EL CONTROL DE CALIDAD EN LOS SERVICIOS DE AUDITORA EXTERNA EN ARGENTINA, ANTECEDENTES, FUNDAMENTOS Y PROPUESTAS

AREA I: CONTABILIDAD Y AUDITORA TEMA 4. Servicios de auditora y seguridad, su control de calidad, rol de las organizaciones profesionales y responsabilidad del auditor. 17 CONGRESO NACIONAL DE PROFESIONALES EN CIENCIAS ECONOMICAS COMPROMISO Y LIDERAZGO PROFESIONAL CORDOBA SETIEMBRE 2008 Autores: (Consejeros del Instituto Tcnico de Contadores Pblicos de la FAGCE) Raquel Domnguez, rdominguez@felicevich.com.ar, Sarmiento 3906 Rosario 03414661486 Guillermo Espaol, gespanol@arnet.com.ar, Rioja 765 Rosario - 03414483792 Adriana Pellegrino, adrianaaliciapellegrino@yahoo.com.ar, Almafuerte 571 Lomas de Zamora Pcia Buenos Aires TE 0111561612001 Norma Salvatierra, nsalvatierra@yahoo.com.ar, Suipacha 3202 Lans 01142465649 Jorge H. Santesteban Hunter, jsantesteban@fibertel.com.ar. Tucumn 1424 - 9 Ciudad Autnoma de Buenos Aires- 01143713303 Ricardo Schneir, ros@citynet.net.ar. Mendoza 1228 Rosario 03414266134 Diana Suardi, dsuardi@orquerayasoc.com.ar, Mitre 671 6 D Rosario 03414492998 Claudia Mnica Vzquez. cvazquez@fcecon.unr.edu.ar, Montevideo 555 4 A 03414474913

EL CONTROL DE CALIDAD EN LOS SERVICIOS DE AUDITORA EXTERNA EN ARGENTINA, ANTECEDENTES, FUNDAMENTOS Y PROPUESTAS

AREA I: CONTABILIDAD Y AUDITORA

TEMA 4. Servicios de auditora y seguridad, su control de calidad, rol de las organizaciones profesionales y responsabilidad del auditor.

17 CONGRESO NACIONAL DE PROFESIONALES EN CIENCIAS ECONOMICAS

COMPROMISO Y LIDERAZGO PROFESIONAL

CORDOBA SETIEMBRE 2008

SUMARIO 1. INTRODUCCION 1.1. 1.2. 1.3. De que hablamos cuando mencionamos calidad? Control de calidad en la auditora externa. Antecedentes locales.

2. FACTORES QUE CONDICIONAN EL EJERCICIO DE LA AUDITORA EN NUESTRO PAIS. 3. EL CONTROL DE CALIDAD DE LA AUDITORA Y ALGUNOS

PRONUNCIAMIENTOS DE ORGANISMOS DE CONTROL EN ARGENTINA. 3.1. 3.2. Banco Central de la Republica Argentina. Comisin Nacional de Valores.

3.2.1. Resolucin General N 504 (CNV). 3.2.2. Resolucin General N 505 (CNV). 3.3. Superintendencia de Seguros de la Nacin

4. PRONUNCIAMIENTOS INTERNACIONALES ACERCA DEL CONTROL DE CALIDAD EN LA AUDITORA EXTERNA Y OTROS COMPROMISOS DE SEGURIDAD 4.1. SMO 1 Control de la Calidad. 4.2. ISQC 1 Control de calidad para firmas que realizan auditoras y revisiones de informacin contable histrica y otros servicios de credibilidad y servicios relacionados. 4.3. NIA 220 Control de calidad para compromisos de auditora. 4.4. Posicin de I.F.A.C. respecto del tema. Mensaje del Presidente en jornada de investigacin del I.T.C.P. 5. LA EDUCACIN CONTINUA Y EL CONTROL DE CALIDAD. 6. CONCLUSIONES . 7. PROPUESTAS. 8. RESUMEN. 9. REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS Y NOTAS AL FINAL.
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EL CONTROL DE CALIDAD EN LOS SERVICIOS DE AUDITORA EXTERNA EN ARGENTINA, ANTECEDENTES, FUNDAMENTOS Y PROPUESTAS

1- INTRODUCCION 1.1 De qu hablamos cundo mencionamos calidad? Hablar de calidad del latn qualitas (calidad) - es referirse a la propiedad o conjunto de propiedades inherentes a una cosa, que permiten apreciarla como igual, mejor o peor que las restantes de su especie 1 San Isidoro de Sevilla (560-636) considerado como el Santo Patrono de Internet, en Etymologiarum Libri II nos relata que los filsofos griegos consideraban divididas las definiciones de las cosas en quince partes 2 . Una de ellas era poiotes que responda a lo cualitativo o qualitativus en latn. Qualitativus viene de qualitas porque describe que (cualis) clase de objeto es. Aristteles consideraba a la calidad como la tercera categora de las especies 3 . Una costumbre entre los romanos consista en que el ingeniero que diseaba un arco se colocaba debajo de l en el preciso momento en que se pona la ltima piedra, como compromiso de calidad por lo diseado y consecuente responsabilidad. A su vez la norma ISO E 8402/1994, define a calidad como La totalidad de rasgos y caractersticas de un producto o servicio, que conllevan la aptitud de satisfacer necesidades preestablecidas o implcitas. Resulta impensable que cualquier servicio u obra no tenga determinados estndares a los que deba atender y respetar. En cualquier caso el buen cumplimiento no queda librado al arbitrio de quien brinda el servicio o plasma la obra. El Instituto Tcnico de Contadores Pblicos (F.A.G.C.E.), probablemente el organismo de investigacin contable y de auditora pionero de Argentina, deca en 1973
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Los

aspectos relativos a ttulo profesional y habilitacin se rigen por las disposiciones legales vigentes. Los mismos se otorgan con el convencimiento de que los requisitos para obtenerlos involucran la posesin de formacin tcnica adecuada y capacidad profesional para ejercer la auditora. (el resaltado nos pertenece) La auditora externa requiere, sin embargo, como cualquier especializacin profesional, una autoevaluacin crtica por parte del contador pblico antes de aceptar un trabajo, con el objeto de decidir si posee esas dos cualidades con relacin a la naturaleza y envergadura del trabajo ofrecido.
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Siguiendo esa lnea podemos inferir que la auditora externa de estados contables podra ser considerada una especializacin y que como tal requiere habilidades singulares. Esa singularidad debiera estar presente en el tiempo, pues como uno de los objetivos de la auditora externa es dar una opinin (o declarar explcitamente la imposibilidad de hacerlo) usando como sensor a las normas contables y stas varan peridicamente, se exige de modo implcito del profesional una actualizacin en su formacin para tomar noticia de los cambios en las normas que podran hacerlo pensar (y opinar) de modo diferente a la hora de dictaminar. Esa necesidad de mantener una formacin continua es, en nuestro entender, uno de los pilares de la calidad del servicio. El presente trabajo pretende destacar la importancia del control de calidad en la auditora externa, para ello se desarrolla conceptualmente el tema, se analizan los antecedentes, se explicitan algunos fundamentos para la implementacin de sistemas que comprendan a la generalidad de los compromisos y se formulan propuestas con la expectativa de la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Auditora en Argentina. Si bien la Resolucin N 284/03 de la FACPCE dispona la vigencia de las Normas Internacionales de Auditora a partir de los ejercicios iniciados a partir del 1 de julio de 2005, diversas razones, posiblemente todas atendibles nos ubican en junio de 2008 con la RT 7 vigente. Sin embargo el escenario sigue mutando. Muchas de las NIAS vigentes a 2004 se modificaron (el proceso no termin), se sancionaron normas locales acerca de procedimientos sobre lavado de activos, la Comisin Nacional de Valores, en lnea con organismos similares internacionales, estableci normas de calidad para auditores de empresas bajo su control (Resoluciones N 504 y N 505/07), la FACPCE propone nuevos servicios profesionales (proyecto 14 de RT, en perodo de consulta hasta 31 de julio de 2008), entre otros cambios. Discurriremos acerca de la materia.

1.2. Control de Calidad en la Auditora Externa Tanto los profesionales que ejercen la auditora de modo unipersonal o los organizados como Estudios o Firmas, deberan contar con un sistema de control de
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calidad integrado por un cdigo de conducta y comportamiento tico, una adecuada organizacin y una supervisin efectiva, para alcanzar una seguridad razonable que tanto el profesional a cargo como su personal cumplen con: a) b) las normas profesionales y legales vigentes; las normas internas de calidad establecidas por el Estudio.

Resulta oportuno recordar cul es la funcin del auditor. El auditor cumple una locacin de obra que lo obliga a examinar los estados contables y basado en su trabajo emite una opinin, conforme las normas profesionales vigentes. Los estados contables son responsabilidad del ente que los emite. En las normas tcnicas regulatorias de la auditora se conjugan diversos y variados servicios que pueden ser ofrecidos a quienes los contratan. Cada compromiso tiene caractersticas que le son propias. El ceirse a las pautas de cada tipo de trabajo es la garanta del debido proceso. As, por ejemplo, si a un contador pblico le es encomendada una certificacin, debiera conducir la tarea hacia la bsqueda de la transaccin o informacin en los libros o registros habilitados en los que constan tales movimientos, identificarlos, observar el cumplimiento de los aspectos formales de las evidencias y con dichos elementos de juicio redactar de modo adecuado el resultado de la constatacin. No se limita a firmar un escrito. He all un modelo del proceso esperado. La credibilidad y calidad de una tarea profesional estn dadas por la relacin que hay entre lo que uno est afirmando en su informe y el trabajo realizado sustentado en sus papeles de trabajo. Esto es, la planificacin y los procedimientos llevados a cabo se respaldan por las evidencias recogidas tanto virtuales como en papel que el auditor debe conservar. En una auditora, no alcanza la mera afirmacin en el informe referida a que cumpli su compromiso conforme las normas vigentes, debera estar en condiciones de demostrar con sus papeles de trabajo el correcto desempeo ante cualquier evento que se suceda. Es precisamente cuando se tiene que emitir un dictamen que utilizarn terceros, cuando la profesin adquiere por excelencia su carcter de pblica y es por ello que cualquier limitacin a la posibilidad de desempear esa funcin con rigor tico y tcnico deja una sensacin de disconformidad intelectual y espiritual.

La profesin, debera establecer normas que regulen el control de calidad de los servicios profesionales brindados. De ese modo se podra de garantizar a los usuarios, tanto desde lo tcnico como desde lo tico, que el desempeo de las actividades realizadas por contadores pblicos, al suscribir informes que estn destinados a hacer fe pblica cumple con los estndares previstos.

1.3. Antecedentes locales

La necesidad de verificar el cumplimiento de las normas tcnico profesionales fue materia de debates en diversas Convenciones de Consejos Profesionales 5 a partir del ao 1953. Sin embargo no fue sino hasta el ao 1970 en el que efectivamente se aprob la primera norma de verificacin tcnica (Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal Resolucin 87 19/05/1970). El 25 de junio de 1969, se dictaron normas para la certificacin de balances cerrados a partir del 30 de noviembre de 1969 6 . Los motivos que fundamentaron tal decisin fueron: La conveniencia para las relaciones entre entidades y hombres de empresa, de dar a los balances, estados patrimoniales, informes econmicos y financieros, mediante la firma de profesionales responsables, toda la garanta de exactitud de que deben estar rodeados para que merezcan absoluta confianza y fe. La posibilidad de exigir de los profesionales, condiciones especiales de capacidad y tica en el desempeo de sus funciones. El deber del Estado de sealar a la opinin pblica las garantas tcnicas y morales que implica el desempeo de actividades profesionales con ttulos de doctores en ciencias econmicas, contadores pblicos nacionales y actuarios. El poder de polica por parte del Consejo, considerado por la Corte Suprema de Justicia de la Nacin en diversos fallos 7 , en los cuales se admite la plausible posibilidad de someter a los pares los aspectos ticos y tcnicos del ejercicio de las distintas profesiones, justificndolo con razones de conveniencia y oportunidad. El hecho que los contadores pblicos estn facultados para suscribir dictmenes que sirven para fines judiciales, administrativos o estn destinados
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a hacer fe pblica, sus funciones no se circunscriben al ejercicio de un derecho profesional de inters personal. En virtud de esos motivos, dicho Consejo Profesional poda requerir a los profesionales inscriptos en su matrcula, la presentacin de los dictmenes, antecedentes y todo otro elemento comprobatorio a fin de ser revisados para verificar el cumplimiento de las normas tcnico-profesionales en vigencia. Por su parte, atento a que se consider conveniente limitar, en una primera etapa, el nmero de documentos a seleccionar, en funcin de la relevancia de las empresas o del inters pblico derivado de la situacin financiera de las mismas, se emiti un Reglamento Especial 8 . En ste se estableca que, para facilitar la seleccin de los estados contables a examinar, se otorgara un nmero correlativo a cada uno de ellos y que, los que fueran seleccionados, seran asentados en registros especiales con detalles que permitan identificar al documento. Se haba instrumentado una comunicacin fehaciente (telegrama) al profesional dictaminante que hubiere resultado seleccionado, dentro de los 60 das posteriores a la seleccin. Se labraba un acta detallando la forma en que se efectu el examen, como as tambin la opinin del verificador y deba ser firmada tanto por ste ltimo como por el profesional dictaminante. Los resultados del examen deban ser comunicados al profesional y tenan carcter reservado respecto de los que intervenan, dado que deban observar el secreto profesional. El examen consista nicamente en contemplar si el profesional haba cumplido con las tareas mnimas necesarias para poder emitir un dictamen conforme a las normas dictadas por el Consejo. Con posterioridad, la Res. C. 48/72 Expte. 3891 Acta 401 2/05/1972 y la Res. C. 317/72 Expte. 3891 Acta 422 5/11/1972, actualizaron los montos mnimos establecidos por la resolucin N 128 dada la prdida del poder adquisitivo del peso argentino. La primera de ellas, tambin estableci la prrroga de la vigencia para la aplicacin de las Resoluciones 87 y 128, para proceder durante el lapso que duraba dicha prrroga a realizar una campaa de divulgacin de las disposiciones de los organismos profesionales que estuvieran relacionadas con la auditora de estados contables.

Por otra parte fue necesario la emisin de Normas Mnimas sobre los elementos a conservar por el profesional para el respaldo de su dictamen (Res. C. 130/71 Expte. 3891 Acta 382 5/07/1971). En tal sentido el Consejo emiti la Res. C. 285/72 Expte. 3891 Acta 418 7/11/1972 que consideraba como elementos mnimos probatorios de la realizacin de las tareas de auditora para dictaminar sobre estados contables a los siguientes: Indicacin o demostracin de la realizacin de pruebas parciales selectivas de registros contables con su documentacin; Documentacin sobre arqueos de fondos, documentos a cobrar, ttulos, acciones y otros valores; Confirmaciones o certificados bancarios (y su conciliacin con saldos segn registros contables); Confirmaciones selectivas de cuentas por cobrar (y su conciliacin con saldos segn registros contables); Resumen preparado por el profesional sobre los procedimientos usados en la verificacin de inventarios; Confirmacin selectiva de cuentas por pagar y su conciliacin con saldos segn registros contables. En su caso, documentacin sobre preparacin del balance general, y su correlacin con el Balance de Sumas, teniendo en cuenta adems, las disposiciones legales vigentes sobre la materia; Comprobacin de la titularidad de inmuebles y eventuales gravmenes.

Finalmente el 6 de Julio de 1973, mediante Res. C. 186/73; Acta 439 9 , el Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal resolvi derogar todas las resoluciones tendientes a implementar un sistema de control preventivo del ejercicio profesional. Los motivos en los que se fundament la Resolucin derogatoria, fueron la unnime reprobacin que mereci por parte de los colegas y agrupaciones tal sistema de verificacin.

En tal sentido, conforme lo expresado por Enrique Fowler Newton 10 , dicha derogacin se efectu en el marco de una campaa electoral para la renovacin de autoridades del Consejo y los argumentos esgrimidos fueron poco serios e incluyeron no menos de una falsedad.

2. FACTORES QUE CONDICIONAN EL EJERCICIO DE LA AUDITORA EN NUESTRO PAIS

Existen determinadas limitaciones respecto de la calidad del trabajo del auditor, las que se originan comnmente en factores externos que condicionan o impiden su normal desempeo, entre algunos de ellos encontramos: La inestabilidad monetaria; La torpeza en la aplicacin de las normas que afectan la economa del pas; La inequidad (real o pretendida) de determinados tributos; La situacin marginal de ciertas empresas auditadas; El nivel de moralidad media de la sociedad en un momento histrico determinado; La reducida a veces minscula dimensin de la unidad econmica examinada; La falta de hbitos ordenados de trabajo entre los titulares y directivos de las Empresas. Todos esos factores externos van gestando en el profesional lo que podra denominarse un desconcierto que se traduce en una imprecisin sobre los lmites que separan el desempeo correcto del incorrecto. William Leslie Chapman 11 denomina a esta situacin como la anti-auditora y la define como el desempeo del profesional que se aparta de la ortodoxia, ejerciendo ciertos criterios flexibles cuya validez desconoce pero que se ve obligado a aplicar, para enfrentar esos factores externos que lo acucian. En su obra, el recordado maestro, define las consecuencias que a manera de castigo, por este desordenado proceder, se manifiestan en un hecho que considera casi incuestionable: no nos leen. En efecto, el comn de los lectores de los estados contables no se molesta en enterarse de cmo se ha expedido el profesional en su dictamen. Y, es ms, probablemente pocos son quienes realmente leen con detenimiento los estados contables.
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Por lo general, la lectura que hacen los usuarios interesados de los estados contables, est referida solamente a los aspectos formales de los mismos, como por ejemplo la que realizan los funcionarios de organismos de control gubernamental. En la gran mayora de las empresas, que son de menor tamao, algunas de ellas pequeas sociedades annimas de familia, la informacin contable que deben preparar excede la capacidad de los interesados para entenderla. Si pensamos que las acciones de los contadores como auditores tienen consecuencias en la comunidad (incluyendo a sus pares profesionales), veremos que el respeto por el buen trabajo es ante todo una actitud de vida, una obligacin moral. Una visin objetiva y apoyada en preceptos ticos conduce a prescindir de cualquier presin externa o interna y a emitir el dictamen segn el juicio tcnico debido. La opinin del auditor debe estar sustentada con una adecuada planificacin, una ejecucin de los procedimientos en armona y debe emitir su dictamen con absoluta objetividad. Cualquier desvo a esto es considerado falta tica. La presencia de factores externos como los sealados precedentemente, tendra un impacto directo sobre el proceso de evaluacin de riesgos referente a la actitud con la cual se encara el compromiso. Ello, conforme con los principios ticos, debera llevar al auditor a evaluar si toma o no el trabajo en caso de haber observado conductas no ticas que podran impactar en forma significativa en los estados contables en su conjunto. Recordemos que la evaluacin de los riesgos se realiza una vez aceptado el compromiso con el cliente. Muchas veces el avance del trabajo pone de manifiesto la existencia de nuevos riesgos y as planteado el nuevo escenario podra ser motivo de la ruptura del compromiso. Si el auditor entra en colusin con su cliente y emite un informe diferente al que deduce debi haber emitido, estamos ante un fraude doble, el de la organizacin y el del contador que lo consiente. Las normas legislan estas situaciones, en las que el profesional hace mal su trabajo. Las millonarias indemnizaciones del pasado inmediato ante la mala praxis son un claro ejemplo de lo que no se debe hacer. Actualmente no rige en Argentina un sistema de control de calidad regulado por la profesin, con la posibilidad de exigir a los profesionales condiciones especiales de capacidad y tica en el desempeo de sus funciones, que acte como sensor de todas aquellas conductas que se apartan de la ortodoxia y de la tica profesional.

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Es probable que buena parte del recelo que los usuarios de estados contables auditados tienen respecto de la confiabilidad del trabajo del auditor est dado por la ausencia de un control objetivo de dicho compromiso. Quizs, controles de calidad adecuados y progresivos modifiquen tal escepticismo. 3. EL CONTROL DE CALIDAD DE LA AUDITORA Y ALGUNOS

PRONUNCIAMIENTOS DE ORGANISMOS DE CONTROL EN ARGENTINA 3.1. Banco Central de la Republica Argentina El Art. 39 de la Carta Orgnica del Banco Central de la Repblica Argentina (BCRA) establece que los estados contables del banco debern contar con la opinin de auditores externos, designados por el directorio entre aquellos que se encuentren inscriptos en un registro especial, el cual ha de ser creado y reglamentado por el directorio. Las firmas que efecten las tareas de auditora no podrn prestar el servicio por ms de cuatro (4) perodos consecutivos, no pudiendo reanudar la prestacin del mismo hasta que hayan transcurrido por lo menos otros cuatro (4) perodos. El BCRA ha establecido normas mnimas sobre auditora externa que contemplan, entre otros, los siguientes aspectos: requisitos para la inscripcin en el Registro de Profesionales Universitarios y en el Registro de Auditores, clusulas obligatorias de los convenios para la prestacin de servicios, planeamiento de las auditoras; procedimientos mnimos a aplicar y contenido de los informes de auditora externa. La Superintendencia de Entidades Financieras y Cambiarias tiene a su cargo la verificacin peridica del cumplimiento, por parte de los auditores externos de las normas mnimas sobre auditoras externas. A tales efectos podr requerir que el auditor externo comparezca ante esa Institucin el da y la hora en que formalmente se lo cite, a efectos de presentar los papeles de trabajo que respalden sus informes y brindar las ampliaciones y aclaraciones que se estimen necesarias. El profesional interviniente deber conservar siempre en su poder sus papeles de trabajo, como evidencia de la tarea realizada, durante seis aos como mnimo. La evaluacin al auditor externo, consistir en verificar el cumplimiento de las normas mnimas de auditora externa emitidas por el BCRA y las normas de auditora profesionales vigentes durante el perodo analizado, como as tambin la calidad del
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equipo de trabajo, el grado de independencia frente al cliente y el adecuado conocimiento de la actividad de la entidad auditada. En ocasin de la realizacin de una jornada de investigacin acerca del Control de calidad en los Estudios y servicios de auditora 12 organizada por el Instituto Tcnico de Contadores Pblicos de la FAGCE, la Dra. Silvia Nez a cargo de la gerencia de control de auditores, se refera a la experiencia del sistema financiero local. Extractamos algunas de sus ideas. Las regulaciones especficas del BCRA para las auditoras externas de estados contables datan de 1997
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Se trat de una modificacin integral sobre

requisitos de auditoras en las entidades financieras, que abarc tambin la definicin de requisitos mnimos para las auditoras internas Exista una preocupacin de los reguladores por la calidad de la informacin generada y la relevancia de los controles internos en las entidades financieras. A partir de ello se cre un registro de auditores externos en el mbito del BCRA con detalles de las condiciones de inscripcin. entidades financieras. Se emitieron normas para auditoras externas de entidades financieras con requisitos mnimos de las tareas que deban efectuarse (particularmente procedimientos mnimos y requerimientos para la emisin de informes). Adems se dispuso la creacin de un rea particular en la Superintendencia de Entidades Financieras y Cambiarias (S.E.F.y C.) con la misin de evaluar la labor de los auditores externos en ese mbito. Se establecieron condiciones para el ingreso y permanencia en el Registro de auditores de la S.E.F.y C. tales como: Requisitos generales de independencia Inexistencia de inhabilidades Situacin frente a los Consejos Profesionales Antigedad en la matrcula De all se desprenda la obligatoriedad de inscribirse para desempearse como auditor externo de

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Experiencia en el desempeo de tareas de auditora en entidades financieras

Situacin en relacin con el esquema de calificaciones propio de S.E.F.y C. Evaluacin del Superintendente de entidades financieras y cambiarias de los antecedentes, trayectoria e idoneidad de los auditores inscriptos.

As, se instituy un sistema de calificacin del desempeo de los auditores evaluados, en el cual se le asigna de uno (el mejor) a cinco (el peor) puntos por evaluacin. El mantenimiento en el sistema depende de alcanzar un mnimo de puntaje conforme las mediciones peridicas.

Tambin se deben insertar clusulas obligatorias en los convenios para la prestacin de servicios tales como: a) Los profesionales declaren conocer y aceptar las obligaciones establecidas en la reglamentacin. b) Las entidades autoricen a los profesionales y stos ltimos, a su vez, se obliguen a atender consultas, acordar el acceso a los papeles de trabajo y/o facilitar copias de ellos a la S.E.F.y C., y c) Las asociaciones de profesionales universitarios se constituyan en fiadoras solidarias de las obligaciones que en concepto de multa pudieran ser impuestas por el BCRA al auditor externo y/o al socio responsable.

Dentro de la regulacin singular que se desprende ante la creacin del registro de auditores de la S.E.F.y C., merece citarse La exclusin de este registro slo tendr como consecuencia el impedimento para emitir informes sobre los estados contables de las entidades financieras y/u otros informes que deban ser presentados al Banco Central de la Repblica Argentina y contina ello sin perjuicio del procedimiento sumarial que, de corresponder, pueda serle instruido en los trminos de los artculos 41 y 42 de la Ley de Entidades Financieras Se clarific en la disertacin de la Dra. Nez acerca de la evaluacin de la labor de los auditores externos, en dos ejes, la revisin del control de calidad y la de su esquema de trabajo.
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En cuanto al enfoque de las revisiones de control de calidad, merece sealarse: Revisin general de las polticas de las firmas inscriptas en el Registro de Auditores de S.E.F.y C. Revisin particular de las tareas llevadas a cabo en todas las entidades del sistema financiero con diversos alcances (revisiones integrales o reducidas) Prioridades establecidas en funcin de las necesidades de la supervisin.

Referida a la labor de los auditores externos, bsicamente los aspectos evaluados estaran representados por: El grado de independencia del auditor externo respecto de la entidad auditada El conocimiento demostrado sobre la actividad y sus caractersticas particulares en el cliente Integracin del equipo de trabajo y supervisin sobre las tareas Como se aplica la metodologa de trabajo y si la misma permite cumplir con las normas mnimas sobre auditoras externas exigidas por BCRA Las consideraciones acerca de los informes emitidos.

En sntesis se seal que, como consecuencia de la aplicacin del sistema vigente, se habra logrado: Mejora del nivel de calidad de la labor de auditoras externas para el sistema financiero. Mejora del dilogo entre auditores externos y autoridades supervisoras. Mejora en niveles de eficiencia de la supervisin/ utilizacin de tareas de las auditoras externas. 3.2. Comisin Nacional de Valores En abril de 2007 y en lnea con lo establecido por el decreto 677/2001, artculo 14, respecto de la incumbencia de la Comisin Nacional de Valores para vigilar la actividad e independencia de los contadores dictaminantes y firmas de auditora externa de sociedades que hacen oferta pblica de sus valores, esto es sin perjuicio de la competencia de los Consejos Profesionales sobre el desempeo profesional de
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sus miembros, la CNV sancion dos resoluciones generales de significativa relevancia en cuanto al desempeo de los auditores externos de empresas bajo su control, la RG 504 Creacin del registro de auditores externos y la RG 505 Control de calidad de las Auditoras externas Al slo efecto de presentar sus objetivos y contenido, sintetizamos: 3.2.1. Resolucin General N 504 (CNV) Incorpora en el captulo III ORGANOS DE ADMINISTRACION Y FISCALIZACION. AUDITORA EXTERNA, de las normas (NT 2001) como artculos 26 a 32, el texto de la resolucin del ttulo, cuyo contenido puede ser resumido as: Habilita un registro de auditores externos, en que deben estar inscriptos todos los contadores que se desempeen como auditores externos titulares o suplentes de entes bajo su control. Enumera a los entes cuyos auditores externos estn comprendidos. Prescribe las condiciones para inscripcin y permanencia, entre otros: o Estar designado como auditor externo de una entidad sujeta al control de CNV o o o o o Tener una antigedad en la matrcula no inferior a cinco aos. Acreditar una experiencia mnima de tres aos en auditora. No estar inhabilitado por los CPCE. ni por la CNV. Cumplir con los criterios de independencia No integrar un Estudio contable excluido del Registro de la CNV.

Determina las formalidades que las empresas emisoras debern seguir para la designacin de los auditores externos y el rgimen de comunicacin con la CNV

Se habilita tambin y con similares requisitos un Registro de Asociaciones de Profesionales Universitarios.

Se dar acceso publico respecto de los profesionales de ambos registros en la web de la CNV (lo que a la fecha puede ser constatado).

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Disposiciones transitorias de puesta de marcha de los registros.

3.2.2. Resolucin General N 505 (CNV) Contempornea a la RG 504, con similares considerandos y fundamentos y con el propsito del mejor cumplimiento de la facultad de recomendar principios y criterios que se han de adoptar en una auditora contable, formula la necesidad de establecer normas para los contadores pblicos o firmas de dichos profesionales que presten servicios de auditora externa a entidades con autorizacin para hacer oferta pblica de sus valores negociables. Incorpora como artculos 24 y 25 del capitulo III ya referido al citar la RG 504, un rgimen de control de calidad de las auditoras externas. Mientras el incorporado artculo 24 describe a los sujetos alcanzados (contadores pblicos o Estudios que presten servicios de auditora externa a entidades con oferta pblica de sus valores negociables), el artculo 25 describe los factores de los que pueden depender un adecuado sistema de control de calidad, regulando que de modo inexcusable las polticas y procedimientos se referirn al menos a: a) Responsabilidad del socio a cargo del Estudio por la calidad del trabajo. b) Cumplimiento de normas ticas c) Independencia, referida a lo normado por la CNV en las NORMAS (NT 2001). En particular debern c.1.1 Informar los recaudos a todas las personas comprendidas c.1.2. Obtener al menos una vez al ao una confirmacin escrita de su personal y otros profesionales afectados, acerca del requisito de independencia. c.1.3. Tomar las medidas necesarias en caso de incumplimientos c2. Rotar sus socios. Estableciendo que un socio a lo sumo puede estar a cargo de un compromiso por cinco (5) aos continuos, con otras consideraciones transitorias y de excepcin. (mas exigente que la ISQC 1 que establece rotacin cada siete (7) aos)

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d) Procedimiento para la aceptacin y continuidad de las relaciones con el cliente y prestacin de servicios especficos. Dejando claramente establecido que las decisiones de aceptar o continuar con un cliente depender de: El anlisis de la integridad del cliente, tomando como referencia lo establecido por la Unidad de Informacin Financiera (UIF) en su resolucin 3/2004. La evaluacin del estricto cumplimiento de las normas ticas servir para decidir la continuidad de las relaciones con el cliente. La existencia de personal competente en el Estudio para realizar el trabajo. La posibilidad de cumplir con los requisitos ticos de la profesin y de la CNV en la prestacin de los servicios. e) Recursos humanos. Establecer pautas para ver si: Cuenta con personal suficiente, con las aptitudes, capacidad y compromisos para cumplir con los trabajos. Conforme el tamao del Estudio prever: o o o o o o o f) Seleccin de personal. Evaluacin de desempeo. Aptitudes. Capacitacin contnua. Desarrollo de la carrera. Promociones. Estimacin de la cantidad de personal necesario. el

Asignacin de equipos de trabajo. En cada trabajo se deber asignar

personal adecuado, con aptitudes, capacidad y dedicacin de tiempo necesarias para el trabajo comprometido y as emitir informes de auditora apropiados.

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g) Desempeo del grupo de trabajo en cada una de las entidades clientes. A los fines de establecer una coherencia en la calidad del desempeo y al menos prever: 1. Conocimiento de los objetivos por todos los miembros asignados al trabajo 2. Supervisin peridica por el socio a cargo para evaluar y analizar al menos: 2.a) El seguimiento del avance del trabajo 2.b) Aptitudes y capacidades de cada uno de los miembros del equipo de trabajo, su disponibilidad de tiempo y comprensin de las instrucciones 2.c) La discusin de los miembros mas experimentados del equipo de los temas significativos del trabajo. 2.d) La documentacin de los temas consultados o discutidos. h) Revisin del control de calidad del trabajo. Se espera que al menos contemplen que: Los informes del socio a cargo cumplan con los requerimientos legales y reglamentarios. Las conclusiones arribadas surjan de la aplicacin de los

procedimientos de auditora desarrollados. El programa de trabajo haya contemplado adecuadamente los riesgos existentes, las cuestiones de control interno que hayan incidido, la existencia de personal experimentado que acte como revisor independiente Los controles deben ser aplicados a todos los trabajos de auditora y las revisiones emitidos. i)
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deben

ser

realizadas

finalizadas

(debidamente

documentadas por escrito) antes que los informes de auditora sean

Control conjunto del cumplimiento de las reglas de control de calidad. Con la finalidad de asegurar que el sistema de control de calidad contenga polticas y

procedimientos pertinentes, adecuados, eficientes y que se cumplan en la prctica. j) Documentacin. Las polticas y procedimientos debern estar documentados, notificados en forma fehaciente a todo el personal y estar a disposicin de la CNV dentro de los cinco (5) das de solicitados. aos. Finalmente la norma se refiere a los momentos de aplicacin que pueden ser sintetizados as: a) Antes del 31 de diciembre de 2007 debern estar documentadas las polticas y procedimientos. b) La aplicacin ser por las auditoras o revisiones limitadas de estados contables de ejercicios que se inicien a partir del 1 de julio de 2008. Como podr apreciarse, sta Resolucin de la CNV guarda en general armona con la ISQC 1 de IFAC, ms adelante referida. Los resultados de las evaluaciones y controles tambin se documentarn y conservarn por seis (6)

3.3. Superintendencia de Seguros de la Nacin La Resolucin N 29.053 de la Superintendencia de Seguros de la Nacin reemplaza el punto 39 del Reglamento General de la Actividad Aseguradora, que incluye normas relacionadas con la auditora externa de los estados contables de compaas aseguradoras. En el reglamento modificado, se establecen pautas para el cumplimiento de la auditora externa contable y actuarial considerando, entre otros, los siguientes aspectos: 1. Modalidades para el ejercicio de la auditora externa contable: Establece que el trabajo del auditor externo podr ser ejercido por un Contador Pblico independiente o por Contadores Pblicos que acten en nombre de Sociedades o Asociaciones de Graduados en Ciencias Econmicas, debidamente inscriptas en el respectivo Consejo Profesional. En ambos casos las entidades aseguradoras debern informar a la Superintendencia de Seguros de la Nacin el nombre del profesional designado para efectuar la
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auditora externa de sus estados contables y de otras informaciones que solicite el Organismo de Control, como as tambin el trmino de su contratacin, expresado en ejercicios econmicos a auditar, con indicacin de las fechas de inicio y finalizacin. En el caso de los profesionales que acten segn la modalidad mencionada en el punto b), se informar la denominacin de la sociedad a la cual pertenecen. Indica, adems, que los convenios suscriptos por las entidades aseguradoras y los profesionales que acepten prestar el servicio de auditora externa debern formularse por escrito y contener clusulas expresas por las que los profesionales declaren conocer y aceptar las obligaciones establecidas en esta reglamentacin, y las entidades autoricen a los profesionales y estos, a su vez, se obliguen a atender consultas, acordar el acceso a los papeles de trabajo y/o facilitar copias de ellos a la Superintendencia de Seguros de la Nacin. Los citados convenios debern estar a disposicin del Organismo de Control, en caso de ser requeridos por el mismo. La Superintendencia de Seguros de la Nacin podr requerir que el auditor externo comparezca ante el Organismo, a efectos de presentar los papeles de trabajo que constituyen la prueba del desarrollo de sus tareas (los que debern ser conservados durante SEIS (6) ejercicios como mnimo), y brindar las ampliaciones y aclaraciones que se estimen necesarias. Dichos papeles de trabajo deben contener como mnimo lo siguiente: La descripcin de la tarea realizada. Los datos y los antecedentes recogidos durante el desarrollo de la tarea. Las limitaciones al alcance de la tarea. Las conclusiones sobre el examen de cada rubro o rea y las conclusiones finales o generales del trabajo. 2. Registro de Auditores Externos La Superintendencia de Seguros de la Nacin habilitar un Registro de Auditores Externos, en el que debern inscribirse todos aquellos profesionales que, bajo alguna de las modalidades descriptas en el punto 1., se desempeen como auditores externos en entidades aseguradoras. A tal efecto, deber presentarse el respectivo curriculum vitae acompaado de una carta solicitando la inscripcin y declarando asumir la responsabilidad legal que le compete por la veracidad de la informacin proporcionada, suscripta por el profesional
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o por todos los socios en el caso de Sociedades o Asociaciones de Graduados en Ciencias Econmicas. Las firmas debern estar certificadas por el Consejo Profesional correspondiente. Una vez analizada dicha documentacin, la Superintendencia de Seguros de la Nacin proceder a su inscripcin en el Registro de Auditores Externos. 3. Condiciones para su actuacin Para poder ejercer sus funciones, los auditores externos debern cumplir obligatoriamente las siguientes condiciones: a) Estar inscripto en el Registro de Auditores Externos de la Superintendencia de Seguros de la Nacin. b) Acreditar una antigedad en la matrcula no inferior a CINCO (5) aos. c) Contar con una experiencia mnima de tres (3) aos en el desempeo de tareas de auditora en entidades aseguradoras. d) Llevar a cabo su labor de auditora de acuerdo a lo dispuesto en el punto 1. de las presentes normas. e) En caso de actuar como auditor externo interino (las entidades podrn nombrarlo e informar su designacin a esta Superintendencia de Seguros de la Nacin en ocasin de ausencias transitorias del pas o enfermedad prolongada del auditor externo previamente designado), deber cumplir con los requisitos exigidos para ejercer esas funciones, informando la fecha a partir de la cual se hace cargo de la auditora y la fecha en que concluye su actuacin, ya sea por reincorporacin del titular o por otro motivo. En la documentacin que suscriba bajo tal carcter deber indicar que su actuacin es por ausencia del auditor externo titular. 4. Impedimentos para el ejercicio de la funcin y para la inscripcin en el Registro de Auditores No podrn prestar tales servicios a nombre propio ni a travs de sociedades de profesionales, las personas que: a) Sean socios, accionistas, directores o administradores de la entidad, o de entes vinculados econmicamente a ella. b) Se desempeen en relacin de dependencia en la entidad o en entes vinculados econmicamente a ella.
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c) Se encuentren inhabilitados por la Superintendencia de Seguros de la Nacin por incumplimiento de las disposiciones vigentes. d) Hayan sido expresamente inhabilitadas para ejercer la profesin por cualquiera de los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas del pas. e) No tengan la independencia requerida por las normas profesionales aplicables 4. PRONUNCIAMIENTOS INTERNACIONALES ACERCA DEL CONTROL DE CALIDAD EN LA AUDITORA EXTERNA Y OTROS COMPROMISOS DE SEGURIDAD Nos permitimos a modo de sntesis referirnos a normas de IFAC que entendemos son relevantes para abordar el control de calidad de los precitados servicios. La Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas

pertenece a IFAC (Federacin Internacional de Contadores) Tal membresa obliga a la FACPCE a cumplir con los pronunciamientos del organismo mundial. As IFAC produjo siete declaraciones conocidas como SMO 14 (Statements of Membership Obligations) Estos pronunciamientos Tienen como objetivo crear una plataforma comn para la profesin contable mundial Proveen un punto de referencia para las organizaciones que integran IFAC, en su responsabilidad de asegurar la calidad de la tarea de los profesionales de cada pas Constituyen la base del IFAC Member Body Compliance Program Este Programa requiere que las organizaciones que integran IFAC desarrollen sus mejores esfuerzos para demostrar un continuo progreso en cada uno de los requerimientos

4.1. SMO 1 Control de la Calidad. La IFAC tiene vigente esta Declaracin que obliga a sus miembros a cumplir con determinadas pautas en lo atinente a la vigencia de un sistema de control de calidad en tres niveles:
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En el nivel del compromiso (NIA 220); En el nivel de la firma de auditora (ISQC 1); y

En el nivel de la institucin miembro. (en Argentina FACPCE)

La Institucin miembro debe garantizar que exista un programa de revisin del aseguramiento de calidad para sus miembros y para la realizacin de los compromisos por parte de aquellos, debiendo obtener una debida comprensin de la normativa vigente de tal manera de propender a que no sea menos exigente que el establecido por esta Declaracin y como mnimo abarcar a las empresas cotizantes en Mercados de Valores. La Institucin evaluar el inters pblico vigente o el riesgo de afectacin de la confianza pblica que ameriten ampliar la vigencia de las normas de control de calidad a otros entes. Las normas debern estar de acuerdo con la ISQC 1 y podr emitir guas que faciliten a las firmas la adopcin de aquellas. La Institucin deber propender a facilitar a los profesionales y firmas miembros a entender los objetivos del control de calidad e implementar y mantener dichos sistemas, siendo bsico el establecimiento de un sistema de capacitacin continua. La Institucin deber establecer un sistema de revisin respecto del cumplimiento de la normativa de control de calidad por parte de los profesionales individuales, firmas de profesionales y socios de stas, para lo cual determinar el perodo de revisin, que podr ser encarado de dos puntos de vista: Enfoque por ciclos, o Enfoque basado en riesgos.

Las auditoras sujetas a revisin son normalmente aquellas que corresponden a estados financieros de perodos anuales. La Institucin formar uno o ms equipos de revisin de aseguramientos de calidad, quienes entre sus objetivos debern: Evaluar el sistema de control de calidad de las auditoras de estados financieros; Revisar las polticas y procedimientos de control de calidad de los profesionales y firmas; Revisar los papeles de trabajo de las auditoras de los cuales resulte la efectividad de sistema de control de calidad vigente. Los mencionados equipos de revisin dependientes la Institucin miembro, debern poseer determinadas competencias, a saber: capacitacin profesional, experiencia y entrenamiento en la materia de revisiones de calidad.
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4.2. ISQC 1 Control de calidad para firmas que realizan auditoras y revisiones de informacin contable histrica y otros servicios de credibilidad y servicios relacionados Esta Norma Internacional 15 , aplicable a todas las firmas (Estudios) de auditora, establece las condiciones, principios y procedimientos que los profesionales auditores deben implementar para el control de calidad de auditoras y revisiones de informacin contable histrica y otros servicios de credibilidad y servicios relacionados y lograr una seguridad razonable que los titulares de la firma y sus colaboradores satisfacen normativas profesionales y legales y que los informes, productos de su labor, son adecuados para las circunstancias. El sistema de control de calidad deber abarcar polticas y procedimientos debidamente documentados y difundidos dentro de la firma, a saber: La responsabilidad de la direccin. Los titulares de la firma profesional son responsables de delinear una cultura de calidad en la organizacin, designando personal altamente capacitado, en caso de delegar la funcin directa, y fijando una estrategia tendiente al mejoramiento permanente de las labores. Requisitos ticos. Las polticas y procedimientos vigentes en la firma deben asegurar el cumplimiento de los principios ticos pertinentes contenidos en los Cdigos de tica, siendo el ms relevante la independencia. Los requisitos de independencia debern estar debidamente difundidos en la organizacin y hacia terceros y debieran estar identificadas y evaluadas las posibles amenazas y las opciones para su eliminacin y atenuacin. Aceptacin y continuidad del vnculo con el cliente. Antes de aceptar un nuevo compromiso o cuando se decida continuar con uno existente, deber considerarse la integridad del cliente y la competencia, aptitudes, tiempo y recursos disponibles para encarar la labor, debiendo documentar los problemas que se detecten como la forma en que se resolvieron. La imposibilidad de solucionar el problema podr derivar en el desistimiento del trabajo o en la necesidad de informar al contratante del servicio. Recursos humanos. La firma deber obtener seguridad razonable acerca de las aptitudes, capacidad y compromiso con los principios ticos, del personal dependiente, que garanticen el cumplimiento de los trabajos de acuerdo a
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normas profesionales y legales. Cada trabajo tendr asignado un socio o estar a cargo del titular, debiendo actuar con diligencia y tener claramente fijadas sus responsabilidades Desempeo del trabajo de auditora. Debern existir normas y

procedimientos en la firma que otorguen la debida seguridad que los trabajos son llevados a cabo de acuerdo con normas profesionales y legales y que los informes son adecuados a las circunstancias. La existencia de estas polticas le dan permanencia en el tiempo al control de calidad, alcanzando a establecer la metodologa para llevar a cabo consultas sobre asuntos conflictivos, dilucidacin de las diferencias de opinin en los equipos de trabajo y la revisin del control de calidad de los mismos. Monitoreo. El sistema de control de calidad debe prever su revisin peridica de manera tal que exista la seguridad de su pertinencia y debido funcionamiento. El anlisis determinar el efecto de las deficiencias detectadas y los cursos de accin a seguir para su correccin, como as tambin la investigacin de las quejas y argumentos que se planteen. 4.3. NIA 220 Control de calidad para compromisos de auditora Esta norma internacional 16 tiene por objetivo fijar los lineamientos del control de calidad para los denominados compromisos de auditora, (o sea para cada trabajo en particular) exigiendo que el profesional auditor implemente procedimientos de control de calidad en el desarrollo de su labor, otorgando una seguridad razonable que tanto el auditor como su equipo de trabajo cumplan con normas profesionales y legales y que el producto de su trabajo se adecua a las mismas. Es responsabilidad del auditor, individual o socio de una firma de profesionales, establecer una cultura interna orientada a la calidad en la prestacin del servicio. El cumplimiento de las normas ticas vigentes debe ser el punto de partida del control de calidad en cualquier compromiso, analizando la probabilidad de que existan amenazas potenciales a la tica como as tambin determinando la existencia de recursos para salvaguardar la independencia profesional, todo lo cual debe ser debidamente documentado. El Cdigo de tica de la IFAC establece como principios fundamentales: integridad, objetividad, competencia profesional y diligencia, confidencialidad, conducta profesional y estndares tcnicos.
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El auditor o firma de auditora deber tener vigente un sistema de control de calidad, con polticas y procedimientos que satisfagan el requisito de independencia, de manera tal que en caso que exista una amenaza de incumplimiento, pueda reducirse o eliminarse. Se considerar la existencia de antecedentes de incumplimiento, las fallas detectadas y las medidas adoptadas y el contexto del compromiso actual a desarrollar, pudiendo llegar a desvincularse del compromiso en caso de que no se pueda eliminar o reducir el riesgo. El auditor o socio de la firma auditora deber estar seguro de que se hayan seguido los procedimientos adecuados al vincularse con un nuevo compromiso de auditora, lo que implica el anlisis de la competencia del equipo, la independencia, la integridad de los propietarios, la comunicacin con otros auditores, los conflictos con otros clientes, el uso del trabajo de otro auditor, el tiempo disponible para cumplir con el compromiso, los riesgos significativos derivados de la aceptacin del cliente. Cuando el auditor designe un equipo de trabajo deber tener la certeza de que los mismos cumplen con determinados requisitos, a saber: comprensin y experiencia, conocimiento de las normas tcnicas, profesionales y legales, debido juicio profesional, comprensin de las polticas y procedimientos del control de calidad. El auditor o socio de la firma responsable de la direccin y elaboracin del compromiso, tiene como funciones evaluar el riesgo y planificar los procedimientos actuales y futuros, supervisar el compromiso y el equipo de trabajo, documentar la labor, revisar el desarrollo del compromiso, emitir el informe final y comunicarlo a los titulares de la entidad contratante. En caso de cambio del socio de un compromiso en el supuesto de una firma de auditora, el nuevo socio asume la responsabilidad de revisar lo actuado a la fecha del cambio. Si ms de un socio estuviere vinculado a un compromiso, debern fijarse claramente las responsabilidades de cada uno y su debida comprensin por parte del equipo de auditora. El auditor o socio de la firma de auditora deber motivar a que se efecten las consultas necesarias sobre temas complicados tanto dentro del equipo como fuera de l, documentando dichas consultas y controlando la implementacin de las conclusiones. En caso de que se recurra a asesoramiento externo al auditor o firma, deber salvaguardarse la confidencialidad del cliente. Cuando las circunstancias lo ameriten (Ej.: auditoras de entidades cotizantes), se deber revisar el control de calidad del compromiso, para lo cual el auditor o socio de la firma tendr que satisfacerse que se haya designado revisor del control de calidad,
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discutir con este ltimo los asuntos relevantes identificados y esperar a que la revisin culmine satisfactoriamente para emitir su informe de auditora. La revisin del control de calidad comprende la evaluacin objetiva de los juicios significativos elaborados por el auditor o equipo del compromiso, las conclusiones alcanzadas en el informe y otros asuntos significativos de conocimiento del revisor. El alcance de la revisin incluir la evaluacin de la independencia del auditor o firma profesional respecto al compromiso, los riesgos significativos detectados y la respuesta a los mismos, las consultas sobre temas conflictivos, las cuestiones importantes informadas y la integridad de los papeles de trabajo que reflejen la labor llevada a cabo y las conclusiones arribadas.

4.4. Posicin de IFAC respecto del tema. Mensaje del Presidente en jornada de investigacin del I.T.C.P. Como fue citado, en ocasin de la Jornada El control de calidad en los Estudios y Servicios de Auditora, evento con la presencia de representantes de FAGCE, FACPCE, BCRA, CNV, CPCE, Socios de Estudios que poseen sistemas de control de calidad internacional y referentes acadmicos 17 se transmiti un mensaje grabado especialmente por el presidente de IFAC Dr. Juan J. Fermn del Valle, prestigioso compatriota que es la mxima autoridad de los contadores en el concierto mundial. En sus reflexiones deca del Valle. El objetivo final de un sistema de control de calidad de la auditora tiene como origen que una saludable economa necesita de mercados de capitales y financieros transparentes y confiables y para ello hace falta adecuada informacin contable y para esto ltimo se requiere una buena contabilidad y similar auditora externa. Para que las auditoras sean de alta calidad hacen falta normas reconocidas con metodologa, buenos auditores, con conocimientos, habilidades, aptitudes y respeto a los principios ticos y a los requerimientos de independencia y finalmente que exista un sistema de control de calidad. Que los sistemas de control calidad en el mundo se sustentan en la adhesin al SMO 1, ISQC 1 y NIA 220, previamente presentados. Que adems y como mnimo a los auditores de empresas cotizantes les debiera ser requerido un sistema de control de calidad externo. Que la adopcin de la ISQC 1 podra serlo sin que sea necesario la plena vigencia de las NIAS en Argentina.

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Que ante la posibilidad de un control interno independiente, nos podran caber cuatro preguntas Por qu?, Con qu alcance? Cul podra ser la estructura? Cmo se financiara?

Esbozando respuestas a cada interrogante, afirmaba que la existencia de una auditora confiable conlleva de modo imprescindible tal mecanismo de control. Respecto del alcance que en primer trmino se podra extender a las sociedades abiertas que cotizan sus acciones, despus extenderlo a otras empresas de inters pblico y en un futuro no inmediato a todos los servicios de auditora.

Las ventajas que mencion para extenderlo a los pequeos y medianos Estudios seran que ellos podran afirmar que son tan confiables como las grandes firmas.

En cuanto a la estructura, refera que en el mundo hay controles como el PCAOB para las empresas que cotizan en los EEUU, que en Europa si bien parecieran existir mecanismos mas flexibles, desde junio de 2008 ya esperaban contar con un sistema implementado. Que tambin el control por pares haba sido utilizado con diversos resultados, pero que en sntesis no era pensable una auditora sin que alguien la auditara

En cuanto a la financiacin, tema sensible por cierto, en un posible ensayo terico, incluira al Estado, a las Empresas, etc. Pero la realidad conllevar un amplio debate.

5. LA EDUCACIN CONTINUA Y EL CONTROL DE CALIDAD

El compromiso y la decisin de los organismos profesionales en materia de capacitacin continua, son de vital importancia como paso preliminar a la instauracin de un Sistema de Control de Calidad, el cual requerir de una alta motivacin y concientizacin en los objetivos que se propongan alcanzar, debiendo tener como premisa bsica, que la calidad y eficiencia de los servicios son condiciones indispensables para la calidad de la educacin de nuestros profesionales. La decisin que planteamos, se refiere a priorizar la educacin como eje integrador de servicios, investigacin en el rea de nuestras disciplinas, saberes, habilidades y competencias de saber y saber hacer.

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El sistema de capacitacin contnua debe ofrecer la posibilidad de actualizacin y capacitacin que permita resolver problemas y dar respuesta a la mayora de las situaciones que se presentan en el desarrollo del desempeo profesional, adems de ser lo suficientemente dinmico para obtener los conocimientos en el momento adecuado, debido a la evolucin y rapidez con que se mueve nuestra profesin. El iniciar un proceso de educacin continua implica algo que no termina, una vez iniciado el camino, ste debe ser mejorado continuamente, modificado cuando lo requiera, adems de aadir, eliminar y redefinir todos aquellos temas de importancia que lo conviertan verdaderamente en un proceso til. La educacin continua debe caracterizarse por su flexibilidad no slo en su estructura sino tambin en sus contenidos, el sistema debe ser poseedor de respuestas rpidas acordes a los tiempos que corren y necesidades de la profesin- que propicien la actualizacin permanente. La tarea que lleva adelante el auditor involucrado en un Sistema de Control de Calidad requiere de cierta especializacin en su tarea, lo que se traduce en amplios conocimientos de normativa, conceptos y la posibilidad de combinar la teora con el sentido prctico de los temas lo que llevar a convertir un ptimo perfil profesional, algo que el sistema debe asegurar. La necesidad de las empresas y organizaciones con relacin a los profesionales de Ciencias Econmicas y en particular del auditor nos lleva a orientar la conformacin del proceso de educacin continua al punto de modificar el aspecto actual de ver las auditoras solamente como una inspeccin del profesional y poder definirla como un asesoramiento objetivo de proteccin y mejoramiento de la empresa u organizacin, adems de colaborar con el buen funcionamiento de las mismas a efecto de su continuidad y logro de las metas que se propusieron. La calidad y la educacin continua son importantsimas en este proceso ya que ofrecer servicios prestados por los profesionales que alcanzarn niveles de excelencia. El tema representa un requisito contemplado en los Cdigos de tica vigentes en cada una de las jurisdicciones de nuestro pas, donde la Federacin Argentina de Consejos Profesionales en Ciencias Econmicas posee un Sistema Federal de Actualizacin Profesional el cual considera una responsabilidad ineludible la de propender la mejora de los servicios profesionales mediante la actualizacin constante de los conocimientos adquiridos, constituyndose esta premisa en un compromiso tico. 18

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En este sentido el Sistema estima insoslayable procurar los medios para generar nuevas capacidades o acrecentar las logradas en el transcurso de la formacin de grado y el ejercicio profesional. Como reflexin respecto de este tema podemos decir que los organismos profesionales no slo deben mantener vigente un sistema de capacitacin continua sino que el mismo debe comenzar en sus inicios de funcionamiento de adhesin voluntaria para los profesionales en el corto plazo, promoviendo un escenario que lo convierta en obligatorio en el mediano y largo plazo, lo cual seguramente garantizar las bases de un sistema de control de calidad ms slido. 19

6. CONCLUSIONES La auditora externa de estados contables es un servicio que en Argentina se difundi generalizadamente desde hace varias dcadas. La RT 7 es un cuerpo ordenado, que regula a este compromiso, entre otros, con plena vigencia. Ahora bien, desde su sancin se dieron en el mundo una serie de cambios polticos, econmicos, tecnolgicos, comunicacionales, que motivaron la irrupcin de normas contables y de auditora internacionales y su adopcin / adaptacin por muchos de los 155 pases que integran a la IFAC. Los requerimientos de auditora para casi todos los entes llevaron a que los contadores matriculados sean potencialmente auditores, ante la falta de otros requisitos formales adems de la culminacin de los estudios de grado. Si podemos discurrir acerca de si la auditora es o no una especializacin y pensando por un momento qu s lo es, deberamos preguntarnos que requerimientos le serian obligados a quienes quieran ser auditores. No pretendemos descalificar a quienes hoy, con integridad y aptitudes ejercen la auditora sin ms que los estudios universitarios de grado y la matriculacin en los consejos, pero se puede seguir as por siempre? Tambin consideramos que la oportunidad de demostrarle a la Sociedad que cualquier compromiso de auditora se condujo conforme las normas y requisitos legales y profesionales, debe ser liderada por los Organismos de la Profesin. Podemos ver que el Estado, en su rol de custodio del bien pblico a travs del B.C.R.A., C.N.V. y Superintendencia de Seguros de la Nacin, avanz en una regulacin ante la falta de normas concretas previas de los Consejos Profesionales en

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materia de control de calidad de auditoras para los contadores dictaminantes de los entes bajo su tutela. No podemos asegurar que ese avance continuar, pero algunos funcionarios y ex funcionarios pblicos ltimamente han levantado su dedo ndice y agitndolo prometieron tomar cartas en el asunto, con el argumento que las auditoras, para ellos y en general, no son confiables. Si bien no podemos aceptar una liviana generalizacin ante hechos puntuales de posible mala praxis, sera mejor encender el debate acerca del control de calidad de las auditoras y otros compromisos de seguridad. Tambin consideramos que la aspiracin de una educacin continua obligatoria es una necesidad y como tal podramos convertirla en el primer paso para asegurarnos la calidad. Podemos afirmar que la formacin inicial de un graduado despus de unos aos de ejercicio profesional, es insuficiente ante los cambios y nuevos requerimientos del mercado. Hemos referido desde diversos pronunciamientos y destacados actores que el control de calidad de la auditora externa de estados contables es necesario. compartimos. Y cuando se habla de control de calidad de auditora, tambin se habla de control de calidad de revisin limitada y de cualquier servicio de seguridad que aporte algn grado de credibilidad a la informacin contable de uso externo. Y ms an, tambin es necesario el control de calidad en aquellos servicios como la Compilacin, por citar uno de ellos tratado en las normas internacionales de auditora bajo el concepto de servicios relacionados, o las certificaciones o informes especiales previstos actualmente en la RT7, aun sin que ellos se aporte ninguna seguridad. Un proyecto de resolucin tcnica en perodo de consulta a la fecha de cierre de este trabajo incorporara muchos de los servicios recin mencionados a la normativa vigente como compromisos posibles para el contador pblico independiente. 20 Por ello, sin desviarnos del motivo del trabajo, no compartimos la posicin de quienes retacean la posibilidad de adoptar la revisin para estados contables anuales, cuando es un servicio vigente en las normas internacionales y que tambin es susceptible de tener un control de calidad. Hay quienes afirman que el ejercicio generalizado de la auditora en Argentina es la razn para anticipar que un control de calidad para todos los profesionales es impensable y para ello se remontan a la experiencia del, por ese entonces, Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal descripta en este trabajo.
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Lo

Los autores consideran que con un proceso ordenado de educacin continua, primero voluntario y ms adelante obligatorio, y una adecuada difusin de las ventajas de tal control, seria posible ensayar tal postura. La implementacin de un control de calidad en auditora externa en Argentina est en marcha. Las normas citadas del BCRA, SS de la Nacin y de la CNV as lo indican. Lo esperable es que a continuacin alguna forma de control les sea aplicable a los auditores de las llamadas empresas de inters pblico. El tema a debatir es qu pasar con los miles de profesionales que suscriben anualmente informes de auditora de PYMES, micro emprendimientos y otras formas empresarias de escasa relevancia individual pero sensibles integrantes de la economa nacional. El debate pues, se debiera centrar entre los extremos de ningn control a idntico control que los auditores de empresas reguladas por BCRA, SS de la Nacin o CNV. Pareciera que entre los usuarios que reclaman auditora para cualquier tipo de entes tenemos al Estado entre los primeros lugares, ya desde los organismos fiscales de recaudacin (an aceptando que la AFIP admite las certificaciones literales) o desde las inspecciones de justicia o registros de comercio jurisdiccionales. Estaramos entonces ante las opciones de, mantener la auditora sin ningn control de calidad an para micro empresas y Pymes, formular algn tipo de control de calidad adecuado a los perfiles del tipo de servicio brindado a las diferentes empresas. aceptar que las PYMES o Micro emprendimientos puedan optar por contratar otros compromisos de menor alcance como podra ser la Compilacin, la Revisin anual o similares en un contexto de control de calidad adaptado a tales necesidades. Si aceptamos que algn control de calidad sera necesario para los auditores de las PYMES y micro empresas proponemos comenzar con controles formales desde los Consejos, tales como citar al azar a colegas para que en un plazo perentorio se puedan revisar sus papeles de trabajo en una entrevista con un revisor que ante un listado de cuestiones mnimas como independencia, planificacin (programas de trabajo), procedimientos mnimos y as el colega pueda demostrar estar debidamente documentado 21 . Una primera etapa seria educativa y luego ya revestira un carcter obligatorio. Pensamos que as se rejerarquizara la profesin.

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Los revisores debieran depender de los Organismos profesionales pertinentes y ser individuos con experticia en auditora y absoluta independencia respecto de los profesionales bajo supervisin. Una reglamentacin al respecto debiera ser promovida. El financiamiento del sistema de control de calidad no es un tema menor. Consideramos que el esfuerzo mayor y de modo compartido lo debieran asumir los entes auditados y el Estado. Imaginamos entonces un mecanismo en el cual una parte de las erogaciones que las empresas deben asumir para legalizar los informes de auditora podran ser computados como pago a cuenta de sus obligaciones fiscales quizs tambin podran serlo parte de los honorarios de auditora con algn lmite, u otras opciones. No pretendemos en esta instancia proponer una legislacin fiscal acerca del tema, sino tan solo aportar ideas al necesario debate.

7. PROPUESTAS 1. Profundizar la implementacin de un sistema de educacin continua para los profesionales que emitan informes de auditora, revisin limitada, o cualquier otro servicio que implique emitir un informe de difusin y uso pblico. a. Propugnamos una etapa de adhesin voluntaria y una posterior obligatoria. b. El mecanismo debiera garantizar la actualizacin en temas contables y de auditora. As una parte significativa de las horas de capacitacin debiera abarcar temas contables o de auditora para aquellos profesionales que suscriban informes de auditora u otros compromisos de seguridad que se establezcan. c. Que se habilite tanto a los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas, Federacin Argentina de Consejos Profesionales como a otras Organizaciones profesionales como Colegios y Asociaciones de Graduados para el dictado de cursos con acreditacin de puntos para dicho proceso de educacin continua. 2. Que se permita a los emisores de estados contables la libre eleccin del tipo de servicio que requerir a los profesionales independientes, o sea que puedan optar segn sus necesidades entre una auditora u otro servicio de menor alcance contemplado en las normas tcnicas vigentes.

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a. Esto implicara que los entes podran elegir entre auditora, revisin, compilacin u otro servicio, conforme las pautas que los organismos de control societario o fiscal habiliten. b. En tal sentido parece equitativo que si el Estado requiere auditora, pues con ello piensa que deber invertir menos horas en inspecciones, revisiones etc., deber atender a la financiacin del control de calidad de dicho servicio. 3. Que se extienda el control de calidad a los auditores de PYMES y micro emprendimientos. a. Que en una primera etapa consista en generar un mecanismo de control que requiera la exhibicin de los papeles de trabajo ante el Consejo Profesional en el cual est matriculado o bien una la declaracin jurada de su tenencia por el profesional a cargo de la auditora. b. Que en una etapa posterior se establezca un sistema de control de calidad con mayores exigencias, tendiendo a armonizarlo con los que se formulen a los auditores de empresas con inters pblico. c. Que se facilite a los profesionales individuales o firmas y Estudios de auditores a ingresar en un sistema de control de calidad voluntario y con mayores exigencias. 4. Que se realice una amplia difusin de las ventajas de comparativas de un control de calidad para los servicios que culminan en un informe de uso pblico. 5. Que se propicie la sancin de una ley nacional que permita dar un adecuado financiamiento al sistema de control de calidad de los servicios de seguridad como la auditora, para que los usuarios de los estados contables soporten equitativamente el costo de tal verificacin evitando la inequidad que los nicos que atiendan financieramente el sistema sean los contadores pblicos. a. Dicho sistema debiera contemplar tanto parte del costo en el que incurren los profesionales como los que debern soportar los Consejos para las revisiones. Es probable que algunas propuestas tengan la natural resistencia al cambio. Tambin resulta posible que otros caminos hacia la restauracin de la confianza en la auditora externa sean viables. Lo que no parece aceptable es que el estado actual de cosas en esta materia sigan como hasta ahora. Esa es al menos nuestra posicin.
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8. RESUMEN El presente trabajo pretende destacar la importancia del control de calidad en la auditora externa, para ello se desarrolla conceptualmente el tema, se analizan los antecedentes, se explicitan algunos fundamentos para la implementacin de sistemas que comprendan a la generalidad de los compromisos y se formulan propuestas con la expectativa de la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Auditora en Argentina. Tanto los profesionales que ejercen la auditora de modo unipersonal o los organizados en Estudios o Firmas, deberan contar con un sistema de control de calidad integrado por un cdigo de conducta y comportamiento tico, una adecuada organizacin y una supervisin efectiva, para alcanzar una seguridad razonable que tanto el profesional a cargo como su personal cumplen con: a) las normas profesionales y legales vigentes y b) las normas internas de calidad del Estudio. La credibilidad y calidad de una tarea profesional estn dadas por la relacin que hay entre lo que se afirma en el informe y el trabajo sustentado en sus papeles de trabajo. La necesidad de verificar el cumplimiento de las normas tcnico profesionales fue materia de debates en diversas Convenciones de Consejos Profesionales a partir del ao 1953. Sin embargo no fue sino hasta el ao 1970 en el que efectivamente se aprob la primera norma de verificacin tcnica (Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal Resolucin 87 19/05/1970) El 6 de Julio de 1973, mediante Res. C. 186/73; Acta 439, el Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal resolvi derogar todas las resoluciones tendientes a implementar un sistema de control preventivo del ejercicio profesional. Existen determinadas limitaciones respecto de la calidad del trabajo del auditor, las que se originan comnmente en factores externos que condicionan o impiden su normal desempeo. William Leslie Chapman denomina a esta situacin como la anti-auditora y la define como el desempeo del profesional que se aparta de la ortodoxia, ejerciendo ciertos criterios flexibles cuya validez desconoce pero que se ve obligado a aplicar, para enfrentar esos factores externos que lo acucian. Es probable que buena parte del recelo que los usuarios de estados contables auditados tienen respecto de la confiabilidad del trabajo del auditor est dado por la ausencia de un control objetivo de dicho compromiso. Quizs, controles de calidad adecuados y progresivos modifiquen tal escepticismo.
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El Banco Central de la Republica Argentina, la Comisin Nacional de Valores y la Superintendencia de Seguros de la Nacin dictaron normas reglamentarias que propenden a un control de la calidad de los trabajos de los auditores externos. En el trabajo se resume lo legislado por dichos organismos de control, con el propsito de sealar las regulaciones del Estado en aquellas cuestiones que la profesin no ha normado y por otra parte para encender el debate acerca de la latente pretensin del Poder Pblico en extender tales controles a la matrcula en general. La remisin a las normas internacionales tiene como objetivo el referirnos a doctrina relevante acerca de la necesidad de un adecuado control interno de los Estudios (ISQC 1), el control de cada trabajo o compromiso (NIA 220) y las declaraciones de los miembros de IFAC (SMO) a las que nuestra FACPCE est adherida. La sntesis de una conferencia reciente del presidente de IFAC acerca del tema del trabajo, trae una posicin clara y autorizada sobre las cuestiones a debatir. El compromiso y la decisin de los organismos profesionales en materia de capacitacin continua, son de vital importancia como paso preliminar a la instauracin de un Sistema de Control de Calidad, el cual requerir de una alta motivacin y concientizacin en los objetivos que se propongan alcanzar, debiendo tener como premisa bsica, que la calidad y eficiencia de los servicios son condiciones indispensables para la calidad de la educacin de nuestros profesionales. No pretendemos descalificar a quienes hoy, con integridad y aptitudes ejercen la auditora sin ms que los estudios universitarios de grado y la matriculacin en los consejos, pero se puede seguir as por siempre? Hay quienes afirman que el ejercicio generalizado de la auditora en Argentina es la razn para anticipar que un control de calidad para todos los profesionales es impensable y para ello se remontan a la experiencia del, por ese entonces, Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Capital Federal descripta en este trabajo. Los autores consideran que con un proceso ordenado de educacin continua, primero voluntario y ms adelante obligatorio con una adecuada difusin de las ventajas de tal control, seria posible ensayar tal postura. El financiamiento del sistema de control de calidad no es un tema menor. Consideramos que el esfuerzo mayor y de modo compartido lo debieran asumir los entes auditados y el Estado. Concluimos al fin con propuestas (a las que nos remitimos) que pretenden ser movilizadoras de un debate que los contadores del siglo XXI debemos incentivar para colocar a la profesin independiente en su rol de auditores externos, en el lugar de respeto y confiabilidad que soaron quienes nos precedieron.
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9. REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS Y NOTAS AL FINAL.

Diccionario de la Real academia espaola. Las restantes eran 1. sustancia. 2 nocin. 3. descripcin. 4. por adverbio. 5 por diferencias. 6. por metforas. 7 por la negacin de lo contrario definido. 8 por imaginacin. 9. por analoga. 10. por lo que falta para completarlo.11. por halagos. 12. por relacin. 13. por todo y 14. por nacionalizacin. 3 Sustancia, cantidad, cualidad, relacin, estado, lugar, tiempo, hbitat, accin y pasin. 4 Dictamen 4 Normas personales sobre procedimientos de auditora 5 Convencin de Consejos Profesionales II Santa Fe, 1953 III Tucumn, 1954 - IV Crdoba, 1956 V Capital Federal, 1959 VI Mar del Plata, 1961 VII Paran, 1964 VIII San Juan, 1966 IX Misiones, 1968. 6 Decreto - Ley 5103/45, art. 18, inc. 5, inc. 7, etc. y en el Decreto Reglamentario 4460/46 Art. 21, 22, 69, etc., Cdigo de tica, Art. 2, 4, 7, 8, 9, y 10. 7 Fallo Ley T 109, Pg. 287 y en la Revista de Jurisprudencia Argentina, 1962 - IV- 94. 8 Resolucin C. 128/Bis/71 Expte. 3891 Acta 382 5/07/1971. 9 Corresponde recordar especialmente al Dr. Mario Wainstein quien en su momento nos facilitara estos antecedentes y nos hiciera un esclarecedor relato acerca de este tema. Sea entonces esta mencin un homenaje a su memoria. 10 Enrique Fowler Newton, Tratado de Auditora, 3era. Edicin, Tomo I, Ed. La Ley, 2004, pg. 212. 11 William Leslie Chapman y colaboradores, Ensayos sobre Auditora, Ediciones Machi, Mayo 1980, pg. 28. 12 La Jornada se llev a cabo en Mar del Plata el 28-11-07, expusieron Dr. Rubn Veiga (Presidente FAGCE), Dr. Fermn del Valle (presidente IFAC), Dr. Guillermo H. Fernndez (secretario FACPCE), Dra. Silvia Nez (BCRA), Dr. Roberto Britos (CNV), Dr. Jos Luis Serpa (Presidente comisin auditora CPCECABA), Silvia Giordano (CPCECABA), Dr. Enrique Fowler Newton, Dr. Armando Miguel Casal y Dr. Jorge H. Santesteban Hunter (Presidente ITCP de la FAGCE) 13 Comunicaciones A 2522 y 2527 14 1- Control de calidad. 2- Normas internacionales de educacin de IFAC. 3- Normas de auditora de IFAC. 4- Cdigo de tica de IFAC. 5- Normas contables para el sector pblico de IFAC. 6 Pautas de investigacin y disciplina profesional y 7 Normas contables del IASB (IFRS) 15 ISQC (Norma Internacional sobre Control de Calidad)1, Quality Control for Firms That Perform Audits and Reviews of Historical Financial Information, and Other Assurance and Related Services Engagement, International Standard on Quality Control 1 de la IFAC, 2004. 16 ISA 220 (Control de Calidad para las Auditoras de Informacin Contable Histrica), Quality Control for Audits of Historical Financial Information, International Standard on Auditing 220 (Revised) de la IFAC, 2004. 17 Jornada citada en 12 18 Resolucin N 345/06, Sistema Federal de Actualizacin Profesional de la FACPCE. Puerto Iguaz, 22 de setiembre de 2006. 19 Conclusiones del rea Contabilidad y Auditora de la XXII Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Econmicas. 20 Proyecto N 14 de Resolucin Tcnica. FACPCE. 21 Propuesta difundida en ocasin de una conferencia acerca de El control de calidad en auditora y las Normas de IFAC, Dres. Juan Carlos Cincotta y Jorge H Santesteban Hunter. CPCECABA junio de 2008.
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