P. 1
IAS 8 SI 23

IAS 8 SI 23

|Views: 23|Likes:
Published by luciana_dr

More info:

Published by: luciana_dr on Sep 22, 2010
Copyright:Attribution Non-commercial

Availability:

Read on Scribd mobile: iPhone, iPad and Android.
download as PDF, TXT or read online from Scribd
See more
See less

10/22/2011

pdf

text

original

PRE ZEN TARE

lAS 23 - Costurile indatorarii

Tratamentul contabil de baza al costurilor Indatorarii, conform lAS 23 iJ constituie recunoasterea costurilor indatorarii drept cheltuieli ale pcrioadei in care acestea sunt generate.

Costuriie indatorlirii

Acestea includ dobanda ~i alte costuri asociate imprumutului, cum ar fi onorarii ~i comisioane de platit creditorului, in situatii rare, onorariile ~i eomisioanele pot include, inA fond, un element al dobanzii directe, precum si 0 cheltuiala anuala eu dobanda sdizutii artificial. In acest caz, dobanda directa trebuie amanata si recunoscuta drept cheltuials de-a lungul perioadei irnprumutului, In conformitate eu LAS 39. LAS 39 va fi tratat intr-o prezentare ulterioara,

Reeunoasterea unci cheltuieli

Conform paragrafului 94 din Cadrul General al LASC, cheltuielile sunt recuaoscute concomitent cu diminuarile unui activ sau cresterile unei datorii. CheltuieIile nu genereaza Intotdeauna venituri aferente. De exemplu, trecerea pe cheltuieli a unui stoc datorita deprecierii poate avea loc intr-o perioada contabila diferita de cea in care a avut lac vanzarea respectivuluielement de stoc, Totusi, in mod normal, cheltuielile sunt asociate cu veniturile aferente in aceeasi perioada contabils, De exemplu:

a societate a utilizar energie electrica pentru extractia aluminiului din minereu. Energia eiectrica reprezinta 0 cheltuiala semnificativa pentru societate, Aceasta a fost nevoita sli--5i intocmeasca simatiile finaneiare pentru anu! cu inchidere la 31 decembrie 1999, pe data de 1 februarie 2000, pentru a putea solicita 0 finantare de la Banca Mondiala. La acea data, factura reprezentand consumul de energie pentru perioada 1 decembrie 1999 - 29 februarie 2000 nu fusese primita,

Societatea a estimat cli factura se va ridica la suma de 3.500 mil. lei ~i ea a utilizat 1.000 mil. lei in luna decembrie, Societatea a recunoscut cei 1.000 mil. lei in contul de profit ~i pierdere pentru anul eu inchidere la 31 decembrie 1999 prin crearea unui angaj ament,

DB Cheltuieli privind energia si apa LOOO mil, lei

CR 408 Fumizori - facturi nesosite 1.000 mil. lei

In cursul perioadei contabile ulterioare tnregistrarea angajamentului de mai sus a fost reluata, insemnand di. din cei 3.500 mil. lei facturati, 2.500 mil. lei au fast recunoscuri in exercitiul financiar eu inchidere la 3 I decembrie 2000.

in cazul costurilor indatorarii, se presupune ca beneficiile aferente sunt generate catre intreprindere tn acelasi timp in care sunt suportate costurile indatorarii. De exemplu, s-a primit un imprumut pentru achizirionarea unui nou utilaj, care a generat un venit net din exploatare, Estecorecta asocierea costurilor indatoriiri.icu venitul net. To tusi , putem avea ~i cazul in care utilajul nu este inca operational, In anurnite circumstante, poate fi corecta amanarea inregistrarii costurilor indatorlirii in contul de profit :;;i pierdere pana in momentul in care utilajul devine operational si capitalizarea lor in costul utilajului. Aeest lucru ar respecta conceptul contabilitatii de angajamente din Cadru General al lASC.

Scopul acestui standard este standardizarea rratamentului capitalizarii dobaazii. Torusi, avand in vedere di societatile romsnesti opereaza intr-un mediu hiperinflationist, dupa cum este definit de lAS 29, in conditii normale, paragrafele 10·29 din LAS 23 nu se vor apLica societatilor romanesti care au imprumuturi in lei.

Paragraful 21 din lAS 29 stabileste ca "impactul inflatiei este, de obicei, recunoscut In costurile Indatorarii. Este inadccvata retratarea in cursu I aceleiasi perioade a cheltuielilor de capital finantate

1

prin Imprumuturi ~i a capitalizarii partii din costurile indatorarii care compenseaza inflatia, in timpul aceleiasi perioade. Aceasta parte a costurilor de indatorareeste recunoscutaca 0 cheltuiala 10 perioada in care costurile au fost suportate."

IAS 29 sugereaza ca costurile de indatorare sa fie separate in doua componente, 0 componenta fiind de fapt inflatia (care trebuie recunoscuta ca a cheltuiala), iar cealalta fiind costurile reale de lndatorare (care trebuie capitalizate), Identificarea celor doua componente este foarte dificila,

Pentru a estima costurile Teale de indatorare din cadrul unui imprumtlt exprimat in lei, 0 entitate poate uriliza rata interbancara sau rata de baza a unei tari a carei rnoneda este considerata puternica ~i a carei inflatie este mica. Aceasta rata va fi redusa cu rata inflatiei tarii respective. in prezent, aceasta ar duce la 0 rata de baza reala de aproximativ 2%. Oricllm,costurile rea Ie de indatorare sunt calculate utilizand rata de baza. De exemplu,costurile reale de indatorare vor fi egale cu rata de baza plus un factor de rise, Factorul de rise este subiectivsi variaza de la entitate la entitate ~i de la creditor la creditor. Aceasta subiectivitare poate duce la calcule care sa fie respinse de testele de credibilitate din Cadrul General al IASC, paragrafele 31-34 si 86.

o alta metoda de simulare a costurilor reale de indatorare pentru un imprumut exprimat In lei este deducerea componentei inflatie urilizand statisticile IGP publicate de guvern. Este adevarat ea pe perioade lungi de timp inflaria IGP va f egaJa ell components inflatie din costurile de indatorare, Totusi, pe parcursul unui an exists riscuri destul de mari ca inflatia IGP sa difere in mod semnificativ decomponenta inflatie din cadrul costurilor de indatorare,

Este responsabiHtatea admlnistraterilor sa decidii daca estimarea lor cu privire la costurile reale de indalorare respectii crlterltle de recunoastere din CadrulGeneral aJ lASe, iar acolo unde citra este semnlflcativa, este responsabilitatea auditorilor fiuanciari sa testeze estnnarea ~i presupunerea fiicutii de administratori eli estimarea fiicutli respects criteriile de recunoastere,

Luand 'in considerare impnnnuturile exprimate 'in valuta forte, cum ar fi USD, unde exista 0 relatie foarte apropiata intre rata dobanzii ~i rata inflariei ~i va fi foarte putin posibil ca 0 divergenta litre cele dona sa creeze 0 eroare semnificativa, este probabil ca estimarea administratorilor sa fie cat de eorecta posibil,

Capitalizarea dobanzii

Dobanda poate fi capitalizata doar intr-un activ care prin natura sa are un ciclu lung de pregatire pentru intrarea in functiune (un activ calificabil). Aceasta exclude active care sunt gata pentru utilizare in momentul incare sunt cumparate, De asemenea, vor fi excluse 11i intarzierile operationale din motive care nu sunt legate de activul respectiv, de exemplu, greve ale munci tori lor.

Cea mai mare parte a standardului stabileste la ce moment ~i care costuri ale lndatorarii pot f capitalizatc, Prezentam in continuare un exemplu:

o societate a demarat un program deextindere a capacitatii de productie pentru a utiliza mai bine uncle oportunitati de afaceri, Societatea a imprumutat in dolan urmatoarele sume:

• I milion la 7% intr-o perioada precedenta

• 2 milioane 10 7,5% intr 0 perioudii precedenta

La 1 octombrie 1998, 0,5 milioane din irnprumuturile de mai sus nu fusesera utilizate,

• 3 milioane la 8% Ia I ianuarie 1999 pentru a finanta constructia, de catre un subcontractant, a unui mijloc fix pentru utilizare proprie.

Toate surplusurile de fonduri au fast puse intr-un depozit in dolari cu 0 rata de 3%.

2

Administratorii au estimat cil de-a Iungul perioadelor mentionate mal sus rata dobanzii a incorporat 0 cornponenta de 2% reprezentand inflatia,

La I oetombrie 1998, subcontractantul a inceput sa lucreze la constructia acelui mijloc fix, ~i Ia 1 decembrie societatea a acbitat prima facturaernisa pentru aceasta constructie, in valoare de 0.5 mil.

Societatea a facut si alte plati, dupa cum urmeaza:

I febr, 1999 - [ milion

1 aprilie 1999 - I milion

La 1 apriIie activitatea de constructie s-a suspendat pana in anul urmaror ea urmare a unor probleme neprevazute, reluandu-se la 1 aprilie 2000. Plata finala de 1 milion s-a facu; la 1 noiembrie 2000.

Constructia a fost finalizata la 1 oetombrie 2000 ~i mijlocul fix a fost pus in functiune la 1 deeembrie 2000.

Se subliniaza urmatoarele punete referitoare la IAS 23 ~i lAS 29.

I. Par. 17 - Costul mediu ponderat al impnunutului de 0,5 milioaneeste

[(lx7%)+(2x7,5%)]/3 = 7.33%

2. Par. 21 din lAS 29 - Costurile rea Ie aferente imprumutului au fast de 0,5 mil. 1a 5.33% (7.33% - 2%) ~i de 3 mil. la 6% (8%-2%).

3. Par. 21 - capitalizarea dobanzii nu incepe atunci cand subcontractantul si-s inceput activitatea, ci la data primei pliiti, adica la I dec. 1998.

4. Par. 23 si 24 - in timpul perioadei dintre 1 aprilie 1999 ~i 1 aprilie 2000, nici 0 dobanda nu va f capitalizata deoarece toate activitatile privind construirea mijlocului fix au fost intrerupte,

5. Par. 25 - capitalizarea Inceteaza atunci cand constructia este in eea mai mare parte flnalizata, adica Ia 1 oct. 2000.

Costurile indatorarii capitalizate sunt:

Sfarsit an 1998 (0,5m *5,33% *1112) =$2,220 (cost pt. impnunut de 0,5m la Decembrie) Sfarsit an 1999 (0,5m*5,33%*3/12) = $ 6,660 (cost pt. 0,5 m. paoa la I Aprilie)

(3m*6%*3/12) = $45.000 (cost pt. imprumut de 3m pana la 1 Aprilie)

(3m*3%*1I12) =($ 7.500) (depozit de 3m in Ianuarie)

(2m*3%*2!l2) =($10.000) (depozit de 2m in Feb. ~i Martie)

=$34,160

Sfiir~it an 2000 (0,5m*5.33*6/12) (3m*6%*6/12) (I m*3%*6/12)

= $13.320 = $90.000 "",($ 15.QOO = $88.320

So fneo 0 romurcd daoii dopozitul or fi fast faout in Ioi, eu 0 rotCi 0 dobtinzii do 70%, de exemplu, Burna scazuta din valoarea fondurilor depuse ar fi depasit valoarea costurilor indatorarii pentru capitalizace.

Conform par. 5e din lAS 23, costurile indarorarii pot include diferente de curs in cazul in care acestea sunt considerate 0 ajustare a cheltuielilor ell dobanda, Inrr-o economic hiper-inflationista este foarte probabil ca toate aceste diferente de curs sa refleete, de fapt, inflatia, In baza acestui argument, ar fi incoreet sa se capitalizeze diferenteie de curs.

3

lAS 8 PROFITUL NET SAU PIERDEREA NETA A PERIOADEl, ERORI FUNDAMENTALE ~I MODIFICAru ALE POUTICILOR CONTABILE

Seopul esential al lAS 8 este asigurarea consecventei in elaborarea ~i prezentarea contului de profit ~i pierdere §i a situatiei fluxurilor de numerar, astfel incat utilizatorii sa poata identifica tendintele pe termen lung 'in aetivitatea intreprinderii.

Modificari ale politicilor contabile

Politicile contabile sunt definite in paragrafuJ 6 din lAS 8 ca

principiile, bazele,convenpile, regulile ~'i practicile specifice adoptate de 0 ;nty,eprindere La intocmirea # prezentare« sitllapilor finaneiare;

Acestea sunt diferite de principiile contabile fundamentale referitoare la continuitatea activitatii, consecventa §i contabilitatea de angajamente.

o data ce politicile contabile adecvate intreprinderii au fost stabilite, este important ca aces tea sa nu fie modificate in timp, Se asigura astfel 0 baza consecventa, de la un an la altul, de raportare a rezultatelor, care vor putea fi comparatecu u:;;urinta de catre utilizatori, Aceasta inseamna cil: orice variatie a rezultatelor, de la un an la altul, reflects fluctuatii reale ale activitatii intreprinderii, si nu reprezinta doar influenta modificarilor contabile. Utilizatorii vor putea, prin urmare, sa detecteze tendinte pe termen lung ale rezultatelor :;;i fluxurilor de numerar ale intreprinderii.

Standardele de contabilitate restrictioneazasi ele gama politicilor contabilece pot fi utilizate, ceea ce determine 0 anumita comparabilitate a rezultatelor intreprinderilor din acelasi sector de activitate.

Este exrrem de rar cazul in care a entitate econornica i~i modifidi paliticile cantabile.

De aceea este important sa se evidentieze orice modificari aduse politicilor contabile, pentru ca utilizatorii sa poata analiza:

• corectitudinea §i necesitatea noii politici contabile;

• influenta politicii asupra rezultatelor raportate, aferente perioadei; :;;1

• tendinta reala a rezultatelor activitatii intreprinderii,

De mentionat este ca se permit modificari ale poLiticilor cantabile doar atunci cand:

• sunt impuse prin statut;

• sunt impuse de un standard contabil; sau

• cand au ca rezultat furnizarea unor informatii mal relevante san mal sigure despre activitatea in treprinderii.

Prima apUcare a Standardelor InternatiQnale de CQntabilitate

lAS 8 ~i SIC 8 fac diferenta intre:

a) modificari ale politicilor contabile rezultate in urma aplicarii pentru prima data a tuturor Standardelor Internationale de Contabilitate;

b) modificari ale politicilor contabile rezultate in urma aplicarii pentru prima data a unui anumit Standard; :;;1

e) alte modificari ale politicilor contabile.

SIC 8 se refera La aplicarea pentru prima data a tuturor Standardelor Internationale de Contabilitate ea baza pentru contabi!itate. Prin "toate Standardele Internationale de Contabilitate" se tntelege ~ Standardele si [nterpretadle aplicabHe - daca un Standard nu se aplica, atunci se considers ca societatea aplica doar principii generaie de contabilitate, stabilite la Dive I national, :;;1 nu Standardele Internationale de Contabilitate, De exemplu, In cazul in care este aplicabil lAS 29, acesta trebuie urilizat, daca societatile doresc sa afirme cll respects toate Standardele Internationale de Contabilitate,

1

lneazul aplicarii unui lAS noll, modificarile politicilor contabile determinate de adoptarea acestui nou lAS se vor evidentia in concordanta cu prevederile tranzitorii ale Standardului. Daca nu exists astfel de prevederi tranzitorii, se vor respecta regulile aplicabile In cazul "alter" modificari ale polieicilor cantabile.

Aplicarea in Romania

Unele dintre societatile romenesti elaboreaza deja situatii financiare pe baza Standardelor Internationale de Contabilitate. Prin urmare, aceste societati nu vor aplica toate Standardele pentru prima data. Vor aplica pentru prima data doar noile Standarde ~i Interpretaricare sunt in vigoare la urmatorul sfarsit de an. Trebuie mentionat ea aces tea pot avea prevederi tranzitorii specifice valabile pentru sitnatiile financiare incheiate la acel sTar~it de an.

Totusi, s-ar putea ca unele societati romanesti sa fi aplicat in treeut aproape .toate Standardele Internationale de Contabilitate. in acest caz, se va considera cii prima aplicare a Standardelor se va face la urmatorul s:rar~it de an.

Prima aplicare a tuturor Standardelor Intemationale de Contabilitate

SIC 8 "Prima aplicare a Standardelor Internationale de Contabilitate ca baza contabila" se aplica in aceasta siruatie.

In perioada in care Standardele Internationale de Contabilitate se aplica in totalitate pentru prima data, situatiile financiare se vor elabora ~i prezenta ea si cand acestea au fost intotdeauna elaborate in coacordanta cu Standardele si Interpretarile in vigoare In perioada prirnei aplicari. De aceea, Standardele ~i Interpretarile se vor aplica retrospectiv, cuexceptia cazului in care:

• anumite Standarde sau Interpretari permit sau impun un tratament tranzitoriu diferit; sau

• suma aferenta unei ajustari referitoare la perioadele trecute nu poate fi determinata in mod rezonabil.

lntrebare -cand sunt operation ale prevederile tranzitorii aferente unui anum it Standard? - aceasta inseamna aplicarea lAS 8 inainte de efectuarea ajustarilor?

OW 94/2001 (art. 4.7) ~i SIC 8 impun elaborarea si prezentarea de informatii comparative in concordanta cu Standardele Intemationale de Contabilitate. Daca unei societati ii este imposibil, din punct de vedere practic, sa fumizeze aceste informatii, acest fapt trebuie specificat in confonnitate cu prevederile SIC 8.

Grice ajustare reziduala care rezulta in urma adoptarii altor Standarde Internationale de Contabilitate decat cele aplicate sumelor comparative prezentate se va trata ca ajustare a soldului initial aI rezultatului reportat din prima perioada prezentata in concordanta cu Standardele Internarionale de Contabilitate. Prin unnare, daca se dau informatii comparative pe baza Standardelor, ajustarile se vor aplica sumelor comparative ~i soldului initial aI rezultatului reportat din anul anterior.

De remarcat c11 ajustarile cifrelor comparative se fac asupra surnelor raportate in situatiite financiare, si nu in evidentele contabile reale,

Atunci cand Standardele Internajionale de Contabilitate se aplica in totalitate pentru prima data, este necesara prezentarea urmatoarelor informatii:

• Specificarea, daca este cazul, a imposibilitatii dererminarii, cu certitudine, a valorii ajustarii soldului initial al rezultatuIui reportat;

• Dnca este cazul, specificnrea, in conformitate cu SIC 8, [I imposibilitatii fumizdrii de infonnntii comparative; ~i

• Pentru fiecare Standard International de Contabilitate care permite alegerea politicilor contabile tranzitorii, politica aleasa,

Prima aplicare a unui am/mit Standard International de Contabilitate

2

Modificarile politicilor contabile rezultate In urma adoptarii unui nou Standard international de Contabilitate se vor evidentia in confonnitate cu prevederile tranzitorii ale Standardului, lncazul in care nu exista asernenea prevederi tranzitorii, se vor respecta regulile aplicabile "altor" rnodificari ale politieilor contabile,

A se vedea prezentarea informatiilor din cartea PrieewaterhouseCoopers "Sa intelegem Standardele Internationalede Contabilitate .. -Nota29privindpoliticiie.dela pagina B-15.

Exemplu - Aplicarea lAS 17

lAS 17 (revizuit 1997) se aplica perioadelor ineepand la data de sau dupa I ianuarie 1999. Prevederile sale tranzitorii (paragraful 58) incurajeaza, dar nu impun, aplicarea retrospectiva a Standardului. Dad Standardul revizuit nu este aplicat retrospectiv, se considers ca soldul fiecarui leasing financiar preexistent a fast dererminat corect de catre locator ~i se va contabiliza ulterior in eonformitate eu Standardul.

Modifiearile fata de versiunea anterioara a Standardului sunt detaliate in Introducerea Standardului, Desi aceste modificari nu influenteaza abordarea fundamentala a contabilitatii operatiunilor de leasin~, determine unele schimbari minore in tratamentele contabile ale anumitor operatiuni de leasing. In conseciata, noul IAS poate conduce la reclasificarea unor operatiuni de leasing din leasing operational in finaneiar si invers. De asemenea, noul Standard poate determina majorarea costurilor capitalizate de locatari ca parte a costului unui activ aflat in leasing finaneiar. Se permite utilizarea unei singure metode (nu doua, cum era po sibil inainte) de alocare a venitului financiar obtinut de loeatori. Se prevedesi prezentarea unor informatii suplimentare,

- Apliearea retrospectiva

Aplicarea retrospective presupune ea toate prevederile noi ale Standardului se aplica tuturor contractelor de leasing incluse in situariile financiare aferente perioadelor prezentate. Se presupune ca un contract de leasing a fast initial tratat ca leasing operational, dar ea prin noul lAS se reclasifica in leasing financiar,

PJati de leasing de la 1 ianuarie 1995 = 30 mil. lei pe an Valoarea justa la 1 iaauarie 1995 = 225 mil.

Durata eontractului de leasing = 10 ani

Durata de viata utila = 15 ani

Cheltuieli finaneiare totale = 75 mil. = 7,5 mil. pe an

Efectele contractului de leasing la 1 ianuarie 1999 pot fi sintetizate astfel:

Conform vechiului lAS

Conform noului lAS

Costul activelor imobilizate Amortizare

VeN

225 (60) 165

Datorie din leasing financiar (225 + 4 x 7,5 - 4 x 30)

135

Rezul tatul reportat - Plati de leasing (120) Rezultatul reportat - Amortizare (60)

Cheltuieli financiare (30)

La 1 ianuarie 1999 trebuie Iacuta urmatoarea inregistrare contabila:

225 Echipamente (2121) = %

Amortizare (2812) Datorie din leasing financiar (462) Datorie din leasing financiar (167) Rezultatul reporta t (II 7)

60

22,S} 135 112,5 }

30

3

in situariile financiare din data de 31 decembrie 1999, ajustarea rezultatului reportat va f prezentata ca ajustare a soldului initial al rezu Ita tu lui reportat (profit sau pierdere reportata), aferenta anului anterior. Daca se prezinta ~i surne comparative (pentru anul 1998), sumele comparative din contul de profit ~i pierdere si din bilant vor fi ele insele ajustate (In sitnatiile financiare). Ajustarea neta a rezultatului reportat aferent celor 3 ani pana la 1 ianuarie 1998 (22,5 mil. lei) va fi prezentata ca ajustare a soldului initial al rezultatului reportat la data de 1 ianuarie 1998, fiicuta in anul anterior (profitul sau pierderea reportata in coloana cu sume comparative).

Efectele contractului de leasing la data de 1 ianuarie 1998 pot fi sintetizate astfel:

Conform vechiului LAS

Conform noului lAS

Costul activelor imobilizate Amortizare

VCN

225 (45) 180

Datorie din leasing financiar (225 + 3 x 7,5 - 3 x 30)

l57,5

Rezultatul reportat - PUiti de leasing (90)

RezuJtatui reportat - Arnortizare (45) Cheltuieli financiare (22,5)

Sumele comparative aferente anului 1998 se vor ajusta dupa cum urmeaza:

Se majoreaza cheltuielile ell amortizarea

Se majoreaza cheltuielile financiare aferente contractu lui de leasing financiar Se reduc platile de leasing operational

15 7,5 (30)

Aceste ajustari vor determina cresterea profitului prezentat in informatiile comparative cu 30 - 15 -7,5 = 7,5 mil. lei.

Ajustarea de 30 mil. lei, aferentli anului anterior, a fost prezentata mai sus doar pentru perioada curenta, fiind, prin urmare, impartita in urmatoarele componente, incluse in informatiile comparative:

Majorarea profitului, prezentata de surnele comparative 7,5 mil.

Ajustarea rezultatului reportat de la data de 1 ianuarie 1998,

aferenta anului anterior 22,5 mil.

Ajustarile aferente anului anterior vor fi prezentate in nota "Situatia modificarilor capitalurilor proprii ~i rezervelor", referitoare Ia contul de profit ~i pierdere - a se vedea volumul PWC, pagina B~6 pentru un exernplu de descriere a unei sjusrari aferente anului anterior la aplicarea 1'\S 19 (revizuit) ~i Nota 26 de la pagina B-36 pentru prezentarea detaliilor privitoare la nota

- Aplicare.prospectiva

in Standard se prevede ca, in cazul in care Standardul revizuit ill! se aplidi retrospectiv, se va considera ca. soldul oricarui leasing financiar preexistent a fost cored determinat decatre locator ~i va fi contabilizat ulterior in conformitate cu StandarduL Aceasta inseemna ca, dad un contract de leasing a fost clasificat drept leasing financiar conform vechiului lAS 17, valorile contabile aferente contractului, la data de 1 ianuarie 1999, vor fi considerate corecte, dar vor fi ulterior evidentiare in concordanta cu nou I LAS.

Nu se va schimba clasificarea contractelor existente de leasing. Indicatorii noi de clasificare din noul lAS se vor aplica numai contractelor de leasing nou Incheiate, care intra in vigoare la data de sau dupa 1 ianuarie 1999.

Referitor la lntroducerea din Standard, 5e VOT aplica urmatoarele rnodificari numai conrractelor de leasing nou incheiate, care intra in vigoare la data de sau dupii 1 ianuarie 1999:

• Largirea definitiei contractelor de leasing (paragraful 1)

• Noi indicatori de clasificare (paragraful 2)

4

• Deplasarea de la conceptul de "durata de viata utila" la eel de "durata de viata economics" (paragraful 3)

• Exeluderea chiriilor contingente din calculul platilor minime de leasing (paragraful-l)

• Inel uderea In valoarea contabi Iii a activului inchiriat princontract de leasing financiar a costurilor directe initiate (paragraful 5)

• Eliminarea exemplelor privind contractele de leasing financiar din Anexele 1 - 3 din vechiul lAS (paragraful 9)

• Precizari suplimentare privind tranzactiile de vanzare si de leaseback (paragraful 10)

Urmatoarele cerinte vor fi aplicate tuturor contractelor de leasing existente la 1 ianuarie 1999:

• Uti!izarea unei singure metode (nu doua, cum era posibil anterior) de alocare a venitului financiar de catre locatori (paragraful 6)

• Luarea In considerare a prevederilor referitoare la deprecierea activelor (paragraful 7)

• Noi prevederi referiroare la prezentarea informariilor (paragraful 8)

a modificare a politicilor contabile se va aplica retrospectiv in afara de cazul ill care valoarea ajustarii necesare, aferenta perioadelor anterioare, nu se poate determina in mod rezonabil. Orice ajustare necesara se va raporta ca ajustare a soldului initial al rezultatului reportatcorespunzator primei perioade prezentate. Sumele comparative vor fi retratate, co exceptia cazului ill care acest lucrueste imposibil. (lAS 8 paragraful 49)

Cu alte cuvinte, situatiile financiare vor fi prezentate ca :;;i dod noua politica s-a aplicat din totdeauna,

a modificare a politicilor contabile se va aplica prospectiy daca valoarea oricarei ajustari necesare, aferente perioadelor anterioare, nu se ponte determina In mod rezonabil.

aMF 94/2001, art. 4.8 interzice utilizarea tratamentului contabil alternativ perrnis prezentat ill paragraful 54 din Standard - ~i anume includerea ajustarii in perioada ~, w a se aduce modificari informatiilor comparative. Cu toate acestea, in practica, multe societati din Romania nu vor putea caleula inforrnatiile comparative necesare si, prin urmare, in primul an de aplicare a tuturor Standardelor Internationale de Contabilitate se vor respects prevederile alternative din SIC 8. Aceasta inseamna cii societatile vor specifica faptul di Ie este imposibil, din punct de vedere practic, sa retrateze sumele aferente ani lor anteriori si sa elaboreze situatiile financiare din anul in curs conform Standardelor Internationale de Contabilitate.

Prezentarea informafiilor

Conform tratamentului contabil de baza, se irnpune prezentarea urmatoarelor informatii atunci cand 0 modificare a politicilor contabile are 0 influents semnificativa asupra perioadeicurente san a oricaror perioade anterioare prezentate sau poate avea 0 intluenta semnificativain urmaroarele perioade:

• rnotivele modificarii;

• valoarea ajustarii aferente perioadei in curs :;;i perioadelor anterioare prezentate;

• valoarea ajustarii corespunzatoare perioadelor anterioare celor cuprinse in informatiile comparative; :;;1

• faptul cii informatiile comparative au fost retratate sau cli acest lucru este imposibil,

Profitul net sau pierderea netii

Standardele Internationale de Contabilitate prevad Includerea tuturor veniturilor ~i cheltuielilor recunoscute intr-o perioada in calculul profitului net sau pierderii nete aferente perioadei respective.

in schimb, in Cartea verde, rezultatul aferent perioadei se detennina inainte de elementele "exceptionale" ~i de impozitul pe profit.

5

Elemente extraordinare si exceptionale

Activitii{i curente

Standardele Internationale de Contabilitate dau 0 definitie foarte larga activitatilor curente (in paragraful 6 din lAS 8):

Aelivitii(ile curente sunt orice activitii(i desfiisurate de 0 intreprindere, ca parte integrantii a afacerilor sale, precum §i activitii(ile conexe in care se angajeazii intreprinderea # care sun: 0 continuare a prime/or, incidente acestora sail rezulta din acestea;

Elemeute exceptionale

Desi termenul de "element exceptional" nu este utilizat in Standardele Internationale de Contabilitate, se subintelege din cerinta de prezentare a informatiilor din paragraful 16. Asemenea clemente exceptionale sunt incluse in definitia activitatilor curente,

"Cand elementele de venitur! §i chehuieli din profitu! SQI.' pierderea provenilii din activila(i curente all o asemenea miirime. natura sail inciden(d incat prezentarea acestora este relevantii pentru explicarea performansei lntreprinderii peTItTI' perioada respectivd, atunci natura # valoarea corespunziitoare acestor elemente trebuie prezentate separat;"

Exernplele date in paragraful18 din lAS 8 includ:

• reducerea valorii stocurilor sau imobilizarilor corporaJe pana la nivelul valorii realizabile nete;

• cost uri de restructurare;

• profituri sau pierderi din cedarea elementelor de imobilizari corporale;

• profituri sau pierderi din cedarea investitiilor frnanciare;

• costuri aferente activitatilor intrerupte;

• solutionarea litigiilor;

• reluarea provizioanelor.

Elemente extraordinare

Paragraful 6 din lAS 8 definesteelementele extraordinare dupa cum unneazii:

Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheU"ielile rezultate din evenimente salt tranzactil ce sunt dar diferite de activitiiple curente ale lntreprinderii ~; care, prln urmare, nll se a~teaptd sa se repete ·intr-un mod frecvent sau reguku:

Caurmare a definitiei largi a "activitatilor curente", elementele extraordinare sunt foarte rare. Natura si valoarea fiecarui element extraordinar se vor prezenta separat.

Paragraful 13 of era 0 definirie buna a elementelor extraordinare: pierderile rezultate in urma unui cutremur pot fi considerate ex traord in are pentru majoritatea societatilor, Totusi, aceasta clasificare nu se aplica in cazul in care societatea i~i are sediul aproape de 0 falie activa, unde se anticipeaza activitatea seismica, De asemenea, creantele unor asigurati care au suferit pagube in urma unuicutremur nu se clasifica drept elemente extraordinare de catre 0 societate de asigurari. Un alt exemplu poate f confiscarea active lor unei societati de catre stat.

Cartea verde (Reguiament)

Cartea verde nu face referire la acrivitati curente. include termenuJ de "element exceptional" (in Regulament 96 (cj), dar pare a fi considerat echivalentul conceptului de "extraordinar" din Standardele Internarionale de Contabilitate, Totusi, exernplele date in Cartea verde nu respecta definitia data in Standarde elementelor extraordinare: probabil ar fi considerate elemente exceptionate conform lAS 1 OMF 94/2001.

Exemplele date In Regulament 96(c) sunt cheltuieli referitoare la:

6

• Operatii de gestiune (despagubiri, amenzi, perisabilitati ~i lips uri de inventer, donatii si subventii acordate, pierderi din debitori diversi); ~i

• Operatii de capital (valoarea contabila a imobilizarilor "cedate" (pierdute?) ~i alte cheltuieli exceptionale) .

Exemplele date 'in Regulament 100(c) sunt venituri referitoare la: despagubiri ~i penalitati Incasate; venituri din eedarea activelor; cotele-parti de subventii pentru investitii, virate Ia rezultatul exercitiului; donatii; salarii ncridicatc prcscrise; ~i altc venituri cxccptionalc.

OMF 94/2001 art. 4.28 impune identificarea distincta a veniturilor ~i cheltuielilor extraordinare in contul de profit ~i pierdere. In note se vor da explicatii privind valoarea ~i natura aeestora. Aceasta prevedere se aplidi ~j veniturilor si cheltuielilor extraordinare din anul anterior, prezentare in cadrul informatiilor comparative.

Influenta fiscala a elementelor extraordinareeste inclusa in "Impozitul pe profit" in contul de profit ~i pierdere. ArticoluI 5.64 din OMF 94/2001 impune prezentarea distincta, intr-o nota, a impozitului corespunzator profitului din exploatare si, respeetiv, profitului extraordinar,

Modif1cari in estimari1e contabile

:in mod traditional, in practica contabilitapi rornanesti nu exists conceptul referitor Ia utilizarea estimarilor cantabile (si, prin urrnare, Ia utilizarea rationamentelor profesionale).

Conform noului regirn, se vor face estimari pentru elementele din situatiile financiare care sunt supuse incertitudinii :;;i care nu pot fi evaluate. to aceasta situatie se gasesc, de exemplu, urmatoarele clemente: provizioane pentru deprecierea creantelor, provizioane pentru deprecierea stocurilor si estimarea duratei de viatii utila a imobilizarilor corporale.

:in mod cert, estimarile nu pot fi 100% corecte si, de aeeea, frecvent sunt necesare revizuiri, in lumina experientei acumulate ulterior, a modificarilor conditiilor sau a primirii de informatii suplimentare. Revizuirea unei estimari nu face ca ajustarea sa se incadreze in definitia eiementelorextraordinare sau in cea a erorilor fundamentaJe.

Efectul modifiearii uneiestimari se va include in contul de profit si pierdere aferent perioadei in care s-a facu! rnodificarea, In cazul in care modificarea nu inflnenteaza decat acea perioada - de exemplu, 0 modificare a estimarii creantelor nerecuperabile de la dii platnici, DaCE! modificarea influenteaza :;;i urmatoarele perioade, de exemplu, atunci cand s-a revizuit durata de viata utila a unui activ imobilizat, efectul modificarii va fi reflectat atat in perioada modificarii, cat :;;i in urmetoarele perioade,

Efectele modificarii vor fi incluse in aceeasi clasificare a contului de profit ~i pierdere ca cea utilizata anterior, pentruestimarea inijiala.

Uneori este difieil sa se fa ca. distinctie intre 0 modificare a estimarilor contabile ~i 0 modifieare a politicilor contabile, In acest caz, se considers ca s-a facut 0 modificare la nivelul estimarilorcontabile,

Prezentarea informatiilor

Dad 0 modificare a estimarilor contabile are 0 iafluenta semnificativa inexercitiul curent sau daca este probabil sa aiba 0 influenta semnificativa in urmatoarele perioade, se vor prezeata valoarea si natura sa. DfI('a nn esre pnsihil "ij "I" rnanrifire valoarea ar-esteia, trehuie fiif".l1tii a('l"a~tii precivare

Erori fundamentaJe

Paragraful 6 din lAS 8 defineste erorile fundarnentale ca fiind:

7

eroriie descoperite In timput exercitiului curent, care sunt de 0 tzya imporlan(ii, fnclit situafiile financiare aferente uneia sau mal multor perioade precedente nil mai pot fi considerate a fi fost credibile La data emiterii lor.

Astfel de erori pot include greseli de calcul rnatematic, greseli de aplicare a politicilor contabile, interpretari eronate ale evenimentelor, fraude sau ornisiuni. Se face distinctie intre erorile fundamentale .;;i modificarile facute cstimarilor contabile,

Tratamentul contabiJ de baza stabilit de Standardele Internationale de Contabilitate constain ajustarea soldului initial al rezu Ita tu lui reportat. Se vor ajusta, de asemenea, sumele comparative, cuexceptia cazului in care aceasts ajustare este imposibila, (Tratamentul alternativ permis consta in includerea corectiei In calculul profituiui net sau al pierderii nete aferente exercitiului curent .;;i elaborarea de informatii pro forma in conformitate cu tratamentul contabil de baza, daca acest lucru este posibil.)

Prezentarea informatiilor

Conform tratamentului contabil de baza, se vor prezenta urmatoarele informatii:

• natura erorii fundarnentale;

• valoarea corectici aferente exercitiutui curent ~i fiecarei perioade anterioare prezentate;

• valoarea corectiei corespunzatoare perioadelor anterioare celor incluse in informatiile comparative; .;;i

• faptul di informatiile comparative au fost retratate san specificarea faptului eli aceasta retratare este imposibila,

Cartea verde

Cartea verde ou a permis sa se aduca modificari perioadelor anterioare, Orice ajustari necesare trebuiau facute 10 exercitiul curent.

OMF 94/2001

Nu face precizari referitoare [a evidentierea in contabilitate a erorilor fundamentale. Torusi, Regulamentul 4.8 sugereaza cli trebuie aplicat tratarnentuI contabil de baza privind erorile fundamentale din Standard.

Exemple

1. Soeietatea decide sa ado pte 0 politics de reevaluare a imobilizarilor corporale, in conditiile in care anterior valoarea contabila a imobilizarilor corporale era cestui acestora minus amortizarea acumulata.

2. Societatea decide sa capitalizeze costurile indatararii in valoarea imobilizarilor corporale construite de societate, in conditiile in care anterior toate costurile lndatorarii erau trecute in contul de profit ~i pierdere.

3. Societatea aevaluat, la sfarsitul anului anterior, datoria probabila ce rezulta dintr-o creanta de warrant Ia 300 milioane lei. in lumina actualelor conditii, mai probabila este 0 valoare a datoriei de 650 rnilioane lei.

4 .. Societatea decide ca durata de viaia utila a cladirii si utilajelor este de 20 .;;i nu 10 ani, asa cum s·a considerat anterior.

5. Societatea a om.is sa inregistreze 0 datorie de valoare ridicata in ultimul sau bilan], Prin includerea, in exercitiul in curs, a cheltuielilor aferentc acestei datorii s-ar distorsiona puternic rezultatele perioadei curente.

6. Societatea a incheiat pentru prima data un contract de leasing ~i acurn trebuie sa aplice prevederile lAS 17.

De discutat.

8

Aceasta este a modificare a politicii cantabile, care se regdseste in lAS J 6, nu in lAS 8 {vezi paragroful 44 din LAS 8). Tratamentul contabil recomandat al efectelor reevaluarii esteprezentat In paragrafele 28 - 40 din lAS 16.

Aceasta este a modificare a politicii cantabile in sensul renuntdrii fa tratamentul contabil de baza in favoarea tratamentului contabil alternativ perm is. Sii se dlscute problemele aplicarii retrospective si prospective pe marginea paragrofului 45 din LAS 8 §i paragrafulul 8.28 din cartea PWc.

Aceasta este 0 modificare a estimarii cantabile. Motivul modificiirii sunt noile irformatii apdrute dupii sfarsitul anului, care au condus la revizuirea datoriei estimate. Cheltuielile suplimentare stint inregistrate in contul de profit §I: pierdere oferentexercitiului curent.

Din nou, aeeasta este a modificare a estimarii cantabile, care se aplicd in exercitiul curent ii fn urmdtoarele perioade. Mai precis, cheltuielile revizuite eu amortizarea se bazeazd acum pe valoarea contabilii curenta if pe durata de viatd utild rdmasd, bazata pe a duratd de vialii de 20 de ani. Modificarea HlI se oplicd retrospectiv - adicii nu se retrateazd cheltuielile cu amortizarea inregistrate anterior.

Aceasta pare aft a eroare fundamentald. Totusi, trebuie judecata in functie de efectul ei asupra situatiilor financiare aferente anului trecut, st nu asupra celor oferente exercitiului in curs. Daca, asa cum pare probabil, prin aceasta situatiile financiare cferente anului anterior nu mai pot fi considerate credibiie fa data emiterii lor; atunci se va trata ca eroare fondamentalii. sa se faca diferenta ell punctul 3 de mai sus.

Societatea nu a avut anterior a politici» pentru contracte de leasing, pentru ca nil a avut nevoie de asa ceva. Adoptarea lAS 17 nu presupune, prin urmare, 0 modificare a politicii cantabile sau necesitateo unoI'" ajustari retrospective.

9

You're Reading a Free Preview

Download
scribd
/*********** DO NOT ALTER ANYTHING BELOW THIS LINE ! ************/ var s_code=s.t();if(s_code)document.write(s_code)//-->