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Captulo 1

Postulados Bsicos da Auditoria Pblica

01.

A estrutura geral das normas de auditoria da Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores - INTOSAI baseou-se nas Declaraes de Lima e de Tquio, nas declaraes e relatrios aprovados pela INTOSAI em vrios Congressos e no relatrio do Grupo de Especialistas em Contabilidade e Auditoria Pblicas dos pases em desenvolvimento junto s Naes Unidas.

02.

As normas de auditoria da INTOSAI compreendem quatro partes: (a) Postulados Bsicos (b) Normas Gerais (c) Normas de Procedimento na Execuo da Auditoria (d) Normas para a Elaborao de Relatrios

A INTOSAI elaborou tais normas visando proporcionar uma estrutura para o estabelecimento de procedimentos e prticas a serem seguidos na realizao das auditorias, inclusive auditorias de sistemas computadorizados. Elas devem ser consideradas em funo das caractersticas institucionais, legais e circunstanciais de cada Entidade Fiscalizadora Superior - EFS.

Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores

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Captulo 1 Postulados Bsicos de Auditoria Pblica

03.

Os postulados bsicos das normas de auditoria constituem pressupostos fundamentais, premissas consistentes, princpios e requisitos lgicos que contribuem para a formulao de tipos de auditoria e auxiliam os auditores a elaborar sua opinio e a elaborar seus relatrios, especialmente nos casos em que normas especficas no so aplicveis.

04.

Constitui prerrogativa do Conselho Diretor da INTOSAI interpretar e explicar estas normas, cabendo ao Congresso da INTOSAI emend-las.

05.

Os postulados bsicos so: (a) As EFSs devem procurar observar as normas de auditoria da INTOSAI em todos as questes consideradas relevantes. Certas normas no se aplicam a algumas atividades tpicas de auditoria das EFSs - inclusive daquelas organizadas como Tribunais de Contas - nem a outros tipos de trabalhos por elas executados. As EFSs devem estabelecer as normas aplicveis a estes tipos de trabalhos, a fim de garantir efetivamente sua alta qualidade. (b) A EFS deve usar sua prpria capacidade de julgamento nas diversas situaes que se apresentem no exerccio de sua funo fiscalizadora. (c) O maior grau de conscientizao da sociedade torna mais evidente a necessidade, tanto de que as pessoas ou entidades gestoras de recursos pblicos cumpram sua obrigao de prestar contas, como de que este processo seja adequado e funcione eficazmente.

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(d) A implantao, nos rgos pblicos, de sistemas adequados de informao, controle, avaliao e elaborao de relatrios torna mais fcil o cumprimento da obrigao de prestar contas. Os administradores tm a responsabilidade de zelar para que os relatrios financeiros e outras informaes sejam corretas e suficientes, tanto na forma como no contedo.

(e) De acordo com as necessidades do governo, as autoridades competentes devem promulgar normas de contabilidade aceitveis atinentes elaborao e divulgao dos relatrios financeiros. J as entidades auditadas devem adotar objetivos e metas de desempenho especficos e mensurveis.

(f) A aplicao efetiva de normas contbeis aceitveis deve resultar na apresentao fidedigna da situao financeira e dos resultados das operaes. (g) A existncia de um sistema de controle interno adequado reduz ao mnimo o risco de erros e irregularidades. (h) O estabelecimento de disposies legais facilita a cooperao das entidades auditadas, tanto no que diz respeito manuteno dos dados pertinentes,

necessrios avaliao global das atividades auditadas, quanto no que se refere ao acesso a todos estes dados. (i) Todas as atividades de fiscalizao da EFS devem ser desempenhadas no exerccio de sua competncia legal.

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(j) As EFSs devem aperfeioar as tcnicas usadas para auditar a validade dos procedimentos de mensurao do desempenho. (k) As EFSs devem evitar conflitos de interesses entre o auditor e a entidade auditada.

06. 07.

Os pargrafos seguintes tratam da importncia dos postulados bsicos de auditoria. Estes postulados estipulam que :

As EFSs devem procurar observar as normas de auditoria da INTOSAI em todas as questes consideradas relevantes. Certas normas no se aplicam a algumas atividades tpicas de auditoria das EFSs - inclusive daquelas organizadas como Tribunais de Contas - nem a outros tipos de trabalhos por elas executados. As EFSs devem estabelecer as normas aplicveis a estes tipos de trabalhos, a fim de garantir efetivamente sua alta qualidade.

08.

Em termos gerais, uma questo pode ser considerada relevante se houver a possibilidade de influir na opinio dos interessados nas demonstraes financeiras ou no relatrio de auditoria de otimizao de recursos

09.

Freqentemente estima-se a relevncia em termos de valor, mas determinado item ou conjunto de itens de uma questo podem, por sua natureza ou caractersticas, torn-la relevante. Isto ocorre, por exemplo, no caso em que a legislao ou os

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regulamentos

exigem

que

questo

seja

apresentada

em

separado,

independentemente do seu valor. 10. Alm de haver a possibilidade de determinada questo ser relevante em funo do seu valor e natureza, ela tambm pode ser em funo do seu contexto. Determinado item de uma questo pode, por exemplo, ser avaliado em relao: (a) situao geral apresentada pelas informaes financeiras; (b) ao total do qual ele faa parte; (c) a outras condies a ele associadas; e (d) ao seu valor em exerccios anteriores. 11. As EFSs freqentemente desempenham atividades que no so tpicas de auditoria, mas que contribuem para a melhor administrao pblica. So exemplos destas atividades: (a) compilao de dados sem a realizao de anlises

importantes; (b) atividades de natureza jurdica; (c) prestao de informaes ao Congresso quanto ao exame de projetos oramentrios; (d) assistncia ao Congresso em sondagens e consultas aos arquivos das EFSs; (e) atividades administrativas; e (f) atividades de processamento eletrnico de dados.

Estas atividades proporcionam informaes valiosas aos responsveis pelas decises e devem ser comprovadamente de alta qualidade.

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12.

Em razo da estrutura e dos mtodos de algumas EFSs, certas normas de auditoria no so aplicveis a todos os aspectos de seu trabalho. Por exemplo, a natureza colegiada e jurdica da fiscalizao empreendida pelos Tribunais de Contas torna seu

trabalho, em certos aspectos, fundamentalmente diferente das auditorias financeiras e de otimizao de recursos realizadas pelas EFSs com sistema hierrquico comandado por um Auditor Geral ou Controlador Geral. 13. Para garantir a realizao de um trabalho de alta qualidade, devem-se seguir normas apropriadas. Os objetivos de determinado trabalho ou tarefa ditam as normas especficas a serem seguidas. Cabe a cada EFS estabelecer as diretrizes segundo as quais as normas da INTOSAI, ou outras normas especficas, devem ser seguidas na execuo dos seus vrios tipos de tarefas, a fim de garantir que o trabalho e seus resultados sejam de alta qualidade. 14. Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

A EFS deve usar sua prpria capacidade de julgamento nas diversas situaes que se apresentem no exerccio de sua funo fiscalizadora.

15.

As

informaes

comprobatrias

desempenham

um

papel importante na

deciso do auditor quanto seleo das questes e reas a serem auditadas, assim como quanto natureza, cronograma e extenso dos exames e procedimentos de auditoria.

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16.

A competncia legal da EFS est acima de quaisquer convenes contbeis ou de auditoria com as quais possa conflitar e, portanto, guarda uma relao significativa com as normas de auditoria empregadas pelas EFSs. Conseqentemente, as normas de auditoria da INTOSAI - e tambm quaisquer normas de auditoria de outras procedncias - no podem ser prescritivas nem de aplicao compulsria por parte da EFS ou de seu pessoal.

17.

A EFS deve avaliar o grau de compatibilidade das normas de auditoria de outras procedncias com o exerccio de sua competncia legal. A EFS deve reconhecer, contudo, que as normas de auditoria da INTOSAI representam um consenso de opinies de auditores pblicos e procurar aplic-las quando forem compatveis com suas atribuies. A EFS deve, quando necessrio, procurar eliminar as

incompatibilidades, a fim de permitir a adoo de normas apropriadas. 18. Em certos aspectos de sua competncia legal, em particular os relacionados com a auditoria de demonstraes financeiras, os objetivos da EFS podem ser similares aos do setor privado. Por conseguinte, normas do setor privado para a auditoria de demonstraes financeiras, emitidas por rgos normativos oficiais, podem ser aplicveis ao setor pblico.

19.

Os postulados bsicos de auditoria estipulam ainda que:

O maior grau de conscientizao da sociedade torna mais evidente a necessidade tanto de que as pessoas ou entidades gestoras de recursos pblicos cumpram sua

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obrigao de prestar contas, como de que este processo seja adequado e funcione eficazmente. 20. Em alguns pases, as disposies legais estabelecem que as entidades obrigadas a prestar contas apresentem relatrios ao Presidente, Rei ou Conselho de Estado, mas, na maioria deles, os relatrios so apresentados ao Poder Legislativo, diretamente, ou por intermdio do Poder Executivo. Certas EFSs tm poder judicante que exercido, dependendo do pas, sobre as contas, sobre os responsveis por elas ou at mesmo sobre os administradores. Os julgamentos e decises destas instituies constituem uma complementao natural da funo administrativa de auditoria de que esto incumbidas. 21. As empresas pblicas tambm so obrigadas a prestar contas e podem ter finalidades comerciais, como o caso de empresas criadas por lei ou por disposio do poder executivo ou de empresas nas quais o governo seja acionista majoritrio. Independentemente da forma como esto constitudas, de suas funes, do seu grau de autonomia ou do seu regime financeiro, tais entidades devem prestar contas, em ltima instncia, ao rgo legislativo superior. 22. Os postulados bsicos de auditoria estabelecem ainda que: A implantao, nos rgos pblicos, de sistemas adequados de informao, controle, avaliao e elaborao de relatrios, torna mais fcil o cumprimento da obrigao de prestar contas. Os administradores tm a responsabilidade de

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zelar para que os relatrios financeiros e outras informaes sejam corretas e suficientes, tanto na forma como no contedo. 23. Relatrios e demonstraes financeiras com dados corretos e suficientes so a expresso da situao financeira e dos resultados das operaes da entidade. Constitui tambm obrigao da entidade o desenvolvimento de um sistema prtico que fornea informaes pertinentes e confiveis. 24. Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

De acordo com as necessidades do governo, as autoridades competentes devem promulgar normas de contabilidade aceitveis atinentes elaborao e divulgao dos relatrios financeiros. J as entidades auditadas devem adotar objetivos e metas de desempenho especficos e mensurveis. 25. As EFSs devem cooperar com os rgo s normatizadores da rea contbil, a fim de garantir a adequao das normas administrao pblica. 26. As EFSs tambm devem recomendar s entidades auditadas que estabeleam objetivos mensurveis e claramente explicitados, assim como metas de desempenho para estes objetivos. 27. Os postulados bsicos de auditoria estabelecem que:

A aplicao efetiva de normas contbeis aceitveis devem

resultar na

apresentao fidedigna da situao financeira e dos resultados das operaes.

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28.

A premissa de que um pr-requisito para a fidedignidade das demonstraes seja a aplicao consistente de normas contbeis significa que a entidade auditada deve seguir aquelas que forem apropriadas s circunstncias e aplic-las de maneira sistemtica. O auditor no deve considerar a observncia correta das normas contbeis como prova definitiva da apresentao fidedigna dos vrios relatrios financeiros. A fidedignidade constitui uma expresso da opinio do auditor que ultrapassa os limites da mera aplicao estrita de normas contbeis. Esta premissa refora a tese de que as normas de auditoria no passam de requisitos mnimos para a atuao do auditor. A deciso de ultrapassar este mnimo fica a seu critrio.

29.

Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

A existncia de um sistema de controle interno adequado reduz ao mnimo o risco de erros e irregularidades. 30. A entidade auditada, e no o auditor, responsvel pelo desenvolvimento de sistemas adequados de controle interno para proteger seus recursos. Tambm constitui sua obrigao garantir a existncia e o funcionamento de controles para assegurar tanto o cumprimento das leis e regulamentos aplicveis como a

probidade e propriedade das decises tomadas. Contudo, isto no exime o auditor de apresentar propostas e recomendaes ao auditado cujos controles forem inadequados ou inexistentes.

31.

Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

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O estabelecimento de disposies legais facilita a cooperao das entidades auditadas, tanto no que diz respeito manuteno dos dados pertinentes, necessrios avaliao global das atividades auditadas, quanto no que se refere ao acesso a todos esses dados.

32.

A EFS deve ter acesso s fontes de informaes e de dados, assim como aos funcionrios e empregados da entidade auditada, a fim de se desincumbir eficientemente de suas responsabilidades de auditoria. O estabelecimento de disposies legais que garantam este acesso do auditor s informaes e ao pessoal contribuir para reduzir futuros problemas neste campo.

33.

Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

Todas as atividades de fiscalizao da EFS devem ser desempenhadas no exerccio de sua competncia legal.

34.

As EFSs geralmente so institudas pelo rgo legislativo superior ou por disposio constitucional. Em alguns casos, ao invs de disposies legais especficas, a praxe que rege certos aspectos de suas atribuies. Via de regra, a lei ou regulamento estabelece a forma de constituio da EFS (por exemplo: tribunal, conselho, comisso, rgo oficial ou ministrio). Tambm estabelece os termos e condies da competncia, durao, poderes, deveres, funes,

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responsabilidades gerais e outras questes relativas ao exerccio do cargo de seus titulares e ao cumprimento de suas respectivas funes e deveres. 35. Qualquer que seja o seu sistema organizacional, a funo essencial da EFS assegurar e promover o cumprimento da obrigao de prestar contas no setor pblico. Em alguns pases a EFS um Tribunal, integrado por juzes, e que tem autoridade sobre os responsveis por contas que lhe devam ser prestadas. Em virtude desta funo judicante, a EFS precisa assegurar-se de que toda pessoa responsvel por recursos pblicos lhe preste contas e esteja, neste sentido, sujeita sua fiscalizao. H uma importante relao complementar entre este poder judicante e as outras caractersticas da auditoria. Estas caractersticas devem ser encaradas como parte da lgica dos objetivos gerais perseguidos pelo controle externo e mais especificamente daqueles relacionados com a gesto contbil. 36. O mbito geral da fiscalizao pblica abrange as auditorias de regularidade e de otimizao de recursos. 37. A auditoria de regularidade tem por objetivo:

(a) certificar que as entidades responsveis cumpriram sua obrigao de prestar contas, o que envolve o exame e a avaliao dos registros financeiros e a emisso de parecer sobre as demonstraes financeiras; (b) emitir parecer sobre as contas do governo;

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(c) auditar os sistemas e as operaes financeiras, incluindo o exame da observncia s disposies legais e regulamentares aplicveis; (d) auditar o controle interno e as funes da auditoria interna; (e) auditar a probidade e a propriedade das decises administrativas tomadas pela entidade auditada e (f) informar sobre quaisquer outros assuntos, decorrentes ou relacionados com a auditoria, que a EFS considere necessrio revelar. 38. A auditoria de otimizao de recursos preocupa-se em verificar a economia, a eficincia e a eficcia, e tem por objetivo: (a) determinar se a administrao desempenhou suas atividades com economia, de acordo com princpios, prticas e polticas administrativas corretas; (b) determinar se os recursos humanos, financeiros e de qualquer outra natureza so utilizados com eficincia, incluindo o exame dos procedimentos de mensurao e controle do desempenho e as providncias adotadas pelas entidades auditadas para sanar as deficincias detectadas e (c) determinar a eficcia do desempenho das entidades auditadas em relao ao alcance de seus objetivos e avaliar o verdadeiro efeito de suas atividades em comparao com o efeito esperado.

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39.

Pode haver, na prtica, uma sobreposio entre as auditorias de regularidade e de otimizao de recursos e, neste caso, a classificao da auditoria depender de seu objetivo principal.

40.

Em muitos pases, a competncia legal da EFS com relao auditoria de otimizao de recursos no inclui a verificao da orientao poltica dos programas de governo. De qualquer modo, essa competncia deve definir claramente os poderes e responsabilidades da EFS quanto auditoria de otimizao de recursos em todas as reas da atividade governamental, a fim de facilitar, entre outras coisas, a aplicao de normas de auditoria apropriadas. Em alguns pases, as disposies constitucionais ou legais em vigor nem sempre conferem EFS poderes para examinar a "eficcia" nem a "eficincia" da administrao financeira do Executivo. Nestes casos, a

avaliao da propriedade ou da utilidade das decises administrativas, bem como da eficcia da administrao, cabe a Ministros, a quem se atribui a tarefa de organizar os servios administrativos, sendo eles responsveis pela sua gesto perante o Legislativo. A expresso que parece ser a mais adequada, neste caso, para descrever as auditorias que ultrapassam os limites tradicionais da regularidade e da legalidade "auditoria da boa gesto". Tal auditoria no busca efetuar um exame crtico da eficcia nem da eficincia no uso dos recursos financeiros, mas sim proceder a uma anlise da despesa pblica luz dos princpios gerais da boa administrao. Os dois tipos de auditorias - de regularidade e de gesto - podem, na prtica, ser realizados concomitantemente, ainda mais que so mutuamente reforadores: a auditoria de regularidade ser preparatria para a de gesto, e a ltima levando correo de situaes causadoras de irregularidades.

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41.

O cumprimento da obrigao de prestar contas no setor pblico ser promovido mais efetivamente quando a competncia legal da EFS permitir-lhe executar ou dirigir a execuo de auditorias de regularidade e de otimizao de recursos em todas as oraganizaes pblicas.

42.

Os postulados bsicos de auditoria estipulam que:

As EFSs devem aperfeioar as tcnicas usadas para auditar a validade dos procedimentos de mensurao do desempenho. 43. O aumento das funes dos auditores requer deles o aperfeioamento e a elaborao de novas tcnicas e metodologias para avaliar se as entidades auditadas procedimentos corretos e vlidos de mensurao do usam

desempenho. Os auditores devem, para tanto, fazer uso de tcnicas e metodologias de outras disciplinas. 44. Os postulados bsicos de auditoria estabelecem que: As EFSs devem evitar conflitos de interesses entre o auditor e a entidade auditada. 45. A EFS desempenha seu papel realizando auditorias nas entidades obrigadas a prestar contas e relatando os resultados. Para tanto, a EFS necessita preservar sua independncia e objetividade, o que ser mais fcil mediante a aplicao de normas gerais de auditoria apropriadas.

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46.

A extenso da competncia legal da EFS determinar a extenso das normas de auditoria a serem aplicadas.

NORMAS DE AUDITORIA DA INTOSAI


POSTULADOS BSICOS Observncia das Normas Julgamento Imparcial Consistncia das Normas Controles Internos Acesso aos Dados

Accountability1 Pblica

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Responsabilidade Gerencial Promulgao das Normas

Atividades Auditadas Aperfeioamento das Tcnicas de Auditoria Conflito de Interesses

N.T. - ACCOUNTABILITY - Obrigao de responder por uma responsabilidade outorgada. Pressupe a existncia de pelo menos duas partes: uma que delega a responsabilidade e outra que a aceita, com o compromisso de prestar contas da forma como usou essa responsabilidade (Definio extrada do Manual de Auditoria Integrada do Escritrio do Auditor Geral do Canad).