You are on page 1of 30

9.

SITUAŢII FINANCIARE ANUALE

9.1. NOŢIUNI GENERALE


Comitetul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASC) a intrat în
vigoare la data de 29 iunie 1973, ca rezultat al unui acord între organismele profesionale
ale contabililor din Australia, Canada, Franţa, Germania, Japonia, Mexic, Olanda,
Regatul Unit al Marii Britanii şi Irlandei şi S.U.A. Un acord şi un Regulament revizuite
au fost semnate în noiembrie 1982. Printre obiectivele prevăzute în regulament, sunt:
a) Elaborarea şi publicarea, în interesul public, a standardelor de contabilitate ce
vor servi ca bază în prezentarea situaţiilor financiare, precum şi promovarea, la nivel
mondial, a acceptării şi respectării acestora;
b) Desfăşurarea activităţii în direcţia îmbunătăţirii şi armonizării
reglementărilor, a standardelor de contabilitate şi a procedurilor aferente prezentării
situaţilor financiare.1
După cum se poate observa, noţiunea de „situaţii financiare” apare încă din anul
1973 care în lumina lucrării citate este definită drept: „Termenul de situaţii financiare se
referă la bilanţuri, conturi de profit şi pierdere, situaţii ale modificărilor poziţiei
financiare, note, precum şi alte declaraţii şi materiale explicative care sunt identificate ca
făcând parte din situaţiile financiare”.
Potrivit Directivei a IV-a2 a Consiliului Comunităţii Europene, conturile anuale
cuprind: bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexa.
Directiva a IV-a a stat la baza unor armonizări contabile pe plan european
cuprinzând în principal modul de întocmire şi prezentare a informaţiilor contabile în
conturile anuale, lăsând posibilitate statelor care o adoptă să decidă adaptabilitatea la
sistemele contabile naţionale.
În ţara noastră a luat fiinţă în anul 1992 Colegiul Consultativ al Contabilităţii care
avea menirea „de a concepe, dezbate, elabora şi recomanda norme, concepte şi principii
contabile, care sunt impuse agenţilor economici prin intervenţie politico-statală (în
special, prin mijloacele pe care le are la dispoziţie Ministerul Finanţelor Publice)”.3
„În anii 1993-1994, normalizatorii contabili români, consiliaţi de specialişti
francezi şi de universitari ai Academiei de Studii Economice, au elaborat şi au pus în
aplicare un pachet de reguli şi norme care au definit coloana vertebrala a noului sistem
contabil, sistem adaptat cerinţelor unei economii de tranziţie.”4
Normele contabile elaborate în concordanţă cu legislaţia ţării noastre,5 au stabilit
componenţa situaţilor financiare formate din: bilanţ, cont de profit şi pierdere, respectiv
contul de execuţie pentru instituţiile publice, anexe şi raportul de gestiune.

1
Prefaţa la Declaraţiile Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Standardele Internaţionale de
Contabilitate 2000, Ed. Economica, Bucureşti, 2000, pag. 31.
2
Directiva din 25 iulie 1976, emisă în baza art. 54, paragraful 3.g. din Tratatul de constituire a Comunităţii
Economice Europene.
3
Tabără N., Horomnea E. şi Toma C, Conturile anuale în procesul decizional, Ed. TIPOMOLDOVA, Iaşi
2001, pag. 20.
4
Feleaga N., Sisteme contabile comparate, Ediţia«a Ii-a, voi. II, Ed. Economica, Bucureşti., 1999, p. 13.
5
Aceste norme sau publicat sub denumirea: „Sistemul contabil al agenţilor economici”, Ministerul
Finanţelor, 1994.
Din cele de mai sus, se poate constata că, indiferent de ce denumire poartă
situaţiile financiare anuale, componentele de bază sunt bilanţul şi contul de profit şi
pierdere.
Bilanţurile contabile nu sunt o practică numai a epocii contemporane:
„Bilanţurile au început să fie întocmite odată cu descoperirea contabilităţii simbolizând o
balanţă cu doua talere care se găsesc permanent în echilibru.”6
Bilanţul contabil a pătruns în lumea teoriei şi practicii economice ca un model de
sintetizare în expresie bănească, la un moment dat, a relaţiilor de echilibru dintre activele
şi pasivele patrimoniale. Privit în totalitatea şi structuralitatea sa, bilanţul contabil este
denumit generic bilanţul patrimonial sau contul general al patrimoniului.7
În cercetarea contabilă interbelică s-au confruntat în special8 trei concepţii, şi
anume:
1) Concepţia economico-juridico-patrimonială a contabilităţii, potrivit căreia
egalitatea: ACTIV BILANŢIER = PASIV BILANŢIER se fundamentează pe egalitatea:
VALORI ECONOMICE (obiecte de drept) = CAPITAL + OBLIGAŢII (drepturi şi
angajamente);
2) Concepţia economico-juridică a contabilităţii potrivit căreia egalitatea:
ACTIV BILANŢIER = PASIV BILANŢIER se fundamentează pe egalitatea:
REALITĂŢI (elemente concrete + active fictive) = RESURSE (abstracţii juridice);
3) Concepţia economică a contabilităţii potrivit căreia egalitatea: ACTIV
BILANŢIER = PASIV BILANŢIER se fundamentează pe egalitatea: AVERE (substanţa
de avere = activ) = CAPITAL (substanţa de capital = pasiv). La conturarea acestei
concepţii a avut o contribuţie şi profesorul Ion E. Evian în a cărui concepţie egalitatea
bilanţieră se bazează pe următorul conţinut: „averea şi capitalul sunt două expresii pentru
acelaşi lucru, pentru mijloacele cu care este înzestrată întreprinderea”.9
Fiecare din aceste concepţii au servit atât unor scopuri „ideologice” mai mult sau
mai puţin declarate, cât şi la fundamentarea unor scheme dorite sau impuse pe plan
normativ.10
În ceea ce priveşte „schemele de bilanţ” în decursul timpului s-au conturat două
tipuri de scheme de prezentare a bilanţului, şi anume: schema orizontală şi schema
verticală sau de listă.
Schema orizontală are în vedere relaţia:
ACTIVE = PASIVE
Sau
UTILIZĂRI = RESURSE
Bilanţurile întocmite sub formă de listă sau verticală au în vedere relaţia:
ACTIVE - DATORII = SITUAŢIA NETĂ (CAPITALURI PROPRII)
Schema orizontală de bilanţ s-a utilizat şi se mai utilizează în unele ţări care
aplică sistemul continental de contabilitate, pe când schema verticală s-a aplicat opţional
în ţările care aplică sistemul anglo-saxon de contabilitate. Dar pe linia normalizării
contabilităţii, în concordanţă cu standardele Internaţionale de Contabilitate, se vor
întocmi numai bilanţuri sub formă de listă.
6
Pântea P.I şi colab, Bilanţ contabil, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 1987, pag. 7.
7
Ristea M., Bilanţuri şi gestiunea patrimoniului, Ed. Academiei, Bucureşti, 1982, pag. 25.
8
Rusu D., Contabilitatea generală, Ed. Didactică şi pedagogică, Ediţia a Ii-a, 1978, pag. 30-36.
9
Evian I. E., Contabilitate dublă, Bucureşti, 1946, pag. 69.
10
Oprean I. şi colab., Op. cit., pag. 7.
Cât priveşte ţara noastră, se cunoaşte că în anul 2001, Ministerul Finanţelor
Publice a emis Ordinul nr. 94 din 20 februarie pentru aprobarea Reglementărilor
contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate,11 care prevede aplicarea treptată la un număr
de Companii şi Societăţi Naţionale, la Societăţi Comerciale cotate la bursă şi la alte
unităţi care îndeplinesc unii indicatori a prevederilor acestei reglementări unde bilanţul se
prezintă sub formă de listă. Celelalte unităţi economice care au aplicat prevederile legii
contabilităţii nr. 82/1991, nemodificată, au întocmit până în anul 2002 bilanţul sub formă
orizontală. Dar, începând cu anul 2003, ca urmare a modificării legii contabilităţii în baza
Ordonanţei nr. 61/2001,12 şi a Ordinului Ministerului Finanţelor Publice nr. 306 din 26
februarie 2002,13 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu
directivele europene şi celelalte întreprinderi vor întocmi bilanţ sub formă de listă.

9.2. STRUCTURA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE


În cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, elaborat de
Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate, se prevede că: «Situaţiile
financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacţiilor şi ale altor evenimente,
grupându-le în clase cuprinzătoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt
numite structurile situaţiilor financiare.
Structurile bilanţului legate în mod direct de evaluarea poziţiei financiare sunt:
activele, datoriile şi capitalul propriu. Structurile contului de profit şi pierdere, legate în
mod direct de evaluarea performanţei sunt veniturile şi cheltuielile».
Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene,
aprobate prin Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 306/2002, prevăd în capitolul II
forma şi conţinutul situaţiilor financiare anuale simplificate, secţiunea 1. STRUCTURA
SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE SIMPLIFICATE, următoarele:
Situaţiile financiare anuale simplificate cuprind:
a). bilanţ;
b). cont de profit şi pierdere;
c). politici contabile şi note explicative.
Opţional, se poate întocmi situaţia fluxurilor de trezorerie.
Structura bilanţului este următoarea:
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
II. Imobilizări corporale
III. Imobilizări financiare
B.Active circulante
I. Stocuri
II. Creanţe (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un
an sunt prezentate separat)
III. Investiţii financiare pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci

11
Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 85/20 februarie 2001.
12
Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 531/31 august 2001.
13
Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 279bis/25 aprilie 2002.
C.Cheltuieli în avans
D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă depănă la un an
E.Active circulante nete, respectiv datorii curente nete
F.Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
I. Venituri în avans
J. Capital şi rezerve
V. Capital subscris
VI. Prime de capital
VII. Rezerve din reevaluare
VIII. Rezerve
IX. Rezultatul raportat
X. Rezultatul exerciţiului
Se redă la pag. 389-390 formularul de Bilanţ (cod. 10) tipizat, pentru
întreprinderile care au aplicat reglementările simplificate aprobate prin OMFP nr.
306/2002, începând cu anul 2003.
Din formularul de bilanţ prezentat la pag. 389-390 sub formă de listă sau, sub
formă verticală, se constată că aceasta are la baza relaţia:
Active - Datorii = Capitaluri proprii Activele sunt date de:
A. Active imobilizate
B. Active circulante
C. Cheltuieli în avans
Datoriile sunt date de:
D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an
G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
I. Venituri în avans
Capitalurile proprii sunt date de:
J. Capital şi rezerve
În formularul de bilanţ există doi indicatori care se calculează şi nu fac parte din
active sau pasive.
Indicatorul E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete care se
calculează ca diferenţă dintre Activele curente şi Datoriile curente.
Se constată că denumirea de «Active circulante nete» nu este corectă deoarece din
formularul de bilanţ acestea se calculează prin însumarea Activelor circulante cu
Cheltuielile în avans (B+C). Mai corect, datorită conţinutului economic al celor două
componente, ar fi noţiunea de « Active curente nete ».
Datoriile curente sunt formate din Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până
la un an la care se adaugă Veniturile înregistrate în avans.
Indicatorul F. Total active minus datorii curente cuprinde diferenţa dintre total
active (A+B+C) şi Datoriile curente la care se adaugă subvenţiile pentru investiţii.
Acest indicator este considerat de unii autori ca fiind « Fondul de rulment net
global».
Dacă avem în vedere relaţia:
ACTIVE = PASIVE, din bilanţul vertical rezultă următoarea situaţie la sfârşitul
anului N:
-mii lei-
ACTIVE SUME PASIVE SUME
Active imobilizate 3.767.879 D. Datorii ce trebuie plătite 3.512.473
Active circulante 7.103.492 într-o perioadă de până la un
Cheltuieli în avans 72.845 an
G. Datorii ce trebuie plătite
într-o perioadă mai mare de
un an
H. Provizioane pentru riscuri
şi cheltuieli
I. Venituri în avans
J. Capital şi rezerve 7.431.743
TOTAL 10.944.216 TOTAL 10.944.216
Cât priveşte denumirea grupei « J » Capital şi rezerve, considerăm că nu este
adecvată deoarece se cuprind şi alte componente, aşa cum se observă din formularul de
bilanţ. Considerăm mai adecvată denumirea « Capitaluri ».
Structura contului de profit şi pierdere este următoarea:
1. Cifra de afaceri.
2. Variaţia stocurilor de produse finite, produse reziduale, semifabricate şi
producţie în curs de execuţie.
3. Producţia imobilizată.
4. Alte venituri din exploatare.
5. a. Cheltuieli cu materiile prime şi materiale consumabile
b. Alte cheltuieli din afară.
6. Cheltuieli cu personal
a. Salarii
b. Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială, cu menţionarea distinctivă a
celor la pensii.
7. a. Amortizări şi provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale şi
necorporale.
b. Ajustarea valorii activelor circulante.
8. Alte cheltuieli de exploatare. Profitul sau pierderea din exploatare
9. Venituri din interese de participare
- din care în cadrul grupului.
10. Venituri din alte investiţii financiare şi creanţe care fac parte din activele
imobilizate
- din care în cadrul grupului.
11. Venituri din dobânzi şi alte venituri similare din care în cadrul grupului
12. Ajustarea valorii imobilizărilor financiare şi a investiţiilor financiare deţinute
ca active circulante.
13. Cheltuielile cu dobânzi şi alte cheltuieli similare din care în cadrul grupului.
14. Profitul sau pierderea din activitatea curentă.
15. Venituri extraordinare.
16. Cheltuielile extraordinare.
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară
18. Impozitul pe profit.
19. Alte impozite ce nu apar în elementele de mai sus.
20. Rezultatul exerciţiului financiar
Se redă la pag. 392-394 formularul « Contul de profit şi pierdere » (cod 20)
tipizat, pentru întreprinderile care aplică reglementările contabile simplificate, aprobate
prin OMFP nr. 306/2002, începând cu anul 2003.
Politici contabile şi note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate
Aplicarea reglementărilor contabile simplificate presupune stabilirea unui set de
proceduri de către conducerea fiecărei întreprinderi pentru toate operaţiunile derulate,
pornind de la întocmirea documentelor justificative până la întocmirea situaţiilor
financiare anuale simplificate.
Aceste proceduri trebuie elaborate având în vedere specificul activităţii, de către
specialişti în domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai activităţii desfăşurate şi a
strategiei adoptate de persoana juridică.
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate conceptele de bază ale
contabilităţii.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin
situaţiile financiare anuale simplificate, a unor informaţii care trebuie să fie relevante
pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor, şi credibile.
Modificările politicii contabile sunt permise doar dacă sunt cerute de lege sau au
ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile persoanei
juridice. Orice modificare a politicilor contabile trebuie menţionate în notele explicative.
Notele explicative la situaţiile financiare anuale simplificate conţin informaţii
referitoare la metodele de evaluare a activelor, precum şî orice informaţii suplimentare
care sunt relevante pentru utilizatori.
Notele explicative se prezintă în mod sistematic şi pentru fiecare element din
bilanţ şi contul de profit şi pierdere trebuie să existe informaţii aferente în acestea.
Am prezentat mai sus principalele prevederi referitoare la politicile contabile şi
notele explicative care trebuie întocmite de întreprinderile care aplică OMFP 306/2002.
Dar pentru anul 2003, normalizatorii contabili români au tipizat formularul: NOTA
EXPLICATIVA (cod 30), prezent la pag. 395-396.
Pe lângă cele trei formulare prezentate mai sus, în anul 2003 s-a mai cerut
întreprinderilor să mai întocmească şi formularul: SITUAŢIA ACTIVELOR
IMOBILIZATE (cod 40) prezentat la pag. 396-397.
Întreprinderile care aplică reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a
a Comunităţii Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale, aprobate cu OMFP
nr. 94/2001, întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:
a), bilanţul;
b). contul de profit şi pierdere;
c). situaţia modificărilor capitalului propriu;
d). situaţia fluxurilor de trezorerie;
e). politici contabile şi note explicative.
Faţă de componentele situaţiilor financiare prezente în OMFP 94/2001 pentru anul
2003 s-a mai cerut completarea în plus a următoarelor formulare:
- Notă explicativă (cod 30);
- Situaţia activelor imobilizate (cod 40); cu un conţinut asemănător cu cele
prezentate mai sus.
Notele explicative prezentate de OMFP nr. 94/2001 sunt:
1. Active imobilizate.
2. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli.
3. Repartizarea profitului.
4. Analiza rezultatului din exploatare.
5. Situaţia creanţelor şi datoriilor.
6. Principii, politici şi metode contabile.
7. Acţiuni şi obligaţiuni.
8. Informaţii privind salariaţii, administratorii şi directorii.
9. Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico financiari.
10. Alte informaţii.
Microîntreprinderile întocmesc situaţii financiare anuale simplificate, care cuprind
a). bilanţul;
b). contul de profit şi pierdere.

9.3. LUCRĂRILE PREGĂTITOARE ÎNTOCMIRII SITUAŢIILOR


FINANCIARE ANUALE

9.3.1. Verificarea înregistrării corecte în conturi a tuturor operaţiunilor

Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, prevede la articolul 2 aliniatul 1


următoarele: „Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea,
cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a
rezultatelor obţinute din activitatea persoanelor juridice trebuie să asigure înregistrarea
cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la
poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxul de trezorerie, atât pentru cerinţele
interne ale acestora, cât şi in relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditori
financiari şi comerciali, clienţi, instituţiile publice şi alţi utilizatori”.
Din cele de mai sus rezultă necesitatea asigurării înregistrării cronologice şi
sistematice a tuturor operaţiunilor economice, a tranzacţiilor şi altor evenimente care au
avut loc în decursul unui exerciţiu financiar (an calendaristic).
Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul
efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind
astfel calitatea de. document justificativ.
În vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale se pleacă, în această primă
etapă, de la verificarea dacă în evidenţa cronologică (Registrul jurnal) şi cea sistematică
(conturi) s-au înregistrat toate documentele justificative aferente operaţiilor economico-
financiare care se referă la exerciţiul financiar încheiat. Sunt supuse verificării toate
tranzacţiile economice şi financiare privitoare la aprovizionări, vânzări, consumuri,
încasări, plăţi, contractări şi acordări de împrumuturi, aplicarea deciziilor adunărilor
generale, regularizări etc. În acelaşi timp, se verifică şi «imputarea corectă » respectiv
dacă operaţiile economice consemnate în documentele justificative s-au înregistrat în
conturile adecvate conform corespondenţei conturilor prevăzute în « Normele
metodologice de utilizare a conturilor contabile ».

9.3.2. Verificarea concordanţei dintre contabilitatea analitică şi evidenţa


operativă, dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică
În această etapă se pleacă mai întâi de la evidenţa operativă în întreprinderea
respectivă. În general, evidenţa operativă se organizează pentru imobilizări corporale,
stocuri, unele active băneşti şi chiar pentru cheltuieli şi venituri. De asemenea, se are în
vedere metoda de organizare a contabilităţii analitice a unor active şi pasive în funcţie de
opţiunea întreprinderii privitoare la metodele alese şi de necesităţile de informare.
Astfel, pentru imobilizările corporale sub denumirea generică de „mijloace fixe”
există un document de evidenţă operativă utilizat pentru reflectarea existenţei şi mişcării
cantitative a acestora numit „Lista pentru inventariere şi evidenţă a mijloacelor fixe”
deschis pe locuri.de gestionare (secţii, ateliere, administraţie etc.)
Pentru contabilitatea analitică a mijloacelor fixe se utilizează două metode, şi
anume:
- o metodă utilizând două registre: Fişa mijlocului fix şi Registrul numerelor de
inventar;
- o metodă utilizând Registrul pentru evidenţa analitică.
Indiferent ce metodă se aplică, la finele anului se verifică concordanţa dintre
evidenţa operativă unde existenţa de mijloace fixe este exprimată cantitativ cu evidenţa
cantitativ valorică de la contabilitate (fie Fişa mijlocului fix, fie Registru pentru evidenţa
analitică).
În cazul stocurilor se are în vedere metoda de organizare a contabilităţii analitice a
stocurilor şi anume: fie metoda fişelor cantitativ-valorice, fie cea operativ-contabilă (per
sold) fie metoda global valorică.
Verificarea concordanţei dintre evidenţa operativă şi contabilitatea analitică se
procedează diferit în cazul aplicării primelor doua metode, deoarece numai în aceste
variante se deschide documentul de evidenţă operativă a stocurilor „Fişa magazie”. În
capul metodei global-valorice este organizată o evidenţă operativă în etalon valoric.
În fişa de magazie se consemnează existenţele şi mişcările de stocuri în etalon
cantitativ şi, ca urmare, este necesară verificarea concordanţei dintre existenţele de la
locurile de păstrare cu cele de la contabilitate. Pentru realizarea acestei verificări se
procedează în felul următor:
- în cazul aplicării metodei fişelor cantitativ-valorice, gestionarii confruntă
existenţele cantitative de la finele anului din fişele de magazie cu existenţele cantitative
din fişele analitice cantitativ valorice de la contabilitate. Dacă există diferenţe, se verifică
toate mişcările cantitative înregistrate în cursul anului atât la contabilitate cât şi la locurile
de păstrare. Dar aceste confruntări trebuie să se facă lunar, aşa că la finele anului se pune
problema verificării numai a lunii decembrie;
- în cazul aplicării metodei operativ contabile (per sold), când la contabilitate se
prelucrează informaţiile privind existenţa şi mişcarea stocurilor numai valoric iar la
locurile de păstrare numai cantitativ, la finele anului se completează Registrul stocurilor
la contabilitate cu stocurile din fişele de magazie pe gestiuni şi grupe de stocuri. După
preluarea existenţelor cantitative acestea se înmulţesc cu valorile utilizate la evaluarea
stocurilor din contabilitate şi se determină existenţele valorice de la finele anului care se
compară cu existenţele valorice din contabilitate, pe grupe de stocuri. Dacă există
diferenţe, urmează să se procedeze la o verificare inversă a prelucrării informaţiilor
privind existenţa şi mişcarea stocurilor, de la contabilitate până la documentele
justificative. La fel se procedează şi la gestiuni, de la stocul existent la finele anului până
la documentele justificative privind mişcarea stocurilor;
- în cazul aplicării metodei global-valorice, la unităţile de vânzare cu amănuntul
se organizează o evidenţă operativă cu ajutorul Raportului de gestiune. Este utilizat
pentru mărfuri şi ambalaje. Raportul de gestiune se completează zilnic în două exemplare
de către gestionar, pentru fiecare gestiune în parte. La începutul fiecărei zile se înscrie
soldul valoric de la finele zilei precedente după care se înregistrează pe bază de
documente justificative toate intrările valorice şi respectiv ieşirile valorice, iar la finele
fiecărei zile se determină soldul care reprezintă existenţele scriptice de mărfuri şi
ambalaje. Exemplarul doi al raportului de gestiune se transmite contabilităţii pentru a se
verifica concordanţa cu evidenţa analitică.
Pentru încasările şi plăţile în numerar se utilizează ca document de evidenţă
operativă Registrul de casă care se întocmeşte zilnic în două exemplare de casierul
unităţii pe baza documentelor justificative de încasări şi plăţi în numerar. În urma
însumării existenţelor de numerar de la începutul fiecărei zile cu încasările din care se
scad plăţile, rezultă soldul casei.
Pe baza Registrului de casă se înregistrează în contabilitate toate operaţiunile de
încasări şi plăţi. Ca urmare, concordanţa dintre Registrul de casă şi contabilitate trebuie
să se efectueze la intervale mai scurte de timp dar în mod obligatoriu la 31 decembrie a
exerciţiului financiar.
Pentru toate conturile sintetice care se dezvoltă pe conturi analitice este necesar să
se întocmească balanţe de verificare analitice cu ajutorul cărora se verifică concordanţa
dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică. Această concordanţă se verifică prin
corelaţiile care trebuie să existe între contul sintetic şi conturile sale analitice, determinate
cu ajutorul balanţelor de verificare, astfel:
1. Soldul iniţial al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma soldurilor iniţiale
ale conturilor analitice.
2. Rulajul debitor al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma rulajelor
debitoare ale conturilor analitice.
3. Rulajul creditor al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma rulajelor
creditoare ale conturilor analitice.
4. Total sume debitoare ale contului sintetic trebuie să fie egal cu suma totalului
sumelor debitoare ale conturilor analitice.
5. Total sume creditoare ale contului sintetic trebuie să fie egal cu suma totalului
sumelor creditoare ale conturilor analitice.
6. Soldul final al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma soldurilor finale ale
conturilor analitice.

9.3.3. Întocmirea balanţei de verificare provizorii înainte de inventariere


Întocmirea primei balanţe de verificare a conturilor sintetice înainte de
inventariere se face pe baza datelor din conturile sintetice. Această balanţă provizorie are
ca scop determinarea existenţelor de active, datorii şi capitaluri proprii, pe baza datelor
din contabilitate şi stabilirea soldurilor scriptice.
De asemenea, tot cu această balanţă de verificare provizorie, ca de altfel şi cu cea
definitivă, se verifică realizarea unei funcţii ale balanţei de verificare şi anume:
Verificarea exactităţii datelor înregistrate în conturi prin verificarea egalităţilor specifice
balanţei de verificare.
După ce s-au realizat primele două lucrări premergătoare, se trece la întocmirea
balanţei de verificare sintetice pe baza datelor din conturile sintetice. Această balanţă de
verificare înainte de inventariere are scopul de a determina existenţele de active, datorii şi
capitaluri pe baza datelor din contabilitate, ceea ce se numeşte sold scriptic.
Întocmirea acestei prime balanţe de verificare realizează una din principalele
funcţii ale acesteia şi anume: „Verificarea exactităţii datelor înregistrate în conturi”. Cu
această ocazie se verifică egalităţile specifice balanţei de verificare în funcţie de tipurile
de balanţă întocmită, şi anume cu una, două, trei sau patru egalităţi. Stocul scriptic se
poate determina întocmind oricare din aceste balanţe, dar se recomandă întocmirea
balanţei de verificare cu patru egalităţi, deoarece este cea mai utilă pentru întocmirea
situaţiilor financiare anuale. Este important să se confrunte rulajele din balanţa de
verificare cu totalul sumelor din Registrul jurnal, care trebuie să fie egale pentru aceeaşi
perioadă de timp.
Prin analiza balanţelor de verificare analitice şi sintetice se pot determina
înregistrări greşite a unor tranzacţii economice, ca urmare a nerespectării dublei
înregistrări, însumarea eronată a rulajelor sau stabilirea eronată a soldurilor. Erorile de
înregistrare se determină prin egalităţile care trebuie să existe între totalul diferitelor
coloane, precum şi prin intermediul corelaţiilor care se stabilesc cu ajutorul lor.
Cu ajutorul balanţelor de verificare nu se pot descoperi:
a) Omisiunile de înregistrare concretizate în faptul că o operaţie economică nu
este înregistrată nici în „Registrul jurnal” şi, prin urmare, nici în „Registrul Cartea-Mare”.
b) Erorile de compensaţie concretizate în raportarea greşită a sumelor din
„Registrul jurnal” sau din documentele justificative in „Registrul Cartea-Mare” în sensul
că s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui cont sau a mai multor conturi şi o altă
sumă în minus, egală cu cea trecută în plus, astfel încât pe total cele două categorii de
sume se compensează.
c) Erorile de imputaţie concretizate în raportarea unor sume exacte ca valori
absolute din „Registrul-jurnal” în „Registrul Cartea-Mare” atât în debit cât şi în credit,
însă în alte conturi decât cele corespunzătoare conţinutului economic al operaţiei
respective; Alte erori de înregistrare a unor operaţii cum ar fi: stabilirea unor
corespondenţe greşite a conturilor, înregistrări duble ale unor operaţii economice,
inversări de formule contabile, redactări de formule contabile corecte dar cu alte sume,
mai mari sau mai mici decât cele reale etc.

9.3.4. Inventarierea generală a patrimoniului şi înregistrarea diferenţelor


Inventarierea generală a patrimoniului reprezintă ansamblul operaţiunilor prin
care se constată existenţa şi starea tuturor elementelor de activ şi pasiv, cantitativ valoric
sau numai valoric, aflate în patrimonial unităţilor la o anumită dată. Este lucrarea
pregătitoare întocmirii situaţiilor financiare anuale prin care se stabileşte situaţia finală a
patrimoniului fiecărei întreprinderi şi cuprinde toate elementele patrimoniale, precum şi
bunurile sau valorile deţinute cu orice titlu, aparţinând altor persoane fizice şi juridice, în
vederea întocmirii bilanţului.
Inventarierea stă la baza întocmirii unui bilanţ real contribuind la asigurarea
imaginii fidele şi la aplicarea prudenţei în contabilitate. Inventarul nu se confundă cu
bilanţul, deşi ambele prezintă elementele patrimoniale la un moment dat, din următoarele
considerente:
a) Bilanţul este un document de sinteză şi generalizare întocmit în baza datelor
din conturi, iar inventarul este rezultatul unor operaţiuni de măsurare şi evaluare a
realităţii faptice;
b) Bilanţul prezintă în mod sintetic şi în expresie valorică elementele de activ şi
pasiv, pe când inventarul descrie amănunţit, cantitativ şi valoric, fiecare element
individualizat din patrimoniu (fiecare sortiment de bunuri materiale, fiecare furnizor,
client etc);
c) Bilanţul este rezultatul întregului ciclu de prelucrare a datelor cu ajutorul
procedeelor metodei contabilităţii, iar inventarul este doar rezultatul contabilizării faptice
a existenţei şi stării activelor şi pasivelor.
Întreprinderile au obligaţia să efectueze inventarierea generală a elementelor de
activ şi de pasiv deţinute la începutul activităţii, cel puţin o dată pe an pe parcursul
funcţionării, în cazul fuziunii sau încetării activităţii, precum şi în alte situaţii prevăzute
de lege.
Inventarierea, în calitatea sa de procedeu al metodei contabilităţii, are mai multe
funcţii, dintre care cele mai importante sunt:
a) Funcţia de control a concordanţei dintre informaţiile furnizate de contabilitate
şi realitate.
b) Funcţia de stabilire a situaţiei nete şi a rezultatului exerciţiului.
c) Funcţia de calcul şi de evidenţă a stocurilor.
a) Funcţia de control a concordanţei dintre informaţiile furnizate de contabilitate
şi realitate
Există reglementări precise privind recepţia, depozitarea, gestionarea şi eliberarea
din gestiune a bunurilor economice, dar oricât de bine este organizată această activitate şi
oricât de bine este organizată şi ţinută contabilitatea elementelor patrimoniale, în anumite
situaţii pot apărea diferenţe între soldurile scriptice şi realitate (stabilită prin soldurile
faptice). Datele furnizate de contabilitate, de regulă, au un caracter relativ deoarece:
- bunurile economice suferă pe timpul transportului, manipulării şi depozitării
anumite modificări cantitative şi valorice. Aceste modificări se datorează unor factori
obiectivi şi subiectivi pe care contabilitatea nu le poate înregistra în momentul producerii
lor. Astfel, se înregistrează scăderi cantitative (perisabilităţi) datorită proprietăţilor
fizico-chimice ale elementelor, materiale care: se usucă, se sparg, se oxidează, se evaporă
etc. Unele bunuri îşi pierd parametrii calitativi datorită expirării termenului de garanţie,
depozitării necorespunzătoare etc. Alte bunuri cresc în greutate;
- în anumite gestiuni pot avea loc sustrageri, furturi, risipă, proastă gospodărire;
- unele date din documentele primare se pot omite cu ocazia înregistrării lor în
contabilitate sau se pot înregistra de mai multe ori, sau se înregistrează eronat, la altă
gestiune sau alt sortiment etc;
- personalul care gestionează bunurile dă dovadă de neglijenţă, confundă
sortimentele;
- unele comenzi în curs de execuţie se anulează datorită renunţării făcute de
beneficiari;
- uneori pot apărea cazuri de forţă majoră (calamităţi naturale, incendii etc).
Prin compararea situaţiei faptice, stabilită prin inventariere, cu situaţia scriptică
din contabilitate se stabilesc plusurile şi minusurile de inventar şi se iau măsuri în
vederea punerii de acord a situaţiei scriptice cu realitatea.
Tot cu ajutorul inventarierii se identifică bunurile inutilizabile, greu vandabile,
comenzi sistate, creanţe neîncasate etc, şi se iau măsuri pentru preîntâmpinarea apariţiei
sau limitarea pagubelor. Analizând cauzele care au dus la neîncasarea sau neplata la
termen a creanţelor şi obligaţiilor se iau măsuri pentru întărirea disciplinei decontărilor.
Pe baza inventarierii se estimează riscurile la care este supusă întreprinderea, se
stabileşte probabilitatea de încasare a creanţelor, se stabileşte valoarea de piaţă a
elementelor de active pe baza cărora se aplică principiul prudenţei.
b) Funcţia de stabilire a situaţiei nete şi a rezultatului exerciţiului Pe baza
inventarierii se definitivează situaţia netă a patrimoniului care se determină cu ajutorul
relaţiei:
SITUAŢIA NETĂ A ACTIVE DATORII
= –
PATRIMONIULUI (inventariate) (inventariate)
Dacă se face abstracţie de modificarea aportului proprietarului la capitalul social,
rezultatul net al exerciţiului se poate determina ca o variaţie a situaţiei nete, astfel:
REZULTATUL NET SITUAŢIA NETĂ SITUAŢIA NETĂ
= De la finele – De la începutul
exerciţiului exerciţiului
Prin inventariere se confirmă realitatea activelor patrimoniale şi a datoriilor în
vederea determinării corecte a situaţiei nete, a obligaţiilor fiscale şi a rezultatului net.
c) Funcţia de calcul şi de evidenţă a stocurilor, consumurilor şi vânzărilor
întreprinderile mici şi mijlocii pot utiliza pentru contabilitatea stocurilor metoda
inventarului intermitent. Această metodă presupune utilizarea conturilor de stocuri numai
la începutul şi sfârşitul lunii, iar intrările din cursul lunii se reflectă în conturile
corespunzătoare de cheltuieli. La finele fiecărei luni, pe baza inventarului, stocurile
existente în patrimoniu se reiau în conturile adecvate, care la începutul lunii următoare se
vor reflecta din nou în cheltuieli.
Aplicând această metodă la sfârşitul fiecărei luni, ieşirile din cursul lunii se
determină cu relaţia:
IEŞIRI DIN STOCURI INTRĂRI ÎN STOCURILE
DEPOZITE = INIŢIALE + CURSUL – FINALE
LUNII (de la inventar)
În condiţiile utilizării metodei inventarului intermitent, inventarierea lunară a
stocurilor este obligatorie şi stă la baza determinării cheltuielilor materiale şi a veniturilor
din producţia stocată.
Inventarierea este o lucrare complexă care se derulează în următoarele etape:
- pregătirea inventarierii;
- constatarea şi descrierea elementelor de active şi pasive supuse inventarierii;
- stabilirea şi înregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate.
Pregătirea inventarierii este etapa premergătoare etapei propriu-zise. În această
etapă se iau două categorii de măsuri şi anume: măsuri organizatorice şi contabile.
Printre lucrările de natură organizatorică menţionăm:
- Constituirea comisiei centrale de inventariere şi a unor subcomisii în funcţie de
numărul de gestiuni, pe baza unei decizii a conducătorului unităţii.
Comisia centrală de inventariere este formată din conducătorii diferitelor
compartimente şi are sarcini pe linia instruirii, supravegherii şi controlului întregii
activităţi de inventariere. Subcomisiile de inventariere sunt formate din două sau trei
persoane şi au sarcina să efectueze inventarierile propriu-zise şi să stabilească diferenţele;
- se sigilează căile de acces în gestiuni, cu excepţia locului în care începe
inventarierea;
- se cere gestionarului o declaraţie scrisă în care trebuie să precizeze: dacă are în
gestiune bunuri care nu aparţin acelei gestiuni; care sunt ultimele documente justificative
pe care le-a înregistrat în evidenţa operativă; dacă are şi alte documente neoperate sau
nepredate la contabilitate; dacă a primit sau a predat bunuri fără să se întocmească
documente justificative; dacă are cunoştinţă de eventualele plusuri sau lipsuri în gestiune;
- se sistează operaţiunile de intrare sau de ieşire ale bunurilor în şi din gestiune;
- se aranjează bunurile degradate separate de cele bune şi a celor primite în
custodie, spre reparare sau păstrare;
- se verifică dacă aparatele de măsură sunt în bună stare de funcţionare. Lucrările
de natură contabilă cuprind:
- asigurarea înregistrării tuturor tranzacţiilor în contabilitatea sintetică şi analitică
şi în evidenţa operativă;
- verificarea exactităţii înregistrărilor prin confruntarea informaţiilor din
contabilitate cu cele din evidenţa operativă prin întocmirea balanţelor de verificare
analitice şi cu balanţa de verificare sintetică întocmită înainte de inventariere;
- se ridică de la gestiuni toate evidenţele operative şi se vizează după ultima
operaţiune (benzi de la casele de marcat, fişe de magazine, rapoarte de gestiune etc).
Constatarea şi descrierea elementelor de active şi pasiv supuse inventarierii
Inventarierea propriu-zisă se realizează de către subcomisiile de inventariere la
locurile de păstrare a bunurilor iar constatările se înscriu în listele de inventariere. Listele
de inventariere se întocmesc separat pentru:
- fiecare loc de depozitare;
- fiecare gestiune aparţinătoare unităţii economice;
- fiecare categorie de bunuri din cadrul gestiunilor;
- bunurile aflate la angajaţi pentru folosinţă (scule, cazarment etc);
- bunurile care aparţin altor unităţi (închiriate, în consignaţie, date spre prelucrare
etc);
- bunuri necorespunzătoare din punct de vedere calitativ;
- bunuri fără mişcare, greu vandabile sau cu mişcare lentă.
Listele de inventariere se completează cu cerneală sau pix, fără spaţii libere, în
formularul tipizat cod 14-3-12/b.
Stabilirea stocului faptic se face prin numărare, cântărire, măsurare, calcule
tehnice, după caz. Bunurile aflate în ambalaje originale se despachetează numai prin
sondaj.
Lichidele şi materialele de masă (ciment, produse agricole şi produse de balastieră
etc.) se inventariază în funcţie de: volumul acestora (stabilit prin calcule tehnice),
densitatea şi compoziţia lor, stabilite pe baza probelor de laborator sau organoleptic.
Bunurile aparţinând altor unităţi (închiriate, leasing, în custodie, spre prelucrare,
în consignaţie etc.) se înscriu în liste de inventariere separate şi un exemplar din acestea
se trimite proprietarului, care este invitat să confirme realitatea datelor respective.
Neconfirmarea realităţii şi concordanţei datelor din aceste liste, în termen de cinci zile,
presupune recunoaşterea lor.
Disponibilităţile aflate în conturi la bănci se inventariază prin confruntarea
soldurilor din extrasele de cont emise de bănci cu cele din contabilitate. În acest scop,
extrasele de cont emise pentru ultima zi a anului trebuie să poarte ştampila oficială a
băncii. În acelaşi timp şi băncile au obligaţia să solicite beneficiarilor confirmarea
soldurilor pe baza „Extrasului de cont” (formularul 16-4-3 ).
Imobilizările necorporale şi imobilizările corporale se inventariază prin verificarea
titlurilor de proprietate şi prin constatarea existenţei şi stării lor.
Producţia în curs, investiţiile cu forţe proprii, reparaţiile neterminate, se
inventariază prin descrierea gradului de execuţie sau a stadiului de prelucrare şi prin
stabilirea valorii acestora pe baza documentaţiei tehnice şi a datelor din contabilitate.
Creanţele faţă de terţi, obligaţiile faţă de furnizori şi celelalte active şi pasive
patrimoniale se inventariază prin verificarea soldurilor scriptice şi prin confirmarea
soldurilor de către terţi, pe baza „Extrasului de cont” (formular 14-6-3) remis terţilor sau
prin punctaje reciproce. Nu este obligatorie confirmarea creanţelor curente, care au o
vechime mai mică de şase luni şi care au o pondere de până la 1% în total creanţe.
Listele de inventariere, cod 14-3-12/b, odată întocmite, sunt supuse unei
„prelucrări”, în sensul comparării stocurilor (inventarului faptic) consemnate în acestea,
la locurile de depozitare, cu stocurile scriptice din contabilitate. În cadrul acestei
„prelucrări”, toate poziţiile la care se constată diferenţe, generate fie de plusuri sau
minusuri cantitative, fie de preţuri actuale (ale pieţei) mai mici decât costurile istorice
(valoarea de intrare in patrimoniu) se extrag şi se consemnează în „Lista de inventariere”,
cod 14-3-12.
Rezultatele inventarierii se înscriu de comisia de inventariere într-un proces
verbal.
Propunerile cuprinse în procesul verbal al comisiei de inventariere se prezintă, în
termen de trei zile de la data încheierii operaţiunilor de inventariere, administratorului
întreprinderii. Acesta, cu avizul compartimentului juridic decide, în termen de cel mult
cinci zile, asupra modului de soluţionare a propunerilor făcute, cu respectarea
dispoziţiilor legale.
Anual rezultatele inventarierii generale a patrimoniului, după reflectarea în
contabilitate şi în balanţa de verificare, se centralizează în „Registrul inventar”.
„Registrul inventar” (cod 14-1-2) este un document contabil obligatoriu, de înregistrare
anuală şi de grupare a rezultatelor inventarierii patrimoniului.

Înregistrarea diferenţelor de inventar


Propunerile formulate de către comisiile de inventariere în procesele verbale de
inventariere servesc compartimentului de contabilitate pentru punerea de acord a datelor
din contabilitate cu realitatea constatată şi consemnată în listele de inventar.
Plusurile şi minusurile constatate la sortimentele confundabile între ele se pot
compensa dacă privesc aceeaşi gestiune şi aceeaşi perioadă.
Plusurile constatate la inventariere se înregistrează ca o creştere a activelor prin
debitarea conturilor de activ astfel:
- plusurile de imobilizări necorporale şi corporale:
% = 131 „Subvenţii pentru investiţii”
203 „Cheltuieli de dezvoltare”
205 „Concesiuni, brevete, licenţe,
mărci comerciale şi alte drepturi şi
valori similare”
211 „Terenuri şi amenajări de
terenuri”
212 „Construcţii”
213 „Instalaţii tehnice, mijloace de
transport, animale şi plantaţii”
214 Mobilier, aparatură birotică,
echipamente de protecţie a valorilor
umane şi materiale şi alte active
corporale”
- plusurile de stocuri:
 plusuri de materii prime
301 „Materii prime” = 601 „Cheltuieli cu materiile
prime”
- plus de materiale consumabile
302 „Materiale consumabile” = 602 „Cheltuieli cu materiale
consumabile”
 plus de materiale de natura obiectelor de inventar
303 „Materiale de natura obiectelor = 603 „Cheltuieli privind materiale
de inventar” de natura obiectelor de inventar”
 plus de produse finite
345 „Mărfuri” = 711 „Variaţia stocurilor”
 plus de mărfuri
371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile”
 plus de ambalaje
381 „Ambalaje” = 608 „Cheltuieli privind
ambalajele”
Înregistrarea plusurilor de stocuri în creditul conturilor de cheltuieli, denaturează
rulajul acestora şi ca urmare se recomandă stornarea consumului acestora.
Lipsurile constatate la inventariere se tratează diferit în funcţie de cauzele acestor
lipsuri. Astfel, dacă sunt lipsuri neimputabile (pentru care nu se face nimeni vinovat), sau
imputabile.
- în cazul lipsurilor neimputabile se înregistrează scoaterea din evidenţă sau
descărcarea gestiunii.
 pentru imobilizări corporale amortizate integral
281 „Amortizări privind imobilizările = 213 „Instalaţii tehnice, mijloace
corporale” de transport, animale şi plantaţii”
 pentru imobilizări corporale neamortizate integral
% = 213 „Instalaţii tehnice, mijloace
de transport, animale şi plantaţii”
281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”
6583 „Cheltuieli privind activele
cedate şi alte operaţii de capital”
 pentru imobilizări corporale neamortizate integral dar sunt lipsa din cauza
calamităţilor naturale
% = 213 „Instalaţii tehnice, mijloace
de transport, animale şi plantaţii”
281 .Amortizări privind imobilizările
corporale”
671 „Cheltuieli privind calamităţile şi
alte evenimente extraordinare”
Dacă sunt alte imobilizări corporale, se utilizează conturile adecvate de
imobilizări şi respectiv de amortizări.
Lipsurile neimputabile a stocurilor apar în principal ca urmare a perisabilităţilor
admise şi a calamităţilor naturale. În cazul perisabilităţilor admise se înregistrează ca o
descărcare de gestiune prin creditarea conturilor de stocuri şi debitarea conturilor de
cheltuieli aferente.
Spre exemplu, pentru materii prime:
601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime”
În cazul lipsurilor cauzate de calamităţi naturale se debitează contul 671
„Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare” în corespondenţă cu
creditul conturilor de stocuri.
Fac excepţie de la cele de mai sus, produsele finite care se înregistrează cu
formula contabilă:
711 „Variaţia stocurilor” = 345 „Produse finite”
- în cazul lipsurilor imputabile se înregistrează mai întâi descărcarea gestiunii de
active şi apoi se face imputarea vinovaţilor la costul de achiziţie a imobilizărilor şi
stocurilor lipsă la inventar.
 imputarea angajaţilor
4282 „Alte creanţe în legătură cu = %
personalul”
(461 „Debitori diverşi” pentru 7581 „Venituri din despăgubiri,
imputarea terţilor) amenzi şi penalităţi”
4427 „TVA colectată”

9.3.5. Efectuarea operaţiunilor de delimitare în timp a cheltuielilor şi


veniturilor
Delimitarea în timp a cheltuielilor şi veniturilor este impusă de aplicarea
principiului independenţei exerciţiilor financiare care presupune determinarea corectă a
rezultatului exerciţiului. Astfel, acest principiu impune ca toate operaţiile economice care
au avut loc într-un exerciţiu financiar să fie reflectate în contabilitatea acelui exerciţiu.
Dar există operaţii economice care se efectuează într-un exerciţiu financiar şi se referă la
exerciţiile financiare viitoare. Aşa este cazul cheltuielilor şi veniturilor înregistrate în
avans.
Atât în cazul cheltuielilor cât şi a veniturilor, apar doua categorii de înregistrări în
contabilitate şi anume:
- separarea cheltuielilor şi veniturilor ce au fost efectuate în perioada curentă, dar
care privesc perioada viitoare, prin majorarea cheltuielilor (veniturilor) în avans;
- separarea cheltuielilor şi veniturilor care au fost efectuate în perioada
anterioară, dar care se referă la exerciţiul curent prin diminuarea cheltuielilor (veniturilor)
înregistrate în avans şi majorarea cheltuielilor (veniturilor) corespunzătoare;

9.3.6. Determinarea rezultatelor exerciţiului şi repartizarea acestuia


Rezultatul exerciţiului financiar se determină anual după închiderea tuturor
conturilor de cheltuieli şi venituri aplicând metoda economică de calcul făcând diferenţa
dintre total venituri şi total cheltuieli aferente exerciţiului respectiv. Acest rezultat
financiar se determină în Contul de profit şi pierdere.
Menţionam că în situaţia în care au fost efectuate înregistrări contabile prin
debitarea conturilor de venituri sau creditarea conturilor de cheltuieli (în cazul operaţiilor
economice de asociere în participare sau corectări de înregistrări eronate) se au în vedere
soldurile conturilor de venituri şi cheltuieli înainte de a închide conturile, în
corespondenţă cu contul 121 „Profit şi pierdere” cumulate de la începutul anului.

9.3.7. Stabilirea rulajelor lunare în registrul jurnal şi în cartea mare


Aşa după cum se cunoaşte, pe baza documentelor justificative în care sunt
consemnate operaţiile economico-financiare se face contarea acestor operaţii, după care
se înregistrează în evidenţa cronologică şi sistematică.
Evidenţa cronologică se realizează cu ajutorul Registrului jurnal unde se înscriu
toate formulele contabile întocmite, pe baza documentelor justificative, în ordinea în care
au avut loc în timp, cronologic. Această evidenţă cronologică nu are în vedere nici un
criteriu de grupare în afară de timp. În registrul jurnal, la sfârşitul fiecărei luni se
totalizează sumele debitoare şi creditoare care reprezintă rulajul lunii respective. Aceste
rulaje trebuie să corespundă cu rulajele lunii respective din balanţa de verificare sintetică
a aceleiaşi luni.
La finele anului se procedează în felul următor:
- se totalizează provizoriu sumele din Registrul jurnal, care se compară cu rulajul
din balanţa de verificare întocmită înainte de inventariere;
- după efectuarea inventarierii, dacă există diferenţe de inventar, acestea se
înregistrează în Registrul jurnal pe luna decembrie după care se totalizează, sumele
reprezentând rulajul lunii decembrie care trebuie să fie egal cu rulajul din balanţa de
verificare definitivă.
Cartea-mare reprezintă formularul utilizat pentru evidenţa sistematică, respectiv
pentru conturile sintetice. La finele anului, după înregistrarea diferenţelor de inventar se
totalizează rulajele, total sume şi se determină soldul final al conturilor sintetice.
Totalizarea unor elemente ale conturilor sintetice se face şi în funcţie de formularul
utilizat de întreprindere: Cartea mare, maestru-şah, Cartea mare pe jurnale, sau alte tipuri
de formulare permise de normele contabile româneşti.
9.3.8. Întocmirea balanţei de verificare definitive
În vederea realizării unei alte funcţii a balanţei de verificare „legătura dintre
conturi şi bilanţ” se întocmeşte balanţa de verificare definitivă a conturilor sintetice (în
practică i se mai spune ultima balanţă de verificare). Pentru întocmirea acestei balanţe se
utilizează formatul de balanţă de verificare cu patru serii de egalităţi, cerută de altfel şi de
organismele fiscale.
Această balanţă de verificare va sta la baza întocmirii bilanţului şi a contului de
profit şi pierdere.

9.4. ÎNTOCMIREA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE


Situaţiile financiare anuale se întocmesc pentru un exerciţiu financiar a cărui
durată este de 12 luni care, de regulă, coincide cu anul calendaristic. Exerciţiul financiar
poate fi diferit de anul calendaristic:
a) pentru sucursalele cu sediul în România, care aparţin unei persoane juridice
străine, cu excepţia instituţiilor de credit, entităţilor autorizate de Comisia Naţională a
Valorilor Mobiliare şi societăţilor de asigurare, dacă exerciţiul financiar diferă pentru
societate;
b) pentru filialele consolidate ale societăţii-mamă, precum şi pentru filialele
filialelor, cu excepţia instituţiilor de credit, entităţilor autorizate de Comisia Naţională a
Valorilor Mobiliare şi societăţilor de asigurare, dacă exerciţiul financiar diferă pentru
societatea-mamă.
Exerciţiul financiar al unităţilor nou-înfiinţate începe la data înfiinţării, potrivit
legii.
Exerciţiul financiar al unei persoane juridice care se lichidează începe la data
încheierii exerciţiului financiar anterior şi se încheie în ziua precedentă datei când începe
lichidarea. Perioada de lichidare este considerată un exerciţiu financiar, indiferent de
durata sa.
Situaţiile financiare anuale consolidate ale unei societăţi-mamă se întocmesc
pentru acelaşi exerciţiu financiar aplicabil situaţiilor financiare anuale ale societăţii-
mamă.
Bilanţul se întocmeşte pe baza soldurilor finale stabilite în balanţa de verificare
definitivă a conturilor sintetice.
Completarea posturilor (rubricilor) din bilanţ se poate face fie prin prelucrarea
directă a soldurilor unor conturi care reprezintă un singur post de bilanţ, spre exemplu:
- cheltuieli în avans;
- subvenţii pentru investiţii;
- capital subscris vărsat,
fie prin prelucrarea mai multor solduri ale conturilor, respectiv însumarea
algebrică a acestora (fie prin adunare fie prin scădere). Pentru transformarea sumelor din
lei în mii lei se aplică regulile de rotunjire a băncilor şi anume: tot ce este cifră de la 5
inclusiv se rotunjeşte în plus iar, de la 4 inclusiv în minus (ex. 145.560.lei, devine 146
mii lei).
După cum se poate vedea din formularul de bilanţ, toţi indicatorii se referă la
începutul anului şi la sfârşitul anului. Soldurile de la începutul anului se preiau identic din
bilanţul încheiat la finele anului precedent, respectiv soldurile finale devin în anul curent
solduri iniţiale. Astfel se aplica principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere.
Soldurile finale ale exerciţiului curent se determină aşa cum s-a prezentat mai sus.
Tot în formularul de bilanţ există date de identificare ale fiecărei întreprinderi care sunt
obligatorii de întocmit.
Contul de profit şi pierdere se întocmeşte pe baza rulajelor cumulate de la
începutul anului a conturilor de cheltuieli şi venituri. Aşa după cum se poate observa din
formularul prezentat în subcap 9.2 se calculează ca diferenţa dintre venituri şi cheltuieli
următorii indicatori de rezultate financiare:
1. rezultatul din exploatare;
2. rezultatul financiar;
3. rezultatul curent;
4. rezultatul extraordinar;
5. rezultatul brut;
6. rezultatul net al exerciţiului financiar.
Aceşti indicatori se calculează pentru exerciţiul încheiat iar pentru exerciţiul
precedent se preia din formularul din anul trecut.

Reguli comune de întocmire, pentru bilanţ şi contul de profit şi pierdere


Atât bilanţul cât şi contul de profit şi pierdere trebuie să prezinte obligatoriu
posturile prezentate în formularele tipizate.
Structura bilanţului şi a contului de profit şi pierdere, în special în ceea ce priveşte
formatul obligatoriu, nu poate fi modificată de la un exerciţiu la altul.
Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat în bilanţ sau în contul de profit şi
pierdere al unei întreprinderi, valoarea corespunzătoare pentru exerciţiul financiar
precedent trebuie prezentată într-o coloană separată.
In situaţia în care valorile corespunzătoare exerciţiului financiar curent şi
precedent, înscrise în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere, nu sunt comparabile, cele
aferente exerciţiului precedent trebuie recalculate şi prezentate corespunzător în notele
explicative. In acest scop trebuie prezentate rezultatele recalculării, motivele pentru care
a fost făcută şi modalitatea de efectuare a acesteia.
Nu se pot menţine în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere acele posturi sau
elemente pentru care nu există valori atât în exerciţiul financiar curent cât şi în cel
precedent.
Nota explicativă (cod 30) aşa cum se prezintă în subcapitolul 9.2 cuprinde trei
părţi distincte
I. Date privind rezultatul înregistrat, unde se înscriu numărul de unităţi
care au înregistrat profit sau pierdere cu sumele respective tot în mii lei.
II. Date privind plăţile restante, cuprind toate datoriile la 31 decembrie a
anului
de raportare care se separă pentru activitatea curentă şi cea de investiţii.
III. Numărul mediu de salariaţi din anul precedent şi anul curent, calculat cu
ajutorul mediei aritmetice ponderate.
Situaţia activelor imobilizate (cod 40) cuprinde existenţa şi mişcarea activelor
imobilizate la valori brute (valori de intrare în patrimoniu) în cursul exerciţiului financiar,
situaţia amortizării acestor active şi a provizioanelor pentru depreciere.
Această anexă se întocmeşte pe baza balanţei de verificare a conturilor sintetice şi
serveşte la determinarea valorilor nete contabile prezentate în bilanţ.
Toate componentele situaţiilor financiare anuale simplificate se semnează de
administratori şi de către persoanele abilitate de lege să le întocmească.
Administratorii sau alte persoane care au obligaţia gestionării întreprinderilor
trebuie să redacteze o declaraţie scrisă prin care îşi asumă răspunderea pentru întocmirea
situaţiilor financiare anuale şi confirmă că:
a) politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt în
conformitate cu reglementările contabile aplicabile;
b) situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare,
performanţei financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată;
c) persoana juridică îşi desfăşoară activitatea în condiţii de continuitate.
Situaţiile financiare anuale constituie un tot unitar şi sunt însoţite de raportul
administratorilor.
Persoanele juridice care organizează contabilitatea în partidă dublă trebuie să
publice situaţiile financiare anuale. Fac obiectul publicării situaţiile financiare anuale,
raportul administratorilor şi raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori, după caz.
Pentru asigurarea informaţiilor destinate sistemului instituţional al statului, un
exemplar al situaţiilor financiare anuale se depune la direcţia generală a finanţelor publice
judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti.
Situaţiile financiare anuale se păstrează timp de 50 de ani.

CAP. 10/11. SITUAŢIILE FINANICARE ANUALE

11.1 Importanţa, rolul şi funcţiile situaţiilor financiare

Obiectivul principal al contabilităţii financiare este furnizarea de informaţiicare să


asigure o imagine fidelă asupra poziţiei financiare, performanţele financiare şi
modificărilor poziţiei financiare ale entităţii în scopul utilizării acestor informaţii de către
utilizatorii interni şi externi, în vederea fundamentării unor decizii economice. Pentru
realizarea acestui obiectiv, este necesar ca lucrările curente de contabilitate să se
sintetizeze periodic în informaţii generalizate, relevante pentru caracterizarea activităţii
într-o anumită perioadă de timp. Aceast obiectiv este îndeplinit prin întocmirea
documentelor de sinteză contabilă.
Prin OMFP 1752/17.11.2005, s-a adoptat formularea de „Situaţii financiare
anuale” care trebuie întocmite în mod obligatoriu de către toate persoanele juridice cu sau
fără scop lucrativ.

11.2. Structura situaţiilor finaicare anuale

Structura situaţiilor financiare anuale care trebuie întocmite de către persoanel


juridice diferă în funcţie de mărimea acestora. Astfel, persoanle care, la încheierea
exerciţiului financiar, depăşesc limitele a două dintre următoarele criterii:
- cifra de afaceri: 7,3 milioane euro;
- total active: 3,65 milioane euro;
- nr. mediu de salariaţi: 50.

Întocmesc „Situaţii financiare anuale” care se compun din:


• Bilanţ
• Cont de profit şi pierdere
• Situaţia modificărilor capitalului propriu
• Situaţia fluxurilor de trezorerie
• Note explicative, la Situaţiile financiare anuale.

Situaţiile financiare anuale întocmit de entităţi economice care depăşesc limitele a


două din criteriile de mărime menţionate mai sus sunt auditate potrivit legii.

Persoanele juridice care nu îndeplinesc limitele a două din criteriile de mărime


menţionate mai sus, întocmesc „Situaţiile finanicare anuale simplificate” care cuprind:
• Bilanţ prescurtat
• Cont de profit şi pierdere
• Note explicative.
Opţional, ele pot întocmi Situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau Situaţia
fluxurilor de trezorie.

Persoanele juridice vor trece în cealaltă categorie numai dacă în două exerciţii
financiare consecutive nu se încadrează în limitele existente privind cele trei criterii
menţionate mai sus.

Situaţiile financiare anuale simplificate sunt verificate potrivit legii.

Situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o Declaraţie scrisă de asumare a


răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situaţiilor financiare
anuale în acord cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV – a a CEE.

Situaţiile financiare anuale constituie un tot unitar şi vor fi însoţite de Raportul


administratorilor.

BILANŢUL

Bilanţul este documentul contabil de sinteză componentă de bază a situaţiilor


financiare prin care se prezintă ansamblul elementelor de activ, datorii şi capital
propriu ale entităţii la sfârşitul exerciţiului financiar, precum şi în cazul fuziunii,
divizării sau încetării activităţii.

Activul patrimonial cuprinde elemente concrete de avere ale entităţii, iar datoriile
şi capitalul propriu, sursele de procurare ale averii.
Actvul reprezintă forma materială a patrimoniului iar datoriile şi capitalul propriu,
forma abstractă a acestuia.
Elementele de activ se ordonează în bilanţ după natură şi lichiditate, iar datoriile
şi capitalul propriu, după natură şi exigibilitate.
Bilanţul contabil are un rol deosebit atât în teoria, cât şi în practica contabilă.
Bilanţul traduce în practică unul dintre principiile de bază ale contabilităţii în partidă
dublă: dubla reprezentarea prin care elementele patrimoniale sunt reflectate atât sub
aspectul componenţei materiale cât şi sub aspectul surselor de provenieinţă. Sub
aspect practic, bilanţul reprezintă o sursă de informaţii pentru cei ce doresc să ia
decizii.

Conform reglementărilor contabile actuale:


• un activ reprezintă:
- o resursă controlată de entitate, ca rezultat al unor evenimente trecute;
- de la care se aşteaptă să genereze beneficii economcie viitoare şi
- al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil.

• o datorie reprezintă:
- o obligaţie actuală a entităţii, care decurge din evenimente trecute şi
- prin decontarea căreia se aşteptă să rezulte o ieşire de resurse care
încorporează beneficii economice.

• capitalurile proprii reprezintă:


- interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în activele unei entităţi
- după deducerea tuturor datoriilor sale.

Funcţiile bilaţului contabil sunt:

• Funcţia de generalizare a informaţiilor contabile


În bilanţ, datele preluate din conturi se grupează şi se sistematizează după anumite
criterii, obţinându-se o centralizare şi generaţizare a informaţiilor atât la nivel de entitate,
cât şi la nivelul tuturor treptelor organizatorice ale economiei naţionale.

• Funcţia de informare

Bilanţul contabil asigură culegerea, înregistrarea, prelucrarea şi generalizarea


informaţiilor contabile, care sunt necesare atât managemnetului cât şi altor persoane
fizice şi juridice interesate(salariaţi, acţionari, organe fiscale etc.)

• Funcţia de analiză
Pe baza informaţiilor din bilanţ se determină indicatorii economco-financiari, prin
intermediul cărora se poate stabuili un diagnostic al situaţiei financiare şi a rentabilităţii
entităţii.

Potrivit OMFP nr. 1752/2005, în România se întocmeşte schema verticală de bilanţ care
ordonează structurile patromoniale în active, datorii şi capital propriu, pentru a pune în
evidenţă doi indicatori, respectiv:
SITUAŢIA NETĂ = ACTIVE – DATORII faţă de terţi
Schema verticală de bilanţ reprezintă o viziune pragmatică asupra prezentării periodice a
patrimoniului, pentru că pune înm mod explicit în evidenţă 2 indicatori:
a) Fondul de rulment, claculat ca diferenţă între active circulante şi obligaţii nete;
b) Poziţia financiară netă curentă, care se determină în bilanţ, ca diferenţă între total
active şi obligaţii curente.

Schematic bilanţul vertical se poate prezenta astfel:

DENUMIREA ELEMENTELOR SOLD LA:


Începutul Sfârşitul
exerciţiului exerciţiului
A. ACTIVE IMOBILIZATE
B. ACTIVE CIRCULANTE
C. Cheltuieli în avans
D. DATORII PE TERMEN SCURT
E. ACTIVE CIRCULANTE – DATORII (B+C-D-J)
F. ACTIVE – DATORII CURENTE (A+E-I)
G. DATORII PE TERMEN LUNG
H. Provizioane
I. Subvenţii pentru investiţii
J. venituri în avans
K. CAPITAL ŞI REZERVE

În acest tip de bilanţ, elementele de activ sunt prezentate de la cele cu cel mai mic
grad de lichiditate(active imobilizate
Iar la sfârşit, activele cu lichiditate maximă(casa şi conturi la bănci).
Elementele de pasiv sunt structurate în ordinea descrescătoare a exigibilităţii lor,
prezentându-se mai întâi pasivele cu termenul cel mai mic de exibilitate(datorii care
trebuie plătite într-o perioadă mai mică de un an), iar la sfârşit pasivele cu termenul
cel mai mare de exibilitate(capital şi rezerve).

Informaţia contabilă din bilanţul vertical se structurează pe 3 nivele şi anume:


I. Grupa – are sfera cea mai largă, grupându-se elementele patrimoniale după
caracteristici generale. Grupa se utilizează în bilanţ cu majuscule latine.
II. Capitolul – detaliază grupa după criterii mai analitice şi se simbolizează în
bilanţ cu cifre romane.
III. Postul – este ultimul treaptă de detaliere a informaţiei în bilanţ, find
simbolizată cu cifre arabe.

NOTE EXPLICATIVE LA SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE

Notele explicative la situaţiile financiare anuale conţin informaţii suplimentare,


relevante pentru necesităţile utilizatorilor privind elementele cele mai semnificative.
Ca urmare, entităţile stabilesc formatul notelor explicative, cu condiţia prezentării
cel puţin a informaţiilor solicitate.
Exemple de note explicative:
1. Active imobilizate
2. Provizioane
3. Repartizarea profitului
4. Analiza rezultatului din exploatare
5. Situaţia creanţelor şi datoriilor
6. Principii, politici şi metode contabile
7. Participaţii şi surse de finanţare
8. Informaţii privind salariaţii şi membrii organelor de administraţie, conducere şi
de supraveghere
9. Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari
10. Alte informaţii

Nota 1. Active imobilizate

În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare a elementelor de natura


cheltuielilor de dezvoltare depăşeşte cinci ani, aceasta trebuie prezentată în notele
explicative, împreună cu motivele care au determinat-o.
În cazul fondului comercial amortizat într-o perioadă de peste cinci ani, această
perioadă nu trebuie să depăşească durata de utilizare economică a activului şi trebuie să
fie prezentată şi justificată în notele explicative.
Nota 2. Provizioane (model –nu este prezentat ca tabel)

Nota 3. Repartizarea profitului(model-nu este prezentat ca tabel)

Nota 4. Analiza rezultatului din exploatare (model-nu este prezentat ca tabel)

Nota 5. Situaţia creanţelor şi datoriilor (model-nu este prezentat ca tabel)


a) clauzele legate de achitarea datoriilor şi rata dobânzii aferente împrumuturilor;
b) datoriile pentru care s-au depus garanţii sau au fost efectuate ipotecări:
- valoarea datoriei;
- valoarea şi natura garanţiilor;
c) valoarea obligaţiilor pentru care s-au constituit provizioane;
d) valoarea obligaţiilor privind plata pensiilor.

Nota 6. Principii, politici şi metode contabile

Se vor prezenta:
a) Reglementările contabile aplicate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare
anuale.
b) Abaterile de la principiile şi politicile contabile, metodele de evaluare şi de la alte
prevederi din reglementările contabile, menţionându-se:
- natura;
- motivele;
- evaluarea efectului asupra activelor şi datoriilor, poziţiei financiare şi a
profitului sau pierderii.
c) Dacă valorile prezentate în situaţiile financiare nu sunt comparabile, absenţa
comparabilităţii trebuie prezentată în notele explicative, însoţită de comentarii relevante.
d) Valoarea reziduală pentru imobilizări stabilită în situaţia în care nu se cunoaşte preţul
de achiziţie sau costul de producţie al acesteia.
e) Suma dobânzilor incluse în costul activelor imobilizate şi circulante cu ciclu lung de
fabricaţie.
f) În cazul reevaluării imobilizărilor corporale:
- elementele supuse reevaluării, precum şi metodele prin care sunt determinate
valorile rezultate în urma reevaluării;
- valoarea la cost istoric a imobilizărilor reevaluate;
- tratamentul în scop fiscal al rezervei din reevaluare;
- modificările rezervei din reevaluare:
- valoarea rezervei din reevaluare la începutul exerciţiului financiar;
- diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul
exerciţiului financiar;
- sumele capitalizate sau transferate într-un alt mod din rezerva din reevaluare în
cursul exerciţiului financiar, prezentându-se natura oricărui astfel de transfer, cu
respectarea legislaţiei în vigoare;
- valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar.
g) Dacă activele fac obiectul ajustărilor excepţionale de valoare exclusiv în scop fiscal,
suma ajustărilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate în
notele explicative.
h) Dacă valoarea prezentată în bilanţ, rezultată după aplicarea metodelor FIFO, CMP sau
LIFO, diferă în mod semnificativ, la data bilanţului, de valoarea determinată pe baza
ultimei valori de piaţă cunoscute înainte de data bilanţului, valoarea acestei diferenţe
trebuie prezentată în notele explicative ca total, pe categorii de active fungibile.

Nota 7. Participaţii şi surse de finanţare

Se vor prezenta următoarele informaţii:


a) se menţionează existenţa oricăror certificate de participare, valori mobiliare,
obligaţiuni convertibile, cu prezentarea informaţiilor cerute în Subsecţiunea 8.2;
b) capital social subscris/patrimoniul entităţii;
c) numărul şi valoarea totală a fiecărui tip de acţiuni emise, menţionându-se dacă au fost
integral vărsate şi, după caz, numărul acţiunilor pentru care s-a cerut, fără rezultat,
efectuarea vărsămintelor;
d) acţiuni răscumpărabile:
- data cea mai apropiată şi data limită de răscumpărare;
- caracterul obligatoriu sau neobligatoriu al răscumpărării;
- valoarea eventualei prime de răscumpărare;
e) acţiuni emise în timpul exerciţiului financiar:
- tipul de acţiuni;
- număr de acţiuni emise;
- valoarea nominală totală şi valoarea încasată la distribuire;
- drepturi legate de distribuţie:
- numărul, descrierea şi valoarea acţiunilor corespunzătoare;
- perioada de exercitare a drepturilor;
- preţul plătit pentru acţiunile distribuite;
f) obligaţiuni emise:
- tipul obligaţiunilor emise;
- valoarea emisă şi suma primită pentru fiecare tip de obligaţiuni;
- obligaţiuni emise de entitate, deţinute de o persoană nominalizată sau
împuternicită de aceasta:
- valoarea nominală;
- valoarea înregistrată în momentul plăţii.

Nota 8. Informaţii privind salariaţii şi membrii organelor de administraţie, conducere


şi de supraveghere

Se vor face menţiuni cu privire la:


a) indemnizaţiile acordate membrilor organelor de administraţie, conducere şi de
supraveghere;
b) obligaţiile contractuale cu privire la plata pensiilor către foştii membri ai organelor de
administraţie, conducere şi supraveghere, indicându-se valoarea totală a angajamentelor
pentru fiecare categorie.
c) valoarea avansurilor şi a creditelor acordate membrilor organelor de administraţie,
conducere şi de supraveghere în timpul exerciţiului:
- rata dobânzii;
- principalele clauze ale creditului;
- suma rambursată până la acea dată;
- obligaţii viitoare de genul garanţiilor asumate de entitate în numele acestora;
d) salariaţi:
- număr mediu, cu defalcarea pe fiecare categorie;
- salarii plătite sau de plătit, aferente exerciţiului;
- cheltuieli cu asigurările sociale;
- alte cheltuieli cu contribuţiile pentru pensii.

Nota 9. Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari

1. Indicatori de lichiditate:
a) Indicatorul lichidităţii curente Active curente
=
(Indicatorul capitalului circulant) Datorii curente
- valoarea recomandată acceptabilă - în jurul valorii de 2;
- oferă garanţia acoperirii datoriilor curente din activele curente.
b) Indicatorul lichidităţii imediate Active curente – Stocuri
=
(Indicatorul test acid) Datorii curente
Dacă valoarea indicatorului este mai mare decât 1, există garanţia acoperirii datoriilor
curente, iar dacă valoarea acestuia este cu mult mai mică decât 1, există grave dificultăţi
de achitare a datoriilor scadente.
2. Indicatori de risc:
a) Indicatorul gradului de îndatorare – exprimă ponderea creditelor pe termen
lung(capitalul împrumutat) în capitalul propriu sau în capitalul angajat(capitalul
propriu + capital împrumutat).

Capital împrumutat Capital împrumutat


Grad de îndatorare = ×100 sau ×100
Capital propriu Capital angajat
unde:
- capital împrumutat = credite peste un an;
- capital angajat = capital împrumutat + capital propriu.
b) Indicatorul privind acoperirea dobânzilor - determină de câte ori entitatea poate achita
cheltuielile cu dobânda. Cu cât valoarea indicatorului este mai mică, cu atât poziţia
entităţii este considerată mai riscantă.
Profit înaintea plăţii dobânzii şi impozitului pe
profit = Număr de ori
Cheltuieli cu dobândă

3. Indicatori de activitate (indicatori de gestiune) - furnizează informaţii cu privire la:


Viteza de intrare sau de ieşire a fluxurilor de trezorerie ale entităţii;

- Capacitatea entităţii de a controla capitalul circulant şi activităţile comerciale de bază


ale entităţii;
- Viteza de rotaţie a stocurilor (rulajul stocurilor) - aproximează de câte ori stocul a
fost rulat de-a lungul exerciţiului financiar

a) Viteza de rotaţie a stocurilor(rulajul stocurilor) =


Costul vânzărilor
= Număr de ori
Stoc mediu
sau
Număr de zile de stocare – indică numărul de zile în care bunurile sunt stocate în unitate
Stoc mediu
× 365
Costul vânzărilor

b) Viteza de rotaţie a debitelor-clienţi

- calculează eficacitatea entităţii în colectarea creanţelor sale;


- exprimă numărul de zile până la data la care debitorii îşi achită datoriile către entitate:
Stoc mediu clienţi
× 365
Cifra de afaceri
O valoare în creştere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul
creditului acordat clienţilor şi, în consecinţă, creanţe mai greu de încasat (clienţi rău
platnici).
c) Viteza de rotaţie a creditelor-furnizor - aproximează numărul de zile de creditare pe
care entitatea îl obţine de la furnizorii săi. În mod ideal ar trebui să includă doar creditorii
comerciali.
Sold mediu furnizori
× 365
Achiziţii de bunuri (fără servicii)
unde pentru aproximarea achiziţiilor se poate utiliza costul vânzărilor sau cifra de afaceri.

d) Viteza de rotaţie a activelor imobilizate - evaluează eficacitatea managementului


activelor imobilizate prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumită
cantitate de active imobilizate
Cifra de afaceri
Active imobilizate

- Viteza de rotaţie a activelor totale


Cifra de afaceri
Total active

4. Indicatori de profitabilitate - exprimă eficienţa entităţii în realizarea de profit din


resursele disponibile:

a) Rentabilitatea capitalului angajat - reprezintă profitul pe care îl obţine entitatea din


banii investiţi în afacere:
Profit înaintea plăţii dobânzii şi impozitului pe profit
Capital angajat
unde capitalul angajat se referă la banii investiţi în entitate atât de către acţionari, cât şi de
creditorii pe termen lung, şi include capitalul propriu şi datoriile pe termen lung sau
active totale minus datorii curente.

b) Marja brută din vânzări


Profitul brut din vânzări
× 100
Cifra de afaceri

O scădere a procentului poate scoate în evidenţă faptul că entitatea nu este


capabilă să îşi controleze costurile de producţie sau să obţină preţul de vânzare optim.

Nota 10. Alte informaţii

Se prezintă:
a) Informaţii cu privire la prezentarea entităţii raportoare, potrivit Subsecţiunii 8.2.
b) Informaţii privind relaţiile entităţii cu filiale, entităţile asociate sau cu alte entităţi în
care se deţin participaţii, cerute potrivit Subsecţiunii 8.2.
c) Bazele de conversie utilizate pentru exprimarea în moneda naţională a elementelor de
activ şi de pasiv, a veniturilor şi cheltuielilor evidenţiate iniţial într-o monedă străină.
d) Informaţii referitoare la impozitul pe profit:
- proporţia în care impozitul pe profit afectează rezultatul din activitatea curentă şi
rezultatul din activitatea extraordinară;
- reconcilierea dintre rezultatul exerciţiului şi rezultatul fiscal, aşa cum este
prezentat în declaraţia de impozit;
- măsura în care calcularea profitului sau pierderii exerciţiului financiar a fost
afectată de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la principiile contabile
generale şi regulile contabile de evaluare, a fost efectuată în exerciţiul financiar curent
sau într-un exerciţiu financiar precedent în vederea obţinerii de facilităţi fiscale;
- impozitul pe profit rămas de plată.
e) Cifra de afaceri:
- prezentarea acesteia pe segmente de activităţi şi pe pieţe geografice.
f) Atunci când evenimentele ulterioare datei bilanţului au o asemenea importanţă încât
neprezentarea lor ar putea afecta capacitatea utilizatorilor situaţiilor financiare de a face
evaluări şi de a lua decizii corecte, o entitate trebuie să prezinte următoarele informaţii
pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente:
- natura evenimentului; şi
- o estimare a efectului financiar sau o menţiune conform căreia o astfel de
estimare nu poate să fie făcută.
g) Explicaţii despre valoarea şi natura:
- veniturilor şi cheltuielilor extraordinare;
- veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în avans,
în situaţia în care acestea sunt semnificative.
h) Ratele achitate în cadrul unui contract de leasing.
i) În cazul unui leasing financiar, locatorul va prezenta următoarele informaţii:
- o descriere generală a contractelor semnificative de leasing;
- dobânda de încasat aferentă perioadelor viitoare.
În cazul unui leasing financiar, locatarul va evidenţia următoarele:
- o descriere generală a contractelor importante de leasing, incluzând, dar fără a se
limita la, următoarele:
- existenţa şi condiţiile opţiunilor de reînnoire sau cumpărare;
- restricţiile impuse prin contractele de leasing, cum ar fi cele referitoare la datorii
suplimentare şi alte operaţiuni de leasing.
- dobânda de plătit aferentă perioadelor viitoare
j) Onorariile plătite auditorilor/cenzorilor şi onorariile plătite pentru alte servicii de
certificare, servicii de consultanţă fiscală şi alte servicii decât cele de audit.
k) Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă.
l) Atunci când suma de rambursat pentru datorii este mai mare decât suma primită,
diferenţa se prezintă în notele explicative.
m) Datoriile probabile şi angajamentele acordate.
n) Angajamentele sub forma garanţiilor de orice fel trebuie, în cazul în care nu există
obligaţia de a le prezenta ca datorii, să fie în mod clar prezentate în notele explicative, şi
trebuie făcută distincţie între diferitele tipuri de garanţii recunoscute de legislaţia
naţională. De asemenea, trebuie făcută o prezentare separată a oricărei garanţii valorice
care a fost prevăzută. Angajamentele de acest tip care există în relaţia cu entităţile afiliate
trebuie prezentate distinct.
o) Dacă un activ sau o datorie are legătură cu mai mult de un element din formatul de
bilanţ, relaţia sa cu alte elemente trebuie prezentată în notele explicative, dacă o
asemenea prezentare este esenţială pentru înţelegerea situaţiilor financiare anuale.
p) Orice detaliere a elementelor din situaţiile financiare anuale, atunci când aceste
elemente sunt semnificative şi sunt relevante utilizatorii situaţiilor financiare.
ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,
Numele şi prenumele ___________________ Numele şi prenumele
_____________________
Semnătura _____________________________ Calitatea
_______________________________
Semnătura
____________________________
Ştampila unităţii Nr. de înregistrare în organismul
profesional