AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES

Amortissements dégressifs comme modèle

Par M. Mohammed KMIMECH

Jeune cadre Marocain, professionnel de la fiscalité, il exerce actuellement son métier à Oujda.

PLAN
INTRODUCTION : I ² AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES : (Aspect fiscal) A ² Amortissements exceptionnels et accélérés.
1) ² Amortissements exceptionnels. a - Cas de subventions d·équipement. b - Cas de profits exonérés suite à option pour réinvestissement. 2) ² Amortissements accélérés.

B ² Amortissements dégressifs.
1) ² Définition. 2) ² Caractéristiques.

II ² AMORTISSEMENTS DEGRESSIFS : ( Aspect comptable). A ² Elaboration des tableaux :
1) ² Tableaux de calcul des amortissements dégressifs. 2) ² Tableaux de combinaison (Amort. linéaire et amort. dégressif )

B ² Fonctionnement des comptes :
1) ² Exemples pour cas courants. 2) ² Exemples pour cas de cession.

Liste des abréviations
1- Amort : Amortissement. 2- B.O : Bulletin Officiel. 3- D.E.A. : Dotation d'exploitation aux amortissements...

4- DH : Dirham. 5- D.N.C : Dotations non courantes. 6- H.T : Hors taxe. 7- Reprise N.C : Reprises non cournates. 8- Amort.ml.tr. : Amortissement materiel de transport. 9- I.S : Impôt sur les sociétés. 10- I.G.R : Impôt général sur le revenu.

Introduction : L·amortissement est la constatation comptable de la dépréciation des éléments de l·actif immobilisé, qui se déprécient avec l·usage, le temps ou le dépassement technique. Ces aléas rendant les biens en question vétustes et obsolètes. L·amortissement qui est une charge et non une dépense, constitue un élément important de l·autofinancement de l·entreprise ou de la société dans la mesure où il leur permet de reconstituer ² en franchise d·impôt ² le capital investi, pour l·acquisition des immobilisations de remplacement. On peut évoquer " la notion économique ", en parlant de l·amortissement technique qui correspond à la dépréciation la plus réelle possible d·un élément de l·actif, calculée non pas sur la durée de la vie fiscale, mais de la durée réelle, et qui est pris en considération dans la comptabilité analytique. mais, il serait intéressant et plus opportun - vu notre sujet- de parler de l'amortissement fiscal. Ce dernier étant la dotation admise par le fisc en déduction des bénéfices. Les déductions en cause peuvent être inférieures à l'amortissement comptable. C'est le cas depuis 1992 du plafonnement des déductions des voitures de transport de personnes à 200.000 DH sur 5 ans, soit 40.000 DH par exercice. Elles peuvent aussi bien être supérieures aux annuités comptables. L·amortissement fiscal constitue, dans ce cas, un moyen de politique économique, en vue d·inciter et de stimuler l·investissement. Les amortissements dérogatoires s·inscrivent dans ce cadre.
I ² AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES : (Aspect fiscal).

Définition : Les amortissements dérogatoires représentent en général, la quote-part supplémentaire d·amortissements pratiqués, afin de bénéficier d·avantages fiscaux. Le plan comptable général français définit les amortissements dérogatoires comme étant : " Amortissements ou fraction d·amortissements ne correspondant pas à l·objet normal d·un amortissement pour dépréciation et comptabilisés en application des textes particuliers " (1) En plus de l·amortissement dégressif qui s·inscrit dans ce cadre et qui constitue l·idée centrale du thème, on peut retenir deux autres types d·amortissements dérogatoires (2) ² ne serait ce que pour les citer et les proposer à un éventuel développement dans le futur. ² : A ² Amortissements exceptionnels et accélérés : 1) ² Amortissements exceptionnels :

De l·ordre de deux, ils sont contenus dans le texte de loi : a - Les dispositions de l·amortissement exceptionnel en cas de subventions d·équipement, figurent dans l·article 7, alinéa 7° de la loi 24-86 portant réglementation de l'impôt sur les sociétés (I.S) et l·article 15, alinéa 7° de la loi 17-89 instituant l'impôt général sur le revenu (I.G.R). Le texte I.S. stipule : " Les sociétés qui ont reçu une prime d·équipement qui a été rapportée intégralement à l·exercice au cours duquel elle a été perçue, peuvent pratiquer, au titre de l·exercice ou de l·année d·acquisition des équipements en cause, un amortissement exceptionnel d·un montant égal à celui de la prime. " b - L·amortissement exceptionnel des biens, en cas de profits exonérés suite à engagement pour réinvestissement du produit de cession est régi par les dispositions des articles 19 paragraphe I et 18 paragraphe I, respectivement de l·I.S. et de l·I.G.R. D·après le premier, " Le montant des profits réalisés et exonérés qui excède celui des abattements visés au a) ci-dessus, est transféré à un compte de réserve obligatoirement affecté à l·amortissement exceptionnel des investissements réalisés et ce, au titre de l·exercice de la réalisation desdits investissements. Les amortissements annuels normaux sont calculés sur la valeur résiduelle de ces investissements." (3) 2) ² Amortissements accélérés : Ces amortissements sont gérés par des textes particuliers, formant code des mesures d·encouragement aux investissements industriels. Il s·agit de la loi 17-82 promulguée par Dahir n° 1-82-22 du 17-01-83 (B.O. n° 3664 du 19-01-83), telle qu·elle a été modifiée et complétée (4). Ainsi les entreprises industrielles ou à caractère industriel nouvelles« bénéficiant d·un programme d·investissement reconnu conforme et s·implantant dans la zone III ou IV peuvent ² d·après l·article 19 ² dans certaines conditions, bénéficier des " « amortissements accélérés dans la limite du double des taux généralement admis au sens de la pratique fiscale " (5). B ² Amortissements dégressifs : 1) ² Définition : L·amortissement dégressif ou décroissant est un amortissement fiscal dont le mode de calcul tient compte, autant que faire se peut, de la perte réelle subie par les immobilisations durant chacun des exercices probables d·utilisation. Ce mode d·amortissement s·imprègne de la réalité économique et de la constatation de fait, qui montrent qu·un bien d·équipement perd souvent de la valeur lors des premières années d·usage. C·est ainsi qu·un bien neuf devient durant sa première année seulement un bien d·occasion avec une chute notoire dans la valeur vénale. L·amortissement dégressif ² à l·inverse de l·amortissement linéaire ² accorde en effet la possibilité d·amortir tous les biens éligibles, par des annuités nettement plus importantes au début. Il est de ce fait plus proche de l·évolution réelle dans le temps de la valeur des éléments de l·actif. 2) ² Caractéristiques : L·amortissement dégressif a été introduit dans la fiscalité marocaine par l·article 12 de la loi de finances 1994. Ce dernier comporte des dispositions communes à l·I.S. et à l·I.G.R, insérées respectivement dans l·article 7 ter et 15 ter (6).

Le législateur marocain a choisi l·amortissement dégressif à taux constant qui présente la particularité d·être calculé par référence à l·amortissement linéaire en appliquant un coefficient multiplicateur (7) aux taux admis. Ainsi ² et en plus des particularités ² toutes les règles comptables et fiscales régissant l·amortissement linéaire sont requises en présence de l·amortissement dégressif, étant donné que le premier reste l·amortissement de droit commun, en ce sens que : a ² En l·absence de l·amortissement dérogatoire c·est l·amortissement linéaire qui est pratiqué. b ² Même en présence de l·amortissement dérogatoire, les annuités linéaires doivent être constatées en comptabilité. Les annuités dégressives sont obtenues en appliquant les taux sur la valeur nette comptable (qui est la valeur d·origine pour la première année). Ainsi les taux constants sont appliqués sur une valeur variable qui va en s·amenuisant, entraînant des annuités conséquentes. (8) A compter de la date d·effet qui est le 01-01-94, tous les biens d·équipements inscrits à l·actif peuvent donner lieu à l·application de cet amortissement, à l·exclusion des immeubles quelle que soit leur destination et des voitures de transport de personnes autres que celles énumérées à l·article 7, 7° de l·I.S. Pour ce qui est de l·option à l·amortissement dégressif, on retient qu·elle est tacite du moment qu·il n·y a aucune formalité à accomplir et dès lors qu·on applique les taux spécifiques à compter de la première année d·acquisition du bien. Elle est irrévocable, dans ce sens qu·on ne peut revenir à l·amortissement linéaire après avoir pratiqué, durant la première année, le dégressif. L·option est enfin individualisée, étant donné la possibilité de la réserver à un ou plusieurs biens de l·actif immobilisé, tout en gardant le droit de pratiquer le linéaire pour les autres. On note par ailleurs que l·amortissement dégressif n·est pas cumulable avec les amortissements accélérés institués par le code des investissements industriels. II ² Amortissements Dégressifs : (Aspect comptable). En comptabilité, on ne peut envisager l·écrituration de l·amortissement dégressif que par la superposition de deux amortissements : le linéaire et le dérogatoire. D·où la passation de dotations courantes et de dotations non courantes dans un premier lieu. Après coup, et dès que l·amortissement linéaire donn e des annuités supérieures à celles de l·amortissement dégressif, on pratique alors des reprises non courantes. Il y a lieu donc de retenir comme " règle comptable " ce qui suit : 

Premièrement : Lorsque l·amortissement fiscal est supérieur à l·amortissement comptable, la différence est portée à un compte de provision réglementée, appelée :

" Provision pour amortissement dérogatoire " par le débit du compte" dotations non courantes pour amortissements dérogatoires ". 

Deuxièmement : Lorsque l·amortissement comptable devient supérieur à l·amortissement fiscal, une reprise dans les produits imposables est opérée sur la provision constituée

initialement, pour venir contrebalancer la différence en plus des dotations normale s par rapport à l·amortissement fiscal. Les tableaux suivants, notamment les tableaux de combinaison entre amortissements fiscaux et comptables, vont faciliter l·assimilation de ce qui a été exposé, et aider à mieux comprendre la passation des écritures. A ² Elaboration des tableaux : Exemple 1 : Un matériel roulant acquis le 01-01-1994. Montant HT 400.000 DH. Taux amortissement linéaire 20% (Amortissables/5 ans)Taux amortissement dégressif 20% x 2 = 40%. 1) - Tableau de calcul.
Amortissement Dégressif. Exercice Base de calcul 1994 1995 1996 1997 1998 TOTAL 400.000 240.000 144.000 86.400 86.400 Taux 40 % 40 % 40 % (50 %) (50 %) Annuités 160.000 96.000 57.600 43.200 43.200 400.000 Valeur Résiduelle 240.000 144.000 86.400 43.000 -0-

2) ² Tableau de combinaison :
Amortissement Linéaire D.E.A 80.000 80.000 80.000 80.000 80.000 400.000 Amortissement Dérogatoire Annuités (D.N.C) 80.000 16.000 -0-0-096.000 Reprises N.C -0-022.400 36.800 36.800 96.000

Exercice 1994 1995 1996 1997 1998 TOTAL

Amortissement Fiscal 160.000 96.000 57.600 43.200 43.200 400.000

Exemple 2 : Soit un équipement acquis le 01-07-94 pour 500.000 Dh (HT) Amortissable sur 4 années : Taux linéaire 25 % Taux dégressif 25 % x 1,5 = 37,50% 1) ² Tableau de calcul :
Amortissement Dégressif Exercice Base de l·amortissement 500.000 406.250 253.906 Observations Taux 37,50% 37,50% (33,33%) Annuité 93.750 152.344 101.563 Valeur résiduelle. 406.250 253.906 152.343 6 mois 12 mois 12 mois

1994 1995 1996

1997 1998 TOTAL

253.906 253.906

(33,33%) (33,33%)

101.563 50.780 500.000

50.780 -0-

12 mois 6 mois

Pour le calcul des 3 dernières annuités, il y a lieu de revenir à la règle du quotient de la valeur nette sur la période restant à courir dès 1996, soit 1/3 de cette valeur pour 1996, 1997 et 1998. Mais, étant donné qu'il s'agit pour 1998 d'une période de 6 mois seulement, le calcul est rectifié comme suit : 253.906 x 12 - Pour les années 1996 et 1997 : ---------------------- ~ 101.563 30 253.906 x 6 - Pour l'année 1998 : ----------------------- ~ 50.780 30 2) - Tableau de combinaison.
Amortissement Linéaire D.E.A 62.500 125.000 125.000 125.000 62.500 500.000 Amortissement Dérogatoire Annuité (D.N.C) 31.250 27.344 -0-0-058.594 Reprise. -0-023.437 23.437 11.720 58.594

Exercice 1994 1995 1996 1997 1998 TOTAL

Amortissement Fiscal 93.750 152.344 101.563 101.563 50.780 500.000

B ² Fonctionnement des comptes : 1) ² Cas d·amortissement total du matériel roulant. (Reprendre l·exemple de l·équipement avec prorata temporis ) Exercice 1994 : Comptabilisation de l·achat du matériel de transport amortissable sur quatre ans.
2340 514 Matériel de Transport Banque

500.000 500.000

Comptabilisation des dotations
(Amortissement Fiscal).
65 941 d.n.c pour Libellé amort. dérogatoire Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit * Amort. pour dépréciation 62.500 62.500 * Amorti. dérogatoire 31.250 31.250 125.000 * Amorti. pour dépréciation 125.000 * Amorti. dérogatoire 27.344 27.344 2 834 1 351 amort.ml.tr provision p.ml 61 934 dot e.a

Année

1994 1995

75 941

1996 1997 1998
TOTAL

* Amorti. pour dépréciation * Reprise sur amorti. * Amorti. pour dépréciation * Reprise sur amorti. *Amorti. pour dépréciation * Reprise sur amorti.

125.000 125.000

23.437 23.437

125.000 125.000

Reprise n.c/amort. dérog.

23.437 23.437 62.500 11.720 58.594

62.500

11.720 500.000 58.594 58.594 500.000

2) ² Cas de cession : (reprendre le 2ème exemple).
Matériel de transport Cédé le 30 / 03 / 98. - au 01 - 07 - 1994. 2340 514 Matériel de transport Banque (Achat de matériel à immobiliser) 500.000 500.000

- au 30 ² 03 ² 1998. Banque 90.000 Produit de cession des immobilisations corporelles. 7513 90.000 ( cession d'immobilisation ) - au 31 ² 12 ² 1998. 619 2834 1351 75941 2834 6513 2340 Dotation d'exploitation aux amortissements 31.250 Amortissement du matériel roulant. 31.250 (Constatation de la dotation ) Provision réglementée 11.720 Reprise non courante sur Amortissements dérogatoires. 11.720 ( Reprise sur la provision pour solde ) Amortissement du matériel roulant 468.750 V.N.A des mmobilisations cédées Matériel de transport ( pour solde du matériel cédé ) 31.250 500.000 514

Extra-comptable. Déductions : 14.687,50.

Le délai écoulé entre l·année d'acquisition et celle de la cession étant de trois ans, il y a lieu d·appliquer un abattement au taux de 25%. Profit imposable = 58.750 Profit net taxable 58.750 x 3 4 = 44.062,50 Montant de l'abattement à déduire :

58.750 ² 44.062,5 = 14.687,50

* En cas d·option pour le réinvestissement du produit global de la cession en biens d·équipement
ou en immeubles réservés à la propre exploitation professionnelle de la société dans un délai de trois ans, le profit est totalement exonéré, à condition que les biens et immeubles soient conservés par l'entreprise pendant cinq ans. Les changements qui s·opèrent au niveau des écritures sont les suivants :
- au niveau du bilan 1181 Résultat net en instance d'affectation 44.063 Réserve réglementée 1155 44.063 (Constitution de la réserve)

- Extra Comptable. Déductions = 58 750. La différence entre le profit et les abattements qui auraient été pratiqués ( 58.750 - 14.687,5 ) soit ~ 44.063, constitue une réserve légale affectée obligatoirement à l·amortissement exceptionnel des biens d·équipement réalisés et ce, au titre de l·exercice de réalisation des investissements en cause. Les amortissements normaux sont calculés sur la valeur résiduelle de ces investissements (Article 19 I-b- I.S.). Ces dispositions sont l·apport de la loi de finances transitoire 1996 - Article 8.
N.B : L·exonération dans ces conditions n·est pas cumulable avec la provision pour investissement.

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