You are on page 1of 4

‫استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ‪24‬‬

‫گزارشگري‌ مالي‌ واحدهاي‌ تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌‬

‫فهرست‌ مندرجات‌‬

‫شماره‌ بند‬
‫‪1‬‬ ‫مقدمه‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪2‬‬ ‫دامنه‌ كاربرد‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 4‬ـ ‪3‬‬ ‫تعريف‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 7‬ـ ‪5‬‬ ‫مخارج‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 9‬ـ ‪8‬‬ ‫درآمدها‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 13‬ـ ‪10‬‬ ‫افشا‬ ‫‪.‬‬
‫‪14‬‬ ‫تاريخ‌ اجرا‬ ‫‪.‬‬
‫‪15‬‬ ‫مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌‬ ‫‪.‬‬
‫استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ‪24‬‬
‫گزارشگري‌ مالي‌ واحدهاي‌ تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌‬

‫اين‌ استاندارد بايد با توجه‌ به‌ "مقدمه‌اي‌ بر استانداردهاي‌ حسابداري‌" مطالعه‌ و بكارگرفته‌ شود‪.‬‬

‫مقدمه‌‬
‫‪ 1‬ـ‪ .‬هدف ‌ اين‌ـ استاندارد‪ ،‬تشخيص‌ـ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله‌ـ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ و تجويز گزارشگري ‌ مالي‌ـ پاره‌اي ‌ اطلعات‌‬
‫خاص‌ در باره‌ آنها در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ است‌‪ .‬توضيح‌ اينكه‌ معيارهاي‌ شناخت‌ و اندازه‌گيري‌ معاملت‌ و ساير رويدادهاي‌‬
‫مالي ‌ و نيز بخش‌ عمده ‌ گزارشگري‌ مالي ‌ واحدهاي ‌ تجاري‌ در مرحله ‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ و واحدهاي‌ تجاري‌ در حال ‌ بهره‌برداري‌‬
‫مشابه‌ است‌‪.‬‬

‫دامنه‌ كاربرد‬
‫‪ . 2‬اين ‌ استاندارد در مورد صورتهاي ‌ مالي ‌ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ بكار‬
‫مي‌رود ‪.‬‬

‫تعريف‌‬
‫ح واحد تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ با معني‌‬ ‫‪ .3‬در اين‌ استاندارد اصطل ‌‬
‫مشخص‌ زير بكار رفته‌ است‌ ‪:‬‬
‫يك‌ واحد تجاري‌ است‌ كه‌ بخش‌ عمده‌‬ ‫‪ .‬واحد تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌‬
‫كوششهاي‌ خود را براي‌ ايجاد يك‌ فعاليت ‌ جديد بكار برد و يكي‌ از شرايط‌ زير در مورد آن‌‬
‫صدق‌ كند ‪:‬‬
‫الف‌ عمليات‌ اصلي‌ برنامه‌ريزي‌شده‌ ‪ ،‬شروع‌ نشده‌ باشد ‪ ،‬يا‬
‫ب‌ عمليات ‌ اصلي ‌ برنامه‌ريزي‌شده ‌ ‪ ،‬شروع ‌ شده ‌ ولي ‌ درآمد عملياتي ‌ قابل ‌ توجهي ‌ از آن‌‬
‫حاصل‌ نشده‌ باشد ‪.‬‬

‫‪ . 4‬واحد تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌‪ ،‬عمدتاً كوششهاي ‌ خود را براي ‌ اموري ‌ مانند برنامه‌ريزي ‌ مالي ‌‪ ،‬تأمين ‌ سرمايه‌‪،‬‬
‫اكتشاف ‌ و گسترش ‌ منابع ‌ طبيعي‌‪ ،‬تحقيق ‌ و توسعه ‌‪ ،‬شناسايي ‌ منابع ‌ تامين ‌ مواد اوليه‌‪ ،‬تحصيل ‌ داراييهاي ‌ ثابت ‌ مشهود يا ساير‬
‫داراييهاي‌ عملياتي‌ مانند حق‌امتياز بهره‌برداري‌ از معادن‌ و نيز استخدام‌ و آموزش‌ كاركنان‌‪ ،‬بازاريابي‌ و راه‌اندازي‌ عمليات‌ توليدي‌‬
‫صرف‌ـ مي‌كند‪ .‬از نظر مقاصد اين‌ـ استاندارد‪ ،‬براي‌ـ ايجاد يكنواختي‌ـ فرض‌گزارشگري‌ـ مالي‌ـ واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ در مرحله‌ـ قبل‌ـ از‬
‫بهره‌برداري‌ براين‌ است‌ هر واحد تجاري‌ كه‌ درآمد عملياتي‌ آن‌ كمتراز حدود ‪ %20‬درآمد عملياتي‌ برنامه‌ريزي‌ شده‌ باشد‪ ،‬واحد‬
‫تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ تلقي‌ مي‌شود‪.‬‬

‫مخارج‌‬
‫‪ . 5‬مخارج ‌ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري‌‪ ،‬براساس ‌ استانداردهاي ‌ حسابداري ‌ كه ‌ در واحدهاي ‌ تجاري ‌ در حال‌‬
‫بهره‌برداري‌ استفاده‌ مي‌شود‪ ،‬شناسايي‌ مي‌گردد‪.‬‬

‫‪ . 6‬مخارج‌ واحدهاي‌ تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ را مي‌توان‌ به‌ سه‌ گروه‌ زير طبقه‌بندي‌ كرد‪:‬‬
‫الف ‌ ‪ .‬مخارجي ‌ كه ‌ به ‌ منظور تحصيل ‌ داراييهاي ‌ ثابت ‌ مشهود‪ ،‬داراييهاي ‌ نامشهود و موجودي ‌ مواد و كال تحمل ‌ مي‌گردد‪ .‬اين‌‬
‫مخارج ‌ با رعايت ‌ معيارهاي ‌ شناخت ‌ مندرج ‌ در استانداردهاي ‌ حسابداري ‌ شماره ‌ ‪ 13 ، 11 ، 8 ، 7‬و ‪ 17‬در دوره ‌ وقوع ‌ به ‌ عنوان‌‬
‫دارايي ‌ شناسايي ‌ مي‌شود‪ .‬مخارج ‌ مزبور‪ ،‬حسب ‌ مورد‪ ،‬در برگيرنده ‌ مخارج ‌ سربار اداري ‌ و عمومي ‌ است ‌ كه ‌ بتوان ‌ آن ‌ را به ‌ طور‬
‫مشخص‌ با تحصيل‌ دارايي‌ يا رساندن ‌ آن‌ به ‌ وضعيت‌ قابل ‌ بهره‌برداري‌ ارتباط‌ داد و لذا اين‌ گونه‌ هزينه‌ها براساس ‌ مباني‌ منطقي‌‬
‫بين‌ داراييهاي‌ مربوط‌ تسهيم‌ مي‌شود‪ .‬علوه‌ براين‌‪ ،‬مواردي‌ از قبيل‌ پيش‌پرداخت‌ بيمه‌ يا حقوق‌ و دستمزد‪ ،‬در صورت‌ انطباق‌ با‬
‫معيارهاي‌ شناخت‌ دارايي‌ در مفاهيم‌ نظري‌ گزارشگري‌ مالي‌‪ ،‬به‌ عنوان‌ دارايي‌ شناسايي‌ مي‌شود‪.‬‬
‫ب ‌ ‪ .‬مخارجي ‌ كه‌ هر چند ممكن ‌ است ‌ به ‌ جريان ‌ منافع ‌ اقتصادي ‌ آتي ‌ كمك ‌ كند‪ ،‬اما به ‌ عنوان ‌ يك ‌ دارايي ‌ جداگانه ‌ قابل ‌ تشخيص‌‬
‫نيست‌ و لذا حائز معيارهاي‌ شناخت‌ به‌ عنوان‌ دارايي‌ نمي‌باشد‪ .‬اين‌ گونه‌ مخارج‌ در دوره‌ وقوع‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ مي‌شود‪.‬‬
‫ج‌ ‪ .‬مخارجي‌ كه‌ هيچ‌ گونه‌ منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ ندارد و لذا در دوره‌ وقوع‌ به‌ عنوان‌ هزينه‌ شناسايي‌ مي‌شود‪ .‬مخارج‌ دوران‌ توقف‌‬
‫غيرعادي ‌ در فعاليتهاي ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري‌‪ ،‬خسارات ‌ وارده ‌ به ‌ داراييها‪ ،‬مخارج ‌ دوباره‌كاري ‌ و مخارج ‌ نيروي ‌ كار مازاد‪ ،‬نمونه‌هايي‌‬
‫از اين‌ گونه‌ مخارج‌ است‌‪.‬‬

‫‪ . 7‬مخارجي ‌ كه ‌ در دوران ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ واقع ‌ مي‌شود‪ ،‬تنها در صورت ‌ انطباق ‌ با مصاديق ‌ بند ‪( 6‬الف‌)‪ ،‬قابل ‌ انتساب ‌ به‌‬
‫داراييهاي ‌ مربوط‌ است‌‪ .‬بدين ‌ ترتيب‌ احتساب‌ هر گونه‌ مخارجي‌ تحت‌ سرفصل ‌ "مخارج‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌" به‌ عنوان ‌ يك‌ دارايي‌‬
‫جداگانه‌ در صورتهاي‌ مالي‌‪ ،‬با توجه‌ به‌ اينكه‌ سرفصل‌ ياد شده‌ فاقد معيارهاي‌ شناخت‌ به‌ عنوان‌ يك‌ دارايي‌ جداگانه‌ است‌‪ ،‬صحيح‌‬
‫نيست‌‪.‬‬

‫درآمدها‬
‫‪ . 8‬درآمد در واحدهاي‌ تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ براساس ‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌ كه‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ در حال‌‬
‫بهره‌برداري‌ استفاده‌ مي‌شود‪ ،‬شناسايي‌ مي‌گردد‪.‬‬

‫‪ 9‬ـ‪ .‬درآمدهايي‌ـ كه‌ـ به‌ـ طور مشخص‌ـ بيانگر بازيافت‌ـ بخشي‌ـ از مخارج‌ـ (اعم‌ـ از دارايي‌ـ و هزينه ‌) است ‌‪ ،‬از مخارج‌ـ مربوط‌ـ كسر‬
‫مي‌شود‪ .‬سود حاصل ‌ از سرمايه‌گذاري ‌ موقت ‌ تسهيلت ‌ مالي ‌ دريافتي‌‪ ،‬فروش ‌ ضايعات ‌ و فروش ‌ توليدات ‌ آزمايشي‌‪ ،‬نمونه‌هايي ‌ از‬
‫اين‌ گونه‌ درآمدهاست‌‪.‬‬

‫افشا‬
‫‪ . 10‬واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ بايد صورتهاي ‌ مالي ‌ خود را مشابه ‌ با صورتهاي ‌ مالي ‌ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در‬
‫حال ‌ بهره‌برداري ‌ ارائه ‌ كنند زيرا ترازنامه‌‪ ،‬صورتهاي ‌ سود و زيان‌‪ ،‬سود و زيان ‌ جامع ‌ و جريان ‌ وجوه ‌ نقد و يادداشتهاي ‌ توضيحي‌‬
‫واحدهاي‌ تجاري‌ در حال‌ بهره‌برداري‌ براي‌ ارائه‌ اطلعات ‌ مفيد در مورد واحدهاي‌ تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ به‌ اندازه‌‬
‫كافي ‌ مناسب ‌ است‌‪ .‬ارائه ‌ صورتهاي ‌ مالي ‌ خاص ‌ براي ‌ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ ممكن ‌ است ‌ به ‌ اين ‌ تصور‬
‫منجر شود كه‌ ماهيت‌ و نتايج‌ معاملت‌ اين‌ واحدهاي‌ تجاري‌ نيز خاص ‌ است‌ در حالي‌ كه‌ واحدهاي‌ تجاري‌ در حال‌ بهره‌برداري‌‬
‫هم ‌ معاملت ‌ مشابهي ‌ دارند‪ .‬علوه ‌ براين‌‪ ،‬صورتهاي ‌ مالي ‌ خاص ‌ به ‌ آساني ‌ با صورتهاي ‌ مالي ‌ دوره‌هاي ‌ بعد از مرحله ‌ بهره‌برداري‌‬
‫قابل‌ مقايسه‌ نخواهد بود‪.‬‬

‫‪ . 11‬صورتهاي‌ مالي‌ واحد تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ بايد شامل‌ اطلعات‌ اضافي‌ زير‬
‫باشد ‪:‬‬
‫الف‌ ‪ .‬درج‌ عبارت‌ "قبل‌ از مرحله‌ بهره‌برداري‌" در كليه‌ صفحات‌ صورتهاي‌ مالي‌ ‪،‬‬
‫ب‌ ‪ .‬انعكاس ‌ مبالغ ‌ انباشته ‌ جريانهاي ‌ ورودي ‌ و خروجي ‌ نقدي ‌ از ابتداي ‌ شروع ‌ فعاليت ‌ واحد‬
‫تجاري‌ در مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ در صورت‌ جريان‌ وجوه‌ نقد ‪،‬‬
‫ج‌ ‪ .‬ارائه ‌ اطلعات ‌ در مورد نوع ‌ ‪ ،‬ماهيت ‌ و مراحل ‌ فعاليتهاي ‌ انجام ‌ شده ‌ (از جمله ‌ درصد‬
‫پيشرفت‌ پروژه‌) ‪،‬‬
‫د ‪ .‬ارائه‌ جدول‌ زمانبندي‌ اجراي‌ پروژه‌ و دليل‌ تأخير در اجرا در صورت‌ وجود ‪،‬‬
‫ه ‪ .‬ارائه‌ جدول‌ مقايسه‌اي‌ عملكرد پروژه‌ با برآوردهاي‌ اوليه‌ (اعم‌ از ريالي‌ و ارزي‌) ‪ ،‬و‬
‫و ‪ .‬ارائه ‌ اطلعات ‌ مربوط ‌ به ‌ مبالغ ‌ انباشته ‌ درآمد و هزينه ‌ از ابتداي ‌ فعاليت ‌ واحد تجاري ‌ در‬
‫مرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ به‌ تفكيك‌ اقلم‌ عمده‌ ‪.‬‬
‫‪ . 12‬واحدهاي‌ تجاري‌ درمرحله‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ معمولً مخارج‌ عمده‌اي‌ براي‌ فعاليتهاي‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ تحمل‌ مي‌كنند و‬
‫طي‌ اين‌ دوره‌‪ ،‬درآمد قابل‌ توجهي‌ تحصيل‌ نمي‌كنند‪ .‬فعاليتهاي‌ قبل‌ از بهره‌برداري‌ احتمالً در دو يا چند دوره‌ گزارشگري‌ مالي‌‬
‫انجام‌ـ مي‌شود‪ .‬به‌ـ منظور انعكاس‌ـ اهميت‌ـ فعاليتهاي‌ـ دوره‌هاي‌ـ قبل‌ـ از بهره‌برداري ‌‪ ،‬دامنه‌ـ صورتهاي‌ـ مالي‌ـ ارائه‌ـ شده‌ـ توسط‌‬
‫واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ در مرحله‌ـ قبل‌ـ از بهره‌برداري‌ـ بايد آنچنان‌ـ گسترش‌ـ يابد كه‌ـ اطلعات‌ـ انباشته‌ـ را از ابتداي‌ـ مرحله‌ـ قبل‌ـ از‬
‫بهره‌برداري‌ همراه‌ اطلعات‌ جاري‌ فراهم‌ كند‪.‬‬

‫‪ . 13‬در صورتهاي‌ مالي‌ اولين‌ دوره‌ مالي‌ پس‌ از شروع‌ بهره‌برداري‌ بايد افشا شود كه‌ واحد‬
‫تجاري ‌ در دوره ‌ مالي ‌ گذشته ‌ ‪ ،‬در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ بوده ‌ است ‌ و چنانچه ‌ صورتهاي‌‬
‫مالي ‌ سال ‌ ( هاي ‌ ) گذشته ‌ كه ‌ واحد تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري ‌ بوده ‌ براي ‌ اهداف‌‬
‫مقايسه‌اي‌ ارائه‌ مي‌شود ‪ ،‬افشاي‌ اطلعات‌ اضافي‌ طبق‌ بند ‪ 11‬ضرورت‌ ندارد ‪.‬‬

‫تاريخ‌ اجرا‬
‫‪ . 14‬الزامات‌ اين‌ استاندارد در مورد كليه‌ صورتهاي‌ مالي‌ كه‌ دوره‌ مالي‌ آنها از تاريخ‌ ‪1/1/1381‬‬
‫و بعد از آن‌ شروع‌ مي‌شود ‪ ،‬لزم‌الجراست‌ ‪.‬‬

‫مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌‬


‫‪ . 15‬استاندارد بين‌المللي ‌ حسابداري ‌ جداگانه‌اي ‌ در رابطه ‌ با "گزارشگري ‌ مالي ‌ واحدهاي ‌ تجاري ‌ در مرحله ‌ قبل ‌ از بهره‌برداري‌"‬
‫وجود ندارد‪.‬‬