Introduction

Dans un environnement en perpétuel changement, et face à une concurrence de plus en plus accrue, les entreprises se doivent de perfectionner leur management de façon à prendre les décisions qui s'imposent en temps voulu. Pour ce faire, les entreprises sont appelées à améliorer la qualité de l'information financière présentée aux différents utilisateurs. D'où la nécessité d'un audit financier visant à exprimer une opinion sur la qualité des informations fournies. Cette qualité s'apprécie par rapport à des critères précis tels que la régularité, la sincérité des comptes ainsi que l'image fidèle, que ceux-ci donnent, du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise. En matière d’audit, le stock est souvent le composant le plus délicat à vérifier, surtout si le processus de production est complexe dans le cas d’une entreprise industrielle. Ainsi, s’il existe une comptabilité analytique pour faciliter la valorisation de ces stocks. Dans ce cas, il revient à l’auditeur de vérifier la fiabilité du raisonnement et des calculs analytiques. S’il n’y a pas de comptabilité analytique l’entreprise en générale procède à des calculs extracomptables plus ou moins élaborés en fonction de la complexité du cas et de l’importance des stocks et même des compétences dont dispose l’entreprise. Dans ces cas-là, l’auditeur aura également à se prononcer sur la fiabilité de la démarche et des calculs faits. Durant mon stage de fin d’études au sein du cabinet ABEL Auditing and Consulting, qui a duré 3 mois, j’ai eu l’occasion de mettre en pratique les connaissances acquises pendant mes cinq années d’étude à l’ENCG Settat en participant à des missions d’audit légale, contractuelle, tenu de la comptabilité… Le choix de ce thème n’est pas l’œuvre du hasard, les stocks constituent le plus souvent une section déterminante pour l’approbation des comptes surtout pour les entreprises industrielles. Le présent rapport a pour objet de présenter la démarche d’audit des stocks dans le cadre d’une mission de commissariat aux comptes. Une démarche qui sera illustrée par un cas pratique.

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Partie I
Approche théorique de l’audit et des stocks

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CHAPITRE I : PRINCIPES ET THEORIES DE L’AUDIT

Section 1 : Concept de l’audit financier
L’audit est un travail de critique dont l’objet est d’évaluer la qualité de l’organisation financière ainsi que celle de son information financière par rapport à des normes préétablies. L’audit était d’abord limité à l’examen des écritures comptables puis il a évolué en se voyant ouvert à l’examen de l’organisation en partant du postulat que sa qualité conditionne celle des comptes. Ainsi, d’un travail d’audit financier, les experts ont vu leurs missions s’ouvrir à l’audit opérationnel.

A- Définitions et approche
Il convient ici de s’arrêter davantage et en premier lieu sur les distinctions retenues par la loi et la pratique sur ce sujet.

1- Audit financier
En effet, souvent la confusion se fait entre l’audit financier et l’audit financier conduisant à la certification. Le premier concerne toute mission de contrôle prenant appui sur les états financiers d’une entité. Le second par contre fait partie intégrante de ce qui est communément appelé l’audit légal confié par la loi à des commissaires aux comptes. Plus précisément, une mission générale de contrôle légal comprend obligatoirement une mission d’audit financier conduisant à la certification et des vérifications spécifiques prévues par la loi. L’auditeur est amené à réaliser par ailleurs des interventions dites interventions connexes destinées au contrôle de situations particulières. Il est également indispensable de distinguer l’audit légal de l’audit contractuel. Le premier s’insère généralement dans la mission permanente du commissaire aux comptes. Le second consiste, par contre, en l’intervention d’un expert comptable dans un cadre contractuel en dehors de toute obligation légale. Quoi qu’il en soit, malgré les ambiguïtés que le vocable d’audit financier peut soulever, tous les auteurs s’accordent à dire que le dénominateur commun demeure celui du contrôle de tout ou partie des processus comptables ou des comptes. Plus tard, le jargon de l’audit s’étendra englobant cette fois des métiers nouveaux mais souvent complémentaires à l’audit financier. L’audit opérationnel, par exemple, est venu pour répondre au souci des entreprises d’améliorer en permanence leurs performances. La notion de conseil et de diagnostic sont venues s’insérer au cœur même de ce métier, qu’il s’agisse d’établir la stratégie de développement, de construire une politique permettant d’établir les objectifs stratégiques, de mettre en
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œuvre des actions optimisant la consommation des ressources, corrigeant les dysfonctionnements et rentabilisant l’exploitation. On estime donc que l’auditeur, particulièrement en matière de contrôle contractuel, a vocation à réaliser un travail constructif, donc il peut contribuer à l’amélioration de la gestion, au travers de son diagnostic. L’audit de la gestion, par contre, a pour objectif d’apporter les preuves d’une fraude, d’une malversation ou de porter un jugement critique sur une opération de gestion. En matière d’audit financier, en revanche, il importe davantage d’apprécier le respect des objectifs comptables (prudence, régularité, sincérité, image fidèle) et de mettre en œuvre les diligences nécessaires. L’audit financier s’appuie sur des outils et des méthodes spécifiques pour vérifier le respect par l’entité auditée des normes comptables et financières en vigueur. Ces outils seront traités en détail dans la seconde section.

2- Types de missions 2.1Mission d’audit
Une mission d’audit des états de synthèse est une mission ayant pour but de statuer sur la conformité de ces états à un référentiel comptable identifié de manière sincère et fidèle, sur la situation financière de la société ainsi que sur le résultat de ses opérations et le flux de sa trésorerie. L’opinion de l’auditeur renforce la crédibilité des états de synthèse en fournissant une assurance élevée sans qu’elle soit pour autant absolue compte tenu des risques et limites inhérents au système comptable de la société et à la méthodologie de travail de l’auditeur.

2-2 Mission de commissariat aux comptes
Contrairement à la mission précédente, celle-ci revêt un caractère légal dans la mesure où elle est imposée par les lois sur les sociétés. Le commissaire aux comptes est chargé en outre de certaines vérifications spécifiques et de certaines missions connexes. De ce fait, son rapport est d’une diffusion large et sa mission d’intérêt public.

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2-3 Mission d’examen limité
Une mission d’examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure sur la base de procédures ne mettant pas en œuvre toutes les diligences requises pour un audit, qu’aucun fait d’importance significative n’a été relevé lui laissant à penser que les états de synthèse n’ont pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié. Cet examen permet d’apprécier la fiabilité d’une déclaration qui relève de la responsabilité d’une partie pour l’utilisation par une autre partie. Il n’inclut pas l’évaluation des systèmes comptables et de contrôle interne, ni le contrôle des comptes, procédures appliquées lors d’une mission d’audit. Par conséquent, le niveau d’assurance fourni par un examen limité est de niveau inférieur à celui fourni par un audit.

2-4 Mission d’examen sur la base de procédures convenues
Les procédures d’audit appliquées lors de cet examen sont définies d’un commun accord entre l’auditeur, l’entité et tous les tiers concernés. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les conclusions des travaux effectués par l’auditeur.

2-5 Mission de compilation
Dans ce genre de mission, l’auditeur utilise ses compétences de comptable et non celles d’un auditeur, et ce dans le but de faire une synthèse des informations financières qui lui sont communiquées sans pour autant chercher à contrôler les déclarations sur lesquelles s’appuient ces informations.

B- Référentiel comptable :
1- Normalisation comptable
La Norme Générale Comptable est conçue de façon à satisfaire les deux objectifs primordiaux de la normalisation comptable qui sont :  de servir de base à l’information et la gestion de l’entreprise  de fournir une image aussi fidèle que possible de ce que représente l’entreprise à tous les utilisateurs des comptes, privés ou publics. Le champ d’application de la Norme Générale Comptable est très vaste puisqu’il concerne a priori la majorité des agents économiques quelle que soit leur taille, leur secteur, leur objet et leur forme juridique.

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Cette très grande diversité d’utilisateurs et d’assujettis implique la définition d’un modèle d’analyse et d’un langage communs à tous et qui doivent constituer, s’ils sont pertinents et fiables, l’outil privilégié du dialogue économique et social. Pour servir d’outil d’analyse économique et financière pertinente et fiable, la comptabilité doit être organisée et fondée sur les principes et les prescriptions de la CGNC. Elle suppose l’adoption d’un plan de comptes, le choix de supports et la définition de procédures de traitement. Le plan de comptes de l’entreprise est un document qui donne la nomenclature des comptes à utiliser, définit leur contenu et détermine le cas échéant leurs règles particulières de fonctionnement par référence au Plan Comptable Général des Entreprises. Parmi les autres livres et supports de base de la comptabilité : le livre-journal, le grand livre, le livre d’inventaire et le manuel de procédures. Quant aux procédures de traitement, elles doivent permettre d’optimiser le déroulement des opérations d’enregistrement comptable sans pour autant faire obstacle au respect par l’entreprise de ses obligations légales et réglementaires.

2- Principes comptables
Les entreprises doivent établir à la fin de chaque exercice des états de synthèse aptes à traduire la situation économique de l’entreprise. Pour garantir la qualité de l’information, l’existence d’un langage commun s’avère nécessaire. Ce langage repose sur les principes suivants qui sont au nombre de sept :  principe de continuité d’exploitation : En vertu de ce principe, l’entreprise établit ses états dans la perspective d’une poursuite normale de ses activités sans l’intention ni l’obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement ses activités. Ce principe conditionne l’application des autres principes : permanence des méthodes, coût historique et spécialisation des exercices et toute rupture dans l’exploitation implique leur remise en cause  Principe de permanence des méthodes : L’entreprise doit adopter les mêmes méthodes d’évaluation et règles de présentation des états de synthèse afin de permettre la comparabilité des informations comptables dans le temps. Tout changement ne peut intervenir que dans des cas exceptionnels. A ce moment là, les modifications sont portées aux états des informations complémentaires  Principe du coût historique : ce principe veut que les biens acquis par l’entreprise soient inscrits au bilan pour leur valeur d’acquisition et qu’ils soient maintenus à ce prix sauf à être amortis ou provisionnés. Les réévaluations des immobilisations constituent des exceptions au principe
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 Principe de séparation des exercices : En raison du découpage de la vie de l’entreprise en exercices comptables, les charges et les produits doivent être rattachés à l’exercice qui les concerne effectivement et à celui-là seulement abstraction faite de leur date d’encaissement ou de décaissement.  Principe de prudence : ce principe veut que les produits ne soient pris en compte que s’ils sont définitivement acquis à l’entreprise, et que les charges soient comptabilisées à partir du moment où elles sont probables  Principe de clarté : Ce principe spécifie que les opérations et les informations doivent être inscrites dans les comptes appropriés, avec la bonne dénomination et sans compensation entre elles. L’entreprise doit donc organiser sa comptabilité, enregistrer ses opérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du CGNC  Principe d’importance significative : selon ce principe, les états de synthèse doivent révéler tous les éléments dont l’importance peut affecter les évaluations et les décisions. Il a été précédemment précisé que toutes ces conventions visent à garantir la fidélité de l’image traduite dans les états de synthèse. Cette notion d’image fidèle n’est pas un principe fondamental mais bien un objectif à atteindre. Cette notion est issue de l’acception anglosaxonne true-and-fair-view. Cependant, l’application de la notion d’image fidèle ne va sans poser des problèmes pratiques.

3- Présentation des états comptables
La représentation fidèle du patrimoine, de la situation financière et de la formation des résultats de l’entreprise est assurée par cinq documents formant un tout indissociable :

   

Le bilan Le compte de produits et charges L’Etat des soldes de gestion Le tableau de financement  L’Etat des informations complémentaires
Ces états de synthèse sont établis dans le respect des principes mentionnés plus haut. Leur présentation, identique d’un exercice à un autre, doit être faite selon l’un des deux modèles proposés par le Code général de la Normalisation comptable : Modèle normal, appliqué spécialement aux moyennes et grandes entreprises

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Modèle simplifié, réservé aux petites entreprises ne dépassant pas certains
seuils de taille et ne comprenant que 4 états, l’ESG n’y étant pas obligatoire. Les BL et CPC sont obtenus directement de la comptabilité sans retraitement extra comptable. L’ESG et le TF sont construits à partir des éléments figurant dans les comptes en fin d’exercice ou dans les bilans de début et de fin d’exercice. Quant aux ETIC, ils sont extraits de la comptabilité, certaines informations sont néanmoins puisées en dehors des comptes.

4- Méthodes d’évaluation
Les méthodes d’évaluation sont la base de l’enregistrement comptable des opérations et de la préparation des états comptables. L’évaluation doit se faire sur la base des principes généraux explicités plus loin, à savoir le coût historique, la prudence et la continuité d’exploitation. Elle consiste à attribuer une valeur aux éléments patrimoniaux de l’entreprise. Cette valeur revêt trois formes essentielles La valeur d’entrée dans le patrimoine déterminée en fonction de l’utilité économique présumée de l’élément. Cette utilisée est mesurée par l’ensemble des frais supportés ou censés être supportés à l’occasion de l’acquisition du bien. La valeur actuelle à une date quelconque et notamment à la date d’inventaire en fonction du marché, La valeur comptable nette figurant au bilan après application des corrections liées au principe de prudence. L’évaluation des éléments inscrits en comptabilité étant fondée sur le principe du coût historique, la réévaluation des comptes constitue une dérogation à ce principe. A leur date d’entrée, les éléments du patrimoine sont évalués comme suit :  Biens acquis à titre onéreux  Coût d’acquisition.  Titres acquis à titre onéreux  Prix d’achat.  Biens produits Coût de production.  Biens et titre apportés Valeur d’apport stipulée dans l’acte d’apport.  Biens et titres acquis par voie d’échange  Valeur actuelle.  Créances, dettes et disponibilités  Montant nominal. La valeur d’entrée, ainsi déterminée, fait l’objet, par application du principe de prudence, de corrections, sous forme d’amortissements. Ceci dit, à la date d’inventaire, la valeur nette d’amortissements est comparée à la valeur actuelle. Toute moins-value est alors comptabilisée sous forme d’amortissement exceptionnel si elle a un caractère définitif, sinon sous forme de provisions. En résumé, la valeur comptable nette est soit la valeur d’entrée ou la VNA si la valeur actuelle leur est supérieure, soit la valeur actuelle si elle leur est inférieure.
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Par référence aux normes comptables en vigueur, l’auditeur procède au contrôle des informations financières qui lui sont présentées par la société en vue d’émettre une opinion sur leur fiabilité. Il subit de ce fait un certain nombre de diligences dans l’exécution de sa mission de contrôle. Ces diligences sont appelées normes d’audit et doivent être distinguées des normes comptables puisqu’elles concernent non pas la présentation de l’information mais la méthodologie à suivre pour son contrôle.

C- Normes marocaines d’audit
Si l’auditeur a le devoir de veiller au respect de l’image fidèle et d’apprécier certains actes des responsables de la société auditée compte tenu d’un seuil de signification fixé par lui-même, il ne peut le faire que dans le cadre de normes particulières. Celles-ci sont des directives élaborées par les grandes instances internationales et nationales de la profession pour guider le professionnel raisonnablement diligent dans son comportement et dans l’exercice de sa mission. Une norme crée une obligation professionnelle et fixe les principes fondamentaux applicables par le commissaire aux comptes. Elle est accompagnée de commentaires visant à faciliter sa mise en œuvre (motifs, portée et modalités d’application). Les normes et commentaires concernent les qualités requises du professionnel, les étapes obligatoires du travail d’audit, les modèles de formulation du rapport ainsi que les démarches du travail lors des missions connexes.

1- Normes relatives au comportement professionnel
Ces normes, qui sont proches des normes internationales, doivent être respectées par toute personne ayant le titre de commissaire aux comptes. Elles comprennent non seulement des règles relatives au comportement professionnel mais également des règles relatives au comportement humain, et elles sont au nombre de cinq :

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Compétence Indépendance Qualité de travail Secret professionnel Acceptation et maintien des missions.

La lecture des normes de comportement et de leurs commentaires fait ressortir les remarques suivantes :  Etant donné le but escompté de toute mission, celui de veiller au respect de la sincérité et la régularité des comptes ainsi que de l’image fidèle, l’auditeur
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doit justifier d’une qualification et entretenir le degré de compétence qu’exige sa mission par une formation permanente. De même, il est amené à exercer ses fonctions avec conscience professionnelle afin d’assurer à son travail un degré de qualité compatible avec son éthique et ses responsabilités.  En parlant de responsabilités, l’une des normes de comportement que l’auditeur se doit d’appliquer est celle du secret professionnel. Il s’agit bel et bien d’une obligation légale, sa violation constitue un délit.  L’intégrité et l’objectivité sont l’un des éléments clés du comportement professionnel de l’auditeur. L’indépendance doit se manifester au niveau du comportement de l’auditeur et de son état d’esprit. Par ailleurs, il ne suffit pas que cette indépendance existe, il faut de plus que les tiers et l’opinion soient persuadés qu’elle existe.  L’auditeur doit veiller à ce que toutes les normes de comportement présentées ci dessus s’appliquent de manière intangible à ses collaborateurs.  La démarche d’acceptation du mandat par le commissaire est destinée à lui faire apprécier la possibilité d’effectuer ou non la mission. Elle est basée sur des éléments qui lui sont liés, des éléments liés au commissaire qui l’a précédé, à la société auditée. Elle implique le respect d’une procédure spécifique et l’examen périodique de la possibilité de maintenir la mission.

2- Normes de travail
L’accomplissement de la mission générale du commissaire aux comptes requiert la mise en œuvre de normes de travail. Il s’agit des normes de certification, des vérifications spécifiques et d’autres normes relatives à la mission générale notamment les fraudes et les relations du commissaire aux comptes avec les organes de gestion et de contrôle de la société. La certification recouvre les aspects suivants :  Orientation et planification de la mission  Evaluation du contrôle interne  Obtention d’éléments probants  Délégation et supervision  Tenue des dossiers de travail

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A l’issue de ce travail, le ou les commissaires aux comptes soit certifient la régularité et la sincérité et l’image fidèle des états de synthèse, soit assortissent la certification de réserves soit refusent la certification. L’audit légal ne se limite pas à un audit financier conduisant à la certification, il comprend également des obligations de contrôles et d’information spécifiquement prévues par la loi. Il s’agit de la vérification des conventions réglementées, des actions de garantie, de l’égalité entre actionnaires, du rapport de gestion et des documents qui leur sont remis, et la procédure d’acquisition d’une filiale ou de prise de participation et de contrôle. Toutes ces vérifications sont contenues dans le rapport adressé à l’assemblée générale. L’audit des états de synthèse doit être pratiqué par référence à des textes législatifs ou réglementaires. Un "non-respect" peut être détecté et dans cas doit être discuté avec la direction et communiqué aux autorités réglementaires ou de tutelle. La discussion s’insère dans le cadre des relations que le commissaire aux comptes est amené à entretenir avec le conseil d’administration et les dirigeants.

3- Normes de rapports
Le commissaire aux comptes est amené à établir différents rapports ou attestations : le rapport relatif aux comptes annuels ou consolidés, le rapport spécial sur les conventions réglementées, l’attestation sur les situations intermédiaires, le rapport suite à des missions spécifiques ou à une demande particulière. Il est également établi des rapports sur des missions spéciales. Le rapport général est l’objectif ultime du contrôle légal, où le commissaire aux comptes fait état de l’étendue de sa mission, de ses opinions et de ses commentaires sur les vérifications spécifiques, et doit certifier la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes. Alors que ce rapport est adressé aux actionnaires, celui établi par l’auditeur contractuel est remis aux organes de gestion de la société. De par l’importance qu’il revêt et l’usage qu’il en est fait, le rapport doit respecter un grand nombre d’éléments aux niveaux de la forme, du contenu, des formalités de dépôt et de signature.

4- Normes relatives aux interventions connexes à la mission générale
Le commissaire aux comptes peut procéder à des interventions dites "connexes" à mesure que des faits particuliers surviennent (mouvement de capital, suppression du droit préférentiel de souscription, transformation juridique, convocation de l’assemblée générale en cas de carence des organes sociaux, certification du bilan et du chiffre d’affaires semestriels).
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Pour chacun des événements, il est fait mention des normes de travail et de rapport ainsi que des modèles de rapports que le commissaire aux comptes se doit de respecter dans le déroulement de sa mission connexe. Les normes françaises prévoient outre ce qui peut découler de décisions prises par la société, des faits découlant d’événements survenant dans la société comme des faits délictueux devant être révélés au procureur de la république ou encore des faits entravant le principe de continuité d’exploitation.

5- Prévention des difficultés des entreprises
En conservant une attitude vigilante et attentive quant aux situations porteuses de risques, le commissaire va tenter de rechercher les éléments qui lui permettront d’apprécier la capacité de l’entreprise à poursuivre son activité. Le principe de continuité de l’exploitation est à ce titre le critère principal auquel le commissaire aux comptes se réfère pour déclencher une procédure de prévention interne. Cette procédure aura bien évidemment des conséquences sur la mission de certification. En effet, Il peut s’en suivre une dérogation aux principes comptables (permanence des méthodes ou séparation des exercices ou continuité d’exploitation), une dérogation à laquelle le commissaire aux comptes doit être très vigilant. En parlant de vigilance, le commissaire aux comptes ou l’expert comptable impliqués dans le contrôle contractuel ou légal, ont l’obligation de mettre en œuvre tous les droits que la loi leur confère pour atteindre les objectifs qui leur sont assignés engageant ainsi leur responsabilité.

D- Statut de l’auditeur
1- Qualités requises
La mission d’audit impose à son auteur un certain nombre de qualités et d’exigences dont la compétence et l’indépendance. La compétence signifie l’appartenance à un corps professionnel, notamment l’ordre des experts comptables qui apporte, par les normes qu’il édicte, une garantie d’exécution de la mission avec professionnalisme et responsabilité. L’indépendance interdit à l’auditeur de s’immiscer dans la gestion. C’est ainsi qu’il doit respecter les règles d’incompatibilité qui risqueraient d’altérer son objectivité ; Ne pouvant être juge et partie à la fois, Il ne peut en effet être chargé d’élaborer les comptes puisqu’il est amené à émettre une opinion sur la base de l’audit de ces mêmes comptes.

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2- Obligations et responsabilités
2-1 Responsabilité pénale du commissaire aux comptes
Le réviseur légal est engagé pénalement si certains délits sont réalisés, s’il a participé à l’établissement du rapport ou s’il a été complice. Il y a complicité si l’infraction commise par l’auteur principal est punissable, s’il y a acte matériel et moral de complicité. Par contre les délits résident essentiellement dans l’incompatibilité d’exercice, la violation du secret professionnel, la non révélation de faits délictueux, la divulgation d’informations mensongères ou encore l’exercice illégal de la profession.

2-2 Responsabilité civile et obligation de moyen
Le commissaire aux comptes n’est tenu que d’une obligation de moyens. Il doit mettre en œuvre les diligences nécessaires et procéder aux vérifications qu’il juge opportunes pour motiver son avis. Son devoir est d’exécuter la mission avec toute la compétence que l’on est en droit d’attendre d’un professionnel diligent. Cependant, cette responsabilité est mise en cause dans les conditions de droit commun, c’est-à-dire que le commissaire aux comptes doit avoir commis une faute dans l’accomplissement de sa mission, que cette faute ait causé un préjudice actuel et certain et qu’il existe un lien de causalité direct entre la faute éventuellement commise et le préjudice éventuellement subi. Par ailleurs, un auditeur engage sa responsabilité sur des informations financières lorsqu’il rédige un rapport sur lesdites informations ou autorise l’utilisation de son nom lors de leur publication. Si l’auditeur ne s’est pas engagé de cette manière, les tiers ne peuvent en aucun cas le tenir pour responsable.

2-3 Responsabilité disciplinaire
L’auditeur peut faire l’objet de peines disciplinaires pour toute infraction ou négligence grave de sa part. Ces peines peuvent aller de la simple réprimande à la radiation du tableau comportant interdiction définitive d’exercer la profession. Compte tenu de l’obligation qui incombe au commissaire aux comptes et à l’expert comptable dans l’exercice de leurs missions d’audit, et pour les aider à couvrir les risques généraux liés à la situation économique de l’entreprise, son organisation générale et l’attitude de la direction et fonder ainsi leur opinion, les lois de la profession ont mis en place une démarche de travail. Cette démarche est à la fois spécifique parce qu’elle nécessite une connaissance minimale de l’entreprise et itérative puisqu’elle est complétée au fur et à mesure de son déroulement.

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Section 2 : Démarche de l’auditeur
Cinq grandes étapes caractérisent en général la démarche de l’audit financier et permettent à l’auditeur de fonder son opinion sur la sincérité et la régularité des comptes.

A- Acceptation de la mission :
Lors de cette étape, il est possible pour l’auditeur d’accepter ou de refuser la mission qui lui est demandée, et ce après prise en compte d’un certain nombre d’éléments :  Absence de situations d’incompatibilité interdisant au commissaire l’exercice de l’audit  Connaissance générale de la société auditée et de son environnement et détermination du risque d’audit. S’ajoute à cela l’établissement par l’auditeur d’une lettre de mission et d’un programme de travail. Ces éléments sont expliqués ci-après :

1- Lettre de mission :
Il est dans l’intérêt du client et de l’auditeur qu’une lettre de mission (audit engagement letter) soit préparée, de préférence avant le début de la mission afin d’éviter tout malentendu. Cette lettre confirme l’acceptation par l’auditeur de sa nomination et décrit l’objectif et l’étendue de l’audit ainsi que ses responsabilités vis-à-vis du client, et la forme du rapport.

2- Programme de travail et budget d’honoraires
Le commissaire aux comptes adresse à la société un programme de travail et son budget d’honoraires relatifs à la mission. Ces documents ont la même finalité que la lettre de mission, éviter les malentendus et préciser les normes de travail. Ils peuvent comporter :  Les noms des collaborateurs appelés à intervenir dans la mission  La description des normes de travail et des rapports et la liste des vérifications spécifiques  Les délais légaux à respecter  Le calendrier des interventions  Une estimation du temps total de travail et des honoraires.

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B- Orientation et planification de la mission
En aucun cas, l’auditeur ne travaille au gré de son inspiration. Comme dans toute autre démarche de travail, il faut prendre le temps d’orienter et de planifier afin de mieux cerner les domaines de contrôle et minimiser les risques d’erreurs. Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de l’entreprise lui permettant d’orienter sa mission et d’appréhender les domaines et les systèmes significatifs. Cette approche a pour objectif d’identifier les risques pouvant avoir une incidence significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des contrôles et la planification ultérieure de la mission qui conduisent à :  Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de signification  Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de certification de la façon la plus rationnelle possible, avec le maximum d’efficacité et en respectant les délais prescrits.

1- Connaissance générale de l’entreprise :
Pour comprendre l’activité de la société à auditer, l'auditeur externe doit prêter attention aux éléments suivants : principales préoccupations des dirigeants concernant les objectifs et stratégies de l’entreprise, structure organisationnelle de l’entreprise, fonctionnement de son activité, résultats d'exploitation, capacité à s'autofinancer, principales opérations et autres événements économiques susceptibles d'affecter ses états financiers, problèmes comptables et changements de ses méthodes comptables, et sources de financement. Pour obtenir ces informations, l'auditeur doit rencontrer les dirigeants et examiner les rapports et autres documents.

2- Identification du seuil de signification :
La définition des seuils de signification est cruciale pour déterminer la nature, l'étendue, et le calendrier des procédures d'audit. Un seuil de signification est une limite au-delà de laquelle les erreurs potentielles sont considérées comme problématiques. Si la somme des anomalies non corrigées identifiées durant l'audit dépasse le seuil de signification, l'auditeur peut être dans l'impossibilité d'émettre une opinion sans réserve. Le seuil de signification dépend des facteurs déterminants identifiés pendant la planification de la mission. Un facteur déterminant des états financiers est un facteur sur lequel les utilisateurs des états sont le plus susceptibles de porter leur attention, compte tenu de la nature de l’entreprise. L'identification des facteurs déterminants est affaire de jugement professionnel.
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Une information est significative si son omission ou son inexactitude est susceptible d'influencer les décisions économiques prises par les utilisateurs sur la base des états financiers. Le caractère significatif dépend de la taille de l'élément ou de l'erreur évaluée dans les circonstances spécifiques de son omission ou de son inexactitude. Le caractère significatif constitue donc un seuil ou une borne plutôt qu'un critère qualitatif que cette information doit posséder pour être utile. L'auditeur doit considérer l'éventualité que des anomalies sur des montants relativement faibles puissent avoir, globalement, un impact significatif sur les états financiers. Par exemple, une erreur au niveau d'une procédure de fin de mois peut indiquer une anomalie significative potentielle, si cette erreur est reproduite chaque mois.

3- Rédaction d’un plan de mission :
L’analyse des informations collectées lors de la prise de connaissance ainsi que des systèmes et domaines significatifs ainsi identifiés donne lieu à la rédaction d’un document appelé plan de mission. Ce plan a pour objectif de synthétiser l’information obtenue et de formaliser les décisions qui en découlent. Ainsi, son contenu doit comprendre les éléments relatifs à l’entreprise, à sa comptabilité, à la mission elle-même, aux domaines significatifs, le programme de travail tracer par l’auditeur ainsi que la composition de l’équipe et le budget prévu pour la mission.

C- Appréciation du contrôle interne
L’ensemble des politiques et procédures mises en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure du possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités. Ces procédures impliquent le respect des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la détection des fraudes et des erreurs, l’exactitude et l’exhaustivité des enregistrements comptables, et l’établissement en temps voulu d’informations financières fiables. Il a donc pour but d'assurer :  D’un côté, la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l'information;  D’un autre, l'application des instructions de la direction et de favoriser l'amélioration des performances. Il se manifeste par l'organisation, les méthodes et les procédures de chacune des activités de l'entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci. Le contrôle interne repose sur trois éléments de base :

L’existence d'un plan systématique d'organisation Présence d'un personnel compétent et intègre L'existence d'une documentation satisfaisante
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Pour apprécier tous ces éléments, l'auditeur procède dans un premier temps, à une description des procédures puis à leur vérification et enfin à leur évaluation. Seulement, avant d’expliquer le contenu de chacune de ces actions, il convient de citer brièvement les principes fondamentaux du contrôle interne.

1- Principes fondamentaux du contrôle interne :
Le contrôle interne doit prendre appui sur les principes suivants : a- Organisation Les structures de l’entreprise doivent être décrites dans un organigramme et ses procédures dans un manuel. Ce dernier doit en général définir les tâches, les responsabilités, les pouvoirs et les procédures de transmission de l’information. b- Séparation des fonctions Certaines fonctions ne doivent pas être tenues par une seule et même personne. Sinon, les fraudes ou encore les erreurs sont fort aisées. Il existe à ce titre deux fonctions qui ne doivent jamais être rassemblées : celle de disposer de la signature sociale et celle d’avoir accès à la comptabilité. c- Intégration Cela signifie qu’il est nécessaire de mettre en place des points d’auto-contrôle pour déceler les éventuelles anomalies et ce par des processus souvent routiniers. d- Bonne information L’information doit être pertinente, utile, objective, communicable et vérifiable. Elle ne doit pas être altérée par la hiérarchie. e- Qualité du personnel Nous avons parlé plus haut de l’intégrité du personnel comme un élément de base à tout système de contrôle interne. La compétence et l’honnêteté du facteur humain sont réellement déterminantes. f- Harmonie Il s’agit là d’adapter les procédures de contrôle à l’entreprise et à ses moyens. g- Universalité L’universalité signifie tout simplement qu’il ne doit pas y avoir d’exceptions au contrôle (domaines réservés, personnes privilégiées, activités exclues, …). h- Indépendance Ce principe implique que les objectifs de sauvegarde du patrimoine et d’amélioration des performances doivent être atteints indépendamment des méthodes et des moyens de l’entreprise. i- Permanence La stabilité des structures et de là la pérennité de l’organisation dépendent largement de la permanence des procédures.

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Apprécier le contrôle interne nécessite d’abord de comprendre les procédures de traitement des données et les contrôles manuels ou informatisés mis en place dans l’entreprise, et ensuite vérifier leur fonctionnement.

2- La description des procédures :
L’appréciation du contrôle interne passe irrémédiablement par l’analyse des procédures. Cette analyse conditionne d’ailleurs les étapes qui suivent notamment l’étape de contrôle direct des comptes. La description des procédures peut être faite de façon narrative ou par l'utilisation de diagrammes.

2.1 La description narrative
Elle consiste à obtenir au cours d'un entretien avec les principaux responsables ou par l'intermédiaire des manuels ou instructions écrites utilisés par l'entreprise les procédures existantes et les contrôles institués. On donne, également, le nom de " mémorandum " à cette approche du contrôle interne car l'auditeur restitue par écrit la synthèse des éléments qu'il a pu obtenir.

2.2 Les diagrammes de circulation (ou flow-chart):
Cette méthode consiste à formaliser à l'aide des schémas, d'une part, la circulation des documents dans l'entreprise, d'autre part, les contrôles effectués par les différents intervenants. En établissant un diagramme qui met en évidence les opérations et les contrôles réalisé par chacun des services de l'entreprise, on fait apparaître en outre la séparation des fonctions. C'est à l'auditeur de choisir la méthode la plus appropriée, sachant que la méthode des diagrammes est plus claire, fait bien apparaître les points de contrôle c'est-à-dire les contrôles ou vérifications opérés sur les informations et les séparations de fonctions mais est plus difficile d'utilisation surtout pour des procédures complexes. Il faut donc la réserver à des procédures importantes concernant des opérations répétitives et normalisées.

3- Evaluation des procédures :
Cette étape intervient, après que les tests de conformité aient permis de s'assurer que la description est fidèle mais avant d'effectuer les tests de permanence du fonctionnement puisque ceux-ci ne concernent que les points forts identifiés par l'évaluation. L'auditeur, dans son évaluation, cherche à s'assurer que les procédures garantissent suffisamment :

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 La protection des actifs et du patrimoine de l'entreprise  La fiabilité et la qualité des informations entrant dans l'élaboration de l'information financière de l'entreprise. Cette garantie étant obtenue par divers moyens tels que : des autorisations, des contrôles hiérarchiques, une bonne séparation des fonctions, etc. En outre, certaines faiblesses apparentes peuvent être compensées par des contrôles à d'autres niveaux. Pour procéder à cette évaluation, l'auditeur peut utiliser soit un questionnaire soit un guide d'évaluation.

3.1 Le questionnaire de contrôle interne :
Il liste les contrôles qui doivent être opérés pour assurer la fiabilité des procédures.

Exemple simplifié de questionnaire :
1 / les bons de livraisons sont-ils - comparés avec les biens reçus ; - comparés avec le bon de commande - visés par le magasinier. 2 / le service comptable vérifie-t-il les factures fournisseurs - au plan arithmétique; - avec le bon de livraison visé - avec les conditions fournisseurs.

3.2 Le guide d'évaluation :
Il est structuré par objectif de contrôle

Exemple de guide d'évaluation simplifiée :
1 /Les livraisons sont-elles conformes aux commandes ? Tenir compte: des contrôles effectués à la réception des marchandises des rapprochements éventuels entre bon de commande et bon de livraison… Les règlements aux fournisseurs sont-ils Justifiés? Tenir compte : des vérifications du service comptable et/ou de la comptabilité fournisseurs sur les factures ; des rapprochements effectués entre bons de livraison et factures ; de l'approbation des bons de livraison... Le guide d’évaluation présente l'avantage d'être plus souple et de permettre à auditeur de mieux exercer ses facultés de jugement, alors que le questionnaire risque de l'enfermer dans un cadre plus rigide.

4- Vérification des procédures :
Il s’agit à ce niveau des tests de permanence dont on a précédemment parlé et qui ont pour but de vérifier que les procédures sont réellement utilisées et en permanence. Pour cela, l’auditeur dispose de plusieurs techniques : - Sondage - Observation de l’exécution du contrôle - Répétition des traitements et des vérifications - Jeux d’essai
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D- Contrôle direct des comptes
Pour examiner et contrôler les comptes, l'auditeur financier dispose d'un ensemble de méthodes et moyens adaptés à ses objectifs. C'est l'exercice de son jugement professionnel qui lui permettra de choisir la nature et l'étendue des moyens à mettre en œuvre pour obtenir l'assurance raisonnable qu'il recherche sur les comptes. Les moyens dont dispose l'auditeur pour réunir des éléments probants sur les comptes sont les suivants :

1- Observation physique :
Celle-ci prendra deux formes : l'examen et le contrôle d'un inventaire physique effectué par l'entreprise et le contrôle de l'existence physique d'un actif.

1.1 L'examen et le contrôle d'un inventaire physique effectué par la société :
Cette procédure s'applique principalement aux stocks et aux immobilisations mais peut aussi être utilisée pour un inventaire d'effets en portefeuille ou le contrôle d'espèces en caisse. L’auditeur n'a pas la prétention de vérifier par lui-même l'intégralité des actifs concernés mais plutôt :  De déterminer si la procédure mise en place est fiable  D’observer si la procédure est correctement appliquée par le personnel de l'entreprise ;  D’effectuer des tests de vérification par sondages. L'inventaire physique de stocks constitue le cas d'application le plus fréquent. L'objectif visé est de s'assurer de l'existence physique des stocks figurant à l'actif du bilan, le contrôle de la valorisation et des dépréciations intervenant ultérieurement.

1.2 Le contrôle de l'existence physique d'un actif :
L'objectif de ce contrôle est généralement de s'assurer non seulement de l'existence d'un actif mais aussi de la propriété effective. Cette procédure peut concerner en particulier  Les effets à recevoir  Les espèces en caisse

2- L'examen de livres et documents :
Cette méthode est utilisée chaque fois que les éléments probants sont détenus par l'entreprise soit dans des livres et registres comptables, soit dans des documents. On peut citer les exemples suivants :  Contrôle des dotations aux amortissements  Contrôle de la valorisation des actifs créés par l'entreprise (frais de recherches et développement, immobilisations)  Contrôle de factures fournisseurs pour justifier des charges ou des soldes  Contrôle des frais de personnel et des déclarations, etc.

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3- La confirmation directe :
La confirmation directe constitue l'un des éléments les plus probants que peut obtenir l'auditeur. Cette technique consiste à obtenir auprès de tiers (clients, fournisseurs, banques, conservation des hypothèques, etc.) la confirmation d'informations d'ordre comptable et financier. En principe ces demandes sont établies sur papier à en-tête de l'entité auditée mais expédiées par l'auditeur et reçues directement par ce dernier.

4- L'examen analytique :
L'examen analytique consiste à examiner si les tendances, ratios et évolutions de l'entité auditées sont cohérents entre eux et avec les informations générales obtenues sur l'entité. Cette technique permet soit d'identifier des tendances (augmentation du crédit client ou fournisseur, dégradation du fond de roulement, etc.) soit de confirmer des informations. (Par exemple une augmentation subite des ventes en fin de période engendrera en principe un accroissement du compte client et une diminution du stock.) Elle est donc utilisée en début de mission pour déterminer les orientations à donner à l'audit et en fin de mission afin de s’assurer de la cohérence d'ensemble des informations financières.

5- Les déclarations des dirigeants :
L'auditeur recueille tout au long de sa mission de nombreuses informations de la part des dirigeants, ces " déclarations " sont le plus souvent orales et figurent alors dans les dossiers de l'auditeur sous forme de notes, mais peuvent aussi être plus formelles et revêtir la forme d'une lettre de déclaration ou de confirmation à l'auditeur.

E- Travaux de fin de mission
Ces travaux comprennent :  L’examen d’ensemble des comptes annuels pour vérifier la cohérence des chiffres  L’identification des événements postérieurs à la clôture  L’utilisation d’un questionnaire de fin de mission  La rédaction, par la société auditée, d’une lettre d’affirmation, comme preuve de son engagement à avoir communiqué tous les éléments ayant eu un impact sur sa situation financière  La rédaction d’une note de synthèse résumant les remarques et les observations les plus importantes.

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A l’issue de tous ces travaux, l’auditeur est en mesure de rédiger son rapport dans lequel il émet son opinion sur la régularité, la sincérité et la fidélité de l’image traduite dans les états financiers de l’entreprise. Le rapport général doit être déposé au siège social ou au lieu de la direction administrative de l’entité auditée au moins 15 jours avant la date de l’assemblé générale. Il est également déposé par la société au greffe du tribunal de commerce. Dans ce rapport, le commissaire aux comptes peut faire état par ailleurs de ses recommandations et de ses conseils sans que cela puisse être une enfreinte à l’obligation de non immixtion dans la gestion. Enfin, il convient de soulever un point essentiel concernant la mission, celui de la tenue des dossiers et des feuilles de travail par l’auditeur. Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrôles effectués et d’étayer les conclusions du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent par ailleurs de mieux organiser et maîtriser la mission et d’apporter les preuves des diligences accomplies. Les dossiers de travail sont donc un moyen de supervision de l’équipe d’audit permettant d’assurer le suivi de l’avancement des travaux et la supervision de leur correcte réalisation, un moyen d’information et de communication de l’information financière aux organismes de contrôle et aux co-commissaires et enfin un moyen de preuve de l’accomplissement des diligences professionnelles et du bien-fondé de l’opinion émise. Ces dossiers se répartissent en deux catégories : les dossiers de contrôle annuel qui regroupent et les données générales et les sections détaillées des comptes relatifs à un même cycle et les dossiers permanents constitués des informations historiques sur les spécificités juridiques, les produits et les marchés de l’entreprise auditée, ses systèmes, le mémo d’approche, le programme de travail, les comptes rendus d’interventions intérimaires, les rapports des commissaires aux comptes et les informations comptables, fiscales et sociales. La démarche ainsi décrite n’est pas sans poser des problèmes aux professionnels quant à son application. Certes, les organes qui gouvernent la profession tentent de la rendre la plus aisée pour permettre d’une part aux auditeurs de pratiquer leurs diligences de manière méthodique et simple et aux instances judiciaires et aux tiers d’autre part d’accéder à l’information sans trop d’ambiguïté. Toutefois, en pratique, le déroulement de la démarche subit des conditions contraignantes pour le réviseur et suppose la mise œuvre de techniques mathématiques et statistiques de plus en plus adaptées à l’évolution socioéconomique et la prépondérance de l’outil informatique dans les organisations.

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CHAPITRE 2: APPROCHE THEORIQUE DES STOCKS

Section 1 : Principe et théories A- Généralité sur les stocks
1- Définition
Les stocks regroupent l'ensemble des achats non encore consommés ou vendus et qui sont encore présents dans les entrepôts de l'entreprise. Une autre définition des stocks est celle de la norme IAS 2 qui présente les stocks comme des actifs qui sont soit détenus en vue de la vente dans le cours normal de l’activité, soit en cours de production pour une telle vente, ou encore sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans le processus reproduction ou de prestation de services.

2- Types de stocks
Les stocks comprennent les marchandes, matières et fournitures consommables, les produits intermédiaires, les produits résiduels, les produits finis, les produits en cours et les emballages.  Les marchandises : Considérées comme marchandises, selon de CGNC, tout ce que l’entreprise achète pour le revendre en l’état sans transformation notable ni intégration à d’autres biens et services produits.  Les matières et fournitures consommables : Les matières et fournitures consommables sont constituées par tous les produits, matières, substances ou fournitures acquis par l’entreprise, qui concourent, par leur consommation à la fabrication, au traitement ou l’exploitation sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués.  Les produits intermédiaires : sont ceux ayant atteint un stade d’achèvement mais destinés normalement à entrer dans une nouvelle phase du cycle d’exploitation.  Les produits résiduels : comprennent les déchets et rebuts de fabrication et par extension, les produits finis et les produits intermédiaires invendables ou inutilisables.  Les produits finis : correspondent aux biens et services ayant atteint le stade d’achèvement définitif dans le cycle de fabrication ou de production.  Les produits en cour : sont les biens et services non achevés à la date de clôture de l’exercice.
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 Les emballages : sont des objets destinés à contenir les produits ou marchandises et livrés à la clientèle en même temps que leurs contenus.

3- Les fonctions et limites du stock dans l’entreprise
 Les stocks ont plusieurs fonctions : Fonction de régulation : Les stocks permettent le lissage des irrégularités d'approvisionnements et/ou de la production, réduisent les risques de ruptures et favorisent le maintien d’une activité continuelle. Fonction logistique : les stocks permettent de maintenir les articles à proximité de leur lieu de consommation. Ils limitent considérablement les délais d’attente. Fonction économique : lorsque le fournisseur accorde des remises importantes pour des achats en grande quantité, le stockage peut s’avérer utile. De même pour un souci d’optimisation des approvisionnements, la constitution d’un stock est généralement une solution indiquée. Fonction d'anticipation de spéculation : Le stockage permet de se mettre à l’abri des hausses de prix des matières ou des produits achetées ou vendues. Il s’agit donc ici de stocks saisonniers. Fonction technique : Le stockage peut être lié à un procédé indispensable avant la consommation des articles. C’est le cas par exemple, du séchage du bois, de la maturation des fruits et légumes, de la fermentation des vins.

Néanmoins les stocks représentent quelques limites à savoir :  immobilisation financière  Risque de vieillissement des produits stockés (obsolescence, produits périmés)  Non productivité / qualité: un des grands principes de la logistique d’entrepôt est de limiter le niveau de stock à 80/85 % du nombre de places disponibles. Au delà de ce taux de remplissage, il devient très complet de gérer opérationnellement un entrepôt.

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4- Distinction entre stocks et immobilisations
Deux critères permettent de distinguer entre les éléments classés en stocks et ceux qui doivent être immobilisés. Le premier critère est celui de la destination Le deuxième critère a trait à la durée d'utilisation sensée être supérieure à l'exercice pour les immobilisations.  Le critère de la destination : Le critère distinctif fondamental pour reconnaître un élément de stock est sa destination et son utilisation par rapport à l'activité courante de l'entreprise plutôt que sa nature. Ainsi, un même élément de stock reconnu comme tel dans une entreprise peut être traité différemment dans une autre entreprise. Par exemple, un immeuble construit par une entreprise de promotion immobilière et destiné à la vente est traité comme élément de stocks alors qu'il est traité en tant qu'immobilisation par l'entreprise qui l'a acheté pour y abriter ses services.  Le critère de la durée : une immobilisation corporelle est un élément d'actif physique et tangible qui, ayant un potentiel de générer des avantages futurs, est détenu par une entreprise soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens et de services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins administratives ou de soutien aux activités, est sensé être utilisé sur plus d'un exercice. Ainsi, lorsqu'en application des deux critères cumulatifs de distinction (destination et durée d'utilisation) un élément ne peut être considéré en immobilisations (même si par ailleurs il vérifie l'ensemble des critères de prise en compte des immobilisations), il est alors classé parmi les stocks.

B- Coûts et méthodes de gestion des stocks
1-Coûts des stocks :
On peut regrouper les coûts engendrés par la gestion des stocks en 3 catégories à savoir :

 Coût de passation des commandes : Ils sont constitués par les éléments
suivants : Coût des locaux, Coût du personnel, Coût des fournitures administratives, Coût de préparation de la commande, coût d’acquisition… Ces coûts constituent le coût de passation d’une commande qui est fortement lié au nombre de commandes passées.

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 coût de possession du stock : Il est constitué de l'ensemble des frais se rapportant à la détention des stocks : loyer et entrepôt : primes d'assurances, location ou amortissement du local servant de magasin ou d'entrepôt, frais de garde, de chauffage, de nettoyage, de manutention en cours de stockage ou pour la mise à disposition des services demandeurs.. Dans la pratique, le coût de possession des stocks est souvent imputé aux sorties de chaque période et vient donc majorer les coûts de production ou de revient concernés.  coût de rupture : La rupture se présente lorsque la demande excède le stock constitué au cours de la période. Les conséquences de cette rupture sont différentes selon que la demande est interne ou externe.

2- Les méthodes de gestion des stocks
2.1 La méthode ABC :
La méthode ABC convient à toutes les situations où il faut placer des activités en ordre de priorité. Son principe de base repose sur le fait qu’un petit nombre d’articles (~20%) représente souvent l’essentiel de la valeur stockée (~80%). La méthode d’analyse ABC permet de distinguer les articles qui nécessitent une gestion élaborée de ceux pour lesquels une gestion plus globale est suffisante.
Pourcentage du nombre total d’articles Pourcentage de la valeur d’utilisation annuelle Niveau du contrôle

A 10 à 20% 70 à 80%

B 30 à 40% 15 à 20%

C 40 à 50% 5 à 10%

Rigoureux

Normale

Simple

Ce classement permet de pratiquer une gestion sélective en affectant le maximum d’efforts et les méthodes les plus fines aux articles de la catégorie A, à savoir : - La tenue d’un inventaire permanent - Le calcul régulier du stock disponible - La mise à jour fréquente des paramètres et les lancements de commandes - Des contrôles fréquents.
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En cas d’insuffisance de trésorerie, c’est sur ces articles qu’il faut agir en Lançant des commandes régulières, ce qui diminue la rafale d’approvisionnement et allège sensiblement les stocks. En revanche, les articles du groupe B n’exigent pas la même gestion aussi rigoureuse appliquée aux articles du groupe A. Ils seront gérés de façon plus souple ; par exemple, des révisions périodiques peuvent suffire. Le groupe C ne mérite ni méthode sophistiquée, ni surveillance constante ; on pourra prévoir un stock de sécurité très large puisque l’incidence financière sur la trésorerie restera limitée. Cependant, le classement ABC doit être révisé chaque année pour parer à d’éventuels changements de position

2-2 le modèle de Wilson
Pour assurer une gestion optimale des stocks, il faut connaître un certain nombre de paramètres, tels que la cadence d’approvisionnement, les délais de livraison et les niveaux de sécurité pour limiter les risques de rupture de stocks. Ces éléments sont à la base des modèles de gestion et devront être préalablement définis. Il existe de nombreux modèles de gestion des stocks qui répondent à la multiplicité des situations rencontrées en entreprise. Ces modèles s’appuient tous sur un raisonnement connu sous le nom de modèle de WILSON. Très schématiquement, l’objectif du modèle de WILSON consiste à déterminer la quantité économique qui minimise le coût de gestion du stock afin de permettre l’automatisation des procédures de réapprovisionnement. Théoriquement, le modèle de WILSON peut être formalisé de la manière suivante : En désignant par x : le nombre de commandes C : la consommation annuelle de matières premières (en valeur) B : le coût de passation d’une commande T% : le taux possession des stocks     On a les formules suivantes : Niveau du stock moyen : C/2X Coût de possession des stocks : CT%/2X Coût de passation d’une commande : BX

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Intérêts et limites du modèle : Le modèle de Wilson est basé sur des hypothèses simplificatrices qui limitent son usage :  Une consommation régulière des approvisionnements  Un coût de possession calculé à base du prix d’achat et indépendant de la quantité achetée  Un coût de lancement indépendant du volume de la commande  L’absence du coût de pénurie.

C- l’obligation de l’inventaire :
1-obligation de la tenue d’inventaire :
1.1. L’obligation commerciale :
L’article 19 du code de commerce relatif aux obligations des commerçants renvoi à la loi n° 9-88 relative aux obligations comptables des commerçants. A titre de rappel, cette loi dispose entre autre que toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l’entreprise.

1.2. La loi fiscale
La note circulaire de la loi 24-86 régissant l’IS dispose que « l’exercice se définit comme étant le laps de temps compris entre des inventaires successifs, la durée de cet exercice est de 12 mois ; le code de commerce ayant prescrit aux commerçants de faire un inventaire annuel ».La loi fiscale influe alors en faveur de l’obligation de la tenue d’un inventaire. Par ailleurs, elle n’a précisé ni les modalités ni la date de la tenue de cet inventaire. En outre et conformément aux dispositions du 2ème alinéa de l’article 5 de la loi régissant l’I.S, les stocks et travaux en cours existant à la date de clôture de l’exercice comptable doivent être pris en considération pour la détermination du résultat fiscal. Par conséquent, la détermination de la valeur des stocks et travaux en cours existant à la fin de l’exercice nécessite inéluctablement un inventaire, soit au sens de recensement soit au sens de recoupement physique.

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1.3. L’obligation du commissaire au compte :
La loi 17-95 régissant les sociétés anonymes a prévu dans son article 166l’obligation pour les commissaires aux comptes de vérifier les valeurs de la société dont ils ont le contrôle. Article 166 : « Le ou les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, à l’exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs et les livres, les documents comptables de la société et de vérifier la conformité de sa comptabilité, aux règles en vigueur…. »Dans la plupart des cas, le commissaire aux comptes se limitera à constater que les procédures existent, qu’elles sont satisfaisantes et correctement appliquées. Il complétera cette observation par un sondage dont le volume dépendra de la qualité des procédures d’inventaire mises en place par l’entreprise et de la fiabilité du système de contrôle interne concernant les actifs inventoriés et leur enregistrement. Le commissaire aux comptes vérifiera ensuite les comptages effectués avec l’état d’inventaire que la société lui communique.

2 l’inventaire physique
2.1 Périodicité de l’inventaire physique :
D’après le code de commerce, l’inventaire physique doit être effectué, au moins une fois par an, à la date de clôture de l’exercice comptable annuel.

2.2 Inventaires des stocks :
L’inventaire des stocks appelé également inventaire extracomptable, ce recensement accompli sur tous les éléments constitutifs du stock réel (de matières premières, fournitures, produits finis et semi-finis, produits en-cours, marchandises) doit être réalisé par des personnes indépendantes sous la supervision des collaborateurs du commissaire aux comptes de l’entreprise. L’inventaire des stocks dégagera dés lors des excédents ou des manquants et incitera à chercher les raisons des écarts constatés.

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Section 2 : les méthodes d’évaluation des stocks A- les normes IFRS
1. coût des stocks
Le coût des stocks doit comprendre tous les coûts d’acquisition, coûts de transformation et autres coûts encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.

1-1 coût d’acquisition
Les coûts d’acquisition des stocks comprennent le prix d’achat, les droits de douane et autres taxes (autres que les taxes ultérieurement récupérables par l’entité auprès des administrations fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres coûts directement attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et des services. Les rabais commerciaux, remises et autres éléments similaires sont déduits pour déterminer les coûts d’acquisition.

1-2 coût de transformation
Transformer les matières premières en produits finis. Les frais généraux de production fixes sont les coûts indirects de production qui demeurent relativement constants indépendamment du volume de production, tels que l’amortissement et l’entretien des bâtiments et de l’équipement industriel, et les frais de gestion et d’administration de l’usine. Les frais généraux de production variables sont les coûts indirects de production qui varient directement, ou presque directement, en fonction du volume de production, tels que les matières premières indirectes et la main-d’œuvre indirecte. L’affectation des frais généraux fixes de production aux coûts de transformation est fondée sur la capacité normale des installations de production. la capacité normale est la production moyenne que l’on s’attend réaliser sur un certain nombre de périodes ou de saisons dans des circonstances normales, en tenant compte de la perte de capacité résultant d’un entretien planifié. Il est possible de retenir le niveau réel de production s’il est proche de la capacité de production normale. Le montant des frais généraux fixes affecté à chaque unité produite n’est pas augmenté par suite d’une baisse de production ou d’un outil de production inutilisé. Les frais généraux non affectés sont comptabilisés comme des charges de la période au cours de laquelle ils sont encourus. Dans des périodes de production
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anormalement élevée, le montant des frais généraux fixes affectés à chaque unité produite est diminué de telle sorte que les stocks ne soient pas évalués au-dessus du coût. Les frais généraux variables de production sont affectés à chaque unité produite sur la base de l’utilisation effective des installations de production

1-3 Autres coûts
Les autres coûts ne sont inclus dans le coût des stocks que dans la mesure où ils sont encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. Par exemple, il peut être approprié d’inclure dans le coût des stocks des frais généraux autres que ceux de production ou les coûts de conception de produits à l’usage de clients spécifiques. Exemples de coûts des stocks et comptabilisés en charges de la période au cours de laquelle ils sont encourus :  Montants anormaux de déchets de fabrication, de main-d’œuvre ou d’autres coûts de production  Coûts de stockage, à moins que ces coûts soient nécessaires au processus de production préalablement à une nouvelle étape de la production  Frais généraux administratifs qui ne contribuent pas à mettre les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.  Frais de commercialisation. Une entité peut acheter des stocks selon des conditions de règlement différé. Lorsque l’accord contient effectivement un élément de financement, par exemple une différence entre le prix d’achat pour des conditions normales de crédit et le montant payé, celui-ci est comptabilisé comme une charge d’intérêt sur la période du financement

2. techniques d’évaluation des coûts
Les techniques d’évaluation du coût des stocks, telles que la méthode du coût standard ou la méthode du prix de détail, peuvent être utilisées pour des raisons pratiques si ces méthodes donnent des résultats proches du coût. Les coûts standards retiennent les niveaux normaux d’utilisation des matières premières et de fournitures, de main-d’œuvre, d’efficience et de capacité. Ils sont régulièrement réexaminés et, le cas échéant, révisés à la lumière des conditions actuelles.
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La méthode du prix de détail est souvent utilisée dans l’activité de distribution au détail pour évaluer les stocks de grandes quantités d’articles à rotation rapide, qui ont des marges similaires et pour lesquels il n’est pas possible d’utiliser d’autres méthodes de coûts. Le coût des stocks est déterminé en déduisant de la valeur de vente des stocks le pourcentage de marge brute approprié.

3. Méthodes de détermination des coûts
Le coût des stocks d’éléments qui ne sont pas habituellement fongibles et des biens ou services produits et affectés à des projets spécifiques doit être déterminé en utilisant une identification spécifique de leurs coûts individuels. Le coût des stocks d’éléments fongibles doit être déterminé en utilisant la méthode du premier entré – premier sorti (FIFO) ou celle du coût moyen pondéré (CMP). Une entité doit utiliser la même méthode de détermination du coût pour tous les stocks ayant une nature et un usage similaires dans l’entité.

4. Valeurs nettes de réalisation
Le coût des stocks peut ne pas être recouvrable si ces stocks ont été endommagés, s’ils sont devenus complètement ou partiellement obsolètes ou si leur prix de vente a subi une baisse. Le coût des stocks peut également ne pas être recouvrable si les coûts estimés d’achèvement ou les coûts estimés nécessaires pour réaliser la vente ont augmenté. La pratique consistant à déprécier les stocks audessous du coût pour les ramener à leur valeur nette de réalisation est cohérente avec le principe suivant lequel les actifs ne doivent pas être comptabilisés à un montant supérieur au montant que l’on s’attend à obtenir de leur vente ou de leur utilisation. Les stocks sont habituellement dépréciés à la valeur nette de réalisation élément par élément. Dans certains cas, toutefois, il peut être approprié de regrouper des éléments similaires ou ayant un rapport entre eux. Ce peut être le cas d’éléments de stocks ayant trait à la même ligne de produits qui ont des finalités ou usages finaux similaires, qui sont produits et commercialisés dans la même zone géographique, et qui pratiquement ne peuvent pas être évalués séparément des autres éléments de cette ligne de produits. Il n’est pas approprié de pratiquer une dépréciation des stocks sur la base d’une classification des stocks, comme par exemple les produits finis, ou pour la totalité des stocks d’un secteur d’activité ou d’un secteur géographique. Les prestataires de services cumulent généralement les
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coûts relatifs chaque service donnant lieu à la facturation d’un prix de vente distinct. En conséquence, chacun de ces services est traité comme un élément distinct. Les estimations de la valeur nette de réalisation sont fondées sur les éléments probants les plus fiables disponibles la date à laquelle elles sont faites, du montant que l’on s’attend réaliser des stocks. Ces estimations tiennent compte des fluctuations de prix ou de coût directement liées aux évènements survenant après la fin de la période dans la mesure où de tels évènements confirment les conditions existantes la fin de la période.

B- les normes marocaines
1- Evaluation initiale : La valeur d’entrée :
1.1 Cas général :
Les stocks sont enregistrés : -A leur coût d’acquisition pour les biens acquis à titre onéreux -A leur coût de production pour les biens produits par l’entreprise.

1.1.1. Le coût d’acquisition :
Le coût d’acquisition des biens en stocks est leur coût réel d’achat formé :

 Du prix d’achat facturé augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non récupérables et diminués des taxes légalement récupérables ainsi que des réductions commerciales obtenues( rabais, remises, ristournes) dès lors que ces réductions peuvent être rattachées à chaque catégorie d’achat et qu’elles sont significatives.  Des charges accessoires d’achat engagées jusqu’à l’entrée en magasin de stockage, il s’agit essentiellement des charges directes sur achat et approvisionnement (transport, frais de transit, commissions et courtages, frais de réception (déchargement, manutention…), assurances, transport… à l’exclusion des taxes légalement récupérables). Toutefois l’entreprise peut inclure dans le coût d’acquisition la fraction des charges indirectes susceptibles d’être raisonnablement rattachées à l’opération

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d’achat et d’approvisionnement. N’entrent pas parmi les frais accessoires les dépenses générales et financières. Cependant, dans le cas exceptionnel d’un cycle d’approvisionnement supérieur à un an, les frais financiers, issus d’un contrat d’emprunt spécifique se rapportant à ce cycle, peuvent être inclus dans le coût d’acquisition avec mention dans l’ETIC1.

1.1.2 Le coût de production
Le coût de production des biens en stocks est formé de la somme :  Des coûts d’acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de l’élément.  Des charges directes de production telles les charges de personnel, les services extérieurs, les amortissements…  Des charges indirectes de production, dans la mesure où il est possible de les rattacher raisonnablement à la production de l’élément Il n’existe pas de liste exhaustive des charges devant entrer dans le coût de production, du fait de la diversité des situations (relatives aux activités) auxquelles peut être confrontée toute société et qu’il appartiendrait à l’entreprise de résoudre. En général, en sont exclus les frais financiers, les frais de recherche de développement, les frais d’administration générale. Toutefois, nous allons dresser une liste des charges qui sont généralement incluses dans le coût de production, dont notamment :  Les charges de congés à payer : représentent une charge de l’exercice au titre duquel les droits sont acquis aux salariés du fait de leur participation à l’activité de l’entreprise.  Les amortissements : à retenir les dotations pour dépréciation constatés, car seuls ces amortissements ont la nature de charges d’exploitation.  Les frais administratifs  Les frais de stockage  Les autres redevances

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Cependant, le coût de production peut tenir compte exceptionnellement des charges financières relatives à des dettes contractées pour le financement spécifique d’une production dont le cycle est supérieur à douze mois. Par contre, le CGNC préconise d’exclure les quotes-parts de charges indirectes dues aux gaspillages, pertes et à la sous activité de l’entreprise par rapport à son activité normale.

1.2. Cas particuliers : 1.2.1. Stocks acquis par voie d’échange
La valeur d’entrée du bien acquis est en principe égale à la valeur actuelle du bien cédé. Toutefois, si cette valeur actuelle n’est pas significativement différente de la valeur comptable nette du bien cédé, cette dernière est retenue comme valeur d’entrée du bien acquis.

1.2.2. Stocks acquis à titre gratuit :
La valeur d’entrée des biens est égale à la valeur actuelle, à la date d’entrée, en fonction du marché et de l’utilité économique du bien pour l’entreprise.

1.2.3. Stocks acquis à titre d’apport :
La valeur d’entrée est égale au montant stipulé dans l’acte d’apport.

1.2.4. Stocks acquis conjointement ou produit conjointement :
La valeur d’entrée de ces biens est déterminée à partir de leur coût global d’achat ou de production, proportionnellement à la valeur relative qui peut être attachée à chacun de ces biens dès qu’ils peuvent être individualisés.

1.2.5. Les produits résiduels :
Ils sont à inscrire en stock pour leur valeur probable de réalisation (cours du marché s’il en existe un) sous déduction des charges de distribution à engager.

1.2.6. Les en-cours de production :
Les encours de production sont considérés comme des biens ou des services en cours de réalisation à la date de clôture des comptes, ils se trouvent inachevés et sont considérés comme des éléments ayant donné lieu à une créance à rapporter à l’exercice.

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Le cours des encours de production est composé :  Des coûts des matières premières consommées et déjà intégrées dans la fabrication du dit encours ;  Des charges engagées à la production de ces encours. La valeur des encours est déterminée à partir des charges directes et indirectes engagées à leur réalisation. Le montant à leur affecter est à déterminer en fonction des données techniques enregistrées par la comptabilité analytique ; quantité des matières incorporées, nombre d’heures de main d’œuvre et nombre d’unités absorbées. Les encours de production présentent très souvent des difficultés d’évaluation. Malgré ces difficultés, l’entreprise doit tout de même les valoriser et les intégrer dans ses états financiers annuels, en respect du principe d’indépendance des exercices. Les charges engagées pour le commencement de leur fabrication doivent être neutralisées par la constatation de l’encours final pour une meilleure évaluation du résultat de l’exercice.

1.3. Cas exceptionnels :
Dans les cas exceptionnels, où il n’est pas possible de calculer le coût d’achat ou le coût de production, la valeur d’entrée est déterminée comme égale au coût d’achat ou au coût de production dans l’entreprise des biens équivalents constaté ou estimé à une date aussi proche que possible de la date d’entrée, à défaut, comme égale au prix de vente estimé à la date du bilan sous déduction d’une marge normale sur coût d’acquisition ou sur coût de production.

1.3.1 Stocks détenus à l’étranger :
Stocks détenus à l’étranger et destinés à y être vendus et dont le coût est exprimé en devises Ces stocks font l’objet d’une conversion en dirhams par catégories de marchandises ou de produits sur la base du cours moyen de change à leur date d’achat ou d’entrée (moyenne pondérée des cours de change pendant la période d’achat ou d’entrée) ou sur la base d’un cours estimé aussi proche que possible de ce cours moyen.
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1.3.2. Cas des biens interchangeables :
Les biens fongibles (interchangeables) sont évalués selon la méthode du coût moyen unitaire pondéré ou du FIFO (premier entré, premier sorti). Ces deux méthodes sont les seules admises par la loi comptable et la législation fiscale.

 La méthode FIFO :
Cette méthode donne une bonne approximation de la valeur de remplacement des stocks au bilan puisqu’en l’appliquant, subsistent en stocks des éléments dont les coûts sont les plus récents. Toute sortie est valorisée au coût d’entrée le plus ancien, dès lors le stock final est évalué aux coûts d’entrées les plus récents, les quantités étant regroupées par lots homogènes quant à leur date d’entrée et à la valeur. Mais plus la rotation des stocks est lente, plus leur valorisation comptable s’écarte de leur valeur réelle à la date d’inventaire. Cette méthode ne serait donc recommandée que pour autant qu’il est possible de suivre les sorties par rapport aux entrées, et que la vitesse de rotation soit suffisante pour garder la valeur des articles en stock ( les dernières entrées) la plus proche possible de celle du marché, à la date d’inventaire.

 Méthodes du coût moyen pondéré :
Cout moyen pondéré après chaque entrée : Le coût d’entrée du stock à une date considérée est égal au coût du stock initial, assimilé à une entrée :  Majoré du coût de chaque entrée des achats ou des productions ;  Diminué du coût de chaque sortie depuis le début de l’exercice. Le coût unitaire de sortie est égal au quotient des valeurs entrées par les quantités entrées. Ce calcul est opéré à chaque nouvelle entrée ; le coût unitaire déterminé étant utilisé pour valoriser les sorties jusqu’à l’entrée suivante.

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Le coût unitaire d’entrée du stock final, à l’inventaire, est ainsi celui qui a été obtenu après la dernière entrée, l’aide des calculs précédents. Dans le cas particulier d’un stock nul observé à la date de la dernière entrée, le coût moyen pondéré est égal au coût unitaire de cette dernière entrée.

 Coût moyen pondéré de « période de stockage »
Le coût unitaire d’entrée du stock à la date de l’inventaire est égal à la moyenne des derniers coûts d’entrée observée sur la “durée moyenne d’écoulement “ dudit stock ; cette moyenne des derniers coûts est pondérée par les quantités entrées. L’utilisation du coût moyen pondéré pour mesurer la consommation des stocks altère le compte de produits et de charges en faisant apparaître une plus-value de détention quel que soit la vitesse de rotation des stocks. En effet, la valorisation des stocks au coût d’achat conduit, lors de leur consommation effective, à mesurer l’excédent brut d’exploitation par différence entre le prix de vente du produit vendu et son coût de stock lié à son historique d’achat. D’autres méthodes peuvent être retenues dans la gestion des stocks de l’entreprise :  Méthode du dernier entré premier sorti : LIFO  Méthode de la valeur de remplacement ou encore NIFO  Méthode des coûts approchés, des coûts standards… Ces méthodes ne sont pas acceptées pour l’élaboration des états de synthèse ; leur utilisation en gestion et en comptabilité analytique nécessite donc des retraitements pour la valorisation des stocks devant figurer au bilan.

2- Evaluation ultérieure :
2.1. La valeur actuelle a la date de l’inventaire :
Il convient, de déterminer, à la date de l’inventaire, la valeur actuelle des éléments en stock :

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 Article par article, objet par objet, catégorie par catégorie pour des biens identifiables ;  Catégorie par catégorie pour des biens fongibles. La valeur actuelle des biens en stock est, conformément aux méthodes d’évaluation, déterminée à partir du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise. La référence au marché s’effectue en fonction des informations les mieux adaptées à la nature du bien et en utilisant des techniques adéquates. L’utilité du bien pour l’entreprise est normalement appréciée dans le cadre d’une continuité de l’exploitation ; s’il n’en était pas ainsi pour certains biens, voire pour la totalité, il y aurait lieu de changer de méthode d’évaluation avec mention dans l’ETIC. Pour les matières premières et fournitures, la référence au marché correspond le plus souvent au prix actuel d’achat majoré des charges actuelles accessoires d’achat. Pour les produits finis et les marchandises, la référence au marché correspond généralement à leur prix de vente probable, diminué du total des charges restantes à engager pour réaliser la vente. Pour les produits en cours, leur prix de vente probable (à l’état de produit fini) doit être diminué des charges de distribution mais aussi des coûts de production restant à engager. Le prix de vente probable doit tenir compte, dans le respect du principe de prudence, des perspectives de ventes et notamment :  Du prix du marché, s’il en existe un, à son état actuel (date de l’inventaire) ou futur (en cas d’évolution à la baisse)  Des particularités des produits et marchandises en stock et notamment de leur inadaptation aux conditions nouvelles de marché (cas des articles démodés ou obsolètes) ou de leur état (articles défraichis ou abimés).

2.2. La valeur au bilan : 2.2.1 Cas général
En application du principe de prudence, est retenu comme valeur comptable nette la valeur d’entrée ou si celle-ci lui est inférieure la valeur actuelle.

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Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée, il est appliqué à cette dernière une correction en diminution sous forme d’une provision pour dépréciation, le bilan devant toujours faire apparaitre les trois éléments suivants :  La valeur d’entrée (maintenue en écriture comme la valeur brute)  La provision pour dépréciation(en diminution)  La valeur comptable nette (par différence)

2.2.2 Cas particuliers des contrats de vente ferme :
Lorsque le prix de vente stipulé est considéré comme sure et couvre tout à la fois les coûts déjà engagés sous forme de produits finis, produits en cours ou matières premières, fournitures, marchandises et ceux restant à supporter jusqu’à exécution totale du contrat, le coût d’entrée de ces biens est conservé comme valeur au bilan sans que soit constatée une provision pour dépréciation.

2.3. La provision pour dépréciation des stocks
Par application du principe de prudence et conformément aux dispositions du code de commerce et du plan comptable, une provision pour dépréciation doit, en principe de façon obligatoire être constituée lorsque la valeur d’inventaire d’un stock est inférieure à sa valeur comptable. A l’arrêté des comptes, l’entreprise doit comparer le coût d’entrée et la valeur actuelle. S’il s’avère que la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée, l’entreprise doit constituer une provision pour dépréciation car la correction de la valeur du stock s’opère par la constatation d’une provision sans modification directe de la valeur du stock sur les états financiers. Lorsque le stock doit être évalué à la valeur actuelle (ou au cours du jour), il est obligatoire d’isoler la moins-value latente en l’enregistrant dans le compte de provision. L’entreprise commettrait une irrégularité en corrigeant directement la valeur du compte de stocks. La valeur historique doit donc être conservée dans le compte principal.

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C- comparaison entre les normes marocaines et internationales
1. le coût d’entrée
IASC
- Le coût des stocks englobant l’ensemble des coûts d’acquisition, coûts de transformation outre les autres coûts engagés pour amener les stocks dans l’état et l’endroit où ils se trouvent. - Les frais généraux fixes de production imputés au coût de revient sur la base de la capacité normale. - Les frais généraux administratifs, les coûts supportés pour concevoir des produits ainsi que l’amortissement des frais de recherche et de développement. - Les coûts de stockage, les frais généraux administratifs non liés à la production. - Les frais financiers directement rattachables à la production à la production d’un actif identifié.

CGNC
Même traitement que celui adopté dans la norme IASC à l’exception des charges financières et des frais de recherche et développement, lesquels ne figure imputés dans le coût de production.

2. Evaluation des stocks
IASC
Biens identifiables : Le coût de revient des biens identifiables doit être déterminé spécifiquement sur la base des coûts individuels.

CGNC

Biens identifiables : Même principe que l’IASC. La notion de coût d’acquisition ou de production se substitue à celle de prix de revient. Biens fongibles : Biens fongibles : - Méthode de référence : application des Les méthodes préconisées sont le FIFO formules FIFO ou du coût moyen pondéré. ou le coût moyen pondéré - Méthode alternative : application de la formule LIFO, elle est soumise à des conditions d’informations spécifiques.

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3. Inventaire des stocks
IASC
- Evaluation à la valeur la plus faible du coût d’entrée et la valeur réalisable nette. - La valeur réalisable nette est le prix de vente diminué des coûts estimés d’achèvement et ceux nécessaires à la réalisation de la vente .

CGNC
- Même principe que l’IASC.

- La valeur actuelle des biens en stock est déterminée à partir du marché. La référence au marché correspond à la valeur réalisable nette.

4. Provision pour dépréciation
IASC
Une provision pour dépréciation destinée à ramener les stocks au plus bas entre la valeur comptable et la valeur nette de réalisation doit être constituée habituellement article par article. Dans certains cas, il peur être procédé à des regroupements d’éléments analogues.

CGNC
Même principe que l’IASC. - Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée, l’entreprise doit constater une provision pour dépréciation, afin de corriger la valeur actuelle. - Celle-ci doit être évaluée avec une approximation répondant aux conditions de fond et de forme exigées par la réglementation.

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Partie II
Démarche de l’audit des stocks- cas pratique

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Chapitre1 : DEMARCHE DE L’AUDIT DES STOCKS

Section1 : prise de connaissance et évaluation du contrôle interne

A- Prise de connaissance de l’entreprise :
1- Définition
La prise de connaissance de l’entreprise permet au commissaire aux comptes de constituer un cadre de référence dans lequel il planifie son audit et exerce son jugement professionnel pour évaluer le risque d’anomalies significatives dans les comptes et répondre à ce risque tout au long de son audit.

2- Les informations recueillies :
Le commissaire aux comptes prend connaissance :  secteur d’activité de l’entité, de son environnement réglementaire, notamment du référentiel comptable applicable et d’autres facteurs externes tels que les conditions économiques générales.  Des caractéristiques de l’entité qui permettent au commissaire aux comptes d’appréhender les catégories d’opérations, les soldes des comptes et les informations attendues dans l’annexe des comptes. Ces caractéristiques incluent notamment la nature de ses activités, la composition de son capital et de son gouvernement d’entreprise, sa politique d’investissement, son organisation et son financement ainsi que le choix des méthodes comptables appliquées.  Des objectifs de l’entité et des stratégies mises en œuvre pour les atteindre dans la mesure où ces objectifs pourront avoir des conséquences financières et de ce fait une incidence sur les comptes.  De la mesure et de l’analyse des indicateurs de performance financière de l’entité ; ces éléments indiquent au commissaire aux comptes les aspects financiers que la direction considère comme constituant des enjeux majeurs. En résumé, cette étape consiste à prendre connaissance des caractéristiques de l’entreprise et de son environnement de façon à délimiter le champ d’intervention de l’audit.

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      

Il s’agit donc de recueillir les informations sur : La nature de l’activité de l’entreprise La concurrence, les fournisseurs et la clientèle de l’entreprise La réglementation spécifique touchant l’entreprise La structure et l’organisation générale de l’entreprise Les objectifs stratégiques et la politique de l’entreprise en question Les défaillances relevées lors des audits et contrôles antérieurs Les projets en cours.

B- Définition et Evaluation du contrôle interne :
1- Définition :
Le contrôle interne est l’ensemble des mesures d’autocontrôle comptables ou autres que la direction définit, applique et surveille sous sa responsabilité afin d’assurer la maîtrise du patrimoine de l’entreprise et de ses opérations. C’est un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les dirigeants et le personnel d’une organisation destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs fixés. Il peut aussi être défini comme l’ensemble de méthodes et procédures visant à :     Organiser les activités des entreprises Sauvegarder le patrimoine de l’entreprise Prévenir et détecter les irrégularités et inexactitudes S’assurer de l’exactitude et de l’exhaustivité des enregistrements comptables, et ce, dans le respect des instructions de la direction et la recherche de l’amélioration des performances.

L’analyse du système de contrôle interne des stocks doit permettre de s’assurer de :      L’exhaustivité du traitement des mouvements La séparation suffisante des fonctions La bonne évaluation des stocks L’appartenance des stocks à l’entreprise La protection des valeurs stockées.

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2- Evaluation du contrôle interne :
2.1 Les risques liés au contrôle interne des stocks :
On dit qu’un système de contrôle interne est risqué lorsqu’il ne détecte pas la réalisation d’erreurs dans un compte ou un flux de transactions. Les risques les plus fréquents au niveau de la conception du contrôle interne sont :      Une séparation de tâches insuffisante entre les services Des sorties d’articles en stock pour l’utilisation temporaire Un cumul de fonctions de magasinage et de contrôle Un personnel incompétent Un mauvais suivi des corrections de stocks.

Pour évaluer la qualité du contrôle, l’auditeur doit d’abord se documenter concernant les procédures mises en place (manuel de procédures ou entretiens avec les responsables le cas échéant), ensuite il fera des tests de permanence pour vérifier le bon fonctionnement ou non des procédures.

2.2 La fiabilité des systèmes de contrôle utilisés :
Un système de contrôle interne des stocks fiable offre les garanties suivantes :  Les enregistrements comptables sont exhaustifs  Les montants comptabilisés correspondent aux montants réels  Les stocks sont valorisés correctement selon la méthode choisie par l’entreprise  Le respect de la séparation des exercices  Le respect de la présentation préconisée par le plan comptable. Si l’une de ces garanties n’est pas fournie, les comptes de stocks seront affectés de manière significative. En effet, il existera un grand risque d’erreurs ou d’anomalies. Les systèmes d’informations mis en place par l’entreprise doivent avoir pour principal objectif une gestion organisée et efficace des stocks, et une réduction au maximum des risques y rattachés. Aussi, les systèmes d’information doivent permettre d’assurer une traduction correcte des opérations relatives aux stocks.
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Dans ce sens, le rôle de la direction est crucial. En effet, la direction de l’entreprisse doit s’assurer aussi bien de la sauvegarde du patrimoine de l’entreprise contre d’éventuels détournements ou une mauvaise utilisation que de la conformité des états de synthèse aux exigences statutaires et réglementaires.

2.3 La séparation de taches :
La séparation des tâches est l’un des fondements de base d’un système de contrôle interne efficace. Une même personne ne doit pas être en mesure de traiter ou contrôler une transaction du début à la fin car, dans ce cas, celle-ci pourrait, volontairement ou non, causer des erreurs ou des irrégularités. En effet, le système doit être conçu de manière à ce que la personne qui exécute une tâche soit toujours différente et indépendante de celle qui la contrôlera par la suite. Apprécier la séparation de fonctions en ce qui concerne :               La responsabilité du magasin. La responsabilité des réceptions. La responsabilité des expéditions. La tenue des fiches de stocks en quantité. La tenue de l’inventaire permanent La responsabilité de l’inventaire physique. Le rapprochement inventaire physique / fiches de stocks / inventaire permanent. L’approbation des ajustements après inventaire. L’identification des stocks obsolescents, invendables... La détermination des taux de dépréciation. L’autorisation de cession ou destructions des stocks détériorés ou inutilisés. Autorisation des achats de stocks. Détermination des prix de revient. Détermination des stocks minima et maxima.

2.4 La séparation des exercices

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Le commissaire aux comptes doit vérifier le respect du principe de la séparation des exercices. En effet, il existe souvent des décalages entre :  La date à laquelle l’entreprise devient propriétaire de la marchandise  La date d’enregistrement de la charge en comptabilité et la date de réception physique des produits. Pour cela, vérifier la cohérence du suivi de l’entreprise quant au « cut off » permettra de déceler toute anomalie à ce niveau.

2.5 L’appréciation du contrôle interne
Si le niveau de confiance accordé à l’environnement de contrôle et aux procédures de contrôle est faible, l’auditeur ne se basera pas sur le dispositif du contrôle interne, peu fiable ou quasiment absent. Pour ce qui est des travaux sur les comptes, l’auditeur procédera à plus de tests de détail sur les comptes pour fonder son opinion. La revue analytique n’occupera alors qu’une place marginale dans ses travaux. Si le niveau de confiance est moyen, l’auditeur se basera sur l’évaluation de l’environnement général de contrôle, pour orienter sa mission et appréhender les domaines et les systèmes significatifs. Il pourra alors programmer ses travaux d’évaluation du contrôle interne et de contrôle des comptes. Il testera la conformité et la permanence des contrôles de pilotage afin d’orienter ses travaux sur les comptes. La revue analytique prendra une place plus importante, contrairement à la première situation où le niveau de confiance est faible. Les travaux de revue analytique et de validation des comptes seront appuyés par des tests de détail, mais ces derniers seront moins étendus par rapport à la situation précédente. Si l’environnement de contrôle est favorable et les contrôles de pilotage et d’application sont faibles et permanents, le niveau de confiance est considéré comme étant élevé. La revue analytique prendra davantage d’importance et les tests sur les contrôles de pilotage et d’application seront étendus. Par contre, les tests de détail seront réduits.

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Il est à signaler que le contrôle du cycle stocks passe nécessairement par le contrôle et l’évaluation du contrôle interne du cycle « achats et fournisseurs » qui est intimement lié au cycle « stocks ». Et à cet effet, un certain nombre d’aspects suivants relatifs à la gestion des achats de produits nécessitent une attention particulière. Concernant la gestion des achats de produits, il faudrait vérifier :          Cohérence des réceptions en stock et factures d’achat Exhaustivité et exactitude des enregistrements comptables Suivi des bonis et malis sur achats Contrôle des tarifs appliqués (cours et prix de reprise) Valorisation des achats Gestion des stocks auprès des confrères Gestion des échanges des produits Procédure de régularisation des charges Assurances des achats de produit et du risque industriel (stocks et immobilisations)  Suivi des provisions à l’arrête des comptes de chaque exercice Enfin, l’auditeur devra apprécier le processus et le niveau de coordination et d’information liant la fonction opérationnelle responsable des achats et le service comptable, notamment en ce qui concerne les régularisations comptables lors de l’arrêté des comptes (stock en transit, provision et des autres charges liées aux importations et à l’activité opérationnelles…).

Section 2 : l’inventaire physique et le contrôle des comptes

A- L’importance de l’inventaire physique
L’inventaire physique permet de s’assurer de la réalité et de l’exhaustivité des quantités en stock. Il ne permet pas de valider la valorisation mais participe au processus de validation de la dépréciation.

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1- L’obligation de l’inventaire
Il permet de satisfaire aux obligations légales en matière comptable, fiscale et du droit des sociétés, et également de mieux saisir la réalité des opérations qui se trouvent derrière les chiffres et assure une meilleure compréhension des enregistrements comptables. L'entreprise est tenue de contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs de son patrimoine (Les dispositions de l'article 5 de la loi n°9-88). En conséquence, l'obligation posée par la loi porte sur la périodicité de l'inventaire physique et non sur sa date. Lorsque l'entreprise n'a pas mis en place un système d'inventaire permanent, l'inventaire doit normalement être réalisé à la date de clôture. Toutefois, il est admis que l'inventaire puisse être réalisé, pour des raisons pratiques, quelques jours avant ou après la date de clôture de l'exercice. Dans ce cas, il appartient à l'entreprise de recenser précisément les mouvements de ses stocks entre les dates d'inventaire et de clôture afin de déterminer le niveau de ceux-ci à la date de clôture.

2- Les éléments déterminants de l’inventaire :
L’inventaire se détermine à travers : les quantités, la séparation des exercices et la dépréciation.  Les quantités : C’est la façon la plus efficace de s’assurer de l’existence et de la validité des quantités en recensant les éléments détenus par la société.  La séparation des exercices : Ils existent mais appartiennent-ils à l’entreprise ? En effet, ils ont peut-être déjà été facturés mais pas encore livrés (vous les voyez mais ils n’appartiennent plus à l’entreprise), ou ils sont en dépôt chez des tiers ou en transit (vous ne les voyez pas mais ils appartiennent à l’entreprise). Il faut donc se renseigner lors de l’assistance à l’inventaire pour pouvoir identifier les stocks dans ces situations. La dépréciation : L’inventaire physique permet aussi de détecter les stocks endommagés ou défectueux nécessitant la constitution d’une provision.
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B- Les principales étapes de l’inventaire physique des stocks :

conclusion

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1. Les travaux préparatoires à l’inventaire :
L’auditeur doit préalablement, à l’assistance proprement dite, effectuer un certain nombre de chose qui lui permettra de garantir le succès à son intervention. Il s’agit notamment de :  Rencontrer le responsable de l’opération d’inventaire au sein de l’entreprise ; Cette rencontre doit permettre à l’auditeur de se faire une idée générale sur l’opération, les spécificités du processus de production ainsi que d’identifier les principales catégories de stock détenues par l’entreprise.  Quand cela est possible, l’auditeur consulte le dossier d’audit de l’exercice précédent, afin de prendre connaissance des problèmes qui se sont posés lors des précédents inventaires et évaluer le risque qu’ils soient posés de nouveau.

1.1 Documents à obtenir
 Pour un bon déroulement des opérations d’inventaires, il faut nécessairement de bonnes procédures d’inventaires. Les instructions d’inventaires, préparées par l’entreprise et qui permettent à l’auditeur d’identifier les différents sites de stockage, ainsi que les dates et horaires de l’inventaire, doivent être récupérées à l’avance, étudiées et amendés s’il le faut.  Une fois sur le site, l’auditeur doit obtenir le dernier listing permettant d’identifier la répartition du stock entre les différentes catégories, matières premières, en-cours, produits finis, marchandises, produits intermédiaires… Cette analyse, couplée avec une approche par les risques, permet d’identifier les catégories de stock dont les risques sont importants et par conséquent, d’effectuer par la suite des sondages sur ces catégories. Bien entendu, l’auditeur est tenu de s’assurer que la répartition du stock à la date d’inventaire entre les différentes catégories est la même que celle du listing qu’il a obtenu. Ce listing permettra également à l’auditeur d’effectuer sa sélection et de se concentrer sur les articles dont la valeur globale est importante, ceci, afin d’avoir le taux de couverture le plus élevé possible.  Relever la liste des numéros des fiches de comptages distribuées, permet de s’assurer de l’exhaustivité des retours des fiches, de même que l’obtention d’un plan des lieux peut s’avérer parfois très utile.  S’assurer que le principe de séparation des taches est respecté, c’est-à-dire que les équipes d’inventaires comprennent du personnel non impliqué dans la gestion des stocks.
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 S’assurer que les fiches de stock sont à jour, c’est-à-dire que tous les mouvements ont été déjà saisis.  S’assurer que les équipes d’inventaires n’ont pas accès au stock théorique (ce qui pousse certains à les relever au lieu de faire les comptages réellement).

1.2 Respect du cut off
Relever les derniers bons d’entrée et de sortie avant inventaire, en consultant les souches de tous les carnets de l’entreprise, ce qui permet de s’assurer, par la suite, que les opérations de saisie de mouvements de stock ont respecté le principe de spécialisation ou d’indépendance des exercices. Si exceptionnellement des opérations de livraison ou de réception doivent être effectuées pendant les opérations d’inventaire, l’auditeur doit : D’abord y assister, et ensuite recueillir les copies des bons y afférents et se faire préciser l’exercice de rattachement ; Relever les bons de transfert interne.

1.3 Prise de connaissance du site :
L’auditeur doit, en règle générale :  Effectuer son travail dans la limite du budget qui lui a été imparti. Pour y parvenir, il ne faut jamais aller directement aux sondages. Il faut toujours faire un tour des lieux, ceci permettra, de façon générale, de visualiser les stocks à inventorier et les grandes étapes du processus de production Cette visite permet de situer les différentes aires de réception et d’expédition et de s’assurer de l’absence d’activité à leurs niveaux. De même, elle permet d’identifier les cas spéciaux : stock à accès difficile ou isolés et stock nécessitant des procédés particulier de comptage (pesées, levées topographiques…), et s’assurer que les outils nécessaires ont été préparés.  Discuter avec les magasiniers, car ils livrent parfois des informations clés non appréhendés par le responsable de l’opération d’inventaire.

2. La prise d’inventaire
2.1 Contrôle et mesures à prendre
L’auditeur doit pouvoir s’assurer sur place que les procédures mise en place par le client permettent de réaliser l’inventaire de façon satisfaisante c'est-à-dire qu’il est bien exhaustif, qu’il n’y a pas de risque de double comptage, ni de
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mouvements entre les différentes aires de stockage, que les stocks altérés ou vétustes, sont signalés, c'est-à-dire, que l’information sur les stocks approvisionnés est bien remontée.

2.2 Sondage de l’auditeur :
Il est bien évident que l’auditeur n’est pas là pour faire un comptage exhaustif, mais uniquement pour assister à l’opération d’inventaire et effectué quelque sondage. Ces sondages seront faits à partir de plusieurs sources. La première source est le listing de stock obtenu. A partir de ce listing, il faut sélectionner les articles dont la valeur est la plus importante. La seconde source, est constituée des fiches de comptage remplie par les équipes d’inventaire Si l’auditeur relève des erreurs au niveau des comptages fait par les gens de l’entreprise, il les fait corriger d’abord et doit chercher si elles ont pu se reproduire ailleurs, auquel cas il sera peut être amené à refaire le comptage pour les zones en question, il doit d’ailleurs insister sur ce point, si l’impact de ces erreurs est significatif par rapport aux états financiers. Pour ses sondages au niveau des produits en cours, l’auditeur sera souvent incapable d’évaluer lui-même les quantités, il fera alors appel à un technicien de l’entreprise. Les sondages de l’auditeur doivent être correctement référencés, de manière à lui permettre d’en faire le rapprochement avec les états définitifs du stock valorisé, de même qu’un rapprochement systématique des quantités inventoriées avec les fiches de stock doit être fait et les écarts expliqués.

3. La finalisation de l’inventaire :
Avant de clore son intervention, l’auditeur doit effectuer un certain nombre de choses dont :  s’assurer que l’inventaire a bien été exhaustif  vérifier que toutes les fiches de comptages ont été retournées

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 vérifier que tous les mouvements exceptionnels sont bien cernés, que ce soit les opérations de réception ou de livraison ou les opérations avec la chaine de production  s’informer sur l’existence au sein de l’entreprise de stock appartenant à des tiers et s’assurer qu’il est bien cerné  S’enquérir des éventuels stocks appartenant à l’entreprise et détenu par des tiers, auquel cas il faudrait se faire remettre des lettres de circularisassions de ses stocks  Prendre une copie des récapitulatifs d’inventaire si cela est possible. En conclusion, il y a lieu de signaler que cette phase de l’audit des stocks est très importante et que déjà à ce stade, l’auditeur sera amené à faire des arbitrages et à recourir à son jugement professionnel pour se prononcer sur tel ou tel situation de façon instantané, car il a pour soucis d’aider le client à réaliser un inventaire le plus correct possible et d’éviter ainsi d’avoir à rejeter les stocks pour cause de mauvais comptage. De même, l’auditeur doit émettre une conclusion claire et motiver sur les opérations d’inventaire et affirmer que les quantités qui en ressortent constituent une base fiable ou non pour la confection des états financiers de l’entreprise.

C- LE CONTROLE DES COMPTES
1- Les contrôles généraux
1.1 La séparation des exercices :

Le problème de la séparation des exercices est d’une importance cruciale. Il est à rappeler que l’auditeur devra apprécier le fait générateur de comptabilisation.

Pour les comptes fournisseurs :
L’auditeur vérifie que les dernières réceptions de l’exercice ont été prises en compte à la fois dans les stocks et dans les comptes de fournisseurs en excluant de ces derniers, les premières réceptions, les premiers retours de l’exercice suivant et les derniers retours aux fournisseurs

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De plus, il doit vérifier que tous les avoirs, à recevoir (remises, ristournes...) relatifs aux achats de l’exercice, sont correctement provisionnés. Il est à noter qu’une attention particulière doit être donnée aux frais de transport relatifs aux acquisitions de l’exercice. Ceux-ci doivent avoir été correctement enregistrés et provisionnés sur l’exercice objet du contrôle.

Pour les encours de production
En faisant des tests de cut off, il doit s’assurer que les états de production sont bien arrêtés à la date de clôture en ce qui concerne l’avancement des travaux et que les charges directes de fabrication (main-d’œuvre et consommation en particulier) sont comptabilisées jusqu’à la date de clôture.

Les comptes clients
L’auditeur doit s’assurer que :  les dernières expéditions de l’exercice sont sorties de stocks et comptabilisées en ventes, clients et/ou factures à établir.  les premières expéditions de l’exercice ne sont pas prises en considération.  Les retours clients concernant les ventes de l’exercice sont correctement provisionnés (seuls les produits réutilisables doivent être repris en stocks).  vérifier que les frais de transports sur ventes sont provisionnés pour toutes les ventes de l’exercice.

1.2

La valorisation

La valeur brute :
 Vérifier que les stocks sont valorisés selon les mêmes principes que les exercices précédents.  Vérifier qu’aucune compensation n’est faite avec les provisions pour dépréciation.  Comparer les variations de prix d’un exercice à l’autre et obtenir des explications pour toute variation anormale.  Identifier les références en stocks pour lesquelles les prix ont changé d'une manière significative au cours de l'année : en interrogeant le personnel de la société.

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L’appréciation des provisions pour dépréciation :
 Vérifier que les stocks dont la valeur actuelle est, en raison de l’obsolescence, la détérioration, la rotation lente..., inférieure à la valeur d’origine font l’objet d’une provision pour dépréciation, calculée de façon constante par rapport à l’exercice précédent.  Identifier les critères utilisés pour déterminer si les provisions sont ou non déductibles fiscalement. Juger si ces critères sont acceptables.  Examiner les montants passés en pertes dans l’exercice et non provisionnés précédemment ainsi que les reprises de provision afin de déterminer si leur ampleur n’est pas de nature à remettre en cause les critères de dépréciation.

2- Contrôle des différentes catégories de biens de l’entreprise :
2.1 Les matières premières et autres approvisionnements : La valeur brute :
 Vérifier que les stocks sont valorisés selon les mêmes principes que les exercices précédents.  Vérifier qu’aucune compensation n’est faite avec les provisions pour dépréciation. Comparer les variations de prix d’un exercice à l’autre et obtenir des explications pour toute variation anormale.  Identifier les références en stocks pour lesquelles les prix ont changé d'une manière significative au cours de l'année : en interrogeant le personnel de la société.

L’appréciation des provisions pour dépréciation :
 Vérifier que les stocks dont la valeur actuelle est, en raison de l’obsolescence, la détérioration, la rotation lente..., inférieure à la valeur d’origine font l’objet d’une provision pour dépréciation, calculée de façon constante par rapport à l’exercice précédent.  Identifier les critères utilisés pour déterminer si les provisions sont ou non déductibles fiscalement. Juger si ces critères sont acceptables.  Examiner les montants passés en pertes dans l’exercice et non provisionnés précédemment ainsi que les reprises de provision afin de déterminer si leur ampleur n’est pas de nature à remettre en cause les critères de dépréciation .
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2.2 Les encours de production de biens et services Existants :
 Si les travaux en cours se situent à l’extérieur de l’entreprise, se rendre sur place pour vérifier l’existence des chantiers. Obtenir toute information sur l’état d’avancement (éventuellement se faire assister par un expert).  Pour les études et prestations de service, obtenir tous éléments permettant de justifier l’existence des travaux (commandes, feuilles de temps, projets de rapports, dossiers de travail)  Vérifier que tous les travaux en cours sont inclus dans les stocks.

Evaluation :
 Vérifier que les éléments constitutifs de prix de revient sont conformes à ceux des produits finis.  Vérifier les critères utilisés pour ramener chaque élément constitutif du prix de revient à son stade réel d’avancement.  Vérifier que, compte tenu des travaux restant à effectuer, les en-cours ne sont pas évalués au-dessus de leur valeur de réalisation.  Rapprocher la liste des produits en cours de celle des produits finis dépréciés.  Vérifier que les dépréciations sont également calculées sur les en-cours.

3 Les stocks de produits
Généralement, et quelle que soit la méthode de valorisation utilisée, les différents contrôles à effectuer sont les suivants :  Vérifier la nature des charges imputées à la production de l’année, s’assurer qu’elles incorporent toutes les charges directes et indirectes de production.  Rapprocher le montant de ces charges avec la comptabilité générale.  Examiner le mode de répartition des charges indirectes par produits. Juger du bien- fondé des clefs choisies.  S’assurer que les charges anormales de production (sous activité, par exemple) sont bien isolées et ne sont pas incorporées au prix de revient de produits restant en stocks.

58

Cependant, si les stocks sont évalués au prix de revient réel il faut:  Vérifier le calcul des prix de revient en utilisant : - les rapports de production pour les quantités de matières et de maind’œuvre. - les pièces justificatives de prix de revient pour chacune des composantes. Pour les prix de matières premières incluses dans les stocks de produit, vérifier qu’il correspond, selon la méthode utilisée par l’entreprise ; au prix moyen pondéré à la date de mise en fabrication ou au prix de revient calculé selon la méthode FIFO. Pour le prix de la main-d’œuvre, vérifier que le calcul tient compte des charges sociales. Sinon, si les stocks sont valorisés à partir de prix standard.  Vérifier les éléments constitutifs des prix standard.  Analyser les écarts constatés et vérifier qu’ils ont été correctement réincorporés dans la valeur des stocks.

4 La dépréciation des stocks de produits :
Les différents contrôles liés à la dépréciation des stocks de produits sont les suivants : Examiner les taux de marge brute par produit ou catégorie de produits et s’assurer que les produits dont les marges sont négatives ont été dépréciés ; expliquer les principales variations par rapport à l’exercice précédent. Vérifier que les prix de vente prévisionnels ne sont pas en baisse.  Comparer les quantités en stocks avec les prévisions de vente de l’exercice suivant. Vérifier que les produits excédentaires font l’objet de provisions raisonnables en tenant compte des possibilités de ventes à prix réduit.  Vérifier que les produits détériorés, relevés à l’inventaire, sont dépréciés.  Pour les produits intermédiaires, vérifier qu’ils peuvent effectivement être incorporés dans des fabrications.  Rechercher s’il existe des produits en stocks qui ne sont plus inscrits au catalogue de vente.  Vérifier que les produits résiduels sont évalués au prix de cession. Si ces produits ont été vendus entre la date de clôture des comptes et la date du contrôle rapprocher les prix retenus avec les factures.
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Chapitre 2 : cas pratique- la société « X »

Section1 : présentation de la mission et prise ne connaissance de l’entreprise
A. Définition de la mission et présentation de l’entreprise 1. Définition de la mission
IL s’agit d’une mission de commissariat aux comptes comportant la mission générale d’audit et de vérifications spécifiques sur les comptes annuels arrêtés au 31 décembre 2011. A l’issue de notre mission, nous devons émettre :  Un rapport général de certification des comptes de la société arrêtés au 31/12/2011 selon les dispositions de la loi 17-95 relative aux sociétés anonymes.  Un rapport spécial sur les conventions réglementées.  Une lettre de recommandation sur le système de contrôle interne en fonction l’importance des observations relevées.

2. Présentation de l’entreprise
    Société : X Forme sociale : Société anonyme selon la loi 17-95 Date de création : 1980 Activité : Fabrication de silencieux et tubes d’échappement destinés aux fabricants automobiles et aux revendeurs des pièces détachées  Capital social : DH 10.000.000 réparti en 100.000 actions de DH 100  Organe de gestion : La société est administrée par un conseil d’administration  Principaux interlocuteurs : - Directeur Général - Chef Comptable

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Chiffre clés :
EN KDH 31/12/2011 31/12/2010

Chiffre d’affaires Résultat d’exploitation Résultat courant Résultat net Total Bilan Capitaux propres

31.456 2.446 1.811 1.627 28.946 12.034

28.961 717 -27 - 495 29.612 10.407

B. Risques et seuils significatifs 1. Facteurs de risque inhérent
 PME à caractère familial  Concurrence du marché informel.

2. Seuil de signification
Les éléments de référence suivants peuvent être retenus :

En KDH Chiffre d’affaires Capitaux propres Total Bilan

2011 31.456 12.034 28.946

2010 28.961 10.407 29.612

Le seuil de signification est fixé par référence « au Guide Pratique d’Audit adopté par le Conseil National de l’Ordre des Experts Comptables lors de la réunion du 21 décembre 2004 »:  reclassement : il est admis un seuil de 10% du poste concerné  ajustement : il est retenu un seuil entre 5 à 10% du résultat courant, et 0,5 à 1% du chiffre d’affaires. Ainsi, le seuil retenu sera la moyenne entre 5% du résultat courant et 0,5% du chiffre d’affaires.
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Les seuils de signification suivants peuvent être retenus :  Seuil sur les redressements (compte de résultat) : KDH 300  Seuil sur les reclassements (bilan) : KDH 600 Les éléments qualitatifs qui pourraient apparaître tout au long des travaux seront analysés.

Conclusion
Porter une attention particulière aux points suivants :  Apprécier les améliorations apportées sur le système de contrôle interne  Valorisation du stock (en quantité et en valeur)  Approfondir le contrôle des comptes au final.

Section 2 : exécution de la mission et le contrôle des comptes
A. Appréciation du contrôle interne de la section stock : 1. Procédures liées aux stocks
1.1. l’expression du besoin
Les achats de matières premières, locales, comprennent les achats de :  Feuillard AS et Feuillard XC  Insonorisant  Tôles AS, Tôles IX, Tôle Perforée, Tôle ST12  Fer Rond/Plat/U/Cornieres  Tube Inox, Tube XC, Tube AS  Pots Catalytiques  Emballage et Conditionnement Le département Développement exprime les besoins de consommation des matières premières en fonction du carnet de commande clients et des prévisions budgétaires, qu’il transmet sur une demande d’achat au service approvisionnement. La direction approvisionnement prépare une situation prévisionnelle des achats sur une période de six mois, accompagnée :  D’un plan d’embarquement : fonction des arrivages futurs  D’un plan de couverture : situation des stocks réels à une date donnée et à une production donnée sans tenir compte des commandes à passer.

62

1.2 : Réception des achats
Le magasin, en présence des représentants du Service approvisionnement, réceptionne les achats de matières premières et effectue un contrôle des marchandises reçues avec les spécifications de la commande et du bon de livraison du fournisseur. Le magasin ajoute son visa sur le bon de livraison des marchandises réceptionnées, dont il transmet une copie au :  service approvisionnements  service comptabilité  réception des achats

2. les étapes suivies pour apprécier le contrôle interne :
2.1. séparation des fonctions :
Cette étape nous a permis d’apprécier la séparation des fonctions en ce qui concerne :  Responsabilité du magasin  Responsabilité des réceptions  Responsabilité des expéditions  Tenue des fiches de stock en quantité  Responsabilité de l’inventaire physique  Rapprochement inventaire physique / fiches de stocks /  inventaire permanent  Approbation des ajustements après inventaire  Identification des stocks obsolescents, invendables…  Détermination des taux de dépréciation  Autorisation de cession ou destruction de stocks détériorés ou inutilisés  Autorisation des achats de stocks  Détermination des prix de revient  Détermination des stocks minima et maxima

Conclusion :
Le cumul entre ces fonctions par une personne ne constitue un risque que lorsque ces fonctions sont incompatibles. Pour la société X nous avons constaté que la facturation est effectuée par le service de gestion des stocks, ce qui constitue un cumul de fonctions incompatibles. Il ne serait pas possible alors de détecter les erreurs éventuelles et de prévenir les sources d’écarts d’inventaires en fin d’année.

63

2.2.

l’exhaustivité :

Cela veut dire l’assurer que tous les stocks existants sont inventoriés. Pour cela on a vérifié si :

Tous les stocks existant sont inventoriés :
 Les procédures d’inventaire couvrent-elles toutes les catégories de stocks y compris les stocks en consignation ?  Les stocks sont-ils comptés physiquement au moins une fois par an en ce qui concerne les matières premières, les travaux en cours et les produits finis ? Si les comptages se font par inventaires tournants :  Existe-t-il un programme qui permet de suivre l’avancement des comptages ?  Les procédures utilisées permettent-elles de s’assurer que tous les stocks d’un même produit sont comptés en une seule fois ?  Les mouvements physiques et comptables de produits inventoriés sont-ils arrêtés simultanément pour éviter les écarts d’inventaires dus à des anomalies administratives ?  Les quantités valorisées en fin d’exercice sont-elles intégralement rapprochées avec le fichier de stock, à cette date ?  Si l’inventaire est effectué en une seule fois, des instructions écrites (transmises au responsable de l’établissement des comptes et au personnel participant à l’inventaire) couvrent-elles tous les lieux de stockage ?

Tous les stocks inventoriés sont comptabilisés :
Les procédures d’inventaire couvrent-elles toutes les catégories :  de stocks y compris les stocks en consignation ?  Les stocks sont-ils comptés physiquement au moins une fois par an en ce qui concerne les matières premières, les travaux en cours et les produits finis ?

Conclusion :
Suite à la vérification de l’application par la société X de cette assertion (exhaustivité), on a constaté que :  Les rebuts des produits finis ne font pas l’objet d’un suivi formalisé par des bons d’entrée dans le magasin des rebuts. De même, aucun enregistrement de ces rebuts dans l’application de gestion des stocks n’est prévu. En conséquence, il ne serait pas possible de maîtriser les quantités des produits finis mis en rebuts ainsi que le suivi des flux correspondant. De même, en l’absence d’un inventaire comptable des rebuts, aucun rapprochement des quantités comptables avec l’inventaire physique n’est possible. En guise de recommandation les rebuts de produits finis
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devraient faire l’objet d’un suivi formalisé et être enregistrés dans l’application de gestion des stocks.  Le service magasin n’établit pas des bons d’expédition (bons de retour) au titre des expéditions (retours) des produits. Les mouvements des stocks des produits finis étant appuyés uniquement des bons de livraison établis par le service de gestion des stocks. Par conséquent, il serait difficile de contrôler les mouvements du magasin de produits finis en l’absence des bons d’expédition et de retour.

2.3.

Réalité

Cela veut dire s’assurer que tous les comptes des stocks reflètent la réalité des quantités physiques. Pour cela on a vérifié si :

Seuls les stocks appartenant à l’entreprise figurent dans la liste des stocks
Les stocks sont-ils comptés physiquement au moins une fois par an en ce qui concerne les matières premières, les travaux en cours et les produits finis ? Si les comptages se font par inventaires tournants :  Existe-t-il un programme qui permet de suivre l’avancement de comptages ?  Les procédures utilisées permettent-elles de s’assurer que tous les stocks d’un même produit sont comptés en une seule fois ?  Les mouvements physiques et comptables des produits inventoriés sont-ils arrêtés simultanément pour éviter les écarts d’inventaires dus à des anomalies administratives ?  Les quantités valorisées en fin d’exercice sont-elles intégralement rapprochées avec le fichier de stock, à cette date ? Si l’inventaire est effectué en une seule fois, des instructions écrites (transmises au responsable de l’établissement des comptes et au personnel participant l’inventaire) couvrent-elles tous les lieux de stockage ? Ces instructions prévoient-elles :  Un découpage adéquat des zones de stockage permettant une répartition équilibrée entre les équipes ?  Une identification claire des stocks (étiquettes…)  Un double comptage  Une procédure à suivre en cas d’écart entre les deux comptages  L’identification des stocks détériorés ou à déprécier  Les techniques de mesure pour chaque type d’articles (pesage, comptage…) ?  La présence d’un responsable, indépendant de la garde des stocks, chargé de superviser l’inventaire.
65

 Les feuilles de comptage sont-elles pré numérotées, remplies à l’encre et signées par les équipes ? La séquence numérique est-elle vérifiée ? Les feuilles de comptage annulées ou non utilisées sont-elles conservées ?  Les quantités relevées lors de l’inventaire sont-elles rapprochées des fiches de stocks ou de l’inventaire permanent ? Les stocks détenus pour le compte de tiers sont-ils physiquement isolés et régulièrement contrôlés ?

Conclusion :
On n’a pas relevé d’anomalies significatives dans la mesure où la majorité de ces instructions sont respectées.

2.4.

Evaluation correcte

Nous avons vérifié si :

Les coûts de revient des stocks sont correctement calculés
 Les mouvements de stocks suivants sont-ils saisis sur des documents standards propres à l’entreprise, au moment où ils ont lieu. Si oui, ces documents sont-ils utilisés pour mettre à jour les fiches de stocks ou l’inventaire permanent ? Le mode d’enregistrement de ces documents (ordre numérique, par exemple) permet-il de s’assurer de l’exhaustivité de leur enregistrement ? - réception - transferts vers la production ? - transferts inter-ateliers de production ? - transferts de la production vers le magasin de produits finis ? - expéditions ?  Le système de suivi des stocks permet-il d’identifier les stocks en provenance d’autres sociétés du groupe ?  Des fiches de production sont-elles utilisées pour permettre de connaître et de contrôler le stade d’avancement des travaux en cours à n’importe quel moment ?  Le prix de revient imputé aux stocks comprennent-ils les charges directes et les charges indirectes ?  Les charges imputées sont-elles rapprochées de la comptabilité générale ?  Les coûts standards et coûts réels sont-ils analysés au niveau global ou par produit ?  Les variations de taux d’imputation de la main d’œuvre et des frais généraux sont ils revus annuellement ?  Les taux de marge brute par produit ou catégorie de produits sont-ils régulièrement analysés pour contrôler la fiabilité des montants en stocks ?  Si l’entreprise appartient à un groupe, le système comptable permet-il d’identifier le prix de revient des marchandises achetées au groupe ?

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Les stocks à déprécier sont correctement identifiés
 Lors des comptages, le contenu des cartons, la composition des palettes… sont-ils vérifiés ?  L’entreprise prélève-t-elle des échantillons pour vérifier la qualité des produits ?  Le système de tenue des fichiers de stocks permet-il d’identifier les stocks à écoulement lent ? (la notion d’écoulement lent est-elle clairement définie pour chaque catégorie de produits ?)  Les marchandises en mauvais état ou inutilisables sont-elles régulièrement identifiées (lors d’inventaire physique, par exemple) ?

Toutes les provisions pour dépréciation nécessaires sont comptabilisées
 Les stocks détenus par les tiers font-ils l’objet de contrôles physiques effectués par l’entreprise ?  Les prix de revient obtenus sont-ils contrôlés par rapport à des prix normaux ? Les écarts sont-ils analysés ?  La valeur brute des stocks est-elle régulièrement rapprochée de la valeur probable de réalisation en ce qui concerne les matières premières, les travaux, les travaux en cours, les produits finis ?  La politique de dépréciation des stocks couvre-t-elle la rotation lente, les stocks en mauvais état et la valeur de réalisation ?

Conclusion :
La principale faiblesse qu’on a dégagé consiste à ce que le stock des produits finis n’est pas évalué d’après le coût de production tel que prévu par les lois comptable et fiscale ; en effet, l’évaluation est faite sur la base de la déduction du prix de vente de la marge appliquée par la société. La société serait en infraction avec la réglementation en vigueur.

2.5 Enregistrement dans une bonne période :
Nous avons vérifié si :

Les quantités en stock sont arrêtées aux mêmes dates que les achats, ventes, mises en production
 Les mouvements de stocks sont-ils arrêtés pendant la durée de l’inventaire ?  Les écarts relevés lors de l’inventaire sont-ils enregistrés dans la bonne période sur des fiches de stocks et/ou dans l’inventaire permanent ?  Le système de saisie des coûts et des quantités assurent-ils une séparation adéquate des périodes ?

Conclusion :
Aucune anomalie significative na été relevé.

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2.6 Imputation, totalisation, centralisation correcte
Nous avons vérifié si :

Les stocks inventoriés sont imputés aux bons comptes : Catégorie de stock
 Les imputations sont-elles données par des personnes compétentes disposant des documents nécessaires ?  Les imputations sont-elles revues par un responsable ?

Les OD sont justifiées et autorisées
 Les écarts sont-ils analysés et autorisés par une personne habilitée avant d’être comptabilisés ?  Les opérations diverses sont-elles autorisées et/ou revues par un responsable ?

Le listing des inventaires est correctement totalisé
 Le total du listing est-il vérifié ?  Les multiplications « prix » et « quantité » sont-elles vérifiées ?

Le montant des stocks au bilan correspond au relevé d’inventaire
 Les quantités relevées lors de l’inventaire sont-elles rapprochées des fiscales de stocks et des stocks au bilan et/ou de l’inventaire permanent ?  Les fiches de stocks et l’inventaire permanent sont-ils régulièrement rapprochés ?

Conclusion :
Aucune anomalie significative n’a été révélée.

B. Assistance et Evaluation de la procédure d’inventaire physique
Compte tenu de la force probante de la technique d’observation physique pour la confirmation de l’existence réelle d’un actif « stock », l’assistance à l’inventaire physique devient une étape incontournable pour que l’auditeur externe puise valider les stocks. Après avoir pris contact et connaissance de la société au sein de laquelle nous allons assister à l’inventaire physique, nous avons demandé à avoir sa procédure d’inventaire afin de la lire, de la comprendre et d’en évaluer les forces et les faiblesses.

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1. Description et évaluation de la procédure d’inventaire physique de la société :
Le département contrôle de gestion de la société a conçu une procédure d’inventaire physique des stocks et des en-cours de production que les divers intervenants à l’inventaire sont tenus de respecter.

1.1 Description de la procédure d’inventaire :
Inventaire du magasin matières premières : du 15 au 18 Juin 2012  Le premier comptage sera effectué par une équipe composée d’un responsable assisté d’un ouvrier. Le mode d’inventaire sera comme suit : Pour les articles encombrants on tiendra compte du poids porté l’étiquette. S’il s’agit d’une palette entamée on procédera au pesage ; Pour les petits articles, on utilisera le compte pièces ; sur

Pour les autres articles, le comptage sera fait à l’unité s’il s’agit de pièces ou au KG s’il s’agit d’un article au poids ; - Pour tout article stocké avec emballage intact (neuf), il sera tenu compte des quantités portées sur les étiquettes du fournisseur ; - Les feuilles de comptage doivent être pré numérotées ; - Le stock obsolète des matières premières doit être inventorié et reporté sur un état distinct.  Inventaire des départements : du 15 au 18 juin 2012 : Le 1er comptage sera exécuté par les chefs de département.  Inventaire des produits finis : du 15 au 18 janvier 2012 : Le responsable de l’inventaire se chargera de :  Désigner les équipes de préparation, de comptage et d’audit interne  Définir les zones et les stocks à inventorier par équipe  Mettre en place et expliquer la procédure d’inventaire  Coordonner le travail des équipes  Valider les méthodes de préparation et de comptage  Superviser la saisie et la valorisation.

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Contraintes à respecter :
    Les feuilles de comptage doivent être pré numérotées Ranger les stocks à inventorier avant la date de démarrage des inventaires Tous les inventaires seront exécutés en deux comptages avec confrontation Toutes les dispositions doivent être prises avant le démarrage des opérations d’inventaire pour éviter tout mouvement de stock durant le comptage ;  Les matières et composantes obsolètes doivent être stockées dans une zone distincte et inventoriées conformément à la procédure générale de l’inventaire  A la fin des travaux de comptage, les listings et les feuilles de comptage doivent être signés par les deux équipes.

Documents d’inventaire :
Les documents d’inventaire doivent être préparés à l’avance en collaboration avec le responsable. Ces documents sont :  Listing de comptage par lieu de stockage (un seul comptage mais exhaustif), en 3 exemplaires  Les feuilles de comptages

1.2 Evaluation de la procédure d’inventaire :
La procédure de l’inventaire physique telle que décrite ne relève pas de faiblesses significatives qui risqueraient de remettre en cause la fiabilité du déroulement de l’inventaire. Encore faut-il que cette dernière soit bien appliquée.

2. Validation du respect de la procédure d’inventaire et évaluation du déroulement de l’inventaire :
A travers le remplissage du questionnaire et nos tests de sondages (conférer le paragraphe suivant), nous pouvons affirmer que la procédure de la société a été globalement respectée et que l’inventaire s’est déroulé dans de bonnes conditions. (Annexe 1)

3. Test par sondage des comptages effectués par la société :
Les stocks de la société sont essentiellement constitués des matières et des produits finis. Les en-cours de production ne sont pas significatifs puisque la société avait arrêté la production 3 jours avant l’inventaire afin de minimiser les en-cours.

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3.1 Test des comptages de matières premières :
Nous avons sélectionné un échantillon pour lequel nous avons vérifié, d’une part la concordance des codes articles et d’autre part l’exactitude du comptage. Cidessous un extrait de sondage :
Code Article Désignation Article
TUBE EN ALUMINIUM TUBE EN CUIVRE Cornieres Fer Plat TL PP FG 170L/0,5 x 682 x 751 Tôles AS, Tôles IX Tôle Perforée

N° Fiche inventaire
119

Unité Comptage Comptable de Société CAC mesure
KG 9 617,00 9617,00

Ecart

Observations

429912523860

0,00

032215601022 429912543820 429912538370 429912546570

03 271

KG KG

6 324,90 800,00

6 324,90 800,00

0,00 0,00

200 369 269 405 476

KG KG KG KG KG

1 920,00 3 040,00 1 350,00 1 350,00 468,00

1 920,00 3 040,00 1 350,00 1 350,00 468,00

0,00 0,00 0,00 0,00 0,00

Stock dormant

429912543800 429912548120 429912580020

Conclusion :
Aucune anomalie significative n’a été signalée.

3.2 Test des comptages de produits finis :
Nous avons sélectionné un échantillon pour lequel nous avons vérifié, d’une part la concordance des codes articles et d’autre part l’exactitude du comptage. Cidessous un extrait du sondage :
Code Article 429912548390 Désignation Article S IL AR NU BIR A D AEWOO AP O T D E T E N T E N U BIR Unité de mesure PC Comptage Comptable Société CAC 26 26 Ecart 0,00 Observations

429912543700

PC

165

165

0,00

Conclusion :
Aucune anomalie significative n’a été signalée.
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Une fois le comptage terminé, nous avons autorisé l’arrêt de l’inventaire physique et la reprise de la production. L’inventaire physique des stocks de la société a été correctement effectué dans son ensemble. Nous n’avons pas noté de faits significatifs pouvant remettre en cause la fiabilité des résultats obtenus. Nous pouvons conclure que l’inventaire peut constituer une base valable pour l’évaluation des stocks. La réalisation d’un inventaire annuel est une obligation légale et fiscale, mais aussi une procédure de contrôle efficace permettant de s’assurer de l’existence réelle des biens tangibles figurant aux états de synthèse de fin d’exercice. Les écarts relevés lors de l’inventaire physique permettent de confirmer ou d’infirmer le niveau de confiance accordé au contrôle interne. Si l’inventaire physique se solde par des écarts importants, ceci peut être interprété comme une faiblesse de contrôle interne. En raison de l’importance significative du solde des stocks dans les entreprises industrielles et commerciales et de la fiabilité ou non de leur contrôle interne, le commissaire aux comptes ou l’auditeur contractuel se trouve dans la nécessité d’assister à l’inventaire physique annuel afin d’effectuer toutes les diligences lui permettant de s’assurer de la réalité de la valeur des stocks figurant au bilan. Par ailleurs, l’assistance à l’opération d’inventaire reste insuffisante pour s’assurer de l’exactitude du solde des stocks. L’inventaire physique ne permet pas de se prononcer sur l’aspect relatif à la valorisation et des travaux supplémentaires restent à effectuer au niveau des travaux d’audit.

C. Le contrôle des comptes 1. Objectifs du contrôle et Revue analytique de la section « STOCK » :

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1.1 Objectifs :
 S'assurer que les montants inscrits dans les comptes annuels représentent tous les produits physiquement identifiables qui appartiennent à l'entreprise.  S'assurer que ces produits sont évalués au plus bas du prix de revient ou de la valeur du marché.  S'assurer que les différences constatées entre l'inventaire permanent d'une part et l'inventaire physique d'autre part, ont été expliquées, portées à l'attention de la Direction et ajustées dans les comptes du grand livre, dans l'inventaire permanent et sur les fiches de stocks.

1.2 la revue analytique
Compte
BILAN

Libelles
STOCKS MARCHANDISES STOCKS MATIERES PREMIERES ET FOURT. CONS. STOCKS BIENS EN COURS STOCKS PRODUITS FINIS STOCKS

31/12/2011
2 602 247 52 581 820 1 160 240 24 416 117 80 760 424

31/12/2010 Variation
2 051 947 45 455 327 1 310 144 27 556 911 76 374 329 550 300 7 126 493 - 149 904 - 3 140 794 4 386 095

% Var
27% 16% -11% -11% 6%

3111 3121 3131 3151 31
CPC

6114 61241 71311 71321

VARIATION STOCK MARCHANDISES VARIATION STOCK MP ET FOURT. CONS. VARIATION STOCK PF EN COURS VARIATION STOCK PF

147 932 -1 499 588 1 050 216 -4 355 350

345 678 -197 746 2 120 834 -3 620 422 -453 234 1 503 450 11 778 819 -16 134 169

-57% -171% -332% -137%

2. Tests de contrôles :
2.1 Rapprocher les feuilles d'inventaire physique des stocks MP et PF avec l’état des stocks et la comptabilité :
Dans ce test on :  Examine les différences significatives entre l'état des stocks et les comptages, ensuite on devrait obtenir des justifications sur les écarts  Vérifie que l'état de synthèse de l'inventaire reprend l'ensemble des feuilles de comptages et des confirmations des tiers détenant des stocks de l’entreprise

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 Vérifie par sondage l'exactitude de la reprise sur l'état de synthèse des données figurant sur les feuilles de comptage ou sur les confirmations des tiers  Effectue un contrôle arithmétique des calculs figurant sur l'état de synthèse et les feuilles de comptage.

Points notés :
On a relevé plusieurs écarts entre l’inventaire physique et le stock comptabilisé aussi bien sur les matières premières, les encours et les produits finis. Le chef comptable a justifié cet écart par des erreurs de comptage lors de l’inventaire physique. Cependant, on a estimé que cet écart n’est pas significatif car il représente moins de 3% de la valeur (quantité * Coût unitaire) des stocks. (Voir la feuille cidessous) :

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2.2 Vérification de la valorisation des stocks : coûts d’achat et celui de production :
La société X valorise ses stocks en matières premières par leur coût d’achat, les produits finis ne sont pas valorisés par leur coût de production ; la société appliquent des coefficients sur les prix de vente de chaque catégorie de produits pour donner une valeur des stocks. La société se trouve en infraction envers les dispositions du CGNC. Ce dernier prévoit que les produits finis ou semi-finis soit valorisés à leur coût de production qui est composé :  Coûts d'acquisition des matières et fournitures utilisées.  Des charges directes de production telles que les charges de personnel, les services extérieurs, les amortissements.  Des charges indirectes raisonnablement rattachées à la production de l'élément, sauf les dépenses d'administration générale, les frais de recherche et développement et les frais financiers.

3. L’appréciation des provisions nécessaires liées à la dépréciation des stocks :
La société X n’a pas enregistré de provisions pour dépréciation des stocks. Cela s’explique par sa nature de ces produits qui ne sont pas périssables et qui trouvent toujours des débouchés même après une longue durée.

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Conclusion
Durant notre stage nous avons participé à plusieurs missions d’audit, sur chaque mission nous avons travaillé avec une équipe différente. Ce qui nous a permis de découvrir le fonctionnement et l’organisation des différentes entreprises auditées, ainsi qu’une multitude de spécificités relatives à chacune d’elles. En guise de conclusion, nous pouvons constater que les problématiques liées aux stocks peuvent être nombreuses et parfois très complexes. Ce qui est important, c’est de pouvoir mettre en place un système de contrôle interne permettant la vérification de l’exhaustivité, de l’exactitude et de la réalité des enregistrements. Des instruments efficaces doivent permettre une bonne gestion des stocks d’une entreprise. C’est pourquoi, il demeure primordial de pouvoir les repérer et de les mettre en place afin d’assurer une certaine crédibilité par rapport aux informations financières qui seront diffusées. Sachant que le risque zéro n’existe pas, ne faudrait-il pas réfléchir à d’autres moyens d’échantillonnage plus poussés, afin de réduire le risque d’audit ? Il convient de signaler tout de même que l’auditeur ne certifie pas une fidélité absolue, qui en réalité n’existe pas, il certifie simplement que les comptes publiés sont conformes aux lois, qu’ils sont établis sincèrement (sans volonté de fraude) et qu’ils donnent une image fidèle de l’entreprise. En revanche l’auditeur ne certifie pas que les dirigeants ont choisi la meilleure stratégie de développement et que les dividendes à titre d’illustration continueront d’augmenter régulièrement ; tous ces éléments liés à la gestion de l’entreprise relèvent du conseil d’administration et non de l’auditeur.

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Biblio- webographie
 Code Général de la Normalisation Comptable  Démarche d’audit des stocks, cabinet BAKER TILLY  Robert Obert, Pratiques des normes IAS/IFRS, Editions d’Organisation, 2003  Jean Emmanuel Combes et Marie Christine Labrouse, Audit Financier et contrôle de gestion, Ed. Union Edition, 1997  Henri-Pierre Maders et Jean-Luc Masselin, Le contrôle interne des risques, Editions d’Organisation, 2009
 http://www.scholarvox.com/  http://www.focusifrs.com/  http://fr.scribd.com/doc/30071525/Audit-Comptable-Et-Financier  http://www.normesias-ifrs.info/article-cours-sur-les-normes-ifrs-98877933.html.

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Annexe 1 :
Oui/Non/NA REMARQUES 1. AVANT L'INVENTAIRE : REVUE DES INSTRUCTIONS ET DE LA PROCEDURE D'INVENTAIRE a) Les instructions d'inventaire ontOui elles été revues et approuvées par un responsable, indépendant de la logistique et de l'enregistrement des stocks ? Oui b) Les instructions ont-elles bien été distribuées au personnel approprié ? c) La personne responsable de la supervision du comptage est- elle bien identifiée ? Cette personne est-elle compétente et indépendante de la tenue et de l'enregistrement des stocks ? Oui
Instructions revues et approuvées par le Contrôleur de Gestion et le Directeur General

Oui

d) Tous les lieux de stockage sont-ils pris en compte dans la procédure ? Oui e) Y a-t-il un comptage complet au moins une fois par an ? f) Les zones concernées par l'inventaire sont-elles correctement identifiées et délimitées ? g) Les modalités de coopération avec les auditeurs internes /externes sont-elles définies dans les instructions d'inventaire ? Oui

Non

Oui

Oui

h) La préparation des articles à inventorier (rangement,…) est- elle évoquée ? Oui

Consulter la partie sur la description
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i) Y a-t-il une description précise des articles plus difficiles à identifier (unité de mesure, etc…) ? NA j) Quelles sont les dispositions prises pour assurer le bon fonctionnement du cut-off ? (Clôture des aires de réception et d’expédition, transferts internes,…)

de la procédure

Non

Oui k) Le traitement des marchandises en transit est-il considéré dans les instructions d'inventaire ? l) Les instructions prévoient-elles les NA modalités de mise à jour du fichier de stock ? m) Y a-t-il des mesures prises pour limiter et contrôler tout mouvement de stock pendant l'inventaire afin d'éviter les omissions et les doubles comptages ? n) Les instructions prévoient-elles la méthode d'identification des stocks n'appartenant pas au client ? o) Y a-t-il une description de la méthode de confirmation des stocks détenus par des tiers ? p) Les feuilles d'inventaire précisant les articles à compter ont- elles été préparées ? q) Les feuilles d'inventaire et les tickets de comptage sont-ils pré numérotés ? r) Les instructions d'inventaire prévoient-elles le contrôle de l'utilisation des feuilles et des tickets distribués et rendus à la fin Oui NA

Consulter la partie sur la description de la procédure

Oui

Oui

Oui

Consulter la partie sur la description de la procédure

NA

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des comptages ? s) La procédure d'inventaire prévoitelle le traitement à retenir concernant l'identification et l'enregistrement des stocks à rotation lente, endommagés, …? t) Faire d'éventuelles suggestions pour amélioration de la procédure et des instructions d'inventaire.

Bonne coopération

Oui

2. PENDANT L'INVENTAIRE : ASSISTANCE A L'INVENTAIRE PHYSIQUE a) Commentaires généraux sur le déroulement et la qualité de l'inventaire. b) Quel est le niveau de coopération avec les auditeurs externes et/ou internes ? c) Obtenir la liste des équipes d'inventaire. La compétence et l'indépendance des compteurs par rapport au stock sont-elles suffisantes ? (niveau de connaissance des produits, indépendance : équipes comportant des personnes appartenant àd'autres services de la société et n'ayant aucune responsabilité liée au stock (garde, enregistrement,…), compréhension des procédures et des objectifs de l'inventaire, etc…) d) La supervision et le contrôle par le responsable d'inventaire sont-ils effectifs ? NA e) A-t-on la garantie que tous les
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Oui
Le balayage visuel des marchandises nous a permis de s’assurer de l’exhaustivité du comptage

Oui

Oui

Oui

Oui

Utilisation des élévateurs

lieux de stockage sont entièrement inventoriés ? La personne responsable du comptage s'en assure-t-elle ? f) A l'inverse, comment s'assure-t-on que des stocks n'ont pas été comptés deux fois ? g) Les articles sont-ils facilement et correctement identifiés (référence, dernière opération de fabrication,…) ? h) Pour les travaux en cours, le degré de fabrication est-il clairement identifiable ? i) Les méthodes de comptage, pesage, mesure, sont-elles appropriées? j) Quelle est l'étendue des contrôles portant sur les articles emballés ou autres contenants difficiles à atteindre ? k) A-t-on prélevé des échantillons sur les stocks en vrac pour vérifier leur nature et leur qualité ? l) Les stocks sont-ils suffisamment protégés en terme d'accès pour des personnes non autorisées et en terme de risque de détérioration ? m) Est-il nécessaire de faire appel à un expert ? n) Comment les stocks à rotation lente, obsolètes et endommagés sont-ils identifiés, comptés et enregistrés ? o) Les produits n'appartenant pas au client ont-ils été comptés ?

Oui

Non

Consulter la partie sur la description de la procédure

NA

Oui

Oui

Non

La comparaison se fait à la fin de l’inventaire

Oui

Oui
Liste des derniers bons de réception

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p) Les compteurs signent-ils les tickets et feuilles d'inventaire ? q) Les comptages sont-ils contrôlés par d'autres personnes que celles qui les ont faits, en particulier, en cas d'écart lors du 1er comptage ? r) Les résultats des comptages sontils immédiatement comparés avec les fichiers de stocks ? s) Les procédures d'enregistrement de l'ensemble des comptages sont-elles suivies et est-on sûr que toutes les feuilles de comptage (qu'elles soient utilisées ou non) ont été effectivement prises en compte et protégées de toute altération ? t) Y a-t-il des dispositions pour assurer du respect du cut-off ? 3. PENDANT L'INVENTAIRE : TESTS DE COMPTAGE ET CUT-OFF a) Effectuer des tests de recomptage en sélectionnant des articles à partir des étiquettes ou des feuilles de comptage. (Existence) b) Effectuer des tests de comptage en sélectionnant des articles soit au hasard à partir du stock physique, soit à partir du listing de stock avant inventaire et rapprocher nos comptages de ceux effectués par la société. (Exhaustivité) c) Garder une trace des comptages effectués pour faciliter le rapprochement ultérieur avec le listing de stock après inventaire.

Classés au niveau du dossier de l’exercice

Travaux à effectuer au Final Travaux à effectuer au Final

Oui

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(Exhaustivité / Exactitude) NB : Dans la mesure du possible, tester les éléments significatifs en terme de valeur de stock et couvrant les différentes catégories de stock. d) Cut-off : - prendre copie des derniers bons de réception et des derniers bons d'expédition (livraison) avant inventaire et après inventaire (le cas échéant) - obtenir la liste et s'assurer du correct traitement au cours de l'inventaire des retours aux fournisseurs et des retours clients (voir les zones de contrôle qualité, zones de retour,…) 4. APRES L'INVENTAIRE : COMPARAISON AVEC LE FICHIER DE STOCK ET ANALYSE DES ECARTS a) Obtenir un détail des saisies pour vérifier l'exhaustivité de la saisie. Revoir la comparaison qui a été faite entre les comptages et les fichiers de stocks. b) Obtenir une analyse des écarts constatés. c) Vérifier la comptabilisation de ces écarts.

CONCLUSION : Les procédures d'inventaire physique appliquées et leurs résultats sont-ils suffisants pour nous permettre de nous fonder sur eux pour déterminer les quantités en stock à la date de l'inventaire ?
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