SADRŽAJ

UVOD..............................................................................................................................
....
2
1. POJAM ZNAČAJNOSTI.......................................................................................... 3
2. FAKTORI KOJI ODREĐUJU ZNAČAJNOST…………………………………
4
2.1. VELIČINA STAVKE........................................................................................
5
2.2. PRIRODA STAVKE..........................................................................................
5
2.3. OKOLNOSTI......................................................................................................
5
2.4. RENTABILNOST (Cost-benefit).......................................................................
5

3. PRELIMINARNA OCJENA ZNAČAJNOSTI I NJENA ALOKACIJA............

6
3.1. REVIDIRANJE PRELIMINARNE OCJENE ZNAČAJNOSTI..........................
7

4. POVEZANOST ZNAČAJNOSTI I REVIZIJSKOG RIZIKA…………………

7
4.1. ZNAČAJNOST I REVIZIJSKI RIZIK U OCJENJIVANJU REVIZIJSKIH
DOKAZA…………………………………………………………………………….
4.2. PROCES UTVRĐIVANJA ZNAČAJNOSTI U FAZI PLANIRANJA….……...

5. PRIMJER UTVRĐIVANJA ZNAČAJNOSTI U FAZI PLANIRANJA ………..

ZAKLJUČAK…………………………………………………………………………
…
LITERATURA………………………………………………………………………….
.
Značajnost u reviziji finansijskih izvještaja
UVOD

Međunarodni standard revizije 200 (ISA 200) kaže da je “cilj revizije finansijskih
izvještaja je omogućiti revizoru izražavanje mišljenja o tome jesu li finansijski izvještaji
sastavljeni, u svim značajnim aspektima, u skladu s primjenjivim okvirom finansijskog
izvještavanja.”1 Ostvarenje ovog cilja zahtijeva razumijevanje tri temeljna koncepta u
reviziji :z načajnos t, revizijski rizik i revizijski dokaz.

Na temelju suda revizora o značajnosti i revizijskom riziku revizor odlučuje o vrsti i

obimu same revizije, a utvrđujući obim revizije on mora donijeti odluke o prirodi, obimu
i vremenskom usklađivanju prikupljanja dokaza.

U ovom radu obrađen je prvi koncept u reviziji finansijskih izvještaja – koncept

značajnosti, odnosno materijalnosti. Kroz rad će biti objašnjen pojam značajnosti,
definisanje značajnosti kroz Međunarodne standarde revizije; opisan i prikazan odnos
značajnosti i revizijskog rizika, kao i slikovito prikazan sam proces utvrđivanja
značajnosti u fazi planiranja revizije.

U poslednjem dijelu rada je utvrđivanje značajnosti prikazano kroz primjer, što ustvari
prikazuje primjenu koncepta značajnosti u revizijskoj praksi.
1. POJAM ZNAČAJNOSTI

Prilikom planiranja revizije (druga faza u modelu procesa revizije), revizor razmatra šta
je to što bi finansijske izvještaje moglo učiniti značajno pogrešno iskazanim. Drugim
riječima, koliki je dopustivi stepen netačnosti u finansijskim izvještajima, koji neće
izazvati sumnju u kvalitet revizije, ili prirodu revizijskog mišljenja.

Cilj revizije finansijskih izvještaja je omogućiti revizoru izražavanje mišljenja o tome

jesu li finansijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim aspektima, u skladu s
primjenjivim okvirom finansijskog izvještavanja. Procjena šta je to značajno pitanje je
profesionalnog suda.

Značajnost, odnosno materijalnost, kao jedan od osnovnih koncepata u reviziji,

definisana je Međunarodnim standardom revizije 320 (ISA 320).

Svrha ovog Međunarodnog revizijskog standarda je utvrditi standarde i osigurati uputstva

koja se odnose na koncept značajnosti i njegovu povezanost s revizijskim rizikom.

Prilikom obavljanja revizije, revizor treba razmotriti značajnost i njezinu povezanost s

revizijskim rizikom.

Pojam "značajnost" definisan je od strane Komiteta za međunarodne računovodstvene

standarde u Okviru za sastavljanje i prezentaciju finansijskih izvještaja, sljedećim
riječima:

Informacija je značajna ukoliko njeno izostavljanje ili pogrešno prikazivanje mogu

uiecati na ekonomskee odluke koje korisnici donose na bazi finansijskih izvještaja.
Značajnost zavisi od veličine stavke ili greške prosudjene u specifičnim okolnostima
njezinog izostavljanja ili pogrešnog iskazivanja. Prema tome, značajnost više osigurava
granicu ili tačku razgraničenja, nego što je primarno kvalitativno obilježje koje mora
imati informacija da bi bila korisna.2

U definisanju plana revizije, revizor postavlja prihvatljiv nivo značajnosti kako bi se

otkril kvantitativno značajna pogrešna iskazivanja. Međutim, trebaju biti razmotreni
iznosi (količina), kao i prirode (kvaliteta) pogrešnih iskazivanja. Primjeri pogrešnih
prikazivanja u kvalitativnom smislu mogu biti neadekvatan ili neprimjeren opis
računovodstvenih politika, kada je vjerojatno da će korisnik finansijskih izvještaja biti
doveden u zabludu tim opisom, ili propust objavljivanja nepostupanja skladno zakonskim

zahtjevima, kada je vjerojatno da će to izvrgavanje zakonskih ograničenja značajno

narušiti sposobnost poslovanja. Revizor treba razmotriti mogućnosti pogrešnog
prikazivanja i relativno malih iznosa koji, kumulativno, mogu imati značajan učinak na
finansijske izvještaje. Na primjer, greške u postupcima vezanim za kraj mjeseca mogu
ukazivati na potencijalno veliko pogrešno prikazivanje, ako se greška ponavlja svaki
mjesec
Revizor treba razmotriti značajnost na nivou cjelokupnih finansijskih izvještaja kao i onu
povezanu s klasama transakcija, stanjima računa i objavljivanjima. Na značajnost mogu
uticati zakonski i regulativni zahtjevi koji se odnose na klase transakcija, stanja računa,
objavljivanja, kao i njihova međusobna povezanost. To može rezultirati različitim
nivoima značajnosti zavisno o aspektu s kojega se posmatraju finansijski izvještaji.
Revizor treba razmatrati znčajnost kada:
a) utvrđuje prirodu, vremenski raspored i obim revizijskih postupaka, i
b) ocjenjuje efekte pogrešnih prikazivanja.
Prilikom ocjenjivanja jesu li finansijski izvještaji sastavljeni, u svim značajnim
aspektima, skladno prihvatljivom okviru finansijskog izvještavanja, revizor treba
procijeniti je li značajan ukupan iznos neispravljenih pogrešnih prikazivanja utvrđenih
tokom revizije.
Ukupan iznos neispravljenih pogrešnih prikazivanja obuhvata:
a) pojedinačna pogrešna prikazivanja koja je revizor otkrio, uključujući i neto efekte
neispravljenih pogrešnih prikazivanja utvrđene u reviziji prethodnih perioda; i
b) revizorovu najbolju procjenu ostalih pogrešnih prikazivanja koja se ne mogu
pojedinačno otkriti (tj. očekivane greške).

Ukoliko revizor zaključi da pogrešna prikazivanja mogu biti značajna, revizor treba
razmotriti smanjenje revizijskog rizika proširivanjem revizijskih postupaka ili
postavljanjem zahtjeva menadžmentu da koriguje finansijske izvještaje. U svakom
slučaju, u finansijskim izvještajima menadžment može ispraviti otkrivena pogrešna
prikazivanja.

2. FAKTORI KOJI ODREĐUJU ZNAČAJNOST

U praksi je često teško odrediti šta je to što je značajno. Moguće je razmotriti čitav niz
faktora:

 veličinu stavke

 prirodu stavke,

 okolnosti i

isplativost revizije značajnosti

2.1. VELIČINA STAVKE

Najčešća primjena značajnosti tiče se veličine razmatrane stavke. Veliki novčani

iznos, ukoliko je izostavljen u finansijskom izvještaju, generalno predstavlja stavku koja
je značajna. Veličina se mora posmatrati u relativnom smislu, npr. Kao postotak
relevantne baze (neto dobit, ukupna sredstva, prodaja itd.), prije nego kao apsolutan
novčani iznos.Finansijska procjena značaja iznosa određene stavke zavisi od njihovog
konačnog monetarnog uticaja u kontekstu ostalih finansijskih informacija.

2.2. PRIRODA STAVKE

Priroda neke stake je njena kvalitativna karakteristika. Revizor ne može u svim

slučajevima kvantifikovati odluku o značajnosti; neke stavke mogu imati značaj iako
njihov novčani iznos nije baš onoliki koliki bi revizor inače smatrao značajnim. Priroda
stavke je čini značajnom uprkos tome što se ona, kvantitativno, može klasifikovati kao
neznačajna (npr. Politički mito koji je neznačajan po veličini i sl.)

2.3. OKOLNOSTI

Značajnost neke greške zavisi od okolnosti u kojima je nastala. Postoje dvije vrste
okolnosti: kontekst računovodstvene informacije u kome se stavka ili greška pojavljuje i
proces donošenja ekonomskih odluka primjenjen od strane korisnika te računovodstvene
informacije. Kontekst neke greške je djelimično definisan njenim učinkom na finansijske
izvještaje poslovnih subjekata. Revizor mora shvatiti da postoji kumulativni efekat
značajnosti. Grupa grešaka koje pojedinačno nisu značajne, zajedno mogu biti značajne.

2.4. RENTABILNOST (Cost-benefit)

Računovodstvena značajnost se razlikuje od revizorske značajnosti. Računovodstvena

značajnost je ex post značajnost, što znači dilemu da li je neku stavku trebalo objaviti ili
ne. Tu odluke vezane za rentabilnost nisu relevantne jer je stavka već otkrivena i nisu
potrebni nikakvi dodatni troškovi. Revizijska značajnost je, s druge strane, ex ante.
Značajnost je koncept revizije koji se koristi radi projektovanja revizije na način da ona
otkrije značajne stavke: one još nisu otkrivene! A da bi revizor pronašao neku značajnu
(nenamjernu) grešku, postoje dodatni troškovi. Zbog toga, revizija značajnosti uvijek
zahtijeva profesionalni sud da bi se donijela odluka u pogledu isplativosti.

Postavlja se pitanje koliki je iznos za koji se treba utvrditi da je značajan? Naime,

međunarodni standardi po ovom pitanju ne daju smjernice, ali upraksi svaka
računovodstvena firma ima svoje vlastite smjernice. Ove smjernice, tzv. ‚‚pravila
palca‚‚3 koja se uobičajeno koriste u praksi obuhvataju:
 5 – 10 % neto dobiti prije oporezivanja
 5 – 10 % tekućih sredstava
 5 – 10 % tekućih obaveza
 0.5 – 2 % ukupnih sredstava
 0.5 – 2 % ukupnih prihoda
 1 – 5 % ukupnog vlastitog kapitala

Odgovarajuća osnova finansijskog izvještaja za izračunavanje značajnosti će se

razlikovati zavisno od prirode poslovanja klijenta.

3. PRELIMINARNA OCJENA ZNAČAJNOSTI I NJENA ALOKACIJA

U toku vršenja revizije, revizor razmatra značajnost najmanje dva puta:

 prilikom planiranja revizije i odredivanja prirode, vremena i obima revizijskih
postupaka (tada se vrši preliminarna ocjena značajnost i njena alokacija), i
 pred kraj revizijskog angažmana.
Revizor razmatra preliminarnu ocenu značajnosti kada planira reviziju. Značajnost se
razmatra:
 na opštem nivou (na nivou finansijskih izveštaja) i
 u odnosu na stanja na pojedinim racunima i vrstama poslovnih dogadaja
(alociranje značajnosti).
Značajnost može biti izražena numericki (npr. u odredenom procentualnom iznosu) ili
atributivno (kao visoka, srednja ili niska). Poželjno je numericko izražavanje.
Preliminarni nivo značajnosti se može utvrditi prema:

 visini prihoda
 visini ukupne imovine
 poslovnom rezultatu i dr.

Iako revizori izražavaju mišljenje o finansijskim izveštajima kao cjelini, oni vrše reviziju
pojedinacnih racuna pri skupljanju dokaza za formiranje mišljenja. Zbog toga revizori
alociraju preliminarnu ocjenu značajnosti na komponente finansijskih izveštaja (pozicije
bilansa stanja i bilansa uspjeha). U praksi revizori alociraju značajnost najcešce prema

subjektivnoj procjeni zasnovanoj na profesionalnom iskustvu uzimajuci u obzir faktore

kao što su saznanja iz prethodnih revizija, namjena finansijskih izveštaja i dr.

3.1. REVIDIRANJE PRELIMINARNE OCJENE ZNAČAJNOSTI

U toku vršenja revizije preliminarna ocjena značajnosti može biti revidirana. Ocjena
značajnosti do koje revizor dode u toku vršenja revizijskih postupaka može biti razlicita
od preliminarne ocjene značajnosti (npr. anticipirani rezultati poslovanja različiti su od
očekivanih i sl). U takvim okolnostima treba ustanoviti revidiranu ocjenu značajnosti.

4. POVEZANOST ZNAČAJNOSTI I REVIZIJSKOG RIZIKA

Prilikom planiranja revizije, revizor treba razmotriti šta može činiti finansijske izvještaje
značajno pogrešno prikazanim. Revizorovo razumijevanje poslovnog subjekta i njegovog
okruženja određuje okvir referenci unutar kojeg revizor planira reviziju i stvara sud o
procjenjivanju rizika značajnih pogrešnih prikazivanja finansijskih izvještaja i reaguje na
te rizike tokom obavljanja revizije. To takođe pomaže revizoru u određivanju značajnosti
te u ocjenjivanju jesu li sudovi o značajnosti ostali prikladni u kontekstu rezultata
ustanovljenih tokom obavljanja revizije. Revizorov sud povezan s vrstama transakcija,
stanjima računa i objavljivanjima pomaže revizoru odlučiti koje stavke treba ispitivati i
treba li koristiti uzorkovanje i dokazne analitičke postupke. To omogućuje revizoru
selekciju revizijskih postupaka od kojih se u kombinaciji može očekivati smanjenje
revizijskog rizika na prihvatljivo nizak nivo.

Ilustracija 1. Međusobni odnos značajnosti, revizijskog rizika I prihvatljivog revizijskog

rizika

← 
Odnos izmedu značajnosti i revizijskog rizika je inverzan. To znaci da niži nivo
značajnosti (npr. greškom se smatra iznos koji je veci od 5.000 umjesto 500.000)
povecava rizik od postojanja grešaka koje nece biti otkrivene (revizijski rizik)

↑ Poslovni rizik revizijske firme je rizik da ce revizijska firma pretrpjeti neželjene

posljedice zbog svojih odnosa sa klijentom, čak i kada je izdati revizijski izveštaj
korektan

Značajnost i nivo revizijskog rizika nalaze se u obrnuto proporcionalnom odnosu, tj. što
je veći nivo značajnosti, to je niži revizijski rizik, i obrnuto. Tu činjenicu revizor uzima u
obzir kada utvrđuje prirodu, vremenski raspored i obim revizijskih postupaka. Na
primjer, ako nakon planiranja određenih revizijskih postupaka revizor utvrdi da je niži
prihvatljivi nivo značajnosti, povećan je revizijski rizik. Revizor će to kompenzovati:

a) smanjenjem procijenjenog kontrolnog rizika, tamo gdje je to moguće te podupiranjem

smanjenja rizika provođenjem proširenih ili dodatnih testova kontrola; ili
b) smanjenjem detekcionog rizika (rizika neotkrivanja), mijenjanjem prirode,
vremenskog rasporeda i obima planiranih dokaznih postupaka.

4.1. ZNAČAJNOST I REVIZIJSKI RIZIK U OCJENJIVANJU REVIZIJSKIH

DOKAZA

Revizorova procjena značajnosti i revizijskog rizika može biti različita na početku samog
planiranja revizije i na kraju prilikom vrednovanja samih rezultata revizijskih postupaka.
To se može dogoditi zbog promjene okolnosti ili zbog novih spoznaja dobijenih
obavljanjem revizije. Na primjer, ako su revizijski postupci obavljeni prije kraja
obračunskog perioda, revizor će anticipirati rezultate poslovanja i finansijski položaj.
Ako je stvarni rezultat poslovanja i finansijski položaj bitno drugačiji, procjena
značajnosti i revizijskog rizika može se promijeniti. Isto tako, pri planiranju revizije
revizor može namjerno postaviti niži nivo značajnosti od onog koji se namjerava koristiti
pri procjeni rezultata revizije. To može biti učinjeno radi smanjenja vjerovatnoće
neotkrivanja pogrešnih prikazivanja i stvaranja dodatne sigurnosti revizoru kada
procjenjuje efekte pogrešnih prikazivanja otkrivene pri obavljanju revizije.

4.2. PROCES UTVRĐIVANJA ZNAČAJNOSTI U FAZI PLANIRANJA

Za planiranje je značajnost preliminarna procjena revizora o najmanjem iznosu pogrešne

izjave koja bi mogla uticati na proces donošenja odluke korisnika finansijskog izvještaja.
Revizori bi izgubili mnogo vremena kada bi morali tražiti svaku malu “neznačajnu”
grešku koja bi imala mali efekat na finansijske izvještaje. S druge strane, revizorski
postupci trebaju biti projektovani da otkriju greške nekog računa ili pojave koje bi mogle
značajno uticati na korisnika finansijskih izvještaja.