CUPRINS

CUPRINS .......................................................................................................................................1 Capitolul 1. EVOLUŢII ALE DOCTRINEI CONTABILE......................................................3 1.1. Evoluţia rolului contabilităţii..............................................................................................3 1.1.1. Scurtă incursiune în evoluţia rolului contabilităţii pe plan mondial .............................3 1.1.2. Repere în cercetarea istoriei contabilităţii româneşti ....................................................9 1.2. Evoluţia reglementărilor cu specific contabil ..................................................................13 1.3. Normalizarea contabilităţii ...............................................................................................15 1.3.1. Necesitatea normalizării şi armonizării contabilităţii..................................................15 1.3.2. Utilizatorii informaţiilor contabile şi necesităţile lor informative ..............................20 1.3.3. Conceptul şi curentele de normalizare ........................................................................23 1.3.4. Condiţiile şi modalităţile de realizare a normalizării ..................................................26 1.3.5. Cadrele contabile conceptuale - efect sau cauză a normalizării? ................................29 1.3.6. Perspectivele normalizării ...........................................................................................35 1.4. Sistemul contabil dualist versus sistemul contabil monist...............................................40 1.5. Diferenţierile între sistemul continental şi anglo-saxon de contabilitate .......................49 1.6. Diferenţele între contabilitatea de casă şi contabilitatea de angajamente......................55 Capitolul 2. PROFESIA CONTABILĂ – CONŢINUT ŞI FORME DE MANIFESTARE .61 2.1. Expertul contabil ...............................................................................................................62 2.2. Contabilul autorizat. Diferenţieri între expertul contabil/contabilul autorizat şi economistul/contabilul salariat................................................................................................63 2.3. Auditorul financiar............................................................................................................65 Capitolul 3. CALITATEA DE EXPERT CONTABIL, CONTABIL AUTORIZAT ŞI AUDITOR FINANCIAR ............................................................................................................69 3.1. Accesul la profesie.............................................................................................................69 3.1.1. Accesul la profesia de expert contabil şi contabil autorizat ........................................69 3.1.2. Accesul la profesia de auditor financiar......................................................................74 3.2. Lucrările care pot fi efectuate de profesioniştii contabili ................................................84 3.2.1. Experţii contabili şi contabilii autorizaţi .....................................................................84 3.2.1.1. Înscrierea în Tabloul Corpului-condiţie necesară pentru exercitarea profesiei de expert contabil şi contabil autorizat..................................................................................84 3.2.1.2. Lucrări profesionale desfăşurate de experţii contabili şi contabilii autorizaţi ...86 3.2.3. Auditorii financiari......................................................................................................86 3.3. Drepturile şi obligaţiile profesioniştilor contabili ............................................................89 3.3.1. Drepturile şi obligaţiile experţilor contabili şi contabililor autorizaţi.........................90 3.3.2. Drepturile şi obligaţiile auditorilor financiari .............................................................95 3.4. Controlul de calitate în activitatea profesioniştilor contabili ........................................102 Capitolul 4 CODUL ETIC NAŢIONAL AL PROFESIONIŞTILOR CONTABILI..........109 4.1. Principiile fundamentale.................................................................................................112 4.2. Conţinutul Codului..........................................................................................................114

4.2.1. Integritate şi Obiectivitate .........................................................................................114 4.2.2. Competenţă profesională şi prudenţă ........................................................................117 4.2.3. Confidenţialitatea ......................................................................................................118 4.3. Comportamentul profesional ..........................................................................................119 4.4. Prestarea de servicii profesionale în domeniul fiscalităţii.............................................120 4.5. Marketingul serviciilor profesionale ..............................................................................122 BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ ...............................................................................................123
2

Capitolul 1. EVOLUŢII ALE DOCTRINEI CONTABILE
O întreprindere este ca un organism viu. Ea trăieşte în mediul economico-social în care se confruntă interesele proprietarilor, conducătorilor, puterii publice, personalului propriu, clienţilor şi furnizorilor săi, cetăţenilor etc. Şi fiecare dintre aceştia sunt interesaţi de un anumit aspect sau de o anumită latură a personalităţii sale: unii, de exemplu, apreciază solvabilitatea, alţii urmăresc rentabilitatea pe termen scurt, continuitatea şi perspectivele de dezvoltare, impactul asupra dezvoltării regionale, efectele desfăşurării activităţii asupra mediului ambiant, iar ceilalţi, mai pragmatici, sunt preocupaţi de rentabilitatea pe termen lung şi de viabilitatea unităţii în cauză. Aceştia din urmă, deşi mai puţini ca număr, sunt mai prudenţi, mai informaţi şi, în acelaşi timp, mai preocupaţi de viitorul firmei. Aşa cum pentru descrierea unei persoane se obişnuieşte să se prezinte trăsăturile şi dimensiunile care o caracterizează 1 (înălţimea, greutatea, culoarea ochilor, a părului, maniera de a se îmbrăca, principalele trăsături de caracter), întreprinderea este descrisă de informaţii cifrice. Este adevărat că informaţiile difuzate de unităţi se supun unor standarde, cel puţin în prezent (după cum se va sesiza şi din prezentarea aspectelor specifice normalizării), care sunt denumite conturi (în contabilitatea curentă), conturi anuale/situaţii financiare (pentru raportările periodice de la închiderea exerciţiului). Evident că datele oferite de contabilitate nu sunt singurele care caracterizează o anumită întreprindere, dar ele se constituie în elementul esenţial de analiză şi apreciere a situaţiei unei unităţi.

1.1. Evoluţia rolului contabilităţii

1.1.1. Scurtă incursiune în evoluţia rolului contabilităţii pe plan mondial
Începuturile contabilităţii se confundă cu primele activităţi economice ale omului. Este vorba, evident, de acea contabilitate rudimentară care îmbrăca forma unei evidenţe economice primare (chiar sub forma numărării). “Cele mai vechi urme de numărare apar pe oase de animale, cum ar fi un radius de lup, vechi de peste douăzeci de mii de ani, având cincizeci şi cinci de crestături repartizate în două serii. Aceasta constituie poate cea mai veche “maşină de numărat” cunoscută.” 2 Astfel, putem să presupunem că, odată ce omul a devenit o fiinţă economică (homo oeconomicus), a apărut şi nevoia de măsurare şi înregistrare a activităţii sale economice desfăşurate la nivel individual sau comunitar. Nevoia unei contabilităţi a fost prezentă atât la
Regnard, J.-F., Lire un bilan c’est simple, 2e édition, Éditions CASTEILLA, Montigny le Bretonneux, 1996, p. 1011 2Capron, M., Contabilitatea în perspectivă, Ed. Humanitas, Bucureşti, 1994, p.21
1

C. ei cunoşteau noţiunea de activ şi pasiv. a comunica şi a autentifica diferite „fapte” economice sau. pentru a măsura. Studii privind paradigmele şi practicile contabilităţii. pietre şi chiar papirusuri) care deveneau. M.000 de ani un sistem de prelucrare a datelor legate de viaţa lor economică. Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane.” 4 Prin urmare. apar şi primele reglementări juridice. a memoriza. 13 4Paraschivescu. I. când Hammurabi. Fundaţia Academică” Gh. în relaţiile de afaceri se utilizau. D. practicau operaţiunile de comision. ca şi suportul material pe care s-au realizat. ca şi calculului abstract. Iaşi. 2003. Toma.deţinătorii de putere asupra unei colectivităţi (prinţi. preoţi. încă acum 4000 Ionaşcu. 1993. caracterizată prin dematerializarea înregistrărilor contabile. W. 1998). mai general. piei de animale.. Bottero.. Această interpretare a descoperirilor arheologice.e. Metodele de măsurare şi înregistrare contabilă au fost foarte variate. şi încep cu încrustările în os sau piatră. iar mai apoi cu ţinerea registrelor contabile din hârtie şi până la epoca contemporană. utilizau conturile sintetice şi analitice. cât şi la cei care practicau schimburi comerciale. cât şi de istoricii contabilităţii. influenţa creditului şi momentele juridice au fost factorii determinanţi în apariţia şi folosirea evolutivă a însemnărilor contabile.). p. astfel. Ulterior. cum s-a crezut în mod tradiţional” (Mattessich.. Ed. intensificarea schimbului. rege al Babilonului.. Contabilitate şi modele de analiză economică. considerându-se că de fapt „contabilitatea a dat naştere scrisului. Ed. prin utilizarea prelucrării electronice a informaţiei.. stăpâneau calculul dobânzilor. 1993. Zane”. Teza conform căreia contabilitatea a fost factorul declanşator al scrierii cuneiforme este acceptată atât de specialiştii în istoria scrierii. 3 Cercetările arheologice din anii 1970-1980 au pus în evidenţă faptul că vechile popoare din Orientul Mijlociu (mai exact sumerienii din Mesopotamia. 1991). cu adevărat „revoluţionară”. evidenţa rudimentară se materializează în inventare ale depozitelor realizate pe diverse suporturi (tăbliţe dreptunghiulare din argilă. “Dezvoltarea proprietăţii private. localizată pe teritoriul Irakului de astăzi) utilizau încă de acum circa 10. 12 4 3 . a impus gravarea pe un bloc de diorit (expus la Luvru) un cod de legi comerciale şi sociale. “Din codul lui Hammurabi şi din descoperirile arheologice aflăm că asiro-caldeenii aveau o tehnică contabilă destul de avansată. documente justificative. p. regi etc. de vreme ce practicile antice de reprezentare „contabilă” a realităţii prin jetoane din argilă de diferite forme sunt considerate ca practici care au stimulat inventarea scrierii cuneiforme în Mesopotamia. cu influenţe asupra contabilităţii la civilizaţiile cele mai înfloritoare ale lumii. în domeniul economic. şi nu invers. Cele mai vechi datează din secolul al XVIII-lea (1750) î. face ca formele rudimentare de contabilitate să fie considerate ca un element declanşator de cultură şi civilizaţie. raporturi sociale. cu însemnările pe tăbliţe de lut ars sau papirus.n. Păvăloaia. Nu întâmplător se spune că „istoria contabilităţii se confundă cu cea a cifrelor” (Burlaud. Bucureşti. adâncirea diviziunii sociale a muncii. Economică.

Cuza” din Iaşi. sau mai exact oraşele-state din nordul Italiei. 2001). industriei şi de nevoile care au apărut succesiv. organizate în jurul castelelor şi catedralelor. înregistrarea tranzacţiilor unei afaceri devine o necesitate deoarece „ţinerea unui registru dă în acelaşi timp gestionarului mijlocul de a se justifica. În acest context. dezvoltarea împrumutului bancar pentru finanţarea afacerilor) şi creşterea volumului şi complexităţii afacerilor în Evul Mediu au dus la naşterea omului de afaceri.. Secţiunea III C Ştiinţe economice.” 5 Cu toate acestea. p. contabilitatea a avut o dezvoltare lentă. au avut un rol major în dezvoltarea afacerilor bancare. iar patronului. După decăderea Imperiului Roman. p. lumea medievală se caracteriza prin structuri economice domeniale. Florea. Tomul XXXI. Rotaprint. I. Bucureşti. Ed. 15 5 5 . posibilitatea unui control permanent” (Favier.” 7 Bazele propriu-zise ale elaborării sistemului contabil au fost puse de apariţia capitalului productiv din epoca modernă (comerţul a permis obţinerea unui capital excedentar care putea să fie reutilizat în producţie) şi de dezvoltarea simultană a creditului. Afirmarea contabilităţii ca factor de progres economic şi social. 1975. în Analele Ştiinţifice ale Universităţii “Al. devine din ce în ce mai mult o obişnuinţă să se separe tranzacţiile legate de patrimoniul individual al comerciantului de cele privitoare la afacerea sa. Studii privind paradigmele şi practicile contabilităţii. Perioada cruciadelor (secolele XI şi XIII) a adus un nou suflu în dezvoltarea economică a Bazinului Mediteranean. cu toate că aceasta avea încă un caracter empiric. Totodată. I. D. “Construirea unui sistem de contabilitate este obiectul frământării cugetului omenesc din veacurile apropiate.P. care privilegiau autoconsumul. I. sinuoasă. evoluţia tehnicii şi obiectivelor sale fiind strâns legată de dezvoltarea comerţului. 57 7Ionaşcu. Apariţia economiei monetare (vânzarea pe credit comercial prin utilizarea cambiilor. “Marile civilizaţii antice (egipteană. Apariţia banilor a constituit factorul determinant pentru dezvoltarea contabilităţii. Italienii. Anul 1985. 52 6Rusu. Ed. dar nu a existat o continuitate între contabilitatea antică şi contabilitatea medievală. scrisorile de credit şi contractele de societate. ea limitându-se la înregistrarea plăţilor şi încasărilor şi la prezentarea soldului monetar deţinut la un moment dat. Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane. Iaşi..de ani.” 6 Istoria contabilităţii arată că din momentul în care oamenii au început să schimbe bunuri aceştia au fost preocupaţi să păstreze urmele tranzacţiilor derulate şi rezultatelor lor. 2003. o economie de troc nu era în măsură să favorizeze dezvoltarea contabilităţii şi a tehnicii sale. în sensul modern al accepţiunii. p. plata datoriilor prin cecuri şi bilete la ordin. I. prin reactivarea relaţiilor comerciale dintre Orient şi Occident. Practic. Teorii şi sisteme de conducere pe plan mondial.. Economică. iar pentru înregistrările în conturi se foloseau documentele justificative. concomitent cu extinderea comerţului. greacă şi romană) au dezvoltat anumite forme de contabilitate. autarhice.

Ed. Astfel. Iaşi..Într-o primă perioadă. comerţul fiind eminamente maritim. care include în “Tractatus XI particularis de computis et scripturis”. aceste societăţi în comandită au o existenţă limitată la timpul unui voiaj. 33-34 9 8 6 . în scopul împărţirii lui. registrele contabile evidenţiau încasările şi plăţile. structurat pe 36 capitole. în fapt. cit. bazată pe relaţii de schimb monetare şi pe obţinerea de profit. p. iar diferenţa dintre aceste fluxuri de casă reprezenta numerarul rămas în casierie. Afacerea se lichidează odată cu împărţirea profitului. practicile contabile ale momentului. Junimea. s-a conceput un cont care ţinea evidenţa ansamblului de bunuri deţinute şi un cont ce evidenţia (recapitula) câştigurile şi pierderile monetare. descriind. 53 Rusu. Inventarea tiparului a permis generalizarea acestei metode. “Merită a fi subliniat faptul că sistemul de calcul contabil digrafic sau partida dublă nu este rezultatul unei invenţii personale sau o realizare de moment. Op.. Contabilitatea de casă (sau de trezorerie) era ţinută în partidă simplă şi înregistra numai impactul activităţii economice asupra trezoreriei (casei de bani). Este momentul care marchează apariţia contabilităţii întreprinderilor. iar aceste întreprinderi efemere au dat naştere contabilităţii de operaţii având ca obiectiv determinarea rezultatului degajat de o operaţie determinată (o expediţie. Fra Luca Di Borgo şi doctrinele contabilităţii în cultura economică românească. potrivit aprecierii istoricilor în domeniu. I. ale căror nume şi fapte s-au pierdut în istorie. Apare aşadar necesitatea utilizării. îndeosebi prin tratatul lui Luca Paciolo “Summa de Arithmetica. editat în 1494 la Veneţia. la Genova în jurul anului 1340. Prin asimilare.” 8 Contabilitatea în “partidă dublă” a apărut. Geometria. 1991. trebuie subliniat faptul că la sfârşitul feudalismului şi o lungă perioadă din capitalism au coexistat două tipuri de contabilităţi: una de casă (în partidă simplă) şi contabilitatea în partidă dublă. Acest ansamblu de conturi a condus la elaborarea sistemului de înregistrare contabilă “în partidă dublă”. Conturile operaţiei înregistrau încasările şi plăţile după tehnica partidei simple. iar rezultatul tranzacţiei era măsurat prin excedentul de trezorerie obţinut. o tranzacţie comercială sau un alt proiect). şi colectiv. Acest tip de contabilitate ţinută în special de prinţi. a conturilor de persoane care aveau menirea să reflecte creanţele şi datoriile ce le corespund. Construcţia sistemului de contabilitate în partidă dublă este o creaţie anonimă la care şiau adus contribuţia un şir lung de practicieni. D.. Proportioni et Proportionalita”. în primul rând. clerici sau aşezăminte filantropice servea atât la prezentarea situaţiei financiare a instituţiei (domeniului Florea. “prima lucrare imprimată de contabilitate dublă”. p. 9 Lucrarea enunţă principiile fundamentale ale tranzacţiilor şi înregistrărilor contabile. Deşi contabilitatea în partidă dublă (care constituie fundamentul contabilităţii moderne) a apărut ca urmare a dezvoltării în Europa Occidentală a economiei capitaliste.

la finele secolului al XV-lea. îmbrăcând un aspect pur mecanic (oglindirea situaţiei trecute) în scopul prezentării situaţiei activelor şi pasivelor (sub formă de balanţă sau bilanţ). Practic. elemente cu caracter previzional. chiar în condiţii de risc. Genova şi. în contabilitate sunt introduse. După această dată. În schimb. sub o formă sintetizată. Deşi exista posibilitatea de introducere a unei contabilităţi patrimoniale. contabilitatea în partidă dublă s-a îmbogăţit sub aspectul tehnicilor sale de înregistrare. prin care fiecare tranzacţie (sumă) era înregistrată din perspectiva a două conturi. o obişnuinţă curentă a societăţilor (mai ales a celor de capitaluri) de a stabili periodic (anual) o balanţă de control (bilanţ). bănci. negustorii. De asemenea. Ca urmare a cerinţelor menţionate. transformaţi ulterior în oameni de afaceri care cumpărau şi vindeau pe credit. “Contabilitatea trecea de la secretul din spatele tejghelelor 7 . negustorul dorea să-şi cunoască stocul de marfă disponibil la vânzare şi să-şi măsoare rezultatul (profitul sau pierderea) degajat de întreaga activitate sau de o simplă operaţie. care urmăresc reînnoirea periodică a valorii bunurilor. cât şi ca mijloc de control asupra competenţei şi onestităţii administratorilor. în aceste condiţii. de protecţie a intereselor acestora prin intermediul unui control extern. dar n-a fost supusă unei schimbări fundamentale. pentru informarea terţilor interesaţi de activitatea societăţii (investitori. totodată. pentru a asigura continuitatea activităţii întreprinderii. Situaţiile financiare erau apoi publicate. Ţinerea conturilor nu se îndepărta de domeniul specific al mişcărilor de valori. precum şi situaţia profitului sau pierderii. denumite situaţii financiare sau situaţii contabile la sfârşit de an. spitalului etc. Practic. Pisa. a impus contabilităţii necesitatea de a realiza o distincţie clară între capital şi venituri (rezultatele obţinute ca urmare a utilizării capitalului). bisericii. mai apoi. Devine.). Toate aceste elemente determinau o inventariere a patrimoniului entităţii. acestor nevoi le răspundea sistemul de contabilitate practicat de negustorii din statele italiene (Florenţa. din necesităţi de distribuţie. prin care să cunoască datoriile de plătit. în principal. conturile utilizate rămân riguros legate de noţiunile de încasări şi plăţi. pe seama aporturilor din exterior. la determinarea rezultatului. tehnica contabilităţii în partidă dublă. de apreciere şi de evaluare. de furnizare a informaţiilor necesare utilizatorilor externi privind rezultatul operaţiilor desfăşurate şi. Necesitatea crescândă a măririi capitalurilor a atribuit contabilităţii un rol complementar. aveau nevoie de o contabilitate care să înregistreze relaţiile cu debitorii (prin care să cunoască sumele de încasat) şi cu creditorii lor. dezvoltarea întreprinderilor şi creşterea capitalului de lucru al acestora.). era finalizată.princiar. organe fiscale etc. Ulterior. Veneţia) bazată pe tehnica înregistrării în partidă dublă.

întreprinderile sunt interesate mai ales de aspectele previzionale. Normalisation comptable. F. după această perioadă. crescând gradul de precizie şi de semnificaţie ale datelor oferite. exprimarea acestor conturi în unităţi monetare comparabile. pe plan intern. independenţa exerciţiului etc. se generalizează practica întocmirii bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierdere deoarece administratorii lor trebuiau (în unele cazuri erau chiar obligaţi prin lege) să-şi informeze periodic acţionarii asupra patrimoniului afacerii şi rezultatului gestiunii. p. o organizare a conturilor ce corespunde cerinţelor interne ale controlului de gestiune şi nevoilor externe de informare. 24 8 10 . Dezvoltarea industriei şi accentuarea specializării industriale. Din ce în ce mai mult.la transparenţă. Contabilitatea capătă astfel un rol primordial de informare pentru diversele categorii de utilizatori cum ar fi: conducerea unităţii. statul. care avea rolul de a completa informaţiile furnizate terţilor şi de a servi ca suport în luarea deciziilor manageriale. Principes et pratiques. definite anterior. Rezultă că în decursul timpului contabilitatea a cunoscut o evoluţie conformă cu progresul economic.. Paris. p. A fost o etapă foarte importantă deoarece. contabilitatea urmăreşte furnizarea de informaţii către utilizatorii externi (domeniu caracteristic contabilităţii financiare). situaţiile financiare au devenit un mijloc de publicitate. în vederea obţinerii de noi finanţări exterioare. Rousse. prudenţa. urmărind să satisfacă mai bine cerinţele informaţionale ale unor categorii din ce în ce mai largi şi mai elevate de utilizatori. regruparea conturilor pentru publicarea lor periodică în tablouri universal inteligibile. iar pe de altă parte.). Collection Méthodologie. În prezent. în domeniul contabil se detaşează un mod de organizare care evidenţiază două aspecte complementare: pe de o parte. 1989. 26 11Idem. au determinat apariţia unei “contabilităţi interne” (de gestiune). care garantează sinceritatea informării. Ed. în secolul al XlX-lea. nu în ultimul rând. investitorii de capitaluri. respectarea anumitor principii. evoluţie posibilă prin: 11 folosirea unei terminologii precise pentru înregistrarea şi structurarea faptelor în conturi. Ministère de la Coopération et du Développement. rolul contabilităţii vizând în special furnizarea unor informaţii certe pentru fundamentarea previziunilor şi verificarea realizării lor.” 10 Extinderea pe scară largă a organizării afacerilor ca societăţi de capitaluri (societăţi pe acţiuni). întocmirea periodică a bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierdere a generat formularea unora dintre principiile actuale ale contabilităţii (continuitatea activităţii. terţii cu care întreprinderea intra în relaţii şi. în condiţii de concurenţă acerbă.

o asemenea orientare prezintă în opinia autorilor mai multe avantaje: transformarea cheltuielilor fixe generate de un serviciu contabil propriu. 12 În principiu.. juridic. 27-31 13 12 9 . 66).1. I. 14Ionaşcu.2. contabilitatea devine o bază de date care serveşte ca suport în fundamentarea deciziilor. de aprovizionare. şi anume. p. un compromis între emitenţii şi utilizatorii de informaţie contabilă. Bucureşti. instanţele de normalizare şi reglementare”. Ediţia a-4-a. performanţelor şi modificărilor în poziţia financiară a întreprinderii. astfel: • • contabilitatea financiară vizează aspectele trecute ale gestiunii întreprinderii. iar contabilitatea urmăreşte o reflectare cât mai fidelă a poziţiei financiare.. evitarea cheltuielilor cu plata orelor suplimentare ocazionate de perioadele de supraactivitate şi a celor din momentele de subactivitate ale serviciului contabil propriu. 2003. interesele diferitelor categorii de actori sunt cel mai adesea diferite. 1995. Moldova. Tabără) O alternativă pentru reducerea costului funcţiei contabile este avută în vedere de prof. reducerea cheltuielilor de investiţii pentru procurarea de echipamente informatice şi produse-program utilizate în activitatea financiar-contabilă (pag. social. ca formă de reflectare a existenţei patrimoniale. contabilitatea este văzută de teoreticieni ca o “miză socială”. pp. Studii privind paradigmele şi practicile contabilităţii. 13 1. de producţie. Astfel. Ed. indiferent de natura lor (de investiţie. privit sub toate componentele lui: economic. uneori chiar contradictorii. În plus. Contabilitatea se transformă într-un “joc social cu actorii şi regizorii săi. B. informaţiile contabilităţii urmăresc direcţii distincte. Aceasta ar consta în încredinţarea lucrărilor de ţinere a contabilităţii (inclusiv de elaborare a conturilor anuale) unor terţi profesionişti (experţi contabili sau cabinete de expertiză). practic ele se bazează pe aceleaşi înregistrări şi pe aceleaşi surse (numai modul de structurare şi de prezentare este diferit). dar servesc şi ca bază de elaborare a viitoarelor decizii cu caracter strategic. Economică. Repere în cercetarea istoriei contabilităţii româneşti 14 Dezvoltarea doctrinară şi practică a contabilităţii este în strânsă dependenţă de mediul cultural în care aceasta evoluează. a situaţiei financiare şi a rezultatelor la un moment dat. contabilitatea internă de gestiune permite organelor de conducere ale întreprinderii obţinerea unor informaţii de detaliu privind activitatea trecută a unităţii. externalizarea contabilităţii. Cu toate că informaţiile furnizate de aceste două segmente ale contabilităţii vizează utilizatori diferiţi ca natură. Ed. apare ca o constrângere pentru unităţile mici şi mijlocii. reprezentând între 1% din cifra de afaceri pentru marile întreprinderi şi 2% pentru cele mici. Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane. fiscal. politic şi chiar religios. Iaşi. în cheltuieli variabile. Sub aspect financiar. de desfacere etc). 399 (traducere de N. Pe de altă parte.informaţiile furnizate de contabilitate vizează utilizatorii interni (este cazul contabilităţii interne de gestiune). Contabilitate generală. În acest compromis fiecare tinde să-şi apere interesele sale. tactic şi operativ. I). Niculae Feleagă şi Ion Ionaşcu. Ea este considerată de întreprinderi costisitoare. contabilitatea este privită şi ca un instrument care Colasse. În perspectivă. Ţinerea contabilităţii. în lucrarea “Tratat de contabilitate financiară” (vol. deşi au la bază înregistrări şi surse comune.

În această perioadă apare prima revistă de specialitate („Revista generală de comerţ şi contabilitate” – în 1908). proprie omului. 3) etapa „realismului socialist” în contabilitate (1947-1990): practica contabilă evoluează în mediul economiei planificate în mod centralizat. I. Cuza” Iaşi. ulterior la Galaţi şi Bucureşti în 1864. gândirea şi practica contabilă românească au urmat următorul parcurs (lonaşcu. Pentru o imagine mai bună a preocupărilor legate de istoria contabilităţii autohtone considerăm necesară prezentarea succintă a evoluţiei contabilităţii româneşti. Este vizibil efortul pentru o „şcoală” românească de contabilitate. 2) etapa maturizării gândirii contabile româneşti sau timpul controverselor contabile (1900-1947): se caracterizează prin apariţia unui număr important de lucrări în domeniul contabilităţii. apar şi manuale de contabilitate elaborate de autori români care încearcă să-şi precizeze poziţia faţă de aspectele prezentate şi să-şi demonstreze originalitatea. unde apare instituţionalizat şi studiul contabilităţii. prin înfiinţarea Academiei de Înalte Studii Comerciale şi Industriale din Bucureşti). apărută la Braşov în 1837). contabilitatea este influenţată şi influenţează mediul în care se desfăşoară. mult mai târziu în comparaţie cu ţările europene occidentale. Astfel. de fapt traduceri după autori străini. a unor forme feudale în economia românească. precum şi cu o formalizare instituţională. privite ca o componentă culturală. sunt cuprinse şi alte informaţii necesare organizării afacerilor. şi se structurează profesia contabilă liberală (prin înfiinţarea în 1921 a „Corpului Contabililor Autorizaţi şi Experţilor Contabili”). Ca activitate socială. 1997): 1) etapa formării literaturii contabile româneşti (1837-1900): cuprinde perioada apariţiei primelor lucrări de contabilitate în limba română. ia fiinţă învăţământul universitar economic (în 1913. Este perioada când se organizează şi primele şcoli comerciale (în 1860 se înfiinţează Universitatea „Al. De asemenea. iar mai apoi şi în alte oraşe). unde se preda şi contabilitatea. Cauza acestei întârzieri se explică prin apariţia târzie a formelor economiei capitaliste în spaţiul românesc.influenţează sau chiar transformă mediul în care operează. absenţa sau slaba dezvoltare a cunoştinţelor legate de afaceri în general şi de contabilitate în particular poate fi o explicaţie adusă perpetuării până târziu. iar autorii trec de la descrierea tehnicii contabile la problematizarea unor aspecte „din” sau „despre” contabilitate. care se soldează cu câteva contribuţii teoretice (în special lucrările lui Spiridon lacobescu şi Ion Evian). la începutul secolului al XX-lea. Treptat. Sistemul contabil al 10 . Literatura contabilă românească a apărut la mijlocul secolului al XlX-lea (prima lucrare de contabilitate în limba română este „Pravila comerţială” a lui Emanoil loan Nichifor. Pe de altă parte. Pe lângă vulgarizarea tehnicii partidei duble. în 1843 Ion Ghica a ţinut primul curs de economie politică la Academia Mihăileană din Iaşi.

lucrări inspirate din cultura contabilă apuseană (îndeosebi franceză. Prin măsuri legislative se urmăreşte compatibilizarea practicilor contabile româneşti cu cele internaţionale (în special cu cele europene). 11 . apar atât lucrări care abordează contabilitatea într-o manieră conceptualizată şi comparată. există totuşi câteva realizări notabile care privesc istoria contabilităţii. cu o prezentare cronologică a faptelor care au marcat practica şi doctrina contabilităţii. Franţa şi Germania. Editura Ştiinţifică). G. Demetrescu. apare lucrarea lui C. „Faze din evoluţia contabilităţii”. după 1990: sunt întâlnite mai multe transformări.întreprinderii. Abordările teoretice sunt influenţate de ideologia sistemului politic. controlate politic de partidul unic. Demetrescu „Istoria critică a literaturii contabile în România”. G. în primul rând se remarcă demersul profesorului C. Informaţiile contabile produse de întreprinderi au caracter secret şi sunt destinate unui unic utilizator: organismele statului. pe ţări. urmând o schemă evoluţionistă: contabilitatea în orânduirea sclavagistă. O secţiune specială este rezervată prezentării evoluţiei contabilităţii româneşti. este considerat un instrument de control al îndeplinirii planului de stat. în feudalism. care activează într-un mediu de piaţă concurenţială. pentru ca informaţia contabilă să devină utilă deciziei unei multitudini de utilizatori (acţionari. G. italiană şi germană) şi fiind bun cunoscător al literaturii contabile româneşti. denumite generic „reforme” contabile. finalizate prin publicarea în 1972 a lucrării Istoria contabilităţii” (Bucureşti. în 1932. îşi reia preocupările legate de cercetarea trecutului contabilităţii. de inspiraţie sovietică. dar şi anglo-americană).). Voina îşi publica teza sa de doctorat. în plan ştiinţific. în care se ocupă de evoluţia contabilităţii. cât şi primele cercetări urmând o metodologie pozitivistă. D. se instituţionalizează ca o parte din informaţia contabilă produsă de întreprinderi să fie publicată (rapoartele contabilităţii financiare). unde se prezintă pentru prima dată atât o sinteză a evoluţiei gândirii româneşti. după o perioadă de „aşezare” a contabilităţii româneşti în „noul context”. Deşi etapa „realismului socialist” a însemnat un regres în contabilitatea românească. O notă distinctivă a lucrării este aceea că autorul realizează o valorizare critică a diferitelor lucrări şi teorii în demersul de „ştiinţificizare” a contabilităţii. stat etc. în capitalism şi problemele contabilităţii contemporane. cât şi incidenţa influenţelor străine. parteneri comerciali. care. Având o bogată documentare bibliografică străină (în franceză. 4) etapa actuală. în 1947. Demetrescu realizează această unică lucrare (deocamdată) de istorie a contabilităţii din peisajul românesc. În cadrul fiecărei structuri temporale se face o analiză contextuală. C. în special din Italia. bănci. De aceea. Mai apoi. Odată cu faza de maturizare a gândirii contabile româneşti apar şi primele preocupări sistematice legate de istoria contabilităţii. cu interese specifice. prin deconectarea ei de la circuitul internaţional de idei şi politizarea abordărilor teoretice.

Prin această lucrare. însă una dintre laturile puţin (sau aproape deloc) explorate este cercetarea istoriei contabilităţii. există câteva teme de cercetare care ţin mai mult sau mai puţin de istoria contabilităţii. în gestiunea afacerilor. 1991). Traian Tămăşan are un capitol intitulat „Trepte calitative în evoluţia contabilităţii” în lucrarea „Bazele ştiinţifice ale contabilităţii”. ci îndeosebi ca vectorul unei mai bune înţelegeri a contabilităţii. Bucureşti. cercetătorul român are posibilitatea să se apropie de primul text al literaturii contabile în limba autorului. cât şi ca demers ştiinţific. cercetarea istoriei contabilităţii este utilă deoarece se poate constitui ca un suport atât pentru ameliorarea practicii contabile contemporane. Cunoaşterea istoriei contabilităţii nu trebuie privită doar ca o preocupare „livrescă” a unor oameni interesaţi de trecut. Editura Junimea. Dumitru Rusu. un capitol de „Consideraţii asupra evoluţiei contabilităţii” este prezentat în lucrarea „Bazele contabilităţii” a lui Gheorghe Enache. Editura Ştiinţifică. cercetarea istoriei contabilităţii româneşti a fost pentru profesorul D. Iaşi..O altă realizare notabilă este traducerea „Tratatului de contabilitate în partidă dublă” al lui Luca Paciolo de către profesorii Dumitru Rusu şi Ştefan Cuciureanu (Editura Junimea. de alte două studii („Răspândirea contabilităţii după Paciolo” şi „Începuturile gândirii contabile româneşti”) şi o postfaţă care reprezintă veritabile contribuţii la cercetarea istoriei contabilităţii. Autorii menţionează: „Am transcris şi tradus Tratatul de contabilitate al lui Luca Paciolo după ediţia a doua. atât ca practică socială.” Lucrarea este însoţită de un studiu introductiv. 12 . aflată în unicat la Biblioteca Centrală Universitară «M. Veneţia. constituind un suport „material şi istoric” al oricărei analize a evoluţiei contabilităţii. cât şi ca fundament pentru explicaţiile teoretice. materializată şi prin editarea unei colecţii de studii intitulate Fra Luca di Borgo şi doctrinele contabilităţii în cultura economică românească (colectiv de autori sub redacţia prof.) sau articolele publicate în revistele de specialitate. contabilitatea românească îşi caută istoria ei. contabilitatea românească a intrat într-o nouă fază. istoricii contabilităţii. univ. Am putea spune că. Iată deci că prin explorarea trecutului contabilităţii româneşti putem ameliora contabilitatea contemporană. Deşi această lucrare a apărut după 1990. De altfel. 1523. La acestea se pot adăuga şi studiile privind evoluţia contabilităţii incluse în diferite lucrări de contabilitate (de exemplu. 1973. italiana medievală. până în 1990. ea constituie o sinteză a cercetărilor privind istoria contabilităţii româneşti efectuate de autori şi publicate. Actualmente. Rusu o prioritate. deocamdată. Eminescu» Iaşi. Bucureşti. precum şi în româneşte. Este adevărat.. Astfel. Editura Ştiinţifică şi Enciclopedică. după anul 1990. sub forma unor teze de doctorat în curs de realizare. 1981). în diverse variante. dar mai ales. Iaşi. 1977 etc.

Contabilitatea este un mijloc probatoriu între comercianţi. L’ inteligence des comptes et leur cadre légal. în locul conturilor parţiale. pot fi identificate cazuri de jurisprudenţă comercială italiană din secolul al Vezi şi Nişulescu. Tehnica contabilităţii în partidă dublă face ca o tranzacţie să fie înregistrată. instrument de control şi element de probă în caz de litigiu.. 1. în dreptul contabil se pot regăsi următoarele prevederi: 16 a). Era o contabilitate simplă.. Astfel. Folosirea contabilităţii în partidă dublă în perioada medievală a dus la creşterea valorii probante a conturilor negustorilor în soluţionarea juridică a litigiilor comerciale. Lepădatu. Editor “Tribuna economică”. Toate aceste schimbări în evoluţia rolului contabilităţii au fost însoţite de reglementări cu caracter juridic care au urmărit susţinerea sau orientarea dezvoltării sale. cu un accent din ce în ce mai mare pe estimarea evoluţiilor ulterioare. fie situaţia fiecărui client sau creditor. nereglementată.1998 16Burlaud. Prin cercetarea unor mărturii istorice. 1998.În concluzie.. Gualino éditeur. E. 14-15 15 13 . Comptabilité et droit comptable. Paris. Salustro. F. pentru a satisface nevoile de informare ale comerciantului sau proprietarului. care înregistrau fie încasările şi plăţile afacerii. sous la directions du. Coerenţa sistemului este asigurată prin dubla înregistrare a fiecărei sume.. fără legătură între ele. Evoluţia reglementărilor cu specific contabil 15 La începuturile ei contabilitatea s-a organizat şi dezvoltat din necesităţi practice.2. eterogenă.. p. A. într-un cont debitor şi unul creditor. Dezvoltarea ulterioară a activităţii economice şi sociale a determinat o intervenţie progresivă a legiuitorului în domeniul contabilităţii. contabilitatea în partidă dublă se prezintă ca un sistem de conturi aflate în corespondenţă. Gh. (care reia aceleaşi operaţii grupate sistematic pe conturi). Drept contabil. Poitrinal. E. în două conturi corespondente (şi în două registre). prin utilizarea a două registre principale: registrul jurnal (care descrie operaţiile în ordine cronologică) şi registrul cartea mare. Manolescu. Bucureşti. “Contul devine unitatea elementară de înregistrare a operaţiilor în contabilitate şi criteriu de clasificare a tranzacţiilor. Astfel. în prezent o “miză (joc) socială” în care se confruntă interesele utilizatorilor şi producătorilor de informaţie contabilă. însuşi conceptul de contabilitate se defineşte prin rolul pe care îl îndeplineşte la un moment dat. intervenţie care a condus la dezvoltarea acesteia ca instrument de gestiune şi orientare a întreprinderii. care funcţionau în partidă simplă. contabilitatea şi rolul ei în viaţa socială au evoluat continuu chiar dacă în anumite perioade istorice ritmul dezvoltării a fost mai lent.J. De altfel. cu aceeaşi sumă.. M.. de organizare şi de structurare a tranzacţiilor comerciale. organizată după necesităţile proprii ale utilizatorului. bază de informaţii esenţială pentru gestiunea întreprinderii. Ea a parcurs succesiv stadiile de: tehnică de înregistrare. asigurându-se astfel interdependenţa conturilor.

ca bază de calcul a principalelor impozite şi taxe. ordinelor. normelor. actualmente el include. 17 18Dreptul contabil este o nouă ramură a dreptului care reuneşte elemente vechi de reglementare a contabilităţii. Ch. şi vărsăminte către buget. Bucureşti. A. Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane. un bilanţ şi un cont de rezultate. răspândirea contabilităţii în partidă dublă în mediul de afaceri. Contabilitatea între fiscal şi gestionar. Practic. 1993) 14 17 . primul interesat în determinarea profitului impozabil. în Franţa. c). fie prin publicarea informaţiilor conţinute de aceste documente. b). Deci.. d). salariaţilor şi terţilor în general. precum şi în evaluările care se impuneau la momente diferite ale exerciţiului contabil. În acest stadiu al evoluţiei dreptului contabil. Pentru a îndeplini acest rol. şi examinarea organizaţiilor profesionale. cel puţin. specifică contabilităţii în partidă dublă. p. sunt prezentate de situaţiile financiare anuale. Contabilitatea este un mijloc de calcul pentru stabilirea diferitelor impozite. El stabilea regulile pe care trebuiau să le respecte întreprinzătorii în ţinerea contabilităţii (şi determinarea rezultatului). creditorilor. Efectiv. ceea ce poate fi considerată cauza determinantă a succesului contabilităţii în partidă dublă sau.XVI-lea din care rezultă că jurnalul şi cartea mare erau utilizate ca mijloc de probă în justiţie în litigiile dintre negustori. dreptul contabil 18 nu stipula obligaţia propriu-zisă de ţinere a contabilităţii.” 17 Reglementările juridice impuneau ţinerea registrelor contabile (de exemplu. utilizarea progresivă a contabilităţii ca mijloc de probă.. la rândul său. taxe. Ed. 2e édition. Studii privind paradigmele şi practicile contabilităţii. Paris. p. Ed. ea fiind deja o obişnuinţă curentă a comercianţilor. El cuprinde totalitatea legilor. Lauzainghein. Reglementarea acestui rol al contabilităţii a fost realizată prin dreptul fiscal. de. 18). M. Informarea terţilor se realiza fie prin prezentarea. (după Viandier. a misiunilor. Ed. legiuitorul a intervenit obligând întreprinderile să întocmească un inventar. pe lângă dispoziţiile legale care determină desfăşurarea lucrărilor contabilităţii. informare şi calcul a bazei impozabile se loveşte de dificultăţi. se vehiculează ipoteza potrivit căreia asocierea dintre jurnal şi cartea mare. potrivit cărora contabilitatea ţinută regulat (cu respectarea regulilor impuse de legislaţie) putea să fie admisă în justiţie pentru a proba tranzacţiile comerciale dintre partenerii de afaceri. o ordonanţă a lui Colbert din 1673 prevedea o asemenea obligaţie). a asigurat creşterea forţei probante a contabilităţii în justiţie. De fapt. dreptul contabil era considerat sursa de reglementare a contabilităţii. Bucureşti. cauza care a contribuit la difuzarea acesteia în lumea afacerilor. fiecare întreprinzător putea să-şi organizeze contabilitatea proprie. Economică. (Ristea. 2003. Contabilitatea este un mijloc de informare a asociaţilor. responsabilităţilor şi modului de exercitare a profesiei. după priceperea şi nevoile sale. 1998. instrucţiunilor şi a altor acte normative referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii şi întocmirea situaţiilor financiare sau documentelor contabile de sinteză şi raportare. Droit comptable. O astfel de reglementare a fost ulterior preluată de codurile comerciale. profitul şi cifra de afaceri.. Précis Dalloz. cu Ionaşcu. “Tribuna Economică”. I. Dacă. ci prevedea reguli de formă a căror respectare dădea valoare probantă registrelor contabile în caz de litigiu. Apare astfel o întrepătrundere între problemele cu caracter fiscal şi cele cu specific contabil. într-o primă etapă. calitate care a antrenat.

Evoluţia rapidă a concepţiilor şi structurilor economice a generat necesitatea unei politici economice şi contabile la nivel naţional. care se confundau într-o mare măsură cu utilizatorii interni. în acel moment. specific fiind sistemul contabil monist. Normalizarea contabilităţii Asigurarea unei informaţii financiar-contabile de calitate este. care deţineau funcţiile lor o durată destul de lungă (evident. pornind de la situaţiile financiare ale unităţilor din economie. se constată o preocupare comună. Ulterior. administratorii societăţilor comerciale fiind în acelaşi timp şi acţionari. atrase în principal prin emisiuni suplimentare de acţiuni. cu unele excepţii). indispensabilă. urmând propriile sale concepţii. la nivel naţional şi internaţional. era mai mult decât evidentă necesitatea organizării unei contabilităţi naţionale. necesităţile crescânde de capital. dar utilitatea sa este redusă dacă nu se acordă aceeaşi atenţie pentru a o prezenta sub o formă accesibilă utilizatorilor săi. ca element fundamental al elaborării politicilor de relansare economică. reglementarea contabilităţii. Puternica criză economică mondială din 1929-1933 a scos în evidenţă un adevăr incontestabil: sărăcia şi lipsa de coerenţă a informaţiilor privitoare la mişcarea bogăţiilor şi bunurilor în cadrul fiecărei naţiuni. conturile diferitelor întreprinderi nu puteau să fie decât eterogene. situaţiile financiare întocmite de întreprinderi serveau mai mult pentru scopuri de gestiune internă. deja existente. În absenţa unei terminologii adoptate de toţi. 1. fără îndoială. Fiecare entitate economică putea. 1. Se ajunge la o separare netă între calitatea de acţionar (uneori dobândită pe o perioadă foarte scurtă de timp) şi cea de administrator. Ca urmare. Din acest motiv.3. Această delimitare a condus la un conflict de interese între conducerea întreprinderii (administratori) şi 15 . pentru clarificarea terminologiei utilizate. au obligat societăţile pe acţiuni să apeleze la resursele financiare disponibilizate de publicul larg. obiect al activităţii de normalizare contabilă. să fie fiabile şi credibile în elaborarea politicilor economice naţionale trebuie ca ele să fie elaborate de o manieră identică de către toate entităţile componente.condiţia respectării unor reglementări parţiale (fragmentare) de formă şi fond. Se impunea. Dar pentru ca datele agregate la nivel naţional.1. să aleagă modul de prezentare a rezultatelor. Necesitatea normalizării şi armonizării contabilităţii Necesităţile de informare impuse de dezvoltarea economico-socială până la apariţia societăţilor pe acţiuni de tip public nu impuneau o difuzare a datelor contabilităţii către utilizatorii externi.3. adevăraţi specialişti în domeniul gestiunii. pentru armonizarea modului de elaborare şi prezentare a situaţiilor financiare şi chiar pentru revizuirea planurilor contabile generale. Prin urmare. proces care s-a desfăşurat în paralel cu dezvoltarea contabilităţii naţionale.

Cunoaşterea particularităţilor contabile naţionale permite înţelegerea diferenţierilor constatate la nivel internaţional şi oferă posibilitatea apropierii între diversele sisteme contabile.1. printre altele. Vuibert. dar nu numai). şi prezenţa lui implică necesitatea normelor contabile şi a verificării conturilor” 19 . Ed. Este momentul în care normalizarea contabilităţii s-a realizat. asimilarea la un limbaj nu poate fi totală deoarece contabilitatea este supusă atât anumitor reglementări. prin atenuarea deosebirilor dintre ele. urmărind. Vol. A.. organismele parapublice (comisiile de valori mobiliare) şi profesia contabilă liberală. riscul de conflict între administratori şi utilizatorii externi există. nr. 1. 20 Contabilitatea reprezintă un mijloc pe baza căruia unităţile elaborează şi difuzează informaţii cifrice despre situaţia lor. Economică. 1998. cât şi unor reguli nescrise izvorâte din experienţa practică îndelungată. Era un prim pas important. Din acest motiv.. coordonarea pe bază de norme unitare a lucrărilor contabilităţii şi realizarea unui compromis între furnizorii şi beneficiarii conturilor anuale. Totuşi. se poate considera că regulile contabile folosite într-o ţară. au apărut în decursul timpului dintr-un ansamblu de obligaţii legale şi dintr-o serie de practici elaborate de către profesionişti. necesar. Walton. I. constituie 19 20 Feleagă. Paris. B. Sistemul contabil al oricărei ţări este rezultatul unor evoluţii îndelungi în care cultura şi particularităţile naţionale au jucat rolul determinant. Tratat de contabilitate financiară.. Bucureşti. N.. Haller. p. ceea ce le conferă un caracter unic. 1997. Rezultă că normalizarea contabilităţii s-a impus pe o anumită treaptă a dezvoltării economico-sociale ca o necesitate practică. contabilitatea reflectă însă trăsăturile societăţii în care s-a dezvoltat. 2 16 . Ionaşcu. la nivel naţional.utilizatorii conturilor anuale (acţionari. Dincolo de aceste conflicte. p. în mare parte. Fiind o “construcţie socială”. 40 Raffournier. Pe de altă parte. la un moment dat. De altfel. am da dovadă de naivitate dacă am uita că administratorii îşi exprimă cel mai adesea un viu interes în prezentarea unei imagini cât se poate de favorabile despre activitatea întreprinderilor lor. cei din urmă solicitând cât mai multe informaţii pentru a-şi fundamenta pe baze reale deciziile lor economice. Reglementările contabile. izvorâte din evenimente şi circumstanţe economice specifice. tendinţa fiind de a crea un sistem contabil unitar la nivel mondial. Ed. întro primă fază şi într-o anumită măsură. ca răspuns la evenimentele şi situaţiile specifice. însăşi instituţiile naţionale sunt rezultatul caracteristicilor locale. Principalele cauze ale diferenţierilor între sistemele contabile naţionale sunt prezentate în fig. Comptabilité internationale. iar prima fiind dispusă să furnizeze doar anumite date care nu puteau fi exploatate de concurenţă în defavoarea firmei. dar insuficient în domeniul normalizării. I. Rezultă că ea poate fi asimilată unui limbaj.. P. “Pentru rezolvarea conflictelor între emitenţii şi receptorii de informaţii financiare ies la rampă statul.

pe când în altele supunerea la reglementările din actele normative este mai subtilă. 1997. chiar şi ceea ce este interzis. nr. În Anglia. se poate constata că acestea sunt mai puţin numeroase. tot ceea ce nu este autorizat în mod explicit de lege este interzis.1.rezultatul echilibrului care poate să dureze mai mulţi ani şi care este afectat din timp în timp de modificările intervenite în mediul economico-social sau ca urmare a unor evenimente neprevăzute. contabilizare şi evaluare Diferenţe în percepţie şi interpretare Diferenţe în numărul şi conţinutul principiilor contabile Diferenţieri în obiectivele fixate prin conturile anuale Particularităţi ale mediului social. Haller. Ed. Comptabilité internationale. Franţa. chiar şi ceea ce este autorizat prin lege. Sursa diferenţelor contabile Dacă avem în vedere că nu se produc peste tot aceleaşi evenimente şi că ele nu au ca rezultat aceleaşi soluţii de rezolvare. În Italia. apare o explicaţie logică a diferenţelor contabile de la o ţară la alta. Germania. iar în altele legea se limitează doar la a enunţa câteva norme generale. p. În anumite ţări prevederile legale trebuie respectate ad-literam. »„ 21 Cu toate că între sistemele contabile apar diferenţieri. Apare astfel o nouă reglementare ori simple schimbări în regulile existente. 4-5 17 . Paris. totul este interzis.. în Regatul Unit). România). decât trăsăturile lor comune. economic şi cultural al fiecărei ţări Fig. Diferenţe contabile Diferenţe în prezentare. Vuibert.. Explicaţia acestor apropieri o constituie existenţa unui număr limitat de modele contabile de care fiecare ţară s-a apropiat într-o 21 Raffournier. B. totul este permis. P. “O formulă celebră sintetizează aceste diferenţe de atitudine: «În Germania. În Rusia.. Este unul dintre motivele pentru care în anumite ţări prevederile legislative sunt foarte detaliate (ex. soluţionarea problemelor particulare fiind lăsată practicienilor (de exemplu. care conduc la un nou echilibru. din fericire. A. Walton. tot ceea ce nu este interzis în mod explicit este permis.

12 24Raffournier. principiile. pp.. Op. investitorii în valori mobiliare refuzând să mai accepte informaţii 22 23 Ristea. O asemenea comunicare va fi aproape întotdeauna o sursă a neînţelegerilor.anumită măsură din raţiuni de ordin istoric sau/şi cultural şi. de alte aspecte culturale ale grupului. coordonarea legislaţiilor contabile naţionale devenea o necesitate pentru a impune cerinţe minime echivalente.. Ed. de exemplu să dialogheze cu investitorii. mai ales în condiţiile liberei circulaţii a capitalurilor. rezultatului şi situaţia financiară. Contabilitatea între fiscal şi gestionar. metodele. “Nevoia de armonizare şi uniformitate în contabilitate impune normalizarea sa.. A. Transpunerea acestei probleme generale de comunicare în contabilitate arată că lipsa de înţelegere poate să provină. p. Modelele contabile cele mai cunoscute între care se manifestă diferenţieri semnificative sunt cel “anglo-saxon” şi al “Europei continentale”. B. Bucureşti. Haller. însă el nu este destinat să permită comunicarea între culturi diferite. 18 Viandier.” 22 Deosebirile actuale dintre sistemele contabile naţionale constituie un obstacol în calea investiţiilor şi împiedică funcţionarea normală a pieţelor financiare. cât şi din divergenţele în perceperea şi interpretarea informaţiei de către destinatar. în urma folosirii de metode specifice unei ţări sau alteia. de. cit. din cauza diferenţelor dintre punctele de referinţă ale emitentului şi receptorului de informaţie. autorităţile fiscale sau băncile. În condiţiile în care societăţile ofereau drept garanţie doar patrimoniul lor social. M. 1-2 18 .”24 Ca urmare. care să poată fi înţelese de toţi cei interesaţi apare necesitatea ca ea să se bazeze pe o terminologie şi un limbaj economic comun. p. atât din diferenţele în informare. cit. Limbajul contabil elaborat la nivel naţional este deci adaptat la obiectivele sale locale. Procesul de normalizare are ca produs normele contabile ca sistem de referinţă şi restricţii privind construirea adevărului despre situaţia patrimoniului. de asemenea. în măsură să asigure comparabilitatea informaţiilor contabile publicate de societăţile deschise marilor circuite economice şi financiare mondiale. regulile şi procedeele privind producţia şi utilizarea informaţiei contabile. 23 Dacă privim contabilitatea doar ca un simplu mijloc de transmitere a informaţiilor economice..Acest limbaj comun răspunde nevoilor unui grup cultural distinct şi este legat intim. financiare şi a rezultatelor aceleiaşi întreprinderi. având în vedere că mai multe studii comparative efectuate au reliefat o prezentare diferită a situaţiei patrimoniale. 1998. Pe această cale se formalizează şi materializează obiectivele. Op. A. Walton. normalizarea contabilităţii reprezintă o necesitate. P.. Ch. eforturile depuse de organismele de normalizare regionale şi internaţionale. similar limbajului obişnuit. “Tribuna Economică”. Utilitatea limbajului comun asigură transformarea “informaţiilor sau ideilor în semne a căror semnificaţie este înţeleasă de membrii aceluiaşi grup cultural…. de ce nu.. Lauzainghein. Normalizarea contabilităţii la nivel mondial a apărut ca o necesitate practică.

Concepută de o manieră pragmatică. Un asemenea proces sporeşte credibilitatea şi fiabilitatea informaţiilor comunicate de întreprinderi. În prezent nu se 25 Cook. informarea şi comunicarea contribuie la imaginea întreprinderii. care este practic imposibil de realizat. p. Rezultatul normalizării îl constituie armonizarea modului de elaborare.. şi constituie suportul recunoaşterii reciproce a conturilor anuale. fiind un element esenţial al evaluării situaţiei sale concurenţiale pe piaţă. prin parcurgerea unor etape succesive. Economica. Normalizarea contabilităţii reprezintă o caracteristică a economiei moderne. dificultatea de a comunica informaţiile financiare celor ce au nevoie de ele. situaţiile financiare constituie un mijloc important de comunicare sub aspectul utilizării şi distribuirii resurselor economice. p. armonizarea contabilă oferă un alt avantaj esenţial. dacă datele vor fi comparabile şi stabilite după norme precise şi comune fiecărui tip de activitate şi dacă vor fi puse la dispoziţia publicului în timp util. armonizarea poate fi realizată progresiv dacă sunt îndeplinite anumite condiţii. în Réflexion sur la comptabilité. Hommage à Bertrand d’Illiers. Este evident că “armonizarea” nu se suprapune noţiunii de “uniformizare”. R. scopurile ei fiind multiple. Ele trebuie să fie inteligibile pentru un utilizator suficient de informat. Obiectivul normalizării îl constituie asigurarea echivalenţei datelor şi nu uniformitatea lor. respectiv reducerea cheltuielilor de redactare a conturilor anuale pentru societăţile multinaţionale. prezentare şi publicare a conturilor anuale. Procesul de armonizare a contabilităţii este considerată ca un obiectiv de atins pe termen lung. 21 Geiger. 1990. Orice diferenţă importantă în metodele contabile utilizate pentru o situaţie identică multiplică. Les intérêts et les besoins des entreprises multinationales. Paris. în interiorul şi exteriorul întreprinderii. indiferent de localizarea sediului lor social. L’harmonisation des normes comptables le rôle de l’OCDE..” 26 Informaţia contabilă va fi mai utilizabilă dacă situaţiile de sinteză publicate de societăţi vor fi mai omogene.” 25 Mai mult ca oricând. Diferenţele dintre sistemele contabile pot fi atenuate prin apropierea tratamentelor contabile aplicate unor evenimente şi tranzacţii identice. OCDE. Paris. “Armonizarea progresivă a regulilor contabile ar putea reduce considerabil costurile ocazionate de prezentarea informaţiilor după sisteme contabile divergente.contabile privind situaţia financiară şi rezultatele unei societăţi prezentate diferit în funcţie de localizarea sediului ei social. Prin armonizare se urmăreşte o apropiere între diversele sisteme contabile. Ed. Pe lângă creşterea comparabilităţii. în scopul furnizării de informaţii omogene diverşilor utilizatori. 174-175 26 19 . “Dar problema principală nu este de ordin mecanic. 1986. urmărind în principal ca modul de prezentare a informaţiilor prin situaţiile financiare să fie echivalent de la o întreprindere la alta. A. pentru că ea va facilita recunoaşterea reciprocă a situaţiilor financiare de la o ţară la alta.

în prezent. parteneri de afaceri.. Y. Ea îşi “aduce contribuţia în mod evident într-un domeniu de relaţii sociale complexe. personal. pe lângă destinatarii tradiţionali. Astfel.. Contrôle de Gestion et Audit. pe lângă informarea internă. p. Paris. 110 Casta. multilaterale şi multidimensionale. urmărind să-şi adapteze permanent oferta la cererea existentă. La comptabilité et ses utilisateurs. pp. creditori.. Op. datele oferite de contabilitatea financiară constituie principalul suport în luarea deciziilor. 413 29Causse. Economica. în Joffre. Dintre utilizatorii interni conducerea unităţii se detaşează ca importanţă şi ca volum al informaţiilor de care dispune. cit. unităţi concurente.-F. organele de conducere se bazează mai mult sau mai puţin pe datele oferite de cele două segmente ale contabilităţii. G.mai pune problema de a pleda pentru o contabilitate internaţională armonizată. Enciclopédie de gestion. Développement et comptabilité. Ed. 2000. La întreprinderile mici şi mijlocii. constituie un mijloc auxiliar al puterii statului.2. Necesitatea normalizării şi armonizării contabilităţii la nivel internaţional nu mai este contestată de nimeni. organisme publice. analişti financiari. Contabilitatea se înscrie în această cerinţă. managerii au avantajul că dispun de informaţii complementare faţă de cele care sunt supuse obligaţiei legale de publicare. În funcţie de mărimea întreprinderii. spre deosebire de ceilalţi utilizatori (în special cei externi). Simon. Economica.. creşterea sau diminuarea ei) şi de informaţiile ce caracterizează capacitatea întreprinderii de a plăti dividende. şi ocupă actualmente locul central în sistemul informaţional al întreprinderii. J. deşi informaţiile din situaţiile financiare constituie un element esenţial. Ed. Paris. întreprinderea asigură baza de date necesară informării utilizatorilor externi reprezentaţi prin investitorii actuali sau potenţiali. În întreprinderile mari. I. Informaţiile oferite de contabilitate sunt destinate unor categorii multiple de utilizatori. presă etc.. 1989. joacă un rol de mediator în raporturile sociale şi favorizează negocierile între participanţii la viaţa socială. care nu au organizată o contabilitate de gestiune. vol. M. cea mai mare parte din informaţiile necesare luării deciziilor sunt preluate din contabilitatea de gestiune.. P. Enciclopédie de Comptabilité. Utilizatorii informaţiilor contabile şi necesităţile lor informative Orice ştiinţă nu are finalitate dacă nu vizează o anumită utilitate. au apărut noi categorii de utilizatori ca urmare a creşterii responsabilităţilor întreprinderii şi rolului ei în societate. se consideră că ştiinţa contabilităţii îndeplineşte trei funcţii sociale importante: 28 creează încrederea între protagoniştii vieţii economice. B.” 27 Astfel. sous la direction de.3. în Colasse. Acţionarii sau asociaţii actuali ori potenţiali sunt interesaţi de rentabilitatea şi riscul investiţiei lor (pentru a decide cu privire la menţinerea. Astfel. 29 Dacă perioada anilor 1970 era caracterizată printr-o canalizare a informaţiilor financiar-contabile spre procesul decizional. 597-611 28 27 20 . 1. p. Unii au investit în Capron.

scopul de a obţine profit, pentru a-şi completa veniturile lor. Însă dividendele mari echivalează cu o activitate investiţională redusă. Examinarea situaţiilor financiare va indica dacă aceste elemente sunt reunite. Alţii, dimpotrivă, au investit pentru a obţine plusvalori pe termen lung. Aceasta impune o distribuire de beneficii prioritar pentru investiţii şi o repartizare mai redusă către acţionari. Dar, plusvalorile sunt specifice unei întreprinderi în creştere, unei pieţe în expansiune, unei poziţii concurenţiale puternice şi, de ce nu, unui grad de risc. Examinarea situaţiilor financiare va permite, de asemenea, să se întrevadă dacă plusvalorile sperate au şanse să se realizeze. Poate fi constată o anumită eterogenitate între interesele acţionarilor majoritari şi minoritari care nu au întotdeauna aceleaşi nevoi de informare şi nici aceeaşi putere de a impune soluţionarea cererilor lor. Instituţiile de finanţare specializate sunt interesate, în primul rând, la acordarea unui credit de capacitatea întreprinderii de a face faţă angajamentelor contractate. Ele apreciază această capacitate pornind de la bilanţ, în care figurează angajamentele trecute, şi pe baza contului de rezultate care măsoară excedentele degajate de exploatare. Băncile au tendinţa de a se opune distribuirilor de dividende, considerând că acestea slăbesc întreprinderea, dorind exclusivitatea asupra cash-flow-lui acesteia. Dorinţele instituţiilor financiare sunt, cel mai adesea, opuse celor ale acţionarilor şi, din acest motiv, i-am putea caracteriza drept investitori concurenţi. Ceilalţi investitori de fonduri pe termen lung, mediu sau scurt (inclusiv obligatarii) sunt interesaţi de aceleaşi informaţii ca şi băncile şi vizează solvabilitatea întreprinderii, în măsură să le asigure recuperarea sumelor investite şi a dobânzilor cuvenite la scadenţă. Partenerii comerciali se comportă diferenţiat în funcţie de situarea lor faţă de întreprindere (în amonte sau în aval). Furnizorii sunt interesaţi în primul rând de solvabilitate (ca orice creditor), de perspectivele de dezvoltare ale întreprinderii (care pot genera o sporire a livrărilor) şi de respectarea termenele de decontare convenite. Deoarece majoritatea tranzacţiilor de vânzare-cumpărare se derulează în prezent pe credit comercial, am putea afirma, fără a greşi prea mult, că furnizorii sunt, de fapt, bancherii propriilor clienţi. Evident că perioada de creditare este mult mai scurtă (de până la trei luni, de regulă) decât cea întâlnită la împrumuturile bancare, dar prezintă avantajul că această creditare nu este purtătoare de dobândă. Având în vedere că aprovizionările unei întreprinderi se derulează continuu, rezultă că furnizorii se constituie într-o sursă de finanţare permanentă pentru clienţii lor. Din acest motiv, analiza solvabilităţii clienţilor, pe baza bilanţului, prezintă o importanţă capitală pentru furnizori. În schimb, clienţii au nevoie de informaţii referitoare la continuitatea activităţii, pentru a nu risca încetarea aprovizionărilor. “Clientul este rege. El aşteaptă, evident, de la furnizorul său, produse de calitate la cel mai bun preţ şi cu cele mai bune termene de decontare. El este, deci, direct preocupat de sănătatea 21

financiară a furnizorului său.” 30 Dacă avem în vedere şi afirmaţia anterioară că furnizorii reprezintă bancherii propriilor clienţi, interesul acestora din urmă pentru situaţia financiară a furnizorilor nu mai necesită nici un comentariu. Salariaţii şi reprezentanţii lor sindicali folosesc informaţiile privitoare la viabilitatea economică şi financiară a întreprinderii în care lucrează pentru a aprecia posibilitatea menţinerii locurilor de muncă pe termen lung. Cu toate că sănătatea financiară reflectată de bilanţul actual oferă o siguranţă a momentului, personalul este interesat, în principal, de sănătatea financiară viitoare, concretizată în îmbogăţirea întreprinderii şi exprimată în conturile de rezultate. În condiţiile în care cifra de afaceri creşte semnificativ şi în mod constant, de la an la an, în acelaşi ritm cu creşterea rezultatelor, viitorul locurilor de muncă este asigurat, pe când o cifră de afaceri stagnantă sau în scădere, cu pierderi care se acumulează, impune căutarea unui loc de muncă în alte unităţi. De asemenea, salariaţii şi reprezentanţii lor sindicali sunt interesaţi de mărimea profitului şi de modul de repartizare a lui, pentru a putea solicita obţinerea unor remuneraţii mai mari. Organismele publice sunt beneficiare ale numeroaselor informaţii publicate de întreprinderi. Ele au nevoie de date extrase din situaţiile financiare pentru a determina şi controla impozitele şi taxele, pentru a sintetiza informaţiile la nivel macroeconomic în scopul luării deciziilor de politică economică şi financiară de interes general şi de a face previziuni asupra viitorului naţiunii. Analiştii contabil-financiari folosesc informaţiile publicate prin conturile anuale fără ca acestea să reprezinte un element suficient pentru efectuarea studiilor lor. În principiu, nevoile de informare ale analiştilor trebuie să acopere toată gama de date cerute de utilizatorii pe care îi consiliază şi de care aceştia au nevoie în luarea deciziilor. Prin urmare aceşti profesionişti au nevoi eterogene, dependente de cerinţele decidenţilor finali. Cetăţenii consideră întreprinderea ca o entitate fundamentală a societăţii în ansamblul ei. Ei sunt interesaţi de contribuţia entităţii la dezvoltarea economiei locale, de capacitatea de absorbţie a forţei de muncă şi, nu în ultimul rând, de efectele ecologice ale derulării activităţii de către unitatea în cauză. IASC identifică şapte categorii de utilizatori potenţiali care iau decizii economice, şi anume: investitorii; salariaţii; bancherii (creditorii), furnizorii şi alţi creanţieri, clienţii, guvernele şi organismele administrative, precum şi publicul. Deşi recunoaşte necesitatea şi importanţa informaţiilor difuzate prin intermediul situaţiilor financiare, cadrul conceptual al IASC apreciază
30

Regnard, J.-F., Op. cit, p. 20 22

că ele “nu constituie pentru aceşti utilizatori decât un element printre celelalte ale sistemului de informaţii susceptibile să răspundă nevoilor lor.” 31 Rezultă că de informaţiile contabilităţii sunt interesaţi numeroşi utilizatori, cu diferite nevoi informaţionale, ceea ce pune problema adaptării situaţiilor financiare la necesităţile lor. De aici a apărut ideea organizării unei contabilităţi multiple care să fie orientată spre furnizarea informaţiilor vizate de anumite grupe de utilizatori, în scopul satisfacerii necesităţilor decizionale ale acestora. Practic, posibilitatea furnizării unor informaţii diferenţiate pe categorii de utilizatori este îngrădită de un principiu contabil, şi anume, principiul unicităţii bilanţului. 1.3.3. Conceptul şi curentele de normalizare Deşi conceptul de normalizare a contabilităţii poate fi abordat din unghiuri de vedere diferite, cu nuanţe de interpretare distincte, apreciem că el ar putea fi caracterizat de următoarea definiţie: “Normalizarea contabilă este un sistem uniform de organizare conceput pentru ansamblul de contabilităţi ale întreprinderilor productive dintr-o naţiune sau dintr-un grup de naţiuni, oricare ar fi sectorul de care ele aparţin: - sectorul primar al agriculturii, creşterii animalelor, pescuitului sau extracţiei miniere; - sectorul secundar al industriilor de transformare; - sectorul terţiar al comerţului şi serviciilor”. 32 Referindu-se la procesul de normalizare contabilă, profesorul francez Bernard Colasse afirmă: “Astăzi în majoritatea ţărilor contabilităţile întreprinderilor sunt normalizate; aceasta înseamnă că ele se sprijină pe o terminologie şi pe reguli comune şi elaborează documente de sinteză ale căror modele sunt identice pentru toate întreprinderile.”33 Dacă armonizarea completă a regulilor şi practicilor contabile reprezintă un obiectiv utopic, echivalenţa informaţiilor poate fi asigurată prin retratarea anumitor date şi prin comunicarea de informaţii suplimentare prin notele explicative ale situaţiilor financiare. Evident, că o asemenea modalitate de realizare a apropierii între situaţiile financiare presupune eforturi şi costuri suplimentare pentru unitatea care le elaborează, mai ales în cazul retratărilor, dar surplusul informaţional obţinut, ca fundament în luarea deciziilor, justifică efortul depus. Din acest motiv armonizarea trebuie să se realizeze la scară mondială. Activitatea de normalizare contabilă este caracterizată prin următoarele elemente: un plan contabil general (P.C.G); o definire strictă a conţinutului fiecărui cont din P.C.G; elaborarea de modele ale situaţiilor de informare contabilă periodică.
31 32

Obert, R., Pratique internationale de la comptabilité et de l’audit, Ed. Dunod, Paris, 1994, p. 65. Rousse, F., Op. cit, pp. 24-25 33Colasse, B., Op. cit, p.37

23

Orice proces de normalizare impune obligatoriu două laturi: definirea normelor şi aplicarea lor. de asemenea şi pe profesioniştii contabili. în scopul de a servi la soluţionarea problemelor repetitive.Avantajele oferite de normalizare sunt incontestabile. sectoarelor de activitate. Economica. pentru asigurarea armonizării. 2) Curentul pragmatic care se opune intervenţiei organismelor politice statale şi internaţionale în materie de normalizare contabilă. Darney. pe lângă definirea normelor şi aplicarea lor. o normă reprezintă o dată de referinţă care rezultă dintr-o alegere (opţiune) colectivă raţională. regiunilor sau naţiunii. cu condiţia respectării principiilor contabile general admise. A. normelor.. Applications et réflexions. elabora şi aplica în practică conceptele. organizarea contabilităţii şi alegerea modelelor contabile adecvate constituie o sarcină a conducătorilor de întreprinderi. iar aplicarea în practică a principiilor. normalizarea contabilităţii trebuie să-i includă. 73 24 34 .. elaborarea datelor statistice. principiile şi normele contabile (curent predominant în Marea Britanie). Având în vedere că elaborarea normelor. Prin intermediul normelor se formulează principiile generale ce servesc la îmbunătăţirea constantă a instrumentarului contabil. asociaţiilor internaţionale sau profesiei contabile. cât şi de utilizator privilegiat al informaţiei financiar-contabile. compararea informaţiilor contabile (în timp şi spaţiu). J.-P. quatrième édition. J. În procesul normalizării rolul predominant poate reveni statelor sau instanţelor politice. Deva. 1996. dacă sunt acceptate de organismele naţionale. considerând că aceasta trebuie să facă obiectul “asociaţiilor profesiunii contabile” care au menirea de a iniţia. să fie impusă agenţilor economici prin intervenţie statală. Ele ar putea fi sintetizate astfel: 34 perfecţionarea contabilităţii. Normele contabile sunt stabilite de un organism de stat (sau mai multe) care apare în procesul normalizării atât în calitate de garant al justiţiei. consolidarea contabilităţilor în cadrul mai extins al grupurilor. Comptabilité générale. În funcţie de raportul de forţe care se stabileşte între factorii participanţi la acest proces. 3) Curentul mixt sau pragmatico-politic care apreciază că iniţiativa normalizării contabilităţii trebuie să aparţină asociaţiilor profesiunii contabile. Paris. Ed. Este un curent predominant în Statele Unite ale Americii unde actul normalizării este încredinţat unui organism Claveranne. Ed. Contabilitate comparată şi aprofundată. pe plan mondial sunt conturate în prezent trei curente în materie de normalizare: 35 1) Curentul politic care consideră că rolul predominant în actul normalizării trebuie să revină statului (specific Franţei şi Germaniei). Într-o accepţiune generală. uşurarea controlului asupra contabilităţii. Intelcredo. Comptabilité et entreprise. Astfel. Aplicarea normelor reprezintă modalitatea practică prin care se asigură armonizarea contabilităţilor. p. convenţiilor şi recomandărilor elaborate de acestea.. 1991 35Pop. aplicarea şi controlul modului de aplicare a lor presupune inevitabil intervenţia factorului uman. o mai bună înţelegere a contabilităţilor.

cu caracter privat şi independent al profesiei contabile. Caracterul public sau privat al actului de normalizare determină şi perimetrul acoperit prin normalizare. elaborarea unui plan de conturi şi stabilirea modului de înregistrare a diferitelor operaţii. de obicei. International Accounting Standards Committee (Comitetul Standardelor de Contabilitate Internaţionale) etc.S. Bucureşti.. F. Economică. p. 263 Feleagă.. definirea informaţiilor ce trebuie conţinute de conturile anuale. 36 37 Feleagă. N. este împuternicit de puterea publică să elaboreze şi să impună un ansamblu de norme contabile obligatorii pentru toate unităţile. N. precum şi: 37 stabilirea terminologiei şi a principiilor generale.A. p. Ionaşcu.”36 În procesul elaborării de norme contabile unitare la nivel regional şi chiar mondial s-au angrenat mai multe structuri multinaţionale care au creat organisme specializate în acest scop: Comisia Comunităţilor Economice Europene. prin antrenarea în procesul normalizării a tuturor celor interesaţi de informaţia financiarcontabilă.. Un exemplu ilustrativ în acest sens îl constituie normalizarea contabilă olandeză caracterizată printr-o abordare mixtă. Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare în Europa. 1998. 1996. unei conlucrări.B. organismele statale consideră normalizarea ca un proces care le revine de drept (mai ales în ţările de drept contabil scris).A. I. Economică.B. F.. Pentru a evita un asemenea risc se urmăreşte asigurarea unui echilibru. I. Contabilitate aprofundată.). permiţându-le orientarea activităţii economice în direcţia dorită. Ed. Organizaţia Naţiunilor Unite. Dominarea actului normalizării de către una sau alta din părţile participante poate conduce la concluzia că procesul are un caracter subiectiv deoarece fiecare participant are tendinţa de a-şi apăra interesele proprii. modul de prezentare a documentelor de sinteză. actul normalizării se realizează de “Fundaţia pentru contabilitate”. Bucureşti. De altfel. asociaţi ai cabinetelor de expertiză contabilă. şi colectiv. la care se adaugă reprezentanţii profesiei contabile. Ed. Astfel.S. În general. profesorii fiind. vol. datorită gradului ridicat de profesionalism al raţionamentelor sale.18 25 . Consiliul de Standarde ale Contabilităţii Financiare (Financial Accounting Standards Board. pe când profesia contabilă apreciază că actul normalizării i s-ar cuveni. cu participarea la elaborarea normelor a mai multor categorii de utilizatori interesaţi. organism “care regrupează 4 organizaţii de patronat şi de sindicat. Tratat de contabilitate financiară. o particularitate importantă a situaţiei olandeze este prezenţa unor legături strânse între profesie şi universităţi.

concepte şi principii contabile care sunt impuse agenţilor economici prin intervenţie politicostatală (în special prin mijloacele pe care le are la dispoziţie Ministerul Finanţelor).. poate fi caracterizat sub două aspecte: o participare efectivă şi de necontestat a practicienilor la elaborarea normelor (dreptul contabil fiind. contabilitatea era caracterizată printr-o normare excesivă. A. cit. de. fără îndoială. ştiinţa contabilităţii impune exigenţe dreptului contabil. 1. Condiţiile şi modalităţile de realizare a normalizării Concepută de o manieră pragmatică. şi anume: 39 a)-Recunoaşterea diversităţii naţionale reprezintă punctul de pornire în realizarea armonizării contabilităţii..3. R. Fără a fi fundamental diferite.4. prin înfiinţarea în 1992 a Colegiului Consultativ al Contabilităţii. b)-Reflectarea nevoilor utilizatorilor constituie o altă condiţie impusă de procesul armonizării. juridice. cit. pornind de la regulile şi metodele specifice fiecărui sistem contabil. este important ca prin situaţiile financiare să se prezinte realitatea economico-financiară a activităţilor desfăşurate de entitatea la care ele se referă. adică prin intermediul lor să se reflecte imaginea fidelă. implicit.Ultimul element este considerat ca forma cea mai restrictivă a normalizării. de factură politico-statală. Ch. Astfel. În prezent România este orientată către o normalizare a contabilităţii de tip mixt. Menirea acestui organism era de a concepe. Aşa cum s-a constatat din prezentarea curentelor în materie de normalizare. ramura dreptului în care subiecţii participă cel mai mult la elaborarea de norme). aceste abordări scot în evidenţă diferenţe de accent. dezbate. dacă este întrunit un anumit număr de condiţii. normalizarea şi. Trebuie să avem în vedere că sistemele contabile naţionale constituie expresia sintetică a particularităţilor economice. iar căutarea imaginii fidele (în sensul de căutare a adevărului) a constituit o preocupare a contabililor înainte de a deveni o constrângere legislativă. p. Lauzainghein. însăşi temelia construcţiei contabile este esenţial diferită. fiecare dintre ele favorizând anumiţi participanţi (producători şi utilizatori de date contabile) la actul normalizării. Op. pp. 175-177 26 .38 În ţara noastră. în perioada economiei socialiste. Ca urmare. armonizarea contabilităţii pot să se realizeze progresiv şi cu succes. acordând o atenţie mai 38 39 Viandier. de finanţare şi culturale din fiecare ţară. indiferent de caracterul său public sau privat. rezultat al procesului de normalizare. Cu toate că utilizatorii situaţiilor financiare au interese divergente. pot fi întâlnite trei optici de organizare a lucrărilor. Op. 24 Geiger. elabora şi recomanda norme. După unii autori acesta ar reprezenta un avantaj deoarece uşurează controlul contabilităţii întreprinderilor şi creşte productivitatea în elaborarea situaţiilor financiare. Dreptul contabil.

care nu au aceeaşi putere juridică de impunere a normelor ca instituţiile naţionale sau supranaţionale (cum este cazul Comunităţii Europene). e)-Puterea de convingere reprezintă singura sursă de autoritate utilizabilă în materie de normalizare de către organismele internaţionale. în cazul unităţilor mari sau al întreprinderilor multinaţionale care desfăşoară activităţi în afara ţării şi care au filiale implantate în străinătate. cu activităţi limitate între graniţele naţionale. O asemenea concepţie poate favoriza manifestarea ideilor novatoare. Aşa se şi explică faptul că în domeniul situaţiilor financiare consolidate diferenţierile în elaborarea şi aplicarea normelor contabile sunt mult mai reduse decât în cel al conturilor anuale individuale. Prin intermediul lor se urmăreşte o îmbunătăţire cantitativă şi calitativă a informaţiilor publicate prin situaţiile financiare. ca elemente esenţiale ale procesului de armonizare. totuşi. În acelaşi context pot fi avute în vedere şi întreprinderile care trebuie să fie incluse în sfera armonizării. 27 . Această alegere trebuie să vizeze problemele de o importanţă majoră pentru contabilitatea întreprinderilor. cunoscute în literatura de specialitate sub denumirea de cadre conceptuale ale contabilităţii. fiind interesaţi cam de aceleaşi date din conturile anuale. Deşi este de dorit ca toate întreprinderile să prezinte situaţii financiare elaborate după principii. o abordare “economică” a contabilităţii este singura în măsură să asigure armonizarea dorită. punerea la punct. o asemenea situaţie poate fi considerată benefică deoarece odată aplicate la conturile consolidate practicile contabile armonizate pot fi extinse şi asupra situaţiilor financiare elaborate de întreprinderile mici şi mijlocii. principiile şi regulile de bază este în măsură să asigure o coordonare unitară şi eficientă a lucrărilor de armonizare. situaţie în care comparabilitatea datelor comunicate prin conturile anuale poate constitui un atu ori un dezavantaj faţă de concurenţă. cel puţin până la un anumit nivel. Pentru utilizatorul de conturi prezintă o importanţă minoră dacă informaţiile oferite de o multitudine de întreprinderi mici şi mijlocii. neavând posibilitatea aplicării de constrângeri juridice (care nu constituie neapărat un dezavantaj) aceste organisme de normalizare trebuie să caute consensul. c)-Crearea unui cadru de referinţă care să definească obiectivele. pe când o optică contabilă “juridică” generează dificultăţi de interpretare şi comparabilitate a datelor. să acţioneze în etape şi să creeze un climat de adeziune. Se consideră că. sunt sau nu comparabile pe plan internaţional. se constată că principalele categorii de beneficiari au puncte de vedere ce par a fi convergente. Fiecare dintre organismele internaţionale şi regionale implicate în procesul normalizării şi-au elaborat asemenea cadre. d)-Alegerea judicioasă a priorităţilor constituie elementul determinant pentru succesul eforturilor de armonizare.mare anumitor informaţii. Pe de altă parte. metode şi reguli uniforme. într-un interval scurt. Rezultă că. într-o primă fază a armonizării criteriul mărimii constituie elementul esenţial. sub acest aspect. Altfel se pune problema însă.

Progresul armonizării se poate realiza pe două căi: să se aleagă subiectele ale căror direcţii sunt deja trasate în sistemele contabile naţionale şi să se încerce apropierea acestor direcţii spre o destinaţie comună. preocuparea principală fiind elaborarea unui cadru normativ comun. cit. deoarece propune o soluţie unică de rezolvare a unei speţe care poate fi preluată de sistemele contabile naţionale. sau să se studieze problemele contabile noi. evitându-se astfel disparităţile naţionale. pe baza căruia pot fi aduse şi adaptări sectoriale. Cea de-a doua modalitate este mai aventuroasă presupunând angajarea pe un teren viran. practica demonstrează că aceasta este caracterizată de utilizarea unor cadre conceptuale ale contabilităţii. Op. 40 41 Vezi şi Francis Rousse. deoarece întreprinderile desfăşoară activităţi specifice mai multor sectoare de activitate. p. cit. prin care se încearcă armonizarea contabilă la nivel mondial. Normalizarea contabilităţii “nu poate acoperi toate particularităţile.” 41 Este modalitatea cea mai simplă şi. care n-au cunoscut încă o soluţionare. mai puţin practicabilă în condiţiile contemporane. experienţa profesională. Op.. Abordarea procesului de normalizare a contabilităţii se poate realiza sub două aspecte: tehnic şi economic. în anumite situaţii. cea mai agreată în practica normalizării. 33 Feleagă. în baza unui inventar al nevoilor de gestiune şi informare care serveşte la stabilirea nomenclaturii conturilor şi modelelor de situaţii financiare (a fost practicat pe plan mondial la nivelul companiilor de asigurări). pentru a propune un demers comun. spre deosebire de prima cale în care trebuie aduse la acelaşi numitor comun soluţii diferite. Prima cale reprezintă metoda tradiţional utilizată de instituţiile de normalizare. să se propună o soluţie de rezolvare a lor. studierea unor probleme noi. În plus. pentru a rezolva problemele specifice ale diferitelor sectoare. în ţările cu plan contabil general s-au prevăzut complemente la aceste planuri. N. Cele două căi pot fi urmate simultan cu succes aşa cum o demonstrează experienţa mai multor organisme internaţionale angrenate în procesul normalizării contabilităţii. Indiferent de modalităţile alese pentru realizarea normalizării. adânc înrădăcinate în practică. Abordarea economică este caracterizată de universalitatea normelor sale la nivelul întregii economii. p. din acest motiv. şi colectiv. ea reprezintă o alternativă mai avantajoasă.de recomandări cu caracter evolutiv şi uşor adaptabile. 40 Abordarea tehnică constă în normalizarea contabilităţii la nivelul unei ramuri de activitate. Totuşi. în acelaşi timp. În acest caz se procedează la o normalizare sectorială a contabilităţii. participarea activă a utilizatorilor la procesul de normalizare şi voinţa politică a guvernelor sunt alţi factori care se pot constitui în garanţi ai succesului armonizării. 18 28 .

Astfel. de autorităţile legislative şi administrative ale diferitelor ţări.1. 1995. Economică. 1998. în mod natural.. precum şi de instanţele profesionale din domeniul financiar-contabil creează astăzi premisele unei adevărate “internaţionalizări” a contabilităţii şi aşezarea acesteia pe baze preponderent conceptuale. p. Caracterul de noutate constă în importanţa acordată în prezent noţiunii de cadru conceptual şi în volumul de mijloace utilizat. Ionaşcu. rolul şi limitele contabilităţii financiare şi ale situaţiilor financiare.. O întreagă literatură de specialitate sprijinită de un arsenal de norme juridice şi metodologice elaborate de către organisme internaţionale. şi constituind sursa de inspiraţie pentru alte cadre conceptuale (de exemplu.3. Bucureşti. generând teorii şi doctrine care le-au îmbogăţit conţinutul şi diversificat formele de manifestare. Prin cadrul conceptual american s-a urmărit rezolvarea unor probleme legate de normalizarea contabilă naţională. Policromia. II Ed. Cadrele contabile conceptuale . pentru elaborarea unui asemenea cadru. chiar dacă acestea nu erau explicit formulate. legate între ele. mai ales în ţara noastră. Piatra Neamţ. sistemele contabile dualiste s-au fortificat apoi sub aspect conceptual şi metodologic. 231 43Feleagă. I. în special în ceea ce priveşte administraţia fiscală. susceptibil să conducă la formularea de norme solide şi să indice natura.”42 Cadrul conceptual al contabilităţii este definit de organismul american de normalizare (FASB) drept “un sistem coerent de obiective şi de principii fundamentale. norme şi principii care au asigurat o anumită coerenţă şi universalitate lucrărilor contabile. În plus. cercetările privind elaborarea unui cadru conceptual în această ţară pot fi considerate “de pionierat”. metodele şi ideile sale. pe fondul unei pieţe în continuă creştere care a exportat capitalurile sale. care nu sunt soluţionate prin norme. Practic. de la începuturile ei contabilitatea a avut la bază un ansamblu de reguli. El este un sprijin pentru prelucrarea operaţiilor referitoare la tranzacţii şi la evenimente implicate de activitatea întreprinderii. în File din cronica permanenţelor învăţământului şi culturii economice la Iaşi -omagiu de octogenar-.efect sau cauză a normalizării? Apariţia şi dezvoltarea cadrelor contabile conceptuale a fost determinată de actuala concepţie privind organizarea lucrărilor contabilităţii în două circuite. N.5. cel al IASC şi al Oficiului de norme contabile din Canada (ONCC)). 781 29 . prin preocuparea de a consulta diferiţii participanţi la 42 Florea..” În opinia profesorilor Niculae Feleagă şi Ion Ionaşcu cadrul contabil conceptual “constituie un ghid pentru elaborarea de norme contabile şi pentru interpretarea lor. Ed. îndeosebi în Statele Unite. De la monism la dualismul contabil. Tratat de contabilitate financiară. conţinutul acestuia este destul de vechi. în doctrina contabilă americană. I.” 43 Deşi noţiunea de cadru conceptual este relativ nouă. p. procesul de elaborare a normelor contabile americane se caracterizează prin independenţa sa. el fiind redactat în perioada 19731985. Acesta s-a cristalizat. Vol. “Odată apărute în practica economică a întreprinderilor.

performanţei financiare şi modificărilor intervenite în poziţia financiară a unei întreprinderi sau unui grup de societăţi ea trebuie să îndeplinească anumite CRITERII DE CALITATE. o scurtă analiză scoate în evidenţă anumite deosebiri. imperativul de utilitate este preluat de toate cadrele conceptuale. având în vedere tendinţele de normalizare şi armonizare ale contabilităţii.” Pentru ca informaţia contabilă să răspundă cerinţei de a reflecta imaginea fidelă a poziţiei financiare. din anul 2001. IASC (IASB International Accounting Standards Board este succesorul.activitatea economică şi financiară şi. În sprijinul acestei afirmaţii vine şi Cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare al IASC care menţionează: “Situaţiile financiare sunt frecvent descrise ca prezentând o imagine fidelă a poziţiei financiare. Criteriile de recunoaştere şi procedeele utilizate în măsurarea (evaluarea) elementelor din situaţiile financiare. iar în standardul contabil nr. utilizatorii acestora şi nevoile lor de informare. Terminologia contabilă utilizată. care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice”. Astfel.1 al FASB se precizează că: “informarea financiară are ca obiectiv furnizarea unei informaţii utile în luarea deciziilor economice şi financiare. următoarele aspecte: Obiectivele conturilor anuale. performanţele şi modificările poziţiei financiare a întreprinderii. Trebuie remarcat că. nu în ultimul rând. principiile şi convenţiile contabile aplicabile. că ele nu pot fi diferite. Este absurd să admitem că o informaţie care nu corespunde criteriilor calitative este în măsură să asigure realizarea acestui obiectiv fundamental al contabilităţii şi conturilor anuale. printr-o permanentă activitate de revizuire. De exemplu. Deşi s-ar putea crede că OBIECTIVUL CADRELOR CONCEPTUALE este acelaşi. cel puţin. în paragraful 12 al cadrului său conceptual. Deşi acest Cadru general nu abordează direct astfel de concepte. indiferent de obiectivul fiecărui cadru conceptual. Caracteristicile calitative ale informaţiilor conţinute în conturile anuale. performanţei şi modificărilor poziţiei financiare a unei entităţi. Modalităţile de informare a utilizatorilor. aplicarea caracteristicilor calitative principale şi a standardelor adecvate de contabilitate are în mod normal 30 . IASC prevede că obiectivul situaţiilor financiare “este de a furniza informaţii despre poziţia financiară. în timp ce Oficiul normelor contabile din Canada a elaborat un “cadru teoretic al contabilităţii”. Pentru a răspunde cerinţelor impuse de normalizarea contabilităţii orice cadru conceptual trebuie să abordeze în detaliu. al IASC) a publicat un “cadru conceptual de elaborare şi publicare a situaţiilor financiare”.

Ca urmare. o imagine fidelă şi justă sau o prezentare justă a unor astfel de informaţii. CECCAR. în viziunea IASC/IASB 45 44 Principalele caracteristici calitative pe care trebuie să le îndeplinească informaţiile . Sub acest aspect utilitatea unei informaţii este direct proporţională cu credibilitatea sa. în norma sa SFAC (Statements of Financial Accounting Concepts) nr. p. P. informaţiile privind unele probleme complexe. care sunt incluse în situaţiile financiare datorită relevanţei lor în luarea deciziilor economice. Ed. că deţin cunoştinţe de contabilitate şi sunt interesaţi să studieze informaţiile prezentate de întreprinderi. relevanţa. Standardele Internaţionale de Raportare financiară. Rezultă că pragul de semnificaţie reprezintă mai mult o limită. Standardele Internaţionale de Raportare financiară. iar utilizatorii pot avea încredere că ea reflectă corect realitatea din întreprinderi. op citată. în general. Deşi în anumite cazuri natura informaţiei este suficientă pentru aprecierea relevanţei sale.. totuşi. CECCAR. 2 se consideră că informaţia contabilă trebuie să îndeplinească două caracteristici calitative fundamentale: pertinenţa şi fiabilitatea. paragraful 46 IASB. cât şi în revizuirea evaluărilor realizate în trecut. Inteligibilitatea este considerată o caracteristică calitativă specifică utilizatorilor şi impune ca informaţia să poată fi uşor înţeleasă de către decidenţi. Credibilitatea porneşte de la premisa că informaţia elaborată este lipsită de erori semnificative. Bucureşti. A.. Haller. Astfel. ca urmare. în altele atât natura cât şi pragul de semnificaţie sunt importante.”47 Relevanţa (pertinenţa) consideră că informaţia trebuie să permită influenţarea deciziilor economice ale utilizatorilor sprijinindu-i pe aceştia atât în evaluarea evenimentelor prezente şi viitoare. Relevanţa unei informaţii este legată direct de natura sa şi de pragul de semnificaţie. decât o trăsătură calitativă fundamentală pe care trebuie să o aibă informaţia pentru a fi utilă. 2005. Walton. respectiv două caracteristici calitative secundare: comparabilitatea şi permanenţa (vezi şi Raffournier. 44 45 IASB. B. Pragul de semnificaţie depinde de mărimea elementului omis sau a erorii. 79) 47IASB. CECCAR.” financiare. este lipsită de pertinenţă. Ed. Deşi inteligibilitatea este considerată o caracteristică fundamentală. sunt: inteligibilitatea. apreciat în condiţiile concrete ale omisiunii sau declarării greşite. 2005. Bucureşti. paragrafele 25-42 46De caracteristicile calitative ale informaţiei contabile se ocupă şi organismul american de normalizare FASB. Informaţiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată în cadrul situaţiilor financiare ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor. Standardele Internaţionale de Raportare financiară. Ed. credibilitatea şi comparabilitatea. 2005.ca rezultat întocmirea unor situaţii financiare care reflectă ceea ce este numită. paragraful 25 31 .. se presupune că utilizatorii dispun de suficiente cunoştinţe referitoare la derularea afacerilor şi activităţilor economice. O informaţie care nu este disponibilă în timp util îşi pierde capacitatea de a influenţa deciziile şi. 46 Vom încerca să prezentăm succint aceste concepte. “nu ar trebui excluse doar pe motivul că ar putea fi prea dificil de înţeles pentru anumiţi utilizatori. nu este părtinitoare. Bucureşti.

O informaţie poate fi relevantă, dar atât de puţin credibilă sub aspectul naturii sau reprezentării, astfel încât recunoaşterea acesteia să poată induce în eroare. De exemplu, dacă unitatea se află în litigiu cu un terţ pentru încălcarea clauzelor contractuale de către acesta nu ar fi adecvat să înregistreze în bilanţ întreaga sumă a despăgubirilor, ci mai potrivit ar fi să se prezinte suma solicitată şi circumstanţele conflictului într-o notă la situaţiile financiare. 48 Credibilitatea informaţiei este condiţionată de: fidelitatea reprezentării; prevalenţa economicului asupra juridicului; neutralitate; prudenţă şi integralitate. În anumite situaţii poate să apară un anumit dezechilibru între relevanţă şi credibilitate. Astfel, dacă apare o întârziere exagerată în difuzarea informaţiei, aceasta îşi poate pierde relevanţa. Conducerea unităţii poate fi pusă în situaţia de a alege între difuzarea unei informaţii în timp util, dar caracterizată de o anumită relativitate, şi furnizarea de informaţii credibile cu o anumită întârziere. Oferirea de informaţii oportune impune deseori raportarea aspectelor semnificative ale unei tranzacţii sau ale unui eveniment, înainte ca acestea să fie cunoscute cu certitudine, ceea ce afectează credibilitatea. Pe de altă parte, dacă raportarea unei informaţii este întârziată, până în momentul cunoaşterii tuturor aspectelor, credibilitatea sa nu poate fi contestată, însă utilitatea este redusă pentru utilizatorii care au trebuit între timp să ia decizii. Asigurarea echilibrului dintre relevanţă şi credibilitate impune urmărirea în permanenţă a obiectivului general: satisfacerea adecvată a necesităţilor utilizatorilor în procesul de luare a deciziilor economice. Comparabilitatea reprezintă caracteristica informaţiei financiare care permite efectuarea comparaţiilor în timp şi spaţiu. Astfel, utilizatorii trebuie să aibă posibilitatea de a compara modificările intervenite în conturile anuale pentru a desprinde tendinţele de evoluţie a situaţiei financiare şi performanţelor unei întreprinderi (comparabilitate în timp). De asemenea, decidenţii trebuie să fie în măsură să compare, pe baza conturilor anuale, situaţiile financiare şi performanţele unor întreprinderi diferite (comparabilitate în spaţiu). Comparabilitatea în timp implică permanenţa metodelor, iar comparabilitatea în spaţiu obligă la uniformitatea metodelor. Capacitatea utilizatorilor de a proceda la comparaţii este influenţată de informaţiile pe care le deţin cu privire la politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare, schimbările intervenite în aceste politici şi efectele unor astfel de schimbări. De asemenea, utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice diferenţele între politicile contabile pentru tranzacţii şi evenimente asemănătoare aplicate de unitate de la o perioadă la alta, cât şi de întreprinderi diferite. Permanenţa metodelor impusă de cerinţa de comparabilitate nu trebuie, totuşi, să se constituie într-un obstacol pentru introducerea de metode contabile mai performante. Nu este
48

IASB, Standardele Internaţionale de Raportare financiară, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2005, paragraful 32 32

indicat ca o întreprindere să continue evidenţierea în contabilitate a unei tranzacţii sau unui eveniment după o metodă care nu satisface caracteristicile calitative de relevanţă şi credibilitate. Pentru a facilita comparaţiile utilizatorilor în timp situaţiile financiare ale unei întreprinderi trebuie să conţină informaţii corespunzătoare pentru perioadele precedente. În viziunea organismului american de normalizare FASB informaţia contabilă trebuie să îndeplinească două caracteristici calitative importante: pertinenţa şi fiabilitatea. Pertinenţa (relevance) semnifică faptul că informaţia este susceptibilă să determine o schimbare a deciziilor. Dacă o informaţie sporeşte capacitatea de previziune a decidentului, ea are o valoare predictivă (predictive value), iar dacă ea confirmă sau corectează o previziune anterioară, atunci are o valoare de confirmare (feedback value). Informaţiile contabile pertinente reunesc, de regulă, ambele categorii valorice, în măsura în care cunoaşterea rezultatelor acţiunilor deja întreprinse poate să îmbunătăţească capacitatea de a prognoza rezultatele acţiunilor asemănătoare din viitor. De asemenea, o informaţie pertinentă trebuie să fie în acelaşi timp oportună, adică să fie disponibilă atunci când este necesar. Întrunirea condiţiilor de valoare predictivă sau de confirmare precum şi oportunitatea sunt condiţiile pe care trebuie să le îndeplinească o informaţie pentru a fi considerată pertinentă. Fiabilitatea (reliability) oferă utilizatorilor garanţia că pot să aibă încredere în informaţia contabilă difuzată. Fiabilitatea presupune neapărat verificabilitate (verifiability), fidelitate şi neutralitate. Verificabilitatea, asimilată adeseori obiectivităţii, minimizează erorile în măsurare şi presupune existenţa unui consens între evaluatori cu privire la ceea ce trebuie măsurat. Ca urmare, se consideră că informaţiile verificabile pot fi reconstituite de diferiţi utilizatori care folosesc aceleaşi metode de evaluare. Fidelitatea, denumită uneori şi validitate, presupune existenţa unei corelaţii între o măsurare sau o descriere şi evenimentul ori fenomenul care este reprezentat. Ideal ar fi ca cifrele contabilităţii şi descrierile să prezinte ceea ce s-a petrecut în realitate sau ceea ce există cu adevărat. Neutralitatea (neutrality) semnifică faptul că informaţia contabilă este lipsită de subiectivitate şi că nu este elaborată pentru a conduce la obţinerea unui rezultat sau a unui comportament predeterminat. Comparabilitatea constă în măsurarea şi înregistrarea similară a unei informaţii la întreprinderi diferite, iar permanenţa presupune similitudine în înregistrarea şi măsurarea evenimentelor şi tranzacţiilor la aceeaşi unitate de la un an la altul. De asemenea, FASB stabileşte şi un prag de contabilizare a informaţiei financiare, având în vedere constrângerea care se manifestă permanent sub forma inegalităţii “beneficii > costuri”. Această restricţie este cunoscută sub denumirea de semnificaţie sau materialitate (materiality). Un element de informare are valoare semnificativă dacă el este în măsură să influenţeze deciziile utilizatorilor. Materialitatea unui element depinde în egală măsură de 33

mărimea şi natura sa. Între materialitate şi pertinenţă intervin multiple interferenţe întrucât ambele concepte sunt definite în raport cu influenţa pe care o au asupra utilizatorilor. În acelaşi timp ele sunt şi diferite deoarece o informaţie poate să nu fie furnizată utilizatorilor atunci când nu prezintă interes pentru aceştia (este lipsită de pertinenţă) sau când nu influenţează evaluările şi deciziile (este nesemnificativă). Materialitatea unei informaţii reprezintă o problemă greu de evaluat datorită dificultăţii în aprecierea beneficiilor pe care le aduce un element în informare. Raportul cost-beneficiu este avut în vedere şi de IASC fiind considerat o constrângere generală şi nu o caracteristică calitativă. Deşi beneficiile oferite de utilizarea informaţiei trebuie să fie superioare costurilor de obţinere, evaluarea lor constituie o problemă de raţionament profesional. Dificultatea evaluării este cauzată de faptul că cheltuielile ocazionate de obţinerea informaţiei nu sunt suportate, neapărat, de utilizatorii ce obţin avantaje din folosirea ei. În plus, de informaţiile difuzate prin conturile anuale profită şi alţi utilizatori decât cei pentru care acestea au fost pregătite. Din cele prezentate anterior rezultă că prevederile cadrului conceptual al FASB nu diferă esenţial de cele ale IASC. Conceptele abordate sunt în mare parte identice, numai importanţa acordată unora sau altora diferă. Cu toate că tendinţa firească este de a se considera că elaborarea unui cadru conceptual constituie rezultatul unor preocupări pur teoretice, nu trebuie să rămânem surprinşi când constatăm că acesta este impus de necesităţi practice de normalizare. După cum s-a observat din scurta prezentare a curentelor întâlnite în domeniul normalizării accentul poate viza o problemă sau alta, în funcţie de interesele urmărite de părţile participante. Într-o zi poate predomina un curent de gândire juridic, în altă zi este privilegiat un punct de vedere mai economic, în alta balanţa poate înclina sub presiunea mai mult sau mai puţin evidentă a administraţiei fiscale sau a întreprinderilor ori a justiţiei etc. Şi toate punctele divergente menţionate pot să apară în cadrul dezbaterilor de la nivelul unui singur organism de normalizare. “Aceste constatări se manifestă şi mai evident încă dacă se participă la mai multe organisme de normalizare; se creează, efectiv, la fiecare dintre ele o dinamică de grup, de unde vederi adesea discordante de la un organism la altul. Problema se pune cu o acuitate mai mare încă dacă organismele aparţin unor ţări diferite: formaţiile nu sunt aceleaşi, culturile sunt diferite, la fel contextele economice şi juridice.”49 Rezultă că lucrările de normalizare vor câştiga în coerenţă, eficacitate şi claritate, dacă se uzează de posibilitatea ca pentru fiecare problemă să se facă referire la o “normă a normelor”.
Cailliau, J.-C., Vers un cadre conceptuel de la comptabilité d’entreprise?, în Réflexion sur la comptabilité, Hommage à Bertrand d’Illiers, Ed. Economica, Paris, 1990, pp. 108-109 34
49

că manifestarea actuală a noţiunii de “cadru conceptual” nu constituie doar o simplă chestiune de modă. 1. deşi nu cu caracter definitiv. mai ales în ţările de drept contabil scris) şi care-i permite să orienteze activitatea economică în direcţia dorită. chiar dacă acestea oferă toate garanţiile de competenţă pentru a-şi asuma misiunile care le vor fi încredinţate. Ahmed Naciri aprecia că statul consideră normalizarea ca un “domeniu care-i revine de drept (n. investitori. putem avea în vedere următorul caz: capitalul financiar poate fi măsurat fie în unităţi monetare nominale. IASC. din cele prezentate. face un pas important pe linia asigurării convergenţei în acest domeniu. Armonizarea regulilor contabile şi. Perspectivele normalizării După această trecere în revistă a procesului de normalizare se poate costata că deşi s-au înregistrat unele realizări au rămas încă multe de făcut. ci decurge din necesităţile reale ale normalizării contabile. creanţieri. personal.Preocuparea cadrelor conceptuale este de a răspunde acestor nevoi concrete. Astfel. Pe plan economic. particularităţile naţionale reprezintă adesea cel mai invocat motiv pentru evitarea normalizării. exprimate la aceleaşi preţuri. însă fiecare dintre ele prezintă şi anumite limite. după cum perfecţionarea acestora conduce la progresul normalizării.n. O contabilitate care permite o mai bună măsurare a rezultatelor răspunde mai bine nevoilor utilizatorilor atât din interiorul. 35 . fie în unităţi ale puterii de cumpărare constante. Această posibilitate conduce la situaţia în care două întreprinderi din aceeaşi ţară care realizează aceleaşi operaţiuni.6. a normelor de informare financiară (cea a normelor de control fiind parţial obţinută) se izbeşte de două serii de obstacole majore care se manifestă simultan sau succesiv: pe de o parte. administraţii fiscale. Referindu-se la conflictul de interese dintre puterea publică şi organismele private de normalizare. Pentru exemplificare. Rezultă. în funcţie de unităţile monetare avute în vedere la determinarea capitalului financiar. organismele statale nu sunt dispuse să renunţe la zona lor de suveranitate în favoarea organizaţiilor private sau internaţionale. cât şi din afara întreprinderii: conducători. care se pronunţă pentru reducerea opţiunilor în materie de normalizare. pe de altă parte. aceasta ar reprezenta o valenţă preţioasă a contabilităţii pentru că ar permite o mai bună circulaţie a resurselor de muncă şi capital spre întreprinderile cele mai productive. una profit şi cealaltă pierdere. Concluzia firească este că cerinţele impuse de normalizarea contabilităţii au condus la apariţia şi dezvoltarea cadrelor conceptuale. pe un plan mai larg. într-un articol publicat în Revista franceză de Contabilitate. pot să obţină. considerându-se că acest proces ar aduce atingere identităţii regulilor contabile proprii.3. organe statistice etc.

se poate observa că însăşi noţiunea de normalizare este adesea înţeleasă diferit. o sursă a dificultăţilor în materie este reprezentată de însăşi organismele naţionale de normalizare care au tendinţa de a acorda o mică atenţie armonizării internaţionale. Se constată că cheltuielile ocazionate de armonizare sunt Naciri. manifestă reticenţe când se pune problema aplicării în practică a normelor extranaţionale. care sunt adânc înrădăcinate în tradiţia şi cultura contabilă a unei ţări. în Revue Française de Comptabilité. ceea ce face imposibil. p. necorespunzător. În numeroase ţări normele contabile internaţionale. în acest sens. Efectiv. Paris. septembre. deci. L’approche des Etats-Unis dans l’harmonisation des normes comptables: réalisations et perspectives. Une analyse comparative des systemes de normalisation français et américain. care afectează imaginea situaţiei financiare. 79 36 50 . Rezultă că numeroase obstacole de natură instituţională şi practică continuă să se opună. inclusiv cele regionale. se constată că organismele de normalizare şi întreprinderile tind să evolueze în cadrul reglementărilor naţionale şi. ceea ce poate explica într-o anumită măsură imperfecţiunile din procesul normalizării. Pentru ele cel mai important lucru este să se supună reglementărilor din legislaţia şi practica naţională. Un exemplu ilustrativ. J. Donald Kirk. Din acest motiv. dacă ele acceptă teoretic necesitatea armonizării. majoritatea societăţilor comerciale nu sunt preocupate de problemele care depăşesc frontierele naţionale şi acordă. A..1986. În plus. 1986 51Kirk. De asemenea. Pe lângă obstacolele menţionate. impune informarea utilizatorilor de efectele acestei schimbări. unitatea suportă cheltuielile ocazionate de pregătirea profesională a personalului şi de adaptare a programelor informatice la noile metodologii. privitoare la publicarea informaţiilor nu sunt aplicate decât parţial şi. Ca urmare. cauzele unor complexităţi şi cheltuieli suplimentare în stabilirea situaţiilor financiare. obiectivului major de normalizare a contabilităţii. care aprecia că acest organism trebuie să ia în considerare şi să răspundă numeroaselor interese divergente determinate şi de faptul că relativ puţine societăţi americane sunt angajate într-o măsură semnificativă în tranzacţii internaţionale. O schimbare de metode contabile.D. chiar dacă nu făţiş. îl reprezintă opinia fostului preşedinte al FASB din SUA.”51 Se poate observa că multe întreprinderi manifestă o neîncredere profundă privind propunerile de armonizare atunci când ele sunt elaborate de organismele internaţionale.Profesia contabilă vede procesul de normalizare ca o dovadă a independenţei sau autonomiei sale şi ca o expresie a justeţei judecăţii ei profesionale” 50 . pe plan intern.. OCDE. regulile internaţionale care se adaugă celor naţionale sunt considerate adesea inutile. “pentru normalizatorii contabili din Statele Unite să atribuie o importanţă specială sau chiar egală priorităţilor resimţite în străinătate. de cele mai multe ori. în faţa soluţiilor practice elaborate de ele. un interes redus normelor contabile internaţionale. ca urmare a unor compromisuri şi eforturi considerabile.

iar verificatorii (cabinetele de experţi contabili) sunt. cit. faţă de cele mari care au posibilitatea să le repartizeze asupra costurilor unui număr mai mare de tranzacţii. Economică. P. În anumite ţări conturile anuale sunt orientate spre determinarea profitului distribuibil. schimbând structura bilanţului şi ratele îndatorării... cum sunt societăţile care depăşesc o anumită mărime. Reticenţa întreprinderilor faţă de tendinţa de “internaţionalizare” a contabilităţii se justifică şi prin faptul că orice încercare de modificare a limbajului contabil poate să aibă un efect nefavorabil asupra mesajului transmis şi.. o abordare diferită a evaluării activelor. O schimbare în maniera de măsurare a profitului. riscă. cel puţin într-o primă fază. se poate constata că asimilarea în dreptul contabil naţional a prevederilor şi recomandărilor elaborate de organismele regionale sau internaţionale de normalizare este foarte lentă. obiectiv legat de preocupări 52 53 Raffournier. 3 Feleagă. armonizarea este necesară societăţilor cotate. În acest context se ridică şi o întrebare: armonizarea trebuie să cuprindă toate întreprinderile sau să se limiteze doar la unele dintre ele. Op. În plus. problema necesităţii armonizării rămâne. de exemplu.. sunt dispuşi să se aşeze alături de conducători. În ceea ce priveşte celelalte unităţi. A. 1998. conducătorii de întreprinderi sunt înclinaţi mai degrabă în a publica cât mai puţin. N. I.suportate mai greu de întreprinderile mici cu o cifră de afaceri redusă. mai ales. atunci când asemenea prevederi sunt totuşi asimilate în legislaţiile naţionale.52 Un obstacol în calea normalizării îl constituie şi conflictul evident dintre producătorii şi beneficiarii informaţiilor din situaţiile financiare. de partea utilizatorilor şi. pentru a uşura accesul lor la pieţele internaţionale de capital. p. O atare situaţie pune problema unor revizuiri permanente a normelor şi elaborării de noi norme care să corespundă realităţilor din activitatea întreprinderilor şi cu evoluţiile înregistrate pe diferite pieţe. în principiu. în anumite cazuri. Vol. Walton. deocamdată. 41 37 . deschisă mai ales dacă avem în vedere costurile armonizării şi lipsa de interes a acestora faţă de pieţele internaţionale de capitaluri. B. Progresele rapide înregistrate în dezvoltarea economico-socială face ca. recepţionat. ar putea să afecteze capacitatea de îndatorare şi costul finanţării. ceea ce conduce la o anumită depăşire a lor de către realitatea economică. Haller. să modifice semnificativ relaţiile cu investitorii locali sau să aibă consecinţe fiscale majore. p. să apară noi probleme între timp. în sensul că “utilizatorii externi doresc să obţină mereu mai multe informaţii. Structura financiară optimală variază de la o ţară la alta în funcţie de modul de finanţare şi de modalitatea de gestionare în uz la nivel local.”53 De asemenea. Ionaşcu. Procesul de armonizare globală este încetinit şi de eterogenitatea priorităţilor şi obiectivelor stabilite pentru contabilitatea financiară în diferite ţări. Tratat de contabilitate financiară. Bucureşti. I. justificată prin preocuparea de aliniere la optica adoptată pe plan internaţional.. Ed. societăţile de capitaluri sau cele cotate la bursă? Evident că.

privind conturile consolidate. ceea ce este foarte greu de realizat. considerându-se că normalizarea contabilă semnifică sfârşitul libertăţii în organizarea contabilităţii întreprinderilor. Pe de altă parte. Studiind activitatea de normalizare şi aplicarea unui sistem de contabilitate normalizat se poate constata o anumită oponenţă şi rezistenţă chiar a unor medii profesionale. activitatea contabilă fiind subordonată normelor emise de diferite organisme publice sau profesionale. Este o reacţie de autoapărare a profesiei. care reprezintă. modalităţi de finanţare. Considerăm că armonizarea ar trebui să aibă ca punct de plecare reducerea diferenţelor între obiectivul fundamental al conturilor anuale. adică normele sunt emise de reprezentanţii celor care le contestă. S-ar putea spera că o evoluţie mai rapidă ar putea rezulta fie din iniţiativele unuia sau altuia dintre statele membre. Pentru aceasta este necesar ca eforturile de normalizare să se concentreze spre elaborarea unui ansamblu de norme acceptate de toţi cei interesaţi şi care să permită accesul întreprinderilor la pieţele financiare din întreaga lume. O asemenea concepţie scoate în evidenţă cunoaşterea insuficientă a normalizării. de fapt. în primul caz contabilitatea este dominată de prudenţă şi se bazează pe folosirea acelor metode care asigură minimizarea profitului. Pe plan internaţional. fără a fi nevoite să elaboreze mai multe seturi de situaţii financiare. pentru a atrage investitorii. sisteme de conducere a întreprinderilor identice). se poate spera că IASC va face un pas înainte în demersul său. libertatea profesională este supusă unor restricţii. având o influenţă mai redusă la nivelul statelor dezvoltate. Acestea susţin că normalizarea ar constitui o frână în dezvoltarea tehnicii contabile. Pe plan regional. o nouă incitare pentru activitatea de cercetare. cu toate progresele înregistrate ca urmare a adoptării directivelor a IV-a. 38 . mecanismele de armonizare sunt greoaie.fiscale. În realitate. privind conturile anuale şi a VII-a. fie dintr-un curent de gândire mai general legat de evoluţiile internaţionale. reglementări fiscale. la care Europa doreşte să se alinieze. unităţile sunt tentate să apeleze la acele metode ce permit creşterea aparentă a rentabilităţii. iar în cel de-al doilea. întrucât ar trebui creat un mediu economico-social comun la nivel internaţional (drept al societăţilor. la nivelul Uniunii Europene. Trebuie remarcat şi faptul că normele emise de IASC au înregistrat succese mai mari în ţările aflate în plină dezvoltare şi recent industrializate. Opoziţia menţionată este mai mult instinctivă decât tehnică. iar în altele obiectivul fundamental este furnizarea informaţiilor necesare deciziilor de investiţie. Ca urmare. o nouă etapă în evoluţia ştiinţei contabilităţii. trecând de la un cadru conceptual de elaborare şi de prezentare a situaţiilor financiare la un adevărat cadru contabil conceptual. normalizarea contabilă este întotdeauna rezultatul activităţii unor comisii în care se concertează şi realizează consensul între profesionişti şi utilizatori. deoarece profesioniştii trebuie să cunoască şi să respecte normele prestabilite.

cel puţin în ţările în care disciplina contabilă este un element de cultură şi de civilizaţie. aşa cum afirma Keynes. Aceste reflecţii conduc la estimarea unei evoluţii a normalizării pe termen lung şi chiar foarte lung. Deoarece contabilitatea constituie o parte integrantă a 39 . Pentru a atinge obiectivul de îmbunătăţire a activităţii gestionare şi decizionale. întreprinderile cu o rentabilitate superioară. de cooperarea şi interacţiunile care se stabilesc între organismele competente. mai ales sub aspectul retratării datelor şi al explicaţiilor complementare furnizate în notele explicative. Acest optimism are şi o latură tragică. doresc o “rigiditate” mai mare a normelor. este necesar un cadru de referinţă comun. acceptat de toţi cei interesaţi (producători sau utilizatori de informaţie contabilă). să se creeze bănci de date utilizabile prin acces electronic şi să se permită colectarea permanentă a datelor financiar-contabile care au fost deja prelucrate şi sistematizate de profesionişti. bună în concepţia lui Keynes. în cursul anilor viitori. deşi. Multiplicarea opţiunilor reprezintă o sursă de confuzie. reuşită ce va fi atinsă de succesorii noştri. prin normalizare sau revizuirea normelor deja existente este posibil să se dea un sens economic universal activităţii contabile. De aceea. Sub acest aspect pot fi sesizate două tipuri de comportamente. s-ar putea stabili punţi de legătură (de comunicare) între diferitele sisteme contabile. trebuie să se spere că efortul de normalizare va da rezultate.Nu este deci greu de crezut că. în sensul că trebuie avut în vedere ansamblul dificultăţilor de parcurs pentru obţinerea reuşitei finale. Totuşi. deşi mai potrivită ar fi părerea lui Emmanuel Mounier (fondatorul şcolii de gândire personaliste). prin folosirea de structuri contabile comparabile între întreprinderi. sursă de importante progrese pentru cei care îl vor utiliza. de armonizare a contabilităţii depinde de participarea activă a tuturor celor interesaţi. la această scadenţă noi vom fi cu toţii morţi. cu o anumită influenţă şi asupra normalizării. se vor manifesta la nivel naţional sau pe plan internaţional iniţiative din care ar trebui să rezulte un cadru conceptual al contabilităţii întreprinderii. încrezător în reuşita finală. astfel încât deciziile de pe piaţa financiară să fie luate de investitori în baza performanţelor reale înregistrate de fiecare dintre ele. Dacă armonizarea contabilităţii rămâne un obiectiv îndepărtat. În concluzie. în special societăţile multinaţionale cotate la bursă. implicit. În acest scop. probabil. prin alegerea acelor opţiuni care le avantajează. A limita activităţile şi întreprinderile raţionale la durata unei vieţi reprezintă o viziune epicuriană. Flexibilitatea normelor contabile permite întreprinderilor o anumită “marjă” de mişcare în cadrul lor. succesul lucrărilor de normalizare şi. respectiv: unităţile care înregistrează dificultăţi sau care vor să se prezinte într-o lumină mai favorabilă în faţa terţilor profită de opţiunile prevăzute în norme. cel puţin s-ar putea spera într-un viitor mai apropiat la o anumită echivalenţă. prin alegerea acelora care le avantajează şi comunică utilizatorilor un rezultat artificial mai mare.

potrivit legislaţiei româneşti. lucrărilor şi serviciilor executate. pentru atragerea investiţiilor internaţionale. a adus. pentru a permite eliminarea principalelor piedici în efectuarea comparaţiilor internaţionale. băncile. punând în evidenţă avantajele pe care le poate oferi o astfel de organizare. 1. de recomandări armonizate pe plan internaţional care să poată corespunde evoluţiilor de pe pieţele financiare. şi anume: Contabilitatea generală. Mai mult. impune ca eforturile de normalizare şi armonizare să fie continue. se impune elaborarea şi dezvoltarea.mediului cultural naţional. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii produselor.4. în teorie. Depăşirea obstacolelor cauzate de particularităţile naţionale. contribuind la creşterea economică a naţiunii. schimbarea concepţiei de bază cu privire la organizarea contabilităţii. are la bază norme unitare privind organizarea şi conducerea acesteia. denumită şi financiară. urmărirea şi controlul executării acestora în scopul cunoaşterii rezultatelor şi furnizării datelor necesare fundamentării deciziilor privind gestiunea unităţii şi altele. Ceea ce merită a fi remarcat este că. întocmirea bugetului de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi. şi anume. în conformitate cu prevederile Directivei a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi Standardelor de Contabilitate Internaţionale. Sistemul contabil dualist versus sistemul contabil monist Sistemul contabil impus agenţilor economici autohtoni din anul 1994. având ca obiectiv principal furnizarea informaţiilor necesare atât pentru necesităţile proprii cât şi în relaţiile acestora cu asociaţii sau acţionarii. pe lângă atâtea elemente de noutate. Astfel. 40 . Legiuitorii şi normalizatorii naţionali trebuie să fie conştienţi că o informare mai bună şi comparabilă la nivel internaţional constituie un atu important pentru imaginea şi competitivitatea întreprinderii. deşi aplicarea în practică a sistemului dualist este de dată recentă. clienţii. Acesta este motivul care stă la baza speranţei în reuşita finală. mai mulţi autori au abordat probleme legate de o organizare dualistă a sistemului contabil. furnizorii. în perioada economiei socialiste monismul fiind impus de organele politice statale. trecerea de la o abordare monistă la o viziune dualistă. având ca obiective principale următoarele: calcularea costurilor. organele fiscale şi alte persoane juridice şi fizice… Contabilitatea de gestiune se organizează de către fiecare unitate patrimonială în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii. întrun timp cât mai scurt. care au caracter obligatoriu pentru toate unităţile patrimoniale. contabilitatea este împărţită în două secţiuni. Activitatea de normalizare trebuie să pună accentul pe reducerea diferenţelor naţionale. o normalizare totală la nivel internaţional este considerată în prezent ca imposibilă.

Însă gradul de recunoaştere a cheltuielilor în cele două componente ale contabilităţii întreprinderii este diferit. “Prin intermediul lor se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiară şi se transferă în aceeaşi contabilitate producţia obţinută. CECCAR. care sunt în principiu autonome. dacă în contabilitatea financiară sunt recunoscute toate cheltuielile ocazionate de desfăşurarea activităţii. suma rezultatelor analitice va diferi de mărimea rezultatului total. Corespondenţa dintre contabilitatea financiară şi cea internă de gestiune 92 Conturi de calculaţie 93 Costul producţiei Contabilitatea de gestiune foloseşte informaţiile din contabilitatea financiară pentru determinarea costurilor de producţie. la rândul ei. 1993. Bucureşti.2. La determinarea costului de producţie sunt recunoscute numai cheltuielile de exploatare şi cele financiare (parţial şi numai în anumite cazuri). deci. iar în contabilitatea de gestiune rezultatele analitice. elementele necesare pentru evaluarea bunurilor obţinute din producţie proprie. considerându-se că ele nu au legătură cu activitatea curentă a unităţii şi. cu implicaţii asupra mărimii rezultatelor determinate de fiecare dintre ele. nu contribuie la obţinerea producţiei. determinarea rezultatului se bazează pe folosirea aceloraşi conturi privind cheltuielile şi veniturile obţinându-se direct informaţii atât privind mărimea rezultatului total obţinut de unitate cât şi a rezultatelor analitice pe fiecare sector sau activitate consumatoare de resurse şi generatoare de rezultate. iar cheltuielile extraordinare sunt excluse. pot fi puse în corespondenţă cu ajutorul conturilor de reflectare sau oglindă. determinarea rezultatului are la bază date din conturi de cheltuieli şi venituri distincte. Conceptul adoptat pentru organizarea contabilităţii îşi pune amprenta şi asupra modului de calcul a rezultatelor. dacă sfera de includere a cheltuielilor în costul de producţie este limitată (ceea ce se întâmplă şi în ţara noastră).Cele două laturi ale contabilităţii dualiste. În plus. p. nr. 172 41 . furnizând. 54 Ristea. în contabilitatea de gestiune acestea sunt avute în vedere doar parţial. Astfel. 1. Dacă organizarea contabilităţii se realizează pe principiul dualismului.” 54 Contabilitatea financiară Preluarea cheltuielilor 901 Decontări interne privind cheltuielile Contabilitatea internă Decontarea producţiei Contabilitatea financiară 902 Decontări interne privind producţia obţinută Fig. Astfel. în contabilitatea financiară obţinându-se informaţii privind mărimea rezultatului global realizat de unitate. M. cheltuielile ocazionate de constituirea provizioanelor şi ajustările). contabilităţii financiare.. în cazul contabilităţii organizată într-un singur circuit (monistă). Noul sistem contabil al agenţilor economici din România. Nici cheltuielile de exploatare nu sunt incluse în integralitatea lor (de exemplu. Ed.

administratorii societăţilor comerciale fiind în acelaşi timp şi acţionari. De la începuturile ei contabilitatea s-a caracterizat printr-o organizare şi tratare unitară a tuturor informaţiilor ce priveau situaţia de ansamblu şi gestiunea internă a întreprinderii. Ca urmare. conducerea era dispusă să furnizeze doar anumite date care să nu poată fi exploatate de concurenţă în defavoarea firmei. Un asemenea sistem contabil (monist) cumula atât funcţia de furnizare a informaţiilor către utilizatorii externi cât şi pe cea de satisfacere a necesităţilor informaţionale de conducere internă a unităţii. Această delimitare coroborată cu sporirea numărului de utilizatori. mulţumindu-i în egală măsură pe toţi beneficiarii săi. în special. mai exact după al doilea război mondial. unele ţări menţinându-l şi în prezent (de exemplu. cu unele excepţii). creşterea nevoilor lor de informare şi intensificarea concurenţei între firme. SUA). care se confundau într-o mare măsură cu utilizatorii interni. care să asigure întreprinderilor atât satisfacerea nevoilor utilizatorilor externi. situaţiile financiare întocmite de întreprinderi serveau mai mult pentru scopuri de gestiune internă. Astfel. contabilitatea îşi îndeplinea “cu succes” funcţia sa informativă. Rezolvarea a constituit-o sistemul contabil dualist. În timp ce utilizatorii solicitau cât mai multe informaţii pentru a-şi fundamenta pe baze reale deciziile lor economice. Ulterior. Aceste necesităţi practice au impus căutarea unor soluţii alternative la sistemul monist. în măsură să asigure ambele obiective. dezvoltat în secolul XX. prin nepublicarea datelor referitoare la confidenţialitatea operaţiilor. necesităţile crescânde de capital au obligat societăţile pe acţiuni să apeleze la resursele financiare disponibilizate de publicul larg. a condus la un conflict de interese între conducerea întreprinderii (administratori) şi utilizatorii situaţiilor financiare. principiul unicităţii şi inseparabilităţii contabilităţii a predominat o perioadă îndelungată. Se ajunge la o separare netă între calitatea de acţionar (uneori dobândită pe o perioadă foarte scurtă de timp) şi cea de administrator. care sunt avantajele noului sistem? Pentru a găsi răspunsuri la aceste întrebări considerăm că nu ar fi inutilă o scurtă prezentare a celor două modalităţi de organizare a sistemului contabil al întreprinderii. atrase în principal prin emisiuni suplimentare de acţiuni. pe cea de păstrare a secretului afacerilor.În stadiul actual al evoluţiei contabilităţii se pune o întrebare firească: Era necesară trecerea de la un sistem monist la unul dualist? Dacă răspunsul este afirmativ. dar şi o protecţie faţă de concurenţă. Se constată că sistemul contabil monist nu mai putea asigura în bune condiţii funcţia de informare a contabilităţii şi. specific fiind sistemul contabil monist. Practic. adevăraţi specialişti în domeniul gestiunii. care deţineau funcţiile lor o durată destul de lungă (evident. Introducerea lui a condus la 42 . Necesităţile de informare impuse de dezvoltarea economico-socială până la apariţia societăţilor pe acţiuni nu impuneau o difuzare a datelor contabilităţii către utilizatorii externi.

separarea contabilităţii în cele două componente este artificială. Florea. la închiderea unei perioade nu toate operaţiunile sunt încheiate şi se impune să se ia în considerare elementele în curs. În literatura de specialitate se apreciază că: “…dualismul contabil nu s-a născut mai întâi ca o teorie sau doctrină aplicată ulterior. rezultatul unei operaţii fiind egal cu diferenţa între preţul de vânzare şi costul complet. De la monism la dualismul contabil.. 234 55 43 . Policromia. în File din cronica permanenţelor învăţământului şi culturii economice la Iaşi -omagiu de octogenar-. Divizarea vieţii întreprinderii în exerciţii fiind artificial necesară. 1995. Un alt avantaj al sistemelor contabile dualiste “se referă la faptul că exactitatea. Piatra Neamţ. În aceeaşi situaţie se regăsesc toate activele imobilizate create de unitate şi destinate uzului intern. Or. Ca argument în susţinerea acestei concepţii este dat exemplul rezultatului exerciţiului care este egal cu suma rezultatelor obţinute din operaţiile efectuate în cursul acestei perioade. Cu toate că determinarea costurilor ar trebui să aibă un rol primordial în cadrul sistemului contabil. transparenţa şi credibilitatea datelor contabile pot fi garantate prin certificarea conturilor anuale de către profesionişti contabili independenţi şi imparţiali (experţi contabili. ca denumire a conturilor şi reguli de funcţionare.” 55 Rezultă că principalul avantaj al acestui sistem contabil îl constituie separarea netă între informaţiile care fac obiectul publicării şi cele ce sunt destinate utilizării interne de către unitate. în vederea protejării lor. 231 56Idem. p. cele două laturi ale contabilităţii nu numai că nu sunt contradictorii sau în relaţii de subordonare. în timp ce contabilitatea de gestiune se organizează după necesităţile interne de informare. el a izvorât din practica întreprinderilor occidentale … ca o metodă sau tehnică de separare a informaţiilor financiar-contabile ce nu puteau fi făcute publice. Practic.separarea lucrărilor contabilităţii în două segmente distincte: contabilitatea financiară şi contabilitatea internă de gestiune. p. stocurile. cenzori ai societăţilor comerciale. ci se află în raporturi de complementaritate. planul contabil general îi atribuie un rol secundar. Ed. Contabilitatea financiară este singura obligatorie şi normalizată. contabili autorizaţi).” 56 După unii autori însă. I. calculul costului de producţie şi al celui complet constituie elementul de bază al fiecărei contabilităţi. În acest context trebuie semnalat şi faptul că organizarea contabilităţii în două circuite a avut o aderenţă mai mare în ţările continentale. analiză şi control. supraveghere. nefiind normalizată. Contabilitatea şi calculaţia costurilor formează un tot unitar. În plus. respectiv de propriile organe de conducere. în care cele două componente sunt solidare. evaluarea lor nu se poate face decât pe baza cunoaşterii costului de producţie. recunoscuţi ca atare de autorităţile statale şi de instanţele lor profesionale. în contabilitatea anglo-saxonă manifestarea lui fiind mai atenuată (în Regatul Unit) sau chiar neglijabilă (în SUA).

Feleagă afirmă: “Sistemul contabil american este un sistem (cvasi)monist deoarece datele contabilităţii de gestiune “irigă” unele structuri ale contabilităţii financiare. Ed. 1996. vizavi de mediul exterior . ea fiind într-o anumită măsură normalizată întrucât principiile contabile general admise vizează atât informarea internă cât şi pe cea externă. în detrimentul abordării globale . sistemul american este unul de tip “analitic”. spre deosebire de clasificarea după funcţie (după destinaţie) a cheltuielilor şi veniturilor care este specifică contabilităţii anglo-saxone. a unui rezultat financiar contestabil şi a unui rezultat excepţional încă criticabil. a informaţiilor de bază ce permit să se aprecieze gestiunea întreprinderii: costul de producţie. acest sistem are ca principal obiectiv gestiunea întreprinderii.”58 Rezultă că un plan de conturi. Feleagă. p.abordare care este specifică unor ţări europene.. Economică. De altfel. 77 Mazars. nu este în măsură să răspundă nevoilor întreprinderii. fără retratări. care are libertate deplină de aplicare a principiilor generale în domeniul menţionat.. în funcţie de opţiunile conducerii. Pentru a răspunde acestui obiectiv. Controverse contabile. De fapt. în Réflexion sur la comptabilité. gradul de aplicare a normalizării la nivelul contabilităţii de gestiune diferă. unde contabilitatea de gestiune deţine rolul principal. Contabilitatea de gestiune pune accentul pe costuri şi marje. pe când “contul de rezultate al planului contabil nu permite obţinerea decât de o manieră foarte discutabilă a unui rezultat de exploatare. Pentru a adapta informaţiile furnizate de contabilitatea financiară la cerinţele interne de gestiune. Clasificarea după destinaţie oferă o serie de avantaje incontestabile. Astfel. Referindu-se la acest aspect prof. care operează cu clasificarea după natură a cheltuielilor şi veniturilor. 1990. clasificare ce nu satisface cerinţele contabilităţii de gestiune care operează cu o împărţire a lor după destinaţie. p. Economica. ceea ce se traduce prin interesul prioritar care se manifestă pentru elementele constitutive ale întreprinderii. având în vedere componentele sale. fără o semnificaţie deosebită. costul funcţiei comerciale.întreprinderea ca un tot. în special Franţei. specialiştii în domeniu şi organismele profesionale din ţările în care planul contabil structurează cheltuielile şi veniturile după natura lor opinează pentru o clasificare după destinaţie. N.Alta este situaţia la nivelul întreprinderilor americane. al funcţiei financiare şi al administraţiei generale. de la o întreprindere la alta. De quelque effets pervers du plan comptable. Ed.” 57 Un alt aspect contestat cu privire la sistemul dualist este că prin contabilitatea financiară cheltuielile şi veniturile sunt structurate după natura lor. care este mai potrivită nevoilor întreprinderii. Bucureşti. Paris. o structurare după natură nu permite obţinerea directă. privilegiate fiind cerinţele contabilităţii naţionale şi cunoaşterea valorii adăugate. R. 117-118 58 57 44 . Hommage à Bertrand d’Illiers.

de la un sistem dualist la unul monist. s-ar realiza o concordanţă deplină între modul de structurare a datelor în cele două circuite ale contabilităţii. clasificarea cheltuielilor şi veniturilor fie după natură. apar complicaţii nedorite şi poate fi observată atenţia prea mare Richard. În plus. dacă societăţile-mamă de care aparţin solicită o structurare după destinaţie. datele furnizate marelui public putând fi utilizate direct şi de beneficiarii interni. opoziţia dintre contabilitatea financiară şi cea de gestiune n-ar mai fi atât de evidentă. În al doilea rând. Pentru că societăţile sunt obligate. un cont de rezultate structurat după destinaţie ar permite o mai bună apreciere a rentabilităţii economice obţinută de unitate şi ar asigura o mai mare coerenţă între informarea externă şi cea de uz intern. situaţia este similară şi pentru societăţile care au sediile lor sociale în ţări de cultură contabilă anglo-saxonă. în ţări de cultură contabilă anglo-saxonă şi care solicită stabilirea conturilor de rezultate structurate după destinaţie. fie să procedeze la numeroase retratări. pentru elaborarea conturilor consolidate (şi aşa se întâmplă în majoritatea cazurilor).În primul rând. s-ar putea uşura lucrările de calculaţie a costurilor şi. implicit s-ar reduce perioada de elaborare a situaţiilor financiare. astfel încât n-ar mai fi necesare retratări şi ajustări ale cheltuielilor şi veniturilor pentru nevoi interne de gestiune. o trecere de la structurarea cheltuielilor şi veniturilor după natură la o clasificare după destinaţie în contul de rezultate ar fi posibilă fără să fie afectat în mod semnificativ sistemul contabil. 1988 59 45 . iar societatea mamă în ţări în care structurarea conturilor după natură este obligatorie. o structurare a contului de rezultate după funcţii ar fi o necesitate stringentă pentru elaborarea conturilor consolidate. Astfel s-ar face uz de alegerea prevăzută în art. să-şi întocmească situaţiile financiare individuale după natură. Prezentarea avantajelor oferite de gruparea datelor în contul de profit şi pierdere după criteriul destinaţiei conduce la o concluzie firească. cu scopul realizării unei apropieri între cele două componente ale sistemului contabil dualist. J. În acelaşi timp insuficienţele care caracterizează această structurare sunt evidente. În al treilea rând. Ca urmare. Pour un plan comptable monist français. se impune o corelare între conturile anuale individuale şi cele consolidate pentru uşurarea lucrărilor de consolidare. şi anume cerinţa de a se produce unele modificări în planul contabil general. De altfel. ar trebui ca unităţile în cauză fie să ţină o contabilitate dublă. pentru prezentarea contului de rezultate. existând posibilitatea de a se reintegra cu uşurinţă datele din gestiunea internă în contabilitatea financiară 59 şi astfel s-ar reface traseul invers. În al patrulea rând. fie după funcţiile întreprinderii. communication au Congrès de l’Association Française de Comptabilité. prin planul contabil general.. Având în vedere practica marilor grupuri de întreprinderi şi societăţi multinaţionale ce au sediile sociale. 22 al directivei a IV-a europeană care permite. în majoritatea cazurilor.

potrivit acestui principiu. Un alt aspect de semnalat ar fi absenţa unei contabilităţi de gestiune în cazul multor unităţi. Din acest motiv principiul prudenţei serveşte uneori ca justificare pentru constituirea de provizioane destinate să acopere riscuri a căror probabilitate este incertă şi natura lor este 46 . înţelegerea greşită a prevederii din legislaţie care în concepţia unora “se organizează de către fiecare unitate patrimonială în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii” este echivalentă cu “poate să nu se organizeze” (motivându-se că n-ar fi necesară. chiar dacă nu s-au produs încă. în anumite cazuri. n. mai ales dacă echipa de conducere n-a solicitat-o în mod expres). Totuşi. pentru informarea internă s-au organizat sisteme extra-contabile. Pentru un agent economic apare profit dacă mărimea veniturilor este superioară costului vânzărilor şi dacă diferenţa dintre aceste două elemente permite acoperirea cheltuielilor generale de funcţionare. Contabilitatea financiară ataşează la o anumită perioadă cheltuielile şi veniturile în acelaşi scop. la organizarea celei de-a doua componente a sistemului dualist. ceea ce implică costuri mai ridicate. în majoritatea întreprinderilor (îndeosebi la cele care nu au ca obiect producţia. Aplicarea strictă a regulii conduce. Concluzia firească este că menţinerea unui plan contabil general numai pentru nevoile contabilităţii financiare apare ca o frână în dezvoltarea contabilităţii de gestiune. Rezultatele din contabilitatea financiară stabilite fără suportul contabilităţii de gestiune nu prezintă o semnificaţie deosebită.n. sfera de cuprindere mai restrânsă a costului de producţie faţă de multitudinea de cheltuieli înregistrate în contabilitatea financiară. la absurdităţi. Această lipsă poate fi explicată prin: dificultatea de a structura datele după destinaţie. la cele mai organizate unităţi s-a pus la punct o contabilitate de gestiune performantă care este în măsură să ofere toate informaţiile necesare luării deciziilor de gestiune. în detrimentul nevoilor de informare ale întreprinderii. la iniţiativa responsabililor cu activitatea de producţie ori de comercializare a firmei. pe când în contabilitatea financiară ele sunt înregistrate după natură. care nu sunt explicate. îşi au originea în contabilitatea naţională). compensările între o plusvaloare latentă şi o minusvaloare latentă nefiind admise nici pentru activele de aceeaşi natură. Principala diferenţă provine din aplicarea prudenţei în evaluare.). dar uneori şi la acestea. La altele însă. dar aplicarea regulilor contabile şi fiscale conduce la diferenţe adesea semnificative. ce pot fi determinate pe baza structurării după natură a contului de rezultate. toate pierderile şi deprecierile sunt înregistrate din momentul estimării lor. Posibilitatea oferită de planul contabil general ca fiecare unitate să-şi organizeze contabilitatea de gestiune după propriile nevoi s-a materializat în practică prin renunţarea. conducând la mărimi diferite a rezultatului în cele două componente. mai mult sau mai puţin elaborate.acordată intereselor statului (soldurile intermediare de gestiune. pe când profiturile şi plusvalorile nu sunt înregistrate decât dacă sunt realizate efectiv.

provizioane pentru riscuri generale. şi că ele se supun aceluiaşi principiu al prudenţei. în Réflexion sur la comptabilité. Ed. Hommage à Bertrand d’Illiers. Economica. în Réflexion sur la comptabilité. -o punere de acord a rezultatului din contabilitatea financiară cu cel din contabilitatea de gestiune. De quelque effets pervers du plan comptable. în anumite cazuri.insuficient definită (de exemplu. precizând în notele explicative regulile folosite. Astfel. a impune tuturor unităţilor Mazars. S-ar putea afirma că această informaţie parţial deformată poate fi corijată prin informaţiile suplimentare furnizate prin notele explicative la situaţiile financiare. pentru restructurare. care se pune cu acuitate în ultima perioadă.rezultatul de gestiune previzional. În virtutea prudenţei apare tendinţa de a folosi în calculul amortizării durate de funcţionare mai scurte. pentru eventualităţi diverse etc. Deşi afirmaţia nu este în totalitate lipsită de realism. Evident că această situaţie nu este deloc îmbucurătoare. p. la reţinerea unei mărimi superioare. adică marea majoritate a statelor industrializate ale lumii. unele chiar până în ultimul moment. Cu toate că se impune o prezentare normalizată a situaţiilor financiare şi publicarea unui număr de informaţii minimale pentru nevoi statistice. Pentru a oferi o informaţie utilă tuturor utilizatorilor de date contabile ar trebui să se dea cel puţin următoarele indicaţii: 61 .. 125 60 47 .rezultatul contabil. R. 1990. trebuie totuşi să remarcăm că notele explicative nu pot să prezinte influenţa tuturor deciziilor luate de întreprindere.. 1990. Astfel. principiul prudenţei şi regulile fiscale. 60 Principiul prudenţei îşi face simţită prezenţa şi cu ocazia înregistrării amortizării. Economica. deprecierii economice. O altă problemă contestată. R. pe când o apreciere rezonabilă ar da o cifră sensibil inferioară. Paris. Evaluarea riscului pentru care se constituie provizionul conduce. De quelque effets pervers du plan comptable. iar metodele de amortizare fiscale determină unităţile patrimoniale să înregistreze o amortizare contabilă superioară celei economice. Informaţia din situaţiile financiare este deformată într-o măsură mai mare sau mai mică ca urmare a acţiunii conjugate a următoarelor elemente principale: convenţiile contabile. ideea atrage tot mai mulţi şi mai fervenţi adepţi şi din ţările cu tradiţie în aplicarea planurilor contabile naţionale. Deşi ea are un câmp de aplicare mai vast în ţările cu influenţă contabilă anglo-saxonă. . toate ţările din prima categorie. Paris.rezultatul de gestiune real.). Ed. p. amortizarea contabilă luată în calcul la stabilirea costurilor nu corespunde. este cea a necesităţii planurilor contabile naţionale. Hommage à Bertrand d’Illiers. . în majoritatea cazurilor. 122 61Mazars. sunt împotriva unui plan contabil naţional considerând că fiecare întreprindere are un anumit specific şi ar trebui să-şi elaboreze propriul plan contabil.

probabil că rezolvarea va veni tot de pe tărâmurile practicii. Directiva a IV-a europeană impune însă un plan contabil normalizat obligatoriu şi. iar organismele statale vin în sprijinul acestei solicitări şi din raţiuni de uşurare a accesului unităţilor din economie la finanţare externă). în speţă. N. Ed.n. revenirea la un monism contabil.un cadru rigid nu are sens. chiar în condiţiile revenirii la un sistem contabil monist. utilitatea sa nu poate fi pusă la îndoială. precum şi neconcordanţa dintre modul de structurare a cheltuielilor şi veniturilor în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune. p. un sistem dualist.…” 62 De aceeaşi părere este şi autorul lucrării “Contabilitate anglo-saxonă”. 62 63 Feleagă.Sub influenţa exercitată de societăţile multinaţionale şi grupurile de societăţi. La comptabilité anglo-saxonne. după cum se observă din cele prezentate anterior. Este interesant de semnalat însă că. Bucureşti. . 63 Constatăm că alegerea unui sistem contabil (monist sau dualist) reprezintă o problemă dificilă a contabilităţii care nu poate fi rezolvată de teorie. deşi un sistem contabil dualist prezintă şi inconveniente. numeroase ţări se orientează spre (cvasi)monismul contabil american (n. dualismul este pus sub semnul întrebării. se pare.. Oricum. în vederea valorificării avantajelor fiecăruia dintre ele. în fruntea cărora se situează. P. Controverse contabile. 1996. în funcţie de interesele urmărite de întreprinderi şi organismele implicate în domeniul normalizării..Sub influenţa exploziei informaticii şi diversificării structurilor de tip baze de date. ci va constitui o îmbinare armonioasă între trăsăturile celor două sisteme contabile. ajunge la concluzia că aceasta este o contabilitate integrată. în plan formal. De fapt. soluţia fiind. capitalul nord american. În plus. Această tendinţă poate fi explicată prin acţiunea următorilor factori: “. nu sistemul contabil dualist este contestat. am putea să anticipăm că. societăţile-mamă impun structurarea informaţiilor contabile după cerinţele proprii de agregare. considerăm că rezolvarea dilemei depinde în mare măsură şi de soluţia care se va alege pentru atenuarea diferenţelor între cele două blocuri principale de putere contabilă (continental şi anglo-saxon). în prezent.14 48 . de obicei. Ca şi în cazul altor probleme contabile. Ed. Economică. Paris. şi în special a celor cu activitate multinaţională. tendinţa este de a se reveni la un sistem contabil monist. mai ales din raţiuni de asigurare a confidenţialităţii operaţiilor. 1996. ci aplicarea unor reguli contabile şi fiscale care produc perturbări în sistemul informaţional al întreprinderii şi în fidelitatea datelor publicate. Peter Walton. care analizând modul de organizare a contabilităţii din marile întreprinderi europene. Rezultă că. p. La Découverte. 69 Walton. acesta nu mai poate prezenta aceleaşi caracteristici ca cel tradiţional. implicit SGBD-urile aferente.

bănci. vizând doar anumite aspecte ale activităţii acesteia. Practic orice sistem contabil îşi propune satisfacerea anumitor obiective care determină modul de organizare al contabilităţii curente (fie ea într-un circuit sau în două circuite) şi de structurare a informaţiilor financiare prin conturile anuale. În principiu. obiectivele urmărite sunt în corelaţie directă cu cerinţele informaţionaldecizionale ale utilizatorilor. Evident că selectarea categoriilor de utilizatori preferaţi depinde în mare măsură de tradiţia şi cultura contabilă. care se multiplică de la o perioadă la alta şi ale căror cerinţe sunt variate şi eterogene. iar necesităţile lor sunt diferite. Şi toate aceste elemente conduc la diferenţieri între sistemele contabile naţionale. Deoarece gama celor interesaţi de informaţiile oferite de întreprindere este foarte largă. între principalele curente de gândire contabilă. organizaţii ecologiste etc. sursele dreptului contabil. creditori. fie favorizarea anumitor utilizatori consideraţi privilegiaţi. de modalităţile de finanţare a întreprinderilor. Sub acest aspect putem sesiza o diferenţiere netă între sistemul continental şi cel anglo-saxon. Diferenţierile între sistemul continental şi anglo-saxon de contabilitate În cele ce urmează ne propunem să scoatem în evidenţă câteva dintre caracteristicile de bază ale celor două sisteme de contabilitate pentru a putea opina care sunt principalele deosebiri între ele. Practic această listă ar cuprinde o multitudine de utilizatori (acţionari. a) Obiectivele informaţiei financiar-contabile. constând în furnizarea unui ansamblu de informaţii care să satisfacă cerinţele diverşilor utilizatori. cetăţeni. care apreciază: “informarea financiară trebuie să furnizeze informaţii utile investitorilor şi creanţierilor actuali sau potenţiali şi altor utilizatori …” Orientarea situaţiilor financiare către 49 . de natura publică sau privată a actului de normalizare. Prin urmare. organe statistice. şi anume ea urmăreşte să servească intereselor investitorilor.1. administraţii fiscale. situaţiile financiare de sinteză. În sistemul anglo-saxon. planul contabil general. contabilitate naţională. în special. influenţa profesiei contabile liberale. în cazul celui dintâi obiectivul informării contabil-financiare este definit de o manieră foarte generală. informaţiile furnizate de contabilitate sunt destinate protecţiei acţionarilor şi creanţierilor. respectiv: obiectivele informaţiei financiar-contabile. salariaţi. pentru a putea lua deciziile cele mai raţionale. reprezentat în principal prin SUA şi Marea Britanie (dar nu numai). ponderea pieţei bursiere în finanţarea întreprinderilor. datele furnizate vizează fie satisfacerea cerinţelor lor comune.5. care trebuie să fie informaţi. principiile fundamentale ale contabilităţii. Astfel. de perioada istorică a evoluţiei contabilităţii la care ne referim etc. putem cita prevederea organismului american de normalizare. În acest sens. FASB. De remarcat că nici lista utilizatorilor nici cea a cerinţelor lor nu sunt clar definite.). informarea contabil-financiară are un obiectiv precis.

Dimpotrivă. 37 50 . având caracter de lege. Aceste norme sunt cuprinse. prezintă capacitatea de a se adapta rapid la schimbările intervenite în mediul economic. Tratat de contabilitate financiară. este foarte mare. Mecanismele de reglementare a contabilităţii influenţează decisiv flexibilitatea şi capacitatea de adaptare a acesteia la noile realităţi apărute în mediul economico-social. I. şi în aceste ţări în ultima vreme dreptul scris dobândeşte o importanţă din ce în ce mai mare. Ed. Această importanţă este evidenţiată de condiţia impusă unităţilor. cutumiar. dar şi în alte reglementări elaborate de organismele statale implicate în normalizarea contabilităţii.. motiv pentru care ţările în cauză mai sunt denumite şi “de aliniament” la fiscalitate. lucrările contabilităţii nu se desfăşoară pe baza unor norme.. N. Bucureşti. care au elaborat norme sau directive în scopul asigurării comparabilităţii şi echivalenţei informaţiilor contabile publicate de întreprinderile din diferitele ţări ale organismului în cauză. Astfel. iar încălcarea lor conduce la sancţionarea unităţilor vinovate.necesităţile informaţionale ale investitorilor este justificată şi prin faptul că în mediul american “mai mult de 80% din activitatea economică tranzitează financiar bursa de valori. Sistemul contabil anglo-saxon. Vol. Economică. ci pe baza experienţelor contabile îndelungate.” 64 b) Sursele dreptului contabil.. Litec. Creşterea importanţei dreptului scris a fost determinată şi de includerea anumitor ţări în diverse organisme regionale (cazul Marii Britanii şi nu numai). p. pentru a putea beneficia de avantaje fiscale. Totuşi. 1998. I. De asemenea. Trebuie remarcat şi faptul că “regulile profesionale din ţările anglo-saxone sunt la fel ca şi legislaţia scrisă”65 din sistemul continental. în planurile contabile generale. p. Organismele profesionale din aceste ţări au o importanţă şi o putere relativ redusă în reglementarea contabilităţii. Paris. sistemul continental consideră reglementarea contabilă un contract social. Ionaşcu. Astfel. puterea publică neimplicându-se deloc sau intervenind doar într-o mică măsură în acest proces. Ed. opiniile şi recomandările lor neavând o autoritate legală. fiind caracterizat de o reglementare legală minimă şi de o autoreglementare exercitată de profesia contabilă. în tratarea anumitor tranzacţii şi evenimente. 1992. influenţa dreptului fiscal. Sistemul contabil anglo-saxon este tradiţional caracterizat prin predominanţa dreptului nescris. Le principe d’image fidèle en droit comptable. rezultatul unui compromis între diferitele părţi 64 65 Feleagă. Şi în acest domeniu se poate constata o delimitare netă între cele două sisteme contabile. în principal. Ceea ce deosebeşte însă sistemul anglo-saxon de cel continental este importanţa acordată profesiunii contabile în actul normalizării. F. ca urmare a implicării diverselor organisme în normalizarea contabilităţii. sistemul contabil continental este caracterizat prin dominaţia normelor de drept scris. Ele sunt elaborate şi impuse întreprinderilor de organismele statale. prevederile sale înregistrând o preponderenţă de fapt asupra dreptului contabil. 47 Pasqualini. de a efectua înregistrări contabile cu caracter fiscal. principii şi reguli stabilite prin lege.

extern. Ed. Normes. 15 67 66 51 . p. c) Planul contabil general. Mécanismes et Documents Financiers. Fiscalitate şi contabilitate în cadrul firmei. mai degrabă. Băncile nu susţineau decât de pe margini procesul de industrializare al întreprinderilor autohtone şi. De exemplu. Sub acest aspect. nevoile de finanţare ale întreprinderilor s-au acoperit. cele analitice rămânând la latitudinea fiecărei unităţi). întreprinderile fiind libere să-şi “fixeze.. atât în sistemul contabil continental. Economica. sistemul continental de contabilitate se caracterizează prin folosirea pe scară largă a planurilor contabile generale (stabilite însă numai pentru conturile sintetice. ele se Istrate. atunci când o făceau. J. Un element comun. Paris. în principal. 1999.. 2e édition.interesate. în cazul capitalismului anglo-saxon. în timp ce în ţările anglo-saxone nu există asemenea planuri. în cazul în care întreprinderea în cauză dorea să beneficieze de avantajele acestei metode (mai ales în perioadele inflaţioniste). lista conturilor cunoscută sub numele de chart of accounts” 67 . 1995. Astfel.”66 Asemenea influenţe sunt rare în ţările anglo-saxone care sunt denumite “deconectate” de fiscalitate. După cum se cunoaşte şi din practica ţării noastre planul contabil general se caracterizează. codului cifric şi modului de funcţionare a conturilor utilizabile la nivelul întreprinderilor din economia naţională. atât în declaraţiile fiscale cât şi în situaţiile financiare prezentate acţionarilor. Comptabilité Anglo-saxonne. prin stabilirea nomenclaturii. d) Ponderea pieţei bursiere în finanţarea întreprinderilor. ci. Ed. în principal. este reprezentat de obligaţia întreprinderilor de a respecta principiile contabile stabilite de organismele de normalizare. C. Apreciem că diferenţele de finanţare a întreprinderilor constituie factorul principal al deosebirilor care apar între cei doi poli de putere contabilă în lume. mai ales. 24 Langot. Polirom. fie ele publice sau private. cât şi în cel anglo-saxon. p. în SUA organele fiscale au impus utilizarea metodei LIFO de evaluare a ieşirilor de stocuri. Ele sunt generate de tradiţia finanţării întreprinderilor din cele două grupuri de ţări. “Aceasta nu înseamnă că nu există legături între cele două. prin creşterea fondurilor proprii ale societăţilor comerciale care colectau economiile investitorilor privaţi. că înregistrările în contabilitate nu au de suferit de pe urma regulilor fiscale şi consecinţele fiscale ale opţiunilor fiscale sunt minime. Iaşi. O altă diferenţiere faţă de sistemul continental o constituie influenţa redusă sau chiar inexistentă a dreptului fiscal asupra contabilităţii. după propriile nevoi. Şi pe acest plan apar diferenţieri importante între cele două sisteme contabile. Pe această bază se creează premisa unei înregistrări similare a operaţiilor economico-financiare identice. oferind posibilitatea comparaţiilor şi uşurării verificărilor de către organele de control. de inspiraţie protestantă. ceea ce impune trecerea unei anumite perioade de timp până la elaborarea normelor care să legifereze noile realităţi.

Una din consecinţe a fost înfiinţarea mult mai rapidă a burselor de valori. în care întreprinderile se finanţează. Ea va avea tendinţa să pună în aplicare acele politici contabile care conduc la creşterea beneficiului şi a valorii activului său. este caracterizat printr-o preocupare excesivă pentru confidenţialitate şi diminuarea profitului impozabil. În plus. Ca urmare. La aceste unităţi prudenţa constituie principiul “cheie” întrucât aceasta asigură atingerea obiectivelor propuse. a utilizatorilor privilegiaţi în domeniul informării şi. pentru a atrage investitorii prin intermediul dividendelor pe care le acordă. sistemul contabil anglo-saxon este caracterizat de prevalenţa realităţii economice în faţa aparenţei juridice. sistemul continental. în detrimentul “aparenţei juridice”. Astfel. cu condiţia să aibă cuvântul lor de spus în gestiunea unităţilor finanţate (prin membrii pe care îi aveau în consiliile de administraţie ale acestora). Dimpotrivă. în principal. Ele s-au dezvoltat aşadar ca puternice centre de decizie care controlau. Evident că tradiţia finanţării întreprinderilor anglo-saxone şi-a pus amprenta şi asupra actului de normalizare a contabilităţii. de ce nu. pe termen lung. în pofida prejudiciului fiscal. comparativ cu alte surse de finanţare (băncile. într52 . în ansamblu.). a calităţii informaţiilor difuzate de întreprinderi. Astfel. Ele s-au dovedit mai puţin reticente în susţinerea procesului de industrializare. iar apoi ca acţionari. capitalismul din Europa continentală a apelat la resurse străine furnizate de marile bănci. Pe de altă parte. destinele industriei. care să privilegieze redarea situaţiei economice. statul etc. unităţile încadrabile în acest sistem sunt tentate să-şi majoreze artificial profiturile. şi dezvoltarea pieţei bursiere a fost determinată de necesităţile practice ale finanţării. o societate cotată are tot interesul să publice informaţii financiare cât mai complete. e) Principiile fundamentale ale contabilităţii. la început în calitate de creditori. fiind mai extinsă în ţările anglo-saxone şi relativ mai puţin importantă în sistemul continental. prin intermediul instituţiilor bancare. ca de altfel în toate mediile bursiere.limitau la acordarea de credite pe termen scurt. Pentru atragerea de resurse financiare pe termen lung industriaşii erau nevoiţi să bată la alte porţi. a dezvoltării profesiei contabile liberale. Modalităţile de finanţare a întreprinderilor şi categoriile de utilizatori preferaţi în difuzarea informaţiilor şi-au pus amprenta asupra principiilor “de bază” care stau la baza organizării lucrărilor contabilităţii din cele două sisteme. economiile populaţiei. în mare parte. deoarece investitorii impun exigenţe de realitate şi credibilitate în informare. O societate care îşi asigură cea mai mare parte din resursele financiare prin intermediul bursei de valori este obligată să fie mult mai transparentă în difuzarea informaţiilor. Pe de altă parte. băncile s-au implicat masiv în finanţarea unităţilor. “În lumea anglo-saxonă.

Situaţia rezervelor întâlnită atât în contabilitatea americană cât şi în cea engleză este un tablou care prezintă variaţia rezervelor de la un exerciţiu la altul. totuşi pot fi constatate anumite diferenţieri. se mai impune întocmirea şi publicarea unei situaţii privind evoluţia rezervelor (statement of changes in retained earnings). p. contabilitatea va privilegia secretul profesional şi protecţia creditorilor.un mediu predominant bancar. de unde şi tendinţa de a subevalua beneficiul întreprinderii şi activul său. conceptul de flux de trezorerie fiind mai uşor înţeles de publicul larg decât cel de fond de rulment şi comparabilitatea redusă între tablourile întocmite de diverse întreprinderi determinată de inexistenţa unui model obligatoriu de prezentare. 95/1987). Tabloul fluxurilor de trezorerie a înlocuit tabloul de finanţare utilizat până în 1988 în SUA (prin norma SFAS -Statements of Financial Accounting Standards. În sistemul anglo-saxon. Deşi conturile anuale nu prezintă deosebiri esenţiale de la un sistem contabil la altul. s-a apreciat că tabloul fluxurilor de trezorerie este mai adecvat cerinţelor de informare ale utilizatorilor. Ed. cont de rezultate şi anexe). Sisteme contabile comparate. acest tablou conţine informaţii referitoare la situaţia rezervelor la începutul perioadei.1 din 1991). iar în Marea Britanie până în 1991 (prin norma contabilă FRS -Financial Reporting Standards. de cele mai multe ori. obţinându-se soldul la sfârşitul exerciţiului. cele mai vehemente vizând următoarele aspecte: nu oferea un surplus informaţional. 54 68 53 .nr. orientarea predilectă a conturilor anuale către investitorii bursieri conduce la publicarea în cadrul contului de profit şi pierdere a informaţiei referitoare la mărimea dividendului pe acţiune (earning per share).1999.” 68 f) Conturile anuale sau situaţiile financiare de sinteză. pe lângă conturile anuale utilizate pe continent (bilanţ. în practică. Bucureşti. un tablou de variaţie a fondurilor proprii (statement of changes in shareholders’equity). Economică. N. el furnizând date referitoare la soldul trezoreriei nete la sfârşitul exerciţiului obţinut pe baza soldului de la începutul perioadei corectat cu încasările şi plăţile de pe parcurs. precum şi un tablou al fluxurilor de trezorerie (statement of cash-flow). insuficenta definire a noţiunii de “fond” lăsa loc la diferite interpretări. Înlocuirea tabloului de finanţare s-a făcut pe fondul a numeroase critici venite din partea profesioniştilor. datele conţinute de această situaţie financiară fiind deja cunoscute din analiza bilanţului şi contului de rezultate (numai modul de structurare a informaţiilor fiind diferit).nr. al căror sold este corectat de majorările şi utilizările de rezerve din cursul perioadei. De asemenea. Deoarece normele contabile anglo-saxone nu prevăd un format obligatoriu pentru această situaţie financiară. tabloul cuprinde informaţii referitoare la variaţia fondurilor proprii incluzând capitalul social (se regrupează datele din situaţia rezervelor şi din tabloul de variaţie a fondurilor proprii). ca structură. Ediţia a II-a. precum şi la operaţiile de finanţare şi de investiţii Feleagă. În principiu. vol I. Contabilităţile anglo-saxone.. Pornind de la aceste considerente.

care deşi nu au ajuns la importanţa organizaţiilor similare din sistemul anglo-saxon. 54 . termenele de depunere la diverse organisme interesate etc. Structurarea fluxurilor de trezorerie în cadrul tabloului se realizează pe tipuri de activităţi: de exploatare. Actualmente se poate constata o revigorare a rolului profesioniştilor şi în aceste ţări. Ca urmare. caracterizat printr-o contabilitate care s-a dezvoltat şi s-a impus printr-o practică îndelungată. o orientare predilectă a informaţiilor contabil-financiare către anumiţi utilizatori privilegiaţi. deşi nu au efecte imediate asupra trezoreriei perioadei. Asemenea diferenţieri pot fi sesizate şi în cadrul aceluiaşi sistem contabil. obligaţiile întreprinderii pe linia controlului. auditării şi certificării lor. profesia contabilă a jucat un rol mult mai redus în actul normalizării. trebuie subliniat că deşi profesia contabilă din Marea Britanie continuă să exercite o influenţă importantă în procesul normalizării. Totuşi. un sistem de drept specific. profesia contabilă a trebuit să renunţe la o parte din actul normalizării pe care a cedat-o în favoarea organismelor de normalizare publice. g) Influenţa profesiei contabile liberale. aşa cum am văzut anterior. Evident că reflectând o anumită tradiţie contabilă. această ţară trebuind să-şi alinieze normele contabile naţionale la prevederile dreptului contabil european. În ţările din sistemul continental. de investiţii şi de finanţare. de la ţară la ţară.care nu au nici un efect asupra trezoreriei (conversii de datorii în capital social. care a avut ulterior un rol deosebit de important şi în procesul de normalizare contabilă. Principalele diferenţieri între cele două sisteme de contabilitate ar putea fi exprimate sintetic în tabelul nr 1. cumpărări de imobilizări finanţate prin leasing). influenţa lor în procesul normalizării se manifestă din ce în ce mai mult. caracterizate prin primordialitatea dreptului scris. a oferit posibilităţi de manifestare mai largi profesiei contabile. Sistemul anglo-saxon. lucrătorii din domeniul contabilităţii trebuind să respecte prevederile din textele legislative pentru a nu se confrunta cu sancţiuni generate de încălcarea normelor. în special a Legii societăţilor (Companies Act). în ceea ce priveşte modul de structurare a informaţiilor prin conturile anuale. modul lor de publicare (în sistem de bază sau simplificat). ele ar putea influenţa fluxurile viitoare de trezorerie. organele abilitate să le aprobe (adunarea generală sau consiliul de administraţie). Motivul pentru care aceste operaţii sunt prezentate în cadrul tabloului este dat de faptul că. posibilităţile ei de manifestare s-au mai redus după intrarea în CEE.1. situaţiile de sinteză ce trebuie întocmite de anumite categorii de unităţi. chiar în cadrul situaţiilor financiare comune sistemului contabil continental şi anglo-saxon apar deosebiri sub aspectul prezentării datelor.

dar cu o influenţă din ce în ce mai mare a dreptului scris după intrarea în CEE Identică pentru societăţile cotate Drept scris Planurile contabile generale Idem Importantă.1. 1.Tabelul nr. rezultat al experienţelor practice îndelungate Puţin importantă (cu anumite excepţii). Regula o constituie deconectarea dreptului contabil de dreptul fiscal Inexistente. întreprinderile având libertatea de a dezvolta conturi analitice Puţin important comparativ cu alte surse de finanţare: băncile. legislaţia contabilă fiind . Întreprinderile au libertatea de a-şi stabili propriile planuri de conturi în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile de informare Deosebit de important. economiile populaţiei. dreptul fiscal înregistrând o prioritate de fapt asupra dreptului contabil în multiple aspecte esenţiale (obţinerea avantajelor fiscale este condiţionată de înregistrări contabile cu caracter fiscal) Sunt stabilite de organismele de reglementare contabilă. rolul principal în elaborarea normelor deţinându-l FASB (Comisia Standardelor de Contabilitate Financiară) Regatul Unit* Identic Franţa** Satisfacerea nevoilor informaţionale ale unei multitudini de utilizatori Idem. fiind obligatorii ca simbol şi denumire (conturile sintetice). statul Publică. Principalele diferenţieri între sistemul anglo-saxon şi cel continental de contabilitate 69 Elemente Obiectivele informaţiei financiar-contabile (asigurate prin contabilitatea financiară) Sursele dreptului contabil Influenţa fiscalităţii Statele Unite Satisfacerea nevoilor de informare ale investitorilor şi creanţierilor pentru luarea deciziilor Drept cutumiar. Peste 80% din activitatea economică se finanţează prin intermediul bursei Privată.

D. dar mai puţin importantă comparativ cu alţi participanţi la normalizare (în special. ** Pentru caracterizarea sistemului continental ne-am oprit la Franţa care sintetizează cel mai bine particularităţile acestuia 1. una de casă. 4 55 . lucrările Consiliului Naţional al Contabilităţii (Conseil National de la Comptabilité) aprobate prin hotărâri ministeriale Rolul pieţei bursiere în finanţarea activităţii întreprinderilor Sursa normelor contabile La fel de important Influenţa profesiei contabile liberale în domeniul normalizării Importantă Privată.6.. Op. Diferenţele între contabilitatea de casă şi contabilitatea de angajamente Pe scara evoluţiei contabilităţii se poate constata că această ştiinţă este.. principalul organism de normalizare fiind Consiliul Normelor Contabile (Accounting Sandards Board) şi ulterior puţin publică prin intervenţia Legii Societăţilor (Companies Act) Importantă cu toate că în prezent o parte din actul normalizării revine puterii publice (ca urmare a integrării în CEE) De o anumită însemnătate. tradiţional.stabilită prin codul de comerţ. cit. o contabilitate de casă se bazează pe faptul că o cheltuială este recunoscută în 69 Prelucrare după Pham. organismele statale) * Includerea Regatului Unit alături de SUA în acest tabel o justificăm prin influenţa pe care o exercită culturile contabile din aceste două ţări asupra sistemului anglo-saxon în întregul lui. L. p. dreptul societăţilor. şi Collins. În esenţă.

transformarea lor în cadrul întreprinderii în alte bunuri lucrări şi servicii care sunt supuse vânzării către diverşi beneficiari. la descărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute sau pe măsura utilizării activelor imobilizate. indiferent de data la care are loc încasarea sau plata efectivă. iar un venit este înregistrat în momentul încasării. Ca urmare. acestea reprezintă elemente de cheltuieli care nu generează plăţi. Este un caz tipic pentru a caracteriza plăţile care nu reprezintă cheltuieli. lucrări şi servicii pe credit comercial. O contabilitate de angajamente înregistrează veniturile în momentul realizării lor (al facturării. iar cheltuielile sunt imputate asupra rezultatelor pe măsura angajării lor. lucrări şi servicii din aprovizionări. transformarea şi vânzarea realităţilor patrimoniale. Plata a intervenit în momentul cumpărării elementelor de activ imobilizat. ci o perioadă ulterioară. în cazul contabilităţii de angajamente se face o diferenţiere netă între cele două circuite care au loc la nivelul unui patrimoniu: circuitul real şi circuitul monetar. Ca urmare. un venit neconcretizat în încasări se înregistrează cu ocazia reluării unui provizion sau unei ajustări. În cazul aprovizionărilor de stocuri şi de imobilizări noţiunile de plăţi şi de cheltuieli nu se suprapun. unei prime de asigurare care nu priveşte perioada curentă. Cel mai frecvent înregistrarea de venituri nu presupune încasare de disponibilităţi. Plata intervine în momentul achitării facturii către furnizor. va interveni în momentul producerii riscului ori cheltuielii provizionate sau nu va avea loc niciodată dacă riscul sau cheltuiala nu apar. Pe de altă parte. Totalitatea acestor operaţii condiţionează mărimea disponibilităţilor la un moment dat. o contabilitate de casă nu face deosebire între noţiunile de cheltuieli şi plăţi şi între noţiunile de venituri şi încasări. realizarea de încasări fără evidenţiere de venituri apare la încasarea unei chirii. La venituri pot fi întâlnite aceleaşi situaţii. în funcţie de durata normală de funcţionare. nu orice încasare reprezintă un venit. intrarea. De asemenea. Circuitul real este determinat de intrări de bunuri. după cum nu orice cheltuială reprezintă o plată. produc modificări în mărimea şi structura patrimoniului. rezultatul financiar nu este determinat ca diferenţă între mărimea vânzărilor şi mărimea consumurilor. după cum nu orice venit generează o încasare. ci ca diferenţă între încasări şi plăţi. nu orice plată reprezintă o cheltuială. există suficiente cazuri când ele sunt total diferite. Deşi în anumite situaţii noţiunile menţionate se suprapun. iar cheltuiala apare la darea în consum a elementelor stocabile. Circuitul monetar este constituit din ansamblul operaţiilor de încasări şi plăţi. Acestea apar în cazul vânzărilor de bunuri. în principal prin veniturile şi cheltuielile care le generează. 56 . Practic. Practic. în cele mai multe cazuri). Dacă ne referim la înregistrarea amortizării sau la constituiri de provizioane şi ajustări în diverse scopuri. Astfel. determinate de creanţele şi datoriile pe care le înregistrează o întreprindere în relaţiile cu terţii. De asemenea.momentul plăţii ei.

iar deciziile luate de utilizatori vor fi lipsite de realism. MEDIUL EXTERN Intrări de bunuri. Schematic. fiind determinată. În condiţiile în care relaţiile de vânzare-cumpărare se realizau cu plata pe loc. de trecerea masivă de la “livrăricash” la “livrări-credit comercial”. lucrări şi servicii presupunând efectuarea unei plăţi (ieşire de monedă).. Bucureşti. 3. Mai mult. o aprovizionare de bunuri. 97 57 . o contabilitate de casă. Această schimbare de atitudine în domeniul contabilităţii 70 Feleagă. lucrări şi servicii (FLUX REAL)ÎNTREPRINDERE (FLUX REAL)MEDIUL Ieşire de monedăIntrare de monedăEXTERN (FLUX MONETAR)(FLUX MONETAR) Fig. cele două circuite la nivelul patrimoniului sunt reprezentate în fig. realizează profesorul Feleagă în lucrarea “Controverse contabile”. având în vedere că majoritatea aprovizionărilor şi livrărilor se realizează pe credit comercial plata. p. Contabilitatea românească a constituit o “mixtură” între contabilitatea de casă şi cea de angajamente. respectiv al înlocuirii ei cu o contabilitate de angajamente. iar o vânzare generând o încasare. A fost momentul în care s-au căutat soluţii alternative la contabilitatea de casă. ulterior cumpărărilor. Reprezentarea circuitelor reale şi monetare la nivelul întreprinderii O analiză a controversei dintre contabilitatea de casă şi cea de angajamente (ilustrată cifric). micile întreprinderi şi majoritatea particularilor utilizează sub o formă sau alta.”70 Înlocuirea contabilităţii de casă cu o contabilitate de angajamente s-a făcut în mod treptat. uneori) se pot trage concluzii eronate. pe măsura dezvoltării creditului. cu înregistrări de cheltuieli şi venituri. N. respectiv încasarea de monedă intervine. până la începutul anului 1994 (fiind o contabilitate de angajamente la înregistrarea cheltuielilor şi de casă la înregistrarea veniturilor).Rezultă că cele două circuite sunt distincte şi independente. în zilele noastre. O analiză detaliată a lor scoate în evidenţă că sunt de sens opus. La o analiză atentă se constată că nici în aceste condiţii rezultatul financiar nu coincide cu nivelul disponibilităţilor. în marea majoritate a cazurilor. Pe măsură ce livrările pe credit comercial au luat o amploare tot mai mare s-a constatat că aprecierea îmbogăţirii sau sărăcirii unităţii prin prisma soldului monetar deţinut la un moment dat nu mai era conformă cu realitatea.3. lucrări şi serviciiIeşiri de bunuri. de cele mai multe ori. Mai mult. 1996. Ed. În concepţia autorului “contabilitatea de casă a devansat contabilitatea de angajamente. nr. Economică. Controverse contabile. respectiv vânzărilor. 1. Dacă ele se confundă (şi aşa se întâmplă. pentru ca după această dată să devină o veritabilă contabilitate de angajamente. văzută ca o relaţie identică cu cea dintre “realitate şi convenţie”. în principal. momentul efectuării plăţilor şi încasărilor coincideau. astfel încât rezultatul obţinut de întreprindere putea fi aproximat ca sold al disponibilităţilor deţinute.

ca în cazul taxei pe valoarea adăugată. deductibilă) şi momentul achitării facturii care include şi taxa datorată pentru cumpărări. nici ei nu achită în majoritatea cazurilor taxa facturată de furnizori în momentul aprovizionărilor. prin închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli în contul de profit şi pierdere. adică suportarea din disponibilităţile proprii a impozitului datorat. Un domeniu predilect de atac al unităţilor l-a constituit cel al taxei pe valoarea adăugată.a fost însoţită şi de proteste. Evident că în condiţiile economiei contemporane. din partea agenţilor economici. Şi în această situaţie se invocă acelaşi motiv. Ca urmare. când majoritatea tranzacţiilor comerciale se realizează pe credit. Un alt element contestat vizează momentul înregistrării veniturilor în cadrul contabilităţii de angajamente. beneficiind de un anumit decalaj temporar între momentul înregistrării facturii (implicit a T. fiind în dezavantajul lor. cel puţin în parte). În situaţia în care taxa colectată este superioară taxei deductibile unitatea înregistrează o obligaţie faţă de buget. Deoarece un venit se înregistrează în momentul livrărilor şi nu al încasării contravalorii lor. încasări – plăţi scoate în evidenţă diferenţe semnificative între mărimea rezultatului financiar şi 58 . Cea mai contestată latură a contabilităţii de angajamente a fost cea legată de fiscalitate. a cărui contravaloare n-a fost încă încasată de la clienţi. exploatare – investire – finanţare. o contabilitate de casă este de neconceput.) are loc la termenul stabilit cu clienţii. adică să-şi imobilizeze propriile disponibilităţi. O analiză atentă a proceselor de aprovizionare – transformare – comercializare.A. ca diferenţă între taxa percepută la vânzări (colectată) şi taxa aferentă cumpărărilor (deductibilă). unităţile constată un profit pentru care datorează bugetului impozit. iar plata către buget se realizează în luna sau trimestrul următoare celei/următor în care are loc livrarea. care trebuie achitată până pe data de 25 a lunii/trimestrului următoare/ următor. În plus. Efectiv.V.A. problema se pune şi cu o mai mare acuitate. pentru diferenţă.V. Astfel. între momentul dintre întocmirea decontului de TVA şi data achitării obligaţiilor către buget se încasează o parte din valoarea livrărilor către beneficiari (inclusiv taxa inclusă în preţul de vânzare). se realizează un anumit echilibru între mărimea taxei de încasat din livrări şi mărimea taxei de plătit pentru aprovizionări.V.A. Ceea ce contestă agenţii economici este că ei trebuie să plătească bugetului o taxă pe care n-au încasat-o efectiv de la clienţi. ci se suportă în realitate din creditul-furnizor (dacă nu integral. Dacă vânzările se realizează pe credit comercial de mai multe luni. După cum se cunoaşte la sfârşitul fiecărei perioade (lună/trimestru) societăţile plătitoare de TVA care desfăşoară acte de comerţ înregistrează decontul de T. astfel încât taxa achitată bugetului nu afectează disponibilităţile proprii. încasarea contravalorii vânzărilor (inclusiv a T. se poate constata că agenţii economici au dreptate numai într-o anumită măsură. uneori destul de consistente. Dacă analizăm realitatea.

deoarece ar conduce la incompatibilităţi cu normele şi ar afecta substanţial obiectivul principal al contabilităţii şi conturilor ei anuale de a reflecta fidel realitatea din întreprinderi.soldul disponibilităţilor. În acelaşi context nu s-ar mai pune problema înregistrărilor de regularizare de la sfârşitul exerciţiului. principiul prudenţei. acestea furnizează cele mai utile informaţii referitoare la tranzacţii şi la alte evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor în luarea deciziilor economice. principiul independenţei exerciţiilor. O contabilitate de casă este inadecvată perioadei actuale (caracterizată de normalizarea contabilităţilor). care au implicat plăţi şi încasări. Situaţiile financiare întocmite în baza acestui principiu oferă informaţii utilizatorilor nu numai despre tranzacţiile trecute. Astfel. modificărilor intervenite în poziţia financiară şi performanţele obţinute de o întreprindere. Potrivit concepţiei contabilităţii de casă. la un moment dat. incluzând şi elemente specifice contabilităţii de casă. veniturile din reluarea provizioanelor nu ar trebui înregistrate din motivul că nu produc încasări. Pornind de la această constatare şi de la obiectivul principal al situaţiilor financiare de a furniza o imagine fidelă asupra poziţiei financiare. situaţiile financiare sunt elaborate conform contabilităţii de angajamente. Astfel.” Rezultă că adoptarea contabilităţii de angajamente s-a făcut din preocuparea de a furniza utilizatorilor informaţii utile privind atât fluxurile generatoare de rezultate. De asemenea. este pentru o contabilitate de angajamente. se precizează: “Pentru a-şi atinge obiectivele. indiferent de perioada la care ele se referă. efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit) şi sunt înregistrate în evidenţele contabile şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente. opţiunea contabilă românească. rezultatul perioadei ar fi “poluat” cu elemente de cheltuieli şi venituri aparţinând exerciţiilor anterioare şi viitoare. cheltuielile şi veniturile ar fi înregistrate în exerciţiul în care are loc operaţia de plată sau încasare. dar şi despre obligaţiile de plată din viitor şi despre resursele privind încasările viitoare. specifice domeniului. Dar cel mai afectat ar fi. după părerea noastră. Deci. încălcându-se şi principiul conectării cheltuielilor cu veniturile. contabilitatea de angajamente este mai completă. Prin normele în vigoare. cât şi cele generatoare de lichidităţi. Deoarece oferă date referitoare la ambele categorii de fluxuri. în vederea actualizării situaţiei tuturor conturilor. care impune înregistrări de amortizări şi constituiri sau suplimentări de provizioane. în prezent. Ca urmare. 59 . ar fi încălcat întrucât cheltuielile ocazionate de aceste operaţii nu sunt recunoscute de contabilitatea de casă pentru că nu generează plăţi. fiind denaturată şi situaţia reflectată prin bilanţ.

Utilizatorii informaţiilor furnizate prin situaţiile financiare. Termeni cheie: drept contabil. 4)Normalizarea contabilităţii: condiţii şi modalităţii de realizare. 5)Normalizarea contabilităţii şi cadrele conceptuale ale FASB şi IAS/IASB. contabilitatea de casă având actualmente doar o valoare istorică.Toate aceste constatări ne obligă să concluzionăm că o contabilitate de angajamente este singura în măsură să asigure exigenţele impuse de gestiunea modernă a întreprinderilor şi de calitatea informării financiare. contabilitate de casă. dualism contabil. contabilitate de angajamente. 60 . 3)Normalizarea şi armonizarea contabilităţii: necesitate. 6)Normalizarea contabilităţii: realizări şi perspective. Întrebări şi probleme de discutat: 1)Caracterizarea etapelor de dezvoltare a contabilităţii şi rolului acesteia în evoluţia economico-socială. 2)Reglementarea rolului contabilităţii prin dreptul contabil. normalizare şi armonizare contabilă. 7)Caracteristicile sistemului continental şi anglo-saxon de contabilitate. situaţii financiare. cadru contabil conceptual. 8)Contabilitatea de angajamente versus contabilitatea de casă. concept şi curente.

pentru dezvoltarea pieţelor de capital. continuând eforturile noastre de a întări profesia prin publicarea de standarde de o înaltă calitate. fie ei interni sau externi. de consiliere sau similare unui client.mesaj preşedinte IFAC 61 . salariat sau colaborator al unui cabinet care prestează servicii profesionale unui client. Profesionistul contabil liberal este reprezentat fie de o societate de profesionişti contabili care exercită în mod liber profesia. reprezentare sau consiliere fiscală. expertiză judiciară. urmărind implementarea efectivă a programelor de asigurare a calităţii. în final pentru stabilitatea economică în întreaga lume.Capitolul 2. controlul legal sau contractual al conturilor anuale. 71 IFAC News . fie prin orice persoană – asociat. este obligatoriu pentru IFAC să contribuie la consolidarea încrederii publicului. „Putem să facem aceasta. desfăşurarea lucrărilor specifice contabilităţii curente. Destinatarii situaţiilor financiare.” 71 Profesionistul contabil este reprezentat de orice persoană independentă care exercită profesia cu titlu liberal (practician individual. expertiză contabilă. Încrederea publicului în profesia contabilă reprezintă baza nu numai pentru succesul profesiei. PROFESIA CONTABILĂ – CONŢINUT ŞI FORME DE MANIFESTARE Activitatea profesioniştilor contabili poate îmbrăca forme variate: organizarea contabilităţii. comerţ. Multiplicarea categoriilor de utilizatori şi a cerinţelor lor informaţionale au condus la impunerea unor sarcini noi pentru contabilitate şi conturile ei anuale. dar mai ales. Profesionistul contabil în funcţie este profesionistul contabil liber care efectuează o misiune pentru exerciţiul în curs sau îndeplineşte în mod continuu servicii contabile. evaluarea şi controlul aporturilor în cadrul societăţilor etc. Ca reprezentant global al profesiei contabile internaţionale. dar impun ca această informaţie să fie de calitate şi garantată de profesionişti contabili independenţi. asociaţie sau societate de profesionişti contabili) sau salariat în industrie. Profesionistul contabil salariat este reprezentat de profesionistul contabil salarizat în industrie. care să faciliteze comparaţiile în timp şi spaţiu. trebuie să lucrăm cu membrii noştri din companii şi din industrie pentru a pleda pentru o guvernare corporativă responsabilă. care este membru al unui institut membru al IFAC. sector public sau educaţie. şi. În plus. comerţ. fiscale. elaborarea situaţiilor financiare de sinteză. şi operând la cel mai înalt nivel de transparenţă. pentru operativitatea efectivă a afacerilor mari şi mici. nu numai că aşteaptă o informaţie elaborată după criterii echivalente. sectorul public ori educaţie.

Asupra constatărilor. dându-se textelor o nouă numerotare 73Ordonanţa Guvernului nr. de a supraveghea gestiunea societăţilor comerciale şi de a verifica legalitatea bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierderi. art. 84 din 2 februarie 2007. concluziilor. prin procedee specifice contabilităţii. Accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat se face pe bază de examen de admitere. Societăţile comerciale de expertiză contabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) să aibă ca obiect de activitate exercitarea profesiei de expert contabil.1.auditor financiar. 269/2007. 678 din 4 octombrie 2007. opiniilor şi recomandărilor sale. Partea I. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi.Profesia contabilă în România se poate manifesta sub forme multiple: . (1) 62 72 . Partea I.expert evaluator. 72 Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condiţiile prezentei ordonanţe şi are competenţa profesională de a verifica şi de a aprecia modul de organizare şi de conducere a activităţii economico-financiare şi de contabilitate. publicată în Monitorul Oficial al României. republicată în temeiul art. nr. republicată. nr. Ordonanţa Guvernului nr. financiară şi fiscală a acestora. publicată în Monitorul Oficial al României. . Expertul contabil Profesia de expert contabil şi de contabil autorizat se exercită de către persoanele care au această calitate. în condiţiile prevăzute de ordonanţă. . IV din Ordonanţa Guvernului nr. să organizeze şi să conducă contabilitatea societăţilor comerciale şi să analizeze. aprobată cu modificări prin Legea nr. efectuarea unui stagiu de 3 ani şi susţinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. 73 Experţii contabili pot să-şi exercite profesia individual sau se pot constitui în societăţi comerciale. . .expert contabil.contabil sau economist salariat.contabil autorizat. b) majoritatea acţionarilor sau asociaţilor să fie experţi contabili şi să deţină majoritatea acţiunilor sau a părţilor sociale. potrivit legii. la care să se obţină cel puţin media 7 şi minimum nota 6 la fiecare disciplină. 3 alin. expertul contabil întocmeşte raportul. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi. Expertul contabil poate. 17/2007 pentru modificarea şi completarea Ordonanţei Guvernului nr.consilier fiscal. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi. situaţia economică. . de asemenea. 2.

În mod similar economistului salariat. economistul salariat este specializat în multiple domenii. „Expertul contabil este un economist.2. ca şi expertul contabil. expertul are o arie de competenţă mult mai largă. Contabilii autorizaţi pot să-şi exercite profesia individual ori în societăţi comerciale de expertiză contabilă. pentru lucrările executate un salariu. inclusiv verificarea şi certificarea situaţiilor financiare. este un profesionist independent. În schimb. H. contabilul salariat răspunde de calitatea lucrărilor executate. Contabilul autorizat. Astfel. chiar dacă sunt independenţi faţă de întreprindere răspund civil şi penal faţă de aceasta. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi. În cazul unei întreprinderi mari sau mijlocii contabilul salariat nu execută de obicei toate lucrările contabile.” 75 2. Doctrină şi deontologie în profesia contabilă din România – ghid de pregătire pentru stagiari – (colecţie de întrebări şi răspunsuri). Ed. Contabilul autorizat. îşi pierd mai greu postul sau în urma unor proceduri mai îndelungate. p. absolvent al specializării financiar contabile. nesalarizat de o entitate economică. cum sunt: turism. putând fi stimulat ori penalizat de către şeful ierarhic sau la propunerea acestuia. independent faţă de societatea comercială. 13 63 74 . marketing. economistul şi contabilul. El nu primeşte. M. management. De asemenea. sursa de venit. 74 Deoarece expertul contabil este specialistul care a dobândit cea mai înaltă calificare în domeniul contabilităţii. d) acţiunile să fie nominative şi orice nou asociat sau acţionar să fie admis de adunarea generală. 9 75Cristea. art. Ordonanţa Guvernului nr. republicată. fiind specializat pe un anumit sector al contabilităţii.c) consiliul de administraţie al societăţii comerciale să fie ales în majoritate dintre acţionarii sau asociaţii experţi contabili. De asemenea. ci un ONORARIU prevăzut prin contractul încheiat cu referire la misiunea sa.. Expertul contabil şi contabilul autorizat. salarizare. Bucureşti. Contabilul salarizat este subordonat şefului ierarhic şi execută sarcinile care-i revin din fişa postului. acesta are acces neîngrădit la efectuarea tuturor lucrărilor profesionale. financiarcontabil. salariaţi. Spre deosebire de economistul salariat.. economistul salariat este subordonat unui şef ierarhic şi execută atribuţiile specifice înscrise în fişa postului său. implicit. Diferenţieri între expertul contabil/contabilul autorizat şi economistul/contabilul salariat Contabilul autorizat este persoana care a dobândit această calitate în condiţiile prezentei ordonanţe şi are capacitatea de a ţine contabilitatea şi de a întocmi bilanţul contabil. CECCAR. Toma. 2001. planificare. servicii. aceştia pot pierde întreprinderea de client şi.

CECCAR. învăţământ etc.. Toma. H. 15 64 . 14 77Cristea. 2. Contabil salariat Dependenţă Subordonare ierarhică Fac parte din structurile entităţii Responsabilitate limitată Fig. Contabil autorizat Independenţă Certificare Apartenenţă la organismul profesiei Nu fac parte din structurile entităţii Responsabilitate. învăţământ etc. CECCAR. 76 Expert contabil. Ed. confidenţialitate Fig. sectorul public. p. M. expertul contabil şi contabilul autorizat independent efectuează unui client lucrări de audit sau de evidenţă contabilă.. sectorul public. Bucureşti.. Caracteristicile expertului contabil şi contabilului autorizat Economist salariat. Toma. H. din punctul de vedere al independenţei trebuie făcută diferenţierea între auditorii interni şi cei externi. M. şi este membru al unei organizaţii afiliate IFAC.Diferenţierile dintre expertul contabil/contabilul autorizat şi economistul/contabilul salariat sunt prezentate sintetic în figurile următoare.1. 2001. p. Doctrină şi deontologie în profesia contabilă din România – ghid de pregătire pentru stagiari – (colecţie de întrebări şi răspunsuri). Ed.2.. comerţ. 2. fiscalitate şi alte servicii profesionale similare. 2001. Bucureşti.. parteneri sau în corporaţii) în industrie. Caracteristicile economistului şi contabilului salariaţi Din analiza principalelor caracteristici ale expertului contabil/contabilului autorizat şi economistului/contabilului salariat se desprind următoarele concluzii: 1) 2) 3) 4) trebuie făcută distincţia între situaţia de salariat al unei firme şi al unui cabinet de experţi contabili sau de contabili autorizaţi. Doctrină şi deontologie în profesia contabilă din România – ghid de pregătire pentru stagiari – (colecţie de întrebări şi răspunsuri). 5) expertul contabil şi contabilul autorizat lucrează independent (ca practicieni individuali. comerţ. nr. nr. economistul salariat şi contabilul salariat sunt angajaţi în industrie. O analiză comparativă a situaţiei expertului contabil/contabil autorizat şi economist salariat/contabil salariat este prezentată în tabelul următor: 77 76 Cristea.

c) activităţi de consultanţă financiar-contabilă şi fiscală.08. cu respectarea reglementărilor specifice fiecăreia dintre 65 . Auditorii financiari persoane fizice sau persoane juridice care au dobândit această calitate şi sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România. armonizate cu standardele internaţionale de audit şi adoptate de Camera Auditorilor Financiari din România. a unei opinii asupra situaţiilor financiare. persoanele juridice. d) activităţi de asigurare a managementului financiar-contabil.2003. b) activitatea de audit intern. f) activităţi de expertiză contabilă. g) activităţi de evaluare. în vederea exprimării de către auditorii financiari. Pentru atribuirea calităţii de auditor financiar potrivit prevederilor legale candidaţii trebuie să îndeplinească anumite condiţii. în conformitate cu standardele de audit.1 Analiza comparativă a situaţiei expertului contabil/economistului salariat şi contabilului autorizat/contabilului salariat Explicaţii Profesionist independent Membru al unui organism profesional Competenţă profesională în verificarea şi aprecierea organizării şi conducerii contabilităţii şi supravegherea gestiunii şi verificarea legalităţii situaţiilor financiare Organizarea şi conducerea contabilităţii societăţilor comerciale Obligativitatea pregătirii profesionale anuale Obligativitatea asigurării de răspundere civilă Audit financiar intern Expert contabil DaNu Economist salariat DaNu Contabil autorizat DaNu Contabil salariat DaNu 2. h) activităţi de reorganizare judiciară şi lichidare. persoanele cu calificarea obţinută în străinătate (persoane fizice sau juridice). 75/1999 privind activitatea de audit financiar.Tabelul nr.3. republicată în Monitorul Oficial din 22. Pot să desfăşoare activitatea de audit financiar: persoanele fizice. Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de auditor financiar pot practica activităţile economico-financiare specifice profesiei. 2. e) activităţi de pregătire profesională de specialitate în domeniu. în exercitarea independentă a profesiei pot desfăşura: a) activitatea de audit financiar. Auditorul financiar Auditorul financiar este persoana fizică sau juridică ce dobândeşte această calitate prin atribuire de către Camera Auditorilor din România în condiţiile Ordonanţei de urgenţă nr. Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare.

cu respectarea şi aplicarea corespunzătoare a reglementărilor legale. În cazul în care pe o anumită perioadă auditorul financiar nu a îndeplinit condiţiile de exercitare a mandatului. şi a principiului independenţei. nu au raporturi juridice de muncă sau civile cu societăţile comerciale auditate şi nu au nici un fel de alte interese materiale directe sau indirecte în raport cu acestea. Auditorii financiari. Prin independenţă se înţelege exercitarea mandatului de auditor financiar de către persoanele care au aceasta calitate. incompatibilitate şi conflict de interese în auditul financiar. Auditorul financiar poate îndeplini mandatul numai în următoarele condiţii: a) are calitatea de auditor financiar. încă o dată. Ministerul Finanţelor. Auditorii vor desfăşura activitatea de audit financiar. cu excepţia onorariilor cuvenite pentru munca prestată în calitate de auditor. de către un alt auditor financiar a auditului financiar al conturilor respective sau sa revadă primul audit efectuat şi să recomande. în exercitarea independentă a profesiei. c) îndeplineşte condiţiile stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei. obiectivitate şi integritate profesională. auditorul financiar are obligaţia să renunţe imediat la mandatul său şi să notifice societăţii comerciale auditate încetarea mandatului şi motivul renunţării. 66 . poate solicita societăţii comerciale efectuarea. Pot desfăşura activitate de audit financiar numai persoanele care îndeplinesc condiţiile de independenţă. Independenţă. Pot îndeplini mandatul de auditor financiar numai persoanele care se bucură de o reputaţie profesională neştirbită şi care nu exercită activităţi incompatibile cu cea de audit. pe baza informaţiilor primite în acest sens. dacă este necesară efectuarea unui al doilea audit. dacă este angajată a acesteia ori dacă are relaţii cu aceasta sau cu orice persoană cu care societatea însăşi are relaţii care conduc la situaţia de incompatibilitate sau conflict de interese. Prin incompatibilitate se înţelege toate situaţiile care conduc la ştirbirea cerinţei fundamentale de independenţă în exercitarea mandatului de auditor financiar. b) este membru al Camerei. trebuie să fie liberi şi percepuţi a fi liberi de orice constrângere care ar putea aduce atingere principiilor de independenţă.activităţile respective. O persoană nu poate îndeplini mandatul de auditor financiar al unei societăţi comerciale. Dacă pe durata mandatului auditorul financiar nu mai îndeplineşte condiţiile pentru exercitarea acestuia. după caz. integritate profesională. motivat.

contabil autorizat. expert contabil. Termeni cheie: profesionist contabil. independenţa sau reputaţia profesională. 67 . se înscriu în Registrul auditorilor financiari pe cele două categorii. auditor financiar. Întrebări şi probleme de discutat: 1)Statutul de expert contabil. 2)Statutul de auditor financiar. obiectivitatea sau independenţa profesională. Situaţiile de incompatibilitate se stabilesc prin Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei. contabil autorizat şi diferenţele faţă de economistul/ contabilul salariat. în baza declaraţiei date pe propria răspundere. precum şi în situaţiile de incompatibilitate şi conflict de interese. din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei. contabil sau economist salariat. dacă sunt respectate prevederile referitoare acestor cerinţe şi ale Codului privind conduita etică şi profesională a auditorilor financiari. activi sau nonactivi. pot fi activi sau nonactivi. Auditorii financiari.Persoanele cărora li s-a atribuit calitatea de auditor financiar nu pot angaja sau desfăşura activităţi care prejudiciază sau care pot prejudicia integritatea. membri ai Camerei. obiectivitatea. Camera are ca membri auditori financiari persoane fizice şi juridice care. Sunt auditori financiari nonactivi membrii care sunt incompatibili pentru exercitarea activităţii de audit financiar. Îndeplinirea mandatului de auditor financiar la două sau mai multe societăţi comerciale în acelaşi timp nu afectează integritatea.

.

d) certificat de cazier judiciar cu termenul de valabilitate neexpirat. din care să rezulte că solicitantul are studii economice superioare cu diplomă recunoscută de Ministerul Educaţiei.Capitolul 3. presupune efectuarea unor lucrări specifice. b) curriculum vitae. studii economice medii. Accesul la profesie Pentru accesul la profesia de expert contabil.1. 187/11.2008) 69 . recunoscută de Ministerul Educaţiei. c) copie legalizată de pe actul de studii. CALITATEA DE EXPERT CONTABIL. contabil autorizat şi auditor financiar prin legislaţie sunt prevăzute anumite condiţii pe care trebuie să le îndeplinească candidaţii. altele decât economice. efectuarea unui stagiu de 3 ani şi susţinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.1. studii medii. CONTABIL AUTORIZAT ŞI AUDITOR FINANCIAR Calitatea de expert contabil. care se depune la sediul filialei Corpului în a cărei rază teritorială candidatul îşi are domiciliul. cu diploma sau cu licenţă. Cercetării şi Tineretului. În vederea susţinerii examenului de admitere pentru accesul la profesia de contabil autorizat cererea de înscriere este însoţită de aceleaşi documente prevăzute pentru accesul la calitatea de expert contabil. nr. G.1. Of. atribuţiilor impuse de exercitarea profesiei şi generează anumite 3. nr. 227/5.2008 pentru aprobarea Regulamentului privind accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat (Publicată în M. Accesul la profesia de expert contabil şi contabil autorizat Accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat se face pe bază de examen de admitere.03. Înscrierea la examenul de admitere pentru profesia de expert contabil sau de contabil autorizat se face pe baza unei cereri. contabil autorizat şi auditor financiar se obţine în urma parcurgerii unor etape pentru accesul la profesie. completat şi semnat pe propria răspundere de către solicitant.03. cu menţiunea că din copia legalizată de pe actul de studii trebuie să rezulte că solicitantul are studii economice superioare. 78 3. În vederea susţinerii examenului de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil cererea de înscriere este însoţită de: a) certificatul medical din care să rezulte ca solicitantul are capacitate de exerciţiu deplină. corespunzătoare responsabilităţi. Cercetării şi Tineretului. la care să se obţină cel puţin media 7 şi minimum nota 6 la fiecare disciplină. 78 H.

fiscalitate. d) a promovat probele privind accesul la profesia de contabil autorizat. expert contabil sau contabil autorizat. Sunt declaraţi admişi candidaţii care obţin cel puţin media 7 şi minimum nota 6 la fiecare disciplină. candidaţii trebuie să îndeplinească anumite condiţii: Pentru profesia de expert contabil: a) are capacitate de exerciţiu deplină. fiscalitate şi drept. Pentru profesia de contabil autorizat: a) are capacitate de exerciţiu deplină. interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăţilor comerciale. cuprinzând subiecte din disciplinele: a) contabilitate. b) audit. cu o durata de 3 ore pentru elaborarea răspunsurilor. b) are studii superioare sau medii. expertiză contabilă şi doctrina şi deontologia profesiei contabile. 5 70 79 . Verificarea nivelului de pregătire teoretică a candidaţilor se face prin examen scris. Pentru accesul la profesia de contabil autorizat examenul de admitere constă în susţinerea unei probe scrise. cu o durată de 3 ore pentru elaborarea răspunsurilor. după caz. cuprinzând subiecte din disciplinele: contabilitate. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi. drept. b) are studii economice superioare. Candidaţilor declaraţi admişi de către comisiile de examinare li se eliberează Ordonanţa Guvernului nr. fiscalitate. cu o durată de 3 ore pentru elaborarea răspunsurilor.Din prezentarea documentelor care formează dosarul de înscriere rezultă că pentru a fi înscrişi la concursul de admitere. b) pentru accesul la profesia de contabil autorizat: contabilitate. potrivit legislaţiei în vigoare. potrivit legislaţiei în vigoare. interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăţilor comerciale. c) nu a suferit nici o condamnare. evaluare economică şi financiară a întreprinderilor. drept. sunt: a) pentru accesul la profesia de expert contabil: contabilitate. Pentru accesul la profesia de expert contabil examenul de admitere constă în susţinerea a două probe scrise. audit. fiscalitate şi drept. care. c) nu a suferit nici o condamnare care. d) a promovat probele privind accesul la profesia de expert contabil. art. evaluare economică şi financiară a întreprinderilor. diferenţiat în funcţie de profesia pentru care a optat candidatul. republicată. 79 Disciplinele EXAMENULUI DE ADMITERE pentru accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat. expertiză contabilă şi doctrina şi deontologia profesiei contabile.

respectiv. 653/ 25. respectarea normelor şi principiilor Codului etic naţional al profesioniştilor contabili. 00/33 a Consiliului Superior al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România. În baza certificatului de promovare a examenului de admitere. candidatul poate să se înscrie în evidenţa filialei. se stabileşte de Consiliul Superior al Corpului. la propunerea Consiliului filialei Corpului. nr. trebuie să facă obiectul unei hotărâri a consiliului filialei Corpului. formulată în cadrul acestei durate de 2 ani. Lista cuprinzând persoanele şi societăţile comerciale de profil. STAGIUL 80 se efectuează de către persoanele care au promovat examenul de admitere pentru accesul la profesie. membru al Corpului. pe perioade care nu depăşesc 12 luni fiecare. Odată acordată. partea I. membre ale Corpului. Acestea trebuie să ofere garanţii suficiente în ceea ce priveşte asigurarea condiţiilor pentru formarea stagiarilor. Durata serviciului militar şi concediul legal de maternitate sau pentru creşterea copilului în vârstă de până la 2 ani nu sunt luate în calcul în cei 2 ani de suspendare. de la filiala unde au susţinut examenul de admitere în vederea obţinerii calităţii de expert contabil şi. depusă în cel mult două luni de la promovarea examenului de admitere. Stagiul se efectuează pe lângă un tutore de stagiu. abilitate să primească stagiari. în mod colectiv. stagiul poate fi prelungit sau suspendat printr-o hotărâre a consiliului filialei Corpului după cum urmează: a) prelungirea stagiului. abilitarea rămâne valabilă până la retragerea sa de către Consiliul superior al Corpului. Orice reînnoire a unei perioade de suspendare. să efectueze stagiul şi să susţină examenul de aptitudini în vederea accesului la profesia de expert contabil şi. de contabil autorizat. de contabil autorizat. republicat în Monitorul Oficial al României. sau. Perioada de stagiu începe de la data la care persoana care a reuşit la examenul de admitere şi a depus cererea de înscriere la stagiu. care nu se poate face decât pentru o perioadă de maximum 3 ani. Regulament privind efectuarea stagiului şi examenul de aptitudini în vederea accesului la calitatea de expert contabil şi de contabil autorizat (Aprobat prin Hotărârea nr. b) suspendarea poate fi acordată în primii 2 ani. la nivelul fiecărei filiale a Corpului şi are o durată de 3 (trei) ani.09. cu îndeplinirea criteriilor stabilite prin normele CECCAR. 71 80 . La cererea stagiarului. Abilitarea poate fi solicitată în orice moment de persoanele fizice cu vechime în profesie de minimum 5 ani şi de societăţile comerciale de profil. poate fi consultată de cei interesaţi şi se înmânează fiecărui tutore de stagiu odată cu documentul de abilitare a acestuia.certificate de promovare a examenului de admitere în termen de 30 de zile. poate fi dată în una sau mai multe etape.2007). respectiv. Această listă este publică.

În perioada de stagiu. controlorului de stagiu.participarea efectivă la acţiunile de pregătire. Pregătirea stagiarilor cuprinde: .respectarea de către stagiari a obligaţiilor şi a reglementărilor care îi privesc. care sunt întreprinse în mod curent de consiliul filialei Corpului.calitatea şi diversitatea lucrărilor profesionale. În perioada de stagiu. care se asigură că prevederile anterioare au fost respectate. un stagiar trebuie să efectueze minimum 2 zile de pregătire. Când stagiul este realizat într-o societate comercială de profil. Stagiul constă în efectuarea de lucrări profesionale. care pot fi delegate unor cabinete sau societăţi comerciale de expertiză contabilă. Stagiul se efectuează pe lângă o persoană fizică sau în cadrul unei societăţi comerciale de profil. abilitată. De asemenea. pentru a-i permite să efectueze instruirea şi să îşi pregătească examenele finale pentru obţinerea calităţii de expert contabil sau de contabil autorizat. în cadrul Programului naţional de formare profesională continuă. la care se adaugă acţiuni de pregătire tehnică şi deontologică. în timpul orelor normale de muncă ale tutorelui de stagiu. . stagiarul este obligat să efectueze minimum 200 de ore pe semestru. Repartiţia orelor de stagiu este comunicată de tutorele de stagiu. sub îndrumarea şi controlul tutorelui de stagiu. stagiarii au obligaţia să participe la acţiunile organizate de consiliul filialei. Repartiţia orelor stagiului este lăsată la alegerea tutorelui de stagiu care trebuie să acorde stagiarului toate facilităţile.acţiuni de pregătire cu caracter tehnic. . în legătură cu comportamentul profesional şi doctrina profesională şi 4 zile de pregătire tehnică. Controlul stagiului se referă la: . . membră a Corpului. Într-un an. stagiarul este obligat să îndeplinească minim 200 ore pe semestru. 72 .acţiuni legate de comportamentul profesional şi de doctrina profesională. membre ale Corpului. . înscrisă în Tabloul Corpului. aceasta precizează.trimiterea la timp a rapoartelor semestriale şi a fişelor semestriale ale tutorelui de stagiu. sau unor institute de învăţământ care au făcut cerere în acest sens şi ale căror programe au fost agreate de Consiliul Superior al Corpului. Tutorele de stagiu este o persoană fizică. .În situaţia în care candidatul a terminat sau se află în cursul efectuării stagiului la categoria contabil autorizat şi a promovat examenul la categoria expert contabil se recunoaşte stagiul efectuat. dar nu mai mult de două semestre.comportamentul stagiarului. în timpul orelor normale de muncă ale tutorelui de stagiu sau potrivit programului de stagiu în sistem colectiv.

un dosar al stagiarului. Certificatul de stagiu dă dreptul stagiarului de a se prezenta la examenul de aptitudini.cu ocazia cererii sale de abilitare. Examenul de aptitudini constă în probe scrise şi orale. numele şi calitatea tutorelui de stagiu ales din rândul cadrelor. de consiliul filialei Corpului. EXAMENUL DE APTITUDINI se organizează de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România în fiecare an. documente pentru terţi în timpul efectuării perioadei de stagiu. pentru pregătirea examenului de aptitudini la profesiile de expert contabil şi de contabil autorizat. la o dată ce se stabileşte de Consiliul Superior al Corpului. care cuprinde abilitarea acestuia. Activităţile desfăşurate de stagiar. în vederea obţinerii calităţii de expert contabil sau de contabil autorizat. Este interzis stagiarului să semneze. În ultimele 6 luni de stagiu. . stagiarul poate avea şi calitatea de salariat în înţelesul legislaţiei în vigoare. Pe perioada în care îşi desfăşoară activitatea sub îndrumarea şi controlul tutorelui de stagiu. stagiarul nu răspunde pentru lucrările pe care le execută în contul şi sub supravegherea tutorelui de stagiu. în numele său. Fiecare tutore de stagiu are dreptul la un singur stagiar. numele stagiarilor şi diferite documente şi corespondenţe. iar relaţiile contractuale ale stagiarului cu persoana sau cu societatea comercială de profil în care îşi efectuează stagiul se pot stabili pe baza legislaţiei muncii sau legislaţiei civile. pentru a fi şi acesta abilitat. documentele şi rapoartele acestuia sunt consemnate şi conservate într-un dosar personal denumit “Livret de stagiu”. care conţine diferite documente pe care acesta le-a adus la înscrierea în stagiu. precum şi rapoarte ale acestuia. În afara cazurilor de erori grave sau acţiuni cu caracter fraudulos din partea sa. separat pentru experţi contabili şi separat pentru contabili autorizaţi. precum şi rapoartele şi celelalte documente în legătură cu activitatea acestuia. La sfârşitul perioadei de stagiu. 73 . tutorele de stagiu întocmeşte şi prezintă consiliului filialei un “Raport de stagiu” şi primeşte un certificat de stagiu. tutorele de stagiu trebuie să acorde stagiarului. un concediu neplătit de cel puţin 30 zile. asociaţilor. pe baza raportului tutorelui de stagiu şi a observaţiilor scrise de controlorul de stagiu sau pe baza Raportului de stagiu întocmit de directorul executiv al filialei. Autorizarea de a avea mai mult de un stagiar se acordă. la cerere. după examinarea ansamblului activităţilor tutorelui de stagiu. pentru fiecare stagiar în plus.un dosar al tutorelui de stagiu. Evidenţa activităţii de stagiu cuprinde: .

republicată în M.2. exerciţii şi probleme din domeniul expertizei contabile. b) întrebări de judecată profesională din doctrina şi deontologia profesiei contabile. constă în: a) studii de caz. b) câte o întrebare din domeniile contabilitate. organizarea şi funcţionarea Corpului. Accesul la profesia de expert contabil şi contabil autorizat 3. Proba orală se susţine în maximum 7 zile calendaristice de la proba scrisă şi constă în: a) câte o întrebare din materia juridică şi fiscală. nr.Proba scrisă. TUTORE) (200 ore/semestru + Pregătire deontologică şi doctrină profesională) EXAMEN DE APTITUDINI PROBE SCRISE PROBĂ ORALĂ EXPERT CONTABIL CONTABIL AUTORIZAT Fig. iar pe discipline minim 6) STAGIU (3 ANI. accesul la profesia de expert contabil şi contabil autorizat se realizează prin parcurgerea următoarelor etape: EXAMEN DE ADMITERE (Media minim 7. potrivit legii. 3. candidaţii persoane fizice trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiţii: 81 81 Ordonanţa de urgenţă a guvernului nr. cu o durată de 6 ore. Schematic. evaluării întreprinderilor şi auditului financiar.08. din 22. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.1.2003 74 .Of.1. audit financiar şi evaluarea întreprinderilor. Accesul la profesia de auditor financiar Pentru atribuirea calităţii de auditor financiar. monografiei contabile.

Persoanele juridice care au dobândit calitatea de auditor financiar într-un stat străin sau care fac parte dintr-un grup de societăţi în care majoritatea acţionarilor sau/şi a angajaţilor deţine calitatea de auditor financiar în statul respectiv. la cerere. Camera poate să atribuie. b) să fi fost pentru cel puţin 3 ani auditor independent sau angajatul. d) să facă dovada că posedă cunoştinţele necesare pentru desfăşurarea activităţii de audit financiar în România să posede o calificare profesională în audit financiar sau în profesii asimilate acestuia. Examenele pentru atribuirea calităţii de auditor financiar se organizează de Cameră.a) sunt licenţiate ale unei facultăţi cu profil economic şi au o vechime în activitatea financiar-contabilă de minim 4 ani sau au calitatea de expert contabil. Examenul constă în susţinerea de probe scrise la următoarele discipline: a) a1) audit financiar. c) să satisfacă cerinţele Codului de etică profesională al Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC). b) au promovat testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu. asociatul. precum şi capacitatea de a le aplica. calitatea şi să acorde dreptul de exercitare a profesiei de auditor financiar şi persoanelor fizice care îndeplinesc următoarele condiţii: a) să posede o calificare profesională în audit financiar sau în profesii asimilate acestuia. conform prevederilor Regulamentului de organizare şi funcţionare a Camerei. atribuită de alt stat în acord cu reglementările specifice din acel stat. e) au promovat examenul de aptitudini profesionale. 75 . c) să fi efectuat un stagiu practic de 3 ani în activitatea de audit financiar. acţionarul unei societăţi ori grup de societăţi care are în obiectul de activitate auditul financiar. atribuită de alt stat în acord cu reglementările specifice din acel stat. stagiul putând începe numai după îndeplinirea cumulativă a condiţiilor prevăzute la punctele a) şi b). Calitatea de auditor financiar se atribuie pe bază de examen de aptitudini profesionale. respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice. De asemenea. prin care trebuie să se certifice un nivel corespunzător de cunoştinţe teoretice. Atribuirea calităţii de membru al Camerei şi acordarea dreptului de exercitare a profesiei de auditor financiar persoanelor care îndeplinesc cumulativ condiţiile menţionate anterior se vor face potrivit normelor elaborate de Consiliul Camerei. d) au îndeplinit pe parcursul stagiului cerinţele Codului privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar.

europene şi internaţionale. Subiectele pentru testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu sunt stabilite de Comisia centrală de examinare. Perioada de stagiu începe de la data la care stagiarul a fost înregistrat la Departamentul de învăţământ şi admitere al Camerei. după ce a fost achitat tariful de înscriere la stagiu. STAGIUL în activitatea de audit financiar se efectuează de către persoanele care au promovat testul de verificare a cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil. relaţia dintre contabilitate şi management. b8) principii de bază privind managementul financiar al întreprinderii. evaluarea elementelor bilanţiere. b4) dreptul muncii şi protecţiei sociale. Cererea tip este adresată Departamentului de învăţământ şi admitere pentru verificare şi înscriere ca stagiar în activitatea de audit financiar. 39 din 19 ianuarie 2005 a Consiliului CAFR pentru aprobarea normelor privind perioada de pregătire profesională practică a stagiarilor în activitatea de audit financiar (Monitorul Oficial din 28 Ianuarie 2005) 76 . a3) analiza şi evaluarea critică a situaţiilor financiare. aspecte teoretice. iar probele vor fi susţinute prin completarea unui test-grilă. b6) economia întreprinderii. a8) normele legale şi profesionale privind auditul financiar al situaţiilor financiare şi al celorlalte documente contabile şi persoanele care efectuează audit financiar. metodologice şi practice privind tratamentele contabile potrivit standardelor de contabilitate internaţională. a4) reguli de consolidare a conturilor. determinarea profitului şi pierderii.82 Stagiul în activitatea de audit financiar se desfăşoară pe o perioadă de 3 ani. a5) contabilitatea costurilor şi contabilitatea managerială. 82 HOTARARE Nr. b5) sisteme informaţionale şi sisteme informatice. Timpul completării testului-grilă este de 3 ore. organizat de Camera Auditorilor Financiari din România. economie generală şi financiară. pentru accesul la stagiu. b) alte discipline corelate cu auditul financiar: b1) drept comercial. b2) drept fiscal.a2) contabilitate generală: reglementări naţionale. b7) matematică şi statistică. b3) drept civil. a6) audit intern. Înscrierea la stagiu se realizează pe baza unei cereri tip adresate Camerei. a7) standardele privind întocmirea situaţiilor financiare şi a bilanţurilor consolidate şi metodele de evaluare a elementelor bilanţiere şi de determinare a profitului şi pierderii.

Pregătirea teoretică din primul an de stagiu va fi stabilită de către Consiliul Camerei. La reluarea stagiului se va întocmi o noua cerere tip. 77 . pe baza certificatului de stagiu emis de Camera Auditorilor Financiari din România. Cursurile vor fi ţinute de către formatori agreaţi de Cameră. perioada de pregătire practică poate fi suspendată cel mult un an. stagiarul se poate prezenta la susţinerea examenului pentru atribuirea calităţii de auditor financiar. Anul întâi de stagiu este destinat pregătirii teoretice şi aplicative organizate în mod centralizat de către Cameră şi se va organiza astfel: a) primul semestru – pregătire teoretică. anul doi şi anul trei de stagiu sunt destinaţi practicii efective a stagiarului în cadrul societăţilor sau cabinetelor de audit financiar. Desfăşurarea stagiului se derulează în cadrul a două module distincte: a. b) Standardele de audit financiar şi în principal: Standardul 100 – Angajamente de audit Standardul 120 – Cadrul general al standardelor internaţionale de audit Standardul 200 – Obiective şi principii generale ce generează un angajament de audit al situaţiilor financiare Standardul 210 – Termenii angajamentelor de audit Standardul 240 – Fraudă şi eroare Standardele 300 – 399 – Planificarea Standardele 400 – 499 – Controlul intern Standardele 500 – 505 – Probele de audit Standardele 900 – 999 – Servicii conexe c) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar. Activităţile pentru primul semestru de stagiu se vor organiza de către societăţile de audit financiar membre ale Camerei.La cererea stagiarului. şi se va referi în general la: a) Standardele de Contabilitate – Reactualizarea cunoştinţelor stagiarilor în conformitate cu modificările Standardelor Internaţionale de Contabilitate. b) semestrul doi – pregătire aplicativă. anul întâi de stagiu este destinat pregătirii teoretice şi aplicative a stagiarilor. Activităţile de pregătire teoretică prezentate mai sus vor fi studiate în primul semestru al anului întâi de stagiu pe un fond de timp de 25 de ore. care dispun de posibilităţile materiale necesare organizării acestei activităţi. b. La expirarea duratei de 3 ani a stagiaturii.

ce se va desfăşura în semestrul doi al primului an de stagiu. Activitatea de stagiu în anul doi şi anul trei de stagiu se desfăşoară în cadrul societăţilor sau cabinetelor de audit. 78 . Candidaţii declaraţi admişi la testul organizat la sfârşitul cursului de pregătire profesională vor urma programul de pregătire aplicativă organizat de către Cameră. iar verificare rezultatelor se va face de către o Comisie formată din reprezentanţi ai societăţilor care au organizat cursul şi reprezentanţi ai Departamentului de învăţământ şi admitere din cadrul Camerei. Candidaţii care nu vor promova nici cel de al doilea test. în cadrul programului de pregătire aplicativă. Candidaţii care nu au fost admişi la testul organizat la sfârşitul programului de pregătire profesională vor putea susţine un al doilea test la un interval de 3 luni. va putea să prezinte un al doilea proiect în termen de o lună de zile. Consiliul Camerei va stabili criteriile minimale ce trebuiesc realizate în cadrul proiectului. În semestru doi de stagiu. În vederea desfăşurării stagiului în anul doi şi anul trei de stagiu. Candidaţii care nu vor obţine rezultate care să ateste îndeplinirea condiţiilor minimale stabilite de către Cameră nici în urma refacerii proiectului. vor trece în anul doi de stagiu. vor repeta primul an de stagiu. În cazul în care în urma acestei evaluări stagiarul nu va îndeplini condiţiile minimale de pregătire. Subiectele testului de semestru şi punctajul de admitere se vor stabili de către Consiliul Camerei. stagiarii în activitatea de audit financiar vor susţine un test de verificare a cunoştinţelor dobândite pe parcursul celor 25 de ore. vor repeta primul an de stagiu. stagiarii în activitatea de audit financiar vor elabora un proiect privind o secţiune a Normelor minimale de audit.La sfârşitul programului de pregătire profesională. iar evaluarea se va realiza de către asistenţii inspectori din cadrul Departamentului de monitorizare şi competenţă profesională şi de către Departamentul de învăţământ şi admitere. Proiectul va fi predat la Departamentul de învăţământ şi admitere. Pe baza acestor documente stagiarul va primi Caietul de Practică. stagiarul va prezenta la Departamentul de învăţământ şi admitere: a) acceptul îndrumătorului de stagiu b) declaraţia pe proprie răspundere a îndrumătorului de stagiu ca are în derulare cel puţin un contract de audit. Stagiarii care îndeplinesc cerinţele de pregătire profesională cerute de programul de pregătire teoretică din primul semestru şi de programul de pregătire aplicativă din cel de al doilea semestru.

Caietul de practică pentru verificare. membre ale Camerei. Persoanele fizice şi juridice. Stagiarul în activitatea de audit financiar are obligaţia de a-şi găsi un îndrumător de stagiu. auditor financiar activ sau în cadrul unei societăţi comerciale de audit. membră a Camerei. în fiecare din domeniile: contabilitate. precum şi repartizarea acestora pe domenii de activitate. Departamentul de învăţământ şi admitere este autorizat să: stabilească numărul de ore de pregătire. care fac dovada că au în derulare cel puţin o misiune de audit financiar. stagiarul este obligat să efectueze anual un minim de 25 de zile lucrătoare efectiv. stagiarii sunt obligaţi să participe şi la cursurile de pregătire profesională continuă organizate de către Cameră. 79 . îndrumătorul trebuie să prezinte Departamentului de învăţământ şi admitere un raport referitor la activitatea desfăşurată de stagiar pe parcursul anului respectiv. la cererea stagiarului. Stagiarul trebuie să prezinte anual sau la cerere. întrerupă perioada de stagiu. pentru a-i permite sa efectueze instruirea. pot să înainteze Departamentului de învăţământ şi admitere o scrisoare prin care îşi iau angajamentul de a lua sub îndrumare stagiari în activitatea de audit financiar. din motive cum ar fi: satisfacerea stagiului militar. La fiecare 6 luni stagiarul trebuie să prezinte îndrumătorului un raport sintetic al experienţei profesionale dobândite. Departamentului de învăţământ şi admitere. La sfârşitul fiecărui an de stagiu. În afara stagiului pe care îl vor desfăşura.În perioada de stagiu. Repartizarea timpului de stagiu pe activităţi este stabilită de îndrumător. Pe întreaga perioadă de desfăşurare a stagiului. sănătate sau alte motive considerate justificate. audit şi opţionale. care trebuie să acorde stagiarului toate facilităţile. Un îndrumător de stagiu nu poate avea mai mult de 10 stagiari în activitatea de audit sub îndrumare. stagiarul trebuie să-şi îndeplinească obligaţiile privind întocmirea Caietului de Practică în care se reflectă în mod corect şi complet experienţa profesională acumulată. de experienţa profesională. care să ofere garanţii suficiente în ceea ce priveşte asigurarea condiţiilor pentru desfăşurarea perioadei de pregătire profesională practică. Îndrumătorul de stagiu Stagiul trebuie să se efectueze pe lângă o persoana fizica.

numele şi calitatea îndrumătorului de stagiu ales din rândul angajaţilor. în urma rapoartelor primite de la Departamentul de învăţământ şi admitere. Îndrumătorul trebuie să întocmească un raport scris de evaluare periodică a stagiarului în care să se consemneze: 1. Acordarea şi retragerea calităţii de auditor financiar îndrumător sunt hotărâte de Consiliul Camerei. HOTARARE Nr. Când stagiul este realizat într-o societate comercială de audit financiar. progresele înregistrate de stagiar. Urmărirea modului de desfăşurare a stagiului este realizată şi apreciată de îndrumătorul de stagiu şi de către Departamentul de învăţământ şi admitere.Îndrumătorul este o persoană fizică. Îndrumătorul de stagiu trebuie să creeze stagiarilor condiţii pentru: a) a urma pregătirea prevăzută în prezentele norme. înscrisă în Registrul auditorilor financiari – persoane juridice. care trebuie să aibă calitatea de auditor financiar activ. b) cunoştinţele şi aptitudinile de specialitate. Îndrumătorul de stagiu trebuie să verifice activităţile desfăşurate de stagiar şi să notifice evidenţa detaliată a experienţei profesionale din Caietul de practică al stagiarului la fiecare 6 luni. d) raţionamentul profesional. La fiecare 6 luni îndrumătorul trebuie să facă o evaluare a activităţii stagiarului pe următoarele domenii: a) în ce măsură a fost respectat programul de stagiu. 39 din 19 ianuarie 2005 a Consiliului CAFR pentru aprobarea normelor privind perioada de pregătire profesională practică a stagiarilor în activitatea de audit financiar (Monitorul Oficial din 28 Ianuarie 2005) 80 83 . Pentru fiecare domeniu de evaluare se poate da unul dintre calificativele: a) satisfăcător. 83 b) a se achita cu regularitate de obligaţiile lor prevăzute în prezentele norme. aceasta precizează. c) gradul de însuşire a experienţei profesionale. asociaţilor. De asemenea îndrumătorul de stagiu trebuie să răspundă la solicitările Departamentului de învăţământ şi admitere şi Departamentului de monitorizare şi competenţă profesională în legătură cu furnizarea de informaţii privind activitatea stagiarului. b) nesatisfăcător. Îndrumătorul de stagiu trebuie să mărească treptat nivelul de dificultate a lucrărilor încredinţate stagiarilor în activitatea de audit financiar şi să-i ajute să-şi însuşească disciplinele profesionale ale pregătirii tehnice de bază (contabilitate şi audit) în conformitate cu Caietul de practică. în colaborare cu Departamentul de monitorizare şi competenţă profesională.

2. deficienţele constatate în experienţa profesională; 3. acţiuni de întreprins în viitor; 4. opinia generală privind evoluţia profesională a stagiarului. Acest raport va fi depus la sfârşitul fiecărui an de stagiu la Departamentul de învăţământ şi admitere. În situaţia în care stagiarul nu îndeplineşte condiţiile minimale de promovare a stagiului, condiţii stabilite de către Consiliul Camerei, acesta va repeta un an din stagiu. La sfârşitul perioadei de stagiu, stagiarul va prezenta Departamentului de învăţământ şi admitere, din cadrul Camerei, Caietul de practică, completat şi vizat, cu activitatea depusă în cei 2 ani de pregătire profesională practică. La sfârşitul perioadei de stagiu, îndrumătorul întocmeşte şi prezintă Departamentului de învăţământ şi admitere un „Raport de stagiu”, în conformitate cu activitatea înregistrată în Caietul de practică al stagiarului. În urma analizării dosarului fiecărui stagiar care conţine: testul şi lucrarea practică din primul an de stagiu, Caietul de practică şi Raportul de stagiu, Camera va elibera un CERTIFICAT DE ABSOLVIRE A STAGIULUI, care dă dreptul stagiarului de a se prezenta la examenul de obţinere a calităţii de auditor financiar. Calitatea de auditor financiar se atribuie pe bază de examen de aptitudini profesionale, prin care trebuie să se certifice un nivel corespunzător de cunoştinţe teoretice, precum şi capacitatea de a le aplica. Examenele pentru atribuirea calităţii de auditor financiar se organizează de Cameră conform regulamentului elaborat de aceasta, aprobat prin ordin al ministrului finanţelor. Examenul constă în susţinerea de probe scrise la următoarele discipline: a) audit financiar; b) contabilitate generală: reglementări naţionale, europene şi internaţionale; aspecte teoretice, metodologice şi practice privind tratamentele contabile potrivit standardelor de contabilitate internaţională; evaluarea elementelor bilanţiere; determinarea profitului şi pierderii; c) analiza şi evaluarea critică a situaţiilor financiare; d) reguli de consolidare a conturilor; e) contabilitatea costurilor şi contabilitatea managerială; relaţia dintre contabilitate şi management; f) audit intern;
81

g) standardele privind întocmirea situaţiilor financiare şi a bilanţurilor consolidate şi metodele de evaluare a elementelor bilanţiere şi de determinare a profitului şi pierderii; h) normele legale şi profesionale privind auditul financiar al situaţiilor financiare şi al celorlalte documente contabile şi persoanele care efectuează audit financiar; i) alte discipline corelate cu auditul financiar; j) drept comercial; k) drept fiscal; l) drept civil; m) dreptul muncii şi protecţiei sociale; n) sisteme informaţionale şi sisteme informatice; o) economia întreprinderii, economie generală şi financiară; p) matematică şi statistică; q) principii de bază privind managementul financiar al întreprinderii.” Candidaţii declaraţi admişi la examenul de aptitudini profesionale urmează procedura de înscriere în Registrul membrilor Camerei Auditorilor din România, în baza unei cereri depusă personal. Schematic, etapele de parcurs în vederea accesului la profesia de auditor financiar sunt prezentate în fig. nr. 3.2. EXAMEN DE ADMITERE STAGIU (3 ANI) a) anul întâi (pregătire teoretică şi aplicativă); b) anul doi şi trei -ÎNDRUMĂTOR practică efectivă (25 zile efective în experienţa profesională practică + cursuri de pregătire profesională continuă) EXAMEN DE APTITUDINI PROFESIONALE PROBE SCRISE AUDITOR FINANCIAR Fig. nr. 3.2. Accesul la profesia auditor financiar Din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei, Camera are, potrivit legii, ca membri auditori financiari persoane fizice, care pot fi:
82

a) auditori financiari persoane fizice active; b) auditori financiari persoane fizice nonactive. Auditorul financiar nonactiv nu are dreptul să exercite profesia de auditor financiar activ, cât timp se află în situaţiile de incompatibilitate prevăzute de lege şi de normele Camerei. Auditorii financiari, membri ai Camerei, se înscriu în Registrul auditorilor financiari pe cele două categorii, activi sau nonactivi, în baza declaraţiei date pe propria răspundere. Nu pot fi auditori financiari activi într-o entitate economică sau, dacă au fost desemnaţi de adunarea generală a entităţii economice respective, decad din această calitate: 84 a) rudele sau afinii până la gradul al patrulea inclusiv ori soţii administratorilor; b) persoanele care primesc, sub orice formă, pentru alte funcţii decât aceea de auditor financiar activ un salariu sau o remuneraţie de la administratori ori de la entitatea economică auditată; c) persoanele cărora le este interzisă funcţia de administrator, potrivit legii; d) persoanele care pe durata exercitării profesiei de auditor financiar activ au atribuţii de control financiar în cadrul Ministerului Finanţelor Publice sau al altor instituţii publice, cu excepţia situaţiilor prevăzute expres de lege. Auditorii financiari îşi pierd calitatea în una dintre următoarele situaţii: a) exercită profesia de auditor financiar fără a fi membru al Camerei; b) nu solicită atribuirea calităţii de membru al Camerei în termen de un an de la data obţinerii certificatului de auditor financiar; c) au împlinit vârsta de 65 de ani, respectiv de 70 de ani, pentru auditorii financiari care desfăşoară activitate universitară; d) au săvârşit una dintre infracţiunile următoare: - exercitarea activităţii de auditor financiar de către persoana fizică ce nu are calitatea de auditor financiar sau are raporturi juridice de muncă ori civile cu societăţile comerciale auditate sau are un interes material direct sau indirect în raport cu acestea; -furnizarea de informaţii false sau incomplete în legătura cu aspecte semnificative privind societatea comercială auditată.
84

Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicată în M.Of. din 22.08.2003 83

Candidatul depune. dosarul cuprinzând cererea sa şi documentele justificative din care să rezulte îndeplinirea condiţiilor cerute de lege pentru exercitarea profesiei de expert contabil sau contabil autorizat.1.2. la secţiunea categoriei profesionale de care aparţine. respectiv pentru înscrierea în Tabloul Corpului a persoanei juridice de profil.2. Tabloul Corpului este împărţit în opt părţi. care este supus secţiunii respective pentru aprobarea sau respingerea cererii de înscriere în Tabloul Corpului. 24 84 85 . calitate dovedită cu legitimaţia de membru vizată anual. Acesta întocmeşte un raport cu constatările sale. Lucrările care pot fi efectuate de profesioniştii contabili 3. inactive. pe întreaga perioadă de inactivitate. Evidenţa persoanelor care au calitatea de expert contabil sau de contabil autorizat. el trebuie să ceară transferarea dosarului său şi înscrierea în Tabloul Corpului la filiala pe teritoriul căreia s-a transferat. Înscrierea în Tabloul Corpului conferă dreptul la exercitarea profesiunii pe întreg teritoriul ţării. Dosarul este verificat de unul dintre membrii secţiunii respective din punct de vedere al îndeplinirii condiţiilor cerute de lege pentru acordarea calităţii de expert contabil sau de contabil autorizat. art. Hotărâre pentru aprobarea Regulamentului de organizare şi funcţionare a Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România şi a Codului privind conduita etică şi profesională a experţilor contabili şi contabililor autorizaţi. Înscrierea în Tabloul Corpului-condiţie necesară pentru exercitarea profesiei de expert contabil şi contabil autorizat Înscrierea în Tabloul Corpului se face la cererea experţilor contabili şi a contabililor autorizaţi cu domiciliul sau sediul social în raza teritorială a filialei respective.1. care va hotărî asupra cererii în termen de maximum 30 de zile. cuprinzând membrii activi ai Corpului cu drept de a exercita profesia de expert contabil sau contabil autorizat. Experţii contabili şi contabilii autorizaţi Activitatea de expert contabil şi de contabil autorizat poate fi exercitată numai de persoanele fizice sau juridice membre ale filialelor Corpului. Punctul de vedere al secţiunii se transmite consiliului filialei.1. se ţine în cadrul secţiunilor Experţi contabili şi Contabili autorizaţi. la fel se va proceda şi în cazul societăţilor comerciale de expertiză contabilă. 85 3. Atunci când un membru al Corpului îşi transferă activitatea sa într-o altă filială. cât şi a condiţiilor prevăzute de Codul de conduită etică şi profesională.3.2.

cu semnătură de primire. "Jur să aplic în mod corect şi fără părtinire legile ţării. expertul contabil şi contabilul autorizat nu trebuie niciodată să se găsească în situaţia ca relaţia contractuală cu clientul său să îl pună în situaţia de a i se aduce atingere independenţei profesionale. De asemenea. Cel interesat poate. experţii contabili şi contabilii autorizaţi depun. în formă scrisă. La cererea adresată consiliului filialei. în general. jurământul 86 prevăzut la art. 85 86 . După înscrierea în Tabloul Corpului. prin scrisoare recomandată ori prin depunere la secţiunea de resort. întreruperea provizorie a activităţii intervine în mod obligatoriu în cazul în care consiliul filialei estimează că o activitate a profesionistului este incompatibilă cu calitatea de membru al Corpului. cu independenţa profesională. În plus. Faptul că cel interesat a cerut încetarea provizorie de a mai face parte din Corp nu îl exonerează de răspunderea disciplinară pentru abaterile comise anterior cererii sale. Exercitarea profesiei de expert contabil şi de contabil autorizat se face cu respectarea principiului independenţei profesiei. cel în cauză încetează de a mai fi membru al Corpului şi nu mai figurează în Tabloul Corpului. atunci când doreşte şi când sunt îndeplinite condiţiile necesare stabilite de Regulamentul de organizare şi funcţionare a Corpului. să respect prevederile Regulamentului Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi şi ale Codului privind conduita etică şi profesională a experţilor contabili şi contabililor autorizaţi. membre ale Corpului. Orice membru al Corpului poate cere încetarea provizorie de a mai face parte din acesta. obiectivitatea şi. Expertul contabil sau contabilul autorizat trebuie să fie şi să se manifeste liber faţă de orice interes care este incompatibil cu integritatea. 65/1994. se arată motivele şi data de la care doreşte să înceteze de a mai fi membru al Corpului. alin (4) din Ordonanţa Guvernului nr. să obţină reînscrierea sa în Tabloul Corpului. au obligaţia să comunice filialelor de care aparţin toate modificările intervenite în componenţa asociaţilor sau acţionarilor lor şi/sau în obiectul de activitate al acestora. Începând cu ziua în care i s-a comunicat acceptarea cererii. de asemenea. cu excepţia mandatului de administrator sau director în societăţi comerciale recunoscute de Corp. 22. republicată. fiind incompatibile cu acesta: orice mandat comercial. dând curs procedurii prevăzute pentru înscriere. să păstrez secretul profesional şi să aduc la îndeplinire cu conştiinciozitate îndatoririle ce îmi revin în calitate de expert contabil (contabil autorizat)". El nu mai este supus disciplinei Corpului şi nici regulilor sale.Societăţile comerciale de expertiză contabilă. nu mai poate exercita profesiunea de expert contabil sau de contabil autorizat.

al cărui cuantum este stabilit de Consiliul Camerei. 3. conform condiţiilor din lege şi din Regulamentul Camerei.2. c) efectuează analize economico-financiare şi evaluări patrimoniale. Auditorii financiari Activitatea de audit financiar se poate desfăşura numai de către persoanele fizice şi juridice care au dobândit această calitate şi sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România. g) acordă asistenţa de specialitate necesară pentru înfiinţarea şi reorganizarea societăţilor comerciale. e) execută alte lucrări cu caracter financiar-contabil. De asemenea. cu condiţia să o facă cunoscută acestuia. h) efectuează pentru persoane fizice şi juridice servicii profesionale care presupun cunoştinţe de contabilitate. Lucrări profesionale desfăşurate de experţii contabili şi contabilii autorizaţi Expertul contabil poate executa pentru persoanele fizice şi juridice următoarele lucrări: a) ţine sau supraveghează contabilitatea şi întocmeşte sau verifică şi semnează situaţiile financiare. potrivit dispoziţiilor legale.1. Candidaţii (persoane fizice) admişi la examenul de aptitudini profesionale completează o cerere şi prezintă documentul care atestă achitarea tarifului de înscriere.2. care poate cere solicitantului furnizarea de informaţii suplimentare de natură profesională. d) efectuează expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice ori juridice în condiţiile prevăzute de lege. 86 . Cererile sunt analizate de Departamentul de învăţământ şi admitere. de organizare administrativă şi informatică.3. persoanele fizice şi juridice care au calitatea de expert contabil pot efectua activităţile de audit financiar şi consultanţă fiscală. cu respectarea reglementărilor specifice acestor activităţi. b) pregăteşte lucrările în vederea elaborării situaţiilor financiare. atribuţiile prevăzute în mandatul de cenzor la societăţile comerciale. De asemenea Departamentul de învăţământ şi admitere poate lua în considerare orice altă informaţie de natură profesională pe care o consideră adecvată în legătură cu solicitantul. b) acordă asistenţă privind organizarea şi ţinerea contabilităţii. Contabilul autorizat poate executa pentru persoanele fizice şi juridice următoarele lucrări: a) ţine contabilitatea operaţiunilor economico-financiare prevăzute în contract. f) îndeplineşte.3.2.

Consiliul Camerei poate hotărî amânarea încetării calităţii de membru şi. După aprobarea cererii solicitantul semnează un angajament prin care se obligă ca. Regulament din 6 iulie 2000 de organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor din România (Publicat în Monitorul Oficial al României nr. c) dictarea sancţiunii de excludere din Cameră prin hotărâre rămasă definitivă. în următoarele situaţii: a) existenţa unor debite ale membrului către Cameră. c) membrii consiliului de administraţie al unei societăţi de audit trebuie să fie. c) copii legalizate de pe documentele care atestă îndeplinirea condiţiilor de auditor financiar-societate de audit 88 . în majoritate simplă. 7 88a) persoanele fizice care efectuează auditul financiar al conturilor anuale în numele societăţilor de audit trebuie să aibă calitatea de auditor financiar.După evaluarea tuturor informaţiilor de natură profesională primite Departamentul propune Consiliului Camerei luarea unei decizii privind: 87 a) aprobarea cererii. în condiţiile prevederilor legale. după ce este înscris ca membru şi atâta timp cât este membru. Persoanele juridice înaintează Departamentului de învăţământ şi admitere următoarele documente: a) o cerere semnată de reprezentantul legal al persoanei juridice. În cazul aprobării cererii Camera eliberează un carnet de membru. a radierii persoanei respective din Registrul membrilor Camerei. b) persoanele fizice sau juridice care au calitatea de auditor financiar şi care sunt acţionare ale unei societăţi de audit trebuie să deţină majoritatea simplă a drepturilor de vot în adunarea generală a acesteia. Persoanele care doresc să renunţe la calitatea de membru al Camerei notifică acest lucru Consiliului Camerei. b) dovada achitării tarifului de înscriere. cu excepţia situaţiilor în care s-a produs ca urmare a unui caz fortuit sau de forţă majoră. d) reorganizarea persoanei juridice. b) existenţa unei măsuri de sancţionare disciplinară pornite împotriva membrului. 349 din 26 iulie 2000) Art. 87 87 . Notificarea se face în scris şi se transmite cu un preaviz de 15 zile lucrătoare. Calitatea de membru al Camerei se retrage în una dintre următoarele situaţii: a) pierderea calităţii de auditor financiar. implicit. b) neachitarea cotizaţiei anuale în termenul stabilit de Consiliul Camerei. persoane fizice sau juridice care au calitatea de auditor financiar. să respecte dispoziţiile Regulamentului Camerei şi ale normelor interne şi să nu uzeze de titlul profesional de auditor financiar sau de altă titulatură care ar putea sugera vreo asociere cu Camera după retragerea calităţii de membru. b) respingerea cererii.

c) deschiderea sau închiderea unei filiale. redobândirea calităţii de membru al Camerei nu au dreptul să facă o astfel de cerere anterior expirării termenului respectiv. respectând condiţiile prezentului regulament referitoare la procedura de atribuire a calităţii de membru. transmit notificări Camerei. acţionar sau de administrator al unei societăţi de audit ori de liber-profesionist al membrului. în termen de până la 5 zile de la producerea evenimentului informaţiile necesare descrierii acestuia. SOCIETĂŢILE DE AUDIT trimit notificări Camerei. b) schimbarea sediului social ori a adresei de corespondenţă. d) orice alte date care se referă la calitatea de membru al Camerei. 88 .Orice membru care a renunţat sau căruia i s-a retras calitatea poate solicita redobândirea acesteia. b) orice condamnare dată de instanţele penale din ţară şi din străinătate. e) orice alte informaţii relevante pentru evaluarea reputaţiei profesionale a membrului. în ceea ce priveşte: a) schimbarea denumirii sub care este înregistrată persoana juridică. De asemenea. Membrii cărora în urma unei sancţiuni disciplinare li s-a interzis dreptul de a solicita. d) orice modificări survenite în oricare dintre informaţiile furnizate anterior Camerei. în termen de 30 de zile de la producerea evenimentului. c) existenţa unei hotărâri judecătoreşti prin care i se interzice membrului exercitarea funcţiei de administrator al unei societăţi comerciale sau în general exercitarea de funcţii care privesc gestiunea ori conducerea unei societăţi comerciale. transmit notificări Camerei. PERSOANE FIZICE. c) orice modificare privind statutul de angajat. e) orice alte date care se referă la calitatea de membru al Camerei. membrii. b) schimbarea adresei ori a adresei de corespondenţă. asociaţilor. Membrii. în legătură cu: a) schimbarea numelui. precum şi următoarele date: a) luarea de măsuri sau aplicarea unor sancţiuni disciplinare asupra membrului persoană fizică de către o autoritate legală sau organism profesional la care o astfel de persoană mai este membră. notificarea modificării denumirii trebuie să fie însoţită de cererea de solicitare a unui nou carnet. în termen de 30 de zile de la producerea evenimentului. notificarea modificării numelui membrului trebuie să fie însoţită de cererea de solicitare a unui nou carnet. asociat. pentru o anumită perioadă. d) orice modificare privind statutul angajaţilor. acţionarilor sau administratorilor societăţii de audit. persoane fizice.

f) orice modificări survenite în oricare dintre informaţiile furnizate anterior Camerei. h) activităţi de reorganizare judiciară şi lichidare. după caz. g) activităţi de evaluare. care au dobândit această calitate şi sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România. societăţile de audit transmit notificări Camerei. c) activităţi de consultanţă financiar-contabilă şi fiscală. contabilii autorizaţi şi auditorii financiari. e) activităţi de pregătire profesională de specialitate în domeniu. exercitarea de funcţii care privesc gestiunea ori conducerea unei societăţi. b) numirea unui lichidator.De asemenea. 3. în general. Auditorii financiari persoane fizice sau persoane juridice. 89 .3. g) orice alte informaţii relevante pentru evaluarea reputaţiei profesionale a membrului. d) orice condamnare dată de instanţele penale din ţară şi din străinătate reprezentantului legal al societăţii de audit. b) activitatea de audit intern. Drepturile şi obligaţiile profesioniştilor contabili Calitatea de membru al CECCAR sau al Camerei Auditorilor din România şi executarea lucrărilor specifice profesiei generează anumite drepturi şi obligaţii pentru experţii contabili. f) activităţi de expertiză contabilă. c) luarea de măsuri sau aplicarea unor sancţiuni disciplinare membrului persoană juridică de către o autoritate legală sau organism profesional la care o astfel de persoană mai este membră. d) activităţi de asigurare a managementului financiar-contabil. în termen de 5 zile de la producerea evenimentului. excluderea sau decesul unui acţionar ori asociat al societăţii de audit. şi a principiului independenţei. Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de auditor financiar pot practica activităţile economico-financiare prevăzute anterior cu respectarea reglementărilor specifice fiecăreia dintre activităţile respective. e) existenţa unei hotărâri judecătoreşti prin care se interzice reprezentantului legal al societăţii de audit exercitarea funcţiei de administrator sau. în exercitarea independentă a profesiei pot desfăşura: a) activitatea de audit financiar. cuprinzând şi informaţiile necesare pentru descrierea acestuia: a) demiterea sau demisia unui administrator ori retragerea.

a impozitelor cuvenite statului asupra onorariilor încasate de la beneficiari. 6707/29.1. Normă nr. pentru care să fi fost sancţionaţi de Comisia de disciplină. 38 din 23 ianuarie 2001) 90 89 . semnat de ambele părţi. Acestea execută întreaga gamă de lucrări prevăzute de lege. Profesia de expert contabil sau de contabil autorizat poate fi exercitată individual. După înscrierea în Tabloul Corpului. f) depunerea fişei individuale pentru obţinerea vizei. înfiinţată potrivit legii.3. după ce au dobândit această calitate şi s-au înscris în Tabloul CECCAR. Nedepunerea documentaţiei pentru obţinerea vizei anuale sau neacordarea vizei de către preşedintele consiliului filialei conduce la radierea profesionistului din Tabloul Corpului şi la suspendarea dreptului de a exercita profesia. Relaţiile experţilor contabili. Dacă lucrările specifice profesiei se desfăşoară de către experţii contabili şi contabilii autorizaţi persoane fizice printr-un cabinet individual sau printr-o societate de expertiză. în cuantumul şi la termenul prevăzute de lege. c) dovada asigurării pentru riscul profesional. relaţiile dintre cele două părţi sunt reglementate prin contractele de muncă individuale. Drepturile şi obligaţiile experţilor contabili şi contabililor autorizaţi Principalul drept al experţilor contabili şi contabililor autorizaţi este exercitarea profesiei pe întreg teritoriul ţării. e) nu au săvârşit fapte care să încalce obligaţiile prevăzute de lege.3. contabililor autorizaţi şi societăţilor comerciale de profil cu clienţii se stabilesc prin contract scris de prestări de servicii. interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăţilor comerciale (prezentarea certificatului de cazier judiciar sau declaraţie pe propria răspundere). g) efectuarea pregătirii profesionale continue în cursul exerciţiului curent. în fiecare an. precum şi regulile privind conduita şi etica profesională. d) dovada că nu au suferit nici o condamnare care.89 Viza anuală pentru exercitarea profesiei se acordă dacă au fost îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: a) achitarea în întregime a obligaţiilor faţă de Corp pe anul curent. prin cabinete. Societăţile comerciale de expertiză pot fi constituite din unul sau mai mulţi asociaţi sau acţionari. potrivit legislaţiei în vigoare.12.2000 privind acordarea vizei anuale pentru exercitarea profesiei (publicată în Monitorul Oficial al României nr. cu respectarea dispoziţiilor legale. sau printr-o societate comercială de profil. profesioniştii contabili trebuie să obţină licenţa (viza) de exercitare a profesiei. b) plata la bugetul de stat.

Dacă serviciile profesionale sunt prestate de experţii contabili şi contabilii autorizaţi. cu excepţia celor care: a) nu sunt la zi cu plata cotizaţiilor profesionale. persoane fizice înscrise în Tablou. precum şi îndeplinirea unei funcţii de demnitate publică în calitate de parlamentar. în cazul în care sunt rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv sau soţi ai administratorilor. de calitatea lucrării efectuate. la terminarea lucrărilor. Experţii contabili şi contabilii autorizaţi nu pot să îşi exercite atribuţiile conferite de această calitate pe perioada în care desfăşoară orice activitate salarizată în afara Corpului sau activitate comercială. alături de membrul sau colaboratorul său.A. Dacă onorariul se încasează de la o persoană fizică. cu excepţia cadrelor didactice din învăţământul de profil. Obligaţia calculării şi vărsării impozitului aferent sumelor plătite experţilor contabili şi contabililor autorizaţi individuali drept onorarii de către societăţi comerciale revine acestora. încasarea onorariului se va face de executantul lucrării direct de la beneficiar. Aceasta este răspunzătoare. inclusiv T. De asemenea. În cazul în care beneficiarul este persoană juridică. operaţiuni de audit sau mandatul de cenzor. potrivit legii. în contul acestei societăţi. facturi şi/sau chitanţe. Dacă serviciile profesionale sunt prestate printr-o societate de expertiză. le este interzis să efectueze lucrări pentru agenţii economici. În cazul în care experţi. şi regia. consilier local sau judeţean pot fi cumulate cu exercitarea atribuţiilor specifice profesiei. pentru onorariile stabilite prin contractul încheiat cu clienţii se emit de către societăţile prestatoare. Pentru serviciile prestate de către profesioniştii contabili (experţi contabili şi contabili autorizaţi) aceştia au dreptul la un onorariu care se achită de către beneficiarii serviciilor direct prestatorilor sau societăţii de expertiză în funcţie de modalitatea contractării lucrărilor (individual sau prin intermediul societăţii). plata onorariului intervine după ce s-a reţinut impozitul pe venit spre a se vărsa la buget. în mod individual.V. De asemenea. 91 . beneficiarii respectivi vor depune sau vor vira costul acestor lucrări. au dreptul de a alege şi de a fi aleşi toţi membrii Corpului. În acelaşi timp societatea este obligată să reţină şi să vireze impozitul legal datorat bugetului. expertul contabil sau contabilul autorizat este obligat la stabilirea impozitului datorat pentru onorariul încasat şi la depunerea acestuia la organismul autorizat să îl încaseze. membri sau colaboratori ai unei societăţi comerciale de expertiză sunt solicitaţi şi numiţi să efectueze expertize judiciare.Este interzisă efectuarea de către experţii contabili şi contabilii autorizaţi de lucrări specifice profesiei pentru agenţii economici sau pentru instituţiile unde sunt salariaţi sau pentru cei cu care acestea sunt în raporturi contractuale sau se află în concurenţă. Se consideră că activitatea literară şi publicistică în domeniu.

Toţi membrii Corpului care au dreptul de a alege şi de a fi aleşi pot face declaraţii de candidatură. 3 92 . dacă va fi ales. atunci când este cazul. prenumele şi adresa candidatului. Nerespectarea regulilor de etică şi a normelor tehnice ale profesiunii va face obiectul unor anchete şi. Faptul că un expert contabil sau contabil autorizat a cerut încetarea provizorie de a mai face parte din Corp nu îl exonerează de răspunderea disciplinară pentru abaterile comise anterior cererii sale. vor fi luate măsuri de sancţionare. civil sau penal. Aceasta înştiinţează pe 90 Regulament (din 23 octombrie 1995) de organizare şi funcţionare a Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România (Republicat în Monitorul Oficial al României nr. Exercitarea profesiei de către membrii Corpului se face cu respectarea regulilor de conduită etică şi profesională. c) sunt persoane fizice străine cărora le-a fost recunoscut dreptul de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat în România. 1 din Anexa nr. preşedinte al Consiliului superior sau al consiliului filialei. Toate reclamaţiile privind fapte susceptibile de a antrena răspunderea disciplinară. Votul este secret şi are loc la data fixată de Consiliul superior.b) sunt membri de onoare (Experţii contabili şi contabilii autorizaţi care au o activitate profesională în una dintre aceste calităţi de cel puţin 30 de ani şi se bucură de prestigiu profesional şi moral pot primi titlul de: . f) obiectivele şi strategia pe care şi le propune candidatul. d) nu au dreptul de a practica profesia de expert contabil sau de contabil autorizat. pct. îndreptate contra unui membru al Corpului sau al unei societăţi comerciale recunoscute de Corp. d) funcţiile deţinute anterior în cadrul Corpului şi perioadele respective. b) categoria profesională din care face parte: expert contabil sau contabil autorizat.expert contabil de onoare. administrativ. şi anume: membru al unui consiliu al Corpului. În exercitarea profesiei experţii contabili şi contabilii autorizaţi răspund disciplinar. datorită interdicţiilor impuse prin Regulamentul Corpului.) 90 . g) declaraţia pe propria răspundere că îndeplineşte cerinţele de eligibilitate prevăzute în regulament. 153 din 28 martie 2001). e) funcţia pentru care candidează. se adresează comisiei de disciplină a filialei de care aparţine cel reclamat. c) modul de exercitare a profesiei.contabil autorizat de onoare. sub sancţiunea neînscrierii în listele cuprinzând candidaţii: a) numele. . potrivit legii şi prevederilor din Regulamentul Corpului. care vor cuprinde.

De asemenea. chiar dacă abaterile au fost săvârşite în raza teritorială a altor filiale. f) g) nerespectarea obligaţiei de păstrare a secretului profesional. Fac excepţie reclamaţiile îndreptate împotriva membrilor Consiliului superior. Membrii supleanţi sunt desemnaţi în aceleaşi condiţii. cât şi ale persoanelor juridice române sau străine. Comisia este competentă să sancţioneze abaterile de la îndatoririle profesionale. o dată cu titularii. d) e) absenţa nejustificată de la cursurile de pregătire şi perfecţionare profesională reglementate prin normele emise de Corp.un preşedinte desemnat de consiliul filialei. care vor fi. b) c) absenţa nemotivată de la întrunirea adunării generale a filialei sau de la Conferinţa naţională. prestarea de servicii de contabilitate fără contract scris încheiat cu clientul sau pe baza unui contract în care nu a fost înscrisă calitatea profesională a celui care îl încheie: expert contabil sau contabil autorizat. a membrilor Birourilor permanente ale filialelor sau a profesioniştilor şi ai societăţilor străine care se adresează Comisiei superioare de disciplină. dintre experţii contabili înscrişi în Tabloul Corpului. comise de membrii Corpului stabiliţi cu domiciliul sau cu sediul social în raza sa de funcţionare. . secretar sau raportor. pentru care competenţa de judecată aparţine Comisiei superioare de disciplină. reprezentanţii Ministerului Finanţelor Publice sau faţă de alţi participanţi la reuniunile de lucru ale organelor de conducere şi control ale Corpului.preşedintele consiliului filialei şi pe reprezentantul Ministerului Finanţelor despre reclamaţiile primite. . atât ale persoanelor fizice. în scopul sustragerii de la plata cotizaţiei prevăzute în prezentul regulament. art. care se bucură de autoritate profesională şi morală deosebită. înscrise în Tabloul Corpului. 124 93 . Nu se supun procedurii de mai sus membrii Consiliului superior şi ai Birourilor permanente ale filialelor. Sunt abateri disciplinare următoarele fapte: 92 a) comportament necuviincios faţă de membrii Corpului. Comisiile de disciplină 91 ale filialelor sunt competente să sancţioneze abaterile de la îndatoririle profesionale. nedeclararea sau declararea parţială a veniturilor.2 membri desemnaţi de consiliul filialei. 153 din 28 martie 2001). prin rotaţie. 92Regulament (din 23 octombrie 1995) de organizare şi funcţionare a Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România (Republicat în Monitorul Oficial al României nr. nerespectarea dispoziţiilor Codului privind conduita etică şi profesională a experţilor contabili şi contabililor autorizaţi din România referitoare la publicitate.2 membri desemnaţi de ministrul finanţelor. 91 Comisia de disciplină a filialei este formată din 5 membri titulari şi 5 membri supleanţi: .

la consiliul filialei de care aparţine. în următoarele situaţii 1). potrivit legii. îndeosebi pe plan etic. care se sancţionează de către comisia de disciplină.Condamnarea definitivă pentru săvârşirea unei infracţiuni care. sub luare de semnătură. precum şi orice alte încălcări ale conduitei etice şi profesionale. pentru neplata cotizaţiei profesionale sau/şi a celorlalte obligaţii băneşti. potrivit legii. b) Interdicţia dreptului de exercitare a profesiei. acesta poate cere sprijinul colegial al preşedintelui consiliului filialei. 94 . constituie abatere disciplinară. a normelor de lucru elaborate de Corp privind exercitarea profesiei. intervenţia preşedintelui este numai de natură să aplaneze aceste dificultăţi. dacă fapta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material 3) Practicarea profesiei de expert contabil sau de contabil autorizat fără viza anuală pentru exercitarea profesiei. refuzul de a pune la dispoziţie organelor de control ale Corpului documentele privind activitatea profesională. prin acţiune sau omisiune. în cursul unui an calendaristic. precum şi de persoana celui în cauză. i) j) k) încălcarea interdicţiilor impuse prin Regulamentul Corpului referitoare la exercitarea profesiei de expert contabil sau de contabil autorizat. În cazul aplicării sancţiunii de suspendare a dreptului de exercitare a profesiei cel în cauză este obligat să depună. Încălcarea cu vinovăţie. dar nu mai puţin de 3 luni şi nici mai mult de un an. în relaţiile cu Corpul sau cu terţii. a obligaţiilor sale. de către membrul Corpului.h) fapta membrului Corpului de a nu depune în termenul stabilit la filiala de care aparţine fişa pentru persoane fizice sau juridice. cu: a) Suspendarea dreptului de exercitare a profesiei până la plata efectivă. La stabilirea şi aplicarea sancţiunilor disciplinare se va ţine seama de gravitatea încălcării şi de urmările acesteia. 2) Încălcarea. În cazul în care un membru al Corpului este confruntat cu o dificultate particulară. după caz. cu intenţie. în vederea producerii de consecinţe juridice. legal acordată. inclusiv a regulilor privind conduita etică şi profesională. pentru persoanele juridice răspunderea incumbă preşedintelui consiliului de administraţie sau administratorului unic. declaraţii neconforme realităţii. la termenele stabilite în Regulamentul Corpului. interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăţilor comerciale. Acţiunea disciplinară poate fi exercitată în termen de cel mult un an de la data săvârşirii faptei.

2. Aceeaşi obligaţie există şi în cazul aplicării măsurii de interzicere a dreptului de exercitare a profesiei. 3. cu acceptul beneficiarilor. pot folosi în exercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar “AF”. De asemenea. Un auditor persoană fizică are dreptul la un vot în şedinţele organelor de conducere ale Camerei. refuză sau se abţine de la îndeplinirea obligaţiilor personale sau de la efectuarea lucrărilor care îi sunt impuse de funcţionarea normală a consiliului. ca urmare a aplicării dispoziţiilor Codului de conduită etică şi profesională. cu excepţia cazului în care Comisia superioară de disciplină decide că nu trebuie aplicată nici o sancţiune celui în cauză. Auditorii persoane fizice au dreptul să aleagă şi să fie aleşi în cadrul organelor de conducere ale Camerei. membrul Corpului supus de către comisia de disciplină a filialei la o sancţiune disciplinară este obligat la plata cheltuielilor care rezultă din acţiunea angajată împotriva lui. fără despăgubiri de vreo parte.carnetul de expert contabil sau contabil autorizat şi parafa. Beneficiarii au dreptul să retragă membrilor Corpului care au fost suspendaţi sau radiaţi din Tabloul Corpului lucrările ce le-au fost încredinţate. 95 . pentru membrii Corpului. în lucrările în curs de executare. precum şi sumele primite. care nu reprezintă rambursarea unor cheltuieli deja efectuate. de a restitui toate documentele. după ce au dobândit această calitate şi au devenit membri ai Camerei Auditorilor. Membrii Corpului suspendaţi sau radiaţi din Tabloul Corpului vor fi înlocuiţi. Membrii Corpului radiaţi din Tabloul Corpului trebuie să plătească salariaţilor lor care îşi încetează activitatea o indemnizaţie de concediere în condiţiile prevăzute de lege. pe durata suspendării sale. dar cu obligaţia. fără motive temeinice. În plus. Membrul Corpului care a fost suspendat trebuie să plătească salariaţilor săi. Membrul care refuză să se conformeze va fi radiat din Tabloul Corpului. principalul drept al auditorilor financiari îl reprezintă desfăşurarea activităţilor de audit financiar. salariile şi indemnizaţiile de orice natură prevăzute de contractele individuale sau colective de muncă şi de dispoziţiile legale în vigoare. este considerat demisionat.3. persoane fizice. Acestea îi vor fi restituite la expirarea termenului de suspendare. Drepturile şi obligaţiile auditorilor financiari Similar experţilor contabili şi contabililor autorizaţi. membrii. Orice membru al consiliului filialei care. din oficiu sau la cererea părţii interesate. fără ca aceasta să împiedice acţiunea disciplinară al cărei eventual subiect ar putea fi.

pentru a-şi putea exercita mandatul. Auditorul financiar care continuă să îndeplinească mandatul fără să mai satisfacă condiţiile de exercitare a acestuia răspunde. în calitatea lor de membri ai Camerei. acţionarilor sau administratorilor acestor societăţi. De asemenea. 93 Mandatul de auditor financiar se exercită prin: a) încheierea unui contract de audit financiar cu clientul. el are obligaţia să renunţe imediat la mandatul său şi să notifice clientului încetarea mandatului şi motivul renunţării. De asemenea. auditorii financiari trebuie să încheie asigurarea pentru riscul profesional cu o societate de asigurare şi să respecte limitele minime de asigurare prevăzute în normele interne ale Camerei. administratori sau angajaţi care nu are calitatea de auditor financiar intervine în exercitarea mandatului de auditor financiar. Interesele societăţilor de audit sunt promovate în cadrul organelor de conducere ale Camerei prin intermediul asociaţilor. Dacă pe durata mandatului auditorul financiar nu mai îndeplineşte condiţiile pentru exercitarea acestuia. Îndeplinirea mandatului de auditor financiar impune şi respectarea cerinţelor privind eliminarea situaţiilor de incompatibilitate şi conflict de interese. Integritatea implică onestitate. societăţile de audit răspund.Societăţile de audit au dreptul conferit de lege de a desfăşura activităţi de audit financiar şi de a folosi în exercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar “AF”. conform legii. de afaceri şi personale.07. 591/6. (2) Auditorii financiari trebuie să dea dovadă de obiectivitate în exercitarea profesiei. Prin incompatibilitate se înţelege toate situaţiile care conduc la ştirbirea cerinţei fundamentale de independenţă în exercitarea profesiei. dacă unul dintre asociaţi. Obiectivitatea este actul de conştiinţă ce se referă la toate considerentele relevante pentru fiecare angajament. 349 din 26 iulie 2000) 96 93 . astfel încât să prejudicieze independenţa persoanelor fizice care desfăşoară această activitate în numele persoanei juridice. faţă de clientul prejudiciat. potrivit legii. HG nr. justeţe şi corectitudine şi nu trebuie să fie afectată de interese de natură familială. care sunt membri ai Camerei şi care beneficiază de drepturile prevăzute în regulamentul de organizare şi funcţionare a organismului profesional. b) întocmirea rapoartelor de audit financiar.2000 pentru aprobarea Regulamentului de organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor din România (publicată în Monitorul Oficial al României nr. În activitatea de audit financiar trebuie respectate următoarele principii fundamentale: (1) Auditorii financiari trebuie să dea dovadă de integritate în toate relaţiile profesionale.

astfel încât să li se permită desfăşurarea activităţii în mod competent. Prin independenţă se înţelege exercitarea mandatului de către auditorii financiari care nu au raporturi juridice de muncă sau civile cu clienţii şi nu au nici un fel de alte interese materiale directe sau indirecte în raport cu aceştia. Principiul este derogatoriu pentru datele solicitate expres de organele publice abilitate potrivit legii. adaptate de la caz la caz. În cazurile în care este necesar auditorii financiari pot colabora cu specialişti şi din alte domenii. însă pot face recomandări privind înregistrările contabile. fiscalitate sau alte activităţi profesionale conexe. În condiţiile păstrării confidenţialităţii informaţiilor asupra clienţilor Camera are acces la acestea ca urmare a atribuţiei sale privind controlul calităţii auditului financiar. g) să se supună hotărârilor Camerei referitoare la eventualele limitări ale numărului mandatelor care pot fi desfăşurate la acelaşi client. b) să nu accepte mandatul dacă în conducerea sau în acţionariatul semnificativ al clientului ori al unei entităţi din cadrul aceluiaşi grup se regăsesc rude sau afini până la gradul al patrulea ai auditorului financiar. cu excepţia onorariilor cuvenite pentru munca prestată în calitate de auditor financiar. cu excepţia onorariilor. Pentru asigurarea respectării principiilor fundamentale de desfăşurare a activităţii de audit financiar auditorii financiari trebuie să se conformeze următoarelor reguli generale: a) să nu accepte mandatul dacă în ultimii 2 ani anteriori acceptării mandatului au fost administratori sau angajaţi ai clientului ori ai unei entităţi din cadrul aceluiaşi grup. să nu accepte mandat de auditor financiar pentru acelaşi client. e) dacă desfăşoară activităţi de contabilitate. (5) Auditorii financiari trebuie să îşi desfăşoare activitatea profesională cu respectarea confidenţialităţii asupra informaţiilor cu care operează. (4) Auditorii financiari trebuie să accepte sau să desfăşoare o activitate pentru care au competenţă. f) contractul de audit financiar încheiat cu clientul trebuie să cuprindă clauza de confidenţialitate şi eventualele condiţii speciale. să încheie acte de comerţ sau să beneficieze de alte avantaje din partea clientului.(3) Auditorii financiari trebuie să dea dovadă de independenţă în exercitarea mandatului. 97 . h) să îşi organizeze propriile mecanisme de control pentru a asigura acceptarea sau continuarea în mod corespunzător a fiecărui angajament. să încheie contracte de împrumut sau de garantare a unor împrumuturi. c) să nu se implice direct sau indirect în desfăşurarea activităţii financiare a clientului. neavând posibilitatea să deţină acţiuni sau părţi sociale. Independenţa nu trebuie să fie afectată în nici un caz de interese de natură familială. d) pe parcursul desfăşurării activităţii de audit financiar nu pot efectua operaţiuni contabile pentru clientul respectiv. consultanţă.

persoane fizice.3. . norme sau acte emise de Cameră de către auditorul persoană fizică. ineficiente sau cu incompetenţă. acţionar sau administrator al unei societăţi de audit. .să achite cotizaţia anuală în cuantumul şi la termenele de achitare stabilite de Consiliul Camerei.să acţioneze în conformitate cu standardele de audit. . Camera sau profesia în general. Având în vedere obligaţiile care le revin.să se supună în permanenţă Codului privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar. au următoarele obligaţii: . auditorii financiari. b) desfăşurarea activităţii profesionale în condiţii nesatisfăcătoare. precum şi cu procedurile minimale de audit. precum şi regulilor privind pregătirea profesională continuă.să achite cotizaţia anuală în cuantumul şi la termenele de achitare stabilite de Consiliul Camerei. e) încălcarea altor reglementări legale în vigoare. 98 . . conexe domeniul propriu de activitate. .să se supună procedurilor de control al calităţii auditului financiar.2.să transmită notificări Camerei în termenele stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcţionare a acesteia. f) existenţa unei hotărâri a unei instanţe de judecată din România sau din altă ţară privind comiterea unei fapte ce aduce atingere Camerei sau profesiei. se pot situa în unul dintre următoarele cazuri de abatere disciplinară: a) nerespectarea Codului de conduită etică şi profesională al Camerei. asociat. Societăţile de audit au următoarele obligaţii: . într-o asemenea măsură sau de atâtea ori încât s-a discreditat pe sine. emise potrivit legii.să transmită notificări Camerei în termenele stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcţionare a acesteia. Auditorii financiari). în legătură cu modificările intervenite în situaţia sa (A se vedea şi obligaţiile de informare a Camerei auditorilor precizate la 2.Auditorii financiari.să acţioneze în conformitate cu standardele de audit. Auditorii financiari).să se supună procedurilor de control al calităţii auditului financiar.toţi asociaţii. c) încălcarea dispoziţiilor regulamentului şi ale celorlalte hotărâri.3. . în legătură cu modificările intervenite în situaţia sa (A se vedea şi obligaţiile de informare a Camerei auditorilor precizate la 2. precum şi cu procedurile minimale de audit emise potrivit legii. .2. respectiv de către un angajat. . acţionarii şi administratorii societăţilor de audit au obligaţia să respecte cerinţele Codului privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar şi normele elaborate de Cameră. persoane fizice sau juridice.

documente. În cazul în care Departamentul hotărăşte să emită un ordin cu consimţământ. cu consimţământul persoanei reclamate (“ordin cu consimţământ”). Dacă Departamentul de conduită şi disciplină profesională consideră că există un caz aparent . Departamentul de conduită şi disciplină profesională efectuează cercetări asupra documentaţiei primite şi poate solicita. d) suspendarea calităţii de membru al Camerei pe o anumită perioadă. 99 . Acest organism. hotărăşte: a) fie în sensul emiterii unui ordin. pot fi aplicate una sau mai multe dintre următoarele sancţiuni: a) avertisment.Pentru abaterile disciplinare menţionate anterior auditorii financiari pot fi sancţionaţi cu: a) avertisment. Toate problemele. se pronunţă asupra iniţierii sau neiniţierii unei acţiuni disciplinare în ceea ce priveşte membrul respectiv. inclusiv registre. faptele sau circumstanţele care sunt de natură să atragă răspunderea disciplinară a unui membru se aduc la cunoştinţă Secretariatului general. dosare sau evidenţe. persoana reclamată şi reclamantul primesc o notificare corespunzătoare. b) fie în sensul sesizării Consiliului Camerei. b) Consiliul Camerei. Abaterile disciplinare se constată. oferind posibilitatea acestora de a face declaraţii scrise sau verbale înainte de a lua o decizie. În situaţia în care Departamentul de conduită şi disciplină profesională consideră că nu există un caz aparent prima facie (nu sunt îndeplinite condiţiile necesare pentru atragerea răspunderii disciplinare. e) excluderea din Cameră. b) mustrare. c) Comisia de apel. în urma analizei efectuate. iar membrul trebuie să oferă informaţiile cerute. c) limitarea anumitor drepturi. iar sancţiunile disciplinare se aplică prin procedurile disciplinare care se desfăşoară potrivit competenţelor următoarelor organe ale Camerei: a) Departamentul de conduită şi disciplină profesională. După analiză Secretariatul general transmite documentaţia Departamentului de conduită şi disciplină profesională. b) mustrare.prima facie. Departamentul stabileşte termene pentru furnizarea unor astfel de informaţii de către membri. după această primă analiză).

Consiliul Camerei anunţă hotărârea sa în şedinţă şi informează părţile implicate despre dreptul de a ataca hotărârea în faţa Comisiei de apel. În vederea soluţionării sesizărilor primite. în termen de 5 zile de la adoptare.În cazul în care Departamentul hotărăşte să sesizeze Consiliul Camerei. Decizia Departamentului se comunică persoanei reclamate. în termen de 30 de zile de la primirea sesizării. După procedura audierii sau. următoarele: a) acuzaţiile aduse. după caz. fie anterior acesteia. la solicitarea acestuia. deliberare şi comunicare a hotărârii. în cazuri de boală şi în alte cazuri de forţă majoră. locul şi data la care are loc audierea cazului. b) probele pe care se bazează prezentarea cazului. Audierea se stabileşte în termen de până la 60 de zile de la data primirii sesizării. amânarea audierii pentru o dată ulterioară. trimite acestuia un raport cuprinzând acuzaţiile aduse persoanei reclamate şi o sinteză a probelor care vin în sprijinul acuzaţiilor. în vederea formulării apărării. Hotărârea se comunică în scris părţilor implicate. prin cerere scrisă adresată Consiliului. d) solicitarea adresată persoanei reclamate de a confirma în termen de 15 zile de la primirea comunicării acceptarea totală sau parţială a acuzaţiilor aduse. După sesizarea Consiliului Camerei. Pentru acuzaţiile neacceptate persoana reclamată poate prezenta probe în apărarea sa. fie cu ocazia audierii. audiere. În absenţa persoanei reclamate sau a reprezentantului acesteia audierea nu are loc şi se trece la procedura următoare. Consiliul Camerei respectă următoarele proceduri referitoare la comunicare. însoţită de o copie de pe raport. precum şi orice alte informaţii pe care s-a bazat opinia sa. 100 . În cazul în care Consiliul Camerei a constatat că acuzaţiile aduse au fost neîntemeiate emite o hotărâre de respingere. şi poate fi atacată. În acest scop persoanele sunt citate. cuprinzând una dintre sancţiunile prevăzute în regulament. în sensul iniţierii unei acţiuni disciplinare. Consiliul comunică în scris persoanei reclamate. Persoana reclamată sau reclamantul poate solicita. intenţia de a participa la audiere şi de a fi reprezentată sau asistată de avocat ori de un alt specialist. c) o sinteză a procedurilor Consiliului Camerei. Departamentul de conduită şi disciplină profesională poate continua investigarea cazului. fără îndeplinirea acestei proceduri Consiliul deliberează în raport cu fiecare acuzaţie adusă persoanei reclamate şi emite o hotărâre împotriva acesteia. în forma aprobată de acesta.

cu excepţia cazului în care. Membrii Comisiei de apel aleg dintre ei un preşedinte. Comisia de apel anunţă hotărârea sa în şedinţă. Prezenţa celeilalte părţi este obligatorie. în caz de boală şi în alte cazuri de forţă majoră. Hotărârile Comisiei de apel privind suspendarea sau excluderea unui membru sunt publicate prin grija Consiliului Camerei. în vederea formulării apărării. Camerei şi terţilor. atât de persoana reclamată. Hotărârile Consiliului Camerei privind suspendarea sau excluderea unui membru se publică în Monitorul Oficial al României. după caz. b) să prezinte justificat motivele atacării hotărârii Consiliului Camerei. Apelul poate fi judecat în absenţa apelantului. aleşi de Conferinţă şi care nu fac parte din alte organe de conducere ale Camerei. La judecarea apelului apelantul are dreptul să fie reprezentat sau asistat. înainte de împlinirea termenului. cu respectarea cerinţelor privind trimiterea comunicării scrise. Cererea de apel trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) să fie formulată în scris şi să fie adresată Comisiei de apel prin Secretariatul general. În termen de 15 zile de la judecarea apelului hotărârea Comisiei de apel se va comunica în scris părţilor. părţile atacă hotărârea (înaintează cererea de apel). Şedinţele Consiliului Camerei sunt publice. precum şi în cazurile în care s-ar afecta principiul confidenţialităţii. Hotărârea Comisiei de apel are efect de la data comunicării scrise sau de la data publicării. Comisia de apel notifică ambelor părţi data şi locul judecării apelului. 2 reprezentanţi ai Ministerului Finanţelor şi un reprezentant al Ministerului Justiţiei. Nu sunt publice şedinţele în care ar fi adusă atingere imaginii publice a persoanelor implicate. Camerei şi terţilor. La încheierea judecării apelului Comisia de apel poate hotărî confirmarea. Nu sunt publice şedinţele în care ar fi adusă atingere imaginii publice a persoanelor implicate. Şedinţele Comisiei de apel sunt publice. în termen de 30 de zile de la primirea comunicării scrise. Comisia de apel poate amâna judecarea apelului pentru o dată ulterioară.Hotărârea Consiliului Camerei devine executorie de la data împlinirii termenului de apel. Comisia de apel este compusă din 5 membri: 2 membri ai Camerei. modificarea sau anularea hotărârii Consiliului Camerei. Partea a IV-a. precum şi în cazurile în care s-ar afecta principiul confidenţialităţii. Procedura de judecare a apelului este similară cu cea din faza audierii în faţa Consiliului Camerei. cât şi de reclamant. 101 . Hotărârea Consiliului Camerei poate fi atacată.

Hotărârile Comisiei de apel sunt de natură disciplinară şi pot fi atacate în condiţiile legii. Sancţiunile disciplinare se comunică în termen de 30 de zile de la data hotărârii de sancţionare. c). d). cât şi la sediile birourilor secundare. Controlul de calitate în activitatea profesioniştilor contabili 94 Controlul de calitate desemnează un ansamblu de măsuri luate de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România vizând analiza modalităţilor de organizare şi funcţionare a unui cabinet şi aprecierea modului de aplicare în cadrul acestuia a normelor profesionale emise de Corp.aprecierea modului de aplicare a regulilor şi normelor profesionale. Prin control de calitate la un cabinet cu birouri secundare instalate pe teritoriul mai multor filiale ale Corpului se înţelege controlul efectuat atât la sediul cabinetului. 3. Controlul de calitate are drept scop asigurarea respectării de către toţi membrii activi ai Corpului a normelor şi regulilor în vigoare emise de acesta. Controlorii sunt membri activi ai Corpului.oferirea către public a unei bune percepţii despre calitatea serviciilor prestate. Controlul de calitate se întemeiază pe 5 principii fundamentale: 1). Prin noţiunea de cabinet se desemnează fie un cabinet individual condus de un expert contabil sau de un contabil autorizat membru al Corpului.aducerea de contribuţii la buna organizare a cabinetelor şi la perfecţionarea metodelor de lucru ale acestora.11.universalitate: controlul se aplică tuturor cabinetelor definite ca atare.2000 a Consiliului Superior al Corpului Experţilor Contabili pentru aprobarea Regulamentului privind controlul de calitate şi a Normelor privind acordarea vizei anuale pentru exercitarea profesiei (Publicată în Monitorul Oficial al României nr. apropierea şi respectul profesioniştilor faţă de organismele Corpului.4. b). înscrise sau neînscrise în Tabloul Corpului. 39/21. Controlul de calitate se exercită asupra cabinetului şi fiecărui liber-profesionist contabil înscris în Tabloul Corpului. fie o societate de expertiză contabilă şi/sau de contabilitate recunoscută de Corp. Hotărâre nr. 38 din 23 ianuarie 2001) 102 94 .armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor. Controalele de calitate în cadrul profesiei contabile răspund următoarelor obiective: a). e). El se exercită atât la sediul principal al cabinetului.dezvoltarea solidarităţii în rândul profesiei prin favorizarea contactelor dintre colegi. cu atribuţii de efectuare a controlului de calitate. cât şi la sediile biroului sau ale birourilor sale secundare.

e) formulează.8 membri ca reprezentanţi teritoriali. Subcomisia controlului de calitate are următoarele responsabilităţi: a) supraveghează prin reprezentanţii teritoriali stabilirea listei cuprinzând controlorii. 103 .preşedintele.cunoaşterea modului de organizare a cabinetului. 3). nominalizând: .adaptarea controlului: procedurile de control sunt corespunzătoare naturii misiunilor exercitate şi mărimii cabinetului. care este încorporat distinct în bugetul anual al Corpului. Controlul de calitate are drept referinţă regulile şi normele profesionale în vigoare în momentul exercitării misiunilor şi uzanţele profesionale. recomandările către filiale. c) pregăteşte şi adaptează la condiţiile conjuncturale (mărirea sau micşorarea misiunilor liber-profesioniştilor contabili) metodologia controlului de calitate.confidenţialitate: nici o informaţie privind un cabinet sau un membru al acestuia nu poate fi adusă la cunoştinţa terţilor. f) întocmeşte sinteza anuală a controlului de calitate şi raportul anual destinat preşedintelui Corpului şi Conferinţei naţionale. examinându-se prin sondaj dosarele de lucru corespunzătoare misiunilor selecţionate pentru control (control tehnic). . hotărâtă de consiliul filialei. g) elaborează bugetul anual de cheltuieli privind realizarea controlului de calitate. d) rezolvă prin reprezentanţii teritoriali.2).armonizarea: pe cât posibil. problemele privind punerea în aplicare a controlului de calitate.aprecierea modului în care sunt aplicate normele profesionale. Preşedintele Corpului numeşte dintre membrii Consiliului superior al Corpului Subcomisia controlului de calitate. hotărâtă de consiliul filialei. Controalele de calitate impun sub aspect metodologic: . 4). . 5). în teritoriul afectat. cabinetele care execută activităţi reglementate de mai multe organisme profesionale pot face obiectul unui control cu obiective stabilite de comun acord cu aceste organisme.colegialitate: controlul este efectuat din iniţiativa filialei de către membrii activi ai Corpului anume desemnaţi. a sistemelor şi procedurilor în vigoare în cadrul acestuia (control structural). rezultate în urma sintezei controalelor efectuate. la propunerea reprezentanţilor teritoriali. b) supraveghează prin reprezentanţii teritoriali alegerea cabinetelor de controlat.

Hunedoara. Botoşani. efectuată conform criteriului ariei geografice. 1. Drepturile şi obligaţiile controlorilor Personalizare. Covasna. Bistriţa Bacău. Sibiu. Disponibilitate. Constanţa. Timiş Argeş. Cluj. Caraş-Severin. 5. Fiecare controlor este mandatat pentru o perioadă de 3 ani. cu posibilitatea reînnoirii mandatului. Membrul Corpului care candidează la funcţia de controlor nu trebuie să fi făcut obiectul vreunei sancţiuni disciplinare şi trebuie să fi urmat în prealabil un stagiu de formare organizat de Corp. 104 . Giurgiu. Maramureş. la cererea acestuia. Controlorii trebuie să fi fost înscrişi în Tabloul Corpului în calitate de membru activ de cel puţin 3 ani. Călăraşi. Vaslui. Controlorul nu trebuie să aibă sau să fi avut în ultimii 3 ani vreun interes în cabinetul controlat. iar controlorul nu poate în nici un caz să delege această misiune altei persoane. Tulcea Bucureşti Prin hotărâre a consiliului filialei se stabileşte lista cuprinzând controlorii. Pentru a păstra caracterul colegial al controalelor de calitate activitatea fiecărui controlor nu va putea depăşi 200 de ore pe an. candidaturi care sunt analizate de consiliului filialei. Neamţ. Nord Nord-vest Nord-est Vest Centru Sud Sud-est Bucureşti Zona Filiale Satu Mare.Repartiţia filialelor pe cei 8 reprezentanţi teritoriali. la recomandarea Subcomisiei controlului de calitate sau la cererea controlorului. Misiunea de controlor este o misiune personală. Costurile cu organizarea stagiului sunt suportate din bugetul Corpului. Vâlcea Brăila. 8. Gorj. Sălaj. Ialomiţa. Mureş. Candidatura la funcţia de controlor presupune angajamentul că persoana respectivă va aloca anual pentru controlul de calitate minimum 50 de ore. Crt. 3. 2. iar activitatea lor profesională să fi făcut obiectul a cel puţin unui control de calitate. Independenţă. hotărâtă de consiliul filialei. în baza candidaturii depuse de către persoanele fizice membre ale Corpului. Olt. Suceava. Vrancea Arad. Numărul de controlori se stabileşte în funcţie de programul de control. Prahova Dolj. Radierea unui controlor din lista cuprinzând controlorii se face prin hotărâre a consiliului filialei. Alba. încredinţată de consiliul filialei. motivată de apariţia unei stări de incompatibilitate profesională sau de starea precară a sănătăţii. Harghita. este următoarea: Nr. 4. Buzău. Teleorman. Iaşi Bihor. Mehedinţi. Dâmboviţa. 6 7. Galaţi. Braşov.

iar pe de altă parte. stabilind fără vreo influenţă întinderea investigaţiilor ce urmează să fie efectuate.numărul de controlori necesari. fie către preşedintele consiliului filialei. la organizarea generală a cabinetului. Chestionarul completat trebuie retrimis consiliului filialei împreună cu confirmarea de independenţă. Programul de control ţine seama de cabinetele care au cerut voluntar să beneficieze de un control de calitate şi care au făcut cerere în acest sens înainte de data de 30 iunie a anului în curs fie către Subcomisia controlului de calitate. să îşi exercite misiunea de control de calitate în conformitate cu prevederile regulamentului de efectuare a controlului şi să se supună el însuşi unui control de calitate prealabil desemnării sale. Preşedinţii consiliilor filialelor întocmesc din proprie iniţiativă lista cuprinzând cabinetele de controlat şi definitivează împreună cu reprezentantul teritorial. în termen de 30 de zile de la data primirii lui. Orice litigiu care poate să apară în această perioadă între controlor şi cabinet este supus arbitrajului preşedintelui consiliului filialei din raza teritorială a cabinetului controlat. în scris. direct sau indirect. acesta conduce controlul de calitate şi prezintă raportul final care reia concluziile celorlalţi controlori. Etapele controlului de calitate.numărul cabinetelor de controlat. Pregătire. Controlorul se angajează. la misiunile pe care acesta le derulează. El nu poate să scrie observaţiile şi concluziile legate de un control decât în raportul de control. care va cuprinde: . Cabinetul ales pentru control de calitate este informat prin scrisoare cu cel puţin 60 de zile înainte de data fixată pentru începerea controlului. nici o misiune de la un client al cabinetului controlat fără acordul expres al cabinetului respectiv. Obligaţii. lista şi programul controalelor ce se vor realiza în anul următor. unul dintre ei este desemnat ca raportor. Numărul de controlori necesari este în funcţie de importanţa cabinetului şi se stabileşte numai după completarea şi analiza chestionarului de anchetă. . înainte de data de 30 iunie a anului în curs. Scrisoarea este însoţită de un chestionar care cuprinde un ansamblu de informaţii referitoare. Când numărul de controlori la un cabinet este mai mare de 2. pe de o parte. Timp de 3 ani de la începerea controlului controlorul nu trebuie să accepte. Controlorul trebuie să ţină în secret informaţiile despre care a luat cunoştinţă cu ocazia controlului unui cabinet.Controlorul îşi organizează singur misiunea.numărul orelor necesare pentru efectuarea controlului. O dată cu returnarea chestionarului 105 . .

fixează durata controlului şi costul acestuia. în scopul aprecierii dacă modul de organizare asigură îndeplinirea de misiuni conform normelor. Concluzii şi rapoarte. durata şi numele persoanei care a fost desemnată pentru această vizită. raportul trebuie să cuprindă şi recomandări sau alte măsuri de remediere a deficienţelor. Despre vizită cabinetul trebuie să fie informat printr-o scrisoare care să cuprindă data vizitei prealabile. Modalităţi de control. Controlul tehnic constă în revederea unui număr de dosare de lucru şi permite aprecierea calităţii metodelor efectiv puse în lucru de cabinet. emise sau recunoscute de Corp. precum şi la uzanţele profesionale. regulilor şi uzanţelor profesionale. în scris. La sfârşitul unui control de calitate controlorii întocmesc o notă de sinteză care se trimite cabinetului controlat. De la primirea acestei scrisori cabinetul dispune de un termen de 30 de zile în care poate să îşi exercite dreptul de recuzare a controlorilor.în două sau mai multe filiale. cât şi lipsurile în ceea ce priveşte metodele şi procedurile existente în cabinet. Subcomisia controlului de calitate supraveghează controalele structurale la cabinetele instalate .cabinetul poate cere să beneficieze de dispoziţiile prezentului regulament referitoare la recuzarea controlorilor. Raportul de control este întocmit de controlori sau de raportori şi are ca anexe nota de sinteză şi eventualele observaţii ale cabinetului. Pe baza chestionarului şi după vizita prealabilă consiliul filialei desemnează controlorul sau echipa de control şi. 106 . Raportul scoate în evidenţă lipsurile descoperite în cursul controlului efectuat şi abaterile grave şi repetate de la reglementările profesionale.cu birourile lor . Alegerea dosarelor se face pe baza concluziilor şi informaţiilor rezultate din controlul structural. Cabinetul dispune de un termen de 30 de zile pentru a prezenta. care se desfăşoară la sediul cabinetului. Controlul tehnic se face prin referire la normele şi regulile în vigoare. raportorul. precum şi despre durata controlului. aceasta nu presupune control. pornindu-se de la sinteza controlului structural. respectiv. Fiecare control de calitate cuprinde două faze complementare: controlul structural şi controlul tehnic. scoţând în relief atât aspectele pozitive. Cabinetul este informat printr-o nouă scrisoare despre numele controlorilor şi al raportorului. de controlul tehnic realizat la nivelul birourilor secundare. Controlul de calitate al cabinetelor instalate în mai multe filiale se caracterizează prin separarea controlului structural. dacă este cazul. De asemenea. controlorilor observaţiile sale. O vizită prealabilă poate fi decisă de consiliul filialei în scopul completării informaţiilor cuprinse în chestionar. Controlul structural constă într-un diagnostic de organizare a cabinetului.

. lucrări profesionale. Concluziile preşedintelui consiliului filialei şi raportul controlorului sunt păstrate de preşedintele consiliului filialei până la data la care cabinetul va face obiectul unui nou control de calitate. iar după aprobarea acestora trimite preşedintelui consiliului filialei dosarul privind controlul efectuat. stagiu. . practică de specialitate. în termen de 15 zile de la expirarea perioadei în care cabinetul avea posibilitatea să depună observaţii. dosarul de control şi scrisorile prevăzute anterior nu pot fi divulgate şi comunicate decât: . Întrebări şi probleme de discutat: Etapele de parcurs în vederea accesului la profesia de:1) a) Expert contabil şi contabil autorizat. . atunci când preşedintele decide acest lucru. după cum urmează: . b) Auditor financiar Exercitarea profesiunii de:2) a) Expert contabil şi contabil autorizat. Dosarul de control se distruge la împlinirea termenului de 3 ani de la încheierea controlului. atunci când un nou control trebuie să aibă loc la expirarea perioadei de un an de la încheierea controlului efectuat. Raportul controlorilor. control de calitate. examen de aptitudini profesionale. În cazul unor repetări ale abaterilor constatate.fie consiliului filialei. b) Auditor financiar Drepturile şi obligaţiile:3) a) Experţilor contabili şi contabililor autorizaţi. pentru a se asigura că s-a ţinut seama de observaţiile făcute. preşedintele consiliului filialei va sesiza comisia de disciplină a filialei Corpului.poate trimite o scrisoare de concluzii cu observaţii. anexând eventual o convocare la biroul preşedintelui. anexele şi dosarul de control sunt trimise reprezentantului teritorial din cadrul Subcomisiei controlului de calitate.poate trimite o scrisoare de concluzii cu simple observaţii.poate trimite o scrisoare de concluzii fără observaţii. Termeni cheie: acces la profesie.fie noului controlor. După verificarea raportului controlorilor şi a notei de sinteză reprezentantul teritorial propune Subcomisiei controlului de calitate formularea recomandărilor către filială. b) Auditorilor financiari 4)Exercitarea controlului de calitate în activitatea profesioniştilor contabili. 107 .Raportul. însoţită de o decizie de organizare a unui nou control după un an. Preşedintele consiliului filialei decide în legătură cu modul de valorificare şi comunicare a rezultatelor controlului de calitate respectiv.

.

Realizarea acestor obiective presupune satisfacerea a patru cerinţe de bază: a) Credibilitatea: În întreaga societate există nevoia de credibilitate în informaţie şi în sistemele de informaţii. Necesitatea adoptării Codului Internaţional de Etică al Profesioniştilor Contabili ca bază a fundamentării cerinţelor etice cuprinse în Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România.A. aprobat prin Hotărârea nr. a fost revăzut în cadrul prezentei ediţii. reclasificat şi redenumit. stabileşte cerinţele etice detaliate. să atingă cele mai înalte nivele de performantă şi sa răspundă cerinţelor interesului public. Profesioniştii contabili din România acţionează în diferite entităţi şi ramuri ale economiei naţionale ca liber-profesionişti sau ca angajaţi.A.R. legislative şi sociale. care au şi responsabilitatea introducerii şi îmbunătăţirii acestor cerinţe. pentru ca membrii săi să asigure cea mai înaltă calitate prestării serviciilor profesionale şi să menţină încrederea publicului în profesie.R. din calitatea sa de membru al IFAC.C.E.C.E.C.C. Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România. 50/2002 a Conferinţei Naţionale. Prezentul cod se adresează tuturor profesioniştilor contabili definiţi ca atare şi angajaţilor contabili din cadrul asociaţiilor profesionale ale acestora. sarcina pregătirii unor cerinţe etice detailate revine în primul rând organismelor membre din fiecare ţară. lingvistice. trebuie însă întotdeauna respectat. în conformitate cu Codul etic internaţional al profesioniştilor contabili – ediţia 2005 – ca urmare a obligaţiilor statutare ce decurg pentru C.70 din 21 ianuarie 2006. Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România stabileşte norme de conduită pentru profesioniştii contabili şi formulează principiile fundamentale care trebuie respectate de către aceştia în vederea realizării obiectivelor comune.R. Codul recunoaşte că obiectivele profesiunii contabile sunt stabilite să îndeplinească cele mai înalte standarde de profesionalism.C. Consiliul Superior al C. scopul de bază al Codului. şi a intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2007. Acest cod a fost adoptat de Consiliul Superior al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România în baza Hotărârii nr. 109 95 .A.Capitolul 4 CODUL ETIC NAŢIONAL AL PROFESIONIŞTILOR CONTABILI 95 Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România a fost elaborat în conformitate cu recomandările IFAC referitoare la: constatarea că datorită diferenţelor de cultură.E. convingerea că identitatea profesiunii contabile este caracterizată la nivel mondial de strădania ei de a realiza un număr de obiective comune şi de respectarea anumitor principii fundamentale în acest scop.C. patronate de C.

cum sunt: ştiinţă. comunitatea oamenilor de afaceri. sunt executate la standardul cel mai ridicat de performanţă. rezervele necesare asupra valorii ipotezelor şi concluziilor formulate. a finanţatorilor şi alte persoane care se bazează pe obiectivitatea şi integritatea profesioniştilor contabili pentru a menţine funcţionarea corespunzătoare a economiei. a celui ce îl consultă şi să se pronunţe cu sinceritate. investitori. ordonatori de credite. nu numai profesională. dacă e nevoie. d) Încrederea: Utilizatorii serviciilor profesioniştilor contabili trebuie să se poată simţi încredinţaţi că există un cadru al eticii profesionale care guvernează prestarea acestor servicii. patroni şi alte părţi interesate de a putea fi clar identificate persoanele profesioniste în domeniul contabil. Necesitatea de a asigura apărarea onoarei şi independenţei Corpului şi de a conferi lucrărilor membrilor săi autoritate impune acestor profesionişti contabili să aibă calităţi esenţiale. Această încredere impune profesiunii contabile o 110 . dar şi cunoştinţele de cultură generală. c) să îşi exprime opinia fără nici o reţinere faţă de dorinţa. chiar ascunsă. c) Calitatea serviciilor: Este nevoie de asigurarea că toate serviciile obţinute din partea profesionistului contabil. singurele capabile să-i întărească discernământul. moralitate. angajatori. fără ocolişuri. angajaţi. probitate şi demnitate. Se impune ca fiecare membru al Corpului să facă efortul necesar dezvoltării acestor calităţi şi îndeosebi: a) să îşi dezvolte necontenit cultura. înainte de a face propuneri. d) să nu dea niciodată ocazia de a se afla în situaţia de a nu putea să îşi exercite libertatea de gândire sau de a fi supus îngrădirii îndatoririlor sale. b) să acorde fiecărei tranzacţii şi situaţii examinate toată atenţia şi timpul necesar pentru a-şi fundamenta o opinie personală. O caracteristică a profesiei o constituie acceptarea responsabilităţii acesteia faţă de public. guvernanţi. Publicul profesiunii contabile este format din clienţi. independenţă de spirit şi dezinteres material. competenţă şi conştiinţă. e) să considere că independenţa sa trebuie să îşi găsească manifestarea deplină în exercitarea profesiei şi în protejarea ei. cu respectarea integrală a dispoziţiilor legale şi regulilor stabilite de Corp.b) Profesionalismul: Există o necesitate pentru clienţi. exprimându-şi.

auditorii interni furnizează asigurarea în privinţa existenţei unui sistem de control intern corect.C.A. Interesul public este definit drept bunăstarea colectivă a comunităţii şi a instituţiilor deservite de profesionistul contabil. Investitorii. În formularea codului etic naţional. Responsabilitatea profesionistului contabil nu înseamnă numai să satisfacă necesităţi individuale ale unui anumit client sau angajator. C. Atitudinea şi comportamentul profesioniştilor contabili atunci când prestează astfel de servicii au un impact asupra bunăstării economice a comunităţii şi ţării lor. creditorii. Acest cod este structurat în trei părţi.R a avut în vedere interesul public. precum şi la aplicarea corectă a sistemului de impozitare. Cadrul conceptual oferă îndrumări legate de principiile fundamentale de etică.răspundere publică. Profesioniştii contabili pot rămâne în această poziţie avantajoasă numai continuând să ofere publicului aceste servicii unice la un nivel care să demonstreze că încrederea publicului este bine fundamentată.C. Standardele profesiei contabile sunt puternic determinate de interesul public. de exemplu: auditorii financiari independenţi ajută la menţinerea integrităţii şi eficienţei situaţiilor financiare prezentate instituţiilor financiare ca suport parţial pentru împrumuturi şi acţionarilor pentru a obţine capital. directorii financiari au atribuţii în diverse domenii de management financiar şi contribuie la utilizarea eficientă şi efectivă a resurselor entităţii economice sau publice. care sporeşte încrederea în informaţiile financiare externe ale entităţii. aşteptările şi punctele de vedere ale utilizatorilor.E. Este în interesul profesiunii contabile din România de a face cunoscut utilizatorilor serviciilor oferite de profesioniştii contabili că ele sunt executate la cel mai înalt nivel de performanţă şi în conformitate cu cerinţele etice asociate acestor servicii. inclusiv guvernul şi publicul contează pe profesioniştii contabili pentru o contabilitate financiară şi raportări corecte. în privinţa standardelor etice ale profesioniştilor contabili. Partea A stabileşte principiile fundamentale ale eticii profesionale pentru profesioniştii contabili şi oferă un cadru conceptual pentru aplicarea acestor principii. 111 . patronii şi alte sectoare ale comunităţii financiare. experţii în impozite ajută la stabilirea încrederii şi eficienţei. pentru un management financiar eficient şi sfaturi competente referitoare la o varietate de aspecte legate de afaceri şi impozite. consultanţii manageriali au o responsabilitate faţă de interesul public în susţinerea luării unor decizii manageriale corecte. Profesioniştii contabili au un rol important în societate.

Competenţa profesională şi prudenţa. profesioniştii contabili trebuie să respecte un număr de condiţii preliminare sau principii fundamentale. Informaţiile confidenţiale obţinute în cadrul unei relaţii profesionale sau de afaceri nu trebuie utilizate în avantajul personal al profesionistului contabil sau al unor terţe părţi. Obiectivitatea. dacă aceste ameninţări sunt altfel decât în mod clar nesemnificative să aplice măsuri de protecţie pentru a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil astfel încât să nu fie compromisă conformitatea cu principiile fundamentale. Principiile fundamentale În vederea îndeplinirii obiectivelor profesiunii contabile. confuziilor. Profesionistul contabil trebuie să fie imparţial şi nu trebuie să permită prejudecăţilor. Un profesionist contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor dobândite ca urmare a unei relaţii profesionale sau de afaceri şi nu trebuie să divulge astfel de informaţii unei terţe părţi fără o autorizaţie specifică. găsi îndrumări referitoare la situaţiile lor specifice. cu excepţia cazului în care există un drept sau o obligaţie legală sau profesională de a dezvălui aceste informaţii. de asemenea. Un profesionist contabil are o datorie permanentă de a-şi menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator primeşte servicii profesionale competente. conflictelor de interese sau influenţelor nedorite să intervină în raţionamentele profesionale sau de afaceri. legislaţie şi tehnică. bazate pe ultimele evoluţii din practică.Profesioniştilor contabili li se cere să aplice acest cadru conceptual în identificarea ameninţărilor la adresa conformităţii cu principiile fundamentale. 112 . Un profesionist contabil trebuie să fie sincer şi corect în realizarea serviciilor profesionale.1. în consecinţă. Ele oferă exemple de măsuri de protecţie care ar putea fi adecvate pentru a soluţiona ameninţările la adresa conformităţii cu principiile fundamentale şi. Confidenţialitatea. în partea C. activitatea sau relaţia care generează ameninţările trebuie evitată. Profesioniştii contabili independenţi pot. de asemenea. Principiile fundamentale sunt: Integritatea. 4. Părţile B şi C ilustrează modul în care Cadrul conceptual trebuie aplicat în situaţii specifice. Un profesionist contabil ar trebui să acţioneze cu prudenţă şi în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale aplicabile în furnizarea de servicii profesionale. Partea C se aplică profesioniştilor contabili angajaţi. în evaluarea importanţei lor şi. oferă exemple de situaţii în care nu sunt disponibile măsuri de protecţie pentru a soluţiona ameninţările şi. Partea B se adresează profesioniştilor contabili independenţi.

113 . să aplice măsuri de protecţie pentru a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil. în interesul publicului. Profesionistul contabil trebuie să-şi îndeplinească sarcinile profesionale în conformitate cu normele tehnice şi profesionale relevante. Un profesionist contabil are obligaţia de a evalua orice ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundamentale atunci când are cunoştinţă sau se preconizează că are cunoştinţă de circumstanţe sau relaţii ce pot compromite conformitatea cu principiile fundamentale. Un profesionist contabil trebuie să ia în calcul atât factorii calitativi cât şi cantitativi atunci când apreciază importanţa unei ameninţări. evaluarea şi depăşirea acestor ameninţări în conformitate cu principiile fundamentale. În plus. astfel încât conformitatea cu principiile fundamentale să nu fie compromisă. obiectivitate şi. atunci profesionistul contabil va trebui să refuze să mai furnizeze serviciul profesional respectiv.Comportamentul profesional.. să evalueze şi să răspundă acestor ameninţări conform principiilor fundamentale. Respectul faţă de normele tehnice şi profesionale. Dacă un profesionist contabil nu poate pune în practică măsuri de protecţie adecvate. Profesioniştii contabili au datoria de a executa cu grijă şi abilitate instrucţiunile clientului sau patronului în măsura în care sunt compatibile cu cerinţele de integritate. un profesionist contabil ar trebui. Profesionistul contabil trebuie să acţioneze într-o manieră conformă cu buna reputaţie a profesiei şi să se abţină de la orice comportament care ar putea discredita profesia. şi nu doar pentru a respecta un set de reguli specifice ce pot fi arbitrare. Codul oferă un cadru general ce îl poate asista pe profesionistul contabil în identificarea. Un cadru conceptual care îi cere profesionistului contabil să identifice. cu independenţa (după cum se va vedea în Secţiunea 290 de mai jos). CAFR şi legislaţia relevantă. aşadar pot exista ameninţări diferite. este aşadar. Dacă ameninţările identificate sunt altfel decât în mod clar nesemnificative. natura misiunilor şi sarcinile de serviciu pot varia. ei trebuie să se conformeze normelor profesionale şi tehnice emise de: IFAC. Circumstanţele în care acţionează profesioniştii contabili pot permite apariţia unor ameninţări la adresa conformităţii cu principiilor fundamentale. dacă este cazul. IASB.R.C. Este imposibil de definit fiecare situaţie care lasă loc unor astfel de ameninţări şi de specificat măsurile care trebuie luate pentru a le diminua. sau dacă este cazul să renunţe la clientul respectiv (în cazul unui profesionist contabil independent) sau la organizaţia angajatoare (în cazul unui profesionist contabil angajat). Mai mult.E. în cazul liber-profesioniştilor contabili. care cer aplicarea unor alte tipuri de măsuri de protecţie.A. C.C.

Alţi profesionişti contabili angajaţi întocmesc situaţii financiare fiind subordonaţi altora. Totuşi. De asemenea. Liber-profesioniştii contabili realizează rapoarte de certificare. comerţ. . de asemenea. 4. tranzacţii corecte şi juste.1. Relaţiile care aduc un plus de confuzii sau influenţează în mod negativ raţionamentele profesionale ale profesionistului contabil ar trebui evitate.conţin o declaraţie în mod semnificativ falsă sau care induce în eroare.conţin declaraţii sau informaţii eronate.2. execută serviciile de audit intern şi servesc în diferite funcţii financiare de conducere din industrie. Conţinutul Codului Obiectivele şi principiile fundamentale nu sunt destinate să fie folosite pentru a rezolva problemele etice ale profesioniştilor contabili într-un caz bine determinat.2. Integritatea implică. Prevederile Codului au ca raţiune protecţia fiecărui profesionist contabil cât şi a terţilor deoarece Corpul este garant: pentru public. Un profesionist contabil poate fi pus în situaţii în care obiectivitatea îi este afectată. evidenţele. al calităţii şi fiabilităţii prestaţiilor experţilor contabili şi contabililor autorizaţi. prestează servicii fiscale şi alte servicii de consultanţă managerială.omit sau ascund informaţii. Codul oferă anumite linii directoare în ceea ce priveşte aplicarea în practică a obiectivelor şi principiilor fundamentale cu privire la numărul situaţiilor tipice care se întâlnesc în profesiunea contabilă. Profesioniştii contabili îşi desfăşoară activitatea în multe domenii diferite şi trebuie sa-şi demonstreze obiectivitatea în împrejurări diferite. comunicatele sau alte informaţii când apreciază că acestea: .4. . Indiferent de poziţie sau serviciul prestat. atunci când aceste omisiuni induc în eroare. sectorul public şi educaţie. a unei sănătoase şi libere concurenţe pe piaţa produselor şi serviciilor contabile. Principiul obiectivităţii impune o obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a nu îşi compromite profesia din cauza unor erori. 114 . Integritate şi Obiectivitate Principiul integrităţii impune ca obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a fi drepţi şi oneşti în relaţiile profesionale şi de afaceri. unii profesionişti contabili pregătesc şi instruiesc pe cei care aspiră să intre în profesie. conflicte de interese sau din cauza influenţei nedorite a unor alte persoane. pentru membrii Corpului. Un profesionist contabil nu trebuie să se asocieze cu rapoartele. Este imposibil ca toate aceste situaţii să fie definite şi descrise.

Profesioniştii contabili au obligaţia de a se asigura că personalul angajat pentru serviciile profesionale contabile şi-au însuşit principiul obiectivităţii. o diferenţă onestă de opinie între un profesionist contabil şi o altă parte nu constituie o problemă etică în 115 . • Discutarea problemei cu nivelurile superioare ale conducerii firmei. În selecţionarea situaţiilor şi practicilor de care se vor ocupa în mod specific potrivit cerinţelor etice legate de obiectivitate. • Terminarea relaţiei financiare sau de afaceri care generează ameninţarea. • Proceduri de supraveghere. şi. Un profesionist contabil independent trebuie să evalueze importanţa ameninţărilor identificate. Este practic imposibil să se definească şi să se descrie toate situaţiile în care ar exista aceste posibile presiuni. ori par să afecteze obiectivitatea profesionistului contabil.profesioniştii contabili trebuie să protejeze integritatea serviciilor profesionale şi să menţină obiectivitatea în raţionamentul profesional. Nu este posibil să se încerce întocmirea unei liste detaliate cu potenţialele cazuri în care ar putea apărea conflicte de interese. spectacole) care pot fi considerate a avea o influenţă importantă şi dăunătoare asupra raţionamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociază. Profesionistul contabil trebuie să fie în permanenţă conştient de aceasta şi să fie prudent în faţa factorilor care pot da naştere la conflicte de interese. În stabilirea standardelor pentru identificarea relaţiilor care pot. trebuie acordată atenţia corespunzătoare următorilor factori: a) b) Profesioniştii contabili sunt expuşi unor situaţii în care asupra lor se pot exercita presiuni ce le pot diminua obiectivitatea. Profesioniştii contabili nu trebuie să accepte sau să ofere cadouri sau invitaţii (la mese. c) d) Trebuie evitate relaţiile care permit ca idei preconcepute părtinirea ori influenţele altora să încalce obiectivitatea. Uneori profesioniştii contabili se întâlnesc cu situaţii care pot da naştere la conflicte de interese. Asemenea conflicte pot apărea într-o mare varietate de aspecte de la dilema relativ neînsemnată. trebuie să domine un caracter rezonabil. dacă acestea nu sunt nesemnificative. până la cazul extrem de fraudă şi activităţii ilegale similare. • Discutarea problemei cu cei însărcinaţi cu guvernarea clientului. Astfel de măsuri de protecţie pot include: • Retragerea din echipa misiunii. Trebuie notat faptul că. trebuie avute în vedere şi aplicate măsurile de protecţie necesare pentru a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil.

pentru a obţine o înţelegere a posibilelor evoluţii ale situaţiei. profesionistul contabil trebuie să prezinte problema la nivelul imediat superior din conducere. . Când se confruntă cu probleme etice importante. Oricum. pentru a rezolva acest conflict. Când şeful ierarhic superior este şeful compartimentului următoarele niveluri superioare care pot controla activitatea urmează să fie directorii de resort. Prin urmare: .Poate apărea un conflict când este publicată o informaţie înşelătoare. Se recunoaşte.Unui profesionist contabil i se poate cere să acţioneze contrar normelor profesionale şi/sau tehnice. director sau partener. Consiliul de administraţie. care poate fi în avantajul angajatorului sau al clientului şi de care poate beneficia sau nu profesionistul contabil.Poate apărea o problemă legată de loialitate care trebuie să se împartă între superiorul profesionistului contabil şi normele profesionale de comportament care îi sunt impuse. 2) Să se solicite consultanţă sau consiliere. trebuie să se ţină cont de următoarele aspecte: 1) Să se analizeze problema conflictuală cu superiorul ierarhic imediat. superiorul ierarhic imediat trebuie să fie înştiinţat despre această decizie. sau Adunarea generală (după caz). 3) Dacă conflictul de etică mai există încă după epuizarea completă a tuturor posibilităţilor de control intern. La aplicarea normelor generale de comportament etic. ca rezultat a acelei publicări. profesioniştii contabili trebuie să respecte politicile stabilite de către organizaţia. Dacă asemenea politici nu rezolvă conflictul etic. sau atunci când există relaţii personale sau de familie care pot da naştere posibilităţii exercitării unei presiuni asupra lor. faptele şi împrejurările fiecărui caz necesită o investigaţie din partea celor interesaţi. că pot exista factori specifici care intervin când responsabilităţile unui profesionist contabil pot intra în conflict de interese cu cerinţele interne sau externe de un tip sau altul. (întreprinderea) la care este angajat. . Dacă se descoperă că şeful ierarhic superior este implicat în problema conflictuală. profesioniştii contabili angajaţi pot întâlni situaţii legate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de rezolvarea unui conflict etic. de la un consilier independent sau de la organismul profesional contabil. totuşi.sine. în ultimă instanţă profesionistul contabil nu poate avea 116 . Dacă problema nu este rezolvată cu superiorul ierarhic imediat şi profesionistul contabil se decide să meargă la nivelul superior următor de conducere. Într-adevăr. . pe bază confidenţială.Poate exista pericolul presiunii din partea unei autorităţi superioare. trebuie descurajate relaţiile sau interesele care ar putea influenţa sau ameninţa integritatea profesionistului contabil.

Competenţă profesională şi prudenţă Profesioniştii contabili nu trebuie să se definească ca având cunoştinţele profesionale tehnice sau experienţa pe care nu le posedă. Competenţa profesională poate fi împărţită în două faze separate: (a) Obţinerea unui nivel de competenţă profesională. Tribunalul arbitral şi comisiile de disciplină. Menţinerea unui nivel de competenţă profesională necesită o permanentă conştientizare şi înţelegere a evoluţiilor relevante pe plan profesional tehnic şi în mediul de afaceri. de practică şi examinare privind teme profesionale semnificative. şi (b) să acţioneze cu prudenţă în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale. Serviciile profesionale competente necesită un raţionament solid în aplicarea cunoştinţelor şi aptitudinilor profesionale în furnizarea unor astfel de servicii. comisiile de apel. Dobândirea competenţei profesionale cere iniţial să se aibă un înalt standard de pregătire generală urmat de o instrucţie specifică. Principiul competenţei profesionale şi al prudenţei impune următoarele obligaţii profesioniştilor contabili: (a) menţinerea cunoştinţelor şi aptitudinilor profesionale la nivelul necesar astfel încât clienţii sau angajatorii săi să fie siguri că primesc servicii profesionale competente. Seriozitatea include responsabilitatea de a acţiona în conformitate cu prevederile unei sarcini. În acest sens în cadrul C.altă soluţie la unele probleme semnificative (de ex.A.2. funcţionează Comisia de etică profesională. 117 . 4.C.R.E. atunci când oferă servicii profesionale. sunt stabilite anumite politici în vederea rezolvării conflictelor.C. în cadrul organizaţiei (întreprinderii) pentru care lucrează. Orice profesionist contabil într-un post superior de conducere trebuie să încerce să se asigure că. Organismelor membre ale IFAC li se recomandă cu insistenţă să se asigure că membrii lor care se confruntă cu conflicte de etică au acces la activităţi confidenţiale de consiliere. Dezvoltarea profesională continuă elaborează şi menţine capacităţile care îi permit unui profesionist contabil să desfăşoare o activitate competentă într-un mediu profesional. cu atenţie şi meticulozitate ţinând cont de un interval de timp. (b) Menţinerea unui nivel de competenţă profesională. Acesta trebuie să fie modelul normal de urmat pentru un profesionist contabil.2. frauda) decât să-şi dea demisia şi să prezinte un memorandum informativ unui reprezentant corespunzător al acelei organizaţii (întreprinderi).

de a se abţine de la: (a) Dezvăluirea de informaţii confidenţiale în afara firmei sau organizaţiei angajatoare ca urmare a unei relaţii profesionale sau de afaceri. de asemenea. Confidenţialitatea Principiul confidenţialităţii impune ca obligaţie profesioniştilor contabili. . angajatori şi alţi utilizatori de servicii profesionale de limitele inerente serviciilor pentru a evita înţelegerea eronată a unei opinii exprimate drept afirmarea unui fapt. Profesionistul contabil trebuie să fie conştient de posibilitatea unor scurgeri de informaţii. în special în situaţii ce implică o asociere de afaceri pe termen lung cu un asociat sau cu un afin. Un profesionist contabil trebuie să respecte întotdeauna confidenţialitatea. Un profesionist contabil trebuie. chiar şi într-un mediu social. un profesionist contabil ar trebui să îi atenţioneze pe clienţi.Un profesionist contabil ar trebui să se asigure treptat că cei care îşi desfăşoară activitatea sub tutela unui profesionist contabil beneficiază de instruire şi supervizare adecvată. să folosească sau să divulge informaţii confidenţiale primite sau obţinute dintr-o relaţie profesională sau de afaceri. să ia în considerare menţinerea confidenţialităţii în cadrul firmei sau al organizaţiei angajatoare.2. de asemenea. Obligaţia de confidenţialitate continuă şi după încheierea relaţiei dintre profesionistul contabil şi client sau angajator. Dacă este cazul.Atunci când divulgarea este autorizată prin lege. cu excepţia cazului în care a fost autorizat în mod special să facă publică o anumită informaţie sau dacă există o obligaţie legală sau profesională de a face publice acele informaţii. 4. În următoarele situaţii profesioniştii contabili sunt sau pot fi obligaţi să divulge informaţii confidenţiale: . să menţină confidenţialitatea în prezentarea de informaţii către un posibil client sau angajator. Profesionistul contabil nu ar trebui. Un profesionist contabil trebuie să facă tot posibilul pentru a se asigura că personalul aflat sub controlul său şi persoanele care îi furnizează consultanţă sau asistenţă respectă principiul confidenţialităţii. (b) Folosirea informaţiilor confidenţiale dobândite în timpul executării sarcinilor de serviciu în avantajul personal sau în avantajul unei terţe părţi. Când profesionistul contabil schimbă organizaţia angajatoare sau obţine un nou client el are dreptul să utilizeze experienţa anterioară. Un profesionist contabil trebuie.Atunci când divulgarea este autorizată de către client sau angajator. de exemplu: 118 .3. totuşi.

la curent cu toate informaţiile relevante. inclusiv ale terţelor părţi ale căror interese ar putea fi afectate. în măsura în care acest lucru este posibil.Ce tip de comunicare este preconizată şi cui i se adresează. În cadrul strategiei de promovare şi de marketing a lor şi a activităţii pe care o efectuează. 4. mai exact. Atunci când profesionistul contabil a determinat că informaţia confidenţială poate fi divulgată. • pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil în cursul procedurilor judiciare. trebuie avute în vedere următoarele aspecte: . ar fi prejudiciate în cazul în care clientul sau angajatorul consimt ca profesionistul contabil să divulge informaţii. şi • pentru a aduce la cunoştinţa autorităţilor publice în măsură eventuale încălcări ale legii.3. Acestea includ acţiuni pe baza cărora. trebuie să se recurgă la raţionamentul profesional pentru a se determina tipul de prezentare care trebuie făcută.• pentru a furniza documente sau alte probe în cursul unor proceduri judiciare. şi • pentru a respecta standardele tehnice şi cerinţele etice. o terţă parte raţională şi informată. Profesioniştii contabili trebuie să fie cinstiţi şi loiali şi nu trebuie: 119 .Dacă sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative şi dacă pot fi susţinute cu dovezi. şi . profesioniştii contabili nu trebuie să furnizeze informaţii eronate despre profesia lor. ar concluziona că este afectată în mod negativ buna reputaţie a profesiei. . dacă este disponibil. • pentru a răspunde unei anchete sau unei investigaţii din partea organizaţiei membre sau al unui organism normalizator. . când situaţia implică fapte sau opinii nefondate. Comportamentul profesional Principiul comportamentului profesional impune ca obligaţie profesioniştilor contabili de a se conforma legilor şi reglementărilor relevante şi de a evita orice acţiuni care pot discredita profesia contabilă.Atunci când există o obligaţie profesională sau un drept de a le divulga atunci când nu este interzis prin lege: • pentru a se conforma controlului calităţii unui corp membru sau al organismului profesional. profesionistul contabil trebuie să fie convins că părţile cărora li se adresează comunicarea sunt destinatarii adecvaţi şi că au responsabilitatea să reacţioneze ca atare.Dacă interesele tuturor părţilor.

Profesionistul contabil trebuie să se asigure că angajatorul sau clientul sunt conştienţi de limitele legate de serviciile şi consultanţa fiscală şi că nu interpretează greşit exprimarea opiniei drept o afirmare a existenţei unui fapt real.4.să facă revendicări exagerate pentru serviciile pe care le oferă. ele trebuie să fie prezentate 120 . Dubiile pot fi rezolvate în favoarea clientului sau a angajatorului dacă există elemente rezonabile pentru soluţia respectivă. b) ar conţine declaraţii sau informaţii furnizate neglijent sau fără nici o cunoaştere reală a faptului că ele sunt adevărate sau false. Profesionistul contabil trebuie să ia măsurile necesare pentru a se asigura că declaraţia fiscală este corect întocmită pe baza informaţiei primite. Consultanţa fiscală sau opiniile referitoare la consecinţa materială date clientului ori unui angajator trebuie să fie exprimate sub forma unei scrisori sau într-o notă în dosarul de lucru. sau c) ar omite sau ascunde informaţia cerută a fi prezentată şi o asemenea omitere sau ascundere poate induce în eroare autorităţile fiscale. Prestarea de servicii profesionale în domeniul fiscalităţii Un profesionist contabil care prestează servicii profesionale în domeniul fiscalităţii este îndreptăţit să propună cea mai bună soluţie în favoarea unui client sau a unui angajator cu condiţia ca prestaţia să fie efectuată cu competenţă. 4. Atunci când sunt folosite estimările. calificările pe care le posedă şi experienţa pe care o deţin. . Un profesionist contabil care întreprinde sau asistă la pregătirea unei declaraţii fiscale trebuie să informeze clientul sau angajatorul că responsabilitatea pentru conţinutul declaraţiei revine în primul rând clientului sau angajatorului.. iar opinia profesionistului contabil trebuie să fie conform legii. Un profesionist contabil poate pregăti declaraţiile fiscale implicând folosirea estimărilor dacă o asemenea practică este în general admisă sau dacă circumstanţele date nu permit obţinerea de informaţii exacte. Un profesionist contabil nu trebuie să fie asociat cu nici o declaraţie sau comunicare în care există motiv să se creadă că: a) ar conţine o declaraţie falsă sau înşelătoare.să ofere referinţe compromiţătoare sau comparaţii lipsite de fundament privind munca desfăşurată de alţii. În nici un caz nu trebuie să fie diminuate integritatea şi obiectivitatea. Profesionistul contabil nu trebuie să dea unui client sau unui angajator asigurarea că declaraţia fiscală şi consultanţa în materie fiscală sunt dincolo de orice îndoială.

Cu toate că nu se cere examinarea sau revizuirea documentelor. iar aceasta nu poate fi făcută fără permisiunea clientului sau angajatorului. Profesionistul contabil trebuie să fie convins că sumele estimate sunt rezonabile în această situaţie. profesionistul contabil trebuie să încurajeze. în mod obişnuit. b) Dacă clientul sau angajatorul nu corectează eroarea. trebuie luate toate măsurile rezonabile pentru a se asigura că eroarea nu este repetată în declaraţiile fiscale viitoare. Profesionistul contabil. furnizarea acestor date. şi -trebuie să ia în consideraţie dacă continuarea misiunii sale cu clientul sau angajatorul este în concordanţă cu responsabilităţile sale profesionale. se poate baza în pregătirea unei declaraţii fiscale pe informaţia furnizată de client sau angajator. cu excepţia cazului în care aceasta i se cere prin lege. profesionistul contabil: -trebuie să informeze clientul sau angajatorul că nu este posibil să lucreze pentru ei în legătură cu acea declaraţie sau cu alte informaţii prezentate autorităţilor. atunci când informaţia prezentată pare să fie incorectă sau incompletă. Când un profesionist contabil descoperă o eroare sau o omisiune în declaraţia fiscală a anului anterior (cu care poate să fie asociat sau nu profesionistul contabil) sau că nu s-a completat sau nu s-a înregistrat declaraţia fiscală cerută. -este necesar să facă în mod rezonabil verificări. atunci când este cazul. În plus. el trebuie: a) Să îl sfătuiască prompt pe client sau angajator în legătură cu eroarea sau omisiunea şi să recomande informarea autorităţilor fiscale.în aşa fel încât să nu lase impresia că aceste date sunt exacte. ori a altor evidenţe în sprijinirea informaţiei. c) Dacă profesionistul contabil ajunge la concluzia că poate fi continuată relaţia profesională cu clientul sau cu angajatorul. În mod normal profesionistul contabil nu este obligat să informeze autorităţile fiscale. profesionistul contabil: -trebuie să folosească atunci când este posibil declaraţiile fiscale ale clientului din anii anteriori. fără consimţământul clientului sau al angajatorului. d) În împrejurarea în care profesionistul contabil a încetat să mai acţioneze pentru client sau pentru angajator el trebuie să comunice decizia sa clientului sau angajatorului şi nu trebuie să dea informaţii terţilor. -este încurajat să facă referiri la registrele şi înregistrările operaţiunilor respective. 121 . în cazul în care informaţia pare rezonabilă.

prudenţă şi comportament profesional. comportament profesional. Termeni cheie: cod de etică şi deontologie profesională. Profesioniştii contabili pot face uz numai de titlurile sau diplomele eliberate de stat sau de şcoli sau instituţii de învăţământ atestate legal. integritate. Profesionistul contabil independent trebuie să fie onest şi loial şi nu trebuie: Să exagereze calitatea serviciilor oferite. prudenţă. Marketingul serviciilor profesionale Atunci când un profesionist contabil independent solicită noi misiuni prin publicitate sau alte tipuri de marketing.2) Competenţă profesională.5. pot exista ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundamentale. Întrebări şi probleme de discutat: Principiile fundamentale ale Codului etic naţional al profesioniştilor contabili1) din România. De exemplu.3) 4)Confidenţialitate. Dacă profesionistul contabil independent are îndoieli cu privire la caracterul adecvat al unei anumite forme de publicitate sau promovare. Integritate şi obiectivitate. profesionistul contabil independent trebuie să se consulte cu organismul profesional relevant. 5)Prestarea de servicii profesionale în domeniul fiscalităţii. Un profesionist contabil independent nu trebuie să compromită profesia atunci când promovează serviciile profesionale.4. a calificărilor deţinute sau a experienţei câştigate. Să facă referiri compromiţătoare la comparaţii nefundamentate cu activitatea altora. realizările sau produsele sunt promovate într-un mod care este inconsecvent cu acest principiu. obiectivitate. confidenţialitate. 122 . competenţă profesională. o ameninţare de către interesul propriu a conformităţii cu principiul comportamentului profesional este generată dacă serviciile.

R. Economică. Ed. 22. 14. J.. 1996 Feleagă. Audit financiar 2000. 2000 Corpul Eperţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România. Bucureşti. Ed.. Paris. Îmblânzirea junglei contabilităţii. Standarde. 1999 Feleagă.. 1972 Feleagă. Bucureşti. Controlul economico-financiar.. “Tribuna Economică. Economică. Ed. Chivulescu. 21. 9. Economică. Capron.. Feleagă.. 1994 Toma. M.. Ed. N. vol I. Bucureşti. Toma. M. Ed. Bucureşti. 19.. M. Editat de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România.. Ed..BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ 1.. Sisteme contabile comparate. Conturile anuale şi imaginea fidelă în contabilitatea românească. J. 1997 Ionaşcu. concept şi normalizare în contabilitate. M. 2000 Ionaşcu. Ghid pentru diagnostic şi evaluare a întreprinderii. Economică. M. 3. C. Codul privind conduita etică şi profesională. Bucureşti. Economică. Epistemologia contabilităţii. Tratat de contabilitate financiară. 10. Bucureşti. Bucureşti. N. Bucureşti. Economică. Ed. Bucureşti. 2000 Cristea. 2003 Ristea.. Economică. Ed. CECCAR. N. Ediţia a II-a.. N. Sisteme contabile comparate. Bucureşti. Bucureşti. Ştiinţifică.. 18. Humanitas. traducere de Lorin Niculae Collette. 5. Istoria contabilităţii. Ed. 6. Contabilitatea în perspectivă. Economică.. Bucureşti. 8. Florea. 15. Ed. L. Economică. 7. Economică. 11.. Junimea. Dincolo de frontierele vagabondajului contabil... H. Comptabilité générale.. Ed. 1997 Feleagă.. Norme profesionale. vol II. Contabilitatea între fiscal şi gestionar. 20. Ed. C. Bucureşti. CECCAR. Ed. Controverse contabile. 1995 Toma. 2003 Demetrescu. I. I. I. Ediţia a II-a. I-II. Partea I (1994-2008) 123 . 13. Vol. M. Ghid practic pentru audit financiar şi certificarea bilanţurilor contabile. 4. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară. Bucureşti. 16. 17. 2. 2001 Toma. Richard. 12. M.. 1998 Florea. Iaşi.G. Bucureşti. Editat de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România. Bucureşti. Ed. Doctrinǎ şi deontologie în profesia contabilă din Romania – ghid de pregătire pentru stagiari -. 2008 *** Colecţia Monitorul Oficial al României. Normele contabile internaţionale. N.. N. Ed. Ed. Contabilităţile anglosaxone. 2007 Feleagă. 1998 Toma. 1994. M. 1996 Feleagă. Les systèmes français et anglosaxons. 23. Dinamica doctrinelor contabilităţii contemporane. Bucureşti. 2000 Feleagă. Elemente de doctrină şi deontologie a profesiei contabile. Ed.. Contabilitate financiară.. Ionaşcu.. Dunod. Chivulescu. Bucureşti.. 2000 IASB. Bucureşti. 2005-2007 IFAC. traducere de Camera Auditorilor din România.. Bucureşti. C. N. I. O abordare europeană şi internaţională. Potdevin. Ed CECCAR. CECCAR.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful