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Pamplona

Universidad de
Centro de Educacin a Distancia

Programas de Educacin a Distancia

Laboratorio de Costos
Flix Santos Varn Guzmn

Formando Colombianos de Bien


lvaro Gonzlez Joves
Rector

Mara Eugenia Velasco Espitia

Decana Facultad de Estudios a Distancia

Luis Armando Portilla Granados

Director Centro de Educacin a Distancia

Tabla de Contenido
Presentacin Introduccin Horizontes UNIDAD 1: La Contabilidad de Costos Descripcin Temtica Horizontes Ncleos Temticos y Problemticos Proceso de Informacin 1.1 UNA APROXIMACIN A LA HISTORIA DE LOS COSTOS EN CONTABILIDAD 1.1.1 El Surgimiento de los Costos 1.1.2 Consolidacin de los Sistemas de Costos 1.1.3 Evolucin de los Costos 1.1.4 Algunas Consideraciones a travs de la Historia 1.2 EL PROPSITO FUNDAMENTAL DE LA CONTABILIDAD 1.2.1 Contabilidad Financiera Vs. Contabilidad de Costos 1.2.2 Contabilidad de Costos Vs. Contabilidad Gerencial 1.2.3 Objetivos de la Contabilidad Gerencial 1.3 CONCEPTOS Y DEFINICIONES 1.4 CLASIFICACIN DE COSTOS 1.4.1 Elementos de un Producto 1.4.2 Relacin con la Produccin 1.4.3 Relacin con el Volumen 1.4.4 Capacidad para Asociar los Costos 1.4.5 Departamento donde se Incurrieron los Costos 1.4.6 Actividades Realizadas 1.4.7 Periodo en que los Costos se Comparan con el Ingreso 1.4.8 Relacin con la Planeacin, el Control y la Toma de Decisiones Proceso de Comprensin y Anlisis Solucin de Problemas Sntesis Creativa y Argumentativa Autoevaluacin Repaso Significativo Bibliografa Sugerida

UNIDAD 2: Costos de Calidad Descripcin Temtica Horizontes Ncleos Temticos y Problemticos Proceso de Informacin 2.1 CALIDAD 2.2 COSTO 2.2.1 Costos de Oportunidad 2.2.2 La Cuantificacin de los Costos 2.3 MTODOS Y APLICACIONES 2.3.1 Clasificacin de los Costos de la Calidad 2.3.2 El Modelo Tradicional de los Costos de la Calidad 2.3.3 Modelos Alternativos 2.4 EL INFORME DE LOS COSTOS DE LA CALIDAD 2.5 GESTIN DE LOS COSTOS DE LA CALIDAD 2.5.1 Los Costos de la Calidad como Indicadores de Oportunidades de Mejora 2.5.2 Bases para el Clculo de Ratios 2.5.3 Dificultades del Benchmarking 2.5.4 Estrategia General de los Costos de la Calidad 2.5.5 Aspectos de Organizacin 2.5.6 Limitaciones del Sistema de Costos de la Calidad Proceso de Comprensin y Anlisis Solucin de Problemas Sntesis Creativa y Argumentativa Autoevaluacin Repaso Significativo Bibliografa Sugerida UNIDAD 3: Costos ABC Descripcin Temtica Horizontes Ncleos Temticos y Problemticos Proceso de Informacin 3.1 QU ES ABC? 3.1.1 Qu es y qu Objetivos Persigue el ABC/M? 3.1.2 Desglose del ABC/M por Funcin 3.2 ABM. IDENTIFICACIN DE ACTIVIDADES 3.2.1 Fundamentos Tericos del Sistema de Costo ABC 3.2.2 Pasos a Seguir para el Clculo del Costo Utilizando el Modelo ABC 3.2.3 Consideraciones Finales

ANTECEDENTES DE LOS COSTOS ABC 3.3.1 Pasos para el Diseo de un Buen Sistema ABC 3.4 DRIVER 3.4.1 Medidas de Actividad (Cost Drivers) 3.5 ABM 3.5.1 ABM: La Racionalizacin del Gasto 3.5.2 ABM: La Fortaleza de la Competitividad 3.5.3 ABM: Cambio a la Rentabilidad 3.5.4 Toma de Decisiones de ABM 3.5.5 Principales Caractersticas en la Gestin por Actividades 3.6 FUNDAMENTOS DE LOS MODELOS DE COSTOS ABC - ABM. 3.6.1 ABM: Activity Based Management (Sistema De Costo Por Actividad ABC Costing). 3.7 IDENTIFICACIN DE LOS COSTOS: ESTNDAR HISTRICOS 3.7.1 Caractersticas de los Costos Histricos 3.7.2 Ventajas de los Costos Estndar 3.7.3 Ventajas de los Costos Histricos 3.7.4 Desventajas de los Costos Estndar 3.7.5 Desventajas de los Costos Histricos 3.7.6 Principales Diferencias entre el Costo Tradicional y el Costo Basado en Actividades. 3.7.7 Anlisis de la Cadena de Valor en el Sistema Gerencial ABM 3.8 EL MARGEN 3.8.1 El Anlisis de la Cadena de Valor como Herramienta Gerencial 3.8.2 Porter 3.9 EL DIAGNSTICO DE LAS CAPACIDADES COMPETITIVAS 3.9.1 Qu Determina el Costo de las Actividades en una Cadena de Valor 3.9.2 Qu implica la Obtencin de Informacin para el Anlisis Estratgico de Costos Proceso de Comprensin y Anlisis Solucin de Problemas Sntesis Creativa y Argumentativa Autoevaluacin Repaso Significativo Bibliografa Sugerida UNIDAD 4: Sistema de Costos por Procesos, con Costeo Absorbente y Costos Histricos Descripcin Temtica Horizontes Ncleos Temticos y Problemticos

3.3

Proceso de Informacin 4.1 SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS 4.2 OBJETIVOS DEL COSTEO POR PROCESOS 4.3 CARACTERSTICAS DE UN SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS 4.4 CONCEPTOS BSICOS DE UN SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS 4.5 COMPARACIN DE SISTEMAS DE ACUMULACIN DE COSTOS POR PROCESOS Y POR RDENES DE TRABAJO 4.6 PRODUCCIN POR DEPARTAMENTOS 4.6.1 Flujo del Sistema 4.7 INFORME DEL COSTO DE PRODUCCIN 4.7.1 Materiales Directos Agregados Despus del Primer Departamento. Proceso de Comprensin y Anlisis Solucin de Problemas Sntesis Creativa y Argumentativa Autoevaluacin Repaso Significativo Bibliografa Sugerida BIBLIOGRAFA GENERAL

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Presentacin
La educacin superior se ha convertido hoy da en prioridad para el gobierno Nacional y para las universidades pblicas, brindando oportunidades de superacin y desarrollo personal y social, sin que la poblacin tenga que abandonar su regin para merecer de este servicio educativo; prueba de ello es el espritu de las actuales polticas educativas que se refleja en el proyecto de decreto Estndares de Calidad en Programas Acadmicos de Educacin Superior a Distancia de la Presidencia de la Repblica, el cual define: Que la Educacin Superior a Distancia es aquella que se caracteriza por disear ambientes de aprendizaje en los cuales se hace uso de mediaciones pedaggicas que permiten crear una ruptura espacio temporal en las relaciones inmediatas entre la institucin de Educacin Superior y el estudiante, el profesor y el estudiante, y los estudiantes entre s. La Educacin Superior a Distancia ofrece esta cobertura y oportunidad educativa ya que su modelo est pensado para satisfacer las necesidades de toda nuestra poblacin, en especial de los sectores menos favorecidos y para quienes las oportunidades se ven disminuidas por su situacin econmica y social, con actividades flexibles acordes a las posibilidades de los estudiantes. La Universidad de Pamplona gestora de la educacin y promotora de llevar servicios con calidad a las diferentes regiones, y el Centro de Educacin a Distancia de la Universidad de Pamplona, presentan los siguientes materiales de apoyo con los contenidos esperados para cada programa y les saluda como parte integral de nuestra comunidad universitaria e invita a su participacin activa para trabajar en equipo en pro del aseguramiento de la calidad de la educacin superior y el fortalecimiento permanente de nuestra Universidad, para contribuir colectivamente a la construccin del pas que queremos; apuntando siempre hacia el cumplimiento de nuestra visin y misin como reza en el nuevo Estatuto Orgnico: Misin: Formar profesionales integrales que sean agentes generadores de cambios, promotores de la paz, la dignidad humana y el desarrollo nacional. Visin: La Universidad de Pamplona al finalizar la primera dcada del siglo XXI, deber ser el primer centro de Educacin Superior del Oriente Colombiano. Luis Armando Portilla Granados. Director CEDUP

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Introduccin
Desde que la contabilidad se comenz a entender como una herramienta de planeacin y control, se han creado nuevas metodologas que cubran la creciente demanda de informacin para as anticiparse a los simples hechos econmicos histricos. Los mandos altos, la gerencia y el departamento administrativo se enfrentan constantemente con diferentes situaciones que afectan directamente el funcionamiento de la empresa, la informacin que obtengan acerca de los costos y los gastos en que incurre la organizacin para realizar su actividad y que rige su comportamiento, son de vital importancia para la toma de decisiones de una manera rpida y eficaz, esto hace que en la actualidad la "La contabilidad de costos" tome gran relevancia frente a las necesidades de los usuarios de la informacin. La contabilidad de costos se relaciona con la informacin de costos para uso interno de la gerencia y ayuda de manera considerable a la gerencia en la formulacin de objetivos y programas de operacin en la comparacin del desempeo real con el esperado y en la presentacin de informes. En este mdulo presentamos en la primera unidad, el estudio de la Contabilidad de Costos: haciendo referencia a la historia de los costos, teniendo como objetivo conocer el origen y evolucin de los mismos, ya que es fundamental para cualquier estudiante de contadura debido a que el ambiente comercial ha cambiado. A medida que aumentan las necesidades de los usuarios, tambin evolucionan los conceptos de contabilidad que satisfacen las exigencias de un ambiente comercial cambiante, permitiendo establecer como fue su origen y evolucin, para as comprender el funcionamiento y aplicacin de los mismos, tambin se desarrollaran los conceptos, considerados indispensables para el inicio de este estudio con el fin de familiar al estudiante con conceptos y terminologa particular de la materia en estudio, suministrando a los estudiantes los fundamentos sobre los cuales puede establecerse una comprensin de los procedimientos, los problemas y las aplicaciones que encontrar en este modulo. La contabilidad gerencial o de costos es un campo de estudio diferente; como tal, deben presentarse los conceptos bsicos, las definiciones y las clasificaciones con el fin de

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suministrar una base conceptual del tema que se cubrir en esta unidad y en el desarrollo del mdulo. La unidad dos est dedicada principalmente a efectuar un anlisis del costeo del producto, presentando las bases de la primera parte que ofrece una visin general del sistema de acumulacin de costos del producto, de los estados financieros y de los informes internos. La unidad tres se centrar en el estudio del sistema de costos por rdenes de trabajo y por ultimo en la cuarta unidad se hace referencia al sistema de costos por procesos, caractersticas, conceptos, comparacin entre el sistema de costos por rdenes de produccin y un sistema de costos por procesos, informe de costos de produccin. Se ha procurado estructurar este mdulo, de la mejor forma posible para introducir al estudiante, de una manera prctica y gil en el manejo de los conceptos e instrumentos bsicos de costos.

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Horizontes
Analizar e interpretar la diferencia entre los costos por rdenes de fabricacin y los costos por procesos. Interpretar el uso y el valor agregado que ofrecen los costos por procesos en un sistema de produccin continuo. Ofrecer a los estudiantes las herramientas bsicas para que implanten, adecuen e interpreten las diferentes clases de costos y sus sistemas de aplicacin.

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UNIDAD 1: La Contabilidad de Costos


Descripcin Temtica La informacin requerida por la empresa se puede encontrar en el conjunto de operaciones diarias, expresada de una forma clara en la contabilidad de costos, de la cual se desprende la evaluacin de la gestin administrativa y gerencial convirtindose en una herramienta fundamental para la consolidacin de las entidades. Para suministrar informacin comprensible, til y comparable, esta debe basarse en los ingresos y costos pasados necesarios para el costeo de productos, as como en los ingresos y los costos proyectados para la toma de decisiones. Es por ello que en esta unidad vamos a desarrollar la informacin acerca de los diversos tipos de costos y sus patrones de comportamiento siendo vital para la toma de decisiones de los administradores. A continuacin se presentan los aspectos ms importantes y relevantes que fundamentan la informacin en la contabilidad de costos.

Horizontes
Identificar de que se ocupa la contabilidad de costos. Determinar la importancia del papel de la contabilidad de costos en el manejo gerencial de la empresa. Diferenciar Contabilidad Financiera de Contabilidad de Costos. Definir que es costos y los tres componentes esenciales de un producto. Diferenciar entre costos directos y costos indirectos. Definir costo primo y costo de conversin. Definir costos variables, costos fijos y mixtos. Identificar como pueden clasificarse los costos. Diferenciar entre costos estndares y presupuestados, costos controlables y no controlables, Costos fijos comprometidos y discrecionales.

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Ncleos Temticos y Problemticos


Una Aproximacin a la Historia de los Costos en Contabilidad El Propsito Fundamental de la Contabilidad Conceptos, Definiciones Clasificacin de Costos

Proceso de Informacin
1.1 UNA APROXIMACIN CONTABILIDAD A LA HISTORIA DE LOS COSTOS EN

En un inicio en algunas industrias de diversos pases europeos entre los aos 1.485 y 1.509 se comenzaron a utilizar sistemas de costos rudimentarios que revisten alguna similitud con los sistemas de costos actuales. Segn estudios se dice que se llevaban algunos libros en donde se registraban los costos para el tratamiento de los productos, estos libros recopilaban las memorias de la produccin y se podran considerar como los actuales manuales de costos. En Italia se piensa surgi la "Tenedura de libros" por el mtodo de partida doble, ya que por ser esta una regin con mucha influencia mercantil, as los primeros textos de contabilidad eran escritos para los comerciantes ya que el proceso de fabricacin estaba en manos de unos pocos artesanos vinculados a asociaciones y por lo tanto sometidos a las reglas de sus gremios. Con el artesanado, tomo auge la contabilidad debido al crecimiento de los capitalistas y el aumento de tierras privadas. Lo anterior hizo surgir la necesidad de disponer de control sobre las materias primas asignadas al artesano, quien ocupaba su lugar de trabajo. Mientras ms creca el mercado y las formas de produccin se iba incrementando el uso de la contabilidad como mtodo de medir las ganancias de comerciantes, productores, fabricantes y todos los que tuvieran que ver con el mercantilismo, por ejemplo en Inglaterra s hacia indispensable el calculo de los costos, por la competencia existente entre los productores de lana de las ciudades y las aldeas a finales del siglo XIV. En 1.557 los fabricantes de vinos empezaron a usar algo que llamaron "Costos de produccin", entendiendo como tales lo que hoy seria materiales y mano de obra.
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El editor francs Cristbal Plantin establecido en Amberes en el siglo XVI, utilizaba diferentes cuentas para las diversas clases de papeles importados y otras para la impresin de libros. Se afirma tambin que sus registros contables incluan una cuenta para cada libro en impresin hasta el traslado de los costos a otra cuenta de existencias para la venta. El objetivo de la contabilidad en esa poca era rendir un informe de cuentas sin diferenciar entre ingresos y costos sin contribuir a la fijacin de precios de venta ni determinar el resultado neto de operaciones. Durante el siglo XVI y hasta la mitad del siglo XVII, la contabilidad de costos experiment un serio receso. 1.1.1 El Surgimiento de los Costos En 1.776 el surgimiento de la revolucin industrial trajo las grandes fbricas. Se paso de la produccin artesanal a una industrial, creando la necesidad de ejercer un mayor control sobre los materiales y la mano de obra y sobre el nuevo elemento del costo que las maquinas y equipos originaban. El "Maquinismo" de la revolucin industrial origino el desplazamiento de la mano de obra y la desaparicin de los pequeos artesanos. Todo el crecimiento anterior cre un ambiente propicio para un nuevo desarrollo de la contabilidad de costos. En 1.777 se hizo una primera descripcin de los costos de produccin por procesos con base en una empresa fabricante de medias de hilo de lino. Mostraba como el costo de los productos terminado se puede calcular mediante una serie de cuentas por partida doble que llevaba en cantidades y valores para cada etapa del proceso productivo. En las ltimas tres dcadas del siglo XIX, Inglaterra fue el pas que se ocup mayoritariamente de teorizar sobre los costos. En 1.778 se empezaron a emplear los libros auxiliares en todos los elementos que tuvieran incidencia en el costo de los productos, como salarios, materiales de trabajo y fechas de entrega. Fruto del desarrollo de la industria qumica es la aparicin del concepto costo conjunto en 1.800, aunque la revolucin Industrial se origino en Inglaterra, Francia se preocupo mas en un principio por impulsar la contabilidad de costos. Una muestra la dio el seor Anselmo Payen quin fue el primero en incorporar por primera vez los conceptos depreciacin, el alquiler y los intereses en un sistema de costos.

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Un francs fabricante de vidrios M. Gordard, public en 1.827 un tratado de contabilidad industrial en el que resalta la necesidad de determinar el precio de las materias primas comparadas a precios diferentes. 1.1.2 Consolidacin de los Sistemas de Costos

En las ltimas tres dcadas del siglo XIX a Inglaterra fue el pas que se ocupo mayoritariamente de teorizar sobre los costos. As fue como entre 1.828 y 1.839 Carlos Babbge public un libro en el que resalta la necesidad de que las fabricas establezcan un departamento de contabilidad que se encargue del control del cumplimiento de los horarios de trabajo. A finales del siglo XIX el autor Henry Metcalfe public su primer libro que denomin costos de manufactura. El mayor desarrollo de la contabilidad de costos tuvo lugar entre 1.890 y 1.915 en este lapso de tiempo se dise la estructura bsica de la contabilidad de costos y se integraron los registros de los costos a las cuentas generales en pases como Inglaterra y estados unidos y se aportaron conceptos tales como: Establecimientos de procedimientos de distribucin de los costos indirectos de fabricacin adaptacin de los informes y registros para los usuarios internos y externos, valuacin de los inventarios y estimacin de costos de materiales y mano de obra. Hasta ahora la contabilidad de costos ejerca control sobre los costos de produccin y registraba su informacin con base en datos histricos pero al integrarse la contabilidad general y la contabilidad de costos entre 1.900 y 1.910, este llega a depender de la primera. Pero la contabilidad se comenzaba a entender como una herramienta de planeacin lo cual demandada la necesidad de crear formas para anticiparse a los simples hechos econmicos histricos, fruto de esto el surgimiento de los costos predeterminados entre 1.920 y 1.930 cuando el norteamericano Federico Taylor empez a experimentar los costos estndar en la empresa de acero Bethlehem Steel Co. Hay evidencias que permiten afirmar que los costos predeterminados fueron empleados en 1.928 por la empresa americana Westinghouse antes de difundirse por las grandes empresas de la unin americana. Estos costos permitan disponer de datos antes de iniciar la produccin, luego viene la depresin de los aos 30, poca durante la cual los pases industrializados tuvieron que realizar considerables esfuerzos para proteger su capital.

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En una nueva visin de los costos, posterior a la gran depresin, se comienza a dar gran preponderancia a diferentes sistemas de costos y a los presupuestos como herramienta clave en la direccin de las organizaciones. Entre las razones que evidenciaban el nuevo auge de la contabilidad de costos figuraban: El desarrollo de los ferrocarriles. El valor de los activos fijos utilizados por las empresas que hicieron aparecer la necesidad de controlar los costos indirectos. El tamao y la complejidad de las empresas y por consiguiente las dificultades administrativas a las que se enfrentaban. La necesidad de disponer de una herramienta confiable que les permitiera fijar los precios de venta.

En 1.953 el norteamericano AC. Littelton en vista del crecimiento de los activos fijos defina la necesidad de amortizarlos a varias tasas de consumo a los productos fabricados como costos indirectos, en 1.955 surge el concepto de contralora como medio de control de las actividades de produccin y finanzas de las organizaciones y un lustro despus, el concepto de contabilidad administrativa como herramienta del anlisis de los costos de fabricacin y como instrumento bsico para el proceso de la toma de decisiones. Hasta antes de 1.980, las empresas industriales consideraban que sus procedimientos de acumulacin de costos constituan secretos industriales pues el sistema de informacin financiera no inclua las bases de datos y archivos de la contabilidad de costos. Indiscutiblemente, esto se tradujo en estancamiento para la contabilidad de costos con relacin a otras ramas de la contabilidad hasta cuando se comprob que su aplicacin producida beneficios. As fue como en 1.981 el norteamericano HT. Jhonson resalt la importancia de la contabilidad de costos y los sistemas de costos como herramienta clave para brindar la informacin a la gerencia sobre la produccin, lo cual implicaba existencia de archivos de costos tiles por la fijacin de precios adecuados en mercados competitivos. Es as como han surgido los actuales sistemas de costeo, y mientras ms avance y cambie el sistema organizacional y los sistemas de produccin, se implementarn nuevas metodologas y herramientas de medicin y control de los costos.

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1.1.3

Evolucin de los Costos

Para tener una idea ms global de lo que significan los costos de produccin veamos algunas ideas centrales de lo que son stos y como se han considerado a travs de la historia con las diferentes escuelas de pensamiento. La contabilidad de costos tiene su origen principal alrededor de los aos de 1.494 con la revolucin industria, all se increment la necesidad del desarrollo de un sistema de contabilidad financiera. La fabricacin cambi de la produccin casera a las grandes industrias, que requeran inversin monetaria procedente de diversos individuos o bancos. Esta gran inversin externa y la evolucin de una forma corporativa de negocio, significaron que la direccin del ente estuviera en manos de otras personas. Por esto los estados financieros y la inclusin de una auditoria externa tomaron importancia relevante en la comunidad de la informacin financiera a terceros, la contabilidad de costos de desarrollo en un ambiente caracterizado por un incremento en la mecanizacin y estandarizacin, estas particularidades ayudan a entender la base fundamental de la clasificacin de los costos de fabricacin. Pero los costos de fabricacin obtienen su principal desarrollo entre 1.880 y 1.925, all se mostraba una tendencia al rastreo por parte de la administracin del costeo del producto y con esto la toma de decisiones importantes, entre la dcada del 50 y 60 se increment la necesidad de rastrear con mayor exactitud el origen de la utilidad involucrando obviamente los costos incurridos en la generacin de dicho rublo, los decenios posteriores a la segunda guerra mundial se caracterizaron por un incremento acelerado en la produccin, lo cual para los contadores generaba necesidades que fueron cubiertas con la implementacin de la contabilidad de costos derivndose tendencias importantes como la compenetracin total con el negocio y su entorno, la implementacin de tcnicas a la vanguardia de los cambios corporativos y la constante actualizacin. 1.1.4 Algunas Consideraciones a travs de la Historia Clsicos y las escuelas anteriores, consideran a los costos desde el punto de vista de la economa de un pas, como un todo. Afirman que las riquezas de las naciones se hallan determinadas por el trabajo de todos sus habitantes y no por el de una sola clase. El trabajo es la medida real del valor de cambio de todos los bienes. Cuando existe divisin del trabajo, el mercado determina el precio, y cuando ste cubre los costos de produccin influenciar la decisin de los bienes a producir.

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Los clsicos, cuando actan las leyes del mercado se tiende a reducir el precio, que es levemente superior a los costos de produccin, cuando el precio del mercado desciende por debajo de ese precio natural se produce un quebranto. David Ricardo, escuela clsica: su teora del valor fue la del trabajo, estudiar las posibilidades de los bienes susceptibles de aumentar con la actividad humana, el valor cambia en proporcin al trabajo que tiene. Neoclsicos: a partir ellos se hacen aportes de lo econmico a la contabilidad. Mercantilistas: puede hallarse conceptos vinculados con el costo y precio, lo divide en dos componentes: Los costos (Se determina antes de la venta) y el beneficio que se obtiene en el mercado (Supeditado a las leyes de mercado).

Quesnay, sostiene que la agricultura es la nica fuente verdadera de riqueza capaz de rendir un excedente sobre los costos. A la diferencia de la produccin de la agricultura y el consumo, la denomina producto neto, el resto como improductiva. Costo es la suma de los esfuerzos representados por el trabajo, que se debe someter una persona para satisfacer sus necesidades. Marshall, es el enfoque que ms interesa desde la empresa privada. Plantea la manera en que repercute el factor tiempo en la formacin de la estructura de los costos, en el corto plazo priman los factores fijos, y las variables materias primas, salarios y auxiliares, largo plazo toda la escala de costos variables. Los esfuerzos de todas las diferentes clases de trabajo que tienen participacin directa o indirecta en la produccin requerida para ahorrar el capital usado en ella se denominan el costo real de produccin y las sumas de dinero que han de ser pagadas por todos esos esfuerzos, se denomina el costo monetario de produccin. Barones, en la escuela de Cham rige, distingue y desarrolla la curva de los costos totales, fijos y variables, a medida que aumenta el volumen de produccin y al comportamiento con la curva de los ingresos determina las zonas de prdida y de ganancia. Von Wieser, costo de oportunidad, es igual a utilidades abandonadas. Devenport, costo de oportunidad, el empresario calcula sus costos con el objeto de llegar a una decisin respecto del producto que ms le convendr elaborar.

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1.2 PROPSITO FUNDAMENTAL DE LA CONTABILIDAD El propsito fundamental de la contabilidad es proporcionar informacin financiera relacionada con una entidad econmica. As, la contabilidad se refiere a la medicin, al registro y a la presentacin de este tipo de informacin a varios grupos de usuarios. La gerencia requiere informacin financiera para planear y controlar las actividades de un negocio, al igual que otras personas que proveen fondos o que tienen diversos intereses en las operaciones de la entidad. El sistema contable que suministra la informacin para medir los costos de un producto, el rendimiento y el control de las operaciones se denomina contabilidad de costos o sistema de contabilidad gerencial. Este sistema es el tema central de esta unidad y en general del mdulo. 1.2.1 Contabilidad Financiera Vs. Contabilidad de Costos

Las dos principales reas de la contabilidad son la contabilidad financiera y la contabilidad de costos o contabilidad gerencial. La contabilidad financiera se ocupa principalmente de los estados financieros para uso externo de quienes proveen fondos a la entidad y de otras personas que puedan tener intereses creados en las operaciones financieras de la firma. Entre los proveedores de fondos se incluyen los accionistas (Los propietarios de la empresa) y los acreedores (Aquellos que proporcionan prstamos). Los inversionistas y aquellos que les ayudan a asimilar la informacin, los analistas financieros, tambin se interesan en los informes financieros. Los principios contables utilizados por las personas que elaboran los estados financieros son los Principios contables generalmente aceptados (PCGA). La contabilidad de costos o gerencial se encarga principalmente de la acumulacin y del anlisis de la informacin relevante para uso interno de los gerentes en la planeacin, el control y la toma de decisiones. Con frecuencia, la informacin histrica se utiliza en los sistemas de contabilidad de costos, y a menudo tambin se incluyen estimados de los costos o beneficios futuros. Sin embargo, el nivel de detalle acerca de algunas lneas de productos y divisiones se determina por las necesidades de la gerencia. La importancia de adaptar la contabilidad de costos para satisfacer las necesidades de nuevos ambientes comerciales es clara a partir del actual desafo que enfrentan los contadores de costos.

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1.2.2

Contabilidad de Costos Vs. Contabilidad Gerencial

Hemos estado utilizando los trminos Contabilidad de costos y Contabilidad gerencial en forma indiferente. El trmino tradicional es contabilidad de costos. Sin embargo, en los ltimos aos se ha modificado la definicin formal de contabilidad de costos. La National Association of Accountants (NAA) define la contabilidad de costos en el Statement on Management Accounting (SMA) No. 2, como Una tcnica o mtodo para determinar el costo de un proyecto, proceso o producto utilizado por la mayor parte de las entidades legales de una sociedad, o especficamente recomendado por un grupo autorizado de contabilidad. El trmino Contabilidad gerencial, como lo define la NAA en el SMA Statement No. 1A, se utiliza en su sentido ms amplio y se relaciona mejor con el contenido de este mdulo. La NAA define la contabilidad gerencial como el proceso de: Identificacin: El reconocimiento y la evaluacin de las transacciones comerciales y otros hechos econmicos para una accin contable apropiada. Medicin: La cuantificacin, que incluye estimaciones de las transacciones comerciales u otros hechos econmicos que se han causado o que pueden causarse. Acumulacin: El enfoque ordenado y coherente para el registro y clasificacin apropiados de las transacciones comerciales y otros hechos econmicos. Anlisis: La determinacin de las razones y las relaciones de la actividad informada con otros hechos y circunstancias de carcter econmico. Preparacin e interpretacin: La coordinacin de la contabilizacin y/o la planeacin de datos presentados en forma lgica para que satisfagan una necesidad de informacin, y en caso de ser apropiadas, que incluyan las conclusiones sacadas de estos datos. Comunicacin: La presentacin de la informacin pertinente a la gerencia y otras personas para usos interno y externo.

La gerencia utiliza la contabilidad para: Planear: Para lograr una comprensin de las transacciones comerciales esperadas y otros hechos econmicos y su impacto en la organizacin. Evaluar: Juzgar las implicaciones de diversos hechos pasados y/o futuros. Controlar: Garantizar la integridad de la informacin financiera relacionada con las actividades de una organizacin o sus recursos.

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Asegurar la contabilidad: Implementar el sistema de informacin lo ms cerca posible a las responsabilidades de la organizacin y que contribuya a la medicin efectiva del desempeo gerencial.

1.2.3 Objetivos de la Contabilidad Gerencial Los objetivos de la contabilidad gerencial han sido expuestos por la NAA en el SMA Statement No. IB, para: Suministrar informacin requerida para las operaciones de planeacin evaluacin y control, salvaguardar los activos de la organizacin y comunicarse con las partes interesadas y ajenas a la empresa. Participar en la toma de decisiones estratgicas tcticas y operacionales, y ayudar a coordinar los efectos en toda la organizacin.

Para lograr los objetivos anteriormente mencionados, los contadores gerenciales deben asumir las siguientes responsabilidades: Planeacin Evaluacin Control Aseguramiento de la contabilizacin de recursos y de la presentacin de informes para uso externo.

Las actividades necesarias para desempear las responsabilidades del contador gerencial son: Elaboracin de informes. Interpretacin. Administracin de recursos. Desarrollo de sistemas de informacin. Implementacin tecnolgica. Verificacin. Administracin.

Los procesos operacionales necesarios para realizar las actividades requeridas son: Identificacin Medicin Acumulacin
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Anlisis Preparacin Interpretacin Comunicacin

Esta definicin de contabilidad gerencial y la lista adjunta de objetivos que se basa en sta, proporcionan una estructura conceptual sobre la cual pueden fundamentarse los conceptos y las aplicaciones del costeo del producto y la evaluacin del desempeo y la toma de decisiones gerenciales. 1.3 CONCEPTOS Y DEFINICIONES Costo: que constituye el fundamento para el costeo del producto, la evaluacin del desempeo y la toma de decisiones gerenciales. El costo se define como el Valor sacrificado para adquirir bienes o servicios, que se mide en pesos mediante la reduccin de activos o al incurrir en pasivos en el momento en que se obtienen los beneficios. En el momento de la adquisicin, el costo en que se incurre es para lograr beneficios presentes o futuros. Cuando se utilizan estos beneficios, los costos se convierten en gastos. Gasto: se define como un costo que ha producido un beneficio y que ha expirado. Los costos no expirados que pueden dar beneficios futuros se clasifican como activos. Los gastos se confrontan con los ingresos para determinar la utilidad o la prdida netas de un periodo. El Ingreso: se define como el precio de los productos vendidos o de los servicios prestados. En determinadas circunstancias, los bienes o servicios comprados se convierten en algo sin valor, sin haber prestado ningn beneficio. Estos costos se denominan prdidas y se presentan en el estado de ingresos como una deduccin de los ingresos, en el periodo que ocurri la disminucin en el valor. Tanto los gastos como las prdidas tienen el mismo impacto sobre el ingreso neto; ambos son reducciones, sin embargo, se presentan por separado en el estado de ingresos, despus del ingreso operacional, a fin de reflejar en forma adecuada los valores asociados con cada uno. Costos de Produccin: los costos de produccin se pueden definir como el valor del conjunto de bienes y esfuerzos, en que se ha incurrido o se va a incurrir, que deben consumir los centros fabriles para obtener un producto
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terminado en condiciones de ser entregado al sector comercial. Este solo agrupa los costos originados en el sector industrial, centros fabriles y la debida porcin de los departamentos de servicios que les corresponde recuperar, dejan de ser tales a partir de la puerta de entrada del almacn de productos terminados, en donde comienza el rea comercial. El costo del producto que se opta por fabricar estar dado por el de aquel otro producto desplazado, cuando se emplean costos de oportunidad. Desde el punto de vista contable, costo es la suma de valores, cuantificables en dinero que representan consumos de factores de la produccin desembolsados para llevar a cabo el acto de gestin de cuyo costo se trata. 1.4 CLASIFICACIN DE COSTOS Con el fin de suministrar datos tiles y relevantes a la gerencia, los costos pueden clasificarse de la siguiente manera: 1.4.1 Elementos de un Producto

Los elementos de costo de un producto o sus componentes son los materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin, sta clasificacin suministra la informacin necesaria para la medicin del ingreso y la fijacin del precio del producto.

Materiales
Son los principales recursos que se usan en la produccin; estos se transforman en bienes terminados con la ayuda de la mano de obra y los costos indirectos de fabricacin. Directos: Son todos aquellos que pueden identificarse en la fabricacin de un producto terminado, fcilmente se asocian con ste y representan el principal costo de materiales en la elaboracin de un producto. Indirectos: Son los que estn involucrados en la elaboracin de un producto, pero tienen una relevancia relativa frente a los directos.

Mano de Obra
Es el esfuerzo fsico o mental empleado para la elaboracin de un producto. Puede ser:

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Directa: Es aquella directamente involucrada en la fabricacin de un producto terminado que puede asociarse con este con facilidad y que tiene gran costo en la elaboracin. Indirecta: Es aquella que no tiene un costo significativo en el momento de la fabricacin del producto.

Costos Indirectos de Fabricacin (CIF)


Son todos aquellos costos que se acumulan de los materiales y la mano de obra indirectos mas todos los incurridos en la produccin pero que en el momento de obtener el costo del producto terminado no son fcilmente identificables de forma directa con el mismo. 1.4.2 Relacin con la Produccin

Esto est ntimamente relacionado con los elementos del costo de un producto y con los principales objetivos de la planeacin y el control. Las dos categoras, con base en su relacin con la produccin son:

Costos Primos
Son todos los materiales directos y la mano de obra directa de la produccin. Costos primos = MD + MOD

Costos de Conversin
Son los relacionados con la transformacin de los materiales directos en productos terminados, o sea la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin. Costos de conversin = MOD + CIF 1.4.3 Relacin con el Volumen

Los costos varan de acuerdo con los cambios en el volumen de produccin, este se enmarca en casi todos los aspectos del costeo de un producto, estos se clasifican en:

Costos Variables
Son aquellos en los que el costo total cambia en proporcin directa a los cambios en el volumen, en tanto que el costo unitario permanece constante.

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Costos Fijos
Son aquellos en los que el costo fijo total permanece constante mientras que el costo fijo unitario vara con la produccin.

Costos Mixtos
Estos tienen la caracterstica de ser fijos y variables, existen dos tipos: Semivariables: La parte fija del costo semivariable representa un cargo mnimo, siendo la parte variable la que adquiere un mayor peso dentro del costeo del producto. Escalonados: La parte de los costos escalonados cambia a diferentes niveles de produccin puesto que stos son adquiridos en su totalidad por el volumen.

Para dar la relacin entre el costo y el volumen de produccin se puede decir que: Los costos variables cambian en proporcin al volumen. Los costos variables por unidad permanecen constantes cuando se modifica el volumen. Los costos fijos totales permanecen constantes cuando se vara el volumen. Los costos fijos por unidad aumentan cuando el volumen disminuye y viceversa. Capacidad para Asociar los Costos

1.4.4

Un costo puede considerarse directo o indirecto segn la capacidad que tenga la gerencia para asociarlo en forma especfica a rdenes o departamentos, se clasifican en:

Costos Directos
Son aquellos que la gerencia es capaz de asociar con los artculos o reas especficos. Los materiales y la mano de obra directa son los ejemplos ms claros.

Costos Indirectos
Son aquellos comunes a muchos artculos y por tanto no son directamente asociables a ningn artculo o rea. Usualmente, los costos indirectos se cargan a los artculos o reas con base en tcnicas de asignacin.

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1.4.5

Departamento donde se Incurrieron los Costos

Un departamento es la principal divisin funcional de una empresa. El costeo por departamentos ayuda a la gerencia a controlar los costos indirectos y a medir el ingreso. En las empresas manufactureras se encuentran los siguientes tipos de departamentos:

Departamentos de Produccin
Estos contribuyen directamente a la produccin de un artculo e incluyen los departamentos donde tienen lugar los procesos de conversin o de elaboracin. Comprende las operaciones manuales y mecnicas realizadas directamente sobre el producto.

Departamentos de Servicios
Son aquellos que no estn directamente relacionados con la produccin de un artculo. Su funcin consiste en suministrar servicios a otros departamentos. Los costos de estos departamentos por lo general se asignan a los departamentos de produccin. 1.4.6 Actividades Realizadas

Los costos clasificados por funcin se acumulan segn la actividad realizada; se dividen en:

Costos de Manufactura
Estos se relacionan con la produccin de un artculo. Los costos de manufactura son la suma de los materiales directos, de la mano de obra directa y de los costos indirectos de fabricacin.

Costos de Mercadeo
Se incurren en la promocin y venta de un producto o servicio.

Costos Administrativos
Se incurren en la direccin, control y operacin de una compaa e incluyen el pago de salarios a la gerencia y al staff.

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Costos Financieros
Estos se relacionan con la obtencin de fondos para la operacin de la empresa; incluyen el costo de los intereses que la compaa debe pagar por los prstamos, as como el costo de otorgar crdito a clientes. 1.4.7 Periodo en que los Costos se Comparan con el Ingreso

En este caso se tiene que algunos costos se registran primero como activos (Gasto de capital) y luego se deducen (Se cargan como un gasto) a medida que expiran. Otros costos se registran inicialmente como gastos (Gastos de operacin) La clasificacin de los costos en categoras con respecto a los periodos que benefician, ayuda a la gerencia en la medicin del ingreso, en la preparacin de estados financieros y en la asociacin de los gastos con los ingresos en el periodo apropiado. Se dividen en:

Costos del Producto


Son los que se identifican directa e indirectamente con el producto. Estos costos no suministran ningn beneficio hasta que se venda el producto y por consiguiente se inventaran hasta la terminacin del producto. Cuando se venden los productos, sus costos totales se registran como un gasto denominado costo de los bienes vendidos.

Costos del Periodo


Estos no estn directa ni indirectamente relacionados con el producto. Los costos del periodo se cancelan inmediatamente, puesto que no puede determinarse ninguna relacin entre el costo y el ingreso. 1.4.8 Relacin con la Planeacin, el Control y la Toma de Decisiones

A continuacin se mencionan y definen brevemente los costos que ayudan a la gerencia en las funciones de planeacin, control y toma de decisiones.

Costos Estndares y Costos Presupuestados


Los costos estndares son aquellos que deberan incurrirse en determinado proceso de produccin en condiciones normales. El costeo estndar usualmente se relaciona con los costos unitarios de los materiales directos, la mano de obra

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directa y los costos indirectos de fabricacin; cumplen el mismo propsito de un presupuesto. (Un presupuesto es una expresin cuantitativa de los objetivos gerenciales y es un medio para controlar el desarrollo hacia el logro de dichos fines) Sin embargo, los presupuestos con frecuencia muestran la actividad pronosticada sobre una base de costo total ms que sobre una base de costo unitario. La gerencia utiliza los costos estndares y los presupuestos para planear el desempeo futuro y luego, para controlar el desempeo real mediante el anlisis de variaciones (Es decir, la diferencia entre las cantidades esperadas y las reales).

Costos Controlables y no Controlables


Los costos controlables son aquellos que pueden estar directamente influenciados por los gerentes de unidad en determinado periodo. Por ejemplo, donde los gerentes tienen la autoridad de adquisicin y uso, el costo puede considerarse controlable por ellos. Los costos no controlables son aquellos que no administran en forma directa determinado nivel de autoridad gerencial.

Costos Fijos Comprometidos y Costos Fijos Discrecionales


Un costo fijo comprometido surge, por necesidad, cuando se cuenta con una estructura organizacional bsica (Es decir, propiedad, planta, equipo, personal asalariado, esenciales, etc). Es un fenmeno a largo plazo que por lo general no puede ajustarse en forma descendente sin que afecte adversamente la capacidad de la organizacin para operar, incluso, a un nivel mnimo de capacidad productiva. Un costo fijo discrecional surge de las decisiones anuales de asignacin para costos de reparaciones y mantenimiento, costos de publicidad, capacitacin de los ejecutivos, etc. Es un fenmeno de trmino a corto plazo que, por lo general, puede ajustarse de manera descendente, que as permite que la organizacin opere a cualquier nivel deseado de capacidad productiva, teniendo en cuenta los costos fijos autorizados.

Costos Relevantes y Costos Irrelevantes


Los costos relevantes son costos futuros esperados que difieren entre cursos alternativos de accin y pueden descartarse si se cambia o elimina alguna actividad econmica. Los costos irrelevantes son aquellos que no se afectan por las acciones de la gerencia. Los costos hundidos son un ejemplo de costos irrelevantes. stos son costos pasados que ahora son irrevocables, como la depreciacin de la maquinaria.

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Cuando se les confronta con una seleccin, dejan de ser relevantes y no deben considerarse en un anlisis de toma de decisiones, excepto por los posibles efectos tributarios sobre su disposicin y en las lecciones Dolorosas que deben aprenderse de los errores pasados. La relevancia no es un atributo de un costo en particular; el mismo costo puede ser relevante en una circunstancia e irrelevante en otra. Los hechos especficos de una situacin dada determinarn cules costos son relevantes y cules irrelevantes.

Costos Diferenciales
Un costo diferencial es la discrepancia entre los costos de cursos alternativos de accin sobre una base de elemento por elemento. Si el costo aumenta de una alternativa a otra, se denomina costo incremental; si el costo disminuye de una alternativa a otra, se denomina costo decremental. Cuando se analiza una decisin especfica, la clave son los efectos diferenciales de cada opcin en las utilidades de la compaa. Con frecuencia, los costos variables y los incremntales son los mismos. Sin embargo, en caso de que una orden especial, por ejemplo, extienda la produccin ms all del rango relevante, se incrementaran los costos variables al igual que los fijos totales en ese caso, el diferencial en los costos fijos debe incluirse en el anlisis de la toma de decisiones junto con el diferencial en los costos variables.

Costos de Oportunidad
Cuando se toma una decisin para empearse en determinada alternativa, se abandonan los beneficios de otras opciones. Los beneficios perdidos al descartar la siguiente mejor alternativa son los costos de oportunidad de la accin escogida. Puesto que realmente no se incurre en costos de oportunidad, no se incluyen en los registros contables. Sin embargo, constituyen costos relevantes para propsitos de toma de decisiones y deben tenerse en cuenta al evaluar una alternativa propuesta.

Costos de Cierre de Planta


Son los costos fijos en que se incurrira aun si no hubiera produccin. En un negocio estacional, la gerencia a menudo se enfrenta a decisiones de s suspender las operaciones o continuar operando durante la Temporada muerta. En el periodo a corto plazo es ventajoso para la firma permanecer operando en la

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medida en que puedan generarse suficientes ingresos por ventas para cubrir los costos variables y contribuir a recuperar los costos fijos. Los costos usuales de cierre de planta que deben considerarse al decidir si se cierra o se mantiene abierta son arrendamiento, indemnizacin por despido a los empleados, costos de almacenamiento, seguro y salarios del personal de seguridad.

Proceso de Comprensin y Anlisis


Cmo influyen los costos en las decisiones administrativas de una Empresa? Cul cree usted que es la responsabilidad del contador gerencial para contribuir al logro de los objetivos institucionales? Comparar los trminos Contabilidad de costos y Contabilidad financiera. Cmo es el comportamiento de los costos fijos y costos variables a medida que cambia la produccin? Por qu es importante para la gerencia la clasificacin de los costos en categoras relacionadas con los periodos en que ofrecen beneficios? De qu manera intervienen los costos en las empresas de manufactura? En qu consiste la relacin existente entre costo - produccin y costo volumen? Cul es el propsito de las Empresas al momento de determinar el presupuesto?

Solucin de Problemas
La empresa ABC Ltda. tiene las siguientes clasificaciones de elementos de costo:

Salario del supervisor de produccin Salario del contador de costos Seguro de incendio del edificio de la fabrica Empaque del producto Materias primas para la mezcla de productos Indicar si los anteriores elementos del costo son materiales directos, mano de obra o costos indirectos de fabricacin.

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La empresa XY Ltda., incurre en los siguientes costos de fabricacin de una silla de madera:

Materiales
- Madera en roble - Madera en Pino - Pegante - Tornillos - Total 1.500.000 1.100.000 8.000 10.000 2.618.000

Mano de Obra
- Cortadores de Madera - Ensambladores de mesas - Lijadores - Supervisor - Portero - Total 1.800.000 1.900.000 1.700.000 200.000 100.000 5.700.000

Otros
- Arriendo de la fbrica - Servicios generales de la fbrica - Arriendo de oficina - Salarios de oficina - Depreciacin del equipo de fbrica - Depreciacin del equipo de oficina - Total - Total General Con base en las cifras anteriores, calcular: 700.000 200.000 160.000 800.000 210.000 80.000 2.150.000 10.468.000

El costo de los materiales directos. El costo de la mano de obra directa. Los costos indirectos de fabricacin.
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Costo Primo. Costo de Conversin. La empresa LM emplea los siguientes materiales para producir galletas con hojuelas de man:

Harina blanca Azcar Hojuelas de man Disolventes para limpiar las mquinas Aceite de soya parcialmente hidrogenado Lubricantes para las mquinas Huevos Autoadhesivos para las cajas de galletas Leche descremada Identificar si los anteriores conceptos constituyen materiales directos o indirectos.

Sntesis Creativa y Argumentativa


Con la siguiente informacin elaborar un mapa conceptual.

La contabilidad financiera se ocupa principalmente de los informes financieros para uso externo de accionistas, acreedores y agencias gubernamentales. La contabilidad de costos se relaciona sobre todo con la informacin de costos para uso interno de la gerencia y ayuda de manera considerable a la gerencia en la formulacin de objetivos y programas de operacin (Planeacin), en la comparacin del desempeo real con el esperado (Control) y en la presentacin de informes financieros (Medicin del ingreso). El estudio de la contabilidad de costos requiere un conocimiento exhaustivo de ciertos conceptos bsicos y definiciones. La contabilidad de costos se ocupa del uso, control y planeacin del costo. El costo se define como el valor sacrificado para adquirir bienes o servicios. A la postre, los beneficios del costo expiran y se convierten en gastos o prdidas.

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Con el fin de suministrar datos tiles y relevantes a la gerencia, los costos pueden clasificarse de la siguiente manera: Elementos de un producto. Relacin con la produccin. Relacin con el volumen. Capacidad para asociarlos. Departamento donde se incurren. reas funcionales. Periodo en que se enfrentan los costos al ingreso. Relacin con planeacin, el control y la toma de decisiones. Realizar un ensayo en el cual con sus propias palabras e ideas, explique la definicin y los objetivos que puede perseguir la contabilidad de costos.

Autoevaluacin
Por qu motivo surge la necesidad de contabilizar los costos? Qu es costo? Qu es Contabilidad de costos? Cules son los elementos del costo? Cmo pueden clasificarse los costos? Qu departamentos intervienen en las Empresas manufactureras para controlar los costos directos y medir el ingreso? Explique En qu consisten los costos estndar? Cul es la diferencia entre los costos controlables y no controlables? Cul es el propsito del clculo de los costos diferenciales? Qu costos se tienen en cuenta para la decisin del cierre de la planta y por qu razn?

Repaso Significativo
Elaborar un cuadro comparativo donde enmarque las diferencias existentes entre la contabilidad de costos y la contabilidad Gerencial.
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Explicar los modelos econmicos que intervinieron en la estructura de los costos. Identificar los aspectos ms importantes desde la historia hasta nuestros tiempos que han dado lugar al surgimiento y desarrollo de los sistemas de costos. Mediante un ejemplo real, identificar en que empresas se utilizara la contabilidad de costos y dar un ejemplo de una de ellas, haciendo una descripcin general de su objeto social e identificar los tres componentes esenciales de su producto. Elaborar un mapa conceptual con la clasificacin de los costos. Mediante un ejemplo, graficar los costos variables y los costos fijos.

Bibliografa Sugerida
GORDON, Shillinglaw. Contabilidad de Costos, Anlisis y Control. Colombia. McGraw Hill. 2000 RALPH S, Polimeni y otros autores. Contabilidad de Costos, Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales. Tercera Edicin. Colombia. Mc-Graw Hill. 2000

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UNIDAD 2: Costos de Calidad


Descripcin Temtica Una de las principales dificultades que se encontraron respecto a los costos de calidad es la falta de uniformidad sobre lo que son, y an ms sobre lo que debe ser incluido bajo este trmino. Tradicionalmente se considera que el costo de calidad lo integran las partidas correspondientes a los factores de aseguramiento como a los de deteccin de errores y desechos, sin embargo el concepto ha evolucionado amplindose y ahora se entienden como costos de calidad aquellos incurridos en el diseo, implementacin, operacin y mantenimiento de los sistemas de calidad, incluyendo los referentes a sistemas de mejoramiento continuo.

Horizontes
Analizar la calidad y las medidas que pueden emplearse para medir los costos de la calidad. Identificar las clases de costos de calidad. Conocer los mtodos diseados para medir el resultado de los programas de mejoramiento de la calidad. Sealar los beneficios que ofrece un anlisis de costos de calidad. Comprender la funcin que tiene la estructura organizacional en el proceso de control de calidad.

Ncleos Temticos y Problemticos


Calidad Costo Mtodos y Aplicaciones El informe de los Costos de la Calidad Gestin de los Costos de la Calidad
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Proceso de Informacin
2.1 CALIDAD El concepto de calidad a ser utilizado, para no entrar en disquisiciones conceptuales, ser el planteado por la ISO 8402-1994 segn la cual Calidad es La totalidad de caractersticas de una entidad que determinan su aptitud para satisfacer necesidades expresadas o implcitas mientras que para el concepto de costo se emplearan dos puntos de vistas el econmico y el de la lengua espaola; ambos conceptos sern expuestos a continuacin. 2.2 COSTO Representa el gasto monetario total mnimo necesario para obtener cada nivel de produccin. Trabajo invertido para hacer una cosa. Si se intentara hacer una fusin de ambos conceptos podra plantearse que los costos de calidad son todos los gastos monetarios, mnimos necesarios, para generar la totalidad de caractersticas de una entidad que determina su aptitud para satisfacer necesidades expresadas o implcitas. De lo anterior podra afirmarse que en una empresa no sern costos de calidad slo aquellos que no estn destinados a generar las caractersticas de los productos orientadas a satisfacer las necesidades de los clientes. Y que por ende, slo aquellos gastos empresariales que no tengan como objetivo directo o indirecto lograr la satisfaccin del cliente no sern costos de calidad. Podra usted citar algn costo de una empresa que no quede en una de las categoras anteriormente citada? s, entonces ha encontrado un costo, no relacionado con la calidad. Pero mejor valrelo bien, porque sino se equivoc, entonces es el costo de una actividad innecesaria. Todas las actividades, que sobre un fundamento de eficiencia se realicen en una empresa deben estar encaminadas a asegurar la obtencin de ganancias por medio de la satisfaccin del cliente. Y s todo es tan sencillo, cmo es que existen discrepancias tericas al respecto?. Las razones que originan estas diferencias responden a cuestiones tecnolgicas e histricas. Las concepciones sobre calidad y su control durante mucho tiempo estuvieron orientadas al logro de las especificaciones, establecidas a criterios de los diseadores, de los productos. Asumiendo que todo proceso posee una tendencia intrnseca a la variabilidad y que por ende los costos de calidad surgan por dos razones fundamentales, unos como consecuencias negativas de la
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variabilidad de los procesos (Fallos internos y externos) y otros como medidas para evitar la existencia de los anteriores (Prevencin y evaluacin). Todos estos gastos son producto a la manifestacin entropica de los procesos y pueden ser vistos como los costos por la existencia potencial o no de la mala calidad. Sin embargo hoy es conocido que para lograr calidad, no vasta con cumplir con las normas establecidas en el diseo, sino que adems esta ser el resultado de un adecuado estudio del mercado, sistema de promocin, distribucin y gestin de venta, la prestacin de un conjunto de servicios auxiliares posteriores a las ventas, que satisfagan al cliente. Estos otros costos ya no son producto a la mala calidad sino gastos necesarios para generar la misma. Y en consecuencia siempre seran costos de calidad. An cuando idlicamente desaparecieran las posibilidades de defectos, estos ltimos seguiran existiendo. Las dos vertientes anteriores explican porque no todos los tericos del tema coinciden en sus puntos de vistas, simplemente unos miran slo una arista, la ms conocida, y otros ambas. Otro punto de vista relacionado con la primera posicin se vincula a concebir la calidad como una inversin y no como un gasto lo que implica otro error conceptual puesto que si bien toda inversin esta encaminada a la obtencin de beneficios, esto no lleva bajo ningn concepto a la idea de que no sea necesario incurrir en gastos para la generacin de los mismos. De hecho es totalmente utpica la idea de pretender ganar sin gastar. 2.2.1 Costos de Oportunidad

La vida esta llena de elecciones, como los recursos son escasos, debemos decidir constantemente qu hacer con el limitado tiempo y dinero que se tiene. Se debe ir al cine o leer un libro, comenzar a trabajar a los 18 aos o matricularse en la universidad. En todos los casos tomar una decisin en un mundo de escasez significa renunciar a otra cosa, lo cual nos cuesta de hecho la oportunidad de hacer otra cosa. Esa opcin a la que se renuncia se denomina costo de oportunidad. La generacin de calidad tambin encierra en s un costo de oportunidad. Cuando una empresa vacila en la aplicacin de una idea novedosa orientada a la satisfaccin del cliente, y esta resulta una idea efectiva habr perdido la oportunidad de ganar dinero, cuando por aferrarse a las normativas existentes los empleados y directivos producen insatisfacciones en los clientes habrn perdido la oportunidad de contar con clientes fieles conociendo que el costo de adquirir nuevos clientes resulta cinco veces mayor que el de conservar un cliente.

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El costo de oportunidad en la actualidad por lo difcil que resulta su cuantificacin no es un costo al que las entidades presten mucha atencin como costo de calidad, pero el hecho de que no se considere bajo ninguno, no puede implicar de que este no exista. 2.2.2 La Cuantificacin de los Costos

Este resulta ser otro tema sobre el cual pueden surgir diferentes puntos de vistas, uno a favor de la total medicin de todos los aspectos para asegurar un conocimiento perfecto otro en alusin a lo difcil que resulta la medicin de diversos fenmenos sociales y naturales. Para ilustrar dichas posiciones se escogieron dos argumentos, cada uno fiel representante de una de estas corrientes. El mundo real se describe mediante la teora cuntica, y en una teora nada puede medirse con precisin, ni siquiera en principios. Siempre hay incertidumbres sobre el estado actual del universo o de cualquier parte del mismo, y cuando pretendemos predecir el comportamiento de un sistema dado, a lo mximo que podemos aspirar es a hacer predicciones probabilsticas

Alan Guth.

Lord Kelvin

Suelo decir, que cuando se puede medir aquello de que se habla y expresarlo en nmeros, se sabe algo sobre ello, pero nuestro saber es deficiente e insatisfactorio, mientras no somos capaces de expresarlo en nmero, podemos estar en el comienzo, pero nuestros conceptos apenas habran avanzado en el camino de la ciencia, y esto cualquiera que sea la materia de que se trate.

La cuantificacin de los costos de calidad se mueve en un punto intermedio de ambas posiciones. En ocasiones resulta difcil establecer cuanto cuesta un producto, cuanto cuesta desde el punto de vista de la oportunidad el hecho de contar con este, o el haber perdido la ocasin para causar una buena imagen en los clientes, pero este grado de dificultad bajo ningn concepto puede implicar renunciar al intento de producir un acercamiento al costo de la calidad, lograr cuantificar este es la nica forma de convencernos de conocer en cifras cuanto debemos y podemos mejorar. 2.3 MTODOS Y APLICACIONES

Los CC son aquellos costos asociados con la produccin, identificacin y reparacin de productos o servicios que no cumplen con las expectativas impuestas por la

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organizacin que los produce. Durante muchos aos, los CC fueron ignorados. Sin embargo, desde la dcada de 1950, numerosas empresas comenzaron a evaluarlos formalmente, por diversas razones: La conveniencia de comunicar mejor la importancia de la calidad a una audiencia entrenada en el uso de variables financieras. La mejor comprensin de las categoras de CC y de los diversos costos asociados con el ciclo de vida del producto, incluyendo los costos de la mano de obra y el mantenimiento necesarios para el aseguramiento de la calidad de los productos y servicios. La mayor complejidad de los productos y procesos manufactureros, asociada con nuevas tecnologas que llevaron a un incremento en los CC. En el ltimo medio siglo, los CC se han transformado en un mtodo de control financiero que, en manos de los gerentes, permite identificar oportunidades para reducir los costos de la firma y fortalecer sus procesos de mejora continua y actualizacin de procesos. 2.3.1 Clasificacin de los Costos de la Calidad

Los costos de conformidad son aquellos en que se incurre para asegurar que los bienes y servicios provistos responden a las especificaciones. Incluyen los costos de las etapas de diseo y fabricacin destinados a prevenir la falta de adecuacin a los estndares, y se clasifican en costos de prevencin y de evaluacin. Los costos de no conformidad se presentan asociados a fallas, es decir, estn vinculados con productos o servicios que no responden a las especificaciones. Se clasifican en costos de falla interna y costos de falla externa.

Costos de Conformidad
Costos de Prevencin y Costos de Evaluacin

- Planificacin e ingeniera de la calidad - Revisin de nuevos productos - Ingeniera de diseo de productos y procesos - Control de procesos - Entrenamiento - Adquisicin y anlisis de datos para la calidad - Estudios de capacidad - Mantenimiento preventivo
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- Desarrollo y puesta a punto de tcnicas - Inventario de mercadera - Pronsticos - Descripcin de tareas - Anlisis de mercado - Documentacin - Ensayos con prototipos - Capacitacin en GMP - Ingeniera de materiales - Encuestas - Estudios de movimientos y tiempos - Evaluacin y seleccin de proveedores - Incentivos para la calidad - Inspeccin y ensayo de productos, materiales y servicios consumidos - Calibracin de los equipos de prueba - Auditorias - Control de la documentacin - Control de artes - Inspeccin final - Inspeccin de IPC - Control analtico - Evaluacin rutinaria del personal - Inspeccin de prototipos - Inspeccin de recepcin (incluye muestreo) - Inspeccin de despacho - Inspeccin y test de ensayos - Tests en equipos de mantenimiento - Informes de inspeccin

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Costos de no Conformidad
Costos de Falla Interna y Costos de Falla Externa

- Scrap y su aceptacin - Trabajos repetidos - Ensayos repetidos - Anlisis de fallas - Disminucin de rendimientos - Accidentes - Correccin de errores contables - Rotacin del personal - Cambios desde Ingeniera - Paradas de mquina - Sobrestock - Sobreconsumo por manejo del material - Obsolescencia debida a cambios de diseo - Horas extras (sobresueldos) - Rediseo - Reparaciones - Repeticin de controles - Seleccin de entidades conformes - Reprogramacin - Repeticin de anlisis - Margen de contribucin perdido por mala calidad - Repeticin de mecanografiado de documentos por fallas - Ficheros de entradas tardas - Cambios de diseo por fallas anteriores - Respuesta a las quejas - Productos y materiales devueltos - Costo de la garanta - Costos de la responsabilidad legal
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- Costos indirectos - Falta de satisfaccin del paciente - Notas de crdito hacia el cliente (Droguera) - Equipo adquirido por el cliente fuera de uso - Costos de instalacin no previstos en el contrato de compra hospitalarios) - Sobrestock por falta del producto en el mercado farmacutico - Gastos de traslado (Medicacin trasladada al interior del pas) - Revisin por fallas en el uso por el paciente - Reparacin posventa - Costos de distribucin de productos devueltos - Prdidas por ventas menores (Calidad - Precio) - Ejecucin de la responsabilidad sanitaria - Prdida de market share - Obsolescencia del producto por mejoras en el diseo (o forma farmacutica) - Sobrefacturacin al cliente - Concesiones de precio - Errores en la facturacin - Recalls - Las 5 R - Visitas por reclamos de clientes - Entrenamiento postservice por reclamos 2.3.2 El Modelo Tradicional de los Costos de la Calidad (equipos

El modelo tradicional de los CC supone un compromiso entre dos categoras de costos: Mientras que los costos de fallas internas y externas (la primera categora) disminuyen con el incremento del porcentaje de conformidad de los productos, los costos de evaluacin y prevencin (la segunda categora) aumentan cuando se busca lograr un porcentaje de conformidad mayor. Se afirma que existe un punto mnimo para los costos totales de la calidad. Ese extremo se verifica para algn valor de la calidad de conformidad menor que el 100%. Para valores bajos de
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calidad de conformidad, sta se puede incrementar significativamente con pequeas inversiones en prevencin y evaluacin. Sin embargo, al acercarse la conformidad al 100%, los costos de prevencin y evaluacin tienden a infinito. Por el contrario, los costos de falla disminuyen gradualmente, hasta alcanzar un valor nulo, cuando la conformidad se acerca al 100%. El modelo sugiere que la excesiva perfeccin es demasiado cara, y que el gerente debe buscar el nivel de calidad en el cual los costos de prevencin y evaluacin igualen a los costos de fallas externas e internas. En el rea de acondicionamiento del laboratorio, el modelo tradicional se utiliz en las primeras reuniones de capacitacin para inducir al personal a pensar en trminos de compromiso entre distintos tipos de costos. La dificultad principal del modelo, en trminos de su utilizacin con el personal operativo, es su relativo nivel de abstraccin. 2.3.3 Modelos Alternativos

El Modelo Emergente
El modelo emergente de los CC es una derivacin del modelo tradicional y, al igual que ste, presta atencin exclusiva a los costos de conformidad y no conformidad, es decir, a los estndares. Responde mejor a las tendencias de gestin actuales y busca superar algunas de las limitaciones del modelo tradicional y se destacan los siguientes aspectos: Costos de falla Costos de evaluacin y prevencin Calidad de conformidad Costo por unidad de producto aceptable Costos totales de calidad

- Se presta mayor inters a la prevencin y evaluacin, de modo de poder realizarlas an cerca del 100% de conformidad. - Los costos de prevencin y evaluacin son relativamente proporcionales al nivel de conformidad y no se disparan cuando ste se aproxima al 100%. - La cada de los costos de falla interna y externa tambin es menos abrupta que en caso del modelo tradicional, debido a un aumento en la fiabilidad de los nuevos materiales y procesos de fabricacin. - El menor costo de la calidad se obtiene cuando la conformidad se acerca al 100%.

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Modelos Asociados a los Tableros de Comando


Tanto el modelo tradicional como el emergente responden a la concepcin de la calidad como adaptacin a las normas, e ignoran el enfoque orientado a la satisfaccin del cliente, el enfoque de costos y otros ms modernos como la adaptacin a las necesidades latentes de la gente. Debido a estas limitaciones, se han diseado otros mtodos para medir el resultado de los programas de mejora de la calidad. Uno de ellos aplica en la medicin de la calidad las ideas de los tableros de comando, que incluyen no solo informacin financiera sino tambin mtricas de operaciones, recursos humanos y marketing.

Elemento de la Calidad Mtrica Financiera Mtrica no Financiera


Adaptacin a normas Costo de evaluacin Costo de falla interna Costo de prevencin Tasa de defectos Rendimientos

Lead times
Capacidad ociosa Tiempo de parada de mquina Control estadstico de procesos Adaptacin al uso Costo de falla externa Costo de servicios postventa y reparacin Resultados de encuestas de clientes y trabajo interfuncional para satisfacer expectativas Entregas a tiempo Nmero de quejas de clientes Adaptacin al costo Evolucin de los costos en el tiempo Contabilidad de costos

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Produccin con baja varianza Grado de desarrollo de las actividades de grupo para el control de procesos y el uso de herramientas de la calidad. Adaptacin a necesidades latentes Inversin absoluta y relativa en investigacin sobre nuevas necesidades, productos y servicios. Grado de utilizacin de la QFD y las nuevas herramientas de la calidad.

2.4 EL INFORME DE LOS COSTOS DE LA CALIDAD Clculos similares a los de la seccin anterior permiten estimar los costos de prevencin, evaluacin y de fallas externas asignables al rea de acondicionamiento. Integrando esta informacin con datos de las otras rdenes del mes, se completa el informe mensual de los CC. En este informe se incluyen algunos elementos de costo por razones de espacio, se destacan las cuatro categoras de los CC. 2.5 GESTIN DE LOS COSTOS DE LA CALIDAD 2.5.1 Los Costos de la Calidad como Indicadores de Oportunidades de Mejora

El anlisis de los CC permite aplicar tcnicas de mejora a los productos y procesos. Esta vinculacin entre los costos y las herramientas de mejora es lo que garantiza, en ltima instancia, el xito de los programas de control de los CC. Las compaas que utilizan los CC nicamente como informacin contable, en lugar de identificar a travs de ellos oportunidades de mejora, fallan con frecuencia en sus programas de CC. 2.5.2 Bases para el Clculo de Ratios

En el momento de tomar decisiones, los gerentes prefieren analizar la informacin en trminos fcilmente interpretables, como los ratios que se obtienen al dividir las magnitudes de costo por una base adecuada. Es muy conocida la ancdota de un alto ejecutivo de AT&T que, en un breve encuentro en el ascensor con su gerente de calidad, comprendi la importancia de los CC al enterarse de que constituan ms del 25% del volumen de ventas de la empresa. Utilizando los resultados de una seccin anterior, es posible determinar el ratio de costo de fallas
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internas/costo estndar correspondiente a la seccin de acondicionamiento, que se calcula como:

Ratio de Costo de Fallas Internas Costo Estndar

= Costo de Fallas

Adems de este ratio, en el rea de acondicionamiento del laboratorio farmacutico se estn comenzando a estudiar y utilizar otros ratios. Cada ratio tiene sus ventajas y desventajas de interpretacin. Para un producto determinado, por ejemplo, el ratio costo de la calidad/ventas, permite obtener un porcentaje, fcilmente visualizable, del impacto de los costos sobre el volumen del negocio, como vimos en la ancdota de AT&T; sin embargo, dado que las ventas del periodo considerado pudieron haberse realizado con productos fabricados en periodos anteriores, la informacin est potencialmente distorsionada. Por otra parte, el ratio costo de fallas internas/costo estndar, brinda una perspectiva especfica de la magnitud relativa de dos variables operativas utilizadas frecuentemente por el gerente de planta y sus colaboradores.

Bases Comparativas de los Costos de Calidad


Bases laborales

- Mano de obra directa (real). - Mano de obra estndar (estimada). Base de ventas

- Ventas netas Bases de costos de manufactura

- Costos indirectos - Costos directos Base de Customer Service

- Nmero de reclamos Bases por unidades

- Unidades monetarias por unidad de produccin - Produccin (en unidades)


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2.5.3

Dificultades del Benchmarking

El benchmarking, o referenciacin, es el estudio a fondo de la productividad, calidad y valor en los distintos departamentos y actividades, en relacin con los rendimientos en otro lugar. Puede tener distintos objetivos, como la reduccin de costos, la mejora de la calidad, la decisin sobre tcnicas productivas, o las polticas de subcontratacin. En todos los casos, la organizacin que lo realiza debe disponer de una base de datos comparativa, con informacin relevante de otras empresas o de otras reas de la propia organizacin. Ahora bien, a pesar de que existen bases de datos comerciales para el benchmarking (ofrecidas por algunas firmas de contabilidad), no es fcil obtener estndares de comparacin de otras empresas, en especial cuando se trata de conocer los CC en sus diversas categoras. Tampoco es sencillo tener datos de los CC en la propia firma. En primer lugar, la generacin de esta informacin es compleja porque ella no se refleja directamente en los registros contables tradicionales, si bien algunos datos sobre evaluacin o fallas externas pueden obtenerse con mayor simplicidad. Por otra parte, la informacin que no se obtiene de los registros contables suele ser el resultado de estimaciones o de muestreos acotados a un tiempo ms o menos breve. La solucin que adoptan los gerentes, ante las dificultades anteriores, consiste en comparar los resultados actuales con otros del pasado, para estimar eventuales desvos e, idealmente, mejorar los rendimientos de las variables de inters. 2.5.4 Estrategia General de los Costos de la Calidad

Se habla a veces de la fbrica oculta, contrapuesta a la fbrica visible. Esta ltima es la fbrica productiva, eficiente, mientras que la primera es el derroche de recursos debido a problemas de calidad. La fbrica oculta siempre existe, aunque su magnitud vara segn la industria y las categoras de costos consideradas, los porcentajes indicados son representativos de numerosas industrias.

Categora de los Costos de Calidad


Porcentaje del total

- Prevencin 0-5 - Evaluacin 10-50 - Fallas internas 20-40 - Fallas externas 20-40

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Se observa que en general los costos de prevencin son menores que los de otras categoras, y que existe una amplia gama en la inversin en actividades de evaluacin. Por otra parte, las fallas ocasionan una importante carga a la empresa. Una primera observacin consiste en recomendar el incremento de los costos de prevencin. En cuanto a las dems categoras de costos, su reduccin se dar como consecuencia de las mejoras de los sistemas derivadas de la inversin en prevencin. Particularmente si no se ha realizado ningn esfuerzo sistemtico de control y mejora, es posible reducir los CC en un 50% o ms a travs de un proceso de control de CC acompaado de un programa de mejora. La gestin de los CC no es, entonces, un fin en s mismo ni busca generar simples registros contables, sino que debe orientarse a detectar y aprovechar oportunidades de mejora en los procedimientos utilizados. Detrs de cada falla hay unas pocas causas races, en principio evitables, que deben encontrarse y resolverse, dado que la prevencin tiene un gran poder de apalancamiento. Para que los programas de control de CC no fracasen, la experiencia sugiere tener en cuenta las siguientes recomendaciones: Atacar directamente los fallos internos, fijndose como objetivo el defecto. cero

Recordar la importancia del apalancamiento de las actividades de prevencin y destinarles toda la importancia posible, en tiempo y dinero. Evaluar continuamente los sistemas utilizados y sus resultados, y reorientar los esfuerzos de prevencin para conseguir ms mejoras. A medida que la prevencin va mostrando resultados positivos, ir reduciendo gradualmente los costos de evaluacin. Tratar a los CC como una herramienta de control de gestin, que permita detectar oportunidades de mejora, y no como un elemento del sistema contable; se debe evitar la bsqueda de la perfeccin en la precisin de los datos. Aspectos de Organizacin

2.5.5

El diseo, implementacin y posterior mantenimiento de un sistema de CC es un proceso de cambio organizacional, y como tal debe ser gestionado. Uno de los objetivos que se busca es evitar la resistencia al cambio, para lo cual la participacin temprana de los operarios y supervisores es importante. En especial, es conveniente trabajar en la construccin del sistema de mejora a partir del anlisis de los CC. Esta tarea se desarroll en el rea de acondicionamiento trabajando en equipo sobre los siguientes aspectos:
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Determinacin de los elementos integrantes en cada categora de costos de calidad (prevencin, evaluacin o falla). Asignacin de los costos a cada categora segn la naturaleza de la actividad que corresponda. Anlisis de los datos (con diagramas de Pareto u otras herramientas) para seleccionar los candidatos que presenten mayores beneficios para la empresa, en trminos econmicos y posibilidades de aplicar tcnicas de mejora continua.

Por su parte, los niveles gerenciales realizaron actividades de planificacin y afianzamiento del sistema, a saber: Confeccin del manual interno de costos de calidad que establece: Un sistema de los costos de calidad, incluyendo sus mtricas. La categorizacin de las actividades. La forma y lugar para recoger o estimar los datos. Las bases comparativas por aplicar. El formato de la presentacin de los informes. La forma de realizar ajustes de acuerdo con las polticas del laboratorio Anlisis de tendencias de costos de calidad en el corto y largo plazo, con objetivos anuales de mejora. Entrenamiento en todos los niveles para desarrollar el inters en la participacin en un programa de costos de calidad. El entrenamiento fue breve y prctico.

En el rea de acondicionamiento todo el personal interviene en el proceso de gestin de los CC, conformado por las siguientes actividades: El personal de lnea releva datos de CC, siguiendo los lineamientos preparados por el departamento de costos. Expertos en produccin, calidad y mantenimiento de mquinas, utilizando herramientas como flujogramas, diagramas de causas y efecto y grficos de Pareto, proponen e implantan soluciones que reduzcan los CC relevados. Se contina relevando datos, y se repite el ciclo.

Una vuelta completa al ciclo 1-3 anterior se da en unos 4 5 meses. En algunos casos, cuando se alcanzan lmites en la mejora de los procesos de
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acondicionamiento, se debe lograr la colaboracin de otras reas, como Ingeniera, para desarrollar dispositivos nuevos que permitan reducir an ms los CC. 2.5.6 Limitaciones del Sistema de Costos de la Calidad

No existe una opinin unnime sobre la importancia de los CC como eje de la medicin en la gestin de la calidad. Si bien autoridades como Deming, Crosby y Juran reconocen que la medicin es clave para mejorar la calidad, difieren en la forma de realizarla. Crosby y Juran utilizan el costo como medida de la eficacia y eficiencia de los programas que, en ltima instancia, dan como resultado la satisfaccin del cliente. Deming, por otra parte, no emplea los costos como elementos centrales de la medicin y prefiere concentrarse en medir la variabilidad de los procesos; considera que los costos desconocidos, como el efecto de la prdida de un cliente, son ms importantes que los visibles, como el costo de entrenamiento del personal de planta. Independientemente de la posicin que se adopte en este tema, el modelo de los CC tiene sus limitaciones, algunas de los cuales se explican a continuacin. La medicin de los CC no resuelve por s misma los problemas de calidad ni establece mtodos concretos de resolucin de problemas. Es necesario indagar en el significado de cada gasto para buscar el origen de los problemas y traducir el significado de los nmeros en acciones operativas que mejoren la calidad. Los programas de gerenciamiento de los CC tienen tendencia a interrumpirse en el corto plazo. Cambios de autoridades, alteraciones en las prioridades en el uso del tiempo de los supervisores y dificultades de capacitacin, son algunas de las razones que llevan a la interrupcin de los programas antes de que den frutos. Este problema es ms visible en las firmas con poca cultura de control contable, especialmente si operan en industrias muy dinmicas. Es muy difcil conectar el impacto de los esfuerzos con los logros obtenidos. Con frecuencia hay demoras entre la causa y el efecto, y se altera la asignacin de responsabilidades: por ejemplo, un programa de entrenamiento del ao 1 que no de resultados hasta el ao 2 ser visto como improductivo en trminos de la contabilidad convencional de los CC. Una parte importante de los costos pueden ser omitidos involuntariamente de los reportes de costos de calidad, o pueden incluirse costos inapropiados, por no existir una correspondencia absoluta entre los costos contables y los del

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sistema de calidad. A esta dificultad debe sumrsele la naturaleza de los CC, que suelen ser estimaciones antes que el resultado de mediciones precisas.

Proceso de Comprensin y Anlisis


Las personas son seres humanos y los humanos cometen errores. Nada puede ser nunca perfecto mientras las personas tomen parte en algo. Segn su criterio como influye la afirmacin anterior concebida por muchas personas para adoptar la poltica de cero defectos en un plan de calidad. Qu relacin se encuentra entre las necesidades y los costos de calidad? De qu manera influye el entorno social, poltico, econmico, cultural en los estndares de un producto de calidad. El diseo, la implementacin y el mantenimiento de control de calidad es un proceso de cambio organizacional. Determinar las tareas a realizar para la construccin de este sistema. Analizar el porcentaje asignado a las diferentes categoras de los costos de calidad. Cmo repercute los costos de calidad en la toma de decisiones gerenciales? Cmo es el comportamiento de los costos de fallas internas y externas y el costo de evaluacin y prevencin cuando se incrementa el porcentaje de conformidad de los productos? Explicar por qu un programa dedicado a la calidad total es importante en la reduccin del tiempo de produccin.

Solucin de Problemas
Frescalac Ltda. Decidi implantar un programa de control de calidad. Se han identificado los siguientes elementos del costo de la calidad.

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Laboratorio de Costos ELEMENTO Auditoria de la calidad Costos del trabajo reelaborado Manejo de las Quejas de los clientes Reparaciones de garanta Capacitacin en calidad para los empleados Procedimientos del control estadstico del proceso Planeacin global de la calidad y fijacin de estndares Reclamos de responsabilidad del producto Costos de prueba Costo del tiempo durante el cual un empleado o una mquina no est operando COSTO REAL 500.000 1.800.000 900.000 3.000.000 800.000 300.000 1.500.000 5.600.000 400.000 200.000

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- Preparar un informe del costo de la calidad dividiendo los anteriores elementos en costos de prevencin, de evaluacin, del fracaso interno y del fracaso externo. Analizar su entorno e identificar cinco empresas que segn lo estudiado, considera que elaboran productos de alta calidad. Justificar su respuesta

Sntesis Creativa y Argumentativa


Los errores humanos son causados principalmente por tres situaciones: falta de conocimiento, falta de instalaciones apropiadas y falta de atencin. Plantear estrategias que contribuyan a la superacin de dichos obstculos. Realizar un mapa conceptual de los modelos alternativas de los costos de calidad. Empleando su creatividad elaborar un organigrama de una empresa manufacturera y determinar la responsabilidad de cada departamento en el control de calidad del producto o servicio que ofrece. Hacer un cuadro comparativo de las ventajas y limitaciones de los costos de calidad. Dibujar dos productos, uno de mala calidad y otro de buena calidad e identificar sus caractersticas.
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Autoevaluacin
Qu son los costos de calidad? Qu miden los costos de oportunidad? Cules son las razones del surgimiento de los costos de calidad? Cmo intervienen los elementos de la produccin para el aseguramiento de la calidad de los bienes y servicios? A qu hace referencia los estndares de calidad? Enumerar los elementos de la calidad que se deben tener en cuenta para cada uno de los tipos de adaptacin en el modelo asociado a los tableros de comando. Qu propsitos tiene la elaboracin del informe mensual de los costos de calidad? Cules son las bases para el clculo de ratios? Mencionar los objetivos del Benchmarking. Qu medios utilizan las empresas para recopilar informacin relevante para la implementacin del Benchmarking?

Repaso Significativo
Elaborar su propio concepto acerca de la calidad. Analizar los tres elementos que interactan en la determinacin de la calidad de un producto. Determinar la importancia que tiene el control de calidad en los procesos dentro del sistema. Analizar que incidencias trae la complejidad de los productos y procesos manufacturados para las Empresas. Segn lo estudiado Explicar. Cmo se concibe la calidad? (inversin o gasto).

En qu consiste la cuantificacin de los costos? Teniendo en cuenta el modelo tradicional de los costos de la calidad, Qu debe buscar la gerencia para obtener los mejores resultados? Qu es Benchmarking? Diferenciar fbrica oculta y fbrica visible.
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Qu recomendaciones se deben tener en cuenta para evitar el fracaso de los programas de control de costos de calidad?

Bibliografa Sugerida
GARCA, Coln Juan. Contabilidad de Costos 2. Colombia. Mc-Graw Hill. 1999 JACOBSEN, Becker. Contabilidad de Costos. Un Enfoque Administrativo para la Toma de Decisiones Gerenciales. Segunda Edicin. Colombia. Mc-Graw Hill. 1986 POLIMENI, Ralph. Contabilidad de Costos. Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales. Tercera Edicin. Mxico. Mc-Graw Hill. 1998

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UNIDAD 3: Costos ABC


Descripcin Temtica Dentro del modelo de administracin gerencial, fundamentalmente en la toma de decisiones es importante tener un sistema de costos que facilite este proceso, razn por la cual actualmente se aplica el modelo de costos ABC, que permite tomar decisiones de tipo gerencial, administrativo y financiero con ms facilidad y precisin que los otros mtodos o sistemas de costos existentes, ya que identifica actividad por actividad indicando cada una de las fortalezas y debilidades a travs de un proceso de produccin o flujograma de anlisis y prestacin de servicios. En la presente unidad se encontrarn conceptos como Driver, que es el elemento conductor, as mismo actividades donde se identifica claramente el componente principal de este modelo de costos, de la misma forma, se da claridad a qu es una actividad de soporte y de proceso diferenciando sus caractersticas y sus elementos principales.

Horizontes
Diferenciar el sistema de costo tradicional con el sistema de costos ABC. Analizar los elementos de la gerencia estratgica de costos. Identificar las caractersticas de las unidades estratgicas de negocio. Utilizar las herramientas del Costeo y Administracin Basada en Actividades para plantear soluciones estructurales a la crisis de las empresas. Resaltar la importancia que tiene la identificacin de actividades en el sistema de costos ABC dentro de la empresa. Determinar los costos estndar y costos histricos.

Ncleos Temticos y Problemticos


Qu es ABC? ABM Identificacin de Actividades
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Antecedentes de los Costos ABC Driver. ABM. Fundamentos de los Modelos de Costos ABC ABM. Identificacin de los Costos: Estndar Histricos. El Margen. El Diagnostico de las Capacidades Competitivas.

Proceso de Informacin
3.1 QU ES ABC? El ABC (siglas en ingls de "Activity Based Costing" o "Costo Basado en Actividades") se desarroll como herramienta prctica para resolver un problema que se le presenta a la mayora de las empresas actuales. Los sistemas de contabilidad de costos tradicionales se desarrollaron principalmente para cumplir la funcin de valoracin de inventarios (para satisfacer las normas de "objetividad, verificabilidad y materialidad"), para incidencias externas tales como acreedores e inversionistas. Sin embargo, estos sistemas tradicionales tienen muchos defectos, especialmente cuando se les utiliza con fines de gestin interna. El modelo de costo ABC es un modelo que se basa en la agrupacin en centros de costos que conforman una secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento de gerencial en forma adecuada las actividades que causan costos y que se relacionan a travs de su consumo con el costo de los productos. Lo ms importante es conocer la generacin de los costos para obtener el mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que no aadan valor. 3.1.1 Qu es y qu Objetivos Persigue el ABC/M?

Se podra afirmar que es un sistema de gestin "integral" que nos permite conocer el flujo de las actividades realizadas en la organizacin que estn consumiendo los recursos disponibles y por lo tanto incorporando o imputando costos a los procesos.

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Las caractersticas que definen este sistema son: Es un sistema de gestin "integral", donde se puede obtener informacin de medidas financieras y no financieras que permiten una gestin ptima de la estructura de costos. Permite conocer el flujo de las actividades, de tal manera que se pueda evaluar cada una por separado y valorar la necesidad de su incorporacin al proceso, con una visin de conjunto. Proporciona herramientas de valoracin objetivas de imputacin de costos. Desglose del ABC/M por Funcin

3.1.2

Las actividades se relacionan en conjuntos que forman el total de los procesos productivos, los que son ordenados de forma secuencial y simultanea, para as obtener los diferentes estados de costo que se acumulan en la produccin y el valor que agregan a cada proceso (ABM). Los procesos se definen como "Toda la organizacin racional de instalaciones, maquinaria, mano de obra, materia prima, energa y procedimientos para conseguir el resultado final". En los estudios que se hacen sobre el ABC/M se separan o se describen las actividades y los procesos, a continuacin se relacionan las ms comunes:

ACTIVIDADES Homologar productos. Clasificar proveedores. Negociar precios. Recepcionar materiales. Planificar la produccin. Expedir pedidos. Facturar. Cobrar. Disear nuevos productos, etc.

PROCESOS Compras. Ventas. Finanzas. Personal. Planeacin. Investigacin y desarrollo, etc.

Procesos
Las actividades y los procesos para ser operativos desde del punto de vista de eficiencia, necesitan ser homogneos para medirlos en funciones operativas de los productos.

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3.2 ABM. IDENTIFICACIN DE ACTIVIDADES En el proceso de identificacin dentro del modelo ABM se debe en primer lugar ubicar las actividades de forma adecuada en los procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones, la organizacin tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga. Despus que se hayan especificado las actividades en la empresa y se agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relacin de transformacin de los factores para medir con ello la productividad de los inputs y para transmitir racionalmente el costo de estos sobre el costo de los outputs. Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus costos asociados, podr ofrecer a las directivas de la organizacin una visin de los puntos crticos de la cadena de valor, as como la informacin relativa para realizar una mejora continua que puede aplicarse en el proceso creador de valor. Al conocer los factores causales que accionan las actividades, es fcil aplicar los inductores de eficiencia que son aquellos factores que influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algn atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuir a completar la armona de la combinacin productiva. Estos inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad o caractersticas de los procesos y productos, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el camino crtico de las actividades centrales y a reducir costos. Por ltimo es necesario establecer un sistema de indicadores de control que muestren continuamente como va el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia. Este control consiste en la comparacin del estado real de la accin frente al objetivo propuesto, estableciendo los correctores adecuados para llevarlos a la cadena de valor propuesta. La teora econmica convencional y los sistemas de contabilidad de gestin tratan los costos como una variable solamente si cambian con las fluctuaciones de produccin a corto plazo. La teora de ABC sostiene que muchas importantes categoras de costos no varan con los cambios de produccin a corto plazo, sino con cambios (durante varios aos) en el diseo, composicin y variedad de los productos y clientes de la empresa. Estos costos de complejidad deben identificarse y asignarse a los productos. El ABM es un valioso sistema que dirige los costos de una organizacin a los productos y servicios. Estas organizaciones utilizan el ABC como un mtodo para mejorar las operaciones por la administracin de los inductores de las actividades

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que generan el costo, para apoyar mejores decisiones sobre lneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes, simular el impacto del mejoramiento de los procesos (Administracin de Calidad Total) utilizando la intermisin financiera y no financiera del ABC como un sistema de medicin. 3.2.1 Fundamentos Tericos del Sistema de Costo ABC

Los Sistemas de Costos por Actividades, conocidos por la denominacin anglosajona como "Activity Based Costing" (ABC) se presentan como una herramienta til de anlisis del costo y seguimiento de actividades, factores relevantes para el desarrollo y resultado final de la gestin empresarial. La localizacin de los mercados y las exigencias de los clientes obligan a la organizacin a disponer de la informacin necesaria para hacer frente a las decisiones coyunturales. Este sistema permite la asignacin y distribucin de los diferentes costos indirectos de acuerdo a las actividades realizadas, identificando el origen del costo de la actividad, no slo para la produccin sino tambin para la distribucin y venta, contribuyendo en la toma de decisiones sobre lneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes. Los sistemas de costos basados en las actividades basan su fundamento en que las distintas actividades que se desarrollan en la empresa son las que consumen los recursos y las que originan los costos, no los productos, estos slo demandan las actividades necesarias para su obtencin. La empresa reorganiza la gestin de sus costos, asociando estos a sus actividades. El costo del producto o servicio se obtiene como la suma de los costos de las actividades que intervienen en el proceso. Las actividades son ahora el centro del sistema contable y no los productos. Estos pierden protagonismo como nico objetivo de costo, es decir, el ABC emerge como un sistema de gestin integral y no como un sistema de cuyo objetivo prioritario es el clculo del costo del producto. Los sistemas ABC imputan los costos a los productos en funcin de la demanda de actividades a lo largo de todo su ciclo de vida. Las bases de imputacin de los costos en un sistema ABC estn relacionadas con la medicin de las actividades desarrolladas. No slo cambia la naturaleza de los criterios de imputacin de los costos, sino tambin el nmero de bases utilizadas para imputar los mismos a los productos.

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El ABC mide el alcance, costo y desempeo de recursos, actividades y objetos de costo. Los recursos son primero asignados a las actividades y luego estas son asignadas a los objetos de costo segn su uso. Los recursos no cuestan, cuestan las actividades que hago con ellos. Los beneficios especficos y los usos estratgicos de esta informacin son: Costos ms exactos de los productos permiten mejores decisiones estratgicas relacionadas con: Determinar el precio del producto, combinar productos, elaborar compras, invertir en investigacin y desarrollo. Mayor visin sobre las actividades realizadas (debido a que ABC traza el mapa de las actividades y remite los costos a las mismas) le permite a una empresa: concentrarse ms en la gestin de las actividades, tal como mejorar la eficiencia de las actividades de alto costo Identificar y reducir las actividades que no proporcionan valor agregado el modelo de costeo basado en actividad requiere desarrollar una "red" que permita comprender como los productos "consumen" actividades y estas a su vez "gastan" los recursos.

Los defensores del ABC sealan que este sistema favorece el control y ahorro de costos, puesto que puede utilizarse para identificar y suprimir las actividades intiles. Estas pueden definirse como aquellas que se llevan a cabo en la elaboracin de un producto o servicio y que pueden ser eliminadas sin menoscabo de la naturaleza de este. Su eliminacin supone la omisin de elementos que no aaden valor. En relacin con las mismas ideas se puede aadir otro propsito para el que puede servir el ABC, el de contribuir significativamente al proceso de planificacin estratgica de la empresa. Este sistema permite realizar un anlisis de la eficiencia en los procesos desde el momento que permite definir el "mapa de actividades", que informa no solo de lo que cuesta el servicio, sino de cmo se est prestando el servicio, de cunto cuestan las actividades. En la perspectiva del anlisis se piensa que la consideracin de las actividades como autnticos causantes de los costos y las indagaciones de sus relaciones con sus servicios, puede ofrecer ventajas en la eliminacin de despilfarros en la utilizacin de los recursos, a travs de una mejora continua en su ejecucin y la consecucin de otros propsitos derivados del anlisis de la eficiencia y la eficacia apoyados en las actividades y en los inductores de costos. El apoyo informtico del que pueden disponer los sistemas contables es el que propicia la aplicacin de los modelos que, precisan mayor nmero de datos y de
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anlisis de los mismos como es el caso del sistema ABC. Este mayor desarrollo de las tecnologas para el tratamiento de la informacin es muy importante para solucionar algunas de las limitaciones, que en relacin con el control de gestin se atribuan a los sistemas de costos tradicionales. Se piensa que no justifica el cambio de sistema de costo puesto que una correcta aplicacin de los sistemas tradicionales, llegando hasta el grado de desagregacin que sea necesario y utilizando las potentes herramientas informticas que se disponen, puede proporcionar resultados tan valiosos como los del sistema ABC. Es en el mbito de la toma de decisiones y de la planificacin estratgica donde la filosofa del ABC tiene una aportacin ms relevante. Para ello, se requiere que la atencin, en la aplicacin del sistema, se centre fundamentalmente en la gestin de las actividades, dando lugar a un desarrollo lgico de los modelos de gestin basados en las ideas generadas por el ABC. 3.2.2 Pasos a Seguir para el Clculo del Costo Utilizando el Modelo ABC

Localizacin de los Costos Indirectos en los Centros de Costo


Esta primera etapa como antes se ha analizado, puede eliminarse por no tener significacin contable alguna a la hora de la asignacin de los costos, primeramente hay que localizar, si no estn definidos, todos los centros de costo que tiene o puede tener la empresa, determinar todos los costos indirectos y luego localizarlos por centros de costo. Para facilitar la explicacin conformamos un cuadro donde aparece como quedara conformada la estructura de la tabla. Estas demostraciones se pueden apreciar en la tabla 1.1.

COSTOS INDIRECTOS DE PRODUCCIN.

CENTROS DE COSTOS.

CIP-1 CIP-2 Totales.

1 2 3 4 5 6 7 . . . . . n X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X

Tabla 1.1. "Estructura de Costos Indirectos de Produccin por Centros de costos".

Dividir la Empresa en Actividades


Para identificar las actividades de cada uno de los centros de costo de la entidad, debido a las caractersticas de la misma, se deben realizar entrevistas y cuestionarios a los responsables de cada centro de costo y a algunos trabajadores de ms experiencia as como para identificar las tareas que se realizan en cada
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rea. Los resultados facilitarn no slo la definicin de las actividades sino la mejora de la gestin del proceso y de los recursos humanos. El anlisis operacional de cada rea permite definir un gran nmero de actividades. Posteriormente con la relacin de actividades definidas se proceder al estudio de una posible eliminacin, adicin o integracin. Los criterios con mayor concordancia son: Tareas que no se corresponden con el objetivo del rea. Duplicidad de tareas. Omisin de tareas necesarias.

Despus de definidas las actividades y tareas se procede a clasificar las actividades de la entidad. A continuacin mostramos en la tabla 1.2 como quedara la estructura de la tabla de clasificacin de actividades.

Criterio 1 Actividades Principal (P) A1 A2 Totales. X X X X

Criterio3 No No Aade Auxiliar Repetitiva aade repetitiva valor. valor (R) X X X X X (NR) (AV) X X X (NAV)

Criterio 2

(A)

Tabla 1.2. "Estructura de la tabla Clasificacin de las actividades".

Con los resultados de esta tabla se conocer que porciento del total de actividades representa cada uno de los criterios de clasificacin que se tuvieron en cuenta. La identificacin y caracterizacin de las actividades permite continuar con el diseo del sistema de costos repartiendo los costos indirectos entre las mismas.

Reparto de los Costos Indirectos de Produccin entre las Actividades


El Prorrateo de los costos de cada centro de costo entre las distintas actividades que en l tienen lugar, suele llevarse a efecto, generalmente de una manera sencilla, por cuanto en la mayora de las ocasiones resultar fcil identificar esos
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costos con las actividades, sobre todo cuando se han de disear actividades de tal manera que todos los costos sean directos respecto a ellas. La observacin de la tabla 1.3 nos posibilita un mayor anlisis al mostrarnos la estructura de las tablas al hacer el reparto de los costos indirectos por actividades. Este reparto debe hacerse por cada uno de los centros de costo y para las dos monedas. En estos cuadros los CIP estarn identificados por un cdigo numrico.

Centro de Costo Actividades. A1 A2 Total. Costos Indirectos de Produccin. 1 X X XX 2 X X XX 3 X X XX 4 X X XX 5 X X XX 7 X X XX 8 X X XX 9 X X XX 10 X X XX 11 X X XX 12 X X XX 13 X X XX Total XX XX XX

Tabla 1.3. "Reparto de CIP por Actividades".

En esta tabla es opcional mostrar la base de distribucin de los costos indirectos y el porciento que representa para cada actividad.

Distribucin de los Costos Indirectos a travs de los Inductores


La seleccin de los inductores ms adecuados est en funcin del parmetro que ms influye en la variacin de los costos. Su obtencin se realiza mediante dos formas: una cuantitativa y otra cualitativa. En el primer caso se genera a travs del sistema informativo actual y en el segundo caso se obtiene con el mtodo de expertos, por lo que deber ser incluido en el sistema informativo. Los datos necesarios para el inductor de costo se encuentran en tres estadios segn los registros informativos actuales. Estos pueden encontrarse directamente en la base informativa, adecuarla o abrir nuevos registros. Para el clculo de los inductores se propone la determinacin del costo unitario de los inductores dividiendo los costos totales indirectos de cada actividad principal entre el nmero del inductor.

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Este representa la medida del consumo de recursos que cada inductor ha necesitado para llevar a cabo su misin, o en otros trminos el costo que cada inductor genera dentro de una actividad concreta. Conociendo el costo unitario por inductor se procede a asignar los costos de las actividades auxiliares a las principales (Tabla 1.4) y luego se asigna el costo de las actividades principales a los objetivos de costo.

Actividad auxiliar, Actividades Principales. inductor y costo.

Inductor

Costo.

Actividad: x Inductor: xxxx Costo: xxxxxx

AP-1 AP-2 . . . . . . AP - N Total

X X X X X X X X X xx

x X X X X X X X X 100

X X X X X X X X X x

Tabla 1.4 "Reparto del costo de actividad auxiliar a las actividades principales".

Posteriormente se proceder a totalizar el costo final de las actividades principales para distribuirlo entre los servicios.

Asignar los costos de las actividades a los servicios


Una vez ya se han obtenido los costos por inductor se puede proceder a asignar los costos de las actividades principales a los objetivos de costo (grupo de productos o servicios).

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Laboratorio de Costos ACTIVIDADES. A A1 A2 A3 . . . . . . . . . . . . An Totales. X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X Xx X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X xx X X X X X X X X X xx B C Servicios. D E F G H I

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X X X X X X xx

Tabla 1.5 "Mapa de Actividades".

Analizar los Resultados


Para el anlisis de los resultados se deber comparar los mrgenes de los servicios con los costos ABC obtenidos por servicios, de esta comparacin resultarn los mrgenes econmicos por servicios, los cuales deben ser analizados. Nosotros evaluaremos los resultados apoyndonos en una de las tcnicas ms usadas, la cual es identificada como creacin de The Boston Consulting Group (BCG) la matriz crecimiento - participacin. La matriz crecimiento-participacin, est dividida en cuatro cuadrantes. La idea es que cada Unidad Estratgica de Negocio (UEN) que se ubique en alguno de estos cuadrantes tendr una posicin diferente de flujo de fondos, una administracin diferente para cada una de ellas y una posicin de la empresa en cuanto que tratamiento debe darle a su portafolio. Las UENs se categorizan, segn el cuadrante donde queden ubicadas en estrellas, signos de interrogacin, vacas lecheras y perros. Sus caractersticas son las siguientes:

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Estrellas

Alta participacin relativa en el mercado. Mercado de alto crecimiento. Consumidoras de grandes cantidades de efectivo para financiar el crecimiento. Utilidades significativas. Signos de Interrogacin: llamados tambin Gatos Salvajes o Nios Problema.

Baja participacin en el mercado. Mercados creciendo rpidamente demandan grandes cantidades de efectivo para financiar su crecimiento. Generadores dbiles de efectivo. La empresa debe evaluar si sigue invirtiendo en este negocio. Vacas Lecheras

Alta participacin en el mercado. Mercados de crecimiento lento Generan ms efectivo del que necesitan para su crecimiento en el mercado. Pueden usarse para crear o desarrollar otros negocios. Mrgenes de utilidad altos Perros

Baja participacin en el mercado. Mercados de crecimiento lento. Pueden generar pocas utilidades o a veces prdidas. Generalmente deben ser reestructuradas o eliminadas. Las UENs con futuro tienen un ciclo de vida: comienzan siendo signos de interrogacin, pasan luego a ser estrellas, se convierten despus en vacas lecheras y al final de su vida se vuelven perros. La matriz crecimiento-participacin fundamentalmente es una herramienta til de diagnstico para establecer la posicin competitiva de un negocio, pero es a partir de all cuando la empresa entra en otra fase y con otros sistemas de anlisis para determinar la estrategia que deben seguir sus UENs.

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Resulta, por tanto, evidente la necesidad de conocer en qu situacin se encuentran los productos ofrecidos y tratar de determinar qu evolucin posible pueden sufrir, bien por el desarrollo propio del mercado, bien por la intervencin que realice la misma empresa siguiendo una determinada estrategia. El algoritmo de trabajo por cada paso se expuso pudindose comprobar que existen tcnicamente las condiciones para su aplicacin, no obstante es necesario para la aplicacin del procedimiento tener en cuenta un conjunto de barreras tanto externas como internas. El anlisis de las barreras externas e internas se realiza mediante la matriz DOFA a partir de las caractersticas de la empresa donde se disea, definida por las amenazas y oportunidades del microentorno y en el mbito de la empresa las ventajas y desventajas de su aplicacin. Las caractersticas del macroentorno se realizan en funcin del anlisis del entorno general y especfico donde se desenvuelve la empresa. El anlisis permite valorar un conjunto de acciones que permiten identificar los efectos de las barreras externas e internas, las cuales se relacionan a continuacin: Capacitar al personal dirigente y trabajadores implicados en la tarea. Identificar las tareas a desarrollar por las diferentes actividades con los trabajadores implicados en los centros de costos existentes. Consideraciones Finales

3.2.3

La determinacin del costo de las actividades que no aaden valor al servicio posibilita controlar sus costos para una posible contratacin a terceros, una alianza estratgica o simplemente mantener informada a la direccin para decisiones posteriores. El clculo del costo utilizando el modelo ABC permite la determinacin del costo por grupo de servicios con una distribucin ms exacta de los costos indirectos. Con la aplicacin de este modelo se logra la determinacin del costo por servicios y utilizarlo en la gestin para la toma de decisiones.

3.3 ANTECEDENTES DE LOS COSTOS ABC El costo por actividades aparece a mediados de la dcada de los 80, sus promotores: Cooper Robin y Kaplan Robert, determinando que el costo de los productos debe comprender el costo de las actividades necesarias para fabricarlo y
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venderlo y el costo de las materias primas. Por qu de los nuevos sistemas de costo en lugar de los tradicionales? Desde el punto de vista del costo tradicional, estos asignan los costos indirectos utilizando generalmente como base los productos a producir, a diferencia de ABC que identifica que los costos indirectos son asignables no en los productos, si no a las actividades que se realizan para producir dichos productos. Por tal motivo el modelo ABC permite mayor exactitud en la asignacin de los costos de las empresas y permite la visin de ellas por actividad, entendiendo por actividad segn definicin dada en el texto de la maestra en Administracin de Empresas del MG Jaime Humberto solano (1998) "Es lo que hace una empresa, la forma en que los tiempos se consume y las salidas de los procesos, es decir transformar recursos (materiales, mano de obra, tecnologa) en salidas". Otras ideas extradas de otros autores a la actividad como: La actuacin o conjunto de actuaciones que se realizan en la empresa para la obtencin de un bien o servicio. Son el ncleo de acumulacin de los costos. Esta conformada por tareas

Esto quiere decir que los sistemas de informacin de hoy deben tener no solamente los objetivos tradicionales de reportar informacin, sino facilitar el anlisis a todos los niveles de la organizacin con el objeto de lograr las metas de eficiencia, anlisis de actividades indirectas consumidas por los productos en su elaboracin para corregir y mejorar las distorsiones que se presenten, resaltando a largo plazo todos los costos variables. De lo anterior podemos extraer algunos datos importantes que resaltan la importancia del sistema de costo gerencial ABC: Es un modelo gerencial y no un modelo contable. Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son consumidos por los objetos de costos (resultados). Considera todos los costos y gastos como recursos. Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos mas que como una jerarqua departamental. Es una metodologa que asigna costos a los productos o servicios con base en el consumo de actividades.

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3.3.1

Pasos para el Diseo de un Buen Sistema ABC

Identificar las actividades. Identificar los Conceptos de costos de las actividades. Determinar los generadores de costo o cost drivers. Asignar los costos a las actividades. Asignar los costos de las actividades a los materiales y al producto. Asignacin de los costos directos a los productos.

Para poder identificar las actividades debemos primero clasificarlas y esta clasificacin esta definida de la siguiente manera:

De Acuerdo a su Actuacin Respecto al Producto


Por producto (pintar un vehculo). Por lote (preparacin mquinas). Por lnea de producto (organizar mano de obra). Por empresa (administracin).

De Acuerdo a la Frecuencia
Repetitivas (preparar materiales). No repetitivas (mejorar diseo).

De Acuerdo a la Capacidad para Aadir valor al Producto


Que aaden valor al producto (acabado perfecto). Que no aaden valor al producto (rehacer un producto).

3.4 DRIVER Para poder asignar un costo a un producto hay que tener en cuenta el factor, escoger este factor medible y claramente identificable que permita asignar los costos a un centro, actividad y producto.

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3.4.1

Medidas de Actividad (Cost Drivers)

Segn Kaplan (1980). Son medidas competitivas que sirven como conexin entre las actividades y sus gastos indirectos de fabricacin respectivos y que se pueden relacionar tambin con el producto terminado. Cada "medida de actividad" debe estar definida en unidades de actividad perfectamente identificables. Las medidas de actividad son conocidas como "Cost Drivers", trmino cuya traduccin en castellano aproximada sera la de "origen del costo" porque son precisamente los "cost drivers" los que causan que los gastos indirectos de fabricacin varen; es decir, mientras ms unidades de actividad del "cost driver" especfico identificado para una actividad dada se consuman, entonces mayores sern los costos indirectos asociados con esa actividad. Como ejemplo de cost drivers se pueden mencionar: Nmero de proveedores Nmero de rdenes de produccin hechas Nmero de entregas de material efectuadas.

De esta manera, se les asigna un costo mayor a aquellos productos que hayan demandado ms recursos organizacionales, y dejarn de existir distorsiones en el costo de los productos causados por los efectos de promediacin de un sistema tradicional de asignacin de costos que falla en estudiar las verdaderas causas del comportamiento de los gastos indirectos de fabricacin y que, por ello, los prorratea utilizando bases de asignacin arbitrarias como las horas de mano de obra directa. El sistema tradicional no identific, ni estudi, ni analiz las causas de fondo del origen y variaciones de los gastos indirectos de fabricacin. El mtodo ABM sostiene que cada rengln de los gastos indirectos de fabricacin est ligado a un tipo de actividad especfica y es explicado por lo tanto por una "Medida de Actividad" diferente. Dicho de otro modo, lo que explica el comportamiento de los costos de los departamentos indirectos (considerados la mayora de ellos como fijos segn el pensamiento contable tradicional), son las distintas transacciones o actividades que consumen de ellos los productos terminados en su elaboracin.

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3.5 ABM El ABM permite que las actividades relacionadas con el cliente sean aplicadas a cada flujo cliente/producto. Actividades tales como el procesamiento de pedidos, embarque, preparacin de lotes, cobertura de inventarios y rotacin de existencias pueden ser aplicadas a varios grupos de clientes y productos con el fin de determinar sus costos reales. El usar estas aplicaciones puede generar un estado de prdidas y ganancias real para resaltar la rentabilidad relativa de varios grupos de clientes y de canales de distribucin. El resultado es claro indicativo del costo de servir a varios clientes. El anlisis ABM ayuda a proporcionar mejor informacin sobre la relacin entre el precio neto del cliente y el costo del servicio asociado. 3.5.1 ABM. La Racionalizacin del Gasto

El ABM concentra sus esfuerzos en identificar las ineficiencias de los procesos y actividades, administrando y optimizando aquello donde realmente se concentre el costo de los recursos.

Sistema de Costo Tradicional


Genera informacin sobre como administrar los recursos Asume que los recursos son consumidos por los productos Los costos indirectos se distribuyen como un porcentaje de la mano de obra indirecta. ABM. La Fortaleza de la Competitividad

3.5.2

El concepto de ABM permite detectar cuales son las actividades y procesos que generan valor a sus clientes y a emprender estrategias que incrementen la aceptacin de sus productos y servicios en el mercado, generando ventajas competitivas en condiciones cada vez ms exigentes. El secreto del ABM consiste en administrar estratgicamente todas las actividades relacionadas con prestar el servicio o venta del producto: estos son los momentos de verdad con su cliente: El los recordar, a travs de la informacin de ABM usted podr generar el conocimiento del costo real de sus procesos y servicios las estrategias de: Fijacin de precios. Polticas de crditos.
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Sistemas de compensacin salarial de los canales de distribucin y red de servicios en la empresa. Descuentos de volumen y pronto pago. Incremento del valor agregado de productos y servicios, manteniendo la rentabilidad.

ABM es un sistema de informacin gerencial basado en identificacin de los costos reales de procesos, productos y servicios que permite a las empresas emprender proyectos de productividad y racionalizacin del gasto, incrementando los mrgenes de rentabilidad del negocio. Racionalizacin del gasto: Costo del valor agregado e insuficiencias. Competitividad: Costo de oportunidad y de estrategias de precios. Rentabilidad: rentabilidad clientes, productos servicios canales de distribucin y puntos de venta. ABM: Cambio a la Rentabilidad

3.5.3

El Objetivo fundamental del ABM es cuantificar el costo real y la rentabilidad de: Productos Servicios Sucursales Clientes Canales de Distribucin Puntos de venta Toma de Decisiones de ABM

3.5.4

Conformacin real de costos donde se puede tomar decisiones estratgicas sobre el negocio. Segmentacin de mercado. Cierre o reacondicionamiento de puntos de venta o sucursales. Redefinicin del portafolio de servicios. Definicin del perfil del cliente rentable. Optimizacin de canales de distribucin.

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Evaluacin de alternativas contrataciones externas.

de

realizacin

de

actividades

internas

vs

Diseo de campaas publicitarias y estrategias de mercadeo, orientas a soportar estrategias rentables Principales Caractersticas en la Gestin por Actividades

3.5.5

Tareas realizadas por un individuo o grupo de individuos. Gestionar las realizaciones, significa la necesidad de controlar las actividades ms que los recursos. Si se controlan debidamente las actividades esto conlleva a una reduccin de los costos en cada una de ellas. Intentar satisfacer al mximo las necesidades de los clientes internos y externos. Ellos sern quienes realmente determinen qu actividades tenemos que realizar para mejorar los mrgenes de beneficio. Las actividades deben ser analizadas como partes integrantes de un proceso de negocio y no de forma aislada. Eliminar las actividades que no aaden valor a la organizacin, en lugar de mejorar lo que es realmente suprimible. Las actividades deben enmarcarse en un plan de actuacin global. Respaldar, comprometer y buscar el consenso de aquellos que estn directamente implicados en la ejecucin de las actividades, ya que son ellos los que realmente encuentran posibilidades de mejora y diferenciacin en las actividades que realizan habitualmente. Mantener un objetivo de mejora permanente en el desarrollo de las actividades, la presuncin de que siempre existe una forma de mejorar el desempeo de las actividades.

Cundo se Debe Implantar un Sistema de Costos por Actividades?


De forma general, se debe aplicar el ABC/M, cuando el porcentaje de costos indirectos sobre el total de costos de la organizacin tenga un peso significativo, si bien es cierto que no tendra sentido su implantacin si sta fabricase un slo producto para un cliente nico. Un segundo caso de aplicacin del ABC/M es en organizaciones donde estn sometidas a fuertes presiones de precios en el mercado y deseen conocer exactamente la composicin del costo de los productos, ya que los sistemas tradicionales de gestin suelen incorporar los costos indirectos de fabricacin en funcin de volmenes de unidades producidas o vendidas y por lo tanto, algunos
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de los productos pueden estar subsidiados al costo de otros, y en definitiva, se pueden estar definiendo precios incorrectamente. Un tercer caso en donde se pudiese aconsejar la implantacin del ABC/M, es en organizaciones que posean una alta gama de productos con procesos de fabricacin diferentes, y en donde es muy difcil conocer la proporcin de gastos indirectos de cada producto. Por ltimo, incluso se podra llegar a plantear la recomendacin de implantacin del ABC/M en organizaciones con altos niveles de gastos estructurales y sometidas a grandes cambios estratgicos / organizativos. 3.6 FUNDAMENTOS DE LOS MODELOS DE COSTOS ABC ABM Los sistemas de costos que tienen que afrontar, han sido divididos en dos grandes tipos, los sistemas de costos tradicionales y los contemporneos. Los primeros tienen una duracin aproximada de ciento cuarenta aos, cuando en las ltimas dcadas del siglo XIX se crean los primeros sistemas de costos con el fin de medir la eficiencia en el uso de los factores de produccin dentro de la coyuntura de la segunda revolucin industrial. Los segundos son relativamente nuevos ya que tienen una duracin de 20 aos. La diferencia entre ambos es la manera en que cada uno afronta el problema ms grande que tiene el anlisis de costos, la adjudicacin de los costos indirectos de fabricacin. Los sistemas tradicionales en particular el sistema de costos total o por absorcin adjudica los costos indirectos de fabricacin con respecto a una base de volumen o de actividad (horas-hombre, horas-mquina, dlares-material), mientras que el sistema de costos contemporneo representado por el sistema de costos por actividad (ABC) o costeo transaccional, reparte los mismos en funcin a las actividades relevantes de la empresa. Los sistemas tradicionales de costos diseados a finales del siglo XIX y principios del siglo XX, han venido sirviendo hasta hace algunos aos de una manera indiscutible. Pero el problema radica en la distorsin que generan al "castigar" con un mayor costo fijo los productos que tienen una menor complejidad de elaboracin y de hacer exactamente lo contrario con los productos especiales de bajo volumen de produccin y cuya complejidad en las actividades que se realiza para obtenerlos no son reflejadas por los sistemas tradicionales de costos.

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Para Robert S. Kaplan & Robin Cooper (1980) los sistemas de contabilidad de costos pasan por cuatro fases; estas fases coexisten, dos de las cuales representan a los sistemas de costos tradicionales y dos a los contemporneos. Fase I: Esta fase la constituyen los Sistemas de Costos Histricos en los cuales no se hace distincin de costos fijos y variables, ni entre reales y estndares. No se posibilita la planificacin ni el control. Fase II: Se ubican en esta fase los costos estndares y los presupuestos flexibles en un intento de posibilitar la planeacin y control, efectundose distincin de costos Fijos y Variables. Fase III: Es la aplicacin del Costo Basado en Actividades o Costo ABC tomando como base costos reales, es considerado un sistema de costos contemporneo, donde su diferencia con los sistemas de costos tradicionales de las fases I y II son el reparto de los costos indirectos de fabricacin el cual se realiza en funcin de las actividades relevantes de la empresa. Fase IV: Es igualmente la aplicacin del Costo Basado en Actividades, pero utilizando el enfoque adicional del clculo de costos estndar y anlisis de variaciones. "El costo ABC tiene como base el concepto de la Cadena de Valor".

Por otro lado es importante aclarar que los costos de un producto, se componen de los costos directos ms una parte proporcional de los costos indirectos en que se incurre en la actividad productiva. De esta forma, el problema central de la contabilidad de costos reside en la validez que se confiera al reparto de los costos indirectos. Como se mencion, los problemas de costos, se manifiestan en la asignacin de los costos indirectos de fabricacin, as Dearden (1999), lo manifiesta cuando dice: "En casi todos aquellos casos en que los sistemas de contabilidad proporcionan una informacin inexacta (y, por ende, errnea) sobre los costos de producto, el fallo reside en los mtodos utilizados para asignar los gastos generales de fabricacin a esos productos". De sta situacin y sobre la base de que existen empresas que consiguen sus fines mejor que otras, se debe articular el conjunto de conocimientos recogidos de los diferentes modelos de costos, los cuales en mi opinin, no son mejores ni peores, sino que representan diversos enfoques de la actuacin de la empresa. Los modelos de costos son los distintos procedimientos utilizados para asignar y acumular costos de los productos, para controlar la actuacin de los responsables

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y para dar informacin relevante que pueda ser utilizada en la toma continuada de decisiones a corto y largo plazo. Los costos directos, es decir, aquellos costos que mantienen una relacin funcional expresable matemticamente, no presentan duda razonable sobre su asignacin o reparto sobre el costo de los productos, pero los costos indirectos, no encuentran una explicacin y justificacin objetivas en su imputacin. As surge la tendencia a renunciar al reparto de los costos indirectos sobre los portadores, asignndolos al perodo como consumo o expiracin del mantenimiento de un determinado nivel de la capacidad productiva. A continuacin se dan los alcances tericos que se utilizarn en la presente investigacin: Costos estndar vs. Costos histricos. 3.6.1 ABM: Activity Based Management Actividad ABC Costing) (Sistema de Costo por

Recursos: Genera Informacin sobre como administra los procesos. Actividades y procesos: Asume que los procesos y actividades consumen desusos. Los productos son resultado de una serie determinada de procesos. Productos y servicios: Los costos indirectos son asignados a los procesos segn su consumo real y son absorbidos por cada producto segn el uso que haga de los procesos.

Una vez el ABM detecta los procesos donde se concentra el gasto, los optimiza y se redimensionan los recursos (humano, tcnicos y fsicos) que se requieren para mantener la calidad y eficiencia del proceso. As, la racionalizacin del gasto obedece ms a un anlisis sistemtico que a una acertada miopa gerencial. 3.7 IDENTIFICACIN DE LOS COSTOS: ESTANDAR HISTORICOS Los estndares de costo son instrumentos para la evaluacin de la actuacin, siempre y cuando sean realistas. Estimulan a los individuos a trabajar de manera ms efectiva. Exigen una cooperacin estrecha entre los departamentos de Ingeniera y Contabilidad de Costos, para desarrollar y mejorar la estandarizacin del diseo de los productos, la calidad y los mtodos de fabricacin. Una vez establecido, su uso es sencillo. Permite tener la informacin ms oportunamente.
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Tipos de estndares: tericos y alcanzables. Caractersticas de los Costos Histricos

3.7.1

Son el resultado real de las operaciones de la empresa al final de un perodo. La National Association of Acountants define los costos histricos como el costo que se acumula durante el proceso de produccin de acuerdo con los mtodos usuales de costeo histrico. Son costos incurridos en un determinado perodo a diferencia de los costos proyectados o previstos. Los costos de los productos se registran slo cuando estos se incurren. As lo ha reconocido el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos al sealar lo siguiente: "el registro de las cuentas de inventarios por medio de los costos histricos ha consistido en acumular los elementos del costo incurridos para la adquisicin o produccin de artculos". 3.7.2 Ventajas de los Costos Estndar

Los estndares pueden estimular a trabajar a los individuos de manera ms efectiva. Es de esperar que las personas acten de manera eficiente cuando saben que cosa es lo que se espera de ellas. Las variaciones de las normas conducen a la gerencia a implantar programas de reduccin de costos. Estos programas pueden incluir mtodos mejorados, mejor seleccin de personal y materiales, capacitacin, mejor calidad de materias primas e inversiones. Son tiles en la toma de decisiones, particularmente si se segregan de acuerdo a su comportamiento: fijos o variables, y si los costos de materiales o de mano de obra se basan en las tendencias esperadas de los costos. Da origen a presupuestos ms realistas. 3.7.3 Ventajas de los Costos Histricos

Son de gran ayuda para predecir el comportamiento de los costos predeterminados. Son precisos ya que no estn basados en ninguna estimacin.

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3.7.4

Desventajas de los Costos Estndar

Las normas tienden a adquirir rigidez. Mientras que las condiciones de fabricacin podran cambiar aceleradamente. Cuando las normas se revisan frecuentemente, su efectividad para evaluar la actuacin podra debilitarse, ya que ello es medir actividades con un criterio elstico poco uniforme. Por otra parte, si no se revisan las normas cuando se producen cambios de fabricacin importantes, se podra obtener una medicin deficiente. En periodos de inflacin galopante es necesario cambiar constantemente dichos estndares, especialmente si las cifras de costos son en trminos nominales.

Shank & Govindarajan 1995, pone como una de las deficiencias de los sistemas de costos estndares la interpretacin de las variaciones y su vinculacin con un problema especfico. Aunque debe decirse que lo importante no es percibir las variaciones sino las causas que las originan y tomar acciones correctivas inmediatas.
3.7.5 Desventajas de los Costos Histricos

Son extemporneos ya que son obtenidos despus de concluir los registros de costos del perodo. 3.7.6 Principales Diferencias entre el Costo Tradicional y el Costo Basado en Actividades

Determina costos unitarios estndares ms exactos y oportunos de los productos principales, subproductos, desechos y desperdicios y tambin de los productos conjuntos y coproductos, para la estructuracin de los Estados Financieros ms confiables para la toma de decisiones gerenciales de las empresas.
COSTO TRADICIONAL COSTO BASADO EN ACTIVIDADES

Divide los gastos de la organizacin en costos Los costos de administracin y ventas son de fabricacin, los cuales son llevados a los llevados a los productos. productos en gastos de administracin y ventas, los cuales son gastos del periodo. Utiliza normalmente apenas un criterio de Los gastos de los centros de costos son asignacin de los costos indirectos a los llevados a las actividades del Departamento, centros de costos, el cual generalmente no los cuales son entonces asociados es revisado con frecuencia. directamente a los productos.

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COSTO TRADICIONAL COSTO BASADO EN ACTIVIDADES

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Utiliza normalmente apenas criterio de Utiliza varios factores de asociacin, distribucin de los costos de fabricacin a los buscando obtener el costo ms real y preciso productos, generalmente horas hombre, posible. horas mquina trabajadas o volmenes producidos. Facilita una visin departamental de los Facilita una visin de los costos a travs de costos de la empresa, dificultando las las actividades, haciendo posible direccionar acciones de reduccin de costos. mejor las acciones en donde los recursos de la empresa son realmente consumidos.

3.7.7 Anlisis de la Cadena de Valor en el Sistema Gerencial ABM En 1985 el Profesor Michael E. Porter de la Escuela de Negocios de Harvard, introdujo el concepto del anlisis de la cadena de valor en su libro Competitive Advantage (Ventaja Competitiva). Al presentar sus ideas, Porter le di crdito al trabajo que Mckinsey & Co. haba hecho al comienzo de la dcada del los 80s sobre el concepto de los "sistemas empresariales". Mckinsey consideraba que una empresa era una serie de funciones (mercadeo, produccin, recursos humanos, investigacin y desarrollo, etc.) y que la manera de entenderla era analizando el desempeo de cada una de esas funciones con relacin a las ejecutadas por la competencia. Con relacin al trabajo de Mckinsey, la sugerencia de Porter fue que haba que ir ms all del anlisis de un nivel funcional tan amplio y que era necesario descomponer cada funcin en las actividades individuales que la constituan, como paso clave para distinguir entre los diferentes tipos de actividades y sus relaciones entre s. El punto de partida del concepto del anlisis de la cadena de valor de Porter lo encontramos en su primer libro Competitive Strategy (Estrategia Competitiva) publicado en 1980, donde identificaba dos fuentes separadas y fundamentales de ventaja competitiva: el liderazgo en costo bajo y la diferenciacin. Porter enfoc su nuevo concepto, argumentando que el liderazgo en costo bajo o la diferenciacin dependa de todas aquellas actividades discretas que desarrolla una empresa y que separndolas en grupos estratgicamente relevantes la gerencia podra estar en capacidad de comprender el comportamiento de los costos, as como tambin identificar fuentes existentes o potenciales de diferenciacin.

Qu es una Cadena de Valor?


Porter define el valor como la suma de los beneficios percibidos que el cliente recibe menos los costos percibidos por l al adquirir y usar un producto o servicio.
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La cadena de valor es esencialmente una forma de anlisis de la actividad empresarial mediante la cual descomponemos una empresa en sus partes constitutivas, buscando identificar fuentes de ventaja competitiva en aquellas actividades generadoras de valor. Esa ventaja competitiva se logra cuando la empresa desarrolla e integra las actividades de su cadena de valor de forma menos costosa y mejor diferenciada que sus rivales. Por consiguiente la cadena de valor de una empresa est conformada por todas sus actividades generadoras de valor agregado y por los mrgenes que stas aportan. El anlisis de la cadena de valor comienza con el reconocimiento de que cada empresa o unidad de negocios, es "una serie de actividades que se llevan a cabo para disear, producir, comercializar, entregar y apoyar su producto". Al analizar cada actividad de valor separadamente, los administradores pueden juzgar el valor que tiene cada actividad, con el fin de hallar una ventaja competitiva sostenible para la empresa. Una cadena de valor genrica est constituida por tres elementos bsicos: Las Actividades Primarias o Principales

Que son aquellas que tienen que ver con el desarrollo del producto, su produccin, la de logstica y comercializacin y los servicios de post-venta. La logstica interna, operaciones, logstica externa, marketing, y el servicio. Esta serie de actividades las podemos imaginar como una corriente de actividades relacionadas, empezando desde la llegada y el almacenamiento de las materias primas o insumos para los procesos de produccin, su transformacin en productos finales que se expiden, las actividades de comercializacin y venta para identificar, alcanza a motivar a los clientes o grupos de clientes y las actividades de servicio para prestar apoyo al cliente y/o al producto despus de la compra. Las Actividades de Soporte o de Apoyo

A las actividades primarias, como son las administracin de los recursos humanos, las de compras de bienes y servicios, las de desarrollo tecnolgico (telecomunicaciones, automatizacin, desarrollo de procesos e ingeniera, investigacin), las de infraestructura empresarial (finanzas, contabilidad, gerencia de la calidad, relaciones pblicas, asesora legal, gerencia general). Como su nombre lo indica prestan un respaldo general y especializado a las actividades primarias. Estas son la administracin, de compras, de recursos humanos, el desarrollo tecnolgico, y la infraestructura.

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Las Actividades Complementarias

Que permiten establecer un orden lgico de las actividades tanto primarias como de soporte dando consistencia a la toma de decisiones.

3.8 EL MRGEN Que es la diferencia entre el valor total y los costos totales incurridos por la empresa para desempear las actividades generadoras de valor. Debemos considerar a estas como funciones empresariales ya qu sin ellas no existira una organizacin y juntamente con el grado de vinculacin con las principales, conforman lo que se denomina el anlisis de la cadena de valor, que como herramienta en la formulacin de estrategias, exige que los administradores no solo analicen por separado cada actividad de valor con todo detalle, sino que tambin examine las vinculaciones criticas entre las actividades internas. Al referirnos al tema costos este enfoque es diferente al desarrollado por la contabilidad tradicional, la cual se basa en el concepto de valor agregado, el que supone maximizar la diferencia entre las compras y las ventas. Es decir que el valor agregado fija su atencin en las funciones internas de la Empresa, comienza con las compras a los proveedores y termina con los costos pagados por los clientes (ventas). 3.8.1 El Anlisis de la Cadena de Valor como Herramienta Gerencial

El Anlisis de la Cadena de Valor es una herramienta gerencial para identificar fuentes de Ventaja Competitiva. El propsito de analizar la cadena de valor es identificar aquellas actividades de la empresa que pudieran aportarle una ventaja competitiva potencial. Poder aprovechar esas oportunidades depender de la capacidad de la empresa para desarrollar a lo largo de la cadena de valor y mejor que sus competidores, aquellas actividades competitivas cruciales. Porter resalta tres tipos diferentes de actividad: Las Actividades Directas, que son aquellas directamente comprometidas en la creacin de valor para el comprador. Son muy variadas, dependen del tipo de empresa y son por ejemplo las operaciones de la fuerza de ventas, el diseo de productos, la publicidad, el ensamblaje de piezas, etc.

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Las Actividades Indirectas, que son aquellas que le permiten funcionar de manera contina a las actividades directas, como podran ser el mantenimiento y la contabilidad. El Aseguramiento de la Calidad, en el desempeo de todas las actividades de la empresa. Porter

3.8.2

Fue ms all del concepto de la cadena de valor, extendindolo al sistema de valor, el cual considera que la empresa esta inmersa en un conjunto complejo de actividades ejecutadas por un gran nmero de actores diferentes. Este punto de vista nos lleva a considerar al menos tres cadenas de valor adicionales a la que describimos como genrica: Las Cadenas de Valor de los Proveedores, las cuales crean y le aportan los abastecimientos esenciales a la propia cadena de valor de la empresa. Los proveedores incurren en costos al producir y despachar los suministros que requiere la cadena de valor de la empresa. El costo y la calidad de esos suministros influyen en los costos de la empresa y/o en sus capacidades de diferenciacin. Las Cadenas de Valor de los Canales, que son los mecanismos de entrega de los productos de la empresa al usuario final o al cliente. Los costos y los mrgenes de los distribuidores son parte del precio que paga el usuario final. Las actividades desarrolladas por los distribuidores de los productos o servicios de la empresa afectan la satisfaccin del usuario final. Las Cadenas de Valor de los Compradores, que son la fuente de diferenciacin por excelencia, puesto que en ellas la funcin del producto determina las necesidades del cliente.

3.9 EL DIAGNSTICO DE LAS CAPACIDADES COMPETITIVAS Lo anterior est indicando al gerente que: Debe construir una cadena de valor con las actividades de su empresa. Examinar las conexiones que hay entre las actividades internas desarrolladas por la empresa y las cadenas de valor de clientes, canales y proveedores.

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Identificar aquellas actividades y capacidades claves para llevarle satisfaccin a los clientes y ser exitoso en el mercado. Utilizar un benchmarketing para hacer las comparaciones internas y externas que le permitan:

Evaluar que tan bien est la empresa desarrollando sus actividades. Comparar la estructura de costos de la empresa con la de sus rivales. Evaluar cmo encaja la cadena de valor de la empresa dentro del sistema de valor de su industria. Ajustar y mejorar su cadena de valor para reaccionar a los movimientos estratgicos y tcticos de sus competidores en sus cadenas de valor. Deber entonces ser claro para el gerente que las cadenas de valor de las otras empresas de su industria dependern de la trayectoria de stas, de sus estrategias, de sus habilidades y que la ventaja competitiva no surge solamente del interior de su empresa, sino tambin fuera de sta. 3.9.1 Qu Determina el Costo de las Actividades en una Cadena de Valor

El costo de desarrollar cada una de las actividades de una cadena de valor puede fluir desde atrs o hacia adelante en la cadena, dependiendo de dos tipos de factores:
Los Conductores de Costos Estructurales Las economas de escala. Los Conductores de Costos Realizables El compromiso de la fuerza de ventas con el mejoramiento continu. Las actitudes y las capacidades con respecto a la calidad. El ciclo de tiempo productos al mercado para lanzar nuevos

Los efectos de la curva de experiencia.

Las exigencias tecnolgicas.

La intensidad de capital.

La eficiencia para disear y ejecutar los procesos empresariales internos La eficiencia de la empresa en trabajar con proveedores, distribuidores y/o con clientes en la reduccin de costos.

La complejidad de la lnea de produccin.

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3.9.2

Qu implica la Obtencin de Informacin para el Anlisis Estratgico de Costos

La obtencin de informacin para ste propsito es una tarea formidable, pues requiere descomponer la informacin de la contabilidad de costos departamentales en el costo de ejecucin de: Actividades especficas. Adoptar el sistema de Costo Basado en Actividades (ABC).

(Lo que pretendemos al adoptar el costo ABC es poder "rastrear" y no asignar como en el sistema contable tradicional, los costos de tareas especficas y de las actividades de la cadena de valor).

Algunos Usos de la Cadena de Valor


Anlisis Estratgico de Costos

- Identificar la cadena de valor de la empresa y luego "rastrear" los costos relacionados con las actividades y sus categoras (Costo ABC). - Establecer los elementos claves que dirigen los costos hacia cada actividad de valor. - Identificar las cadenas de valor de sus competidores y determinar sus costos relativos y el origen de las diferencias en costos con su empresa. - Desarrollar una estrategia para lograr una reduccin de costos controlando los conductores de costos (cost drivers) o remodelar la propia cadena de valor. - Asegurar de que las reducciones de costos no erosionen la diferenciacin y si lo hacen que sea una decisin consciente de su parte. - Comprobar si las reducciones de costos son sostenibles. Para realizar el clculo de los costos por el mtodo ABC es fundamental que Recordemos:

Definicin de Actividad
La actividad es cada uno de los cometidos principales que realizan los centros de costos. Por ejemplo, la seccin de "Personal" de una empresa realiza las siguientes actividades: Gestin administrativa de la plantilla (pago de nminas, evaluaciones, control del absentismo, poltica de ascensos).

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Contratacin de nuevo personal (seleccin y contratacin). Formacin (evaluacin de las necesidades formativas, organizacin de cursos, etc).

As mismo es necesario tener en cuenta que cada empresa es libre de definir dentro de cada centro aquellas actividades que considere relevantes. Por ejemplo, una empresa puede considerar el "pago de nmina" como una actividad independiente, mientras que otra la puede tener englobada dentro de una actividad ms amplia (por ejemplo: gestin administrativa de la plantilla). Las actividades se clasifican en principales y auxiliares. Las actividades principales son aquellas que intervienen directamente en la elaboracin del producto, mientras que las auxiliares son actividades de apoyo. Los costos asignados a las actividades auxiliares se reparten a continuacin entre las actividades principales. Hay que establecer criterios de reparto que sean lgicos, tratando de calcular en que medida cada actividad auxiliar sirve de apoyo a las diferentes actividades principales. Atencin en este mtodo no se clasifican los centros en auxiliares y en principales (tal como hace el mtodo de secciones homogneas), sino que los costos de todos los centros se reparten entre las actividades que realizan. El nmero de actividades definidas no debe ser demasiado extenso ya que complicara enormemente este mtodo. Algunas actividades deber englobarlas en otras ms amplias. Hay que buscar un equilibrio entre calidad de la informacin (mientras mayor sea el nmero de actividades mejor ser esta) y facilidad de gestin. Es posible que en una actividad determinada participen conjuntamente dos centros de costos diferentes. Por ejemplo, en formacin podra intervenir tanto el departamento de recursos humanos, como el departamento tcnico correspondiente que imparte el curso. Ambos centros de costos asignarn parte de sus gastos a esta actividad.

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Inductores de Costos
El "Inductor de Costo es la medida que nos permite distribuir los costos de las actividades principales entre los productos. El "Inductor de Costos" trata de medir el hecho que pone en marcha la actividad. Por ejemplo, en un departamento de marketing el inductor de costos podra ser "lanzamientos de nuevas campaas publicitarias", ya que pone en marcha la actividad "gestin publicitaria", que es la que genera los costos. Sigamos con el ejemplo de la empresa que fabrica zapatos y bolsos. Los gastos de su departamento de marketing han ascendido a 100.000 euros. La empresa ha vendido 60.000 zapatos y 40.000 bolsos. Ha realizado 4 campaas publicitarias, 1 dedicada a los zapatos y 3 dedicadas a los bolsos. Si utilizramos el mtodo de "Secciones Homogneas" podramos seleccionar como unidad de obra el "N de artculos vendidos", lo que nos llevara a asignar 60.000 euros de costos a los zapatos y 40.000 a los bolsos. En cambio, el mtodo de costos ABC podra seleccionar como inductor de costos el nmero de campaas publicitarias. En este caso asignara 25.000 euros de costos a los zapatos y 75.000 euros a los bolsos. Veamos un ejemplo, la empresa que produce camisas y pantalones. Los datos que conocemos son: Materia Prima: se han comprado 100.000m2 de tela (tela?), con un coste por metro cuadrado es de 5 euros. En la fabricacin de cada camisa se utiliza 1m2 y en la de cada pantaln 2 m2. Se han fabricado 40.000 camisas y 30.000 pantalones. Mano de Obra: 5 personas, con un sueldo conjunto de 120.000 euros. Todos cobran lo mismo: 3 se dedican a la fabricacin de camisas y 2 a la de pantalones. El alquiler de la nave industrial asciende a 20.000 euros. La amortizacin de la maquinaria ha sido de 15.000 euros. Los gastos de limpieza han ascendido a 30.000 euros. Las ventas del ejercicio han sido de 30.000 camisas (a 20 euros/unidad) y de 15.000 pantalones (a 30 euros/unidad).

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Los centros de costes son los siguientes: (ya no se distingue entre principales y auxiliares). Seccin de corte Seccin de montaje Seccin de empaquetado Seccin de compras Seccin de ventas Seccin de administracin central

Ahora necesitamos conocer las actividades que realiza cada centro, clasificndolas en principales y auxiliares:

Con toda esta informacin vamos a comenzar a resolver este ejemplo:

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Clasificacin de los costos en directos e indirectos:

Fijacin de los criterios de reparto de los costes indirectos entre las distintas secciones.

Y ahora su distribucin:

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Ahora tenemos que distribuir los costes asignados a las secciones entre las distintas actividades que realizan. Para ello habr que fijar los oportunos criterios de reparto.

Esto requiere un anlisis dentro de cada seccin para ver que porcentaje del tiempo de los empleados y de otros recursos (maquinarias, reparaciones, servicios tcnicos) se dedican a cada actividad. En definitiva, se trata de llegar a un reparto lgico de los costes de cada seccin entre las actividades que realiza. Tras un anlisis de la empresa hemos llegado a la siguiente distribucin:

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A continuacin hay que fijar los criterios de reparto de los costes asignados a actividades auxiliares para que sean repartidos entre las actividades principales:

Utilizando dichos criterios llegamos a la siguiente distribucin:

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Ya podemos conocer los costes totales indirectos de cada una de las secciones principales.

El siguiente paso es definir los inductores de costes de cada una de las actividades principales y, una vez definidos, recabar informacin en la empresa para ver cuantos ha necesitado cada lnea de produccin:

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Ya conocemos los inductores de costos de cada actividad y sabemos en cuantos ha incurrido cada tipo de producto. Esto nos permite calcular el coste de cada inductor.

Ahora ya podemos calcular el coste unitario de cada producto.

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Calcular la cuenta de resultados:

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Y valorar las existencias finales:

Proceso de Comprensin y Anlisis


Analizar en qu beneficia la identificacin de actividades al sistema aplicado en la empresa. Explicar con sus palabras el problema que afecta a las empresas y por lo cual se desarrolla la herramienta de costos ABC. Para qu se aplican y de qu manera contribuyen los inductores de eficiencia en la ejecucin de actividades? Cmo se distribuyen los costos indirectos en el sistema ABC? Qu puede ofrecer un estudio adecuado de la secuencia de actividades y procesos a la gerencia? Interpretar la siguiente frase: El ABC emerge como un sistema de gestin integral y no como un sistema que cuyo objetivo prioritario es el clculo del costo del producto.

Solucin de Problemas
La compaa manufacturera Ganita emplea varias materias primas en su programa de produccin. La gerencia desea utilizar un sistema de control selectivo. Se compilaron los siguientes datos:
MATERIALES 1x1 1x2 1x3 1x4 1x5 1x6 1x7 1x8 USO ANUAL 10.000 7.100 2.000 5.250 6.000 2.750 1.500 5.500 40.100 COSTO UNITARIO US$ 0.50 1.65 2.50 2.00 1.75 0.80 1.85 1.85 COSTO TOTAL US$ 5.000 4.615 5.000 10.500 10.500 2.200 1.500 10.175 US$ 49.490

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- Suponer que la Empresa adopta el plan ABC. Elaborar la grfica necesaria. Observar su entorno y mencionar 5 empresas que segn su criterio deben implementar un sistema de costos por actividades. Justificar su respuesta. Teniendo en cuenta el ejercicio resuelto anteriormente en la unidad No. 3, calcular los costos por el mtodo ABC, para la siguiente empresa dados los siguientes datos. Una empresa extremea se dedica a la fabricacin de figuritas de porcelana. Actualmente comercializa tres modelos: "Caballo galopante", "Cisne tristn" y "Medusa nostlgica" (est en estudio el lanzamiento de una nueva figura que esperan que cause furor, la "Mariposa rencorosa"). La produccin durante el ejercicio ha sido: 3.000 unidades de "Caballo galopante" 2.500 unidades de "Cisne tristn" 8.000 unidades de "Medusa nostlgica" (el modelo que tiene ms aceptacin popular). Para la fabricacin de estas piezas utiliza como materia prima: Porcelana (coste Kg.: 4 euros) Pintura (coste litro: 6 euros) Plata (coste Kg.: 1.000 euros) Barniz (coste litro: 5 euros)

En el siguiente cuadro se detalla el consumo de estos materiales por cada modelo:

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Otros costos del ejercicio son: Mano de obra en fbrica: 10 personas, todos con el mismo sueldo de 30.000 euros. 3 especializadas en el modelo "Caballo galopante", 2 en el "Cisne tristn" y 5 en la "Medusa nostlgica". La empresa fabrica estos modelos en naves diferentes. ascienden a: Los alquileres

- Alquiler de la nave del "Caballo galopante": 20.000 euros. - Alquiler de la nave del "Cisne tristn": 30.000 euros. - Alquiler de la nave de la "Medusa nostlgica": 50.000 euros. La amortizacin de la maquinaria ha sido de 60.000 euros. Los gastos de limpieza han ascendido a 40.000 euros. Los gastos de seguridad han sido de 25.000 euros. El consumo elctrico ha ascendido a 40.000 euros. Los sueldos del personal de administracin central han ascendido a 100.000 euros. Las ventas del ejercicio han sido:

- 2.500 unidades de "Caballo galopante" (precio 160 euros). - 2.200 unidades de "Cisne tristn" (precio 125 euros). - 7.000 unidades de "Medusa nostlgica" (precio 110 euros) (xito rotundo de este modelo. En lo alto de la tele a color, con un paito de croch, queda muy coquetn). Las secciones de la empresa son:

- Horno - Modelacin - Almacn - Ventas - Personal - Administracin central

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Las actividades que realizan estas secciones son:

Sntesis Creativa y Argumentativa


Mediante un diagrama explicar los aspectos ms relevantes en el proceso de identificacin de actividades. Establecer un paralelo entre ABM & ABC. Graficar y estructurar los pasos a seguir para el clculo del costo utilizando el modelo ABC. Hacer un cuadro sinptico y clasificar las actividades segn su categora. Realizar un ensayo sobre la cadena de valor en el sistema gerencial ABM. Argumentar segn su criterio por qu el ABM se considera una Herramienta competitiva.

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Autoevaluacin
Qu es el sistema de costos ABC? Definir los procesos en una empresa. Enunciar las caractersticas que definen el sistema de costos ABC Explicar cmo influyen las actividades y los productos en cuanto al consumo de recursos. Describir qu son las UENS y sus caractersticas. Las medidas de actividades se conocen como COST DRIVERS. Definir este trmino y qu efecto causa sobre los gastos indirectos de fabricacin. Qu estrategias utiliza el ABM? Qu indica el diagnstico de las capacidades competitivas para el sistema gerencial?

Repaso Significativo
En qu se basa el modelo de costos ABC? Describir las caractersticas de control de las tres clasificaciones en el plan ABC. Con qu propsito se realiza el desglose del ABC Qu beneficios genera la informacin obtenida del clculo de los costos ABC? Cmo se distribuyen los costos indirectos a travs de los inductores? En qu consiste la racionalizacin del gasto? Cules son los usos de la cadena de valor?

Bibliografa Sugerida
GARCA, Coln Juan. Contabilidad de Costos 2. Colombia. Mc-Graw Hill. 2000 GOMEZ BRAVO, Oscar. Contabilidad de Costos. Segunda edicin. Colombia. McGraw Hill. 1996 RALPH S, Polimeni y Otros. Contabilidad de Costos, Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales. Tercera Edicin. Mxico. Mc-Graw Hill. 1986

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UNIDAD 4 Sistema de Costos por Procesos, con Costeo Absorbente y Costos Histricos
Descripcin Temtica En el desarrollo de las actividades econmicas cuando la empresa produce artculos similares, que se elaboran masivamente, en forma continua e interrumpida de una serie de etapas llamadas Procesos, es necesario implementar un Sistema de Costos por Procesos, para ello utilizamos el mtodo de las unidades equivalentes, con el fin de determinar el inventario final de la produccin en proceso; los costos se registran y se acumulan en la cuenta Produccin en Proceso diseccionndolos hacia cada centro de costos productivos, y de esta forma calculamos las unidades terminadas. Algunos ejemplos de industrias que utilizan los sistemas de costos por procesos son las empresas papeleras, de acero, de productos qumicos y de textiles. En esta unidad se presenta el costeo por procesos y los procedimientos bsicos que se utilizan en este sistema.

Horizontes
Definir el costeo por procesos. Identificar y explicar las caractersticas del sistema de costos por procesos. Lograr un conocimiento claro que le permita definir y aplicar el concepto de unidades equivalentes. Presentar la estructura de un informe de costos de produccin.

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Ncleos Temticos y Problemticos


Sistema de Costos por Procesos Objetivos del Costeo por Procesos Caractersticas de un Sistema de Costos por Procesos Conceptos Bsicos de un Sistema de Costos por Procesos Comparacin de Sistemas de Acumulacin de Costos por Procesos y por rdenes de Trabajo Produccin por Departamentos Informe del Costo de Produccin

Proceso de Informacin
4.1 SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS

El sistema de costos por procesos se establece cuando los productos son similares y se elaboran masivamente en forma continua e ininterrumpida a de una serie de etapas de produccin llamadas procesos. Los costos de produccin acumulan para un periodo especfico por departamentos, procesos o centros de costo. La asignacin de costos a un departamento productivo es slo un paso intermedio, pues el objetivo final es determinar el costo unitario total de produccin. Un producto en su ciclo de elaboracin fluye de dos o ms centros de costo productivos que realizan diferentes procesos, antes de que lleguen al almacn de artculos terminados. Los costos de materia prima directa, mano de obra directa y cargos indirectos incurridos en un periodo de costos s cargan a la cuenta produccin en proceso y se direccionan hacia cada centro de costos productivo. As, los costos incurridos por la produccin terminada de un centro de costos productivo son transferidos al centro de costos productivo siguiente. La produccin terminada de un centro de costos productivo se convierte en materia prima o semiproducto del siguiente, y as sucesivamente, hasta que se convierte en artculo terminado. El costo unitario se incrementa a medida que los artculos fluyen de los centros de costos productivos.

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4.2 OBJETIVOS DEL COSTEO POR PROCESOS Un sistema de costeo por procesos, determina cmo sern asignados los costos de manufactura incurridos durante cada periodo. La asignacin de costos en un departamento es slo un paso intermedio; el objetivo fundamental es calcular los costos unitarios totales para determinar el ingreso. Durante un periodo, algunas unidades sern empezadas pero no se terminarn al final del mismo. En consecuencia, cada departamento debe determinar qu cantidad de los costos totales ocurridos por el departamento es atribuible a unidades an en proceso y qu cantidad es atribuible a unidades terminadas. Por ejemplo, supngase que durante enero se pusieron en proceso 2.000 unidades en el departamento A; durante el mes, se incurri en los siguientes costos: materiales directos, $2.000; mano de obra directa, $1.000; y costos indirectos de fabricacin, $500. Al final del mes, 1.500 unidades se terminaron y se transfirieron al departamento B. El objetivo de un sistema de costeo por procesos es determinar qu cantidad de los $2.000 en materiales directos, $1.000 en mano de obra directa y $500 en costos indirectos de fabricacin se aplica a las 1.500 unidades terminadas y transferidas al departamento B, y qu cantidad se aplica a las 500 unidades an en proceso en el departamento A. Para realizar esta asignacin se prepara un informe del costo de produccin para cada departamento. Este informe se presentar en detalle ms adelante en esta unidad. 4.3 CARACTERSTICAS DE UN SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS El costeo por procesos se ocupa de asignar los costos a las unidades que pasan y se incurren en un departamento. Los costos unitarios para cada departamento se basan en la relacin entre los costos ocurridos durante determinado periodo y las unidades terminadas durante el mismo. Un sistema de costos por procesos tiene las siguientes caractersticas: Los costos se acumulan por departamento o centro de costos. Cada departamento tiene su propia cuenta de inventario de trabajo en proceso en el libro mayor general. Esta cuenta se debita con los costos de procesamiento ocurridos por el departamento y se acredita con los costos de las unidades terminadas que se transfieren a otro departamento o a artculos terminados. Las unidades equivalentes se emplean para expresar el inventario de trabajo en proceso en trminos de las unidades terminadas al final de un periodo.

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Los costos unitarios se determinan por departamento o centro de costos para cada periodo. Las unidades terminadas y sus correspondientes costos se transfieren al siguiente departamento o al inventario de artculos terminados. En el momento en que las unidades salen del ltimo departamento de procesamiento, se acumulan los costos totales del periodo y pueden emplearse para determinar el costo unitario de los artculos terminados. Los costos totales y los costos unitarios para cada departamento se agregan, analizan y calculan de manera peridica mediante el uso de los informes del costo de produccin por departamento. CONCEPTOS BSICOS DE UN SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS

4.4

Los conceptos bsicos de un sistema de costos por procesos son los siguientes: Periodo de costos: es el lapso comprendido entre la formulacin de los estados financieros, elaborados en forma mensual, trimestral o anual, de acuerdo con las necesidades de informacin de cada empresa. Proceso: Es una etapa de la transformacin de los productos en que stos sufren modificaciones en sus caractersticas fsicas y/o qumicas. Costos incurridos: Son los costos de materia prima, mano de obra y cargos indirectos aplicables al periodo de costos. Produccin terminada en cada proceso: Est representada por el volumen fsico de produccin en buen estado que pasa de un proceso a otro, durante un periodo de costos. Produccin procesada o real: Es la produccin que efectivamente ha estado transformndose durante un periodo de costos, independientemente de que se concluya o no en su totalidad. Cabe aclarar que la produccin terminada puede coincidir con la produccin procesada cuando no existen inventarios iniciales finales de produccin en proceso, situacin terica que raras veces surge en prctica de cualquier industria. Unidades Equivalentes: Es la produccin que se encuentra en proceso de fabricacin al concluir un periodo de costos, expresada en trminos de unidad totalmente terminadas.

El trmino unidades equivalentes se utiliza para expresar la produccin que se encuentra en Proceso de fabricacin al concluir un periodo de costos en trmino de unidades totalmente terminadas. Los tcnicos de la planta fabril deben estimar el grado de avance en que se encuentra la produccin en proceso.
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La estimacin debe ser global, sino que se requiere efectuarla en cada uno de los elementos del costo de produccin. 4.5 COMPARACIN DE SISTEMAS DE ACUMULACIN DE COSTOS POR PROCESOS Y POR RDENES DE TRABAJO Un sistema de acumulacin de costos por rdenes de trabajo es el ms apropiado cuando un producto o lote de productos se manufactura de acuerdo con las especificaciones de un cliente. Un sistema de acumulacin de costos por procesos se emplea cuando los productos se manufacturan mediante tcnicas de produccin masiva o procesamiento continuo. El costeo por procesos es adecuado cuando se producen productos homogneos en grandes volmenes. Un fabricante de armarios por encargo utilizara un sistema de costeo por rdenes de trabajo, en tanto que un fabricante de envases de ocho onzas para mantequilla de man empleara un sistema de costeo por procesos. En un sistema de acumulacin de costos por rdenes de trabajo, los tres elementos del costo de un producto (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin) se acumulan segn rdenes de trabajo identificables. Las hojas de costos auxiliares e individuales del inventario de trabajo en proceso se establecen para cada orden de trabajo y se cargan con el costo incurrido en la produccin de la unidad especficamente solicitada. Una vez finalizada cada orden de trabajo, su costo se transfiere desde el inventario de trabajo en proceso al inventario de artculos terminados. En un sistema de costeo por procesos, los tres elementos bsicos del costo de un producto se acumulan de acuerdo con el departamento o centro de costos. Las cuentas individuales de inventario de trabajo en proceso se establecen para cada departamento y se cargan con los costos ocurridos en el procesamiento de las unidades que pasan a travs de ellas. Una vez que se termina el proceso, el costo del inventario de trabajo en proceso en el ltimo departamento se transfiere a inventario de artculos terminados. En la figura 6-1 se presentan los diagramas de un sistema de costeo por rdenes de trabajo y por procesos. 4.6 PRODUCCIN POR DEPARTAMENTOS En un sistema de costeo por procesos, cuando las unidades se terminan en un departamento, stas se transfieren al siguiente departamento de procesamiento junto con sus correspondientes costos. Una unidad terminada en un departamento se convierte en la materia prima del siguiente hasta que las

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unidades se conviertan en artculos terminados. Por tanto, la produccin del departamento 1 se convierte en las unidades y costos recibidos por el departamento 2. ste recibe las unidades producidas por el departamento 1 y los costos del producto de esas unidades. Cuando el departamento 2 finaliza su procesamiento, transfiere las unidades y los costos que hered del departamento 1 ms cualquier costo en que haya incurrido ste cuando trabajaba en las unidades. Comprese la acumulacin de costos con una bola de nieve que rueda colina abajo. A medida que la bola de nieve avanza, se vuelve ms grande y ms nieve se adhiere a ella. Los costos de una unidad aumentan a medida que se avanza a travs de la lnea de ensamblaje de un departamento a otro. Por ejemplo, la empresa KX Ltda., fabrica tijeras y emplea tres departamentos para producir un par. El departamento 1 moldea y agrega las cuchillas a un costo promedio de $1.00 por unidad. Luego, las tijeras se transfieren mediante una correa transportadora al departamento 2, donde se les saca filo y brillo a un costo promedio de $0.50 por unidad. La siguiente parada por medio de la correa transportadora es en el departamento 3, donde se pintan y empacan a un costo promedio de $0.75 por unidad. Las tijeras terminadas se transfieren del departamento 3 al inventario de artculos terminados. El costo unitario total de una tijera terminada es de 2.25, calculado as:

DEPARTAMENTO 1 2 3 Total agregado

COSTO UNITARIO AGREGADO $1.00 0.50 0.75 Costo unitario total agregado 2.75

La figura 2 ilustra la acumulacin de costos desde el departamento 1 al departamento 3. Por lo general, el costo unitario aumenta a medida que las unidades fluyen por cada travs de cada departamento. El costo unitario puede disminuir cuando las unidades pasan por un departamento si se agrega volumen al producto. Por ejemplo, si en el departamento 8 se agrega agua a un producto de pintura ltex, aumenta la cantidad de galones de pintura en forma significativa y esto hara que disminuyera el costo unitario. 4.6.1 Flujo del Sistema

Las unidades y los costos fluyen juntos a travs de un sistema de costeo por procesos. La siguiente ecuacin resume el flujofsico de las unidades en un departamento.

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UNIDADES POR CONTABILIZAR UNIDADES CONTABILIZADAS

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Unidades iniciales en proceso + Unidades que empiezan el proceso o son recibidas de otro departamento

Unidades transferidas + Unidades terminadas y aun disponibles + Unidades finales en proceso

Esta ecuacin muestra cmo las unidades recibidas o iniciadas deben contabilizarse en un departamento, el cual no necesita tener todos los componentes de la ecuacin. Si todas las unidades terminadas se transfieren, no habr unidades an disponibles. Si se conocen todos los componentes excepto uno, puede calcularse el faltante. El siguiente ejemplo muestra el flujo de unidades en un departamento. La empresa PRT tena en el departamento A 2.000 unidades en proceso al principio del mes, coloc 6.000 unidades en proceso durante el mes y tena 3.000 unidades en proceso al fin del mes. Todas las unidades terminadas fueron transferidas al departamento B. Al remplazar todas las cifras conocidas en la ecuacin, puede encontrarse el componente desconocido (unidades transferidas):
Unidades iniciales en proceso 2000 + Unidades que empiezan el proceso 6000 8000 8000 8000 - 3000 5000
= = = = = =

X Unidades transferidas + 3000 Unidades finales en el proceso 3000 +X 3000 +X X X Unidades transferidas al departamento B

La entrada y la salida de costos se reflejan en la cuenta de inventario de trabajo en proceso del departamento, la cual se debita con costos de produccin (materiales directos, mano de obra directa, costos indirectos de fabricacin) y costos transferidos de otro departamento (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de unidades terminadas en un departamento anterior y transferidos al departamento actual). Cuando las unidades terminadas se transfieran, la cuenta de inventario de trabajo en proceso se acredita por los costos asociados con esas unidades terminadas.

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Un producto puede fluir a travs de una fbrica por diferentes vas o rutas hasta su terminacin. Los flujos de productos ms comunes son secuencias, paralelo y selectivo. El mismo sistema de costeo por procesos puede utilizarse para todos los flujos del producto. Sistemas de Costeo por rdenes de Trabajo:

Inventario de artculos terminados ITP: Inventario de trabajo en proceso Sistema de costeo por procesos:

ITP: Inventario de trabajo en proceso Procedimientos: Materiales Directos, Mano de Obra Directa y Costos Indirectos de Fabricacin El uso de un sistema de costeo por procesos no altera la manera de acumulacin en los costos indirectos de fabricacin de materiales directos y de mano de obra directa. Los procedimientos normales de la contabilidad de costos se usan para acumular los tres elementos del costo de un producto. Sin embargo, el costeo por procesos se ocupa de la asignacin de estos costos a las cuentas de inventario de trabajo en proceso de los respectivos departamentos. Un sistema de costeo por procesos puede acumular los costos por absorcin normales (costos reales para materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin aplicados a una tasa predeterminada) o costos estndares por absorcin (costos esperados para materiales directos, mano de obra directa e indirectos de fabricacin).

Materiales Directos
El asiento en el libro diario para registrar el consumo de $10.000 en materiales directos en el departamento A, durante el periodo, es el siguiente: Inventario de trabajo en proceso, departamento A Inventario de materiales 10.000 10.000

Los materiales directos se agregan siempre al primer departamento de procesamiento, pero usualmente tambin se agregan a otros departamentos. El asiento en el libro diario sera el mismo para los materiales directos que se agregan en los departamentos posteriores de procesamiento.

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Laboratorio de Costos

100

La acumulacin de los costos de los materiales directos es mucho ms simple en un sistema de costeo por procesos que en un sistema de costeo por rdenes de trabajo. El costeo por procesos por lo general requiere menos asientos en el libro diario. La cantidad de departamentos que usan materiales directos por lo regular es menor que la cantidad de rdenes de trabajos que necesitan materiales directos en un sistema de acumulacin de costos por rdenes de trabajo. Con frecuencia, un asiento en el libro diario al final del mes para cada departamento es todo lo que se necesita en un costeo por procesos.

Mano de Obra Directa


El asiento para distribuir los costos de mano de obra directa de $5.000 para el departamento A, de $6.200 para el B y de $4.800 para el C, es como sigue: Inventario de trabajo en proceso, departamento A Inventario de trabajo en proceso, departamento B Inventario de trabajo en proceso, departamento C Nmina por pagar 5.000 6.200 4.800 16.000

Los valores que se cargan a cada departamento se determinan por las ganancias brutas de los empleados asignados a cada departamento. Si Jorge Prez trabaja en el departamento B, su salario bruto se carga al departamento B. En un sistema de costeo por rdenes de trabajo, su salario bruto podra distribuirse entre todas las rdenes de trabajo en que labor. El costeo por procesos reduce el volumen de trabajo rutinario requerido para asignar los costos de la mano de obra.

Costos Indirectos de Fabricacin


En un sistema de costeo por procesos, los costos indirectos de fabricacin pueden aplicarse usando cualquiera de los dos mtodos siguientes. El primer mtodo, que comnmente se emplea en un costeo por rdenes de trabajo, aplica los costos indirectos de fabricacin al inventario de trabajo en proceso a una tasa de aplicacin predeterminada. Esta tasa se expresa en trminos de alguna actividad productiva comn (por ejemplo, 150% de los costos de mano de obra directa). Los costos indirectos de fabricacin reales se acumulan en una cuenta de control de costos indirectos de fabricacin. Se mantiene un libro mayor auxiliar para registrar con mayor detalle los costos indirectos de fabricacin reales ocurridos por cada departamento. Si se supone una tasa del 150% del costo de la mano de obra directa en el ejemplo anterior, se realiza el siguiente asiento:

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Laboratorio de Costos Inventario de trabajo en proceso, departamento A Inventario de trabajo en proceso, departamento B Inventario de trabajo en proceso, departamento C ($5,000 x 150%) 7.500 ($6,200 x 150%) 9.300 ($4,800 x 150%) 7.200

101

Costos indirectos de fabricacin aplicados

24.000

Cuando el volumen de produccin o los costos indirectos de fabricacin fluctan de manera sustancial de un mes a otro, es apropiada una tasa de aplicacin predeterminada de costos indirectos de fabricacin con base en la capacidad normal, puesto que elimina las distorsiones en los costos unitarios mensuales causadas por tales fluctuaciones. El segundo mtodo carga los costos de fabricacin reales ocurridos al inventario de trabajo en proceso. En el caso en que el volumen de produccin y los costos indirectos de fabricacin permanecen relativamente constantes de un mes a otro, la capacidad esperada se considera como el nivel de actividad del denominador. En un sistema de costeo por procesos, donde hay una produccin continua, pueden emplearse ambos mtodos. 4.7 INFORME DEL COSTO DE PRODUCCIN El informe del costo de produccin es un anlisis de la actividad del departamento o centro de costos para el periodo. Todos los costos imputables a un departamento o centro de costos se presentan segn los elementos del costo. Adems de los costos totales y unitarios, cada elemento del costo se enumera por separado, bien sea en el informe o en un plan de apoyo. El nivel de detalle depende de las necesidades de planeacin y de control de la gerencia. El informe del costo de produccin es la fuente para resumir los asientos en el libro diario para el periodo. Un informe del costo de produccin para cada departamento puede prepararse siguiendo un enfoque de cuatro pasos. Cada paso representa un plan separado y los cuatro planes juntos constituyen un informe del costo de produccin.

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Paso 1: Contabilizar el flujo fsico de unidades (plan de cantidades). Paso 2: Calcular las unidades del produccin equivalente (plan de produccin equivalente). Paso 3: Acumular los costos, totales y por unidad, que van a contabilizarse por departamento (plan de costos por contabilizar). Paso 4: Asignar los costos acumulados a las unidades transferidas o todava en proceso (plan de costos contabilizados).

Estos planes se ilustran en los informes del costo de produccin de RST, la cual produce muecos en dos departamentos. A es el departamento de moldeado que produce el cuerpo, la guitarra, las gafas, la ropa y el empaque para los muecos. B es el departamento de ensamblaje que une todas las piezas. RST utiliza un proceso de manufactura de flujo constante. Cuando se finalizan las unidades del departamento A, stas se transfieren al B para procesamiento adicional. Por tanto, las materias primas del departamento B son las unidades recibidas del departamento A. Las unidades terminadas del departamento B se transfieren luego al inventario de artculos terminados. Los siguientes datos se relacionan con la produccin de RST para enero de 200X:
UNIDADES Iniciaron el proceso Recibidas del departamento A Transferidas al departamento B Transferidas al inventario d artculos terminados Unidades finales en proceso DEPARTAMENTO A 60.000 46.000 46.000 40.000 14.000 6.000 DEPARTAMENTO B

Departamento A (materiales directos 100% terminados; mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin 40% terminados) Departamento B (mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin 33.33% terminados)
COSTOS Materiales Directos 31200 Mano de obra directa 36120 Costos indirectos de fabricacin (aplicados) 34572 0 35700 31920

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En la tabla 1 se presenta el informe terminado del costo de produccin de RST para el departamento A.

Departamento A: Informe del Costo de Produccin


Paso 1 Cantidades: este plan contabiliza el flujo fsico de unidades dentro y fuera de los departamentos. El plan de cantidades (paso 1 en la tabla ) revela que RST coloc 60,000 unidades (muecos) en proceso en el departamento A durante el mes. Este contabiliza la distribucin de las unidades mostrando la cantidad terminada y transferida al departamento B y la cantidad an en proceso al final del mes en el departamento A. Obsrvese que el total de unidades por contabilizar (60.000) debe ser siempre igual al total de unidades contabilizadas (60.000). Las unidades deben expresarse en la misma denominacin que el producto terminado. Por ejemplo, si las materias primas se agregan en cuartos de galn y los productos terminados en galones, en el plan de cantidades las unidades deben establecerse en galones.

Tabla 1 RST: Informe del costo de produccin, departamento A

Paso 1 Cantidades

Unidades por Contabilizar Unidades que iniciaron en proceso Unidades Contabilizadas Unidades transferidas al siguiente departamento Unidades finales en proceso

60.000

46.000 14.000 60.000

Paso 2 Produccin Equivalente

Materiales directos Unidades terminadas y transferidas al departamento B Unidades finales en proceso: 14000 * 100% terminadas 14000 * 40% terminadas Total unidades equivalentes

Costos de conversin $46.000


$14.000 $60.000

$46.000

$5.600 $51.600

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Paso 3 Costos por contabilizar

104

Costos totales
Costos Agregados por departamento: Materiales directos $31.200 Mano de obra directa $36.120 Costos indirectos de $34.572 fabricacin Costo total por $101.892

Produccin Equivalente

Costo Unitario Equivalente

60.000 51.600 51.600

$0.52 $0.70 $0.67 $1.89

contabilizar

Paso 4 Costos contabilizadas Transferidos al siguiente departamento (46000 * 1.89) Inventario final de trabajo en proceso: Materiales directos (14000 * $0.52) $7.280 Mano de obra directa (14000 * 40% * $0.70) $3.920 Costos indirectos de fabricacin (14000 * 40% *$0.67) $3.752

$86.940

Total costos contabilizados

$14.952 $101.892

Paso 2 Produccin Equivalente: El concepto de produccin equivalente es bsico para el costeo por procesos. En la mayor parte de los casos no todas las unidades se terminan durante el periodo.

As, hay unidades que an estn en proceso en diversas etapas de terminacin al final del periodo. Todas las unidades deben expresarse como unidades terminadas con el fin de determinar los costos unitarios. Parte 1 Costeo del producto: la produccin equivalente es igual a las unidades totales terminadas ms las unidades incompletas expresadas en trminos de unidades terminadas. Por ejemplo, supngase que PQR tiene las siguientes estadsticas de cantidad para una semana: 500 200

Muecos terminados Muecos an en proceso

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(Cada mueco est en un 50% terminado en cuanto a materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin). A partir de estas cifras, cuntos muecos produjo PQR durante la semana?. Si slo se consideran los muecos terminados, entonces la respuesta sera 500; sin embargo, qu pasa con los 200 muecos que estn terminados en un 50%? Desde el punto de vista de produccin, los 200 muecos incompletos son equivalentes a 100 muecos terminados, puesto que cada uno est terminado en un 50%. Expresado en otras palabras, si se armaran los 200 muecos incompletos, sera igual a 100 muecos completos. Por tanto, la respuesta correcta a cuntos muecos se produjeron sera, calculado as: Muecos terminados Muecos an en proceso (200 x 50%) Produccin equivalente de muecos 500 100 600

Cuando se calcula la produccin equivalente, las unidades terminadas no generan un problema porque siempre estn completas el 100% en cuanto a materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin. El problema consiste en volver a contabilizar las unidades incompletas como unidades completas. Las unidades incompletas se contabilizan en el inventario de trabajo en proceso hasta que se completan y transfieren al inventario de artculos terminados. Por tanto, para calcular la produccin equivalente, debe realizarse un anlisis de la etapa de terminacin del inventario de trabajo en proceso; debe subdividirse en materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin para determinar el grado de terminacin de cada componente. Por ejemplo, los materiales directos pueden agregarse en un punto especfico de la produccin, como al comienzo o al final (por ejemplo, empaque) del proceso. Si los materiales directos se agregan al comienzo, todas las unidades de trabajo en proceso tendrn costos totales de materiales directos (100% del costo de los materiales directos). Cuando los materiales directos se agregan al final de un proceso, el inventario de trabajo en proceso no tendr materiales directos de dicho departamento. Los materiales directos tambin pueden agregarse de modo continuo; en este caso el inventario de trabajo en proceso tendr materiales directos iguales a la etapa de terminacin de las unidades en proceso. Con frecuencia se supone que la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin se agregan de manera uniforme durante el proceso; normalmente habr menos de un 100% terminados mientras an se encuentren en inventario

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de trabajo en proceso. En esta unidad se supondr, a menos que se afirme lo contrario, que los costos indirectos de fabricacin se aplican utilizando la mano de obra directa como base. Por tanto, la etapa de terminacin para mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin ser la misma y slo sern necesarios dos clculos de produccin equivalente, en lugar de tres: materiales directos y costos de conversin (mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin). Cuando los tres componentes se encuentren en diferentes etapas de terminacin, es necesario calcular tres producciones equivalentes (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin). Tambin es posible que se requiera slo un clculo de produccin equivalente si los tres componentes se encuentran en la misma etapa de terminacin. Las unidades equivalentes para el departamento A se calculan de la siguiente manera:

Materiales Directos Unidades terminadas y transferidas al departamento B Unidades finales en proceso: 14.000 x 1 00% terminadas 14,000 x 40% terminadas Total de unidades equivalentes $46.000 $14.000 $60.000

M.O.D 46.000

C.I.F 46.000

5.600 51.600

5.600 51.600

Este plan presenta tres clculos separados por unidad equivalente: materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin. Puesto que la etapa de terminacin para mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin es la misma (es decir, 40%), podran combinarse bajo el ttulo de costos de conversin, como sigue:

Materiales Directos Unidades terminadas y transferidas al departamento B Unidades finales en proceso: 14.000 x 1 00% terminadas 14,000 x 40% terminadas Total de unidades equivalentes $46.000 $14.000 $60.000

Costos de Conversin $46.000

$5.600 $51.600

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El segundo formato (combinando las columnas de mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin en una columna de costos de conversin) ser el que se utilice en los dems planes de produccin equivalentes de esta unidad. Obsrvese en el ejemplo anterior que el total de unidades de produccin equivalente para cada elemento del costo se encontr agregando las unidades equivalentes del inventario final de trabajo en proceso a la cantidad de unidades terminadas. Las unidades en proceso al final del periodo se contabilizaron de nuevo como unidades equivalentes multiplicando las unidades todava en proceso por su porcentaje promedio de terminacin. En este captulo se supone que las unidades del inventario final de trabajo en proceso estn terminadas de manera uniforme; es decir, estn bien sea al 20%, 40%, 75%, etc., de su terminacin. En la prctica rara vez es este el caso. En una lnea de ensamblaje comn, las unidades que an estn en proceso al final de un periodo se encuentran en diferentes etapas de terminacin. Por ejemplo, supngase un proceso de produccin de lnea de ensamblaje para sistemas estreos en un departamento que ensambla los componentes internos en tres etapas: instalacin de alambres, fijacin de los parlantes y soldadura. Al final del periodo, algunos de los estreos en la lnea de ensamblaje podran estar en la etapa de instalacin de alambres, otros en la etapa de fijacin de los parlantes e incluso otros en la etapa de soldadura. En la mayor parte de los casos, el costo de establecer la etapa de terminacin de cada unidad superara los beneficios obtenidos de modo considerable, principalmente porque la toma de decisiones gerenciales no se afecta por el resultado y la variacin, si hay alguna, en el costo unitario final sera insignificante. As, por lo general se estima la etapa promedio de terminacin del inventario final de trabajo en proceso y no representa la etapa fsica real de terminacin de cualquier unidad. Por el contrario, es un estimado aproximado o promedio de la etapa combinada de terminacin de todas las unidades. El clculo de la produccin equivalente (unidades) es importante porque las unidades equivalentes se emplearn para calcular el costo unitario en el plan 3 (costos por contabilizar). Paso 3 Costos por Contabilizar: Este plan del informe del costo de produccin indica qu costos acumul el departamento. Los costos unitarios, divididos por elementos, tambin se presentan en esta seccin. El costo unitario equivalente se calcula como sigue: Costo unitario equivalente = Costos agregados durante el periodo Unidades equivalentes

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El numerador (costos agregados durante el periodo) de la ecuacin de costo unitario equivalente representa los costos agregados por el departamento durante el periodo. El denominador (unidades equivalentes) constituye las unidades equivalentes tomadas del plan de produccin equivalente. El costo unitario total equivalente es la suma de los costos unitarios equivalentes para cada elemento. El plan de costos por contabilizar para RST, departamento A, se presenta en el paso 3 de la tabla 1. Durante el mes, cost $1.89 producir una unidad terminada en el departamento A. Se requirieron $31.200 en costos de materiales directos para completar 60.000 unidades equivalentes, $36.120 en costos de mano de obra directa para completar 51.600 unidades equivalentes y $34.572 en costos indirectos de fabricacin para completar 51.600 unidades equivalentes. Obsrvese que al calcular el costo unitario equivalente para mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin, la cifra de 51.600 se emple dos veces porque es la produccin equivalente de los costos de conversin que representa la mano de obra directa ms los costos indirectos de fabricacin. Paso 4 Costos Contabilizados: Este plan del informe del costo de produccin indica la distribucin de los costos acumulados a las unidades terminadas y transferidas al siguiente departamento o al inventario de artculos terminados, unidades terminadas y an disponibles y/o unidades an en proceso. La seccin de costos totales por contabilizar debe ser igual a la seccin de costos totales contabilizados.

El plan de costos contabilizados de RST, departamento A, se presenta en el paso 4 de la tabla 1. El costo transferido es igual a la cantidad de unidades terminadas multiplicada por el costo de una unidad terminada. Para determinar el inventario final de trabajo en proceso se requieren clculos adicionales. En el departamento A, las unidades an en proceso recibieron todos sus materiales directos, pero slo el 40% de sus costos de conversin. Los costos unitarios de mano de obra directa e indirectos de fabricacin se expresan en trminos del costo por unidad equivalente. Las 14.000 unidades an en proceso deben, por tanto, expresarse en trminos de unidades terminadas o produccin equivalente. Esto se logra multiplicando las unidades en proceso por su grado de terminacin (14.000 x 40% terminadas = 5.600). Luego, la produccin equivalente se multiplica por el costo unitario de cada elemento del costo.

Departamento B: Informe del Costo de Produccin


La principal diferencia entre un informe del costo de produccin para el primer departamento (departamento A en el ejemplo citado) y el de los ltimos

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departamentos (departamento B en el ejemplo citado) es que los departamentos subsecuentes tienen una seccin de transferidos, adems de los elementos ya cubiertos. La produccin del primer departamento se convierte en la entrada de los departamentos siguientes. En la seccin de transferidos se explicar con nfasis un informe del costo de produccin para el departamento B (tabla 2). Paso 1 Cantidades: el departamento A coloc 60.000 unidades en proceso, y termin y transfiri 46.000 al departamento B. De estas 46.000 unidades, 40.000 se terminaron y se transfirieron al inventario de artculos terminados, pero 6.000 unidades se encuentran an en proceso al final del mes. El plan de cantidades para RST, departamento B, se ilustra en el paso 1 de la tabla 2. Paso 2 Produccin Equivalente: no hay nada diferente cuando se calculan las unidades equivalentes para los departamentos despus del primero, porque la produccin equivalente es un concepto de produccin que analiza slo las unidades terminadas y el inventario de trabajo en proceso. El plan de produccin equivalente para RST, departamento B, se presenta en el paso 2 de la tabla 2. Las unidades recibidas por el departamento B entran a ste y se reciben terminadas 100% con respecto a materiales directos y a costos de conversin que se agregaron en el departamento A, all las unidades originadas no inciden en la cantidad producida.

Nota: No hay produccin equivalente en el departamento B para materiales directos porque ste no los agreg.
Tabla 2 RST: Informe del costo de produccin, departamento B

Paso 1 Cantidades

Unidades por Contabilizar Unidades recibidas del departamento anterior Unidades Contabilizadas Unidades transferidas a inventario de artculos 40.000 terminados Unidades finales en proceso 6.000

46.000

46.000

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Paso 2 Produccin equivalente Unidades terminadas y transferidas a inventario de artculos terminados Unidades finales en proceso: (6.000 * 33.33% terminadas)

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Costos de conversin $40.000


$2.000 $42.000

Total unidades equivalentes

Paso 3 Costos por contabilizar

Costos Totales
Costos del Departamento anterior: Costos transferidos del departamento anterior (46.000 x 1.89) Costos agregados por departamento: Mano de obra directa Costos indirectos de fabricacin Costos totales agregados

Produccin Equivalente

Costo Unitario Equivalente

$86.940 $35.700 $31.920 $67.620 $154.560

$46.000 $42.000 $42.000

$1.89 0.85 0.76 $1.61 $3.50

Costos Totales por Contabilizar

Transferidos a inventario terminados (40.000 * $3.50) Inventario final de trabajo en proceso: Costos del departamento anterior (6.000 * $1.89) Mano de obra directa (6.000 *33.33% * $0.85) Costos indirectos de fabricacin (6.000 * 33.33% *$0.76)

Paso 4 Costos contabilizadas de artculos

$140.000

$11.340 $1.700 $1.520 $14.560 $154.560

Total costos contabilizados

Paso 3 Costos por Contabilizar: La nica diferencia en este plan es que los departamentos siguientes tienen una seccin costo del departamento anterior que se utiliza para contabilizar los costos que le transfieren, las unidades y el costo unitario. La seccin costos agregados por departamento se calcula de la misma manera que en el departamento A. El plan de costos por contabilizar para RST, departamento B, se presenta en el paso 3 de la tabla 2.

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Obsrvese que la cifra total de unidades transferidas al departamento se divide por los costos totales que le transfieren para determinar el costo unitario transferido. No es necesario un clculo separado de la produccin equivalente para las unidades transferidas, porque las unidades recibidas del departamento anterior siempre estarn terminadas un 100% cuando se transfieran del departamento anterior. Recurdese que un departamento slo puede transferir aquellas unidades que estn totalmente terminadas. Durante el mes, el departamento B recibi 46.000 unidades del departamento A con un costo total de $86.940. El departamento B requiri $35.700 en costos de mano de obra directa y $31.920 en costos indirectos de fabricacin para terminar las 42.000 unidades equivalentes [40.000 unidades transferidas a inventario de artculos terminados + 2.000 unidades (6.000 x 33.33% terminadas) de inventario final de trabajo en proceso]. El departamento A, que es el primer departamento de proceso, debe contabilizar slo los costos que agreg. El departamento B debe contabilizar los costos que agreg ms aquellos que le transfieren del departamento A. Los costos que se transfieren al departamento B deben ser iguales a los costos transferidos del departamento A. Ntese que los costos transferidos del departamento A ($86.940) se convierten en los costos recibidos por el departamento B ($86.940). Paso 4 Costos Contabilizados: Al calcular los costos del inventario de trabajo en proceso para el departamento B, es necesario incluir los costos del departamento anterior. Para calcular el costo del inventario final de trabajo en proceso del departamento anterior, se multiplica la cantidad de unidades en proceso por el costo unitario transferido. Los mismos clculos que se emplearon en el departamento A se utilizan para determinar los costos de mano de obra directa e indirectos de fabricacin. En el paso 4 de la tabla 2 se presenta el plan de costos contabilizados para RST, departamento B.

4.7.1 Materiales Directos Agregados Despus del Primer Departamento Muchas operaciones de manufactura requieren materiales directos slo en el departamento de proceso inicial; los departamentos siguientes generalmente agregan la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin (costos de conversin) pero no los materiales directos adicionales. Algunas operaciones de manufactura, sin embargo, exigen la adicin de materiales directos en departamentos posteriores. Los materiales directos agregados despus del primer departamento pueden tener los siguientes efectos sobre las unidades y los costos:

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No hay incremento en unidades, pero los costos aumentan agregar las llantas a la produccin de un automvil).

(por ejemplo,

Incremento en unidades sin aumento en el costo (por ejemplo, agregar agua al producir pintura ltex, si a una compaa no se le carga el costo de la que emplea). Incremento en las unidades y en el costo cuando se produce una bebida gaseosa). (por ejemplo, agregar azcar

Situacin 1: No Hay Incremento en Unidades


Cuando la adicin de materiales directos se realiza despus del primer departamento y la cantidad de unidades producidas no se incremento, no hay cambios en los procedimientos que siguen para elaborar un informe del costo de produccin. Los departamentos posteriores que agregan materiales directos los contabilizarn de la misma manera que los costos de conversin.

Situaciones 2 y 3: Incremento en Unidades


En procesos de manufactura que usan peso o volumen para medir unidades de produccin, la suma de materiales directos en departamentos posteriores generalmente tendr el efecto de incrementar la cantidad de unidades y posiblemente los costos totales. Supngase que un producto se mide en galones (volumen); el departamento A coloca 6.000 galones en el proceso y durante el mes transfiere los 6.000 galones al departamento B; si ste agrega 2.000 galones de otro ingrediente, ahora es responsable de 8.000 galones (unidades). Dependiendo de si el ingrediente agregado tiene un costo o no, el costo total y el costo unitario tambin podran aumentar. La siguiente informacin se usar para ilustrar un informe del costo de produccin en que la adicin de materiales directos incremento la cantidad de unidades despus del primer departamento. Supngase que JKL utiliza un proceso de manufactura de flujo constante y cuenta con los dos departamentos siguientes: Departamento 1, extrae el jugo de las manzanas. Departamento 2, aade el azcar y el agua, y empaca el jugo en envases de plstico de 10 galones para usar en restaurantes.

Los siguientes datos de costos y de unidad se relacionan con los departamentos 1 y 2:

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Departamento 2
Unidades (cuartos de galn) Iniciadas en el proceso durante el periodo 50000 Unidades transferidas al departamento 2 40000 Unidades agregadas a la produccin Transferidas a inventario de artculos terminados

10000 45000

Unidades finales en proceso: Materiales directos 100% terminados, 20% de terminacin en cuanto a costos de conversin Materiales directos 100% terminados, 70% de terminacin en cuanto a costos de conversin

10000 5000

Costos Materiales directos. Mano de obra directa. Costos indirectos de fabricacin (aplicados). $150.000 $84.000 $42.000 $60.000 $48.500 $24.250

La tabla 3 muestra el informe del costo de produccin para el departamento 1, y en la tabla 4, aparece el informe del costo de produccin para el departamento 2. El efecto sobre el informe del costo de produccin cuando se agregan materiales directos despus del primer departamento se presenta en los siguientes prrafos. Tabla 3: JKL: Informe del costo de produccin, departamento 1
Paso 1 Cantidades

Unidades por Contabilizar Unidades que iniciaron en proceso Unidades Contabilizadas Unidades transferidas al siguiente departamento Unidades finales en proceso

50.000 40.000 10.000 50.000

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Paso 2 Produccin Equivalente

114

Materiales directos Unidades terminadas y transferidas al departamento B Unidades finales en proceso: 14000 * 100% terminadas 14000 * 40% terminadas Total unidades equivalentes

Costos de conversin $40.000


$10.000 $50.000

$40.000

$2.000 $42.000

Paso 3 Costos por contabilizar

Costos totales
Costos Agregados por departamento: Materiales directos $150.000 Mano de obra directa $84.000 Costos indirectos de $42.000 fabricacin Costo total por $276.000

Produccin Equivalente

Costo Unitario Equivalente

50.000 42.000 42.000

$3.00 $2.00 $1.00 $6.00

contabilizar

Paso 4 Costos contabilizadas Transferidos al siguiente departamento (40.000 * 6.00) Inventario final de trabajo en proceso: Materiales directos (10.000 * $3.00) $30.000 Mano de obra directa (10.000 * 20% * $2.00) $4.000 Costos indirectos de fabricacin (10.000 * 20% *$1.00) $2.000

$240.000

Total costos contabilizados

$36.000 $276.000

Paso 1 Cantidades: la ecuacin bsica del flujo fsico que se present al principio debe entonces mortificarse cuando los materiales directos adicionales causan un incremento en las unidades despus del primer departamento. Una lnea adicional, denominada unidades agregadas a la produccin debe incluirse en el plan de cantidades. Para los departamentos siguientes, la ecuacin modificada aparece as:

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UNIDADES POR CONTABILIZAR UNIDADES CONTABILIZADAS

115

Unidades iniciales en proceso + Unidades que empiezan el proceso o son recibidas de otro departamento

Unidades transferidas + Unidades terminadas y aun disponibles + Unidades finales en proceso

Tabla 4 JKL: Informe del costo de produccin, departamento 2


Paso 1 Cantidades

Unidades por Contabilizar Unidades transferidas del departamento 40.000 anterior Unidades Agregadas a la produccin 10.000 Unidades Contabilizadas Unidades transferidas a inventario de artculos 45.000 terminados Unidades finales en proceso 5.000
Paso 2

50.000

50.000

Produccin equivalente

Materiales directos
Unidades terminadas y transferidas a inventario de artculos terminados Unidades finales en proceso: (5.000 * 100% terminadas) (5.000 * 70% terminadas) Total unidades equivalentes

Costos de conversin $45.000 $45.000


$5.000 $50.000

$3.500 $48.500

Paso 3 Costos por contabilizar

Costos Totales
Costos del Departamento anterior Unidades agregadas a la produccin Unidades ajustadas y costo unitario Costos agregados por departamento: Materiales directos Mano de obra directa Costos indirectos de fabricacin $40.000 $10.000 $50.000

Produccin Equivalente $40.000


50.000

Costo Unitario Equivalente $6.00


$4.80

Costos Totales por Contabilizar

$60.000 $48.500 $24.250 $372.750

$50.000 $48.500 $48.500

1.20 1.00 0.50 $7.50

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Paso 4 Costos contabilizadas de artculos $337.500

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Transferidos a inventario terminados (45.000 * $7.50) Inventario final de trabajo en proceso: Costos del departamento anterior (5.000 * $4.80) Materiales directos (5.000 * $1.20) Mano de obra directa (5.000 *70% * $1.00) Costos indirectos de fabricacin (6000 * 70% *$0.50)

$24.000 $6.000 $3.500 $1.750 $35.250 $372.750

Total costos contabilizados

El plan de cantidades para JKL se presenta en las tablas 3 y 4 (paso 1). El departamento 2 tiene una lnea adicional, unidades agregadas a la produccin, en su plan de cantidades que es un componente de entrada. El departamento 2 debe entonces contabilizar 50.000 unidades, en lugar de las 40.000 unidades transferidas. Paso 2 Produccin Equivalente: la tcnica para calcular la produccin equivalente es la misma porque se basa en la produccin expresada como unidades terminadas. La adicin de unidades a la produccin slo afecta las unidades de entrada. El plan de produccin equivalente para JKL se presenta en las tablas 3 y 4 (paso 2). Paso 3 Costos por Contabilizar: las unidades agregadas en los departamentos siguientes afectan los costos cargados en el plan de costos por contabilizar; los costos transferidos del departamento anterior se distribuyen entonces sobre una mayor cantidad de unidades. En los departamentos siguientes se consideran todas las unidades terminadas en cuanto a los costos del departamento anterior. Por tanto, el costo de $240.000 del departamento 1 debe asignarse ahora a las 50.000 unidades que estn en el departamento 2. Cada vez que un departamento subsiguiente increment las unidades en proceso mediante la adicin de materiales directos, el costo unitario transferido disminuye, puesto que el monto fijo del costo est distribuyndose entre una mayor cantidad de unidades. El costo unitario transferido del departamento 1 es de $6.00; sin embargo, la suma de 10.000 unidades en el departamento 2 disminuye el costo unitario a $4.80 (240.000/50.000).

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No hay cambio en el procedimiento para controlar los costos agregados por el departamento 2. En este ejemplo, los materiales directos agregados tambin aumentaron los costos del departamento. Sin embargo, esto no siempre es verdadero. Si los materiales directos agregados no tienen un costo significativo (como el agua), no se le carga al departamento un costo adicional y el costo unitario puede disminuir (el costo total se distribuira entre ms unidades). El plan de costos por contabilizar para JKL se presenta en las tablas 3 y 4 (paso 3). Paso 4 Costos Contabilizados: los costos se contabilizan de la misma manera como se analiz en ejemplos anteriores. En las tablas 3 y 4 (paso 4) se presenta el plan de costos contabilizados para JKL.

Proceso de Comprensin y Anlisis


Cundo se utiliza el sistema de costos por procesos? Qu es el informe de costos de produccin? Qu es un proceso? Qu son costos incurridos? Qu es el periodo de costos? Cul es el principal objetivo de un sistema de costos por procesos? Sealar cuatro etapas que conforman el informe de costos de produccin. Definir que es la produccin equivalente y cuando es necesaria.

Solucin de Problemas
La Compaa XY S.A., dedicada a la confeccin de vestidos para hombre, tiene tres departamentos a saber: corte, costura y acabado. Cada vestido tiene que pasar necesariamente por los tres departamentos. De los registros de la compaa se obtienen los siguientes datos para el primer semestre de 2004:

Departamento de Corte
Unidades Unidades Unidades Unidades comenzadas en el perodo terminadas y transferidas a costura en proceso, 6-30-04 (100%, 50%, 50%) perdidas en la produccin 43.000 40.000 2.000 1.000

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Costos: Materiales Mano de obra Gastos generales $77.700 $50.020 $19.270

Departamento de Costura
Unidades transferidas a acabado Unidades en proceso, 6-30-04 (100%, 75%, 75%) Costos: Materiales Mano de obra Gastos generales $60.000 $72.150 $31.590 36.000 4.000

Departamento de Acabado
Se terminan todas las unidades y se pasan al almacn. Costos: Mano de obra Gastos generales Se requiere: Realizar los asientos de pago de la nmina, teniendo en cuentas las deducciones. Realizar los asientos iniciales de gastos generales. Elaborar un informe de Unidades de Produccin, y un informe de Costos de Produccin desde el punto de vista terico. Hacer los asientos necesarios, mostrando igualmente las cuentas T del libro Mayor. La Compaa ABC S.A, elabora un tipo especial de copas finas, en sus tres departamentos de produccin: preparacin (del material), fundicin y vaciado. Esta compaa tiene sus costos departamentalizados y utiliza el sistema de Costos Histricos por Procesos. Se dispone de los siguientes datos sobre unidades y costos de produccin durante el segundo semestre de 2003: $46.800 $36.000

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Departamento de Preparacin
Unidades Unidades Unidades Unidades Unidades Costos: Materiales Mano de obra Gastos generales $99.225 $11.320 comenzadas durante el perodo terminadas y transferidas terminadas, no transferidas en proceso,12-31-03 (100%,75%,75%) perdidas en produccin 123.500 100.500 16.000 6.000 1.000

$68.115

Departamento de Fundicin
Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas, no transferidas Unidades en proceso, 12-31-03 (75%, 75%) Costos: Mano de obra Gastos generales $151.900 $107.800 90.000 500 10.000

Departamento de Vaciado
Unidades terminadas y transferidas Unidades en proceso, 12-31-03 (50%, 75%) Costos: Mano de obra Gastos generales Se requiere: Preparar los informes de unidades y de costos de produccin desde el punto de vista terico. Hacer los asientos necesarios, mostrando las cuentas T del libro Mayor. $83.600 $53.400 86.000 4.000

Nota: la cuenta de Inventario materiales tiene un saldo inicial de $160.000.


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Sntesis Creativa y Argumentativa


Con base en el siguiente resumen elaborar un mapa conceptual

El costeo por procesos es el sistema de acumulacin de costos del producto con relacin al departamento, centro de costos o proceso. Este sistema se usa cuando los artculos terminados forman parte de un proceso continuo y, por tanto, no tienen identidad individual. En un sistema de costeo por procesos, las unidades y los costos fluyen por los departamentos que realizan los diferentes procesos. El flujo de produccin puede ser secuencias, paralelo o selectivo. La manufactura de flujo constante involucro un proceso de produccin continua e idealmente es apta para un sistema de acumulacin de costos por procesos. Un sistema de inventario justo a tiempo puede utilizarse en un proceso de produccin de flujo constante para reducir los costos de inventario. Todas las unidades iniciadas en un departamento o recibidas de otro deben contabilizarse. Las unidades pueden ser terminadas y transferidas, terminadas y an disponibles, o incluso pueden estar en proceso al final del periodo. A medida que las unidades pasan por cada departamento, stas adquieren costos adicionales. Un objetivo del costeo por procesos es la asignacin de los costos acumulados a las unidades terminadas y a las unidades an en proceso al final del periodo. Los costos de materiales directos, mano de obra directa e indirectos de fabricacin del periodo se cargan a las cuentas de inventario de trabajo en proceso por departamento. El costeo por procesos por lo general es menos detallado e involucro menos asientos en el libro diario que un sistema de costeo por rdenes de trabajo. La produccin equivalente es un concepto principal en el costeo por procesos; rara vez se terminan todas las unidades en produccin durante el periodo. Por lo general, algunas unidades se encuentran todava en proceso y en diversas etapas de terminacin al final del periodo. Con el fin de determinar los costos unitarios, todas las unidades deben expresarse en trminos de unidades terminadas. Debe establecerse el grado de terminacin para cada elemento del costo (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin). Las unidades aun en proceso se multiplican por el grado de terminacin para fijar las unidades equivalentes. Las unidades establecidas del inventario final de trabajo en proceso ms las unidades terminadas son iguales al total de unidades de produccin
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equivalente. Los costos totales se dividen por las unidades totales de la produccin equivalente para determinar los costos unitarios del periodo. En un sistema de costeo por procesos, el informe del costo de produccin es el plan principal para presentacin de informes. Todos los costos imputables a un departamento o al centro de costos, se presentan all. Los cuatro pasos o planes del informe del costo de produccin son: Cantidades: este plan contabiliza el flujo fsico de unidades que ingresan y salen de un departamento. Produccin Equivalente: este plan contabiliza la suma de las unidades an en proceso al final del periodo expresadas en trminos de unidades terminadas ms el total de unidades realmente terminadas. Costos por Contabilizar: este plan contabiliza los costos agregados o recibidos durante un periodo (los costos se presentan como totales y por unidad). Costos Contabilizados: este plan contabiliza la distribucin de los costos acumulados entre unidades an en proceso, unidades terminadas y todava disponibles, y unidades terminadas y transferidas a otro departamento o al inventario de artculos terminados.

El informe del costo de produccin de cada departamento puede presentarse en forma separada o conjunta. Con frecuencia este informe es una fuente de resumen de los asientos en el libro diario al final de cada periodo. Al agregar materiales directos despus del primer departamento, puede generarse lo siguiente: ningn aumento en las unidades pero un incremento en el costo; aumento en las unidades sin incremento en el costo; o aumento tanto en las unidades como en el costo. Cuando se agregan materiales directos y slo aumentan los costos, el plan de costos por contabilizar se ajusta para incluir el costo de los materiales directos agregados. Cuando los materiales directos agregados incrementan las unidades y los costos, el plan de cantidades y el de costos por contabilizar tambin debe ajustarse para registrar el cambio.

Autoevaluacin
La compaa GHJ elabora un producto empleando dos departamentos de procesamiento. Los materiales directos se agregan al comienzo en el departamento A. Los costos de mano de obra directa e indirectos de fabricacin se incurren uniformemente a travs del proceso.

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En enero, al departamento A se le cargaron los siguientes costos: materiales directos $52.650; mano de obra directa $42.000; y costos indirectos de fabricacin aplicados $39.600. El plan de cantidades en enero para el departamento A es el siguiente: Unidades por contabilizar: Unidades empezadas en proceso 65.000 50.000

Unidades contabilizadas: Unidades terminadas y transferidas al departamento B Unidades finales en proceso 15.000

Etapa de terminacin de las unidades en el inventario final de trabajo en proceso: materiales directos 100% terminados; mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin 0.666 terminados. Calcular las unidades de produccin equivalente para los materiales directos y los costos de conversin. Calcular el costo unitario para cada elemento del costo. Calcular el costo unitario total por unidad terminada en el departamento A. La compaa QYR emplea dos departamentos de procesamiento (A y B), para fabricar su producto terminado. El departamento de contabilidad de costos obtuvo la siguiente informacin para el mes de julio:

Unidades iniciales en proceso Unidades iniciadas en el proceso Unidades recibidas de otro departamento Unidades finales en proceso Costos agregados por el departamento: Materiales directos Mano de obra directa Costos indirectos de fabricacin (aplicados) Grado de terminacin del inventario final de trabajo en proceso: Materiales directos Costos de conversin

DEPARTAMENTO A 0 $35.000 $5.000 $31.500 $24.180 $20.460 100% 0.2 0,666

DEPARTAMENTO B 0 $30.000 $6.000 $0 $15.680 $13.440

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Preparar un plan de cantidades para ambos departamentos. Calcular los costos por unidad terminada para el departamento A. Preparar un informe del costo de produccin para el departamento B.

Repaso Significativo
Se le sugiere al estudiante, como complemento a lo visto en esta unidad, investigar y conceptuar en aspectos relacionados con:

- Inventarios iniciales de trabajo en proceso. - Como deben tratarse las unidades daadas, unidades defectuosas, material de desecho y material de desperdicio en un sistema de costos por procesos.

Bibliografa Sugerida
CASHIN, James A y POLIMENI, Ph. D Ralph S. Teora y Problemas de Contabilidad de Costos. Mxico. Editorial Mc-Graw Hill. 1986 Decreto Ley 2649 de 1993 "Por el cual se reglamenta la contabilidad y se expiden los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia". JACOBSEN, Becker y otro. Contabilidad de costos. Un Enfoque Administrativo para la Toma de Decisiones Gerenciales. Segunda edicin. Colombia. McGraw Hill. 1986 POLIMENI, Ralph. Contabilidad de Costos. Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales. Mxico Mc-Graw Hill. Tercera edicin. 1998

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BIBLIOGRAFA GENERAL
CASHIN, James A y POLIMENI, Ph. D Ralph S. Teora y Problemas de Contabilidad de Costos. Mxico. Editorial Mc-Graw Hill. 1986 Decreto Ley 2649 de 1993 "Por el cual se reglamenta la contabilidad y se expiden los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia". JACOBSEN, Becker y otro. Contabilidad de costos. Un Enfoque Administrativo para la Toma de Decisiones Gerenciales. Segunda edicin. Colombia. McGraw Hill. 1986 POLIMENI, Ralph. Contabilidad de Costos. Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales. Mxico. Mc-Graw Hill. Tercera edicin. 1998

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