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-

11.-UN CONSTAT

Le constat effectue par Ia mission porte non seulement sur la legislation francaise, mais aussi sur celle de nos principaux concurrents. Cette demarche est systematique a chaque fois que la fiabilite des informations fournies Ie perrnet ; elle s'efforce de prendre en consideration, non seulement les regles juridi ques, mais aussi les realites pratiques. A.- L'impot de solidarite sur la fortune: un impot qui a rempli ses objectifs mais qui reste un outil perfectible de redistribution.
1.- Le choix d'une taxation originale de l'actifnet.

L'article 18 de la 10i de finances pour 1989 a retabli l'imposition de l'actif net, en remettant en vigueur bon nombre de dispositions prevues pour rI.G.F. (I) et en effectuant certaines corrections apparues necessaires au legislateur, compte-term de Ia pratique. Le dispositif ainsi mis en place constitue un mecanisme original de taxation de l'actif net. Les redevables de l'impot sont, en France, les seules personnes physiques. Ce choix n'est pas evident. Ainsi, en R.F .A., au Luxembourg et en Suisse, les personnes morales sont egalement redevables de I'impot. Ces pays tirent d'ai ll eurs l'essentiel de leurs recettes d'imposition sur l'actif net a ce titre. En R.F.A., par exemple, si le total de l'impot represente 0,23% du P .I.B.,O,15% sont imputables aux seules personnes morales. L'ev alua tion du patrjmo ine est principalement effectuee a partir de la valeur venale des actifs imposables. Ce souci de "col ler" d'aussi pres que possible a l a capaci te contributive reelle des redevables confere au regime francais une place particuliere, De fait, beaucoup de legislations etrangeres recourent, d'une maniere plus ou moins generale, a revaluation forfaitaire. Il en est ainsi pour les actifs agricoles et forestiers (R.F.A., Luxembourg, Espagne et Suisse), les biens industriels et

1. I.GY.: imp61 sur les grandee [ortunes etabli par /0 un de [inances pour 1982. SUPPTlItle par ttl premiere 101 d.c [uuinces rectificutiue pour 1.986, il a de retabli ell 1989 SOU$ to [ernie de l'lmpot (I.!

solitlarite sur lo [ortune (I.S,/<'J.

- 24 -

commerciaux (R.F.A., Luxembourg, Pays-Bas) et surtout du patrirnoine foncier bali (RF.A., Luxembourg, Suisse, Pays-Bas, Espagne). Par ailleurs, l'evaluation est enFrance annuelle (au ler janvier de l'annee d'imposition), alors que certains pays, en particulier la R.F.A., precedent a des evaluations periodiques. L'I.S.F. se caractertse en outre par tine assiette reduite, Ies exonerations etant tres larges. Il s'agit, pour l'essentiel, de biens professionnels, des droits de la propr iete intellectuelle, des oeuvres d'art, de certaines rerites et de I'exoneration partielle des bois, forets et baux rurauxa long termetr). Chez nos pri ncipa ux partenaires, c e r t a in e s exonerations existent mais elles sont limitees dans leur montant. Tel est le cas de l'exoneration de certains produits financiers et d'epargne en R.F.A. et au Luxembourg et de celle des objets d'art ou de collection en R.F.A., au Luxembourg et aux Pays-Bas. Le seuil d'Impositton est eleve dans notre pays puisque la fraction du patrimoine inferieure a 4,13 millions de francs ne supporte pas l'impot. Nos partenaires, qui connaissent ce type d'impot, ant egalement mis en place des abattements, variables en fonction du nombre de personnes composant le foyer fiscal. mais ceux-ci restent sans rapport avec celui que nous connaissons. Ainsi, pour un couple marie avec deux enfants, il est de 952.000 francs en R.F.A. (2)etde 840.000 francs a Geneve. Les taux suivent un bareme progressif'(de 0,5 a 1,5%) ce qui n'est pas une regle generale, loin s'en faut, puisque la R.F.A., le Luxembourg et les Pays-Bas connaissent des taux uniques (respectivement 0,5%,0,5% et 0,8%). Enfin, le montant de l'impot est plafonne, de telle sorte que le montant total des impots acquittes au titre de l'LS.F. et de I'irnpot sur le revenu ne depasse pas 70% du revenu imposable. Sur ce point, notre legislation ne fait pas preuve d'originalite puisque sur ooze pays de l'O.C.D.E. imposant l'actif net, six recourent a ce genre de mecanisme.

2.- Des objectifs satisfaits.
L'objectif de IlLS.F. etait, ainsi que l'avait defini le President de la Republique et que l'exprime la denomination de l'impot, de mettre en oeuvre un mecanisme de solidarite entre les plus riches des Francais et les plus pauvres d'entre eux, en contribuant au financement du revenu minimum d'insertion.

preooient,

I, Pour ces derniers bien~, la speci/icite [rancats« pour cas acuf«, des regles dellallUllwlllres

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2. A uquel peut s'ajQuter un abattement tl ,t.,. vn't"pn,.;~p

de 425.UOUfrancs specifique

les acti(~ dele nus Wlll,

- 25-

L'imposition generale du patrimoine apparaissait ainsi opportune des lors que, d'une part, la detention du patrimoine confere une capacite contributive supplementaire et que, d'autre part, la fiscalite traditionnelle peut apparaitre faiblement redistibutive. Dans ce contexte, I'impot ne devait pas avoir une assiette elargie par rapport a I'LG.F., son rendement avait ete evalue a environ 4 milliards de francs et le nombre de contribuables devait rester voisin de 100.000. Les resultats disponibles (1) pour I'a nn ee 1989 montrent que la pratique ne s'est pas eloignee de beaucoup des limites de I'e pur e : I'Impot a degage un rendement de 4.540 millions de francs pour 124.633 redevables. 3.- Un Dutil perfectible de redistribution. L'l.S.F. a une fonction de redistribution, qui peut se mesurer de deux manieres : par la realite de la progressivite du bareme et par l'adequation entre I'assiette legale et Ia matiere imposable. S'agissant des effets de la progressivite, la conclusion est claire. En effet, a partir de l'exploitation d'un echantilton de redevables, il apparait que pres de 37% du produit de I'impot sont concentres sur la derniere tranche du bareme, alors applicable, a savoir Ia fraction du patrimoine superieure a 20 milhons de francs taxee a 1,1 %. En revanche, on peut s'interroger sur les limites apportees au caractere redistributif de I'impot, compte-tenu de l'exoneration des biens professionnels. En effet, les etudes faites sur les declarations d'I.G.F. en 1982, les seules qui com portent une declaration des biens professionnels, ont montre : - d'une part, professionnels patrimoine ; Ia forte concentration dans les tranches
e l ev e e s du

des actifs

- d'autre part, la frequence et l'importance des actifs professionnels dans l'actif total declare a mesure que Ie patrimcine augmente. Ces deux considerations conduisent it affaiblir progressivite de l'I.S.F. puisque, somme toute, les exonerations plus importantes profitent aux detenteurs des patrimoines plus cleves, meme si ceux-ci sont, compte tenu de la diversite leurs actifs, toujours imposables a rLS.F. Ia les les de

I. L..~ resultat« de{illiti(s seront du;pulUbles

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19YO

- 26-

De la meme maniere, on peuts'interroger sur certains effets pratiques du mecanisme de plafonnement quant aux aspects redistributifs de l'impot, H.~Les droits de mutations a titre gratult . une fiscafite coherente mais qui ne favorlse pas la mobilite du patrimolne. 1.- La fiscalite des mutations
(I).

et

a l'etranger

a titre

gratuit en France

En France ainsi que dans la majorite des pays, la base d'imposition des mutations est eonstituee par Ies parts heritees ou transmises. En revanche, aux Etats-Unis et en GrandeBretagne l'imposition se fait au niveau de la masse elle-meme. Le passif deductible comprend toujours les dettes du defunt et les frais funeraires, ces derniers etant generalement pris en compte beaucoup plus largement qu'en France. Les regimes des donations et successions sent, en France, totalement integres et se cumulent, En pratique, toutes les donations reeues par un donataire d'un meme donateur sont reintegrees et prises en compte pour la determination du taux applicable. A l'etranger le degre d'integration est tres variable. Aux Etats-Unis, l'integration reste limitee en matiere suceessorale : ne sont rapportees a la succession que lea donations effectuees trois ans avant le deces lorsque Ie donateur avait garde des droits sur le bien. Dans d'autres pays, Ie rappel des donations entre elles ou des donations aux successions est toujours limite dans le temps (dix ans en RF .A., trois ans en Espagne, un an au J apon). E.nfin, au Royaume-Uni, le regime est ires specifique puisque les donations aux personnes physiques et a certains «trusts» (2) sont exonerees de droits. Elles ne deviennent imposables que si le donateur de cede moins de sept ans apres Ie transfert, En France, comme pour l'I.S.F., la regle generale est l'evaluatlon de I'actif successor-al a la valeur vena le. Ce principe se retrouve souvent a l'etranger OU toutefois, trois particularites sont a noter (3): I'evaluation forfaitaire des
1, Les deux types de mutalu)7Is -suceessions et donatioilsseront etudie« COIlCllrremment. ks spectficites prcpres Ii chacUTie d'entre elles 8eronl mefitinnneesle cas ecbearu. Touieioi«

2. Mecanismejuridique

de La fiducie

; c]. annexe 4.

3. Jl s 'ag i! deli memes regles que celles applicable, ell cas d'un positum de l ucti] !let puisque l~o pays qui coftlloisscnt les deux taxatIOns appliqueni geillkalement leo mlim*,~ principes en matiere devaluation.

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immeubles agricoles et du foncier bati en R.F.A., associee a une periodicite longue (six ans) de ces evaluations, Ie recours a Ia valeur cadastrale pour revaluation du foncier bati en Espagne et I'utilisation de la valeur de rendement pour I'evaluation des immeubles agricoles en Suisse et au Luxembourg. Dans l'ensemble, s'agissarrt des actifs exoneres, on retrouve a pen pres les regles rencontrees pour I'imposition de I'actif net, a I'exeeption de l'exoneration des biens professionnels en France. En revanche, l'analyse per-sorrnes est plus interessante. des exonerations Bees aux

En France, Ies exonerations so n t l i m itees principalement aux successions des victimes de guerre et aux successions a certains organismes publics ou chari tables ou sans but lucratif A l'inverse, on notera l'exoneration dont beneficient la succession au profit du conjoint de nationalite americaine aux Etats-Unis, la succession en ligne directe (part legale) et entre epoux s'il y a des enfants au Luxembourg et les successions au profit du conjoint survivant au Royaume-Uni et en Suisse. Les abattements sont, dans notre pays, assez Iimites puisqu'ils sont de 275.000 francs en ligne directe, 100.000 francs pour les freres et soeurs et 10.000 francs dans les autres cas, deduction faite des abattements dont les heritiers ou legataires ont deja beneficie (I), A I'etranger, Ies abatteme nts sont souvent plus importants qu'en France, notamment pour les conjoints et Ies heritiers en ligne directe. Ainsi : - en R.F.A., ils sont de 1,7 million de francs pour le conjoint et 300.000 francs pour les enfants; - au .Japon, I'abattement (effectue sur Ia masse successorale) est de 1,6 minion de francs plus 320.000 francs par heritier reservataire ; - aux Pays-Bas, Ie conjoint ou concubin survivant beneficie d'un abattement de 1,42 million de francs ; - aux Etats-Unis, il n'existe pas d'abattement au niveau federal. Toutefois, les redevables beneficient d'un credit d'impot global de 1,17 million de francs sur lequel s'imputent les droits de succession et les droits de donation;

1. L'abatiemerlt est de ;JIJ().(J(){} F sur la pari de tout heruier vu iegol<lire handicape.

- 28-

- enfin, au Royaume-Uni, les abattements ne sont pas lies a la personne, mais fonction des biens transmis, Les actifs agrieoles beneficient ainsi d'un abattement de 30%. Les actifs profession nels beneficient d'un abattement de 30 a 50% selon Ia nature juridique de l'actif. Par ai lleurs, toute succession beneficia de fait d'un abattement de 1,18 million de francs puisqu'en deca de ce seuil, le taux d'imposition est nul. Les taux sent en France progressifs et distinguent largernent selon le degre de parente. Dans les autres pays, le degre de differenciation est tres variable. Aux moindre mesure distinguent pas succession ou de Etats-Unis, au Royaume-Uni et dans une en Espagne, les baremes sent uniques et ne selon le degre de parente du beneficiaire de la Ia donation.

En revanche, en RF.A., le barerne, tres discriminant, distingue les conjoints et enfants, les petits-enfants et Ies ascendants, les collateraux allies et conjoints divorces, et enfin les autres ayant droits, Les taux maximums sont atteints dans les conditions suivantes pour les conjoints et enfants :
France: R.F.A.:
Espagne : ••....•.••.....•......

. . . _ .

40% 35%

Japon: Pays-Bas: Luxembourg: (conjoint sans enfant)

34% 70%
21% 16%

a

Ii

It ,4

330 A 5,3 a 20 it 4,057 il 11,4

millions de francs millions de francs millions de francs millions de francs millions de francs millions de francs

Les reductions d'Impot sont en France tres Iimitees en matiere successorale et ne prenrient principalement en compte que certaines charges de famille e t certaines situations particulieres (mutile de guerre, etc.). En revanche, en matiere de liberalite, le regime de la donation-partage conduit a une reduction des droits de 15 a 25% selon l'age du donateur. A l'etranger, mis a part le cas du credit d'impot global aux Etats- Unis, deja evoque, aucun dispositif specifique ne peut etre men tionne, Le paiement des dro its afferents a une entreprise en cas de succession, en France, peut etre fractionne et differe. De tels amenagements existent egalernent, pour les entreprises individuel'les en R.F.A. (7 ans) ou pour les exploitations agricoles et entreprises individuelles aux Etats-Unis (l4 ans),

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En revanche, l'ensemble des dr o its peu t e tr e fr ac tio nu e sur demande en Esp ag n e, au Japan et au Royaume- Uni. Au total, les avantages relatifs etrangeres peuvent etre ainsi synthetises : des legislations

- en R.F.A., le dispositif est assez proche de celui existant en France avec, toutefois, trois avantages en matiere successor ale : Ie montant de l'abattement beneficiant au conjoint (1,7 million de francs), les regles tres favorables d'evaluation de l'actif, une moindre progressivite ; - aux Etats-Unis, le dispositif, different par nature, puisque la taxation est sur la masse, possede deux avantages : l'exoneration de toute succession au profit du conjoint americain et le niveau eleve du credit d'impot global; - au Luxembourg, outre l'exoneration de la part legale en Iigne directe et de la part du conjoint en presence d'enfant, le dispositif est egalement favorable au niveau des taux ; - en Grande-Bretagne, I'ensemble du disposi tif apparait tres favorable en matiere successorale (exoneration du conjoint survivant, abattement important pour les actifs agricoles et professionnels) et encore plus en matiere de donation du fait de la quasi exoneration des donations effectuees au profit des personnes physiques et des trusts et de l'exoneration definitive des donations au conjoint. 2.- Une fiscalite qui ne favorise pas Ia mobilite du patrimoine. Cette observation generale resulte de certaines caracteristiques de l'imposition francaise sur Ies mutations a. titre gratuit. A titre liminaire il convient tout d'abord de rappeler quelques donnees generales (I). des mutations a titre gr atult, montant des patrimoines transmis, nombre de beneficiaires des actes correspondant toutes tranches de patrimoine transmis confondues :
1.- No mbre

} , 1/ s ogil de L'explouaiion

ia plus recente disponible

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de 1987.

- 30-

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en rnilliers de francs.

2.- Successions • Repartitions des successions enregistrees en 1987 :

Numbred.e siu:~e.es,slon-6 d4dar~

Nombred6
su-eee85iOlUi

N,.. "b .... d" b0nefld.J ..es En p'ourcenU"lfti '1'0""1

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210,459
2B,3~

2·62.8lJ'J

106.481

~U,50

743.002

Contrairement a bien des idees reeues, deux heritages sur cinq font I'objet d'une imposition.
Ii Repartition des herit.iers correspond ants selon le lien de parente :

imposables

et droits

IJ.gne du-e<:le

EnU&CpO'U

Ugne collaWraJe

l:."'tt"""D
p... ""t.s 20.947 2.249.7{)7

Ens&mbla

Nombre Moulant. en

1I3.1l9~ mi Hiers de fran.cs S.S63.1S1

16.0lJ1I

89.478

210 .• 59 15.351.408

9~O.335

6.297.635

1&

transmis :

Valeur moyenne, par beneficiaire,

du patrimoine
(en Francs)

Auir<). Conjoint Lipudlrecle Preee et soecs c:ollaterau:J: et n_I"'l"""'ts 1~.441 159.073 140.602 124.86!1 149.011 Ett..., ... bl~

• Valeur moye nn e , par transmis: 447.701 francs.

defu n t, du patrimoine

De l'examen de ces donnees chiffrees, H ressort quelques conclusions simples: tout d'a bord, ..le sy ste me . frappe largement les petites et moyennes successions.

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Les successions portant sur un actif net transrni s inferieur a 200.000 francs represen ten t 40% du total des successions declarees et 21,3% des successions imposees, Les successions portant sur un actif infer ieur- a I million de francs, r e pr-e s e nte nt pres de 92% des successions declarees et 80% des successions imposees, En sens inverse, les successions superieures a 5 millions de francs ne representant que 0,45% des successions declarees et 1,12% des successions impose es (I), S'agissant des be nefici a ir e s de successions imposees, 73,8% d'entre eux sont her iti er s de successions inferi eures a 1 million de francs et 1,90% de successions superieures a 5 millions de francs.

Si au lieu de partir du patrimoine tr ansrnis, on s'interesse au patrirnoine recu, et a Ia repartition des heritiers en fonction de la base imposable apres abattements, on observe que 46,5% des her-itiers ont ete imposes sur une base Infer-ieure a 75.000 francs.
Et si ron s'attache a mesurer la concentration l'Impot, la conclusion n'est pas differente, de

Si les 996 redevables qui ont declare en 1987 plus de 5,6 millions de francs (0,26% d'heri tiers imposables) d'actifs taxables, ont acquitte 12,86% du produit de I'impot, les heritages -moyens- restent des gros contributeurs de l'impot puisque les heritiers dont la base taxable est inferieure a 500,000 francs ont assure 36,5% du produit total de l'impot sur les successions. Ces observations s'expliquent largement par Ie nombre important d'heritiers collateraux taxes lourdement et qui ne beneficient pas d'abattemen t significatif. A cote de ces donnees quantitative s, force est de constater que les taux d'I mposltion so nt elev es sur les successions petites et moyennes. Taus liens de paren te confondus, le niveau eleve des taux et l'absence d'abattement au detriment des collateraux conduit meme a un taux d'impositlon degressif, En effet, 11est, par exemple, sur les parts taxees, de 42,3% entre 10.000 et 100.000 francs, de 39,7% entre 100.000 et 275.000 francs mais de 22,4% entre 275.000 francs et 1 million de francs et de 24,9% entre 1 et 5 millions de francs. reapparait mais de maniere moderee, En ligne directe les parts taxees supportent un taux d'imposition de 12% pour Ies tranches assujetties comprises entre 100.000 et 275.000 francs et de 19% pour les tranches comprises entre 1 et 5 millions de francs. Ce n'est qu'a partir de 5 millions de francs que la progressivite du taux reel d'imposition s'accelere.
L LA: renoen;ement de proportion est logtque declaration» donnent lieu Ii imposlilO/L Plll$ljue, dans ceue tnlllche de po/rimuill€, 99% des

Si l'on ecar te les col later aux, l a prog ressl vi te

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Ensuite le regime des mutations a titre gratuit apparait en decalage croissant avec la rea lite sociologique marquee par le vieiltissement des heritiers, Parmi les 743.002 beneficiaires de successions en 1987, 29,7 % avaient rnoins de 40 ans, 18,7 % entre 40 et 50 ans, 20,1 % entre 50 et 60 ans, 15,9 % entre 60 et 70 ans et 15,6 % au-dela de 70 ans. Si la majorite des heritiers a plus de 50 ans, c'est egalemen t a cet age que In part recue par beneficiaire est, en moyenne, la plus importante. En moyenne, toutes tranches d'age confondues, celle-ci est d'environ 150.000 francs. alors qu'elle depasse 190.000 francs entre 50 et 70 ans, Ces caracteristiques de la population des herifiers mettent en relief certaines limites aux effets redistributifs de l'impot et certains freinsopposes a la mobilite du patrimoine, Tout d'abord, si le systeme fiscal n'est evidemment pas responsable du vieillissement des heritiers qui resulte de donnees exogenes, encore faut-il qu'il ne le favorise pas. A cet egard, l'utilite des dispositifs favorisant Ia transmission anticipee du patrimoine, notamment les donations, meme si les modalites peuvent en etre discutees, apparait evidente, Mais surtout Ie vieiHissement des h er itf e r s aecompagne une molndre mobilite du patr-imolne. En effet, c'est it un age OU ils ont accumule le plus de patrimoine par eux-memes que les individus ont le plus de chance de recevoir un heritage important. Or, sur ce point, la fiscalite des successions n'opere pas de correction puisque si le bareme est progressif, il ne tient cependant pas compte du patrimoine detenu par les benefieiaires avant Ia devolution. Peu favorable a la circulation du capital, les baremes actuels des droits successoraux operent egalement des discriminations excessives entre les heritiers selon leur lien de parente avec le defunt. SIB ne peut etre question de remettre en cause la preference donnee aux heritiers directs, qui s'enracine dans les fondements historiques les plus profonds du droit francais, il faut souligner Ie car ac.te r e exe esalvement pe na l is a nt de l'lmposltion des collateraux et des non-parents, notamment pour les mutations de faible on moyenne importance. Ainsi, le taux d'imposition des parts taxees, pour des tranches assujetties de 100.000 it 275.000 francs, est de 12 % en ligne directe, 35 % pour les freres et soeurs et 56,8 % pour les autres collateraux et non-parents.

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A tout le moins, ce regime encourt deux critiques justifi ees : son absence de pr ogressivite d'u ne part et des distinctions entre parents peu convaincantes d'autre part. Il faut souligner que ces considerations ne sont pas theoriques. Elles posent 1a question du degre d'adequation des droits de succession actuels avec une situation dans Iaquelle le taux de fecondite en France est voisin de 1,8. Enfin, le regime fiscal des mutations a titre gratuit n'encourage pas la mobilite du capital professiounel at pose le probleme de la transmission des entreprises. De fait, les droits de mutation ne distinguent pas salon la nature des actifs transmis, Or, I'entreprise constitue, pour son proprietaire, un patrimoine particulier, ne serait-ce que parce qu'il s'agit d'un bien mains facilement realisable au parce qu'il constitue eventuellement l'actif successoral unique et que son demembrement, parfois neeessaire pour acquitter les droits successoraux, peutsignifier la fin de I'entreprise ou sa vente dans des conditions non satisfalsantes, voire a des partenaires etrangers. Ce problems, rendu plus aigu par des considerations economiquee et sociales evidentes, est reel notamment en cas de transmission non preparee et en cas de transmission a des collateraux au des non-parents. Ces diffieultes qui appellent sans aucun doute des adaptations ne conduisent cependant pas a poser la question d'un regime fiscal specifique aux entreprises qui, outre des obstacles techniques reels, entramerait une remise en cause du principe d'egalite devant l'impot difficilement justifiable. C.- Drolts de mutation a titre onereux : parfols un obstacle a la modernisation.
1.- Droits portant sur la cession de biens meubles: taux non negligeable. !!!!

La principale difficulte reside ici dans l'application d'un taux eleve de 4,80 %, plus important que dans les autres pays -Iorsque la taxation existe -aux cessions d'actions non cotees de societes anonymes lorsqu'il y a acte de cession. La Iourdeur du taux incite les Interesses a n'etablir que des actes SOllS seing-prive non enregistres afin d'echapper a une imposition qu'Lls eonsiderent comme excessive. Ceci a des consequences facheuses. L'eventuelle apparition ou disparition de ces actes peut creer un climat d'insecurite juridique. En cas de conflit, les interesses s'en remettent a l'arbitrage de personnes privees, La mission a

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con st a t e au cou rs de se s auditions une tendance a la deloca lisation, vers I'etrariger, de certains actes relatifs aux mutations. 11 est done necessai re de clarifier une situation presentant trop d'inconvenients.
2.- Droits de mutation cornplexite et cout trap eleve.

portant sur les immeubles

Ils presentent I'inconvenient majeur d'etre en France disparates et d'application cornplexe. Certains taux sent eleves. La France connait une multiplicite de regimes: run concerne les immeubles et terrains a usage industriel au commercial; quatre sont relatifs aux immeubles et terrains a usage agricole, le sixieme s'appl ique aux immeubles it usage d'habitation.etc, Ces regimes peuvent comporter encore des disparites de taux dues aux choix faits par les collectivites locales. A titre de comparaison, l'Allemagne federale et le Royaume-Uni appliquent un taux unique a toutes Ies transactions immobilieres. Le benefice de certains taux reduits suppose, en outre, que soient remplies des conditions souvent complexes, d'application peu aisee et par IS.meme difficiles a contrcler. Ce systeme complique resulte de I'adoption successive de taux reduits applicables a des situations jugees dignes d'un in teret par ticul ier (installation des jeunes agr icu lt.e urs , valorisation des bois et forets, ...). Le fait que l'on ait du ainsi multiplier les exceptions est un signe de l'inadaptation des taux, La France applique, pour toutes les categories d'immeubles, les taux les plus eleves des neuf pays etudies, Ceci n'est pas un defaut en soi car il convient de se reporter aux structures comparees de I'imposition du patrimoine dans ces pays: ainsi, la Grande-Bretagne qui applique un taux faible de 1 % a toutes Ies transactions immobi lieres, impose beaucoup plus lourdement qu'en France ces immeubles par le biais des taxes foneieres. l'exception individuelles Les taux constates sont globalement acceptes, de ce ux relatifs aux cessions d'entreprises (immeubles et fonds de commerce).

a

Les immeubles supportent, a leur vente, un taux global de 18,2 % (r), auquel s'ajoute le prelevement de 2,5 % sur le produit du droit departemental, pour frais d'assiette et de perception. Le taux de droit commun departemental s'eleve a 15,40 % et, actuellement, seuls quatre departements l'ont abaisse a des valeurs situees entre 8,5 et 13 %.

- 35 -

Les fonds de commerce et assimiles supportent, depuis le ler octobre 1989, le barerne progressifsuivant: ·de 0 a 100.000 F: · de 100.000 a 300.000 F: · + de 300.000 F:
0%

7 % (6 % + 0,6 % + 0,4 %) (ll, 14,2% 01,8 % + 1,4 % + 1 %) (1).

Ce regime a beneficia depuis deux ans de nombreuses ameliorations pour les fonds de commerce, puisque jusqu'au ler octobre 1989, le taux de taxation etai t de 16,6 %, avec un abatternent limite a 100.000 francs lorsque la valeur du fonds etait inferieure a 250.000 francs. Neanmoins, les cessions de fonds de commerce restent taxees beaucoup plus Iourdement que les mutations portant sur les parts de societes dont le capital n'est pas divise en actions (4,8 %) ; quant aux cessions d'actions non constatees par un acre, elles sent exonerees. Un exemple Illustre ce propos: la cession d'un fonds de commerce d'une valeur de 500.000 francs donne lieu a Ia perception d'une taxe de 42.400 francs, la cession de parts sociales d'un me me montant, de 24.000 francs. Pour une cession importante, soit 800.000 francs, I'ecart devient totalement dissuasif' : 85.000 francs centre 38.400 francs. Si ron ajoute aces droits ceux afferents aux immeubles professionnels (nombre de mutations de petites entreprises donnent lieu it Ia double mutation), le taux d'imposition n'est pas loin d'etre insupportable. On ne peut en ignorer la consequence: la pratique est relativement courante, d'une sous-evaluation de Ia valeur des fonds de commerce, le prix: de la cession declare etant accompagne dedessous-de-table. n eonvient done de remedier it cette situation. D.- L'impositlon des plus-values, comportequelques globalement bien acceptee, imperfections.

La taxation des plus-values (de meme que celle qui frappe Ies mutations a titre onereux) est une imposition qui pese sur le patrimoine des partieuliers ou des entreprises de maniere oeeastonnelle, En effet, la taxe ne s'applique que lors de Ia realisation des biens a I'occasion de cessions a titre onereux. partieuliers On distinguera les plus-values et les plus-values professionnelles. real isees par les

1. Droit de I 'Etal: 6 % .. droit departemental : 1,4 % .. droit communal: 0,4 % 2. Droit de 1'ElJJt: 11,8 % .. droit departemental : 1,4 % : droit communal: 1 %.

- 36-

1.- Les plus-values realisees par les particuliers : des regles perfedibles.

Il convient d'analyser separement immobilieres et les plus-values mobilieres. a) Les plus-values immobilieres.

les plus-values

L'imposition des plus-values immobi lieres realisees par les particuliers paratt, depuis 1982~ relativement bien accept.ee par les redevables et son poids, au n ive au macroeconomique, demeure limite. Neanmoins, des correctifs sont encore fa trouver dans le regime juridique de la taxa afin d'empecher des operations speculatives pouvant porter sur les residences principales, .. Un impot qui, depuis 1982, par-att relativement bien aecepte par les redevables, La taxation des plus-values n'est pas apparue d'un legi ala tives

constftuee, petit a petit, au moyen de strates successives, depuis Ie debut des annees 60.

seul coup dans notre droit positif, Bien au contraire, elle s'est

A cet egard, il convient de distinguer trois moments : la periode anterieure a la reforrne de 1976 et qui s'est caracterisee par I'Importance des "fuites" inherentes au syate me de prelevement ; la periode 1976-1982 qui est regie par la 10i du 19 juillet 1976 et qui voit Ia mise en place d'un syateme extremement complexe et tres mal accepte par les contribuables ; et, enfin, Ia periode posterieure it In 101 du 29 decembre 1982 qui a su trouver un juste equilibre entre fiscalite et prise en compte de l'interet individuel. - Avant 1976, tout dabo rd, I'Im posi ti on des plus-values immobi lieres des particuliers est done Ii ee a l'existence de quatre regimes differents selon Ia nature des profits ou des plus-values realisees. nest ainsi possible de distinguer : les profits de construction, les profits de lotissement, les profits immobiliers speculatifs a caractere occasionnel et enfin Ies plus-values de cession de terrains a batir.

- 37 -

To utefoi s, ce syst.erne comporte de nombreuses lacunes. En effet, en dehors des profits retires de la construction et du lotissement, les deux derniers regimes, mtroduits par Ia lei du 19 decembre 1963, ri'aboutissent it la taxation que dans deux cas: ·plus-values sur terrains

a batir

;

· immeubles non agricoles achetes et revendus dans les cin q ans (del ai porte a di x ans en 1973) a moins que le contribuable puisse prouver I'absence d'intention speculative (article 35 A du can. En pa rt icu li er , Ies immeubles agricoles et les immeubles herites echappent a l'impot, sauf s'Il s'agit de terrains it batir. Sous Ia merne reserve, Ies immeubles achetes et conserves pendant au mains dix ans sont egalement exoneres, Ausai , en 1976, it 1a suite des trava ux de la commission d'etude, presides par M. Monguillan, sur une imposition generale des plus-values. le Iegislateur a-t-il decide de modifier Ie mode de taxation des plus-values immobilieres des particuliers afin d'accroltre l'assiette de cet impot (dans Ie cadre d'un reexamen d'ensemble du dispositif d'imposition des plus-values realisees par les personnes physiques).
H

Les lignes directrices de Ia reforme, resultant du 19 juillet 1976, sent les suivantes :

de Ia loi des

disposition contraire expresse.

partlcutiers,

• prise en compte de toutes les plus-values

notamment dans Ie domaine Immebllier, sauf

C'est ainsi que les immeubles agricoles (sauf terrains), les immeubles herites et ceux detenus moins de vingt ans par les contribuables (trente ans s'il s'agit de terrains it batir) entrent dans le champ de l'imposition, Toutefois, au cours des debats au Par-lament, de nombreuses exonerations specifi ques ont egalement etC ereees, ce qui a eu pour effet d'alterer le principe de generalite de la taxation. · creation d'un systeme dlverslfie de prelevement, (S'agissant des plus-values immobilieres, on peut distinguer : les plus-values a court terme ;. les plus-values it moyen terme realisees en plus de deuxet moins de dix ans ; les plus-values a long terme realisees en plus de dix ans ; les plus-values realisees en plus de trente ans pour les terrains a batir et plus de vingtans pour les autres immeubles ; les plus-values relevant de l'article 35 A, c'est-a-dire avec intention speculative) ;

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· assimilation d'u ae fraction des plus-values im mobilieres a un revenu (cette fraction etant d'autant plus importante que le bien est conserve moins longtemps) ; · reevaluation du prix d'acquisttion des actifs immobflier-s en fonctien de I'eroslon monetaire (jusqu'en 1976, l'erosion rnonetaire n'est pas prise en compte ou ne rest que de maniere partielle suivant les regimes). Cep end ant, Ie syste me atnsi ela hor-e eta.it, a l'usage, beaucoup trop complexe et beaucoup trop regallen pour pouvolr demeurer longtemps sans changement, Aussi, en 1978, Ie regime applicable aux gains nets sur cessions de valeurs mohllieres des particuliers est-il detache du regime applicable aux plus-values sur cessions d'immeubles des personnes physiques. · D'autre part, en 1982, de nouvelles modifications legislatives sont intervenues dans le systeme d'impoaition des plus-values immobilieres des particuliers afin de rendre l'impot plus simple et mieux accepte. Ces modifications, contenues dans l a 101 du 29 decembre 1982, reposent sur les principes ci-apres : · limitation des plus-values immobllleres a deux categories: les plus-values a court terme et les plus-values a long terrae, selon qu'elles sont realisees moins de deux ans ou plus de deux ans apres l'acquisltion du bien; · reduction speclfiques ; • suppression d u n o m b r e des exonerations

au regime de Particle 35 A ;

·exoneration des terrains a batir a l'explration de la tnente-deuxleme anuee de detention et des autr es immeubles apres Ia vlngt-deuxieme annee, (Toutefois, par application de l'article 14-ID de la loi de finances rectificative du 30 decembre 1987, l'abattement pour duree de detention des terrains a batir,qui etait de 3,33 % avant Ie Ler janvier 1988, est porte a 5 % apres cette date par analogie avec le taux retenu pour les autres immeubles. Par suite, a partir du Ler janvier 1988, l'exoneration devient effective au bout de vingt-deux ans de detention pour tous les types de biens, qu'il s'agisse de terrains a batir ou d'autres immeubles). On peut ainsi affirmer que ces principes ont conduit simplifier les regles de droit applicables.

a

- 39-

Ils ont egalement garanti une meilleure prise en compte de l'Inter et des contrtbuables (notamment avec la suppression des plus-values a moyen terme et des plus-values speculatives). taxation lis ont done per mis une bonne acclimatation des plus-values en France. de la

Le corollaire en a ete, neanmoins, une baisse des recettes fiscales de l'Etat par rapport a l'ancien systeme de prelevement. Une imposition d o n t l e po id s e eo n o m iq u e demeure relativement limite. Cette evolution dans Ie temps de la taxation des plusvalues immobilieres realisees par les particuliers explique le fait que le produit de l'impot demeure relativement limite, tant en valeur qu'en pourcentage du PIB. - en valeur; Le produit de la taxation des plus-values sur biens meubles et immeubles des personnes physiques (hors gains sur cessions de valeurs mobiheres) s'eleve Ii 1,275 milliard de francs en 1988 (pour 181.748 declarations deposees et 85.009 plus-values imposees) (1). Le poids de la recette fiscale est done relativement faible. On peut noter, d'autre part, que c'est seulement en 1988 que le rendement de l'imposition rattrape son montant de 1980 (montant qui etait, sans doute, le niveau de croisiere de I'impot sous I'empire de la loi de 1976), ainsi que le montre Ie tableau suivant :
(en millions de francs)

1978
77

1979
521

!

1980
1.286

1981
1.224

1982 1.242

1983
1.100

1984 1.191
pour 1990.

1985
1.063

1986 1.148

1987
1.059

1988 1.275

Source: Conseil des 'mp6t8 et document anllUe

a la loi de finances

- en pourcentage

au PIE:

La taxe sur les plus-values immobi li er es des particuliers represente 0,02 % du PIS en 1988.
1. Source: Projet de loi de finances pour 1990 . document annexe 'Jaurle" sur /'imposition des plusvalues. Les chiffres disponible» n'lsolent pal> les plus-values sur biens meubles des plus-oolites sur immeubles (Mrs gains sur cessions de valeurs mobUieres). Cependant, en raiwn de leur [aible incidence, les plus-values sur biens meubles M SOllt pas de lIature a modifier subsiantiellement les concluswns tlreeB sur les plus-values immobilieres a partir de lanalyse des statietiquee [ouinies par la [)Gl.

- 40-

Des comparaisons internationales sont In encore tres difficiles a realiser. En effet, le recensement des plus-values des menages par l'OCDE (classe 1120 dans la nomenclature de cet organisme) ne distingue pas les biens meubles (y compri s les cessions de valeurs mobilieres) et Ies immeubles. En outre, pour bon nombre de pays, il n'existe meme aucune statistique disponible concernant les plus-values des personnes physiques (notamment parce que la part representative de ces derriieres n'est pas identifiee a I'interieur du produit concernant l'irnposition annuellesur le revenu). Neanmoins, au vu des quelques chiffres dont on dispose (0,87 % pour les Etats- Unis en 1986 ; 0,30 % pour la Suisse; 0,27 % pour Ia Grande-Bretagne ...), laFrance semble se situer dans les derniers rangs pour ce prelevement, Des operations speculatives les residences princlpales. peuvent porter sur

A l'heure actuelle, l'article 150 du Code general des Impots dispose que la vente d'une residence principals est exoneree de I'imposition sur les plus-values immobi lieres a la condition que l'occupation de cet immeuble ait ete effective soit depuis Ia date d'aequisition ou d'achevement, soit apres cette date etsur une periode de cinq annees au mains, de maniere continue au discontinue, sauf si le contribuable est contraint a la vente par des imperatifs d'ordre familial ou par un changement de lieu de residence. Cette disposition, combinee au dynamisme du marche parisien de l'irnmobilier, a suscite, dans la capitale, un mode de speculation partieulier qui consiste a acheter des immeubles qualifies de residences principales et ales revendre, dans un laps de temps assez court, pour realiser des plus-values, sans que soit encourue aucune taxation. II est necessaire que cette pratique speculative qui constitue au fond un abus et qui est exercee par des particuliers agissant de maniere similaire a celle des marchands de biens (mais sans etre assujettis comme eux aux BIC) soi t mieux reprimee. b) Les plus-values mobilieres.

Le regime applicable aux biens meubles autres que les valeurs mobilieres ne pose pas de difficulte particuliere : les metaux et objets precieux sont taxes a 4 % (ventes aux encheres pub liques), au 6 % (cessions hors encheres pub Ii ques ou exportations) ou 7 % (metaux precieux) sur le prix de cession a moins que les cedants n'optent pour le regime de droit commun qui eonsiste en

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une taxation des plus-values ne tte s , (de term in ees a pr es l'appl ication d'un coefficient dferosion mo ne tai re au prix d'acquisition et reduction de 5 % par annee de possession au-dela de la premiere), au bareme de l'impot sur le revenu. Ces biens sont done totalement exoneres apres 21 annees de detention. Le regime de droit commun lui-meme ne concerne que tres peu de biens, la regle generale etant I'exoneration, Le s p l us-v a lu e s sur cessions de v a l e u r s mobilieres obelssent a un regime simple et favorable aux cedants de montants faibles ou moyens puisque Ia taxation n'intervient que lorsque le montant annuel des cessions excede une certaine limite, revises chaque an nee dans Ia mern e proportion que la septieme tranche du bareme de I'impot sur le revenu ; le seuil d'imposition est fixe, pour 1989, a 298.000 francs de cessions. Le taux d'imposition est de 17 %. Le nouveau regime, defini par la loi de finances pour 1983, a sirnplifie des regles nombreuses et compliquees qui prevalaient depuis 1976. La majorite des clarifications apportees sent utiles mais il faut constater qu'elles peuvent aboutir a traiter de facon plus favorable les valeurs mobilieres que les immeubles (taux forfaitaire d'imposition, imputation des moins-values, seuil d'exoneration). En outre, on peut s'interroger sur la pertinence d'une absence de distinction entre operations courantes et speculatives, Aux Etats-Unis, au Royaume-Uni apres abattement et au Japon, les plus-values sont soumises a I'irnpot sur le revenu : le regime y est done rigoureux, En Allemagne federale, au Luxembourg et aux Pays-Bas, l'exoneration est la regle mais la taxation intervient en cas d'operation speculative: celle-ci est apprehendee par la prise en compte du delai de detention. Enfin, l'existence d'un taux proportionnel (de 17 %), quel que soit le montant de la plus-value, peut preter a discussion, des lors qu'elle aboutit it taxer indifferernment les operations de grande dimension meme repetees et les cessions exceptionnelles de portefeuille pour des raisons familiales, 2.- Les plus-values professionnelles qui avantage les profits de tresorerie. : un regime fiscal

Il n'est pas exagere de dire quia l'heure actuelle les profits de tresorerie sont fiscalement avantages par rapport aux profits generes par l'activite courante d'une entreprise. Les cessions de titres detenus par une entreprise, qu'il s'agisse de titres de participation ou de placement, peuvent donner lieu a deux types d'imposi tion :

- soit les titres sent detenus depuis mains de deux ans et les profits enregistres lors de leur cession sont alors assimiles a des profits d'exploitation taxes au taux de I'impot sur les societes ; - soit les titres sont detenus depuis plus de deux ans, ils seront alors consideres comrne des immobi'lisations et leur cession donnera lieu a I'application du regime des plus-values a long terme et a une taxation a taux rcduit de 19 % (I). En principe, les operations purernent "speculatives" fondees sur des achats et des ven tes a court terrne sont done fiscalement tr ai te es comme des operations courantes, normalement taxeees, Toutefois; le mode de calcul du delal de deux ans per met de faire benefie ier les profits de tresororic d'une taxation favorable. En effet, la duree de detention des titres est appreciee en considerant que les cessions sont effectuees it partir des titres detenus depuis la date Ia plus ancienne, en application de Ia methode UFIFO Ainsi, a partir d'un fonds de titres bien selectionnes, une entreprise peut gerer sa tresorerie de telle maniere que les profits degages scient taxes comme des plusvalues sur immobilisations, au taux reduit de 19 %.
It (~) •

Le debat ne se pose donc pas en termes de speculations. II n'en est pas moins reel et souleve le probleme des rapports entre fiscalite et choix economiques : I'entreprise a en effet la possibilite de degager soit des profits de tresorerie qui peuvent eire en pratique taxes a taux reduit, soi t des profits d'activite "normale" taxes au taux de l'impot sur les societes. E.- Les taxes foncieres, des ressources locales qui doivent etre revisees. A l'heure actuelle, les taxes foncieres constituent rune des composantes Ies plus importantes de Ia fisca li te du patrimoine. Mais elles en sont sans doute aussi rune des moins bien adaptees, Elles representent, en 1986, un produit egal a 0,98 % du PIB alors que l'ensemble des prelevements pesant sur le patrimoine (hors plus-values) s'eleve ala meme date a 2,11 %. Le proces de l'obsolescence et de I'Inequi te trop frequente des bases d'imposition relatives a ces taxes uta plus a etre instruit.

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de [inance» pour 199U. entre, premier »ort«.

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- 43 -

Comme Ie note Ie Conseil des Impots (in huit.ieme rapport relatif a l'imposition du capital - 1986 - p. 153) : tile systeme se caracterise par une grande imperfection" dont les causes sont a rechercher aussi bien dans "l'ampleur de [ecart avec les loyers reels" que dans "le manque d 'homogeneite des evaluations entre communes". Par suite, les taxes foncieres sont trop souvent assises sur des indices dont on peut dire qu'ils sont decroches de la realite ecoriomique et elles enterinent une inegalite qui vise aussi bien les contr ibuables pour Ia repartition de I'impot que les collectivites locales pour l'attribution des dotations versees par l'Etat. Des elements stati sti ques concernant les taxes foncieres peuvent conduire a une revision des valeurs locatives dont Ia mise en oeuvre rapide pourrait perrnettre de donner une base mieux adaptee et plusjuste a ces impositions. 1.- Elements foncieres. Les taxes fo nci er e s se decomposent en deux impositions distinetes : d'une part la taxe fonciere sur les proprietes baties (TFPB) et d'autre part Ia taxe fonciere sur les proprietes non baties (TFPNB). La premiere (la TFPB) vise tous les biens immobiliers qui ont le caractere de constructions, a I'exception de certains biens exoneres temporairement (les constructions nouvelles pour une duree de 2 ans, les habitations destinees a I'accession a la propriete pour une duree de 10 ou 15 ans, les habitations destinees au marehe locatif pour une duree de 15 it 25 ans, ete.) ainsi que d'autres exoneres de maniere permanente (les proprietes de I'Etat et des eollectivites locales ...). La seconde (Ia TFPNB) porte sur les terrains de toute nature non reconverts de constructions, sous reserve egalement d'exonerations temporaires (terrains ensemences, plantes ou replan res en bois ...) et d'exonerations permanentes (proprietes publiques ...). La TFPB et la TFPNB sont etablies a partir d'un indlce egal a Ia valeur locative cadastrale retenue a hauteur de 50 % pour I'assiette de Ia TFPB et a 80 % pour l'assiette de Ia TFPNB. statistigues concernant les taxes

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Trois points paraissent specialement caracteristiques : tout diabord I'impct rapporte des -recettes fiscales non negligeables, D'autre part, son poids, evalue en pourcentage du PIB, place la France a un niveau intermediaire par rapport aux autres pays etrangers. Enfin, s'agissant en particulier de la TFPB, il s'agit d'un prelevement tres concerrtre mais qui, en soi, n'a pas d'effets redistributifs, a) des receties [iscales non negligeables. En 1989, les taxes foncieres representant un montant de 49,68 milli ards de francs (solt 7.38 milliards au titre de la TFPNB et 42,30 milliards au titre de la TFPB). Le taux de progression de la recette fiscale s'eleve ainsi a 238,41 % depuis 1980, progression qui resulte aussi bien du dynamisms des bases (+ 303,19 % pour la TFPNB et + 206,9 % pour Ia TFPB entre 1980 et 1989) que de la hausse des taux (Ie taux moyen de prelevement ayant cru de + 20,3 % pour la TFPNB et de + 12,8 % pour la TFPB de 1980 a 1987). En d'autres termes, en depit de mesures prises pour freiner l'evolution des bases (par exemple par I'Institution du coefficient deflateur) et pour encadrer la hausse des taux (par exemple par Ia mise en place du plafonnement) le produit des taxes foncieres n'a pas cesse d'augrnenter. Les collectivites locales ont en effet accru constamment leur pression fiscale pour faire face a des besoins grandissants (notamment sur le plan social), pour remplir des fonctions nouvelles Ii ee s a la decentralisation et pour reduire un endettement devenu tres lourd et tres couteux, La consequence de la hausse de ces produits a ete la progression globalement comparable du m on t a n t des degrevements accordes en matiere de taxes fo ncieres (et specialement, pour la TFPB, la progression de ceux concernant les personnes agees ou de condition modeste). Le total des degrevernents pour Ies taxes fonci eres est a insi passe de 614 millions de francs en 1980 a 2.050 millions de francs en 1989 (+ 233,8 %). Mais les seuls degrevemen ts concernant les personnes agees ou disposant de revenus modestes ont evolue de 165 millions de francs en 1980 a un milliard de francs en 1989 (+ 507 %). Dans la mesure ou l'Etat rembourse ces degrevements aux collectivites locales, il est, de Ia sorte, le principal assujetti aux taxes foncieres.

- 45 -

b) une place intermed.iaire dans le classement resultant des comparaisons iruernationales. Si ron evalue maintenant le poids des taxes foncieres en pourcentage des PIB n aticnaux et si Pan precede a un classement des Etats par ordre decroissant, on peut s'apercevoir qu'en depit de l'importance relative du montant du prelevement la France reste dans Ia moyerme par rapport aux autres pays err-angers. Le classement suivants pour 1986: fait en effet apparaitre
(en %du pm) 4,30 2,70 1,68 0,98 0,75 0,39 " 0,21 0,15 0,03

les chiffres

Grande- Bretagne Etats-Unis Japon France Pal,s-Bas RFA Luxembourg Suisse Espagne ,

Il convient d'observer, par ailleurs, que ce classement est largement dependant des choix qui ont pu etre effectues par les Etats en ce qui concerne Ia structure d'imposition du patrimoine et en particulier du patrirnoine immobilier, C'est ainsi que Ies Etats-Unis, le Japon et la GrandeBretagne ont ehoisi d'imposer principalement l'immobilier de maniere annuelle C'en stock"), Aussi les taxes foncieres representent-elles un fort pourcentage de leurs PIB nationaux (entre 2 et 4 %) alors que les droits de mutation a titre onereux occupent une place moins importante (0,04 % pour les Etats-Unis ; 0,46 % pour la Grande-Bretagne; 1,03 % pour le Japon). En sens inverse, l'Espagne et le Luxembourg) par exempl e, semblent avoir fait Ie choix d'une taxation de I'immobilier Iimitee aux transactions (nen flux"). C'est ce qui expltque le fort produit des droits de mutation a titre onereux dans le cadre de leur structure d'imposition (0,5 et 0,9 % du PIB). Par centre, ces pays sont caracterises par des taxes foncieres dotees d'un faible rendement (0,03 et 0,2 % du PIB).
c) La TFPB: un impo: [ortement concenire mais qui, en soi, n h pas d 'effets redistributifs

La TFPB est tres eoncentree : 10 % des menages, les plus gros redevables, paient 50 % de la taxe (taxe d'enlevement des ordures menageres - TOM - incluse). A I'oppose, 58 % des menages paient 10 % de la taxe (en 1985). La concentration est

- 46-

ainsi superieure a celle de la taxe d'habitation (a Ia meme date) mais inferieure a celle de l'impot sur le revenu, comme le montre le graphique ci-dessous : --- 'I'axe fonciere (*) ..... Taxe d'habitation _Imp6t sur le revenu
Taxe fonciere lmpOt sur Ie revenu Taxa a'habltatlon

100 90 80 70 60

% DE MASSE DES IMPOTS

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40

50

% DES MENAGES
t") TOM incluse Source: INSEE - 1989.

Cette concentration joue dans le sens d'une plus grande justice fiscale en permettant une meilleure reparti tion des ressources. Neanmoins, il convient d'observer qu'en sol la TFPB, dans Ia mesure o ir elte pe se de m a n ie ee a s sez p e u differene iee sur les dlffer-entes tr-anches de revenus, n'a pas d'effets redistrtbutifs. Cependant, la TFPB parvient a inflechir de rnaniere relative les inegalites de revenus grace a la concentration des prelevements, laquetle resuHe de l'exo ner a tion des plus falbles contribuables (non proprletaires).

- 47 -

2.- La necessaire revision des valeurs locatives. Les bases servant d'assiette aux taxes foncieres sont relativement anciennes. Les dern ier es revisions remontent en effet it 1961 pour la TFPNB et a 1970 pour la TFPB. Depuis ces deux dates, un systeme bases a ete rnis au point. Il repose: d'entretien des (en

- d'une part, sur des actualisations periodiques 1970 et en 1980 pour la TFPNB ; en 1980 pour la TFPB);

- et d'autre part, sur un mecanisme de majoration. Depuis 1981, les valeurs locatives font I'objet d'une majoration forfaitaire annuelle en fonction d'un coefficient de majoration. D'autre part, depuis 1986, les bases ainsi majorees sont affectees d'un coefficient defl ateur afin de ramener l'augmen tat ion nominale des valeurs locatives a un niveau proche de l'inflation, Neanmoins, ce systeme d'entretien des bases, comme l'a bien remarque dans son rapport d'octobre 1989 la mission d'inforrnation de la commission des Finances de I'Assemblee nationals sur la fiscalite locale, presides par M. Edmond Herve, n'a pas empeche, au fil du temps, un ecart important avec les loyers reels. En outre,Ia constitution meme des bases, au moment des revisions de 1961 et de 1970, n'a pas pu eviler une certaine heterogeneite entre communes au sein des evaluations. A l'heure actuelle, les bases des taxes foncieres sent done decrochees de Ia realite economique. Par ailleurs, elles generent des inegalites a Ia fois entre contribuables pour la repartition de l'impot et entre communes pour la repartition des dotations versees par l'Etat,
Une revision approfondie des valeurs locatives s'avere done indispensable et urgente.

EUe est d'ailleurs actuellement en preparation devrait aboutir dans Ie courant de l'annee 1993.

et elle

*

*

*

- 48 -

Le constat synthetise globalement, et non plus par impot, met en relief: - une taxation intervenant relativement faible du patrimoine ; souvent

a

un nrveau

- une portee redistributive qui n'est pas tres marquee sur le plan global et qui app re h e n de m e d.ioc r em e n t l'enrichissement rapide ; - une importante taxation de l'immobilier ; - une insuffisance des incitations a la transmission anticipee, particulierement en ce qui concerne l'entreprise; - une ce r ta in e inadaptation economiques, sociales et demographiques, necessites de la mobilite du capital. a u x muta t i o n s en particulier aux