Sammanfattning av Den nya Ekonomistyrningen

Upplaga 3

EN MALMÖ 2006

KAPITEL FYRA – EKONOMISTYRNING.......................................................................................................................... 1 Intro ................................................................................................................................................................................... 1 Styrning.............................................................................................................................................................................. 1 KAPITEL FEM – RÖRLIGA OCH FASTA KOSTNADER................................................................................................ 3 Rörliga kostnader .............................................................................................................................................................. 3 Fasta kostnader ................................................................................................................................................................. 3 Blandade rörliga och fasta kostnader................................................................................................................................ 4 KAPITEL SEX – RESULTATPLANERING......................................................................................................................... 4 Totalanalys ........................................................................................................................................................................ 4
Kritisk punkt och säkerhetsmarginal................................................................................................................................................. 5 Antaganden vid resultatplanering ..................................................................................................................................................... 6

Bidragsanalys .................................................................................................................................................................... 7
Täckningsgrad, kritisk punkt och säkerhetsmarginal ........................................................................................................................ 7

KAPITEL SJU – PRODUKTKALKYLERING..................................................................................................................... 7 Definition ........................................................................................................................................................................... 7 Produktkalkylering ............................................................................................................................................................ 8 Kostnader i produktkalkyleringen...................................................................................................................................... 8 Kapitalkostnader................................................................................................................................................................ 9
Kalkylmässig avskrivning................................................................................................................................................................. 9 Kalkylmässig ränta ........................................................................................................................................................................... 9

För- och efterkalkyler ...................................................................................................................................................... 10 KAPITEL ÅTTA – SJÄLVKOSTNADSKALKYLERING ................................................................................................ 10 Periodkalkylering ............................................................................................................................................................ 11
Divisionsmetoden ........................................................................................................................................................................... 11 Normalmetoden .............................................................................................................................................................................. 11 Ekvivalentmetoden ......................................................................................................................................................................... 11

Orderkalkylering.............................................................................................................................................................. 11
Påläggsmetoden .............................................................................................................................................................................. 12 Fördelning av omkostnader utan och med kostnadsställen ............................................................................................................. 14

KAPITEL NIO – AKTIVITETSBASERAD KALKYLERING (ABC) ............................................................................. 14 Centrala begrepp ............................................................................................................................................................. 14
Aktivitet .......................................................................................................................................................................................... 14 Kostnadsdrivare .............................................................................................................................................................................. 15

Kalkylering med ABC-kalkylen........................................................................................................................................ 15 Tidsdriven ABC-kalkylering............................................................................................................................................. 15 Aktivitetsbaserad självkostnadskalkylering ..................................................................................................................... 16 KAPITEL TIO – BIDRAGSKALKYLERING .................................................................................................................... 16 Inledning.......................................................................................................................................................................... 16 Periodkalkylering ............................................................................................................................................................ 17
Divisionsmetoden ........................................................................................................................................................................... 17 Ekvivalentmetoden ......................................................................................................................................................................... 18

Orderkalkylering.............................................................................................................................................................. 18
Bidragskalkyl med rörliga och fasta särkostnader .......................................................................................................................... 18 Stegkalkyl ....................................................................................................................................................................................... 18

KAPITEL ELVA – KALKYLER FÖR SÄRSKILDA BESLUT........................................................................................ 19 Principer för bestämning av relevanta intäkter och kostnader........................................................................................ 19 Beslut vid ledig kapacitet................................................................................................................................................. 20 Beslut vid full kapacitet.................................................................................................................................................... 20 Beslut om att köpa in eller producera själv ..................................................................................................................... 21 Beslut om nedläggning..................................................................................................................................................... 22 KAPITEL TOLV – BUDGETERING................................................................................................................................... 23 Begrepp och definitioner ................................................................................................................................................. 23 Planering med olika tidsperspektiv.................................................................................................................................. 23

Budgeteringens roller och syften ..................................................................................................................................... 24 KAPITEL TRETTON – BUDGETERINGENS GRUNDER.............................................................................................. 25 Resultatbudget ................................................................................................................................................................. 26 Likviditetsbudget.............................................................................................................................................................. 26 Budgeterad balansräkning............................................................................................................................................... 27 Delbudgetar ..................................................................................................................................................................... 27 Ickefinansiella budgetar .................................................................................................................................................. 28 KAPITEL FJORTON – BUDGETPROCESSEN ................................................................................................................ 28 Budgetuppställande ......................................................................................................................................................... 29
Metodik för uppställande ................................................................................................................................................................ 29 Skillnaderna mellan de tre olika sätten kan sammanställas likt följande ........................................................................................ 30

Budgetuppföljning............................................................................................................................................................ 30
Syften med budgetuppföljning........................................................................................................................................................ 31

Analys av budgetavvikelser.............................................................................................................................................. 31 Föränderlig budget.......................................................................................................................................................... 31
Rörlig budget .................................................................................................................................................................................. 32 Flexibel budget ............................................................................................................................................................................... 32 Reviderad budget ............................................................................................................................................................................ 32 Rullande budget .............................................................................................................................................................................. 32

Budgetsimulering............................................................................................................................................................. 33 KAPITEL FEMTON – BUDGETERING I UTVECKLING ELLER AVVECKLING ................................................... 33 Nollbasbudgetering.......................................................................................................................................................... 33 Ändamålsbudgetering ...................................................................................................................................................... 34 Aktivitetsbaserad budgetering ......................................................................................................................................... 34 Budgetlös styrning eller lös budgetstyrning..................................................................................................................... 35 KAPITEL SEXTON – INTERN REDOVISNING............................................................................................................... 35 Extern redovisning........................................................................................................................................................... 35 Intern redovisning............................................................................................................................................................ 36 KAPITEL SJUTTON – INTERN REDOVISNING I OLIKA VERKSAMHETER......................................................... 38 Intern redovisning i tjänsteföretag................................................................................................................................... 38
Den interna redovisningens struktur ............................................................................................................................................... 39

Intern redovisning i handelsföretag................................................................................................................................. 39
Den interna redovisningens struktur i handelsföretag ..................................................................................................................... 40

Intern redovisning i tillverkningsföretag ......................................................................................................................... 41 Aktivitetsbaserad intern redovisning ............................................................................................................................... 41 KAPITEL ARTON – STANDARDKOSTNADER .............................................................................................................. 41 Syften med standardkostnader ......................................................................................................................................... 42 Framtagning av standards – för vad och hur? ................................................................................................................ 42 Avvikelseanalys................................................................................................................................................................ 43
Avvikelseanalysens koppling till budget och kalkyl ....................................................................................................................... 44 Internredovisning och avvikelseanalys ........................................................................................................................................... 44

KAPITEL NITTON – INTERNPRISSÄTTNING ............................................................................................................... 45 Syften med internprissättning .......................................................................................................................................... 46 Metoder för internprissättning......................................................................................................................................... 47 Internavräkning ............................................................................................................................................................... 48 För- och nackdelar med internprissystem ....................................................................................................................... 49 KAPITEL TJUGO – PRESTATIONSMÄTNING............................................................................................................... 49 Syften med prestationsmätning ........................................................................................................................................ 49 Riktlinjer för prestationsmätning..................................................................................................................................... 49 Prestationsmått ................................................................................................................................................................ 50 Det balanserade styrkortet............................................................................................................................................... 52 Intellektuellt kapital ......................................................................................................................................................... 54 KAPITEL TJUGOETT – PROCESSTYRNING ................................................................................................................. 55

ett sätt där överordnade enheter kontrollerar och instruerar underordnade enheter ur ett ekonomistyrningsperspektiv. Kan man då mixa dessa två perspektiv? Traditionellt sett ser man ju företaget ur ett vertikalt synsätt där enheternas självständighet accentueras. 1(57) . som namnet antyder. organisationsstruktur samt mindre formaliserade styrmedel. Något mer modernt framstår begreppet: ”Ekonomistyrning avser avsiktlig påverkan på en verksamhet och dess befattningshavare mot vissa ekonomiska mål. och bland de mjuka återfinns bland annat företagskultur. som delas in i delprocesser vilka i sin tur består av olika aktiviteter. kostnadsmål och avvikelser från standardkostnader likt eljest. arbetets utförande och andra aspekter som är kopplade till ekonomistyrningsområdet. Av dessa anpassningar är kundorientering av bland annat varor. ur ekonomistyrningen sett.” Ekonomiska mål kan avse till exempel lönsamhet. det vill säga att företaget består av flera processer som i sin tur består av olika aktiviteter. De formella styrmedlen är av metod-karaktär. produktkalkylering och internredovisning är typiskt för vad som man traditionellt associerar med ekonomistyrning. Ur ett horisontellt perspektiv är företagen ej lika intresserade av hög räntabilitet. Organisationsstruktur innebär aspekter på verksamhetens utformning. där den enskilda enhetens roll i helheten skall vara klar för alla. Det horisontella perspektivet bygger på att man som företag sätter andra mål än just bara ekonomiska. De kan vara av olik karaktär. Man ser företaget som en kedja som förädlar värde till kunder. Man fattar ofta olika. Man kan säga att det finns hårda och mjuka styrmedel. budgetering. exempelvis att man som företag vill ha nöjda kunder. Huvudprocesserna sker ofta av ledningen och delprocesserna sker av den operativa verksamheten. Det vertikala perspektivet är. De olika sätten är det vertikala perspektivet. Motsatt filosofi bygger det horisontella perspektivet på.Kapitel fyra – Ekonomistyrning Intro Ekonomistyrning kan man sägas avser all den planering och uppföljning som bedrivs i ett företag där måttenheten är pengar. varje enskild del saknar helhetsperspektiv. Många menar att man i det vertikala perspektivet inte tar upp kunder i styrningsprocessen på annat sätt än som intäkter. finns det i princip inga företag som funkar utan ett hierarkiskt styre. i detta fall kallas de för styrmedel. Man talar om tre slag av styrmedel: formella styrmedel. Ekonomistyrningen syftar här till att länka samman och koordinera processer och aktiviteter så att kedjan hela vägen ut till kunden är resurssnål och funktionell. att fördela och utkräva olika slag av ansvar är viktiga uppgifter för ekonomistyrningen. Man formulerar även ofta mål som ej är direkt ekonomiska. Styrning För att man skall kunna styra ett företag i rätt riktning mot de uppsatta ekonomiska målen behöver man hjälpmedel. Exempel på dessa är bland annat resultatplanering. Man söker däremot att implementera fördelar från de två perspektiven genom matrisorganisationer. hög kvalitet och så vidare. Det är just av den anledning som man lägger ett horisontellt perspektiv på ekonomistyrningen. Om alla enheter fungerar som tänkt och uppfyller sina mål fungerar helheten. Varje enhet arbetar sammanlänkad med andra. prestationsmätning med flera. vad anbelangar just hur man organiserar företaget. Det finns således huvudprocesser. horisontella perspektivet samt en blandning av dessa två. likviditet och soliditet. beslut på högsta nivå som sedan bryts ner till mer enhetsbeslut. Man ser företaget som en process med målet att förse kunder med varor och tjänster. Budgetering. man kallar det även för ett värdekedjeperspektiv där begreppet värde skall ses ur ett kundperspektiv. lärande och ledningsstil. produktkalkylering. Som omnämnts i kursen organisationsteori kan man se företaget ur tre perspektiv. Hårda är budgetar och intern-redovisning. där ekonomistyrningen baseras på fördelar ur de två dimensionerna. tjänster och service den mest betydelsefulla. kunderna har svårt att tränga in i organisationsteorin om företaget inte står i direktkontakt med marknaden. Man talar ofta om att företag bedriver en kunddriven verksamhet och fokuserar skapandet av kundnytta eller kundvärde. det vill säga att de utgör ekonomistyrningens tekniker. Även om det på sistone har blivit mer vanligt att utvecklingen går mot platta företag.

Man talar om ett begrepp som är lärande organisationer. Mål för verksamheten kan sättas såväl i absoluta resultattermer som i termer av marginaler. Ansvar Mått Fullgörande av sin uppgift och resursförbrukningen för detta Kostnader Avvikelser i förhållande till standardkostnad Produktivitetsmått Belöningssystem används i många företag för att man skall sporra de anställda till att arbeta bättre. Man ansvar för skillnaden mellan intäkter och kostnader i förhållande till det kapital som har tagits i anspråk.respektive befogenhetsprincipen. Det innebär att det ställs ekonomiska krav på olika organisatoriska enheter. intäkter – varukostnader) Kostnadsansvar. Detta innebär att målsättningar och krav preciseras i termer av intäkter. nämligen företagskultur. det sätt som det agerar.eller bidragsansvar • Kostnadsansvar Lönsamhetsansvar bygger på att ansvaret skall svara mot ägarnas avkastningskrav. där man framhäver att det inte behöver vara organisatoriskt lärande utan snarare blott individuellt lärande. Det finns tre olika inslag i de mindre formaliserade styrmedlen. räntabilitet på sysselsatt kapital Rsyss) Residualmått (resultat belastat med kalkylmässig ränta) Resultatansvar. det vill säga hur progressionen går till. Det finns fyra slag av ekonomiskt ansvar: • Lönsamhetsansvar • Resultatansvar • Intäkts. Enheterna har således rätt att själva sätta deras egna priser. befordran samt utvidgning av ansvar. lever och tänker på. utom möjligen för specifika försäljare. rutiner. till exempel kan nämnas handlingar och beteenden. det vill säga att de skall anstränga sig något utöver det vanliga. det vill säga räntabilitetskrav för företag som helhet och för delar av verksamheten. fysisk struktur med mera. det vill säga ett resultat i förhållande till intäkter. språk. lärande samt medarbetarskap. Kostnadsansvar finns längst ner i den organisatoriska nivån. man ger företagen resultatansvar även om det inte alltid är i direkt mening (för vissa enheter medför det bara psykologiska effekter).ex. Det handlar om hur arbetet kan förbättras i dess utförande. Emellertid finns kritik mot detta. De mjuka styrmedlen spelar en minst lika viktig roll när det gäller att uppnå ekonomiska mål.kostnader) / kapital Kvotmått (t. Ansvar Mått Extern försäljning (men inte produktion eller utveckling) Täckningsbidrag (t.Ett annat centralt styrmedel inom ekonomistyrningen är fördelning av ansvar. intäkter – försäljningskostnader) Bruttomarginal (t. Exempel på enheter som typiskt har kostnadsansvar är administrationsavdelningar. Två viktiga principer för just ansvarfördelning är påverkbarhets. Enheterna har täckningsbidragsansvar. forskningsenheter och tillverkande enheter. Lönsamhetsansvar innebär sålunda att enheten har såväl befogenheter som möjligheter att påverka de intäkter och kostnader och det kapital som ingår i ansvaret.ex.eller bidragsansvar. Ansvar Mått Resultat (intäkter . Renodlade intäktskrav torde dock vara svåra att finna i praktiken. det vill säga försäljning. där lärandet sägs bygga på förändringar av beteende bland medarbetarna. Med lärande menar man hur företaget utvecklas från en punkt till en annan. De innebär att människor skall kunna påverka det som de ansvarar för och ha befogenhet att göra så.ex. Belöningarna är dock inte uteslutande av ekonomisk karaktär. Ansvar Mått Resultat (intäkter . Med företagskultur menas företaget inre liv. Företagskultur består av många komponenter. de kan även vara i form av ledighet. Mindre formaliserade styrmedel har på sistone fått starkare genomslag under senare år. Utvärdering av en enhet sker i förhållande till hur väl den lyckas uppnå kostnadsmål.kostnader) Resultat i absoluta termer Marginaler (resultat i förhållande till omsättning) Förädlingsgrad (resultat + personalkostnader i förhållande till omsättningen) Intäkts. finns kunskapen kvar i företag när medarbetarna 2(57) .

Förutsättningarna för att det skall fungera är just att det finns tydliga roller och en klar ansvarsfördelning inom organisationen där det finns delegerade roller och möjligheter för personlig utveckling. Med en degressivt rörlig kostnad menar man kostnader vars totalsumma förändras i långsammare takt än förändringar i verksamhetsvolymen. till exempel antalet framställda enheter eller antalet betjänade kunder. Fasta kostnader Med en fast kostnad menar man en kostnad vars totalsumma är oförändrad när verksamhetsvolymen förändras eller som förändras i vissa intervall med förändringar i verksamhetsvolymen. Styckkostnaden minskar därmed när volymen stiger och ökar när de sjunker.slutat? Man talar även om erfarenhetsbaserat lärande. De anställda skall ha befogenheter och inflytande på arbetsplatsen i syfte att kunna påverka just arbetet. Exempel på detta är: Bank Restaurang Tillverkande företag Antal betjänade kunder Antal betjänade kunder Antal framställda enheter Rörliga kostnader Med en rörlig kostnad menar man en kostnad vars totalsumma förändras kontinuerligt när verksamhetsvolymen förändras. De ökar mindre än proportionellt vid stigning och sjunker mindre än proportionellt vid sjunkande volym. Volymen är således antalet. Skillnaden mellan rörliga och fasta kostnader görs med avseende på deras känslighet för förändringar i verksamhetsvolymen för företag. Kapitel fem – Rörliga och fasta kostnader Man delar in företagets kostnader i två delar. Linjär approximation är inte orealistisk med ett givet relevant område. det vill säga linjärt. där kunskapen kommer utifrån konkreta erfarenheter eller praktiskt utfört arbete. dels har vi rörliga men även fasta kostnader. att anställda skall kunna påverka sitt eget arbete. Ett relevant område är ett verksamhetsvolymintervall inom vilket ett företag planerar att bedriva sin verksamhet under en viss tidsperiod. Det är således totalsummans förändring som här står i fokus. Med verksamhetsvolym menas i de flesta sammanhang ett uttryck för företagets output (vad gäller mängd eller värde). En annan egenskap med proportionellt rörliga kostnader är att även om totalsumman förändras är styckkostnaden konstant. Tillsammans utgör dessa företagets totala kostnader. Av praktiska skäl antar man ofta med hjälp av så kallade linjär approximation att samtliga rörliga kostnader är proportionellt rörliga. således lika stor oberoende verksamhetsvolym. De ökar mer än proportionellt vid stigande och minskar mer än proportionellt vid sjunkande volym. Styckkostnaden ökar när verksamhetsvolymen stiger och minskar när de sjunker. Exempel på progressivt rörliga kostnader är lönekostnader vid övertidsersättning. Exempel på dessa kostnader utgörs av materialkostnader när mängdrabatt erhålls vid inköp och så kallade läreffekter när nya arbetsmetoder eller ny utrustning börjar användas. Man kan dela in de rörliga kostnaderna i tre olika delar: • Proportionellt rörliga kostnader • Progressivt rörliga kostnader • Degressivt rörliga kostnader Proportionellt rörliga kostnader är kostnader vars totalsumma förändras proportionellt. Progressivt rörliga kostnader är kostnader vars totalsumma förändras i snabbare takt än förändringar i verksamhetsvolymen. Det är precis som med de rörliga kostnader totalsumman som står i fokus här. Det finns två typer av fasta kostnader: • Helt fasta kostnader • Halvfasta kostnader 3(57) . med andra ord. Vid en ökning av volymen kostar en extra enhet mer än den föregående och tvärtom vid minskning av volymen. enkelt uttryckt. med förändringar i verksamhetsvolymen. Medarbetarskap handlar om demokratisering av arbetslivet. Demokrati. Det görs inte minst för att det är den minst komplexa uträkningstypen för kostnader.

Typexempel på halvfasta kostnader i ett tillverkande företag är lokalhyra. att hyran ökar eller att kostnaderna i produktionen ändras. det vill säga hur det brukar vara. nämligen reversibla och irreversibla kostnader. Halvfasta kostnader är kostnader vars totalsumma förändras med vissa av verksamheten beroende intervall. Resultatplanering är mycket användbar och förekommer bland annat i budgeterings-. Man kallar dessa för just blandade kostnader. Andra exempel på fasta kostnader är lokalhyra. leasingavgifter och linjär avskrivning. Reversibla halvfasta kostnader stiger abrupt vid ökande verksamhetsvolym och sjunker sedan lika snabbt vid minskning av volymen. men styckkostnaden sjunker vid en ökning av volymen och stiger vid en minskning av volym. En egenskap med dessa helt fasta kostnader är att totalsumman förblir oförändrad vid förändringar i verksamhetsvolymen.och utvärderingssituationer. löner till förmän. Blandade rörliga och fasta kostnader Det finns kostnader som innehåller både en rörlig samt en fast kostnadskomponent. Eftersom vi vet sedan tidigare att rörliga kostnader förändras i samband med att verksamhetsvolymen ändras kan man beskriva sambandet så här: Rörlig kostnad per styck x Volym + Fasta kostnader = Totala kostnader 4(57) . Ett tydligt exempel på detta är just hyra av en bil. Att det förekommer halvfasta kostnader har dess grund i att vissa resurser endast kan anskaffas och avyttras i så kallade diskreta kvantiteter. En klassificering av kostnader som helst fasta är giltig endast inom ett relevant område och under en kostare tidsperiod. Man gör bedömningen utifrån vad som brukar anses som normalt. Kapitel sex – Resultatplanering Med resultatplanering menas att man studerar samband mellan intäkter och verksamhetsvolymer i besluts-. exempelvis kan nämnas kostnaden för en serverad gäst i en restaurang eller ett tillverkat kylskåp. Ett relevant område är ett intervall inom vilket ett företag bedömer att den faktiska verksamhetsvolymen kommer att ligga.Helt fasta kostnader är kostnader vars totalsumma är oförändrad vid förändringar i verksamhetsvolymen. Resultatplanering ger svar på bland annat följande frågor: • Vilket resultat erhålls vid ett försäljningspris om 100 kronor per produkt? • Vilken vinst erhålls vid en ökning med 1000 enhet i försäljningen? • Hur mycket mer måste säljas för att uppnå en vinst? Det finns två typer av resultatplanering. de stiger abrupt vid ökning av volymen men sjunker inte omedelbart när man övergår till en lägre verksamhetsvolym. vanligtvis max ett år. totalanalys och bidragsanalys. där kostnaden aldrig är noll vid ingen verksamhetsvolym eftersom man alltid har en fast kostnad. råvaror i restauranger som anskaffas lådvis och liknande. Man kan säga att det är kostnader som ökar trappstegsvis eller språngvis vid volymökning. utrustningskostnader och kostnader för fordon. Dessutom är en helt fast kostnad endast fast på kort sikt. Totalkostnaden blir då summan av de rörliga och fasta kostnaderna. samtidigt som en annan del är densamma vid förändringar. Detta beror på att kostnader kan ändras på sikt. man skall se kostnader som helst fast på kort sikt just för att företaget kan förändra sin kostnadsstruktur genom att exempelvis köpa en byggnad istället för att hyra den och så vidare. Man kan därmed säga att en viss del av kostnaden ändras vid verksamhetsvolymsförändringar. prissättnings och tillverkningssituationer. Många kostnader som man idag uppfattar som rörliga är i själva verket halvfasta. man betalar en fast avgift plus att man får betala beroende på hur mycket man nyttjar bilen. Så är exempelvis kostnader för material i tillverkande företag som endast kan anskaffas pallvis. Irreversibla halvfasta kostnader däremot. De är helt fasta i intervall. Totalanalys Resultatplanering inkluderar i grunden endast proportionellt rörliga och helt fasta kostnader. men hoppas till en ny nivå när verksamhetsvolymen överstiger eller understiger en fastställd kritisk gräns. analys. Man kan vidare dela in de halvfasta kostnaderna i två delar beroende på deras beteende vid förändringar i verksamhetsvolymen. Tidsfaktorn är viktig på ett annat sätt med. Vanligast är totalanalys.

som klargjorts tidigare. där den tjocka linjen är intäkter och den tunna är de rörliga kostnaderna. Den kritiska punkten består således av två delar. Kritisk punkt och säkerhetsmarginal Två viktiga begrepp inom resultatplanering är den kritiska punkten samt säkerhetsmarginalen. Annars är de främmande. När kostnaden väl är på plats är det dags att införa intäkterna. Om de återfinns. ser man dem i elbolag där man betalar en fast abonnemangsavgift. således intäkter som är fasta och som ej har något med verksamhetsvolymen att göra kan förekomma. på volymen. Man kombinerar sedan dessa två diagram.säkerhetsmarginalen anger hur mycket procent Faktisk volym volymen kan minska innan en förlust uppstår. Intäkten per styck antas vara konstant. det vill säga att om man säljer en produkt för 100 kronor får man in 200 för två produkter och så vidare. Om man istället gör det med diagram gäller samma grundläggande samband som presenterades här ovan. de som ger förlust och var den kritiska punkten ligger. Säkerhetsmarginal i volym Absoluttal: Faktisk volym – Kritisk volym – säkerhetsmarginalen anger hur mycket volymen kan minska innan en förlust uppstår. men det är inte så vanligt. Både den faktiska volymen och den faktiska intäkten (vilka kan vara planerade eller i efterhand konstaterade) kan avvika från den kritiska volymen respektive den kritiska totala intäkten. Den fasta kostnaden är på linjen vid fyra på axeln. 5(57) . den kritiska volymen och den kritiska intäkten. Resultatplanering med hjälp av diagram förutsätter att de båda kostnadsmassorna kombineras. Man kan beräkna säkerhetsmarginalen uttryckt i volym och i total intäkt. När båda slagen av kostnader skall läggas in i diagram läggs den fasta kostnaden in först. Ur diagrammet kan man utläsa de områden som ger vinst. Därpå lägger man in den rörliga kostnaden. Därför gäller följande samband: Pris per styck x volym – rörlig kostnad per styck x volym – fasta kostnader = resultat Här ovan har man räknat på totalanalys ur en matematisk ansats. Den kritiska punkten (även kallad nollpunkten och break-even-punkt) anger vid vilken volym och vid vilken total intäkt resultatet är noll kronor.Om man ser till intäktssidan vet vi att storleken på intäkterna beror på hur mycket företaget lyckas sälja. det vill säga på försäljningsvolymen. Man lägger därmed in intäkten som en rät linje i 45 grader med utgångspunkt från origo. Skillnaden mellan totala intäkter (försäljningen) och totala kostnader utgör resultatet: Totala intäkter – rörliga kostnader – fasta kostnader = resultat Storleken på såväl intäkterna som de rörliga kostnaderna beror. Följande gäller då: Pris per styck x Volym = Totala intäkter Fasta intäkter. Procenttal: Faktisk volym – Kritisk volym . Med den matematiska ansatsen för resultatplanering gäller följande samband för den kritiska punkten: Pris per styck x volym – rörlig kostnad per styck x volym – fasta kostnader = 0 kr Om man läser av den kritiska punkten i ett diagram ser man den enligt följande diagram.

säkerhetsmarginalen anger hur mycket Faktisk total intäkt procent den totala intäkten kan minska innan en förlust uppstår. 6(57) . Den rörliga kostnadskomponenten kommer efter separeringen att inkluderas i resultatplaneringens rörliga kostnad per styck och den fasta komponenten i den fasta kostnaden. och det är den. • Fasta kostnader är konstanta – antagandet är realistiskt om det förekommer endast helt fasta kostnader eller både en helt fast och en halvfast kostnad inom ett relevant område. För att få fram den fasta kostnaden väljer man en volym och beräknar den totala rörliga kostnaden vid denna volym. • Intäkt och rörlig kostnad per styck är konstanta – man kan bara anta att de är konstanta (linjära) inom ett visst relevant område och under en kortare period. De antaganden som lyfts fram är följande: • Förändringar i kostnader beror på endast en faktor – så är dock inte alltid fallet. Intäktslinjen lutar i början brant uppåt. Procenttal: Faktisk total intäkt – Kritisk total intäkt . för att med stigande volym luta mindre brant eftersom lägre priser blir nödvändiga för försäljning av högre volymer. det vill säga försäljning av lagerhållna produkter. Kravet på ett givet relevant område och en given tidsperiod gör att resultatplaneringen kan antas ligga mycket nära verkliga förhållanden. Man kan separera med en teknik som kalla hög/låg-metoden. Vägningen görs då med utgångspunkt i volym per vara eller tjänst. Den innebär att man utgår från historiska värden med en hög och en låg volym och de totala kostnadsnivåerna vid volymerna. Eftersom den bygger på antagande kan man fråga sig om den är realistisk. Då erhålls den rörliga kostnaden per styck. Den totala rörliga kostnaden divideras sedan med skillnaden mellan de två volymerna. Så här ter sig säkerhetsmarginalen i ett diagram. Skillnaden mellan den totala kostnaden och den totala rörliga kostnaden är den fasta kostnaden (se sida 131).Säkerhetsmarginal i total intäkt Absoluttal: Faktisk total intäkt– Kritisk total intäkt – säkerhetsmarginalen anger hur mycket den totala intäkten kan minska innan en förlust uppstår. Det förekommer därför inte lagerförändringar . • Försäljningsvolym är lika med framställd volym – man antar att försäljningsvolym och producerad volym sammanfaller. Antaganden vid resultatplanering Resultatplaneringen bygger på vissa antaganden. Skillnaden i totalkostnad mellan de två volymerna antar man utgörs av den totala rörliga kostnaden. Det krävs fler beräkningar. • Kostnader kan indelas i rörliga och fasta – resultatplanering förutsätter att man rörliga och fasta kostnader kan separeras från varandra. Det är mer realistiskt att anta att de inte är linjära. Man antar sen att den rörliga kostnadskomponenten rör sig linjärt mellan den höga och den låga volymen och att de fasta kostnaden är lika stor vid volymerna. där den streckande linjen anger kritiska intäkten samt kritisk volym. När det finns flera olika produkter är det enklast att helt enkelt ta ett medeltal ur dessa kostnader. Om man som företag har mer än en vara eller tjänst är det en liten annan procedur att göra för att fullfölja resultatplaneringen. En enkel metod att använda är att nyttja vägda medelvärden. det kan även bero på olika kostnadsdrivare.

Sambandet uttrycks på följande sätt: Pris per styck x Volym – rörlig kostnad per styck x Volym = Totalt täckningsbidrag Täckningsgrad. det vill säga både på rörliga och fasta kostnader. Täckningsgraden anger det bidrag varje försäljningskrona ger i procent och kan beräknas på följande två sätt: Täckningsbidrag per styck = Täckningsgrad (hur många procent av försäljningspriset Pris per styck som utgörs av TB) Täckningsbidrag = Täckningsgrad Totala intäkter Kritiska punkten anger vid vilken volym och vilket totalt täckningsbidrag resultatet är noll kronor. 7(57) . en kalkyleringsprocess där varje kalkyl måste arbetas fram.Bidragsanalys Man kan utföra bidragsanalys såväl med matematik som med diagram. Följande gäller för uträkning: Pris per styck x Volym – Rörlig kostnad per styck x Volym – Fasta kostnader = 0 kr Fasta kostnader = Kritisk volym Täckningsbidrag per styck Även den totala intäkten. precis som med totalanalysen. ett arbete som är väldigt omfattande. I totalanalysen lade man fokus på kostnadssidan för totalkostnaden. det vill säga den volym vid vilken det totala täckningsbidraget är lika stort som den fasta kostnaden. I bidragsanalysen däremot är man primärt intresserad av rörliga kostnader och precis som i totalanalysen betraktas de rörliga kostnaderna som proportionellt rörliga (och fasta kostnader som helt fasta). kritisk punkt och säkerhetsmarginal Täckningsgraden anger hur stort täckningsbidraget per styck eller totalt är i förhållande till priset per styck respektive den totala intäkten. Det framgår även hur kostnader skall fördelas mellan olika varor och tjänster. I företag finns det ofta regler och rutiner för kalkyleringens utförande och organisation i form av instruktioner. kritisk volym samt kritiskt täckningsbidrag. Den kritiska punkten består således av två komponenter. Däri kan framgå vilka kalkylbegrepp som skall användas. Skillnaden mellan totala intäkter och totala rörliga kostnader benämns täckningsbidrag eller bidrag. vilka metoder som skall användas. blanketter och mallar. Produktkalkylering: Produktkalkylering är den process i vilken produktkalkyler tas fram. hur urval. värdering samt periodisering skall ske. det vill säga det läge i vilket totala intäkter uppgår till samma belopp som totala kostnader kan enkelt beräknas vid bidragsanalys: Fasta kostnader x pris per styck = Kritisk total intäkt Täckningsbidrag per styck Fasta kostnader = Kritisk total intäkt Täckningsgrad Kapitel sju – Produktkalkylering Definition Produktkalkyl: En produktkalkyl är en sammanställning av intäkter och/eller kostnader för ett visst kalkylobjekt i en viss kalkylsituation. En produktkalkyl är dock bara endast slutresultatet i en längre process.

utgör produktkalkeringens formaliserade och rutinbundna delar. eller kalkylsystem. En kalkyls uppställning är i praktiken en funktion av flera faktorer. operationella. finns det emellertid rutinmässiga kalkyler som företag använder för att göra beräkningar i de situationer som är frekvent återkommande. Det är med andra ord många faktorer som spelar in när man skall upprätta en produktkalkyl. I praktiken finns följande kalkylsituationer bland de mest frekvent förekommande: order och offertgivning. Varje kalkyl skall inkludera relevanta ekonomiska konsekvenser. Men så är inte fallet. Exempel på vanliga kalkylsituationer är: • Prissättning och kostnadskontroll • Lönsamhetsberäkning • Produktval • Köpa in eller producera själv • Val av tillverkningssätt • Val av verksamhetsvolym Det finns ingen standardkalkyl man kan använda sig av. man kan upprätta dessa typer av kalkyler för många slag av kalkylobjekt. varvid den kan vara avgörande i andra fall. Den vikt som läggs vid kalkyler relativt andra slag av underlag varierar mellan företag och situationer. Kostnader i produktkalkyleringen När man talar om begreppet kostnad inom produktkalkylering menar man förbrukning eller användning av resurser alternativt värdet av den förbrukning eller användning av resurser som aktualiseras i kalkyl8(57) . Produktkalkyler är av för varierande slag. krav från användare samt tillgång på indata. Dessa kan dock enbart användas om de ekonomiska konsekvenserna är tämligen lika från kalkyltillfälle till kalkyltillfälle. vilka ekonomiska konsekvenser som är kända. I vissa fall har den i princip inget inflytande. Produktkalkylering Ordet produktkalkyl är dock litet missvisande eftersom det är lätt att tro att man bara kan utforma dessa för just produkter. Relevanta ekonomiska konsekvenser är sådana som aktualiseras i den unika kalkylsituationen. Grundregeln är att en produktkalkyl skall inkludera relevanta ekonomiska konsekvenser. Produktkalkyler utgör inte det enda underlag som används vid beslutsfattande och uppföljning. En viktig princip i kalkyleringen är därför att den unika kalkylsituationen skall avgöra produktkalkylens utformning. utan endast ett bland flera. De kan inte bestämmas generellt. det kan gälla allt från beslutsfattande och uppföljning av beslut. kalkylens betydelse relativt andra slag av underlag. Nog för att det inte finns standardkalkyler. Ofta inkluderas även framställningar av produktkalkylsystemets samband med andra system.Produktkalkylsystem: Produktkalkylsystem. i situationer som inte är frekvent återkommande upprättas speciella kalkyler. vara taktiska. det vill säga de ekonomiska konsekvenserna som aktualiseras i den unika kalkylsituationen. prissättning och beräkning av lönsamhet för varor och tjänster. det finns inga restriktioner för vad som kan utgöra ett kalkylobjekt. utan måste som tidigare framgått i princip bestämmas för varje kalkylsituation. Man kan även säga att produktkalkylsystemet står för produktkalkyleringens tekniska aspekter. När man väl har bestämt de relevanta ekonomiska konsekvenserna görs vanligtvis ytterligare bedömningar innan den slutliga kalkylen ställs upp. Då görs vid varje kalkyltillfälle särskilda kalkylutredningar. Varje kalkylsituation medför i de flesta fall ett stort antal ekonomiska konsekvenser. så kallade specialkalkyler eller icke rutinmässiga kalkyler. Den kända frasen ”differens costs for different purposes” brukar anses för att illustrera det. utan intäkter och kostnader kan sammanställas för i princip vad som helst. och utformningen kalkylen får beror på såväl objektiva fakta som subjektiva uppfattningar. strategiska. Exempel på det är att man kan ju inte använda samma kalkyl för de tillfällen då man skall ta fram den mest lönsamma kunden eller utvärdera en reklamsatsning. Bedömningarna här inkluderar bland annat kostnaden för att upprätta kalkylen och de kvar som användarna har på den. återkommande eller tillfälliga. bland annat vad som anses vara väsentliga och relevanta ekonomiska konsekvenser. varje kalkylsituation är unik och det ställs såldes krav på situationsunika kalkyler. till exempel budgeteringssystem och produktionssystem.

det vill säga prissättningen av dem. • Tillgångar värderas till nuanskaffningsvärde reducerat med avyttringsvärde när det förekommer prisförändringar. konstant. är troligen kalkyleringens mest komplicerade inslag. dels av den ersättning företagets finansiärer kräver på det investerade kapitalet. Tillgångens värde minskar över tiden på grund av bland annat slitage. det vill säga kalkylmässig avskrivning och kalkylmässig ränta. Behandlingen av kapitalkostnaderna. Degressiv avskrivning innebär att tillgångarna skrivs av med efter hand sjunkande belopp över livslängden. teknisk utveckling och minskat nyttjande. Man skriver av med samma belopp varje år. och så är ej fallet i interna redovisningen. Kalkylmässig avskrivning kan därför sägas utgöra en kostnad för att förbruka kapital som tas ut genom årsvisa avskrivningar. Precis som i urvalsfrågan finns det i denna fråga en överensstämmelse mellan bokföringsmässiga och kalkylmässiga principer i vissa fall. såväl anläggningstillgångar som för omsättningstillgångar. reparation och annat som kan påverka kalkylobjektet. Kalkylmässig ränta beräknas på det kapital som normalt sammanhänger med verksamheten. Det finns två typer av avskrivningsmetoder som nyttjas mest. Det finns tre aspekter när det gäller kalkylmässiga avskrivningar: • Hur skall kapitalet värderas? • Vilken avskrivningstid skall användas • Hur skall kalkylmässiga avskrivningar fördelas över tiden? Vid värdering av tillgångar finns följande två riktlinjer: • Tillgångar värderas till anskaffningsvärde reducerat med avyttringsvärde när prisförändringar inte förekommer. I inflationstider skall man utgå från nuanskaffningsvärde och vid tider av utan prisförändringar kan man bygga produktkalkylen på anskaffningsvärdet. Urvalsfrågan handlar om vilka kostnader som skall tas med i kalkyleringen. således de kalkylmässiga kostnaderna. Vissa poster i företagens balansräkningar utgörs 9(57) . Kalkylmässig ränta Man delar in resurserna som företag behöver för sin verksamhet i lånat kapital samt det av ägarna satsat kapital. över det antal perioder som motsvaras av den förväntade livslängden. som namnet tyder. mycket i början o mindre i slutet. Man brukar säga att mer ekonomiskt verkliga kostnader skall inkluderas i kalkyleringen. Kapitalkostnader Kapitalkostnader består av två poster: dels av kostnader för förbrukning. Nackdelen är att här ej tas hänsyn till kostnader för drift. Värderingsfrågan handlar om hur resurser skall värderas. men i början läggs mer på avskrivning och i slutet läggs mer på drift o reparationer. I kalkyleringen skall resurserna vid avskrivning beräknas utifrån dess tilltänkta ekonomiska livslängd. Därför ser man det som att investeringen sker över flera tidsperioder. Periodisering rör behandlingen av poster i tidsdimensionen. Man talar även om fysisk (hur länge man kan använda) samt teknisk livslängd.situationer (handlingssituationer). Kalkylmässig avskrivning Anläggningstillgångar utmärks av att de anskaffas i en tidpunkt men används under flera perioder. att man värdet minskar under åren. De kostnader som inkluderas kallas därför för kalkylmässiga kostnader. värdering och periodisering. På lånat kapital måste företaget betala ränta och på ägarnas kapital skall det ske avkastning. Man bestämmer de kostnader som skall vara med i kalkylen på följande sätt: + Bokföringsmässiga kostnader + Kalkylmässiga merkostnader .Bokföringsmässiga merkostnader = Kostnader att inkludera i produktkalkylen Skillnaden mellan bokföringsmässiga och kalkylmässiga kostnader kan sorteras in under tre rubriker: urval. Skillnaden mellan bokföringsmässiga kostnader och kalkylmässiga kostnader består i att den externa redovisningen är mer regelbunden. värderingen sker då på lika sätt såväl bokföringsmässigt som kalkylmässigt. Tillgångar skall skrivas av över uppskattad livslängd. linjär avskrivning och degressiv avskrivning. Den linjära avskrivningen sker. Den årliga kostnaden är dock densamma. det vill säga avskrivningar.

När man exkluderar räntefria skulder erhålls ett kapitalmått benämnt sysselsatt kapital. Alla kostnader skall således tas med just för att man har en strävan att beräkna exempelvis varors långsiktiga kostnad. Det finns två huvudmetoder för att beräkna självkostnaden. projekt eller tjänster. man fördelar samtliga kostnader till kalkylobjektet. det vill säga att de är rutinmässiga. Man säger att självkostnadskalkylering utmärks av en fullständig kostnadsfördelning. utan man använder värdena från balansräkningen. orsaker kostnaderna och därför skall bära sin andel av kostnaderna. Efterkalkyler upprättar man för att flera olika syften skall uppnås. Vid tillfällen utan prisförändringar bör AT värderas till planenligt restvärde (anskaffningsvärde – avskrivningar). Som en motpol till dessa två finns bidragskalkyleringen som utmärks av en ofullständig kostnadsfördelning. Förkalkyler upprättas som sagt för att utgöra beslutsunderlag vid till exempel prissättning och orders. För. nämligen periodkalkylering och orderkalkylering. utan det sker kanske bara två-tre gånger per år. medan ickemonetära värderas till bruksvärde (nuanskaffningsvärde – avskrivningar. Sysselsatt kapital = Anläggningstillgångar + omsättningstillgångar – räntefria skulder Sysselsatt kapital = Eget kapital + räntebärande skulder AT kan indelas i monetära tillgångar och ickemonetära tillgångar. Det är inte alltid som samtliga kostnader etc. Eftersom efterkalkyler upprättas efter det att beslutet genomförts kan de verkligen intäkterna eller kostnaderna beräknas. till exempel varor. I företaget där man har standardiserade varor och tjänster behöver man inte alltid upprätta förkalkyler. företagets samtliga kostnader tas med och fördelas ända ner på enhetsnivå. 10(57) . marknadsvärdet således). För ABC-kalkyleringen råder samma princip. Man ser det som att företagets kalkylobjekt. Kapitel åtta – Självkostnadskalkylering Självkostnadskalkylering utmärks av att företagets samtliga kostnader tas med i kalkylen. såsom leverantörsskulder och skattekrediter. I huvudfallet tas endast de kostnader som i kalkylsituationen utgör särkostnader med. i förkalkylen följs upp i efterkalkyler.och efterkalkyler Produktkalkyler kan upprättas såväl före som efter beslut. nämligen självkostnadskalkylering. bland annat för att finna förbättringsmöjligheter i verksamheten. Vid fastställande av räntenivån måste en distinktion göras mellan nominell och real ränta: Nominell ränta = Real ränta + inflation Real ränta = nominell ränta . Man kan även göra så kallade stickprovsmässiga efterkalkyler där man där man väljer ut till exempel vissa kundorders för uppföljning. OT skall tas upp till det värde de noterats i den externa redovisningen.inflation I praktiken finns det tre grundläggande filosofier för produktkalkylering. Inte heller efterkalkyler upprättas lika frekvent i denna typ av företag. man kan säga att företagen erhåller en räntefri finansiering av verksamheten. Det förekommer även varianter av dessa. arbetar man med en blandning av dessa två säger man att företaget arbetar med hybridkalkyler. Monetära AT värderas vanligtvis till nominellt värde. ABC-kalkylering och bidragskalkylering. Detta gäller vid prisförändringar. till skillnad mot bidragskalkylering som utmärks av en ofullständig kostnadsfördelning. Nivån på räntan kan man beräkna på flera sätt. men endast om kostnaderna orsakslogiskt kan relateras till kalkylobjektet. När de upprättas på förhand benämns de förkalkyler och när de upprättas i efterhand kallas de för efterkalkyler. Man gör istället ett urval av vad som skall följas upp. I praktiken bestäms räntesatsen som ett genomsnitt av kostnaden för lånat kapital och eget kapital. Dessa tre kalkylfilosofier bygger på att man har givna kalkylsituationer. För OT värderas de ej om. för att just identifiera kostnadsavvikelser och orsaker till dem samt för att lära sig upprätta framtida förkalkyler. Självkostnadskalkylering utmärks av en fullständig kostnadsfördelning.av räntefria skulder.

Normalmetoden För att komma till rätta med sysselsättningseffekten kan man använda normalmetoden. Man får fram självkostnaden på följande vis: Totalkostnad för en tidsperiod = Självkostnad per styck Verksamhetsvolym Med verksamhetsvolymen menar här företagets output. bryggeri. exempelvis olje-. över. Vid uppdelning på kostnadsställe divideras kostnaden per kostnadsställe med verksamhetsvolymen i respektive kostnadsställe. Det finns tre metoder av periodkalkyleringen: • Divisionsmetoden • Normalmetoden • Ekvivalentmetoden Divisionsmetoden Detta är den enklaste typen av självkostnadstyp. antalet kunder. Orderkalkylering Vid orderkalkylering beräknas självkostnaden för företagets kalkylobjekt oberoende av tidsaspekten.eller konjunktursvariationer. exempelvis självkostnaden för ett projekt eller en tillverkningsserie. Det kan vara viktigt med uppdelning för kontroll av vissa delar av företaget. Övertäckning uppstår om man tillverkar mer än den normala volymen. Detta gäller även vid uppdelning på kostnadsställen. Den enda skillnaden mellan normal och divisionsmetoden ligger i indelningen av kostnaderna i rörliga och fasta. Nackdelen med divisionsmetoden är att man inte tar hänsyn till sysselsättningsnivån.och normalmetoden utgår från att kalkylobjekten är lika resurskrävande. Fördelen med denna är att självkostnaden beroende på skillnader i sysselsättning inte skiftar mellan tidsperioder.och textilbranschen.eller undertäckning. Kalkylobjektet behöver inte vara 11(57) . Om ett företag har två produkter. Man måste i vissa fall ta hänsyn till att vissa processer är mer resurskrävande än andra. (Se sida 182) Ekvivalentmetoden Både divisions. framställda enheter.Periodkalkylering Vid beräkning av självkostnad enligt periodkalkylering sker beräkningen för en viss tidsperiod. För att kunna ta hänsyn till förändringar i resurskrav använder man ekvivalenttal vilka fastställs genom studier av verksamheten. tillverkningen täcker då de fasta kostnaderna. Det används av företag med massproduktion. det enda som måste framgå är att de anger olikheter i resursförbrukning. Självkostnaden stiger vid sjunkande volym och minskar vid ökande. Ekvivalenttal kan uttryckas på många sätt. sedan multiplicera siffran med antalet ”mer” producerade enheter jämfört med det normala. Det är därför möjligt att dividera totalkostnaden med verksamhetsvolymen. De rörliga kostnaderna divideras med verklig verksamhetsvolym och fasta kostnader delas med normal verksamhetsvolym. Innan man kan göra självkostnadsberäkning krävs dock att man räknar ut ekvivalentvolymen. Man räknar fram övertäckningen genom att först ta fram styckkostnaden för en styck produkt (fast kostnad/normal volym). där den ena kräver dubbelt så mycket resurser får denna ekvivalenttalet 2. Divisionsmetoden förekommer i två varianter. Rörliga kostnader Fasta kostnader + Normal volym Verklig volym = Självkostnad per styck När den verkliga verksamhetsvolymen avviker från den normala uppstår en av två effekter. Den får man genom att multiplicera ekvivalentvolymen med volymen per kalkylobjekt. Ekvivalenttalen anger skillnader som finns när det gäller bearbetning och materialåtgång. Kostnaderna delas in i rörliga och fasta och behandlas sedan på olikt sätt. man beaktar inte säsong. en utan och en med uppdelning på kostnadsställen. Talen anger därmed i vilka proportioner de bearbetningsrelaterade tillverkningskostnaderna och materialkostnaden skall fördelas. Men så är inte alltid fallet. Undertäckning är då således det motsatta. Uträkningen är analog med den för övertäckning. Då får man fram övertäckningen. Den är mest lämplig när företag har likartade varor eller tjänster. När man beräknar självkostnaden används både ekvivalentvolym samt produktionsvolym (se sida 185). Då kan man använda ekvivalentmetoden. man tillverkar mindre än normalt.

Ett andra kriterium för fördelning av omkostnader är nytta. försäljning och säkerhet. Direkta kostnader = kostnader som påförs kalkylobjektet direkt Omkostnader = kostnader som påförs kalkylobjektet via fördelning Kostnader bör så långt det vara möjligt och kostnadsmässigt försvarbart behandlas som direkta kostnader. Orsak/verkan är det dominerande kriteriet för fördelning. Materialkostnaden är då en särkostnad eftersom den orsakats unikt för detta fall.och samkostnader är de teoretiskt korrekta begreppen vid orderkalkylering. och det finns tre olika kriterier för fördelning av dessa: orsak/verkan. Man menar att ”stora” kalkylobjekt kan bära mer än mindre. desto mer omkostnader klarar den av att bära. desto högre kostnader för direkt lön och direkt material. Om volymen stiger med 20 % innebär det att ytterligare 20 000 kronor i omkostnader fördelas till produkten. desto bättre blir precisionen i kalkyleringen. Särkostnader kan inte anges generellt. Det tillämpas på fasta kostnader. Det är inte möjligt att tala om kostnadsorsakande här. eller underhållskostnader i verkstäder. skillnader gällande hur omkostnader fördelas. Exempel: om en produkt tillverkas i 1000 enheter och att omkostnader på 100 000 fördelas till produkten. Orderkalkylering är praktiskt när kalkylobjekten skiljer sig starkt vad gäller resursförbrukning. vilka kallas kapacitetskostnader. Att fördela kostnaderna med nyttokriteriet kan hävdas utgöra ett uttryck för ett långsiktigt orsakande av kostnaderna. Bärkraftsgrunder är bland annat kalkylobjektens lönsamhet. De bygger på samma grund. Samkostnader: kostnader som har orsakats gemensamt av två eller fler kalkylobjekt i en viss kalkylsituation. konsultföretag med fler. Det är dock svårt. ju större volym. Man nyttjar den så kallade proportionalitetsprincipen. nytta samt bärkraft. Vid orderkalkyleringen indelas kostnaderna i direkta kostnader och omkostnader. försäljning. Det är bara omkostnaderna som går via en fördelningsnyckel till kalkylobjekten via pålägg. Ju större andel av kostnaderna som behandlas som direkta. Dessa utgörs av verksamhetsvolymen. Sådana kostnader är bland annat lokaler. Man menar då kostnader som rör bland annat administration. och väljer då fördelningsnycklar med vilka omkostnaderna varierar proportionellt. Påläggen kan uttryckas i både procenttal och absoluttal. reklam och interna tjänster. De förekommer i många slags företag. och man nöjer sig ofta med att approximera sådana samband. Många omkostnader är av det slaget att det inte är möjligt att tala om orsakande på kort (orsak/verkan) eller på lång (nytta) sikt. Ju lönsammare exempelvis en vara är. Exempel är lokalkostnad. De direkta kostnaderna registreras direkt på kalkylobjektet. påläggsmetoden och ABC-kalkylering. Exempel är i tillverkande företag där man skall framställa en kundorder. När kalkyleringen görs rutinmässigt används dock begreppen direkta kostnader och omkostnader (omkostnader kan även kallas indirekta kostnader). och omkostnaderna registreras på det sammanhang eller på det ställe i företaget vilka de uppstår i. bland annat verkstadsföretag. omkostnaderna fördelas med utgångspunkt i hur stora andelar kalkylobjekten klarar av att bära. Strävan är att fördela kostnaderna på basis av hur kalkylobjekten orsakar kostnaderna. Påläggsmetoden Kalkyler i tillverkande företag är ofta mer omfattande än de i tjänsteföretag och innehåller fler direkta kostnadsposter som omkostnadsposter. Sär. Principen för fastställande av pålägg är: Omkostnader = Pålägg Fördelningsnyckel 12(57) . trots dess namn. Orderkalkylering: Självkostnaden utgörs av kalkylobjektets direkta kostnader plus fördelade omkostnader Särkostnader: kostnader som har orsakats av endast ett visst givet kalkylobjekt i en viss kalkylsituation. Ett fördelningskriterium man kan använda då är bärkraft.en order således. Det kan vara svårt att bestämma omkostnaderna. Påläggen beräknas med just fördelningsnycklar. Det finns två metoder av orderkalkylering. tillverkningskostnader med mera.

eftersom lön till personalen är en mycket stor kostnadspost. prismärkning. energi. • Materialomkostnader (mo): här ingår kostnader för inköp och förrådspersonal. • Tjänsteomkostnader (tjo): här ingår kostnader för personal. utrustning. Här ingår kostnader för personal. En typisk kalkylmall vid orderkalkylering i arbetsintensiva tjänsteföretag (konsultföretag) inkluderar posterna: tjänsteomkostnader samt administrationsoch försäljningsomkostnader. arbetsledning med mera. lokaler. 13(57) . transporter och försäkring. mottagning.och försäljningsomkostnader (ao & fo). uppackning. direkt materialkostnad. Här ingår kostnader för bland annat indirekt produktionspersonal. Kostnader som är relaterade till företagsledning. varvid bärkraftskriteriet används även här. Här ingår kostnader för bland annat personal.Fördelning i tillverkande företag. administration och personalavdelning. lokaler. Kostnader som är relaterade till främst inköp av material o hantering av materiallager. Det är kostnader som är relaterade till produktionsplanering. ränta på lager och energi. lokaler. utrustning och diverse material. De fördelningsnycklar som brukar användas är: • Direkt materialkostnad • Kvantitet direkt material • Tillverkningsomkostnader (to). då beräknas ofta en timkostnad genom att företagets samtliga kostnader för en tidsperiod divideras med antalet beräknade eller konstaterade arbetstimmar. De är relaterade till diverse stödaktiviteter (backoffice eller sekreterare). Fördelning i tjänsteföretag Eftersom verksamheten är mycket varierande slag finns det inte en kalkylmall för tjänsteföretag. reklam med mera. underhåll. utrustning. tjänsteutveckling och tjänsterum. Det är svårt att fördela omkostnader på orsakslogisk grund. I små tjänsteföretag används ofta mycket enkla kalkyler.och försäljningsomkostnader (ao & fo). Trots det är kalkylmallarna v likartade slag. lokaler. De fördelningsnycklar som brukar användas är: • Varupris (ofta inklusive eventuell hemtagningskostnad) • Administrations. utrustning. En typisk kalkylmall vid orderkalkylering i handelsföretag kan inkludera omkostnadsposterna varuomkostnader samt administrations. I praktiken tillämpas därför bärkraftskriteriet vid fördelning. tillverkningsomkostnader och speciella direkta kostnader) Vinstmarginal beräknas: Försäljningspris – självkostnad / försäljningspris. försäkring och diverse material som är relaterade till bland annat företagsledning. de är i många företag hänförliga till flera slag av aktiviteter. Kostnaderna är relaterade till bland annat inköp. De är dock ofta av likartade slag. Det är svårt att på orsakslogisk grund fördela dessa kostnader. försäkringar och diverse material. lokaler. Den nyckel som dominerar för bägge är: • Tjänstekostnad Fördelning i handelsföretag Det finns inte heller här en kalkylmall för handelsföretag.. administration och personalavdelning. lokaler. De fördelningsnycklar som brukar användas är: • Direkt lönekostnad (används oftast) • Direkt arbetstid • Administrations. utrustning. materialomkostnader. De fördelningsnycklar som brukar användas är: • Direkt lönekostnad (den vanligaste nyckeln för tillverkningsomkostnaderna) • Direkt arbetstid • Administrations. • Varuomkostnader (vo). resor. I försäljningsomkostnaderna ingår kostnader för personal. Bestämningen av direkt lönekostnad eller direkt arbetstid är därför av stor betydelse i tjänsteföretag. Vinstmarginalen anger hur stor vinsten eller förlusten är per försäljningskrona. Den direkta lönekostnaden förekommer i de flesta fall. svinn och kassationer. Den nyckel som dominerar för bägge är: • Tillverkningskostnad (summan av direkt lönekostnad. utrustning. Här ingår kostnader för personal. lokaler. utrustning och energi.och försäljningsomkostnader (ao & fo). De är mindre utbyggda än vad kalkylerna är i tillverkande företag.och försäljningsomkostnader.

En strävan är istället att omkostnaderna endast skall fördelas till kalkylobjekten i de fall då kostnaderna orsakslogiskt kan knytas till kalkylobjekten. Centrala begrepp ABC-kalkyleringens centrala begrepp är: Aktivitet och Kostnadsdrivare. Företagens sätt att arbeta påverkar i flera avseende deras sätt att kalkylera. Man fördelar omkostnaderna via kostnadsställen på följande sätt: 1 – man bestämmer och påför kalkylobjekten deras direkta kostnader. En sådan består av ett antal olika nivåer på vilka aktiviteterna klassificeras med avseende på olika slag av kostnadsdrivare eller aktivitetsattribut. och möjligheter. 3 – gruppera omkostnaderna i poster. Detta gäller dock inte vid ABC-kalkylering. Många företag har stora produktprogram och komplicerade samband mellan sina tjänster eller varor och resursförbrukningen. till exempel olönsamma varor. Kapitel nio – Aktivitetsbaserad kalkylering (ABC) ABC-kalkylering som begrepp kommer från engelskans Activity-Based Costing. går man i följande steg: 1 – bestäm direkta kostnader. En aktivitet är en arbetsuppgift eller ett arbetsmoment. 6 – fördela omkostnaderna till kalkylobjekten. För att kunna utföra dessa aktiviteter krävs resurser. som används där kalkylobjektens krav på gemensamma resurser är tämligen likartade. tjänster och kunder. Aktivitet Inom ABC-kalkylering betraktar man företaget som bestående av en uppsättning aktiviteter. 6 – beräkna självkostnaden.Fördelning av omkostnader utan och med kostnadsställen Vid fördelning utan kostnadsställen. Andra fördelar med ABC-kalkylering är: • Möjlighet till många slag av analyser (allt samlas i databaser) • Stark begreppsapparat (skapar förutsättningar för att många skall förstå kalkylen) • Aktivitetsbaserad styrning (kan förbättra företaget) Nackdelar med ABC-kalkylering är att den är komplex och kostsam att implementera samt arbeta med. Vid fördelning med kostnadsställen. utan den producerar istället så kallad uppmärksamhetsinformation vilken riktar uppmärksamheten mot problem. Aktiviteter är sålunda uttryck för olika slag av fysiskt arbete när företaget producerar output i någon form. maskiner med mera. Ett sätt att fånga upp dessa komplicerade samband vid fördelningen av omkostnader är att arbeta med kostnadsställen. 3 – välj fördelningsnycklar. ABC-kalkylen är inte av traditionell kalkyleringsprincip. En kostnadsdrivare utgör en fördelningsnyckel. 2 – fördela omkostnaderna till kostnadsställen. Denna länk kallas kostnadsdrivare. 2 – gruppera omkostnaderna i poster (exempelvis material. ABC-kalkyleringen innebär ett mer förfinat sätt att fördela omkostnader på. Utmärkande för självkostnadskalkylering är som tidigare framgått att företags samtliga kostnader inkluderas i kalkyleringen och fördelas ända ner på enhetsnivå. De kan i tillverkande företag utgöras av avdelningar.och tjänstesortiment. till exempel genom användning av ny teknik. särskilt beträffande fördelningen av omkostnader. till exempel kostnaden för en varuenhet eller en konsulttimme. Behovet av ABCkalkylering har vuxit fram mot bakgrund av företags nya sätt att arbeta. Denna uppmärksamhetsinformation kan sedan ligga till grund för beslut om förändrad prissättning. även om det inte kan påvisas att kalkylobjekten orsakar kostnaderna. 4 – välj fördelningsnycklar. produktionsgrupper. kundanpassning produktdifferentiering med mera.och tillverkningsomkostnader). aktiviteter. I tjänste och handelsföretag utgörs de vanligen av avdelningar och aktiviteter. det är således inte en kalkyl av självkostnadstyp såsom påläggsmetoden. ändringar i kunderbjudanden. 14(57) . 5 – beräkna påläggssatser. maskingrupper och av enstaka maskiner. Kostnadsdrivare För att kunna mäta kalkylobjektens konsumtion av företagets aktiviteter krävs en länk mellan aktiviteter och kalkylobjekt. Aktiviteterna kategoriseras i så kallade aktivitetshierarkier. 5 – fördela omkostnaderna till kalkylobjekten. Ett kostnadsställe är en organisatorisk enhet eller delar av en sådan. människor. förändringar i kundmix och varu. Med ABC-kalkylen är strävan att mäta kalkylobjektens konsumtion av de aktiviteter som utnyttjas. 7 – beräkna självkostnaden. 4 – beräkna påläggssatser. I en mer komplex verksamhet tenderar andelarna omkostnader att öka och direkt lön och direkt material att minska.

avbrott och sjukdom. Transaktionsrelaterade kostnadsdrivare mäter antalet förekomster. man mäter för kalkylobjektet kostnaden för att utnyttja aktivitetsresurser. När det gäller fördelning av kostnader (resurser) till aktiviteterna sker det analogt med sättet som beskrivits för fördelning av omkostnader med påläggsmetoden. 3) Kostnadsdrivarna kan delas in i tre kategorier. Först. exempel antalet order. Tidsdriven ABC-kalkylering är enklare och går snabbare att implementera. För det andra kan aktiviteter vars kostnader inte är betydande slås samman. exempel antal inköpstimmar. Arbetet med att samla in relevanta aktiviteter kan ske genom intervjuer med personalen. reparationstimmar med mera. 2) I princip kan allt arbete som utförs i ett företag aktivitetsbestämmas. vara B köps in 25 ggr och vara C köps in 2 ggr – här bör man ta med denna aktivitet eftersom den skiljer sig åt). 3 – välj kostnadsdrivare. Tidsdriven ABC-kalkylering Problem som har uppstått för företag som jobbar med ABC-kalkylering är bland annat: • Höga implementeringskostnader och långa implementeringstider på grund av kalkylernas komplexitet • Höga kostnader för underhåll och uppdatering när förändringar sker. Om antalet aktiviteter anses vara för stort efter det att proportionalitetskriteriet har tillämpats kan de reduceras på två sätt. nämligen sådana som fokuserar på transaktioner. Tidsrelaterade kostnadsdrivare mäter den tid det tar att utföra aktiviteter. Man går i dessa steg: 1 – bestäm direkta kostnader. Ju fler direkta kostnader. kunder eller fakturor. Kan aktivitetskostnaderna inte orsakslogiskt relateras till det aktuella kalkylobjektet skall kostnaderna således inte fördelas till objektet. De intensitetsrelaterade kostnadsdrivarna är lämpliga att använda när kalkylobjekten kräver speciella aktivitetsinsatser. • Personalen tenderar underskatta eller exkludera ledig eller outnyttjad arbetstid när de skall fastställa hur arbetstiden fördelar sig mellan olika aktiviteter. • Att fastställa hur personalens arbetstid fördelar sig mellan olika aktiviteter innefattar ett stort inslag av subjektivitet. De aktiviteter där proportionerna skiljer sig kraftigt åt bör inkluderas (exempel om ett företag köper in tre material till vara A med 60 inköp per år. Den praktiska volymen benämns kostnadsdrivarvolym och skall tolkas som tillgänglig aktivitetskapacitet. 4 – fastställ kostnadsdrivarvolymer och beräkna aktivitetssatser. 1) Som har framgått tidigare bör kalkylobjektets särkostnader så långt det är möjligt påföras kalkylobjektet direkt. faktureringstimmar. Men kalkylen blir för komplicerad och kostsam om alla aktiviteter skall tas med. • I stora företag ställer ABC-kalkylering krav på hantering av stora datamängder. Metoden bygger på att man bestämmer varje aktivitets praktiska volym. trots att det innebär ett avsteg från strävan att kalkylobjektens relativa anspråk på aktiviteter skall styra valet av och antalet aktiviteter. den praktiska volymen är lika med den teoretiska volymen minska med det volymbortfall som följer på normala händelser som förseningar. den kostar mindre att underhålla och uppdatera samt medför att datamängden minskar bland annat. kundbesök. Exempel på sådana är när vissa kalkylobjekt kräver arbetsinsatser från personal med högre eller lägre löner än normalt och eller speciellt dyrbar eller billig utrustning. tid eller intensitet.Kalkylering med ABC-kalkylen När man skall ta fram en ABC-kalkyl följer man en viss arbetsgång. Aktivitetssatser beräknas så här: Aktivitetskostnader vid praktisk kostnadsdrivarvolym = Aktivitetssats Praktisk kostnadsdrivarvolym 5) När de direkta kostnaderna är bestämda. 5 – beräkna kostnader för kalkylobjekt. aktivitetssatserna beräknade och kostnadsdrivarna valda kan kostnaderna för kalkylobjektet beräknas. ABC-kalkylen är en så kallad resursutnyttjandemodell. 4) När ABC-kalkylen används beräknas aktivitetssatserna vid förhållanden som råder vid praktisk volym. Som tidigare framgått finns en strävan att fördelning av kostnader på godtyckliga grunder inte skall förekomma. Det finns vissa likheter med påläggsmetoden som kommer märkas. 2 – välj aktiviteter och fördela omkostnaderna till aktiviteterna. För att övervinna eller mildra dessa problem har man introducerat en modifierad ABC-kalkyl. genom att aktiviteter som drivs av samma kostnadsdrivare slås samman. inte kostnaden för att tillhandahålla den. desto större blir precisionen i kalkyleringen. Det centrala kriteriet är de skillnader i proportioner som kalkylobjekten konsumerar aktiviteter. Den tidsbaserade ABC-kalkylen 15(57) .

Resterande tid går till raster. utbildning. Det praktiska kalkylarbetet inleds med att aktiviteter väljs. Genom att inte fördela dem reduceras godtyckligheten i kalkyleringen. Övriga kostnader. Vid en ofullständig kostnadsfördelning inkluderas endast de kostnader som förorsakas av kalkylobjekten. Samkostnaderna kan beaktas på olika sätt i kalkyleringen. Ett andra sätt för att fastställa aktivitetskapaciteten är via studier av de nivåer som kapacitetsutnyttjandet legat på under tidigare tidsperioder. samkostnader. eftersom det är de som anses uttrycka vad det kostar att framställa en vara eller utföra en konsulttimme. Därefter kan aktivitetssatser beräknas. fördelas inte godtyckligt ut till kalkylobjekten. De kostnader som på kort sikt kan påverkas är särkostnaderna. Därefter fördelas omkostnaderna till dem. Det innebär att endast tidsrelaterade kostnadsdrivare förekommer. Antingen gör man en erfarenhetsbaserad uppskattning vilken ofta visar att den uppgår till 80-85 % av den teoretiska kapaciteten. I nästa steg skall aktivitetskapaciteten (kostnadsdrivarvolymer) fastställas. Särintäkter – särkostnader = täckningsbidrag Totalt täckningsbidrag – samkostnader = resultat Skillnaden mellan fullständig och ofullständig kostnadsfördelning är som följer. produktionsstopp. Utmärkande för det är. Denna ABC-version bygger på självkostnadskalkyleringens grundläggande idé och benämns därför aktivitetsbaserad självkostnadskalkylering.bygger på att tidsåtgång står i centrum. särkostnaderna. tjänster och kunder beräknas på i princip samma sätt som med påläggsmetoden. Det innebär således att aktivitetskostnaderna fördelas baserat på den tid under vilken kalkylobjekten utnyttjar eller konsumerar aktiviteter. Kostnader som inte kommer till eller faller bort för ett handlingsalternativ benämns samkostnader. I dagens ABC-version accepteras dock inte denna fördelning längre. det uttrycker skillnaden mellan intäkter. Den ursprungliga versionen fokuserar helt och hållet på fördelning av omkostnader. Man brukar tillskriva två huvudargument för bidragskalkyleringen. till exempel via krav på att företagets totala täcknings16(57) . Det andra argumentet är att företaget har fasta kostnader för viss grundläggande kapacitet som på kort sikt inte påverkas av företagets handlande. att samtliga kostnader inkluderas i kalkyleringen och fördelas ända ner på enhetsnivå. till exempel tillverkningen av en vara eller utförandet av ett konsultuppdrag. nämligen att det är svårt att fördela omkostnader (samkostnader) på ett rättvisande sätt. Begreppet bidrag i bidragskalkylering är ett resultatmått. Övriga kostnader avser hela verksamheten och kan inte på orsakslogisk grund fördelas på varje enhet eller timme. Det har fört med sig att det finns olika versioner av kalkylen. så kallade särkostnader. Strävan man har är att endast inkludera de kostnader som förorsakas av kalkylobjekten. Särkostnader kan vara både rörliga och fasta. samkostnaderna. i kalkylerna. de avser verksamheten i dess helhet och orsakas inte av en viss handling. vilket kan ske på olika sätt. Särkostnader är kostnader som kommer till eller faller bort för ett visst handlingsalternativ. Kapitel tio – Bidragskalkylering Inledning Bidragskalkylering utmärks av en ofullständig kostnadsfördelning. Företagets totala täckningsbidrag utgör ett överskott som skall bidra till täckandet av företagets övriga kostnader. Aktivitetsbaserad självkostnadskalkylering Utvecklingen av ABC-kalkylen är och har varit dynamisk. det vill säga självkostnadskalkylering. Bakgrunden till den aktivitetsbaserade självkostnadskalkyleringen är den samma som för dagens ABC-kalkyl. att företagen ändrat sitt arbetssätt vilket lett till att produktkalkyleringen måste förändras. benämnda särintäkter. till exempel kostnaden för en enhet eller en timme. med skillnaderna att omkostnaderna grupperas på ett annat sätt och att fler slag av fördelningsnycklar används. som tidigare omnämnts. Därför bör endas de inkluderas i kalkylerna. skall företagets samtliga kostnader belasta kalkylobjekten oavsett om det kan ske på orsakslogisk grund eller inte. och till vinsten. och särkostnader. Vid en fullständig kostnadsfördelning. I praktiken innebär det att kostnader för varor.

Det finns två olika metoder inom periodkalkyleringen. När ekvivalenttalen multipliceras med volymen per kalkylobjekt erhålls den så kallade ekvivalentvolymen. Ekvivalenttal fastställs genom särskilda studier av verksamheten. Ekvivalentmetoden • Ekvivalenttal används för att ta hänsyn till de skillnader i resurskrav som finns mellan kalkylobjekten.bidrag täcker dem. För att räkna ut bruttovinstmarginal eller täckningsgrad gör man på följande sätt: Täckningsbidrag =täckningsgrad i % Särintäkt De kalkylsituationer i praktiken som det vanligast inbegriper bidragskalkyler är följande: • Resultatuppföljning för kunder och kundgrupper • Resultatuppföljning för marknader • Resultatuppföljning för produkter och produktgrupper • Prissättning mot marknaden Precis som inom självkostnadskalkyleringen finns det två olika metoder. Att de upplevs som snabbare beror på att de anses som enklare och mer flexibla än riktiga självkostnadskalkyler. • De andelar av företagets kostnader som skall påföras kalkylobjekten beror utöver de fastställda ekvivalenttalen även på volymen per kalkylobjekt. siffror från tidigare år eller med utgångspunkt i särskilt formulerad bidragskrav. Divisionsmetoden För att erhålla kostnaden för en enhet eller en timma divideras företagets totala rörliga kostnader för en period med samma periods verksamhetsvolym. En rörliga särkostnaden beräknas så här: Totala rörliga kostnader för en tidsperiod = Rörlig särkostnad per styck Verksamhetsvolym + Särintäkter . vid bland annat resultatberäkningar. En förutsättning för användandet av periodkalkyler är att kalkylobjekten är identiska eller likartade avseende de sätt på vilka de framställs och erbjuds. De kan även beaktas via bidragskrav som bestäms med utgångspunkt i vad som budgeterats. dessa är periodkalkylering och orderkalkylering. och kommer i detta fall sammanfalla med särkostnaderna vilket innebär att rörliga kostnader = särkostnader. halvår eller år. Notera här att företagets rörliga kostnader används. Samkostnaderna inkluderas inte i kalkylen utan stannar kvar på kostnadsställena. Det gäller att säkerställa att varje vara eller tjänst erhåller ett positivt täckningsbidrag Det räcker dock inte att beakta rörliga särkostnader. Periodkalkylering Periodkalkylering innebär att kostnaden beräknas för företagets kalkylobjekt för en viss period. Ett behov av sådana förenklade kalkyler föreligger ofta när snabba kostnadsuppskattningar behöver göras. Det är företagets samlade TB som skall täcka samkostnaderna och ge vinst.Rörliga särkostnader = Täckningsbidrag + = = Särintäkter Rörliga särkostnader Täckningsbidrag Samkostnader Resultat När särintäkten och den rörliga särkostnaden för ett kalkylobjekt är kända kan täckningsbidraget beräknas. När kostnaderna uppdelas på kostnadsställen divideras kostnadsställenas totala rörliga särkostnader med den aktuella verksamhetsvolymen. exempelvis månad. Även samkostnaderna måste tas med och täckas på sikt.och ekvivalent. 17(57) . I praktiken används bidragskalkyler som förenklade varianter av självkostnadskalkyler. divisions.

till exempel kostnaden för en produktenhet. Stegkalkylen… • …ger överblick över särintäkter. När totalkostnaden per kalkylobjekt divideras med den verkliga volymen erhålls styckkostnaden. särkostnader och täckningsbidrag för olika kalkylobjekt och för särkostnader och täckningsbidrag på olika nivåer • …ger information om vilka intäkter och kostnader som faller bort om en produkt eller produktgrupp i ett tillverkande företag läggs ner. Stegkalkyl Om man har en bidragskalkyl med fler än ett täckningsbidrag kallas detta för en stegkalkyl. den får den utformning som krävs för det ändamål man har med kalkylen. Särkostnaderna kan vara såväl rörliga som fasta. + = + = = Särintäkter Rörliga särkostnader Fasta särkostnader Täckningsbidrag Först bestäms kalkylobjektets särintäkter och särkostnader. Idén är att man identifierar särkostnader på olika nivåer och på varje nivå beräknar ett täckningsbidrag. i ett tjänsteföretag kan de vara lön och i ett handelsföretag kostnader för varor. Men stegkalkylerna behöver inte vara helt utbyggda. Stegkalkylen har många användningsområden och ger information som är värdefull för flera syften. det är nämligen själva syftet med kalkylen. utgör en särkostad på en annan nivå.• • Vid beräkning av kostnaden per kalkylobjekt divideras den framräknade ekvivalentvolymen per kalkylobjekt med den totala ekvivalentvolymen. Totala särintäkter Totala rörliga särkostnader Totala fasta särkostnader Totalt täckningsbidrag Samkostnader Resultat Företagets totala täckningsbidrag. skall täcka företagets samkostnader och ge vinst. Det finns inte heller några givna stegkalkyler. Man kan då beräkna kostnaden för en kundorder. Det är vanligt att bidragskalkylens principer används för att beräkna individuella kalkylobjekts totala täckningsbidrag och företagets samlade resultat. en utförd tjänst. men inte fullt ut dock 18(57) . Man kan säga att stegkalkylen ger en grov uppskattning av vilka kostnader som kan falla bort med en nedläggning. nämligen kostnadskontroll. När stegkalkyler är fullt utbyggda inkluderar de företagets intäkter och samtliga kostnader. Då erhålls varje kalkylobjekts totalkostnad (rörlig särkostnad). det vill säga täckningsbidragen från företagets samtliga kalkylobjekt. En kostnad som utgör en samkostnad på en nivå. Då erhålls de andelar av totalkostnaden (RK) som varje kalkylobjekt skall belastas med De framräknade andelarna multipliceras sedan med periodens totalkostnad. På sista raden i stegkalkylen kommer då företagets resultat att framgå. Finns två metoder: bidragskalkyl med rörliga och fasta särkostnader samt stegkalkyl. Därefter beräknas täckningsbidraget. Det gäller som sagt att säkerställa att täckningsbidraget är positivt. Skälet till att uppdela kostnaderna på kostnadsställen är detsamma som i fallet med periodkalkylering enligt bidragskalkylering. men kostnaden är inte känslig för förändringar i verksamhetsvolymen. Orderkalkylering Orderkalkylering innebär att kostnaden för företagets kalkylobjekt beräknas oberoende av tidsaspekten. Man räknar på detta sätt När man har bidragskalkylering med rörliga och fasta särkostnader kan även utföras med uppdelning på kostnadsställen. Fasta särkostnader orsakas av det aktuella kalkylobjektet. utan de varierar i nivåer beroende på företagets verksamhet och det informationsbehov man har i företaget. Exempel på fasta särkostnader är reklam och omställning av maskin. en serie med mera. Bidragskalkyl med rörliga och fasta särkostnader Vid orderkalkylering enligt bidragskalkylering är de centrala begreppen särkostnader och samkostnader. Typexempel på rörliga särkostnader kan i ett tillverkande företag vara kostnader för material och lön.

Man kommer därför under vissa tider att ha ledig. Ur kalkylsynpunkt betyder det att endast framtida intäkter och kostnader är beslutsrelevanta. kapacitet. Exempel på detta är inköp av maskiner. Särintäkten minskad med särkostnaden och alternativkostnaden kallas vid överskott operationell vinst och vid underskott operationell förlust. eftersom de inte tillför något värde ur beslutssynpunkt. som det bästa offrade alternativet ger. som en kostand som inte tillkommer eller bortfaller för ett visst handlingsalternativ. En beslutsrelevant kostnad måste även skilja sig åt mellan handlingsalternativen. Samkostnad definieras. Man offrar då den bankränta man skulle ha fått om man inte köpte stereon. Det är pengar som inte är möjliga att få tillbaka. + = Särintäkter Särkostnad Alternativkostnad Operationell vinst/förlust Alternativkostnaden utgör en särkostnad och skall därför inkluderas i kalkylen som en kostnadskomponent. Han erbjuder dig 150 kronor. Det finns inga möjligheter att göra köpet ogjort. I situationer 19(57) . Ej återvinningsbara kostnader (ibland benämnda förlorade kostnader) är kostnader för redan anskaffade resurser som inte kan påverkas oavsett vilken beslutssituation företaget befinner sig i. Exempel. outnyttjad. För att kunna fatta adekvata beslut krävs att man har beslutsrelevant information. Det innebär att man offrar något när man väljer ett visst handlingsalternativ. kostnader och TB på olika nivåer Om en kalkyl består av ett stort antal varor versus ett litet antal förändras inte kalkylens principiella uppbyggnad. Beslut vid ledig kapacitet handlar om hur man ur intäkts.och kostnadssynpunkt bäst ska utnyttja denna kapacitet. produktutveckling och anlitade konsulter. beslut handlar inte endast om att välja ett handlingsalternativ utan även om att välja bort. En annan beslutsprincip är att endast framtida kostnader och intäkter som skiljer sig åt mellan handlingsalternativ är relevanta. Ej återvinningsbara kostnader är därför aldrig beslutsrelevanta. Om samma särkostnad inte förekommer under samtliga handlingsalternativ är den relevant för de handlingsalternativ där den förekommer i förhållande till de eller det alternativ den inte förekommer. det går således inte att fatta beslut för något som påverkar det förgångna bortsett från att riva upp beslut som ej hunnit implementeras. Begreppen ”tillkommer” och ”bortfaller” anger att särkostnadsbegreppet är framtidsinriktat. exempel täckningsbidrag. Inget mer än så. En beslutsrelevant intäkt benämns särintäkt och definiera som en intäkt som tillkommer eller bortfaller för ett visst handlingsalternativ. det är bara det att det tillkommer fler kolumner. Beslut vid ledig kapacitet Det är inte alltid som företagen utnyttjar all den kapacitet som man i sin verksamhet har byggt upp. Ur beslutssynpunkt är det lika bra att sälja biljetten eftersom de 250 kronorna utgör en så kallad ej återvinningsbar kostnad. en uppoffring som har ett värde vilket kallas alternativkostnad och kan definieras som det överskott. att köpa eller inte köpa en stereo. Exempel på det är att om man har köpt en konsertbiljett för 250 kronor men sen inte kan gå på konserten. Om intäkter och kostnader är lika för alternativen är det inte meningsfullt att beakta dem. och då är det lika bra att sälja och ta det som man får. Således kan man sammanfatta det som sagts: Endast framtida intäkter och kostnader som skiljer sig åt mellan handlingsalternativ är beslutsrelevanta Begreppet särkostnad har tidigare definierats som en kostand som tillkommer eller bortfaller för ett visst handlingsalternativ (i en beslutssituation). De har ingen som helst bäring på framtiden.• …ger på ett enkelt sätt information om vilka effekterna blir på företagets resultat vid ändringar i förutsättningar. En alternativkostnad är en speciell typ av särkostnad. eftersom det är framtiden som gäller och den innehåller alternativen sälja eller inte sälja. som en följd av vad som sagts. till exempel försäljningspriser. Som samtliga handlingsalternativ inkluderar samma särkostnad är den alltså inte beslutsrelevant. Kapitel elva – Kalkyler för särskilda beslut Principer för bestämning av relevanta intäkter och kostnader Som alla förstår är beslut som man fattar i ett företag framtidsinriktade. men en kompis vill gå.

• Andra kunder kan få reda på att de betalar högre än andra och kan kräva samma priser • Om företaget reserverar sin kapacitet för varor och tjänster enligt särintäkts.och särkostnadsregeln löper man risk att inte kunna acceptera mer lönsamma order och uppdrag som inkommer. Man får fram det totala TB genom att multiplicera dess möjliga volym med täckningsbidraget per styck. Man kan även överväga att fylla sin lediga kapacitet med att fylla upp lagren. Man säger ibland att företaget har (fasta) kapacitetskostnader. exempelvis underhåll och kompetensutveckling. Så länge särintäkterna överstiger särkostnaderna är det fördelaktigt att acceptera en order eller uppdrag. det vill säga särkostnaderna. 20(57) . Det beräknas som följer: Täckningsbidrag = TB per ianspråktagen enhet av Antal ianspråktagna enheter av den trånga sektorn den trånga sektorn Exempel: välj mellan produkt A eller B. redan anställd personal och redan uppbyggda distributionskanaler. • Hur kommer konkurrenterna att reagera på det lågt satta priset? Företag kan istället för att belägga sin verksamhet utifrån särintäkts. försäljningsavdelningen som begränsar försäljningen.5 per minut 30 40 • Alternativ 2: Det mest fördelaktiga handlingsalternativet är det som uppvisar det största totala täckningsbidraget.med ledig kapacitet kan det vara fördelaktigt för ett tillverkande företag att acceptera order trots att de intäkter man får in inte täcker självkostnaden eller täckningsbidraget plus ett täckningsbidraget plus ett täckningsbidragskrav. Därför skall det handlingsalternativ som på det mest fördelaktiga sättet utnyttjar den trånga sektorn (bäst utnyttjar företagets fasta kapacitet) identifieras. När trånga sektorer förekommer konkurrerar företagets varor och tjänster om kapaciteten. TB för A uppgår till 1200 kr och för B till 1500 kr. när företagen tillfälligt har ledig kapacitet. • En prishöjning av en vara kan påverka företagets försäljning av andra varor negativt. Det som orsakar denna begränsning brukar kallas för trånga sektorer.och särkostnadsregeln välja att syssla med annat. Förklaringen till det är att företaget på kort sikt har kostnader som inte påverkas av om order eller uppdrag accepteras eller inte. Man kan bestämma det bästa alternativet på två sätt. Regeln att acceptera alternativ där särintäkterna överstiger särkostnaderna skall endast tillämpas på kort sikt. Följande är några aspekter att beakta vid ledig kapacitet: • Det kan vara svårt att höja priserna när kunder väl en gång betalat ett lågt pris. På längre sikt måste företaget självklart ha full täckning för samtliga av sina kostnader och även generera vinst. • Alternativ 1: Det mest fördelaktiga handlingsalternativet är det där täckningsbidraget per ianspråktagen enhet av den trånga sektorn är störst. tillgång på material eller tillgången på varor som begränsar. Vid beslut på kort sikt i ett läge med full kapacitet inriktas produktkalkyleringen initialt mot att beräkna de aktuella handlingsalternativens täckningsbidrag. sånt man inte har tid med när företaget har full kapacitet. Det kan vara exempelvis företagets maskinkapacitet som begränsar tillverkningen. Strävan är att finna det alternativ där förtjänsten är som störst. att tillverka och lagerhålla således. A kräver 30 minuter i resurser per enhet och B 40 minuter. Man skall sålunda acceptera när särintäkterna överstiger särkostnaderna och förkasta när särintäkterna understiger särkostnaderna. De är relaterade till redan anskaffad utrustning. De kostnader som är relevanta vid beslut vid ledig kapacitet är de som tillkommer om till exempel order eller uppdrag accepteras. Acceptera när särintäkterna överstiger särkostnaderna Beslut vid full kapacitet Vid full kapacitet finns det begränsningar i hur mycket företaget kan tillverka eller erbjuda på kort sikt. Vilken ger störst förtjänst? Produkt A Produkt B 1200 1500 = 40 kr per minut = 37. det vill säga skillnaden mellan tillkommande särintäkter och tillkommande särkostnader.

Det finns fler själ till att företag kan välja att outsourca dess verksamhet. Företaget har kapacitet om 4000 personaltimmar.Exempel: vi fortsätter med samma som tidigare. Den direkta lönen är därmed inte beslutsrelevant eftersom lön behöver utbetalas. Man kan sammanfatta det som att: välj det/de mest vinstrika alternativet/en. Det kan bero på att man inte har tillräckligt med egen kapacitet. Alltså är de fasta särkostnader som faller bort om tillverkningen av komponenterna upphör beslutsrelevanta kostnader. givna försäljningsmöjligheter och given personal. Men företag kan inte bara välja att inrikta sig mot vinstgivande segment utan att beakta kundsidan. okänsliga för förändringar i verksamhetsvolymen. Det kan sedan vara svårt att återvinna den förlorade marknadsandelen. De utgörs av fasta kostnader. • Vad som utgör ett företags trånga sektor ändras med tiden. Bara för att kostnaderna är fasta. baserat på kalkyldata. de utgörs av fasta kostnader som är unikt förknippade med tillverkningen av komponenterna. Kostnaden för att köpa in utgörs av det pris företaget får betala för till exempel komponenten eller tjänsten och eventuellt tillkommande kostnader. är personalen fast anställd kommer de att fortsätta vara det även om komponenttillverkningen läggs ner. Allt måste sedan vägas samman. exempelvis kostnader för verktyg som behöver köpas in då och då. således 240 000 minuter. innebär det inte att de inte kan påverkas. Är lön en beslutsrelevant kostnad? Det beror på. Det beror på att kalkylen inkluderar kostnader som inte är beslutsrelevanta. För A blir det då (240 000/30) 8000 produkter och för B (240 000/40) 6000 produkter. På sikt kan personalen dock sägas upp eller flyttas till andra arbetsuppgifter. eller om det är mer lönsamt att lägga ut produktionen på andra företaget. När man fattar beslut i dessa frågor är det dock även viktigt att ha i åtanke att alla kostnader för tillverkningen av en vara ej faller bort. tillräcklig kompetens. det vill säga falla bort om tillverkningen av komponenten upphör. Det alternativ som uppvisar lägst särkostnad är mest fördelaktigt och skall således väljas. På längre sikt kan företagets förutsättningar och verksamhet förändras på olika sätt. De fasta kostnader som inte är beslutsrelevanta är de fasta samkostnaderna. Följande aspekter bör även beaktas vid beslut vid full kapacitet: • Kalkyler vid beslut vid full kapacitet visar endast vilket eller vilka handlingsalternativ som är mest vinstrika för företaget. Som tidigare har angivits bör man även beakta den alternativkostnad som uppstår när knappa resurser har alternativa användningar. Uträkning blir: Produkt A 1200 x 8000 = 9 600 000 kr Produkt B 1500 x 6000 = 9 000 000 kr Det resonemang som har förts här gäller dock endast på kort sikt med givna förutsättningar. • Man skall inte heller lämna konkurrenterna oaktade. Men inte alla kostnader är irrelevanta ur beslutsperspektiv. En kalkyl för en viss trång sektor resulterar i en viss rangordning av till exempel varor eller tjänster. Beslut om att köpa in eller producera själv Här handlar det om ifall företag skall fortsätta att producera varor själva. till exempel genom att man investerar i den trånga sektorn. Man måste ha god kännedom om efterfrågan på markanden. Fortfarande gäller grundprincipen att endast framtida kostnader och intäkter skiljer sig åt mellan handlingsalternativen är beslutsrelevanta. Är de beslutsrelevanta? Svaret är ja om de faller bort om tillverkningen av komponenten upphör. Beräkningen av självkostnaden för en komponent inkluderar även rörliga kostnader. till exempel given maskinkapacitet. Materialkostnaden och rörliga omkostnader kommer att falla bort. En del av de fasta kostnaderna är nämligen möjliga att påverka. underleverantörer. Vid beslut om att börja köpa in eller fortsätta producera själv jämför man särkostnaderna för att köpa in med särkostnaderna för att producera själv. den egna kvaliteten är inte fullgod för att motsvara kundernas förväntningar eller att man vill frigöra kapital bundet i verksamheten. medan en kalkyl för en annan trång sektor kan resultera i en annan rangordning. 21(57) . Konkurrenter kan vinna markandsandelar om man väljer att dra ner på sin produktion. Kostnaden för handlingsalternativet att producera själv utgörs av de kostnader som tillkommer för att fortsätta med tillverkningen. Under senare tid har detta kommit att kallas för outsourcing.

Man kan sammanfatta de relevanta kostnaderna. Om man lägger ner ett segment kommer inte de fasta omkostnaderna att falla bort. Det är viktigt att beslut om nedläggning av segment bygger på principen om att endast framtida intäkter och kostnader är beslutsrelevanta. är de som faller bort om segmentet läggs ned. kontor eller butiker. Det vanligaste misstaget som begås är att beslut om nedläggning baseras på självkostnaden för det aktuella segmentet. Man antar då att en andel av kostnadernas inte kan påverkas på denna korta sikt. det vill säga segmentets särkostnader. Tydliga exempel är i livsmedelsaffärer. Man måste då överväga om tillverkaren kommer att kunna hålla tillverkningssättet hemligt. Fortsätta tillverka komponenten: De relevanta kostnaderna för att fortsätta tillverka komponenten utgörs av de kostnader som faller bort om den upphör att tillverkas samt de relevanta kostnaderna för att fortsätta tillverka komponenten utgörs av de kostnader som kommer till för att fortsätta tillverka den. Även om en kalkyl visar att det skulle vara fördelaktigt att lägga ned ett segment kan det påverka lönsamheten för andra segment. men man måste även beakta andra aspekter. fabriker. När ett företag har identifiera ett olönsamt segment med hjälp av exempelvis en självkostnadskalkyl behöver man ta ställning till om segmentet skall läggas ned. exempelvis lokalhyra. För att kunna ta ställning till om segmentet skall läggas ned behöver de intäkter och kostnader som faller bort vid nedläggningen beaktas. Kommer han att överleva på sikt? Kan han leverera med samma kvalitetskrav man har? Kommer han att hålla samma priser och kommer leveranserna ske inom avsatt tid? • Sättet att tillverka exempelvis komponenter kan vara av en sådan karaktär att det är att betrakta som en konkurrensfördel. Det kan verka vara ett enkelt beslut. Företaget skall således bestämma de kostnader som faller bort om segmentet läggs ned. Det kan vara fördelaktigt att behålla segmentet eftersom det samspelar med de andra segmenten. Precis som i fallet med frågan om man skall köpa in eller producera själv så anläggs här ett kortsiktigt tidsperspektiv. om man lägger ner den manuella charkdisken kanske kunder väljer att gå till en annan affär som har manuell disk. När man står inför beslut om nedläggning måste man se om det finns samband mellan försäljningen inom olika segment. men det kan visa sig att det är mer lönsamt att behålla ett olönsamt segment än att lägga ner det. Ett segment kan bestå av varor. • Att välja att köpa in istället för att fortsätta producera själv kan komma att leda till personalnedskärningar. eller öka upp något annat segment. Om särintäkterna överstiger särkostnaderna för det aktuella segmentet är det lönsamt att ha kvar segmentet i företaget. detta leder då till att lönsamheten totalt påverkas. det vill säga särkostnaderna. särintäkterna. för komponenten bestämmas enligt följande: Köpa in komponenten: De relevanta kostnaderna för att köpa in komponenten utgörs av det pris företaget får betala för den plus eventuellt tillkommande kostnader. Nedläggningen kan ha flera skäl. bland annat att marknaden för ett segment håller på att dö ut. De beslutsrelevanta intäkterna. företaget ligger för långt från sina konkurrenter gällande produktutveckling. konkurrenterna lanserar nya och ur markandssynpunkt mer intressanta produkter eller att något segment är förlustbringande. Alltså. Aspekter att beakta vid beslut om att köpa in eller producera själv är följande: • Företaget behöver ta ställning till om den leverantör man överväger att anlita är pålitlig. om det finns alternativ användning av kapaciteten finns det även en alternativkostnad för att utnyttja den. endast framtida intäkter och kostnader som skiljer sig åt mellan de aktuella handlingsalternativen i en beslutssituation skall beaktas. Man skulle kunna dra upp hyra ut delar av den lokal som ett (nedlagt) segment tog upp. 22(57) . Aspekter att beakta vid beslut om nedläggning: • En nedläggning av ett segment kan komma att påverka företagets försäljning av andra segment negativt. personalkostnad med mera (se sida 305). Är personalen eller lönsamheten viktigast? Kalkylen må säga en sak. tjänster. Beslut om nedläggning Ibland måste man överväga att lägga ner ett eller fler segment.

Den säger dock inget om likviditeten räcker eller inte. Budgeten visar även på prediktioner om hur framtiden kommer att gestaltas. exempelvis för olika avdelningar eller segment.• • Innan ett beslut om nedläggning av ett segment fattas. Begreppet budget särskiljs således från begreppet budgetering vilket handlar om den process i vilken budgetar tas fram och brukas. beroende på vilken information som krävs. Detta innebär att budgetering är en av de processer som kan användas för att styra verksamheten mot de mål som har ställts upp. försäljningsbudget med mera. Budgetarna visar vad vi förväntar oss skall komma att inträffa. Även det fortsatta användandet av budgetar. Planering med olika tidsperspektiv Budgetering handlar som beskrivits i det föregående om att på olika sätt planera för framtida verksamhet. Budgeteringen är dock inte bara uppställandet av budgetar. • Likviditetsbudget: en plan för hur pengar skall anskaffas och användas. Man kan inte styra framtiden med en budget. behöver företaget noga undersöka den framtida marknadspotentialen för det aktuella segmentet. 23(57) . Det har på sistone blivit mer vanligt att man inte bara budgetar i pengavärde (kronor och ören) utan även fokuserar på icke-finansiella värden. Att lägga ned segment kan som i fallet då företag väljer att köpa in istället för att producera själva komma att leda till personalnedskärningar. hur olika faktorer kommer utvecklas. Även kvantiteter av andra slag kan användas som ekonomiska mått. Budgetering görs för olika delar i form av delbudgetar som sedan uppställs till huvudbudgetar. De tre huvudbudgetarna bygger på olika delbudgetar. Budgetar som innehåller både finansiella som ickefinansiella mått kallas för verksamhetsbudgetar. En fråga är då hur långt in i framtiden budgetdefinitionens ”kommande period” ligger. Svaret är att det är olika för olika företag. Det finns tre typer av huvudbudgetar: • Resultatbudget: en plan för hur intäkter och kostnader för verksamheten leder till ett resultat. Denna process utförs som en del av den ekonomiska styrningen. Budget definieras som följer: En budget uttrycker förväntningar och åtaganden för en organisation om ekonomiska konsekvenser för en kommande period. En annan indelningsgrund ä’r den tidsrymd som planeringen avser. En gängse definition på budgetering: Budgetering är en metod för ekonomisk styrning vilken innebär uppställande och användande av budgetar. kommande året uppdelat i exempelvis månader eller veckor. Målet är att använda ett antal budgetar. Budget kan sålunda ses som det ställe eller den modell i vilken planeringen för framtiden förvaras eller beskrivs. som benämns uppföljning. Budgetar fokuserar på bestämda tidsperioder och avser en viss avgränsad kommande period av tiden. en kedja av aktiviteter med ett bestämt mål. Arbetet med att sammanställa en budget kallas för budgetprocess. och planera för dessa. Budgeteringen är en process. Effekten blir att budgeteringen bör utformas så att den underlättar för medarbetarna att uppnå verksamhetens mål. Kapitel tolv – Budgetering Budgetering är en speciell typ av planering som fokuserar närmaste framtiden. Begrepp och definitioner Ordet budget härstammar troligtvis från latinets bulga. Man delar in verksamheten i olika dimensioner. den visar dock inte vad som faktiskt kommer att hända. Man måste göra en avvägning mellan lönsamhet och andra aspekter innan beslut fattas om nedläggning. vilka medel som kommer in och vilka som betalas ut • Budgeterad balansräkning: den visar på vilka tillgångar och skulder och vilket eget kapital ett företag eller en del av ett företag planeras ha vid en viss tidpunkt. som står för lädersäck i vilken pengar förr förvarades. såsom kronor och ören. Den visar också på att enheter inom företaget har olika åtaganden för att uppnå budgeterade värden. Den visar vilka medel som finns till förfogande. En budget måste dock inte vara uttryck i finansiella termer. En budget skall i någon mening uttrycka en verksamhet i finansiella och ickefinansiella aspekter. inräknas här. exempelvis produktionsbudget.

och det är heller inte så att man alltid kan placera in budgeteringen under den taktiska planeringen. taktisk och operationell. Budgeteringen stärker därmed samordningen mellan olika enheter inom ett och samma företag. • Sist finns även den operationella planeringen. Den är starkt kvantitativ och uttrycks således i andra termer än finansiella. i de flesta fall kalenderår. Om budgetarna är indelade i kortare 24(57) . Med hjälp av budgetarna fördelas de resurser som står till förfogande för verksamheten ut på de enheter som kan ha nytta av dem. När de olika delbudgetarna sammanställs framgår ifall det finns felaktigheter mellan dem. som är involverade i den taktiska planeringen. • Samordning: man vill att enheterna i ett företag skall arbeta mot samma mål. Några syften med budgetering är dessa följande: • Planering: budgeteringen syftar till att planera verksamheten för kommande perioder. • Dimensionering: de olika budgetarna kan nyttjas för att dimensionera verksamheten. Det handlar om hur det löpandet arbetet i företaget ska ske under den närmaste perioden. Här berörs frågor om planering av verksamheten för den kommande månaden och veckan. Vanligtvis används räkenskapsår. Man vill överblicka verksamheten lättare. planering av enskilda order och transporter med mera. strategisk. men till viss del även strukturerad. som tidshorisont för budgetering även om variationer förekommer i ökande omfattning. Den strategiska planen är till viss del ostrukturerad. • Den strategiska planeringen ger i sin tur underlag för den taktiska planeringen. Besluten anpassas till de regler och riktlinjer som har fattats i den taktiska planeringen. Ett viktigt kriterium för att som görs i ett företag är att nyttan skall vara större än kostnaden för det. • Uppföljning: budgetarna utgör ofta ett mycket gott underlag för uppföljning av olika perioders utfall. Den kan ske såväl på kortare som längre sikt än ett år och därmed även också med en annan periodicitet än räkenskapsår. lika väl som på den taktiska nivån. • Den strategiska planeringen handlar om långsiktiga frågor om vad verksamheten syftar till. De frågor som tas upp är av taktisk art och handlar om exempelvis vilka kvantiteter av olika produkter som man planerar att sälja på olika marknader. Man brukar säga att budgeteringen placeras in under den taktiska planeringen. Genom att jämföra budgeterade värden med utfall för vissa nyckelparametrar erhålls varningssignaler om något har inträffat som kanske inte var planerat från början. • Resursallokering: man menar hur man fördelar resurser i verksamheten. Genom budgetarna får man något att jämföra utfallen med. • Ansvarsfördelning: i linje med ansvarsfördelningen ligger att budgeterna ställs mot utfallet i en bedömning av om den ansvarige förmått att göra ett bra jobb. Den taktiska planeringen handlar mer om företagets interna förhållanden. Det är främst den högsta ledningen som bedriver det genomgående strategiska arbetet. att man bygger upp verksamheten för en större produktionsvolym än vad man faktiskt får.Det finns tre olika typer av planering som sker i företag. det handlar om planeringen av aktiviteter i företaget. Det är chefer på alla nivåer i företaget. Överträffar efterfrågan den kapacitet som enheten har får man fundera på sätt att lösa detta. Genom budgetering kan olika verksamheter prioriteras. mest mellanchefer. Dessa långsiktiga frågor handlar om på vilka marknader man skall konkurrera. Man säger även att budgeteringen är en form av länk mellan den strategiska och den operativa planeringen. Gränsen mellan de olika slagen av planering är således inte tydlig. Tidshorisonten är ofta tre år eller längre. Den handlar om att planera verksamheten så att det som kommit till uttryck i den strategiska planeringen kan förverkligas. Genom budgeteringen kan man i tid påverka i vilka volymer verksamheten bedrivs för att på det viset minimera uppkomsten av överkapacitet. Den strategiska planeringen är således långsiktig och den karakteriseras av en mycket stor osäkerhet om vad som kommer att inträffa. Principiellt kan budgetering även ske på såväl strategisk som operativ nivå. om bemanning för varje dag. vilka varor och tjänster man skall tillhandahålla och till vilka kundgrupper detta skall ske. Budgeteringens roller och syften I många företag läggs stora resurser ner på budgeteringen. Tidshorisonten för den taktiska planeringen brukar sättas till ett till tre år. Denna benämns ibland administrativ planering eller verksamhetsplanering. Det krävs således att planeringen är mer detaljerad och kvantitativt inriktad. Här ligger även budgetarnas roll som signalsystem. Man diskuterar inom företaget vart man strävar att nå i framtiden. Den tar sin utgångspunkt i företagets strategier och anger utgångspunkter för det som skall göras under kommande perioder för att uppnå det som sägs i strategin. Det är ofta en process som engagerar hela verksamheten.

Budgeteringen kan också ha en rent formell. Den förekommer i de flesta företag. Exempelvis är ju budgeteringen ett sätt att genomföra strategier och i budgetprocessen diskuteras strategierna inför uppställandet. där man summerar uppgifterna i ett och samma dokument. • Budgeterad balansräkning visar balansräkningen (tillgångar. Den anses ofta som en summering av de två tidigare budgeterna. skulder och eget kapital) vid periodens ingång och dess utgång givet de två tidigare nämnda huvudbudgetarna. Incitamentsystem: i många företag är incitament till medarbetarna. Uppgifter från den balansräkning som föreligger när budgetperioden börjar behövs även för att man skall kunna upprätta både likviditets. 25(57) . Om man inte framställer några delbudgetar framställs är även uppgifterna ur likviditetsbudgeten nödvändiga för att sammanställa resultatbudgetarna. Det är helt enkelt fråga om ifall budgeten lever upp till de syften de har. Utvecklingen för budgeteringen kom under de senaste 30 åren att genomgå en förändring. Medvetenhet: budgetarna skapar en medvetenhet i företaget om vad som är viktigt att uppnå för verksamhetens framgång. kopplade till budgetsystemen. passiv roll och ske av slentrian. Man kan välja att betona budgetar. eller använder man den som legitimering för maktspel. Huvudbudgetarna är inte oberoende av varandra. Det är ofta denna budget man menar då man i dagligt tal talar om ett företags budget. det vill säga de rapporter som är resultatet av budgeteringen. Eller så kan man välja att accentuera budgeteringen.och likviditetsbudgeten påverkar varandra. även om det inte är alla företag som använder sig av budgetering.och resultatbudget. det vill säga hur likvida medel ”pengar” anskaffas. exempelvis bonus. Innehållet i huvudbudgetarna uttrycks i de flesta fall i finansiella termer. Man ser budgeten som en sammanställning av olika uppgifter för en verksamhet för det närmaste året. och dessa två huvudbudgetar resulterar i direkta konsekvenser för den budgeterade balansräkningen. Motivation: budgetarna kan motivera medarbetarna att anstränga sig för att nå upp till de mål som är satta för verksamheten. Man kan få fram mål i stort sett på hur låg nivå som helst och kan sedan följa upp dem genom jämförelser mellan budget och utfall.• • • • • delperioder kan uppföljningen göras kontinuerligt och vara till nytta för snabba korrigeringar av verksamheten. Kapitel tretton – Budgeteringens grunder Budgetering kan ses både som ett antal planer för verksamheten och som en process i sig. Uppgifter från resultat. Budgetarna ger målsättningar för de olika enheternas arbete under följande perioder. Under 1970. det vill säga vägen fram till dess att man har en färdig budget att arbeta med. och de investeras. Målsättning. utan hänger samman på olika sätt. används. Kommunikation: budgetarna underlättar för medarbetarna att komma med idéer inför framtiden och ge sina synpunkter på verksamheten. Ofta finns interna regler som säger att om man skapar tillräckligt goda resultat (höga intäkter eller om man lyckas pressa kostnaderna ner till en viss nivå) får man bonus för det.80talet började man att ifrågasätta budgetens roll mer och mer och man accentuerade dess problem istället för att framhäva fördelarna. Till en början kom man med budgeteringen mena att planera för verksamheten. Den utgör en förutsättning för resultatbudgeten således. som beskriver det resultat (intäkter minus kostnader) som beräknas för verksamheten under en period. Likviditetsbudgeten utgör en förutsättning för själva verksamheten. Genom att budgetera får till exempel resultatenheterna klart för sig vad som förväntas av dem. Budgeteringen gör det möjligt för olika enheter att få en större insikt i varandras verklighet och på det sättet finna medel för att underlätta varandras verksamheter. Man kunde samordna verksamheten på ett sätt som inte gått tidigare. Nu är dock allt fler ens om budgetens roll i företagen. i tider med god tillgång till kapital kan investeringar och satsningar för framtiden göras i en helt annan utsträckning än om finansiering är en bristvara. • Likviditetsbudgeten beskriver verksamhetens påverkan på likviditeten i form av in och utbetalningar. Det finns tre olika typer av budget: • Resultatbudgeten. Man talar även om budgetens avsedda och icke avsedda roller.

till exempel personalbudget.och utbetalningar matchar varandra tidsmässigt. till exempel avdelningar och divisioner. Underlaget hämtas från balansräkningen vid budgetperiodens början och från resultatbudgeten och dess delbudgetar. det är planer för olika kategorier av kunder. vilket kan bero på bland annat variationer baserat på säsong. kassaflödet. Intäkterna bedöms ofta för sig i delbudgetar. Exempel på vanliga funktionsbudgetar är bland annat inköp. Dessa budgetar blir främst aktuella om företaget har ett stort sortiment av produkter. arbetskraftsbudget. En sådan funktionsbudget beskriver då således verksamheten för organisatoriska enheter. eller om de produkter man har skiljer sig åt. Resultatbudget I resultatbudgeten budgeteras intäkter och kostnader för en bestämd tidsperiod. Man använder dessa för att samla information och planer om ett visst projekt i en budget. Det är dock inte bara funktioner och organisatoriska enheter som det kan vara intressant att upprätta resultatbudgetar för. lager. att bygga en fastighet eller köpa in nya datorer. försäljning och driftsbudget. utan även produkter. kapitalbudget. Uppställningsformen kan variera.Huvudbudgetarna bygger i sin tur på olika delbudgetar som upprättas för olika funktioner eller avdelningar inom ett företag. och vad som är viktigast skiljer sig från verksamhet till verksamhet. Resultatbudgeten avser en viss tidsperiod. • Produktbudgetar beskriver vad man tänker sig för utfall för olika produkter. 26(57) . Dessa visar då utfallet på respektive enhet och summeras sedan genom att delar plockas ut till respektive huvudbudget. förråd. ofta ett år. Denna typ av budget brukar användas för att få ett samlat grepp om de viktigaste resurstyperna. men i huvudbudgetarna rör de intäkter från externa kunder. Likviditetsbudgetar upprättas ofta per år. är mycket viktiga för företag. Kostnader bedöms för sig i andra typer av delbudgetar. eller kassaflödesbudget som den kan kallas. produktgrupper och geografiska marknader är vanligt förekommande indelningsgrunder. I resultatbudgeten läggs delbudgetarna samman och intäkterna ställs mot kostnader för att ge bedömningar av resultaten. I en likviditetsbudget. Likviditetsbudget Bedömningar av framtida in och utbetalningar. där projektet syftar till att anskaffa något som kommer att bli en del av verksamhetens balansräkning. är en form av budget som upprättas för de olika projekt som bedrivs inom företaget. Det kan gälla införskaffande av ett ritningssystem. Man gör dock vanligtvis även indelningar under kortare perioder. Intäkter kan i delbudgetar härröra från intern försäljning. De interna intäkterna är ju inte av betydelse för företaget som helhet. Således att man införskaffar något för en tid framöver. eller oftast produktgrupper. eller om de kunder man jobbar med är spridda geografiskt. Det är vanligt med månadsvis eller veckobaserade likviditetsbudgetar för att ha koll på kassaflödet. gör man dessa bedömningar. • Resursbudgetar är snarlika funktionsbudgetarna och avser exempelvis materialbudget. som försäljningsbudget och marknadsbudget. men det är alltid förväntade intäkter. och från intäkterna dras förväntade kostnader. De genomsnittliga kundfordringarna fås: Nettoomsättning x andel kreditförsäljning x lämnad kredittid i dagar = genomsnittliga 360 dagar kundfordringar. • Kundbudgetar eller försäljningsbudgetar. affärssegment. för en kommande period. I handelsföretag är det oftast personalbudget medan det i tillverkande företag är materialbudgeten som oftast är viktigast. konjunktur eller in/utfasning av produkter. Dessa är aktuella främst om man arbetar med ett fåtal stora kunder. en investering. Investeringsbudget är en speciell typ av projektbudget. produktion. men även kortare tidsperioder för att kartlägga hur in. Det finns dock även andra typer än funktionsbudgetar: • Projektbudget. Eftersom de flesta affärstransaktioner sker på kredit skall man i likviditetsbudgeten ta med i beräkningarna hur kreditvillkor och faktiska kredittider påverkar strömmar av inbetalningar och utbetalningar. Ett enkelt sätt att göra detta på är att schablonmässigt anta att en viss andel av försäljningen respektive inköpen görs på kredit. konsultbudget och så vidare. Man får fram likvida medel vid periodens utgång genom att addera de likvida medlen vid början av året med årets inbetalningar – utbetalningarna som har ägt rum.

Den tas fram för att åstadkomma insyn i enheten. Man har denna uträkning för att se om man klarar av att bära de i genomsnitt framräknade kundfordringarna. Arbetsgivaravgift och personalskatt betalas i efterhand. Det kan utgöra underlag för styrningen av aktiviteter i verksamheten. produkter. Delbudgetar De flesta företag som budgeterar sammanställer ofta även delbudgetar. Vilka budgetar ett företag tar fram beror på bland annat företagets storlek och verksamhet. • Funktionsbudgetar tas fram för att planera verksamheten baserat på de verksamhetsplaner som gäller. särskilt om syftena är uppföljning. En delbudget kan i sin tur bestå av flera andra budgetar. Budgeterade balansräkningar kan upprättas för hela företag. Med utgångspunkt i dem kan sedan beräkningar av inbetalningar från försäljningen och utbetalningar för inköp göras.Kundfordringar vid periodens slut = Inbetalningar från försäljningen Inbetalningarna från försäljningen kan beräknas genom att nettoomsättningen ökas med kundfordringar vid periodens början och minskas med kundfordringar vid periodens slut + Leverantörsskulder vid periodens början Utbetalningarna för inköpen kan analogt beräknas . En delbudget är mer detaljerad och innehåller mer operationellt intressant information än det som finns med i huvudbudgeten. • Avdelningsbudgetar används för att styra olika enheter. Funktionsbudgeterna sammanställs sedan till de tre typerna av huvudbudgetar.Leverantörsskulder vid periodens slut genom att periodens inköp ökas med leverantörs= Utbetalningar för inköp skulder vid periodens slut och minskas med leverantörsskulder vid periodens slut. vilka avser perioder. Utan delbudgetar blir resultat.och likviditetsbudgetarna mindre genomarbetade. Man kan tänka sig två huvudtyper av delbudgetar med delvis olika syften: avdelningsbudget och funktionsbudget. enheter. De ligger ofta till grund för huvudbudgeten. Man använder begreppet erhållen genomsnittlig kredittid eftersom man hos en leverantör kan få 10 dagar. kunder med mera. För mer info. eller för delar av företag med egen balansräkning. I detta fall blir budgeten ett sätt att hålla ordning på och planera för vad som skall hända i verksamheten. läs sida 347. De genomsnittliga kundfordringarna och leverantörsskulderna är en uppskattning av budgetperiodens genomsnittliga kundfordringar och leverantörsskulder. Betalningarna sker vid olika tillfällen. ansvarsfördelning och motivation. De genomsnittliga leverantörsskulderna får man genom att räkna så här: Inköp x erhållen genomsnittlig kredittid i dagar = genomsnittliga 360 dagar leverantörsskulder Det värde man får fram är ett uttryck för hur stora leverantörsskulderna är vid varje givet ögonblick som ett genomsnitt. men kan även upprättas utan att sedan sammanställas vidare. Precis som för resultatbudgeten använder man sig oftast av bokföringsmässiga grunder vid upprättandet. medan bolagsskatt betalas i förskott i form av preliminära inbetalningar. Eftersom kostnader och utbetalningar skiljer sig åt tidsmässigt måste hänsyn tas till det när likviditeten budgeteras. + Kundfordringar vid periodens början . 27(57) . och är bra som instrument för uppföljning. emedan det i stora företag erfordras mer ingående och utförlig budgetering. De största posterna är oftast personalkostnader som lön och utbildning. och hos en annan 30 dagar. Man kan upprätta dem för olika slag av kostnader. När man upprättar den budgeterade balansräkningen utgår man från en tidigare balansräkning och uppgifter från resultat.Beräkningen visar hur stora kundfordringarna är i genomsnitt under året. Mindre företag har enklare budgetering. skulder och eget kapital vilket således är företagets ställning vid en specifik tidpunkt. Budgeterad balansräkning Till skillnad mot resultatbudgetar och likviditetsbudgetar. Alla företag betalar skatt och avgifter till staten.och likviditetsbudgetarna för perioden mellan denna balansräkning och den som man avser att ställa upp. avser en budgeterad balansräkning förväntade tillgångar.

Övriga budgetar som är vanliga är försäljningsbudget och administrationsbudget. Tillverkningsföretag använder sig ofta av följande delbudgetar: inköp. Detta är dock ingen fördelaktig metod. Därefter beräknar man intäkter efter marknadsbehov och liknande. Man kan även se en till fas. vilka varor man skall köpa in och till vilket pris. Det är dock inte alltid det är lönt att upprätta finansiella budgetar. De vanligaste delbudgetarna är främst personalbudgeten som brukar vara den mest centrala och den som man lägger ner mest kraft på i dessa branscher. exempelvis hur mycket som skall produceras. Se mer i kapitel 13 i boken för exempel och mer utförlig text. vilka är underlag för hur inköpet skall gå till. I handelsföretag skall budgeteringen liksom övriga styrmedel hantera flödet av varor. I stora företag kan budgetering inbegripa allt från en till flera tusen medarbetare och man kan dela upp arbetet i två faser: budgetuppställande samt budgetuppföljning. Att se budgetanvändandet som en fjärde fas kan med ske Budgetuppställande När det gäller hur man ställer upp sin budget finns det många olika sätt. uppbyggnadsbudgetering samt den iterativa metoden. investering. produktion. Inköpsbudgetar är centrala i de flesta handelsföretag. • Budgetuppställandet är själva processen att arbeta fram budgetar. Och även i samband med budgeteringen läggs fokus därför ofta på personalen. råvaruförråd. nedbrytningsmetoden. Man upprättar dessa budgetar för operationell planering. Budgeterad balansräkning Ickefinansiella budgetar Om man upprättar ickefinansiella budgetar gör man det oftast som ett komplement till de vanliga finansiella budgetarna. För att markera återkopplingen mellan budgetuppföljning och uppställande av budgetar talar man ibland om budgetanalys som en särskild fas i budgetarbetet. och dessa budgetar benämns ofta som verksamhetsbudgetar. Dessa skiljer sig inte mycket från liknande budgetar i andra typer av företag. lager försäljning och administration. Även lager. Kapitel fjorton – Budgetprocessen I grunden är budgetering kvantifierade bedömningar av framtida ekonomiska utfall. • Budgetuppföljning innebär att man jämför budgeten med utfallet när perioden är över. För de företag som budgeterar utan att lägga för mycket krut vid arbetet kan man utgå från hur verksamheten för närvarande bedrivs och sedan räkna om kostnader. risken 28(57) . I tjänsteföretag riktas en stor del av uppmärksamheten mot verksamhetens medarbetare. investeringsbehov etcetera enligt kända avtal och prognoser. Många betraktar även budgeteringen som den kanske viktigaste processen för den ekonomiska styrningen.Man kan urskilja olika typer av budgetar som kan vara aktuella i vissa verksamheter. inte minst beroende på att det i små företag är så att budgeteringen syftar till att uppnå planering. hur allt hänger samman. Man budgeterar där kvantiteter. administrations och försäljningsbudgetar är vanliga i handelsföretag. Skillnaden mellan hur budgetprocessen går till i stora och små företag är tämligen stor. och inte i andra. I många fall är det den enda delbudget som man lägger ner tid på. Delbudget Resultatbudget Likviditetsbudget Man kan sammanfatta det enligt denna modell. budgetanalys. eftersom det är varuflödet som är det centrala i denna typ av verksamheter. Det specifika med tjänsteföretag är att personalen ofta (men inte alltid) är den största resursen. Den bidrar även till bättre kommunikation vertikalt mellan olika enheter inom företaget. Man brukar särskilja tre olika typer här. I större företag ger budgeteringen många tillfällen att gå igenom företaget för att på det sättet skapa insyn och förståelse för verksamhetens villkor. i vissa fall kan det gott och väl räcka med att ha ickefinansiella budgetar.

och i den första varianten börjar man med kostnader. Efterfrågan måste då relateras till företagets resurser. VD eller en speciell budgetkommitté som upprättar budget. förklara ekonomiska samband med mera under uppställandet. De gör i sin tur revideringar och slutligen godkänns huvudbudgeten av ledningen. Snarare sker en mix av de två. Den iterativa metoden innebär att man går från nedbrytningsmetod till uppbyggnadsmetod och så vidare under en och samma budgetprocess. detta för att alla skall förstå hur själva helheten samt att alla skall kunna få föra fram sina åsikter och idéer om verksamheten. • Uppbyggnadsmetoden innebär att man låter bygga upp huvudbudgetarna underifrån av delbudgetarna. Grovt sett kan man säga att företagets samtliga medarbetare är involverade i arbetet med budgetuppställandet i någon mening. Man träffas i olika grupper och diskuterar sig fram till hur delbudgetarna skall se ut. De övergripande mål som formulerats som helhet bryts då ner till mål för de olika enheterna. Den iterativa processen går varv på varv igenom budgeteringens olika steg oberoende av var i verksamheten de utförs. och det är även ledningen som i slutet skall godkänna budgeten. • Ingen av dessa två metoder är dock vanlig i praktiken i dess renodlade former. För det konkreta arbetet med budgetering ansvarar de olika cheferna på olika nivåer i verksamheten. Ett annat sätt att göra det på är att istället börja med bedömningar av marknadssituationen och efterfrågan på företagets produkter. Nackdelar är att mycket tid måste läggas på budgeteringen. Man upprättar då först en huvudbudget för företaget som helhet och utifrån dem definieras sedan krav på underliggande nivåer som i sin tur upprättar krav på enheter under dem. information. Ofta är det styrelsen. De är sedan ansvariga för de framtagna budgetarna för sin enhet och står till svars för dem. Metodik för uppställande När det gäller själva metodiken för budgetuppställande talar man om tre metoder: • Uppbyggnadsmetoden • Nedbrytningsmetoden • Den iterativa metoden De två första metoderna är egentligen teoretiska konstruktioner. Man kallar dessa personer i detta sammanhang för budgeterare. Fördelen med denna metod är att man kan se budgetprocessen som en lärprocess för företaget. Dock är arbetet väldigt auktoritärt. Ofta brukar dessa benämnas controller. ledningen talar om hur det skall vara och man kan inte påverka mycket. Budgetering sker i allmänhet som en iterativ process där ledningens överordnade mål möter de förutsättningar som arbetats fram på underordnade. att man arbetar om budgeten beroende på förändringar i mål och förutsättningar. • Nedbrytningsmetoden är motsatt uppbyggnadsmetoden. Fördelen med en budgetkommitté är att budgetarnas roll inte ses lika rigid som om styrelsen eller VD fastställt den. I medelstora och stora företag brukar det finns en person eller en grupp som driver själva budgetprocessen. och sedan byggs huvudbudgeten upp. Det börjar med att ledningen ger förslag till huvudbudgetar som lämnas till budgeterarna med anvisningar för budgetarbetet. I många företag har man under goda år mer av uppbyggnadsmetoden medan man i tider av lågkonjunktur använder nedbrytningsmetoden. utan ledningen kommer med synpunkter och omarbetningar som sedan går tillbaka till budgeterarna. 29(57) . En stark fördel med denna metod är att man utgår från helheten innan delarnas budgetar arbetas fram. Budgeterarnas delbudgetar går sedan uppåt i hierarkin som förslag till ledningen. Controllern skall ta fram modeller och regler för budgetarbetet och skall även bistå med att samla in uppgifter. De som jobbar med detta ser till att de olika delbudgetarna tas fram enligt anvisningarna som är föreliggande. Huvudbudgeten sammanställs således senare av de olika delbudgetarna via summering. Enligt detta alternativ börjar man med intäkter. I praktiken har man en blandning av dessa två. Den är dock inte slutgiltig. vilka kommer med invändningar eller accepterar dem. kapital och kostnader. Även för att man skall förstå verksamheten. man tar till sig olika intryck o samordnar dessa. lokala enheter. om man inte jobbar med ekonomi i det dagliga arbetet.är att man glider ifrån sina kunder då man inte utgår från kundernas behov utan snarare i vad företaget självt vill. I början är det ledningens roll att ange de förutsättningar som skall gälla för budgetarbetet.

Det reella budgetarbetet startar i månadsskiftet juli/augusti och pågår sedan mer eller mindre intensivt fram till som sagts ovan. 2. Det mest komplexa förhållandet är att ett antal enheter är beroende av varandra på ett korsvis sätt. I de enklaste formerna av verksamhet finns inga beroenden alla mellan enheterna. Kommunikationsströmmarna går olika i de tre metoderna. Vid uppbyggnad går kommunikationen nerifrån och uppåt i organisationen. slutet av december. Eftersom budgetarna täcker en viss period.Skillnaderna mellan de tre olika sätten kan sammanställas likt följande 1. Budgetuppföljningen är alltså den process i vilken budgeterade värden ställs mot verkliga värden. Nästa nivå är det seriekopplade beroendet. Exempel på det är bolag inom ett konglomerat. Man försöker sedan ha budgetanvisningar och direktiv klara inför semestern. Det finns ett stort antal situationsbetingande faktorer som påverkar hur budgetprocessen faktiskt utformas. I detta fall delar man på resurserna. Man inleder sedan året med ett strategiskt arbete. I de flesta företag har man budgetåret likställt med räkenskapsåret. Arbetet pågår således under hela året. inköp köper material till svararenheten. och detta innebär att man får ett slags iterativ process. men värdet av budgeteringen ökar om man även gör uppföljning av budgeten. det är mycket svårt att praktiskt särskilja samband av orsak/verkan utan man får arbeta med att stegvis lägga in förutsättningar och räkna om tills man kommer till en acceptabel helhet. Följande definition gäller således: Avvikelse = budgeterat värde . I budgeten måste man då ange hur mycket en enhet tänker använda den delade resursen. medan färre involveras vid nedbrytningsmetoden. De flesta beslutar om budgetar strax för årsskiftet och lägger in budgetvärdena i sina system för att vid nya året kunna ta ut rapporter med budgetjämförelser. Man måste inte göra detta. men det blir ofta så att de stämmer överens ändå. svararen levererar artiklar till lackering. Uppbyggnad har ju som syfte att engagera samtliga medarbetare. Budgetuppföljning Vid budgetuppföljningen ställer man de budgeterade värdena mot faktiskt utfall för samma värden. Detta är en anledning till att den iterativa budgetmodellen är så vanlig i praktiken. projekt eller liknande. Det finns dock inget krav på att dessa två måste ha ett samband. om det råder osäkerhet inför framtiden eller liknande. Man kallar det för ett ömsesidigt beroende. när man är i ett flöde som är sammanlänkat. Nedbrytning handlar om att anpassa sig till givna ramar. men även inom ett och samma företag. Om den iterativa metoden tillämpas går kommunikationen åt båda hållen. det vill säga i enheter. Det kan också vara så att man delar ett antal resurser. Antalet personer som är involverade i budgetarbetet är stort om uppbyggnadsmetoden tillämpas. Om uppbyggnadsmetoden tillämpas sker det huvudsakliga budgetarbetet decentraliserat men det sker på central nivå om nedbrytningsmetoden tillämpas. Ett viktigt begrepp i sammanhanget är avvikelser. 3. Man är då i budgeteringen beroende av hur den andra enheten budgeterar vilket man löser genom dialoger med de andra enheterna. Man kan däri budgetera helt olikt för varje verksamhet. Tidsplanen är som i regel följande.utfall 30(57) . exempelvis räkenskapsår. Uppföljningen bör ske i samma dimensioner som de ställts upp i. Det en enhet gör påverkar en annan som i sin tur påverkar det den första enheten gör. det vill säga den period som företaget är skyldig till att upprätta ett externt bokslut. Budgetprocessen ser som bekant olik ut mellan olika företag. Uppbyggnad innebär lokal förankring och nedbrytning förståelse för helheten. varje del sköter sig själv. lackering till lager. lager till försäljning. Dock kan budgethorisonten vara kortare. Det faller sig naturligt att jobba med kalenderår. En viktig sådan är vilka beroenden som finns mellan olika enheter i företaget. sker budgetuppföljning i princip ständigt. försäljning till kund. tvärtom vid nedbrytning. vilket innebär skillnader mellan budget och utfall eller mellan standard och utfall. Det kan gälla att man i ett konsultföretag använder samma konsulter till de olika uppdragen inom olika delområden.

De vanligaste typerna av föränderliga budgetar skall här gås igenom. Ett syfte med analysen av avvikelser är att få en förklaring till varför budgeterade värden och utfall skiljer sig åt.Syften med budgetuppföljning • Ge underlag för nya budgetar • Analysera avvikelser för åtgärder. Budgetar görs i förväg och baseras på en mängd antaganden om den framtida utvecklingen. minska kostnader och reducera kapitalbindningen. det är således ingen idé att ta fram dem om man inte lär sig något utifrån dem. att den ansvariga lämnar en kommentar om utfallet. • Att utkräva ansvar för avvikelser • Att ge information och diskussionsunderlag. Man får på detta sätt en kultur att jaga intäkter. Det gäller att tänka på detta under arbetet: om en analys av en avvikelse inte kan ge en nytta som överstiger den kostnad vi har för analysen så är den inte meningsfull. En analys av avvikelserna kan ske på olika sätt och vara mer eller mindre genomgripande. Om en negativ avvikelse har uppstått är det bra om man så snart som möjligt analyserar orsakerna till detta och vidtar åtgärder. Där ökar de rörliga kostnaderna vid högre volymer. Budgeten för en sådan avdelning blir således att avdelningen i sin budget har fasta belopp för täckandet av fasta kostnader och ett rörligt belopp som 31(57) . Föränderlig budget Hittills har redogörelse skett för så kallade fasta budgetar. Varje analys av budgeten skall föra med sig något positivt. Detta sätta är dock inte det som gäller för alla företag. I praktiken påverkar tankarna om denna typ av budget i första hand sättet att arbeta med resultatbudget och olika former av delbudgetar till denna. men för vissa budgetar sker det månadsvis och för andra kan de ske på veckobasis. De budgetrapporter man tar fram skall vara: • Relevanta för användarna • Begripliga för dem de är till för • Aktuella och ges så snabbt som möjligt • Budgetrapporterna skall innehålla någon form av jämförelsedata • Budgetrapporterna skall kunna kvitteras av dem de är ställda till. Den riktiga budgetuppföljningen sker i form av diskussioner baserat på olika rapporter som sammanställs med avvikelser. Rörlig budget Ett alternativ till att använda en fast budget är att man låter de budgeterade värdena vara beroende av verksamhetsvolymen. även om de kan ha en tämligen hög avvikelse. Denna typ är vanlig att använda inom företag som är beroende av volymen. Avvikelser kan vara underlag för diskussioner om förbättringsarbeten i företagen. De volymberoende intäkterna och kostnaderna multipliceras med den verkliga volymen medan de fasta intäkterna och kostnaderna har fasta belopp i budgetarna. Ett bra sätt att kontrollera om den används är att vänta några dagar att skicka ut den för att se om någon efterfrågar rapporten. Det är således inte intressant att analyser små poster. Vid en fördjupad avvikelseanalys måste man ta hänsyn till totala volymavvikelser och avvikelser i produktmix. Även beräkningar av avvikelsen i procent av budgeterade värden är vanligt förekommande. en motorverkstad exempelvis. En grundprincip vid avvikelsearbete är dock att den bör vara selektiv på så att den skall inriktas på de viktigaste posterna i budgeten. Analys av budgetavvikelser Ingen budget kommer att överensstämma exakt med budgetperiodens utfall. det vill säga att inga ändringar görs av budgeten sedan den är fastställd. • Att vara grund för belöningssystem Eftersom det är budgeterarna som står som ansvariga för sin budget strävar de efter att få så små avvikelser som möjligt uppåt men neråt finns ingen gräns. Den enklaste formen av avvikelseanalys är att man helt enkelt beräknar hur mycket utfallet avviker från budgeten i absoluta tal. Det finns även föränderliga budgetar. Den rörliga budgeten visar då vilka intäkter och kostnader den faktiska verksamhetsvolymen borde medföra. Självfallet påverkas även de andra budgetarna inom företaget av att man har en föränderlig budget. Hur ofta budgeten skall följas upp är olika. de skall vara positiva sålunda.

samtidigt som man lämnar perioder som redan inträffat. Rörliga budgetar är främst användbara när det råder stor osäkerhet om framtida volymer. Vid uppställandet av en rörlig budget bestäms den totala intäkten av hur många enheter som skall säljas eller produceras: Budgeterad intäkt = verksamhetsvolym x budgeterat styckpris På samma sätt hanteras de rörliga kostnaderna som blir beroende av producerad volym: Budgeterade rörliga kostnader = verksamhetsvolym x budgeterad rörlig kostnad per enhet I en rörlig budget görs således en justering för volymförändringar i efterhand. Den främjar även långsiktighet eftersom enskilda år inte fokuseras. den ger mindre budgettaktiskt agerande då årsskiftet inte blir lika viktigt samt att den även ökar medvetenheten och kunskapen om ekonomiska frågor hos berörda befattningshavare. Nackdelar är att budgetarnas roll som åtagande minskar eftersom ingen fast referenspunkt finns. I praktiken brukar detta ibland benämnas prognos. Vid en revidering flyttas inte den period som budgeten avser framåt i tiden. möjligheterna att göra goda bedömningar av kommande perioders utfall ökar. Den reviderade budgetens syfte är egentligen något annorlunda och den brukar ofta komplettera den fasta budgeten. att exempelvis den största konkurrenten går i konkurs och man får en större marknad. Vidare innebär arbetssättet att man hela tiden har en budget för åtminstone tre kvartal framåt. man låser sig inte vid en volym. Vanligt är att budgeten revideras en gång per kvartal men det behöver inte ske så ofta. Inför varje kommande kvartal eller annan vald period upprättas en ny budget som täcker den kommande fyrkvartalsperioden. men man jämför också med den reviderade budgeten. Rörlig blir fast vid avvikelserapport. Förändringar i övriga förutsättningar som antogs när intäkter och kostnader per styck samt totala fasta kostnader budgeterades föranleder dock inga förändringar. Flexibel budget Med en flexibel budget försöker man ta hänsyn till mer än enbart verksamhetsvolymens inverkan. produktmix. men som påverkar deras prestationer. Den fasta budgeten behålls som jämförelseobjekt. Fördelar: budgetering kan vara ändamålsenlig. Detta arbetssätt medför att budgeten blir mer realistisk eftersom den hela tiden vilar på de erfarenheter man dragit så långt i verksamheten. Det kan vara när företaget ger sig in på nya marknader. men åtgärdar också mycket av dess nackdelar. Nackdelar: det kan vara arbetsamt att räkna om samt att de inte kan användas som åtagande för att uppnå en viss verksamhetsvolym. Budgeten justeras för andra faktorer som till exempel order. Rullande budget Det som skiljer en rullande budget från en reviderad budget är att den reviderade budgeten har samma sluttidpunkt som den ursprungliga. 32(57) . Den ursprungliga budgeten ligger ofta relativt långt ifrån utfallet medan den sista reviderade budgeten brukar ligga betydligt närmare. Det kan också ske om det inträffar några stora förändringar. samt att det är svårare att koppla belöningar och sanktioner till utfallet av prestationerna i förhållande till budget. antal typer av kunder och andra faktorer som ligger utanför produktionsenheternas möjligheter att direkt påverka. En rullande budget har den reviderade budgetens fördelar. Fördelar med denna typ av budget är att budgetarna löpande hålls aktuella och mer levande.multipliceras med volymen för att täcka de rörliga kostnaderna. Om rullande budget tillämpas flyttas budgethorisonten hela tiden framåt. Reviderad budget Ett annat alternativ till fast budget är att ändra budgetarna för hela perioden allt eftersom tiden framskrider. De är en vidareutveckling av rörliga budgetar och gemensamt är att de innebär en justering i efterhand av budgeten för att jämförelsen med utfallet skall bli mer rättvisande. budgetarnas motiverande roll kan bättre uppfyllas. Andra fördelar är att man slipper den externa redovisningens räkenskapsår samt att budgeten hela tiden kan hållas aktuell med revideringar och planer. Man får en budget för den kommande fyrakvartalsperioden oavsett vilken tidpunkt på året man befinner sig i. då budgeten inte är något man raskar av en gång om året utan något man regelbundet arbetar med. nya produkter lanseras eller när verksamheten expanderar. Genom att budgetar revideras löpande hålls de hela tiden aktuella och mer levande.

Utgångspunkten att starta från noll istället för i den verksamhet som bedrivs historiskt har dock påverkat hur många företag arbetar med sina konventionella budgetar. även om de inte gått fullt ut med tillämpningen. Man reflekterar således inte över de övriga 2 000 000 kronorna. Nya metoder och synsätt har dykt upp och begrepp har ändrats över tiden. I de organisationer där man använder sig av nollbasbudgetering görs därför inte denna typ av budgetering varje år. Man kan med nollbasbudgeteringen ifrågasätta verksamheten på ett adekvat sätt. och att alltså övriga delar inte ifrågasätts på samma vis utan bara löper på. är den kostnaden rimlig eller? Skulle detta belopp kunna göra bättre nytta någon annan stans inom verksamheten? Nollbasbudgetering är en metod för att förutsättningslöst ställa sådana frågor. Simuleringar av vad som skulle ske vid olika händelser. det som inte är absolut nödvändigt men som av andra anledningar upplevs vara angeläget för verksamheten. Just med anledning av att det är så resurskrävande med denna typ av budgetering har lett till att den inte fått så stor utbredning. utan kanske var tredje år eller i samband med att verksamhetens inriktning av någon anledning kraftigt förändras. Man tar inte vara på det organisatoriska lärandet. exempelvis vikande eller ökande efterfrågan och analyser av hur känslig budgeten är för förändringar av antaganden om bland annat löneökningstakten görs sedan utifrån denna. Trots att de flesta företag nästintill har ett eget sätt att budgetera kan man identifiera vissa utvecklingstendenser över åren. Varje paket består i sin tur av en avgränsad uppsättning delaktiviteter. Nollbasbudgetering för med sig ett antal nackdelar. Först delar man in organisationen i beslutsområden. Tröskelpaketen utgör då det som man anser vara absolut nödvändigt för att över huvud taget uppnå det paketet syftar till. 3. Nollbasbudgeteringen kräver en strukturerad arbetsgång för att uppnå framgång: 1. Man brukar även dela in dessa beslutspaket i två delar. Att han anses som förebild till detta har att göra med att det normalt inte finns någon konkurrens som annars är rådande för vanliga företag. 2. tröskelpaket och tilläggspaket. 33(57) . främst att det tar mycket tid i anspråk och att det även i övrigt är mycket resurskrävande. Vid budgetsimulering brukar man utgå från en mest trolig budget. Man kan definiera ett beslutsområde som den lägsta organisatoriska nivå på vilken verksamhetens behov kan rangordnas. det känns som om man aldrig når fram utan bara fortsätter. och inför nästa år räknar man med en ökning på 5 % i lönekostnaden och budgeterar då 2 100 000 kronor. Släktskapet ligger i tanken att det inte går att upprätta en fast budget utan att den måste anpassas till förutsättningarna. I nästa steg upprättas ett eller flera beslutspaket för varje beslutsområde. Sist fördelar man de medel som finns tillgängliga genom den försäljning som man räknar med på de olika beslutspaketen efter den rangordning som beslutats.Nackdelar är att den fasta referenspunkt som en årlig budget ger försvinner. Det medför att det är stor risk att det bara är förändringar av verksamheten som betonas på budgeteringen. Budgetsimulering Ett förfarande som är besläktat med rörlig och flexibel budgetering är att göra budgetsimuleringar och känslighetsanalyser av olika slag. Själva grundansatsen med denna budgetering är ju att man skall utgå från noll. Kapitel femton – Budgetering i utveckling eller avveckling Budgeteringen är ett område som inte är statiskt utan som hela tiden förändras och utvecklas. Exempelvis kanske man budgeterar 2 000 000 i lönekostnad. men kritiker menar att man då blundar för företagets historiska erfarenheter. Man brukar förknippa Jimmy Carter med nollbasbudgetering. Tilläggspaketet är allt annat. 4. Ett beslutspaket visar en avgränsad aktivitet inom ett beslutsområde på ett sådant sätt att det kan jämföras med och värderas gentemot andra paket. Därefter sorterar man in grupperna beroende på hur viktiga eller nödvändiga de är för verksamheten. Det finns även en risk för merarbete då införande av rullande budget kan uppfattas som att kompletta budgetar skall upprättas flera gånger per år. Nollbasbudgetering Ett problem som ofta uppmärksammas med budgetering är att den tar sin utgångspunkt i den befintliga verksamheten.

hyra. Dessutom öppnar den aktivitetsbaserade budgeteringen upp för budgetförhandlingar som mer baseras på fakta än andra inslag. hur verksamheten bedrivs. I det praktiska kalkylarbetet fördelas i ett första steg företagets resurser till aktiviteterna. tjänster och kunder. så relateras därför kostnaden för fakturering till faktorn antal kunder.Ändamålsbudgetering Ändamålsbudgetering utgår från den så kallade variabilitetsprincipen. ineffektivitet och flaskhalsar. Ändamålsbudgeteringen är således mer direkt kopplad till den strategiska planeringen. Aktivitetsbaserad budgetering innebär en omvänd arbetsgång jämfört med den för ABC-kalkyleringen. utför vissa aktiviteter? Det ger svar på frågan: till vilket ändamål skall de resurser som förbrukas användas? Jämför man ändamålsbudgetering med aktivitetsbaserad budgetering är den förra mer fokuserad på varför olika resurser används. Ändamålet är ett uttryck för varför vi gör något. Det ställer samtidigt höga krav på företagen. 34(57) . det vill säga vad som gör en viss post till exempelvis en särkostnad. Dock har den fått större genomslag i offentlig sektor än i vanliga företag. Ett annat sätt att se på variabilitetsprincipen är att säga att den visar till vad olika intäkter och kostnader är särskilt avsedda för. Det är också synonymt med kostnadskontot. Om man till exempel antar att kostnaden för en fakturering beror på antalet kunder. det vill säga på vad som är ändamålet med verksamheten. Konkret innebär denna utveckling ett skifte i fokus från funktioner till aktiviteter i budgeteringen. det vill säga ett angivande av vad det är för typ av resurs som används. Kostnadsdrivare för aktiviteter motsvarar variabilitetsprincipens faktorer. Aktivitetsbaserad budgetering inriktas istället mer på vad man gör. Svarar på frågan: vem (eller vilken del) kan hållas ansvarig för förbrukningen? • Ändamål: detta är den dimension som tillkommer i ändamålsbudgetering. Grundtanken är att all kostnadsbudgetering skall ske i tre dimensioner: • Resursslag. Man anger således om det är fråga om material. Utgångspunkten för programbudgetering är de mål man har med verksamheten. I ett andra steg fördelas aktivitetskostnaderna med hjälp av kostnadsdrivare till kalkylobjekten. • Aktivitetsbaserade budgetar är enklare att förstå ute i företaget än vad finansiella budgetar är. men har under senare år formaliserats. arbetskraft. Det ger svar på frågan: vilka slags resurser kommer att förbrukas? • Ansvarig: här är det fråga om vilken organisatorisk enhet som är ansvarig för posten. Idéerna om hur aktivitetsbaserade angreppssätt kan användas inom budgeteringen var till en början trevande. Vad är anledningen till att vi bedriver en viss delverksamhet. medan den aktivitetsbaserade budgeten är mer kopplad till den operativa verksamheten. inflytande och förhandlingsstyrka ofta finns. Detta kan man jämföra med aktivitetsbaserade kalkyler. se sida 430 i huvudboken) Fördelar med aktivitetsbaserad budgetering är att man undviker den traditionella budgetprocessens inslag med budgetförhandlingar. • Aktivitetsbaserad budgetering skapar förståelse för hur resurser och aktiviteter är relaterade till varandra vilket skapar förutsättningar för till exempel bättre beslut. Aktivitetsbaserad budgetering Inom produktkalkyleringsområdet har ABC-kalkylering vunnit stor mark. (för detaljerad information härom. resursallokering och förbättringsinsatser. i vilka aspekter så som makt. till exempel varor. Utgångspunkten är att företaget ses som bestående av en uppsättning aktiviteter. Under senare tid har dessa idéer även kommit att tillämpas inom budgeteringsområdet. vilken innebär att man relaterar intäkter och kostnader till de faktorer som man antar påverkar deras storlek. energi och så vidare. Andra fördelar är: • En aktivitetsansats i budgeteringen inkluderar analys av kostandsdrivare vilka kan användas för att identifiera orsaker till obalanser. bland annat att de tar fram prognoser som ligger till grund för fastställande av förväntade efterfrågan på varor och tjänster och tillgång till stora mängder data. Orsaken till att man söker dessa variabilitetssamband är att man anser schablonmässiga fördelningar av kostnader vara allt för vilseledande. Man har där utvecklat en speciell typ som kallas programbudgetering. Denna redovisningstyp har dock inte vunnit stor mark i Sverige. Så är då kostnaden för fakturering en särkostnad i relation till antalet kunder.

det är arbetsamt. balansräkning och i vissa fall även en kassaflödesanalys. Detta kan man då göra i kombination med planer och målsättningar som hela tiden följs upp. om än på delvis annat sätt. mindre detaljerade budgetar som omfattar andra tidsperioder än räkenskapsåret. även för dem som arbetar inom företaget är informationen relevant. principiellt kan man klara sig utan budget. På frågan om man vad skulle ha istället för en budget talar man ofta om affärsplaner. Med redovisningen skall man kunna se på hela företagets verksamhet och på hur förmögenheten inom företaget har förändrats. Med anledning därav finns det kritiker som menar att det bästa är att helt sluta budgetera. som man kan referera till för att slippa förändringar (”ni kan inte få denna tjänst eftersom den inte finns budgeterad”). och det är där som den interna redovisningen kommer in. finansiella transaktioner som uppstår när företaget betalar skulder eller får betalt för sina fordringar samt bokslutstransaktioner som uppstår när man periodiserar inkomster och utgifter. framtiden är osäker. den bygger på förenklade antaganden och en är inaktuell redan när den sammanställs. En övergång till ett helt budgetlöst system verkar inte vara aktuellt i så många företag. Det finns inga lagar eller annat som styr hur den utformas. just för att alla företag skall lämna dess information i samma form. Flera av de företag som har slutat budgetera en gång i tiden. I en undersökning från 1997 framgår att 91 % av de svenska börsföretagen upprättar budgetar.Budgetlös styrning eller lös budgetstyrning Det finns många som idag menar på att förekomsten av budgetar i sig är farliga eftersom det invaggar beslutsfattare i en falsk säkerhet. Som bekant skall den externa redovisningen mynna ut i en resultaträkning. en typ av planering av verksamheten som oftast inte utgörs av kvantifierade sammanställningar i kronor utan snarare formuleras i termer av mål för verksamheten. men en lösare budgetstyrning verkar vara mer vanlig. man får själv avgöra utifrån de informationsbehov man har av redovisningen. Man har dock ytterligare behov av information än det som delges externt. men i en liknande undersökning för år 2004 visade det sig att siffran sjunkit till 84 %. Intern redovisning Den externa redovisningen är inte bara betydelsefull för de externa parterna. Affärsplanerna utgör då målsättningar som man hela tiden kan utgå ifrån. det vill säga sådant som direkt medför en förändring i balansräkningen. Man definierar den externa redovisningen som att all redovisning som görs är för att uppfylla krav i lagar och förordningar. som i lagen benämns affärsredovisning. syftar man till att ge intressenter utanför företaget information om resultat och ställning för en viss tid. utgifter som uppstår därför att företag anskaffar resurser. och det är förmodligen de som drivit frågan längst. Det första kända större företag som i Sverige slutade budgetera vad Handelsbanken. Den externa redovisningen måste följa lagar och rekommendationer som är fastställda. Man kan säga att det snarare handlar om att förändra budgeten och budgetprocessens innehåll än att just avskaffa budgeten och budgeteringen. I denna redovisning redovisas ofta mer 35(57) . Totalt för samtliga företag brukar studier komma fram till att cirka två tredjedelar av företagen budgeterar. Man brukar skilja på fyra olika typer av affärshändelser: inkomster som uppstår när man säljer varor eller tjänster. Kapitel sexton – Intern redovisning Företagets redovisning har som syfte att möjliggöra framtagning av relevant information om verksamhetens ekonomiska resultat (resultaträkningar) och ställning (balansräkning) vid rätt tidpunkt. Budgeten blir nämligen som en form av hämsko för företaget. Annat som framkommit i undersökningarna är att det inte är särskilt vanligt att de enbart använder sig av en fast årlig budget. 73 % av företagen anger även att de inte har några planer på att sluta budgetera utan att de istället utvecklat och utvecklar budgeteringen. Utvecklingen av budgeteringen är att den går mot enklare. har efter ett tag tagit upp budgeteringen igen. Man skall dock inte bara tillgodose intressenter internt utan även externt. De framförde bland annat följande kritik mot budgeteringen: den är konserverande. För syftet att uppnå en god kontroll kan redovisningssystemet ersätta budgeteringen. Den har bara till uppgift att ge de inom företaget information. Den externa redovisningen skall registrera affärshändelser. Extern redovisning När man talar om den externa redovisning.

saker än i den externa. Ofta slås dock dessa två redovisningar ihop, så att den externa redovisningen är basunderlag och den interna är mer för detaljkännedom. Följaktligen kan konstateras att utformning och syfte med den interna redovisningen varierar mycket mellan branscher och företag. En av de viktigaste skillnaderna mellan extern och intern redovisning är att den interna redovisningen går in mer på verksamheten i sina beståndsdelar. Man kan säga att det finns tre syften med att den interna redovisningen fånga upp företagets delar: 1. att man vill erhålla en möjlighet till bättre styrning genom att följa upp verksamhetens objekt. Man kanske vill följa upp resultat och ställningar för en viss produkt, kunder, marknader med mera. För dessa vill man kanske följa upp TB under vissa perioder, och detta görs för att skapa en god uppföljning av budgetar och kalkyler. 2. att styra ansvaret i form av till exempel timansvar, kostnadsansvar eller resultatansvar i olika enheter i företaget. 3. att hantera interna händelser. Här handlar det om att följa upp sådant som uttag av material från förråd till olika avdelningar och produkter, utfört arbete samt leveranser från produktion till lager och från lager till försäljning. Skillnaden mellan bokföringsmässiga och kalkylmässiga kostnader är att de kalkylmässiga kostnaderna skall hanteras i kalkylsystemen, och inte de bokföringsmässiga som är den externa redovisningens data. På samma sätt gäller med den interna redovisningen: i de fall då det föreligger skillnader skall bokföringsmässiga data ersättas med kalkylmässiga. Man brukar säga att det genom detta finns fyra skillnader på den data som ingår i den interna redovisningen mot den som ingår i den externa: • Ett annat urval av händelser. Man redovisar internt många olika händelser som inte alls behövs tas med i den externa, bland annat att man kanske vill hålla koll på lager. Externt ser man företaget som en helhet och interna transaktioner är inte intressanta där. Ytterligare exempel är om en avdelning utför en tjänst åt en annan avdelning. • En annan värdering av resurser. I den interna redovisningen värderas resurserna inte baserade på externa rekommendationer, utan baserade på företagets egna bedömningar av vilka styreffekter olika värderingar gör. Exempel lägsta värdets princip som gäller vid extern värdering; internt kanske det redovisas till bruksvärde istället. • En annan periodisering. I den interna redovisningen bestämmer man själv hur man vill hantera periodiseringen av olika resurser och behöver därför inte styras av lagstiftarens syn på detta. Exempel investering i en dator kan i många företag ses som en förbrukningsinventarie men enligt lagstiftaren måste den skrivas av under ett antal år. • Andra perioder. Ofta är andra perioder än den externa redovisningens intressanta. Ett projekt kan till exempel sträcka sig över flera räkenskapsår eller delar av olika år. Den interna redovisningen bör utformas så att den kan möta sådana krav. Den interna redovisningen avser händelser som redan har inträffat och innebär en systematiserad process av datainsamling, registrering, bearbetning samt rapportering och presentation av kvantitativa, ekonomiska data. Det handlar om historiska data och den interna redovisningen syftar då till att gå interna intressenter underlag för bedömningar uppnådda prestationer och resultat för olika delar av verksamheten. Processen går i fyra steg: 1. Datainsamling 3. Bearbetning 2. Registrering 4. Rapportering och presentation Den interna redovisningens primära uppgift kan sägas vara att på ett strukturerat sätt ge besked om vilket resultat verksamheten har gett under den gångna perioden. Därmed har även den interna redovisningen en uppgift som underlag för framåtriktade aktiviteter, även om den i allmänhet varken är eller bör vara den enda eller dominerande utgångspunkten för detta. Om man upprättar den interna redovisningen som ett separat system jämfört med den externa redovisningen kallas det för ett dualistiskt system. Beroendeförhållanden mellan den externa och den interna redovisningen talar dock för att intern och extern redovisning integreras på olika sätt. Det är därför mer vanligt att man har sådana mer eller mindre integrerade system. Integrerade lösningar kallas ibland för monoistiska. En nackdel med integrerade ansatser är at även den interna redovisningen måste
36(57)

ske enligt den dubbla bokföringens princip med lika stora debiteringar och krediteringar. Monoistiska ansatser dominerar dock bland de företag som använder sig av intern redovisning. Jämfört med den externa redovisningen medför den interna redovisningen ett ganska stort merarbete. Vad det innebär i praktiken beror till stor del på hur väl utbyggda ekonomiska system företagen har. Merarbetet styrs av företagets informationsbehov, liksom av företagets särart, bransch, inriktning, storlek med mera. Det merarbete som uppstår är bland annat: • Lagerredovisning • Hänförande av indirekta kostnader • Registrering av utfört arbete • Påläggsfördelning • Hänförande av direkta kostnader • Debiteringar mellan enheter Redovisningens syfte är att som en del i företagets styrsystem rapportera ekonomiska data till företagets externa och interna intressenter. Detta syfte kan sedan preciseras genom att de utdata som önskas från systemet anges. I grunden innebär detta att de mått och objekt som skall användas definieras. Frågan är då vad mått och objekt är för något? Jo det skall jag säga, mått skall ge information om prestationer i termer av exempelvis intäkter, kostnader och timmar. Objekt är det man mäter måtten på. Det finns olika mått. Finansiella mått finns av fyra olika slag: intäkter, kostnader, tillgångar och skulder. Det finns även andra finansiella mått, exempelvis resultat, men dessa är sammansatta. Dessa är rena och oskuldsfulla. Vad gäller mått som inte är finansiella finner man bland annat timmar, kilo och liknande. Även för icke finansiella mått, och för kombinationer av finansiella och icke finansiella mått, kan man definiera sammansatta mått. Objekten, de man önskar mäta sina mått på, är olika från företag till företag. Ett mycket vanlig mått är dock organisatorisk enhet. Väljs detta objekt så innebär det alltså att man mäter en del mått på organisatorisk nivå. En vanlig teknik i den interna redovisningen är för att mäta flera objekt är att lägga till ytterligare koder i anslutning till kontonumret. Genom en sådan så kallad flerdimensionell klassificering av en händelse kan data struktureras i den dimensionen, eller de kombinationer av dimensioner som önskas. Man kan använda så kallas tilläggskodning för att koppla affärshändelser till var i företaget de har ägt rum och med vilken produkt de hör samma. Vid till exempel försäljning av produkter kan man vid bokföringen på aktuellt konto i den externa redovisningen lägga till en kod för vilken försäljningsenhet som sålt produkten och en annan kod för vilken produkt som sålts. Det är praktiskt med flerdimensionell redovisning om man vill öka detaljeringsgraden och informationsinnehållet utan att det krävs särskilt mycket merarbete. Inom vissa branscher tar branschorganen fram olika redovisningsmodeller för att hjälpa deras medlemmar, exempelvis MåleriBAS, GolfBAS, Bygg Bas med mera. Flerdimensionell redovisning används ofta enbart för resultatkonton men för många balanskonton, som kundfordringar och leverantörsskulder, är tekniken med användbar. Att sköta den interna redovisningen med baskonton kan man lägga upp, som redan antytts, fristående koder för exempelvis kunder, varor, tjänster och order för att komplettera konteringarna. Man kan använda sig av kontoklass 9 för den interna redovisningen. Precis som i den externa redovisningen konteras alla transaktioner med en debet och kreditnotering. I de fall som det inte finns något naturligt debet- eller kreditkonto använder man ett avstämningskonto, exempelvis 9900. Saldona på detta konto används inte utan kontot är bara till som ett motkonto. Så långt som möjligt är de interna kontona speglingar av de externa, med tillägget av siffran 9 som första siffra. Kontoklass 0 kan användas för de behov av registreringar som finns utanför affärsredovisningen för externa rapporter, exempelvis uppgifter om förmånsvärden för redovisning av skatter och uppgifter om ansvarsförbindelser. Kontoklassen kan också användas för insamling av kvantitativ data som inte uttrycks i kronor, exempelvis antalet anställda, antalet maskintimmar, antal kilo material med mera. Rent praktiskt används dock inte kontoklass 0 så mycket i företagen. En fördel med kontoklass 0 är även att den kan ligga till underlag för statistik för branscher.
37(57)

Kapitel sjutton – Intern redovisning i olika verksamheter
För att exemplifiera föregående kapitel kommer nu litet introduktion till hur den interna redovisningen kan ske i olika branscher.

Intern redovisning i tjänsteföretag
Det viktigaste att redovisa inom tjänsteföretag är det arbetstid man utfört och beläggningen av resurser. Eftersom tjänsteföretag är så olika till dess karaktär (allt från flygbolag till frisersalong) finns det olika behov av internredovisning. Några allmänna särdrag hos tjänster som påverkar den interna redovisningen är följande: • De är immateriella. • Tjänster är således inte fysiska, vilket också innebär att de inte kan lagras. Konsumtionen sker i samma ögonblick som tjänsten produceras. Därför behöver man inte ta upp något lager i den interna redovisningen. • Produktionen sker i samverkan med kunden, och tjänsteföreagens dominerande resurs är medarbetarna. Man måste noga följa upp kundernas beteenden så att man få en matchning mellan tillhandahållen kapacitet och efterfrågade tjänster. • För ganska många tjänsteverksamheter gäller att man hanterar ett relativt stort kapital, någon form av infrastruktur således. Det kan vara telekommunikation, byggnader. Några av de viktigaste objekten i tjänsteverksamheter är tjänster, uppdragsorder och projekt. Den största kostnadsposten i de flesta tjänsteföretag är lön och andra personalkostnader. Det är med bakgrund av det som det är viktigt att följa upp hur tiden används. Detta är speciellt viktigt om tjänsten säljs med ett debiterat pris per timme på uppdrag eller löpande räkning, vilket är mycket vanligt. Den del av den arbetade tiden i företaget som man kan ta betalt av kunderna för kallas direkt tid, eller debiterbar tid. Övrig tid kallas för indirekt och består av bland annat utbildning, väntetid, intern tid eller liknande. Andelen direkt tid i förhållande till den totalt arbetade tiden kallas debiteringsgrad. Detta är för många företag en mycket viktig styrparameter. Direkta timmar = debiteringsgrad Arbetade timmar Förändringar i debiteringsgraden påverkar ofta tjänsteföretagets resultat kraftigt, varför det är viktigt att löpande se över debiteringsgraden. Tidsredovisningssystemet är i många tjänsteföretag det mest centrala systemet för styrning. Vad gäller indelningen av olika typer av tjänsteföretag kan man säga att det finns två olika typer av verksamheter: masstjänster och uppdrag. Masstjänster är sådana som utförs till ett stort antal, varför det inte är intressant att följa upp varje utförd tjänst för sig. I stället är det produktionsprocessen av tjänsterna som blir det intressanta. Den andra formen av tjänster, uppdrag eller projekt, karakteriseras av att de har en klar och tydlig starttid, liksom en lika klar och tydlig sluttid. Uppdragen pågår även oberoende av räkenskapsår. Annat som är karaktäristiskt för uppdrag är att matchningen mellan kostnaden för nedlagda resurser tidsmässigt är förskjuten från intäkter för utförda prestationer. Intäkterna kommer kanske inte in förrän projektet är slutfört eller åtminstone genomfört till en stor del. Detta är speciellt uppenbart vid produktutveckling, där det kan dröja år innan man kan skörda frukten. Den interna redovisningens struktur Många masstjänster karaktäriseras av att de utförs på relativt kort tid. En kund går in i verksamheten, betjänas, och det hela är avklarat under en dag eller ett besök. Alla utgifter betraktas då som periodkostnader i den interna redovisningen. Denna metod för beräkning av resultatet där alltså inkomsterna och utgifterna betraktas som intäkter och kostnader för den period då de uppstår kallas för periodredovisning. Den innebär att man inte behöver föra tid, men ändå kan få en god uppskattning av resultatet per tjänst. Man redovisar således intäkterna utifrån det behov man har av information. När det

38(57)

hanteras och lagras för att sedan säljas vidare. Indelningar av verksamheten i olika typer av tjänster eller kunder är vanlig och användbar i många masstjänster. till exempel för sporthallar. Leverantören får stå för mellanskillnaden. Därför behöver man inte någon ytterligare intern transaktion för detta. vilket innebär att man kommer fram till ett fast pris oavsett vilka de faktiska kostnaderna blir. Det kan då gälla att dela in företaget i avdelningar. Kostnader som är direkt hänförliga till produkten kan vid den externa redovisningen bokas in direkt till respektive uppdrag genom en kod för detta. Varje vara eller varugrupp följs upp för att ge svar på frågan: vilken marginal ger varan eller varugruppen? Alltså. De olika resurserna som man använder för ett uppdrag konteras sedan även i den interna redovisningen. så kallade uppdrag på löpande räkning. och när sedan fakturering sker. Motkontot är kontot upparbetade intäkter. Intern redovisning i handelsföretag Handelsföretagen karakteriseras av att varor köps in. exempelvis utbildningar. annat än om man vill redovisa den tid det åtgår för utförandet av olika tjänster. i många verksamheter som konsultbolag. och vilken bruttovinst man har på denna volym. advokatbyråer med mera faktureras varje uppdrag baserade på de verkliga kostnaderna i form av exempelvis arbetstid och material. exempelvis kan en sportbutik stränga om tennisracket. Omfattningen av dessa tilläggstjänster varierar dock. administration med mera. Man får inte redovisa intäkter för sådant man inte säkert vet kommer att leda till fakturering. Alla kostnader finns kvar på de externa konton som de redan konterats på i den externa redovisningen. Det speciella i styrningen av handelsverksamhet är att man har ett behov av att följa upp de olika produkterna. Ofta benämns detta konto pågående arbeten till faktureringspris för att markera att det är fråga om det pris som sedan skall debiteras kunden. Det är sålunda de belopp som sedan skall faktureras som behandlas på detta sätt. Man kan även använda samma princip för den interna redovisningen. Ytterligare en typ av information som brukar vara användbar i fallet masstjänster är uppgift om vilken enhet som utför olika verksamheter. Modellen kallas löpande upparbetsavräkning. beroende på längden på denna kedja. grossister och detaljister. Detta är också vanligt när man jobbar med mot ett fast pris. Det som bestämmer utfallet av ett handelsföretags verksamhet är hur mycket man säljer av olika produkter. banker med flera. När det kommer till företag som arbetar med uppdrag skall de intäkter som redovisas i de externa rapporterna vara säkra och i princip lika med de fakturerade intäkterna. och det är i kontonumret man kan avläsa vilken typ av tid det är. Handelsföretaget brukar beskrivas som ett led i en distributionskedja mellan tillverkare och slutkund. Man delar in tiden i: • Debiterbar tid vilken registreras på de uppdrag den anställde arbetar med • Ej debiterbar tid. I den externa redovisningen gör man på samma sätt som med de fasta kostnaderna.gäller masstjänster blir det i de flesta fall inte fråga om någon avancerad redovisning. och intäkten uppstår. och det är detta konto som under perioden jämförs med kostnaderna enligt den externa redovisningen. Handelsföretagens produkterbjudanden innehåller ofta en del tilläggsservice i form av tjänster. utan bara om pris per timme. Man skiljer. det vill säga att det är faktureringen som bestämmer intäkterna medan upparbetade kostnader tillgångsförs. Ofta har man många produkter i sortimentet och då är det snarare produktgrupper än produkter man vill följa upp. Man har således inte gjort upp om något totalt pris. står intäkter och kostnader i en lämplig relation till varandra? Får man en bra bruttovinst? Den interna redovisningens syften i handelsföretag är att man bland annat vill få svar på frågor gällande prissättning 39(57) . En del handelsföretag har dock inget eget lager utan köper in varor efter att man fått en beställning av kund. på två typer av handelsföretag. töms kontot och resultatet redovisas. jämför de tjänster man får i en livsmedelsbutik eller hos en bilhandlare. Tid och övrigt som skall debiteras kunden registrerar man genom att de tillgångsförs på konto för pågående arbeten. Även inom uppdragsverksamhet är det viktigt att man för rätt tid till rätt projekt. Uppdragsredovisning innebär att man för över alla utgifter till ett speciellt uppdragskonto. möten. campingplatser. Även sådan som hur man lyckas utnyttja de resurser man förfogar över (butiksutrymme o lager bland annat) påverkar lönsamheten.

Bruttomarginalen kan följas om varukostnaden bokförs samtidigt som intäkten. skall vi avveckla produkter. Detta innebär att de konton som är aktuella får olika kontonummer beroende på vilken produkt som avses. kampanjer (vilka varor behöver en extra kick för att öka försäljningen på dessa). exempelvis provisioner. Intäkterna måste såklart överstiga varukostnaden så mycket att övriga kostnader också kan täckas och en vinst erhålls. Vad gäller den interna redovisningen brukar man dela in den i två huvudtyper. Om man istället kan följa inköp och försäljning kan följas på artikelnummernivå kan varukostnaden bestämmas och redovisas samtidigt som intäkten. Man kan då även få fram bruttovinster eller bruttomarginaler. Bransch. sortimentsanalys. Redovisningen byggs därför ofta upp för att följa detta flöde. Intern redovisning i tillverkningsföretag I tillverkningsföretagen är det oftast lagren och det fysiska flödet som är det centrala. att schablonmässigt bestämma varukostnaden med utgångspunkt i försäljningspriset. Tillverkande företag kan indelas på många olika sätt. Intäkt minus varukostad kallas bruttovinst. nya produktbehov. Andra kostnader än just varukostnaden. masstillverkande företag samt verksamheter som arbetar med objekt. tillverkningsteknologi och slag av kunder är vanliga indelningsgrunder.(hur är vårt pris i relation till kostnaden). Om man har ett litet behov av indelning kan detta göras med en fördjupad kontoklassificering. dels varukostnaden mellan varorna med hjälp av kodning. Intäkt – varukostnad = bruttovinst Bruttovinsten mäter man i absoluta termer och är viktig att följa för handelsföretaget som helhet. och kan tillskrivas till 1940-talet då Mekanförbundets normalkontoplan (M-planen) utvecklades. men i många företag är bruttomarginalen lika viktig. Med hjälp av redovisningen tog man fram avvikelser från förkalkylen som sedan analyserades vidare. För företag som fakturerar sina kunder finns denna information i faktureringssystemen som ofta är kopplade till lager och ordersystem. lagerplanering samt förhandlingsargument Varukostnaden utgör som nämnts i de allra flesta fall den största delen av kostnadsmassan i ett handelsföretag. I många tillverkningsföretag är detta flöde komplext och tämligen svårt att överblicka. Den första typen av intern redovisning för tillverkande företag har en lång tradition. är en lösning som är enkel men har nackdelar. Bruttovinst – direkta försäljningskostnader = TB1 I alla handelsföretag är försäljningsvolym och bruttomarginal viktiga att följa upp. kan vara direkt hänförliga till en vara eller en varugrupp. Den är ett mått på hur mycket av vinsten som finns kvar i procent av intäkten efter det att varukostnaden dragits bort. markandsföring (vad bör vi satsa på för att öka vinsten). Ett alternativt sätt att jobba på är annars att använda sig av fristående koder för olika varugrupper. Då dessa kostnader dras av från bruttovinsten erhåller man vinstnivån täckningsbidrag 1. Den interna redovisningens struktur i handelsföretag För att man skall få fram informationen i redovisningen gäller det att man på något sätt särskiljer dels intäkterna. Bruttovinst = bruttomarginal Intäkt Låga bruttomarginaler gör att man måste sälja mer för att nå hög vinst. Den får man fram genom att man sätter bruttovinsten i relation till intäkterna. I relation till försäljningsvolymen är varukostnaden rörlig. Detta fungerar dock enkom för små företag då de ger en god kontroll av bruttovinsten om man har ett fåtal produkter i sortimentet. Ett i praktiken vanligt alternativ. I masstillverkning är 40(57) . Vara 1 får kanske konto 3001 som intäkt och 4002 för kostnads sålda varor. När antalet varor i sortimentet ökar är detta också det mest rimliga sättet att arbeta.

påläggsavvikelser och kalkylavvikelser. samt lagertillverkande företag. Detta är speciellt vanligt i tjänsteföretag. dels av en kvantitet. göra bedömningar av resultatet och följa upp utfall. aktivitetskostnad på olika nivåer med mera. • Det är olika händelser som bestämmer när i tiden indirekta utgifter skall flyttas vidare till de olika produkterna. En standardkostnad består av pris per enhet av en viss resurs gånger det antal enheter av resursen som åtgår. Kapitel arton – Standardkostnader Vi har tidigare stött på begreppet standard. Standardpris multiplicerat med standardkvantitet utgör det som kallas standardintäkt. som tillverkar utan beställning och som lägges på lager utan vetskap om ifall det finns kunder för varorna. som tillverkar på beställning och inte har några lager. beräknat genomsnitt med mera. ett standardpris. Det förekommer ibland andra benämningar såsom timtariffer. fördelningen görs med resursdrivare. I tjänsteföretag använder man ofta olika former av standardkostnader för personal. Det innebär att man fritt kan välja teknik. Vidare kan man dela in de verksamheter som arbetar med objekt i två typer. • Resurserna läggs på aktiviteter. det är dock inte sagt att debiteringsgraden säger vilket 41(57) . Informationen i övrigt från en aktivitetsbaserad intern redovisning är densamma som behandlades i kalkyleringskapitlen. prisavvikelser. Man måste även utforma den interna redovisningen för att möta de problem som uppstår därför att samma process ofta ger upphov till flera olika produkter.det processen som är det viktigaste att följa i den interna redovisningen. • När man arbetar med aktivitetsbaserad redovisning är det oftast mest lämpligt att det är standardkostnader. exempelvis kostnaden per faktura eller kostnad per konsulttimme enligt en förkalkyl. • För outnyttjad kapacitet. Men vad är då en standard? Standard = ett förutberäknat värde för en viss uppoffring eller prestation för en kommande tidsperiod Definitionen innebär att en standard ger uttryck för vad vi bestämt eller planerat att något kommer att kosta under den närmaste perioden. men så länge det handlar om uttryck för förutberäknade värden för kommande perioder faller de under definitionen standardkostnader. Exempelvis kan förutberäknade värden avseende timpriser och tidsåtgång för olika typer av tjänster användas för att göra det möjligt att upprätta offerter. som ej betonas i kalkylering. Detta innebär att en standard består dels av ett pris. en standardkvantitet. Man kan även lägga upp andra konton för det. när det rör just avvikelser. Den aktivitetsbaserad interna redovisningen medför följande justeringar jämfört med vad som behandlats tidigare: • Istället för avdelningskod ställer man aktivitetskoden i fokus. Det är som tidigare nämnts centralt att följa upp debiteringsgraden. exempelvis BAS-planens kontoklass 9. Standardkostnad = standardpris x standardkvantitet På samma sätt som det finns standards för kostnader finns i många företag standarder för intäkter. Man behöver kunna bestämma kostnaderna för olika delar i processen för att på det sättet kunna förbättra produktiviteten. Man kan till exempel få fram rapporter med kostnad per drivare. Det kan vara i form av kvantitetsavvikelser. Standardpris multiplicerat med standardkvantitet är det som kallas för standardkostnad. Aktivitetsbaserad intern redovisning I grunden innebär den aktivitetsbaserade redovisningen ingen större skillnad mot de vanliga systemen. Det är ordertillverkande företag. kan man använda de interna konton för ej debiterbar tid som tidigare behandlades. Standardintäkt = standardtimpris x standardkvantitet timmar Standardkostnader förekommer i någon form i de flesta branscher. som flyttas vidare till produkten.

Även i tillverkande företag förekommer standardkostnader i stor utsträckning. Att underlätta kalkyleringen 3. De värden som tagits fram kan utgöra underlag för exempelvis personalbudget och materialbudget. Att underlätta kontroll av ansvarsområden.resultat som kommer att presenteras. Samma debiteringsgrad kan leda till olika resultat beroende på vilken typ av personal som varit inblandad. Hur gör man då för att få fram standardvärden? Det är olika för olika komponenter. Det kan till exempel gälla ett nytt avtal som slutits med en leverantör eller att man på annat sätt kommit att ombedöma framtida priser. Man skall dock tänka på att det inte ger ett säkert svar eftersom ju mer man producerar. Som ett sätt att underlätta redovisningen (genom att använda standardkostnader kan olika händelser registreras omedelbart) 5. För att ha standardkostnader lätt tillgängliga krävs olika register i företaget. Att underlätta budgeteringen (standardkostnader innebär att man har en del av budgetvärdena framtagna. Exempelvis tar advokater mer betalt än vad en biträdande jurist gör. 2. För att få fram ett anskaffningspris för en vara används exempelvis inköpspriset från leverantören plus en standardkostnad för hemtagning av varan. Man kan också få fram standardpriser för material från artikelregister och standardkvantiteter kan hämtas från produktionsplaneringen. samtidigt som det i tjänsteföretag är sällsynt med standards för material.) 4. Mest utbredd är användandet i tillverkande företag. Ofta ingår en standard för den arbetstid som beräknas komma att åtgå. I artikelregistret finns till exempel uppgifter om de insatsvaror som används i produktionen och vad de kostar per enhet. För att möjliggöra kostnadskontroll och avvikelseanalys 6. Det är vanligt att man tar fram standards för det ingående materialet. I handelsföretag handlar material snarast om handelsvaror. Man kan ta fram standards för ett antal olika komponenter. 42(57) . Vilka dessa är beror på hur omfattande man vill göra analysen.och handelsföretag är standards inte ovanliga men används mer begränsat. och på det viset få en bedömning av vilka standardvärden som borde gälla i det aktuella fallet) • Beräkningar (man kan ta fram standards genom att fundera kring produktionen) • Försöksproduktion (gäller det en ny produkt kan man starta en försöksproduktion och utgå från den när man sätter ny standard. I handelsföretag använder man standardkostnader för olika varuvärden och för personalkostnaderna. Standardkostnader för olika arbetsmoment eller aktiviteter kan också beräknas. Generellt kan man säga att det finns fyra olika vägar att gå: • Metodstudier (de innebär praktiska iakttagelser och kan gälla allt från att man analyserar själva utförandet av produktionen eller hur mycket resurser (tid eller material) det borde ta i anspråk enligt någon form av måttstock i relation till faktisk produktion) • Jämförelser (man kan jämföra den produktion man är intresserad av med någon liknande produktion. Som ett underlag för internprissättning Framtagning av standards – för vad och hur? I vilken omfattning och till vad man använder standardkostnader är väldigt branschberoende. I tjänste. ju mer lär sig organisationen) Beräkningar av standardvärden sker kontinuerligt i samband med att nya aktuella uppgifter erhålls. De används för priser och kvaliteter för olika materialslag och för personal. Syften med standardkostnader Man kan urskilja sex stycken syften med standardkostnader: 1.

En sådan. Om man har ett standardvärde som säger att fem % av handelsvarorna i företagets butiker kasseras under produktionen indikerar att detta ses som något som är acceptabelt. det verkliga värdet. Priset per kvantitet material kan bestämmas med utgångspunkt i exempelvis aktuella avtal med leverantörerna. vilket medför att användandet av standard i detta fall blir meningslöst. Omkostnadsstandards kan man få fram genom att ta fram pålägg i påläggskalkylen. Även i handelsföretag är detta vanligt. Det material som används brukar man ofta beräkna standard på i tillverkande företag. Sådana standards måste hela tiden uppdateras med nya kända förhållanden och benämns därför löpande standards. Det är tre frågor som man vill få svar på med hjälp av avvikelseanalysen: • Var har avvikelserna uppkommit? • Vilka är orsakerna till avvikelserna? • Vem bär ansvaret för avvikelserna? Förbrukningsavvikelsen. Det handlar om att hela företagets kostnad på ett visst sätt fördelas ut på de olika produkterna med hjälp av olika påläggssatser. vilken är skillnaden mellan standardkostnad och verklig kostnad för en direkt produktionskostnad. En avvikelse kan definieras som skillnaden mellan standardkostnad och verkligen (efterkalkylerad) kostad. kan uttryckas som följer: Standardkostnad – verklig kostnad. för de olika ingående komponenterna (pris och kvantitet men också några andra faktorer). Det förekommer även i tjänsteföretag då kostnaden ibland kan vara så hög på insatsvaror också där. Den vanligaste formen av standards är lönestandards. som är mer ovanlig dock. Ofta behålls den uppemot tre år innan den revideras. dels priset per enhet material. Man behåller samma standard under en längre period oavsett om värdet på standarden stämmer bra med utvecklingen eller inte. Om man inte önskar den typen av standards blir det istället fråga om en basstandard. Avvikelse = standardkostnad – verklig (efterkalkylerad) kostnad Vid kostnadskontroll i vilken standardkostnader utnyttjas granskas således skillnaden mellan standardkostnaden. Avvikelseanalys Man kan göra dessa typer av analyser. Det finns även problem med att använda standardvärden. arbetstid med mera) skulle ha kostat enligt standard jämfört med den verkliga enhetskostnaden (verkligt pris). Standardtid gånger standardkostnad per timme utgör då standardkostnad för arbete. det förutberäknade värdet och utfallet. Istället menar kritikerna att standarden noll procent i så fall skall användas.Det vanligaste är att man tar fram en standard som så väl som möjligt överensstämmer med det beräknade utfallet. För arbetskraften beräknas dels en standardtid för utfört arbete. Den kan beräknas som följer: (Standardpris x verklig kvantitet) – (verkligt pris x verklig kvantitet) => SP x VK – VP x VK 43(57) . men de är vanligast i tillverkande företag på grund av den ofta höga komplexiteten i kostnadsuppbyggnaden i dessa företag. det vill säga Standardkvantitet x standardpris – verklig kvantitet x verkligt pris SP x SK – VP x VK S = standard V = verklig P = pris K = kvantitet Prisavvikelsen kan definieras som skillnaden mellan den verkligt förbrukade kvantiteten av en resurs (material. Om standarden hela tiden revideras finns ju inte någon sådan fasthet över tiden som gör det möjligt med jämförelser. dels en standardkostnad per arbetad timme. Att bestämma en standard för något står exempelvis i strid med tankar om kontinuerlig förbättring och noll fel. medför alltså att man inte justerar med hänsyn till förändringar. Det som tas fram är dels en standard för hur mycket av materialet som åtgår per producerad enhet. Syftet är att man skall kunna följa avvikelsernas förändring.

Den handlar om skillnaden mellan å ena sidan hur stora pålägg man utfördelat per styck och å andra sidan hur stora verkliga omkostnader man har per styck. Med omkostnader kan man inte alltid utgå från detta. Vid analysen av direkta kostnader kan man normalt utgå från att samtliga kostnader också är rörliga. Hela avvikelsen för omkostnader kan delas in i två dela. Internredovisning och avvikelseanalys För att underlätta avvikelseanalys och möjliggöra snabb och kontinuerlig uppföljning kan den interna redovisningen utformas så att avvikelserna löpande framkommer i olika rapporter. (530) När man gör en analys av omkostnader gör man en analys av de indirekta kostnadernas avvikelse. försäljningsomkostnader och administrationsomkostnader. men analys av budgetavvikelser uppdelade på kvantitetsavvikelser och prisavvikelser tillämpas även i tjänsteföretag och handelsföretag. Kvantiteter och priser handlar då om arbetstid. under en period. De mer avancerade tillämpningarna är mer utbredda i tillverkande företag. Hela avvikelsen beräknas: Hela avvikelsen = SP x SB – VP x VB B = påläggsbas P = påläggssats S = standard V = verkligt Avvikelsen är således skillnaden mellan å ena sidan standardpåläggägsats gånger standardpåläggsbas och å andra sidan verklig påläggsats gånger verklig påläggsbas. Prestationsavvikelsen har alltså med kvantiteten att göra. Särskilda konton för prisavvikelse och kvantitetsavvikelse kan läggas upp och nyttjas. • Påläggsavvikelsen kan liknas vid prisavvikelsen i tidigare analyser. och verklig kvantitet (åtgång) till standardpris. det vill säga beroende av volymen producerade. men benämns i sammanhanget för prestationsavvikelse respektive påläggsavvikelse.Prisavvikelsen = (SP – VK) x VK Kvantitetsavvikelsen kan definieras som skillnaden mellan standardkvantiteten (åtgången) av en resurs till standardpris. En sådan analys omfattar då kostnader som brukar benämnas materialomkostnader. Analysen begränsas ofta till att omfatta direkta kostnader. det vill säga per timme. I detta fall handlar det om hur många pålägg man har fördelat ut i relation till hur många man beräknade att fördela ut. Metodiken blir i princip densamma som för direkta kostnader. Kvantiteten är här hur många påläggskronor man har haft att fördela pålägg på. Beräkningssätten blir desamma. (Standardpris x standardkvantitet) – (standardpris x verklig kvantitet) => SP x SK – SP x VK Kvantitetsavvikelsen = (SK – VK) x SP Avvikelser för hela volymen innebär att man utökar beräkningarna till att gälla alla producerade enheter (hela volymen) för såväl material som lön. men det finns en viktig skillnad. • Prestationsavvikelsen kan jämföras med kvantitetsavvikelsen i tidigare analyser. Dessa motsvarar de direkta kostnadernas kvantitetsavvikelse respektive prisavvikelse. för egna anställda eller inhyrd personal. och vad denna kostar per tidsenhet. tillverkningsomkostnader. men nu skall varje avvikelse multipliceras med den verkliga volymen (Vv): Hela avvikelsen = (SP x SK – VP x VK) x Vv Prisavvikelsen = ((SP – VP) x VK) x Vv Kvantitetsavvikelsen = ((SK – VK) x SP) x Vv Avvikelseanalysens koppling till budget och kalkyl Tillämpningarna av avvikelseanalys sker i praktiken mindre frekvent och mindre detaljerat i många företag än vad som tas upp i läroboken. En förutsättning för denna analys är därför att man kan särskilja kostnaderna i fasta och rörliga delar. Prestationsavvikelsen beräknas som följer: Prestationsavvikelsen = (SB – VB) x SP 44(57) .

V = volym. och som därför ofta skall prissättas. sysselsättningen.Det innebär att den beräknas som förutberäknad påläggsbas minskad med faktiskt påläggsbas. Sysselsättningsavvikelsen visar alltså skillnaden mellan det utdebiterade pålägget vid verklig volym och den budgeterade omkostnaden vid aktuell volym. Kapitel nitton – Internprissättning Inom företag förekommer det olika former av samarbete och kopplingar vad gäller just flödet från början till slut. eller att kostnaderna per styck blev annorlunda. BOr = budgeterad rörlig omkostnad per påläggsbas. • Internpriser: är det värde som åsätts en internprestation. v = verkligt. kan delas in i fyra olika grupper av internprestationer: 45(57) . • Förbrukningsavvikelsen visar skillnaden mellan hur stora omkostnaderna faktiskt är och hur stora de borde varit vid den faktiska volymen. och avvikelsen visar därför vad som händer när arbetsvolymen. • Sysselsättningsavvikelse. • Internavräkning: avser den registrering (gottskrivning respektive belastning) av intern-priser som sker mellan levererade och mottagande enheter. allt multipliceras med den faktiska påläggsbasen. Beräknas: Påläggsavvikelsen = (SP – VP) x VB Formelen innebär att påläggsavvikelsen beräknas som skillnaden mellan vad man beräknade för pålägssats och vad man faktiskt fick för pålägssats. Påläggsavvikelsen har att göra med prisavvikelse. Man talar om tre olika begrepp för detta: • Internprestationer: är en benämning för de prestationer som levereras mellan (mer eller mindre) självständiga enheter i ett företagssystem. Denna avvikelse brukar ofta delas upp i just dessa två komponenter. Sysselsättningsavvikelsen kan beräknas som följer: Sysselsättningsavvikelsen = (VB x SP) – (BOf + (VB x Bor)) BOf = budgeterad total fast omkostnad. B = budget. visar vad skillnaden mellan den normala produktionsvolymen och den faktiska produktionsvolymen får för effekter på kostnaderna.eller kostnadsberäkning görs. Omkostnaderna beräknas oftast på den direkta lönen. S = standardkostnad per enhet. Påläggsavvikelsen består som nämnts av effekter såväl i antal producerade som i kostnad per styck. allt multiplicerat med standardpålägssatsen. En skillnad här kan bero på endera att antalet producerade enheter blev ett annat än beräknat. exempelvis kan det i ett företag finnas en serviceorganisation som bistår med hjälp avseende datorer i en inköpsavdelning. för vilka separat resultat. Förbrukningsavvikelsen: Förbrukningsavvikelsen = (BOf + (VB x Bor)) – (VB x VP) Denna avvikelse beskriver således skillnaden mellan den budgeterade omkostnaden vid aktuell volym och den verkliga omkostnaden. Internprestationer skall resultera i en kostnad för mottagande enhet och en intäkt för säljande. samtidigt som inköpsavdelningen köper in verktygen åt serviceorganisationen. Vid analys av resultatavvikelse använder man sig av följande formler: Resultatavvikelsen = Vv x (VF – BS) – BV x (BF-BS) Volymavvikelsen = Vv x (BF – BS) – BV x (BF – BS) Försäljningsprisavvikelsen = Vv x (VF – BS) – Vv x (BF – BS) F = försäljningspris. Det som levereras mellan olika enheter i ett företag. ökar eller minskar. det vill säga om pålägget per påläggsbas blev högre eller lägre än beräknat.

och inte för litet så att tjänsten överutnyttjas. Genom hela systemet av internprissättning flyttas produkterna framåt i ett flöde. där det inte är rimligt att köpa in en resurs till samtliga kedjor. lageravdelningar och distributionsenheter. Det kan vara exempelvis en kunddatabas i ett konsultföretag eller ett nätverk i en elförening. Detta är vanligt i många företag. I handelsföretag handlar det i stor utsträckning om prestationer i flödet av varor. Företagsledning och infrastruktur. eller delar av resultatet. en enhet köper in råvaror. inte för mycket så att tjänsten utnyttjas mindre än vad som är optimalt. I tillverkningsföretag uppstår interna prestationer främst i tillverkningsflödet. I många fall är tjänsteföretag uppbyggda som funktionella avdelningar. men som inte efterfrågas av de olika enheterna. investering. Exempel på det är en ekonomiavdelning som utför rapportering som är nödvändigt.och marknadsbaserat. oftast i meningen kapital-tung. Internprestationerna uppstår då i flödet mellan dessa avdelningar. På detta vis har man en summa kostnad per produkt som kan utgöra ett underlag vid bedömningar av vilket pris som skall gälla externt. i företagets olika enheter. Beställda och mätbara tjänster från centrala eller distribuerade serviceenheter vilka levereras till andra enheter. Allt sker i en kedja. I varje steg i detta flöde belastas produkterna med kostnader för de enheter som utför olika aktiviteter. vilken hanteras gemensamt men nyttjas av de olika avdelningarna. I tjänsteföretag finns ibland en infrastruktur av något slag. I grossistföretag finns ofta inköpsenheter som skaffar varor. Genom att ta ”rätt” betalt för nyttigheter kan man se till att medarbetarna använder så mycket av dem som är ekonomiskt optimalt för företaget. Internprestationer påverkar underlagen för beslutsfattande. 46(57) . det vill säga tjänster som inte direkt efterfrågas av enheterna men som är viktiga för verksamheten totalt. nästa enhet bearbetar råvaran. Internprestationer ser olika ut för olika branscher. • Att möjliggöra en rättvis bedömning av resultatet. Exempelvis enheter som utför service åt andra enheter. det vill säga att hjälpa andra enheter. Man kan urskilja två typer av handelsföretag: grossister och detaljister. vilka då utför sina tjänster mot samma kund. I sådana fall utgör utnyttjandet av denna infrastruktur interna prestationer. Därför får man enas om en och sälja och köpa mellan de olika enheterna.• • • • Halvfabrikat av varor och ej färdigställda tjänster som skall bearbetas vidare inom företagets förädlingskedja innan en färdig produkt levereras till slutkund. Om internprestationerna prissätts på rätt sätt kommer ett agerande som medför det bästa för beslutsfattarens enhet också att föra det bästa för företaget i stort. • Att motivera medarbetarna till ett ekonomiskt tänkande och till ett agerande som står i samklang med företagets bästa. Metoder för internprissättning Det finns i huvudsak två sätt att fastställa internpriser på: kostnads. Varje steg i detta flöde utgör då en intern prestation. de används främst i företag som är organiserat i avdelningar. eftersom de olika stegen i en förädlingskedja är uppbyggda som enheter med eget ansvar. Syften med internprissättning Man kan säga att det finns fyra huvudsakliga syften med att arbeta med internprestationer: • Att ge styreffekter åt de beslut som fattas. Olika avdelningar inom företaget utför arbeten och levererar sedan produkterna vidare till nästa steg i kedjan. Ett vanligt fall är när hela verksamheten är beroende av en dyr. Överlag kan man dra dessa mönster för tre branscher. Risken finns att om inte interna tjänster debiteras så det inte attraktivt att utföra interna tjänster. Färdigbearbetade varor och tjänster som flyttas mellan olika resultatenheter inom samma företag. • Att skapa ett gott underlag för prissättning gentemot externa kunder. en tredje gör ytterligare förfiningar och så vidare. det vill säga att produkterna flyttas mellan olika förädlingskedjor.

medan en extern part skulle få bygga in sig. självkostnaden. påläggskalkylens kostnader. På detta sätt blir enheten som ett eget företag inom företaget vilket konkurrerar på samma villkor som andra företag. vilken enbart erhålls om man köper internt i företaget. Om nu produkterna internt handlas till samma pris som externa. Ett problem är dock att den inte ger incitament till förbättringar. Man kan dock bara som sagt använda denna metod om det finns en fungerande marknad. även om de är dominerande. rörlig kostnad eller marginalkostnad. Man kan också ha andra typer än dessa två. och dessa kan då användas. I grunden är tanken med marknadspriser att den interna enheten skall ha lika låg kostnad som externa företag. En fördel med detta är själva förhandlingen. men sedan när man avvecklat den egna enheten. Vid prissättning på längre sikt skall även indirekta kostnader täckas. och vi får en sund konkurrens. Detta kan åstadkommas genom att hela kostnaden inklusive de indirekta kostnaderna. Egentligen är marknadsbaserad prissättning det som är mest lämpligt teoretiskt. En stark fördel är ju då att man får en marknadsutsättning av verksamheten. En förhandlingsbaserad prissättning innebär att man i förhandling. som i sin utgångspunkt oftast har såväl uppgifter om kostnadsbasen som om marknadssituationen. divisionskalkylens kostnader och bidragsmetodens kostnader.Den vanligaste formen av prissättning är den kostnadsbaserade. Detta medför att det även finns många legoföretag. Detta är det bästa sättet att bestämma priser på. Att kostnadsbaserad prissättning är den vanligaste formen av prissättning i praktiken kan tillskrivas enkelheten. Om man i beräkningen bara utgår från den direkta kostnaden (särkostnaden). Det är ett bra 47(57) . Detta betecknas ofta för intern rabatt. kommer effekten att bli att priset speglar de tillkommande kostnaderna. den interna enheten har ofta byggts upp med tanke på att man skall slippa korrigera för transaktionskostnader om den finns internt. Om den interna enheten redan finns i företaget . vilken ofta inte finns. och att priset då sätts i konkurrens med denna fria marknad. Ett annat vanligt problem är att produkterna ofta inte är likvärdiga. man kan diskutera sig fram till priserna. vilken nytta har man då av att själv hålla sig med enheten? Jo. utgör bas för priserna. höjer priserna. mellan köpare och säljare kommer överens om ett lämpligt pris. Markandspriser utgör ett ideal på grund av den starka konkurrens som då införs. Med fungerande marknad menas att det finns ett stort antal aktörer som producerar ungefär samma produkter. Det innebär att priserna kommer hamna på en sund nivå. Om man i företaget till exempel använder aktivitetsbaserade kalkyler så räknas de kostnadsbaserade priserna ut med just denna bas. Varje aktör är relativt liten och det finns ingen aktör som helst dominerar marknaden. Därför blir den kostnadsbaserade metoden fördelaktig med bra styreffekter. I ungefär 80 % av alla kostnadsbaserade priser är basen hela självkostnaden (ofta inkluderat en vinstmarginal). En fördel med detta är att mottagaren av internprestationen får den långsiktiga kostnaden klar för sig. Den bygger ju på att priset bestäms baserat på de kostnader man har i verksamheten. När det väl finns fungerande marknader uppstår ett slags standardpriser på dessa. I de allra flesta företag finns redan kalkyler för kostnaderna. Ett annat problem med marknadsbaserade priser kan vara att den externa leverantören kanske dumpar priset för att få företaget som kund. som har speciella prislistor för utförande av vissa tjänster. Några av de vanligaste är den aktivitetsbaserade kostnaden. Med bra styreffekter menar vi i detta sammanhang att priset skall vara sådant att det medför en strävan hos såväl säljande som köpande enheter att utnyttja resurser på det viset som är optimalt sett ur hela företagets perspektiv. i övriga fall en mindre del av kostnaden som till exempel direkt kostnad (särkostnad). Marknadsbaserad prissättning innebär i princip att man utgår från vad motsvarande produkt kostar i en fri marknad. skall bör denna kostnad avräknas från den interna leverantörens priser. Det finns olika baser för prissättning kostnadsbaserat. men den fordrar en fungerande marknad. åtminstone teoretiskt och i de flesta fall också praktiskt. Ett alternativt sett ät att lägga på kostnaden om man köper externt. det finns även markandspriser för de flesta administrativa sysslor. rörlig kostnad eller marginalkostnad.

Rörligt. Man får då ett beteende som bör leda till optimalt resultat för verksamheten totalt. varvid det inte blir mycket tid eller ork över till att styra den verkliga verksamheten i sig. vilka är svåra att lösa utan inblandning av andra. men säljaren har många kunder. Detta underlättar även planeringen för den säljande enheten. Internavräkning Tidigare har vi utgått från att debiteringen av olika priser sker rörligt. Dessutom får man diskussioner och samarbete mellan enheterna när abonnemangen sluts. i de fall bristerna på marknaden är allt för stora.alternativ till marknadsbaserade priser. En fördel med detta är att leveranser debiteras med den rörliga kostnaden. Först då blir förhandlingen mer en verklighet än ett spel. Genom förhandlingen behålls varje enhets självbestämmande i ganska stor utsträckning. För. Problem med detta sätt är att om förhandlingarna inte lyckas så skapas konflikter mellan enheterna.och nackdelar med internprissystem Fördelar • Lägre resursförbrukning • Förbättrade underlag för beslutsfattande • • • Nya tankesätt Levande diskussioner Möjligheter att införa resultatansvar 48(57) . Så till exempel tar man ut ett pris per arbetstimme. Ett tvåprissystem innebär en form av kombination av de två ovanstående. Grundregeln här är att en rörlig debitering används för sådana resurser som kostar relativt mycket. Fast debitering innebär att man istället för med utgångspunkt i det faktiska utnyttjandet belastar enheterna med en kostnad baserad på beräknat utnyttjande. desto mer får denne betala för det. Ju mer köparen använder av resursen. Andra problem och faktorer som bidrager till att förhandlingarna inte bedrivs jämbördigt är dessa: • Man kan ha väldigt skickliga förhandlare • Om den ena partnern inte fullt ut förstår de ekonomiska konsekvenserna av olika alternativ blir utfallet av förhandlingen inte med nödvändighet det optimala. Fördelen med detta sätt att debitera är att man får en god kontroll på utnyttjandet av resursen. man kan utöva stor makt i förhandlingen om köparen bara har en partner. Om den ena parten inte är nöjd med förhandlingen går budet vidare till en extern entreprenör. och så en rörlig debitering för det faktiska utnyttjandet av den. Samtidigt täcks den fasta kostnaden genom abonnemanget. • Parterna har kanske inte samma utgångsläge. • Mycket tid läggs på dessa förhandlingar. En annan typ av tvåprissystemet är dualprissystem är när säljande enhet får ett annat pris än vad säljande enhet betalar. Så till exempel kanske man som köpare betalar en fast abonnemangsavgift för att få utnyttja tjänsten. vilka bör underlätta det framtidiga samarbetet mellan enheterna. Det blir således en form av subventionering av den egna verksamheten. tvåpris och dualpris är de vanligaste varianterna. per producerad enhet eller liknande. fast. varför det finns en press på såväl köpare som säljare. Ett syfte med dualprissystem är att skapa stabila förhållanden mellan interna köpare och säljare så att inte byten till externa kunder och leverantörer sker om inte prisskillnaden mot det interna alternativet är stor. Man riskerar således inte att stå med överkapacitet under kommande period. En rörlig debitering innebär att köparen belastas med en kostnad för varje enhet. Genom att veta vilka enheter som betalat avgift för abonnemang vet man att dessa troligen kommer att köpa alla tjänster av denna typ internt. men i princip kan debiteringen av de priser man fått fram ske på olika sätt. Detta är fallet för de flesta debiteringar av vikt. och där man vill hålla kontroll på hur mycket resursen används. En förutsättning är dock i de flesta fall att säljaren har rätt att sälja externt och att köparen har rätt att köpa externt. En nackdel med sättet är dock att det fordrar merarbete i form av mer administration.

Företagets prestationsmätning skall alltså hjälpa till att förverkliga strategin. Detta för att det finns svagheter med finansiella mått. och man kan säga att det övergripande syftet med prestationsmätning därför kan vara strategiimplementering. bland annat genom att de operativa syftena skall ge vägledning. vara underlag för beslutsfattande. helt enkelt – vad som har eller skall presteras. styrtal och styrmått. Ett sådant mått utför ett tal eller en annan storhet som i komprimerad form ger information om en prestation. Strategiimplementeringen kommer till uttryck på olika sätt iden operativa ekonomistyrningen. Exempelvis kan ägarna ställa krav på viss lönsamhet och utdelning. • Prestationsmål skall knytas till valda mått på prestationer. fastän de är inte helt fria från det centrala. mätetal. där man ägnar sig åt mätningar som endast är relevanta för det egna arbetet. En prestation kan vara i stort sett vad som helst. utföras eller genomföras.Nackdelar • Svårt att sätta internpriser • Kan ta mycket kraft • Externa förhandlingar undviks • Kan leda till suboptimering • • • • Kan skapa maktkamper För starkt fokus på internt resultat Kan skapa överpriser Kan vara komplext Kapitel tjugo – Prestationsmätning Med begreppet prestation avses vad som har åstadkommits. de är svåra för medarbetare på alla nivåer att förstå med flera. Det finns två typer av prestationsmätning. 49(57) . Personalen måste uppleva att målen är realistiska. de samspelar. och man skall ha befogenheter och tillräckliga resurser för att kunna vidta åtgärder för att kunna påverka prestationerna. Det skall vara möjligt att påverka. Ett prestationsmål anger den nivå på prestationsmåttet som eftersträvas. skapa förutsättningar för strategiska möjligheter samt ge företagets intressenter information med mera. det vill säga att de är möjliga att uppnå. tillverkning av en vara. Man har då de unika arbetsförhållandena i fokus på olika avdelningar i företaget. Företagets olika mål delas upp från huvudmål till delmål. Syften med prestationsmätning Ett företaget huvudmål ofta är uttryckta i finansiella termer. Riktlinjer för prestationsmätning Det finns ett antal riktlinjer för att ett företags prestationsmätning skall vara ändamålsenlig: • De prestationer som fokuseras och mäts skall vara möjliga att relatera till företagets strategi. Med prestationsmätning avser man att man mäter och får prestationsmått på olika prestationer. har utförts eller som i framtiden skall åstadkommas. Andra benämning på prestationsmått är nyckeltal. Det lokala är således enhetsmätningar. • Personalen skall informeras om utfallet av prestationsmätningen. de måste förstå vilka mått som är relevanta för det egna arbetet. Som nämnts syftar prestationsmätning övergripande till strategiimplementering. Man gör även prestationsmätningar på lokal nivå. bland annat att de finansiella måtten allt för mycket fokuserar på redan inträffade händelser. • Personalen skall kunna påverka de prestationer som mäts och som man ansvarar för. ett centralt och ett lokalt. Prestationsmål kan fastställas på olika grunder. utförandet av en tjänst och arbetet med att få nöjda medarbetare och nöjda kunder. men även andra mål är uttryckta. de leder till kortsiktigt agerande. • Personalen skall ha kunskap om hur de prestationer som mäts och som man ansvarar för kan påverkas. Under senare år har även intresset för icke finansiella prestationsmått ökat stort. • Prestationsmålen skall vara motiverande. Prestationsmätningar tar sin utgångspunkt i dessa delmål. • Innebörden av de prestationsmått som används skall förstås av personalen.

Eller att man räknar med genomsnittligt kapital (Kapital vid årets början + kapital vid årets slut / 2). Ett resultat utgör således ett absolutmått och säger därför litet om hur bra eller såligt ett företag bedriver sin verksamhet. Lönsamhet utgörs däremot av ett relationsmått där ett resultatmått sätts i förhållande till något uttryck för det kapital som finns och som används i företaget. RE. 50(57) Räntabilitet på eget kapital utgör ett mått på hur väl företaget lyckats förränta det av ägarna satsade kapitalet. begreppen är synonymer. I företag finns det skulder som är räntefria. Genomsnittlig låneränta beräknas: Räntekostnader / Skulder (RS).Prestationsmått I praktiken förekommer ett stort antal prestationsmått. produktivitet och kvalitet. Man kan också räkna med justerat kapital. exempelvis leverantörsskulder. I många företag ställs inget krav på räntabilitet på dessa räntefria skulder. Det får man fram genom att räkna: Eget kapital + (obeskattade reserver x (1 – skattesats)) = justerat eget kapital. Räntabilitet är ett begrepp som ofta används istället för lönsamhet. efter finansiella poster x (1 – skattesats) = RE efter skatt räntabiliteten efter skatt mer Eget kapital intressant. Räntabilitetsmått används för flera syften och av flera intressenter. varvid det kapital som skall förräntas uppgår till ett lägre kapital än det totala kapitalet. Det finns viktiga samband mellan RT. Skillnaden mellan resultat och lönsamhet kan tyckas svår. Totalt kapital – Räntefria skulder = sysselsatt kapital Eget kapital + räntebärande skulder = sysselsatt kapital Räntabiliteten på sysselsatt kapital beräknas: Resultat efter finansiella poster + Räntekostnader = R SYSS Sysselsatt kapital Det resultatmått som används här är samma som vid beräkning av Rt Räntabilitet på eget kapital före skatt anges: Resultat efter finansiella poster = RE före skatt Eget kapital Räntabilitet på eget kapital efter skatt anges: Ur ett ägarperspektiv är dock R. Resultat = Lönsamhet Kapital Räntabilitet på totalt kapital utgör ett mått på hur väl företaget lyckats förränta hela sitt kapital. personal. Det finns flera olika räntabilitetsbegrepp. skulder. där de vanligaste är finans. men med resultat menas skillnaden mellan intäkter och kostnader för en viss period. Finans kan i sig delas in i ett antal olika delområden. Först är räntabilitetsbegreppet. eget kapital och företagets genomsnittliga låneränta. Räknas fram: Resultat efter finansiella poster + Räntekostnader Totalt kapital = RT Räntabilitet på sysselsatt kapital. samtliga mått kan avse både planerade och konstaterade värden. Även aktörer på kapitalmarknaden är intresserade av räntabilitetsmått. Aktörer kan jämföra sina avkastningskrav på aktieplaceringar med företagets konstaterade eller planerade räntabilitet i sina analyser av potentiella placeringar. tid. kunder. . det vill säga räntabilitet kn beräknas både på förhand och i efterhand. Inom ramen för ekonomistyrningen kan de användas som till exempel målsättningar och som ansvarsmått.

Räntabilitetsmått uttrycks således som relationstal. och kapitalomsättningshastigheten anger hur stor omsättning varje investerad krona resulterat i. Det finns ingen given definition av hur man beräknar residualmått men ett sätt är: Resultat – (Kapital x kalkylmässig ränta) = Residualresultatet Residualresultatet kan vara såväl positivt som negativt. Man har således ett starkt aktieägarperspektiv i EVA™. eftersom det är resultatet efter skatt som tillfaller aktieägarna. Hur dessa faktorer påverkar räntabiliteten kan klargöras med den så kallade du Pont-formeln vilken har följande övergripande utformning för fokus på RT: Resultat efter finansiella poster + räntekostnader x Omsättning = RT Omsättning Totalt kapital Räntabiliteten på totalt kapital beror alltså på två faktorer: den första uttrycks i vinstmarginalen. för skulderna används oftast kostnaden för lånat kapital. och när det gäller räntesatsen på eget kapital görs bestämningen av räntesatsen med utgångspunkt i de krav som finns på finansmarknaden. skillnaden mellan RT och RS samt förhållandet mellan skulder och eget kapital. Precis som räntabilitetsmått kan beräkningar residualsystemet baseras på både planerade och konstaterade värden. Det har inte samma spridning som räntabilitetsmåttet. vilket görs genom kundmätningar.Detta samband kallas får hävstångsformeln. Definitionen av detta är mer specifik: EVA™ = NOPAT – sysselsatt kapital x EVA™-ränta NOPAT = (Resultat efter finansiella poster + räntekostnader) x ( 1 – skattesats) EVA™-ränta = vägt genomsnitt av kostnaden för lånat kapital (skulder) och eget kapital Ett positivt EVA anger att man lyckats med att generera ett resultat som överstiger aktiemarknadens gällande avkastningskrav. Även kundtillfredställelse är ett prestationsmått. residualsystemet. den så kallade skuldsättningsgraden. leasing och obeskattade reserver. EVA™ skall dock alltid beräknas efter skatt. Ett annat samband än hävstångsformeln är du Pont-formeln. Vanligt är att man vill se till kundtillfredställelse. Följande formel används för att få fram det vägda genomsnittliga kostnaden för kalkylmässig ränta: Eget kapital x Räntesats + Skulder x Räntesats = kalkylmässig ränta Eget kapital + Skulder Vilken räntesats skall användas då? Jo. Skillnaden mellan EVA och residualresultatet ligger i ett antal justeringar som skall göras av resultatmåttet och kapitalbasen vid beräkningen av EVA™. där S = skulder och E = eget kapital: RT + (RT – RS) x S/E = RE Formeln visar att räntabiliteten på eget kapital före skatt beror på tre faktorer: RT. Exempel på justeringar som kan aktualiseras rör avskrivningar. Den definieras på följande sätt. Man kan även ha kundtillfredställelseindex eller genom återköp. som visat på att RT och RSYSS beror på flera faktorer. Man multiplicerar då antalet svar av ett värde och adderar allt. Man kan dock inte hävda att användningen av EVA™ i företag är bättre eller sämre ur aktieägarsynpunkt än användningen av andra slags finansiella prestationsmått. det andra benämns kapitalomsättningshastigheten. Med hjälp av ett du Pont-schema kan detta avläsas tydligt. Vinstmarginalen anger hur stor andel av varje omsättningskrona som utgör vinst. det vill säga en storhet sätts i relation till en annan. Där uttrycks istället värdet som absoluttal. På senare år har även ett nytt mått utvecklats som kallas för EVA™ (Economic Value Added) som är ett slag av residualsystem. för att sedan dividera med antalet svar. Det finns även ett annat system. goodwill. Kundtillfredställelse mäts på skalor där man sedan tar fram ett medeltal på nöjdheten. Genom att få kunskap om hur stor andel av 51(57) . Räntabiliteten på totalt kapital beror då således på vinsten och det totala kapitalet. Detta innebär att om kunder inte gör återköp i en affär är de inte tillfredställda.

kunderna och vilka kunder som gör återköp skapas förutsättningar för att särskilt vårda återköpskunderna. Man ville skapa förutsättningar för en ekonomisk styrning med en tydlig och medveten strategisk inriktning. Företagets strategi kan redovisas med hjälp av en strategikarta (sida 619). andel felfria varor. att finansiella mått ger alltför litet information om vad som skapar framtida värde och att strategiska mått ger allt för litet information om hur strategiska målsättningar skall kunna uppnås. Om ett företag haft 60 kunder och 6 är nya ligger procenten på 10. Det som man tar fram är relationstal. Andra mått som man tar fram kan vara andel könsfördelning. Övergripande kan det karaktäriseras som en metodik eller samling idéer om hur företags vision och strategi kan sammanlänkas med den kortsiktiga operativa verksamheten och kommuniceras. Det är även viktigt med exempelvis att leveranser kommer i tid eller att man kan förkorta arbetet med vissa aktiviteter. vilket är ett mått på att försäljningen (kan) ökar genom att nya kunder vänder sig dit. För många företag är tid ett konkurrensmedel. Logiken bakom en sådan karta är att den bygger på fyra perspektiv: finansiellt. För att man skall förstå det balanserade styrkortet måste man ta utgångspunkt i företagets strategi. antal kasserade varor med mera. Internt inom företag talar man om en indelning av kvalitetskostnader: • Förebyggande kostnader. Produktivitet som prestationsmått används med. bland annat för exempelvis antal klagomål per restauranggäst. olika aktiviteter (tidsåtgång per kostnadsdrivarenhet) bland andra. Man har då skalfrågor där man får fram ett medeltal på nöjdheten på olika områden. Exempel på sådana prestationsmått är kunder och leverantörer (ledtider). Minst lika viktigt är det att man har nöjd personal som nöjda kunder. kund. Man lyfte i projektet fram ett antal brister med de då befintliga prestationsmåtten som fanns tillgängliga. de uppstår i det arbete som syftar till att upptäcka kvalitetsbrister innan varor levereras eller tjänster utförs mot kunder. bland annat att användandet av finansiella mått inte inkluderar aspekter på företagets agerande med sin omvärld. • Kontrollkostnader. personalen är ju nämligen en central intressegrupp och därför gör många företag mätningar för att se personalens tillfredställelse. Även kvalitet är ett prestationsmått som används i många fall. är relaterade till det arbete som satts in för att förebygga uppkomsten av bristfällig kvalitet hos varor och tjänster. andel reklamerade leveranser. Produktivitet utgörs av relationen mellan vad som åstadkommits (utflöde) och den resursinsats som satts in och de prestationer som utförts (inflöde). eller som helhet. utbildningsnivå med fler. • Interna kvalitetsbristkostnader. 52(57) . Av denna anledning är det många företag som arbetar med tidsrelaterade prestationsmått. internt process och lärande och tillväxtperspektivet. Det balanserade styrkortet Utvecklingen av det balanserade styrkortet inleddes i början av 1990-talet med ett nordamerikanskt projekt med deltagare från universitet och diverse företag. Kvalitetskostnaderna är i många företag betydande och det är därför av vikt att noga följa deras utveckling över tiden för att lämpliga åtgärder skall kunna sättas in i syfte att reducera dem. Enkelt mått på detta är: Antal nya kunder / Totalt antal kunder = andel nya kunder. är relaterade till det arbete som uppkommer på grund av kvalitetsbrister innan varor levererats till eller tjänster utförts åt kunder. Man kan även ta fram relationstal för antalet nya kunder. Men det balanserade styrkortet innebär mer än att komplettera finansiella prestationsmått med icke finansiella. åldersfördelning. Den uttryckliga utgångspunkten för det balanserade styrkortet tas i företagets strategi. antal arbetade år i företaget. Även tid är viktigt som en styrningsparameter. Det är blott de förebyggande kostnadernas som är värdeskapande ur ett kundperspektiv.

nämligen strategiska initiativ och budget (kostnad för att nå respektive mål) vilka preciserar för vart och ett av de strategiska målen i styrkortet. • Lärande.• Det finansiella perspektivet klargör utfallet av strategin i finansiella termer. Det råder mellan de fyra olika styrkortsperspektiven ett samband. byråkratiskt. den förmåga kapitalet har att kunna hantera de förändringsprocesser som krävs för att genomföra strategin. Denna handlingsplan består av två komponenter. och 2 – att förbättra processer och reducera kostnader relaterat till produktivitetsmedlet i det finansiella perspektivet. Att sätta samman orsak-verkankedjor och säkerställa att utfallet påverkar företagets finansiella status är lättare sagt än gjort. Man kan med andra ord säga att de interna processerna betraktas som avgörande för att företaget skall kunna förverkliga de strategiska mål som anges i kundperspektivet respektive det finansiella perspektivet. förmåga och know-how som krävs för att understödja strategin. De interna processerna har två viktiga uppgifter ur strategisk synvinkel 1 – att producera och leverera vad företaget erbjuder kunderna. • Ur kundperspektivet kan man få fram vad företaget erbjuder sina kunder. det vill säga värdeerbjudandet. nätverk och den infrastruktur som krävs för att understödja strategin. Nästa steg i arbetet innebär att man skall sammanställa mål. De strategiska temana fokuserar på de interna processer som i störst utsträckning påverkar utfallet avseende de strävanden som anges i kundperspektivet och det finansiella perspektivet. tid och funktionalitet). ett orsakverkansamband. organisationskapital. Man sätter upp budgetmål för att företaget skall fokusera i rätt riktning. Man kan säga att visionerna fungerar som strategins byggstenar.och tillväxtperspektivet redogör för företagets immateriella tillgångar och deras förbindelse till strategin. kvalitet. och i många avseende komplicerat att genomföra. Även andra slag av styrmedel kan användas i det operativa arbetet att stödja strategiska strävanden. De budgetar som avser den löpande verksamheten behöver stödja den strategiska inriktningen som företaget har valt. vilket det stora nyttjandet av det balanserade styrkortet pekar på. De utgör de vägar företaget valt för att förverkliga sin vision och nå sina övergripande strategiska målsättningar. kostnad per vara eller tjänst och aktieutdelning. 53(57) . Det långsiktiga strategiska arbetet skall sedan relateras till arbetet på operativ nivå. Det kan även vara svårt att samordna arbetet och förena olika åsikter och viljor kring fastställandet av strategiska målsättningar och val av handlingsprogram för att uppnå dem. En strategi består av ett antal så kallade strategiska teman. Det är idag många som förespråkar att det är just företagets strategi som skall vara utgångspunkt för ekonomistyrningen. I styrkortets fyra perspektiv klargörs dessa hypoteser. Man kan likna ett företags strategi som en uppsättning hypoteser om orsak och verkan. Dessa tillgångar är av tre slag: humankapital. exempelvis RT. exempelvis belöningssystem. den skicklighet. Exempelvis kan det eftersträvas en årlig intäktsökning på 25 % och att 30 % av intäkterna kommer från nya produkter. och det är här som budgeteringen spelar en viktig roll. Nackdelar med det balanserade styrkortet är att arbetet kan vara omfattandet.och tjänsteattribut (pris. informationskapital. Efter att mål. utan det sker på vart och ett av de strategiska teman som utgör strategin. försäljningsökning. Denna sammanställning benämns det balanserade styrkortet. Målnivåerna anger de aspirationsnivåer som finns för respektive mål/mått. mått och målnivåer har fastställts skall man upprätta en handlingsplan för hur målen skall uppnås. de IT-system. Det innebär således ett klargörande för hur företaget skiljer sig från sina konkurrenter vad gäller hur man skall attrahera nya kunder och behålla och fördjupa befintliga kunder. • Det interna processperspektivet formulerar hur företaget avser att nå vad som beslutats i de två föregående perspektiven. det så kallade värdeerbjudandet. Dock fastställs inte dessa orsak-verkansamband på en aggregerad nivå. Det står i första hans av mixen av varu. prestationsmått och målnivåer för de strategiska teman som har valts. kundrelationer och varumärkesimage.

Exempel på investeringar som normalt inte får tas med som tillgångar i balansräkningen är utbildning av personal. Det finns även vissa likheter mellan intellektuellt kapital och det balanserade styrkortet. Strukturkapitalet kan ses som den struktur eller kapacitet företaget innehar och som syftar till att stödja arbetet i företaget. Istället skall man. redovisa dessa i resultaträkningen. Man ställer nämligen mätningar av olika aspekter på kapitalet i centrum i idéerna om intellektuellt kapital. just eftersom man inte kan värdera företaget utifrån deras. I intellektuellt kapital återfinns inte detta inslag. Till skillnad mot humankapitalet. I grunden består det intellektuella kapitalet av följande två kapitalkostnader: humankapital + strukturkapital. det vill säga klargöra samband mellan de mål/mått som inkluderas i perspektiven. och har din grund i ett projekt som bedrivits inom Skandia. Med anledning därom anses det behövas en systematisk rapportering och styrning av detta dolda kapital.och organisationskapital där kundkapitalet utgörs av företagets relationer till sina kunder (kundlojalitet och kundtillfredställelse) samt att organisationskapitalet består av företagets satsningar gjorda på olika slag av system. produkt. varumärken. inte explicit i alla fall. Humankapitalet har även ett viktigt särdrag.och hårdvara. Strukturkapitalet kan i sin tur delas in i ytterligare två komponenter. mjuk. erfarenhet. kan strukturkapitalet ägas av företaget. Denna skillnad benämns intellektuellt kapital Marknadsvärde – Eget Kapital = Intellektuellt kapital Det intellektuella kapitalet består av olika slag av kapital. Skillnaden är dock att det i det balanserade styrkortet är ett centralt inslag att etablera orsak-verkankedjor. Utgångspunkten med det intellektuella kapitalet är skillnaden mellan aktiemarknadens värdering av ett företag och det värde som framkommer i företagets redovisning (ofta justerat eget kapital). Ibland karakteriseras strukturkapitalet som den del av företaget som finns kvar när medarbetarna har gått hem. verkliga värden. Företag kan därför välja fritt hur de vill arbeta med frågan. patent. kundrelationer och organisationsstrukturen.Intellektuellt kapital Eftersom den externa redovisningen är omhuldad av lagar och rekommendationer avseende vad man skall och inte ta upp som tillgångar har det under senare tid uppstått debatt kring att man inte kan värdera företagets verkliga värde. I redovisningen redovisas istället företagets värde som: tillgångar – skulder = Eget Kapital. Det är inte ovanligt att marknadsvärdet uppgår till flera gånger det redovisade värdet (EK). motivation kreativitet och innovationsförmåga. nämligen att det är knutet till de anställda och därför inte kan ägas av företaget. kunskap. Ur ett ekonomistyrningsperspektiv är huvudargumentet för fokus på det intellektuella kapitalet att det utgör basen för företags framtida värde och förmåga att skapa finansiella resultat. skicklighet. enligt företagen. kund. 54(57) . Humankapitalet är. kundregister. Men värdet av humankapitalet utgör mer än summan av dessa komponenter. Även arbetssätten eller metodiken överensstämmer.och tjänsteutveckling och uppbyggnad av kundrelationer. externt. Under senare år har ett flertal idéer presenterats om hur det kan gå till. Fokusområdena i intellektuellt kapital överensstämmer med perspektivet i det balanserade styrkortet i praktiken. Marknadens värdering av ett företag kan beräknas så här: Antal aktier x aktiekursen = marknadsvärde. Man talar om att det finns dolda tillgångar som ej tas med i balansräkningen. Det mest kända exemplet på det kallas för intellektuellt kapital. Strukturkapitalet kan bestå av bland annat databaser. trots att investeringarna är tänkta att återbetala sig över flera år. verktyg och verksamhetsfilosofier som syftar till att förbättra kunskapsspridningen. som dess benämning antyder. Det finns således en skillnad mellan aktiemarknaden och redovisningen. Som bekant styrs ekonomistyrningen inte av några lagar eller förordningar. I praktiken kan det innebära att hänsyn tas till hur medarbetarna utvecklas och om hur kunskaperna sprids inom företaget. och det kan finnas betydande skillnader mellan dessa värden. knutet till företagets medarbetare och består av deras individuella förmåga.

Kunduppoffring är vad en kund lämnar ifrån sig och åtar sig vid anskaffning av en vara eller tjänst. När man kombinerar idéerna om företaget som en värdekedja och ABC-kalkylen har man grundstenen för processtyrning. man talar om att höja kundvärdena. De är av administrativ karaktär. I fallet med en vara inkluderar det då en fysisk vara. Man fokuserar med processtyrning på förbättringar som är viktiga ur kundperspektiv. Tre vanliga kategorier är: 55(57) . varans egenskaper (design. Företaget betraktas då som en värdekedja. Exempel på processer är inköpsprocessen eller försäljningsprocessen. Processerna är av olika slag och kan kategoriseras: • Operativa processer. Kundförvärv är vad en kund erhåller vid anskaffning av en vara eller tjänst. Man kan nu definiera begreppet process som: En process är en uppsättning aktiviteter som utförs i syfte att skapa kundvärde och har en bestämd start. Vidare finns det en risk för att det utvecklas en specialistkultur kring enskilda funktioner. Processtyrning är till för att överbrygga dessa brister. Man ser det som att företaget är uppbyggt av ett antal olika processer. och då tappa intresse för andras arbete. Man ser sen det som att processerna är uppbyggda av aktiviteter. det vill säga arbetsuppgifter eller arbetsmoment. Kundvärdena skall alltså kunna förbättras genom förbättringar av företagets processer och aktiviteter. Processer är som sagt en uppsättning aktiviteter som utförs i syfte att skapa kundvärde. kvalitet) samt tillgång till reparationer och reservdelar. Den viktigaste förklaringen till framväxten av värdekedjeperspektivet är kundorientering av varor och tjänster. men man ser ändå ofta företaget ur ett vertikalt perspektiv. Med ABC-kalkyleringen menar man främst att det är aktivitetsobjektet som utnyttjas. • Ledningsprocesser. Man kan som sagt se företaget som en hierarki (vertikalt perspektiv) och som en värdekedja (horisontellt perspektiv).och slutaktivitet Dessa processer finns i alla företag. Negativt med detta sätt är att man inte ser kunderna som något annat än intäkter. är processer som syftar till att planera. Man säger därför att stödprocesserna indirekt skapar kundvärde. är processer som tillför värde till företagets varor och tjänster ur ett kundperspektiv. är processer som tillhandahåller resurser till de operativa processerna. Det är därmed fördelaktigt med kund. således dess pris. Det ställer då krav på kunskap om vilka komponenter kunderna efterfrågar och hur de värderar dessa. Det gäller för företagen att fokusera på de värden som påverkar kundens värdering av varor och tjänster. Många kunder tillskriver även varans märke ett värde. nämligen företaget som en värdekedja och ABC-kalkylering. • Stödprocesser. styra och följa upp före-tagets processer.Kapitel tjugoett – Processtyrning Processtyrning bygger i grunden på två idéer som redan har behandlats. Aktiviteterna är således byggstenar i processen. Precis som processer är aktiviteter av olika slag och kan därför kategoriseras. En aktivitet är en arbetsuppgift eller ett arbetsmoment. vilken är uppbyggd av olika aktiviteter. Begreppet processtyrning kan definieras som: Processtyrning är en metodik för att förbättra företagets processer och aktiviteter i syfte att höja kundvärden Ett annat viktigt begrepp är kundvärde: Kundförvärv – kunduppoffring = kundvärde. På en konkurrensutsatt marknad är det viktigt att kunna skapa och erbjuda kundvärden som kunderna värderar högre relativt de kundvärden som konkurrenternas företag erbjuder.och markandsundersökningar för att få fram underlag i frågan. och begreppet process ersätter i det praktiska förbättringsarbetet begreppet värdekedja. vilket gör det svårt att låta kundernas perspektiv tränga in i företaget. prestanda. Det viktigaste är då själva betalningen. där begreppet värde ses ur ett kundperspektiv.

Man skall i det praktiska arbetet bortse från existerande processer och aktiviteter. en nyckelfaktor för att lyckas. utan intresset kan riktas mot i princip vad som helst. Det är främst det faktum att personalen i företaget inte involveras i arbetet som pekas ut som förklaringen till det. • I den interna benchmarkingen fokuserar man på det arbete som utförs inom ett företags enheter. Medan man i kaizen siktar på att förbättra redan existerande processer och aktiviteter. konkurrensinriktad och funktionsinriktad. Man talar om att process och aktivitetsförändringarna skall vara fundamentala och radikala och förändringarna dramatiska. Strävan är att göra förbättringsarbete till en del av vardagen och att förbättringar skall genomsyra hela företaget. Kaizen är ett japanskt ord som står för ständiga förbättringar. Att involvera personalen i förbättringsarbete utgör. Det innebär i detta sammanhang att man tar utgångspunkt i redan existerande processer och aktiviteter och att förbättringsarbetet fokuserar på att förbättra dessa.• • • Värdeskapande och icke värdeskapande aktiviteter. Kunden värderar det negativt och vill inte betala för varan. utan man sätter fokus mot vissa objekt. Eftersom det är just företag som konkurrerar på samma marknader och om samma kunder. Man riktar inte uppmärksamheten mot hela verksamheten i benchmarking. Att man försöker genomsyra hela verksamheten med ett ständigt förbättringsarbete ligger väl i linje med svenskt företagande. funktioner eller dotterbolag. Kunderna värderar dem positivt eftersom de skapar ett värde de är villiga att betala för. att låta sig inspireras att lära av andra och att ta efter andra i syfte att förbättra den egna verksamheten. Positiva oh negativa aktiviteter Primära och stödjande aktiviteter Två ansatser för förbättringsarbete – Kaizen och BPR Det förekommer två olika grundläggande ansatser för förbättringsarbete. I det praktiska arbetet identifierar man hur andra företag arbetar och tar sedan efter dessa företags sätt att arbeta. precis som den heter. • I konkurrensinriktad benchmarking riktar man blicken utanför företagets egen verksamhet och ställer. Exempel på detta kan vara när ASG studerar omlastningstider och lagringskostnader mellan omlastnings och lagringsenheter. Det har dock visat sig att det inte fungerat så bra med BPR. Den andra ansatsen för förbättringsarbete kallas för BPR (business process reengineering). De innebär således i grunden två olika sätt att bedriva förbättringsarbete. anses den konkurrensinriktade benchmarkingen vara mer 56(57) . Det finns tre olika slag av benchmarking. är de flesta överens om. Icke värdeskapande aktiviteter är de som inte skapar kundvärde. Kapitel tjugotvå – Benchmarking Benchmarking innebär att företag eller delar av företag sätter sin verksamhet i relation till andra. Inom ramen för processtyrning utgör benchmarkinginformation en viktig källa för förbättringar av den egna verksamheten. Benchmarking handlar om att göra jämförelser. och de kallas Kaizen och BPR. Det inkluderar såväl andra företag som delar av det egna företaget. Det finns inga restriktioner för vad som kan utgöra ett objekt. Intern. Detta kallas för benchmarking. Exempel är omarbete av felaktiga produkter och reparation av utrustning. Värdeskapande aktiviteter är de som ur ett kundperspektiv skapar värde. Enheter kan vara avdelningar. Inom prestationsmätningsområdet kan benchmarkinginformation användas vid till exempel fastställandet av prestationsmål. företagets konkurrenter i fokus. Det har även visat sig att företag arbetar med en mix av dessa två ansatser. Exempel är demonstrationer hos kund eller transporter av färdigställda produkter. så inriktar sig BPR på att helt göra om existerande processer och aktiviteter. utan existerande processer och aktiviteter skall dramatiskt förbättras på kort sikt. Två viktiga områden inom vilka benchmarking kan användas är prestationsmätning och processtyrning. där kaizen utgör grunden för förbättringsarbetet men kombineras sen med BPR när man ser en potential till dramatiska förbättringar. och det har visat sig fungera bra i landet. Någon strävan att göra små vardagliga förbättringar finns inte.

Exempel på detta är när Motorola studerar marknadsrelaterade uppgifter hos Apple eller Xerox.effektiv än den interna. precis som i konkurrensinriktad benchmarking. utan de kan vara verksamma i vitt skilda branscher. att det ofta är svårt att få tillgång till information i externt inriktat arbete. Exempel kan vara när BMW studerar hur Mercedes eller Nissan arbetar med sammansättning av bilar. att den verksamhetskunskap som krävs (om produkter och konkurrenter) ofta underskattas med mera. 57(57) . det vill säga man ser utanför företagets gränser. Även om de ivrigaste förespråkarna för benchmarking gärna vill använda begrepp som ”ständigt pågående” och ”systematiskt” för att karakterisera benchmarkingprocessen. Det finns även diskussioner om industrispionage i samband med benchmarking. att vunna insikter tar lång tid att realisera. Det ställs inga krav på företagens branschtillhörighet. Den kan ge uppslag till införande och förändring av arbete som för närvarande inte beaktas och som kan vara till fördel. eller om Telia studerar Statoils ekonomiavdelning. inget bästa sätt eller så. Eftersom man rör sig utanför sin vanliga konkurrensarena blir förutsättningarna för jämförelser och överförbarhet viktiga. men det finns olika institutioner och organisationer som syftar till att detta inte skall ske. utan intresset riktas mot företag som i något avseende anses vara framstående (bäst i klassen-företag). visar observationer av hur företag faktiskt arbetar att det långt ifrån alltid förhåller sig så. Skillnaden mellan denna typ av benchmarking och konkurrensinriktad benchmarking är att här står inte företagets konkurrenter i fokus. Det finns inga givna former för benchmarking. ett externt perspektiv. Några problem som brukar accentueras av de företag som jobbar med benchmarking är att de finansiella och personella resurser som krävs ofta underskattas. • I funktionsinriktad benchmarking antar man.

DU PONT-SCHEMA Beräkningsuppgifter Resultaträkning Omsättning Rörliga kostnader Fasta kostnader Balansräkning Likvida medel Kundfordringar Lager Anläggningstillgångar Omsättning 14 685 000 Rörliga kostnader -9 182 000 11 286 000 kr 5 088 000 kr 2 171 000 kr 8 708 000 kr 14 685 000 kr -9 182 000 kr -4 142 000 kr Täckningsbidrag 5 503 000 Fasta kostnader -4 142 000 Resultat 1 361 000 Vinstmarginal 9.hast 0.oms.99% Likvida medel 11 286 000 Kundfordringar 5 088 000 Lager 2 171 000 Omsättning 14 685 000 Omsättningstillgångar 18 545 000 Totalt kapital 27 253 000 Anläggningstillgångar 8 708 000 Kap.54 .3% Omsättning 14 685 000 Räntabilitet 4.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful