Sunat, que se obtendr dentro del plazo en que se
devengue dicha renta, conforme al procedimiento que establezca el reglamento.
En resumen:
En la declaracin jurada anual, se declarar como rentas de capital:
RB-20%RB = RN en donde a la RN se aplica
RN*6.25% = IMPUESTO
Pago a cta = 5% Pago a cuenta mensual
PRIMERA DISPOSICIN COMPLEMENTARIA TRANSITORIA
Las personas naturales que tengan derecho a arrastre de prdidas de ejercicios anteriores
por prdidas de primera categora y/o prdidas de segunda categora generadas hasta el
ejercicio 2008, se rigen por lo siguiente:
1. Si la prdida es generada en el 2008, el arrastre de cuatro aos se inicia a partir del
ejercicio 2009, imputndose sobre la renta neta del capital declarada anualmente (solo
primera categora) o la Renta Neta del Trabajo.
2. Si las prdidas ya vienen arrastrndose (antes del 2009), se prosigue su cmputo hasta su trmino.
Apartir del 2009 se imputar sobre la renta neta del capital declarada anualmente (solo primera
categora) o la Renta Neta del Trabajo.

Ejemplo: RENTAS DE CAPITAL (primera categora)




Una persona natural alquila un departamento a S/. 2,000 mensuales por todo el ejercicio
2009.
El valor del autoevalu es S/. 400,000.
El pago a cuenta por el alquiler sera de S/. 100 Nuevos Soles (5% de S/.2,000 = 100), es
decir pago 1,200 soles en todo el ao.

Solucin:

En aplicacin de lo que establece el artculo 52-A de la LIR dispone que a la renta neta se
le aplica la tasa de 6.25% (para llegar a la renta neta se le deduce el 20% a la renta bruta)

Unidad IV

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RENTAS DE CAPITAL RB-20%RB= RN*6.25%


Teniendo en cuenta lo anterior, procedemos a desarrollar el caso: El impuesto anual es:
24,000 - 20% de 24,000 =24,000 - 4800 =
19,200 19,200* 6.25% = 1200

Viendo el caso, el resultado es el mismo, si realizamos la siguiente operacin: 24,000 * 5% =


1200




Ahora, hay que hacer la comparacin a efectos de evaluar si es que hay que regularizar la
renta de primera categora.
400,000 x 6% = 24,000
24,000(Renta Bruta) - 20%RB= RN
24,000 - 4,800 = 19200
19,200 x 6.25% = 1,200

Pago en la enajenacin de inmuebles: En los casos de enajenacin de inmuebles o derechos


sobre los mismos, el enajenante abonar con carcter de pago definitivo el monto que resulte
de aplicar la tasa del 6,25%, sobre el importe que resulte de deducir el 20% de la renta bruta.
Arrastre de prdidas: Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que
optaron por tributar como tal, que tengan derecho a arrastre de prdidas de ejercicios anteriores, originadas por operaciones vinculadas a la generacin de rentas de primera o segunda
categora generadas hasta el ejercicio 2008, se regirn por lo siguiente:
a. En el caso que se hubiera generado la prdida en el ejercicio 2008, el arrastre se regir
por lo previsto en el inciso a) del artculo 50 de la ley, considerando el inicio del cmputo
del plazo de cuatro (4) ejercicios a partir del ejercicio 2009, imputndose nicamente
sobre la renta neta de capital declarada anualmente o la renta neta del trabajo.
b. Para las prdidas cuyo plazo de cuatro (4) ejercicios hubiera empezado a computarse
antes del ejercicio 2009, se proseguir con dicho cmputo hasta su trmino. A partir del
ejercicio 2009, se imputarn nicamente sobre la renta neta de capital declarada anualmente o la renta neta del trabajo.

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CASOS PRCTICOS
CASO N. 01:
DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA RENTA DE UN BIEN ALQUILADO
El seor Julio Castro, como persona natural es propietario de un predio ubicado en la Av. Del Aire
N. 253 La Victoria, cuyo valor de autovalo es de S/. 168,000, el mismo que fue alquilado a una
merced conductiva de S/. 2,500 mensuales, durante todo el perodo 2012.
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

CASO N. 02:
PREDIO CEDIDO GRATUITAMENTE
El seor Carlos Ponce, como persona natural, es propietario de un predio ubicado en la Av. San
Borja Norte N. 216 San Borja, cuyo valor de autovalo es S/. 50,000, el mismo que fue cedido
gratuitamente a su hijo, destinado para ser un restaurante a partir de mayo 2012. De enero a
abril el seor acredita estar desocupado, para lo cual cuenta con recibos de servicios pblicos
mnimos (luz, agua, telfono).
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

CASO N. 03:
PREDIO ARRENDADO AL SECTOR PBLICO
El seor Pedro Gonzles, personal natural, con RUC N. 10428009799, tiene un inmueble ubicado
en la Av. Javier Prado N. 658 San Isidro, el cual fue arrendado durante todo el ejercicio 2012 a la
empresa D. Fashion S.A.C por una merced conductiva de S/. 1,200 mensuales. Se sabe que el
autovalo del inmueble asciende a S/. 70,000, tambin posee otro inmueble ubicado en la Av.
Aviacin N. 256 San Borja, el cual fue arrendado durante todo el ejercicio 2012 al Ministerio de
Trabajo y Promocin del Empleo por una merced conductiva de S/. 1,500.
Se sabe que el autovalo del inmueble asciende a S/. 100,000.
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

CASO N. 04:
PREDIO SUBARRENDADO
La seorita Melissa Robles, persona natural, arrienda un local comercial al seor Rodolfo Salazar por la suma de S/. 4,500 mensuales, a su vez el seor Salazar subarrienda a la seorita
Diana Fernndez en S/. 5,600 mensuales. Se sabe que el predio tiene un valor de autovalo
de S/. 160,000.
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

Unidad IV

156

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CASO N. 05:
MEJORAS EN UN BIEN ARRENDADO
El seor Ral Paredes, persona natural, tiene un predio amoblado, ubicado en la Av. Arenales
N. 658 Santa Beatriz, el cual ha sido arrendado durante el ejercicio 2012, por el monto de
S/. 4,000 mensuales. El arrendatario procedi a realizar mejoras sobre este bien, los trabajos
ascendieron a la suma de S/. 10,500 que se realizaron el mismo ao del 2012. El contrato
finaliza el 31-12-2013, el seor Ral Paredes no reconoci y, por lo tanto, no reembols monto alguno a su arrendatario por las mejoras efectuadas. El autovalo del predio asciende a la
suma de S/. 210,000.
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

CASO N. 06:
ARRENDAMIENTO DE UN PREDIO
El seor Vctor Garca, como personal natural, es propietario de un predio ubicado en la Av. Mayorazgo N. 698 La Molina, el mismo que es alquilado a una merced conductiva de S/. 1,000
mensuales, fue alquilado por todo el perodo 2012. El valor autovalo del predio es de S/. 250,000.
Se pide determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2008.

CASO N. 07:
BIEN MUEBLE ARRENDADO POR EMPRESA
El seor Carlos Cornejo, persona natural, tiene una mquina tejedora industrial, el cual ha sido
arrendada durante el ejercicio 2012, a la empresa Pizarro S.A., por el monto de S/. 2,800 mensuales. El valor de la mquina actualizada es de S/. 170.000 al 31-12-12.
Se pide: Determinar la renta bruta, renta neta y el impuesto resultante, de ser el caso, por el
ejercicio 2012.

157

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

EJERCICIO PROPUESTO
1. El seor Samuel Ruiz, personal natural, con RUC N 10428008273, tiene un inmueble
ubicado en la Av. Javier Prado N. 650 San Isidro, el cual fue arrendado durante todo el
ejercicio 2012 a la empresa D. Fashion S.A.C por una merced conductiva de S/. 1,850
mensuales. Se sabe que el autovalo del inmueble asciende a S/. 370,000, tambin
posee otro inmueble ubicado en la Av. Aviacin N. 256 San Borja, el cual fue arrendado
durante todo el ejercicio 2012 al Ministerio de Trabajo y Promocin del Empleo por una
merced conductiva de S/. 1,800.
Se sabe que el autovalo del inmueble asciende a S/. 300,000.
Se pide:
Determinar la renta de primera categora y sus pagos a cuenta por el perodo 2012.

2. El seor Mario Contreras, como persona natural, es propietario de un predio ubicado en


la Av. Del Aire N 255 La Victoria, cuyo valor de autovalo es de S/. 308,000, el mismo
que fue alquilado a una merced conductiva de S/. 2,050 mensuales, durante todo el
perodo 2012. Adems se paga la vigilancia segn contrato por todo el ao por S/. 150.
Se pide:
Determinar la renta de primera categora y sus pagos a cuenta por el perodo 2012.

Unidad IV

158

Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Qu es la renta neta de primera categora? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Para qu sirve el valor del autovalo en las rentas de primera categora? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Cul es el tratamiento tributario en las rentas de primera categora cuando se arrienda al
sector pblico? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Bajo qu principio tributario se determina el Impuesto a la Renta en la primera categora?
Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Mencione cmo se determina el impuesto si es una sociedad conyugal. Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Cul es el tratamiento tributario para los bienes muebles arrendados? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
7. Qu es la renta presunta? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

159

Estudio Contable de la Tributacin I

12
Sesin

Rentas de Capital:
Rentas de segunda
categora
12.1. RENTA DE SEGUNDA CATEGORA

Ley: Texto nico Ordenado de la ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N.
054-99-EF. REGLAMENTO: D.S. 122-94-EF y normas modificatorias.
Intereses originados en la colocacin de capitales
La norma establece que los intereses originados en la colocacin de capitales, cualquiera sea su
denominacin o forma de pago, tales como los producidos por ttulos, cdulas, bonos, garantas
y crditos privilegiados o quirografarios en dinero o en valores, forma parte de las rentas de
segunda categora.
Intereses presuntos: Para los efectos se presume, salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo prstamo en dinero, cualquiera sea su denominacin,
naturaleza, forma o razn devenga un inters no inferior a la tasa activa del mercado promedio
mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguro.
Rige dicha tasa aun cuando no se hubiera fijado el tipo de inters, se hubiera estipulado que el
prstamo no devengar intereses o se hubiera convenido en el pago de un inters menor. Tratndose de prstamos en moneda extranjera, se presume que devenga un inters no menor a la
tasa promedio se depsitos a seis (6) meses del mercado intercambiario de Londres, del ltimo
semestre calendario del ao anterior.
Para tal fin, se debe entender como inters a la diferencia entre la cantidad que recibe el deudor
y la mayor suma que devuelva, en tanto no se acredite lo contrario.
Cuando se efecte cualquier pago a cuenta de capital e intereses, deber determinarse la cantidad correspondiente a estos ltimos en el comprobante que expida el acreedor.
En los casos de enajenacin a plazo de bienes o derechos, cuyos beneficios no estn sujetos al
Impuesto a la Renta, se presumir que el saldo de precios contiene un inters gravado que se
establecer segn lo sealado en prrafos anteriores y se considerar percibido dicho inters a
medida que opera la percepcin de las cuotas pagadas para cancelar el saldo.
Las presunciones establecidas no operan en caso de prstamos al personal de la empresa por

161

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

concepto de adelanto de sueldo que no excedan de una (1) unidad impositiva o de treinta (30)
Unidades Impositivas Tributarias cuando se trate de prstamos destinados a la adquisicin o
construccin de viviendas de tipo econmicos; as como los prstamos celebrados entre los
trabajadores y sus respectivos empleadores, en virtud de convenios colectivos debidamente
establecidos por la Autoridad Administrativa de Trabajo.
Tampoco operaran en los casos de prstamos del exterior otorgados por personas no domiciliadas y en los prstamos de dinero, otorgados bajo el sistema de reajuste de capital.
Las disposiciones sealas se aplicarn en los casos en los que no exista vinculacin entre las
partes intervinientes, de lo contrario se aplicar el valor del mercado.
Inters e ingresos percibidos por socios de cooperativas
Tambin son renta de segunda categora los intereses, excedentes o cualquier otro ingreso que
reciban los socios de las cooperativas como retribucin por sus capitales aportados, con excepcin de los percibidos por socios de cooperativas de trabajos.
Como vemos, este inters, excedentes o ingresos se relaciona directamente con capitales aportados, en este caso, en la constitucin de cooperativas y su esencia para estar gravada es que
ser una especie de retribucin por prstamo a la cooperativa.
Las regalas.
El artculo 27 del TUO de la Ley del impuesto a la Renta modificado por el Decreto Legislativo
N. 945 (23.12.2003) establece como concepto de regala a toda contraprestacin en efectivo
o en especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas diseos o modelos, planos, procesos o frmulas secretas y derechos de autor de trabajos literarios, artsticos o
cientficos, as como toda contraprestacin por la secesin en uso de los programas en uso de
los programas de instituciones para computadoras (software) y por la informacin relativa a la
experiencia industrial, comercial o cientfica.
Para tal efecto, se entiende como informacin relativa a la experiencia industrial, comercial o
cientfica, a toda transmisin de conocimientos, secretos o no, de carcter tctico, econmico,
financiero o de otra ndole referido a actividades comerciales o industriales, con prescindencia
de la relacin que los conocimientos tengan la generacin de rentas de quienes lo recibe y del
uso que estos hagan de ellos.
Para el ordenamiento jurdico tributario, lo importante es que se reciba una contraprestacin por
la cesin de este tipo de intangibles, y ms bienes no interesa qu uso le d el cesionario, pues
aunque no los utilice para generar renta, la contraprestacin pagada ser considerada renta de
segunda categora.
El producto de la cesin de intangibles relacionados la propiedad intelectual
La norma seala que tambin son rentas de segunda categora, el producto de la seccin definitiva o temporal de derecho de llave, marcas, patentes, regalas o similares.
Al respecto, derecho de llave es un elemento integrante del fondo del comercio. Es una parte
importante del patrimonio de una empresa (bienes intangibles), relacionada directamente con
la clientela, el local comercial, el nombre, el crdito, etc.
Por su parte, la marca es el distintivo o seal que el fabricante pone a los productos de su industria, y cuyo uso le pertenece exclusivamente.
Es pues otro bien intangible por representar, identificar y diferenciar a un producto de otro.
Asimismo, la patente, es el documento que oficialmente se le reconoce a alguien una inversin

Unidad IV

162

Facultad de Ciencias Empresariales

y los derechos que esta se deriva, con la consiguiente facultad de explotarlo.


En ese sentido, cualquier sesin definitiva o temporal de estos intangibles relacionados, por la
propiedad intelectual o industrial, origina una renta gravada de segunda categora.
Las Rentas Vitalicias
Las Rentas Vitalicias a las que se refiere como rentas de segunda categora, son aquellos que
provienen de un contrato aleatorio en el que una persona se obliga, ttulo oneroso, a pagar a
otra una renta o pensin peridica (capital o bienes) durante la vida natural de cualquiera de
estas dos personas o de un tercero.
La exposicin de motivos de cdigo civil seala que la renta vitalicia es un crdito que da derecho a un titular a ciertas rentas anuales de dinero que toman el nombre de pensiones mientras
dure su vida, y que deben ser pagadas por el deudor de la misma.
No obstante, estas rentas vitalicias no deben confundirse con las que son consideradas Rentas
de Quinta Categora, las cuales provienen y tienen su origen en el trabajo personal.
El pago obligaciones de no hacer
Tambin son rentas de segunda categora las sumas o derechos recibidos en pago de obligaciones de hacer, salvo que dichas obligaciones consistan en no ejercer actividades, comprendidas
en la tercera, cuarta o quinta categora, en cuyo caso las rentas respectivas se incluirn en las
categoras correspondiente:
Estas obligaciones que contienen prestaciones de no hacer, a cambio de una retribucin, significa una abstencin. Es decir, significa no hacer algo y ser retribuido. Para que constituya renta
de segunda categora, Los ingresos provenientes de esta abstencin deber estar referidos a
actividades que signifiquen, desde el punto de vista de la Ley del Impuesto a la Renta, renta de
primera o segunda categora, como podra ser no alquilar un bien, no ceder una marca o patente, etc.; pues, de lo contrario, significar que est referida a una actividad generadora de renta
de tercera, cuarta o quinta, y deber apuntarse como una estas, respectivamente.
La suma otorgadas en virtud a contratos de seguro de vida
El literal g) del artculo 24 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son rentas
de segunda categora, la diferencia entre valor actualizado de las primas o cuotas pagadas por
los asegurados y las sumas que los aseguradores entreguen a aquellos al cumplirse el plazo estipulado en los contratos totales del seguro de vida, y los beneficios o participaciones en seguros
sobre la vida que obtengan los asegurados.
Estas rentas son comunes en los contratos del seguro de vida que, desde hace algn tiempo,
aparecen como clusula contractual, la posibilidad del recupero de las primas pagadas ms un
plus, determinado por porcentajes o intereses que se calculan en funcin a la edad o tiempo de
pago. Entonces dicho plus es justamente considerado como renta de segunda categora.
MODIFICACIONES VIGENTES PARA EL 2009 EN ADELANTE
Base Legal: Decreto Supremo N. 176-2004-EF: TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (08.12.04).
Decreto Supremo N. 122-94-EF: Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta (21.09.94) y
modificatorias. Decreto Legislativo N. 972 (10.03.2007). Ley N 29308 (31.12.2009) prorroga
las exoneraciones y artculos del D.L. N. 972.

163

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

A partir de este ejercicio, estn vigentes las modificaciones donde se dio inicio a un nuevo sistema de tributacin que entrara en vigencia a partir de 2009; ahora estaramos hablando de
Rentas de Capital (Rentas de primera y segunda categoras)
Rgimen Cedular:
A partir del ao 2009, las rentas se clasifican en tres grandes grupos y se liquidan en forma
separada:
a. Rentas del capital (primera y segunda categoras).
b. Rentas de trabajo (cuarta y quinta categoras).
c. Rentas empresariales (tercera categora).

PRINCIPALES ASPECTOS
a. Reduccin de las tasas para las rentas de primera y segunda categora en adelante llamadas rentas de capital.
b. La consolidacin de las rentas de capital y ganancias de capital.
c. La creacin de un sistema dual de tributacin.
d. El sistema dual es positivo para atraer inversiones, por el menor costo impositivo.
e. Se uniformiza el clculo de la renta en las rentas de capital, en cuanto a la deduccin del
20% RB.
f. Se mantiene la regla de fuentes productoras.
ARTCULO 24 DE LA LIR
Se incluye dentro de la segunda categora a los incrementos y reajustes de capital, y se incorpora
como renta de esta categora a las ganancias o ingresos que provengan de operaciones realizadas
con instrumentos financieros derivados.
ARTCULO 36 DE LA LIR
Para establecer la renta neta de primera categora y renta neta de segunda categora, se
deducir el 20% de la renta bruta.
La deduccin del 20% no es aplicable para las rentas del 24 i) de la LIR.
ARTCULO 49 DE LA LIR
La renta neta de 1 y 2 categoras se denominar renta neta del capital.
La suma de las rentas netas de cuarta y quinta categoras se denominar renta neta del trabajo. A la renta neta del trabajo se le deduce el ITF y el gasto por donaciones.
ARTCULO 52- A DE LA LIR
Las rentas netas del Capital obtenidas por personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el pas estn gravadas
con una tasa de 6.25%, con excepcin de los dividendos que siguen tributando a un 4.1%.
ARTCULO 72 DE LA LIR
Las personas que paguen rentas de segunda categora retendrn el impuesto de forma
definitiva, aplicando la tasa de 6.25% sobre la renta neta. En caso que sea una operacin
gravada la retencin ser de 5%, salvo el caso de operaciones exoneradas que califiquen
como rentas de segunda categora, en las que no proceder la retencin.
ARTCULO 84-A DE LA LIR
En el caso de enajenacin de inmuebles que no es casa habitacin (renta de segunda categora) el enajenante abonar con carcter de pago definitivo la tasa de 5% sobre la ganancia
de capital (diferencia entre el valor de venta y el costo computable).

Unidad IV

164

Facultad de Ciencias Empresariales

Las ganancias de capital no constituyen una renta que provenga del capital, estas representan el
incremento de valor o plusvala que se produce entre la fecha de su adquisicin y su posterior enajenacin. Se grava solo al momento de su enajenacin.

Se rige por la teora del incremento patrimonial.

GANANCIAS DE CAPITAL
Pago definitivo: Tasa efectiva=5%
Sobre RB (ingreso Costo)
Rentas de 2 para El IR ejercicio 2009
GANANCIAS DE CAPITAL
POR PERSONAS DOMICILIADAS
No se incorpora como renta de capital para la determinacin del IR anual
DIFERENCIAS ENTRE RENTAS DE CAPITAL VS GANANCIAS DE CAPITAL
a. Provienen de la explotacin de un capital vs provienen de la enajenacin de un bien de
capital.
b. La fuente (capital) es durable vs la fuente se agota o desaparece como consecuencia de
su enajenacin.
c. Se generan peridicamente vs no se generan peridicamente, sino una vez con la enajenacin del bien.
Ejemplo: RENTAS DE CAPITAL: segunda categora
El Sr. Prez adquiri un inmueble en enero del 2012, por la suma de S/. 300,000 nuevos
soles, el cual ha decidido vender el 20/01/2013 por la suma de S/. 600,000 nuevos soles,
cul es la tasa del impuesto a aplicar?
Tiene que realizar el pago cuenta 0.5% por la venta del inmueble?
Solucin:
RB*5%= IMPUESTO (pago definitivo)
RB= ingreso el costo
RB= 600,000 300,000
RB= 300,000
RB*5%= 300,000*5%= 15,000
IMPUESTO= S/.15,000 nuevos soles como pago definitivo

165

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

EJERCICIO PROPUESTO
1. El Sr. Marino Torres (caso supuesto) ha tenido en el perodo 2012 las siguientes operaciones y desea realizar los clculos de los pagos a cuenta y al cierre del perodo tributario,
calcular la regularizacin del impuesto a la renta por segunda categora:
a. El 15/02/12 percibi intereses por prstamo al Sr. Eduardo Lagos por S/. 35,700.
b. El 20/02/12 percibi intereses por prstamos de dinero a la empresa PER SAC S/.
220,000.
c. El 05/07/12 monto que le abona, por renta vitalicia, la compaa de seguros LA VITALICIA
S/. 140,100.
d. El 18/10/12 pact por derechos de autor S/. 82,800 con la empresa EDITORIAL SURCO SRL
y recibi el pago el 30/10/12 S/. 32,800, el 20/12/12 recibi el pago de S/. 30,000 y el
30/02/13 recibi S/. 20,000
e. El 11/12/12 recibi el pago por las regalas por explotacin de la Marca El Pingino de
la empresa INDUSTRIAL SA por S/. 120,500.
Se pide:
Determinar la renta de segunda categora.

Unidad IV

166

Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cules son las rentas de segunda categora? Explique.
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2. Cmo se determina la renta neta de segunda categora? Explique.
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3. Cul es la base legal de las rentas de segunda categora? Mencione y resuma.
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4. Qu significa que las rentas de segunda categora se liquidan en forma cancelatoria? Explique.
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167

Estudio Contable de la Tributacin I

UNIDAD V

Sesin N. 13

Rentas de trabajo: Renta de cuarta categora

Sesin N. 14

Renta de trabajo: Renta de quinta categora

Sesin N. 15

La renta neta de capital y renta neta


de trabajo, renta de fuente extranjera
y determinacin del impuesto a la renta

13
Sesin

Rentas de trabajo:
Renta de cuarta
categora
13.1. RENTAS DE CUARTA CATEGORA

Las rentas se imputan en el ejercicio gravable en que se perciban. Artculo N. 57 del TUO de la LIR.
a. .Renta Bruta (artculo 33o de la ley)
Son rentas de cuarta categora, las obtenidas por:
a.1. El ejercicio individual de cualquier profesin, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categora.
Se excluye a las personas naturales no profesionales que nicamente perciban rentas por
el ejercicio individual de cualquier oficio a que se refiere el prrafo anterior, y que han
optado por acogerse al Nuevo RUS.
a.2. El desempeo de funciones de:
Director de empresas: Persona integrante del directorio de las sociedades annimas y elegido por la Junta General de Accionistas.
Sndico: Funcionario encargado de la liquidacin del activo y pasivo de la quiebra, o
de administrar temporalmente la masa de la quiebra, cuando se decide la continuacin temporal de la actividad de la empresa fallida.
Mandatario: Persona obligada a realizar uno o ms actos jurdicos, por cuenta y en
inters del mandante.
Gestor de negocios: Persona que, en forma voluntaria y sin que medie autorizacin
alguna, asume conscientemente el manejo de los negocios o de la administracin de
los bienes de otro que lo ignora, en beneficio de este.
Albacea: Persona encargada de cumplir con las disposiciones de ltima voluntad
encomendadas por el testador.
Actividades similares, entre otras, se incluyen a las dietas que perciben los regidores de las municipalidades.
b..Renta Neta
Para establecer la renta neta de cuarta categora, el contribuyente podr deducir de la renta
bruta de ejercicio gravable:

171

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

b.1 El veinte por ciento (20%) de la renta bruta, hasta el lmite de 24 UIT para el ao 2009
(24 UIT x S/. 3,500 = 85,200). Esta deduccin no es aplicable a las rentas percibidas por
desempear funciones de director de empresas, sndico, mandatario, gestor de negocio,
albacea y actividades similares.

DEROGATORIA DE LA SUSPENSIN DE RETENCIONES Y PAGOS DIRECTOS DE RENTAS DE CUARTA CATEGORA


Segn lo establecido en el artculo 86 ltimo y penltimo prrafos, los perceptores de rentas de
cuarta categora que presuman que las retenciones y/o pagos a cuenta efectuados superarn
el monto del Impuesto a la Renta que les corresponda por el ejercicio fijado por el Ministerio
de Economa y finanzas podan solicitar a la Sunat la suspensin de las retenciones del referido
tributo. En caso que dichos contribuyentes superaran el Impuesto a la Renta obtenido en 10% al
total de las retenciones y/o pagos a cuenta efectuados en el mismo, les seran de aplicacin las
sanciones por declaracin de cifras o datos falsos por no inclusin de ingresos en la declaracin
jurada.
PROCEDIMIENTO DE SUSPENSIN DE RETENCIONES Y/O PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA
RENTA.
En Sunat Virtual
La solicitud se presentar exclusivamente a travs de sunat Virtual, utilizando el Formulario Virtual. Para tal efecto, se deber consignar necesariamente la siguiente informacin:
a)
b)
c)
d)

Nmero de RUC.
Tipo y nmero de documento de identidad.
Fecha de nacimiento.
Fecha en que recibi su primer pago mediante recibos por honorarios en el ao.

En las dependencias o centros de servicios al contribuyente


Excepcionalmente, la solicitud se podr presentar en las Dependencias de la Sunat o en los centros de servicios al contribuyente, segn corresponda, cuando la solicitud hubiera sido rechazada
en Sunat Virtual por exceder sus ingresos los lmites establecidos, siempre que:
El contribuyente invoque que la administracin tributaria ha omitido considerar saldos a favor,
pagos a cuenta o retenciones declaradas, as como declaraciones juradas originales o rectificatorias presentadas.
No haya trascurrido ms de treinta (30) das calendario desde la fecha del rechazo.
Para tal efecto, usted utilizar el formato Gua para efectuar la solicitud de suspensin de retenciones y pagos a cuenta Impuesto a la Renta de cuarta categora en el cual deber consignar
la informacin sealada en el punto I, con excepcin de la fecha de nacimiento, y el tipo y N.
de documento de identidad.

Unidad V

172

Facultad de Ciencias Empresariales

NO SE LES DEBEN EFECTUAR RETENCIONES


No se efectuar la retencin del Impuesto a la Renta, de cuarta categora, a los contribuyentes
siempre que el importe de cada recibo por honorarios emitido en el mes sea menor o igual a
S/. 1,500 (Un mil quinientos y 00/100 Nuevos Soles) y cuando el perceptor de las rentas de
cuarta categora haya obtenido la suspensin de retenciones y/o pagos a cuenta del Impuesto
a la Renta.
OBLIGADOS A EFECTUAR PAGOS A CUENTA
No estn obligados a efectuar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de cuarta categora, los
contribuyentes que se encuentren en los supuestos qua se detallan en el siguiente cuadro:
NO OBLIGADOS A EFECTUAR
PAGO A CUENTA DEL IMS/. 2,698
PUESTO A LA RENTA
1. QUIENES PERCIBEN EXCLUSIVAMEN- El total de sus ingresos de cuarta
TE RENTAS DE CUARTA CATEGORA
categora percibidos en el mes
PARA LOS DIRECTORES, SINS/. 2,158
DICOS, MANDATARIOS ETC.
La suma de sus ingresos de
2. OUIENES PERCIBEN RENTAS DE
PAGO A CUENTA DEL IMcuarta y quinta categora perci- S/. 2,698
CUARTA Y QUINTA CATEGORA
PUESTO A LA RENTA
bidos en el mes
SUPUESTOS - 2013

REFERENCIA

NO SUPERE

NOTA:
Respecto del Impuesto a la Renta de cuarta categora, los directores de empresas, sndicos,
mandatarios, gestores de negocios, albaceas y quienes desarrollan actividades similares,
considerarn como monto referencial para la aplicacin de lo dispuesto en la presente resolucin, la suma de S/. 2,158 (Dos mil ciento cincuenta y ocho con 00/100 Nuevos Soles)
mensuales para el ao 2013.
Si en un determinado mes los ingresos por cuarta y quinta categora superan los montos
limites sealados en el cuadro anterior, los contribuyentes debern declarar y efectuar el
pago a cuenta del Impuesto a la Renta que corresponda por la totalidad de los ingresos de
cuarta categora que obtengan en el referido mes.
Precsese que para la determinacin de los montos referentes a la obligacin de efectuar retenciones y/o pagos del Impuesto a la Renta de cuarta categora no se tomarn en cuenta los
ingresos que se encuentren inafectos al Impuesto a la Renta.
Pagos a cuenta
a) Si la suspensin se otorg en aplicacin del supuesto a) respecto al Impuesto a la
Renta, a partir del perodo tributario que corresponda al mes en que se supere el
monto de S/. 32,375 (treinta y dos mil trescientos setenta y cinco con 00/100 Nuevos
Soles) para el ao 2013 de ingresos de cuarta y quinta categora acumulados en el
ejercicio, y por la totalidad de ingresos de cuarta categora obtenidos por el contribuyente desde el primer da de dicho mes.
b) Tratndose de directores de empresas, sndicos, mandatarios, gestores de negocios, albaceas o similares, a los que se refiere el supuesto b) respecto del Impuesto a la Renta, los
pagos a cuenta debern reiniciarse a partir del perodo tributario que corresponda al mes en
que se supere el monto de S/. 25,896 para el ao 2013 (veinticinco mil ochocientos noventa y seis con 00/100 Nuevos Soles) de ingresos de cuarta y quinta categora acumulados en
el ejercicio, y por la totalidad de ingresos de cuarta categora obtenidos por el contribuyente

173

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

desde el primer da de dicho mes.


c) Si la suspensin se otorg en aplicacin de lo sealado en los supuestos c), d), y e) respecto
al Impuesto a la Renta y con posterioridad el contribuyente determinara alguna variacin
en sus ingresos que implique que el saldo a favor y/o el impuesto retenido y/o los pagos
a cuenta efectuados no llegan a igualar o superar el impuesto que corresponda pagar en el
ejercicio, deber reiniciar los pagos a cuenta a partir del perodo tributario que corresponda
al mes en que ello ocurra, y por la totalidad de ingresos de cuarta categora obtenidos por
el contribuyente desde el primer da de dicho mes.
CASO: RENTAS DE CUARTA CATEGORA
Durante el ejercicio gravable 2012, el contribuyente Manuel Lpez Carrillo, adems de las rentas
ya enumeradas anteriormente, por su profesin de abogado y en el ejercicio independiente
de dicha actividad, en una oficina de su propiedad, ha percibido ingresos que se encuentran
consignados en su Libro de Ingresos y se sustentan con los respectivos recibos por honorarios
emitidos. Por otro lado, como director de Servicios S.A.C. con RUC 20123439067, recibi la suma
de S/. 21 600.
A. DETALLE DEL LIBRO DE INGRESOS
Fecha
emisin

Fecha
cobro

Nmero
comprobante

10.12.11

10.01.12

001-244

San Lucas S.A

10.01.12

31.01.12

001-245

Juan Prez Pez

20.01.12

31.01.12

001-246

Carlos Snchez Coa

03.03.12

30.03.12

001-247

Luis C. Zrate S.

15.03.12

31.03.12

001-248

Electro S.A.

22.05.12

22.05.12

001-249

Carlos Snchez Coa

001-250

ANULADO(1)

CLIENTE

S/.
18,000

Retenido
Renta
10%
S/.
1 800

2,800

5,000

(2) 0

3,200

20254033805

12,000

1,200

10076584007

5,000

(2)

20254033716

15,000

1,500

4,200

RUC
CLIENTE
20254033716

10076584007

Monto
Bruto

30.05.12

10.07.12

001-251

San Lucas S.A.

15.06.12

14.07.12

001-252

Jos Villa Alfaro

15.08.12

15.08.12

001-253

Soles S.A

20122359507

12,000

1,200

22.08.12

22.08.12

001-254

Carlos Snchez Coa

10076584007

5,000

(2)

04.12.12

04.12.12

001-255

Juan Prez Pez

12.12.12

26.01.13

001-256

Trmite S.A.

31.12.12

Director de Servicios S.A.C

2,800
20122392202

18,000

1,800

20123439067

21,600

2,160



Nota:
(1) Deber conservar el original y la copia de los Recibos por Honorarios que hubieren sido
anulados, es decir, inutilizados con anterioridad a su entrega, por fallas tcnicas, errores
en la emisin u otros motivos.

Unidad V

174

Facultad de Ciencias Empresariales

B. DETERMINACIN DE LOS PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA


Perodo

Monto
Bruto
S/.

Impuesto
Impuesto Impuesto Recibos de
Resultante Retenido Pagado
Honorarios
S/.
S/.
S/.
Comprobados

Enero

25 800

2 580

1 800

780

244-245-246

Marzo

15 200

1 520

1 200

320

247-248

Mayo

5 000

500

500

249

Julio

19 200

1 920

1 500

420

251-252

Agosto

17 000

1 700

1 200

500

253-254

Diciembre

24 400

2 440

2 160

255

7 860

2 800

TOTALES

Nota:
El recibo N. 244 emitido en diciembre 2011 se incluye en el perodo enero, por cuanto la retribucin ha sido percibida en enero del 2012.
El recibo N. 256 no se considera en el perodo diciembre 2012, por cuanto su cobro se encuentra
pendiente al 26.01.2013.
C. RESUMEN DE LA RENTA BRUTA Y DETERMINACIN DE LA RENTA NETA DE CUARTA CATEGORA
Renta Bruta
Ingresos (segn Libro de Ingresos)
(-)Ingresos no percibidos en el ejercicio
Total ingresos percibidos
a. Renta por trabajo independiente
(S/. 106,600 25,550)
(-) Deduccin
20% de la Renta Bruta por trabajo
independiente (20% de 81,050)
b. Otras rentas de cuarta categora
Dietas de Directorio
Total Renta Neta

S/.
124,600
(18,000)
106,600

S/.

81,050

(16,220)
21,600
86,440

OBLIGACIN DE LLEVAR LIBROS DE INGRESOS


De acuerdo con el inciso c) del articulo N. 65 del TUO de la LIR, los perceptores de rentas de cuarta
categora debern llevar un libro de ingresos y gastos, el mismo que deber cumplir con los requisitos y caractersticas que mediante resolucin establezca la Sunat.

175

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

EJERCICIO PROPUESTO
1. Durante el Ejercicio Gravable 2012 el Sr. Juan Zapata Ros, ha recibido pagos por dietas de
directorio y por los servicios genera rentas por el ejercicio de su profesin de ingeniero en
forma independiente segn el siguiente detalle:
A. DETALLE DEL LIBRO DE INGRESOS
EMISIN

30/11/2011
27/12/2011
30/12/2011
31/12/2011
02/02/2012
21/02/2012
16/05/2012
19/05/2012
30/05/2012
10/08/2012
22/08/2012
30/08/2012
13/10/2012
30/10/2012
17/12/2012
19/12/2012
30/12/2012
31/12/2012

F.DE PAGO

08/12/2011
20/01/2012
13/02/2011
13/02/2012
21/02/2012
21/02/2012
20/05/2012
22/05/2012
31/05/2012
10/09/2012
24/09/2012
10/09/2012
13/11/2012
30/11/2012
19/12/2012
29/12/2013
02/01/2012
03/01/2013

No. DOC

349
350
351
352
353
354
355
356
357
358
359
360
361
362
363
364
365
366

RAZON SOCIAL

CONCEPTO

PERUANA SAC

SERVICIOS

MARIA CHAVEZ TORRES

SERVICIOS

DAMON EIRL

SERVICIOS

MARIO VELEZ SOLIS


PERUANA SAC

SERVICIOS
DIETA DIRECTORIO

ROSA OLARTE RIOS

SERVICIOS

MARLON JARA PEA

SERVICIOS

MALA SRL

SERVICIOS

MARIA CHAVEZ TORRES

SERVICIOS

CECILIA MONTAEZ LU

SERVICIOS

MALA SRL

SERVICIOS

PERUANA SAC

SERVICIOS

MARIO VELEZ SOLIS

SERVICIOS

DAMON EIRL

SERVICIOS

JORGE MOLINA RAMOS

SERVICIOS

TEXTIL SA
MARLON JARA PEA
TEXTIL SA

El contribuyente no tiene suspensin de retenciones.

DIETA DIRECTORIO
SERVICIOS
DIETA DIRECTORIO

MONTO

12,000
23,000
4,500
6,000
21,000
4,000
1,200
30,000
4,900
12,800
8,200
2,380
1,500
1,000
5,500
42,000
3,400
7,800

Se pide:
Determinar la renta de cuarta categora, los pagos a cuenta y la regularizacin del impuesto.

Unidad V

176

Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cules son las rentas de cuarta categora? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Cmo se determina la renta neta de cuarta categora para el ao 2013? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Qu entiende por valor de mercado de las remuneraciones? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cules son las rentas de cuarta categora no tienen deduccin de oficio? Explique y d un
Ejemplo.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Quines no estn obligados a declarar el Impuesto a la Renta anual de cuarta categora?
Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

177

Estudio Contable de la Tributacin I

14
Sesin

Rentas de trabajo:
Renta de quinta
categora
14.1. RENTA DE QUINTA CATEGORA

Base Legal: artculos N.14 tercer prrafo y N. 34 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta - Decreto Supremo 179-2004-EF y modificatorias. Artculo N. 20 inciso c) numeral
4 y d) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta Decreto Supremo N. 122-94-EF,
modificado por el Decreto Supremo N. 086-2004-EF.
Remuneraciones - (Rentas de 5ta. Categora)
Constituye remuneracin para todo efecto legal, el ntegro de lo que el trabajador recibe por
sus servicios (retribucin a su trabajo), en dinero o en especie, sin interesar la forma o la denominacin, siempre que sea de su libre disposicin, conforme al artculo 6 del TUO de la Ley de
Productividad y Competitividad Laboral. Para efectos tributarios, la Ley del Impuesto a la Renta
establece cules son los ingresos que constituyen rentas de quinta categora y, por tanto, estn
afectos a dicho tributo.
Ingresos afectos
Son considerados rentas de quinta categora los ingresos que obtienen las personas naturales
por:
El trabajo personal prestado en relacin de dependencia, con contrato de trabajo a tiempo
determinado o indeterminado que est normado por la legislacin laboral, incluidos cargos
pblicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en
especie, gastos de representacin y, en general, toda retribucin por servicios personales.
En el caso de funcionarios pblicos que, por razn del servicio o comisin especial, se encuentren en el exterior y perciban sus haberes en moneda extranjera, se considerar renta gravada
de esta categora nicamente la que les correspondera percibir en el pas en moneda nacional,
conforme a su grado o categora.


Las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignaciones anuales o
de cualquier otro beneficio otorgado en sustitucin de aquellas.
Los ingresos provenientes de cooperativas de trabajo que perciban los socios.
Los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de

179

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

prestacin de servicios normados por la legislacin civil, cuando el servicio sea prestado en
el lugar y horario designado por el empleador y este le proporcione los elementos de trabajo
y asuma los gastos que la prestacin del servicio demanda.
Los ingresos obtenidos por la prestacin de servicios considerados como renta de cuarta
categora, efectuados para un contratante con el cual se mantenga simultneamente una
relacin laboral de dependencia; es decir, cuando reciba adicionalmente rentas de quinta
categora del mismo empleador. No comprende las rentas obtenidas por las funciones de
directores de empresas, sndico, mandatarios, gestor de negocios, albacea y actividades
similares.

Estos conceptos no comprenden:


Los gastos de viaje, viticos por gastos de alimentacin y hospedaje, gastos de movilidad y
otros gastos exigidos por la naturaleza de sus labores, siempre que no constituyan sumas
muy elevadas que revelen la intencin de evadir el impuesto y que no sean de libre disponibilidad del trabajador.
las retribuciones que se asignen los dueos de las empresas unipersonales, ya que esta retribucin califica como parte de sus ingresos de tercera categora.
Las sumas que el usuario de la asistencia tcnica pague a las personas naturales no domiciliadas contratadas para prestar dicho servicio en el pas, por concepto de pasajes dentro y
fuera del pas y viticos por alimentacin y hospedaje en el Per.
Los gastos y contribuciones realizados por la empresa con carcter general, a favor del personal y los gastos destinados a prestar asistencia de salud de los servidores.

Ingresos inafectos
Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes.
Las compensaciones por tiempo de servicios (CTS), previstas por las disposiciones laborales
vigentes.
Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, tales como
jubilacin, montepo e invalidez.
Los subsidios por incapacidad temporal, maternidad y lactancia.
Ingresos exonerados
Las remuneraciones que perciban, por el ejercicio de su cargo en el pas, los funcionarios y
empleados dentro de la estructura organizacional de los gobiernos extranjeros, instituciones
oficiales extranjeras y organismos internacionales, siempre que los convenios constitutivos
as lo establezcan.
Determinacin del impuesto mensual
El empleador es la persona que paga o acredita las rentas de quinta categora. Asimismo, es el
obligado a retener, declarar y entregar el impuesto al Fisco. La determinacin mensual de la retencin del Impuesto a la renta de quinta categora se calcula segn el procedimiento siguiente:
PASO 1: Proyeccin de la renta anual del trabajador
La remuneracin mensual (incluidos los conceptos remunerativos ordinarios) se multiplica
por el nmero de meses que falta para terminar el ejercicio gravable, incluido el mes al que
corresponda la retencin. A este resultado se le agregan los siguientes ingresos:
Las gratificaciones ordinarias (Navidad, Fiestas Patrias y otras), que se prevea sern percibidas por el trabajador durante el ejercicio.
Las participaciones de los trabajadores en las utilidades de la empresa y las gratificaciones extraordinarias que se hubieran puesto a su disposicin en el mes de la retencin.

Unidad V

180

Facultad de Ciencias Empresariales

Las remuneraciones de meses anteriores, pagos extraordinarios del mes (gratificaciones


extraordinarias, participaciones, horas extras, entre otros) y otros ingresos puestos a
disposicin del trabajador en los meses anteriores del mismo ejercicio.
Toda compensacin en especie que constituya renta gravable, computada al valor de
mercado.

REMUNERACIN
BRUTA ANUAL

Remuneracin
mensual

Nmero de
meses que
falta para
terminar el
ao

Gratificaciones de Navidad
y Fiestas Patrias
otros ingresos percibidos
en el mes
Remuneraciones y otros
ingresos percibidos en los
meses anteriores.

PASO 2 : Determinacin de la renta neta anual


De la remuneracin bruta anual, se deduce un monto fijo, por todo concepto, equivalente a
7 UIT (S/. 25,900 para el Ejercicio 2013)
REMUNERACIN BRUTA ANUAL

Remuneracin Mensual

7 UIT

FORMA DE DETERMINAR EL PAGO A CUENTA DE QUINTA CATEGORA


A la renta neta se le aplica la tasa del impuesto, el cual se podr dividir de la siguiente manera:
ENERO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 12)
FEBRERO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 12)
MARZO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 12)
ABRIL=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 9)
MAYO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 8)
JUNIO =
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 8)
JULIO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 8)
AGOSTO=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 5)
SETIEMBRE=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 4)
OCTUBRE=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 4)
NOVIEMBRE= ((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados / 4)
DICIEMBRE=
((Renta Neta * Tasa de Impuesto) Pagos a Cuenta realizados) Regularizacin

RENTA NETA DE CUARTA Y QUINTA CATEGORA:
Base legal: artculo N. 46 de la Ley del Impuesto a la Renta y artculo N. 26 del Reglamento
de la LIR.
De las rentas de cuarta y quinta categora podrn deducirse anualmente, un monto fijo equivalente a siete (7) UIT. Los contribuyentes que obtengan rentas de ambas categoras solo podrn
deducir el monto fijo por una vez.
Esta deduccin de siete (7) UIT, se efectuar hasta el lmite de las rentas netas de cuarta y quinta
categora percibidas.

181

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Tratndose de funcionarios pblicos que, por razn del servicio o comisin especial, se encuentren en el exterior y perciban sus haberes y moneda extranjera, se considerar renta gravada
de esta categora nicamente la que le correspondera percibir en el pas en moneda nacional.
No constituye rentas de quinta categora
Entre otras las siguientes:
1. Los gastos y contribuciones realizados por la empresa con carcter general a favor del personal y los gastos destinados a prestar asistencia de salud de los servidores a que se refiere
el inciso ll) del Art. 37 de la Ley (num. 3, inc.c ) del Art. 20 del reglamento).
2. Las sumas que percibe el trabajador por asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viticos por gastos de alimentacin, hospedaje
y movilidad (segundo prrafo del inciso a del Art. N. 34 de la ley).
3. Las retribuciones que se asignen los dueos de empresas unipersonales, las que constituyen
rentas de tercera categora.
4. Indemnizaciones laborales, tales como las entregadas con ocasin del despido arbitrario, la
tercera remuneracin entregada por falta de goce vacacional.
Participacin de Utilidades
En el literal c) del artculo N. 34 de la TUO de la LIR se establece que tambin sern considerados
como rentas de quinta categora a las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan
de las asignaciones anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en sustitucin de las mismas.
En efecto la disposicin del D.L. 892 regula el derecho de los trabajadores a participar de las
utilidades de las empresas que desarrollan actividades generadoras de tercera categora.
CASO: QUINTA CATEGORA
El contribuyente Manuel Lpez Carrillo, tambin ha percibido rentas de quinta categora de una
persona jurdica por haberse desempeado como Gerente General, con un haber mensual de
S/. 7,500 de enero a julio y de agosto a diciembre del 2012 ha recibido S/. 8,000, ms gratificacin por Fiestas Patrias y Navidad; tambin ha percibido una gratificacin extraordinaria de S/.
12,000 en el mes de marzo del ao 2012.
A. DETERMINACIN DE LA RENTA BRUTA DE QUINTA CATEGORA

1. Por remuneracin de enero a julio (7,500 x 7)

Monto Percibido
S/.
52,500

2. Por remuneracin de agosto a diciembre (8,000 x 5)

40,000

3. Por gratificaciones julio y diciembre (7,500 + 8, 000)

15,500

4. Por gratificacin extraordinaria

12,000

Concepto

TOTALES

120,000

RETENCIN 5TA CATEGORA

Unidad V

182

Monto Retenido
S/.

14,540(1)

Facultad de Ciencias Empresariales

S/.
7 UIT x 3,650
TABLA IMPTO.
HASTA 27 UIT

120,000
(25,550)
94,450
98,550

15%

IMPTO. PARCIAL
14,168

EJERCICIO PROPUESTO
1. El Sr. Gustavo Rodrguez durante el ejercicio gravable 2012 ha recibido por dietas de directorio emitiendo el recibo por honorarios 001-457 el 01.09.2012 por S/. 74,500 de la empresa
MANOS PERUANAS SA. Adems de la renta ya sealada, genera rentas por el ejercicio de su
profesin de ingeniero en forma independiente segn detalle:
DETALLE DEL LIBRO DE INGRESOS
EMISIN
F.DE PAGO No. RAZON O NOMBRE
08.12.2011
08.01.2012 451 Comercial Ponce SAC
22.12.2011
27.01.2012 452 Walter & Cia SAC
13.01.2012
29.01.2012 453 Comercial Soto EIRL
18.06.2012
18.06.2012 454 Luis Mendoza Prado
15.06.2012
27.06.2012 455 Comercial Soto SAC
20.06.2012
28.06.2012 456 Carlos Cano Lpez
12.09.2012
10.09.2012 458 Ana Mara Vidal Vara
20.09.2012
24.09.2012 459 Peru SAC
23.09.2012
30.09.2012 460 Rosa Luisa Cuba Reyes
04.12.2012
08.01.2013 461 Jos Ramos SRL
15.12.2012
21.01.2013 462 Comercial Soto EIRL
El contribuyente no tiene suspensin de retenciones.

MONTO
S/. 2,500
S/. 1,000
S/. 36,900
S/. 4,500
S/. 1,500
S/. 2,600
S/. 4,400
S/. 41,600
S/. 5, 900
S/.
800
S/. 12,800

Se Pide:
a. Determinar los pagos a cuenta del perodo 2012.
b. Determinar la renta bruta, bruta neta y el impuesto a pagar del ejercicio 2012.
c. Realice la liquidacin del Impuesto a la Renta de cuarta categora.
2. El contribuyente Gustavo Rodrguez, ha recibido los ingresos por el perodo 2012 como sigue: Un sueldo mensual de S/. 5,260, de enero a julio, luego se incrementa a S/. 9,500.
Ha recibido tambin la participacin de utilidades por S/. 13,500 en el mes de marzo y una
bonificacin por movilidad mensual de S/. 420. La compensacin por tiempo de servicios
se pago en el mes de junio por S/. 7,800. En el mes de setiembre recibe una gratificacin
extraordinaria por S/. 12,000; Las H.E. se pagaron en enero S/. 500 en abril S/. 900 y en
diciembre S/. 1,200, adicionalmente recibi por concepto de comisiones en agosto S/. 1,100
y en noviembre S/. 950. En Julio por fiestas se recibe por ser el trabajador del mes una bonificacin de S/. 2,000. El contribuyente informa que el 01 de Octubre naci su primer hijo y
solicita sus vacaciones en el mes de noviembre 2012.
Se Pide:
a. Determinar los pagos a cuenta del perodo 2012.
b. Determinar la renta bruta, bruta neta y el impuesto a pagar del ejercicio 2012.
c. Realice la liquidacin del impuesto a la renta de quintas categora.
d. Determine la renta neta del caso N. 1 y el caso N. 2 del seor Gustavo Rodrguez.

183

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cul es el principio por el cual se determina la renta de quinta categora? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Mencione cinco ingresos considerados rentas de quinta categora.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Mencione los ingresos exonerados de quinta categora y explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Cmo se determina el Impuesto a la Renta de quinta categora? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Mencione cmo se determinan los pagos a cuenta de las rentas de quinta categora.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
6. Mencione tres ingresos que se encuentran inafectos al impuesto de quinta categora
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad V

184

15
Sesin

Renta neta de capital,


renta neta de trabajo,
renta de fuente extranjera y
determinacin del impuesto

15.1. RENTA NETA DE CAPITAL Y RENTA NETA DE TRABAJO


Consolidacin de rentas: A diferencia del sistema actual, que establece la acumulacin de todas las rentas (excepto la 3a y dividendos) para obtener la renta neta global, a partir del 2009,
los contribuyentes generarn tres clases de renta neta: Renta Neta del Capital (1a. y 2a.); Renta
Neta Empresarial (3era.) y Renta Neta del Trabajo (4a. y 5a.) ms la renta de fuente extranjera, de ser el caso.
Las tasas del IR sern variables, segn la renta neta que se genere, dependiendo adems si la
persona natural es habitual o no y si tiene o no la condicin de domiciliada.
Retenciones
En el arrendamiento de inmuebles de propiedad de personas naturales no domiciliadas, la retencin ser el 30% de la renta mensual, sin deducir el 20%, con carcter de pago definitivo.
Igualmente, las personas que paguen rentas de segunda. categora debern retener el 6.25%
de la renta neta (100 20), excepto los dividendos que continuarn afectos al 4.1%. En ambos
casos la retencin tendr carcter definitivo.
No domiciliados
La renta proveniente de la enajenacin de valores mobiliarios realizada dentro del pas, estar
afecta al 5%. Por el contrario, si la venta es realizada fuera del pas, estar afecta al 30%.
Los inmuebles arrendados de propiedad de personas naturales no domiciliadas estarn afectos al
30% de la renta mensual, sin deducir el 20% de gasto que solo corresponde a los domiciliados.
Disposiciones reglamentarias
Estimamos que, con la debida anticipacin, deben expedirse las normas reglamentarias pertinentes, a fin de que los contribuyentes puedan proyectar su Impuesto a la Renta para el prximo
ejercicio, evitando incumplimientos involuntarios. Esperamos que no ocurra como en anteriores

185

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

oportunidades, en que las normas reglamentarias fueron expedidas casi al finalizar el ao en


que deban ser aplicadas, con evidente perjuicio en los sujetos del impuesto.

1. y 2. categora

4. + 5.

1. categora

Unidad V

1. categora

2. categora

2. categora

1. categora

1. categora

186

Facultad de Ciencias Empresariales

Las modificaciones a la renta neta global de fuente peruana, vigentes para el ao 2009
a. Reduccin de las tasas para las rentas de primera y segunda categora, en adelante llamadas
Rentas de Capital.
b. La consolidacin de las rentas capital y ganancias de capital.
c. La creacin de un sistema dual de tributacin.
d. El sistema dual es positivo para atraer inversiones, por el menor costo impositivo.
ARTCULO 49. DE LA LIR
La renta neta de 1 y 2 categoras se denominar Renta Neta del Capital.
La suma de las rentas netas de cuarta y quinta categoras se denominar Renta Neta del
Trabajo. A la Renta Neta del Trabajo se le deduce el ITF y el gasto por donaciones.
La renta neta de tercera categora se denominar Renta Neta Empresarial.
Segn resulta del artculo N. 49 del TUO de la LIR, las personas naturales, sucesiones indivisas
y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el pas que califiquen como contribuyentes del Impuestos a la Renta, sumarn y compensarn los resultados
que arrojen sus distintas fuentes productores de renta peruana, con excepcin de las rentas
de tercera categora y de los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades. El
resultado obtenido constituye la renta neta global.
Deducciones a la renta neta de trabajo
De la renta neta de trabajo se podr decirlo lo siguiente:
a) El Impuesto a las Transacciones Financiera (ITF). Cabe anotar que la deduccin del ITF tendr
como lmite la renta neta global, sin considerar la renta correspondiente a la de quinta categora, de ser el caso.
El ITF deducible deber contar con las constancias de retenciones y percepciones emitidas
por las entidades bancarias o financieras, las mismas que debern consignar el RUC, la razn
de la entidad retenedora del ITF y el monto de la retencin.
b) El gasto por concepto de donaciones otorgadas a favor de las entidades y dependencias del
sector pblico nacional, excepto empresas y de las entidades sin fines de lucro cuyo objeto
social, educacin, culturales, cientficas, artsticas, literarias deportivas, salud, patrimonio
histrico cultural indgena, y otras de fines semejantes, siempre que dichas entidades y dependencias cuenten con la calificacin previa por parte de Ministerio de Economa y Finanzas
mediante resolucin ministerial.
c) Las prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor, proveniente de bienes arrendados generadores de renta de primera categora que no haya sido cubiertas por
indemnizaciones o seguros.
d) La prdida neta total proveniente de fuerte peruana de ejercicios anteriores.
Las prdidas descritas en los literales c) y d), podrn compensarse contra la renta neta de
trabajo. El paso para efectuar la compensacin es de cuatro aos, computados desde el ejercicio gravable en que se obtenga renta neta. El saldo no compensado transcurrido el plazo en
mencin, no podr computarse en los ejercicios siguientes.
Cabe anotar que los contribuyentes que obtengan rentas exoneradas deben considerar entre
los ingresos a dichas rentas a fin de determinar la prdida compensable.

187

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

Caso: Tratamiento de las donaciones efectuadas por personas naturales


El seor Antonio Guerra, vecino de un distrito de Lima, efectu la donacin de carpetas y sillas
al Centro Educacional N. 3084, por esta operacin desembols la suma de S/. 6,300 (incluido el
IGV) para adquirir los muebles donados.
El protagonista de nuestro caso, al momento de calcular el impuesto anual por sus rentas no
empresariales, ha obtenido una renta neta global de S/. 15,000.
Con los datos que se han presentado, se pide calcular el impuesto a pagar.
Datos adicionales
o No posee prdidas tributarias de ejercicios anteriores.
o No hay monto por ITF que deducir.
Solucin:
La determinacin del crdito por donacin se encuentra regulada por el art. 28-B de la LIR, el
cual seala que la donacin mxima deducible (DMD) se calcula segn la siguiente frmula.
RNG ITF (Pt + Pt 1) + RNFE
DMD = ------------------------------------------------11

Donde:
RNG = Renta neta global
ITF
= Deduccin por ITF del ejercicio
Pt
= Prdida de ejercicio
Pt 1 = Prdida de ejercicios anteriores
RNFE = Renta neta de fuente extranjera

Reemplazando en la frmula anterior, tenemos

15,000 0 (0 + 0) + 0
DMD = ---------------------------------------------------11
DMD = S/. 1,364
Del monto real entregado en donacin S/. 6,300, solo se permita la deduccin de S/. 1,364 en
la determinacin del Impuesto a la Renta Neta de Trabajo.

15.2. RENTA NETA DE FUENTE EXTRANJERA


Los contribuyentes domiciliados en el pas sumarn y compensarn entre si los resultados que
arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera y, nicamente, si de dichas operaciones resultara una renta neta, la misma se sumarn a la renta neta de fuentes peruana determinada,
as lo establece el Art. 51 del TUO de la LIR.
Cabe anotar que, en ningn caso, se computar la prdida neta total de fuentes extranjera, la
misma que no es compensacin de los resultados que arrojen fuentes productoras de renta extranjera, no se tomarn en cuenta las prdidas obtenidas en pases o territorios de baja o nula
imposicin.

Unidad V

188

Facultad de Ciencias Empresariales

ARTCULO 51 DE LA LIR
La renta neta de fuente extranjera se sumar a las rentas netas del trabajo o a las rentas netas
Empresariales de fuente peruana, segn corresponda.
Determinacin de la renta neta de fuente extranjera
A fin de establecer la renta neta de fuente extranjera, se deducir de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente.
Salvo prueba en contrario, se presume que los gastos en que se haya incurrido en el conjunto
en rentas de fuente peruana y rentas de fuente extranjera, y no sean imputables directamente
a una o a otras, la deduccin se efectuar en forma proporcional, de acuerdo con el siguiente
procedimiento:

Aplicando a dichos gastos el porcentaje que resulte de dividir los gastos directamente imputables a la renta de fuente extranjera a la que se encuentre vinculada el gasto, entre la
suma de dichos gastos y los gastos directamente imputadas a la renta de fuente peruana de
la categora a la que se encuentre vinculada el gasto multiplicado por cien. El porcentaje se
expresar hasta con los dos decimales:

Sustentacin de los gastos


La informacin de los gastos en comentario, de su imputacin a las rentas de fuente peruana y
de fuente extranjera, la metodologa empleada, las variables y los criterios considerados para
determinar dicha imputacin deber ser elaborada y conservada por los contribuyentes durante
el plazo de prescripcin.
Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarn con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad con las disposiciones legales del pas respectivo, siempre
conste en ellos, por lo menos, el nombre, denominacin o razn operacin, la fecha y el monto
de la misma.
El deudor tributario deber presentar una traduccin al castellano de tales documentos cuando
as lo solicite la Sunat.
Para obtener la renta neta global para el perodo 2008, podramos mencionar el siguiente ejemplo:
1. Renta Neta de Fuente Peruana
Renta neta de primera categora
Renta neta de segunda categora
Renta neta de cuarta y quinta categora
Total Neta de Fuente Peruana
2. Total Renta Neta de Fuente Extranjera
Sub total
TOTAL RENTA NETA IMPONIBLE

S/.

64 098
29 700
185 984
279 782
48 000
327 782
327 782

15.3. DETERMINACIN DEL IMPUESTO ANUAL


Para determinar el Impuesto a la Renta para el ao 2013, se utilizar el sistema dual de tributacin. Las Rentas Netas de Capital son cancelatorias y se aplica segn el artculo N. 52-A de la LIR.

189

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

ARTCULO 52- A DE LA LIR


Las rentas netas del capital obtenida por personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades
conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el pas estn gravadas con una
tasa de 6.25%, con excepcin de los dividendos que siguen tributando a un 4.1%.
Las rentas netas de trabajo se aplicarn para la determinacin del impuesto la escala acumulativa y progresiva segn el artculo N. 53.
ARTCULO 53 DE LA LIR
La escala progresiva acumulativa de 15%, 21% y 30% se aplica sobre la suma de la renta neta
del trabajo y la renta neta de fuente extranjera.
Las tasas del Impuesto a la Renta, segn la siguiente escala:
RENTA NETA IMPONIBLE

Tasa

De 0 UIT Hasta 27 UIT (S/. 99,900.00)

15%

De 27 UIT Hasta 54 UIT (S/. 199,800.00)

21%

Por el exceso de 54 UIT (S/. 199,800.00)

30%

APLICACIN DE LOS CRDITOS


Crditos sin derecho a devolucin
a. Crditos por Impuesto a la Renta de fuente extranjera
El Impuesto a Renta efectivamente pagado en el exterior, siempre que no exceda del importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el
extranjero.
Procedimiento para calcular la tasa media
La tasa media se entender el porcentaje que resulte de relacionar el impuesto determinado con la renta neta global, sin tener en cuenta la deduccin global de las siete (7) UIT por
rentas de cuarta y quinta categora. De existir prdidas de ejercicios anteriores, estas no se
restarn de la renta neta.
Impuesto resultante segn escala
Tasa media = -----------------------------------------------------------------------------Renta neta Global + 7 UIT + perdida de ejercicios anteriores

Crditos con derechos a devolucin


-- Para las rentas netas de capital: Los pagos a cuenta de primera categora, los pagos a cuenta
y retenciones de segunda categora.
--

Para las rentas netas de trabajo: Los pagos a cuenta y retenciones de cuarta categora, y
retenciones de quinta categora.

Como ejemplo podramos mencionar lo siguiente:

Unidad V

190

Facultad de Ciencias Empresariales

IMPUESTO CALCULADO

S/.

S/. 78 247

(-) CRDITOS
Crditos sin derecho a devolucin:
CRDITO POR DONACIONES

(5,598)

CRDITO POR RENTA DE FUENTE EXTRANJERA

(4,800)

Crditos con derecho a devolucin:


PAGOS DIRECTOS
Rentas de primera categora

(8,291)

Rentas de cuarta categora

(2,800)

(11,091)

RETENCIONES
Rentas de segunda categora

(4,455)

Rentas de cuarta categora

(7,860)

Rentas de quinta categora

(15,621)

(27,936)
28,822

Saldo por Regularizar (a favor del fisco)

CASO PRCTICO PROPUESTO: JUAN ALEGRE VARGAS


DATOS GENERALES

El seor Juan Alegre Vargas, con RUC N. 10098276535, de profesin arquitecto, y su esposa,
la seora Claudia Villalobos Alarcn, con DNI N. 10584079, de profesin profesora, con fecha
de nacimiento 12.07.1975; no tienen bienes propios y han optado, con ocasin del pago a
cuenta del mes de enero de 2012, por declarar y pagar el Impuesto a la Renta como sociedad
conyugal por las rentas generadas por los bienes comunes, atribuyendo la representacin de
dicha sociedad al esposo, quien presentar la declaracin jurada anual.
A continuacin se detallan los ingresos percibidos y/o devengados durante el ejercicio gravable 2012 por cada categora de renta, la determinacin de las rentas brutas y netas correspondientes, as como la liquidacin del Impuesto a la Renta y la forma cmo deber presentar su
informacin.
1. RENTAS DE PRIMERA CATEGORA
A. PREDIOS
2. La sociedad conyugal es propietaria de los siguientes predios:
Uso

Autoavalo
2012

Alquiler
mensual

Mejoras
incorporadas

Casa habitacin (alquilada


por todo el ao 2012)

S/. 190,000

US$ 350 (de enero


a diciembre )

S/.12,000 (*)

Calle Grau 203, Dpto. Departamento (alquilado


N. 101, Barranco.
por todo el ao 2012)

S/. 120,000

S/. 630

--

Casa habitacin
(cesin gratuita por todo
el ao 2012)

S/. 90,000

--

--

Calle Bolvar N. 440, Casa habitacin y oficina


Miraflores.
(**)

S/. 200,000

--

--

Predio
Calle Los Artesanos
N. 154, Chorrillos.

Calle Brisas
N. 120,Tumbes.

191

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

(*) El valor de las mejoras incorporadas en la casa-habitacin se considera como renta


afecta en el ejercicio en que se devuelva el inmueble, y siempre que no exista reembolso. Dicho inmueble fue devuelto en el mes de diciembre 2012 y no se efectu el pago a
cuenta correspondiente.
(**) Casa-habitacin ubicada en Calle Bolvar N. 440, Miraflores, ocupada por los propietarios no genera renta alguna, an cuando el seor Juan Alegre Vargas, utilice parte de
la misma como oficina para ejercer su profesin.
El seor Alegre Vargas, en calidad de arrendador, ha efectuado pagos a cuenta del Impuesto a la Renta por un total de S/. 2,503.
3. La sociedad conyugal alquil un inmueble ubicado en la Calle Los Pintores N. 180, Jess
Maria por el que pagaron durante todo el ao 2012, la suma mensual de S/. 650 Nuevos
Soles al seor Carlos Garca Mesones (propietario) identificado con RUC N. 10403758693.
Dicho inmueble fue subarrendado por todo el ao 2012 a la seorita Mara Alejandra Carrasco Gmez, por la suma mensual de S/. 880 Nuevos Soles.
2. RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
Durante el ejercicio, el contribuyente Juan Alegre Vargas percibi las siguientes rentas de
Segunda Categora y fue objeto de retencin respectiva, de acuerdo con el detalle siguiente:

(*) El monto retenido = [(monto percibido 10% del monto percibido) x 15%].
(**) Las regalas por concepto de derechos de autor estn exoneradas del impuesto (artculo 24 de la
Ley N. 28086 - Ley de democratizacin del libro y de fomento de la lectura).
(***) El monto retenido = Monto percibido x 4.1% (sin deduccin del 10%). El impuesto fue retenido y
pagado.

A. GANANCIA DE CAPITAL

El seor Alegre Vargas y su esposa adquirieron una casa de playa ubicada en el distrito de
Punta Negra, en octubre de 2005 por la suma de S/. 80,000. Posteriormente, con fecha 30 de
noviembre de 2012 la vendieron por un importe de S/. 87,000, que fue pagado al contado a

Unidad V

192

Facultad de Ciencias Empresariales

la firma de la minuta de compra-venta. El contribuyente cumpli con efectuar el pago a cuenta


del Impuesto a la Renta de segunda categora por S/. 435 (S/. 87,000 x 0.5%) dentro del plazo
establecido, segn la boleta de pago- Formulario Virtual N. 1662 - Cdigo de tributo 3021.
La operacin fue realizada en el Banco Mi Pas, identificado con RUC N. 20101792201.
Dicha entidad emiti una constancia de retenciones de ITF, por el importe de S/. 69.60.
Determinacin de la ganancia de capital por la enajenacin de inmueble
Datos generales de la enajenacin de la casa de playa

(*) Son las casillas que determinan el clculo de la ganancia de capital neta de la casilla 520.
Actualizacin del valor de adquisicin del inmueble (Literal a), numeral 21.1 del artculo 21
de la Ley). Valor de adquisicin = 80,000 x 1.04 (*) = 83,200
(**) ndice de Correccin Monetaria supuesto para el ao 2005(ao en que se adquiri el inmueble).

capital netas

solo

renta bruta
renta neta de segunda categora
4. RENTAS DE QUINTA CATEGORA
El contribuyente Juan Alegre Vargas ha percibido Rentas de Quinta Categora de una persona
jurdica por su labor como arquitecto, con un haber mensual de S/. 4,000 Nuevos Soles de enero

193

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

a diciembre de 2012, ms las gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad. Adems, ha percibido
una bonificacin como prestacin alimentaria (Ley N. 28051) de S/. 2,000 anual.
Por otra parte, en los meses de mayo y noviembre, el seor Alegre Vargas percibi la suma de
S/. 4,000 como Compensacin por Tiempo de Servicios (CTS) y en diciembre percibi la suma de
S/.1,750 por concepto de gratificacin extraordinaria.
Adems, percibi ingresos por la suma de S/. 2,000, por la prestacin de servicios considerados,
dentro de la cuarta categora, efectuados para la misma empresa con la cual mantiene simultneamente una relacin laboral de dependencia. Dichos ingresos deben ser considerados dentro
de las rentas de quinta categora, a que se refiere el inciso f) del artculo 34 de la ley.
La empresa, como agente de retencin, le ha entregado el certificado de retenciones por la
suma de S/. 5,640.
5. RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA

dlares americanos
construccin

dlares americanos (*)


renta neta de fuente extranjera
(*) La prdida de US$ 2,200 por el robo del vehculo, ocurrido en Panam, no es compensable para efecto de determinar el Impuesto a la Renta, porque dicho pas est en la lista de pases o territorios de
baja o nula imposicin.

Nota : El impuesto abonado en el exterior en agosto de 2012 es de US$.60 dlares americanos,


equivalente a S/. 189.60. Tipo de cambio: S/. 3.160.
DETERMINACIN DEL MONTO DE DONACIONES
En el 2012, el seor Juan Alegre Vargas ha efectuado las donaciones que se detallan a continuacin:


Universidad Nacional Mayor de San Marcos - UNMSM


Hogar Clnica San Juan de Dios
Club Ocano Pacfico (*)

S/.

5,000
5,000
3,000

Para efecto de la deduccin de la donacin de la Renta Neta Global, solo se aceptar un monto mximo
que en conjunto no exceda del 10% de la Renta Neta Global Anual.

(*) La donacin efectuada al Club Ocano Pacfico por S/. 3,000 no se considera como gasto deducible para la determinacin del Impuesto a la Renta, porque no cumple con los requisitos exigidos
(Inciso b) del artculo 49 de la Ley).

Unidad V

194

Facultad de Ciencias Empresariales

(*) Donacin mxima deducible = RNG- ITF- (Pt + Pt-1) + RNFE

11
Donde:
RNG = Renta neta global
ITF
= Impuesto a las transacciones financieras
Pt
= Prdida del ejercicio
Pt-1 = Prdida del ejercicios anteriores
RNFE = Renta Neta de fuente extranjera

EJERCICIO PROPUESTO
I. DATOS GENERALES
El Sr. Juan Ros Lagos, con RUC N. 10511129374, de profesin ingeniero, tiene los siguientes
ingresos percibidos y/o devengados durante el ejercicio 2012:
II. RENTAS DE PRIMERA CATEGORA
A. PREDIOS
1. Alquila el inmueble ubicado en el Jr. Piura N. 1058, distrito de San Isidro con un valor de
autoavalo para el 2012 de S/. 890,000 desde el 01 de enero 2008 al 31 de diciembre del
2012, por un valor de S/. 2,850 mensuales con un incremento semestral del 20% segn
contrato. Adems, paga la cantidad de S/. 300 mensuales por concepto de mantenimiento y
limpieza del inmueble tambin segn contrato, y se pag el impuesto predial en el mes de
marzo 2012 por S/. 5,500. En el mes de setiembre 2012 se hicieron mejoras en el inmueble
por S/. 18,000 que no ser reembolsado por el propietario. El 31 de diciembre, al trmino
del contrato, se entrega el local.
2. Se alquila el predio en Av. Repblica de Panam N. 2955, distrito de Surco, por un valor de
S/. 1,000 mensuales a la Municipalidad de Surco. La municipalidad tambin paga los servicios de vigilancia mensual por S/. 150. El predio tiene un valor de autoavalo para el 2012
de S/. 490,000.
B. MUEBLES
3. Es propietario de una camioneta marca FORD recibido a ttulo gratuito, este tiene un valor de
mercado en el mes de febrero es S/. 85,000 y para el mes de marzo es S/. 95,000, que fue
alquilado al seor Joaqun Lirio Ramos por S/. 1,250 durante el perodo de marzo a octubre

195

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

del 2012, segn contrato de arrendamiento. El IPM de febrero es 151.223452, IPM marzo
es 151.856251 El IPM de setiembre 2012 es 153.923452, IPM octubre 2012 es 154.256251
4. La mquina textil adquirida en diciembre del 2005, por un valor segn factura de S/. 310,000
dicha mquina han sido cedidos gratuitamente a la empresa textil Manos Peruanas SAC por
el perodo de junio a diciembre del 2012 el IPM de noviembre 2005 es 148.623452, IPM diciembre 2005 es 149.266251, IPM de noviembre 2012 es 155.623452, IPM diciembre 2012
es 155.996251
III. RENTAS DE SEGUNDA CATEGORA
1. Los dividendos obtenido por las acciones de la empresa RO SAC son por el monto de
S/. 58,000 y que al cierre del ejercicio ya se cancelaron el 60%.
2. Los intereses ganados por colocacin de capitales son S/. 75,000 prestado al Sr. Eduardo
Rojas y que al cierre del perodo queda pendiente de cancelacin S/. 38,000
3. Recibi intereses por prstamos de dinero a la empresa MANOS SAC por S/. 180,000 y la
empresa ha depositado en su cuenta corriente la cantidad de S/. 162,000 hasta el 31 de
diciembre del 2012.
4. Segn contrato, las regalas del perodo como inventor es de S/. 100,500 que paga la empresa HELADOS SRL por un monto de S/. 70,500.
5. Pact por obligaciones de no hacer por cesin de marca la suma de S/. 62,000, durante el
ejercicio ya se le cancela S/. 42,000 de la empresa SOMOS SAA
6. Las acciones de trabajo han pagado participaciones por S/. 50,000
IV. RENTAS DE CUARTA CATEGORA
Durante el ejercicio gravable 2012, el Sr. Juan Ros Lagos ha recibido pagos por dietas de directorio y por los servicios genera rentas por el ejercicio de su profesin de ingeniero, en forma
independiente, segn el siguiente detalle:
A. DETALLE DEL LIBRO DE INGRESOS
EMISIN
30/11/2011
27/12/2011
30/12/2011
31/12/2011
02/02/2012
21/02/2012
16/05/2012
19/05/2012
30/05/2012
10/08/2012
22/08/2012
30/08/2012
13/10/2012
30/10/2012
17/12/2012
19/12/2012
30/12/2012
31/12/2012

F.DE PAGO
No. DOC
08/12/2011
349
20/01/2012
350
13/02/2012
351
13/02/2012
352
21/02/2012 353
21/02/2012
354
20/05/2012
355
22/05/2012
356
31/05/2012
357
10/09/2012
358
24/09/2012
359
10/09/2012
360
13/11/2012
361
30/11/2012
362
19/12/2012
363
29/12/2012
364
02/01/2013
365
03/01/2013
366

RAZON SOCIAL
PERUANA SAC
MARIA CHAVEZ TORRES
DAMON EIRL
MARIO VELEZ SOLIS
PERUANA SAC
ROSA OLARTE RIOS
MARLON JARA PEA
MALA SRL
MARIA CHAVEZ TORRES
CECILIA MONTAEZ LU
MALA SRL
PERUANA SAC
MARIO VELEZ SOLIS
DAMON EIRL
JORGE MOLINA RAMOS
TEXTIL SA
MARLON JARA PEA
TEXTIL SA

CONCEPTO
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
DIETA DIRECTORIO
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
SERVICIOS
DIETA DIRECTORIO
SERVICIOS
DIETA DIRECTORIO

MONTO
12,000
23,000
4,500
6,000
21,000
4,000
1,200
30,000
4,900
12,800
8,200
2,380
1,500
1,000
5,500
42,000
3,400
7,800

El contribuyente no tiene suspensin de retenciones y gira sus recibos de acuerdo a esto.

Unidad V

196

Facultad de Ciencias Empresariales

V. RENTAS DE QUINTA CATEGORA


El contribuyente Juan Ros Lagos tiene un hijo menor de edad y recibe como remuneracin
bsica de S/. 7,900, de enero a junio y despus tiene un incremento a S/. 9,000 dentro de los
derechos del trabajador est a libre disposicin de S/. 400.
Tambin recibe la participacin de utilidades en el mes de mayo por S/. 15,000 y la Cts por S/. 8,000.
En el mes de setiembre recibe el pago por una gratificacin extraordinaria por buen desempeo
de S/. 13,500 y una bonificacin por cumpleaos S/. 2,500. En el mes de diciembre una gratificacin extraordinaria de S/. 5,000
VI. RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA
1. Un negocio en Espaa le report una utilidad de S/. 40,000 con una retencin de impuestos de S/. 10,800.
2. Un negocio en Brasil le report una prdida de S/. 17,000.
3. Un negocio en Alemania le report una utilidad de S/. 80,000 con una retencin de impuestos de S/. 12,200.
VII. INFORMACIN ADICIONAL
1. Una donacin a la Universidad Nacional Mayor de San Marcos por S/. 58,000.
2. Tiene un saldo a favor del perodo 2011 S/. 19,000
3. El ITF pagado en el ejercicio 8,900.
SE PIDE:
1. Determinar los pagos a cuenta de las rentas de primera, segunda, cuarta y quinta categora para utilizarlos como crditos con derecho a devolucin.
2. Determinar la renta neta y bruta anual de cada categora, as como la renta neta de
fuente peruana y de fuente extranjera.
3. Calcule el impuesto a pagar y saldo por regularizar.
4. Determine la tasa media y el crdito por donaciones.

197

Estudio Contable de la Tributacin I

Universidad Peruana Unin

AUTOEVALUACIN
Reforzando las competencias a lograr
1. Cmo se determina la renta neta de capital? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
2. Cmo se determina la renta neta de trabajo? Explique.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
3. Cmo se determina el Impuesto a la Renta Anual? D un Ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
4. Qu es la tasa media? D un ejemplo
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
5. Cul es el tratamiento de las donaciones? Explique
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________

Unidad V

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Facultad de Ciencias Empresariales

6. Mencione tres crditos con derecho a devolucin.


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7. Mencione tres crditos sin derecho a devolucin.
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8. Cul son las tasa del Impuestos a la Renta? Explique.
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9. Qu se hace con las prdidas de ejercicios anteriores? Explique.
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10. Cmo se sustentan los gastos en el exterior?
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Estudio Contable de la Tributacin I

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS
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