You are on page 1of 88

Mục lục DANH MỤC BẢNG BIỂU ....................................................................................... 4 MỞ ĐẦU .................................................................................................................... 6 1.

Tính cấp thiết của đề tài. ................................................................................ 6 2. Tổng quan công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài. ........................ 7 3. Mục tiêu nghiên cứu. ...................................................................................... 8 4. Phạm vi nghiên cứu. ....................................................................................... 8 5. Phƣơng pháp nghiên cứu. .............................................................................. 9 6. Nội dung nghiên cứu. .................................................................................... 10 CHƢƠNG I .............................................................................................................. 11 MỘT SỐ VẤN ĐỀ VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN .............. 11 1.1. Kiểm toán và khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. ......................................... 11 1.1.1. Khái quát về kiểm toán ............................................................................. 11 1.1.2. Khái niệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ............................................. 13 1.2. Nguyên nhân hình thành và mô hình khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. . 18 1.2.1. Nguyên nhân hình thành khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. ..................... 18 1.2.2. Mô hình khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ................................................ 21 1.2.2.1. Mô hình khoảng cách kỳ vọng trƣớc khi ra đời mô hình của Porter (1993) ............................................................................................................ 22

1.2.2.2. Mô hình khoảng cách kỳ vọng của Porter (1993) .............................. 22 1.3. Ý nghĩa của việc nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. ................ 30

1

1.3.1. Tác động của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đến nền kinh tế............... 30 1.3.2. Mục đích nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. ........................... 31 1.4. Các biện pháp giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ..................... 32 1.4.1. Hoàn thiện chuẩn mực và luật kiểm toán ................................................. 33 1.4.2. Giáo dục nâng cao kiến thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính ......... 33 1.4.3. Nâng cao năng lực của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. ................. 34 CHƢƠNG II ............................................................................................................. 38 KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VÀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM.............................................................................................................. 38 2.1. Sơ lƣợc về kiểm toán độc lập tại Việt Nam ................................................ 38 2.1.1. Sơ lƣợc về hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam ............................ 38 2.2.1. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam .................................................................................................................. 39 2.2.1.1. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách chuẩn mực...................... 40 2.2.1.2. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách hợp lý ............................. 41 2.2.1.3. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách năng lực ......................... 45 2.2.2. Đánh giá khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam ........................... 46 2.2.2.1. Đánh giá khoảng cách chuẩn mực ..................................................... 46 2.2.2.2. Đánh giá khoảng cách hợp lý ............................................................. 53 2.2.2.3. Đánh giá khoảng cách năng lực. ........................................................ 62 2.2.2.4. Kết luận về khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán ở Việt Nam ........ 67 CHƢƠNG III............................................................................................................ 71

2

ĐỀ XUẤT CÁC PHƢƠNG ÁN NHẰM GIẢM THIỂU KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM................................................................ 71 3.1. Hoàn thiện Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về gian lận và sai sót (VSA 240) nhằm giảm thiểu khoảng cách chuẩn mực .................................................. 71 3.2. Hoàn thiện hệ thống kiểm soát chất lƣợng kiểm toán độc lập tại Việt Nam nhằm giảm thiểu khoảng cách năng lực ..................................................... 72 3.3. Xây dựng hệ thống cấp chứng chỉ nhà đầu tƣ tài Việt Nam nhằm giảm thiểu khoảng cách hợp lý ....................................................................................... 75 3.4. Một số biện pháp khác nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ......................................................................................................................... 77 3.4.1. Giáo dục nâng cao kiến thức của sinh viên ngành kinh tế ....................... 77 3.4.2. Tăng cƣờng nâng cao nhận thức của kiểm toán viên ............................... 78 3.4.3. Tăng cƣờng tuyên truyền, giáo dục về kiến thức kiểm toán cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính .......................................................................................... 79 KẾT LUẬN ............................................................................................................. 80 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ................................................................. 81 PHỤ LỤC ................................................................................................................ 83

3

DANH MỤC BẢNG BIỂU Bảng 1 Bằng chứng Khoảng cách năng lực ............................................................. 28 Bảng 2 Bằng chứng Khoảng các hợp lý ................................................................... 30 Bảng 3. Nội dung điều tra đánh giá khoảng cách chuẩn mực.................................. 44 Bảng 4 Kết quả thu thập bảng hỏi Khoảng cách chuẩn mực ................................... 50 Bảng 5 Kết quả đánh giá khoảng cách chuẩn mực .................................................. 51 Bảng 6 Thống kê kết quả thu thập bảng hỏi khoảng cách hợp lý ............................ 55 Bảng 7 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 1 ....................................................... 57 Bảng 8 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 2 ....................................................... 58 Bảng 9 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 3 ....................................................... 59 Bảng 10 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 4..................................................... 60 Bảng 11 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 5..................................................... 62

Hình 1 Thiết kế nghiên cứu ...................................................................................... 10 Hình 2 Khái niệm Khoảng cách kỳ vọng ................................................................. 18 Hình 3 Mối quan hệ giữa các chủ thế sinh ra khoảng cách kỳ vọng ....................... 19 Hình 4 Các yếu tố hình thành khoảng cách kỳ vọng theo định nghĩa ..................... 22 Hình 5 Mô hình khoảng cách kỳ vọng Porter (1993) .............................................. 23 Hình 6 Sơ đồ khoảng cách kỳ vọng ......................................................................... 26 Hình 7.Mô hình giảm thiểu Khoảng cách kỳ vọng .................................................. 32 Hình 8 Thang điểm so sánh ...................................................................................... 44 Hình 9 Thang điểm so sánh ...................................................................................... 56

4

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT KTV BCTC VSA VACPA kiểm toán viên báo cáo tài chính Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Hội Kiểm toán viên hành nghề tại Việt Nam

5

MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài. Ngày nay, khi các hoạt động kinh tế ngày càng trở nên đa dạng với nhiều mối liên kết phức tạp thì hoạt động kiểm toán càng trở nên quan trọng hơn bao giờ hết. Kiểm toán nhằm đảm bảo tính trung thực và hợp lý của thông tin, củng cố niềm tin cho nhà đầu tƣ đối với các báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Nói cách khác, kiểm toán vừa là cầu nối từ nhà đầu tƣ đến các doanh nghiệp, vừa giúp cho các hoạt động kinh tế trở nên minh bạch hơn. Trên thực tế, xã hội vẫn tồn tại nhiều cách nhìn nhận khác nhau về nghề nghiệp kiểm toán, đặc biệt là trách nhiệm và nghĩa vụ của kiểm toán viên. Trong mỗi cuộc kiểm toán, việc đạt đƣợc rủi ro kiểm toán thấp là điều mà bản thân kiểm toán viên hƣớng đến nhằm nâng cao tính đáng tin cậy của kết quả kiểm toán. Đối với những ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đã đƣợc kiểm toán nhằm đƣa ra các quyết định nhƣ đầu tƣ, mua bán chứng khoán luôn mong muốn và hy vọng kết quả kiểm toán chính xác ở mức độ cao nghĩa là các báo cáo tài chính sau kiểm toán đƣợc công bố có ít sai sót nhất. Nhƣ vậy, cả kiểm toán viên và ngƣời sử dụng báo cáo kiểm toán đều có cùng một mong muốn hạn chế tối đa các sai sót trong báo cáo tài chính. Tuy nhiên, những mong đợi của các nhà đầu tƣ và kết quả mà cuộc kiểm toán thực tế đạt đƣợc đôi khi không đồng nhất, chính từ sự khác biệt này đã tạo nên “khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán” (the expectation gap in auditing). Lý thuyết khoảng cách kỳ vọng có ý nghĩa xã hội vô cùng sâu sắc. Nghiên cứu lý thuyết này có giá trị rất lớn trong việc chỉ ra những yêu cầu thực tế mà xã hội đòi hỏi đối với ngành nghề kiểm toán cũng nhƣ những tồn tại về nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về nghĩa vụ và trách nhiệm của kiểm toán viên cũng nhƣ những nhận thức của kiểm toán viên về trách nhiệm và nghĩa vụ của

6

mình. Từ đó để có những biện pháp phù hợp khắc phục những hạn chế và duy trì những ƣu điểm. Lý thuyết “Khoảng cách kỳ vọng” đã có một quá trình hình thành và phát triển rộng rãi tuy nhiên vẫn còn khá mới mẻ ở Việt Nam. Trong khuôn khổ đề tài nghiên cứu “Khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán tại các doanh nghiệp niêm yết”, nhóm tác giả mong muốn đƣa ra cái nhìn tổng quát nhất về vấn đề này tới ngƣời đọc, chỉ ra thực trạng đối với khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam, từ đó nhằm tìm ra các giải pháp để rút ngắn khoảng cách kỳ vọng trong hoạt động kiểm toán. 2. Tổng quan công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài. Khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán đã đƣợc nghiên cứu và chững minh tại nhiều nƣớc trên thế giới, tuy nhiên lý thuyết này còn khá mới mẻ ở Việt Nam. Có thể kể ra một số công trình nghiên cứu tiêu biểu về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán nhƣ sau: Khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán: Những bằng chứng quốc tế (Audit expectation gap: international evidences) M.Salehi, V.Rostami với nội dung nghiên cứu chủ yếu nhƣ: Trình bày quá trình hình thành và phát triển của lý thuyết khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán, tổng hợp các nghiên cứu chứng minh sự tồn tại của khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán tại nhiều nƣớc khác nhau. Gian lận trong doanh nghiệp và khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán (Corporate fraud and the audit expectations gap: A study among business managers) Harold F.D. Hassink, Laury H.Bollen, Roger H.G. Meuwissen, Meinderd J. de Vries, Tạp chí Kế toán – Kiểm toán và Thuế quốc tế (Journal of International Accounting, Auditing and Taxation) với nội dung chủ yếu nhƣ: trình bày và giải thích lý thuyết khoảng cách kỳ vọng, xây dựng phƣơng pháp đo lƣờng và tiến hành đo lƣờng khoảng cách kỳ vọng tại Hà Lan.

7

Bên cạnh đó, trong quá trình tập hợp tài liệu, nhóm nghiên cứu đã tìm hiểu một số bài viết rất hữu ích từ vấn đề này, nhƣ sau: Giải pháp góp phần giảm thiểu “sự khác biệt kỳ vọng” của kiểm toán độc lập trong xu thế hội nhập phát triển,ThS. Phan Thanh Hải với nội dung chủ yếu nhƣ: chỉ ra khái niệm, bản chất của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán, chỉ ra biểu hiện của khoảng cách kỳ vọng trong các chuẩn mực và phƣơng pháp kiểm toán cũng nhƣ khái quát các biện pháp giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Về trách nhiệm của kiểm toán viên độc lập với gian lận và sai sót trong kiểm toán báo cáo tài chính, TS.Phạm Đức Hiếu, Tạp chí kiểm toán, số 9/130, trang 29 với nội dung nghiên cứu chủ yếu nhƣ: Trình bày trách nhiệm của kiểm toán viên độc lập, nêu ra những nhầm lẫn chủ yếu về mục tiêu kiểm toán. 3. Mục tiêu nghiên cứu. - Trình bày những nội dung cơ bản về lý thuyết khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán và những vấn đề liên quan: + Cung cấp cho ngƣời đọc một cái nhìn, cụ thể về định nghĩa, bản chất, cấu trúc, ảnh hƣởng của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. + Nêu lên những phƣơng pháp tổng thể nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng. - Phân tích đánh giá khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam: + Chỉ ra phƣơng pháp, cách thức đánh giá khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam và những số liệu khảo sát thực tế. + Đánh giá đƣợc mức độ khoảng cách kỳ vọng thực tế ở Việt Nam. - Đề xuất các phƣơng pháp cụ thể nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng 4. Phạm vi nghiên cứu.

8

-

Địa điểm nghiên cứu: Những vấn đề liên quan đến khảo sát đánh giá thực

trạng khoảng cách kỳ vọng đƣợc thực hiện trên địa bàn Hà Nội tại các sàn giao dịch chứng khoán, ngân hàng và một số doanh nghiệp. Thời gian nghiên cứu: Đề tài đƣợc thực hiện trong vòng 5 tháng từ ngày 15/11/2011 đến 15/04/2012. Thời gian thực hiện tƣơng đối ngắn, do đó trong quá trình thực hiện và hoàn thành đề tài sẽ không thể tránh đƣợc những thiếu sót. 5. Phƣơng pháp nghiên cứu. - Trong bài nghiên cứu có sử dụng các phƣơng pháp tổng hợp, phân tích thông tin. - Thu thập số liệu: + Số liệu sơ cấp: Thu thập từ ý kiến của các kiểm toán viên, nhân viên tín dụng ngân hàng, nhà đầu tƣ, nhà quản lí doanh nghiệp, sinh viên ngành kinh tế thông qua bảng hỏi. + Số liệu thứ cấp: Đƣợc thu thập từ các nguồn nhƣ:  Các báo, tạp chí và đặc biệt là nguồn thông tin từ internet, góp phần đáng kể cho bài nghiên cứu.  Các số liệu thống kê từ Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam.  Các báo cáo nghiên cứu khoa học, tài liệu hƣớng dẫn. - Phân tích số liệu: + Sử dụng các phƣơng pháp tổng hợp, so sánh, chọn lọc số liệu liên quan để rồi tiến hành nghiên cứu, phân tích. Từ đó rút ra thực trạng khoảng cách kì vọng trong kiểm toán trên địa bàn Hà Nội, đánh giá và đƣa ra một số giải pháp nhằm giảm thiểu khoảng cách kì vọng + Tất cả các số liệu đƣợc xử lí bằng phầm mềm Excel 2010 - Thiết kế nghiên cứu:

9

Cơ sở lí thuyết: khoảng cách kì vọng kiểm toán

Sơ đồ khoảng cách kì vọng trong kiểm toán

Bảng hỏi

Báo cáo

Thu thập, xử lí số liệu: thống kê, phân tích

Phỏng vấn

Hình 1 Thiết kế nghiên cứu 6. Nội dung nghiên cứu. Ngoài phần mở đầu và kết luận, đề tài gồm ba chƣơng cụ thể nhƣ sau: - Chƣơng 1: Một số vấn đề về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. - Chƣơng 2: Kiểm toán độc lập và khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán tại Việt Nam. - Chƣơng 3: Giải pháp giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại Việt Nam.

10

CHƢƠNG I
MỘT SỐ VẤN ĐỀ VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN 1.1. Kiểm toán và khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. 1.1.1. Khái quát về kiểm toán Kể từ khi nƣớc ta chuyển đổi sang nền kinh tế thị trƣờng, thực hiện chủ trƣơng đa dạng hóa các hình thức sở hữu, các thành phần kinh tế ngày càng đƣợc mở rộng và đóng vai trò vô cùng quan trọng đối với sự phát triển của nền kinh tế đất nƣớc. Trong bối cảnh đó, thông tin tài chính của các doanh nghiệp không chỉ để cho các cơ quan quản lí nhà nƣớc xét duyệt, kiểm tra mà giờ đây các thông tin này trở nên cần thiết cho nhiều ngƣời, đƣợc nhiều đối tƣợng quan tâm và sử dụng cho các quyết định kinh tế. Đặc biệt, khi nền kinh tế Việt Nam hội nhập sâu rộng với kinh tế thế giới, chịu sự thâm nhập và ảnh hƣởng sâu sắc của những tác động từ nƣớc ngoài thì nhu cầu có đƣợc những thông tin với độ chính xác cao, tin cậy và trung thực vể các doanh nghiệp trong nƣớc lại càng trở nên quan trọng. Đứng trƣớc yêu cầu đó, hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng đã ra đời và trở thành bộ phận cần thiết không thể thiếu trong đời sống kinh tế đất nƣớc. “Kiểm toán là một quá trình mà theo đó một cá nhân độc lập có thẩm quyền thu thập và đánh giá các bằng chứng cụ thể về các thông tin số lƣợng có liên quan đến một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác định và báo cáo mức độ phù hợp giữa các thông tin số lƣợng đó với các chuẩn mực đã đƣợc xây dựng.”1 Đi sâu hơn vào lĩnh vực kiểm toán, kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động của các kiểm toán viên có năng lực và độc lập tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán nhằm kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán với các tiêu
1

Alvin A.Arens, James K.Loebbecke, (1995) Kiểm toán – Auditing, NXB Thống kế. trang 9

11

chuẩn, chuẩn mực đã đƣợc thiết lập2. Đối tƣợng của kiểm toán báo cáo tài chính là các thông tin kinh tế trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp bao gồm: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, bảng cân đối kế toán, báo cáo lƣu chuyển tiền tệ, và thuyết minh báo cáo tài chính. Kết quả của kiểm toán báo cáo tài chính là các báo cáo kiểm toán trong đó nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán. Ngoài ra, kết quả kiểm toán còn bao gồm thƣ quản lý nêu lên những tồn tại trong việc thiết lập và vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ, trong việc tổ chức công tác kế toán và lập báo cáo tài chính ở đơn vị đồng thời đề xuất hƣớng khắc phục để đơn vị nâng cao chất lƣợng của các báo cáo tài chính3. Báo cáo tài chính có thể đƣợc kiểm toán bởi kiểm toán độc lập, kiểm toán nội bộ và kiểm toán nhà nƣớc. Tuy nhiên, một yêu cầu chung khi kiểm toán báo cáo tài chính là kiểm toán viên phải độc lập và có năng lực.Trong đó, mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán viên đƣợc coi là độc lập là sự trình bày nhận xét về mức trung thực mà báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài chính, các kết quả hoạt động và sự lƣu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên tắc kế toán đã đƣợc thừa nhận (theo chuẩn mực kiểm toán Mỹ SAS). Kiểm toán làm tăng mức độ tin cậy đối với các thông tin tài chính, góp phần lành mạnh hoá các quan hệ kinh tế. Dựa vào kết quả kiểm toán, những ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán có đƣợc các thông tin khách quan, chính xác theo đó có thể đánh giá một cách đúng đắn tình hình tài chính cũng nhƣ kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp làm cơ sở cho các quyết định kinh tế của mình. Bên cạnh mục tiêu chính là đƣa ra ý kiến về mức độ trung thực và hợp lí trong các báo cáo tài chính, các kiểm toán viên, thông qua quá trình kiểm toán, còn có thể đƣa ra những kiến nghị giúp

2 3

Ths. Đậu Ngọc Châu, TS. Nguyễn Viết Lợi (2011), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính, NXB Tài chính, trang 5 Ths. Đậu Ngọc Châu, TS. Nguyễn Viết Lợi (2011), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính, NXB Tài chính, trang 5

12

doanh nghiệp hoàn thiện hệ thống kiểm soát, nâng cao hiệu quả trong công tác quản lý tài chính cũng nhƣ hoạt động kinh doanh. Ngoài những đóng góp tích cực nêu trên cho nền kinh tế, kiểm toán độc lập còn là hoạt động dịch vụ và nhƣ vậy nó tạo ra giá trị cho nền kinh tế, góp phần nâng cao thu nhập quốc dân, nâng cao nguồn thu cho ngân sách. Hoạt động kiểm toán còn thu hút đƣợc lực lƣợng lớn các lao động có trình độ chuyên môn nghiệp vụ cao và đặc biệt là lực lƣợng chuyên gia tƣ vấn nƣớc ngoài làm việc tại các công ty kiểm toán quốc tế. Lực lƣợng này đã truyền đạt nhiều kinh nhiệm quản lý kinh tế cho các doanh nghiệp, tổ chức cũng nhƣ những đồng nghiệp. Kiểm toán có những chức năng chính nhƣ sau: Thứ nhất, kiểm toán có chức năng kiểm tra và xác nhận, hay còn gọi là chức năng xác minh. Đây là chức năng hình thành đầu tiên gắn liền với sự ra đời, hình thành và phát triển của kiểm toán. Bản thân chức năng này không ngừng phát triển mạnh mẽ và đƣợc thể hiện cao hơn dƣới dạng báo cáo kiểm toán4. Thứ hai, kiểm toán có chức năng trình bày ý kiến (hay chức năng tƣ vấn). Đây là chức năng phát sinh và hình thành sau chức năng xác minh. Từ yêu cầu thực tiến quản lý đặt ra, chức năng trình bày kiến ra đời và thể hiện dƣới dạng thƣ quản lý5. 1.1.2. Khái niệm khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán Trong thời gian gần đây, thuật ngữ “khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán” đang đƣợc nhiều nhà nghiên cứu quan tâm, bởi lẽ lý thuyết này giúp cho việc xác định trách nhiệm của kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng, cũng nhƣ những quan niệm đang tồn tại của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về nhiệm vụ của kiểm toán trong một xã hội cụ thể.
4 5

TS. Nguyễn Viết Lợi, ThS. Đậu Ngọc Châu (2009), Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính, trang 17. TS. Nguyễn Viết Lợi, ThS. Đậu Ngọc Châu (2009), Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính, trang 17.

13

Sự ra đời của lý thuyết “khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán” (1974) là khá muộn so với lịch sử phát triển hơn 20 thế kỉ qua ?? của khoa học kiểm toán (kiểm toán xuất hiện từ thế kỷ III trƣớc Công nguyên)6. Thực tế , khoảng cách kỳ vọng luôn luôn tồn tại và mang tính tất yếu trong suốt quá trình phát triển và hoàn thiện của khoa học kiểm toánTuy nhiên, nó chỉ đƣợc phát hiện ra khi kinh tế phát triển đến một mức độ nhất định mà ở đó hoạt động kiểm toán và sử dụng kết quả kiểm toán là việc cần thiết. Đối với các công ty niêm yết việc công bố báo cáo tài chính đã đƣợc kiểm toán là yêu cầu bắt buộc7 hay đối với các nhà đầu tƣ thì báo cáo tài chính lại là một kênh thông hữu ích và hiệu quả. Khi những nhu cầu này phát sinh kèm theo sự kỳ vọng khác nhau của các đối tƣợng khác nhau đã dẫn tới “khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán”. Kể từ sau lần đầu tiên thuật ngữ “Khoảng cách kì vọng trong kiểm toán” đƣợc sử dụng trong bài nghiên cứu “The accountant waterloo” (1974) của Liggio đã có rất nhiều nhà khoa học quan tâm đến vấn đề này và tiếp tục bổ sung, hoàn thiện lý thuyết này. Liggio8(1974) là ngƣời đầu tiên đƣa ra khái niệm “khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán”. Theo ông, khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán là sự khác biệt giữa 2 mức độ kỳ vọng về hiệu quả công việc kiểm toán giữa kiểm toán viên và ngƣời sử dụng báo cáo tài chính (The difference between the levels of expected performance as interpreted by the independent accountant and users of financial statements). Cohen Commission (1978) đƣa ra khái niệm khoảng cách kỳ vọng là sự kỳ vọng hoặc yêu cầu của công chúng về những gì kiểm toán viên có thể và nên hoàn

6 7 8

PTS. Nguyễn Đình Hựu (1999), Kiểm toán căn bản, NXB Chính trị quốc gia, trang 11. Điều 6, bƣớc 1, Thủ tục đăng ký niêm yết chứng khoántại sở giao dịch chứng khoán Hà Nội.

B Pierce and M Kilcommins „The audit expectations gap: The role of Auditing education‟ Dubin City University Business School Research Paper 1995-1996 No 13.

14

thành một cách hợp lý (public expects or needs what auditors can and should reasonably expect to accomplish). Porter (1993)9 cho rằng khoảng cách kỳ vọng là khoảng cách giữa sự kỳ vọng của xã hội đối với kiểm toán viên và hoạt động kiểm toán. Theo Monroe và Woodliff (1994)10, khoảng cách kỳ vọng là sự khác nhau về niềm tin giữa kiểm toán viên và công chúng về nhiệm vụ, trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận, sai sót và những thông tin trong báo cáo kiểm toán. Nhƣ vậy, các khái niệm này đều tƣơng đồng về các đối tƣợng tạo nên khoảng cách kỳ vọng, là do sự chênh lệch về kỳ vọng của công chúng và kiểm toán viên. Tuy nhiên, về sau này, định nghĩa khoảng cách kỳ vọng càng cụ thể hơn khi cụ thể hóa “trách nhiệm và nhiệm vụ của kiểm toán viên” về gian lận và sai sót trong các báo cáo tài chính.. Allyne và Howard (2005) định nghĩa gian lận là những “hành vi có chủ ý, lừa gạt hoặc trộm cắp”, sai sót là “lỗi không cố ý trong báo cáo tài chính”. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) số 240 và chuẩn mực kiểm toán Quốc tế số 240 (IAS), gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều ngƣời trong hội đồng quản trị, ban giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hƣởng đến báo cáo tài chính. Gian lận có thể biểu hiện dƣới các hình thức nhƣ: + Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính; + Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;
9

The expectation gap in auditing; Hian Chye Koh - Associate Professor, Nanyang Business School, Singapore; E-Sah Woo - Auditor, Price Waterhouse, Singapore. 10 Monrie and Woddliff (1993); THE EFFECT OF EDUCATION ON THE AUDIT EXPECTATION GAP.

15

+ Biển thủ tài sản; + Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính; + Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật; + Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phƣơng pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính; + Cố ý tính toán sai về số học. Sai sót là những lỗi không cố ý có ảnh hƣởng đến báo cáo tài chính, nhƣ: + Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai; + Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế; + Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phƣơng pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính nhƣng không cố ý. Tóm lại, gian lận và sai sót đều làm sai lệch thông tin kinh tế, trong khi gian lận do yếu tổ chủ quan gây ra thì sai sót lại mang tính chất khách quan, gian lận thƣờng xảy ra ở một khâu nào đó trong khi sai sót quy mô lớn hơn đó là cả một hệ thống. Gian lận và sai sót gây hậu quả khác nhau với cùng một tác động do mối quan hệ về lợi ích kinh tế đƣợc điều chỉnh trong hành động của hai khái niệm không giống nhau. - Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót Gian lận và sai sót là hai yếu tố rất đƣợc quan tâm trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phát hiện các gian lận và sai sót giúp cho báo cáo tài chính trung thực và hợp lý hơn, tuy nhiên kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm nhƣ thế nào trong trƣờng hợp không phát hiện đƣợc tất cả những gian lận và sai sót hoặc bỏ qua những gian lận và sai sót trọng yếu?

16

Theo Porter (1997), trong một thời gian dài, vai trò của kiểm toán viên chỉ là “phát hiện và báo cáo về gian lận”. Tuy nhiên theo thời gian, vai trò đó đã dần thay đổi. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA số 240 đã quy định về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót nhƣ sau: Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm toán. Kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm đối với việc phát hiện gian lận và sai sót, tuy nhiên không phải chịu trách nhiệm trực tiếp đối với việc ngăn ngừa. Việc ngăn chặn, phát hiện và xử lý gian lận, sai sót là trách nhiệm và bổn phận của bản thân chủ doanh nghiệp đƣợc kiểm toán. Kiểm toán viên chỉ có trách nhiệm xác nhận thông tin trên báo cáo tài chính có trung thực và hợp lý hay không thông qua việc phát hiện các gian lận và sai sót từ các bằng chứng kiểm toán, mà hầu hết các bằng chứng này là do các đơn vị đƣợc kiểm toán cung cấp. Hơn nữa, do những hạn chế vốn có của kiểm toán hay trong kiểm toán luôn chứa đựng những rủi ro cố hữu, cho dù công việc kiểm toán đã đƣợc lập kế hoạch và tiến hành thực hiện kiểm toán theo đúng các quy trình, thủ tục kiểm toán đã quy định. Bên cạnh đó, kiểm toán viên có trách nhiệm phải thông báo về gian lận và sai sót cho đơn vị đƣợc kiểm toán, cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính và cho cơ quan chức năng có liên quan trong các trƣờng hợp cụ thể. Chính từ việc không hiểu rõ bản chất của kiểm toán cũng nhƣ các từ ngữ và cách diễn giải từ chuẩn mực và luật kiểm toán đã khiến cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính và kiểm toán viên có những cách nhìn nhận khác nhau về trách nhiệm của

17

kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót, gây nên sự khác biệt trong kỳ vọng về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính. Đây cũng là nguyên nhân tạo nên “khoảng cách kỳ vọng” trong kiểm toán. Tóm lại, khoảng cách kỳ vọng chính là sự khác biệt về kỳ vọng của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính và nhận thứccủa chính bản thân kiểm toán viên đối với nhiệm vụ và trách nhiệm của kiểm toán viênđối với gian lận và sai sót.

Hình 2 Khái niệm Khoảng cách kỳ vọng 1.2. Nguyên nhân hình thành và mô hình khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. 1.2.1. Nguyên nhân hình thành khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Khoảng cách kỳ vọng đƣợc hình thành từ nhiều yếu tố. Đó có thể là niềm tin quá lớn của xã hội vào việc kiểm toán viên luôn tuân thủ đầy đủ các chuẩn mực, quy tắc kiểm toán và đảm bảo hoàn toàn tính chính xác của báo cáo tài chính đã đƣợc kiểm toán. Vẫn có nhiều quan điểm cho rằng vai trò của kiểm toán viên là phát hiện tất cả các sai sót và gian lận, thực tế công việc chính của kiểm toán là thu thập và đánh giá các thông tin kinh tế chứ không phải là tìm ra sai phạm. Bên cạnh đó, khoảng cách kỳ vọng cũng có thể sinh ra từ các yếu tố chủ quan của kiểm toán viên nhƣ việc không tuân thủ đầy đủ các quy tắc, chuẩn mực kiểm toán hay năng lực hạn chế. Xét trên tổng thể thì khoảng cách kỳ vọng sinh ra trong sự

18

tƣơng tác của kiểm toán viên và những đối tƣợng sử dụng báo cáo kiểm toán nhƣ nhà đầu tƣ, cổ đông…thông qua báo cáo tài chính của doanh nghiệp đƣợc kiểm toán. Sự tƣơng tác đó diễn ra trong môi trƣờng vĩ mô bao gồm các thể chế kinh tế, chính trị và môi trƣờng vi mô bao gồm môi trƣờng kinh doanh, tài chính… Khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán là một hiện tƣợng sinh ra từ các đối tƣợng đó, nó ra đời và tồn tại song hành trong suốt quá trình phát triển của khoa học kiểm toán và kinh tế. Từ các nhận định kể trên, nhóm nghiên cứu xây dựng sơ đồ các yếu tố thể hiện mối quan hệ giữa các chủ thể góp phần hình thành khoảng cách kỳ vọng.

Hình 3 Mối quan hệ giữa các chủ thế sinh ra khoảng cách kỳ vọng Từ sơ đồ trên, ta có thể thấy, giữa các chủ thể “Đối tƣợng đƣợc kiểm toán”, “Kiểm toán viên” và “Công chúng” hình thành các mối quan hệ tƣơng tác lẫn nhau. Công chúng (hay nhà đầu tƣ) thông qua các thông tin từ “Báo cáo tài chính” đã đƣợc kiểm toán để đầu tƣ vào “Đối tƣợng đƣợc kiểm toán” (hay doanh nghiệp)

19

bằng cách mua cổ phiếu, trái phiếu và thu đƣợc lợi nhuận nhƣ cổ tức, tiền chênh lệch khi cố phiếu, trái phiếu tăng giá… hoặc rủi ro khi các doanh nghiệp thua lỗ. “Kiểm toán viên” (hay công ty kiểm toán) cung cấp dịch vụ kiểm toán cho các Đối tƣợng đƣợc kiểm toán và nhận tiền công từ quá trình cung cấp dịch vụ. Nhƣ vậy, hai mối quan hệ này đều khá rõ ràng và dễ dàng nhận biết. Tuy nhiên, giữa “Kiểm toán viên” và “Công chúng” vẫn luôn luôn tồn tại một mối quan hệ thông qua “Khoảng cách kỳ vọng”, mối quan hệ này thƣờng đƣợc ít ngƣời biết tới bởi sự trừu tƣợng, khó lƣợng hóa và những tính chất đặc biệt của nó. Tóm lại, xét một cách đơn giản nhất, nguyên nhân gây nên khoảng cách kì vọngxuất phát trực tiếp từ hai đối tƣợng kiểm toán viênvà ngƣời sử dụng báo cáo tài chính; gián tiếp từ phía đối tƣợng đƣợc kiểm toán. Thứ nhất, về phía kiểm toán viên, do dịch vụ đƣợc các công ty kiểm toán cung cấp chƣa hoàn hảo. Sự thiếu hoàn hảo thể hiện qua hai khía cạnh, về phía kiểm toán viên đƣợc cho là đủ năng lực và độc lập, có đủ phẩm chất tƣ cách đạo đức, tuy nhiên khi các nhân tố này bị vi phạm sẽ là một nguyên nhân gây ra khoảng cách kỳ vọng. Hơn nữa, kiểm toán chỉ là quá trình xác nhận tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của các doanh nghiệp khách hàng dựa trên những thông tin họ cung cấp. Mỗi cuộc kiểm toán thƣờng chỉ diễn ra trong một phạm vi nhất định, hay nói cách khác, kiểm toán viên luôn thực hiện kỹ thuật chọn mẫu trong quá trình thực hiện công việc của mình. Do không thể thực hiện kiểm toán 100% các nghiệp vụ nên hoạt động kiểm toán luôn luôn tồn tại những rủi ro. Bên cạnh đó, về phía tác động của yếu tô môi trƣờng, luật và chuẩn mực kiểm toán chƣa đạt đƣợc yêu cầu hợp lý của nghề nghiệp và xã hội. Thứ hai, về phía ngƣời sử dụng báo cáo tài chính - là nhân tố cuối cùng, mục tiêu đáp ứng cuối cùng mà báo cáo tài chính và kiểm toán hƣớng tới - do yêu cầu

20

quá cao đối với nghề nghiệp kiểm toán. Đối với các nhà đầu tƣ, báo cáo tài chính là một công cụ rất quan trọng trong quá trình đƣa ra quyết định, trong trƣờng hợp các bản bảo cáo chứa đựng những sai sót thì rõ ràng cần có ngƣời phải chịu trách nhiệm về những sai sót này, mà những ngƣời sử dụng báo cáo tài chính thƣờng cho rằng đây là lỗi của kiểm toán viên. Trên thực tế, những ngƣời sử dụng báo cáo tài chính luôn kỳ vọng rằng: i) Kiểm toán viên phải có trách nhiệm chủ yếu đối với báo cáo tài chính được kiểm toán; ii) Kiểm toán viên phải đảm bảo báo cáo kiểm toán ở mức chính xác; iii) Kiểm toán viên phải thực hiện kiểm tra 100% số mẫu kiểm toán; iv) Kiểm toán viên phải đưa ra tất cả những cảnh báo về rủi ro có thể xảy ra đối với doanh nghiệp. Một cuộc kiểm tra thƣờng không thể đáp ứng đƣợc những nhu cầu trên do những hạn chế tiềm tàng của kiểm toán và sâu xa hơn là khía cạnh kinh tế của vấn đề. Hơn nữa, sự không am hiểu về ngành nghề kiểm toán và đặc biệt là khái niệm trọng yếu trong kiểm toán cũng là nguyên nhân gây nên khoảng cách kỳ vọng, ví dụ nhƣ một nhà đầu tƣ đầu tƣ 150 triệu VNĐ vào một công ty, chính vì thế, anh ta cho rằng những gian lận và sai sót có giá trị từ 100 triệu VNĐ trong báo cáo tài chính cần phải đƣợc kiểm toán viên phát hiện và thông báo, nhƣng thực tế, công ty mà anh ta đầu tƣ là một công ty lớn với tổng số vốn hàng trăm tỷ đồng, dƣới góc độ của kiểm toán viên, tổng sai sót trị giá 100 triệu đƣợc coi là chấp nhận đƣợc, hay đƣợc gọi là “không trọng yếu” và sai sót này đƣợc kiểm toán viên bỏ qua khi đƣa ra ý kiến trên báo cáo kiểm toán. Ngoài ra, về phía doanh nghiệp đƣợc kiểm toán, có thể xảy ra sự thông đồng trong trách nhiệm của kiểm toán viên với gian lận, doanh nghiệp cố tình che giấu các gian lận với động cơ là lợi ích kinh tế gây nên những sai lệch trong thông tin kinh tế. 1.2.2. Mô hình khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

21

1.2.2.1. Mô hình khoảng cách kỳ vọng trƣớc khi ra đời mô hình của Porter (1993) Thực chất, việc phân chia các yếu tố cấu thành khoảng cách kỳ vọng là nhóm các nguyên nhân tạo thành khoảng cách kỳ vọng thành những nhóm lớn và tƣơng đồng, để từ đó có một cách nhìn tổng quát hơn về vấn đề này. Xuất phát từ yêu cầu đó, các nhà nghiên cứu nhƣ Liggio (1974), Cohen Commission (1978)… đều phân chia khoảng cách kỳ vọng thành 2 yếu tố (1) kỳ vọng của xã hội về trách nhiệm của kiểm toán viên và (2) quan điểm của kiểm toán viên về trách nhiệm của họ. Cách phân chia này dựa vào định nghĩa khoảng cách kỳ vọng.

Hình 4 Các yếu tố hình thành khoảng cách kỳ vọng theo định nghĩa Việc phân chia này là hoàn toàn chính xác, tuy nhiên còn khá sơ khai, bởi vì nó xuất hiện khi khái niệm “khoảng cách kỳ vọng” mới ra đời nên vẫn chƣa đƣợc nghiên cứu và kiểm chứng một cách rộng rãi. Cũng chính vì lý do đó, mô hình này cũng chỉ đƣợc coi là một cách diễn đạt khác của khái niệm khoảng cách kỳ vọng. 1.2.2.2. Mô hình khoảng cách kỳ vọng của Porter (1993) Sau quá trình nghiên cứu lâu dài và bền bỉ, lý thuyết khoảng cách kỳ vọng đã đƣợc phát triển và chứng minh ở rất nhiều nền kinh tế khác nhau. Tiếp sau đó, sự ra đời của mô hình khoảng cách kỳ vọng của Porter (1993) cũng nhƣ nghiên

22

cứu tiếp theo dựa trên mô hình này đã giúp ích rất nhiều cho việc lý giải các nguyên nhân gây nên khoảng cách kỳ vọng rõ ràng và cụ thể hơn.

Hình 5 Mô hình khoảng cách kỳ vọng Porter (1993) Chú thích: * Trách nhiệm thực tế của kiểm toán viên đƣợc chỉ ra trong Luật và các chuẩn mực kiểm toán ** Trách nhiệm của kiểm toán viên trong phạm vi hợp lý về chi phí và lợi ích cho hoạt động kiểm toán. Theo nghiên cứu của Porter (1993), ông phân tích khoảng cách kì vọng trong kiểm toán thành hai yếu tố chính là Khoảng cách hợp lí (Reasonable gap RG) và Khoảng cách hoạt động (Performance gap - PG). Trong đó:

23

- Khoảng cách hợp lí (RG) là khoảng cách giữa sự kì vọng mang tính chủ quan của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính với kiểm toán viên đƣợc công nhận có đầy đủ phẩm chất năng lực của một kiểm toán viên. Nói cách khác, khoảng cách này liên quan đến sự nhầm lẫn về nhận thức về bản chất, mục đích và của chức năng của hoạt động kiểm toán trên quan điểm của xã hội. Humphrey (1997) cho rằng loại khoảng cách này hình thành chủ yếu do sự phức tạp củacác thuật ngữ và khái niệm trong chuẩn mực kế toán, kiểm toán, nhƣ quan điểm trung thực và hợp lí, có thể chấp nhận đƣợc, trọng yếu, đầy đủ, đáng tin cậy và có liên quan…, tuy nhiên chúng lại đƣợc dùng để đánh giá hoạt động của kiểm toán viên. Lee and Ali (2008)11 bổ sung thêm quan điểm của Humphrey rằng khoảng cách này có liên quan đến mục tiêu hoạt động và vai trò của kiểm toán viên bị ảnh hƣởng bởi các nhân tố nhƣ môi trƣờng kinh tế xã hội, các sự kiện lịch sử quan trọng, tòa án và thậm chí sự phát triển của công nghệ. - Khoảng cách hoạt động (PG) là khoảng cách giữa sự kỳ vọng mang tính khách quan của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về việc kiểm toán viênhoàn thành trách nhiệm và nghĩa vụ của mình ở mức độ có thể chấp nhận đƣợc, và những gì mà kiểm toán viên nhận thức về trách nhiệm và nhiệm vụ của mình. Sự kì vọng mang tính khách quan ở đây thể hiện sự kì vọng có căn cứ, bằng chứng xác đáng. Xã hội có thể dựa vào chuẩn mực kiểm toán hoặc luật kiểm toán để kì vọng về hoạt động của kiểm toán viên. “Kiểm toán viênhoàn thành trách nhiệm và nghĩa vụ của mình ở mức độ có thể chấp nhận đƣợc” hay “trách nhiệm của kiểm toán viên trong phạm vi hợp lý cho hoạt động kiểm toán” nhằm nói đến việc quá trình kiểm toán diễn ra trong một phạm vi hợp lý về việc chọn mẫu, hợp lý trong kiểm tra số lƣợng các nghiệp… để chi phí cho hoạt động kiểm toán là hợp lý đối với đối tƣợng đƣợc kiểm toán.
11

Lee, T.H., and Ali, A.Md. (2008). The Evolution of Auditing: An Analysis of the Historical Development. Journal of Modern Accounting and Auditing, 4(12).

24

Khoảng cách hoạt động có thể đƣợc phân tích thành hai nhân tố: khoảng cách chuẩn mực (Deficient standard – DS) và khoảng cách năng lực (Deficient performance – DP). Porter chỉ ra khoảng cách chuẩn mực (DS) phát sinh do tính không đầy đủ của chuẩn mực kiểm toán, hàm ý về sự lỏng lẻo trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán so với yêu cầu thực tế của xã hội và sự phát triển, biến đổi của nền kinh tế; khoảng cách năng lực (DP) phát sinh do bản thân kiểm toán viên không nhận thức đƣợc đầy đủ trách nhiệm và nghĩa vụ của một kiểm toán viên hành nghề. Việc phân chia thành ba yếu tố cho chúng ta có một cái nhìn rõ ràng hơn về khoảng cách kì vọng, qua đó đƣa ra các phƣơng pháp thích hợp giảm thiểu khoảng cách kì vọng: bổ sung thêm các chuẩn mực kiểm toán phù hợp; nâng cao sự hiểu biết của xã hội về lĩnh vực kế toán, kiểm toán; chất lƣợng đào tạo giới kiểm toán và nâng cao việc kiểm toán chất lƣợng kiểm toán. Dựa vào các phân tích nhƣ trên, có thể biểu diễn lại mô hình khoảng cách kỳ vọng một cách đơn giản nhƣ sau: Từ việc nghiên cứu và tham khảo sơ đồ khoảng cách kì vọng trong kiểm toán, nhóm nghiên cứu đƣợc đƣa ra mô hình khoảng cách kì vọng trong kiểm toán nhƣ sau:

25

Hình 6 Sơ đồ khoảng cách kỳ vọng EP = DS x RG x DP Trong đó: EP: Khoảng cách kì vọng (Expectation gap) DS: Khoảng cách chuẩn mực (Standard gap) RG: Khoảng cách hợp lí (Reasonableness gap) DP: Khoảng cách hoạt động (Performance gap) Mô hình sử dụng dấu “nhân” không mang tính chất toán học mà chỉ biểu thị mối quan hệ phụ thuộc, và hai vế không tăng một lƣợng tƣơng ứng. Việc đo lƣờng ở đây chỉ mang tính tƣơng đối, không phải tuyệt đối. Qua việc phân tích mô hình này cho phép chúng ta đƣa ra hƣớng giảm thiểu khoảng cách kì vọng. Từ cách phân chia nhƣ trên, Porter và một số nhà nghiên cứu đã chỉ ra các bằng chứng tỏ sự tồn tại của khoảng cách kỳ vọng theo các yếu tố cấu thành

26

- Những hạn chế về nhận thức của kiểm toán viên tại mốt số quốc gia cụ thể gây nên khoảng cách năng lực đƣợc liệt kê nhƣ sau: Nghiên cứu của Porter Nghiên cứu của Porter và Gowthorpe Nghiên cứu của Lee, et al.

Trình bày trong báo cáo Trong trƣờng hợp trách Nhà quản lí thừa nhận kiểm toán hành vi biển nhiệm trong lĩnh vực hành vi trái với pháp luật thủ tài sản doanh nghiệp kinh doanh không đƣợc gây nên ảnh hƣởng trực của nhà quản lí quy định, kiểm toán viên tiếp lên báo cáo tài chính cần báo cáo các hành vi trái pháp luật gây ra do nhà quản lí doanh nghiệp lên cơ quan thích hợp Phát hiện hành vi trái Phát hiện các hành vi với pháp luật làm ảnh trái với pháp luật của hƣởng trực tiếp đến báo nhân viên kiểm toán gây cáo tài chính của nhân ảnh hƣởng lên báo cáo viên trong công ty tài chính của doanh nghiệp Đƣa ra ý kiển nghi nghờ Trình bày trong báo cáo về nguyên tắc hoạt động kiểm toán hành vi cố ý liên tục của công ty bóp méo các thông tin trong báo cáo tài chính Trình bày trong báo cáo Trong trƣờng hợp tránh kiểm toán hành vi trái nhiệm trong lĩnh vực
của doanh nghiệp

27

với phát luật ảnh hƣởng kinh doanh không đƣợc trực tiếp đến báo cáo tài quy định, kiểm toán viên chính của công ty cần báo cáo lên cơ quan thích hợp hành vi biển thủ tài sản công ty của nhà quản lí Bảng 1 Bằng chứng Khoảng cách năng lực12 - Những trách nhiệm và nhiệm vụ của kiểm toán viên dễ gây nên nhầm lẫn gây nên khoảng cách hợp lý tại một số quốc gia theo các nghiên cứu: Nghiên Porter cứu của Nghiên cứu của Porter và Gowthorpe Nghiên cứu của Lee, et al. chính. Đảm bảo tính đầy đủ và chính xác trong báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán Báo cáo các sai phạm Đảm báo khách hàng là Xác minh mọi giao dịch về luật thuế lên cục một công ty vững trãi về kế toán thuế nội địa và báo cáo mặt tài chính hành vi trộm cắp tài sản doanh nghiệp của nhân viên thừa hành lên cơ quan luật pháp Trình bày trong báo cáo Báo cáo cái sai phạm về Ngăn ngừa gian lận và
12

Đảm bảo tính chính xác Đảm báo tính chính xác Chuẩn bị báo cáo tài trong báo cáo tài chính trong báo cáo tài chính và công ty đƣợc kiểm toán có khả năng trả nợ

Vitalija Bogdanovičiūtė, 2011, An Empirical Study of Audit Expectation Gap: The Case of Lithuania, trang 29.

28

tài chính hành vi trộm luật thuế lên cục thuế sai sót trong công ty cắp tài sản doanh nội địa

nghiệp của nhân viên thừa hành và hành vi trái pháp luật gây ảnh hƣởng trực tiếp lên báo cáo tài chính Phát hiện hành vi trái Trong trƣờng hợp trách Phát hiện mọi gian lận pháp luật gây ảnh nhiệm trong lĩnh vực và sai sót trong công ty hƣởng trực tiếp lên báo kinh doanh đó không cáo tài chính của các đƣợc quy định, kiểm viên chức trong công ty toán viên cần báo cáo lên cơ quan thích hợp, về hành vi trộm cắp tài sản công ty của các nhân viên thừa hành Kiểm tra và báo cáo Trình bày trong báo cáo Lập hệ thống kế toán và tính trung thực về các kiểm toán hành vi trộm kiểm soát nội bộ thông tin phi tài chính, cắp tài sản của nhân viên hiệu quả và hiệu suất thừa hành trong vấn đề quản lí công ty và xác minh mọi giao dịch của công ty đƣợc kiểm toán Phát hiện các hành vi trái pháp luật gây ảnh

29

hƣởng trực tiếp lên báo cáo tài chính của các viên chức trong công ty Kiểm tra và báo cáo mức độ tin cậy của các thông tin tài chính đƣợc trình bày trong báo cáo thƣờng niên Kiểm tra và báo cáo tính hiệu quả và hiệu xuất trong vấn đề quản trị và hành chính của công ty Bảng 2 Bằng chứng Khoảng các hợp lý13 1.3. Ý nghĩa của việc nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. 1.3.1. Tác động của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đến nền kinh tế Khoảng cách kì vọng kiểm toán có liên quan trực tiếp đến kiểm toán viên, ngƣời sử dụng báo cáo tài chính, nhà đầu tƣ và các doanh nghiệp, thậm chí là cả nền kinh tế. Nhƣ đã đề cập ở trên, khoảng cách kì vọng luôn tồn tại và không có cách nào có thể xóa bỏ hoàn toàn khoảng cách kì vọng trong hoạt động kiểm toán. Một khoảng cách kì vọng nhỏ là điều chấp nhận đƣợc và gần nhƣ không ảnh hƣởng đến các hoạt động của nền kinh tế. Tuy nhiên, nếu khoảng cách kì vọng lớn sẽ gây ảnh hƣờng nghiêm trọng đến hệ thống tài chính nói riêng và toàn bộ nền kinh tế nói chung. Bởi lẽ, khoảng cách kì vọng càng lớn chứng tỏ niềm tin của xã hội đối kết quả kiểm toán càng thấp, qua đó làm giảm uy tín và sự tin cậy đối với kiểm toán viên và tính minh bạch trong các hoạt động kinh doanh của doanh
13

Vitalija Bogdanovičiūtė, 2011, An Empirical Study of Audit Expectation Gap: The Case of Lithuania, trang 30.

30

nghiệp. Hơn nữa, khi nhà đầu tƣ cảm thấy không còn tin tƣởng vào các công cụ phân tích để ra quyết định đầu tƣ nhƣ báo cáo tài chính, sẽ dẫn đến việc chuyển hƣớng dòng vốn đầu tƣ sang các kênh khác nhƣ bất động sản, vàng, ngoại tệ… gây ra sự khan hiếm dòng vốn cho các doanh nghiệp. Trong một tình huống xấu hơn, khi các nhà đầu tƣ không còn mạnh dạn đƣa vốn vào các hoạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động sản xuất sẽ đình trệ, gây mất cân bằng về cơ cấu vốn và đầu tƣ, tác động xấu đến nền kinh tế vĩ mô và tạo nên nhiều hệ lụy đối với xã hội. Điều này càng trở nên đặc biệt quan trọng khi ở Việt Nam hiện nay, nhiều nhà đầu tƣ còn chạy theo tâm lí số đông, đầu tƣ theo kiểu đầu cơ, lƣớt ván. Thị trƣờng vàng, ngoại tệ tuy còn nhiều bất ổn và diễn biến khó lƣờng nhƣng lại là những kênh đầu tƣ hấp dẫn và mang lại lợi nhuận lớn. Chính vì thế việc thiếu hụt vốn đầu tƣ cho các doanh nghiệp khi khoảng cách kì vọng lớn là điều hoàn toàn có thể xảy ra. 1.3.2. Mục đích nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Nhƣ đã trình bày ở trên, khoảng cách kì vọng có ảnh hƣởng không nhỏ tới các hoạt động của nền kinh tế, đặc biệt là hệ thống tài chính. Hơn nữa, khoảng cách kỳ vọng còn mang tính chất xã hội khi nó phản ánh những quan điểm, nhìn nhận của xã hội (cụ thể là ngƣời sử dụng báo cáo tài chính) đối với ngành nghề kiểm toán cũng nhƣ những vấn đề còn tồn tại đối với ngành nghề kiểm toán. Chính vì vậy, việc nghiên cứu khoảng cách kì vọng có ý nghĩa to lớn đối với xã hội. Thứ nhất, nghiên cứu khoảng cách kì vọng giúp ta xác định rõ nguyên nhân hình thành, độ lớn của khoảng cách kì vọng đối với từng nhóm đối tƣợng khác nhau trong nền kinh tế nhƣ các ngân hàng, chủ doanh nghiệp và nhà đầu tƣ. Từ đó có thể đề ra nhƣng biện pháp thích hợp nhằm thu hẹp khoảng cách kì vọng, tăng tính hiệu quả trong việc thu hút vốn đâu tƣ vào quá trình sàn xuất kinh doanh.

31

Thứ hai, nghiên cứu khoảng cách kì vọng sẽ giúp chính phủ đề ra những chính sách thích hợp nhằm tăng tính hiệu quả và đảm bảo sự ổn định cho thị trƣờng chứng khoán, góp phần ngăn chặn sự mất cân bằng vồn đầu tƣ, góp phần bình ổn thị trƣờng vàng và ngoại tệ. Thứ ba, nghiên cứu khoàng cách kì vọng sẽ nhằm làm rõ vai trò và trách nhiệm của kiểm toán viên trong quá trình phát hiện những sai sót và gian lận, làm tăng niềm tin của xã hội vào hoạt động kiểm toán. 1.4. Các biện pháp giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán Để giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán, phƣơng pháp tốt nhất là phân tích từ các nguyên nhân gây ra khoảng cách kỳ vọng, từ đó tìm các biện pháp khắc phục từng yếu tố tƣơng ứng. Theo quan điểm của nhóm nghiên cứu, cần xuất phát từ mô hình: EP = DS x UG x DP. Khi có các biện pháp phù hợp làm cho DS (khoảng cách chuẩn mực) giảm và UG (khoảng cách bất hợp lí) giảm, DP (khoảng cách hoạt động) giảm thì EP (khoảng cách kỳ vọng) sẽ giảm. Cụ thể, khi loại bỏ đƣợc khoảng cách chuẩn mực, có nghĩa là luật và chuẩn mực kiểm toán về trách nhiệm của kiểm toán viên đã phù hợp với yêu cầu thực tế của nền kinh tế và xã hội, khi đó chỉ còn tồn tại khoảng cách năng lực và khoảng cách hợp lý. Tiếp theo đó sẽ dùng các biện pháp để hạn chế những nguyên nhân gây nên khoảng cách năng lực và khoảng cách hợp lý.

Hình 7.Mô hình giảm thiểu Khoảng cách kỳ vọng

32

1.4.1. Hoàn thiện chuẩn mực và luật kiểm toán Trong quá trình thực hiện việc thẩm định và đƣa ra ý kiến đối với báo cáo tài chính, kiểm toán viên luôn phải tuân theo những luật định, chuẩn mực kiểm toán. Việc nghiên cứu và ban hành các chuẩn mực rõ ràng, đầy đủ là hết sức quan trọng. Nó góp phần giúp tránh đƣợc các nhầm lẫn trong việc tiếp nhận thông tin và thực thi trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính. Nhà nƣớc và cơ quan chức năng cần sớm thiết lập môi trƣờng pháp lý hoạt động kiểm toán, ban hành đầy đủ các văn bản pháp quy về kiểm toán trong đó có nhấn mạnh vai trò, quyền hạn và trách nhiệm đối với các kiểm toán viên, các tổ chức và hội nghề nghiệp. Hơn nữa, phải xây dựng, quy hoạch và có chiến lƣợc đào tạo bồi dƣỡng kiểm toán viên theo các giai đoạn 5, 10, 15 năm và chiến lƣợc lâu dài. Bên cạnh đó phải xây dựng nội dung chƣơng trình đào tạo kiến thức cho phù hợp trong từng thời kỳ, từng đối tƣợng, theo tƣờng mục tiêu kiểm toán hay tổ chức kiểm toán. Nhà nƣớc cần mở rộng tăng cƣờng năng lực và vai trò hoạt động của các tổ chức nghề nghiệp, tăng cƣờng chất lƣợng hoạt động của Hội nghề nghiệp kế toán kiểm toán, Hội đồng Quốc gia về kế toán, các chuyên gia kế toán, kiểm toán, các kiểm toán viên hành nghề. Nhà nƣớc cần phải đảm bảo cho các công ty kiểm toán cũng nhƣ các kiểm toán viên có đƣợc sự cạnh tranh trong khuôn khổ pháp luật, nâng cao năng lực và thế mạnh của các công ty kiểm toán trong nƣớc nhằm phát huy vai trò chủ đạo của kinh tế Nhà nƣớc trong lĩnh vực kiểm toán. 1.4.2. Giáo dục nâng cao kiến thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính Việc giáo dục nâng cao kiến thức công chúng, nhận thức của xã hội đối với hoạt động kiểm toán giúp làm giảm khoảng cách hợp lý từ đó rút ngắn khoảng cách kỳ vọng. Nâng cao kiến thức của công chúng thông qua việc tăng cƣờng công tác tuyên truyền, giải thích cho ngƣời sử dụng các dịch vụ của kiểm toán, đặc biệt

33

là dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính, những hạn chế tiềm tàng của kiểm toán báo cáo tài chính, đặc biệt là giải thích về trách nhiệm của kiểm toán viên, trách nhiệm của nhà quản lý tại các đơn vị khách hàng kiểm toán qua các cuộc hội thảo chuyên đề, các buổi tập huấn, trao đổi thông tin của các công ty kiểm toán, của hiệp hội nghề nghiệp. 1.4.3. Nâng cao năng lực của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. Nhƣ trên đã đề cập, khoảng cách năng lực là một bộ phận cấu thành của khoảng cách kỳ vọng. Vì vậy, nâng cao năng lực của kiểm toán viên làm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng. Yêu cầu về năng lực và đạo đức với kiểm toán viên là một yếu tố quan trọng và không thể thay thế. phải tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán nhƣ: Độc lập, chính trực, khách quan, có năng lực chuyên môn và tính thận trọng, tính bí mật tƣ cách nghề nghiệp, tuân thủ chuẩn mực chuyên môn. Đây là những nguyên tắc mang tính bắt buộc bởi nó ảnh hƣởng rất lớn đến chất lƣợng hiệu quả của cuộc kiểm toán cũng nhƣ uy tín của , công ty kiểm toán. - Yêu cầu về đào tạo nghề nghiệp: Cần phải đƣợc đào tạo một cách bài bản về cả về lý luận kiểm toán cũng nhƣ cách thực hành kiểm toán. Quá trình đào tạo phải đƣợc thực hiện thƣờng xuyên, liên tục. Đặc biệt, việc đào tạo phải hƣớng tới mục tiêu là: đào tạo lý luận kiểm toán và hành nghề kiểm toán; đào tạo kỹ năng cần thiết cho kiểm toán viên cũng nhƣ đạo đức, thái độ nghề nghiệp kiểm toán. - Yêu cầu về tính độc lập: Kết quả kiểm toán sẽ không có giá trị khi những ngƣời sử dụng kết quả kiểm toán tin rằng cuộc kiểm toán thiếu tính độc lập cho dù cuộc kiểm toán đƣợc thực hiện bởi ngƣời có trình độ cao. Yêu cầu về tính độc lập thể hiện ở tính trung thực và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với ngƣời sử dụng kết quả kiểm toán. Đồng thời, kiểm toán viên không có sự ràng buộc trong việc

34

tiếp xúc với các tài liệu trong doanh nghiệp, không có sự ràng buộc hay chi phối về lợi ích. - Yêu cầu về năng lực chuyên môn: Kiểm toán viên cần có chuyên môn nghiệp vụ vững vàng về kế toán, hiểu biết về chế độ chính sách tài chính, kế toán và luật pháp đồng thời để trở thành kiểm toán viên và có thể thực hiện công việc độc lập cần phải đƣợc các kiểm toán viên có kinh nghiệm kèm cặp, hƣớng dẫn trong các cuộc kiểm toán thực tế. Mặt khác, các kiểm toán viên phải có nghĩa vụ duy trì kĩ năng, trình độ nghiệp vụ trong suốt quá trình hành nghề, luôn cập nhật các thông tin về chính sách kế toán, tài chính liên quan đến lĩnh vực kiểm toán. Về mặt pháp lí, các kiểm toán viên chỉ đƣợc hành nghề khi đã đăng ki với cơ quan có thẩm quyền và ở Việt Nam là Bộ tài chính sau khi đã trúng tuyển kì thi cấp quốc gia về cấp chứng chỉ kiểm toán viên. - Ngoài năng lực chuyên môn cần thiết, cần có các kỹ năng sau: + Kỹ năng sử dụng thành thạo các phƣơng tiện, điều kiện phục vụ cho kiểm toán; + Kỹ năng tự tổ chức công việc, đánh giá sự phù hợp của các công việc cần thực hiện trong quá trình kiểm toán; + Kỹ năng làm việc theo nhóm; + Kỹ năng phát hiện và giải quyết vấn đề; + Kỹ năng ứng xử, giao tiếp, thỏa thuận các vấn đề; + Kỹ năng thu thập thông tin; + Kỹ năng thuyết trình vấn đề bằng miệng và bằng văn bản; + Kỹ năng vận dụng các kiến thức chuyên môn và chuẩn mực chuyên môn cho công việc kiểm toán; + Kỹ năng phân tích và tƣ duy lô gic; + Kỹ năng xét đoán nghề nghiệp;

35

+ Kỹ năng về khả năng kiềm chế cảm xúc, nhạy cảm nghề nghiệp Các kỹ năng này là những yếu tố góp phần làm nên chất lƣợng và tính kinh tế trong kiểm toán. Cụ thể, bản thân kiểm toán viên phải có biện pháp, ý thức tự nâng cao năng lực cá nhân. Thứ nhất, cần phải có kiến thức và sự hiểu biết tƣơng đối rộng và toàn diện ở nhiều lĩnh vực và khía cạnh liên quan đến kiểm toán. Chủ động tiếp cận với thực tế hoạt động nghề nghiệp kế toán, kiểm toán để hình thành kiến thức kiểm toán trên phƣơng diện lý luận và thực tiễn. Thứ hai, không ngừng nâng cao phát triển chuyên môn nghiệp vụ bằng việc tham gia các khóa học nâng cao nghiệp vụ. Đồng thời phải rèn luyện khả năng sáng tạo riêng của mình cũng nhƣ học hỏi, chia sẻ kinh nghiệm với các đồng nghiệp. Thời đại ngày nay là thời đại của thông tin vì vậy các kiểm toán viên không chỉ trau dồi kiến thức chuyên môn mà còn phải luôn luôn cập nhật các thông tin về tin học, về ngoại ngữ và về các lĩnh vực khoa học kỹ thuật cũng nhƣ xã hội khác.Thứ ba, Cần phải thƣờng xuyên tu dƣỡng và rèn luyện phẩm chất của một cán bộ kiểm toán, rèn luyện cho mình thính trực quan, độc lập, vô tƣ, công bằng, cẩn thận, siêng năng, có tinh thần trách nhiệm. Luôn có thái độ cầu thị, học hỏi và đúc rút kinh nghiệm thực tế kiểm toán. Việc làm này góp phần giúp KTV hình thành kỹ năng kiểm toán cho mìn cũng nhƣ tố chất để trở thành một KTV chuyên nghiệp. Trong điều kiện hiện nay, việc sẵn có một hệ thống lý luận khoa học nói chung cũng nhƣ khoa học kế toán, kiểm toán nói riêng là một sự cần thiết. Tuy nhiên, để trở thành một kiểm toán viên thực thụ và chuyên nghiệp thì kiến thức thực tế, kinh nghiệm nghề nghiệp là một yếu tố không thể thiếu. Việc vận dụng lý luận khoa học trong kiểm toán kết hợp với kiến thức và kinh nghiệm thực tế sẽ đem lại những bài học quý giá cho kiểm toán viêntrong tƣơng lai. Muốn lĩnh vực kiểm toán phát triển thì yếu tố then chốt là phải phát triển nguồn nhân lực cho kiểm

36

toán. Vì vậy, việc đào tạo nguồn nhân lực cho kiểm toán và bồi dƣỡng nâng cao kiến thức chuyên môn nghiệp vụ, tƣ chất và kỹ năng cho KTV là một việc làm cần thiết và cấp bách trong giai đoạn hiện nay và mai sau.

37

CHƢƠNG II KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VÀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM 2.1. Sơ lƣợc về kiểm toán độc lập tại Việt Nam 2.1.1. Sơ lƣợc về hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam Hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam – một trong những hình thức kiểm tra kinh tế – tài chính hữu hiệu đã có những bƣớc phát triển đáng ghi nhận. Ngành kiểm toán độc lập đƣợc hình thành từ năm 1991, và dần khẳng định đƣợc vị trí, vai trò, đóng góp tích cực đối với quá trình quản lý, sử dụng tiết kiệm, đúng mục đích, có hiệu quả các nguồn lực tài chính và tài sản trong xã hội; góp phần làm lành mạnh các quan hệ tài chính; thúc đẩy quá trình hội nhập kinh tế quốc tế và hoàn thiện các yếu tố của nền kinh tế thị trƣờng ở Việt Nam. Năm 1991 chỉ có hai công ty với 15 nhân viên nhƣng với tốc độ phát triển nhanh chóng, tính đến đầu năm 2012, tại Việt Nam đã có 195 công ty kiểm toán độc lập14 với các hình thức công ty trách nhiệm hữu hạn (TNHH), công ty hợp danh, công ty hãng thành viên quốc tế, công ty có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài, đặc biệt trong đó có sự góp mặt của 4 công ty kiểm toán danh tiếng hàng đầu thế giới (nhóm Big4) là công ty TNHH Deloitte Việt Nam, công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam, công ty TNHH Pricewaterhouse Coopers Việt Nam và công ty trách nhiệm hữu hạn KPMG Việt Nam. Trong quá trình hội nhập của nền kinh tế Việt Nam vào nền kinh tế khu vực và thế giới, ngành kiểm toán Việt Nam chứng kiến một sự thay đổi lớn trong cơ cấu loại hình doanh nghiệp để phù hợp với yêu cầu và quy mô thị trƣờng. Bên cạnh việc các công ty Kiểm toán thay đổi tên doanh nghiệp, xu hƣớng sáp nhập
14

Số liệu do VACPA cung cấp

38

giữa các công ty Kiểm toán đã trở nên phổ biến trong năm 2010. Đã có 8 doanh nghiệp kết hợp với nhau trong năm 2010, đặc biệt là gia sự nhập các hãng kiểm toán quốc tế của 4 công ty. Do yêu cầu cao của Luật Kiểm toán độc lập, năm 2011 cũng đánh dấu sự sáp nhập tự nguyện của rất nhiều các công ty kiểm toán, tạo ra các công ty có quy mô lớn hơn. Các công ty kiểm toán độc lập đang tham gia tích cực vào sự phát triển của thị trƣờng chứng khoán và thị trƣờng vốn Viêt Nam cũng nhƣ phản ánh sự tín nhiệm và kỳ vọng chất lƣợng của các công ty niêm yết, các cổ đông và các nhà đầu tƣ đối với dịch vụ của các công ty kiểm toán quốc tế. Tuy nhiên, hoạt động của các công ty kiểm toán thuộc nhóm Big 4 đang có phần vƣợt trội khi chỉ 4 công ty kiểm toán này đã kiểm toán 55% trên tổng số 100 doanh nghiệp niêm yết có vốn hóa thị trƣờng lớn nhất trên hai sàn giao dịch chứng khoán của Việt Nam, tính đến cuối năm 2010. Nếu xét trên tổng giá trị vốn hóa thị trƣờng thì tỷ lệ này là 84%15. Ngoài ra, các công ty kiểm toán còn tích cực tham gia các hoạt động kiểm toán, tƣ vấn về mặt kế toán – kiểm toán hỗ trợ doanh nghiệp Việt Nam niêm yết cổ phiếu hay phát hành, niêm yết trái phiếu chuyển đổi ở các thị trƣờng nƣớc ngoài, giúp các doanh nghiệp này hội nhập thành công vào thị trƣờng chứng khoán và thị trƣờng vốn của khu vực và quốc tế. 2.2. Điều tra thực trạng khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam. Trên cơ sở lý thuyết ở Chƣơng I về khái niệm, nguyên nhân và cấu trúc của khoảng cách kỳ vọng, việc điều tra thực trạng khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam không chỉ giúp xác nhận các yếu tố đƣợc nêu ra trong lý thuyết mà còn chỉ ra những vấn đề nội tại đối với khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam, từ đó làm cơ sở để
15

2.2.1. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam

Số liệu tham khảo từ mạng internet http://ketoan.org/nhin-lai-20-nam-hoat-dong-kiem-toan-doc-lap-o-viet-nam-1991-2011.html

39

đƣa ra những giải pháp thích hợp nhằm khắc phục những bất cập, nâng cao chất lƣợng kiểm toán và đầu tƣ tại Việt Nam. Nhƣ đã phân tích ở trên, dựa vào nguyên nhân gây nên khoảng cách kỳ vọng, mô hình khoảng cách kỳ vọng của Porter chia thành 3 yếu tố cấu thành. Chính vì vậy, việc điều tra trạng khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam cũng đƣợc tiến hành theo ba phần tƣơng ứng. Phƣơng pháp điều tra đƣợc sử dụng là phƣơng pháp điều tra định lƣợng thông qua bảng câu hỏi về các vấn đề liên quan đến từng phần riêng biệt. Nội dung của câu hỏi xoay quanh trách nhiệm của kiểm toán, gian lận và sai sót, trong đó các câu hỏi đƣợc điều chỉnh cho phù hợp với mục đích từng phần. Bảng câu hỏi đƣợc thiết kế theo thang điểm Likert với thang điểm 5.Đây là một dạng thang đo lƣờng về mức độ đồng ý hay không đồng ý với các mục đƣợc đề nghị, đƣợc trình bày dƣới dạng một bảng. Trong bảng hỏi thƣờng bao gồm 2 phần: Phần nêu nội dung, và phần nêu những đánh giá theo từng nội dung đó; với thang đo này ngƣời trả lời phải biểu thị một lựa chọn theo những đề nghị đƣợc trình bày sẵn trong bảng. Phƣơng pháp sử lý số liệu dựa vào những thông tin thu đƣợc từ những câu hỏi đƣợc sọan thảo theo thang thang Likert.Việc cho điểm và tính điểm trung bình (giá trị trung bình) của từng yếu tố giúp xác định mức độ giá trị, xếp hạng các yếu tố và từ đó có thể rút ra những kết luận, nhận xét khách quan, khoa học. Bên cạnh đó, các công cụ thống kê giúp cho việc đƣa ra kết luận chính xác và hiệu quả hơn. 2.2.1.1. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách chuẩn mực Mục đích đánh giá khoảng cách chuẩn mực nhằm đánh giá khoảng cách chuẩn mực tại Việt Nam thông qua xem xét chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về gian lận và sai sót (VSA 240) có hợp lý và đáp ứng đƣợc nhứng yêu cầu thực tế của nền kinh tế Việt Nam, phù hợp với yêu cầu thực tế của xã hội. Trên thực tế, để

40

đạt đƣợc sự khách quan và chính xác trong đánh giá khoảng cách chuẩn mực, yêu cầu ngƣời thực hiện bảng câu hỏi phải có những kiến thức chuyên sâu và có nhiều kinh nghiệm thực tế đối với ngành kiểm toán. Chính vì vậy, đối tƣợng mà nhóm nghiên cứu hƣớng tới trong quá trình thực hiện khảo sát là những kiểm toán viên có nhiều kinh nghiệm tại các công ty, cơ quan nhƣ Kiểm toán nhà nƣớc Việt Nam, các công ty kiểm toán độc lập. Câu hỏi điều tra đƣợc thiết kế theo hình thức đánh giá sự phù hợp, hợp lý của nội dung đƣợc nêu lên. Các nội dung trong câu hỏi đƣợc lấy từ chuẩn mực kiểm toán Viêt Nam về gian lận và sai sót (VSA 240), cụ thể nhƣ sau: Sau khi điều tra, nhóm nghiên cứu tiến hành xử lý số liệu theo phƣơng pháp thống kê và rút ra kết luận. Tóm tắt cách thức điều tra - Mục đích điều tra: Đánh giá khoảng cách chuẩn mực thông qua xem xét tính phù hợp, hợp lý của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về gian lận và sai sót - Cách thức điều tra: Điều tra định lƣợng thông qua bảng hỏi - Đối tƣợng điều tra: Chọn mẫu phi ngẫu nhiên - Thiết kế câu hỏi + Nội dung câu hỏi: định nghĩa gian lận, trách nhiệm nghĩa vụ của kiểm toán viên trong việc phát hiện, công bố gian lận và sai sót. + Thiết kế theo thang điểm 5 Likert. 2.2.1.2. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách hợp lý Việc đánh giá khoảng cách hợp lý đƣợc tiến hành với giả định khoảng cách chuẩn mực đã đƣợc thu hẹp đến mức tối đa, nghĩa là Luật và Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoàn toàn phù hợp với những gì mà xã hội và nền kinh tế Việt Nam yêu cầu. Giả định này giúp cho việc điều tra khoảng cách hợp lý trở nên khả thi hơn bởi việc xác định đƣợc những gì mà xã hội và nền kinh tế hiện tại yêu cầu đối với

41

trách nhiệm và nghĩa vụ của kiểm toán viên là hết sức khó khăn và mất nhiều thời gian, hơn nữa việc chấp nhận giả định này cũng không ảnh hƣởng đáng kể tới kết quả nghiên cứu do Luật và Chuẩn mực khi đƣợc ban hành đã đƣợc nghiên cứu hết sức kỹ càng và nhận đƣợc sự đồng thuận của phần lớn công chúng. Khoảng cách hợp lý đƣợc đánh giá thông qua việc đánh giá nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đối với trách nhiệm của kiểm toán viên về gian lận và sai sót, thông qua đó xác định khoảng cách hợp lý. Để làm rõ khoảng cách hợp lý, nhóm nghiên cứu sử dụng phƣơng pháp điều tra định lƣợng dựa theo phƣơng pháp đƣợc nên lên trong bài viết “Corporate fraud and the audit expectations gap: A study among business managers”16 và nhiều nhà nghiên cứu khác đã sử dụng tđể đánh giá khoảng cách kỳ vọng tại Hà Lan, Lithuania … Phƣơng pháp điều tra cũng nhƣ câu hỏi điều tra này đã đƣợc kiểm nghiệm và chứng minh là hợp lý. Trên thực tế, ngƣời sử dụng báo cáo tài chính ở Việt Nam rất đa dạng, gồm có nhà đầu tƣ chứng khoán, các nhân viên tín dụng tại ngân hàng, nhà quản lý cấp trung và cấp cao của các doanh nghiệp niêm yết, sinh viên thuộc các chuyên ngành Tài chính – Ngân hàng (sử dụng làm tƣ liệu trong quá trình học tập)…Chính vì vậy, nhóm nghiên cứu đã tiến hành thu thập bảng hỏi qua mạng Internet (công cụ Google Survey) và tại các địa điểm cụ thể với các đối tƣợng sau: - Sinh viên ngành kinh tế các trƣờng đại học. - Nhà đầu tƣ chứng khoán. - Nhân viên tín dụng tại ngân hàng. - Nhà quản lý cấp trung và cấp cao tại các doanh nghiệp. - Một số đối tƣợng khác có quan tâm đến báo cáo tài chính.

16

Harold F.D. Hassink, Laury H. Bollen∗, Roger H.G. Meuwissen, Meinderd J. de Vries; Corporate fraud and the audit expectations gap: A study among business managers.

42

Câu hỏi điều tra đƣợc thiết kế dựa theo Chuẩn mực kiểm toán về gian lận và sai sót (VSA 240) của Việt Nam, với các phƣơng án trả lời theo thang điểm Likert thang điểm 5, có nội dung xoay quanh các vấn đề về định nghĩa gian lận, trách nhiệm nghĩa vụ của kiểm toán viên trong việc phát hiện, công bố gian lận và sai sót. Cụ thể nhƣ sau:
Nội dung: Tính đúng sai Căn cứ theo

Chuẩn mực kiểm toán về gian lận và sai sót VSA 240

 Định nghĩa gian lận: Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai Sai Mục 04.

 Phát hiện gian lận và sai sót Kiểm toán viên có trách nhiệm phát hiện mọi gian Sai lận và sai sót Mục 10,11,12: Phát hiện gian lận và sai sót ảnh hƣởng trọng yếu đến BCTC. Kiểm toán viên cần phát hiện đƣợc gian lận và sai Sai sót kể cả khi có thông đồng Mục 12.

Những hạn chế vốn có của

kiểm toán  Trách nhiệm đối với gian lận và sai sót

43

Kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm trực tiếp về Sai những gian lận và sai sót đã xảy ra Kiểm toán viên có trách nhiệm đảm bảo tính đầy Sai đủ và chính xác của BCTC đƣợc kiểm toán Kiểm toán viên cần đảm bảo tính trung thực và Đúng hợp lí trong báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán  Thông báo gian lận và sai sót Kiểm toán viên nên công bố rộng rãi cho công Đúng chúng về:  Gian lận trọng yếu  Gian lận không trọng yếu Sai

Mục 06.

Mục 07 và 09

Mục 07,08.

Mục 22

Bảng 3. Nội dung điều tra đánh giá khoảng cách chuẩn mực Sau khi điều tra, nhóm nghiên cứu tiến hành xử lý số liệu theo phƣơng pháp thống kê để đánh giá bằng cách tính điểm trung bình cho mỗi câu hỏi và so sánh điểm trung bình đó với Thang điểm so sánh, với những câu Sai, điểm trung bình càng gần mức 0 (phần bên trái của thang điểm) càng thể hiện nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính là đúng đắn và chính xác và ngƣợc lại, bên cạnh đó, việc sử dụng các thông số trung vị, phƣơng sai (var), mode sẽ giúp cho các kết luận chính xác hơn.

Hình 8 Thang điểm so sánh

44

Tóm tắt cách thức điều tra - Mục đích điều tra:đánh giá khoảng cách hợp lý thông qua xem xét nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đối với trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót - Cách thức điều tra: Điều tra định lƣợng thông qua bảng hỏi - Mẫu điều tra: Chọn mẫu phi ngẫu nhiên + Nhà đầu tƣ chứng khoán + Ngân hàng + Sinh viên + Nhà quản lý công ty - Thiết kế câu hỏi + Nội dung câu hỏi: Định nghĩa gian lận, trách nhiệm nghĩa vụ của kiểm toán viên trong việc phát hiện, công bố gian lận và sai sót. + Thiết kế theo thang điểm 5 Likert. 2.2.1.3. Mô tả phƣơng pháp đánh giá khoảng cách năng lực Việc đánh giá khoảng cách năng lực nhằm xem xét “độ lớn” của khoảng cách hợp lý tại Việt Nam thông qua phân tích hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam có phù hợp với những quy định của chuẩn mực và Luật kiểm toán cũng nhƣ các yêu cầu khác hay không. Phƣơng pháp này tuy chƣa thực sự đƣa ra một góc nhìn tổng thể về khoảng cách năng lực vì chỉ phản ánh đƣợc mức độ tuân thủ của các công ty kiểm toán độc lập đối với các quy định Nhà nƣớc, chƣa đề cập đến toàn bộ các yếu tố tạo nên khoảng cách năng lực nhƣ những nhận thức của kiểm toán viên cũng nhƣ những yếu tố về mặt tinh thần, công nghệ thông tin ảnh hƣởng đến nhận thức của kiểm toán viên về trách nhiệm, nhiệm vụ của mình. Tuy nhiên, phƣơng pháp này cũng có nhiều ƣu điểm về tính chính xác của số liệu và tiết kiệm đƣợc thời gian cũng nhƣ chi phí. Thông tin đƣợc sử dụng là các liệu thứ

45

cấp từ các nguồn đáng tai cậy nhƣ Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA), Bộ tài chính Việt Nam và một số nguồn thông tin khác. Một đánh giá thông qua các khía cạnh: Số lƣợng kiểm toán viên và các công ty kiểm toán Trình độ kiểm toán viên tại các công ty kiểm toán. Việc tuân thủ các quy định về trách nhiệm, nhiệm vụ của kiểm toán viên Đánh giá hệ thống quản lý hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam

trong quá trình hành nghề kiểm toán. 2.2.2. Đánh giá khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam 2.2.2.1. Đánh giá khoảng cách chuẩn mực Cũng nhƣ bất cứ một ngành nghề nào trong xã hội, mọi hoạt động của các công ty kiểm toán và kiểm toán viên đều phải tuân theo pháp luật đƣợc quy định tại luật kiểm toán và chuẩn mực kiểm toán. Luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 đã đƣợc Quốc hội thông qua ngày 29/3/2011, và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2012; là văn bản pháp luật cao nhất về kiểm toán độc lập lần đầu tiên đƣợc công bố tại Việt Nam với những quy định quản lý chặt hơn đối với nghề kiểm toán, đặt cơ sở pháp lý ổn định, bền vững cho sự phát triển nghề nghiệp kiểm toán độc lập. Luật Kiểm toán độc đƣợc xây dựng trên cơ sở kế thừa các quy định hiện hành của Chính phủ nhằm tạo lập khung pháp lý phát triển dịch vụ kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Luật quy định các nội dung chặt chẽ hơn về điều kiện thành lập và hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán, điều kiện để cấp chứng chỉ kiểm toán viên, điều kiện hành nghề kiểm toán. Đối với điều kiện thành lập công ty kiểm toán, bắt buộc các công ty kiểm toán phải có tối thiểu 5 kiểm toán viên hành nghề thay vì 3 kiểm toán viên hành nghề nhƣ quy định trƣớc đây. Liên quan đến tiêu chuẩn kiểm toán viên và điều kiện

46

đăng ký hành nghề, Luật đã quy định rõ 2 chức danh: “kiểm toán viên” và “kiểm toán viên hành nghề”. Luật cũng quy định về 13 hành vi mà các thành viên tham gia cuộc kiểm toán và doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nƣớc ngoài tại Việt Nam bị cấm thực hiện. Cấm kiểm toán viên, kiểm toán viên hành nghề thực hiện hành nghề kiểm toán với tƣ cách cá nhân; giả mạo, cho thuê, cho mƣợn hoặc sử dụng tên và Chứng chỉ kiểm toán viên, Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán để thực hiện hoạt động kiểm toán; làm việc cho 2 tổ chức kiểm toán trong cùng một thời gian. Nếu nhƣ sự ra đời Luật kiểm toán độc lập là tổng kết của 20 phát triển ngành kiểm toán thì Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) đã là hành trang không thể thiếu của kiểm toán viên ngay từ những ngày đầu. Chuẩn mực kiểm toán giúp ích rất nhiều cho kiểm toán viên, bao gồm những hƣớng dẫn và giải thích về các nguyên tắc cơ bản để các kiểm toán viên có thể áp dụng trong thực tế, cũng nhƣ để đo lƣờng và đánh giá lại chất lƣợng công việc kiểm toán. Vụ chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính là cơ quan ban hành, sửa đổi các chuẩn mực kế toán. Tính đến năm 2012, Bộ Tài chính đã ban hành 37 chuẩn mực kiểm toán qua 7 đợt ban hành, các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đƣợc ban hành và sửa đổi trên cơ sở tiệm cận với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISAs). Trong hệ thống các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, khoảng cách kỳ vọng đƣợc biểu hiện thông qua một số các thuật ngữ và phƣơng pháp nhƣ sau17 : - Thuật ngữ trung thực và hợp lý tr n các khía cạnh trọng yếu Chuẩn mực kiểm toán số 200 chỉ ra: “Kiểm toán BCTC nhằm xem xét BCTC đơn vị có đƣợc lập theo đúng chuẩn mực kế toán hiện hành hay không
17

Th.S. Phan Thanh Hải (2010), Giải pháp góp phần giảm thiểu “sự khác biệt kỳ vọng” của kiểm toán độc lập trong

xu thế hội nhập phát triển.

47

tuân thủ luật pháp liên quan hay không

có phản ánh trung thực hợp lý trên các

khía cạnh trọng yếu hay không ” Việc không đề cập tới thuật ngữ “chính xác” mà thay vào đó là thuật ngữ “hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu” nhằm chỉ ra kết quả công bố với công chúng không mang ý nghĩa bảo lãnh tuyệt đối đối với tình hình, sức khỏe tài chính của doanh nghiệp đƣợc kiểm toán mà chỉ có ý nghĩa tƣơng đối. Chính điều này khẳng định rằng, đối với các công chúng việc quá tin tƣởng và kỳ vọng vào một BCTC đƣợc kiểm toán với độ chính xác tuyệt đối sau khi KTV kết thúc quá trình làm việc là việc làm không có thực. - Thuật ngữ “rủi ro phát hiện” và “rủi ro kiểm toán” (Chuẩn mực kiểm toán số 400 (VSA 400) ) Trong kiểm toán, rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán luôn luôn tồn tại và có tác động quyết định đối với chất lƣợng của cuộc kiểm toán. Các khái niệm này có mối liên quan chặt chẽ với khoảng cách kỳ vọng bởi lẽ ngay cả khi cuộc kiểm toán đƣợc tiến hành một cách chính xác và khoa học thì vẫn có thể xảy ra những sai sót, những điểm không thích hợp trong quá trình tìm kiếm các bằng chứng để đƣa ra ý kiến trên báo cáo kiểm toán. - Thuật ngữ “chọn mẫu” trong kiểm toán
+ Kiểm toán viên không không có nghĩa vụ phải xác minh số liệu trên

BCTC là tuyệt đối chính xác, mà chỉ có nghĩa vụ xác minh số liệu đó có trung thực, hợp lý hay không mà thôi. Mặt khác các tài liệu mà kiểm toán viên dựa vào để kiểm tra cũng chỉ có độ chính xác tƣơng đối, vì vậy việc chấp nhận kết quả kiểm tra ở mức tƣơng đối là điều đƣơng nhiên.
+ Thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán không cho phép kiểm tra 100%

nghiệp vụ và số dƣ tài khoản, vì sẽ làm tốn thời gian, chi phí.
+ Việc kiểm tra toàn bộ 100% tổng thể vẫn chƣa cung cấp đƣợc sự chắc

chắn tuyệt đối, vì có thể có những nghiệp vụ và số liệu không đƣợc ghi chép, vì

48

vậy việc suy luận ra kết quả của tổng thể dựa trên kết quả kiểm tra mẫu là có thể chấp nhận đƣợc. Để đi làm rõ khoảng cách chuẩn mực, nhóm nghiên cứu tiến hành thực hiện điều tra khảo sát thực tế nhƣ sau. - Phƣơng pháp điều tra: Nhóm nghiên cứu thực hiện việc điều tra trong khoảng thời gian từ 20/3/2012 đến 1/4/2012 bằng nhiều cách thức khác nhau nhƣ gửi bảng hỏi thông qua các kiểm toán viên làm việc trong cơ quan, công ty, gửi thƣ điện tử, gửi bảng hỏi dƣới dạng bản cứng trực tiếp đến các công ty và cơ quan nhƣ: Kiểm toán nhà nƣớc, các công ty kiểm toán độc lập … .Riêng đối với Kiểm toán Nhà nƣớc tuy không thuộc nhóm các công ty kiểm toán độc lập nhƣng bao gồm nhiều kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ cao và thâm niên nghề nghiệp, đều đƣợc đào tạo một cách bài bản, am hiểu về nghiệp vụ kế toán kiểm toán và có không ít ngƣời đã từng có thời gian công tác tại các công ty kiểm toán độc lập. Do vậy, các đội tƣợng đƣợc điều tra đều có sự hiểu biết nhất định về nghiệp vụ kiểm toán cũng nhƣ chuẩn mực kiểm toán VAS, đảm bảo đƣợc độ tin cậy cho thông tin thu đƣợc từ cuộc khảo sát. Số lƣợng mẫu khảo sát thu đƣợc đã đƣợc nhóm nghiên cứu thống kê cụ thể nhƣ sau: Tên công ty, cơ quan Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực I Số bảng hỏi gửi đi 50 Số bảng hỏi thu đƣợc 15 5

Công ty TNHH kiểm toán 20 APEC Công ty TNHH kiểm toán 20 Thăng Long

2

49

Công ty TNHH kiểm toán 20 ASEAN Công ty TNHH kiểm toán Việt 20 Anh Tổng cộng 130

4

3

29

Bảng 4 Kết quả thu thập bảng hỏi Khoảng cách chuẩn mực Trong số 29 bản khảo sát thu đƣợc có 15 ngƣời có hơn 10 năm kinh nghiệm làm việc trong đó ngƣời có thâm niên cao nhất là 22 năm và ngƣời trẻ nhất có 2 năm kinh nghiệm. Số năm kinh nghiệm trung bình la 10.43 chứng tỏ các đội tƣợng đƣợc điều tra đều có sự hiểu biết nhất định về nghiệp vụ kiểm toán cũng nhƣ chuẩn mực kiểm toán VAS, đảm bảo đƣợc độ tin cậy cho thông tin thu đƣợc từ cuộc khảo sát - Nội dung khảo sát: 1. Mức độ phù hợp của các nguyên tắc, thủ tục cơ bản trong VAS 240 với thực tiễn hoạt động kiểm toán ở nƣớc ta, nhằm trợ giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán phát hiện gian lận và sai sót trong kiểm toán. 2. Mức độ đầy đủ của VSA 240 về quyền hạn và trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán trong kiến nghị xử lý, ngăn ngừa gian lận và sai sót của đơn vị đƣợc kiểm toán. 3. Mức độ đầy đủ của VSA 240 về nguyên tắc, thủ tục cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán về thu thập thông tin, lập kế hoạch kiểm toán để phát hiện gian lận và sai sót. 4. Mức độ đầy đủ của VSA 240 về hƣớng dẫn kiểm toán viên và công ty kiểm toán trong quá trình thu thập bằng chứng về gian lận và sai sót.

50

5. Mức độ phù hợp của VSA 240 qui định nguyên tắc, thụ tục, nội dung, thời hạn thông báo những phát hiện về gian lận, sai sót cho ngƣời đứng đầu đơn vị đƣợc kiểm toán. 6. Mức độ phù hợp của VSA 240 qui định nguyên tắc, thủ tục, nội dung, thời hạn thông báo hành vi gian lận, sai sót cho cơ quan chức năng của Nhà nƣớc. 7. Mức độ đầy đủ của VSA 240 quy định các nguyên tắc, thủ tục, điều kiện để kiểm toán viên và công ty kiểm toán chấm dứt hợp đồng kiểm toán khi đơn vị đƣợc kiểm toán không có biện pháp xử lý gian lận. 8. Mức độ bảo đảm của VSA 240 về tính độc lập trong hoạt động kiển toán cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán - Kết quả điều tra:

Bảng 5 Kết quả đánh giá khoảng cách chuẩn mực

51

Số liệu từ các bản khảo sát thu đƣợc đã đƣợc nhóm nghiên cứu tổng kết và xử lí thông qua việc tính toán các giá trị mang ý nghĩa thống kê nhƣ trung bình, Mode và phƣơng sai. Từ đó tạo tiền đề để đƣa ra nhận xét khách quan về mức độ hợp lí, đúng đắn của chuẩn mực kiểm toán VAS 240. Cụ thể nhƣ sau: Xét một cách tổng quan, ở các câu hỏi đa số các phƣơng án đƣợc lựa chọn là “ chấp nhận đƣợc” hoặc “ hợp lí” với việc giá trị Mode ở mỗi câu luôn là 3 hoặc 4. Số lựa chọn “hoàn toàn không hợp lí” chiếm rất ít. Điểm trung bình của các câu đều ở mức khá cao và lớn hơn 3 thể hiện sự tin tƣởng vào mức độ phù hợp của chuẩn mực kiểm toán (VSA). Trong đó các câu câu hỏi 8 (về tính độc lập của kiểm toán viên trong hoạt động kiểm toán ), câu hỏi 5 ( về trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc thông báo gian lận và sai sót cho ngƣời đứng đầu đơn vị đƣợc kiểm toán) có giá trị trung bình cao nhất với các giá trị lần lƣợt là 3,97 và 3,89. Đặc biệt câu hỏi 8 nhận đƣợc sự đồng thuận khá cao của các đối tƣợng đƣợc hỏi khí có đến tổng cộng 21 ngƣời cho rằng các quy định về mức độ đảm bảo của VAS 240 về tính độc lập trong hoạt động kiểm toán viên và công ty kiểm toán là “ hợp lí” “và rất hợp lí”. Tuy nhiên bên cạnh đó vẫn còn một số ý kiến chƣa đồng tình về mức độ phù hợp của chuẩn mực về việc thông báo các gian lận, sai sót cho các cơ quan nhà nƣớc cũng nhƣ trách nhiệm thu thập thông tin và phát hiện gian lận của kiểm toán viên thể hiện qua điểm trung bình của các câu 3 vả 6 còn khá thấp nếu so sánh với những câu còn lại (lần lƣợt là 3,31 và 3,39 ) . Qua thông tin đƣợc cung cấp trong câu 9 và thông qua việc liên hệ trực tiếp với đối tƣợng đƣợc hỏi, nhóm nghiên cứu nhận thấy: đa số cho rằng cần phải bổ sung một số quy định cụ thể hơn hƣớng dẫn kiểm toán viên và các tổ chức kinh tế trong quá trình thu thập tài liệu chứng cứ liên quan đến quá trình kiểm toán. Thêm vào đó, kiểm toán viên cần giữ bí mật về hoạt động tài chính của đơn vị đƣợc kiểm toán. Khi mới chỉ nghi ngờ, hoài nghi chƣa đƣợc thông báo với ngƣời đứng đầu đơn vị, cần phải thu thập đầy

52

đủ bằng chứng cho sự hoài nghi này rồi mới đƣợc báo cáo. Ở những vấn đề còn lại, xu hƣớng chung của các lựa chọn đều là “chấp nhận đƣợc” và “hợp lí” Tóm lại, theo kết quả nghiên cứu thu đƣợc, chuẩn mực kiểm toán VAS hiện hành đƣợc đánh giá là khá đầy đủ và phù hợp với hoàn cảnh thực tiễn của Việt Nam. Tuy nhiên có một số chỗ quy định còn chƣa rõ ràng, cần đƣợc bổ sung chi tiết hơn và nên đƣợc đi kèm hƣớng dẫn cụ thể để giúp KTV cũng nhƣ các đơn vị kinh tế dễ dàng hơn trong quá trình kiểm toán. Từ đó có thể kết luận, khoảng cách chuẩn mực ở Việt Nam tuy còn tồn tại nhƣng khá nhỏ và không ảnh hƣởng nhiều đến khoảng cách kì vọng chung trong kiểm toán. 2.2.2.2. Đánh giá khoảng cách hợp lý Phƣơng pháp điều tra:

Nhóm nghiên cứu thực hiện việc điều tra trong khoảng thời gian từ 15/3/2012 đến 7/4/2012 bằng nhiều cách thức khác nhau nhƣ hỏi trực tiếp đối tƣợng điều tra, gửi thƣ điện tử tới các đối tƣợng điều tra, sử dụng công cụ thực hiện survey online Google Docs do Google cung cấp và thu đƣợc kết quả nhƣ sau Thời gian thực hiện: từ 15/3/2012 đến 7/4/2012 Đối tƣợng Số bảng Số bảng hỏi Cách thức điều tra hỏi đi Nhà tƣ đầu 100 13 - Điều tra trực tiếp tại các sàn chứng khoán: + Sàn chứng khoán FPTS – Nguyễn Chí Thanh – TP HN + Sàn chứng khoán Sao Việt – gửi thu đƣợc

53

269 Cầu Giấy – TP Hà Nội + Sàn chứng khoán Seabank – Láng Hạ - TP Hà Nội Gửi bảng hỏi qua mạng internet

thông qua: + Email nhà đầu tƣ + Công cụ thực hiện survey trực tuyến Google Docs Nhân viên 100 tín dụng 9 - Gửi bảng hỏi qua mạng internet tới nhân viên tín dụng các ngân hàng Vietinbank (chi nhánh Phú Thọ), Seabank, HSBC, ACB, BIDV … bằng: + Email + Công cụ thực hiện survey trực tuyến Google Docs Sinh viên 100 60 (tuy nhiên đề đảm bảo tính cân đối giữa các đối tƣợng, chúng Đặc biệt chú trọng đến sinh viên năm 3, 4 các ngành tài chính, tài chính ngân hàng. Gửi bảng hỏi qua mạng internet

ngân hàng

thông qua công cụ thực hiện survey trực tuyến Google Docs tới sinh viên các trƣờng đại học Kinh tế quốc dân, học viện Tài chính, đại học Ngoại Thƣơng. Hỏi trực tiếp tại các trƣờng đại

tôi chỉ sử dụng 20 bảng bất kỳ trong 60 bảng thu đƣợc)

54

học Quản công ty lý 50 4 - Gửi bảng hỏi qua mạng internet tới các công ty tập đoàn Hòa Phát, Tan Phat Equipment J.S.C, tổng công ty Sông Đà … bằng: + Email + Công cụ thực hiện survey trực tuyến Google Docs Các tƣợng khác có đối 10 5 - Gửi bảng hỏi qua mạng internet bằng: + Email + Công cụ thực hiện survey trực tuyến Google Docs 360 91 (sử dụng 51 bảng để phân tích) Bảng 6 Thống kê kết quả thu thập bảng hỏi khoảng cách hợp lý

quan tâm đền BCTC Tổng cộng

55

Đối tƣợng điều tra

8%

Nhà đầu tƣ
25%

10%

Sinh viên Nhân viên tín dụng ngân hàng

18%

Các đối tƣợng khác Quản lý công ty
39%

Dựa vào tính đúng sai của từng câu, điểm trung bình sẽ đƣợc so sánh với Thang điểm so sánh sau

0

0.8

1.6

2.4

3.2

4

Hình 9 Thang điểm so sánh - Kết quả điều tra Nội dung 1. Định nghĩa gian lận Định nghĩa gian lận là lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai

Ý kiến theo từng mức độ

56

Hoàn toàn đồng ý Đồng ý 1 2

6 (11.76%) 11 (21.57%)

Không có ý kiến Không đồng ý

3

0 (0%)

4

20 (39.22%)

Hoàn toàn không 5 đồng ý

14 (27.45%)

Tính chính xác Điểm trung bình Mode Trung vị Var Ghi chú (Tổng số ý kiến 51)

Sai 3.5 4 4 1.94 Bảng 7 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 1

Xét về định nghĩa gian lận và sai sót, nói chung ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đã có nhận thức rấtchính xác (điểm số trung bình là 3.5 > 3.2), tuy nhiên, kết quả này vẫn chƣa quá thuyết phục vì đây là một khái niệm hết sức cơ bản mà ngƣời sử dụng sử dụng báo cáo tài chính nên nắm vững, hơn nữa phần lớn ngƣời đƣợc hỏi chọn phƣơng án ở mức điểm 4 (mode = 4) chứng tỏ họ không hoàn toàn chắc chắn với phƣơng án trả lời của mình.

57

Nội dung

2.1.Kiểm toán viên có 2.2.Kiểm toán viên

2. Phát hiện gian lận và trách nhiệm phát hiện cần phát hiện đƣợc sai sót mọi gian lận và sai sót gian lận và sai sót kể cả khi có thông đồng Ý kiến theo từng mức độ

Hoàn toàn đồng ý Đồng ý 1 2

21 (41.17%) 19 (37.25%)

14 (27.45%) 27 (52.94%) 4 (7.84%) 5 (9.8%) 1 (1.97%)

Không có ý kiến Không đồng ý

3

2 (3.92%)

4

7 (13.74%)

Hoàn toàn không 5 đồng ý

2 (3.92%)

Tính chính xác Điểm trung bình Mode Trung vị Var

Sai 2.02 1 2 1.35

Sai 2.06 2 2 0.92

Ghi chú Tổng số ý kiến: Câu 2.1: 51; câu 2.2: 52 Bảng 8 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 2

58

Xét về trách nhiệm phát hiện gian lận và sai sót của kiểm toán viên, nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính ở mức trung bình (điểm trung bình = 2.02 và 2.06 thuộc miền (1.6, 2.4)), tuy nhiên giá trị mode của từng câu lần lƣợt là 1 và 2 chứng tỏ rằng trong số tổng số ngƣời đƣợc hỏi có sự phân chia thành nhóm ngƣời có nhận thức hoàn toàn không chính xác và nhóm còn lại. Xét riêng từng nhóm đối tƣợng, ta có kết quả nhƣ sau: Câu Nhóm đối tƣợng Nhà đầu tƣ Nhân viên tín dụng Sinh viên Quản lý doanh nghiệp Đối tƣợng khác 2.2 Nhà đầu tƣ Nhân viên tín dụng Sinh viên Quản lý doanh nghiệp Đối tƣợng khác Điểm bình 2.1 2 2.75 1.7 1.5 1.5 1.92 1.75 2.1 1.5 1.7 trung

Bảng 9 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 3 Kết quả trên cho thấy, lần lƣợt nhóm đối tƣợng có điểm trung bình cao nhất là nhóm nhân viên tín dụng và nhà đầu tƣ. Nhóm có điểm thấp nhất là quản lý doanh nghiệp. Nội dung 3.1.Kiểm toán 3.2.Kiểm 3.3.Kiểm viên

3. Trách nhiệm của viênphải chịu toán viên có toán kiểm toán viên trách

nhiệm trách nhiệm cần đảm bảo

59

trực tiếp về đảm những đã xảy ra

bảo tính

trung

gian tính đầy đủ thực và hợp

lận và sai sót và chính xác lí trong báo của đƣợc toán Ý kiến theo từng mức độ Hoàn toàn đồng Ý Đồng ý 1 2 5 (9.8%) 13 (25.49%) Không có ý kiến Không đồng ý 3 8 (15.69%) 4 17 (33.33%) Hoàn toàn không 5 đồng ý 8 (15.69%) 18 (35.29%) 19 (37.25%) 6 (11.76%) 6 (11.76%) 2 (3.94%) 22 (43.14%) 24 (47.06%) 3 (5.88%) 1 (1.96%) 1 (1.96%) Đúng 1.73 2 2 0.67 BCTC cáo tài chính kiểm đƣợc toán kiểm

Tính chính xác Điểm trung bình Mode Trung vị Var

Sai 3.2 4 3 1.57

Sai 2.12 2 2 1.28

Ghi chú: Tổng số ý kiến câu 3.1:51 ; câu 3.2:51 ; câu 3.3:51 Bảng 10 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 4

60

Xét về trách nhiệm của kiểm toán viên, mức độ nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính theo từng câu 3.1, 3.2, và 3.3 là rất chính xác (điểm trung bình 3.2), trung bình (điểm trung bình 2.12) và chínhxác(điểm trung bình 1.73). Kết quả này cho thấy, nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính nói chung là không ổn định và bao quát. Nội dung 4.1. Kiểm toán viên nên 1.2.Kiểm toán viên

4.Thông báo gian lận và công bố rộng rãi cho nên công bố rộng rãi sai sót công chúng về:Gian lận cho công chúng về: trọng yếu Gian trọng Ý kiến theo từng mức độ Hoàn toàn đồng ý Đồng ý 1 2 10 (20%) 23 (46%) Không có ý kiến Không đồng ý 3 10 (20%) 4 5 (10%) Hoàn toàn không 5 đồng ý 2 (4%) Đúng 2.32 2 5 (10.87%) 19 (41.3%) 8 (17.39%) 11 (23.91%) 3 (6.53%) lận không

Tính chính xác Điểm trung bình Mode

Sai 2.74 2

61

Trung vị Var

2 1.06

2 1.29

Ghi chú: Tổng số ý kiến câu 4.1:50 ; câu 4.2:46 Bảng 11 Kết quả đánh giá khoảng cách hợp lý 5 Xét về trách nhiệm thông báo gian lận và sai sót của kiểm toán viên, đây là 2 câu có ý nghĩa phủ định lẫn nhau, số điểm trung bình phản ánh mức độ nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính lần lƣợt là trung bình và chính xác. Tuy nhiên, có 5 ngƣời (9.8%) bỏ trống câu hỏi 4.2, có thể là do đã chọn đáp án không thích hợp ở câu 4.1 nên băn khoăn về đáp án ở câu 4.2 hoặc do không hiểu rõ khái niệm trọng yếu. Nhìn chung, các phƣơng án thể hiện sự chắc chắn của ngƣời trả lời (phƣơng án 1 điểm hoặc 5 điểm) đƣợc lựa chon rất ít, chủ yếu ngƣời trả lời lựa chọn các phƣơng án trả lời ở mức chắc chắn vừa phải (phƣơng án 2 điểm hoặc 4 điểm), điều đó cho thấy ngƣời trả lời không thực sự tự tin vào câu trả lời của mình. Nhƣ vậy, có thể đánh giá về khoảng cách hợp lý nhƣ sau: - Về nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về gian lận, sai sót và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót ở mức trung bình. Kiến thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về những vấn đề này không thực sự chắc chắn và bao quát cũng nhƣ không thực sự chuẩn xác ở một số khoản mục, và có sự phân nhóm giữa nhóm ngƣời có kiến thức chính xác và nhóm ngƣời có kiến thức không chính xác ở các nhóm đối tƣợng ở một số mục. - Tóm lại, có thể kết luận khoảng cách hợp lý ở Việt Nam ở mức độ trung bình. 2.2.2.3. Đánh giá khoảng cách năng lực. Theo số liệu thống kê từ VACPA, năm 2012, Việt Nam hiện có 195 công ty kiểm toán độc lập thuộc 4 loại hình: công ty trách nhiệm hữu hạn (TNHH) (165

62

Các loại hình công ty kiểm toán độc lập
3% 1% 11%

CT TNHH CT Hợp danh CT Hãng thành viên quốc tế 85% CT Vốn đầu tƣ nƣớc ngoài

công ty), công ty hợp danh (3 công ty), công ty hãng thành viên quốc tế (22 công ty) Theo danh sách của VACPA, năm 2012 có 1206 kiểm toán viên hành nghề, nhƣ vậy nếu tính trung bình một công ty kiểm toán có hơn 6 kiểm toán viên, con số này không thực sự nhiều nhƣng đã đảm bảo yêu cầu theo Luật kiểm toán độc lập. Tuy nhiên trên thực tế, số lƣợng kiểm toán viên tập trung hầu hết ở các công ty kiểm toán lớn và danh tiếng, còn lại, có rất nhiều các công ty nhỏ chỉ có 3 kiểm toán viên vừa đủ để thỏa mãn yêu cầu thành lập công ty.

63

Số lƣợng kiểm toán viên tại các công ty
5% 4% 3% 2% 2% 5%

Ct TNHH Deloitte Ct TNHH AASC Ct Ernst & Young Ct PwC Ct KPMG Ct TNHH A&C

79%

Còn lại

Số liệu từ biểu đồ trên cho thấy, chỉ 6 trên tổng số 195 công ty kiểm toán (3.07%) đã chiếm 19% số lƣợng kiểm toán viên. Số lƣợng kiểm toán viên còn lại sẽ đƣợc phân bố cho 189 công ty (tƣơng đƣơng với 5 kiểm toán viên một công ty) Về trình độ của kiểm toán viên, các kiểm toán viên đƣợc cấp chứng chỉ khi đạt đƣợc đầy đủ các yêu cầu và đƣợc quản lý khá chặt chẽ bởi VACPA. Bên cạnh đó, sự xuất hiện của một số chƣơng trình đào tạo kế toán, kiểm toán danh tiếng trên thế giới tại Việt Nam nhƣ Chƣơng trình kế toán công chứng Anh quốc (The Association of Charted Certified Accountants), chứng chỉ CPA Úc (Certified Practising Accountant) … đã mang lại nhiều cơ hội nâng cao khả năng, trình độ và nhận thức cho kiểm toán viên. Hiện nay, tại Việt Nam có khoảng 1.300 học viên đang theo học ACCA và có khoảng 400 ngƣời có chứng chỉ ACCA. Việc đạt đƣợc những chứng chỉ này có rất nhiều lợi ích đối với kiểm toán viên, tuy nhiên, thời gian và chi phí theo học các chƣơng trình này thƣờng lớn cũng gây cản trở cho những ngƣời muốn theo học.

64

Năm 2011, VACPA đã hoàn thành cuộc kiểm tra tại 30 công ty kiểm toán, gồm 14 công ty tại khu vực Hà Nội, 14 công ty tại khu vực Thành phố Hồ Chí Minh, 1 công ty ở Thanh Hóa, 1 công ty tại Vũng Tàu. Về nội dung kiểm tra bao gồm 2 phần: (1) Tuân thủ các quy định pháp luật và (2) Tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp của các kiểm toán viên, các công ty kiểm toán… Kết quả kiểm tra cho thấy, số điểm trung bình của các công ty là 66.03/100 trong đó có 7 công ty (hơn 23%) chƣa đạt yêu cầu, và 1(3%) công ty thuộc mức yếu kém. Kết quả kiểm tra chất lƣợng 30 công ty kiểm toán
3% 17% 20%

Tốt Đạt yêu cầu Chƣa đạt yêu cầu Yếu kém
60%

Đối với hoạt động kiểm soát chất lƣợng kiểm toán, đƣợc thực hiện theo hai cấp độ: - Kiểm soát chất lƣợng bên trong, công ty kiểm toán phải tự chịu trách nhiệm kiểm soát chất lƣợng kiểm toán của mình, hoạt động này đƣợc quy định và hƣớng dẫn tại Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Kiểm soát chất lƣợng kiểm toán (VSA 220). Đối với hoạt động kiểm soát chất lượng b n trong,VSA 220 quy định rõ, chất lƣợng hoạt động kiểm toán là mức độ thoả mãn của các đối tƣợng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của kiểm toán

65

viên … trong thời gian định trƣớc với giá phí hợp lý18. Nhƣ vậy, việc đảm bảo chất lƣợng kiểm toán đồng nghĩa với việc thỏa mãn kỳ vọng của ngƣời sử dụng báo cáo kiểm toán, có nghĩa là có tác động giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng mà ở đây là giảm thiểu khoảng cách năng lực. Kiếm soát chất lƣợng từ bên ngoài, đƣợc phối hợp thực hiện bởi các cơ quan nhà nƣớc: Bộ Tài chính, Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA), bên cạnh đó là Ủy ban chứng khoán nhà nƣớc (UBCKNN) có trách nhiệm quản lý hoạt động kiểm toán và công bố kết quả kiểm toán báo cáo tài chính của các doanh nghiệp niêm yết. Đối với hoạt động kiểm soát chất lượng từ b n ngoài, về phía Vụ chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính có trách nhiệm kiểm tra, giám sát việc thực hiện các văn bản quy phạm pháp luật về kế toán và kiểm toán; phối hợp với Thanh tra Tài chính thực hiện thanh tra tuân thủ pháp luật về kế toán, kiểm toán và xử lý vi phạm trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán. Quản lý, giám sát ... chất lƣợng hoạt động nghề nghiệp của các tổ chức, cá nhân hoạt động dịch kiểm toán, thực hiện kiểm tra tuân thủ pháp luật về chất lƣợng dịch vụ trong các doanh nghiệp kiểm toán. Bên cạnh đó, hƣớng dẫn Hội nghề nghiệp về kế toán và kiểm toán trong việc triển khai các hoạt động thuộc lĩnh vực kế toán và kiểm toán theo quy định của pháp luật; quản lý, giám sát hoạt động của Hội nghề nghiệp về kế toán và kiểm toán19.Về phía VACPA, có trách nhiệm thực hiện quản lý thống nhất danh sách hội viên; kiểm tra tuân thủ pháp luật về kiểm toán, chất lƣợng dịch vụ trong các doanh nghiệp và cá nhân hội viên; tổ chức và tham gia tổ chức kiểm tra chất lƣợng hoạt động dịch vụ của hội viên và các cuộc kiểm tra theo yêu cầu của cơ quan nhà nƣớc có thẩm quyền20. Nhƣ vậy, Vụ chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính có trách

18 19

Điều 9, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Kiểm soát chất lƣợng hoạt động kiểm toán (VSA 220) Điều 2 Quyết định số 314 /QĐ-BTC Bộ Tài chính Điều 4,5 Quyết định số 1947/QĐ-BNV Bộ Nội vụ

20

66

nhiệm chính và chủ yếu đối với việc kiểm tra, giám sát và xử lý chất lƣợng kiểm toán của các công ty kiểm toán độc lập; VACPA có trách nhiệm đối với kiểm toán viên bên cạnh đó là hỗ trợ các công ty kiểm toán. Các quy định này cho thấy sự phối hợp hoạt động khá hợp lý và tổng quan cũng nhƣ chi tiết đối với việc kiểm soát chất lƣợng kiểm toán. Tuy nhiên trên thực tế, những quy trình, hoạt động thanh tra, kiểm tra thƣờng niên, kiểm tra ngẫu nhiên đối với các công ty kiểm toán chƣa hoàn thiện. Chính vì vậy, việc kiểm soát chất lƣợng kiểm toán vẫn khá lỏng lẻo và chƣa thực sự hiệu quả cũng là nguyên nhân gây nên khoảng cách năng lực. Nhƣ vậy, có thể đánh giá về khoảng cách năng lực nhƣ sau: - Về số lƣợng kiểm toán viên tại các công ty kiểm toán hiện tại vẫn đang còn thiếu, chủ yếu tập trung ở một số ít các công ty kiểm toán lớn. - Về chất lƣợng kiểm toán viên có thể đánh giá ở mức chấp nhận đƣợc, tuy nhiên, vẫn còn ít kiểm toán viên ở trình độ cao, theo kịp với tiêu chuẩn thế giới. - Về chất lƣợng của các công ty kiểm toán vẫn còn khá hạn chế, chỉ có một số ít công ty kiểm toán đạt chất lƣợng tốt. - Về hoạt kiểm soát chất lƣợng kiểm toán vẫn khá lỏng lẻo và chƣa thực sự hiệu quả. - Tóm lại, có thể kết luận khoảng cách năng lực tại Việt Nam lớn. 2.2.2.4. Kết luận về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam Từ những phân tích ở trên, nhóm nghiên cứu đƣa ra kết chủ quan về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam là khá lớn. Bởi lẽ, đối với từng yếu tố cấu thành dựa vào kết quả điều tra, khoảng cách chuẩn mực trung bình (tuy nhiên lại chƣa đủ chi tiết), khoảng cách năng lực lớn và khoảng cách hợp lý trung bình.Tuy khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán ở mức khá lớn, nhƣng vẫn có thể nhìn thấy một số điểm tích cực từ các phân tích ở trên.

67

Thứ nhất, về khoảng cách chuẩn mực, chuẩn mực kiểm toán về gian lận sai sót (VSA 240) tuy còn chƣa đầy đủ và chi tiết, nhƣng xét một cách toàn diện thì chuẩn mực này không tồn tại điểm nào bất hợp lý hay thiếu sót nghiêm trọng. Chuẩn mực này vẫn đƣợc kiểm toán viên chấp nhận và tuân thủ trong quá trình kiểm toán. Thứ hai, về khoảng cách hợp lý, nhận thức của ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về trách nhiệm, nhiệm vụ của kiểm toán viên không phải ở mức quá thấp, trong số đó có sự phân chia thành nhóm có nhận thức khá chính xác về các vấn đề này. Thứ ba, về khoảng cách năng lực, tuy khoảng cách này đƣợc đánh giá là lớn, tuy nhiên có thể nhận thấy sự phát triển nhanh chóng của ngành nghề kiểm toán ở Việt Nam thông qua sự gia tăng số lƣợng công ty kiểm toán độc lập nhằm đáp ứng nhu cầu rất lớn từ thị trƣờng, bên cạnh đó là sự tăng lên về chất lƣợng kiểm toán viên khi đƣợc biểu hiện bằng những kiểm toán viên có đƣợc những chứng chỉ quốc tế có giá trị nhƣ ACCA, CPA Úc, và hy vọng trong tƣơng lai gần, kiểm toán Việt Nam sớm theo kịp với chất lƣợng kiểm toán trên thế giới. Tuy nhiên, cũng không thể không nhắc đến những vấn đề còn tồn tại đƣợc biếu hiện thông qua khoảng cách kỳ vọng khá lớn, đó là: Thứ nhất, đối với chuẩn mực kiểm toán về gian lận và sai sót, nhiều kiểm toán viên đã chỉ ra rằng nội dung, chuẩn mực này mới dừng ở những nguyên tắc, thủ tục cơ bản; nên việc áp dụng trong thực tế còn khó và chƣa hiệu quả. Vấn đề này sẽ ảnh hƣởng rất lớn đến những kiểm toán viên còn thiếu kinh nghiệm. Hơn nữa, hoạt động kiểm toán có thể diễn ra ở nhiều loại hình công ty, ví dụ nhƣ công ty xây dựng, công ty dịch vụ, công ty sản xuất với các đặc thù ngành nghề khác nhau, nên việc hƣớng dẫn chi tiết với từng ngành là rất cần thiết.

68

Thứ hai, đối với ngƣời sử dụng báo cáo tài chính, vẫn còn có một bộ phận không nhỏ có nhận thức thiếu chính xác về trách nhiệm của kiểm toán viên. Chính nhóm ngƣời này đã ảnh hƣởng không tốt tới nhận thức chung của toàn xã hội. Thứ ba, tuy số lƣợng các công ty kiểm toán tăng nhanh, nhƣng thực tế vẫn có rất nhiều công ty kiểm toán chƣa đạt tiêu chuẩn và bị xếp ở mức yếu kém, bên cạnh đó sự phân bổ thiếu đồng đều của kiểm toán viên ở các công ty kiểm toán gây nên tình trạng thiếu cân bằng về nhân lực. Trong ngắn hạn, kiểm toán độc lập ở Việt Nam gặp phải tình trạng thiếu nhân lực chất lƣợng cao cũng nhƣ chƣa đáp ứng đầy đủ nhu cầu của thị trƣờng. Đề giải thích cho những vấn đề này, có thể nêu ra một số nguyên nhân chủ yếu nhƣ sau: - Đối với chuẩn mực kiểm toán nói chung và chuẩn mực kiểm toán về gian lận và sai sót nói riêng, việc ban hành sửa đổi các chuẩn mực cần rất nhiều thời gian để nghiên cứu, thảo luận và chứng minh trƣớc khi đƣợc ban hành, chính vì vậy, trƣớc khi có thể sửa đổi bất kỳ chuẩn mực kiểm toán nào đó cần phải có thêm những nghiên cứu chuyên sâu và hợp lý. - Đối ngƣời sử dụng báo cáo tài chính, nhóm đối tƣợng nhà đầu tƣ, đặc biệt là nhà đầu tƣ chứng khoán không phải tất cả đều là nhà đầu tƣ chuyên nghiệp, trên thực tế có rất nhiều ngƣời đang làm việc thuộc các lĩnh vực khác nhau và hoạt động đầu tƣ chứng khoán chỉ đƣợc coi là nghề tay trái với các hoạt động đầu tƣ lƣớt sóng, đầu tƣ theo tâm lý đám đông, chính vì vậy, họ không quan tâm nhiều đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp và không có đƣợc những kiến thức hợp lý về kiểm toán. Bên cạnh đó, đối với nhóm đối tƣợng sinh viên, tại hầu hết các trƣờng học, môn học Lý thuyết kiểm toán không phải là môn học bắt buộc đối với các ngành ngoài ngành kế toán - kiểm toán, từ lý do đó, việc thiếu kiến thức cần thiết của sinh viên đối với ngành kiểm toán là điều tất yếu.

69

- Đối với tình trạng thiếu nguồn nhân lực đối với ngành kiểm toán, nguyên nhân chủ yếu là do nguồn cung cấp nhân lực chất lƣợng cho thị trƣờng vẫn chƣa đủ, trên thực tế, chỉ có một số trƣờng đại học tại Việt Nam hiện nay có chuyên ngành kiểm toán. Đối với các chƣơng trình đào tạo do nƣớc ngoài cung cấp, học phí quá cao và rào cản về ngôn ngữ vẫn đang là vấn đề rất lớn đối với những ngƣời có nhu cầu.

70

CHƢƠNG III ĐỀ XUẤT CÁC PHƢƠNG ÁN NHẰM GIẢM THIỂU KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM 3.1. Hoàn thiện Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về gian lận và sai sót (VSA 240) nhằm giảm thiểu khoảng cách chuẩn mực Tăng cƣờng trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính là xu hƣớng chung của các quốc gia trên thế giới. Bởi lẽ xét cho cùng, một trong những mục tiêu quan trọng của kết quả kiểm toán báo cáo tài chính là phải nhằm góp phần ổn định thị trƣờng chứng khoán, thông qua việc xác nhận là các báo cáo tài chính có trung thực và hợp lý hay không. Nếu mục tiêu này không đạt, sự tồn tại của nghề nghiệp kiểm toán sẽ không còn cần thiết. Để giúp kiểm toán viên phát hiện gian lận, cần có các hƣớng dẫn chi tiết cho kiểm toán viên về các nhân tố đƣa đến gian lận và các phƣơng pháp thực hiện gian lận. Muốn vậy, cần tiếp tục hoàn thiện chuẩn mực kiểm toán VSA 240 về gian lận. Qua việc tìm hiểu công trình nghiên cứu gian lận của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Mỹ (The Association of Certified Fraud Examiners-ACFE), nhóm nghiên cứu chúng tôi đề xuất bổ sung ba nhân tố chính cần đƣợc nêu ra trong chuẩn mực VSA 240 là: áp lực, cơ hội và thái độ. Đó chính là ba yếu tố trong tam giác gian lận (Fraud Triangle) về các nhân tố dẫn đến các hành vi gian lận mà ngày nay đã trở thành một trong những mô hình chính thống dùng trong nhiều nghề nghiệp khác nhau trong việc nghiên cứu gian lận, trong đó có nghề nghiệp kiểm toán. Các gian lận chỉ phát sinh khi hội tụ đủ ba nhân tố: Áp lực, Cơ hội và Thách thức. - Áp lực: Gian lận thƣờng phát sinh khi nhân viên, ngƣời quản lý hay tổ chức chịu áp lực. Áp lực có thể là những bế tắc trong cuộc sống cá nhân nhƣ do

71

khó khăn về tài chính, do sự rạn nứt trong mối quan hệ giữa ngƣởi chủ và ngƣời làm thuê. - Cơ hội: Khi đã bị áp lực, nếu có cơ hội, họ sẵn sàng thực hiện hành vi gian lận. Có hai yếu tố liên quan đến cơ hội là: nắm bắt thông tin và có kỹ năng thực hiện. - Thái độ, cá tính: Không phải mọi ngƣời khi gặp khó khăn và có cơ hội cũng đều thực hiện gian lận mà phụ thuộc rất nhiều vào thái độ cá tính của từng cá nhân. Có những ngƣời dù chịu áp lực và có cơ hội thực hiện nhƣng vẫn không thực hiện gian lận và ngƣợc lại. Tam giác gian lận đƣợc áp dụng trong viêc nghiên cứu, đánh giá rủi ro có gian lận phát sinh.Thông qua mô hình, kiểm toán viên có thể nhận biết, phát hiện cũng nhƣ lý giải rõ ràng và cụ thể hơn các gian lận và sai sót. Bên cạnh đó, Bộ Tài chính và Hội nghề nghiệp cần nghiên cứu và sớm ban hành các thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện các chuẩn mực kiểm toán quan trọng,cần bổ sung thêm một số nội dung hƣớng dẫn thực hiện chuẩn mực. Hƣớng sửa đổi là cần có hƣớng dẫn chi tiết về cách thức thu thập bằng chứng, phát hiện sai sót và vi phạm, với một số nội dung cụ thể nhƣ sau: - Hƣớng dẫn cách thức đánh giá, tìm hiểu sâu về hệ thống kiểm soát nội bộ, phát hiện những khiếm khuyết (yếu và thiếu của hệ thống kiểm soát nội bộ) Hƣớng dẫn kiểm toán viên cách thức thu thập bằng chứng về đặc thù kinh doanh của đơn vị để tìm sai sót, gian lận. Vấn đề này cũng rất quan trọng và cần các kiểm toán viên có kinh nghiệm (liệt kê chi tiết các sai sót, gian lận thƣờng xảy ra đối với từng loại hình kinh doanh, nhƣ thƣơng mại, xây lắp, tƣ vấn…) 3.2. Hoàn thiện hệ thống kiểm soát chất lƣợng kiểm toán độc lập tại Việt Nam nhằm giảm thiểu khoảng cách năng lực

72

Với sự tăng nhanh về số lƣợng công ty kiểm toán cũng nhƣ những hoạt động kiểm toán, việc tăng cƣờng và hoàn thiện hệ thống kiểm tra, kiểm soát chất lƣợng kiểm toán từ bên ngoài của các cơ quan nhà nƣớc là hết sức cấp thiết và quan trọng, có tác dụng hữu hiệu trong việc thu hẹp khoảng cách năng lực – khoảng cách kỳ vọng. Trên thực tế, hoạt động kiểm soát chất lƣợng kiểm toán cần đƣợc xây dựng một cách chặt chẽ và trên nhiều mặt để có thể kiểm soát chất lƣợng một cách toàn diện, tuy nhiên trong giới hạn đề tài nghiên cứu, nhóm nghiên cứu chỉ đề cập tới kiểm soát trên góc độ năng lực của kiểm toán viên và đảm bảo trách nhiệm, nghĩa vụ của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán để thực hiện mục tiêu cuối cùng là giảm thiểu khoảng cách năng lực. Trên lý thuyết, kiểm soát chất lƣợng kiểm toán tại doanh nghiệp niêm yết ở Việt Nam thông qua 3 cơ quan: Vụ Chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính, Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam, Ủy ban chứng khoán nhà nƣớc là hoàn toàn hợp lý và chặt chẽ, bởi lẽ mỗi cơ quan này sẽ có trách nhiệm với một đối tƣợng. Tuy nhiên, việc phối hợp thực hiện của ba cơ quan này cần hết sức chặt chẽ và đồng bộ mới đem lại hiệu quả cao nhất. Bên cạnh đó, cần phải có các hoạt động kiểm tra thƣờng niên, kiểm tra ngẫu nhiên đối với các công ty kiểm toán. Chính vì vậy, nhóm nghiên cứu đề xuất phƣơng án hoàn thiện hệ thống kiểm tra chất lƣợng kiểm toán độc lập tại Việt Nam thông qua: i) Tăng cường sự phối hợp, liên kết trong hoạt động của Vụ chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính, Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam, Ủy ban chứng khoán nhà nướcvà ii) xây dựng quy trình kiểm tra chất lượng của các công ty kiểm toán. Đối với việc tăng cƣờng sự phối hợp, liên kết trong hoạt động của Vụ Chế độ kế toán, kiểm toán – Bộ Tài chính, Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam, Ủy ban chứng khoán nhà nƣớc, các cơ quan này phải có kế hoạch, chƣơng trình rõ

73

ràng, phân công nhiệm vụ cụ thể cũng nhƣ hình thành các mối liên hệ trong hoạt động kiểm soát chất lƣợng Đối với việc xây dựng quy trình kiểm tra chất lƣợng của các công ty kiểm toán bao gồm các nội dung sau: Đối tƣợng kiểm tra: Tất cả các doanh nghiệp kiểm toán, đặc biệt là các

công ty kiểm toán cho tổ chức niêm yết đều phải đƣợc tiến hành kiểm tra ít nhất 2 – 3 năm 1 lần. Việc lựa chọn các công ty kiểm toán đƣợc kiểm tra dựa trên phƣơng pháp ngẫu nhiên, bên cạnh đó, khi lựa chọn cần chú ý đến các vấn đề: + Doanh nghiệp kiểm toán mới thành lập. + Có sự tố giác về chất lƣợng kiểm toán Cơ quan thực hiện: Thực hiện quá trình kiểm tra cần có sự phối hợp giữa 3 cơ quan để hình thành nên ban kiểm tra trong đó: + Ủy ban chứng khoán nhà nƣớc chịu trách nhiệm lên kế hoạch, danh sách các công ty kiểm toán cần đƣợc kiểm tra. + Vụ chế độ kế toán chịu trách nhiệm chính trong việc kiểm tra chất lƣợng tổng thể của công ty kiểm toán. + VACPA chịu trách nhiệm chính trong việc kiểm tra chất lƣợng kiểm toán viên của các công ty kiểm toán. - Nội dung kiểm tra: Đứng trên góc độ nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng, nội dung kiểm tra cần chú trọng vào việc kiểm tra nhận thức, năng lực của kiểm toán viên về trách nhiệm, nhiệm vụ của mình. Bên cạnh đó, nhƣ đã biết, kiểm toán là dịch vụ tƣ vấn có giá trị pháp lý cao, chất lƣợng của dịch vụ là vô hình, không lƣợng hóa đƣợc và khó đánh giá ngay tại thời điểm hoàn thành. Vì vậy, cần xây dựng các tiêu chí đánh giá chất lƣợng kiểm toán hợp lý và hiệu quả:

74

+ Thoả mãn về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của những người sử dụng kết quả kiểm toán: Xem xét tính tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp của kiểm toán viên và của công ty kiểm toán, điều này thể hiện khá rõ qua tính chuyên nghiệp của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện công việc kiểm toán + Thoả mãn về sự đóng góp của kiểm toán viên nhằm nâng cao hiệu quả quản lý tài chính của đơn vị được kiểm toán theo đúng chế độ chính sách của nhà nước cũng như các qui định riêng của đơn vị: Sự thoả mãn của đơn vị đƣợc kiểm toán về giá trị gia tăng mà kiểm toán viên có thể cung cấp cho đơn vị + Báo cáo kiểm toán được lập và phát hành theo đúng thời gian đã đề ra trong thư hẹn kiểm toán và chí phí cho dịch vụ kiểm toán ở mức độ phù hợp. - Công bố kết quả kiểm tra và xử lý vi phạm: Trên cơ sở kết quả kiểm tra, Bộ Tài chính sẽ đƣa ra các kiến nghị, sửa đổi đối với các công ty kiểm toán và kiểm toán viên sai phạm; nếu các tồn tại là nghiêm trọng thì cần có kế hoạch tái kiểm tra. Việc xử lý sai phạm tùy vào mức độ của các sai phạm. Đối với các công ty kiểm toán kém chất lƣợng cần có biện pháp hỗ trợ nhƣ tƣ vấn chuyên môn, biên soạn tài liệu hƣớng dẫn, đào tạo kết hợp với kiểm tra thƣờng xuyên, đột xuất và xử lý chặt chẽ các sai phạm. - Kinh phí thực hiện kiểm tra: Kinh phí cho hoạt động kiểm tra sẽ đƣợc các công ty kiểm toán đóng theo dạng phí định kỳ hàng năm theo quy định. Mức phí này sẽ đƣợc Bộ Tài chính tính toán và quyết định. 3.3. Xây dựng hệ thống cấp chứng chỉ nhà đầu tƣ tài Việt Nam nhằm giảm thiểu khoảng cách hợp lý Chính vì những ngƣời sử dụng báo cáo tài chính tại Việt Nam không có những kiến thức cần thiết về kiểm toán nên có nhiều hạn chế trong cách nhìn nhận

75

về trách nhiệm, nhiệm vụ của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót, từ đó gây nên khoảng cách hợp lý. Nguyên nhân nhƣ đã phân tích ở trên do không đƣợc đào tạo các kiến thức về kiểm toán đã dẫn đến hệ quả này. Chính vì vậy, việc đào tạo để nâng cao nhận thức và kiến thức về kiểm toán cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính đặc biệt là nhà đầu tƣ là một điều hết sức quan trọng, giúp cho hoạt động của thị trƣờng vốn trở nên hiệu quả và phản ánh tình trạng “sức khỏe” của nền kinh tế một cách trung thực nhất. Tuy nhiên, có thể triển khai trên diện rộng, cần phải có sự can thiệp của các cơ quan quản lý nhà nƣớc thì các hoạt động này mới phát huy đƣợc tác dụng. Từ những lý do đó, nhóm nghiên cứu đề xuất phƣơng án xây dựng một hệ thống cấp chứng chỉ đầu tƣ cho các nhà đầu tƣ tại Việt Nam, đặc biệt chú trọng đến các nhà đầu tƣ trên thị trƣờng chứng khoán. Mục đích của hệ thống này nhằm đƣa ra một mức chuẩn về trình độ và nhận thức của nhà đầu tƣ về kinh tế, tài chính vừa giúp nâng cao kiến thức, kỹ năng cho nhà đầu tƣ, nhằm hạn chế sự mất cân bằng giữa các đối tƣợng tham gia thị trƣờng đặc biệt là hạn chế những nhận thức sai lệch về trách nhiệm và nhiệm vụ của kiểm toán viên. Chứng chỉ này hoạt động dựa trên nguyên tắc để thực hiện đƣợc những giao dịch có giá trị lớn hơn 500 triệu VNĐ thì nhà đầu tƣ buộc phải có chứng chỉ đƣợc tạm gọi là CFV (Chartered Financial Viet Nam), đƣợc thừa nhận trên toàn bộ lãnh thổ Việt Nam. Cơ quan quản lý hệ thống chứng chỉ cần phải đƣợc quản lý bởi bộ Tài chính với chức năng chính là tổ chức các khóa học bồi dƣỡng kiến thức cho nhà đầu tƣ, cấp chứng chỉ và giám sát hệ thống chứng chỉ. Các hoạt động đào tao, bồi dƣỡng và thi để lấy chứng chỉ cần có sự tham gia hợp tác với các trƣờng đại học khối kinh tế ở Việt Nam nhƣ đại học Kinh tế Quốc dân, đại học Tài chính, đại học Ngoại thƣơng nhằm đảm bảo chất lƣợng, tiếp theo đó các hoạt động giám sát cần có sự hợp tác của các công ty chứng khoán và cơ quan quản lý chứng chỉ thông qua hệ thống

76

thƣơng mại điện tử nhằm đơn giản hóa và hạn chế chi phí.Tuy nhiên, đối với các giao dịch của nhà đầu tƣ nƣớc ngoài vào Việt Nam thì hoạt động quản lý này hết sức khó khăn và tạo nên rào cản không cần thiết cho dòng vốn từ nƣớc ngoài, vì vậy những nhà đầu tƣ nƣớc ngoài có thể xếp vào trƣờng hợp đặc biệt mà mọi giao dịch đều không cần có chứng chỉ. Kinh phí cho hoạt động của cơ quan này từ hai nguồn chính là ngân sách nhà nƣớc, lệ phí do nhà đầu tƣ đóng góp khi tham gia các chƣơng trình. Quá trình quản lý cần đƣợc đơn giản hóa, chủ yếu dựa trên cơ sở dữ liệu điện tử nghĩa là mỗi nhà đầu tƣ sẽ đƣợc cấp mã số giao dịch trên thị trƣờn. Ngoài hoạt động cấp chứng chỉ cơ quan này còn hoạt động khác là đào tạo, tổ chức các khóa học cho nhà đầu tƣ. Ngoài ra, đào tạo qua các khóa học online giúp tiện kiệm thời gian và chi phí hơn cho ngƣời tham gia. 3.4. Một số biện pháp khác nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán 3.4.1. Giáo dục nâng cao kiến thức của sinh viên ngành kinh tế Từ thực trạng đối tƣợng sinh viên là một phần nguyên nhân gây nên khoảng cách hợp lý, việc nâng cao kiến thức của sinh viên về kiểm toán là vô cùng cần thiết. Các kiến thức cơ bản về kiểm toán là khá hữu ích cho sinh viên sau khi ra trƣờng, đặc biệt là sinh viên thuộc các ngành tài chính, ngân hàng, chứng khoán, giúp họ có đƣợc những nhìn nhận chính xác hơn về những báo cáo tài chính đã đƣợc kiểm toán, một công cụ vô cùng quan trọng trong quá trình phân tích để đƣa ra quyết định đầu tƣ. Tuy nhiên, tại một số trƣờng đại học kinh tế, môn Lý thuyết kiểm toán (bao gồm hầu hết các lý thuyết cơ bản về kiểm toán, trong đó có những kiến thức về trách nhiệm cũng nhƣ nhiệm vụ của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót) không phải là môn học bắt buộc đối với sinh viên ngoài ngành kế toán –

77

kiểm toán. Chính vì vậy, việc sinh viên không đăng ký học môn này dẫn đến việc thiếu những kiến thức cơ bản về kiểm toán là hệ quả tất yếu.Vì thế, xem xét để đƣa ra một số giải pháp nâng cao kiến thức cho sinh viên về trách nhiệm của kiểm toán viên là điều hết sức cần thiết ngay từ khi sinh viên tiếp cận với các kiến thức về báo cáo tài chính.Với lƣợng kiến thức căn bản về chuyên môn đƣợc giảng dạy tại trƣờng đại học, sinh viên có thể hiểu đƣợc một cách khái quát về ngành nghề kiểm toán. Có thể nói, giải pháp đơn giản, dễ tiếp cận nhất là việc đƣa vào trong chƣơng trình dạy và học nội dung về trách nhiệm của kiểm toán viên. Với các giáo trình, tài liệu về kiểm toán căn bản phát hành sử dụng cho việc học tập trong mỗi trƣờng khối kinh tế, cần biên soạn những nội dung liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên sao cho sinh viên có thể đƣợc tiếp cận và tiếp thu dễ dàng. Ví dụ, có thể đặt ngay nội dung này ở những chƣơng nhập môn, nói lên tính quan trọng về trách nhiệm của kiểm toán viên. Hơn nữa, giảng viên ở các bộ môn về kiểm toán, hoặc những bộ môn có liên quan, có trách nhiệm nêu rõ và nhấn mạnh về trách nhiệm của kiểm toán viên trong quá trình giảng dạy. Cần có nhiều sân chơi bổ ích hơn nữa về kinh tế, đặc biệt là kiểm toán, dành cho sinh viên để họ có cơ hội đƣợc cọ sát với những kiển thức thực tế, hiểu sâu hơn những vấn đề cấp thiết đang tồn đọng nhƣ vấn đề về trách nhiệm của kiểm toán viên. Gần đây, đã nổi lên rất nhiều sân chơi lớn và hữu ích, nhƣ cuộc thi “Kiểm toán viên tài năng – TAC (Talent Audit Cup)”, “Chinh phục đỉnh cao”,…đã dành đƣợc rất nhiều sự quan tâm từ phía ngƣời tham gia, cũng nhƣ những nhà tài trợ vàng danh tiếng về kiểm toán nhƣ Big 4, hay các trung tâm đào tạo về kiểm toán. 3.4.2. Tăng cƣờng nâng cao nhận thức của kiểm toán viên

78

Kiểm toán viên có vai trò rất quan trọng trong mỗi cuộc kiểm toán và quyết định đến chất lƣợng kiểm toán. Chính vì vậy, việc không ngừng nâng cao kiến thức cũng nhƣ kỹ năng cho kiểm toán viên là yêu cầu cần thiết đối với các công ty kiểm toán. Hoạt động này có thế đƣợc triển khai thông qua các buổi hội thảo chuyên môn, giao lƣu trao đổi kinh nghiệm giữa các công ty, các buổi học cập nhật thông tin, kiến thức mới… tổ chức tùy theo quy mô của công ty kiểm toán. Đề đảm bảo cho việc triển khai các chƣơng trình đào tạo, cần phải có yêu cầu bắt buộc đối với các công ty kiểm toán thành lập quỹ đào tạo – phát triển nhân viên. Bên cạnh đó là tăng cƣờng phạm vi của công tác kiểm soát chất lƣợng của hội nghề nghiệp dƣới góc độ đi sâu vào kiểm soát kỹ thuật chứ không phải chỉ kiểm soát cơ cấu, trong đó có vấn đề chú trọng là kiểm soát đạo đức nghề nghiệp của các kiểm toán viên, trợ lý kiểm toán tại các công ty kiểm toán độc lập. 3.4.3. Tăng cƣờng tuyên truyền, giáo dục về kiến thức kiểm toán cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính Ngoài các hoạt động nâng cao kiến thức bắt buộc, việc tuyên truyền và giáo dục nhằm nâng cao kiến thức cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính cũng là việc làm cần thiết. Nội dung chủ yếu cần chú trọng là giải thích cho ngƣời sử dụng báo cáo tài chính về những hạn chế tiềm tàng của những cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, đặc biệt là giải thích về trách nhiệm của kiểm toán viên, trách nhiệm của nhà quản lý tại các đơn vị khách hàng kiểm toán qua các cuộc hội thảo chuyên đề, các buổi tập huấn, trao đổi thông tin của các công ty kiểm toán, của hiệp hội nghề nghiệp.

79

KẾT LUẬN Đề tài “Khoảng cách kì vọng trong kiểm toán đối với báo cáo tài chính của các công ty niêm yết” đã hoàn thành các mục tiêu nghiên cứu đề ra, cụ thể nhƣ sau: Cung cấp cho ngƣời đọc lý thuyết tổng quan về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán, cấu trúc khoảng cách kỳ vọng và các vấn đề liên quan cũng nhƣ cũng nhƣ những biện pháp chung nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Xây dựng phƣơng pháp tổng quát đo lƣờng khoảng cách kỳ vọng kiểm toán từ đó áp dụng để khảo sát khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam nhằm đƣa ra kết luận về khoảng cách kỳ vọng ở Việt Nam với những ƣu điểm, hạn chế và giải thích nguyên nhân gây ra hạn chế. Trên cơ sở những hạn chế gây nên khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam, nhóm nghiên cứu đề xuất một số giải pháp nhằm giảm thiểu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán nhƣ: hoàn thiện Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về gian lận và sai sót, hoàn thiện hệ thống kiểm soát chất lƣợng kiểm toán độc lập, xây dựng hệ thống chứng chỉ nhà đầu tƣ. Mặc dù đã rất cố gắng nhƣng do điều kiện thời gian và kiến thức còn có hạn nên bài nghiên cứu không thể tránh khỏi những hạn chế nhất định. Chính vì vậy, nhóm nghiên cứu mong muốn có đƣợc sự góp ý của các thầy cô cũng nhƣ có thêm cơ hội để hoàn thành bài viết.

80

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Tiếng Việt 1. Ths. Đậu Ngọc Châu, TS. Nguyễn Viết Lợi (2011), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính, NXB Tài chính, trang 5 2. TS. Nguyễn Viết Lợi, ThS. Đậu Ngọc Châu (2009), Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính, trang 17 3. PTS. Nguyễn Đình Hựu (1999), Kiểm toán căn bản, NXB Chính trị quốc gia, trang 11 4. Thủ tục đăng ký niêm yết chứng khoán tại sở giao dịch chứng khoán Hà Nội 5. Th.S. Phan Thanh Hải (2010), Giải pháp góp phần giảm thiểu “sự khác biệt kỳ vọng” của kiểm toán độc lập trong xu thế hội nhập phát triển. 6. TS.Phạm Đức Hiếu (2011), Về trách nhiệm của kiểm toán viên độc lập với gian lận và sai sót trong kiểm toán báo cáo tài chính, Tạp chí kiểm toán, số 9/130, trang 29. 7. Bộ Tài chính (2012), Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. 8. Bộ tài chính, Quyết định số 314 /QĐ-BTC 9. Bộ Nội vụ, Quyết định số 1947/QĐ-BNV Tiếng Anh 10.Alvin A.Arens, James K.Loebbecke, (1995) Kiểm toán – Auditing, NXB Thống kế. trang 9 11.B Pierce and M Kilcommins „The audit expectations gap: The role of Auditing education‟ Dubin City University Business School Research Paper 1995-1996 No 13

81

12.The expectation gap in auditing; Hian Chye Koh - Associate Professor, Nanyang Business School, Singapore; E-Sah Woo - Auditor, Price Waterhouse, Singapore. 13.Monrie and Woddliff (1993); THE EFFECT OF EDUCATION ON THE AUDIT EXPECTATION GAP 14.Lee, T.H., and Ali, A.Md. (2008). The Evolution of Auditing: An Analysis of the Historical Development. Journal of Modern Accounting and Auditing, 4(12). 15.Vitalija Bogdanovičiūtė, 2011, An Empirical Study of Audit Expectation Gap: The Case of Lithuania, trang 29 16.Harold F.D. Hassink, Laury H. Bollen∗, Roger H.G. Meuwissen, Meinderd J. de Vries; Corporate fraud and the audit expectations gap: A study among business managers. 17.CPA Journal CPA journal e.of 9.2007. Website 18. Trang thông tin http://ketoan.org/nhin-lai-20-nam-hoat-dong-kiemtoan-doc-lap-o-viet-nam-1991-2011.html 19. Website của Bộ tài chính Việt Nam: www.mof.gov.vn 20. Website của Hội kiểm toán viên hành nghề ViệtNam:

www.vacpa.gov.vn

82

PHỤ LỤC 1. Bảng câu hỏi điều tra 1 2. Bảng câu hỏi điều tra 2

83

KHẢO SÁT ĐÁNH GIÁ KHOẢNG CÁCH HỢP LÝ    Bản khảo sát này có sử dụng các từ ngữ chuyên ngành Kiểm toán Bản khảo sát này có 8 câu khẳng định với các lựa chọn. Các bạn đọc kỹ các câu khẳng định rồi chọn đáp án: Hoàn toàn đồng ý, Đồng ý, Không có ý kiến, Hoàn toàn không đồng ý tùy theo MỨC ĐỘ CHẮC CHẮN về tính đúng sai của các khẳng định.

Phần 1. Thông tin cá nhân
Họ tên: Nghề nghiệp: Điện thoại: Email:

Phần 2. Thông tin điều tra
Hoàn Đồng ý Không có kiến (3) ý Không đồng ý toàn không đồng ý (2) (4) (5)

Hoàn toàn STT Câu hỏi điều tra đồng ý (1) 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. Gian lận là lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai

Kiểm toán viên (KTV) có trách nhiệm phát hiện mọi gian lận và sai sót KTV cần phát hiện đƣợc gian lận và sai sót kể cả khi có thông đồng KTV phải chịu trách nhiệm trực tiếp về những gian lận và sai sót đã xảy ra KTV có trách nhiệm đảm bảo tính đầy đủ và chính xác của BCTC đƣợc kiểm toán KTVcần đảm bảo tính trung thực và hợp lí trong báo cáo tài chính đƣợc kiểm toán KTV nên công bố rộng rãi cho công chúng về:   Gian lận trọng yếu Gian lận không trọng yếu

84

85

Khảo sát: Đánh giá về Chuẩn mực kiểm toán gian lận và sai sót (VSA 240) Họ tên: Nghề nghiệp: Đơn vị công tác: Số năm kinh nghiệm:

Bảng khảo sát gồm có 10 ý kiến và các phƣơng án lựa chọn, ông (bà) đọc kỹ các ý kiến và chọn phƣơng án trả lời thích hợp. Các phƣơng án trả lời chia theo thang điểm 5 với Mức độ đầy đủ, hợp lý, cần thiết (Bảng khảo sát có gửi kèm chuẩn mực kiểm toán 240)
Mức độ đầy đủ, hợp lý, cần thiết của VSA 240 về:
1 Hoàn không lý toàn hợp 2 Không hợp lý 3 Chấp nhận đƣợc 4 Hợp lý 5 Rất hợp lý

Ý kiến khác

1.

Mức độ phù hợp của các nguyên tắc, thủ tục cơ bản trong VAS 240 với thực tiễn hoạt

động kiểm toán ở nƣớc ta, nhằm trợ giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán phát hiện gian lận và sai sót trong kiểm toán. 2. Mức độ đầy đủ của VSA 240 về quyền hạn và trách nhiệm của kiểm toán viên và công Mức độ đầy đủ của VSA 240 về nguyên tắc, thủ tục cho kiểm toán viên và công ty Mức độ đầy đủ của VSA 240 về hƣớng dẫn kiểm toán viên và công ty kiểm toán trong Mức độ phù hợp của VSA 240 qui định nguyên tắc, thụ tục, nội dung, thời hạn thông Mức độ phù hợp của VSA 240 qui định nguyên tắc, thủ tục, nội dung, thời hạn thông Múc độ đầy đủ của VSA 240 quy định các nguyên tắc, thủ tục, điều kiện để kiểm toán ty kiểm toán trong kiến nghị xử lý, ngăn ngừa gian lận và sai sót của đơn vị đƣợc kiểm toán. 3. kiểm toán về thu thập thông tin, lập kế hoạch kiểm toán để phát hiện gian lận và sai sót. 4.

quá trình thu thập bằng chứng về gian lận và sai sót. 5. báo những phát hiện về gian lận, sai sót cho ngƣời đứng đầu đơn vị đƣợc kiểm toán. 6. báo hành vi gian lận, sai sót cho cơ quan chức năng của Nhà nƣớc. 7. viên và công ty kiểm toán chấm dứt hợp đồng kiểm toán khi đơn vị đƣợc kiểm toán không có biện pháp xử lý gian lận.

86

8.

Mức độ bảo đảm của VSA 240 về tính độc lập trong hoạt động kiển toán cho kiểm Mức độ cần thiết sửa đổi, bổ sung VSA 240.

toán viên và công ty kiểm toán 9.

10. Nếu cần thiết thì nên sửa đổi nội dung cụ thể nào?

87

88