SEMINARSKI RAD

REVIZIJE POSLOVANJA JAVNOG SEKTORA U KONTEKSTU DRAVNE REVIZIJE

SADRAJ UVOD..........................................................................................................................................3
1. STANJE JAVNOG SEKTORA U REPUBLICI SRBIJI.................................................4 2. OSNOVNE KARAKTERISTIKE NADLENOSTI I ODGOVORNOSTI JAVNOG

PREDUZEA...................................................................................................................7
3. CILJEVI KOMPLEKSNE REFORME JAVNOG SEKTORA........................................9 4. AKTIVNI PRISTUP REFORMI JAVNOG SEKTORA..................................................13 4.1. 4.2. 4.3. 4.4.

Modeli privatizacije i tranzicionim zemljama......................................................16 Novi javni mendment.......................................................................................18 Outsourcing...........................................................................................................19 Javno privatno partnerstvo.................................................................................21

5. ULOGA DRAVNE REVIZIJE U REFORMI JAVNOG SEKTORA...........................22 5.1. 5.2. 5.3. 5.4. 5.5. 5.6.

Osnovna saznanja o dravnoj reviziji...................................................................23 Standardi sa podruja rada dravne revizije.........................................................25 Vrhovna revizorska institucija..............................................................................26 Ovlaenja vrhovne revizorske institucije za reviziju javnog sektora..................27 Iskustva i nalazi Glavne slube za reviziju...........................................................28 Dravna revizija javnih rashoda............................................................................29

LITERTURA.................................................................................................................................32

UVOD

Da bi se mogao obezbediti stabilan poloaj i opstanak na tritu, poslovanjem i razvojem preduzea, u savremenim uslovima privreivanja potrebno je upravljati na adekvatan nain, pri emu racionalan proces upravljanja bazira na pouzdanosti, tj. realnosti i objektivnosti finansijskih informacija. Na obezbeenje pouzdanosti tih informacija odnosi se, u prvom redu, uloga revizije, zbog ega je u razvijenim trinim ekonomijama, revizorska profesija vrlo razvijena. S obzirom na injenicu, da se revizija tradicionalno razmatra u kontekstu realnosti i objektivnosti finansijskih izvetaja, za takvu reviziju vrlo esto se koristi izraz finansijska revizija. Meutim, za proces racionalnog upravljanja potrebne su, osim raunovodstvenih informacija, i tazliite neraunovodstvene informacije (koje nemaju svoj finansijski iskaz), zbog ega se sve intenzivnije rezvija revizija poslovanja koja se (osim finansijskim izvetajima) mnogo detaljnije bavi kvalitetom celine poslovanja, pri emu i neraunovodstvene informacije dobijaju znaajnu ulogu. Ovako opisanom revizijom poslovanja, usmereno na kvalitet poslovanja, u savremenim uslovima, bave se i eksterni komercijalni revizori i dravni revizori, a ne samo interni revizori kako se, po pravilu, misli. Od ostalih vrsta revizije, revizija poslovanja se, po pravilu, razlikuje po tome to je usmerena na informacije koje se odnose na identifikovanje mogunosti za poveanje efikasnosti i ekonominosti, kao i za poveanje efektivnosti u poslovanju organizacije. Revizija poslovanja se razvila iz finansijske revizije, znai ukljuuje finansijsku reviziju, ali se proiruje i na ostale poslovne aktivnosti preduzea. Polazei, dakle, od injenice da je revizija poslovanja usmerena na celinu informacija neophodnih za proces upravljanja, najee se ovom vrstom revizije bave interni revizori, ali se revizijom poslovanja moraju baviti i eksterni, kao i dravni revizori. Za razlikovanje pojedinih vrsta revizije moe se koristiti nekoliko kriterijuma, i to: organ koji provodi ispitivanje, zatim objekat ispitivanja i podruje ispitivanja. Vano je naglasiti, prilikom razmatranja vrste revizije, da razliite vrste revizije proizilaze iz specifinih gledita posmatranja, po pravilu, vrlo slinog ili istog postupka revizije. Tako, na primer, reviziju finansijskih izvetaja mogu provoditi i eksterni i interni revizori. Prema prvom kriterijumu razlikujemo internu reviziju i eksternu reviziju. Revizija poslovanja i revizija finansijskih izvetaja se razlikuju prema tome ta se ispituje, odnosno prema kriterijumu objekta ispitivanja.

1. STANJE JAVNOG SEKTORA U REPUBLICI SRBIJI 3

Po mnogo emu, javna preduzea predstavljaju specifian oblik preduzea koja imaju, u obavljaju svoje delatnosti, posebno apostrofiranu odgovornost, i to, kako prema javnosti, tako isto i prema osnivau. Poe li se od injenice da obavljaju delatnosti javnog preduzea na neadekvatan nain izaziva, po pravilu, nezadovoljstvo kod graana, uz estu pojavu javnog reagovanja, sasvim je jasno da je na javnom preduzeu posebna odgovornost na informisanju javnosti o radu i poslovanju tih preduzea. Pokuaj definisanja javnih preduzea oteava injenica da su, u razliitim zemljama, zatim, razliitim delatnostima i granama u okviru pojedinanih zemalja, potom i u razliitim vremenskim periodima, izmeu javnih preduzea prisutne brojne razlike. Upravo pomenute razlike direktno utiu na vrste i institucionalne oblike javnih preduzea, zatim, na njihovu delatnost, potom na status koji imaju u privrednom sistemu, nakon toga, na instrumente putem kojih se regulie njihovo funkcionisanje, isto tako, na njihovu ekonomsku efikasnost i sl. Respektujui navedene injenice, javno preduzee bi se, generalno, moglo definisati kao preduzee formirano s osnovnim ciljem obavljanja delatnosti od javnog (opteg) interesa, pri emu drava, odnosno jedinica lokalne samouprave (kao njihov osniva), vri, u celosti ili delimino, ulogu preduzetnika. Kao bitne zajednike karakteristike javnih preduzea mogu se navesti sledee, i to: obezbeenje proizvoda i usluga od elementarnog znaaja za odreenu zajednicu; monopolski ili neki drugi privilegovani status na tritu steen uz podrku vlasti; predmet su javnog regulisanja. Javna preduzea, u odnosu na ostala preduzea, dobit stiu u prilino specifinim okolnostima, jer svoje poslovne prihode ne mogu ostvarivati slobodnim formiranjem cena svojih proizvoda i usluga (bez prethodno dobijene saglasnosti od osnivaa). To znai, dakle, da se dobit (koja bi opravdala uloena sredstva), ostvaruje vrlo paljivim odmeravanjem (kalkulisanjem) cena proizvoda i usluga, vodei rauna, pri tome, o kupovnoj snazi stanovnitva (kao krajnjeg korisnika). Upravo iz navedenih razloga, poslovni rashodi su, kod javnih preduzea, vei od poslovnih prihoda, tako da se negativna razlika pokriva subvencioniranjem iz budeta, ili ostalih izvora. Ipak polazei od injenice da svojim poslovanjem i radom javna preduzea daju logistiku podrku poslovanju ostalih preduzea, kao i svih ostalih pravnih lica koja obavljaju vanprivrednu delatnost, njihovo postojanje se sasvim opravdano. Dosadanjim procesima privatizacija i reformi javni sektor u Republici Srbiji nije praktino ni dodirnut. U javnom sektoru su, naime, usidreni ekonomska stabilnost i prepreke investicijama koje omoguuju reindustrijalizaciju i razvoj.
4

Kao celina, javni sektor obuhvata: dravnu administraciju; javne slube (zdravstvo, obrazovanje, odbrana, bezbednost, socijalna mrea, kultura, sportska javna mrea i dr.), socijalne fondove (zdravstvo, penzoni fondovi...); korporativni sektor (javna dravna i komunalna preduzea); regulatorna tela; lokalnu upravu i administraciju; dravnu imovinu i sistem upravljanja dravnom imovinom, kao i sistem upravljanja gradskim graevinskim zemljitem i gradskom rentom. Na sagledavanje celine prioriteta i povezanih zahvata u razliitim ili u istim segmentima javnog sektora odnosi se, dakle, reforma javnog sektora. Tako, na primer, naini korporativizacije i privatizacije dravnih i komunalnih preduzea ne mogu se opredeliti a da se, pri tome, zanemari reforma penzijskog osiguranja. Drugi primer neophodnosti povezanih zahvata u javnom sektoru predstavlja proces restitucije. Naime, veliki javni dug na nain debt to equity u sistemu reforme upravljanja gradskim graevinskim zemljitem moe se izbei, a simultano se mora garantovati ravnopravan i nediskriminativan odnos prema pravima restrucionara. Povezanost reformi javnog sektora sa jedne i trita kapitala, sa druge strane, predstavljaju trei primer nunosti povezanih zahteva u javnom sektoru. Javnim reformama je neposredno uslovljeno poveanje stranih investicija, kao i obima i atolikosti domae tednje. Isto tako, bez adekvatnih reformi u upravljanju dravnom imovinom i gradskom rentom, nema ni neophodne i ozbiljnije redukcije javnih rashoda. U javnom sektoru Republike Srbije sve dosadanje reforme bile su samo paliativne ili kratkorone, zbog ega nije snien obim javne potronje (ni u relativnom ni u apsolutnom smislu), lako se kreiraju pritisci prema budetu (na primer, po osnovu sindikalnih pritisaka za poveanjem plata u neracionalizovanim slubama), gotovo je permanentna klima predizborne nediscipline. Izlaskom na trite kapitala javna preduzea nee postati atraktivna za investitore zato to, izmeu ostalog, nisu podigla svoj kapital, izostalo je ak i odravanje u smislu odgovarajueg amortizacionog ekvivalenta. U mnogim segmentima javnog sektora administracija je nekontrolisano rasla, pri emu nije ni postala efikasnija niti je profesionalizovana. Radi se o aglomeratima velikog broja zaposlenih koje nemaju odgovarajue profile niti utilizovan i specijalizovan radni zadatak. Lokal politikom voluntarizmu podleu u javeoj meri komunalna preduzea. Najgore bastione korupcije, divlje i nasilne privatizacije, otuivanja dravnog graevinskog zemljita i uzurpacije privatne imovine i prava predstavlja upravljanje dravnom imovinom, gradskim graevinskim zemljitem i gradskom rentom, istovremeno, devastirajui efekti u gradskoj strukturi, gaenja prava drave i graana, kao i kriminalne aktivnosti radi priznavanja ekstraprofita na raun tih prava, konstantna su posledica nediferenciarno opredeljene funkcije gradske rente, uz nediferencirano upravljanje i vlasniki status, koji su optereeni nelegitimnim svojinskim pravima i promenama vlasitva.
5

U viedacanisjkom zaostajanju za najbliim evropskim okruenjima je infrastruktura (energetska, magistralni putevi, eleznica, mostovi, telekomunikacije) kao malo ili nimalo izmenjeno naslee sada ve daleke prolosti. Kroz razliite vidove distribucije rasipa se, u najveoj meri, kapital koji drava prikuplja u procesu privatizacije. U rukama nestabilnih i nekompetentnih upravljakih piramida podreenih politikoj i finansijskoj nomenklaturi nestaje akumulacija javnih preduzea i izostaje strukturiranje investicionih fondova. Sve slabosti koje uzrokuju neopravdano i nekorisno troenje, zatim, regresiju efikasnosti, kao i, istovremeno, nezadovoljstvo prekomernog broja zaposlenih, mogu se uoiti u javnom sektoru na svakom mestu. Da bi se moglo pristupiti kreiranju povezane legislative i akcionog redosleda reformskog poteza koji bi omoguili prevladavanje barijera i otpora kako u samom javnom sektoru tako i ire, u drutvu, primarni zadatak Republike Srbije je donoenje celovite i povezane strategije reforme javnog sektora.

**Primer: Uvoenje i primena interne revizije i kontrolinga u javnom sektoru u funkciji racionalnog korenja ogranienih javnih sredstava Interna revizija poslovanja kod javnih preduzea ili lokalnih zajednica koje se bave poslovanjem sa gradskim graevinskim zemljitem posle usvajanja novog Zakona o planiranju i izgradnji postaje izuzetno znaajno kako sa aspekta organizacije ukupnog poslovanja tako i sa aspekta mesta i uloge interne revizije u ovim institucijama. Znaaj interne revizije kod poslovanja sa gradskim graevinskim zemljitem u Srbiji moe se oceniti kroz nekoliko injenica. Prvo - Promene nastale u zakonodavnoj oblasti kojim se status gradskog graevinskog zemljita bitno menja. Promene vlasnikih odnosa predvienih Zakonom o planiranju i izgradnji povodom graevinskog zemljita pretstavlja vrlo sloenu organizacionu i finansijsku dimenziju ovih pitanja. Sama injenica da e se dosadanji korisnici gradskog graevinskog zemljita masovno javljati da, koristei zakonske mogunosti pribavljanja zemljite uz obraun obaveza, i postanu titulari prava svojine na zemljitu koje koriste predpostavlja vrlo ozbiljne organizacione pripreme. injenica da stari Zakon o planiranju i izgradnji (Sl. glasnik RS br. 47/ 2003) nije reio brojna pitanja iz ove oblasti doveo je do usvajanja novog Zakona o planiranju i izgradnji sa brojnim sistemskim izmenama. Drugo Prema ordeenim analizama Stalne konferencije gradova Srbije procenjeno je da se prihodi od poslovanja gradskim graevinskim zemljitem kod lokalnih zajednica optina u Srbiji kreu do 10% budetskih prihoda godinje. Novim Zakonom planirano je i znaajno poveanje ovih prihoda.
6

Promena vlasnikih odnosa i finansijski obrauni koji e se masovno ugovarati sa lokalnim zajednicama ili institucijama koje su osnovane da se bave zemljitem, poveae prihode lokalnih budeta. Tree Poslovima graevinskog zemljita organizovano se bavila lokalna samouprava ili institucije osnovane za tu namenu. Obaveze predviene Zakonom o planiranju i izgradnji predviaju znaajno proirenje obima poslovanja ovih institucija u delu finansijskog obrauna i prenosa zemljita novim vlasnicima to pretpostavlja bolje organizovanje ovih poslova u optinama i gradovima Srbije. U pomenutim okolnostima organizaciona pitanja poslovanja sa graevinskim zemljitem postaju izuzetno znaajna. Lokalne samouprave moraju u to kraem roku da predloe odgovarajua organizaciona reenja, kako bi se ostvarila realizacija prava i obaveze korisnika gradskog graevinskog zemljita predvienih pomenutim zakonom.1

2. NADLENOSTI I ODGOVORNOSTI JAVNOG PREDUZEA Da bi preduzee uspeno poslovalo I izvrilo planirane zadatke, neophodno je da u svom radu stalno I transportno prue informacije relevantnim strukturama odgovornim za rad I naduranje javnog preduzea, pri emu se nadzor definie kao detaljno I sistematsko nadgledanje izvrenja bilo kojeg posla ili zadatka odgovornog lica, ili druge aktivnosti preduzea. Osnovni cilj nadzora je da se otkriju I nadlenim organima prijave mogue prevare ili druge nezakonite aktivnosti, ted a se preduzmu mere za disciplinsko kanjavanje i otputanje lica koja su u izvravanju svojih poslova i radnih zadataka uinila povredu radne obaveze. Nadzorni odbor i uprava (menadment) su, u ispunjavanju svojih obaveza i odgovornosti, duni podsticati na odgovorno korienje i kontrolu imovine resursa javnog peduzea. Organe javnog preduzea, prema lanu 4. Zakona o Javnim preduzeima, ine: skuptina, nadzorni odbor i uprava (menadment). Skuptina javnog preduzea ima nadlenosti da: 1

Donosi statut, Donosi poslovnik o radu i druge poslovne akte u skladu sa zakonom, Donosi etiki kodeks, Donosi plan poslovanja, Revidira plan poslovanja, Donosi program investicija za planski period, Imenuje i razreava nadzorni odbor, Imenuje i razreava odbor za reviziju, Odluuje o trajnoj poslovnoj saradnji i povezivanju sa drugim preduzeima,
7

www.dil.rs

Odluuje o raspodeli godinje dobiti i pokriu gubitka, Odluuje o poveanju i smenjenju osnovnog kapitala, Odluuje o osnivanju novih preduzea, Odluuje o drugim pitanjima u skladu sa zakonom i statutom preduzea.

Drugi organ javnog peduzea, odnosno nadzorni odbor je nadlean da: nadzire rad uprave, donosi poslovnik o svim radu, predlae statut, etiki kodeks i druge akte skuptini, predlae imenovanje i razreenje lanova odbora za reviziju, imenuje i razreava lanove uprave u skladu sa postupcima utvrenim statutom i zakonom, donosi smernice o nabavci i vri nadzor nad njihovim sprovoenjem, odobrava preporuke odbora za reviziju o raspodeli dobiti, te drugim pitanjima daje uputstva direktoru za sprovoenje istrage u vezi sa uinjenim nepravilnostima, donosi odluke o investiranju u skladu sa zakonom i statutom, obavlja i druge poslove utvrene zakonom, statutom i aktima preduzea.

Predsednik nadzornog odbora duan je da odredi svakom lanu nadzornog odbora konkretnu odgovornost za potovanje i realizaciju relevantnih odredbi zakona koji regulie rad internih kontrola. Dunost i odgovornost nadzornog odbora je da obezbedi: donoenje optih akata kojima se utvruju operativni i funkcionalni aspekti rada organa preduzea u skladu sa zakonom, statutom i etikim kodeksom, donoenje pravilnika o disciplinskoj odgovornosti, uprava i nadzorni odbor duni su i odgovorni za potovanje akata preduzea.

Zakonom je rgulisano da uprava preduzea izrauje i nadgleda realizaciju trogodinjeg plana poslovanja preduzea u skladu sa meunarodnim raunovodstvenim propisima i stadardima i revizijskim standardima Republike Srbije. Direktor odelenja za internu reviziju dostavlja usvojeni plan poslovanja javnog peduzea glavnom revizoru javnog sektora, a direktor javnog preduzea isti dostavlja nadlenom ministarstvu. Obaveza i odgovornost nadzornog odbora jeste da organizuje izradu verodostojnih raunovodstvenih evidencija i finansijskih izvetaja, sainjenih u skladu sa vaeim zakonima o raunovodstvu i reviziji, iz kojih je vidljiv finansijski poloaj preduzea, a koji se daju na uvid svim licima koja imaju legitiman interes u poslovanju preduzea. Odbor za reviziju duan je da:

imenuje eksternog revizora, imenuje direktora odelenja za internu reviziju na osnovu javnog konkursa za izbor najboljeg kvalifikovanog kandidata, razmotri godinju studiju rizika i plan revizije u kojima su prikazane pojedinsoti u pogledu rizinih podruja i revizije koja e se izvriti, te osigura da prijavljena pitanja budu bez odlaganja i na odgovarajui nain korigovana, razmatra studiju rizika i plan revizije u sporazumu sa glavnim revizorom, obezbedi da odelenje za internu reviziju izvri svoj posao u skladu sa planom revizije, obezbedi da interne kontrole budu adekvatne i da funkcioniu kako je predvieno, podnosi nadzornom odboru saete mesene izvetaje o svojim sastancima svakog meseca, konsultuje se sa glavnim revizorom u pogledu nezavisne revizorske organizacije ili strukovno strune grupe koja vri struno unutranje strukovno ocenjivanje odelenja za internu reviziju svake dve do tri godine, obezbedi da odelenje za internu reviziju obavlja svoje obaveze u skladu sa meunarodnim revizijskim standardima.

3. CILJEVI KOMLEKSNE REFORME JAVNOG SEKTORA

Na injenicu da je EU napustila svetsku pozornicu kao ozbiljan spoljnopolitiki igra za period od najmanje deset godina (ako ne i mnogo due), indiciraju, u prvom redu odbijanje Evropskog ustavnog ugovora od strane Francuske i Holandije (2005.godina) dok se irsko ne, od 12.06.2008. godine, definitivno smatra danom koji je odredio evropsku istoriju, odnosno odluujuim udarcem ujedinjenoj i snanoj Evropi. itav niz posledica e se pojaviti zbog irskog ne. U EU prevladava miljenje da ukoliko Irska sa svojim ne ne ostane izolovana unutar EU, treba ozbiljno razmotriti mogunost interne dezintergacije EU i formiranje dva tabora: EU integracija i EU zajednikog trita. Drugim reima, u okviru EU ponovo e se, de facto, pojaviti stara Evropska ekonomska zajednica i stari Evropski sporazum o slobodnoj trgovini. Pomenuti dezintergisani procesi EU zatekli su nau zemlju na tek 1/3 preenog puta ka punopravnom lanstvu u EU, a tu smo se zatekli potpisivanjem Sporazuma o stabilizaciji i pridruivanju sa EU. Naime, strateko opredeljenje Republike Srbije je da najkasnije do 2010.godine dobije, za nau zemlju veoma vaan status za lanstvo u EU, zbog injenice to se tada otvaraju mogunosti korienja predpristupnih fondova primarno u oblasti infrastrukture, ruralnog i regionalnog razvoja, te u oblasti ljudskih resursa. Prema oekivanjima, potpuno slobodna trgovina izmeu Republike Srbije i EU bi trebalo, u svim oblastima, da pone od 01.07.2013.godine, pod pretpostavkom da ne prevlada miljenje, iz perspektive Brisela, da bi postojei problem bio samo jo vei ukoliko bi i zajednica bila vea, odnosno ukoliko unutar EU ne bi postojala prevelika doza nesigurnosti da bi preveliko irenje samo po sebi ugrozilo njen apsorpcioni kapacitet, o kome se govorilo prilikom prijema Bugarske i Rumunije, to je tada nazvano poslednjom fazom proirenja.
9

itav niz povezanih ciljeva ini strukturu kompleksne reforme javnog sektora Republike Srbije, od kojih emo se zadrati na tri prioritetna cilja. U prvom redu, strukturu imovine javnih preduzea treba da optimizira korporativizacija i privatizacija dravnih i komunalnih preduzea, koja ja direktno povezana sa reformom fondova penzijskog osiguranja i potrnjom drave. Mogunost redukcije budetskih transfera, smanjenje budetskog tereta i iniciranje kapitalizacije fondova i njihove investicione funkcije bi se otvorile alokacijom odreenog procenta akcija javnih preduzea u vlasnitvo fondova penzijsko invalidskog i socijalnog osiguranja. Samo izlaskom javnih peduzea na trite kapitala mogue je putem optimizacije imovinske strukture preduzea voditi rauna i neophodnoj potrebi velikih investicija u njima, uz napomenu da u tom pogledu vauerske privatizacije i besplatne akcije nemaju nikakvog znaaja. Reforma zemljita politike, odnosno upravljanje gradskom zemljom i gradskim graevinskim zemljitem (koja je mogua putem formiranja fondova gradskog zemljita koji bi funkcionisali kao akcionarksa drutva ili investicioni fondovi) predstavlja osnovni preduslov svih reformi, podravanjem emancipacije penzijskih, socijalnih i zdravstvenih fondova od budeta, portfolio fondova bio bi tako struktuiran, da bi se njihova delatnost sastojala u odravanju postojee infrastrukture i izgradnje nove. Najvaniji instrument optimalizacije korienja gradskog prsotora i najizdaniji izvor prihoda koji se usmeravaju u infrastrukturu i socijalne obaveze predstavlja gradska renta, koja jo uvek nije kreirana. Jednostavan i efikasan pristup procesu restitucije (u kome bi suvlasnici u fondovima postali i restitucionari, a izbegla bi se opasna i distkrimatorna dominacija principa naturalne restitucije, kao i po osnovu restitucije kreiranja javnog duga drave), obezbedila bi reforma upravljanja i vlasnitva nad gradskim graevinskim zemljitem putem fondova gradskog graevinskog zemljita. I, na kraju, ukoliko je spregnuta sa korporativizacijom javnih preduzea i reformom upravljanja gradskim graevinskim zemljitem, reforma dravnog fonda PIO je mogua u smeru njegove kapitalizacije i ograniene funkcije investicionog fonda te, na taj nain, emancipacije od dravnog budeta. Primer: JAVNI SEKTOR, VOZ KOJI SRLJA U PROVALIJU Bez sveobuhvatne reforme javnog sektora, Srbiju oekuje prilino mraan ekonomski scenario Ukoliko se uskoro ne pristupi sveobuhvatnoj reformi javnog sektora, ekonomski scenario koji oekuje Srbiju nee biti nimalo povoljan. Rastui spoljnotrgovinski deficit smanjie viak u kapitalnom bilansu, a onda bi morale da se upotrebe devizne rezerve. Meutim, ni devizne rezerve ne mogu da odre stabilnost na dui rok. ak i sa ouvanjem fiskalne discipline i stope inflacije, bez korenite reforme, Srbija bi se u najboljem sluaju mogla nadati stagnaciji, ali rastu sigurno ne. Bez ozbiljnog pokretanja reforme nije mogue krenuti napred, kao ni da se odri postojei sistem, jer ovo je voz koji ide u provaliju. Zbog ega je Srbiji potrebna reforma javnog sektora?
10

- Od oktobra 2000. u Srbiju je ulazilo dosta kapitala iz inostranstva. U prvih nekoliko godina, donacije iz inostranstva su bile znaajne za dostizanje monetarne stabilnosti, ali i reavanje problema duga koji je Srbija imala. Stvorena je osnova za priliv investicija po osnovu privatizacije, a taj kapital je omoguio vrlo visok trgovinski deficit. Ipak, troenje bez tednje i pametnog investiranja dovelo nas je u situaciju da deficit konstantno raste i sada je dostigao je 16,5 odsto u GDP-u, to je glavni rizik budue destabilizacije. Godinji priliv kapitala je u 2006. i 2007. ukupno sedam milijardi dolara, 3,5 milijarde od kreditnih zaduenja i jo toliko od stranih direktnih investicija.To je onda omoguilo dosta komotan rast potronje i rast standarda. U svim tim godinama mi smo imali nestabilnu politiku scenu sa estim parlamentarnim izborima i zato je izostala celovita reforma javnog sektora. Koji su osnovni elementi reforme? - Kljune stvari su korporativizacija javnih preduzea koja ukljuuje i privatizaciju. Do sada nije bilo ni strukturne reforme ovih preduzea. Potrebna je i neophodna reforma socijalnih fondova, pre svega PIO fonda i fonda zdravstva, a trebalo bi da donese perspektivu u pogledu njihovog opstanka. Neodriv je broj osiguranika u PIO fondu u odnosu na broj zaposlenih, to je posledica starenja stanovnitva. Neophodna je i reforma koja se tie upravljanja gradskim graevinskim zemljitem, a tu je i problem restitucije koji je najblie povezan sa zemljinom reformom. Sve javne slube, kao to su kolstvo i zdravstvo treba da budu predmet jedne ozbiljne reformej avnog sektora. Zato do sada to nije ni zapoeto? - Reforma je izostala, jer nije bilo politike stabilnosti i punih mandata dosadanjih vlada, a sa druge strane uinjeno je dosta na poveanju standarda, privatizaciji drutvenih preduzea, pa se inilo da reforma koja se ne sprovodi i nije neka velika konica ukupnom napretku. Sada ona postaje konica, jer je ugroen priliv direktnih investicija koje su preduslov daljeg privrednog rasta i zapoljavanja. Preporuka MMF je bila da drava mora da obezbedi suficit u budetu i to od dva do tri odsto, a da ve u 2008. godini taj suficit bude bar jedan odsto. To se nije moglo postii, iako je budet planiran restriktivno, ali sa deficitom od pola procenta GDP-a odnosno 14 ili 15 milijardi dinara. Osnovni razlog je to to je fiskalna politika ograniena i ne moe smanjiti potronju bez prethodne reforme. Za reforme ova godina je izgubljena zbog izbora, ali u 2009. godini moralo bi da se pone sa znaajnim smanjivanjem javne potronje uz paralelni plan akcija za kompletnu reformu. Da li postoji neka strategija reforme javnog sektora u Srbiji? - Do sada su pravljene brojne strategije za razne stvari, ali nije i za javni sektor, a to je osnov svega. Neto je raeno, ali to su pojedinani sluajevi koji na dugi rok i nemaju nekog efekta. Ne mogu rei da vlada nije svesna neophodnosti ovako neega, ali to nikada nije bio prioritet. Uvek je bilo drugih stvari koje su bile vanije, kao i sada. Ipak injenica je da je reforma javnog sektora preduslov svake druge, a to je posao drave. ta ukoliko se u roku od godinu ili dve strategija ne donese, a samim tim ne ponu ni ozbiljnereforme javnog sektora u Srbiji?
11

- U tom sluaju neemo odrati sadanji rast standarda i zarada, pa ni zapoljavanja, a u najboljem sluaju moe se desiti da ostanemo na sadanjem nivou. I ako se zadri stabilnost, rast e sigurno biti usporen, a moemo doi i u fazu recesije i sniavanja standarda. ta treba da se uradi sa javnim preduzeima? - Prvo je neophodno regulatorni okvir uiniti boljim i potrebno je doneti nove zakone pre privatizacije. Reforma podrazumeva promenu vlasnikog portfolija preduzea i to tako da u ovim firmama u budunosti udeo treba da imaju ne samo drava i investitori ve i socijalni fondovi. Preko korporativizacije se jedino moe obezbediti izvor prihoda za socijalne fondove, kao to je PIO, jer oni ne mogu opstati sa sadanjim doprinosima. Dravni PIO fond konstantno je u situaciji da se suava nivo doprinosa, a poveava udeo budeta. Budet sa svoje strane ne moe da bude restriktivniji prema fondu, jer penzije moraju da se isplauju. Zato je neophodno stvoriti od njega investicioni fond koji e imati ogranienu lepezu investiranja ali pre toga on mora imati sopstveni portfolio i to mora biti sadanja dravna imovina, odnosno dravna i komunalna preduzea. Ljudi koji upravljaju ovim preduzeima moraju se hitno depolitizovati. To ne znai da drava mora biti iskljuena iz ovih kompanija. Ako ne kao vlasnik ona treba da se javi kao kontrolor cena jer je re o monopolima. Korporativizacija podrazumeva upravo i razbijanje tih vlasnikih struktura jer politizacija ne bi bila mogua u situaciji sa vie razliitih vlasnika. Kako se podela besplatnih akcija uklapa u korporativizaciju javnih preduzea? - Besplatne akcije nisu nita drugo do trenutna potronja i klasian sindrom srpske potrebe da se neto podeli i potroi, a izostala je analiza koliko je to dobro na dugi rok. Niko se ne pita kako e da dobija penziju, ve se sve odlae za budunost, troi se danas na raun generacija koje dolaze. Tako i postojei nacrt o restituciji treba da kreira novi javni dug. Postavlja se pitanje zato naa deca treba da plaaju taj dug od 4,5 milijarde evra, a ovamo se deli dravna imovina. Kako bi funkcionisali ti socijalni fondovi? - Ovi fondovi bi imali svoje akcije od kojih bi ubirali dividendu. Imali bi svoje akcije i u zemljinim fondovima koji bi trebalo da se naprave od dravne imovine. U isto vreme vikove para, kada ih bude, mogli bi ulagati u neke druge akcije ili dravne papire od vrednosti. Tako bi se obezbedilo obnavljanje kapitala sa jedne strane, a sa druge da njihov kapital raste i da budu potpuno nezavisni od budeta. Kako e se inae nadoknaditi manjak u budetu za ove fondove, jer poreskih obveznika jednostavno nema. Jedino to se moe, jeste da se prestane sa isplatama penzija i da se pretvore u javni dug, pa e to neko moda i da doeka jednog dana. ta je sa imovinom u koju je PIO fond svojevremeno ulagao novac, a sada treba da se privatizuje? - To treba privatizovati jer bismo u tom sluaju imali profesionalni menadment a novac od prodaje trebalo bi da ide u portfolio PIO fonda. To bi dalje omoguilo investiranje novca a samim tim i njegovo uveanje. On bi mogao da se okamati i da se delimino relaksira budet.2

www.podunavac.com

12

4. AKTIVNI PRISTUP REFORMI JAVNOG SEKTORA

Sutinska nepoznanica jeste da li na duboko polarizovani politiki faktor ima potrebnu elju, volju i kapacitet da se ozbiljno pozabavi procesom privatizacije koji opasno klizi ka ambisu, tj.kapitalni poslovi po ovu zemlju obavljaju se po nekoj zbdra zdola sklepanoj koncepciji, nepoznatoj dosadanjoj ekonomskoj teoriji i praksi. Nedostatak konsenzusa o stratekim principima razvoja, kao i unutranje politike okolnosti uzrokuju da i danas imamo otvorena kljuna pitanja, i to: privatizaciju javnog sektora, restrukturiranja realnog i socijalnog sektora, liberalizaciju, monetarnu stabilnost i sl. Naime, nae drutvo tone u tranzicionu konfuziju i duboku polarizaciju koja ne moe da izrodi jasnu i konzistentnu viziju daljeg razvoja. Unutranje konformacije, spoljnopolitika konfuzija, esti izbori i interesna pregrupisanja konstantno afirmiu populizam i elektiki pristpu reformskoj politici. U Srbiji je, naime izostala tranzicija sistema vrednosti, bez ega je nemogue zamisliti, a kamo li sprovesti adekvatne reforme. Kimu tranzicionog procesa predstavlja privatizacija javnog sektora, tj.od svih reformskih procesa privlai najiru panju javnosti, jer se ne moe zaustaviti. Naime, usporavanje institucionalne ima za posledicu ubrzavanje divlje, vaninstitucionalne privatizacije. Primer: U tranzitnim drutvima, posebno pridruenim lanicama za prijem u EU, najozbiljniji uslov za prijem je reforma javnog sektora. Zato je ta oblast u ii interesovanja, a pokriva, kako je Zapadni svet vidi i ocenjuje, koje su oblasti najkritinije i zato je toliko vana, i koje su osnovne tendencije razvoja? Odgovor na ta pitanja su fundamentalno vana jer gotovo sve demokratizacije, reforme i pribliavanje standrdima EU poiva upravo na reformi tog sektora. Zato? Opti je utisak da javni sektor u celini, posenbno institucije koje imaju direktan kontakt i servisiraju zahteve obinih graana su primer neureenosti, neefikasnosti i korupcije. Uzroci problema? Zametak i osnovni uzrok neefikasnosti dravnih, regionalnih i lokalnih institucija jeste odsustvo politikog konzensusa i stratekog jedinstva izmeu osnovnih politikih partija, koje dovode do podele resora i vlasti i krhkih koalicinih partnersatava. Politike igre, podele i partnerstva su obino kratkog daha, tako da se politika i razvoj vodi na kratak rok i bez jedinstvene opteprihvaene koncepcije. Posledice takve politike su: (1) odsustvo stratekih razvojnih planova; (2) dominantnost generalnih i uoptenih akcionih planova razvoja; (3) slaba i neefikasnea organizaciona struktura; (4) donoenje odluka je esto iracionalno i partijskopolitiki obojeno; (5) slaba i neadekvatna kadrovska politika dovela je do toga da zaposleni nisu
13

zadovoljni, motivisani i nisu priprelmljeni za nove izazove, posebno kada se radi o ICT i E Vladama, tj. elektronskom voenju poslova; (6) programi i projekti su esto loe projektovani i dizajnirani, i konano (7) izvrenje i obavljanje poslova za graane je slabo i neefikasno. Da bi se otklonili navedeni problemi i poremeaji i da bi se obezbedila demokratizacija drutva, vladavina prava, razvoj preduzetnitva i ansa da svaki graanin razvije sebe i preuzme brigu za sebe, svoju porodicu i razvoj zajednice, potreban je efikasan javni sektor. Oblasti i poslovi koje treba unaprediti i menjati! Prva i najea oblast s kojom se zapoinju reforme je tzv. Administartive capacity building koja podrazumeva unapreenje upravljake i organizacione efikasnosti i reorganizaciju i prestruktuiranje javnog sektora, posebno organizaciona i funkcionalna poboljanja, i efikasnije reagovanje na potrebe graana. Osim toga, taj proces ukljuuje i koordinaciju i povezivanje izmeu razliitih nivoa, meufunkcionalnu saradnju izmeu razliitih organizacionih delova, odelenja i timova; unpreenje kadrovskih i ljudskih resursa te poslova treninga i selekcije; unapreenje performanci zaposlenih podizanjem motivacije i zadovoljstva zaposlenih koji ukljuuje preispitivanje platnih nivoa, nagrada i promocije zaposlenih sa stanovita profesionalne odgovornosti, potenje i linog integriteta. Druga oblast je Strenthening policy capacity, koja obino podrazumeva razvoj racionlanih i efektivnih odluka. Osim toga, to ukljuuje unpreenje procesa donoenja odluka uvodjenjem principa racionalnosti i primene standarda kvaliteta kojim se pokuava unprediti i definisati tok relevantnih i validnih informacijia za donoenje odluka i blagovremeno reagovanje. Da bi se obezbedila racionalnost u donoenju odluka mora se unaprediti i proces analize, tj. da se politiki, socijalni i ekonomski okvir i uslovi analiziraju, posmtaraju i kritiki ocenjuju. Trea obalst je tzv. Institutionalna reforma koja pre sveag podrazumeva da drava, institucije i organi vlasti budu odgovorne graanima i da se ponaaju shodno zakonu, moralnim i etikim principima. To podrazumeva i postovanje i vladavinu prava, transpaerntnost i otvorenost i ponaanje Vlasti spram intersa zemlje u celini i njenih graana. Ponaanje i delovanje institucija podlee stalnoj i permanentnoj kontroli od strane institucija koje su nezavisne, profesionalne i depolitizovane. etvrta oblast je tzv. Civil service downsizing koja podrazumeva efikasnije i efektivnije ponaanje uz manje budetske rashode. To znai, da se javni sektor ponaa i meri po principima trine ekonomje. Shodno tome, broj zaposlenih se mora smanjivati po meri efikasnosti privatnih firmi, i da se neki poslovi poveravaju javnim tenderima privatnim preduzeima. Naravno, otpuatnje i vikovi se moraju pripremiti, posebno mladji, za nove izazove i nove karijere u privatnom sektoru, adekvatnim treninzima i obrazovanjem. Za one koji ostaju poslovi i zarade se moraju posatviti na novim temeljima tako da se vrednuje rad i da se najbolji promoviu. Taj
14

proces aktivnosti znai uvoenje menadmneta uinaka (performance management), praenje i ocenjivanje zaposlenih (appraisal scheme), te promociju i nagrivanje najboljih. Navedeni i nagomilani problemi se moraju reavati i EU, WB, EBRD preko programa i projekta nuditi novac, ekspertsku pomo i modele za promene. Meutim, obracsi i modeli koji se nude esto ne uspevaju zbog nerazumevanja loklanih uslova i okolnosti i odsustva efiksane zemlje domaina Jednostavna poruka jeste, da se za modele i principe trinih ekonomija koje se primenjuju u naim uslovima i u javnom sektoru, treba blagovremeno pripremati, tj. spremati najvienije i najbolje zaposlene koji treba da ponesu i iznesu teret promena. Sistemski pristup, metodinost, znanje o funkcionisanju organizacija, organizacionim ponaanjima i kako i na koji nain ukomponovati odnos i relacije izmeu organizacije, timova i svakog zaposlenog je sloen i komplikovan posao. Razvijanje lideskih i menderski vetina i sposobnosti je fundamentalni zahtev za reformu i unapreenje javnog sektora. 3

4.1.

Modeli privatizacije u tranzicionim zemljama

Strateka javna preduzea i ogroman broj komunalnih preduzea, to posebno brine, nisu ni otpoela proces privatizacije, restruktuiranja i reorganizacije. Koncepcijska pitanja, kada i kako privatizovati javni sektor potpuno su otvorena, a nain na koji e se on transformisati bitno e odrediti kvalitet i dinamiku daljih privrednih reformi. Tranzicione temlje, primenjivale su uglavnom dva modela privatizacije, pri emu oba podrazumevaju da javna preduzea ostanu otvorene korporacije prisutne na domaim i inostranim berzama. Prvi koncept se svodi na meunardone tendere za prodaju (veinskog ili manjinskog) paketa akcija stratekom investitoru, uz podelu jednog dela kapitala zaposlenim i graanima primenom posebnih tehnika. Drugi model se odnosi na inicijalnu javnu ponudu akcija. Trenutno stanje u Republici Srbiji govori da se ni jedan od ova dva modela ne razrauje ve je posebno omiljen model privatizacoje na osnovu ad hoc pravila (po kojima se svako preduzee prodaje na poseban nain), nastao kao oblik odstupanja od napred pomenuta dva modela. Privatizacijom jednog broja veih i
3

www.meritum-international.org 15

znaajnijih preduzea ad hoc modelom dolo je do itavog niza afera koje su naruile ugled i kredibilitet zemlje u poslovnom svetu. U ovom monetu potpuno je nejasno kako e biti privatizovana ostala javna preduzea, a jedino je sigurno da je mogua kombinacija svih moguih metoda privatizacije, to bi, po logici stvari, moglo da znai da Zakon o privatizaciji uopte nije potreban. Na kljuno pitanje, zbog ega je doneena odluka da se najvea javna preduzea privatizuju po ad hoc metodu, mogue je nekoliko odgovora. Jedan od odgovora glasi, da se u Vladi primeuje odsustvo liderstva i ekonomske vizije zemlje. Drugi razlog moe biti panika vladajuoj eliti, naime privatizacija predugo traje, to je imalo za posledicu podizanje opteg nivoa tizika, a to je, opet, stimulisalo potencijalne kupce da trae sve specifinije uslove i sve vie garancija. Naime, umesto da se preduzea prodaju po jedinstvenom modelu, Vlada izlazi u susret kupcima koji sav rizik kupovine tee da prebace na Vladu. Najzad, trei razlog moe se nalaziti u korupciji. Tamo gde Vlada prodaje preduzea po diskrecionim ovlaenjim otvoren je irok prostor za korupciju. Naime, diversifikacija naina privatizacije stvara kod javnosti zabunu, jer ne moe da se prati ko je, kada, kome ta prodao, zato i po kojoj ceni, a onaj ko prodaje, u takvom haosu, sa kupcem moe sasvim slobodno da sklapa dil kakav eli. Pogubni efekti upravljanja naim javnim sektorom, od strane nacionalno, partijski i stranako podobnog, ali zato nestrunog, nesposobnog i neefikasnog menadmenta naih javnih preduzea, mogli bi se anulirati, u najveoj meri, uvoenjem normi i ponaanja karakterostinih za preduzetniki sektor, tj.naglaavanjem uloge preduzetnikog sektora u obavljanju odreenih usluga javnog sektora. Primer (lanak preuzet iz novina Magazin): Paradoksalno je da ima novaca, a da se on ne investira. Morate dati signal stranim investitorima da se ovde investira, ako vi ne investirate nece ni stranci investirati. Umestoda se investira, na primer, u kupovinu vrednosnih papira javnih preduzeca EPS-a i NlS-, trosi se na putovanja, plasticne operacije i druge stvari Privatizacija komercijalnog sektora je u zavrsnoj fazi.Problem je sto su ostala preduzeca koja imaju loseperformanse pa se ne dostinu cene koje predstavljajuadekvatnu nadoknadu. Najveci problem je vezan zaaktiviranje stecaja. Ima mnogo preduzeca koja ispunjavaju uslove za otpocinjanje stecajnogpostupka, ali se zbog socijalne ravnoteze ne praktikuje.Ostala je privatizacija javnih preduzeca takozvanog,,porodicnog srebra" privrede Srbije. Smatram da jeglavni fokus privatizacije vezan za javni sektor. Ukoliko bi cena elektricne energije bila na evropskom nivou,Elektroprivreda Srbije bi vredela vise od celokupnog realnog i finansijskog sektora Srbije. Tu je pitanje da li treba izvrsiti privatizaciju ili treba izvrsiti kompleksnije mere
16

rekonstrukcije. Moje misljenje je da javni sektor treba da ostane u znacajnoj meri u vlasnistvu drnave. Smatram da EPS treba da ostane najmanje 51 odsto u vlasnistvu drL ave. U pitanju je energija i jedan poligon za privredni razvoj, to je strateski proizvod cija ce traznja rasti, a narocito za zemlju koja je opterecena spoljnim dugom od 15 milijardi dolara, kaze za Magazin Sustina je da se teziste tranzicione privrede mora okrenuti stvaranju uslova za povoljniji ambijent,atraktivan za strane direktne investicije. Taj ambijent nije dao dobre rezultate jer su kod nas straneinvesticije najnice u regionu. Ne monemo se baviti samo privatizacijon, vec uslovima za privlacenjeinvesticija.4

Primer (lanak preuzet iz novina Glas javnosti): "Telekom Srbija" ne treba prodavati, jer je on profitabilna firma i kad posluje kao dravno preduzee, a svi do sada izneti argumenti za njegovu prodaju su neodrivi, ocenio je jue ekonomski strunjak Instituta za trina istraivanja - IZIT,Saa ogovi. ogovi je ukazao da "prodaja 'Telekoma' dolazi zbog loe i neodgovorne ekonomske politike iz prethodnog tranzicionog perioda, koja je izazvala neplansku i nekontrolisanu prodaju drutvene i dravne imovine i neproduktivno tronje velikih sredstava, koja su dobijena od privatizacije". - Stav koji zastupa premijer da je sada najpogodnji trenutak za prodaju "Telekoma" polazi od teze da dravna svojina nije najefikasniji oblik i da ne doprinosi odranju perfomansi jedne kompanije, a to je greka u startu smatra ogovi. On je na konferenciji za tampu u IZIT-u podsetio da je "Telekom" ostvario profit, iako je u dravnom vlasnitvu, a s druge strane proirio je i svoje trite u BIH i Crnoj Gori, znai postao je i regionalni igra, iako je drava neefikasna. - Dravno preduzee i te kako moe dobro da posluje i to sve zavisi od stratekog promiljanja drave o poslovanju kompanije koja je u njenom vlasnitvu, pogotovo ukoliko je re o kompaniji koja ima odreene prirodne resurse istakao je Dogovi. Druga pogrena teza je da drava nema razvijenu korporativnu kulturu upravljanja, naveo je on, dodavi da dravi treba dati vremena da to naui. - Pri tome postavlja se pitanje da li drava eli da promeni samu sebe - administraciju i upravu, da smanji korupciju i postane efikasnija i zaista servis graana i privrede ili ne eli, a ukoliko to ne eli, onda zaista i ne moe da upravlja "Telekomom" - ukazao je ogovi. On smatra da ni argument "da idemo u komunistiki sistem ureenja ukoliko imamo dravno vlasnitvo, nije odriv, jer se postavlja pitanje da li u Sloveniji, Nemakoj, vajcarskoj, Finskoj, Belgiji i Norvekoj, gde postoji dravno veinsko vlasnitvo nad telekomunikacijama, kao i u drugim sektorima, ve vlada komunizam".5 4.2. Novi javni menadment

www.vibilia.rs
www.infogo.biz

17

S obzirom na sve raireniju potrebu i trend provoenja reformskih procesa javnog sektora, neophodno je i u naim uslovima insistirati na konceptu novog javnog menadmenta koje je neophodno posmatrati, s jedne strane, kao radikalnu reformu finansijskog upravljanja u javnom sektoru, i kojim se, s druge strane, eliminie ekskluzivnost jedinica javnog sektora u pruanju svih javnih usluga. Stimulisanje efikasnijeg upravljanja s ciljem postizanja boljih rezultata u poslovanju javnog sektora osnovna je karakteristika Novog javnog menadmenta. Uvoenjem normi i ponaanja karakteristinih za preduzetniki sektor naglaava se uloga preduzetnikog sektora u obavljanju odreenih usluga javnog sektora, na primer, u svrhu objedinjavanja upravljanja i efektivne upotrebe dravne imovine, finansiranju investicija u infrastrukturu, te organizacionom i vlasnikom restrukturiranju delatnosti javnog sektora. Novi javni menadment je proces koji podrava sledee ciljeve: 1. Poboljanje delotvornosti i efektivnosti u javnom sektoru; 2. Jaanje odgovornosti budetskih korisnika i budetskih korisnika prema korisnicima odnosno kupcima usluga ili programa; 3. Poveanje koristi uz smanjenje javnih izdataka; 4. Jaanje menadmenta dravnih jedinica uz poveanje odgovornosti naspram korsnika. U aritu ovog koncepta posebno se istie vanost finansijskog upravljanja u javnom sektoru. Uvoenjem trinih naela tj.ekonomskih zakonitosti i pravila dobrog ekonomisanja u javni sektor, zahteva u redefinisanje uloge javnog menadmenta, koja podrazumeva prihavatnje odgovornosti za organizovano i efektivno delovanje u podruju upravljanja resursima i poslovanjem, a kontrole funkcije se vie usmeravaju na maksimiziranje uinka u upravljanju ogranienim resursima. Koncept Novog javnog menadmenta, dakle, ukljuuje sledee refrmske procese: 1. Repozicioniranje drave i modifikovanje njene uloge u sistemu drava se tretira kao poslovni subjekt koji kontinuirano i uinkovito posluje, 2. Usklaivanje poslovanja opte drave s trinim kriterijumima ponaanja, tj.primenu prakse dobrog ekonomisanja, koritenja uotsourcinga za usluga javnom sektrou, privatizacija trgovakih drutava u dravnom vlasnitvu, te ulaganja u modelima javno privatnog partnerstva
3. Poticanje efikasnijeg upravljanja ma osnovu procene uinaka, profesionalizacijom

poslova kroz institucionalnu podrku, tj.osnivanjem novih, nezavisnih specijalizovanih agencija,

18

4. Reformisanje dravnog raunovodstevnog informacionog sistema u skladu sa praksom u preduzetnikom reunovodstvu. Proces uvoenja trinih kriterijuma ponaanja predstavlja kljuni sadraj skupa administrativnih i finansijskih reformi javnog sektora, zajedniki objedinjenih konceptom Novi javni menadment. U odreenom smislu ovaj se proces moe smatrati i deliminom privatizacijom javnog sektora. U tom smislu sve uestalije se korsti sintagma javno privatnog partnerstva koje se kao vrlo irok pojam moe smestiti izmeu tradicionalnih oblika obavljanja javnih poslova i privatizacije.

4.3.

Outsourcing

Jedan od oblika razvijenije i sve vie rasprostranjenije saradnje javnog i privatnog sektora u izvravanju funkcije drave, koji u znaajnoj meri upuuju na svojevrsan oblik privatizacije obavljanja delatnosti koje su danas u ekskluzivnom domenu jedinica javnog sektora jeste outsourcing. Vrlo je rairen u poslovnom svetu, koji je globalizacijom dobio i novu ekonomsku dimenziju. Outsourcingom se, u javnom sektoru moe smatrati ugovaranje ili preputanje delova poslova ili celih poslova privatnim subjektima uz preuzimanje ovlaenja dravne ili lokalne uprave u odreenom delokrugu, funkciji ili procesu. Drugim reima, javna administracija ostaje i dalje odgovorna za te poslove, ali ih vie ne obavlja direktno. Interpretacije outsourcinga su razliite tako, na primer, u SAD-u za veinu ispitanih zvaninika outsourcing je preputanje vladinih poslova privatnom sektoru. S druge strane, ima i tumaenja prema kojima outsourcing znai preputanje iskljuivo novih, buduih usluga privatnom sektoru, dok se postojee usluge i podugovanja ne smatraju pravim outsourcingom. Sa dva krucijalna aspekta, se mogu sagledati ciljevi uvoenja outsourcina, i to: gledite poveanja efikasnosti u pojedinim sredinama, s jedne strane, te aspekt transformacije, s druge strane. Vlade zemalja koje su usmerene na poveavanje efikasnosti voene su ciljevima smanjivanja trokova te usmeravanjem sredstava u druge kljune projekte. Drugi pristup, transformacije unapred zacrtanih politikih ciljeva na osnovu kojih su pojedine stranke ili koalicije dobile izvore. U razmatranju mogunosti korienja outsourcinga potrebno je razlikovati poslove koji se mogu ukljuiti u outsourcing i poslova koji to ne mogu. Poslovi se u osnovi dele na procesne i projektne. Obeleja procesnih poslova je njihovo ponavljanje u kraem vremenskom razdoblju, standardizovani su, nisu kreativni, dokumentovani su te da ne odstupaju i ne menjaju se promenom ljudi koji ih obavljaju.
19

Za razliku od njih, projektni poslovi su jedinstveni, obavljaju se i dogaaju u duem vremenskom razdoblju, oteana je njihova dokumentovost i standardizacija jer se ne ponavljaju uvek u istom obliku, zavise od osoba koje ih obavljaju i njihove kreativnosti. Procesni poslovi u principu ine od 70% do 80% svih poslova bilo koje organizacije, dok na projektne poslove otpada ostalih 20% do 30%. S tog osnova, jasno je da je procesne poslove mogue prepustiti drugima, bez gubitka na kvalitetu i uz znaajne napretke u efikasnosti i racionalizaciji. Svetska ekonomija belei mnogo primera outsourcinga gde iza svetskih korporacija stoje anonimni izvrioci irom sveta, a mahom u zemljama s jeftinijom radnom snagom. Osnovni cilj uvoenja outsourcinga u lokalne uprave bio bi poveanje efikasnosti i produktivnosti birokratije. Posebno kroz smanjivanje trokova poslovanja, putem outsourcinga pomonih procesnih poslova (ienja i odravanja prostorija, kuhinje i prehrana, fotokopiranje, odravanje web stranica, deo usluga iz komunalne oblasti, raunovodstvo...) te kroz smanjivanje obima nevanih poslova ime se moe poboljati usluga do konanih korisnika graana. U javnom sektoru outsourcinga se moe posmatrati i kao eliminisanje sporednih poslova i time koncentrisanje na osnovne poslove i zadatke. Firme na tritu su visoko motivisane, profitno usmerene i efikasne te se outsourcingom moe postii dobijanje kvalitetnijih i brih usluga ime bi se podigao nivo zadovoljstva graana uinkom i delovanjem javnog sektora.

4.4.

Javno privatno partenrstvo

Saradnju izmeu tela javne vlasti sa privatnim sektorom podrazumeva i javnom privatno partnerstvo koje se poinje javljati 90-tih godina XX veka, zahvaljujui itavom nizu okolnosti koje ukljuuju znatno veu spremnost drave da u svoje projekte ukljui privatne preduzetnike. Javne privatno partenrstvo podrazumeva razliite oblike saradnje izmeu subjekata javnog sektora i privatnog preduzetnitva, iji je cilj osigurati finansiranje, izgradnju, obnovu, upravljanje ili odravanje graevina ili pruanje usluga. Pod pojmom javno privatno partenrstvo danas se u uem smislu podrazumevaju kooperativni poduhvati u sklopu kojih javni i privatni sektori udruuju resurse i struna znanja kako bi, kroz prikladne alokacije resursa, rizika i nagrada, zadovoljili neku javnu potrebu. Tako privatni sektor moe angaovati svoje resurse i vetine u pruanju usluga koje tradicionalno obezbeuje javni sektor.
20

Pojam partnerstva naglaava novi kvalitet izmeu drave i predutenika, koji je znatno vie uravnoteen kroz podele rizika i nagrada u odnosu na ranije uske ugovorne odnose iz podruja javne nabavke. Partnerstvo obuhvata dve dimenzije: strateku i operativnu. Strateki nivo odnosi se na koordiniranje politikih ciljeva i odreivanje prikladnih uloga svog partnera, a operativna se bavi realizacijom i provoenjem predvienih projekata. Mogunosti koje stoje na raspolaganju za pruanje javnih usluga kreu se od neposrednog pruanja usluge drave do potpune privatizacije, kada drava sve odgovornosti, rizike i nagrade za pruanje usluge prenosi na privatni sektor. Unutar to spektra, javno privatno partnerstvo moemo razvrstati u nekoliko grupa u zavisnosti od stepena ukljuenosti javnog i privatnog sektora i o alokaciji rizika. Na izvestan nain javno privatno partnerstvo moe se smatrati odreenim oblikom privatizacije, no uz njega se ne veu negativne konotacije. Meu izrazite prednosti javno privatnog partenrstva naglaavaju se: generisanje novih izvora sredstava, nove infrastrukture i usluga, poticanje ekonomskog razvoja koji e rezultirati porastom fiskalnih prihoda, racionalnijem i boljem usmeravanju javnih presdstava. Kroz javno privatno partenrstvo mogue je redefinisati i neposrednu ulogu drave u ekonomskim procesima jer privatne specijalizovane firme mogu uspenije istvariti sloene projekte. Na taj se nain da facto usauju elementi uspenog privatnog sektora u odnosu na metode javnog sektora. Pored toga, javno privatni sektor doprinosi poveanju produktivnosti javnih usluga i smanjuje veliinu drave to je intencija savremenih kretanja. Prednosti koje prua saradnja sa privatnim sektorom ispoljavaju se kao: Bra izgradnja infratrukture; Bra realizacija; Manji ukupni trokovi; Bolja alokacija rizika; Kvalitetnija uluga; Stvaranje dodatnih prihoda; Efektivnije upravljanje.

Takoe je vano da je, uvodei konkurenciju u javni sektor mogue uporediti pruanje javnih usluga sa trinim standardima kako bi se obezbedilo da se za uloena sredstva dobija najbolja vrednost.
21

Sa aspekta javnog sektora, ugovaranje projakata primenom javno privatnog partnerstva treba koristiti samo ako osigurava veu korist od ulenog novca nego tradicionalni naini nabavke.

5. ULOGA DRAVNE REVIZIJE U REFORMI JAVNOG SEKTORA

Da bi se mogao obezbediti stabilan poloaj i opstanak na tritu, poslovanjem i razvojem preduzea, u savremenim uslovima privreivanja potrebno je upravljati na adekvatan nain, pri emu racionalan proces upravljanja bazira na pouzdanosti, tj. realnosti i objektivnosti finansijskih informacija. Na obezbeenje pouzdanosti tih informacija odnosi se, u prvom redu, uloga revizije, zbog ega je u razvijenim trinim ekonomijama, revizorska profesija vrlo razvijena. S obzirom na injenicu, da se revizija tradicionalno razmatra u kontekstu realnosti i objektivnosti finansijskih izvetaja, za takvu reviziju vrlo esto se koristi izraz finansijska revizija. Meutim, za proces racionalnog upravljanja potrebne su, osim raunovodstvenih informacija, i tazliite neraunovodstvene informacije (koje nemaju svoj finansijski iskaz), zbog ega se sve intenzivnije rezvija revizija poslovanja koja se (osim finansijskim izvetajima) mnogo detaljnije bavi kvalitetom celine poslovanja, pri emu i neraunovodstvene informacije dobijaju znaajnu ulogu. Ovako opisanom revizijom poslovanja, usmereno na kvalitet poslovanja, u savremenim uslovima, bave se i eksterni komercijalni revizori i dravni revizori, a ne samo interni revizori kako se, po pravilu, misli. Od ostalih vrsta revizije, revizija poslovanja se, po pravilu, razlikuje po tome to je usmerena na informacije koje se odnose na identifikovanje mogunosti za poveanje efikasnosti i ekonominosti, kao i za poveanje efektivnosti u poslovanju organizacije. Revizija poslovanja se razvila iz finansijske revizije, znai ukljuuje finansijsku reviziju, ali se proiruje i na ostale poslovne aktivnosti preduzea. Revizija poslovanja se definie kao sistemski pregled aktivnosti organizacije, ili jednog njenog dela, u odnosu na specifine ciljeve u svrhu: 1) Procene uspenosti, 2) Identifikovanja mogunosti za poboljanja i 3) Razvijanja preporuka za poboljanje ili daljnje akcije. Pri razmatranju obuhvata revizije poslovanja najee se razlikuju sledee vrste revizije poslovanje:

22

a) Funkcionalna revizija koja je usmerena na pojedine poslovne funkcije, kao to su, na primer, nabavka, proizvodnja i sl. b) Organizaciona revizija koja je usmerena na pojedine organizacione jedinice, kao ro su odelenja, filijale, podrunice i sl. c) Specijalna revizija koja se provodi na poseban zahtev menadmenta to ukljuuje vrlo rezliite revizije, kao to su, na primer, istraivanja neefikasnosti sistema elekttonike obrade podataka, istraivanja prevare u nekoj poslovnici, priprema preporuka za snienje odreenih trokova i sl. Polazei, dakle, od injenice da je revizija poslovanja usmerena na celinu informacija neophodnih za proces upravljanja, najee se ovom vrstom revizije bave interni revizori, ali se revizijom poslovanja moraju baviti i eksterni, kao i dravni revizori.

5.1. Osnovna saznanja o dravnoj reviziji

Za razlikovanje pojedinih vrsta revizije moe se koristiti nekoliko kriterijuma, i to: organ koji provodi ispitivanje, zatim objekat ispitivanja i podruje ispitivanja. Vano je naglasiti, prilikom razmatranja vrste revizije, da razliite vrste revizije proizilaze iz specifinih gledita posmatranja, po pravilu, vrlo slinog ili istog postupka revizije. Tako, na primer, reviziju finansijskih izvetaja mogu provoditi i eksterni i interni revizori. Prema prvom kriterijumu razlikujemo internu reviziju i eksternu reviziju. Revizija poslovanja i revizija finansijskih izvetaja se razlikuju prema tome ta se ispituje, odnosno prema kriterijumu objekta ispitivanja. Prema podruju ispitivanja, razlikuju se komercijalna i dravna revizija, koa je, posmatrano s gledita organa koji je provodi, istovremeno i eksterna revizija jer je provodi nezavisna dravna revizorska institucija, dravni revizori, isto tako, esto puta moraju vrlo intenzivno da se bave revizijom koja je usmerena na kvalitet poslovanja. U procesu poslovnog odluivanja, bez obzira na to o kojoj vrsti revizije se radi i bez obzira na to ko je obavlja, revizija je izuzetno znaajna jer u znaajnoj meri poboljava kvalitet informacione osnove za upravljanje, zbog ega se i moe naglasiti da je revizija jedna od krucijalnih pretpostavki uspenog menadmenta. U lanu 2. Zakona o dravnoj reviziji se istie da se i dravni revizori moraju baviti revizijom poslovanja:
1) revizija je, u smislu ovog Zakona, ispitivanje dokumenata, isprava, izvetaja sistema

interne kontrole i interne revizije, raunovodstvenih i finansijskih postupaka te drugih evidencija radi utvrivanja da li finansijski izvetaji iskazuju istinit finansijski poloaj i
23

rezultate finansijskih aktivnosti u skladu sa prihvaenim raunovodstvenim naelima i standardima; 2) revizija je i postupak ispitivanja finansijskih transakcija koje predstavljaju dravne rashode u smislu zakonskog korienja sredstava; 3) revizija obuhvata i davanja ocene o delotvornosti i ekonominosti obavljanja delatnosti, te davanja ocene o efektivnosti ostvarenja ciljeva programa. Na ovaj nain opisana revizija je, dakle, indicirala da je primarno pitanje upravo racionalnost poslovanja (koje istie pitanja namenskog troenja, kao i delotvornosti, ekonominosti i efektivnosti troenja dravnog novca. U dravnu reviziju, prema Meunarodnoj organizaciji dravnih revizorskih institucija INTOSAI, je ukljuena revizija finansijske pravilnosti i revizija uspeha. Revizija finansijske pravilnosti, moglo bi se zakljuiti, vie je usmerena na formalnu ispravnost, dok se tevizija poslovanja, tj.revizija uspeha, odnosi na sutinsku ispravnost i obuhvata: a) reviziju ekonominosti upravnih aktivnosti u skladu sa znaenjem upravnih naela i prakse, te politikama uprave, b) reviziju efektivnosti korienja ljudskih, finansijskih i drugih resursa, ukljuujui ispitivanje informacionih sistema, mera i uspeha te kontrolnih i drugih postupaka radi otklanjanja uoenih nedostataka, i c) reviziju uspenosti u odnosu na postignute ciljeve jedinice kod koje se obavlja revizija ostvarenih aktivnosti u poreenju sa nameravanim.

5.2. Standardi sa podruja rada dravne revizije

U najveem broju zemalja, dravni revizori prilikom izvoenja revizije koriste standarde revizije koje je izdala Meunarodna organizacija vrhovnih institucija za reviziju INTOSAI i standarde revizije Meunarodne federaciije raunovoa IFAC, koje je izdao Odbor za Meunarodne standarde revizije i uveravanja IAASB. INTOSAI je doneo niz dokumenata na kojima se zasniva rad vrhovnih institucija za reviziju SAI, irom sveta, kao i niz dokumenata koji su namenjeni poboljanju rada administracije u celini. S obzirom na injenicu, da je INTOSAI, u stratekom planu za period 2005-2010.godine, kao primarni cilj postavila uspostavljanje jednog sveobuhvatnog okvira profesionalnih standarda koji e biti relevantni za sve njene lanice, Komitet za pprofesionalne standarde je spojio sve dokumente, postojee i nove standarde i direktive, u jedan zajedniki okvir, tj.dokument pod
24

nazivom Meunardoni standardi vrhovnih institucija za reviziju ISSAI. Na 19. Meunarodnom kongresu vrhovnih institucija za reviziju (koji je prema statutu INTOSAI najvii organ ove organizacije i ine ga sve njene lanice), odranom u Meksiko Sitiju u novembru 2007.godine su i formalni usvojeni. U navedenom novom dokumentu, doli je do sistematske klasifikacije svih postojeih i buduih dokumenata koja, zajedno sa novim nazivom treba da doprinese optem unapreenju poznavanja standarda i direktiva ali i da podri njihovu praktinu upotrebu u INTOSAI zajednici, kao i u javnoj administraciji. Neophodno je takoe naglasiti da donoenje pomenutog okvira nije imalo uticaja na sadraj ve postojeih dokumenata. O implementaciji ISSAI odluuje, u skladu sa svojim nadlenostima, SAI svake zemlje. Fundamentalne principe revizije trenutno ine INTOSAI standardi revizije koji sadre sledee delove: 1) osnovni principi dravne revizije sadre pretpostavke revizije / opte principe 2) opti standardi dravne revizije: zahtev za kvalifikacijama, nezavisnost, sukob interesa, sposobnost i duna panja 3) standardi podruja rada dravne revizije sadre detaljnije smernice o planiranju, dokazima, analitikim procedurama, internoj kontroli i sl. 4) Standardi izvetaja dravne revizije sadre standarde izvetavanja u finansijskoj reviziji (miljenja revizora) i izvetavanje o reviziji uspeha. Drugim reima, INTOSAI standardi revizije su nadogradnja IFAC standarda, koja se odnosi na specifinost dravne revizije koje, u prvom redu, podrazumevaju nadlenost Vrhovne revizorske institucije za izvoenje finansijske revizije i revizije uspenosti, te na specifine probleme vezane za nezavisnost dravnih revizora. Pored navedenog, i jedni i drugi standardi uveeveju injenice da u svakoj dravi postoje zakoni i propisi koji se tiu prakse revizije finansijskih informacija, kao i postojanje nacionalnih standarda sa odreenim razlikama po formi i sutini. Za razliku od IFAC standarda revizije, INTOSAI standardi revizije vie imaju neku vrstu uloge vodia i sadre osnovne postulate prema kojima se trebaju rukovoditi nacionalne vrhovne institucije za reviziju i dravni revizori.

5.3.

Vrhovna revizorska institucija

25

Jedan od kljunih segmenata u procesu reformi ustavnog, zakonodavnog i institucionalnog okvira u izgradnji dravnog sistema u Republici Srbiji, ali i netaobilazan uslov prikljuenja Evropskoj uniji predstavljalo je uspostavljanje vrhovne revizorske institucije, tj.dravne revizorske institucije, kao izuzetno vanog organa ije osnivanje i tazvoj treba da omogui uspostavljanje neophodne ravnotee u odnosima uzmeu zakonodavne i izvrne vlasti. U Republici Srbiji, inspekcijski nadzor nad troenjem javnih sredstava obavlja u manjem obimu sluba za budetsku inspeksciju i reviziju u okviru Ministarstva finansija. Prvi nivo nadzora subjekata koji korsite javna sredstva, tj.interna kontrola je tek u evolutivnoj fazi. Visok nivo korupcije, zloupotreba javnih sredstava i visok stepen finansijskog kriminala, posledice su ambijenta sa slabom kontrolom i skoro nikakvim revizorskim funkcijama u Republici Srbiji. Poslovi eksterne revizije predtsvljaju nove poslove u sistemu dravne uprave, ija priroda zahteva njima prilagoen statusni i organizacioni oblik i pravila rada. Upravo iz navedenog razloga Dravne revizorska institucija se osniva kao samostalan i nezavisan dravni organ sa svojstvom iskljuivo zakonodavnoj vlasti, odnosno Skuptini, pri emu je i ta odgovornost precizno ureena i ostavlja Instituciji visok stepen samostalnosti u radu, ime je vrhovnoj revizosrkoj instituciji data institucionalna nezavisnost u odnosu na Vldau i druge subjekte koji su predmet revizije. Dravna revizorska institucija je eksterna sluba nezavisna od Vlade i ovlaena da izvetava Skuptinu o upravljanju javnim sredstvima i o kvalitetu i verodostojnosti podataka o finansijama koje podnosi Vlada i ostali korisnici javnih sredstava. S druge strane, revizorski izvetaji dravne revizorske institucije izuzetno su znaajni za rad Vlade i dravne uprave, poto im sa nezavisnim i tanim informacijama pomau u donoenju odluka, regulisanju poslovanja javnog sektora u realizaciji politike u podrujima za koja su nadleni. U skladu sa odredbama Zakona o dravnoj revizorskoj instituciji, Dravna revizorska institucija je nadlena da vri kontrolu svih subjekata koji koriste javna sredstva ukljuujui i Skuptinu, Vladu, lokalnu vlast i sve direktne i indirektne korisnike budetskih sredstava (prema Zakonu o budetskom sistemu i Zakonu o javnim prihodima i rashodima), javna preduzea i privredna drutva u kojima drava ima uee u kapitalu i upravljanju, Narodna Banka Srbije u delu poslovanja sa dravnim budetom i poslovne banke i tedionice u kojima drava ima uee u kapitalu i upravljanju, korisnike sredstava EU, donacija i sredstava pomoi meunarodnih organizacija, stranih vlada i nevladinih organizacija. Revidiranom subjektu revizija je od koristi sa vie gledita. Naime, tokom revizije mogu da se pojave razni nedostaci i nepravilnosto, na koje revizor treba da upozori i da savetuje kako da se otklone. Zakonske odredbe daju mogunost revidiranom subjektu da ispravi nepravilnosti u raznim fazama revidiranja tokom obavljanja revizije, ili po prijemu izvetaja o obavljenoj reviziji. Za revidirani subjekat je posebno vaan poslerevizioni postupak u okviru kojeg je on prisiljen da preduzme odreene radnje i da izvesti Dravnu revizosrku instituciju u roku od
26

najvie 90 dana od uruivanja izvetaja revidiranom subjektu. Ovim se poveava kvalitet revizije jer su u vrlo kratkom roku vidljivi rezultati rada DRI, dok Skuptina putem revizionih izvetaja prati rezultate rada DRI i revidiranog subjekta.

5.4.

Ovlaenja Vrhovne revizorske institucije za reviziju javnog sektora

U najvanije poslove i zadatke Dravne revizorske institucije ubrajaju se: Obavljanje revizione nadlenosti Institucije, Donoenje podzakonskih i drugih akata radi sprovoenja ovog zakona, Sastavljanje i podnoenje izvetaja o obavljenoj reviziji u skladu sa odredbama ovog zakona, Savetodavna funkcija koja obuhvata: davanje preporuka, pomo pri donoenju zakona i propisa, uesvovanje na savetovanjima i seminarima o pitanjima javnih finansija i davanja predloga i miljenja Skuptini, Utvrivanje i objavljivanje standarda poslovanja korisnika javnih sredstava, izdavanja prirunika za reviziju i druge strune literature od znaaja za razvoj revizorske struke, saradnja sa meunarodnim revizorskim i raunovodstvenim organizacijama za oblast javnog sektora, Utvrivanje plana i programa za polaganje ispita za sticanje revizorskih zvanja u skladu sa ovim zakonom i u vezi sa tim obrazovanje ispitne Komisije; sprovoenje ispita, izadavanje profesionalnih sertifikata i voenje Registra lica koja su stekla revizorska zvanja u skladu sa ovim zakonom; Ostali poslovi utvreni zakonom.

U skladu sa predlogom Zakona, DRI nema sopstvena ovlaenja, administrativna i krivino pravna u pogledu sankcionisanja pravih entiteta koji su predmet revizije u postupku preduzimanja pravnih mera ispravljanja nezakonitih akata.

5.5.

Iskustva i nalazi glavne slube za reviziju

27

Glavna sluba za reviziju javnog sektora Republike Srbije je izvrila u proteklom periodu reviziju kod 18 preduzea sa veinskim dravnim kapitalom i, po logici stvari sastavila isto toliko revizosrkih izvetaja. Pomenute revizije se tretiraju kao posebne revizije, zato to su, uglavnom, izvrene po zahtevima, koji se preteno odnose na reviziju finansijskih izvetaja i reviziju poslovanja preduzea, odnosno, da li su preduzea uskladila svoje poslovanje sa pozitivnim zakonskim propisima, i da li si ista koristila poverene resurse na efikasan, ekonomian i efektivan nain. Pomenute provedene revizije su indicirale na odreene nezakonitosti, nepravilnosti, netano i nepravilno sastavljanje i obelodanjivanje finansijskih izvetaja i poslovanja kod pojedinih revidiranih preduzea. Te nepravilnosti uglavnom se odnose, kada je u pitanju funkcionisanje politika internih kontrola i kontrolnih postupaka, na nepotovanje odredaba propisanih Zakonom o nabavkama robe, usluga i ustupanja radova, nepravilnosti kod investicionih ulaganja, raunovodstveni sistem u veini preduzea nije pouzdana osnova za izvetavanje o poslovanja. Kod pojedinih preduzea sastavljeni finansijski izvetaji ne daju tanu i pouzdanu osnovu o stanju sredstava i izvora sredstava, poslovanja i rezultatima poslovanja, to je navedeno u revizorskom izvetaju. Nalaz revizije, kojim je utvreno da se raunovodstvena politika ne primenjuje pravilno i u potpunosti, razlog je za konstataciju da se raunovodstveni sistem kod revidiranih javnih preduzea ne moe oceniti kao pouzdana osnova za finansijsko izvetavanje. Naime, u revidiranim preduzeima nije utvrena ni obezbeena kontrola nad primenom raunovodstvene poltike. Preduzea nisu propisala niti su utvrdila hodogram o vrsti, formi i kretanju dokumentacije koji je izmeu ostalog, osnova za raunodstveno obuhvatanje svih poslovnih dogaaja. Raunovodstveno obuhvatanje poslovnih dogaaja ne vri se na osnovu originalne dokumentacija koja potvruje nastanak poslovnog dogaaja. U preduzeu nije obezbeeno praene trokova po vrsti i mestu nastanka, te u skladu sa tim merenje ekonominosti i efikasnosti u koritenju raspoloivih resursa nije mogue izvriti. Glavnoj slubi za reviziju javnog sektora, revidirana preduzea su dostavila akcioni plan i program na otklanjanju nepravilnosti i provoenju aktivnosti da se utvreni niz nepravilnosti od strane Glavne slube za reviziju otklone. Akcioni plan, kao i progam mera za otklanjanje nepravilnosti sadri konkretne radnje i mere koje je neophodno preduzeti u cilju otklanjanja nepravilnosti, nosioce aktivnosti i rokove u kojima je nuno preduzeti propisane radnje, polazei pri tome od vrste delatnosti, ovlaenjai obaveza nosilaca funkcije. U okviru akcionog plana i programa, preduzea su donela, dopunila ili izmenila svoja interna i normativna akta u cilju poboljanja, unapreenja internih kontrola i internih kontrolnih postupaka a sve radi provoenja preporuka glavnog revizora. Doneen je Pravilnik o disciplinskoj i materijalnoj odgovornosti radnika kao poseban normativni akt koji je usklaen sa kolektivnim ugovorom.
28

Revidirana preduzea istiu da su, izmeu ostalog, donela pravilnik o javnim nabavkama, uputstva sa smernicama o nabavkama u preduzeu. Nalazi revizije pokazuju da su pojedina preduzea plan poslovanja donosila sa zakanjenjem, obino krajem prvog kvartala ili poetkom drugog kvartala tekue poslovne godine, tako da doneeni plan poslovanja nije u funkciji upravljanja i izvravanja postavljenih ciljeva i planiranih zadataka u proizvodnji, nabavci, prodaji i finansijama. Kao rezultat svega istaknutog, postavljani ciljevi i planirani zadaci koji se odnose na poslovanje preduzea nisu ostvareni. U provoenju ove preporuke glavnog revizora, Skuptina akcionara preduzea je preduzela radnje i na vreme, odnosno, pre poetka tekue godine donela odluku o poslovnoj politici i planu rada i poslovanja preduzea za tekuu godinu. Uprava preduzea je donela plan nabavki za tekuu godinu, ime je otklonjen nedostatak koji je u svom izvetaju konstatovala revizija. Revizija je u nekim nalazima iznela konstataciju da su pojedina preduzea nepravilno izjasnila prihode, rashode, a time netano prikazala i rezultate poslovanja. Stie se utisak da je uprava, odnosno menadment preduzea u finansijskim izvetajima nepravilno iskazalo rezultate poslovanja, zato to je ispravno iskazivanje rezultat poslovanja dovelo do preduzimanja zakonskih mera s obzirom na to da preduzee posluje sa gubitkom.

5.6.

Dravna revizija javnih rashoda

Danas skoro i ne postoji zemlja u svetu koja nema neki od oblika dravnog nadzora nad javnim rashodima, koji je u najveem broju zemalja sveta pod direktnim ili indirektnim ovlaenjem parlamenta. Poseban doprinos sadanjem stanju nadzora nad javnim rashodima, u kontekstu nastojanja svake zemlje da uspostavi i razvija parlamentarni ili drugi nadzor nad javnim rashodima, dala je, kako je ve istaknuto, Menarodna organizacija vrhovnih revizorskih institucija. Prilikom donoenja standarda revizije javnih rashoda preuzeta je analogija komercijalne revizije (koja je nastala znatno pre revizije javnog sektora), upravo zato da proces obavljanja revizije javnih rashoda ne bi poprimio karakter razliitih individualnih pristupa i imrovizovanih postupaka. Neophodno je ukazati na neke znaajnije aktivnosti, u kontekstu razmatranja standarda revizije javnoh rashoda, koje su prethodile njihovom donoenju. U Beu je odran sastanak Ekspertske grupe Organizacije ujedinjenih nacija, u periodu od 7. do 11. oktobra 1985.godine, na kome je analizirana uporedna praksa primene revizorskih standarda u lanicama OUN-a. Zatim, tokom 1987.godine, objavljen je izvetaj koji je sadravao rezultate grupe eksperata UN-a o reviziji javnog sektora. Eksperti su zakljuili da je neophodno da se formuliu jedinstveni
29

standardi za dravnu reviziju, kao i da nacionalne standarde revizije javnih reshoda moraju utvrditi same revizorske institucije, a ne zakoni koji bi doneli vlade. Eksperti OUN-a su, nakon objavljivanja prethodno navedene analize pripremili brouru u kojoj su odraeni standardi za dravnu reviziju. Meutim, ukoliko se u postupku obavljanja revizije javnih rashoda pojavi nesaglasnost izmeu stavova vrhovne revizorske institucije i dravnog organa koji je predmet revizije, vrhovna revizorska institucija, kao nezavisna profesionalna organizacija, treba da bude arbitar i da zauzme pravan stav. Sa obzirom na to, da su danas sve vei zahtevi za odgovornou onih organa i lica koji upravljaju javnim rashodima, to je izuzetno vano jer je neophodno da se ta odgovornost nadzire kako bi se potovala u disponiranju rashoda. Reviziji javnih rashoda, usled nepostojanja revizorske tradicije u naoj zemlji, nije posveena skoro nikakva panja. Meutim, poe li se od injenice da nam je taj neizbean vid nadzora nerazvijen, da postoji previsoko uee javne potronje u drutvenom proizvodu, budetski deficit, rast inflacije i potreba kodfikacije naeg zakonodavstva sa EU, paralelno sa razvojem revizije finansijskih izvetaja, neophodno je afirmisati i zakonski institucionalizovati reviziju javnih rashoda. Ogromna nacionalna sredstva, u naoj zemlji, nisu predmet savremenog dravnog nadzora, tj.predstavniki organ koji odobrava ogromna budetska i druga sredstva za javne rashode, koja iznose oko 40% bruto drutvenog proizvoda, nema sopstveni instrument nadzora. Upravo iz navedenih razloga, revizija javnih srashoda treba da nezavisno i objektivno doprinese da taj predstavniki organ bude adekvatno informisan o tome da li se potuje iznos odobrenih sredstava i njihova struktura, kao i gde su i zato nastale nepravilnosti u troenju. Tek postojanje revizije javnih rashoda predstavlja garanciju da e dravni raunovodstveni sistem, kao i javni rashodi biti predmet nezavisnog i strunog nadzora, koji ne radi po intuiciji, ve prilikom obavljanja svog posla primenjuje revizorske standarde, metode i postupke koji predstavljaju najvei domet teorije i prakse javnih rashoda.

30

LITERATURA

1) Prof. dr Slobodan V. Vidakovi: Revizija, osnova kompetentnosti, kredibiliteta,

poverenja, Novi Sad 2009.

2) www.dil.rs 3) www.podunavac.com 4) www.meritum-international.org 5) www.vibilia.rs 6) www.infogo.biz

31