P. 1
Impuesto Sobre La Renta

Impuesto Sobre La Renta

|Views: 941|Likes:
Published by Jhony Fisher

More info:

Published by: Jhony Fisher on Apr 24, 2012
Copyright:Attribution Non-commercial

Availability:

Read on Scribd mobile: iPhone, iPad and Android.
download as DOCX, PDF, TXT or read online from Scribd
See more
See less

12/29/2014

pdf

text

original

Impuesto sobre la Renta: Teoría y Técnica del Impuesto. Dr. Roque García Mullin. A.

ORIGENES ; El Impuesto sobre la Renta puede ser considerado, sin exageración alguna, como el impuesto más importante de la primera mitad del presente siglo. Tanto en lo que respecta a la atención que suscito en la doctrina financiera, como a la difusión legislativa a1canzada y el peso relativo que muy rápidamente llego a tener dentro de los sistemas tributarios de los diversos países, puede decirse que este impuesto domina con su presencia toda la elaboración científica y legislativa del período indicado. Sus orígenes históricos, por supuesto, datan de mucho tiempo atrás, en épocas no fácilmente ubicables con generalidad, por cuanto los primeros esbozos se refieren a figuras tributarias que

captaban aspectos especiales de ciertas rentas de algunos capitales. Como impuesto general, comprensivo de todas las rentas, puede decirse que en el siglo XIX se introduce en Gran Bretaña, cuyo sistema fiscal dominará a partir de entonces. Pero en el resto de los países, es en el siglo xx donde aparecerá y se consolidará. Así, en Norteamérica, luego de una experiencia en 1864 bajo forma de impuesto de guerra, derogado al fin de la guerra civil, reaparece en una ley de 1894 y es declarado inconstitucional por la Suprema Corte, basado en que no respetaba la regia constitucional sobre reparto proporcional de cargas. Realizado un largo trámite de enmienda constitucional, que levantaba el impedimento emergente del anterior fallo, en 1913 se sanciona la ley que, con bastantes alteraciones, continua hasta hoy. En Francia, es en vísperas de la primera Guerra Mundial que el Ministro Caillaux, tras ardua polémica parlamentaria, obtiene la aprobación de la ley de 1914, a partir de la cual el impuesto

sobre la renta se incorpora al sistema, sufriendo posteriormente diversas alternativas. En España, la segunda mitad del siglo XIX se caracteriza por la existencia de los llamados "impuestos de producto" (contribución territorial y contribución industrial y de comercio); pero es solo en 1900 que se entra en el sendero de la imposición directa sobre la renta, especialmente en materia de sociedades. En América Latina, la repercusión de este movimiento científico y legislativo se produce con algún retraso, pudiendo indicarse que entre los años 1920 y 1935 se asiste a la difusión de este impuesto, quedando incorporado desde entonces a los sistemas tributarios, en los cuales tiene un peso que varia de país en país, pero en general puede considerarse de gran trascendencia.

B. CARACTERES GENERALES: La doctrina en general ha atribuido al impuesto a

cualquiera sea su procedencia o destino sin distinción alguna. etc. atendiendo a la situación personal del sujeto (cargas de familia.la renta ciertos caracteres generales que han sido postulados para su defensa y en los que se basa el juicio favorable que ha merecido. Un impuesto que reúna estrictamente todas esas condiciones difícilmente se encuentre en las legislaciones positivas.) con tasas progresivas que hagan mas fuerte la carga relativa a medida que mayor sea la renta total. debe gravar la totalidad de las rentas obtenida: por las personas. Pero esos caracteres suponen un impuesto que reúna características muy claras de globalidad personalidad y progresividad. El impuesto concebido con estas características. por lo que puede considerárselo como un impuesto ideal. .

puede decirse que los caracteres generales que se le atribuyen son: a) el no ser trasladable. 1. De acuerdo con este criterio. al ser global. Para la doctrina clásica. c) el tener un efecto estabilizador. el impuesto no es susceptible de traslación. b) el contemplar la equidad a través del principio de capacidad contributiva.El apartamiento de estos lineamientos en mayor o menor grado puede afectar en medida diversa estos caracteres generales que se atribuyen al impuesto. personal y progresivo. Referido a ese impuesto ideal. Carácter de no Trasladable. por lo que afecta directa y definitivamente a aquel sobre la cual la ley lo hace recaer. En otras . no trasladable. el impuesto sobre la renta es el paradigma del impuesto directo.

comienza a desdibujarse ese carácter de no trasladable. En los últimos decenios y a la luz de las legislaciones positivas. Este aspecto es básico para los desarrollos posteriores. En la medida que las legislaciones positivas se van apartando del impuesto "ideal" y no son totalmente atendidas las condicionantes que lo definen. Se han presentado sólidos argumentos en contra de este carácter de no trasladable. porque el impuesto a la renta no se traslada. es que puede atribuírsele las demás características que se indicaran. especialmente en el impuesto que se aplica sobre la renta de las empresas. y grava directamente al sujeto pasivo quien no puede descargarlo en ninguna otra persona. en el las condiciones de contribuyente "de jure" y "de facto". Estas criticas han . la tesis de la no traslación ha sido objeto de intensa discusión en el campo de las finanzas.palabras. coinciden plenamente.

En este Manual se ha seguido generalmente la posición metodológica de suponer que salvo excepción. como . Se justifica que se analicen los efectos del impuesto partiendo de este supuesto. pero puede afirmarse que en la actualidad existen serias discrepancias respecto de la no trasladabilidad del impuesto sobre la renta que rige en los países y que existe una fuerte corriente doctrinaria que postula la tesis. por lo menos en lo que respecta a la imposición a las empresas. de que es trasladable dentro de ciertos límites y en determinadas condiciones de mercado y tiempo. El tema es en extremo complejo y esta fuera de! marco de este Manual. el impuesto no es trasladable. no solamente por la necesidad de simplificar la exposición.contribuido a los serios ataques de que ha sido objeto la tradicional división de los impuestos en directos (no trasladables) e indirectos (trasladables).

el capital que se posee y el gasto o consumo que se realiza. 2. Tres son los índices básicos de capacidad contributiva: la renta que se obtiene. Carácter de Contemplar la Equidad . La doctrina en general acepta que de estos tres índices. . El segundo carácter destacable es el de que el impuesto a la renta contempla la equidad. entendida esta a través del principio de capacidad contributiva. por lo que claramente el impuesto sobre la renta se ajusta a la capacidad contributiva yen consecuencia contempla la equidad. el principal es la renta que se obtiene. sino también por la conveniencia de advertir las consecuencias que se derivan de la hipótesis de la no traslación.corresponde al propósito docente de este trabajo. para aquilatar plenamente en que medida resultarían alteradas si se demostrara la traslación del impuesto.

como búsqueda de afirmación del postulado de gravar conforme a la capacidad contributiva. puede ser entendida en dos sentidos: como equidad horizontal o vertical. siendo general y . sino que implica la propuesta de tasas progresivas. Este postulado no se agota en preconizar un impuesto proporcional. se involucra que aquellos que se encuentran a diferente nivel. Por equidad vertical. Bajo el concepto de equidad horizontal. el impuesto a la renta contempla ambas clases de equidad. en términos de capacidad contributiva) deben abonar igual gravamen. donde la alícuota aumenta más que proporcionalmente ante los aumentos de la base. se indica que aquellos que estén en igual situación (horizontalmente iguales. con lo cual el impuesto tiende a una redistribución del ingreso. Atiende la equidad horizontal.A su vez. la equidad. En su concepción pura y clásica. deben sufrir imposiciones diferentes.

Solo tomando en cuenta esas consideraciones. Por ultimo. los familiares que tenga a su cargo. es decir. para aplicarles igual gravamen. en el sentido de tomar en consideración el conjunto de la capacidad contributiva del sujeto. abarcando la totalidad de las rentas del sujeto. dependerá de qué tan global sea la base sobre la que se aplica y del diseño concreto de la escala de .global. etc. El efecto redistribuidor de ingreso a obtenerse. lo cual se obtiene. sin exclusiones y sin discriminaciones entre diversos tipos de renta. la búsqueda de equidad vertical da por resultado que el Impuesto deba ser progresivo. La búsqueda de equidad horizontal impone otro carácter al impuesto: debe ser personal. como por la propia estructura de la escala de tasas. se podrá estar seguro de estar frente a iguales situaciones. tanto por la utilización de mínimos no imponibles. atendiendo su concreta situación personal: su condición de soltero o casado.

por cuanto en situaciones de alza de precios. Otra característica comúnmente enfatizada por la literatura clásica sobre el tema. Carácter Estabilizador . congela mayores fondos de los particulares.tasas. el impuesto. se indica que la estructura progresiva de la tasa otorga buena flexibilidad aI impuesto (built-in flexibility). En concepciones de política tributaria preponderantemente preocupadas por neutralizar los ciclos de la economía. operando a tasas mas altas. radica en el llamado "efecto estabilizador" del impuesto. Conviene advertir que generalmente se entiende que el concepto de capacidad contributiva. es aplicable solamente a los contribuyentes personas naturales o unidades familiares y no a las personas jurídicas o empresas. en épocas de recesión. decreciendo el . y por ende el de equidad referido a la misma. 3. y a la inversa.

no se ha querido permitir que operan ese efecto y se ha preferido ir a sistemas que en forma global o parcial. se. con lo cual se liberan mayores recursos.nivel de ingresos. aunque sin pronunciarnos a su respecto. (corrección monetaria. debe señalarse que la experiencia latinoamericana demuestra que cuando 10 diversos países han enfrentado situaciones de alta inflación. Sin embargo. etc. puede mencionar. como se indicó oportunamente. la tasa baja mas rápidamente que la disminución en la base. las principales virtudes atribuidas al impuesto. las principales críticas que se le hacen: a) se cuestiona su carácter de directo. 4. recoge sintéticamente. La precedente reseña de caracteres generales. b) se dice que tendría efecto desalentador del ahorro y la .). Principales Críticas . en contrapartida. suponen neutralizar II influencia de la inflación en la operación del impuesto.

d) se dice que. C. etc. termina gravando fundamentalmente al sector de trabajadores asalariados. Tales críticas.inversión. por el gran desgaste que ha sufrido su base y las posibilidades de evasión que abre a ciertos sectores. Relativizando un tanto lo expuesto antes. c) se le atribuye un efecto contrario al deseo de trabajar o a la propensión a aceptar riesgos. sin embargo. no puede menos de señalarse que Ia obtención del . no han obstado a la difusión del impuesto prácticamente en toda Latinoamérica. EL IMPUESTO A LA RENTA COMO INSTRUMENTO DE INDUCCION DE COMPORTAMIENTO . razón por la cual todo intento de evaluación de sus virtudes y defectos no puede pasar por alto la circunstancia de que el impuesto esta vigente y brinda un por ciento importante de la recaudación tributaria de cada país. etc.

en tanto el . que reinvierta en bienes de activo fijo. y lo sean sin hacer ningún tipo de discriminación entre ellas. quiere que todas las rentas de una persona sean gravadas. especialmente en cuanto deteriora la globalidad del gravamen. a a través de la capacidad contributiva. en las legislaciones sobre el impuesto a la renta latinoamericanas aparecen elementos que se prestan para pensar que el legislador utiliza cano una forma de inducir un determinado comportamiento económico en los contribuyentes: que las empresas retengan utilidades (o que las distribuyan). Con mayor o menor intensidad según los casos. que se financien de tal o cual modo. no parece ser la única finalidad que le ha propuesto el legislador. El objetivo de inducción de comportamiento debe reconocerse como parcialmente conflictivo con el de equidad. En efecto. etc.objetivo de "equidad" dirigido a la redistribución del ingreso. el postulado de equidad.

. justamente en función del efecto que esos sistemas tienen sobre la distribución de dividendos. analizando los efectos de los distintos sistemas técnicos para gravar las utilidades de las sociedades y de los socios. que no ha de ser considerada en el presenta Manual. En buena medida. entre otros medios. dando tratamientos distintos a ciertas rentas caracterizadas. Pero el incentivo no es el único medio por el cual puede plasmarse el objetivo de inducción económica. y bajo tal ángulo se conecta con la política de incentivos tributarios.efecto de inducción económica en el impuesto a la renta se busca. uno de los más notorios ejemplares de esta afirmación ha de verse en el capítulo XI. sea por su origen. esa utilización del impuesto a la renta como inductor de conductas se explica por finalidades extrafiscales. sea por el destino al que se apliquen.

a cuya concreción deben orientarse las legislaciones en cuanto cumple cabalmente con los atributos del impuesto a la renta analizados en parágrafos anteriores. Un impuesto de este tipo supone una síntesis de la totalidad de rentas (positivas y negativas) a nivel del sujeto pasivo. 1. nos muestra la existencia de diversos tipos de impuestos a la renta. El Impuesto Global o Sintético. que responden a diversas etapas del desenvolvimiento del sistema fiscal. No interesa entonces el origen concreto de la renta.D. el que podrá ser . El análisis de las legislaciones y de su evolución histórica. Este es considerado el impuesto ideal. PRINCIPALES TIPOS DE IMPOSICIÓN A LA RENTA.

Por eso mismo. el impuesto atiende a la totalidad de la capacidad contributiva del sujeto. para facilitar la síntesis final (categorías). un impuesto estructurado sobre esas bases permite considerar la situación . Y. permite una fluida aplicación de la progresividad. por cuanto abarca la globalidad de sus ingresos. las que se suman algebraicamente en su totalidad. a lo sumo. pero sin implicar discriminación entre las diferentes rentas. todas las rentas que existen en la economía se atribuyen en su totalidad a personas físicas. la cual no resultaría demasiado justificada si su base estuviera constituida por aspectos parciales de las rentas del sujeto. de modo que ninguna escapa de la imposición a ese nivel. A su vez. Así entendido. concomitantemente. o si existieran rentas no incluidas en las declaraciones de las personas físicas.tomado en cuenta.

estas entidades presentan características especiales que justifican que se las considere como contribuyentes del impuesto. provengan de donde provengan) se produce . la estructuración de un impuesto de este tipo tropieza con algunas dificultades. Sin embargo. la fisura de la globalidad (que supone trato indiscriminado en la rentas. sus cargas familiares. etc. Como se verá en el capítulo pertinente.personal del preceptor. En la medida en que la totalidad de las utilidades no es atribuida a personas físicas puede entenderse que el postulado de absoluta globalidad recibe cumplimiento sólo parcial. pero esa misma circunstancia dificulta el poder asignar la totalidad de la renta que ellas obtienen a las personas físicas que en definitiva constituyen su soporte. Por otra parte. la principal de las cuales radica en la existencia de Sociedades de Capital.

guardando una intima relación cada impuesto cedular con una determinada fuente de renta (trabajo. El sistema en consecuencia tiende a ser real. en el caso de los impuestos cedulares. capital. por razones que se indican en el capítulo VII. se han dado en varios países. vinculado al fenómeno objetivo de producción de riquezas.normalmente tratándose de rentas derivadas del trabajo personal. 2. que consideraba a la renta personal como unidad. combinación de ambos). una serie de impuestos comúnmente llamados cedulares. se tienen tantos gravámenes como fuentes resultan abarcadas por as cedulas. Estos impuestos tienen como característica normal . en puridad. Los Impuestos Cedulares o Analíticos Por contraposición al impuesto global y sintético. A diferencia del anterior.

la tasa para rentas provenientes del trabajo será menor que la de las rentas de capitales. Ello se explica.la de estructurarse con tasas proporcionales. consecuencia derivada del hecho de que. cada cedula es un impuesto . a lo sumo se permitirá la traslación de quebrantos. así. radica en que los resultados de cada cédula son independientes entre si. por cuanto en ningún momento se produce la compensación entre resultados positivos de una cedula y los negativos de otras . etc. por cuanto. estrictamente. Las tasas proporcionales de cada cédula son distintas entre sí y la diferencia de nivel refleja la concepción política del legislador sobre el trato tributario que merece cada una de las fuentes. pero dentro de la misma cedula. tomando aspectos parciales de la capacidad contributiva. la progresividad carece del mismo fundamento que si se tratara de captar la globalidad de dicha capacidad. Otra importante característica de este tipo de impuestos.

diferente. exteriorizándolo en la tasa aplicable. Por consiguiente. permiten discriminar el peso fiscal sobre cada fuente. consideración objetiva que opaca el ideal de personalización del impuesto. Y también debe anotarse en su haber . . Al mismo tiempo. Las ventajas de un sistema de este tipo se intuyen con la enunciación de sus características: son más sencillos. la circunstancia de que se adaptan muy fácilmente a un régimen de retención en la fuente. incluso con carácter definitivo. porque la proporcionalidad de la tasa puede hacer innecesaria la reliquidación final. puede concluirse que un régimen de impuestos cedulares pone su acento sobre el fenómeno de producción de renta por cada fuente. por cuanto normalmente están libres de las dificultades de implementación técnica que presenta la tasa progresiva.

resultarán Instrumentos aptos para llevar adelante objetivos . por cuanto por lo general no son progresivos. variando el peso fiscal en función del origen de la renta.Como contrapartida de lo anterior. no lo hace de forma global. Por otra parte. Por consiguiente. resultan imperfectos para permitir al impuesto ejercer influencia en favor de la distribución del ingreso. Por ultimo. debe señalarse que un sistema de impuestos cedulares resulta sumamente imperfecto y tosco para cumplir los objetivos de equidad vertical y horizontal. jugando contra la suma global de sus rentas. porque el intento de graduar el total de la imposición de acuerdo con las circunstancias de cada sujeto sólo puede darse cabalmente a nivel de una consideración unitaria de su status individual. no obstante algunos esbozos de personalización que han tenido algunas cedulas. sino parcial. tampoco llegan a ser personales. Si bien el sistema puede abarcar todas las rentas que gane una persona. que es la única que contempla la real capacidad contributiva.

en la medida en que para ella sea necesario una estructura progresiva de tasa. los sistemas cedulares se han ido complementando con mecanismos que permiten cierta globalización.restringidos a determinados tipos de bienes o actividades. Los Sistemas Mixtos . sobre base global. De ahí que. difícilmente puede encontrarse un país en que el impuesto sea absoluta y totalmente global. De un modo u otro. 3. debe afirmarse que las dos categorías antes descriptas no se dan en la actualidad en ninguna de sus formas puras y ortodoxas. o para cumplir la finalidad recaudatoria. estrictamente. por otra parte. . En puridad. la mayoría de los sistemas puedan ser clasificados de mixtos. pero no para actuar promoviendo distribución de ingreso.

como las provenientes del trabajo o de actividades desarrolladas bajo forma de empresa. etc. y elementos de personalización (mínimos. es . deducción por cargas de familiares. Como con mas detalles se indica mas adelante. la constituye la persistencia de impuestos cedulares a lo que se sobrepone un impuesto global 'en el que se refunden todas las rentas. por ejemplo. las que luego de compensarse recíprocamente en sus resultados positivos y negativos.) Otra fórmula que en definitiva puede considerarse mixta. la dan aquellos impuestos que siendo básicamente globales.conteniendo elementos cedulares y globales en proporciones variadas. pero esta vez con escalas progresivas. vuelven a ser objeto de imposición. contienen tratamientos discriminatorios para ciertas rentas. Una fórmula intermedia.

entre otras cosas. como base de la imposición. obligue a agrupar las distintas rentas en "categorías". es objeto de ardua disputa en doctrina y motiva diferencias entre las distintas legislaciones.posible que un sistema. y ello se traduzca en distinto tratamiento fiscal. El concepto tributario de “renta”. Sin embargo. en . La causa de ello radica. movido por finalidades de simplificación del cálculo. sin perder su global dad. puede entenderse que el sistema se tiñe de elementos cedulares CONCEPTO DE RENTA. en la medida en que la legislación discrimine entre las categorías. pero sin que ello implique tratamiento diferencial de la renta en función de su origen.

Y las consideraciones técnicas tributarias derivan del hecho insoslayable de que los conceptos teóricos que se adopten deben concretarse en definiciones legales susceptibles de ser operadas eficientemente por la administración. en función de sus respectivas capacidades contributivas. sólo puede hacerse una exposición simplificada de las diversas posiciones. cuyo detalle se encontrará en la obras indicadas . Lo primero deriva de que el concepto de renta tiene originalmente cuño económico. En el presenta trabajo.que en el tema pueden confluir consideraciones de tipo económico. financiero y de técnica tributaria. lo segundo es resultado de que el impuesto a la renta es visualizado como uno de los más eficientes instrumentos para el financiamiento de los gastos del Estado distribuyendo dl peso de la carga entre los habitantes según principios de equidad.

aún el trabajo humano). En una visión progresivamente más global. algunos de estos enriquecimientos resultan gravados y otros no. y esa exposición simplificada. b) El total de ingresos materiales que recibe el . Desde ese ángulo pragmático. según los casos. atendiendo a su relevancia práctica.en la bibliografía. podría decirse que por “renta” puede entenderse: a) El producto periódico de un capital (corporal o incorporal. lo que importa es partir de la base de que la vida económica puede determinar que a la esfera patrimonial de una persona entren satisfacciones o enriquecimiento de muy distinta índole y explicitar que las distintas doctrinas sobre el concepto de renta tienen como efecto el que. está además orientada a presentar en la forma más clara posible esas tendencias.

incorporarse items mas difícilmente cuantificables y controlables. cada una de estas tres líneas conceptuales teniendo una cobertura progresivamente mayor en cuanto a los enriquecimientos alcanzados. pero. cualquiera sea su origen y sean o no periódicos. este concepto implica considerar renta todo lo consumido en el período. justamente.individuo. aunque por fundamentos distintos. más (menos) el cambio producido en su situación patrimonial. . ya se hubieran traducido en satisfacciones (consumo) o en ahorros. Como se ve. c) El total de enriquecimientos del individuo. esa mayor cobertura determina que cada una de ellas sea vista como sucesivamente más justa que la anterior en cuanto ensancha la base de imposición . como contrapartida. o sea el total de enriquecimientos que provienen de fuera del individuo. se van introduciendo dificultades para la determinación de la renta y la administración del impuesto. a lo largo de un período.

en el cual subyace una concepción de la renta de tipa económica y objetivo.de una fuente durable. 1. en esta concepción. entiende que es tal "el producto periódico que proviene de una fuente durable en estado de explotación". EL CRITERIO DE LA RENTA-PRODUCTO Este criterio. no es renta. Por consiguiente. Por ello. sólo son categorizables como rentas. una riqueza nueva. es decir. c) sean periódicos. b) provengan . d) la fuente haya sido puesta en explotación (habilitación).A. el mayor valor que experimente un . Debe ser un Producto La renta debe ser un producto. distinta y separable de la fuente que la produce. los enriquecimientos que llenen estos requisitos: a) sean un producto.

. este carácter de "material". 2. la renta es un concepto contable que solo puede referirse a cosas que puedan contarse y medirse exactamente y ser expresadas en dinero. desde el punto de vista tributario. Como se ve. etc. Ej. Debe Provenir de una Fuente Productora Durable . pero no la satisfacción en si. A esa condición se agrega la de que debe ser una riqueza nueva "material". para este concepto. Según indican los clásicos expositores de la tesis. la renta es el medio material para obtener satisfacciones.bien. pone de manifiesto que. el valor locativo de la casa habitación de la que se es propietario. 10 cual deja fu era del concepto de renta a las denominadas "rentas imputadas". ni el crecimiento operado en un bosque. como p.

La fuente para ser tal debe ser durable. En ese concepto entran básicamente las cosas muebles o inmuebles. 3. los derechos y las actividades. pues en ellas. la fuente se agota (para la persona) en el momento en que la ganancia se realiza. La Renta debe ser Periódica Coma consecuencia del carácter durable de la . en el sentido de que sobreviva a la producción de la renta. Lo importante del concepto radica en que excluye la consideración como renta de las ganancias de capital. los capitales monetarios. que teniendo un precio en dinero. es capaz de suministrar una renta a su poseedor. corporal o incorporal. manteniendo su capacidad para repetir en el futuro ese acto.Por fuente productora se entiende un capital.

puesto que en virtud de aquellas condiciones puede volver a originar nuevos alquileres. si un inmueble se arrienda durante un único mes el arriendo será renta.fuente. . esa capacidad debe ser determinada atendiendo a la naturaleza y destino de ellos. por ello. Tratándose de bienes corporales. que realmente se repita la renta). si es nuevamente habilitada a tal efecto. la que se presenta cuando la fuente tiene la capacidad de volver a repetir el producto. sino que basta con que sea posible. si vuelve a ser arrendado. aun cuando antes y después no vuelva a afectarse el bien a ese destino. Pero es importante destacar que no es necesario que la periodicidad se concrete en los hechos (es decir. El concepto de periodicidad se conforma. con la simple potencialidad o posibilidad. se afirma la necesaria periodicidad de la renta. así. y vinculado a él.

si un predio es objeto de labore. es necesario que la fuente haya sido habilitada racionalmente para ello o sea afectada a destinos productores de renta. A efectos de producir renta. en cambio. 5. como a los quebrantos que resulten de tal tipo de actividades. Por eso.4. La misma exigencia de habilitación racional de la fuente coloca bajo examen especial una serie de explotaciones de las que. no pueden esperarse beneficios. racionalmente. el enriquecimiento proveniente de un aluvión. como sucede en el caso de studs. los frutos que se obtengan serán renta. La problemática en estos casos es doble e involucra tanto a los beneficios que eventualmente se obtengan. La fuente debe ser Puesta en Explotación. Realización y Separación de la Renta. pero no lo será. .

la caracterización de la renta producto requiere la realización y efectiva separación del producto de la fuente. en que la riqueza nueva se consolida. La Renta debe ser Neta. pero a su vez es susceptible de una doble interpretación. es posible concluir para que se tipifique la renta producto. No obstante las discrepancias que se registran entre algunos autores. En cualquier caso. se acepta que sólo constituya . la realización es una de las formas. quizá la mas común. El Concepto de separación supone que lo producido se extrae de la fuente adquiriendo individualidad económica propia.En doctrina se ha discutido si además de los elementos analizados. sólo es necesario que la riqueza nueva se agregue en forma cierta y estable al fondo preexistente. según se exija separación en sentido físico o simplemente financiero. 6.

Pero al no exigir que provenga de una fuente productora durable. EL CRITERIO DEL FLUJO DE RIQUEZA . ni importar su periodicidad. Este criterio engloba todas las rentas categorizables como renta producto. en un periodo dado. Como se vio en párrafos anteriores. B. la renta producto se caracteriza por ser un enriquecimiento proveniente de terceros. Otro criterio tributario más amplio que el antes analizado. así como para mantener la fuente en condiciones productivas.renta aquella riqueza que excede los costos y gastos incurridos para producirla. abarca una . o sea al total del flujo de riqueza que desde los terceros fluye hacia el contribuyente. considera renta la totalidad de esos enriquecimientos provenientes de terceros. pero con condiciones muy especiales.

Como se dijo líneas arriba. en tanto la realización de esos bienes no sea el objeto de una actividad lucrativa habitual. esos resultados no podrían ser considerados renta producto. . puesto que la fuente productora de ellos (el bien vendido). La problemática especial de las ganancias de capital ha de ser analizada en otro capítulo de este trabajo. ellas configurarían rentas puras y simples. razón por la cual en esta oportunidad bastara decir que.serie mas de ingresos. que seguidamente se indican: 1. las originadas en la realización de bienes patrimoniales. agota al producirlos la posibilidad de proporcionar nuevas ganancias de capital al mismo beneficiario. en el concepto de flujo de riqueza. Las Ganancias de Capital Realizadas: Se consideran tales.

Los Ingresos Eventuales Son ingresos cuya producción depende de un factor aleatorio. tales como los premios de lotería y los juegos de azar. de modo que no podrían caber en el concepto de renta producto. ajeno a la voluntad de quien lo obtiene. Ingresos a Titulo Gratuito . 3. 4. Son ingresos originados por una habilitación transitoria y eventual de una fuente productora. No hay periodicidad ni habilitación racional de fuente.2. Los Ingresos por Actividades Accidentales . o sea que provienen de actos accidentales que no implican una organización de actividades con el mismo fin. donaciones) coma las por causa de muerte (legados y herencias) . Comprende tanto alas transmisiones gratuitas por acto entre vivos (regalos.

Este requisito excluye del concepto de renta al aumento de valor que experimentan los bienes. independientemente de que sean producto o no de fuente alguna. así como a los consumos que el sujeto puede proporcionarse sin realizar intercambios tales como el uso de bienes durables o la provisión de bienes y servicios de propia producción. en tanto no se traduzca en operación de mercado.Recapitulando sobre este concepto de renta como equivalente a "flujo de riqueza ". . Pero -y este carácter lo diferencia del criterio que se reseñará a continuación. C. se advierte que considera como condición suficiente y a la vez necesaria para configurar la renta.es necesario que haya existido una operación con terceros. EL CRITERIO DE CONSUMO MAS INCREMENTO DE PATRIMONIO . el hecho de tratarse de enriquecimientos que han fluido desde terceros hacia el contribuyente.

en cambio. si al comienzo del periodo una persona tenia . el individuo es el gran protagonista. tienen dos formas de manifestarse: o se transforman en consumo o terminan incrementando el patrimonio al fin del periodo. y que en el criterio del flujo de riqueza. constituyen la renta del período. En este criterio. las satisfacciones de que dispone.Esta doctrina supone un concepto de renta que tiene su centro en el individuo y busca captar la totalidad de su enriquecimiento (capacidad contributiva) a lo largo de un periodo. Esas satisfacciones. en definitiva. el énfasis se coloca sobre el fenómeno de producción y el eje de la imposición está en la consideración objetiva de lo que una fuente produce. a lo largo de un periodo. la consideración más relevante es la del tránsito patrimonial desde los terceros al perceptor. son el test último de su capacidad contributiva fiscal. Por eso. la suma algebraica de lo consumido más los cambios en el valor del patrimonio. Podría decirse que en la concepción de renta producto. Así.

ni siquiera interesa saber si provino de un flujo de riquezas desde terceros. pues le permitió consumir 60 e incrementar el patrimonio en 20. su renta ha sido de 80. Como se ve en este enfoque. como corriente de satisfacciones. consumió 60 y al final de periodo quedó con 120. para nada interesa saber si la renta fue producto de fuente o no. interesa como índice de capacidad contributiva del individuo. La renta. de su aptitud real o potencial para satisfacer necesidades. Además de esos rubros la renta.100 unidades. de . puede haber consistido en el consumo de bienes o servicios producidos por el mismo individuo o en el consumo de bienes durables adquiridos con anterioridad o en simples variaciones de valor que ha experimentado el patrimonio. por cualquier causa que sea. se dice. entre el comienzo y el fin del periodo y aunque no se haya "realizado" mediante una operación de mercado con terceros.

pueden ser causas físicas (accesión. Analizada bajo ese ángulo. para medirla no hay que recurrir a su origen (fuente o flujo).su poder económico discrecional si ello es así. operados entre el comienzo y el fin del periodo. 1. sino a su constatación a nivel personal a lo largo de un periodo. es indiferente. Las Variaciones Patrimoniales El propio concepto en que se basa esta teoría supone la consideración como renta (positiva o negativa) de los cambios de valor (positivo o negativo) del conjunto de derecho de propiedad del individuo. aluvión) o de tipo económico (donaciones). . Todas ellas están en principio comprendidas en el concepto de renta. ella se plasma en dos grandes rubros: las variaciones patrimoniales y los consumos. Las causas a que obedezcan estos cambios de valor.

por ello la real diferencia se plantearía en las valorizaciones o ganancias de capital no realizadas. que no resultarían gravadas en el criterio de flujo de riqueza. es decir. . El primer rubro resultaría gravado en el criterio de flujo de riqueza. En términos de comparación de este criterio con el de flujo de riqueza. puesto de manifiesto mediante una operación de mercado. Para esta línea conceptual. exigir el requisito de realización supone una fuerte cortapisa al concepto de renta.Este carácter de renta que revisten. puede ser útil advertir que las variaciones patrimoniales positivas pueden provenir básicamente de dos orígenes: acumulación de ahorro de ingresos del periodo o aumento del valor de los bienes ya poseídos al comienzo. bueno es señalarlo. en cuanto ingreso proveniente de terceros. es totalmente independiente de que se hayan o no realizado. y si estarían abarcadas por criterio que se comenta. no justificable.

. Puede ser bueno indicar que este criterio tiene algún punto en que sus consecuencias practicas coinciden con el flujo de riqueza (aunque por otro fundamento). el valor de esos consumos debe ser sumado a las acumulaciones patrimoniales. Los Consumos Si a lo largo del periodo. Por consiguiente. Al consumir. para determinar la totalidad de la renta del periodo.2. una persona hipotéticamente. el calculo de su renta personal se reflejaría directamente en la acumulación patrimonial del final del período. pero lo que excede en varios aspectos.se abstuviera totalmente de consumir. ejercita derechos destruyendo bienes económicos.

consumo de bienes y servicios producidos directamente por la persona (granjeros. El criterio de flujo de riquezas (que atiende a transacciones y no a consumos) a lo mas que puede dar lugar es a que resulte gravado el ingreso que se recibe en ese periodo y que se gasta en él. con lo cual cubriría parcialmente la hipótesis primera. etc. uso de bienes durables adquiridos en el periodo anterior. puede revestir mas: a. Pero quedarían fuera del. debe partirse de la base que el consumo de una persona entendido como "empleo de bienes y servicios en la satisfacción de necesidades".Para corroborar la afirmación anterior. . c. uso de bienes adquiridos en el periodo: b.). el uso de bienes adquiridos con fondos ahorrados en periodos anteriores y las hipótesis b y c.

Correspondería hablar. es decir derivada de transacciones con terceros. no de una renta "ganada". Uso de bienes de consumo durables Razonando en términos generales a partir de la aceptación del principio de que la renta consiste en un conjunto de satisfacciones. al abarcar todos los consumos.El criterio de consumo mas incremento de patrimonio. llevaría a una nivelación en el tratamiento tributario de todos ellos y especialmente de las ultimas hipótesis. atribuida al individuo por el hecho de haber disfrutado (consumido) ese bien. que no se agotan en una primera utilización. en estos casos. Se las han . sino del uso de los bienes propios y especialmente de los de consumo durable. que por su importancia merecen tratamiento especial. sino simplemente "imputada". a. no habría porque descartar que esas satisfacciones provinieran. no de terceros.

una critica . El concepto así establecido. podría indicarse que si por gozar o disfrutar de un bien ajeno el individuo tiene que pagar un precio (alquiler). en vez de utilizarlo directamente lo arrendara. yates. Sin embargo. al disfrutar de ese bien como propio experimenta un ahorro. mobiliario. etc. así como con graves problemas de contralor. obtendría un ingreso inequívocamente categorizable como renta. o rentas psíquicas. Dicho de otra manera. y (tercera versión de un concepto único) que si ese bien propio. una adopción lisa y llana del concepto aplicado a todos los bienes de uso tropezaría con dificultades de valuación monetaria prácticamente insalvables. Por otra parte.denominado por ello rentas de goce o disfrute. automóvil. es aplicable para todos los bienes de consumo durables: casa habitación. En efecto. de todos ellos la única categoría que frecuentemente se ve reflejada en la legislación positiva lo constituye la casa habitación.

específicamente al inmueble destinado a casa habitación del contribuyente. Todas esas dificultades hall determinado que.generalmente esgrimida contra las rentas imputadas radica en que por su propio carácter. Se agrega que él tuvo la posibilidad de invertir su capital en otros activos. el problema de las rentas imputa.dos se haya circunscrito a los inmuebles. Se argumenta en favor de tal solución. que el propietario que habita en su casa realmente esta percibiendo el producto de su inversión en el mueble. en los hechos. y que su preferencia demuestra que los beneficios que deriva de comprar casa para habitarla a mismo. no dan a su titular disponibilidades con que pagar el impuesto resultante. . y dentro de estos. o sea una renta bajo la forma de los beneficios que obtiene. son superiores a los rendimientos que obtendría en formas alternativas de inversión. cuyos rendimientos estarían gravados.

Sin embargo, en algunos países ha incidido, en el tratamiento fiscal del punto, el objetivo social de fomentar la vivienda propia, con el cual se estimaría incompatible esta forma de imposición, dando lugar a soluciones de compromiso entre uno y otro criterio. Esas formulas transaccionales, consisten normalmente en gravar, no todas las viviendas propias, sino sólo imputar renta a aquellas que no se utilizan para vivienda permanente, sino únicamente para veraneo o recreo, o a aquellas cuya utilización se cede en forma gratuita a terceros. En este ultimo caso, es bien claro que quien cede en forma gratuita una casa. a tercero, está en igual condición de quien recibiera alquiler (renta gravada) y luego lo donara a su arrendatario. b. Bienes y servicios producidos y consumidos por la misma persona. También aquí el razonamiento teórico llevaría a la conclusión de que producir un bien o servicio, y consumirlo uno mismo, debe tener igual trato

fiscal que producir un bien, obtener por el una renta y con ella adquirir un bien similar, caso en el cual el ingreso seria categorizado como renta y el gasto como consumo y por ende no seria deducible. En consecuencia, entrarían en esta hipótesis los consumos de alimentos que hacen los agricultores de su propia producción, los retiros de mercaderías por parte de los dueños o socios para consumo propio, el aprovechamiento de las huertas que la familia pueda tener, las tareas domesticas desempeñadas por el ama de casa e incluso el valor del servicio de la persona que se afeita a sí misma, etc. Sin embargo, por diversas razones, normalmente la consideración positiva de estos casos queda circunscripta a los dos primeros citados, o sea la situación de los agricultores, y los retiros de mercaderías de los dueños o socios. En los demás casos, se estima que son mayores los inconvenientes que derivarían de su aplicación.

D. LA APLICACION PRACTICA DEL CONCEPTO DE RENTA Cuando el legislador ha decidido instituir un impuesto sobre la renta, ha encontrado la dificultad de traducir los conceptos antes examinados, creados en el ámbito de la ciencia económica o financiera, al campo concreto de la ley positiva. Al hacerlo, necesariamente ha debido tomar en consideración aspectos pragmáticos y funcionales, mas que una ortodoxia conceptual en una corriente determinada. Ello ha dado por resultado que las definiciones legales no reflejen en su forma pura ninguna doctrina en especial y que por el contrario contengan elementos de mas de una de ellas. Otra característica de las legislaciones, consiste en el tratamiento, no siempre coincidente, que se da al tema según se refieran a las personas físicas o alas empresas.

Personas Físicas No obstante que en el ámbito doctrinario. han tenido por efecto que las legislaciones en general se inclinen por los otros dos criterios comentados. es un hecho que ninguna legislación lo ha adoptado. Las dificultades para determinar los casos en que corresponde imputar rentas a los individuos a raíz de sus actividades consuntivas. al menos con toda su extensión teórica. los problemas para estimar esas rentas -máxime en los casos en que no existen transacciones de mercados y lo complejo de una valoración periódica de los bienes patrimoniales. con la carga de dificultades de implementación y administración que implican.1. o sea el de la renta producto y el flujo de riquezas. la corriente prevaleciente estima que el criterio de "consumo mas incremento patrimonial" es el que mejor contempla la equidad horizontal. permitiendo una equitativa atribución de carga tributaria. Los casos de renta imputada por la casa .

serian clasificables como ganancias de capital.propia habitada 0 cedida gratuitamente. sino que es normal que el primero experimente ampliaciones y el segundo algunas restricciones. En cuanto al criterio de flujo de riqueza. Debe advertirse además que tampoco los criterios de renta producto y flujo de riqueza se presentan en una forma absoluta y pura. Una segunda adaptación puede anotarse en . etc. a. En primer lugar. constituyen sin embargo ejemplos de aplicación. es frecuente que en forma expresa se califique como renta ingresos que. b. en ausencia de norma. del criterio de consumo mas incremento del patrimonio. En las legislaciones estructuradas en torno al concepto de renta producto. también se presenta normalmente con algunas alteraciones respecto del modelo teórico. retiro de bienes por parte del dueño o socio. aunque muy parcial. normalmente los ingresos a título gratuito no se incluyen en el concepto de renta.

en los hechos la diferencia práctica más importante entre el criterio de la renta producto y el flujo de riqueza se plantea en el área de las ganancias de capital realizadas. fundamentalmente el valor locativo de inmuebles o el valor atribuible a bienes retirados de la empresa por el dueño o socio para su consumo o uso. En muchos casos.relación con los resultados de juegos de azar. Como los ingresos accidentales no tienen alta significación. c. sea con un impuesto independiente o configurando una cedula dentro del gravamen a la renta. esta norma responde a razones de equidad. que se considere renta gravada el uso de determinados bienes. tema tratado en el Capítulo IX. ni los gastos de . o que tributen a tasa proporcional. los cuales es frecuente que no se sometan a disposición. no siendo deducibles los alquileres. Es frecuente. tanto en las legislaciones estructuradas en base al Concepto de renta producto como al de flujo de riqueza.

indicando que se considerará como tal "todo incremento de patrimonio operado en el periodo y que no sea debidamente justificado ". sin significar cambio alguno en el concepto mismo de renta adoptado por la ley. tanto de personas físicas como de empresas. destinarla a aliviarle la carga de demostrar el carácter de renta gravada de todos y cada uno . debe destacarse que es frecuente que las legislaciones culminen la definición de renta gravable. sería injusto no imputar renta a quien habita en su propia casa. Se trata de Una presunción establecida en favor de la administración. podría parecer que se trata de una concesión a la teoría del consumo mas incremento de patrimonio.consumo. una observación más atenta indica que tal norma obedece a exigencias de tipo técnico. Por ultimo. Sin embargo. que tienen relación con la carga de la prueba. o consume lo producido por su empresa (véase nota 2.) d. A primera vista.

entre los cuales las legislaciones. A título de síntesis. La verdadera naturaleza del instituto se advierte.de los ingresos del contribuyente. Desde ese punto de vista.: premio de lotería). cuando se considera que mediando la injustificación del ingreso. la discusión doctrinaria no se plantea tanto entre concepciones teóricas. En los últimos años en Estados Unidos se ha planteado una vigorosa polémica en torno a la factibilidad de una "base . podría decirse que los conceptos puros de renta producto y renta consumo mas variaciones patrimoniales. y siendo este de los no alcanzados por la ley (p. se presentan mas que nada como extremos teóricos. influidas por motivaciones tanto teóricas como pragmáticas. sino referida al concreto campo de ingresos que debiera ser gravado. ej. la presunción legal queda sin efecto. llegan a un punto de equilibrio distinto según los países y las épocas. a la mayor o menor extensión del hecho imponible.

. se caracteriza por la combinación de trabajo y capital. en sí misma. Por consiguiente. y a diferencia de lo que ocurre con personas físicas no empresarias. Boris Bitter. Ello se explica porque la empresa es. abogando Musgrave y Galvin en favor de su ensanchamiento y oponiéndose a ello el Prof. Empresas La aplicación práctica del concepto de renta. en principio todas las utilidades que obtiene una empresa tienen carácter de renta comercial y especulativa. tiene varias alteraciones respecto de las conclusiones vistas en materia de personas físicas.comprensiva" (comprensiva de todos los enriquecimientos). independiente de que provengan de actividades habituales o no. 2. con el fin de obtener utilidades. cuando se trata de actividades empresariales. esencialmente comercial y lucrativa.

Como es lógico. Ampliación del Criterio de Renta Producto En un primer estadio la legislación puede mantener el criterio de renta producto. totalmente claro en caso de personas físicas. podría pensarse que se llega a una concreción parcial de los postulados de la formula Haig-Simons. a. tal carácter supone reducir. y las valorizaciones producidas (y aun no realizadas) integraran la base imponible. La aplicación del criterio de "consumo mas incremento de patrimonio" es de más difícil concreción. es de casi imposible traslación al campo de la empresa. Ello no obstante. o aun eliminar. si en algún sistema se efectuaran valuaciones a fin de cada periodo. porque el propio concepto de consumo. las diferencias teóricas entre los criterios de "renta producto" y "flujo de riqueza". pero incluir dentro de ese concepto los beneficios que provienen de la enajenación de ciertos bienes que no son objeto habitual de comercio por la .

empresa. en que la ley entiende que la enajenación de bienes patrimoniales es consecuencia directa de la actividad que genera la renta producto. Nótese que la venta de tales bienes no constituye actividad normal sino excepcional. se dan en materia de bienes recibidos en pago de operaciones habituales. disponiendo que también se consideran grava. se otorgue igual carácter a los beneficios resultantes de ventas de valores. etc. y en caso de entidades aseguradoras. por lo que considera que los ingresos que resultan de aquella transacción provienen de la misma fuente productora. . venta de bienes muebles depreciables o de inmuebles afectados a la producción de rentas o de intangibles corno la llave del negocio. de modo que difícilmente cabrían en el concepto puro de renta producto. si no mediara expresa inclusión de la ley. Incluso es frecuente que en caso de entidades bancarias.dos los resultados provenientes de esas operaciones. Ejemplos de tales casos.

se sostiene que la fuente productora de las rentas no es la aplicación conjunta de capital y trabajo. sin interesar que se originen en operaciones que formen o no parte de la actividad normal. pero siempre manteniéndose dentro del criterio de a renta producto. . Como consecuencia de ello.son una consecuencia de la actividad de la empresa. constituyen renta producto. teniendo en cuenta también que tales enajenaciones -y por ende los beneficios que de ellas emergen.a la enajenación tanto de valores como de inmuebles. b. en tanto sean riqueza material nueva. si la fuente productora durable es la empresa misma. sino la empresa que resulta de esa aplicación. se ha postulado el principio de la empresa como fuente. El Concepto de Empresa Fuente En un mayor grado de amplitud conceptual. todos los productos que de ella se derivan. Dicho de otro modo.

Partiendo de esa base puede entenderse que la aplicación en el caso de empresas del criterio de flujo de riquezas. dada su alta irregularidad y circunstancias especiales que los rodean. Teóricamente. siendo frecuente que se excluyan los ingresos recibidos a título gratuito. en el concepto de empresa fuente. lo cual posibilitaría tratamientos especiales. En caso de que para la renta de empresas se adoptara tasa . aun cuando las legislaciones adopten el criterio de flujo de riqueza. serian gravadas como un producto mas de la fuente. otorga al concepto de renta la misma amplitud.c. ej. la diferencia radicaría en que p. : las ganancias de capital. yen el concepto de flujo de riquezas se les podría reconocer como ingresos de distinto tipo. que el principio de la empresa fuente. nunca lo hacen de un modo total y absoluto. Criterio de Flujo de Riquezas Como se dijo anteriormente.

y d periodo en que se generaron las rentas. como es frecuente. la diferencia solo podría radicar en una alícuota mas baja. d. Si la estructura de la tasa fuera progresiva. tal criterio puede traducir iguales resultados que el de empresa fuente. Criterio de Balance De acuerdo con el criterio del balance. entonces se posibilitarían tratamientos especiales considerando la irregularidad de la generación de esas ganancias. o por el contrario puede implicar una aplicación de la teoría del consumo mas Incremento del patrimonio. si en el balance no se incluyen las valorizaciones que entre principio y fin del . se consideran beneficios empresariales todos los aumentos del patrimonio de la empresa.proporcional. En efecto. Según la forma legal de practicar las valuaciones. aunque esa solución no puede reputarse muy común.

el balance refleja las diferencias de valorización de los bienes de la empresa (aun sin haberse realizado) y la utilidad se calcula como la diferencia entre los patrimonios iniciales y finales. salvo el caso extremo de incluirse valorizaciones. Conclusiones Como se advierte. Si. por el contrario. el criterio equivale al de la empresa fuente. e. entonces el criterio significaría la aplicación de la fórmula de Haig-Simons. los criterios señalados no arrojan grandes diferencias entre sí en su aplicación a las empresas. porque a uno u otro titulo resultan gravados tanto las típicas rentas . ya que significaría considerar gravados todos los beneficios realizados en el periodo.ejercicio pueden haber tenido los bienes de la empresa y se recogen en la cuenta de ganancias y perdidas solamente los resultados de las operaciones realizadas.

producto. . como las ganancias de capital realizadas y otras operaciones no habituales. aunque el fundamento por el que se llegue a tal resultado pueda ser distinto.

You're Reading a Free Preview

Download
scribd
/*********** DO NOT ALTER ANYTHING BELOW THIS LINE ! ************/ var s_code=s.t();if(s_code)document.write(s_code)//-->