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Universo Tributário

A Tributação do Serviço de Concretagem pelo ISSQN
Enviado por Francisco José Gomes*

Este artigo trata da tributação do serviço de concretagem pelo Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) em todos os aspectos do imposto. Abordando desde o conceito da atividade de concretagem, passando pela análise da incidência do imposto sobre a atividade, pela identificação do aspecto espacial do fato gerador e por fim, discorre sobre base de cálculo do imposto para o serviço.

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1. Introdução São freqüentes os questionamentos, tanto entre os agentes dos Fiscos municipais, como entre os contribuintes, de como deve ser a tributação do serviço de concretagem pelo Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, mais conhecido como ISS. Sobre a tributação deste serviço pelo o imposto municipal, questiona-se, primeiro, se ele é alcançado pelo imposto e, principalmente, se o é, qual é a sua base de cálculo. Tendo como premissas estes questionamentos, este artigo se propõe a elucidá-los. 2. Concretagem: mercadoria ou serviço O concreto é insumo da construção civil composto por uma mistura de cimento, areia, pedras britadas e água, além de outros materiais eventuais, os aditivos. Concretagem é a atividade de fornecimento de concreto dosado em central, decorrente basicamente do resultado da mistura de cimento, água, pedra e areia, sendo que o cimento ao ser hidratado pela água, forma uma pasta resistente e aderente aos fragmentos de agregados (pedra e areia), formando um bloco monolítico. Esta atividade é executada por meio de caminhões conhecidos como “betoneiras”, podendo estar incluídos os que prestam serviços de bombeamento de concreto (concretagem-bomba). Na composição do concreto, o maior percentual de material utilizado na sua elaboração é a pedra britada e a areia. Eles também são conhecidos como agregados e representam cerca de 60 a 75% do volume total do concreto. Para Bernardo Ribeiro de Moraes, o fornecimento de concreto pronto para a construção, inexiste venda de mercadoria; mas, sim, serviços de concretagem, sujeitos ao ISS. Pelas definições acima, vê que a concretagem é uma atividade de “prestação de serviço” que tem como objetivo o fornecimento de um produto que é o concreto dosado em central, isto é, fora do local da obra. Destaca-se que caso o concreto seja dosado no local da obra pelo seu próprio executor, o mesmo será considerado insumo da obra de construção civil e não serviço de concretagem. 3. A Hipótese Legal de Incidência do ISS no Serviço de Concretagem A Hipótese legal de incidência de um tributo, mas conhecida como fato gerador, é conceituada por Ruy Barbosa Nogueira como sendo o conjunto de pressupostos abstratos descritos na norma de direito material, de cuja concreta realização decorrem os efeitos jurídicos previstos. A Constituição Federal de 1988 previu em no inciso III do seu art. 156, que cabe a lei complementar definir os serviços que serão tributados pelo Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza e ainda, na alínea “a” do inciso III do seu art. 146, que cabe a lei complementar definir o fato gerador dos impostos. A partir destas previsões constitucionais, conclui-se que cabe a lei complementar, aprovada pelo Congresso Nacional mediante quorum qualificado, definir as hipóteses legais de incidência do ISS. Cumprindo a previsão constitucional acerca do ISS, o legislador complementar editou a Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, com o objetivo de traçar as normas gerais do imposto em âmbito nacional e definir os serviços que podem ser alcançados pelo imposto. Esta Lei ao definir as hipóteses legais de incidência do ISS, previu entre elas, no subitem 7.02 da sua Lista de Serviços, a prestação do serviço de concretagem. Em função desta previsão, a efetiva prestação do serviço de concretagem faz nascer a obrigação de pagar o imposto municipal a um determinado sujeito ativo da relação jurídica tributária, que nasce da ocorrência do fato previsto in abstrato na norma. O citado dispositivo da norma que estabelece a hipótese de incidência do ISS, in verbis, prescreve o seguinte: “Art. 1º - O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (...)
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seria motivo de acirradas discussões doutrinárias e judiciais. de obras de construção civil. no caso dos serviços descritos no subitem 7. Vê-se que estes materiais estão intrinsecamente ligados à venda do concreto dosado. como impermeabilizantes. empreitada ou subempreitada. 7º .&rdquo. ai compreendido o serviço de mistura. que fica sujeito ao ICMS). normalmente. Cabe ainda mencionar que na atividade de concretagem. este aspecto do fato gerador do imposto municipal era regido pelo Decreto-lei nº 406/68. independentemente. 7º da Lei Complementar nº 116/2003.. 5.19 da lista anexa. basicamente. escavação. Sem entrar no mérito da constitucionalidade material da norma legal definidora do aspecto espacial da incidência do imposto sobre serviços. que ocorre no caminhão betoneira. perfuração de poços. verifica-se que os materiais empregados na prestação de serviço de concretagem. na qual será aplicado o concreto. drenagem e irrigação. a areia e algum outro aditivo aplicado na mistura. como sendo o preço cobrado pelo serviço prestado.&rdquo.Execução. Antes da entrada em vigor da LC nº 116/2003. conforme dispunha o seu art. os materiais para serem tributado pelo ICMS e o serviço para ser cobrado o ISS.02 e 7.. verifica-se.Universo Tributário 7.02 da lista de serviços anexa a LC nº 116/2003. in verbis: &ldquo. E nesta norma. Esta afirmativa pode ser comprovada pela seguinte transcrição literal do citado dispositivo legal: &ldquo. principalmente.br Fornecido por Joomla! Produzido em: 5 July. (Grifado pelo autor) Pelo o disposto no dispositivo transcrito. 2010. A Base de Cálculo do ISS no Serviço de Concretagem A base de cálculo do ISS é definida no art. exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII. nos casos dos serviços previstos nestes dois subitens da Lista. (. a água.da execução da obra. hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes. a primeira idéia que pode ser extraída é que a previsão de exceção à regra geral da base de cálculo do ISS compreende o serviço de concretagem. da proporção existente entre um e outro. deduzido dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços. pelo fato de o concreto. http://universotributario. Vale ressaltar que nem sempre o ISS decorrente deste serviço foi devido no local da execução da obra.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar. que muitos doutrinadores abordam com muita propriedade em função de uma decisão proferida pelo o Supremo Tribunal Federal (STF) sobre o tema. compõem o preço do serviço. No entanto. Esta é a regra geral para base de cálculo deste imposto. por meio de caminhões-bomba. no inciso I do § 2º do citado artigo foi prevista uma exceção a essa regra geral para o caso dos serviços dos subitens 7. haja vista o local em que o concreto é preparado. inclusive sondagem. ele será devido no município onde estiver situada a obra executada. (Grifado pelo autor) Da análise literal do dispositivo acima citado e transcrito. com base na prescrição contida no art.) III . concretagem e a instalação e montagem de produtos. no trajeto entre a fornecedora do concreto e a obra. cabe observar a regra específica prevista no próprio subitem da Lista que trata da previsão do serviço em questão. que se encontra abarcado pela previsão legal de exceção da base de cálculo do imposto. 12. assim como o serviço de colocação do concreto na obra.. (Grifado pelo autor) 4. os materiais. 3º da cita Lei. 20:22 . a pedra. são o cimento. 3º . que o serviço de concretagem é devido no local da realização da obra onde ele será aplicado. quando o imposto será devido no local: (. A par desta afirmativa. não havendo nenhuma possibilidade da venda em separado dos materiais citados e do serviço de concretagem.) § 2º . pavimentação. o ISS somente não incide sobre o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços. ou seja. por administração. Por este dispositivo.02 da Lista. no local do domicílio do prestador.O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou.&rdquo. ser preparado no trajeto entre o fornecedor e o local da obra. No entanto.02 . O Aspecto Espacial da Hipótese de Incidência do ISS no Serviço de Concretagem O aspecto espacial da hipótese legal de incidência do ISS visa evitar conflitos de competência entre os entes políticos titulares da competência tributária do imposto. haja vista que ele foi prescrito pelo subitem 7.com. a base de cálculo do imposto em questão é o preço dos serviços. peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços. não há como ser separado.Art. são insumos da prestação do serviço. 3º da Lei Complementar nº 116/2003. assim como o serviço de mistura e colocação na obra. na falta do estabelecimento. A afirmação decorre do disposto o inciso III. ou seja.Art. Analisando quais os tipos de materiais que são empregados na prestação do serviço em análise. Apesar da literalidade da interpretação. considerando que o serviço de concretagem é previsto no subitem 7.o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. terraplanagem. Caso a legislação estabelece local de incidência do imposto diverso do expresso. do art. somente o serviço de construção civil era devido no local da realização da obra. este é o entendimento mais razoável. de que no caso dos serviços constantes daquele tópico.05 da Lista de Serviços da citada Lei.02 e 7. se elas forem tributadas pelo o ICMS. entre os Municípios ou entre estes e o Distrito Federal.02 e 7. com as suas alterações posteriores.Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza: I .. retardadores do endurecimento etc.

Acesso em: 19 jun. que não admitia o abatimento de outros valores que não aqueles correspondentes aos materiais expressamente consignados. sobre as quais recai a incidência do ICMS quando forem produzidas pelo prestador de serviços fora do local da execução da obra. de 31 de julho de 2003. 4. extraídos da decisão da Segunda Turma do STJ no REsp 622385/MG.06.planalto. A Jurisprudência dos Tribunais sobre a Tributação do Serviço de Concretagem Sobre a tributação do serviço de concretagem. como já foi exposto acima. 7. DJ de 05. respectivamente. Acessado em 13/03/2007. e dá outras providências. Quanto à base de cálculo do serviço de concretagem. AgRg no REsp 621484/SP.org/wiki/Concreto.stj. Superior Tribunal de Justiça. Mas. os Tribunais Superiores vem decidindo.gov. Francisco Falcão. Doutrina e prática do imposto sobre serviços. Constituição (1988). a partir da entrada em vigor da LC nº 116/2003. DJ de 28.gov.comunidadedaconstrucao. 2007. o elemento quantificativo da hipótese de incidência do ISS deste serviço é o preço do serviço cobrado.. Disponível em: www. BRASIL.gov.br/>. Disponível em: <https://www. 2ª T. Os referidos itens criaram.. Denise Arruda. transcrita a seguir: &ldquo. conforme pode ser comprovado pela ementa do julgamento do REsp 828879/SP. haja vista que o legislador definiu a atividade como uma prestação de serviço sujeita a incidência do imposto.pdf. por prescrição dos itens 19 e 32.br/>. deduz-se que o serviço de concretagem é alcançado pelo ISS e a sua incidência. 1ª T. só por apreço a argumentação. se está sendo vendido um produto ou um serviço. agora definidos no item 7.2005 e REsp 603761/PR. reiteradamente. mantiveram-se submetidos à mesma sistemática outrora imposta. separadamente do serviço prestado. Lei complementar n° 116. Isso porque tanto ao tempo da vigência do DL 834/69 quanto da LC 56/87 a dedução dos materiais empregados. não sendo admitida a subtração dos valores correspondentes aos materiais utilizados e às subempreitadas. Superior Tribunal de Justiça. BRASIL. no caso do serviço de concretagem.&rdquo. 1ª T. 1995. 6. 5.. Curso de direito tributário. 2007. ou seja. Este entendimento pode ser comprovado pelos trechos transcritos abaixo. 2010. Decreto-Lei n° 406. restringia-se ao fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação de serviço.br/>. que incide o ISS sobre a prestação deste serviço e que a base de cálculo do imposto deste serviço é o valor total cobrado pelo serviço.02 da lista mais recente. REsp 622385/MG. NOGUEIRA. Precedentes. Tal orientação não sofreu abalo nem mesmo com a vinda da LC 116/2003. uma regra específica de que somente é admitida como dedução da base de cálculo do imposto. conforme a redação da LC 56/87 &ndash. DJ de 19. A jurisprudência uniforme desta Corte é no sentido de que a base de cálculo do ISS é o custo integral do serviço.planalto. Min.br/>. A mudança de disposição. nº 622385/MG. no caso do serviço de concretagem. que é indiferente para fins da tributação do imposto.br Fornecido por Joomla! Produzido em: 5 July. a atividade de concretagem trata-se de um serviço e não de um produto pronto e acabado que o comprador vai a um estabelecimento industrial ou comercial e o compra pronto para ser usado. Min.2006.pdf/$File/concretagem.&rdquo. Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza. REsp. de competência dos Municípios e do Distrito Federal. São Paulo: Revista dos Tribunais.br/ >.nsf/Ativos/concretagem. 6. sem nenhuma dedução. 20:22 . sobre os quais se fez recair a incidência do ICMS.. DJ de 14. 2007.com. do valor dos materiais empregados na prestação do serviço de concretagem da construção civil.wikipedia. Considerações Finais Em função dos fundamentos expostos. Acessado em 13/03/2007.gov. Bernardo Ribeiro. aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza. Wikipédia: a enciclopédia livre. Disponível em: <https://www. Constituição da república federativa do Brasil. Acesso em: 19 jun. se dá no local da execução da obra onde ele for aplicado. Min. Acesso em: 19 jun.2004. http://www. REsp. ed. da base de cálculo do ISS. com suporte nos dispositivos legais citados e na jurisprudência do Superior Tribunais de Justiça (STJ). para ser possível a dedução dos materiais da base de cálculo do ISS. do serviço de execução de obras de construção civil &ndash.Universo Tributário É relevante ser observado ainda. 1ª T.gov. 14. São Paulo: Saraiva. 2007. também foi repetidos em várias outras decisões. BRASIL. na lista do ISS. Eliana Calmon.. é circunstância inteiramente desinfluente. uma regra de dedução ainda mais específica. o prestador do serviço terá que vender as mercadorias (materiais) separadamente do valor do serviço prestado e isto não é possível neste tipo de serviço.. os valores correspondentes às mercadorias expressamente consignadas. em relação ao § 2º do art. MORAES.12. O citado entendimento do STJ sobre a base de cálculo do ISS.) 3. do item 19 para o 32.stj. Este entendimento dos tribunais parte do pressuposto de que consta expressamente no subitem da Lista que trata do serviço. AgRg no REsp 661163/SP. José Delgado. 2007. Ruy Barbosa. 8. Disponível em: <https://www.com. Disponível em: www.(. Min. Acesso em: 19 jun. Estabelece normas gerais de direito financeiro. Pelo exposto.br/ comunidade/filesmng. nº 828879/SP. Não é cabível a dedução. Referências Bibliográficas Comunidade da construção. http://pt.04. porque os serviços discutidos. 9º do DL 406/68.planalto. de 31 de dezembro de 1968. sem nenhuma dedução. que teve como relatora a Ministra ELIANA CALMON: &ldquo. Acesso em: 19 jun. e dá outras providências. http://universotributario. 1978.2005.11. por não ser possível vender os materiais empregados na prestação do serviço como mercadorias.1.

Disponível em: http://universotributario. Especialista em Educação e em Planejamento Tributário. Palestrante e professor universitário. 20:22 .php?option=com_content&task=view&id=102&Itemid=104. Artigo elaborado em 06/2008. Francisco José. Artigo publicado sob autorização do autor.com.com. e Bacharelando em Direito. 02 jul 2008. n.Universo Tributário *Francisco José Gomes é Auditor de Tributos.br/index. Observações: 1. {/reg} http://universotributario. 0003. 2010. Bacharel em Ciências Contábeis. Universo Tributário. Dados Bibliográficos: GOMES. Fortaleza.br Fornecido por Joomla! Produzido em: 5 July. ano 01. Acesso em: (data do acesso). A Tributação do Serviço de Concretagem pelo ISSQN. 2.