You are on page 1of 628

2008R1126 HU 21.12.2008 001.

001 1
Ez a dokumentum kizrlag tjkoztat jelleg, az intzmnyek semmifle felelssget nem vllalnak a tartalmrt

A BIZOTTSG 1126/2008/EK RENDELETE (2008. november 3.) az 1606/2002/EK eurpai parlamenti s tancsi rendelettel sszhangban egyes nemzetkzi szmviteli standardok elfogadsrl
(EGT-vonatkozs szveg)

(HL L 320., 2008.11.29., 1. o.)

Mdostotta: Hivatalos Lap Szm M1 M2 M3 M4 M5 A A A A A Bizottsg Bizottsg Bizottsg Bizottsg Bizottsg 1260/2008/EK 1261/2008/EK 1262/2008/EK 1263/2008/EK 1274/2008/EK rendelete rendelete rendelete rendelete rendelete (2008. (2008. (2008. (2008. (2008. december december december december december 10.) 16.) 16.) 16.) 17.) L L L L L 338 338 338 338 339 Oldal 10 17 21 25 3 Dtum 2008.12.17. 2008.12.17. 2008.12.17. 2008.12.17. 2008.12.18.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 2 B A BIZOTTSG 1126/2008/EK RENDELETE (2008. november 3.) az 1606/2002/EK eurpai parlamenti s tancsi rendelettel sszhangban egyes nemzetkzi szmviteli standardok elfogadsrl
(EGT-vonatkozs szveg) AZ EURPAI KZSSGEK BIZOTTSGA

tekintettel az Eurpai Kzssget ltrehoz szerzdsre, tekintettel a nemzetkzi szmviteli standardok alkalmazsrl szl, 2002. jlius 19-i 1606/2002/EK eurpai parlamenti s tancsi rendeletre (1) s klnsen annak 3. cikke (1) bekezdsre, mivel:
(1)

Az 1606/2002/EK rendelet elrja, hogy a tagllamok jogszablyainak hatlya al tartoz, tzsdn jegyzett trsasgoknak a 2005. janur 1-jvel vagy azt kveten kezdd minden egyes zleti vrl a konszolidlt beszmolt bizonyos felttelek mellett a rendelet 2. cikkben meghatrozott nemzetkzi szmviteli standardokkal sszhangban kell elksztenik. Az 1606/2002/EK eurpai parlamenti s tancsi rendelettel sszhangban egyes nemzetkzi szmviteli standardok elfogadsrl szl, 2003. szeptember 29-i 1725/2003/EK bizottsgi rendelettel (2) elfogadsra kerltek bizonyos nemzetkzi M5 IFRS-ek, amelyek 2002. szeptember 14-n hatlyban voltak. A Bizottsg az Eurpai Pnzgyi Beszmolsi Tancsad Csoport (EFRAG) Szakrti Munkacsoportjnak (TEG) tancst megfontolva a rendelet mdostsrl dnttt annak rdekben, hogy a Nemzetkzi Szmviteli Standard Testlet (IASB) ltal elterjesztett valamennyi standard s a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi rtelmezsi Bizottsg (IFRIC) ltal elterjesztett valamennyi rtelmezs amelyeket a Kzssgen bell 2008. oktber 15-vel vezettek be teljes egszben szerepeljen benne, kivve a (pnzgyi instrumentumok megjelentsvel s rtkelsvel kapcsolatos) IAS 39-et, amelynek egyes rszeit kihagytk. A klnbz nemzetkzi standardokat tbb mdost rendelet tjn fogadtk el. A nemzetkzi szmviteli standardoknak a Kzssgen belli helyes alkalmazst tekintve emiatt jogbizonytalansg s nehzsgek merlhetnek fel. A szmviteli standardokra vonatkoz kzssgi jogszablyok egyszerstse rdekben az egyrtelmsg s az tlthatsg cljbl clszer a jelenleg az 1725/2003/EK rendeletben s az azt mdost jogszablyokban szerepl standardokat egyetlen szvegben egyesteni. Az 1725/2003/EK rendeletet helybe ezrt ez a rendelet lp. Az ebben a rendeletben elrt intzkedsek sszhangban vannak a Szmviteli Szablyoz Bizottsg vlemnyvel,

(2)

(3)

(4) (5)

ELFOGADTA EZT A RENDELETET:

1. cikk E rendelet mellkletnek megfelelen elfogadsra kerlnek az 1606/2002/EK rendelet 2. cikkben meghatrozott nemzetkzi szmviteli standardok.
(1) HL L 243., 2002.9.11., 1. o. (2) HL L 261., 2003.10.13., 1. o.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 3 B 2. cikk Az 1725/2003/EK rendelet hatlyt veszti. A hatlyon kvl helyezett rendeletre vonatkoz hivatkozsokat az e rendeletre val hivatkozsknt kell rtelmezni. 3. cikk Ez a rendelet az Eurpai Uni Hivatalos Lapjban val kihirdetst kvet harmadik napon lp hatlyba. Ez a rendelet teljes egszben ktelez s kzvetlenl alkalmazand valamennyi tagllamban.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 4 B


MELLKLET NEMZETKZI SZMVITELI STANDARDOK

M5
IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa (mdostva 2007-ben)

B
IAS 2 Kszletek Cash flow-k kimutatsai

M5
IAS 7

B
IAS 8 Szmviteli politikk, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk A beszmolsi idszak vge utni esemnyek Beruhzsi szerzdsek Nyeresgadk Ingatlanok, gpek s berendezsek Lzingek Bevtelek Munkavllali juttatsok llami tmogatsok elszmolsa s az llami kzremkds kzzttele Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai Hitelfelvteli kltsgek (mdostva 2007-ben)

M5
IAS 10

B
IAS 11 IAS 12 IAS 16 IAS 17 IAS 18 IAS 19 IAS 20 IAS 21

M1
IAS 23

B
IAS 24 IAS 26 IAS 27 IAS 28 IAS 29 IAS 31 IAS 32 IAS 33 IAS 34 IAS 36 IAS 37 IAS 38 IAS 39 IAS 40 IAS 41 IFRS 1 IFRS 2 IFRS 3 IFRS 4 IFRS 5 IFRS 6 IFRS 7 Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek Nyugdjazsi juttatsi programok elszmolsa s beszmolsa Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok Trsult vllalkozsokban lv befektetsek Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek Pnzgyi instrumentumok: bemutats Egy rszvnyre jut nyeresg vkzi pnzgyi beszmols Eszkzk rtkvesztse Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek Immaterilis javak Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels a fedezeti elszmolsokra vonatkoz egyes rendelkezsek kivtelvel Befektetsi cl ingatlan Mezgazdasg A nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardok els alkalmazsa Rszvnyalap kifizets zleti kombincik Biztostsi szerzdsek rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek Az svnykincsek feltrsa s felmrse Pnzgyi instrumentumok: kzzttelek

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 5 B


IFRS 8 IFRIC 1 IFRIC 2 IFRIC 4 IFRIC 5 IFRIC 6 IFRIC 7 IFRIC 8 IFRIC 9 IFRIC 10 IFRIC 11 Mkdsi szegmensek Vltozsok a meglv leszerelsi, helyrelltsi s hasonl ktelezettsgekben Tagi rszesedsek szvetkezeti gazdlkod egysgekben s hasonl instrumentumok Annak meghatrozsa, hogy egy megllapods tartalmaz-e lzinget A leszerelsi, a helyrelltsi s a krnyezetrehabilitcis pnzalapokbl szrmaz rdekeltsgekre vonatkoz jogok Bizonyos piacon val rszvtelbl ered ktelezettsgek elektromos s elektronikus berendezsek hulladkai Az jramegllapts megkzeltsnek alkalmazsa az IAS 29 Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban standard szerint Az IFRS 2 hatkre A begyazott szrmazkos termkek jrartkelse vkzi pnzgyi beszmols s rtkveszts IFRS 2 Csoport- s sajtrszvny-gyletek IFRIC 13 gyflhsgprogramokrtelmezs IFRIC 14 rtelmezs IAS 19 A meghatrozott juttatsi eszkzre vonatkoz korlt, a minimlis alapkpzsi kvetelmnyek s azok klcsnhatsa

M3
IFRIC 13

M4
IFRIC 14

B
SIC-7 SIC-10 SIC-12 SIC-13 SIC-15 SIC-21 SIC-25 SIC-27 SIC-29 SIC-31 SIC-32 Az euro bevezetse llami kzremkds nincs specifikus kapcsolat az zleti tevkenysggel Konszolidls specilis cl gazdlkod egysgek Kzs vezets gazdlkod egysgek a tulajdonosok nem pnzbeli hozzjrulsai Operatv lzingek sztnzk Nyeresgadk az trtkelt, nem rtkcskkenthet eszkzk megtrlse Nyeresgadk a gazdlkod egysgnek vagy tulajdonosainak adzsi sttusban bekvetkez vltozsok A lzing jogi formjt magban foglal tranzakcik tartalmi megtlse Kzzttel koncesszis megllapodsok Bevtelek reklmszolgltatsokat magukban foglal bartergyletek Immaterilis javak weboldal kltsgei

Sokszorostsa az Eurpai Gazdasgi Trsgben megengedett. Az Eurpai Gazdasgi Trsgen kvl minden jog fenntartva, kivve a szemlyes hasznlat vagy egyb tisztessges felhasznls cljbl trtn sokszorostst. Tovbbi informci az IASB-tl szerezhet be a www.iasb.org cmen.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 6 M5


IAS 1 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD A Pnzgyi kimutatsok prezentlsa CL 1. A jelen standard meghatrozza az ltalnos cl pnzgyi kimutatsok prezentlsra vonatkoz alapelveket annak rdekben, hogy az sszehasonlthatsg biztosthat legyen akr az adott gazdlkod egysg elz idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsaival, akr ms gazdlkod egysgek pnzgyi kimutatsaival. A jelen standard a pnzgyi kimutatsok prezentlsra vonatkoz tfog elrsokat, azok szerkezetre vonatkoz irnymutatst, valamint azok tartalmra vonatkoz minimlis kvetelmnyeket hatroz meg.

HATKR 2. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot kell alkalmaznia a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardokkal (IFRS-ek) sszhangban lv ltalnos cl pnzgyi kimutatsok elksztse s prezentlsa sorn. Az egyes gyletekre s egyb esemnyekre vonatkoz megjelentsi, mrsi s kzztteli kvetelmnyeket egyb IFRS-ek rszletezik. A jelen standard nem vonatkozik az IAS 34 vkzi pnzgyi beszmols standard szerint elksztett tmrtett, vkzi pnzgyi kimutatsok szerkezetre s tartalmra. Ugyanakkor a 1535. bekezdsek rendelkezsei vonatkoznak ezen pnzgyi kimutatsokra. A jelen standard egyformn vonatkozik valamennyi gazdlkod egysgre, belertve azokat, amelyek konszolidlt pnzgyi kimutatsokat ksztenek s azokat is, amelyek egyedi pnzgyi kimutatsokat ksztenek az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standardban meghatrozottak szerint. A jelen standard ltal hasznlt terminolgia a nyeresgorientlt egysgekhez alkalmazkodik, belertve az llami szektorban mkd zleti egysgeket is. Amennyiben nonprofit tevkenysget folytat, magnvagy llami szektorba tartoz gazdlkod egysgek alkalmazzk ezt a standardot, szksges lehet a pnzgyi kimutatsok egyes soraira s magukra az egyes kimutatsokra hasznlt megnevezsek mdostsa. Hasonlkppen, azon gazdlkod egysgek, amelyek nem rendelkeznek az IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: Bemutats standardban foglalt meghatrozs szerinti sajt tkvel (pl. egyes befektetsi alapok), valamint az olyan gazdlkod egysgek esetben, amelyek rszvnytkje nem minsl sajt tknek (pl. egyes szvetkezeti egysgek) szksges lehet a pnzgyi kimutatsok prezentlst a tagok vagy befektetsi jegyek birtokosai ignyeinek megfelelen mdostani.

3. 4.

5.

6.

FOGALMAK 7. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban az itt meghatrozott rtelemben hasznlatosak: ltalnos cl pnzgyi kimutatsok (a tovbbiakban pnzgyi kimutatsok) az olyan felhasznlk ignyeinek kielgtsre kszlt kimutatsok, akik nincsenek abban a helyzetben, hogy specilis informciszksgletkre szabott jelentsek ksztst krjk az adott gazdlkod egysgtl. Kivitelezhetetlen Egy elrs alkalmazsa akkor kivitelezhetetlen, ha a gazdlkod egysg akkor sem tudja azt alkalmazni, miutn minden tle sszeren elvrhatt megtett az alkalmazs rdekben. A Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok (IFRS-ek) a Nemzetkzi Szmviteli Standard Testlet (IASB) ltal elfogadott standardok s rtelmezsek. Tartalmazzk: (a) a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok; (b) a Nemzetkzi Szmviteli Standardokat; valamint

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 7 M5


(c) a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi rtelmezsi Bizottsg (IFRIC) vagy a korbbi rtelmezsi lland Bizottsg (SIC) ltal kiadott rtelmezseket. Lnyeges A ttelek kihagysai vagy tves bemutatsai akkor lnyegesek, ha azok egyenknt vagy egyttesen kpesek a felhasznlknak a pnzgyi kimutatsok alapjn hozott dntseit befolysolni. A lnyegessg a kihagys vagy tves bemutats mrtknek s jellegnek adott krlmnyek kztti megtlstl fgg. A megtlsnl az adott ttel nagysga s jellege, vagy a kett kombincija a dnt tnyez. Annak megtlshez, hogy egy adott kihagys vagy tves bemutats befolysolhatja-e a felhasznlk gazdasgi dntseit, s ezltal lnyeges lehet-e, a felhasznlk jellemzit kell figyelembe venni a. A pnzgyi kimutatsok elksztsre s bemutatsra vonatkoz Keretelvek 25. bekezdse kimondja, hogy a felhasznlkrl vlelmezett az, hogy az zleti s gazdasgi tevkenysgekrl, valamint a szmvitelrl sszer ismeretekkel rendelkeznek, tovbb hogy az informcikat elvrhat gondossggal kszek tanulmnyozni. Ily mdon a mrlegelskor azt kell szmtsba venni, hogy az sszer elvrsok alapjn az ilyen jellemzkkel br felhasznlkat hogyan lehetne befolysolni a gazdasgi dntseik meghozatalban. A megjegyzsek a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban, a klnll (egyedi) M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent), a sajt tke vltozsainak kimutatsban, valamint a cash flow-k kimutatsban prezentlt informcikon fell tovbbi informcikat tartalmaznak. A megjegyzsek az ezen kimutatsokban prezentlt adatok szveges magyarzatait vagy albontsait tartalmazzk, tovbb olyan ttelekre vonatkoz informcikat, amelyek ezen kimutatsokban val megjelents feltteleinek nem felelnek meg. Az egyb tfog jvedelem a bevtelek s a rfordtsok olyan tteleit (belertve az tsorols miatti mdostsokat) tartalmazza, amelyek ms IFRS-ek elrsai vagy engedlyei alapjn nem az eredmnyben vannak elszmolva. Az egyb tfog jvedelem sszetevi tbbek kztt: (a) az trtkelsi tbblet vltozsai (lsd az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek s az IAS 38 Immaterilis javak standardokat); (b) az akturiusi nyeresgek s vesztesgek meghatrozott juttatsi programokon, az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard 93A. bekezdsnek megfelelen megjelentve; (c) a klfldi rdekeltsg pnzgyi kimutatsainak tszmtsbl szrmaz nyeresgek s vesztesgek (lsd az IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standardot); (d) az rtkesthet pnzgyi eszkzk trtkelsbl szrmaz nyeresgek s vesztesgek (lsd az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standardot); (e) a cash flow fedezeti gylet fedezeti instrumentumaibl szrmaz nyeresgek s vesztesgek hatkony rsze (lsd az IAS 39 standardot). A tulajdonosok a sajt tkeknt besorolt instrumentumok birtokosai. Az eredmny a teljes bevtel cskkentve a rfordtsokkal, kivve az egyb tfog jvedelem sszetevit. Az tsorols miatti mdostsok a trgyidszakban az eredmnybe tsorolt olyan sszegek, amelyeket a trgyidszakban vagy korbbi idszakokban az egyb tfog jvedelemben szmoltak el. A teljes tfog jvedelem az idszak sorn gyletek s ms esemnyek hatsra a sajt tkben bekvetkezett olyan vltozs, amely nem a tulajdonosokkal, azok tulajdonosi minsgben, folytatott gyletek miatti vltozs. A teljes tfog jvedelem magban foglalja az eredmny, valamint az egyb tfog jvedelem minden sszetevjt.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 8 M5


8. Br a jelen standard az egyb tfog jvedelem, az eredmny, valamint a teljes tfog jvedelem kifejezseket alkalmazza, a gazdlkod egysg ettl eltr kifejezseket is hasznlhat, amennyiben azok jelentse egyrtelm. A gazdlkod egysgek hasznlhatjk pldul a nett jvedelem kifejezst az eredmny lersra.

PNZGYI KIMUTATSOK A pnzgyi kimutatsok clja 9. A pnzgyi kimutatsok a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek s pnzgyi teljestmnynek strukturlt megjelentsre szolglnak. A pnzgyi kimutatsok clja, hogy a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetrl, pnzgyi teljestmnyrl s cash flow-irl olyan informcikat nyjtsanak, amelyek a felhasznlk szles kre szmra hasznosak gazdasgi dntseik meghozatala sorn. A pnzgyi kimutatsok annak eredmnyeit is tkrzik, ahogyan a vezets gazdlkodott a rbzott erforrsokkal. E cl elrse rdekben a pnzgyi kimutatsok informcit nyjtanak a gazdlkod egysg: (a) eszkzeirl; (b) ktelezettsgeirl; (c) sajt tkjrl; (d) bevteleirl s rfordtsairl, belertve a nyeresgeket s vesztesgeket; (e) szmra a tulajdonosok ltal tulajdonosi minsgkben rendelkezsre bocstott hozzjrulsokrl, s ugyanezen minsgkben rszkre trtn kifizetsekrl; valamint (f) cash flow-irl. Ezek az informcik a megjegyzsekben szerepl egyb informcikkal egytt segtik a pnzgyi kimutatsok felhasznlit a gazdlkod egysg jvbeni cash flow-ira, s klnsen azok idbeli alakulsra s valsznsgre vonatkoz becslseikben. Teljes pnzgyi kimutatsok 10. A teljes pnzgyi kimutatsok tartalmazzk: (a) az idszak vgi pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst; (b) az idszaki tfog jvedelemre vonatkoz kimutatst; (c) az idszaki sajt tke vltozsainak kimutatst; (d) az idszaki cash flow-k kimutatst; (e) megjegyzseket, amelyek a jelents szmviteli politikk sszefoglalst s ms magyarz informcikat tartalmaznak; valamint (f) a legkorbbi sszehasonlt idszak kezdetn fennll. pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst, amennyiben a gazdlkod egysg visszamenleges hatllyal alkalmaz valamely szmviteli politikt vagy pnzgyi kimutatsainak elemeit visszamenlegesen jra megllaptja vagy ha a pnzgyi kimutatsaiban szerepl elemeket tsorolja. A gazdlkod egysg a jelen standardban hasznlt cmektl eltreket is adhat a kimutatsoknak. 11. 12. A gazdlkod egysgnek a teljes pnzgyi kimutatsok rszt kpez sszes pnzgyi kimutatst azonos fontossggal kell prezentlnia. A 81. bekezdsben foglaltak rtelmben a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit prezentlhatja az tfog jvedelemre vonatkoz kimutats rszeknt vagy egy klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban . Amennyiben prezentlnak M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatst , az a teljes pnzgyi kimutatsok rszt kpezi, s kzvetlenl az tfog jvedelemre vonatkoz kimutats eltt kell bemutatni. Szmos gazdlkod egysg a pnzgyi kimutatsokon kvl egy, a vezets ltal ksztett pnzgyi ttekintst is kzztesz, amely ismerteti

13.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 9 M5


a gazdlkod egysg pnzgyi teljestmnynek s pnzgyi helyzetnek fbb jellemzit, valamint azokat a fbb bizonytalansgi tnyezket, amelyekkel a gazdlkod egysg szembesl. Ez a jelents a kvetkezk ttekintst is tartalmazhatja: (a) a pnzgyi teljestmnyt meghatroz fbb tnyezket s hatsokat, belertve a gazdlkod egysg mkdsi krnyezetben bekvetkezett vltozsokat, a gazdlkod egysg e vltozsokra adott vlaszait s ezek hatst, valamint a gazdlkod egysgnek a pnzgyi teljestmny fenntartsra s nvelsre alkalmazott befektetsi politikjt, belertve osztalkpolitikjt is; (b) a gazdlkod egysg finanszrozsi forrsait, valamint a ktelezettsgek s a sajt tke egymshoz viszonytott elrend arnyt; valamint (c) a gazdlkod egysg azon erforrsait, amelyek az IFRS-ekkel sszhangban nincsenek megjelentve a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban. 14. Sok gazdlkod egysg kszt a pnzgyi kimutatsokon kvl egyb jelentseket s kimutatsokat is, mint pldul krnyezetvdelmi jelentseket s hozzadottrtk-jelentseket, klnsen olyan ipargak esetn, amelyekben a krnyezetvdelmi tnyezk jelentsek, s ahol a dolgozk jelents felhasznli krt jelentenek. A pnzgyi kimutatsokon kvl prezentlt jelentsek s kimutatsok nem tartoznak az IFRS-ek hatlya al. tfog szempontok Vals bemutats s az IFRS-eknek val megfelels 15. A pnzgyi kimutatsoknak valsan kell bemutatniuk a gazdlkod egysg pnzgyi helyzett, pnzgyi teljestmnyt s cash flow-it. A vals bemutats megkveteli az gyletek, egyb esemnyek s felttelek hatsainak h, az eszkzk, ktelezettsgek, bevtelek s rfordtsok Keretelvekben meghatrozott fogalmaival s megjelentsi kritriumaival sszhangban trtn bemutatst. Az IFRS-ek alkalmazsa, szksg szerint a tovbbi kzzttelekkel egytt, vlelmezheten a vals bemutatst megvalst pnzgyi kimutatsokat eredmnyez. Az IFRS-ekkel sszhangban lv pnzgyi kimutatsokat kszt gazdlkod egysgnek a megfelelsre vonatkozan kifejezett s korltozs nlkli kijelentst kell tennie a megjegyzsekben. A gazdlkod egysg csak abban az esetben nevezheti a pnzgyi kimutatsokat az IFRS-ekkel sszhangban lvnek, amennyiben azok sszhangban vannak az IFRS-ek valamennyi elrsval. A vonatkoz IFRS-eknek val megfelelssel a gazdlkod egysg lnyegileg minden esetben megvalstja a vals bemutatst. A vals bemutats megkveteli tovbb, hogy a gazdlkod egysg: (a) az IAS 8 Szmviteli politika, szmviteli becslsek vltozsai s hibk standarddal sszhangban vlassza ki s alkalmazza szmviteli politikjt. Az IAS 8 standard meghatrozza azon kvetend irnyelvek hierarchijt, amelyeket a vezetsnek mrlegelnie kell olyan esetekben, amikor nincs az adott ttelre konkrtan vonatkoz IFRS. (b) az informcikat belertve a szmviteli politikt relevns, megbzhat, sszehasonlthat s rthet mdon mutassa be. (c) tovbbi informcikat is kzztegyen olyan esetekben, amikor az IFRS-ek konkrt elrsainak val megfelels nem elegend ahhoz, hogy a felhasznlk megrtsk bizonyos gyleteknek, ms esemnyeknek s feltteleknek a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetre s pnzgyi teljestmnyre gyakorolt hatst. 18. A gazdlkod egysg a nem megfelel szmviteli politikkat sem az alkalmazott szmviteli politikk kzzttelvel, sem megjegyzsekkel vagy magyarz anyagokkal nem teheti helyess. Azon rendkvl ritka esetekben, amikor a vezets arra a kvetkeztetsre jut, hogy egy adott IFRS elrsainak val megfelels annyira flrevezet lenne, hogy az a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben meghatrozott cljval ellenttben lenne, a gazdlkod egysgnek el kell trnie az adott elrstl a 20. bekezdsben meghatrozott mdon,

16.

17.

19.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 10 M5


amennyiben a vonatkoz szablyozi krnyezet elrja vagy egybknt nem tiltja az ilyen eltrst. 20. Azon esetekben, amikor a gazdlkod egysg a 19. bekezds alapjn eltr egy adott IFRS elrsaitl, kzz kell tennie: (a) hogy a vezets arra a kvetkeztetsre jutott, hogy a pnzgyi kimutatsok valsan mutatjk be a gazdlkod egysg pnzgyi helyzett, pnzgyi teljestmnyt s cash flow-it; (b) hogy a gazdlkod egysg megfelelt a vonatkoz IFRS-eknek, azzal a kivtellel, hogy a vals bemutats biztostsa rdekben egy konkrt elrstl eltrt; (c) azon IFRS cmt, amelytl a gazdlkod egysg eltrt; az eltrs jellegt, bemutatva, hogy az adott IFRS milyen eljrst r el; annak indoklst, hogy ez az eljrs mirt lenne annyira flrevezet az adott krlmnyek kztt, hogy a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben meghatrozott cljval ellenttben llna; tovbb az alkalmazott eljrst; valamint (d) valamennyi bemutatott idszakra vonatkozan az eltrs pnzgyi hatst a pnzgyi kimutatsok minden olyan ttelre, amelyeket az elrsnak val megfelels alapjn bemutattak volna. 21. Ha a gazdlkod egysg eltrt valamely IFRS elrsaitl egy elz idszakban, s ez az eltrs hatssal van a trgyidszakban megjelentett sszegekre is, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a 20(c) s (d) bekezdsekben meghatrozottakat. A 21. bekezds pldul akkor alkalmazand, amikor a gazdlkod egysg egy elz idszakban egyes eszkzk vagy ktelezettsgek rtkelsekor trt el valamely IFRS elrsaitl, s ez az eltrs hatssal van a trgyidszaki pnzgyi kimutatsokban megjelentett az eszkzkben s ktelezettsgekben bekvetkezett vltozsok rtkelsre is. Azon rendkvl ritka esetekben, amikor a vezets arra a kvetkeztetsre jut, hogy valamely IFRS elrsainak val megfelels annyira flrevezet lenne, hogy az ellenttben llna a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben meghatrozott cljval, de a vonatkoz szablyozi krnyezet tiltja az elrstl val eltrst, a gazdlkod egysgnek a lehetsges legnagyobb mrtkig cskkentenie kell az elrs betartsbl szrmaz vlelmezett flrevezet szempontokat azltal, hogy kzzteszi: (a) a krdses IFRS cmt, az elrs jellegt, s annak okait, hogy a vezets mirt jutott arra a kvetkeztetsre, hogy az elrs betartsa az adott krlmnyek kztt annyira flrevezet, hogy az ellenttes a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben meghatrozott cljval; valamint (b) valamennyi bemutatott idszakban a pnzgyi kimutatsok minden egyes ttelre vonatkoz azon korrekcikat, amelyek a vezets megtlse szerint szksgesek lennnek a vals bemutats biztostsra. 24. A 19-23. bekezdsek szempontjbl egy adott informci akkor ll ellenttben a pnzgyi kimutatsok cljval, amikor az nem hen tkrzi azon gyleteket, egyb esemnyeket s feltteleket, amelyeket ltszlag tkrz, vagy sszeren elvrhat, hogy tkrzzn, s emiatt valsznsthet, hogy az befolysoln a pnzgyi kimutatsok felhasznli ltal hozott gazdasgi dntseket. Annak megtlsekor, hogy egy adott IFRS valamely konkrt elrsnak val megfelels olyan mrtkben lenne flrevezet, hogy az ellenttben llna a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben meghatrozott cljval, a vezetsnek az albbiakat kell mrlegelnie: (a) mi az oka annak, hogy a pnzgyi kimutatsok clja nem teljesl az adott krlmnyek kztt; valamint (b) a gazdlkod egysg krlmnyei mennyiben trnek el ms, az elrsnak megfelel gazdlkod egysgek krlmnyeitl. Amennyiben ms gazdlkod egysgek hasonl krlmnyek kztt megfelelnek az elrsnak, akkor az lesz a megcfoland felttelezs, hogy a gazdlkod egysg megfelelse az adott elrsnak nem lenne annyira flrevezet, hogy az a pnzgyi kimutatsok Keretelvekben megllaptott cljval ellenttben llna.

22.

23.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 11 M5


A vllalkozs folytatsa 25. A pnzgyi kimutatsok elksztse sorn a vezetsnek meg kell tlnie a gazdlkod egysgnek a vllalkozs folytatsra vonatkoz kpessgt. A gazdlkod egysgnek pnzgyi kimutatsait a vllalkozs folytatst felttelezve kell elksztenie, kivve, ha a vezetsnek szndkban ll megszntetni a gazdlkod egysget vagy beszntetni a kereskedst, vagy amikor nem ll eltte ezen kvl ms relis lehetsg. Ha a vezetsnek a mrlegels sorn olyan esemnyekkel vagy felttelekkel kapcsolatos lnyeges bizonytalansgokrl van tudomsa, amelyek jelents ktsget tmasztanak a gazdlkod egysgnek a vllalkozs folytatsra vonatkoz kpessgvel kapcsolatban, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie ezeket a bizonytalansgokat. Amennyiben a gazdlkod egysg a pnzgyi kimutatsokat nem a vllalkozs folytatst felttelezve kszti, ezt a tnyt kzz kell tennie, azzal az alappal egytt, amelyen a pnzgyi kimutatsokat ksztette, valamint annak okval egytt, ami miatt a gazdlkod egysg nem minsl folytathat vllalkozsnak. Annak megtlsekor, hogy helynval-e a vllalkozs folytatsnak felttelezse, a vezets szmba veszi az sszes rendelkezsre ll, jvre vonatkoz informcit, amely legalbb a beszmolsi idszak vgtl szmtott tizenkt hnapos idtartam kell, hogy legyen, de nem korltozdik arra. A mrlegels mrtke minden esetben a krlmnyek fggvnye. Abban az esetben, ha egy gazdlkod egysg nyeresges mkdsi mlttal rendelkezik, s megfelel hozzfrse van pnzgyi forrsokhoz, a gazdlkod egysg rszletesebb elemzs nlkl eljuthat arra a kvetkeztetsre, hogy a vllalkozs folytatsnak felttelezse helytll. Egyb esetekben a vezetsnek szksges lehet mrlegelni a jelenlegi s a vrhat nyeresgessggel kapcsolatos tnyezk szles skljt, az adssg-visszafizetsi temezst s a potencilis, helyettest pnzgyi forrsokat ahhoz, hogy meggyzdhessen arrl, hogy a vllalkozs folytatsnak felttelezse helytll. Eredmnyszemllet szmvitel 27. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsait a cash flow-ra vonatkoz informcik kivtelvel az eredmnyszemllet szmvitel alapjn kell elksztenie. Az eredmnyszemllet szmvitel alkalmazsakor a gazdlkod egysg akkor jelenti meg az egyes tteleket eszkzknt, ktelezettsgknt, sajt tkeknt, bevtelknt s rfordtsknt (a pnzgyi kimutatsok tteleiknt), ha azok megfelelnek a Keretelvekben az adott ttelekre meghatrozott defincinak s megjelentsi kritriumoknak. Lnyegessg s sszevons 29. A gazdlkod egysgnek a hasonl ttelek minden lnyeges csoportjt elklntve kell bemutatnia. A gazdlkod egysgnek az eltr jelleg vagy rendeltets tteleket elklntve kell bemutatnia, kivve, ha azok nem lnyegesek. A pnzgyi kimutatsok nagyszm gylet s egyb esemny feldolgozsbl llnak el gy, hogy azokat jellegk vagy rendeltetsk alapjn csoportokba rendszerezik. Az sszevons s besorols folyamatnak utols szakasza az sszevont s besorolt adatok bemutatsa, amely adatok elklnlt ttelsort alkotnak a pnzgyi kimutatsokban. Ha valamely ttelsor nmagban nem lnyeges, azt ezen kimutatsokban vagy a megjegyzsekben sszevonjk ms ttelekkel. Egy ttel, amely nem elg lnyeges ahhoz, hogy indokolt legyen az elklnlt bemutatsa magukban a kimutatsokban, elg lnyeges lehet ahhoz, hogy elklnlten szerepeltetend legyen a megjegyzsekben. A gazdlkod egysgnek nem szksges egy adott IFRS konkrt kzztteli elrsnak eleget tennie, ha az informci nem lnyeges. Beszmts 32. A gazdlkod egysg nem szmthatja be egymssal szemben az eszkzket s ktelezettsgeket, valamint a bevteleket s rfordtsokat, kivve, ha azt valamely IFRS elrja vagy lehetv teszi.

26.

28.

30.

31.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 12 M5


33. A gazdlkod egysg mind az eszkzket s ktelezettsgeket, mind a bevteleket s rfordtsokat elklntve jelenti. A nettsts az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsokban, vagy a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsokban vagy a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent) kivve, ha a nettsts az gylet vagy esemny lnyegt tkrzi cskkenti a felhasznlk azon kpessgt, hogy a bekvetkezett gyleteket, esemnyeket s feltteleket megrthessk, s a gazdlkod egysg jvbeni cash flow-it megbecslhessk. Az eszkzk rtkvesztssel pl. a kszletekre kpzett avulsi rtkvesztssel vagy a kvetelsekre kpzett ktes kintlvsg miatti rtkvesztssel cskkentett rtkelse nem jelent nettstst. Az IAS 18 Bevtelek standard meghatrozza a bevtel fogalmt, s a gazdlkod egysg szmra az rte kapott vagy rte jr ellenrtk vals rtkn rja el, figyelembe vve a gazdlkod egysg ltal adott kereskedelmi s mennyisgi kedvezmnyek sszegt. A gazdlkod egysg szoksos zleti tevkenysge sorn olyan egyb gyleteket is lebonyolt, amelyek nem termelnek bevtelt, de amelyek egytt jrnak a f bevteltermel tevkenysgekkel. Az ilyen gyletek eredmnyeit, amennyiben ez a bemutats az gylet vagy esemny lnyegt tkrzi, a gazdlkod egysg a bevtelnek az ugyanazon gylethez felmerlt brmely kapcsold rfordtssal trtn nettstsval mutatja be. Pldul: (a) a gazdlkod egysg a befektetett eszkzk, belertve a befektetsek s a mkdsi eszkzk, elidegentsbl szrmaz nyeresgeket s vesztesgeket az eszkz knyv szerinti rtknek s az rtkestsi rfordtsoknak az elidegentsbl szrmaz bevtelekbl trtn levonsval mutatja be; valamint (b) az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard alapjn kimutatott cltartalkhoz kapcsold, s harmadik szemllyel kttt szerzds alapjn megtrtett rfordtst (pl. szllti garancia) a gazdlkod egysg nettsthatja a kapcsold megtrtssel szemben. 35. Ezen tlmenen a gazdlkod egysg a hasonl gyletek egy csoportjbl szrmaz nyeresgeket s vesztesgeket is nett mdon mutatja be, pl. rfolyamnyeresgek s -vesztesgek vagy a kereskedsi cllal tartott pnzgyi instrumentumokbl szrmaz nyeresgek s vesztesgek. Amennyiben azonban ezek a nyeresgek s vesztesgek lnyegesek, azokat a gazdlkod egysg elklntve mutatja be. A beszmols gyakorisga 36. A gazdlkod egysgnek legalbb vente kell ksztenie a teljes pnzgyi kimutatsokat (sszehasonlt adatokkal egytt). Amennyiben a gazdlkod egysg mdostja beszmolsi idszaknak vgt, s a pnzgyi kimutatsokat egy vnl hosszabb vagy rvidebb idszakra vonatkozan mutatja be, akkor a gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsok ltal lefedett idszak megjellsn tlmenen kzz kell tennie: (a) a hosszabb vagy rvidebb idszak alkalmazsnak okt; valamint (b) a tnyt, hogy a pnzgyi kimutatsokban bemutatott sszegek nem teljes mrtkben sszehasonlthatak. 37. A gazdlkod egysgek ltalban kvetkezetesen, egyves idszakokra ksztik el a pnzgyi kimutatsokat. Ugyanakkor egyes gazdlkod egysgek gyakorlati okokbl szvesebben ksztenek beszmolt pldul 52 hetes idszakra. A jelen standard nem zrja ki ennek lehetsgt. sszehasonlt informcik 38. Ms IFRS-ek eltr rendelkezse hinyban, a trgyidszaki pnzgyi kimutatsokban szerepl valamennyi sszehasonlt informci esetben, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie az elz idszakra vonatkoz sszehasonlt informcikat. A gazdlkod egysgnek sszehasonlt adatokat kell a magyarz vagy ler jelleg informcik kztt szerepeltetnie, ha ez fontos a trgyidszaki pnzgyi kimutatsok megrtse szempontjbl.

34.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 13 M5


39. Az sszehasonlt informcikat kzztev gazdlkod egysgnek be kell mutatnia a pnzgyi helyzetre vonatkozan legalbb kett kimutatst, legalbb kettt minden egyb kimutatsbl, valamint a kapcsold megjegyzseket. Amennyiben a gazdlkod egysg visszamenleges hatllyal alkalmaz valamely szmviteli politikt vagy pnzgyi kimutatsainak elemeit visszamenlegesen jra megllaptja vagy ha a pnzgyi kimutatsaiban szerepl elemeket tsorolja, be kell mutatnia legalbb hrom pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst, legalbb kettt minden egyb kimutatsbl, valamint a kapcsold megjegyzseket. A gazdlkod egysg az a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsokat az albbi idpontokra mutatja be: (a) a trgyidszak vgre, (b) az elz idszak vgre (amely megegyezik a trgyidszak kezdetvel), valamint (c) a legkorbbi sszehasonlt idszak kezdetre. 40. Egyes esetekben az elz idszak(ok) pnzgyi kimutatsaiban lert szveges informci a trgyidszak tekintetben is relevns. Pldul egy gazdlkod egysg a trgyidszakban kzzteszi egy olyan jogvita rszleteit, amely kimenetele a kzvetlenl megelz beszmolsi idszak vgn mg bizonytalan volt, s mg nem megoldott. A felhasznlk szmra hasznos az az informci, hogy a bizonytalansg mr a kzvetlenl megelz beszmolsi idszak vgn is ltezett, s hogy milyen lpseket tettek a trgyidszakban a bizonytalansg megszntetse rdekben. Amikor a gazdlkod egysg mdostja az egyes tteleknek a pnzgyi kimutatsokban trtn bemutatst vagy besorolst, a gazdlkod egysgnek t kell sorolnia az sszehasonlt adatokat, kivve ha az tsorols kivitelezhetetlen. Ha a gazdlkod egysg az sszehasonlt adatokat tsorolja a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) az tsorols jellegt; (b) az egyes tsorolt ttelek vagy csoportok sszegt; valamint (c) az tsorols okt. 42. Ha az sszehasonlt adatok tsorolsa kivitelezhetetlen, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) annak okt, hogy az sszegek mirt nem kerltek tsorolsra; valamint (b) azon mdostsok jellegt, amelyeket elvgeztek volna, ha az sszegeket tsoroltk volna. 43. Az idszakok kztti informcik sszehasonlthatsgnak nvelse segti a felhasznlkat a gazdasgi dntsek meghozatalban, klnsen azrt, mert lehetv teszi szmukra, hogy a pnzgyi informcikban lv trendeket elrejelzsi clokkal rtkeljk. Egyes esetekben kivitelezhetetlen egy adott idszakra vonatkozan tsorolni az sszehasonlt informcikat ahhoz, hogy a trgyidszakkal val sszehasonlthatsgot biztostsk. Pldul lehetsges, hogy az elz idszak(ok) sorn a gazdlkod egysg nem gyjttte az adatokat oly mdon, amely lehetv tenn az tsorolst, s gy nem kivitelezhet az informcik jra ellltsa. Az IAS 8 standard meghatrozza az sszehasonlt informcik azon mdostsait, amelyek akkor szksgesek, ha a gazdlkod egysg megvltoztatja szmviteli politikjt, vagy kijavt egy hibt. A bemutats kvetkezetessge 45. A gazdlkod egysgnek meg kell tartania a pnzgyi kimutatsokban az egyes ttelek bemutatst s besorolst egyik idszakrl a kvetkezre, kivve, ha: (a) a gazdlkod egysg tevkenysgeinek jellegben bekvetkezett jelents vltozs vagy pnzgyi kimutatsainak ttekintse alapjn nyilvnval, hogy egy msfajta bemutats vagy besorols megfelelbb lenne az IAS 8 standardban foglalt, a szmviteli politika kivlasztsra s alkalmazsra vonatkoz kritriumokat figyelembe vve; vagy

41.

44.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 14 M5


(b) egy IFRS rja el a bemutats mdostst. 46. Pldul egy jelents akvizci vagy rtkests, vagy a pnzgyi kimutatsok prezentlsnak ttekintse jelezhetik a pnzgyi kimutatsok eltr prezentlsnak szksgessgt. A gazdlkod egysg csak akkor vltoztathatja meg pnzgyi kimutatsainak prezentlst, ha a megvltoztatott prezentls a pnzgyi kimutatsok felhasznlinak megbzhat s relevnsabb informcikat biztost, valamint ha a mdostott struktra valsznleg a jvben is felhasznlhat, gy, hogy nem srl az sszehasonlthatsg. A gazdlkod egysg a prezentls ilyen megvltoztatsakor az sszehasonlt informcikat a 41. s 42. bekezdseknek megfelelen sorolja t.

SZERKEZET S TARTALOM Bevezets 47. A jelen standard bizonyos kzztteleket a pnzgyi helyzetre vonatkoz vagy az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban, a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent) vagy a sajt tke vltozsainak kimutatsban r el, ms ttelsorokra vonatkozan pedig vagy magukban a kimutatsokban vagy a megjegyzsekben val kzzttelt rja el. Az IAS 7 Cash flow-k kimutatsa standard meghatrozza a cash flow informcik bemutatsra vonatkoz elrsokat. A jelen standard a kzzttel kifejezst idnknt tg rtelemben hasznlja, belertve a pnzgyi kimutatsokban prezentlt tteleket is. Kzztteli ktelezettsgeket ms IFRS-ek is elrnak. A jelen standard vagy valamely ms IFRS eltr rendelkezse hinyban ezek a kzzttelek megtehetk a pnzgyi kimutatsokban. A pnzgyi kimutatsok azonostsa 49. A gazdlkod egysgnek egyrtelmen azonostania kell a pnzgyi kimutatsokat, s az ugyanazon kzztett dokumentum egyb infromciitl egyrtelmen meg kell klnbztetni. Az IFRS-ek kizrlag a pnzgyi kimutatsokra vonatkoznak, s nem felttlenl vonatkoznak az ves jelentsben, a szablyoz hatsgnak benyjtott dokumentumban vagy ms anyagokban szerepl egyb informcikra. Ezrt fontos, hogy a felhasznlk kpesek legyenek megklnbztetni a IFRS-ek alkalmazsval ksztett informcikat az egyb olyan informciktl, amelyek hasznosak lehetnek a felhasznlk szmra, de nem tartoznak ezen elrsok hatlya al. A gazdlkod egysgnek egyrtelmen azonostania kell az egyes pnzgyi kimutatsokat s a megjegyzseket. Ezen tlmenen a gazdlkod egysgnek az albbi informcikat szembetnen fel kell tntetnie s meg kell ismtelnie, amennyiben az a bemutatott informci megrtshez szksges: (a) a beszmolt kszt gazdlkod egysg nevt vagy egyb azonost adatait, valamint az ezen infromcikban a megelz beszmolsi idszak vge ta bekvetkezett brmely vltozst; (b) annak megjellst, hogy a pnzgyi kimutatsok egy klnll gazdlkod egysgre vagy gazdlkod egysgek egy csoportjra vonatkoznak; (c) a beszmolsi idszak vgnek idpontjt vagy a pnzgyi kimutatsok vagy megjegyzsek ltal lefedett idszakot; (d) a prezentls pnznemt az IAS 21 standardban meghatrozottak szerint; valamint (e) a pnzgyi kimutatsokban prezentlt sszegek esetben alkalmazott kerekts mrtkt. 52. A gazdlkod egysgek az 51. bekezdsben foglalt kvetelmnyeknek az oldalak, kimutatsok, megjegyzsek, oszlopok s hasonlk megfelel fejlcei feltntetsvel tesznek eleget. Mrlegels szksges annak eldntsre, hogy melyik mdszer a legalkalmasabb ezen informcik szerepeltetsre. Ha pldul egy gazdlkod egysg elektronikus formban prezentlja a pnzgyi kimutatsokat, nem mindig hasznl klnll oldalakat; a gazdlkod egysg ilyen esetben gy mutatja be

48.

50.

51.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 15 M5


a fenti tteleket, hogy biztostsa a pnzgyi kimutatsokban szerepl informcik rthetsgt. 53. A pnzgyi kimutatsokban a knnyebb rthetsg rdekben a gazdlkod egysgek gyakran a prezentlsi pnznem ezres vagy millis egysgben szerepeltetik az informcikat. Ez elfogadhat, amennyiben a gazdlkod egysg kzzteszi a kerekts mrtkt, s ez ltal nem hagy ki lnyeges informcit. A pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats A pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentend informcik 54. A pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsnak minimlisan a kvetkez sszegeket bemutat sorokat kell tartalmaznia: (a) ingatlanok, gpek s berendezsek; (b) befektetsi cl ingatlanok; (c) immaterilis javak; (d) pnzgyi eszkzk (az (e), (h) s (i) pontokban szerepl sszegek kivtelvel); (e) tkemdszerrel elszmolt befektetsek; (f) biolgiai eszkzk; (g) kszletek; (h) vev- s egyb kvetelsek; (i) pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek; (j) az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard alapjn rtkestsre tartott minstett eszkzk, valamint az rtkestsre tartott minstett elidegentsi csoportokba tartoz eszkzk sszessge; (k) szllti s egyb ktelezettsgek; (l) cltartalkok; (m) pnzgyi ktelezettsgek (a (k) s (l) pontokban szerepl sszegek kivtelvel); (n) az IAS 12 Nyeresgadk standardban meghatrozott tnyleges adktelezettsgek s adkvetelsek; (o) az IAS 12 standardban meghatrozott halasztott adktelezettsgek s halasztott adkvetelsek; (p) az IFRS 5 standard alapjn rtkestsre tartott minstett elidegentsi csoportokba tartoz ktelezettsgek; (q) a sajt tkben kimutatott kisebbsgi rszesedsek; valamint (r) az anyavllalat tulajdonosai rendelkezsre ll jegyzett tke s tartalkok. 55. A gazdlkod egysgnek tovbbi sorokat, sszest sorokat s rszszszegeket kell a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban feltntetnie, ha azok bemutatsa relevns a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek megrtshez. Ha a gazdlkod egysg a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban elklntve mutatja be a forgeszkzket s befektetett eszkzket, valamint a rvid s hossz lejrat ktelezettsgeket, akkor a halasztott adkvetelseket (ktelezettsgeket) nem mutathatja ki forgeszkzknt (rvid lejrat ktelezettsgknt). A jelen standard nem r el ktelez sorrendet vagy formtumot a gazdlkod egysg szmra a ttelek bemutatsra. Az 54. bekezds pusztn egy felsorolst tartalmaz olyan ttelekrl, amelyek egymstl jellegkben vagy rendeltetskben olyan mrtkben eltrnek, ami

56.

57.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 16 M5


miatt a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban val elklntett bemutatsuk indokolt. Ezen tl: (a) tovbbi sorokat tntetnek fel, ha egy ttelnek vagy a hasonl ttelek sszestsnek a nagysga, jellege vagy rendeltetse olyan, hogy az elklntett bemutats relevns a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek megrtshez; valamint (b) a hasznlt megnevezsek, a ttelek vagy a hasonl ttelek sszevonsainak sorrendje mdosthat a gazdlkod egysg s gyletei sajtossgainak megfelelen, hogy olyan informcit nyjtsanak, amely relevns a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek megrtshez. Pldul egy pnzgyi intzmny mdosthatja a fenti lersokat, hogy olyan informcikat nyjtson, amelyek egy pnzgyi intzmny mkdse szempontjbl relevnsak. 58. A tovbbi elklntett ttelek bemutatsra vonatkoz dntshez a gazdlkod egysgnek mrlegelnie kell: (a) az eszkzk jellegt s likviditst; (b) az eszkzk adott gazdlkod egysgen belli rendeltetst; valamint (c) a ktelezettsgek sszegt, jellegt s esedkessgt. 59. Az eltr rtkelsi alapok alkalmazsa az eltr eszkzcsoportokra azt jelzi, hogy azok jellege vagy rendeltetse eltr, s emiatt a gazdlkod egysgnek azokat kln sorban mutatja be. Pldul az ingatlanok, gpek s berendezsek alcsoportjai az IAS 16 standard alapjn bekerlsi rtken vagy trtkelt rtken is nyilvntarthatk. A rvid lejrat/hossz lejrat megklnbztetse 60. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a 6676. bekezdseknek megfelelen elklntetten kell bemutatnia a forgeszkzket s befektetett eszkzket, valamint a rvid s hossz lejrat ktelezettsgeket, kivve, ha a likvidits alap bemutats megbzhat s relevnsabb informcit nyjt. E kivtel alkalmazsakor a gazdlkod egysgnek az eszkzket s ktelezettsgeket a likvidits sorrendjben kell bemutatnia. A vlasztott bemutatsi mdszertl fggetlenl a gazdlkod egysgnek minden egyes olyan eszkz- s ktelezettsg ttelsorra kzz kell tennie a vrhatan 12 hnapon tl megtrl vagy kiegyenltend sszeget, amely sor egyarnt tartalmaz olyan sszegeket, amelyek megtrlse vagy kiegyenltse vrhatan: (a) a beszmolsi idszakot kvet tizenkt hnapon bell trtnik, valamint (b) a beszmolsi idszakot kvet tizenkt hnapon tl trtnik. 62. Amikor valamely gazdlkod egysg jl azonosthat mkdsi cikluson bell nyjt termkeket vagy szolgltatsokat, a forg- s befektetett eszkzk s a rvid s hossz lejrat ktelezettsgek elklntett prezentlsa a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban hasznos informcit nyjt azltal, hogy a mkd tkeknt folyamatosan forgsban lv nett eszkzket elklnti a gazdlkod egysg hossz tv tevkenysgei sorn hasznlt nett eszkzktl. Tovbb ez kiemeli azokat az eszkzket, amelyeknek megtrlse az adott mkdsi ciklusban vrhat, valamint azokat a ktelezettsgeket, amelyeknek rendezse ugyanabban az idszakban esedkes. Egyes gazdlkod egysgeknl, mint pl. pnzgyi intzmnyeknl, az eszkzk s ktelezettsgek likvidits szerinti nvekv vagy cskken sorrend bemutatsa megbzhat s relevnsabb informcit nyjt, mint a rvid/hossz lejrat bemutats, mivel a gazdlkod egysg nem egyrtelmen meghatrozhat mkdsi ciklus szerint nyjt termkeket vagy szolgltatsokat. A 60. bekezds alkalmazsakor megengedett, hogy a gazdlkod egysg egyes eszkzeit s ktelezettsgeit a rvid/hossz lejrat szerinti bontsban, mg msokat a likvidits sorrendjben mutasson be, ha ez megbzhat s relevnsabb informcit nyjt. Az ilyen ketts bemutatsra akkor lehet szksg, amikor a gazdlkod egysg szertegaz tevkenysgeket folytat.

61.

63.

64.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 17 M5


65. Az eszkzk s ktelezettsgek realizlsnak vrhat idpontjra vonatkoz informcik hasznosak a gazdlkod egysg likviditsnak s tarts fizetkpessgnek rtkelsekor. Az IFRS 7 Pnzgyi instrumentumok: Kzzttelek standard elrja a pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek lejrati idpontjainak kzzttelt. A pnzgyi eszkzk kz tartoznak a vev- s az egyb kvetelsek, mg a pnzgyi ktelezettsgek a szllti s az egyb ktelezettsgeket tartalmazzk. A nem monetris eszkzk, mint pldul a kszletek megtrlsnek, valamint a ktelezettsgek, mint pldul a cltartalkok rendezsnek vrhat idpontjra vonatkoz informci szintn hasznos, fggetlenl attl, hogy az eszkzket s ktelezettsgeket rvid vagy hossz lejratknt mutatjk-e be vagy sem. Pldul egy gazdlkod egysg kzzteszi a vrhatan a beszmolsi idszak vgtl szmtott 12 hnapon tl megtrl kszleteinek sszegt. Forgeszkzk 66. A gazdlkod egysgnek forgeszkzknt kell besorolnia egy eszkzt, ha: (a) azt a szoksos mkdsi ciklusa sorn vrhatan realizlja, vagy azon bell szndkozik azt rtkesteni vagy felhasznlni; (b) azt elssorban kereskedsi cllal tartja; (c) azt vrhatan a beszmolsi idszak vgtl szmtott 12 hnapon bell realizlja; vagy (d) az pnzeszkz vagy pnzeszkz-egyenrtkes (ahogy azt az IAS 7 standard meghatrozza), kivve, ha nem vlthat t, nem cserlhet vagy nem hasznlhat fel valamely ktelezettsg kiegyenltsre legalbb a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapig. A gazdlkod egysgnek minden egyb eszkzt a befektetett eszkzknt kell besorolnia. 67. A jelen standard a befektetett kifejezst hasznlja a hossz tv clt szolgl trgyi, immaterilis s pnzgyi eszkzkre. A standard nem tiltja az ettl eltr elnevezsek hasznlatt, amennyiben azok jelentse egyrtelm. A gazdlkod egysg mkdsi ciklusa az eszkzk feldolgozsra trtn megszerzse, valamint azok pnzeszkzrt vagy pnzeszkzegyenrtkesekrt val realizlsa kztti idszakot jelenti. Ha a gazdlkod egysg szoksos mkdsi ciklusa nem hatrozhat meg egyrtelmen, annak hosszt 12 hnapnak kell felttelezni. A forgeszkzk kz tartoznak a szoksos mkdsi cikluson bell rtkestsre, felhasznlsra s realizlsra kerl eszkzk (pl. kszletek s vevkvetelsek) mg akkor is, ha azok a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon bell vrhatan nem realizldnak. A forgeszkzk kz tartoznak tovbb az elssorban kereskedsi cllal tartott eszkzk (az IAS 39 standard alapjn az e csoportba tartoz pnzgyi eszkzket kereskedsi clra tartottnak minstik), tovbb a befektetett pnzgyi eszkzk rvid lejrat rsze. Rvid lejrat ktelezettsgek 69. A gazdlkod egysgnek rvid lejratknt kell besorolnia egy ktelezettsget, ha: (a) azt a szoksos mkdsi ciklusa alatt vrhatan kiegyenlti; (b) azt elssorban kereskedsi cllal tartja; (c) a ktelezettsg a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon bell esedkes; vagy (d) nincs felttel nlkli joga a ktelezettsg kiegyenltst a beszmolsi idszakot kvet legalbb 12 hnapon tlra elhalasztani. A gazdlkod egysgnek minden egyb ktelezettsget a hossz lejrat ktelezettsgek kz kell besorolnia. 70. Egyes rvid lejrat ktelezettsgek, mint pl. a szllti ktelezettsgek, valamint a szemlyi jelleg s egyb mkdsi kltsgek elhatrolsai, rszei a gazdlkod egysg szoksos mkdsi ciklusban hasznlt mkd tkjnek. Ezeket a mkdssel kapcsolatos tteleket

68.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 18 M5


a gazdlkod egysg abban az esetben is a rvid lejrat ktelezettsgek kztt szerepelteti, ha pnzgyi rendezsk csak a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon tl esedkes. Ugyanaz a szoksos mkdsi ciklus vonatkozik a gazdlkod egysg eszkzeinek s ktelezettsgeinek a besorolsra. Ha a gazdlkod egysg szoksos mkdsi ciklusa nem hatrozhat meg egyrtelmen, annak hosszt 12 hnapnak kell felttelezni. 71. Ms rvid lejrat ktelezettsgeket nem a szoksos mkdsi ciklus rszeknt egyenltenek ki, de a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon bell esedkes a kiegyenltsk, vagy azokat elsdlegesen kereskedsi clra tartjk. Pldaknt emlthetk az IAS 39 standard alapjn kereskedsi clra tartott pnzgyi ktelezettsgek, a folyszmlahitelek, a hossz lejrat pnzgyi ktelezettsgek 12 hnapon bell esedkes rsze, az osztalk-ktelezettsgek, a nyeresgadk, valamint az egyb nem-szllti ktelezettsgek. A hossz tv finanszrozst biztost pnzgyi ktelezettsgek (azaz amelyek nem kpezik rszt a gazdlkod egysg szoksos mkdsi ciklusa sorn felhasznlt mkd tknek), s amelyek a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon bell nem vlnak esedkess, a 74. s 75. bekezdseket is figyelembe vve hossz lejrat ktelezettsgnek minslnek. A gazdlkod egysg akkor is rvid lejratknt sorolja be a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon bell esedkes pnzgyi ktelezettsgeit, ha: (a) azok eredeti futamideje 12 hnapnl hosszabb volt; s (b) a beszmolsi idszakot kveten, de a pnzgyi kimutatsok kzzttelre val jvhagyst megelzen megllapods trtnt a hossz tv jrafinanszrozsra vagy a fizets ttemezsre. 73. Amennyiben a gazdlkod egysg arra szmt, s rendelkezhet arrl, hogy egy meglv hitel-megllapods alapjn fennll ktelmet a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapon tli esedkessggel jrafinanszroz vagy elregrget, a ktelmet hossz lejratknt sorolja be, mg akkor is, ha az egybknt rvidebb idszakon bell vlna esedkess. Azonban, ha a ktelem jrafinanszrozsa vagy elregrgetse nem a gazdlkod egysg dntstl fgg (pl. nincs az jrafinanszrozsra megllapods), akkor a gazdlkod egysg nem veszi figyelembe a rvid lejrat ktelem jrafinanszrozsnak lehetsgt s a ktelmet rvid lejratknt sorolja be. Ha a gazdlkod egysg egy meglv hossz lejrat hitelszerzds valamely rendelkezst megszegte a beszmolsi idszak vgn vagy azt megelzen, s emiatt a ktelezettsg ltra fizetendv vlik, a ktelezettsget tsoroljk a rvid lejrat ktelezettsgek kz mg akkor is, ha a hitelez a beszmolsi idszakot kveten, de a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagyst megelzen hozzjrult, hogy a szerzdsszegs alapjn ne kvetelje a megfizetst. A gazdlkod egysg azrt sorolta be a ktelezettsget rvid lejratknt, mivel a beszmolsi idszak vgn a gazdlkod egysgnek nincs felttel nlkli joga arra, hogy a ktelezettsg kiegyenltst a beszmolsi idszak vgt kvet legalbb 12 hnapon tlra elhalassza. A ktelezettsget azonban hossz lejratknt soroljk be, amennyiben a hitelez a beszmolsi idszak vgig beleegyezett egy, a beszmolsi idszaktl szmtva legalbb 12 hnapon tl vgzd idhaladkba, amelyen bell a gazdlkod egysg helyrehozhatja a szerzdsszegst, s amelyen bell a hitelez nem ignyelheti az azonnali visszafizetst. A rvid lejrat hitelknt besorolt ttelekre vonatkozan, amennyiben az albbiakban felsorolt esemnyek valamelyike a beszmolsi idszak vge s a pnzgyi kimutatsok kzzttelre val jvhagysnak idpontja kztt bekvetkezik, az adott esemnyt az IAS 10 A beszmolsi idszak utni esemnyek standarddal sszhangban nem mdost esemnyknt kzzteszik: (a) hossz lejrat jrafinanszrozs; (b) hossz lejrat hitelre vonatkoz szerzdsszegs helyrehozsa; s (c) olyan idhaladk a hiteleztl hossz lejrat hitelre vonatkoz szerzdsszegs helyrehozatalra, amely a beszmolsi idszakot kvet 12 hnapnl hosszabb idszakra szl.

72.

74.

75.

76.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 19 M5


A pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben bemutatand informcik 77. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben kell kzztennie az egyes ttelsorok tovbbi bontst a gazdlkod egysg mkdsi krlmnyeinek megfelel mdon csoportostva. Az egyes albesorolsok rszletezsnek mrtke az IFRS-ekben tallhat elrsoktl, valamint a krdses sszegek nagysgtl, jellegtl s rendeltetstl fgg. A gazdlkod egysgek az 58. bekezdsben lert tnyezket az albesorolsok alapjnak meghatrozsakor is figyelembe veszi. A kzzttelek ttelenknt eltrek, pldul: (a) az ingatlanok, gpek s berendezsek csoportra bontsa az IAS 16 standard alapjn trtnik; (b) a kvetelsek bontsa vevkvetelsekre, kapcsolt felekkel szembeni kvetelsekre, ellegekre s egyb sszegekre trtnik; (c) a kszleteket az IAS 2 Kszletek standard szerint csoportostjk gy, mint ruk, nyersanyagok, anyagok, befejezetlen termels s ksztermkek; (d) a cltartalkokat munkavllali juttatsokra kpzett cltartalkra s egyb ttelekre bontjk; s (e) a sajt tkt s a tartalkokat klnbz csoportokba bontjk al, gy, mint a befizetett jegyzett tkre, a rszvnyzsira s a tartalkokra. 79. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, a sajt tke vltozsainak kimutatsban vagy a megjegyzsekben kell kzztennie a kvetkezket: (a) a rszvnytke minden osztlyra: (i) a kibocstsra engedlyezett rszvnyek szmt; (ii) a kibocstott s teljesen befizetett valamint a kibocstott, de mg nem teljesen befizetett rszvnyek szmt; (iii) a rszvnyek nvrtkt vagy annak lerst, hogy a rszvnyeknek nincs nvrtke; (iv) az idszak elejn s vgn forgalomban lv rszvnyek szmnak egyeztetst; (v) az adott rszvnyosztlyhoz kapcsold jogokat, elsbbsgi jogokat s korltozsokat, belertve az osztalkfizetssel s a tke-visszatrtssel kapcsolatos korltozsokat; (vi) a gazdlkod egysg, annak lenyvllalatai vagy trsult vllalkozsai ltal birtokolt, a gazdlkod egysgben lv rszvnyeket; s (vii) az opcik s rszvnyeladsra vonatkoz szerzdsek alapjn trtn kibocstsra fenntartott rszvnyeket, belertve a feltteleket s az sszegeket; valamint (b) a sajt tkben kimutatott tartalkok jellegnek s cljnak bemutatst. 80. A rszvnytkvel nem rendelkez gazdlkod egysgeknek, mint pl. egy szemlyegyest trsasgnak vagy trsztnek, a 79(a) bekezdsben meghatrozott kvetelmnyekkel egyenrtk informcikat kell kzztennik, bemutatva valamennyi tkerszeseds-kategria mozgst az idszakban, valamint valamennyi tkerszeseds-kategrira a kapcsold jogokat, elsbbsgi jogokat s korltozsokat. Az tfog jvedelemre vonatkoz kimutats 81. A gazdlkod egysgnek az idszakban elszmolt sszes bevtel- s rfordts ttelt be kell mutatnia: (a) egyetlen tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban, vagy (b) kt kimutatsban: az egyik kimutatsban az eredmny sszetevit mutatja be (klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats ), s egy msodik kimutatsban, amely az eredmny

78.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 20 M5


bemutatsval kezddik, s az egyb tfog jvedelem sszetevit mutatja be (tfog jvedelemre vonatkoz kimutats). Az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban bemutatand informcik 82. Az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsnak minimlisan az idszakra vonatkoz kvetkez sszegeket bemutat sorokat kell tartalmaznia: (a) bevtelek; (b) pnzgyi rfordtsok; (c) a tkemdszer alkalmazsval elszmolt, trsult s kzs vllalkozsok eredmnybl val rszeseds; (d) ad-rfordtsok; (e) egy sszevont sszeg, amely az albbiak sszegbl addik: (i) a megsznt tevkenysgek adzs utni eredmnye, s (ii) a megsznt tevkenysget alkot eszkzk vagy elidegentsi csoport(ok) rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkre trtn trtkelse vagy azok elidegentse kapcsn elszmolt adzs utni nyeresg vagy vesztesg; (f) eredmny; (g) az egyb tfog jvedelem minden egyes sszetevje, jellegk szerint csoportostva (kivve a (h) pontban szerepl sszegeket); (h) a tkemdszer alkalmazsval elszmolt, trsult s kzs vllalkozsok arnyos egyb tfog jvedelmbl val rszeseds; valamint (i) a teljes tfog jvedelem. 83. A gazdlkod egysgnek az albbi tteleket az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell kzztennie, az idszaki eredmny felosztsaknt: (a) az albbiaknak tulajdonthat idszaki eredmny: (i) kisebbsgi rszesedsek, s (ii) az anyavllalat tulajdonosai. (b) az albbiaknak tulajdonthat idszaki teljes tfog jvedelem: (i) kisebbsgi rszesedsek, s (ii) az anyavllalat tulajdonosai. 84. A gazdlkod egysg a 82 (a)-(f) bekezdsben szerepl sorokat s a 83(a) bekezdsben meghatrozott kzztteleket klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (lsd 81. bekezds) is bemutathatja. A gazdlkod egysgnek tovbbi sorokat, sszest sorokat s rszszszegeket kell feltntetnie az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban s a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent), ha azok bemutatsa relevns a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek megrtshez. Mivel a gazdlkod egysg eltr tevkenysgeinek, gyleteinek s ms esemnyeinek hatsai a gyakorisgot, a nyeresg vagy vesztesg lehetsgt s a kiszmthatsgot tekintve eltrek lehetnek, a pnzgyi teljestmny egyes elemeinek kzzttele segt az elrt pnzgyi teljestmny megrtsben, tovbb a jvbeni pnzgyi teljestmny elrejelzsben. A gazdlkod egysg tovbbi ttelsorokat szerepeltet az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban s a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent), s mdostja a hasznlt megnevezseket s a ttelek sorrendjt, amennyiben ez a pnzgyi teljestmny elemeinek magyarzathoz szksges. A gazdlkod egysg figyelembe vesz olyan szempontokat, mint pldul a lnyegessg, illetve a bevtelek s rfordtsok klnbz elemeinek a jellege s rendeltetse. Pldul egy pnzgyi intzmny mdosthatja a megnevezseket, hogy olyan infor-

85.

86.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 21 M5


mcikat nyjtson, amelyek egy pnzgyi intzmny mkdse szempontjbl relevnsak. A gazdlkod egysg nem szmolhatja el egymssal szemben a bevtel s rfordts tteleit, kivve, ha a 32. bekezdsben foglalt kritriumok teljeslnek. 87. A gazdlkod egysg a bevtel vagy rfordts tteleit nem mutathatja be rendkvli ttelknt sem az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban, sem a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent), sem pedig a megjegyzsekben. Az idszaki eredmny 88. A gazdlkod egysgnek az adott idszak sszes bevtel s rfordts elemt az eredmnyben kell megjelentenie, kivve, ha valamely IFRS mst r el vagy tesz lehetv. Egyes IFRS-ek meghatroznak olyan krlmnyeket, amikor a gazdlkod egysgnek bizonyos tteleket nem a trgyidszak eredmnyben kell elszmolnia. Az IAS 8 standard kt ilyen krlmnyt hatroz meg: a hibk javtst s a szmviteli politika vltozsainak hatst. Ms IFRS-ek elrjk vagy megengedik az egyb tfog jvedelem azon sszetevinek kihagyst az eredmnybl, amelyek megfelelnek a Keretelvek bevtel vagy rfordts defincijnak (lsd 7. bekezds). Az idszaki egyb tfog jvedelem 90. A gazdlkod egysgnek az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben kzz kell tennie az egyb tfog jvedelem egyes sszetevire vonatkoz nyeresgad sszegt, belertve az tsorols miatti mdostsokat is. A gazdlkod egysg az egyb tfog jvedelem sszetevit bemutathatja: (a) a kapcsold adhatsok nettstsval, vagy (b) a kapcsold adhatsok eltt egy, a szban forg sszetevk utni nyeresgad sszevont rtkt bemutat sszeggel egytt. 92. 93. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie az egyb tfog jvedelem sszetevivel kapcsolatos, tsorols miatti mdostsokat. Ms IFRS-ek meghatrozzk, hogy a korbban az egyb tfog jvedelemben elszmolt sszegeket t kell-e sorolni az eredmnybe, s ha igen, milyen esetekben. Az ilyen tsorolsokat a jelen standard tsorols miatti mdostsoknak nevezi. Az tsorols miatti mdosts azon idszak egyb tfog jvedelme megfelel sszetevjnek rszt kpezi, amely idszakban trtnt az tsorols az eredmnybe. Pldul az rtkesthet pnzgyi eszkzk elidegentsvel realizlt nyeresgek a trgyidszak eredmnyben szerepelnek. Elfordulhat, hogy ezeket az sszegeket nem realizlt nyeresgknt a trgyidszaki vagy korbbi idszakok egyb tfog jvedelmben jelentettk meg. Ezeket a nem realizlt nyeresgeket abban az idszakban kell levonni az egyb tfog jvedelembl, amikor a realizlt nyeresgek tkerltek az eredmnybe azrt, hogy ne szerepeljenek ktszer a teljes tfog jvedelemben. A gazdlkod egysg az tsorols miatti mdostsokat az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben mutathatja be. Az a gazdlkod egysg, amelyik az tsorols miatti mdostsokat a megjegyzsekben mutatja be, az egyb tfog jvedelem sszetevit valamennyi hozz kapcsold tsorols miatti mdostst kveten mutatja be. Keletkeznek tsorols miatti mdostsok, pldul klfldi rdekeltsg elidegentsekor (lsd IAS 21 standardot), rtkesthet pnzgyi eszkzk kivezetsekor (lsd IAS 39 standardot) s ha valamely fedezett elre jelzett gyletnek eredmnyhatsa van (a cash flow fedezeti gyletekkel kapcsolatosan lsd az IAS 39 standard 100. bekezdst). Nem keletkeznek tsorols miatti mdostsok az IAS 16 vagy IAS 38 standard szerint elszmolt trtkelsi tbblet vltozsai vagy az IAS 19 standard 93A bekezdse szerint elszmolt meghatrozott juttatsi programok akturiusi nyeresgei vagy vesztesgei esetben. Ezeket az sszetevket az egyb tfog jvedelemben kell elszmolni, s nem lehet tsorolni az eredmnybe a kvetkez idszakokban. Ha az

89.

91.

94.

95.

96.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 22 M5


eszkz felhasznlsra vagy kivezetsre kerl, az trtkelsi tbblet vltozsai tvezethetk a felhalmozott eredmnybe a kvetkez idszakokban (lsd IAS 16 s IAS 38 standardokat). Az akturiusi nyeresgek s vesztesgek a felhalmozott eredmnyben kerlnek bemutatsra abban az idszakban, amelyben egyb tfog jvedelemknt jelentettk meg (lsd IAS 19 standardot). Az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben bemutatand informcik 97. 98. Ha a bevtel s rfordts ttelei lnyegesek, azok jellegt s sszegt a gazdlkod egysgnek elklnlten kell kzztennie. A bevtel s rfordts ttelek elklnlt kzzttele az albbi krlmnyek esetn lehet szksges: (a) a kszletek rtknek lersa a nett realizlhat rtkre, vagy az ingatlanok, gpek s berendezsek lersa a megtrl rtkre, valamint az ilyen lersok visszarsa; (b) a gazdlkod egysg tevkenysgeinek tszervezse, s az tszervezsi kltsgekre kpzett brmely cltartalk feloldsa; (c) az ingatlanok, gpek s berendezsek elidegentsei; (d) befektetsek elidegentsei; (e) megsznt tevkenysgek; (f) a peres gyek lezrsai; valamint (g) cltartalkok egyb feloldsa. 99. A gazdlkod egysgnek az eredmnyben elszmolt rfordtsok elemzst az egyes rfordtsok jellegnek vagy gazdlkod egysgen belli rendeltetsnek figyelembevtelvel kialaktott csoportosts alapjn kell bemutatnia, azt a csoportostst alkalmazva, amelyik megbzhat s relevnsabb informcit biztost. A gazdlkod egysgek szmra javasolt, hogy a 99. bekezdsben emltett elemzst az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban vagy a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban (ha prezentlnak ilyent) mutassk be. A rfordtsok csoportostsa a pnzgyi teljestmny sszetevinek kiemelse rdekben trtnik, amelyek eltrhetnek egymstl a gyakorisg, az eredmny lehetsge vagy a kiszmthatsg tekintetben. Az elemzst kt mdszer valamelyike alapjn kell elvgezni. Az els vltozat a kltsgek jellege (kltsgnem) szerinti mdszer. Ilyenkor a gazdlkod egysg a rfordtsokat az eredmnyben jellegk szerint csoportostja (pl. rtkcskkensi lers, anyagkltsg, szlltsi kltsgek, munkavllali juttatsok, reklmkltsgek), s nem osztja fel azokat a gazdlkod egysg klnbz funkcii szerint. A mdszer alkalmazsa egyszer lehet, mivel nincs szksg a funkcik szerinti felosztsra. A kltsgnem mdszer szerinti csoportosts pldja a kvetkez: Bevtel Egyb bevtelek Ksztermkek s befejezetlen termels llomnyvltozsa Felhasznlt alap- s segdanyagok Munkavllali juttatsok kltsgei rtkcskkensi s amortizcis lers Egyb rfordtsok Rfordtsok sszesen Adzs eltti nyeresg 103. X X X X X (X) X X X

100.

101.

102.

A msodik elemzsi vltozat a rfordtsok funkcionlis csoportostsa vagy rtkestsi kltsg mdszer, s a rfordtsokat funkcijuk szerint rtkestsi, vagy pldul forgalmazsi vagy igazgatsi tev-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 23 M5


kenysgek kltsgei rszeknt csoportostja. E mdszer szerint a gazdlkod egysg legalbb rtkestsi kltsgeit elklnti az egyb rfordtsoktl. Ez a bemutats relevnsabb informcikat nyjthat a felhasznlk szmra, mint a kltsgnem szerinti csoportosts, de a funkcionlis csoportosts nknyes is lehet, s jelents mrlegelst ignyel. A rfordtsok funkcik (forgalmi kltsg mdszer) szerinti csoportostsnak pldja a kvetkez: Bevtel rtkests kltsge Brutt nyeresg Egyb bevtelek Forgalmazsi kltsgek Igazgatsi rfordtsok Egyb rfordtsok Adzs eltti nyeresg 104. X (X) X X (X) (X) (X) X

A funkcionlis csoportostst alkalmaz gazdlkod egysgeknek tovbbi informcikat kell kzztennik a kltsgnemekre vonatkozan, belertve az rtkcskkensi s amortizcis lerst, s a munkavllali juttatsok rfordtst. A funkcionlis s kltsgnem szerinti csoportosts kztti vlaszts a mltbli gyakorlattl, ipargi tnyezktl, valamint a gazdlkod egysg jellegtl fgg. Mindkt mdszer alkalmas azon kltsgek bemutatsra, amelyek a gazdlkod egysg rtkestsi vagy termelsi szintjnek vltozsval egytt kzvetlenl vagy kzvetve vltoznak. Mivel az eltr mdszerek eltr tpus gazdlkod egysgek szmra elnysek, a jelen standard csak azt rja el, hogy a vezets azt a bemutatsi mdszert vlassza, amely megbzhat s relevnsabb. Azonban, mivel a kltsgnemekre vonatkoz informci hasznos a jvbeni cash flow-k elrejelzshez, a funkcionlis csoportosts alkalmazsakor elrt a tovbbi kzzttel. A 104. bekezdsben szerepl munkavllali juttatsok az IAS 19 standardban meghatrozott jelentssel br. A sajt tke vltozsainak kimutatsa

105.

106.

A gazdlkod egysgnek prezentlnia kell a sajt tkben bekvetkezett vltozsok kimutatst, a kimutatsban feltntetve: (a) az idszaki teljes tfog jvedelmet, kln bemutatva az anyavllalat tulajdonosaira, valamint a kisebbsgi rszesedsekre es sszegeket; (b) a sajt tke valamennyi sszetevjre vonatkozan a visszamenleges alkalmazs vagy visszamenleges jra-megllapts hatsait, az IAS 8 standard alapjn elszmolva; (c) a tulajdonosokkal tulajdonosi minsgkben folytatott gyletek rtkeit, kln bemutatva a tulajdonosok ltali hozzjrulsokat s a tulajdonosok rszre tett kifizetseket; valamint (d) a sajt tke valamennyi sszetevjre vonatkozan az idszak eleji s vgi knyv szerinti rtkek egyeztetst, kln bemutatva minden egyes vltozst.

107.

A gazdlkod egysgnek vagy a sajt tke vltozsainak kimutatsban vagy a megjegyzsekben kell bemutatnia az idszak sorn a tulajdonosok rszre trtn osztalkkifizetsknt elszmolt sszeget, valamint annak egy rszvnyre jut rtkt. A 106. bekezdsben a sajt tke sszetevi kz tartozik pldul a tke-hozzjrulsok mindegyik fajtja, az egyes egyb tfog jvedelem-kategrik felhalmozott egyenlege, valamint a felhalmozott eredmny. A beszmolsi idszak eleje s vge kztt a gazdlkod egysg sajt tkjben bekvetkez vltozsok a gazdlkod egysg nett eszkzeinek az idszaki nvekedst vagy cskkenst tkrzik. A tulajdonosokkal tulajdonosi minsgkben folytatott gyletek miatti vlto-

108.

109.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 24 M5


zsok (pl. tke-hozzjrulsok, a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumainak visszavsrlsai s osztalkok), valamint az ezen gyletekhez kzvetlenl kapcsold tranzakcis kltsgek kivtelvel, az adott idszak alatt a sajt tkben bekvetkezett vltozsok a gazdlkod egysg adott idszak alatt vgzett tevkenysgeibl szrmaz bevtelek s rfordtsok belertve a nyeresgek s vesztesgek sszegt is sszessgt tkrzik. 110. Az IAS 8 standard elrja a szmviteli politikban bekvetkez vltozsok hatsait tkrz visszamenleges mdostsokat, amilyen mrtkig az kivitelezhet, kivve ha valamely ms IFRS tmeneti rendelkezsei ettl eltren rendelkeznek. Az IAS 8 standard elrja tovbb a hibk kijavtsa miatti visszamenleges jra-megllaptsokat is, amilyen mrtkig az kivitelezhet. A visszamenleges korrekcik s a visszamenleges jra-megllaptsok nem sajt tke vltozsok, csak a felhalmozott eredmny nyit egyenlegnek mdostsai, kivve ha valamely IFRS egy msik sajt tke elem visszamenleges korrekcijt rja el. A 106(b) bekezds elrja, hogy a sajt tke vltozsainak kimutatsban a gazdlkod egysg elklnlten tegye kzz a sajt tke egyes sszetevire a szmviteli politika vltozsa s a hibk kijavtsa miatt elszmolt mdosts teljes sszegt. A korrekcikat valamennyi elz idszakra s a trgyidszak elejre vonatkozan be kell mutatni. Cash flow-k kimutatsa 111. A cash flow informcik alapot szolgltatnak a felhasznlk szmra ahhoz, hogy felmrjk a gazdlkod egysg pnzeszkz s pnzeszkz-egyenrtkes termel kpessgt, valamint azt, hogy a gazdlkod egysgnek ezen cash flow-kat mire kell felhasznlnia. Az IAS 7 standard meghatrozza a cash flow informcik prezentlsra s kzzttelre vonatkoz elrsokat. Megjegyzsek Felpts 112. A megjegyzseknek: (a) informcikat kell bemutatniuk a pnzgyi kimutatsok elksztsnek alapjrl, valamint az alkalmazott konkrt szmviteli politikrl a 117124. bekezdsek alapjn; (b) kzz kell tennik azokat az IFRS-ek ltal elrt informcikat, amelyek a pnzgyi kimutatsokban mshol nem szerepelnek; valamint (c) biztostani kell a pnzgyi kimutatsokban mshol nem bemutatott, de a kimutatsokban szerepl informcik megrtse szempontjbl relevns informcikat. 113. A megjegyzseket, amennyire kivitelezhet, a gazdlkod egysgnek rendszerezett mdon kell bemutatnia. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats, az tfog jvedelemre vonatkoz kimutats, a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats (ha prezentlnak ilyent), valamint a sajt tke vltozsainak kimutatsa s cash flow-k kimutatsa minden ttelt kereszthivatkozsokkal kell elltnia a megjegyzsek kapcsold informciihoz. A gazdlkod egysgek a megjegyzseket ltalban az albbi sorrendben mutatjk be, amely segti a felhasznlkat a pnzgyi kimutatsok megrtsben, s ms gazdlkod egysgek pnzgyi kimutatsaival val sszehasonltsban: (a) nyilatkozat az IFRS-eknek val megfelelsrl (lsd 16. bekezds); (b) alkalmazott jelents szmviteli politikk sszefoglalsa (lsd 117. bekezds); (c) a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats, az tfog jvedelemre vonatkoz kimutats, a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats (ha prezentlnak ilyent), valamint a sajt tke vltozsainak kimutatsa s cash flow-k kimutatsa tteleire vonatkoz kiegszt informcik, az egyes kimutatsok s az egyes sorok bemutatsnak sorrendjben; valamint

114.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 25 M5


(d) egyb kzzttelek, belertve: (i) fgg ktelezettsgeket (lsd IAS 37 standardot) valamint a meg nem jelentettt szerzdses elktelezettsgeket, s (ii) a nem pnzgyi jelleg kzztteleket, pl. a gazdlkod egysg pnzgyi kockzat-kezelsi cljait s politikit (lsd IFRS 7 standardot). 115. Nhny esetben szksges vagy kvnatos lehet megvltoztatni az egyes elemek sorrendjt a megjegyzseken bell. Pldul a gazdlkod egysg sszevonhatja az eredmnyben megjelentett valsrtkvltozsra vonatkoz informcikat a pnzgyi instrumentumok lejratra vonatkoz informcikkal, br az elbbi az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsra vagy a klnll M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsra (ha prezentlnak ilyent), az utbbi pedig a pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsra vonatkozik. Mindenesetre a gazdlkod egysgnek a megjegyzsek szisztematikus felptst a lehetsgekhez mrten meg kell tartania. A gazdlkod egysg gy is sszellthatja a megjegyzseket, hogy a pnzgyi kimutatsok elksztsnek alapjra s a konkrt szmviteli politikra vonatkoz informcikat a pnzgyi kimutatsokon bell kln rszknt mutatja be. A szmviteli politikk kzzttele 117. A gazdlkod egysgnek a jelents szmviteli politikk sszefoglaljban kzz kell tennie: (a) a pnzgyi kimutatsok elksztsnl alkalmazott rtkelsi alapot (vagy alapokat); s (b) az egyb olyan szmviteli politikkat, amelyek relevnsak a pnzgyi kimutatsok megrtshez. 118. A gazdlkod egysgek szmra fontos a felhasznlk tjkoztatsa a pnzgyi kimutatsokban alkalmazott rtkelsi alaprl vagy alapokrl (pl. eredeti bekerlsi rtk, jelenlegi rtk, nett realizlhat rtk, vals rtk, megtrl rtk), mivel a pnzgyi kimutatsok elksztsnek alapjul szolgl mdszer jelents mrtkben befolysolja a felhasznlk elemzst. Ha gazdlkod egysg tbb rtkelsi alapot is alkalmaz a pnzgyi kimutatsokban, pl. amikor konkrt eszkzcsoportokat trtkelnek, elegend azokat az egyes eszkz- s ktelezettsgcsoportokat jelezni, amelyre az egyes rtkelsi alapokat alkalmaztk. Annak eldntshez, hogy egy adott szmviteli politika bemutatsa szksges-e, a vezets azt mrlegeli, hogy a kzzttel segten-e a felhasznlkat annak megrtsben, hogy az gyletek, ms esemnyek s felttelek hogyan tkrzdnek a kzztett pnzgyi teljestmnyben s pnzgyi helyzetben. Az egyes szmviteli politikk kzzttele klnsen hasznos a felhasznlk szmra, ha a politikkat az IFRS-ekben adott alternatvk kzl vlasztjk ki. Plda erre annak kzzttele, hogy egy kzs vezets vllalkozs tulajdonosa a kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsgt az arnyos konszolidci vagy a tkemdszer alapjn jelenti-e meg (lsd IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standardot). Egyes IFRS-ek konkrtan elrjk egyes szmviteli politikk kzzttelt, belertve a vezets vlasztsait a klnbz megengedett politikk kztt. Pldul az IAS 16 standard elrja a trgyi eszkzk egyes csoportjainl alkalmazott rtkelsi alapok kzzttelt. Minden gazdlkod egysgnek mrlegelnie kell tevkenysgei jellegt s azokat a politikkat, amelyeknek kzzttelt az adott tpus gazdlkod egysg esetben a pnzgyi kimutatsait felhasznlk elvrnk. Pldul a nyeresgad megfizetsre ktelezett gazdlkod egysgtl elvrt, hogy kzztegye a nyeresgadkra vonatkoz szmviteli politikit, belertve a halasztott adktelezettsgekre s -kvetelsekre vonatkozkat. Amennyiben a gazdlkod egysgnek jelents klfldi rdekeltsgei vagy klfldi pnznemben folytatott gyletei vannak, az rfolyamnyeresgek s vesztesgek megjelentsre alkalmazott szmviteli politikk kzzttele elvrhat. Egy adott szmviteli politika a gazdlkod egysg tevkenysgeinek jellege miatt is jelents lehet, mg akkor is, ha a trgyidszaki s

116.

119.

120.

121.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 26 M5


korbbi idszaki adatok nem lnyegesek. Szintn helynval kzztenni minden olyan jelents szmviteli politikt, amelyet az IFRS-ek nem kifejezetten rnak el, de amelyet az a gazdlkod egysg az IAS 8 standard szerint vlaszt ki s alkalmaz. 122. A gazdlkod egysgnek a jelents szmviteli politikk sszefoglaljban vagy az egyb megjegyzsekben kzz kell tennie a szmviteli politikk azon egyes elemeinek alkalmazsakor a vezets ltal mrlegelt szempontokat a becslseket tartalmazk kivtelvel (lsd 125. bekezds) , amelyek a legjelentsebb hatssal voltak a pnzgyi kimutatsokban megjelentett sszegekre. A gazdlkod egysg szmviteli politikinak alkalmazsakor a vezets szmos szempontot mrlegel a becslseken kvl, amely mrlegelt szempontok jelents hatssal lehetnek a pnzgyi kimutatsokban megjelentett sszegekre. Pldul a vezets arra vonatkozan hoz dntseket: (a) hogy a pnzgyi eszkzk lejratig tartott befektetsek-e; (b) hogy a pnzgyi eszkzk s lzingbe adott eszkzk tulajdonlsval jr lnyegileg sszes kockzat s haszon mikor kerl tadsra ms gazdlkod egysgeknek; (c) hogy lnyegt tekintve egy meghatrozott rurtkests finanszrozsi megllapods-e, s mint ilyen, nem keletkeztet-e bevtelt; valamint (d) hogy a gazdlkod egysg s valamely specilis cl gazdlkod egysg kztti kapcsolat lnyege arra utal-e, hogy az adott specilis cl gazdlkod egysg a gazdlkod egysg ellenrzse alatt ll. 124. A 122. bekezdssel sszhangban megadott kzzttelek kzl nhnyat ms IFRS-ek rnak el. Pldul az IAS 27 standard elrja a gazdlkod egysg szmra, hogy kzztegye, hogy a gazdlkod egysg tulajdoni rszesedse mirt nem testest meg ellenrzst, az olyan befektetst befogad felett, amely nem lenyvllalat, annak ellenre, hogy a szavazati jogok vagy potencilis szavazati jogok tbb mint felt birtokolja a gazdlkod egysg kzvetlenl, vagy lenyvllalatokon keresztl kzvetve. Az IAS 40 Befektetsi cl ingatlan standard elrja a gazdlkod egysg ltal meghatrozott azon kritriumok kzzttelt, amelyek alapjn a gazdlkod egysg a befektetsi cl ingatlanokat megklnbzteti a sajt hasznlat, valamint a szoksos zletmenet sorn trtn rtkestsre tartott ingatlanoktl, amikor az adott ingatlan besorolsa nehz. Becslsi bizonytalansgok forrsai 125. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azon jvre vonatkoz felttelezseire, s a beszmolsi idszak vgn fennll egyb becslsi bizonytalansgok f forrsaira vonatkoz informcikat, amelyek esetben jelents a kockzata annak, hogy lnyeges mdostst idznek el az eszkzk s ktelezettsgek knyv szerint rtkben a kvetkez pnzgyi v sorn. Ezen eszkzkre s ktelezettsgekre vonatkozan a megjegyzsekben az albbi rszleteket kell szerepeltetni: (a) a jellegket, valamint (b) a knyv szerinti rtkket a beszmolsi idszak vgn. 126. Egyes eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtknek meghatrozsa azt ignyli, hogy megbecsljk egyes bizonytalan jvbeni esemnyek adott eszkzkre s ktelezettsgekre vonatkoz hatst a beszmolsi idszak vgn. Pldul, kzelmltbeli megfigyelt piaci rak hinyban, jvre irnyul becslsek szksgesek az ingatlanok, gpek s berendezsek csoportjai megtrl rtknek, a kszletek mszaki avulsa hatsnak, a folyamatban lv peres gyek jvbeni eredmnytl fgg cltartalkoknak s a hossz tv munkavllali juttatsi ktelezettsgeknek, mint pldul a nyugdj ktelmeknek az rtkelshez. E becslsek olyan felttelezseken alapulnak, mint pl. a cash flow-k vagy diszkont rtk kockzati korrekcija, a fizetsek jvbeni vltozsai, valamint a jvbeni rvltozsok, amelyek hatssal vannak az egyb kltsgekre.

123.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 27 M5


127. A 125. bekezds alapjn kzztett felttelezsek s egyb becslsi bizonytalansgi forrsok olyan becslsekre vonatkoznak, amelyek a vezets legnehezebb, legszubjektvebb vagy legsszetettebb dntseit ignylik. Ahogy a bizonytalansgok jvbeli megoldsra hatssal lv vltozk s felttelezsek szma nvekszik, az erre vonatkoz dntsek egyre szubjektvebbek s sszetettebbek lesznek, s ennek megfelelen ltalban nvekszik az eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtknek ksbbi jelents korrekcijra val esly. A 125. bekezdsben elrt kzzttel nem ktelez olyan eszkzkre s ktelezettsgekre vonatkozan, amelyeknl jelents a kockzata annak, hogy knyv szerinti rtkk a kvetkez pnzgyi v sorn jelentsen megvltozhat, amennyiben azokatat a beszmolsi idszak vgn a kzelmltban megfigyelt piaci rakon alapul vals rtken rtkelik. Az ilyen vals rtkek lnyegesen megvltozhatnak a kvetkez pnzgyi v sorn, de ezek a vltozsok nem a beszmolsi idszak vgn fennll felttelezsek vagy ms becslsi bizonytalansgi forrsok miatt kvetkezhetnek be. A gazdlkod egysgnek a 125. bekezdsben elrt kzztteleket olyan mdon kell bemutatnia, amely segti a pnzgyi kimutatsokat felhasznlkat abban, hogy megrtsk, hogy a vezets milyen dntseket hozott a jvre nzve, valamint egyb becslsi bizonytalansgi forrsokra vonatkozan. A kzztett informcik jellege s mrtke az adott felttelezs jellegtl s ms krlmnyektl fgg. Pldk a gazdlkod egysgek ltali egyes kzztteli tpusokra: (a) a felttelezs, s az egyb becslsi bizonytalansg jellege; (b) a knyv szerinti rtk rzkenysge a szmtsok alapjul szolgl mdszerekre, felttelezsekre s becslsekre, belertve az rzkenysg okait is; (c) az adott bizonytalansg vrhat megolddsa, valamint a kvetkez pnzgyi vre sszeren vrhat eredmnyek, az rintett eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtkre nzve; valamint (d) a mltbeli felttelezsek mdostsnak bemutatsa az adott eszkzkre s ktelezettsgekre vonatkozan, amennyiben a bizonytalansg tovbbra is fennll. 130. A jelen standard rtelmben a gazdlkod egysgnek a 125. bekezdsben elrt kzzttelekben nem szksges terv informcikat vagy elrejelzseket megadnia. Nha kivitelezhetetlen a beszmolsi idszak vgn valamely felttelezs vagy egyb becslsi bizonytalansgi forrs lehetsges hatsai mrtknek kzzttele. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg azt teszi kzz, hogy meglv ismeretei alapjn sszeren lehetsges, hogy a felttelezsektl eltr eredmnyek miatt a kvetkez pnzgyi v sorn szksges lehet jelents korrekcit vgrehajtani az rintett eszkz vagy ktelezettsg knyv szerinti rtkben. A gazdlkod egysg minden esetben kzzteszi az adott felttelezssel rintett konkrt eszkz vagy ktelezettsg (illetve eszkzk vagy ktelezettsgek csoportja) jellegt s knyv szerinti rtkt. A 122. bekezdsben elrt, a vezets egyes, a gazdlkod egysg szmviteli politikinak alkalmazsa sorn meghozott dntseire vonatkoz kzzttelek nincsenek kapcsolatban a 125. bekezdsben meghatrozott, a becslsi bizonytalansgok forrsaira vonatkoz kzzttelekkel. A 125. bekezds alapjn kzztteli ktelezettsg al es egyes felttelezsek kzzttelt ms IFRS-ek is elrjk. Pldul az IAS 37 standard bizonyos esetekre elrja a cltartalkok egyes csoportjaira hatssal lv jvbeni esemnyekre vonatkoz fbb felttelezsek kzzttelt. Az IFRS 7 standard elrja a gazdlkod egysg ltal a vals rtken nyilvntartott pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek vals rtknek becslsekor alkalmazott jelents felttelezsek kzzttelt. Az IAS 16 standard elrja a gazdlkod egysg ltal az trtkelt ingatlanok, gpek s berendezsek vals rtknek becslsekor alkalmazott jelents felttelezsek kzzttelt.

128.

129.

131.

132.

133.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 28 M5


Tke 134. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azon informcikat, amelyek lehetv teszik a pnzgyi kimutats felhasznli szmra a gazdlkod egysg tkekezelsre vonatkoz clkitzseinek, politikinak s folyamatainak rtkelst. A 134. bekezdsnek val megfelels rdekben a gazdlkod egysg a kvetkezket teszi kzz: (a) Kvalitatv informcikat a gazdlkod egysg tkekezelsre vonatkoz clkitzseirl, politikirl s folyamatairl, belertve: (i) annak lerst, hogy mi az, amit tkeknt kezel; (ii) ha lteznek a gazdlkod egysggel szemben kls fl ltal fellltott tkekvetelmnyek, ezen kvetelmnyek jellegt, valamint ezen kvetelmnyek tkekezelsbe val beptsnek mdjt; valamint (iii) hogyan teljesti a tkekezelsre vonatkoz clkitzseit. (b) sszefoglal szmszerstett adatokat arrl, hogy mit kezel tkeknt. Egyes gazdlkod egysgek bizonyos pnzgyi ktelezettsgeket (pl. a htrasorolt ktlezettsgek egyes formit) is a tke rsznek tekintik. Ms gazdlkod egysgek a tke meghatrozsakor nem veszik figyelembe a sajt tke bizonyos sszetevit (pl. a cash flow fedezeti gyletekbl szrmaz sszetevket). (c) az (a) s (b) pontban foglaltak brmely vltozst az elz idszakhoz kpest. (d) annak megadst, hogy az idszak alatt megfelelt-e a r vonatkoz brmely kls tkekvetelmnynek. (e) ha a gazdlkod egysg nem felel meg az ilyen kls tkekvetelmnyeknek, akkor az ilyen jelleg meg nem felels kvetkezmnyeit. A gazdlkod egysg ezeket a kzztteleket olyan informcikra alapozza, amelyeket a kulcspozcikban lv vezetk bels forrsokbl kapnak meg. 136. A gazdlkod egysg klnfle mdokon kezelheti a tkt, s szmos klnbz tkekvetelmny vonatkozhat r. Pldul egy konglomertum magban foglalhat biztostsi- s banki tevkenysgeket folytat gazdlkod egysgeket, s ezek a gazdlkod egysgek klnbz jogrendszerekben mkdhetnek. Amennyiben a tkekvetelmnyek s a tkekezels mdjnak sszevont kzzttele nem biztostana hasznos informcikat vagy torztja a pnzgyi kimutats felhasznljnak a gazdlkod egysg tkeforrsairl alkotott kpt, a gazdlkod egysgnek a r vonatkoz minden egyes tkekvetelmnyre nzve elklntett informcikat kell kzztennie. Egyb kzzttelek 137. A gazdlkod egysgnek a megjegyzsekben kzz kell tennie: (a) a pnzgyi kimutatsok kzzttelre val jvhagysig javasolt vagy jvhagyott osztalk sszegt, amelyet nem jelentettek meg a tulajdonosok rszre trtn felosztsknt az idszak alatt, valamint a kapcsold egy rszvnyre jut sszeget; valamint (b) a halmozd elsbbsgi osztalk meg nem jelentett sszegt. 138. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a kvetkezket, ha azok a pnzgyi kimutatsokkal egytt kzztett informcikban mshol nincsenek kzztve: (a) a gazdlkod egysg cmt s jogi formjt, bejegyzsnek orszgt, s bejegyzett szkhelynek (vagy ha ez a szkhelytl eltr, akkor a tevkenysge elsdleges helynek) cmt; (b) a gazdlkod egysg mkdse jellegnek s f tevkenysgeinek lerst; valamint (c) az anyavllalatnak s a csoport legfbb anyavllalatnak a nevt.

135.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 29 M5


TMENETI RENDELKEZSEK S A HATLYBALPS NAPJA 139. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs megengedett. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy korbbi idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie.

A (2003-BAN MDOSTOTT) IAS 1 VISSZAVONSA 140. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a 2003-ban s 2005-ben mdostott IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 30 B


IAS 2 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Kszletek CL 1. A jelen standard clja, hogy elrja a kszletek szmviteli kezelst. A kszletek elszmolsnak elsdleges krdse az eszkzknt kimutatand s a kapcsold bevtel elszmolsig nyilvntartott bekerlsi rtk sszege. A jelen standard tmutatst ad a bekerlsi rtk meghatrozshoz s a ksbbi rfordtsknt val elszmolshoz, belertve a nett realizlhat rtkre trtn brmely lerst. Egyben tmutatst ad a bekerlsi rtknek a kszletekhez trtn hozzrendelsre hasznlt bekerlsi rtk formulkrl is.

HATKR 2. A jelen standard alkalmazand valamennyi kszletre, kivve: (a) a beruhzsi szerzdsekbl szrmaz befejezetlen termelst, belertve a kzvetlenl kapcsold szolgltatsi szerzdseket is (lsd IAS 11 Beruhzsi szerzdsek); (b) a pnzgyi instrumentumokat (lsd IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats s IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels); valamint (c) a mezgazdasgi tevkenysghez kapcsold biolgiai eszkzket, valamint a mezgazdasgi termkeket a betakarts idpontjban (lsd IAS 41 Mezgazdasg). 3. A jelen standard nem vonatkozik az albbiak kszleteinek rtkelsre: (a) mezgazdasgi s erdszeti termnyek, mezgazdasgi termkek (a betakartst kveten), valamint svnyok s svnyi termkek termeli, amennyiben ezeket nett realizlhat rtkkn rtkelik, az ezen gazatok bevlt gyakorlatnak megfelelen. Amikor ezeket a kszleteket nett realizlhat rtken rtkelik, az ezen rtkben bekvetkez vltozsokat a vltozs idszaknak eredmnyben szmoljk el; (b) az rutzsdei brker-kereskedk, akik kszleteiket az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken rtkelik. Amikor ezeket a kszleteket az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken rtkelik, az ezen rtkben bekvetkez vltozsokat a vltozs idszaknak eredmnyben szmoljk el. 4. A 3(a) bekezdsben hivatkozott kszleteket nett realizlhat rtkkn rtkelik a termels bizonyos fzisaiban. Erre pldul akkor kerl sor, amikor a mezgazdasgi termst betakartottk, vagy az svnyokat kitermeltk, s rtkestsk hatrids szerzds vagy llami garanciavllals alapjn biztostott, vagy amikor aktv piac ltezik, s az rtkests meghisulsnak kockzata elhanyagolhat. Ezek a kszletek kizrlag a jelen standard rtkelsre vonatkoz elrsainak hatlya all vannak kizrva. Brker-kereskedk azok, akik msok szmljra vagy sajt szmljukra vesznek, vagy adnak el rutzsdei rukat. A 3(b) bekezdsben hivatkozott kszleteket alapveten azzal a cllal szerzik meg, hogy azokat a kzeljvben tovbbrtkestsk, s hogy az ringadozsokbl vagy brker-kereskedi rrsbl nyeresget termeljenek. Amikor ezeket a kszleteket az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken rtkelik, azok kizrlag a jelen standard rtkelsre vonatkoz elrsainak hatlya all vannak kizrva.

5.

FOGALMAK 6. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A kszletek olyan eszkzk: (a) amelyeket a szoksos zletmenet keretben trtn rtkests cljaira tartanak;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 31 B


(b) amelyek az ilyen jelleg rtkests vgett a termelsi folyamatban vannak; vagy (c) amelyek olyan anyagok vagy anyagi eszkzk formjban vannak, amelyeket a termelsi folyamatban vagy a szolgltatsnyjtsban hasznlnak fel. A nett realizlhat rtk a szoksos zletmenet sorn a becslt eladsi r, cskkentve a befejezs becslt kltsgeivel s az rtkestshez szksges becslt kltsgekkel. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni vagy egy ktelezettsget rendezni lehet. 7. A nett realizlhat rtk az a nett sszeg, amennyit a gazdlkod egysg vrhatan realizl a kszletek szoksos zletmenet sorn trtn rtkestsbl. A vals rtk azt az sszeget tkrzi, amelyrt ugyanazt a kszletet egy jl tjkozott s gyleti szndkkal rendelkez felek kztti, szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben el lehetne cserlni. Az elbbi egy, a gazdlkod egysgre jellemz rtk; az utbbi nem. A kszletek nett realizlhat rtke nem felttlenl egyezik meg az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkkel. A kszletek magukban foglaljk a tovbbrtkests cljbl vsrolt s birtokolt rukat, mint pldul a kiskeresked ltal vsrolt rut, vagy a tovbbrtkests cljbl tartott telket vagy ms ingatlant. Szintn a kszletek kz tartoznak a gazdlkod egysg ltal ellltott ksztermkek s az elllts alatt ll befejezetlen termels, tovbb a termelsi folyamatban felhasznlsra vr anyagok s anyagi eszkzk is. Egy szolgltat esetben a 19. bekezdsben lert mdon a kszletek kz tartoznak a szolgltats azon kltsgei, amelyekkel kapcsolatban a gazdlkod egysg mg nem szmolta el a kapcsold rbevtelt (lsd IAS 18 Bevtelek).

8.

KSZLETEK RTKELSE 9. A kszleteket a bekerlsi rtk s a nett realizlhat rtk kzl az alacsonyabbon kell rtkelni. Kszletek bekerlsi rtke 10. A kszletek bekerlsi rtknek tartalmaznia kell valamennyi beszerzsi kltsget, talaktsi kltsget s minden ms kltsget, amely annak rdekben merlt fel, hogy a kszletek jelenlegi helykre s llapotukba kerljenek. Beszerzs kltsgei 11. A kszletek beszerzsi kltsgei tartalmazzk a vtelrat, az importvmokat s egyb adkat (ide nem rtve azokat, amelyeket a gazdlkod egysg az adhatsgoktl a ksbbiekben visszaignyelhet), valamint a ksztermkek, anyagok s szolgltatsok megszerzshez kzvetlenl kapcsold szlltsi, rakodsi s egyb kltsgeket. A kereskedelmi rengedmnyeket, a rabattokat s a hasonl tteleket a beszerzsi kltsg meghatrozsa sorn levonjk. talakts kltsgei 12. A kszletek talaktsi kltsgei magukban foglaljk a termelsi egysgekkel kzvetlenl sszefgg olyan kltsgeket, mint pldul a kzvetlen brkltsgek. Szintn tartalmazzk az anyagok ksztermkekk trtn talaktsval sszefggen felmerl lland s vltoz zemi ltalnos kltsgek szisztematikus felosztsbl add tteleket. Az lland zemi ltalnos kltsgek a termelssel kapcsolatos olyan kzvetett kltsgek, amelyek a termels mennyisgtl fggetlenl viszonylag llandak, mint pldul a gyrpletek s berendezsek rtkcskkense s karbantartsa, valamint az zem vezetsnek s igazgatsnak kltsgei. A vltoz zemi ltalnos kltsgek a termelssel kapcsolatos olyan kzvetett kltsgek, amelyek kzvetlenl vagy lnyegben kzvetlenl a termels mennyisgvel egytt vltoznak, mint pldul a kzvetett anyagok s a kzvetett br.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 32 B


13. Az lland zemi ltalnos kltsgeknek az talaktsi kltsgekhez val hozzrendelse a termel ltestmnyek szoksos kapacitsa alapjn trtnik. A szoksos kapacits a szoksos krlmnyek kztt, szmos idszak vagy szezon tlagban vrhat termels, figyelembe vve a tervezett karbantartsbl szrmaz kapacitskiesst. A termels tnyleges szintje alkalmazhat, ha az megkzelti a szoksos kapacitst. Az lland zemi ltalnos kltsgeknek az egyes termelsi egysgekre felosztott sszege az alacsony termelsi szint vagy az zem lellsa miatt nem nvekszik. A fel nem osztott ltalnos kltsgeket felmerlsk idszakban rfordtsknt szmoljk el. Azokban az idszakokban, amikor a termels szokatlanul nagy, az lland zemi ltalnos kltsgeknek az egyes termelsi egysgekre felosztott sszegt gy cskkentik, hogy a kszletek ne legyenek a bekerlsi rtket meghalad rtken rtkelve. A vltoz zemi ltalnos kltsgeket az egyes termelsi egysgekre a termel ltestmnyek tnyleges hasznlata alapjn osztjk fel. A termelsi folyamat egynl tbb termk egyidej ellltst is eredmnyezheti. Ez trtnik pldul az ikertermkek gyrtsa esetn, vagy amikor f- s mellktermk kpzdik. Ha az egyes termkek talaktsi kltsgei nem azonosthatk elklnlten, akkor ezeket sszer s kvetkezetes alapon osztjk fel a termkek kztt. A feloszts alapulhat pldul az egyes termkek relatv rtkestsi rtkn akr a termelsi folyamat azon szakaszban, amikor a termkek elklnlten azonosthatv vlnak, akr a termels befejezsekor. A legtbb mellktermk jellegnl fogva jelentktelen. Ilyen esetben ezeket gyakran a nett realizlhat rtkkn rtkelik, s ezt az rtket levonjk a ftermk bekerlsi rtkbl. Ennek eredmnyeknt a ftermk knyv szerinti rtke nem tr el lnyegesen annak bekerlsi rtktl. Egyb kltsgek 15. Az egyb kltsgek csak olyan mrtkig kpezik a kszletek bekerlsi rtknek rszt, amilyen mrtkben azok a kszleteknek a jelenlegi helykre s llapotukba kerlshez merltek fel. Megfelel lehet pldul figyelembe venni a kszletek bekerlsi rtkben a nem zemi ltalnos kltsgeket, vagy a termkek bizonyos vevk rszre trtn kialaktsnak a kltsgeit. Pldk a kszletek bekerlsi rtknek krbl kizrt s a felmerlsk idszakban rfordtsknt elszmolt kltsgekre: (a) az anyagok, a munkaer, vagy ms zemi kltsgek nem szoksos mrtk vesztesgei; (b) trolsi kltsgek, kivve, ha ezek a kltsgek szksgesek a gyrtsi folyamat sorn, a kvetkez gyrtsi fzist megelzen; (c) igazgatsi jelleg ltalnos kltsgek, amelyek nem jrultak hozz a kszletek jelenlegi helyre s llapotba hozshoz; valamint (d) rtkestsi kltsgek. 17. Az IAS 23 Hitelfelvteli kltsgek standard meghatroz bizonyos korltozott krlmnyeket, amikor a hitelfelvteli kltsgeket figyelembe veszik a kszletek bekerlsi rtkben. A gazdlkod egysg halasztott fizetssel is vsrolhat kszleteket. Ha a megllapods tnylegesen tartalmaz egy finanszrozsi elemet is, az adott elemet pl. a szoksos fizetsi hatridk melletti vtelr s a megfizetett sszeg kztti klnbzetet kamatkltsgknt szmoljk el a finanszrozsi idszak alatt. A szolgltatst nyjt kszleteinek bekerlsi rtke 19. Amennyiben a szolgltatk rendelkeznek kszletekkel, azokat az ellltsuk kltsgein rtkelik. Ezek a kltsgek elssorban a szolgltats nyjtsban kzvetlenl rszt vev munkavllalk, belertve az ellenrzst vgz munkavllalkat is, munkabr- s egyb kltsgeibl, valamint a hozzrendelhet ltalnos kltsgekbl llnak. Az rtkestsi s az ltalnos igazgatsi szemlyzet brkltsgt s egyb kltsgeit nem veszik figyelembe, hanem rfordtsknt szmoljk el a felmerlsk idszakban. A szolgltat kszleteinek bekerlsi rtke nem tartalmaz rrseket vagy fel nem oszthat ltalnos kltsgeket, amelyeket a szolgltat gyakran bept az raiba.

14.

16.

18.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 33 B


Biolgiai eszkzkbl betakartott mezgazdasgi termkek bekerlsi rtke 20. Az IAS 41 Mezgazdasg standard rtelmben a gazdlkod egysg ltal a biolgiai eszkzkbl betakartott mezgazdasgi termkekbl ll kszleteket a kezdeti megjelentskor azoknak a betakarts idpontjban rvnyes, az eladskor felmerl becslt kltsgekkel cskkentett vals rtkn rtkelik. A jelen standard alkalmazsban ebben az idpontban ez a kszletek bekerlsi rtke. A bekerlsi rtk meghatrozsnak mdszerei 21. Knyelmi okokbl, ha az eredmnyek kzeltik a bekerlsi rtket, a kszletek bekerlsi rtknek meghatrozsra lehet alkalmazni olyan technikkat, mint pldul az elszmolras mdszer, vagy a kiskereskedelmi ras mdszer. Az elszmolrak az anyagok s anyagi eszkzk, a brkltsg, a hatkonysg s a kapacitskihasznls szoksos szintjt veszik figyelembe. Ezeket rendszeresen fellvizsgljk, s szksg esetn mdostjk az aktulis feltteleknek megfelelen. A kiskereskedelmi mdszert gyakran hasznljk a kiskereskedelmi gazatban a nagyszm, gyorsan vltoz llomny s hasonl haszonkulcs olyan ttelek rtkelsre, amelyekre msfajta bekerlsi rtk megllaptsi mdszerek hasznlata kivitelezhetetlen. A kszletek bekerlsi rtknek meghatrozshoz a kszlet eladsi rtkt cskkentik a megfelel brutt haszonkulcs szzalkkal. Az alkalmazott szzalk figyelembe veszi azt a kszletet, amelyet az eredeti eladsi rhoz kpest leraztak. Gyakran hasznlnak tlagos szzalkos rtket az egyes kiskereskedelmi rszlegekre nzve. Bekerlsi rtk formulk 23. A kszletek egymssal szoksosan fel nem cserlhet tteleihez s a meghatrozott projektek cljaira ellltott s elklntett javakhoz vagy szolgltatsokhoz a bekerlsi rtket egyedi kltsgeik specifikus azonostsa rvn kell hozzrendelni. A bekerlsi rtk specifikus azonostsa azt jelenti, hogy specifikus kltsgeket rendelnek a kszletek azonostott tteleihez. Ez a megfelel eljrs az olyan tteleknl, amelyeket valamely specifikus projekt cljaira klntettek el, fggetlenl attl, hogy azokat vsroltk, vagy sajt ellltsak. A kltsgek egyedi azonostsa azonban nem megfelel olyankor, amikor a kszlet nagyszm, egymssal szoksosan felcserlhet ttelbl ll. Ilyen esetekben a kszleten marad ttelek kivlasztsnak mdszere hasznlhat fel arra, hogy megkapjk az eredmnyre gyakorolt elre meghatrozott hatsokat. A kszletek bekerlsi rtkt, kivve azokt, amelyekkel a 23. bekezds foglalkozik, az elszr bevtelezve, elszr kiadva (FIFO) vagy a slyozott tlagos bekerlsi rtk formulval kell meghatrozni. A gazdlkod egysgnek azonos bekerlsi rtk formult kell alkalmaznia valamennyi hasonl jelleg s rendeltets kszletre. Az eltr jelleg s rendeltets kszletekre indokolt lehet eltr bekerlsi rtk formulk alkalmazsa. Pldul az egyik mkdsi szegmensben felhasznlt kszleteknek a rendeltetse a gazdlkod egysg szmra eltr lehet egy msik mkdsi szegmensben felhasznlt ugyanilyen tpus kszletek rendeltetstl. Ugyanakkor a klnbsg a kszletek fldrajzi elhelyezkedsben (s a vonatkoz adszablyokban) nmagban nem ad kell indokot az eltr bekerlsi rtk formulk alkalmazsra. A FIFO formula azt felttelezi, hogy az elsknt megvsrolt vagy ellltott kszlettteleket rtkestik elszr, gy az idszak vgn kszleten marad ttelek azok, amelyeket legutoljra szereztek be, vagy lltottak el. A slyozott tlagos bekerlsi rtk formula alapjn az egyes ttelek bekerlsi rtkt a hasonl tteleknek az idszak elejn rvnyes bekerlsi rtknek, valamint az idszak sorn vsrolt vagy ellltott hasonl ttelek bekerlsi rtknek slyozott tlagbl hatrozzk meg. Az tlag idszakonknt vagy minden egyes szlltmny kzhezvtelekor is meghatrozhat, a gazdlkod egysg krlmnyeitl fggen.

22.

24.

25.

26.

27.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 34 B


Nett realizlhat rtk 28. Lehet, hogy a kszletek bekerlsi rtke nem trl meg, ha azok megrongldtak, ha teljesen, vagy rszlegesen elavultak, vagy ha eladsi ruk lecskkent. Lehet, hogy a kszletek bekerlsi rtke akkor sem trl meg, ha a befejezs becslt kltsgei vagy az rtkestshez felmerl becslt kltsgek megnvekedtek. A kszletek bekerlsi rtk al, a nett realizlhat rtkre trtn lersnak gyakorlata sszhangban van azzal a nzettel, hogy az eszkzket nem szabad az rtkestsk vagy hasznlatuk rvn vrhatan realizlhat sszeget meghalad rtken kimutatni. A kszleteket rendszerint egyedi rtkels alapjn rjk le a nett realizlhat rtkre. Bizonyos krlmnyek kztt azonban helynval lehet az egymshoz hasonl, vagy egymssal kapcsolatban lv tteleket csoportokba rendezni. Ez elfordulhat pl. az azonos termkcsoporthoz tartoz kszlettteleknl, amelyek hasonl clokat szolglnak vagy hasonl rendeltetsek, amelyeket ugyanazon fldrajzi trsgben lltanak el s rtkestenek, s amelyeket gyakorlatilag nem lehet az adott termkcsoport ms tteleitl elklntetten rtkelni. Nem helynval a kszleteket kszletbesorols pldul ksztermkek vagy egy mkdsi szegmens sszes kszlete alapjn lerni. A szolgltatk ltalban az egyedi eladsi ron kiszmlzand szolgltatsonknt gyjtik a kltsgeket. gy minden ilyen szolgltatst elklnlt ttelknt kezelnek. A nett realizlhat rtk becslsei a becsls elksztsnek idejn, a kszletbl realizlhat sszegre vonatkozan rendelkezsre ll legmegbzhatbb bizonytkon alapulnak. Ezek a becslsek az idszak vgt kveten bekvetkez esemnyekkel kzvetlenl kapcsolatos rvagy kltsgingadozsokat akkor veszik figyelembe, ha ezen esemnyek az idszak vgn meglv krlmnyeket erstenek meg. A nett realizlhat rtkre vonatkoz becslsek a kszletezs cljt is figyelembe veszik. gy pldul a biztos rtkestsi vagy szolgltatsi szerzdsek teljestse cljbl tartott kszletmennyisg nett realizlhat rtke a szerzdses ron alapul. Ha az rtkestsi szerzdsek a kszleten lvnl kisebb mennyisgekre vonatkoznak, akkor a tbblet nett realizlhat rtknek meghatrozsa az ltalnos eladsi rakon alapul. Cltartalkok keletkezhetnek a kszleten lv mennyisgeket meghalad biztos rtkestsi szerzdsekbl vagy a biztos vteli szerzdsekbl. Az ilyen cltartalkokkal az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard foglalkozik. A kszletek ellltsnak cljbl tartott anyagokat s egyb anyagi eszkzket nem rjk le a bekerlsi rtk al, ha a felhasznlsukkal kszl ksztermkeket vrhatan bekerlsi rtken vagy afelett lehet rtkesteni. Ha azonban az anyagok rnak cskkense azt jelzi, hogy a ksztermkek bekerlsi rtke meghaladja a nett realizlhat rtket, az anyagokat a nett realizlhat rtkre lerjk. Ilyen esetekben az anyagok ptlsi rtke lehet azok nett realizlhat rtknek a legjobb rendelkezsre ll mreszkze. Minden ksbbi idszakban j becslst kell kszteni a nett realizlhat rtkre. Ha azon krlmnyek, amelyek miatt a kszleteket korbban a bekerlsi rtkk al lertk, mr nem llnak fenn, vagy amikor egyrtelm bizonytk van a nett realizlhat rtknek a megvltozott gazdasgi krlmnyek miatti nvekedsre, akkor a korbban elszmolt lerst visszarjk gy, hogy az j knyv szerinti rtk a bekerlsi rtk s a mdostott nett realizlhat rtk kzl az alacsonyabb lesz (azaz a visszars az eredeti lers sszegre korltozdik). Ez trtnik pldul akkor, ha az eladsi r cskkense miatt a knyvekben nett realizlhat rtken nyilvntartott kszletttel egy ksbbi idszakban mg kszleten van, s annak eladsi ra megntt.

29.

30.

31.

32.

33.

RFORDTSKNT TRTN ELSZMOLS 34. A kszletek rtkestsekor azok knyv szerinti rtkt abban az idszakban kell rfordtsknt elszmolni, amelyben a kapcsold rbevtelt elszmoljk. A kszletek nett realizlhat rtkre trtn brmely lersnak az sszegt s a kszletek sszes vesztesgeit abban az idszakban kell rfordtsknt elszmolni, amelyikben a lers vagy a vesztesg felmerl. A nett realizlhat rtk nvekedsbl szrmaz, a kszletek brmely korbbi lersnak visszart

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 35 B


sszegt a kszletek rfordtsknt elszmolt sszegnek cskkenseknt kell elszmolni abban az idszakban, amelyben a visszars felmerl. 35. Egyes kszleteket ms eszkzszmlkra lehet felosztani, pldul a sajt elllts ingatlanok, gpek s berendezsek alkotrszeknt felhasznlt kszlet esetben. Az ilyen mdon ms eszkzkre felosztott kszleteket az adott eszkz hasznos lettartama sorn szmoljk el rfordtsknt.

KZZTTEL 36. A pnzgyi kimutatsokban kzz kell tenni az albbiakat: (a) a kszletek rtkelsre alkalmazott szmviteli politikt, belertve az alkalmazott bekerlsi rtk formult; (b) a kszletek teljes knyv szerinti rtkt s a gazdlkod egysg szempontjbl megfelel besorolsok szerinti knyv szerinti rtket; (c) az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken nyilvntartott kszletek knyv szerinti rtkt; (d) az idszak sorn a kszletek rfordtsknt elszmolt sszegt; (e) a kszletek brmely lersnak olyan sszegt, amelyet az adott idszakban szmoltak el rfordtsknt a 34. bekezds szerint; (f) brmely lers brmely visszarsnak az sszegt, amelyet az adott idszakban szmoltak el a kszletek rfordtsknt elszmolt sszegnek cskkenseknt a 34. bekezds szerint; (g) azon krlmnyeket vagy esemnyeket, amelyek a 34. bekezdsben foglaltaknak megfelelen a kszletek lersnak visszarshoz vezettek; valamint (h) a ktelezettsgek biztostkaknt lekttt kszletek knyv szerinti rtkt. 37. A pnzgyi kimutatsok felhasznli szmra hasznos informcit jelent a klnbz kszletcsoportokba besorolt kszletek knyv szerinti rtknek, s az ilyen eszkzkben bekvetkezett vltozsok mrtknek az ismerete. A legltalnosabb kszletbesorolsi csoportok: ruk, termelst szolgl anyagi eszkzk, anyagok, befejezetlen termels s ksztermkek. A szolgltat kszletei befejezetlen termelsknt nevezhetk meg. Az idszak sorn a kszletek rfordtsknt elszmolt sszege, amelyet gyakran az rtkests kzvetlen kltsgnek is neveznek, tartalmazza az addigra eladott kszletek bekerlsi rtkben korbban figyelembe vett kltsgeket, valamint a fel nem osztott zemi ltalnos kltsgeket s a kszletek nem szoksos mrtk ellltsi kltsgeit. A gazdlkod egysg krlmnyei indokolhatjk ms, tovbbi sszegek pldul a disztribcis kltsgek figyelembevtelt is. Egyes gazdlkod egysgek olyan mdszert hasznlnak az eredmny meghatrozsra, amely a kszletek idszaki rfordtsknt elszmolt bekerlsi rtktl klnbz sszegek kzzttelt eredmnyezi. E formtum szerint a gazdlkod egysg a kltsgnemek szerinti besorols felhasznlsval elemzi a rfordtsokat. Ebben az esetben a gazdlkod egysg a rfordtsknt elszmolt, a nyersanyagokra s egyb fogyeszkzkre vonatkoz kltsgeket, a brkltsgeket s az egyb mkdsi kltsgeket teszi kzz, a kszletek idszaki nett vltozsnak sszegvel egytt.

38.

39.

HATLYBALPS NAPJA 40. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 36 B


EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 41. 42. A jelen standard hatlyon kvl helyezi (az 1993-ban mdostott) IAS 2 Kszletek standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az SIC-1 Kvetkezetessg A kszletek klnbz bekerlsi rtk formuli rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 37 B


IAS 7 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD

M5
Cash flow-k kimutatsai (1)

B
CL A cash flow-kra vonatkoz informcik hasznosak, mert a felhasznlk szmra alapot szolgltatnak ahhoz, hogy felmrjk a gazdlkod egysgnek a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek megtermelsre val kpessgt, valamint azt, hogy a gazdlkod egysgnek ezeket a cash flow-kat mire kell felhasznlnia. Azok a gazdasgi dntsek, amelyeket a pnzgyi kimutatsok felhasznli hoznak, megkvetelik annak rtkelst, hogy a gazdlkod egysg mennyire kpes pnzeszkzket s pnzeszkz-egyenrtkeseket termelni, s hogy ezek megtermelse milyen temezsben s bizonyossggal trtnik meg. Ennek a standardnak az a clja, hogy olyan M5 cash flow-k kimutatsa formjban rja el az informcinyjtst a gazdlkod egysg pnzeszkzeiben s pnzeszkz-egyenrtkeseiben bekvetkezett mltbeli vltozsokrl, amely az adott idszaki cash flow-kat mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow kategrikba sorolja. HATKR 1. Egy gazdlkod egysgnek ennek a standardnak az elrsaival sszhangban kell elksztenie a M5 cash flow-k kimutatst, s be kell mutatnia azt a pnzgyi kimutatsok szerves rszeknt minden olyan idszakra vonatkozan, amelyet a pnzgyi kimutatsok bemutatnak. Ez a standard hatlyon kvl helyezi az 1977 jliusban jvhagyott IAS 7 A pnzgyi helyzetben bekvetkezett vltozsokrl szl kimutats standardot. A gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsainak felhasznli szmra rdekes, hogyan termeli s hasznlja fel a gazdlkod egysg a pnzeszkzket s a pnzeszkz-egyenrtkeseket. Ez a gazdlkod egysg tevkenysgeinek jellegtl fggetlenl rvnyes, s attl fggetlenl, hogy a pnzeszkzk a gazdlkod egysg termknek tekinthetk-e, ami igaz lehet egy pnzintzet esetben. A gazdlkod egysgeknek pnzeszkzkre lnyegben azonos okokbl van szksgk, brmenynyire is klnbznek f bevteltermel tevkenysgeik. Pnzeszkzre van szksgk a mkdskhz, a ktelmeik kifizetshez s ahhoz, hogy befektetiknek hozamokat juttassanak. Ennek megfelelen ez a standard valamennyi gazdlkod egysg szmra elrja M5 cash flow-k kimutatsa ksztst.

2.

3.

A CASHFLOW-INFORMCI ELNYEI 4. A M5 cash flow-k kimutatsa, a pnzgyi kimutatsok tbbi rszvel egytt rtelmezve, olyan informcit nyjt, amely lehetv teszi a felhasznlk szmra, hogy rtkeljk a gazdlkod egysg nett eszkzllomnyban bekvetkezett vltozsokat, a gazdlkod egysg pnzgyi szerkezett (idertve likviditst s tarts fizetkpessgt) s a gazdlkod egysgnek a cash flow-k sszegeinek s idbeli temezsnek a vltoz krlmnyekhez s lehetsgekhez trtn alkalmazkods rdekben trtn befolysolsra val kpessgt. A cashflow-informci hasznos a gazdlkod egysg pnzeszkz- s pnzeszkz-egyenrtkes termel kpessgnek felmrsre, s lehetv teszi a felhasznlk szmra a klnbz gazdlkod egysgek jvbeni cash flow-i jelenrtknek felmrst s sszehasonltst. Ezenfell fokozza a klnbz gazdlkod egysgek mkdsi teljestmnyrl kszlt jelentseinek sszehasonlthatsgt, mivel kikszbli annak a hatsait, hogy ugyanazon tranzakcikra s esemnyekre klnbz szmviteli mdszereket alkalmaznak. A mltbeli cashflow-informcit gyakran hasznljk a jvbeni cash flow-k sszegnek, idbeli temezsnek s bizonyossgnak becsl-

5.

(1) 2007 szeptemberben az IASB az IAS 7 standard cmt az IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard 2007-es mdostsa eredmnyeknt Cash flow-kimutatsok-rl Cash flow-k kimutatsa- cmre mdostotta

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 38 B


sre. Ezenfell hasznos a jvbeni cash flow-kra vonatkoz mltbeli becslsek pontossgnak ellenrzsben, valamint a jvedelmezsg s a nett cash flow s az rvltozsok hatsai kztti kapcsolat vizsglatban. FOGALMAK 6. A kvetkez kifejezsek ebben a standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A pnzeszkzk tartalmazzk a pnztri kszpnzllomnyt s a ltra szl betteket. A pnzeszkz-egyenrtkesek a rvid tv, magas likvidits befektetsek, amelyek knnyen ismert sszeg pnzeszkzre vlthatk t, s amelyeknl elhanyagolhat az rtkvltozs kockzata. A cash flow-k a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek ki- s beramlsai. A mkdsi tevkenysgek a gazdlkod egysg f bevteltermel tevkenysgei s azok az egyb tevkenysgei, amelyek nem befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgek. A befektetsi tevkenysgek a hossz lejrat eszkzk s olyan befektetsek vsrlsa s rtkestse, amelyeket a pnzeszkz-egyenrtkesek nem tartalmaznak. A finanszrozsi tevkenysgek olyan tevkenysgek, amelyek eredmnyekppen vltozsok llnak be a gazdlkod egysg sajt tkjnek s felvett klcsneinek nagysgban s sszettelben. Pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek 7. A pnzeszkz-egyenrtkeseket inkbb rvid lejrat pnzbeli ktelezettsgek teljestshez, mint befektetsi vagy egyb clbl tartjk. Ahhoz, hogy egy befektets pnzeszkz-egyenrtkesnek minsljn, knnyen, ismert sszeg pnzeszkzre vlthatnak kell lennie, s szksges, hogy elhanyagolhat legyen az rtkvltozs kockzatnak val kitettsge. Ezrt valamely befektets rendszerint csak akkor minsl pnzeszkz-egyenrtkesnek, ha rvid, mondjuk a megvsrls idpontjtl szmtott legfeljebb hrom hnapon belli lejrata van. A tulajdonviszonyt megtestest befektetsek nem lehetnek pnzeszkz-egyenrtkesek, kivve, ha tartalmukban pnzeszkz-egyenrtkesek, mint pldul a lejratukhoz kzel megvsrolt, meghatrozott visszavltsi idponttal br elsbbsgi rszvnyek. A bankoktl trtn klcsnfelvtel ltalban finanszrozsi tevkenysgnek minsl. Nhny orszgban azonban a felszltsra visszafizetend folyszmlahitelek a gazdlkod egysg pnzgazdlkodsnak szerves rszt kpezik. Ilyen krlmnyek kztt a folyszmlahitelek a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek rszei. A bankokkal trtnt ilyenfajta megllapodsokat az jellemzi, hogy a banki egyenleg gyakran ingadozik a pozitv egyenleg s a folyszmla-tllps kztt. A cash flow-k nem tartalmazzk a pnzeszkzket s a pnzeszkzegyenrtkeseket megtestest ttelek kztti mozgsokat, mivel ezek az sszetevk inkbb a gazdlkod egysg pnzgazdlkodsnak, mint mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgeinek rszt kpezik. A pnzgazdlkods magban foglalja a pnzfeleslegnek pnzeszkz-egyenrtkesekbe trtn befektetst.

8.

9.

A M5 CASH FLOW-K KIMUTATSNAK PREZENTLSA 10. A M5 cash flow-k kimutatsnak az adott idszakra vonatkoz cash flow-kat kell bemutatnia mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgek szerint csoportostva. A gazdlkod egysg a mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgeibl szrmaz cash flow-kat az zleti tevkenysge szempontjbl legmegfelelbb mdon mutatja be. A tevkenysgenknti besorols olyan informcit nyjt, amely lehetv teszi a felhasznlknak, hogy felmrjk ezen tevkenysgeknek a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetre, valamint a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenr-

11.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 39 B


tkesek sszegre gyakorolt hatst. Ez az informci a fenti tevkenysgek kztti kapcsolatok rtkelshez is felhasznlhat. 12. Egyetlen tranzakci klnbz besorols cash flow-kat tartalmazhat. Ha pldul egy klcsn pnzben trtn visszafizetse egyarnt tartalmaz kamatot s tkt is, a kamatelem besorolhat, mint egy mkdsi tevkenysg, a tkeelem pedig finanszrozsi tevkenysgnek minsl. Mkdsi tevkenysgek 13. A mkdsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k sszege egy kulcsfontossg jelzs arra, hogy milyen mrtkben termelt a gazdlkod egysg tevkenysge sorn a klcsnk visszafizetshez, a gazdlkod egysg mkdkpessgnek fenntartshoz, osztalkok kifizetshez, valamint j befektetsek ltrehozshoz kls finanszrozsi forrsok ignybevtele nlkl elegend cash flow-kat. A mltbeli mkdsi cash flow-k egyes sszetevirl szl informci egyb informcikkal egytt felhasznlhat a jvbeni mkdsi cash flow-k elrejelzshez. A mkdsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k elssorban a gazdlkod egysg f bevteltermel tevkenysgbl szrmaznak. Ezrt ltalban azon tranzakcik s egyb esemnyek eredmnyekppen jnnek ltre, amelyeket az eredmny meghatrozsban vesznek figyelembe. Mkdsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k pldul: (a) rurtkestsbl s szolgltatsnyjtsbl szrmaz pnzbevtelek; (b) jogdjakbl, djakbl, jutalkokbl s egyb bevtelbl szrmaz pnzbevtelek; (c) ruszlltknak s szolgltatsnyjtknak trtn pnzkifizetsek; (d) alkalmazottak szmra s nevben trtn kifizetsek; (e) biztosttrsasgok djbevtelekkel s krignyekkel, vjradkokkal s egyb biztostsiktvny-juttatsokkal kapcsolatos pnzbevtelei s -kifizetsei; (f) nyeresgadkkal kapcsolatos pnzkifizetsek vagy visszatrtsek, kivve, ha azok kifejezetten finanszrozsi s befektetsi tevkenysghez kapcsoldnak; s (g) a forgatsi vagy kereskedsi clbl kttt szerzdsekbl szrmaz pnzbevtelek s -kifizetsek. Nhny tranzakci, mint pldul egy zem rtkestse, olyan nyeresggel vagy vesztesggel jrhat, amelyet az eredmny meghatrozsnl vesznek figyelembe. Ugyanakkor az ilyen tranzakcikbl szrmaz cash flow-k befektetsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k. 15. A gazdlkod egysg tarthat rtkpaprokat s klcsnket forgatsi vagy kereskedsi clbl, mely esetben ezek hasonlak a kifejezetten tovbbrtkests cljbl megszerzett kszlethez. Ezrt a forgatsi vagy kereskedsi cl rtkpaprok megvsrlsbl s eladsbl szrmaz cash flow-k mkdsi tevkenysgeknek minslnek. Hasonlkppen a pnzgyi intzmnyek ltal nyjtott pnzeszkzellegek s -klcsnk nyjtsa is ltalban mkdsi tevkenysgnek minsl, mivel ezek az adott gazdlkod egysg f bevteltermel tevkenysgei kz tartoznak. Befektetsi tevkenysgek 16. A befektetsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k elklntett kzzttele fontos, mivel a cash flow-k kpviselik azt, hogy milyen mrtkben kapcsoldtak a kiadsok jvbeni jvedelem- s cashflow-termelst szolgl erforrsok beszerzshez. Befektetsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-k pldul: (a) pnzkifizetsek ingatlanok, gpek s berendezsek, immaterilis javak, s egyb hossz lejrat eszkzk megszerzse rdekben. Az ilyen kifizetsek kz tartoznak az aktivlt fejlesztsi kltsgekhez s a sajt kivitelezsben kszlt ingatlanokhoz, gpekhez s berendezsekhez kapcsold kifizetsek;

14.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 40 B


(b) pnzbevtelek az ingatlanok, gpek s berendezsek, immaterilis javak s egyb hossz lejrat eszkzk eladsbl; (c) pnz-kifizetsek egyb gazdlkod egysgek tke- vagy hitelinstrumentumainak s kzs vllalkozsban lv rdekeltsgeknek a megszerzse rdekben (a pnzeszkz-egyenrtkesnek tekintett vagy forgatsi, vagy kereskedsi clbl tartott eszkzkre vonatkoz kifizetsek kivtelvel); (d) pnzbevtelek egyb gazdlkod egysgek tke- vagy hitelinstrumentumainak s kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgeknek az eladsbl (a pnzeszkz-egyenrtkesnek tekintett vagy forgatsi, vagy kereskedsi clbl tartott eszkzkre vonatkoz bevtelek kivtelvel); (e) egyb feleknek nyjtott pnzellegek s -klcsnk (a pnzintzetek ltal nyjtott ellegek s klcsnk kivtelvel); (f) pnzbevtelek egyb feleknek nyjtott ellegek s klcsnk visszafizetsbl (a pnzintzetek ltal nyjtott ellegek s klcsnk kivtelvel); (g) futures szerzdsekre, forward szerzdsekre, opcis szerzdsekre s swap szerzdsekre vonatkoz pnzkifizetsek, kivve, ha a szerzdseket forgatsi vagy kereskedsi clbl ktttk, vagy ha a kifizetsek finanszrozsi tevkenysgnek minslnek; s (h) futures szerzdsekbl, forward szerzdsekbl, opcis szerzdsekbl s swap szerzdsekbl szrmaz pnzbevtelek, kivve, ha a szerzdseket forgatsi vagy kereskedsi clbl ktttk, vagy ha a bevtelek finanszrozsi tevkenysgnek minslnek. Ha egy szerzdst egy azonosthat pozci fedezeti gyleteknt szmolnak el, a szerzds cash flow-it a fedezett pozci cash flowival azonos mdon soroljk be. Finanszrozsi tevkenysgek 17. A finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-k elklntett kzzttele fontos, mert hasznos a gazdlkod egysgnek tkt nyjtk ltal tmasztott jvbeni cash flow ignyek elrejelzsben. Finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-k pldul: (a) rszvnyek vagy egyb tkeinstrumentumok kibocstsbl szrmaz pnzbevtelek; (b) tulajdonosoknak trtnt kifizetsek a gazdlkod egysg rszvnyeinek megszerzsre vagy visszavsrlsra; (c) adslevelek, klcsnk, ktelezvnyek, ktvnyek, jelzloglevelek s egyb rvid vagy hossz lejrat klcsnk kibocstsbl szrmaz pnzbevtelek; (d) klcsnvett sszegek visszafizetse; s (e) a lzingbevev ltal a pnzgyi lzingre vonatkozan fennll ktelezettsg cskkentsre befizetett pnzsszeg. A MKDSI TEVKENYSGEKBL SZRMAZ CASH FLOW-K BEMUTATSA 18. A gazdlkod egysgnek a mkdsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-kat az albbi mdszerek valamelyiknek alkalmazsval kell bemutatnia: (a) a direkt mdszer, amellyel a brutt pnzeszkzbevtelek s a brutt pnzeszkz-kifizetsek fbb kategriit mutatjk be; vagy (b) az indirekt mdszer, amellyel az eredmnyt mdostjk a nem pnzjelleg tranzakcik hatsaival, a mltbeli vagy jvbeni mkdsi pnzbevtelek vagy -kifizetsek halasztsaival vagy elhatrolsaival, s a befektetsi vagy finanszrozsi cash flowkkal kapcsolatos bevteli vagy kiadsi ttelekkel. 19. A gazdlkod egysgek szmra ajnlott a mkdsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-i direkt mdszerrel trtn bemutatsa.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 41 B


A direkt mdszer olyan informcikat nyjt, amelyek hasznosak lehetnek a jvbeni cash flow-k becslsekor, s amelyek az indirekt mdszerrel nem llnak rendelkezsre. A direkt mdszer alapjn a brutt pnzbevtelek s brutt pnzkifizetsek fbb kategriirl szl informcik kinyerhetk: (a) a gazdlkod egysg szmviteli nyilvntartsaibl; vagy (b) az rbevteleknek, az rtkests kzvetlen kltsgnek (pnzintzet esetn a kamat- s kamatjelleg bevteleknek, valamint a kamat- s kamatjelleg rfordtsoknak) s az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats egyb tteleinek a mdostsval: i. az adott idszak alatt a kszletekben, valamint a mkdsi kvetelsekben s ktelezettsgekben trtnt vltozsokkal; ii. egyb nem pnzjelleg ttelekkel; s iii. egyb olyan ttelekkel, amelyekhez kapcsold pnzhatsok befektetsi vagy finanszrozsi cash flow-k. 20. Az indirekt mdszerrel a mkdsi tevkenysgekbl szrmaz nett cash flow-t az eredmnynek az albbiak hatsaival trtn mdostsval hatrozzk meg: (a) az adott idszak alatt a kszletekben, valamint a mkdsi kvetelsekben s ktelezettsgekben trtnt vltozsok; (b) nem pnzjelleg ttelek, mint pldul az rtkcskkens, a cltartalkok, a halasztott adk, a nem realizlt rfolyamnyeresgek s vesztesgek, trsult vllalkozsok fel nem osztott nyeresge, kisebbsgi rszesedsek; s (c) minden egyb olyan ttel, amelyhez kapcsold pnzbeli hatsok befektetsi vagy finanszrozsi cash flow-k. Alternatv megoldsknt a mkdsi tevkenysgekbl szrmaz nett cash flow az indirekt mdszer alapjn az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kzztett bevtelek s rfordtsok, s az adott idszak alatt a kszletekben, valamint a mkdsi kvetelsekben s ktelezettsgekben trtnt vltozsok bemutatsval is meghatrozhat. A BEFEKTETSI S FINANSZROZSI TEVKENYSGEKBL SZRMAZ CASH FLOW-K BEMUTATSA 21. A gazdlkod egysgnek elklntve kell bemutatnia a befektetsi s finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz brutt pnzbevtelek s brutt pnzkifizetsek fbb csoportjait, kivve, ha a 22. s 24. bekezdsben meghatrozott cash flow-k nett mdon kerlnek bemutatsra.

CASH FLOW-K NETT MDON TRTN BEMUTATSA 22. Az albbi mkdsi, befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k nett mdon mutathatk be: (a) a vevk nevben trtn pnzbevtelek s -kifizetsek, ha a cash flow-k inkbb a vev, mint a gazdlkod egysg tevkenysgeit tkrzi; s (b) az olyan ttelekre vonatkoz pnzbevtelek s -kifizetsek, amelyekben a forgalom gyors, az sszegek nagyok, s a lejratok rvidek. 23. A 22. bekezds (a) pontjban emltett pnzbevtelek s -kifizetsek pldul: (a) ltra szl lettek elfogadsa s visszafizetse egy banknl; (b) befektetsi gazdlkod egysg ltal a vevk szmra tartott alapok; s (c) ingatlantulajdonosok nevben beszedett s szmukra tovbbutalt brleti djak.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 42 B


A 22. bekezds (b) pontjban emltett pnzbevtelek s -kifizetsek pldul az albbiakra nyjtott ellegek, s azok visszafizetse: (a) a hitelkrtya-gyfelekkel kapcsolatos hitelsszegek; (b) a befektetsek vtele s eladsa; s (c) egyb rvid lejrat, pldul hrom hnapos vagy annl rvidebb futamidej klcsnk. 24. Egy pnzintzet albbi tevkenysgeinek brmelyikbl szrmaz cash flow-k nett mdon mutathatk be: (a) fix lejrat bettek elfogadsra s visszafizetsre vonatkoz pnzbevtelek s -kifizetsek; (b) bettek elhelyezse egyb pnzintzeteknl s bettek visszavonsa egyb pnzintzetektl; s (c) gyfeleknek nyjtott pnzellegek s -klcsnk s az ilyen ellegek s klcsnk visszafizetse. CASH FLOW-K KLFLDI PNZNEMBEN 25. A klfldi pnznemben lebonyoltott tranzakcikbl szrmaz cash flow-kat a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemben kell nyilvntartani a klfldi pnznemben lv sszegre a funkcionlis pnznemnek s a klfldi pnznemnek a cash flow idpontjban rvnyes tvltsi rfolyamnak az alkalmazsval. A klfldi lenyvllalat cash flow-it a funkcionlis pnznemnek s a klfldi pnznemnek a cash flow idpontjban rvnyes tvltsi rfolyamn kell tszmtani. A klfldi pnznemben megadott cash flow-kat az IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standarddal sszhangban kell bemutatni. Ez lehetv teszi olyan tvltsi rfolyam alkalmazst, amely megkzelti a tnyleges rfolyamot. Pldul egy bizonyos idszakra vonatkoz slyozott tlagos tvltsi rfolyam hasznlhat a klfldi pnznemben lebonyoltott tranzakcik elszmolsra vagy egy klfldi lenyvllalat cash flow-inak az tvltsra. Az IAS 21 azonban nem teszi lehetv a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn rvnyes tvltsi rfolyam hasznlatt egy klfldi lenyvllalat cash flow-inak az tvltsra. Az rfolyamvltozsokbl szrmaz nem realizlt rfolyamnyeresgek s vesztesgek nem cash flow-k. Ugyanakkor az rfolyamvltozsnak klfldi pnznemben tartott vagy esedkes pnzeszkzkre s pnzeszkz-egyenrtkesekre gyakorolt hatst bemutatjk a M5 cash flow-k kimutatsban abbl a clbl, hogy a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek idszak eleji s idszak vgi rtkeit egyeztessk. Ez az sszeg a mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-ktl elklntve kerl bemutatsra, s tartalmazza azokat az esetleges klnbsgeket, mintha ezen cash flow-kat az idszak vgn rvnyes rfolyamon mutattk volna be. [Trlve] [Trlve]

26.

27.

28.

29. 30.

KAMAT S OSZTALKOK 31. A kapott s fizetett kamatbl s osztalkokbl szrmaz cash flow-kat elklnlten kell kzztenni. Mindegyiket idszakrl idszakra kvetkezetes mdon kell besorolni mkdsi, befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgknt. Az egy bizonyos idszak alatt fizetett kamat teljes sszegt kzzteszik a M5 cash flow-k kimutatsban, akr kltsgknt jelentettk meg az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban , akr aktivltk az IAS 23 Hitelfelvteli kltsgek standardnak megfelelen.

M1
32.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 43 B


33. Pnzintzet esetben a fizetett kamatot, valamint a kapott kamatot s osztalkokat ltalban mkdsi cash flow-knt soroljk be. Egyb gazdlkod egysgeknl azonban mg nincs egyetrts ezen cashflow-ttelek besorolst illeten. A fizetett kamat s a kapott kamat s osztalkok besorolhatk mkdsi cash flow-knt, mivel az eredmny meghatrozsban kerlnek figyelembevtelre. Alternatv megoldsknt a fizetett kamat, a kapott kamat s osztalkok klnkln finanszrozsi s befektetsi cash flow-knt is besorolhatk, mivel finanszrozsi forrsok megszerzsnek kltsgei vagy befektetsek hozamai. A fizetett osztalkok besorolhatk finanszrozsi cash flow-knt, mivel finanszrozsi forrsok beszerzsnek kltsgei. Alternatv megoldsknt a fizetett osztalkok a mkdsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-k egyik komponenseknt is besorolhatk, hogy segtsget nyjtsanak a felhasznlknak a gazdlkod egysg mkdsi cash flowkbl trtn osztalkfizetsi kpessgnek meghatrozsban.

34.

NYERESGADK 35. A nyeresgadkbl szrmaz cash flow-kat elklntetten kell kzztenni, s mkdsi tevkenysgekbl szrmaz cash flow-knt kell besorolni, kivve, ha kifejezetten a finanszrozsi s befektetsi tevkenysgekhez kapcsoldknt azonosthatk. A nyeresgadk olyan tranzakcikkal kapcsolatosan merlnek fel, amelyek olyan cash flow-kat okoznak, amelyeket M5 cash flow-k kimutatsban mkdsi, befektetsi vagy finanszrozsi cash flow-knt sorolnak be. Mg a befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgekkel kapcsolatos adrfordts knnyen azonosthat lehet, a kapcsold ad cash flow-kat gyakran kivitelezhetetlen meghatrozni, s ezek az alaptranzakcihoz kapcsold cash flow-ktl eltr idszakban merlhetnek fel. Ezrt a fizetett adkat ltalban mkdsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-knt soroljk be. Ha azonban egy befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgknt besorolt cash flow-kat eredmnyez egyedi tranzakcihoz kapcsold ad cash flow-t lehetsges azonostani, az ad cash flow-t megfelelen befektetsi vagy finanszrozsi tevkenysgknt soroljk be. Ha az ad cash flow-kat egynl tbb fajta tevkenysghez allokljk, a fizetett adk teljes sszegt kzz kell tenni.

36.

LENYVLLALATOKBA, TRSULT S KZS VEZETS VLLALKOZSOKBA TRTN BEFEKTETSEK 37. A trsult vllalkozsba vagy lenyvllalatba trtn befektetsnek a tkemdszerrel vagy a bekerlsi rtk mdszerrel trtn szmviteli elszmolsakor a befektet a M5 cash flow-k kimutatsban csak a sajt maga s a befektets trgya kztti cash flow-krl, pldul az osztalkokrl s ellegekrl szmol be. Az a gazdlkod egysg, amely a kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsgt (lsd az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standardot) az arnyos konszolidci alkalmazsval szmolja el, a konszolidlt M5 cash flow-k kimutatsba bevonja a kzs vezets vllalkozs cash flow-iban lv arnyos rszesedst. Az a gazdlkod egysg, amely az ilyen rdekeltsget a tkemdszer alkalmazsval szmolja el, a M5 cash flow-k kimutatsba a kzs vezets vllalkozsba trtnt befektetseivel kapcsolatos cash flowkat, valamint a kzte s a kzs vezets vllalkozs kztt trtnt felosztsokat s egyb kifizetseket vagy bevteleket vonja be.

38.

LENYVLLALATOK S EGYB ZLETI EGYSGEK MEGVSRLSA S ELIDEGENTSE 39. A lenyvllalatok vagy egyb zleti egysgek megvsrlsbl s elidegentsbl szrmaz sszestett cash flow-kat elklntve kell bemutatni s befektetsi tevkenysgknt kell besorolni. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie sszestve, a lenyvllalatok vagy egyb zleti egysgek adott idszak alatt trtnt megvsrlsa vagy elidegentse tekintetben az albbi adatok mindegyikt: (a) a teljes vteli vagy elidegentsi ellenrtket;

40.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 44 B


(b) a vteli vagy elidegentsi ellenrtk pnzeszkzzel vagy pnzeszkz-egyenrtkesekkel teljestett rszt; (c) a megvsrolt vagy elidegentett lenyvllalatban vagy zleti egysgben lv pnzeszkzk vagy pnzeszkz-egyenrtkesek sszegt; s (d) a megvsrolt vagy elidegentett lenyvllalatban vagy zleti egysgben a pnzeszkzktl vagy pnzeszkz-egyenrtkesektl eltr eszkzk s ktelezettsgek sszegt, minden egyes fbb csoport szerint sszestve. 41. A lenyvllalatok s egyb zleti egysgek megvsrlsbl s elidegentsbl szrmaz cash flow-k egy soron szerepl ttelknt trtn elklntett bemutatsa a megvsrolt vagy elidegentett eszkzk s ktelezettsgek sszegnek elklntett bemutatsval egytt segt megklnbztetni ezen cash flow-kat az egyb mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-ktl. Az elidegentsekbl szrmaz cash flow-kat nem lehet a vsrlsokbl szrmaz cash flow-kbl levonni. A vteli vagy eladsi ellenrtkknt kifizetett vagy kapott pnz sszestett sszegt a M5 cash flow-k kimutatsban a megszerzett vagy tadott pnzeszkzkkel s pnzeszkz-egyenrtkesekkel sszevontan kell bemutatni.

42.

NEM PNZJELLEG TRANZAKCIK 43. A M5 cash flow-k kimutatsa nem tartalmazhatja azokat a befektetsi s finanszrozsi tranzakcikat, amelyekhez nincs szksg pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek hasznlatra. Az ilyen tranzakcikat a pnzgyi kimutatsokban ms helyen kell kzztenni oly mdon, hogy ezen befektetsi s finanszrozsi tevkenysgekre vonatkozan minden relevns informci rendelkezsre lljon. Sok befektetsi s finanszrozsi tevkenysgnek nincs kzvetlen hatsa a jelenlegi cash flow-kra, br ezek a tevkenysgek befolysoljk a gazdlkod egysg tke- s eszkzszerkezett. A nem pnzjelleg tranzakcik kizrsa a M5 cash flow-k kimutatsbl sszhangban van a M5 cash flow-k kimutatsa cljval, mivel ezek a ttelek nem jrnak cash flow-kkal a trgyidszakban. Nem pnzjelleg tranzakcik pldul: (a) eszkzk megszerzse akr kzvetlenl kapcsold ktelezettsgek tvllalsval, akr pnzgyi lzinggel; (b) gazdlkod egysg megszerzse tkekibocstssal; s (c) tartozs tvltsa sajt tkv. A PNZESZKZK S PNZESZKZ-EGYENRTKESEK SSZETEVI 45. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek sszetevit, valamint be kell mutatnia a M5 cash flow-k kimutatsban szerepl sszegek egyeztetst a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban bemutatott megfelel ttelekkel. A vilg klnbz rszein elfordul pnzgazdlkodsi gyakorlatok s banki megllapodsok sokflesgnek figyelembevtelvel s az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardnak val megfelels rdekben a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie az ltala a pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek sszetevinek meghatrozsra alkalmazott politikt. A pnzeszkz s pnzeszkz-egyenrtkesek sszetevinek meghatrozsra alkalmazott politika megvltoztatsnak hatst, pldul a korbban a gazdlkod egysg befektetsi portflijnak rszeknt kezelt pnzgyi instrumentumok besorolsnak megvltoztatst, az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standarddal sszhangban be kell mutatni.

44.

46.

47.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 45 B


EGYB KZZTTELEK 48. A gazdlkod egysgnek a vezets megjegyzseivel egytt kzz kell tennie a gazdlkod egysg birtokban lv olyan lnyeges pnzeszkz s pnzeszkz-egyenrtkes egyenlegek sszegt, amelyek a csoport szmra felhasznlsra nem llnak rendelkezsre. Klnbz krlmnyek ltezhetnek, amelyek kztt egy gazdlkod egysg birtokban lv pnzeszkz s pnzeszkz-egyenrtkes egyenlegek a csoport szmra felhasznlsra nem llnak rendelkezsre. Pldaknt emlthetk az olyan orszgban mkd lenyvllalat ltal birtokolt pnzeszkz s pnzeszkz-egyenrtkes egyenlegek, ahol kttt devizagazdlkods vagy egyb jogi korltozs van hatlyban, gy ezen egyenlegek az anyavllalat vagy a tbbi lenyvllalat ltal trtn ltalnos hasznlatra nem llnak rendelkezsre. Tovbbi informci lehet relevns a felhasznlk szmra ahhoz, hogy megrtsk a gazdlkod egysg pnzgyi helyzett s likviditst. Ezen informciknak a vezets megjegyzseivel egytt val kzzttele ajnlott s tartalmazhatja: (a) a jvbeni mkdsi tevkenysgekhez s a tkektelezettsgek rendezshez rendelkezsre ll, le nem hvott hitelkeretek sszegt, feltntetve ezen keretek felhasznlsnak brmely korltait; (b) az arnyos konszolidcival elszmolt kzs vezets vllalkozsokban lv rdekeltsgekkel kapcsolatos egyes mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgbl szrmaz cash flow-k sszevont sszegt; (c) a mkdsi kapacits nvekedst megtestest cash flow-k sszestett sszegt a mkdsi kapacits fenntartshoz szksges cash flow-ktl elklntve; s (d) minden egyes bemutatand szegmens mkdsi, befektetsi s finanszrozsi tevkenysgeibl szrmaz cash flow-inak sszegt (lsd az IFRS 8 Mkdsi szegmensek standardot). 51. A mkdsi kapacits nvekedst megtestest cash flow-k s a mkdsi kapacits fenntartshoz szksges cash flow-k elklntett kzzttele hasznos, mert lehetv teszi a felhasznl szmra annak megllaptst, hogy a gazdlkod egysg megfelelen fektet-e be mkdsi kapacitsnak fenntartsba. Az a gazdlkod egysg, amely nem fektet be megfelelen mkdsi kapacitsnak fenntartsba, felldozhatja a jvbeli nyeresgessget a foly likvidits s a tulajdonosoknak val nyeresgfeloszts kedvrt. A szegmensek szerinti cash flow-k kzzttele lehetv teszi a felhasznlk szmra, hogy jobban megrtsk az zleti tevkenysg, mint egsz s annak sszetevi kztti cash flow-k kapcsolatt, s a szegmens cash flow-k rendelkezsre llst s vltozkonysgt.

49.

50.

52.

HATLYBALPS NAPJA 53. Ez a standard az 1994. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 46 B


IAS 8 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk CL 1. A jelen standard clja a szmviteli politika kivlasztsra s megvltoztatsra vonatkoz kritriumok meghatrozsa, tovbb a szmviteli politikban s a szmviteli becslsekben bekvetkez vltozsokkal, valamint a hibk kijavtsval kapcsolatos szmviteli eljrsok s kzztteli ktelezettsgek meghatrozsa. A jelen standard clja a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsai relevancijnak s megbzhatsgnak, valamint a pnzgyi kimutatsoknak a klnbz idszakokra vonatkoz, s a ms gazdlkod egysgek ltal ksztett pnzgyi kimutatsokkal val sszehasonlthatsgnak nvelse. A szmviteli politikra vonatkoz kzztteli kvetelmnyeket, a szmviteli politika megvltozsra vonatkozk kivtelvel, az IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard hatrozza meg.

2.

HATKR 3. A jelen standardot kell alkalmazni a szmviteli politikk kivlasztsra s alkalmazsra, valamint a szmviteli politikkban bekvetkez vltozsoknak, a szmviteli becslsekben bekvetkez vltozsoknak, tovbb a korbbi idszaki hibk kijavtsnak az elszmolsra. A korbbi idszaki hibk javtsai, valamint a szmviteli politika vltozsainak megfelel visszamenleges mdostsok adhatsainak elszmolsa s kzzttele az IAS 12 Nyeresgadk standarddal sszhangban trtnik.

4.

FOGALMAK 5. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A szmviteli politika a gazdlkod egysg ltal a pnzgyi kimutatsok elksztsre s bemutatsra alkalmazott sajtos elvek, alapelvek, konvencik, szablyok s gyakorlat. A szmviteli becslsek vltozsa valamely eszkz vagy ktelezettsg knyv szerinti rtknek, vagy az eszkz idszaki felhasznlsa sszegnek mdostsa, amely az eszkzk s ktelezettsgek jelenlegi helyzetnek rtkelse, valamint az azokhoz kapcsold vrhat jvbeni hasznok s ktelmek mrlegelse alapjn trtnik. A szmviteli becslsek vltozsait valamely j informci vagy j fejlemny okozza, gy ennek megfelelen azok nem minslnek hibajavtsnak. A Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok (IFRS-ek) a Nemzetkzi Szmviteli Standard Testlet (IASB) ltal elfogadott standardok s rtelmezsek. Magukban foglaljk: (a) a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardokat; (b) a Nemzetkzi Szmviteli Standardokat; valamint (c) a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi rtelmezsi Bizottsg (IFRIC), vagy a korbbi rtelmezsi lland Bizottsg (SIC) ltal M5 kifejlesztett rtelmezseket. Lnyeges. A ttelek kihagysai vagy tves bemutatsai akkor lnyegesek, ha azok egyenknt vagy egyttesen kpesek a felhasznlknak a pnzgyi kimutatsok alapjn hozott dntseit befolysolni. A lnyegessg a kihagys vagy tves bemutats mrtknek s jellegnek adott krlmnyek kztti megtlstl fgg. A megtlsnl az adott ttel nagysga s jellege, vagy a kett kombincija a dnt tnyez.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 47 B


A korbbi idszaki hibk kihagysok vagy tves bemutatsok a gazdlkod egysg egy vagy tbb korbbi idszakra vonatkoz pnzgyi kimutatsaiban, amelyek olyan megbzhat informcik fel nem hasznlsbl, vagy helytelen felhasznlsbl szrmaztak: (a) amelyek mr rendelkezsre lltak, amikor az adott idszakra vonatkoz pnzgyi kimutatsokat kzzttelre jvhagytk; valamint (b) amelyekrl sszeren elvrhat volt, hogy azokat beszerezzk, s az rintett pnzgyi kimutatsok elksztse s bemutatsa sorn figyelembe vegyk. Ilyen hibk lehetnek a matematikai hibk, a szmviteli politika alkalmazsban elkvetett hibk, tnyek figyelmen kvl hagysa vagy helytelen rtelmezse, valamint a csals hatsai. A visszamenleges alkalmazs valamely j szmviteli politika gyletekre, egyb esemnyekre s felttelekre olyan mdon trtn alkalmazsa, mintha mindig is ezt a politikt alkalmaztk volna. A visszamenleges jramegllapts a pnzgyi kimutatsok egyes elemei sszegeinek megjelentse, rtkelse s kzzttele kijavtsa oly mdon, mintha a korbbi idszaki hiba sohasem kvetkezett volna be. Kivitelezhetetlen. Egy elrs alkalmazsa akkor kivitelezhetetlen, ha a gazdlkod egysg akkor sem tudja azt alkalmazni, miutn minden tle sszeren elvrhatt megtett az alkalmazs rdekben. Egy adott korbbi idszakra vonatkozan a szmviteli politika vltozs visszamenleges alkalmazsa, vagy egy hiba kijavtsra a visszamenleges jramegllapts akkor kivitelezhetetlen, ha: (a) a visszamenleges alkalmazs vagy a visszamenleges jramegllapts hatsai nem hatrozhatk meg; (b) a visszamenleges alkalmazs vagy a visszamenleges jramegllapts felttelezseket ignyel arra nzve, hogy mi lett volna a vezets szndka az adott idszakban; vagy (c) a visszamenleges alkalmazs vagy a visszamenleges jramegllapts jelents becslseket ignyel, s nem lehetsges objektven megklnbztetni az e becslsekre vonatkoz azon informcikat, amelyek: i. az abban (azokban) az idpont(ok)ban fennll krlmnyeket igazolnak, amikorra az adott sszegeket meg kellene jelenteni, rtkelni kellene vagy kzz kellene tenni; s ii. rendelkezsre lltak volna abban az idpontban, amikor a krdses korbbi idszakra vonatkoz pnzgyi kimutatsok kzzttelre, jvhagysra kerltek az egyb informciktl. Egy szmviteli politika vltozs vagy egy szmviteli becsls vltozs hatsa megjelentsnek a jvre nz alkalmazsa jelenti: (a) az j szmviteli politika alkalmazst a politika mdostst kveten bekvetkez gyletekre, egyb esemnyekre s felttelekre; valamint (b) a szmviteli becslsek mdostsa hatsnak megjelentst a mdosts ltal rintett trgy- s jvbeni idszakokban. 6. Annak megtlshez, hogy egy adott kihagys vagy tves bemutats befolysolhatja-e a felhasznlk gazdasgi dntseit, s ezltal lnyeges lehet-e, a felhasznlk jellemzit kell figyelembe venni. A Pnzgyi kimutatsok elksztsre s bemutatsra vonatkoz keretelvek 25. bekezdse kimondja, hogy a felhasznlkrl vlelmezett az, hogy az zleti s gazdasgi tevkenysgekrl, valamint a szmvitelrl sszer ismeretekkel rendelkeznek, tovbb hogy az informcikat sszer alapossggal kvnjk tanulmnyozni. Ily mdon a mrlegelskor azt kell szmtsba venni, hogy az sszer elvrsok alapjn az ilyen jellemzkkel br felhasznlk hogyan kerlnek befolysolsra gazdasgi dntseik meghozatalnl.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 48 B


SZMVITELI POLITIKK A szmviteli politikk kivlasztsa s alkalmazsa 7. Ha egy M5 IFRS konkrtan vonatkozik egy adott gyletre, egyb esemnyre vagy felttelre, az adott ttelre alkalmazand politikt vagy politikkat az adott M5 IFRS alapjn kell meghatrozni, figyelembe vve az IASB ltal az adott standardhoz vagy rtelmezshez kibocstott Bevezetsi tmutatt is. Az IFRS-ek olyan szmviteli elveket hatroznak meg, amelyek alkalmazsval az IASB megtlse szerint a pnzgyi kimutatsok relevns s megbzhat informcit tartalmaznak azon gyletekrl, ms esemnyekrl s felttelekrl, amelyekre vonatkoznak. Ezeket a politikkat nem kell alkalmazni, amikor az alkalmazs hatsa nem lnyeges. Ugyanakkor helytelen az IFRS-ektl val lnyegtelen eltrseket ltrehozni, vagy azokat kijavtatlanul hagyni annak cljbl, hogy a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek, pnzgyi teljestmnynek vagy cash flow-inak egy bizonyos bemutatst elrjk. Az IASB ltal a standardokra kibocstott Bevezetsi tmutat nem kpezi a standardok rszt, gy nem tartalmaz elrsokat a pnzgyi kimutatsokra nzve. Amennyiben nincs az adott gyletre, ms esemnyre vagy felttelre konkrtan vonatkoz M5 IFRS, a vezetsnek sajt megtlse alapjn kell olyan szmviteli politikt kidolgoznia s alkalmaznia, amely olyan informcit eredmnyez, amely: (a) relevns a felhasznlk gazdasgi dntshozatali ignyeinek szempontjbl; valamint (b) megbzhat abban az rtelemben, hogy a pnzgyi kimutatsok: i. hen tkrzik a gazdlkod egysg pnzgyi helyzett, pnzgyi teljestmnyt s cash flow-it; ii. az gyletek, ms esemnyek s felttelek gazdasgi tartalmt tkrzik, nem pusztn jogi formjukat; iii. semlegesek, azaz elfogulatlanok; iv. vatosak; valamint v. minden lnyeges vonatkozsban teljesek. 11. A 10. bekezdsben lert megtls sorn a vezetsnek az albbi forrsokat kell hasznlnia, s azok alkalmazhatsgt kell mrlegelnie, cskken fontossgi sorrendben: (a) a hasonl s kapcsold esetekre vonatkoz M5 IFRS-ek elrsai s tmutatsai; valamint (b) a Keretelvekben az eszkzkre, ktelezettsgekre, bevtelekre s rfordtsokra vonatkozan megadott fogalmak, megjelentsi kritriumok s rtkelsi mdszerek. 12. A 10. bekezdsben lert megtls sorn a vezets figyelembe veheti az olyan egyb standardalkot szervezetek legfrissebb kiadvnyait, amelyek hasonl koncepcionlis keretek kztt hatroznak meg szmviteli standardokat, az egyb szmviteli szakirodalmat, valamint az elfogadott ipargi gyakorlatot, feltve, hogy ezek nem llnak ellenttben a 11. bekezdsben meghatrozott forrsokkal. A szmviteli politika kvetkezetessge 13. A gazdlkod egysgnek a hasonl gyletekre, ms esemnyekre s felttelekre vonatkozan kvetkezetesen kell a szmviteli politikt kivlasztania s alkalmaznia, kivve, ha egy M5 IFRS kifejezetten elrja, vagy megengedi a ttelek olyan csoportostst, amelyekre az eltr politikk alkalmazsa helynval lehet. Amenynyiben egy M5 IFRS elrja vagy lehetv teszi az ilyen csoportostst, az egyes csoportokra kell kivlasztani s kvetkezetesen alkalmazni egy megfelel szmviteli politikt.

8.

9.

10.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 49 B


A szmviteli politika vltozsai 14. A gazdlkod egysgnek akkor s csak akkor kell a szmviteli politikt megvltoztatnia, ha: (a) a vltozst valamely M5 IFRS elrja; vagy (b) a vltozs a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaiban az gyleteknek, ms esemnyeknek s feltteleknek a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetre, pnzgyi teljestmnyre, valamint cash flow-ira gyakorolt hatsainak megbzhat s relevnsabb bemutatst eredmnyezi. 15. A felhasznlknak a gazdlkod egysg pnzgyi helyzete, pnzgyi teljestmnye s cashflow-tendenciinak megllaptsa rdekben ssze kell tudniuk hasonltani a gazdlkod egysg egy bizonyos idtvra vonatkoz pnzgyi kimutatsait. Emiatt az adott idszakon bell, valamint az egyes idszakok kztt ugyanazt a szmviteli politikt alkalmazzk, kivve, ha a szmvitelipolitika-vltozs megfelel a 14. bekezdsben meghatrozott felttelek valamelyiknek. Nem minslnek a szmviteli politika megvltoztatsnak az albbiak: (a) egy szmviteli politika alkalmazsa olyan gyletek, ms esemnyek vagy felttelek esetben, amelyek lnyegket tekintve eltrnek a korbban bekvetkezett esemnyektl vagy gyletektl; valamint (b) egy szmviteli politika alkalmazsa olyan gyletekre, ms esemnyekre s felttelekre, amelyek korbban nem kvetkeztek be, vagy nem voltak lnyegesek. 17. Az eszkzknek az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek, vagy az IAS 38 Immaterilis javak standardok alapjn trtn trtkelsre vonatkoz politika kezdeti alkalmazsa a szmviteli politikban bekvetkezett olyan vltozsnak minsl, amelyet trtkelsknt kell kezelni az IAS 16 s az IAS 38 alapjn, s nem a jelen standard alapjn. A 1931. bekezds nem vonatkozik a szmviteli politika 17. bekezdsben lert vltozsaira. A szmviteli politika vltozsainak alkalmazsa 19. A 23. bekezdst is figyelembe vve: (a) a gazdlkod egysgnek az egy M5 IFRS kezdeti alkalmazsbl szrmaz szmvitelipolitika-vltozst az adott M5 IFRS tmeneti rendelkezsei (ha van ilyen) alapjn kell elszmolnia; valamint (b) amennyiben egy gazdlkod egysg olyan M5 IFRS kezdeti alkalmazsakor vltoztatja meg a szmviteli politikt, amely nem tartalmaz tmeneti rendelkezst az adott vltozsra vonatkozan, vagy amennyiben a gazdlkod egysg nknt vltoztatja meg a szmviteli politikt, a vltozst visszamenlegesen kell alkalmaznia. 20. A jelen standard szempontjbl valamely M5 IFRS korbbi alkalmazsa nem minsl a szmviteli politika nkntes megvltoztatsnak. Amennyiben nincs az adott gyletre, ms esemnyre vagy felttelre konkrtan vonatkoz M5 IFRS, a vezets a 12. bekezds alapjn az egyb olyan standardalkot szervezetek legfrissebb kiadvnyait is felhasznlhatja, amelyek hasonl koncepcionlis keretek kztt hatroznak meg szmviteli standardokat. Amennyiben egy ilyen kiadvny mdostst kveten a gazdlkod egysg gy dnt, hogy megvltoztatja szmviteli politikjt, ezt a vltoztatst a szmviteli politika nkntes megvltoztatsaknt szmolja el s teszi kzz. Visszamenleges alkalmazs 22. A 23. bekezds figyelembevtelvel, amikor a szmviteli politikban bekvetkez vltozst a 19(a) vagy (b) bekezds alapjn visszamenlegesen alkalmazzk, a gazdlkod egysgnek az rintett sajttkekomponens legkorbbi bemutatott idszakra vonatkoz nyitegyen-

16.

18.

21.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 50 B


legt, s a tbbi bemutatott idszak sszehasonlt adatait gy kell mdostania, mintha mindig is az adott szmviteli politikt alkalmazta volna. A visszamenleges alkalmazs korltai 23. Ha a 19(a) vagy (b) bekezds visszamenleges alkalmazst r el, a szmviteli politika vltozst visszamenlegesen kell alkalmazni, kivve, amikor kivitelezhetetlen meghatrozni a vltozs egyes idszakokra vonatkoz hatsait, vagy halmozott hatst. Amennyiben a szmvitelipolitika-vltozsnak az egy vagy tbb bemutatott korbbi idszak sszehasonlt adataira vonatkoz idszak-specifikus hatsait kivitelezhetetlen meghatrozni, akkor a gazdlkod egysgnek azon legkorbbi idszak elejtl kell az j szmviteli politikt elszr alkalmaznia az eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtkre, amelyikben a visszamenleges alkalmazs elszr kivitelezhet, amely lehet a trgyidszak is, valamint egy ennek megfelel mdostst kell elvgeznie az rintett sajt tke komponens adott idszaki nyitegyenlegre vonatkozan. Amikor a trgyidszak elejn valamely szmviteli politika vltozs esetben kivitelezhetetlen az sszes megelz idszakra vonatkoz halmozott hats meghatrozsa, a gazdlkod egysgnek az sszehasonlt adatokat az j szmviteli politika alkalmazsval a legkorbbi kivitelezhet idponttl kezdden a jvre nzve kell mdostania. Amikor a gazdlkod egysg visszamenlegesen alkalmaz egy j szmviteli politikt, az j szmviteli politikt az sszehasonlt adatokra annyi korbbi idszakra alkalmazza, amennyire az kivitelezhet. A korbbi idszakra trtn visszamenleges alkalmazs csak akkor kivitelezhet, amennyiben az adott idszak nyit s zr M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsaira vonatkozan is meg lehet llaptani a halmozott hatst. A pnzgyi kimutatsokban bemutatott idszakokat megelz idszakokat rint mdostsok sszegt a legkorbbi bemutatott idszak egyes rintett sajttkeelemeinek nyitegyenlegvel szemben szmoljk el. A mdostst ltalban a felhalmozott eredmny terhre vgzik el. Ugyanakkor a mdosts egyes esetekben a sajt tke msik elemre vonatkozan is elvgezhet (pl. valamely standardnak vagy rtelmezsnek val megfelels cljra). A korbbi idszakokra vonatkoz minden ms informcit, pl. korbbi pnzgyi adatok sszefoglalst is olyan mrtkben mdostjk visszamenleg, amennyire az kivitelezhet. Amikor a gazdlkod egysg szmra kivitelezhetetlen a szmviteli politikban bekvetkez vltozs visszamenleges alkalmazsa, mivel annak az sszes korbbi idszakra gyakorolt halmozott hatst nem tudja megllaptani, a gazdlkod egysg az j politikt a 25. bekezdssel sszhangban a jvre nzve alkalmazza az els olyan idszak kezdettl, amelyre az kivitelezhet. Ennek megfelelen a halmozott mdostsnak az eszkzket, ktelezettsgeket s sajt tkt ezen idpontot megelzen rint rszt nem veszi figyelembe. A szmviteli politika akkor is megvltoztathat, amikor annak jvre nz alkalmazsa egyetlen korbbi idszakra sem kivitelezhet. Az 5053. bekezds tmutatul szolgl azon esetekre vonatkozan, amikor kivitelezhetetlen az j szmviteli politikt egy vagy tbb korbbi idszakra alkalmazni. Kzzttel 28. Amikor egy M5 IFRS kezdeti alkalmazsa hatssal van a trgyidszakra vagy brmely korbbi idszakra, vagy hatssal kellene r lennie, de a mdosts sszegt kivitelezhetetlen meghatrozni, vagy hatssal lehet a jvbeni idszakokra, akkor a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) M5 az IFRS cmt; (b) ha alkalmazhat, azt, hogy a szmviteli politika megvltoztatsa M5 az IFRS tmeneti rendelkezsei szerint trtnt; (c) a szmviteli politikban bekvetkezett vltozs jellegt; (d) ha alkalmazhat, az tmeneti rendelkezsek lerst;

24.

25.

26.

27.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 51 B


(e) ha alkalmazhat, azon tmeneti rendelkezseket, amelyek kihatssal lehetnek a jvbeni idszakokra vonatkozan; (f) amennyiben kivitelezhet, a mdosts sszegt a trgyidszakra, valamint minden bemutatott korbbi idszakra vonatkozan: i. a pnzgyi kimutatsok valamennyi rintett sorra vonatkozan; valamint ii. amennyiben az IAS 33. Egy rszvnyre jut eredmny standard vonatkozik a gazdlkod egysgre, az egy rszvnyre jut eredmny alap s hgtott rtkre vonatkozan; (g) amennyiben kivitelezhet, a legkorbbi bemutatott idszakot megelz idszakokra es mdostsok sszegt; valamint (h) amennyiben a 19(a) vagy (b) bekezds ltal elrt visszamenleges alkalmazs valamely korbbi idszakra vonatkozan kivitelezhetetlen, azon krlmnyeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak lerst, hogy a szmviteli politika vltozsa hogyan s mikortl kerlt alkalmazsra. A ksbbi idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsokban nem szksges megismtelni ezeket a kzztteleket. 29. Amikor a szmviteli politika nkntes megvltoztatsa hatssal van a trgyidszakra vagy brmely korbbi idszakra, vagy hatssal kellene r lennie, de a mdosts sszegt kivitelezhetetlen meghatrozni, vagy hatssal lehet a jvbeni idszakokra, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) a szmviteli politikban bekvetkezett vltozs jellegt; (b) annak okait, hogy az j szmviteli politika alkalmazsa mirt biztost megbzhat s relevnsabb informcit; (c) amennyiben kivitelezhet, a mdosts sszegt a trgyidszakra, valamint minden bemutatott korbbi idszakra vonatkozan: i. a pnzgyi kimutatsok valamennyi rintett sorra vonatkozan; valamint ii. amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdlkod egysgre, az egy rszvnyre jut eredmny alap s hgtott rtkre vonatkozan; (d) amennyiben kivitelezhet, a legkorbbi bemutatott idszakot megelz idszakokra es mdostsok sszegt; valamint (e) amennyiben a visszamenleges alkalmazs valamely korbbi idszakra vonatkozan kivitelezhetetlen, azon krlmnyeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak lerst, hogy a szmviteli politika vltozsa hogyan s mikortl kerlt alkalmazsra. A ksbbi idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsokban nem szksges megismtelni ezeket a kzztteleket. 30. Ha a gazdlkod egysg egy mr kiadott, de mg nem hatlyos j standardot vagy rtelmezst mg nem alkalmaz, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) ezt a tnyt; valamint (b) az ismert vagy sszeren megbecslhet azon informcikat, amelyek relevnsak annak megbecslshez, hogy az j M5 IFRS alkalmazsa milyen hatssal lesz a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaira a kezdeti alkalmazs idszakban. 31. A 30. bekezds rendelkezseinek betartshoz egysgnek mrlegelnie kell az albbiak kzzttelt: (a) az j M5 IFRS cme; (b) a szmviteli politikban vrhat vltozs vagy vltozsok jellege; (c) az az idpont, amikortl az j M5 IFRS alkalmazsa kvetelmny; (d) az az idpont, amikortl a standardot vagy rtelmezst a gazdlkod egysg tervezi alkalmazni; valamint a gazdlkod

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 52 B


(e) vagy: i. M5 az IFRS bevezetse ltal a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaira gyakorolt hats bemutatsa; vagy ii. ha a hats nem ismert vagy sszeren nem becslhet meg, egy erre vonatkoz kijelentst. SZMVITELI BECSLSEK VLTOZSAI 32. Az zleti tevkenysgekben rejl bizonytalansgok kvetkeztben a pnzgyi kimutatsok szmos ttele nem mrhet pontosan, hanem csak becslhet. A becsls az utols rendelkezsre ll, megbzhat adatok alapjn hozott dntsekkel jr. Becslsre lehet szksg pldul az albbiakra vonatkozan: (a) ktes kinnlvsgek; (b) kszletavuls; (c) pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek vals rtke; (d) az rtkcskkenthet eszkzk hasznos lettartama vagy az ltaluk megtestestett jvbeni gazdasgi hasznok vrhat felhasznlsi temezse; valamint (e) garancilis ktelmek. 33. 34. Az sszer becslsek alkalmazsa a pnzgyi kimutatsok elksztsnek lnyeges rsze, s nem csorbtja azok megbzhatsgt. A becslst szksges lehet fellvizsglni, ha a becsls alapjt kpz krlmnyeket rint vltozsok kvetkeznek be, vagy ha ezt j informcik vagy tbb tapasztalat indokoljk. Egy becsls fellvizsglata jellegnl fogva nem korbbi idszakokra vonatkozik, s nem minsl hibajavtsnak. Az alkalmazott rtkelsi alap megvltoztatsa a szmviteli politikban bekvetkez vltozsnak minsl, nem pedig szmvitelibecsls-vltozsnak. Ha nehz a szmviteli politika vltozst a szmviteli becslsek vltozstl megklnbztetni, a vltozst a szmviteli becslsben bekvetkez vltozsknt kezelik. A szmviteli becslsekben bekvetkez vltozs hatst a 37. bekezdsben meghatrozott eset kivtelvel a jvre nzve, az albbi idszakok eredmnyben figyelembe vve kell megjelenteni: (a) a vltozs idszakban, ha a vltozs csak az adott idszakot rinti; vagy (b) a vltozs idszakban s a jvbeni idszakokban, ha a vltozs mindezeket rinti. 37. Amennyiben a szmviteli becsls vltozsa az eszkzkben s ktelezettsgekben okoz vltozst, vagy a sajt tke valamely ttelre vonatkozik, azt az rintett eszkz, ktelezettsg, vagy sajt tke ttel knyv szerinti rtknek mdostsaknt kell elszmolni a vltozs bekvetkezsnek idszakban. A szmviteli becsls vltozs hatsnak jvre nz megjelentse azt jelenti, hogy a vltozst azon gyletekre, ms esemnyekre s felttelekre alkalmazzk, amelyek a becsls vltozs idpontja utn kvetkeznek be. Lehetsges, hogy a szmviteli becsls vltozsa csak a trgyidszaki eredmnyre van hatssal, vagy hatssal lehet a trgyidszak s a jvbeni idszakok eredmnyre egyarnt. Pldul a ktes kvetelsek becslt sszegnek megvltozsa csak a trgyidszak eredmnyt befolysolja, s ezrt azt a trgyidszakban jelentik meg. Ugyanakkor az rtkcskkenthet eszkzk becslt hasznos lettartama, vagy azok gazdasgi haszna felhasznlsa vrhat temnek megvltozsa befolysolja az rtkcskkensi lerst mind a trgyidszakban, mind az eszkz fennmarad hasznos lettartama alatti egyes idszakok alatt. A trgyidszakot rint vltozs hatst mindkt esetben a trgyidszakban jelentik meg bevtelknt vagy rfordtsknt. A jvbeni idszakokat rint esetleges hatst azokban a jvbeni idszakokban jelentik meg bevtelknt vagy rfordtsknt.

35.

36.

38.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 53 B


Kzzttel 39. A gazdlkod egysgnek a trgyidszakra kihatssal lv, vagy a jvbeni idszakokra vrhatan kihatssal lv szmviteli becsls vltozsok jellegt s sszegt kzz kell tennie, kivve a jvbeni idszakokra vonatkoz hatst abban az esetben, ha nem kivitelezhet azt elre megbecslni. Amennyiben a jvbeni idszakokra vonatkoz hats sszegt nem teszik kzz, mert annak megbecslse nem kivitelezhet, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie ezt a tnyt.

40.

HIBK 41. Hiba merlhet fel a pnzgyi kimutatsok egyes elemeinek megjelentse, rtkelse, bemutatsa vagy kzzttele kapcsn. A pnzgyi kimutatsok nem felelnek meg az IFRS-eknek, ha azok lnyeges hibkat vagy nem lnyeges, de a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek, pnzgyi teljestmnynek vagy cash flow-inak egy meghatrozott bemutatsa miatt szndkosan okozott hibkat tartalmaznak. A trgyidszakban feltrt, a trgyidszakra vonatkoz esetleges hibkat a pnzgyi kimutatsok kzzttelre val jvhagyst megelzen javtjk ki. Ugyanakkor vannak olyan esetek, amikor a lnyeges hibkat csak valamely ksbbi idszakban trjk fel, s ezeket a korbbi idszaki hibkat a ksbbi idszakra ksztett pnzgyi kimutatsokban bemutatott sszehasonlt adatokban javtjk ki (lsd a 42 47. bekezdst). A 43. bekezdst is figyelembe vve a gazdlkod egysgnek a lnyeges korbbi idszaki hibkat visszamenlegesen kell kijavtania az azok feltrsa utni els, kzzttelre jvhagyott pnzgyi kimutatsokban: (a) azon bemutatott korbbi idszak(ok)ra vonatkoz sszehasonlt adatok jramegllaptsval, amely(ek)ben a hiba felmerlt; vagy (b) amennyiben a hiba a legkorbbi bemutatott idszak eltt kvetkezett be, a legkorbbi bemutatott idszakra vonatkozan bemutatott eszkzk, ktelezettsgek s a sajt tke nyitegyenlegeinek jramegllaptsval. A visszamenleges jramegllapts korltai 43. A korbbi idszaki hibt visszamenleges jramegllaptssal kell kijavtani, kivve, ha kivitelezhetetlen meghatrozni a hiba egyes idszakokra vonatkoz hatsait vagy halmozott hatst. Amennyiben a hibnak az egy vagy tbb bemutatott korbbi idszak sszehasonlt adataira vonatkoz idszak-specifikus hatsait kivitelezhetetlen meghatrozni, akkor a gazdlkod egysgnek az eszkzk, ktelezettsgek s sajt tke azon legkorbbi idszaki nyitegyenlegeit kell jra megllaptania, amelyre a visszamenleges jramegllapts kivitelezhet (ami lehet a trgyidszak is). Amikor a trgyidszak elejn valamely hiba esetben kivitelezhetetlen az sszes megelz idszakra vonatkoz halmozott hats meghatrozsa, a gazdlkod egysgnek a hiba kijavtsra az sszehasonlt adatokat a legkorbbi kivitelezhet idponttl kezdden a jvre nzve kell jra megllaptania. Egy korbbi idszaki hiba kijavtsa nem kpezi rszt azon idszak eredmnynek, amelyben a hibt feltrjk. A korbbi idszakokra vonatkoz egyb informcikat, pl. a pnzgyi adatok mltra vonatkoz sszegzseit is mdostjk visszamenleg olyan mrtkig, amennyire az kivitelezhet. Amikor kivitelezhetetlen a hiba (pl. egy szmviteli eljrs alkalmazsban elkvetett hiba) sszegt valamennyi korbbi idszakra vonatkozan meghatrozni, a gazdlkod egysg a 45. bekezds alapjn az els kivitelezhet idponttl kezdden, a jvre nzve llaptja meg jra az sszehasonlt adatokat. Ennek megfelelen a halmozott jramegllaptsnak az eszkzket, ktelezettsgeket s sajt tkt ezen idpontot megelzen rint rszt nem veszi figyelembe. Az 5053. bekezds tmutatul szolgl azon esetekre vonatkozan, amikor nem

42.

44.

45.

46.

47.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 54 B


lehetsges egy hibt egy vagy tbb korbbi idszakra vonatkozan kijavtani. 48. A hibk kijavtsa nem azonos a szmviteli becslsek vltozsval. A szmviteli becslsek jellegk alapjn csak kzelt adatok, amelyek fellvizsglatra szksg lehet, amint jabb informcik vlnak ismertt. Pldul egy fgg ttel tisztzsa eredmnyeknt elszmolt nyeresg vagy vesztesg nem minsl hibajavtsnak. Korbbi idszaki hibk kzzttele 49. A 42. bekezds alkalmazsakor a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) a korbbi idszaki hiba jellegt; (b) amennyiben kivitelezhet, valamennyi bemutatott idszakra vonatkozan a helyesbts sszegt: korbbi

i. a pnzgyi kimutatsok valamennyi rintett sorra vonatkozan; valamint ii. amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdlkod egysgre, az egy rszvnyre jut eredmny alap s hgtott rtkre vonatkozan; (c) a legkorbbi bemutatott idszak elejre vonatkozan elvgzett helyesbts sszegt; valamint (d) amennyiben a visszamenleges jramegllapts valamely korbbi idszakra vonatkozan nem kivitelezhet, azon krlmnyeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak lerst, hogy a hiba hogyan s mikortl kerlt kijavtsra. A ksbbi idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsokban nem szksges megismtelni ezeket a kzztteleket. AMIKOR A VISSZAMENLEGES ALKALMAZS S A VISSZAMENLEGES JRAMEGLLAPTS KIVITELEZHETETLEN 50. Egyes esetekben nem lehetsges egy adott idszakra vonatkozan mdostani az sszehasonlt adatokat annak rdekben, hogy azokat a trgyidszakkal sszehasonlthatv tegyk. Pldul elfordulhat, hogy a korbbi idszak(ok)ban az adott informci nem olyan mdon kerlt sszegyjtsre, amely lehetv tenn az j szmviteli politika visszamenleges alkalmazst (az 5153. bekezds cljaira belertve annak korbbi idszakokra trtn alkalmazst is), vagy a visszamenleges jramegllaptst egy korbbi idszaki hiba javtsra, s lehetsges, hogy az informci jra-ellltsa kivitelezhetetlen. A szmviteli politiknak a pnzgyi kimutatsok egyes gyletek, ms esemnyek vagy felttelek kapcsn megjelentett vagy kzztett tteleire val alkalmazsakor gyakran szksges becslst alkalmazni. A becsls elkerlhetetlenl szubjektv, s becslsek a M5 beszmolsi idszak vge utn is elkszthetk. Amikor valamely szmviteli politikt alkalmaznak visszamenlegesen, vagy amikor egy visszamenleges jramegllaptst hajtanak vgre egy korbbi idszaki hiba javtsra, nehezebb lehet a becslseket elkszteni amiatt, hogy hosszabb id telhetett el az rintett gylet, ms esemny vagy felttel bekvetkezse ta. Ugyanakkor a korbbi idszakokra vonatkoz becslsek clja ugyanaz marad, mint a trgyidszaki becslsek, azaz, hogy a becsls az gylet, ms esemny vagy felttel bekvetkezsekor fennll krlmnyeket tkrzze. Emiatt egy j szmviteli politika visszamenleges alkalmazsa, vagy egy korbbi idszaki hiba visszamenleges kijavtsa szksgess teszi, hogy megklnbztessk az egyb informciktl azokat az informcikat, amelyek (a) az abban (azokban) az idpont(ok)ban fennll krlmnyeket igazolnak, amikor az gylet, ms esemny vagy felttel bekvetkezett, s

51.

52.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 55 B


(b) amelyek rendelkezsre lltak volna abban az idpontban, amikor a krdses korbbi idszakra vonatkoz pnzgyi kimutatsok kzzttelre jvhagysra kerltek. Egyes becslstpusok esetben (pl. a vals rtkre vonatkoz olyan becsls, amely nem a piacon megfigyelhet rakon vagy felhasznlt rtkeken alapul) nem kivitelezhet az ezen informci tpusok elklntse. Ha a visszamenleges alkalmazs, vagy visszamenleges jramegllapts olyan jelents becslst ignyelne, amelyre vonatkozan nem lehetsges e kttpus informcit elklnteni, kivitelezhetetlen az j szmviteli politika visszamenleges alkalmazsa vagy a korbbi idszaki hiba visszamenleges javtsa. 53. Egy j szmviteli politika valamely korbbi idszakra trtn visszamenleges alkalmazsakor, vagy egy hiba visszamenleges kijavtsakor nem lehet visszatekintst alkalmazni az arra vonatkoz felttelezsek elksztshez, hogy mi lett volna a vezets szndka egy korbbi idszakban, vagy annak megbecslsre, hogy egy korbbi idszakban milyen sszeg kerlt volna megjelentsre, meghatrozsra vagy kzzttelre. Pldul, amikor a gazdlkod egysg az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standard alapjn korbban lejratig tartand befektetsknt besorolt pnzgyi eszkzk rtkelsre vonatkoz korbbi idszaki hibt helyesbt, nem vltoztathatja meg erre a korbbi idszakra azok rtkelsnek alapjt, ha a vezets ksbb gy dnttt, hogy nem tartja meg az eszkzket lejratig. Ezenfell, ha a gazdlkod egysg egy, az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard alapjn a munkavllalk halmozd betegszabadsgra vonatkoz ktelezettsgnek kiszmtsban elkvetett korbbi idszaki hibt javt, figyelmen kvl hagyja azt a kvetkez idszakban bekvetkezett szokatlanul ers influenzajrvnyra vonatkoz informcit, amely azutn vlt elrhetv, hogy az elz idszaki pnzgyi kimutatsok kzzttelre jvhagysra kerltek. Az a tny, hogy a korbbi idszakokban bemutatott sszehasonlt adatok mdostshoz gyakran jelents becslsek szksgesek, nem akadlyozza meg az sszehasonlt adatok megbzhat mdostst vagy javtst.

HATLYBALPS NAPJA 54. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie.

EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 55. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az 1993-ban mdostott IAS 8 Az idszak nett nyeresge vagy vesztesge, alapvet hibk s a szmviteli politika vltozsai standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az albbi rtelmezseket: (a) SIC-2 Kvetkezetessg a hitelfelvteli kltsgek aktivlsa; valamint (b) SIC-18 Kvetkezetessg alternatv mdszerek.

56.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 56 B


IAS 10 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD

M5 B
CL 1.

A beszmolsi idszak vge utni esemnyek

A jelen standard clja, hogy elrja: (a) hogy mikor kell egy gazdlkod egysgnek pnzgyi kimutatsait a M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyek miatt mdostania; valamint (b) azokat az informcikat, amelyeket a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysnak idpontjrl, valamint a M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyekrl. A standard azt is elrja, hogy egy gazdlkod egysg nem ksztheti a vllalkozs folytatsa elve alapjn pnzgyi kimutatsait, ha a M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyek azt jelzik, hogy a vllalkozs folytatsnak felttelezse nem helynval.

HATKR 2. A jelen standardot kell alkalmazni a M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyek elszmolsra s kzzttelre.

FOGALMAK 3. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyek azok az akr kedvez, akr kedveztlen esemnyek, amelyek a M5 beszmolsi idszak vge s a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysnak idpontja kztt trtnnek. Ktfle esemnyt lehet megklnbztetni: (a) azokat, amelyek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn fennllt krlmnyeket igazolnak (M5 beszmolsi idszak vge utni mdost esemnyek); valamint (b) azokat, amelyek olyan krlmnyekre utalnak, amelyek a M5 beszmolsi idszak vge utn jttek ltre (M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyek). 4. A pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn engedlyezse sorn alkalmazott eljrs a vezetsi struktrtl, a trvnyi elrsoktl, valamint a pnzgyi kimutatsok elksztsnl s vglegestsnl alkalmazott eljrsoktl fggen vltozik. Egyes esetekben a gazdlkod egysgnek azt kveten kell elterjesztenie pnzgyi kimutatsait a rszvnyesek ltal trtn jvhagys cljbl, miutn a pnzgyi kimutatsokat mr kzztettk. Ilyen esetekben a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysa az eredeti kzzttel napjn trtnik, nem pedig azon a napon, amikor a rszvnyesek jvhagytk a pnzgyi kimutatsokat.

5.

Plda A gazdlkod egysg vezetse a 20X1. december 31-re vonatkoz pnzgyi kimutatsok tervezett 20X2. februr 28-n vglegesti. 20X2. mrcius 18-n, az igazgatsg fellvizsglja a pnzgyi kimutatsokat s azokat kzzttelre jvhagyja. A gazdlkod egysg 20X2. mrcius 19-n nyilvnossgra hozza a nyeresgt, valamint egyes kivlasztott pnzgyi adatait. A pnzgyi kimutatsok 20X2. prilis 1-jn vlnak hozzfrhetv a rszvnyesek s msok szmra. A rszvnyesek a 20X2. mjus 15-n megtartott ves kzgylskn hagyjk jv a pnzgyi kimutatsokat, majd a jvhagyott pnzgyi kimutatsokat 20X2. mjus 17-n nyjtjk be a szablyoz szervnek.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 57 B


A pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysa 20X2. mrcius 18-n trtnik (a kzzttelre val jvhagys napja).

6.

Egyes esetekben a gazdlkod egysg vezetse kteles a pnzgyi kimutatsokat (a kizrlag nem gyvezetkbl ll) felgyel bizottsg el terjeszteni jvhagys cljbl. Ilyen esetekben a pnzgyi kimutatsok kzzttelnek jvhagysa akkor trtnik, amikor a vezets jvhagyja a felgyel bizottsghoz trtn beterjesztst.

Plda 20X2. mrcius 18-n a gazdlkod egysg vezetse jvhagyja a pnzgyi kimutatsok felgyel bizottsg el terjesztst. A felgyel bizottsg kizrlag nem gyvezet tagokbl ll, s tagjai lehetnek a munkavllalk, valamint ms kls rdekeltsgek kpviseli. A felgyel bizottsg 20X2. mrcius 26-n jvhagyja a pnzgyi kimutatsokat. A pnzgyi kimutatsok 20X2. prilis 1-jn vlnak hozzfrhetv a rszvnyesek s msok szmra. A rszvnyesek a 20X2. mjus 15-n megtartott ves kzgylskn hagyjk jv a pnzgyi kimutatsokat, majd a pnzgyi kimutatsokat 20X2. mjus 17-n benyjtjk a szablyoz szervnek. A pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysa 20X2. mrcius 18-n trtnik (a felgyel bizottsgnak val beterjeszts vezets ltali jvhagysnak napja).

7.

A M5 beszmolsi idszak vge utni esemnyek kz tartozik a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysnak idpontjig bekvetkez minden esemny mg akkor is, ha ezen esemnyek a nyeresg nyilvnos bejelentse vagy egyb kivlasztott pnzgyi informci nyilvnossgra hozatala utn kvetkeznek be.

MEGJELENTS S RTKELS M5 A beszmolsi idszak vge utni mdost esemnyek 8. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsaiban elszmolt sszegeket mdostania kell a M5 beszmolsi idszak vge utni mdost esemnyeknek megfelelen. A kvetkezk pldk az olyan M5 beszmolsi idszak vge utni mdost esemnyekre, amelyek alapjn egy gazdlkod egysgnek mdostania kell a pnzgyi kimutatsaiban megjelentett sszegeket, vagy meg kell jelentenie korbban meg nem jelentett tteleket: (a) valamely brsgi eljrs M5 beszmolsi idszak vge utni lezrulsa, amely megersti, hogy a gazdlkod egysgnek meglv ktelme volt a M5 beszmolsi idszak vgn. A gazdlkod egysg az adott jogi eljrsra vonatkozan korbban megkpzett cltartalkot az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard szerint mdostja, vagy j cltartalkot mutat ki. A gazdlkod egysg nem csupn egy fgg ktelezettsget tesz kzz, mert a lezruls tovbbi bizonytkot szolgltat, amelyet az IAS 37 16. bekezdse alapjn figyelembe kell venni; (b) a M5 beszmolsi idszak vge utn kapott informci, amely jelzi, hogy egy eszkz rtkvesztett volt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn, vagy hogy egy korbban az adott eszkzre elszmolt rtkveszts miatti vesztesg sszegt mdostani kell. Pldul: i. egy vevnek a M5 beszmolsi idszak vge utn bekvetkez csdje ltalban megersti, hogy egy vevi kvetelsen a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn egy vesztesg mr fennllt, s hogy a gazdlkod egysgnek mdostania kell a vev kvetels knyv szerinti rtkt; valamint

9.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 58 B


ii. a kszletek M5 beszmolsi idszakot kvet eladsa bizonytkot szolgltathat azoknak a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn rvnyes nett realizlhat rtkre; (c) a M5 beszmolsi idszak vge eltt vsrolt eszkzk bekerlsi rtknek, vagy a M5 beszmolsi idszak vge eltt rtkestett eszkzkbl szrmaz bevtelnek a M5 beszmolsi idszak vge utn trtn meghatrozsa; (d) a nyeresgrszesedsek vagy prmiumok sszegnek a M5 beszmolsi idszak vge utn trtn meghatrozsa, ha a gazdlkod egysgnek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn meglv jogi vagy vlelmezett ktelme llt fenn ezen sszegek kifizetsre az ezen idpont eltti esemnyek kvetkezmnyeknt (lsd IAS 19 Munkavllali juttatsok); (e) olyan csalsok vagy hibk felfedezse, amelyek azt jelzik, hogy a pnzgyi kimutatsok helytelenek. M5 A beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyek 10. A gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsaiban elszmolt sszegeket nem kell mdostania a M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyeknek megfelelen. A befektetsek piaci rtknek a M5 beszmolsi idszak vge s a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysnak idpontja kztti cskkense plda a M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyekre. A piaci rtk cskkense rendszerint nem vonatkozik a befektetseknek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn fennll llapotra, hanem olyan krlmnyeket tkrz, amelyek ksbb merltek fel. Ezrt a gazdlkod egysg nem mdostja pnzgyi kimutatsaiban a befektetsek kimutatott sszegt. A gazdlkod egysg hasonlkppen nem mdostja a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn fennll befektetsekkel kapcsolatban kzztett informcikat, br a 21. bekezds rtelmben szksges lehet kiegszt informcikat kzztennie. Osztalk 12. Amennyiben a gazdlkod egysg a M5 beszmolsi idszak vge utn llapt meg osztalkot a tkeinstrumentumok (ahogy azt az IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats standard definilja) tulajdonosai szmra, a gazdlkod egysg nem mutathatja ki ezen osztalkot ktelezettsgknt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz fordulnapjn. Ha az osztalkot a M5 beszmolsi idszakot kveten, de a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysa eltt llaptottk meg (azaz az osztalk kifizetst megfelelen jvhagytk, s a felett a gazdlkod egysg mr nem rendelkezik), az osztalkot nem mutatjk ki ktelezettsgknt a M5 beszmolsi idszak vgn, mivel az nem felel meg a meglv ktelem IAS 37-ben meghatrozott defincijnak. Az ilyen osztalkot a megjegyzsekben teszik kzz az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard alapjn.

11.

13.

A VLLALKOZS FOLYTATSA 14. Egy gazdlkod egysg nem ksztheti el pnzgyi kimutatsait a vllalkozs folytatst felttelezve, ha a vezets a M5 beszmolsi idszak vge utn gy dnt, hogy fel kvnja szmolni a vllalkozst, vagy meg kvnja szntetni a kereskedelmi tevkenysget, vagy ha ennek megtteln kvl nincs ms sszer lehetsge. A szoksos vllalkozsi eredmnyben s a pnzgyi helyzetben a M5 beszmolsi idszak vge utn bekvetkez romls jelezheti, hogy meg kell vizsglni, hogy a vllalkozs folytatsnak felttelezse mg megfelel-e. Ha a vllalkozs folytatsnak felttelezse mr nem helynval, ennek hatsa annyira tfog, hogy a jelen standard egy alapvet vltozst r el a szmvitel alapjban, nem pedig a

15.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 59 B


szmvitel eredeti alapjnak megfelelen megjelentett sszegek mdostst. 16. Az IAS 1 kzztteli ktelezettsget r el, ha: (a) a pnzgyi kimutatsok nem a vllalkozs folytatsnak felttelezse alapjn kszltek; vagy (b) a vezetsnek olyan esemnyekkel vagy felttelekkel kapcsolatos lnyeges bizonytalansgokrl van tudomsa, amelyek jelents ktsget tmasztanak a gazdlkod egysgnek a vllalkozs folytatsra vonatkoz kpessgvel kapcsolatban. A kzzttelt ignyl esemnyek vagy krlmnyek a M5 beszmolsi idszak vge utn is felmerlhetnek. KZZTTEL A kzzttelre trtn engedlyezs napja 17. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azt a napot, amikor a pnzgyi kimutatsokat kzzttelre jvhagytk, s azt, hogy ki volt a jvhagy. Ha a gazdlkod egysg tulajdonosainak vagy ms szemlyeknek jogukban ll a pnzgyi kimutatsokat a kzzttelk utn mdostani, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie ezt a tnyt. A felhasznlk szmra fontos, hogy ismerjk, hogy mikor hagytk jv a pnzgyi kimutatsok kzzttelt, mivel a pnzgyi kimutatsok az ezen idpont utni esemnyeket nem tkrzik. A M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn fennll krlmnyekrl nyjtott informcik aktualizlsa 19. Ha egy gazdlkod egysg a M5 beszmolsi idszak vge utn informcikat szerez olyan krlmnyekrl, amelyek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn mr fennlltak, a gazdlkod egysgnek az j informci figyelembevtelvel aktualizlnia kell az e krlmnyekre vonatkoz kzztteleket. Nhny esetben a gazdlkod egysgnek aktualizlnia kell a kzztteleket a pnzgyi kimutatsokban azrt, hogy azok tkrzzk a M5 beszmolsi idszak vge utn kapott informcikat mg akkor is, ha az adott informci nem befolysolja a gazdlkod egysg ltal a pnzgyi kimutatsokban megjelentett sszegeket. Plda a kzzttel aktualizlsnak szksgessgre az, amikor a M5 beszmolsi idszak vge utn vlik elrhetv egy bizonytk a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn mr fennll fgg ktelezettsgrl. Azon tlmenen, hogy mrlegeli, hogy az IAS 37 standard alapjn megjelentsen vagy mdostson-e egy cltartalkot ebben az esetben, a gazdlkod egysg a bizonytknak megfelelen aktualizlja a fgg ktelezettsgre vonatkoz kzzttelt. M5 A beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyek 21. Amennyiben a M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyek lnyegesek, azok kzzttelnek elmulasztsa befolysolhatn a pnzgyi kimutatsok felhasznlinak az adott pnzgyi kimutatsok alapjn meghozott gazdasgi dntseit. Ennek megfelelen a gazdlkod egysgnek a M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyek minden lnyeges csoportjra vonatkozan kzz kell tennie a kvetkezket: (a) az esemny jellegt; valamint (b) az esemny pnzgyi hatsnak becslst vagy egy kijelentst arrl, hogy ez a becsls nem kszthet el.

18.

20.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 60 B


22. Az albbiakban pldk tallhatk az olyan M5 beszmolsi idszak vge utni nem mdost esemnyekre, amelyek ltalban kzzttelt eredmnyeznnek: (a) jelentsebb zleti kombinci a M5 beszmolsi idszak vge utn (az IFRS 3 zleti kombincik standard bizonyos kzztteleket r el ezekre az esetekre) vagy egy jelentsebb lenyvllalat elidegentse; (b) egy tevkenysg megszntetsre vonatkoz terv bejelentse; (c) jelentsebb eszkzvsrlsok, eszkzk rtkestsre tartottnak minstse az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerint, egyb eszkzelidegentsek, vagy jelentsebb eszkzknek az llam ltal trtn kisajttsa; (d) egy jelentsebb termelzem tzvsz ltal trtn megsemmislse a M5 beszmolsi idszak vge utn; (e) egy jelentsebb szerkezettalakts bejelentse vagy vgrehajtsnak megkezdse (lsd IAS 37); (f) jelentsebb trzsrszvny s potencilis trzsrszvny gyletek a M5 beszmolsi idszak vge utn (az IAS 33 Egy rszvnyre jut eredmny standard elrja, hogy a gazdlkod egysg bemutassa az ilyen gyleteket, kivve, amikor ezek tkstsre irnyul kibocstst, ingyenrszvny-kibocstst, rszvnyfelosztst vagy rszvnysszevonst foglalnak magukban, amelyek mindegyikt az IAS 33 alapjn mdostani kell); (g) az eszkzk rban vagy az tvltsi rfolyamokban bekvetkez, a szoksostl eltren nagymrtk vltozsok a M5 beszmolsi idszak vge utn; (h) az adkulcsokban idszak vge amelyek jelents adkvetelsekre gadk); vagy az adtrvnyekben a M5 beszmolsi utn beiktatott vagy bejelentett vltozsok, hatst gyakorolnak a tnyleges s halasztott s -ktelezettsgekre (lsd IAS 12 Nyeres-

(i) jelents elktelezettsgek vagy fgg ktelezettsgek vllalsa, pldul jelents garancik kibocstsval; valamint (j) jelentsebb per indtsa kizrlag olyan esemnyek kvetkeztben, amelyek a M5 beszmolsi idszak vge utn merltek fel. HATLYBALPS NAPJA 23. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie.

AZ (1999-BEN MDOSTOTT) IAS 10 VISSZAVONSA 24. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1999-ben mdostott) IAS 10 M5 A beszmolsi idszak utni esemnyek standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 61 B


IAS 11 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Beruhzsi szerzdsek CL Ennek a standardnak a clja elrni a beruhzsi szerzdsekkel kapcsolatos bevtelek s kltsgek szmviteli kezelst. A beruhzsi szerzdsekben elvllalt tevkenysgek jellege miatt a szerzds szerinti tevkenysg megkezdsnek s befejezsnek dtuma rendszerint ms beszmolsi idszakba esik. A beruhzsi szerzdsek elszmolsa sorn az elsdleges krds ezrt a szerzdses bevtelek s a szerzdses kltsgek megosztsa azon szmviteli idszakok kztt, melyek sorn a beruhzsi munkkat elvgzik. Ez a standard a Pnzgyi kimutatsok elksztsre s bemutatsra vonatkoz keretelvekben meghatrozott megjelentsi kritriumokat hasznlja annak meghatrozsra, hogy mikor kell a szerzdses bevteleket s a szerzdses kltsgeket az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban bevtelknt s rfordtsknt elszmolni. E kritriumok alkalmazshoz gyakorlati irnymutatst is ad. HATKR 1. 2. Ezt a standardot kell alkalmazni a beruhzsi szerzdsek elszmolsra a vllalkozk pnzgyi kimutatsaiban. Ez a standard hatlyon kvl helyezi az 1978-ban jvhagyott IAS 11 A beruhzsi szerzdsek elszmolsa standardot.

FOGALMAK 3. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A beruhzsi szerzds olyan szerzds, amelyet kifejezetten egy eszkz vagy egy olyan eszkzcsoport ltrehozsra ktttek, amelynek elemei a kivitelezsket, a technolgijukat s funkcijukat vagy alapvet cljukat, vagy felhasznlsukat tekintve szorosan sszetartoznak, vagy kapcsoldnak egymshoz. A fix ras szerzds olyan beruhzsi szerzds, amelyben a vllalkoz rgztett szerzdses rban, vagy az egysgnyi kibocsts rgztett rban llapodik meg, amire nhny esetben a kltsgek nvelhetsgt megenged zradkok vonatkoznak. A kltsg alap szerzds olyan beruhzsi szerzds, ahol a vllalkoznak az elfogadott vagy egyb mdon meghatrozott kltsgeket, plusz ezeknek a kltsgeknek egy bizonyos hnyadt, vagy egy elre meghatrozott djat trtenek meg. 4. Beruhzsi szerzdst lehet ktni egyetlen eszkz pldul egy hd, plet, gt, csvezetk, t, haj, vagy alagt megptsre. Egy beruhzsi szerzds vonatkozhat tbb olyan eszkz megptsre is, amelyek tervezsi kialaktsuknl, kivitelezsi technolgijuknl, vagy vgs felhasznlsi cljuknl, vagy rendeltetsknl fogva egymshoz szorosan kapcsoldnak, vagy egymssal klcsns fggsgben vannak; ilyen szerzdsek vonatkoznak pldul a finomtk, illetve ms sszetett zemek vagy ltestmnyek megptsre. E standard alkalmazsban a beruhzsi szerzdsek kz tartoznak: (a) azok a szerzdsek, amelyek egy eszkz megptshez kzvetlenl kapcsold szolgltatsok nyjtsrl szlnak, pldul a projektvezetk s az ptszek szolgltatsaira kttt szerzdsek; s (b) azok a szerzdsek, amelyek eszkzk lebontsra vagy helyrelltsra, s az eszkzk lebontst kvet krnyezeti helyrelltsra vonatkoznak. 6. A beruhzsi szerzdsek klnfle mdokon kerlnek kialaktsra, amelyek ennek a standardnak az alkalmazsban fix ras szerzdsekknt s kltsg alap szerzdsekknt kerlnek besorolsra. Egyes beruhzsi szerzdsek tartalmazhatjk mind a fix ras szerzdsek, mind a kltsg alap szerzdsek elemeit, pldul egy kltsg alap szerzds egy maximlt rral. Ilyen krlmnyek mellett a vllalko-

5.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 62 B


znak mrlegelnie kell a 23. s 24. bekezdsben emltett sszes felttelt annak meghatrozsra, hogy mikor kerljenek elszmolsra a szerzdses bevtelek s kltsgek. A BERUHZSI SZERZDSEK SSZEKAPCSOLSA S TAGOLSA 7. Az ebben a standardban foglalt kvetelmnyeket rendszerint elklntetten alkalmazzk minden egyes beruhzsi szerzdsre. Bizonyos krlmnyek esetn azonban egy szerzds vagy egy szerzdscsoport tartalmnak tkrzse rdekben a standard elrsait egy adott szerzds elklnlten azonosthat komponenseire vagy szerzdsek egy csoportjra szksges alkalmazni. Ha egy szerzds tbb eszkzre vonatkozik, akkor minden egyes eszkz megptst egy klnll beruhzsi szerzdsknt kell kezelni, amennyiben: (a) minden egyes eszkzre klnll ajnlatot nyjtottak be; (b) minden egyes eszkz kln megllapods trgyt kpezte, s a vllalkoznak s a megrendelnek mdjban llt elfogadni, vagy elutastani az egyes eszkzkre vonatkoz szerzds rszt; s (c) a kltsgek s a bevtelek minden egyes eszkz esetben elklntetten megllapthatk. 9. A szerzdsek egy csoportjt fggetlenl attl, hogy azt egy, vagy tbb megrendelvel ktik-e meg egyetlen beruhzsi szerzdsknt kell kezelni, amennyiben: (a) a szerzdsek trgyaltk; csoportjnak feltteleit egyetlen csomagban

8.

(b) a szerzdsek egymssal annyira szoros kapcsolatban llnak, hogy valjban egy kzs nyeresghnyaddal rendelkez egyetlen projekt rszeit kpezik; s (c) a szerzdsek egyidejleg, vagy egymst szorosan kveten valsulnak meg. 10. A szerzds rendelkezhet a megrendel dntstl fggen egy tovbbi eszkz megptsrl, vagy mdostsra kerlhet egy tovbbi eszkz megptsnek beillesztsvel. A tovbbi eszkz ptst klnll beruhzsi szerzdsknt kell kezelni, amennyiben: (a) kialaktst, technolgijt vagy rendeltetst tekintve az eszkz lnyegesen klnbzik az eredeti szerzdsben foglalt eszkz(k) tl; vagy (b) az eszkz rban az eredeti szerzdses rra val tekintet nlkl egyeznek meg. SZERZDSES BEVTELEK 11. A szerzdses bevtelnek tartalmaznia kell: (a) a szerzdsben megllapodott bevtel eredeti sszegt; s (b) a szerzdses munkk vltoztatsait, az ignyeket s az sztnz kifizetseket: i. amennyiben valszn, hogy azok bevtelt eredmnyeznek; s ii. ezeket megbzhatan lehet mrni. 12. A szerzdses bevtelt a kapott vagy jr ellenszolgltats vals rtkn rtkelik. A szerzdses bevtel mrst egy sor olyan bizonytalansgi tnyez befolysolja, amelyek jvbeli esemnyek kimeneteltl fggenek. A becslseket gyakran fell kell vizsglni, ahogy esemnyek kvetkeznek be s bizonytalansgok olddnak meg. A szerzdses bevtel sszege ezrt egyik idszakrl a msikra nvekedhet, vagy cskkenhet. Pldul: (a) a vllalkoz s a megrendel a szerzdsben val megllapods idszakt kvet brmely idszakban megllapodhatnak olyan vltoztatsokrl vagy ignyekrl, amelyek nvelik vagy cskkentik a szerzdses bevtelt;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 63 B


(b) a fix ras szerzdsben kikttt bevtel sszege nvekedhet a kltsgek nvelhetsgt megenged zradkok hatsra; (c) a szerzdses bevtel sszege cskkenhet a vllalkoz ltal a szerzds megvalstsa sorn okozott ksedelmekbl ered ktbrek hatsra; vagy (d) ha a fix ras szerzds az egysgnyi kibocsts rgztett rt tartalmazza, akkor a szerzdses bevtel a darabszmok nvekedsvel egytt nvekszik. 13. A vltoztats olyan, a megrendel ltal adott utasts, amely megvltoztatja a szerzds rtelmben elvgzend munkk hatkrt. A vltoztats eredmnyezheti a szerzdses bevtel nvekedst vagy cskkenst. Vltoztatsok pldul az eszkz specifikcijnak vagy tervnek vltozsai, s a szerzds futamidejben bekvetkez vltozsok. A vltoztatst a szerzdses bevtelek akkor tartalmazzk, ha: (a) a megrendel valsznleg jvhagyja a vltoztatst s a bevtel sszegnek abbl ered megvltozst; s (b) a bevtel sszege megbzhatan mrhet. 14. Az igny egy olyan sszeg, amit a vllalkoz a megrendeltl, vagy ms fltl be kvn szedni olyan kltsgek megtrtseknt, amelyeket a szerzdses r nem tartalmaz. Ilyen igny szrmazhat pldul a megrendel ltal okozott ksedelembl, a specifikcikban vagy a tervben szerepl hibkbl, vagy a szerzdses munka hatkrnek vitatott vltozstatsaibl. Az ignyekbl ered bevtel sszegnek mrse jelents mrtk bizonytalansgnak van kitve, s gyakran a trgyalsok kimeneteltl fgg. Az ignyeket ezrt a szerzdses bevtelek csak akkor tartalmazzk, ha: (a) a trgyalsok egy olyan elrehaladott szakaszba jutottak, hogy mr valszn, hogy a megrendel elfogadja az ignyt; s (b) a megrendel ltal valsznleg elfogadott sszeg megbzhatan mrhet. 15. Az sztnz kifizetsek olyan sszegek, amelyeket akkor fizetnek a vllalkoznak, ha bizonyos elrt teljestmnynormkat elrnek, vagy tlteljestenek. A szerzds pldul sztnz kifizetst irnyozhat el a vllalkoz rszre a szerzds hatrid eltti teljestsrt. Az sztnz kifizetseket a szerzdses bevtelek akkor tartalmazzk, ha: (a) a szerzds teljestse annyira elrehaladott llapotban van, hogy valszn, hogy az elrt teljestmnynormkat teljestik, vagy tlteljestik; s (b) az sztnz kifizets sszege megbzhatan mrhet. SZERZDSES KLTSGEK 16. A szerzdses kltsgeknek tartalmazniuk kell: (a) az adott szerzdssel kzvetlenl kapcsolatos kltsgeket; (b) azokat a kltsgeket, amelyek ltalban a szerzdses tevkenysghez kapcsoldnak s a szerzdshez hozzrendelhetk; s (c) mindazokat az egyb kltsgeket, amelyek a szerzds kiktsei rtelmben a megrendelnek kifejezetten felszmthatak. 17. Az adott szerzdssel kzvetlenl kapcsolatos kltsgek tartalmazzk: (a) az ptkezs helysznn felmerl brkltsgeket, belertve a helyszn felgyelett; (b) az ptkezshez felhasznlt anyagok kltsgt; (c) a szerzds teljestshez hasznlt gpek s berendezsek rtkcskkenst; (d) a gpeknek, berendezseknek s anyagoknak a szerzdses helysznre trtn odaszlltsnak s onnan trtn elszlltsnak kltsgeit; (e) a gpek s berendezsek brleti kltsgeit;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 64 B


(f) a szerzdshez kzvetlenl kapcsold tervezsi s mszaki szolgltatsi munkk kltsgeit; (g) a hibajavtsi s garancilis munkk becslt kltsgeit, belertve a vrhat szavatossgi kltsgeket; s (h) harmadik felek ignyeit. Ezeket a kltsgeket cskkentheti brmely, a szerzdses bevtelbe be nem szmtott eseti bevtel, pldul a felesleges anyagok eladsbl, s a gpeknek s berendezseknek a szerzds vgn trtn elidegentsbl szrmaz bevtelek. 18. A szerzdses tevkenysghez ltalnos jelleggel kapcsold s a szerzdshez hozzrendelhet kltsgek magukban foglaljk: (a) a biztostst; (b) az adott szerzdshez kzvetlenl nem kapcsold tervezsi s mszaki szolgltatsi munkk kltsgeit; s (c) az ptsirnytsi kltsgeket. Ezeket a kltsgeket szisztematikus s sszer, valamint a hasonl jellemzkkel br sszes kltsgre kvetkezetesen alkalmazott mdszerekkel osztjk fel. A felosztst az ptsi tevkenysgek szoksos szintje alapjn vgzik. Az pts irnytsi kltsgek kz tartoznak pldul az ptkezsen foglalkoztatottak brszmfejtsnek a kltsgei. M1 A szerzdses tevkenysghez ltalnos jelleggel kapcsold s egyes szerzdshez hozzrendelhet kltsgek magukban foglaljk a hitelfelvteli kltsgeket is. 19. A szerzdses felttelek rtelmben a kifejezetten a megrendelnek felszmthat egyb kltsgek magukban foglalhatnak egyes ltalnos jelleg igazgatsi kltsgeket s olyan fejlesztsi kltsgeket, amelyekre nzve a szerzds megtrtsi ktelezettsget r el. Az ptsi tevkenysgekhez nem kapcsold, vagy a szerzdshez hozz nem rendelhet kltsgek ki vannak zrva a beruhzsi szerzds kltsgei kzl. Az ilyen kltsgek kz tartoznak: (a) azok az ltalnos igazgatsi kltsgek, amelyekre nzve a szerzds megtrtsi ktelezettsget nem r el; (b) az rtkestsi kltsgek; (c) azok a kutats s fejlesztsi kltsgek, amelyekre nzve a szerzds megtrtsi ktelezettsget nem r el; s (d) az adott szerzds teljestshez nem hasznlt, kihasznlatlan gpek s berendezsek rtkcskkense. 21. A szerzdses kltsgek a szerzds megszerzsnek idpontjtl a szerzds vgs befejezsig terjed idszakban a szerzdshez kapcsold kltsgeket foglaljk magukban. Ugyanakkor a szerzdses kltsgek tartalmazzk a szerzdshez kzvetlenl kapcsold s a szerzds megszerzse sorn felmerlt kltsgeket is, ha azok elklntetten azonosthatk, megbzhatan mrhetk s ha valszn, hogy a szerzds megszerzsre kerl. Ha a szerzds megszerzse rdekben felmerl kltsgeket a felmerls idszakban rfordtsknt szmoljk el, a szerzdses kltsgek azokat nem tartalmazzk, amikor a szerzdst egy ksbbi idszakban megszerzik.

20.

A SZERZDSES BEVTELEK S KLTSGEK ELSZMOLSA 22. Ha a beruhzsi szerzds kimenetele megbzhatan becslhet, akkor a beruhzsi szerzdshez kapcsold szerzdses bevteleket s szerzdses kltsgeket a szerzdses tevkenysgek fordulnapi kszltsgi foknak megfelelen kell elszmolni a bevtelek s a rfordtsok kztt. A beruhzsi szerzds vrhat vesztesgt a 36. bekezdsben foglaltaknak megfelelen azonnal el kell szmolni rfordtsknt. Fix ras szerzds esetben a beruhzsi szerzds kimenetelt akkor lehet megbzhatan becslni, ha teljesl az sszes albbi felttel: (a) a szerzdses bevtel teljes sszege megbzhatan mrhet; (b) valszn, hogy a szerzdssel kapcsolatos gazdasgi hasznok befolynak a gazdlkod egysghez;

23.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 65 B


(c) mind a szerzds teljestshez szksges kltsgek, mind a szerzdses munklatok M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapi kszltsgi foka megbzhatan mrhetek; s (d) a szerzdshez kapcsold szerzdses kltsgek egyrtelmen beazonosthatk s megbzhatan mrhetek, oly mdon, hogy a tnylegesen felmerlt szerzdses kltsgeket ssze lehet hasonltani az elzetes kltsgbecslsekkel. 24. Egy kltsg alap szerzds esetben a beruhzsi szerzds kimenetelt akkor lehet megbzhatan becslni, ha teljesl az sszes albbi felttel: (a) valszn, hogy a szerzdssel kapcsolatos gazdasgi hasznok befolynak a gazdlkod egysghez; s (b) a szerzdshez kapcsold szerzdses kltsgek, akr kifejezetten visszatrtendek, akr nem, egyrtelmen beazonosthatak s megbzhatan mrhetek. 25. A bevteleknek s a rfordtsoknak a szerzdses munkk kszltsgi fokra val hivatkozssal trtn elszmolst gyakran teljestsarnyos mdszernek nevezik. Ezen mdszer alapjn a szerzdses bevteleket a teljests adott foknak elrse sorn felmerlt szerzdses kltsgekkel mrik ssze, aminek eredmnyeknt az elvgzett munkhoz arnyosan tartoz bevtelek, rfordtsok s nyeresg kerl bemutatsra. Ez a mdszer hasznos informcival szolgl az adott idszak sorn vgzett szerzdses tevkenysgrl s teljestmnyrl. A teljestsarnyos mdszer alapjn a szerzdses bevtelek az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban abban a beszmolsi idszakban kerlnek elszmolsra, amelyben a munkt elvgzik. A szerzdses kltsgek az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban ltalban arra a beszmolsi idszakra nzve kerlnek kltsgknt elszmolsra, amelynek sorn azt a munkt, amelyhez a kltsg kapcsoldik, elvgzik. Azonban a szerzds sszes kltsgnek a szerzds sszes bevtelt vrhatan meghalad brmely sszegt a 36. bekezdsben foglaltaknak megfelelen azonnal elszmoljk rfordtsknt. Elfordulhat, hogy egy vllalkoznl jvbeli szerzdses tevkenysggel kapcsolatban merl fel szerzdses kltsg. Az ilyen szerzdses kltsgeket eszkzknt kell megjelenteni, feltve, hogy ezek megtrlse valszn. Az ilyen kltsgek a megrendeltl esedkes sszeget kpviselnek, s gyakran a befejezetlen szerzdses munkk llomnyba kerlnek besorolsra. Egy beruhzsi szerzds vgs kimenetelt csak akkor lehet megbzhatan megbecslni, ha valszn, hogy a szerzdssel kapcsolatos gazdasgi hasznok befolynak a gazdlkod egysghez. Ha azonban valamilyen bizonytalansg merl fel a szerzdses bevtelek kz mr belltott s az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban mr elszmolt valamely sszeg behajthatsgt illeten, akkor a behajthatatlan sszeget, vagy azt az sszeget, amelynek tekintetben a rfordts megtrlsnek valsznsge megsznt, a rfordtsok kztt kell elszmolni, nem pedig a szerzdses bevtelek sszegnek korrekcijaknt. A gazdlkod egysg ltalban kpes megbzhat becslseket kszteni, miutn megkttt egy szerzdst, amely meghatrozza: (a) a megptend eszkzzel kapcsolatban a szerzd felek ltal rvnyesthet jogokat; (b) az tadand ellenrtket; s (c) a rendezs mdjt s feltteleit. Rendszerint az is szksges a gazdlkod egysg szmra, hogy hatkony bels pnzgyi tervezsi s jelentsi rendszerrel rendelkezzen. A gazdlkod egysg a szerzdses munka elrehaladsval megvizsglja, s ha kell, fellvizsglja a szerzdses bevteleket s a szerzdses kltsgeket. Az ilyen fellvizsglatok szksgessge nem felttlenl jelenti azt, hogy a szerzds kimenetelt nem lehet megbzhatan felbecslni.

26.

27.

28.

29.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 66 B


30. A szerzdses munka kszltsgi fokt tbbfle mdon lehet megllaptani. A gazdlkod egysg az elvgzett munkk megbzhat becslsre alkalmas mdszert hasznl. A szerzds jellegtl fggen, ilyen mdszerek lehetnek: (a) az adott idpontig elvgzett munkk sorn felmerlt szerzdses kltsgeknek a becslt sszes szerzdses kltsghez viszonytott arnya; (b) az elvgzett munkrl kszlt felmrsek; vagy (c) a szerzdses munka egy fizikai rsznek teljestse. A megrendeltl kapott idszakos kifizetsek s ellegek gyakran nem tkrzik az elvgzett munkt. 31. Ha a kszltsgi fokot a felmrs idpontjig felmerlt szerzdses kltsgek alapjn hatrozzk meg, akkor csak a tnylegesen elvgzett munkt tkrz szerzdses kltsgeket szabad az adott idpontig felmerlt kltsgek kztt elszmolni. Pldk azokra a szerzdses kltsgekre, amelyek ki vannak zrva: (a) a szerzdssel kapcsolatban a jvben vgzend tevkenysggel kapcsolatos kltsgek, amilyen pldul azoknak az anyagoknak a kltsge, amelyeket az ptkezs helysznre leszlltottak, vagy a szerzdses munka cljra elklntettek, de amelyek beptse, felhasznlsa vagy alkalmazsa mg nem trtnt meg a szerzds teljestse sorn, kivve, ha azokat kifejezetten a szerzds cljaira gyrtottk; s (b) az alvllalkozk rszre az alvllalkozi szerzds keretben elvgzend munkkrt fizetett ellegek. 32. Ha egy beruhzsi szerzds kimenetele nem becslhet fel megbzhatan, akkor: (a) a bevteleket csak a szerzdses kltsgek olyan mrtkig szabad elszmolni, amennyire valszn e kltsgek megtrlse; s (b) a szerzdses kltsgeket a felmerlsk idszakban kell kltsgknt elszmolni. A beruhzsi szerzds vrhat vesztesgt a 36. bekezdsben foglaltaknak megfelelen azonnal el kell szmolni rfordtsknt. 33. A szerzdsek teljestsnek korai szakaszban gyakran elfordul, hogy a szerzds kimenetelt nem lehet megbzhatan felbecslni. Mindazonltal valszn lehet, hogy a gazdlkod egysgnek a felmerlt szerzdses kltsgek megtrlnek. Ezrt a szerzdses bevteleket csak a felmerlt s vrhatan megtrl kltsgek mrtkig szmoljk el. Mivel a szerzds kimenetelt nem lehet megbzhatan becslni, nyeresget nem szmolnak el. De mg ha a szerzds kimenetele nem is becslhet megbzhatan, az valszn lehet, hogy a szerzdses kltsgek teljes sszege meghaladja az sszes szerzdses bevtelt. Ilyen esetekben a szerzds sszes kltsgnek a szerzds sszes bevtelt vrhatan meghalad brmely sszegt a 36. bekezdsben foglaltaknak megfelelen azonnal elszmoljk rfordtsknt. Azokat a szerzdses kltsgeket, amelyek megtrlse nem valszn, azonnal rfordtsknt szmoljk el. Olyan krlmnyek, amikor a felmerlt szerzdses kltsgek megtrlse nem valszn, s amikor a szerzdses kltsgeket rfordtsknt azonnal el kell szmolni, pldul azok a szerzdsek: (a) amelyek jogilag teljeskren nem rvnyesthetk, azaz rvnyessgk komolyan megkrdjelezhet; (b) amelyek teljestse valamely folyamatban lv peres gy, vagy jogszably-alkotsi munka kimeneteltl fgg; (c) amelyek valsznleg elkobzsra, vagy kisajttsra kerl ingatlannal kapcsolatosak; (d) amelyek esetben a megrendel nem kpes teljesteni ktelezettsgeit; vagy (e) amelyek esetben a vllalkoz kptelen teljesteni a szerzdst, vagy eleget tenni egyb szerzdses ktelmeinek.

34.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 67 B


35. Ha mr nem rvnyeslnek a szerzds kimenetelnek megbzhat becslst akadlyoz bizonytalansgi tnyezk, akkor a beruhzsi szerzdshez kapcsold bevteleket s kltsgeket nem a 32., hanem a 22. bekezdsben foglaltaknak megfelelen kell elszmolni.

A VRHAT VESZTESGEK ELSZMOLSA 36. Ha valszn, hogy az sszes szerzdses kltsg meg fogja haladni az sszes szerzdses bevtelt, akkor a vrhat vesztesget azonnal el kell szmolni rfordtsknt. Az ilyen vesztesg sszegt a kvetkezktl fggetlenl hatrozzk meg: (a) megkezdtk-e mr a szerzdses munkkat; (b) a szerzdses tevkenysg kszltsgi foka; vagy (c) az azokbl az egyb szerzdsekbl vrhat nyeresg sszege, amelyeket a 9. bekezdsben foglaltak szerint nem kezelnek egyetlen beruhzsi szerzdsknt. A BECSLSEK VLTOZSAI 38. A teljestsarnyos mdszert minden egyes beszmolsi idszakban a halmozott adatok alapjn kell alkalmazni a szerzdses bevtelek s szerzdses kltsgek aktulis becslseire. Ezrt a szerzdses bevtelekre s szerzdses kltsgekre, vagy a szerzds kimenetelre vonatkoz becsls vltozsnak a hatst szmvitelibecsls-vltozsknt kell elszmolni (lsd az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standardot). A megvltozott becslseket hasznljk a vltozs idszakra s az azt kvet idszakokra nzve ksztett M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban elszmolt bevtelek s kltsgek sszegnek meghatrozshoz.

37.

KZZTTEL 39. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) a vizsglt idszakban bevtelknt elszmolt szerzdses bevtel sszegt; (b) a vizsglt idszakban elszmolt szerzdses bevtel meghatrozsra hasznlt mdszereket; s (c) a folyamatban lv szerzdsek kszltsgi foknak meghatrozsra hasznlt mdszereket. 40. A fordulnapon folyamatban lv szerzdsekre nzve a gazdlkod egysgnek az albbi adatok mindegyikt kzz kell tennie: (a) az adott fordulnapig felmerlt kltsgek s (az elszmolt vesztesgekkel cskkentett) elszmolt nyeresgek sszevont sszege; (b) a kapott ellegek sszege; s (c) a visszatartsok sszege. 41. A visszatartsok a rszszmlk olyan sszegei, amelyeket addig nem fizetnek ki, amg az ilyen sszegek kifizetsre a szerzdsben elrt felttelek nem teljeslnek, vagy amg a hinyossgok ptlsa meg nem trtnik. A rszszmlk a szerzdssel kapcsolatban elvgzett munka alapjn kiszmlzott sszegeket jelentik, fggetlenl attl, hogy azokat a megrendel mr kifizette-e, vagy sem. Az elleg azt az sszeget jelenti, amelyet a vllalkoz mg azeltt megkap, hogy a vonatkoz munkt elvgezte volna. A gazdlkod egysgnek: (a) a megrendelktl szerzdses munkrt jr brutt sszeget eszkzknt kell bemutatnia; s (b) a megrendelknek szerzdses munkval kapcsolatban jr brutt sszeget ktelezettsgknt kell bemutatnia.

42.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 68 B


43. A megrendeltl a szerzdses munkrt jr brutt sszeg: (a) az elszmolt nyeresggel nvelt felmerlt kltsgek; cskkentve (b) az elszmolt vesztesgek s a rszszmlk sszegvel minden olyan folyamatban lv szerzdsre nzve, amelynl a felmerlt kltsgeknek az elszmolt nyeresgekkel nvelt (s az elszmolt vesztesgekkel cskkentett) sszege meghaladja a rszszmlk sszegt. 44. A megrendel rszre a szerzdses munkval kapcsolatban jr brutt sszeg: (a) az elszmolt nyeresggel nvelt felmerlt kltsgek, cskkentve (b) az elszmolt vesztesgek s a rszszmlk sszegvel minden olyan folyamatban lv szerzdsre nzve, amelynl a rszszmlk sszege meghaladja a felmerlt kltsgeknek az elszmolt nyeresggel nvelt (s az elszmolt vesztesgekkel cskkentett) sszegt. 45. A gazdlkod egysg a fgg ktelezettsgeket s fgg kvetelseket az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standardnak megfelelen teszi kzz. Fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek olyan ttelekbl addhatnak, mint pldul a szavatossgi kltsgek, krignyek, ktbrek s lehetsges vesztesgek.

HATLYBALPS NAPJA 46. A jelen standard az 1995. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 69 B


IAS 12 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Nyeresgadk CL Ennek a standardnak az a clja, hogy elrja a nyeresgadk szmviteli kezelst. A nyeresgadk elszmolsnak alapvet krdse az, hogy hogyan kerljenek elszmolsra a trgyidszaki s a jvbeli adkvetkezmnyei: (a) a gazdlkod egysg M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett eszkzk (ktelezettsgek) knyv szerinti rtke jvbeli realizlsnak (rendezsnek); s (b) a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaiban megjelentett trgyidszaki gyletek s ms esemnyek elszmolsnak. Egy eszkz vagy egy ktelezettsg megjelentsben benne rejlik, hogy a beszmolt kszt gazdlkod egysg vrhatan realizlni vagy rendezni fogja az eszkz, vagy a ktelezettsg knyv szerinti rtkt. Ha valszn, hogy ennek a knyv szerinti rtknek a realizlsa vagy rendezse magasabb (vagy alacsonyabb) jvbeli adfizetseket eredmnyez, mintha ez a realizls, vagy rendezs nem jrna adkvetkezmnyekkel, akkor ez a standard megkveteli, hogy a gazdlkod egysg nhny kivteltl eltekintve halasztott adktelezettsget (adkvetelst) mutasson ki. Ez a standard megkveteli, hogy a gazdlkod egysg ugyangy szmolja el az gyletek s ms esemnyek adkvetkezmnyeit, mint ahogy magukat az gyleteket s ms esemnyeket elszmolja. M5 Az eredmnyen kvl (vagy az egyb tfog jvedelemben, vagy kzvetlenl a sajt tkben) megjelentett gyletekre s egyb esemnyekre vonatkozan brmely kapcsold adhatst szintn az eredmnyen kvl (vagy az egyb tfog jvedelemben vagy kzvetlenl a sajt tkben) kell megjelenteni. A kzvetlenl a sajt tkben megjelentett gyletek s ms esemnyek brmely kapcsold adkihatst kzvetlenl a sajt tkben jelentik meg. Ehhez hasonlan a halasztott adkvetelsek s adktelezettsgek zleti kombincik sorn trtn megjelentse az adott zleti kombinci sorn keletkez goodwill, vagy a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat eszkzei, ktelezettsgei s fgg ktelezettsgei nett vals rtkben lv rszesedsnek az zleti kombinci kltsgt meghalad tbbletnek rtkt rinti. Ez a standard foglalkozik a fel nem hasznlt negatv adalapbl, vagy fel nem hasznlt adjvrsbl szrmat halasztott adkvetelsek megjelentsvel, a nyeresgadk pnzgyi kimutatsokban val szerepeltetsvel, valamint a nyeresgadkkal kapcsolatos informcik kzzttelvel. HATKR 1. 2. Ezt a standardot kell alkalmazni a nyeresgadk elszmolsra. A jelen standard szempontjbl a nyeresgadk tartalmaznak minden olyan belfldi s klfldi adkat, amelyeknek alapja az adkteles nyeresg. A nyeresgadk tartalmazzk az olyan adkat is, mint a forrsadk, amelyeket a lenyvllalatoknak, trsult vllalkozsoknak, vagy kzs vllalkozsoknak kell fizetnik a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek val felosztsok utn. [Trlve] Ez a standard nem foglalkozik az llami tmogatsok elszmolsnak mdszereivel (lsd az IAS 20 llami tmogatsok elszmolsa s az llami kzremkds kzzttele standardot), vagy a beruhzsi adkedvezmnyekkel. Azonban ez a standard foglalkozik azoknak az tmeneti klnbzeteknek az elszmolsval, amelyek az ilyen tmogatsokbl s beruhzsi adkedvezmnyekbl erednek.

3. 4.

FOGALMAK 5. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A szmviteli nyeresg az idszakra vonatkoz, az adrfordts levonsa eltti eredmny.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 70 B


Az adkteles nyeresg (negatv adalap) az adott idszaki, az adhatsgok ltal kialaktott szablyoknak megfelelen meghatrozott nyeresg (vesztesg), amellyel kapcsolatban nyeresgad fizetend (realizlhat). Az adrfordts (adbevtel) a trgyidszak eredmnynek megllaptsakor figyelembe vett tnyleges s halasztott adk egyttes sszege. A tnyleges ad az adott idszakra vonatkoz adkteles nyeresggel (negatv adalappal) kapcsolatban fizetend (realizlhat) nyeresgad sszege. A halasztott adktelezettsgek a nyeresgadnak a kvetkez idszakokban az adkteles tmeneti klnbzetekbl ereden fizetend sszegei. A halasztott adkvetelsek a nyeresgadnak a kvetkez idszakokban visszatrl sszegei a kvetkezkbl ereden: (a) a levonhat tmeneti klnbzetek; (b) a fel nem hasznlt negatv adalapok tovbbvitele; s (c) a fel nem hasznlt adjvrsok tovbbvitele. Az tmeneti klnbzetek egy a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban szerepl eszkz vagy ktelezettsg knyv szerinti rtke s adalapja kztti klnbzetek. Az tmeneti klnbzetek lehetnek: (a) adkteles tmeneti klnbzetek, amelyek olyan tmeneti klnbzetek, amelyek azon jvbeli idszakok adkteles nyeresge (negatv adalapja) meghatrozsnl adkteles sszeget eredmnyeznek, amelyekben az eszkz vagy ktelezettsg knyv szerinti rtke megtrl vagy teljestsre kerl; vagy (b) levonhat tmeneti klnbzetek, amelyek olyan tmeneti klnbzetek, amelyek olyan sszegeket eredmnyeznek, amelyek levonhatk azon jvbeli idszakok adkteles nyeresgbl (negatv adalapjbl), amikor az eszkz vagy a ktelezettsg knyv szerinti rtke megtrl, vagy teljestsre kerl. Egy eszkz vagy egy ktelezettsg adalapja az adott eszkzhz vagy ktelezettsghez adzsi szempontbl hozzrendelt sszeg. 6. Az adrfordts (adbevtel) a tnyleges adrfordtst (a tnyleges adbevtelt) s a halasztott adrfordtst (halasztott adbevtelt) tartalmazza). Adalap 7. Egy eszkz adalapja az az sszeg, amely adzsi szempontbl levonhat lesz azokbl az adkteles gazdasgi hasznokbl, amelyek a gazdlkod egysghez befolynak az eszkz knyv szerinti rtknek realizlsakor. Ha ezek a gazdasgi hasznok nem adktelesek, akkor az eszkz adalapja megegyezik annak knyv szerinti rtkvel.

Pldk 1. Egy gp kltsge 100. A trgyidszakban s a megelz idszakokban 30 rtkcskkens kerlt levonsra adzsi szempontbl, s a fennmarad kltsg a kvetkez idszakokban rtkcskkensknt, vagy az elidegentskori levonsknt elszmolhat. A gp hasznlatval megtermelt bevtel adkteles, a gp elidegentsbl szrmaz brmely nyeresg adkteles, s az elidegentsbl szrmaz brmely vesztesg levonhat az adzs szempontjbl. A gp adalapja 70. 2. A kamatkvetels knyv szerinti rtke 100. Az ezzel kapcsolatos kamatbevtel a pnzforgalom alapjn lesz adztatva. A kamatkvetels adalapja nulla. 3. A vevkvetelsek knyv szerinti rtke 100. Az ehhez kapcsold bevtel mr az adkteles nyeresg (negatv adalap) rsze. A vevkvetelsek adalapja 100.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 71 B


4. Egy lenyvllalattal szembeni osztalkkvetels knyv szerinti rtke 100. Az osztalk nem adkteles. Lnyegben az eszkz teljes knyv szerinti rtke levonhat a gazdasgi hasznokkal szemben. Ezrt az osztalkkvetels adalapja 100 (a). 5. Egy klcsnkvetels knyv szerinti rtke 100. A klcsn visszafizetsnek nem lesz adhatsa. A klcsn adalapja 100.

___________
(a) Ebben a levezetsben nincs adkteles tmeneti klnbzet. Egy msik lehetsges levezets az, hogy az elhatrolt osztalk kvetels adalapja nulla, s hogy nulla adkulcsot alkalmaznak a keletkez 100 rtk adkteles tmeneti klnbzetre. Egyik levezetsben sincs halasztott adktelezettsg.

8.

A ktelezettsg adalapja a ktelezettsg knyv szerinti rtke, cskkentve azzal az sszeggel, amely adzsi szempontbl levonhat lesz a ktelezettsg tekintetben a jvbeli idszakokban. Az elre megkapott bevtelek esetn az ebbl szrmaz ktelezettsg adalapja a knyv szerinti rtk, cskkentve azzal az sszeggel, amely a jvbeli idszakokban nem lesz adkteles.

Pldk 1. A rvid lejrat ktelezettsgek tartalmaznak elhatrolt rfordtsokat 100 knyv szerinti rtkben. Az ehhez kapcsold rfordts a pnzforgalom alapjn lesz adztatva. Az elhatrolt rfordts adalapja nulla. 2. A rvid lejrat ktelezettsgek tartalmaznak elre megkapott kamatot 100 knyv szerinti rtkben. Az ehhez kapcsold kamatbevtel a pnzforgalom alapjn lesz adztatva. Az elre megkapott kamat adalapja nulla. 3. A rvid lejrat ktelezettsgek tartalmaznak elhatrolt rfordtsokat 100 knyv szerinti rtkben. Az ehhez kapcsold rfordts adzsi szempontbl mr levonsra kerlt. Az elhatrolt rfordts adalapja 100. 4. A rvid lejrat ktelezettsgek tartalmaznak elhatrolt brsgokat s bntetseket 100 knyv szerinti rtkben. A brsgok s bntetsek sszege nem vonhat le az adalapbl. Az elhatrolt brsgok s bntetsek adalapja 100 (a). 5. A fizetend klcsn knyv szerinti rtke 100. A klcsn visszafizetsnek nincs hatsa az adalapra. A klcsn adalapja 100.

___________
(a) Ebben a levezetsben nincs levonhat tmeneti klnbzet. Egy msik levezets az, hogy az elhatrolt brsgok s bntetsek adalapja nulla, s hogy nulla adkulcsot alkalmaznak a keletkez 100 rtk levonhat tmeneti klnbzetre. Egyik levezetsben sincs halasztott adkvetels.

9.

Vannak olyan ttelek, amelyek adalappal brnak, de nincsenek eszkzknt s ktelezettsgknt megjelentve a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban. Pldul a kutats kltsgei a felmerls idszakban megllaptott szmviteli eredmnyben rfordtsknt vannak elszmolva, de lehetsges, hogy az adkteles nyeresg (negatv adalap) meghatrozsban csak egy ksbbi idszakban vonhatk le. A kutats kltsgeinek adalapja (az az sszeg, amelynek levonst az adhatsg a jvbeli elszmolsi idszakokban engedlyezi) s a nulla knyv szerinti rtk kztti klnbsg levonhat tmeneti klnbzet, amelybl halasztott adkvetels szrmazik. Ahol egy eszkz vagy egy ktelezettsg adalapja azonnal nem nyilvnval, hasznos mrlegelni azt az alapelvet, amelyre ez a standard pl: hogy egy gazdlkod egysgnek nhny kivteltl eltekintve

10.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 72 B


halasztott adktelezettsget (adkvetelst) kell megjelentenie, amikor egy eszkz, vagy egy ktelezettsg knyv szerinti rtknek realizlsa vagy rendezse magasabb (alacsonyabb) jvbeli adfizetseket eredmnyez annl, mintha a realizlsnak vagy rendezsnek nem lennnek adkvetkezmnyei. Az 52. bekezds utni C plda olyan krlmnyeket mutat be, amikor hasznos ennek az alapelvnek a mrlegelse, pldul akkor, ha az eszkz vagy a ktelezettsg adalapja a realizls vagy rendezs vrhat mdjtl fgg. 11. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokban az tmeneti klnbzeteket az eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtknek s a megfelel adalapnak az sszehasonltsval hatrozzk meg. Az adalapot a konszolidlt adbevalls alapjn hatrozzk meg azokban a jogrendszerekben, ahol ilyen bevallst benyjtanak. Ms jogrendszerekben az adalapot a csoport egyes gazdlkod egysgeinek az adbevallsra val hivatkozssal llaptjk meg.

TNYLEGES ADKTELEZETTSGEK S TNYLEGES ADKVETELSEK MEGJELENTSE 12. A trgyidszakra s a megelz idszakokra vonatkoz, meg nem fizetett tnyleges adkat ktelezettsgknt kell megjelenteni. Ha a trgyidszakra s a megelz idszakokra vonatkozan mr megfizetett sszeg meghaladja az ezen idszakokra esedkes sszegeket, akkor a tbbletet eszkzknt kell megjelenteni. Eszkzknt kell megjelenteni az olyan negatv adalapbl fakad hasznot, amely egy korbbi idszak tnyleges adjnak a visszatrtsre visszavihet. Amikor a negatv adalapot egy korbbi idszak tnyleges adjnak visszaignylsre hasznljk fel, akkor a gazdlkod egysg eszkzknt mutatja ki a hasznot abban az idszakban, amikor a vesztesg keletkezik, mivel valszn, hogy a haszon befolyik a gazdlkod egysghez, s a haszon megbzhatan mrhet.

13.

14.

HALASZTOTT ADKTELEZETTSGEK S HALASZTOTT ADKVETELSEK MEGJELENTSE ADKTELES TMENETI KLNBZETEK 15. Minden adkteles tmeneti klnbzetre halasztott adktelezettsget kell megjelenteni, kivve akkor, ha a halasztott adktelezettsg a kvetkezkbl ered: (a) a goodwill kezdeti megjelentse; vagy (b) egy eszkz vagy egy ktelezettsg kezdeti megjelentse olyan gylet sorn, amely: i. nem zleti kombinci; s ii. az gylet idpontjban nem rinti sem a szmviteli eredmnyt, sem az adkteles nyeresget (negatv adalapot). Azokra az adkteles tmeneti klnbzetekre azonban, amelyek lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekhez, valamint kzs vllalkozsokban lev rdekeltsgekhez kapcsoldnak, a 39. bekezds szerint kell a halasztott adktelezettsget megjelenteni. 16. Egy eszkz megjelentsben benne rejlik az, hogy annak knyv szerinti rtke meg fog trlni olyan gazdasgi hasznok formjban, amelyek a gazdlkod egysghez befolynak a jvbeli idszakokban. Ha az eszkz knyv szerinti rtke meghaladja annak adalapjt, az adkteles gazdasgi hasznok meg fogjk haladni azt az sszeget, amely adzsi szempontbl levonsknt megengedett lesz. Ez a klnbsg egy adkteles tmeneti klnbzet, s az ebbl keletkez nyeresgadknak a jvbeni idszakokban val megfizetsre vonatkoz ktelem egy halasztott adktelezettsg. Ahogy a gazdlkod egysg realizlja az eszkz knyv szerinti rtkt, az adkteles tmeneti klnbzet visszafordul s a gazdlkod egysgnek adkteles nyeresge lesz. Ez valsznv teszi, hogy gazdasgi hasznok fognak kiramlani a gazdlkod egysgtl adfizets formjban. Ezrt ez a standard megkveteli minden halasztott adktelezettsg megjelen-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 73 B


tst, kivve a 15. s a 39. bekezdsben bemutatott krlmnyek kztt.

Plda Egy eszkz, amelynek a bekerlsi rtke 150, knyv szerinti rtke 100. Adzsi szempontbl a halmozott rtkcskkens 90, az adkulcs 25 %. Az eszkz adalapja 60 (a 150 kltsgbl levonva a halmozott, adtrvnyek ltal elismert rtkcskkenst, amely 90). Annak rdekben, hogy megtrljn a 100 knyv szerinti rtk, a gazdlkod egysgnek 100 adkteles bevtelt kellene szereznie, de csak 60 rtkcskkenst tud levonni adzsi szempontbl. Ennek kvetkeztben a gazdlkod egysg 10 nyeresgadt fizet (a 40 25 %-t), amikor megtrl az eszkz knyv szerinti rtke. A 100 knyv szerinti rtk s a 60 adalap kztti klnbsg adkteles tmeneti klnbzet, amelynek rtke 40. Teht a gazdlkod egysg halasztott adktelezettsget mutat ki 10 (a 40 25 %-a) sszegben, amely azt a nyeresgadt testesti meg, amelyet az eszkz megtrlsekor fog megfizetni.

17.

Nhny tmeneti klnbzet akkor keletkezik, amikor a bevteleket vagy a rfordtsokat a szmviteli eredmny az egyik idszakban tartalmazza, de az adkteles nyeresg egy msik idszakban tartalmazza. Ezeket az tmeneti klnbzeteket gyakran idbeli eltrsnek nevezik. A kvetkez pldk az ilyen tpus tmeneti klnbzetekre vonatkoznak, amelyek adkteles tmeneti klnbzetek, s amelyek halasztott adktelezettsget eredmnyeznek: (a) a kamatbevteleket a szmviteli eredmnyben idarnyos mdon szmoljk el, de nhny jogrendszerben lehet, hogy a pnzgyi teljestskor veszik figyelembe az adkteles nyeresgben. Az ilyen bevtelekkel kapcsolatosan a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett kvetelsek adalapja nulla, mivel a bevtelek addig nem rintik az adkteles eredmnyt, amg azokat be nem szedtk; (b) az adkteles nyeresg (negatv adalap) meghatrozsakor elszmolt rtkcskkens eltrhet a szmviteli eredmnyben elszmolt rtkcskkenstl. Az tmeneti klnbzet az eszkz knyv szerinti rtke s adalapja kztti klnbsg, amely adalap az eszkz bekerlsi rtke cskkentve azokkal az eszkzzel kapcsolatos levonsokkal, amelyeket az adhatsg engedlyezett a trgyidszakra s a mltbeli idszakokra vonatkoz adkteles nyeresg megllaptsakor. Adkteles tmeneti klnbzet keletkezik, s halasztott adktelezettsget eredmnyez, ha adzsi szempontbl gyorstott az rtkcskkens (ha az rtkcskkens adzsi szempontbl lassabb, mint a szmviteli rtkcskkens, akkor levonhat tmeneti klnbzet keletkezik, s ez halasztott adkvetelst eredmnyez); s (c) a fejlesztsi kltsgeket aktivljk s amortizljk a jvbeli idszakokban a szmviteli eredmny meghatrozsban, de az adkteles nyeresgbl a felmerls idpontjban vonjk le ezeket a kltsgeket. Az ilyen fejlesztsi kltsgek adalapja nulla, mivel ezeknek az adkteles nyeresgbl val levonsa mr megtrtnt. Az tmeneti klnbzet a fejlesztsi kltsgek knyv szerinti rtke s nulla adalapja kztti klnbsg.

18.

tmeneti klnbzetek akkor is felmerlhetnek, ha: (a) egy zleti kombinci kltsgt a megszerzett azonosthat eszkzkhz s ktelezettsgekhez azok vals rtkre val hivatkozssal rendelik hozz, de adzsi szempontbl nem trtnik ezzel egyenrtk helyesbts (lsd a 19. bekezdst); (b) az eszkzket trtkelik s adzsi szempontbl nem trtnik ennek megfelel helyesbts (lsd a 20. bekezdst); (c) goodwill keletkezik egy zleti kombinciban (lsd a 21. bekezdst);

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 74 B


(d) egy eszkz, vagy egy ktelezettsg adalapja a kezdeti megjelentskor eltr annak kezdeti knyv szerinti rtktl, pldul, amikor egy gazdlkod egysg egy az eszkzhz kapcsold admentes llami tmogatsban rszesl (lsd a 22. s a 33. bekezdst); vagy (e) a lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtn befektetsek, valamint kzs vllalkozsban lev rdekeltsgek knyv szerinti rtke eltrv vlik a befektets vagy rdekeltsg adalapjtl (lsd a 3845. bekezdst). zleti kombincik 19. Az zleti kombinci kltsgt a megszerzett, azonosthat eszkzknek s tvllalt ktelezettsgeknek az azoknak az akvizci idpontjban rvnyes vals rtkn trtn megjelentsvel osztjk fel. tmeneti klnbzet akkor keletkezik, ha a megszerzett, azonosthat eszkz vagy tvllalt ktelezettsg adalapjt az zleti kombinci nem rinti, vagy eltren rinti. Pldul, amikor egy eszkz knyv szerinti rtkt annak vals rtkre nvelik, de az eszkz adalapja az elz tulajdonosnl megjelentett bekerlsi rtk marad, adkteles tmeneti klnbzet keletkezik, amely halasztott adktelezettsget eredmnyez. A keletkez halasztott adktelezettsg a goodwillt rinti (lsd a 66. bekezdst). Vals rtken nyilvntartott eszkzk 20. Az IFRS-ek lehetv teszik bizonyos eszkzk vals rtken trtn nyilvntartst vagy az trtkelst (lsd a pldul az IAS 16 Ingatlanok, gpek, berendezsek, az IAS 38 Immaterilis javak, az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels s az IAS 40 Befektetsi cl ingatlan standardokat). Nhny jogrendszerben egy eszkznek a vals rtkre trtn trtkelse, vagy rtknek jbli megllaptsa a trgyidszakban rinti az adkteles nyeresget (negatv adalapot). Ennek eredmnyeknt az eszkz adalapja mdosul, s tmeneti klnbzet nem keletkezik. Ms jogrendszerekben egy eszkz trtkelse vagy rtknek jbli megllaptsa nem rinti az adkteles nyeresget az trtkels vagy az rtk jbli megllaptsnak idszakban, ennek kvetkeztben az eszkz adalapja nem mdosul. Mindazonltal a knyv szerinti rtk jvbeli megtrlse adkteles gazdasgi hasznoknak a gazdlkod egysghez val befolyst fogja eredmnyezni, s az adzsi szempontbl levonhat sszeg klnbzni fog ezeknek a gazdasgi hasznoknak az sszegtl. Az trtkelt eszkz knyv szerinti rtknek s adalapjnak klnbsge tmeneti klnbzet s halasztott adktelezettsget vagy adkvetelst eredmnyez. Ez mg abban az esetben is igaz, ha: (a) a gazdlkod egysg nem akarja elidegenteni az eszkzt. Ilyen esetekben az trtkelt eszkz knyv szerinti rtke a hasznlat sorn trl meg, s az adzsi szempontbl rvnyesthet rtkcskkenst meghalad adkteles nyeresget eredmnyez a jvbeli elszmolsi idszakokban; vagy (b) a befektetett eszkzk rtkestsbl szrmaz nyeresgek elhalaszthatk, ha az eszkz rtkestsbl szrmaz bevtelt hasonl eszkz beszerzsbe fektetik be. Ebben az esetben az adt vgl a hasonl eszkz rtkestsekor, vagy hasznlata sorn kell megfizetni. Goodwill 21. Az zleti kombinciban keletkez goodwillt az zleti kombinci kltsgnek a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat eszkzeinek, ktelezettsgeinek s fgg ktelezettsgeinek nett vals rtkben val rszesedst meghalad rtkknt rtkelik. Sok adhatsg nem teszi lehetv, hogy a goodwill knyv szerinti rtknek cskkensei az adkteles nyeresg meghatrozsakor levonhat rfordtsok legyenek. Tovbb ezekben a jogrendszerekben a goodwill bekerlsi rtke gyakran nem vonhat le, ha egy lenyvllalat a mgttes zleti tevkenysget elidegenti. Ezekben a jogrendszerekben a goodwill adalapja nulla. A goodwill knyv szerinti rtke s nulla adalapja kztti brmely klnbsg adkteles tmeneti klnbzet. Ez a standard azonban nem teszi lehetv az ebbl ered halasztott adktelezettsg megjelentst, mert a goodwillt maradvnyknt rtkelik, s a

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 75 B


halasztott adktelezettsg megjelentse a goodwill knyv szerinti rtkt nveln. 21A. Az olyan halasztott adktelezettsgekben bekvetkez ksbbi cskkensek, amelyeket nem jelentettek meg, mivel a goodwill kezdeti megjelentsbl szrmaznak, szintn gy tekintendk, mintha a goodwill kezdeti megjelentsbl szrmaznnak, s gy azokat a 15(a) bekezds alapjn nem jelentik meg. Pldul, ha az zleti kombinci sorn megszerzett goodwill bekerlsi rtke 100, de az adalapja nulla, a 15(a) bekezds megtiltja, hogy a gazdlkod egysg az ennek eredmnyeknt keletkez halasztott adktelezettsget kimutassa. Amennyiben a gazdlkod egysg ksbb 20 egysg rtkveszts miatti vesztesget szmol el az adott goodwillre, a goodwillre vonatkoz adkteles tmeneti klnbzet 100-rl 80-ra cskken, s ennek eredmnyeknt a meg nem jelentett halasztott adktelezettsg rtke is cskken. Ez a cskkens a meg nem jelentett halasztott adktelezettsg rtkben szintn gy tekintend, mint ami a goodwill kezdeti megjelentshez tartozik, s ezrt annak megjelentst a 15(a) bekezds tiltja. Ugyanakkor ki kell mutatni a goodwillhez kapcsold adkteles tmeneti klnbzetekre vonatkoz halasztott adktelezettsgeket, amennyiben azok nem a goodwill kezdeti megjelentsbl szrmaznak. Pldul, ha az zleti kombinci sorn megszerzett goodwill bekerlsi rtke 100, amelynek vente 20 %-a az adbl levonhat az akvizci vtl kezdden, a goodwill adalapja 100 a nyilvntartsba vtelkor s 80 az akvizci vnek vgn. Ha a goodwill knyv szerinti rtke az akvizci vnek vgn 100 marad, egy 20 rtk adkteles tmeneti klnbzet keletkezik az adott v vgn. Mivel ez az adkteles tmeneti klnbzet nem a goodwill kezdeti megjelentshez kapcsoldik, a keletkez halasztott adktelezettsget megjelentik.

21B.

Egy eszkz vagy egy ktelezettsg kezdeti megjelentse 22. Egy eszkz vagy egy ktelezettsg kezdeti megjelentsekor tmeneti klnbzet keletkezhet pldul akkor, ha az eszkz bekerlsi rtknek egsze, vagy egy rsze nem vonhat le adzsi szempontbl. Az ilyen jelleg tmeneti klnbzet elszmolsa annak az gyletnek a jellegtl fgg, amely az eszkz vagy ktelezettsg bekerlshez vezetett: (a) egy zleti kombinci sorn a gazdlkod egysg brmely halasztott adktelezettsget vagy adkvetelst megjelent, s ez a goodwillnek, vagy a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat eszkzei, ktelezettsgei s fgg ktelezettsgei nett vals rtkben lv rszesedsnek az zleti kombinci kltsgt meghalad tbbletnek az rtkt rinti (lsd a 19. bekezdst); (b) ha az gylet rinti a szmviteli eredmnyt vagy az adkteles nyeresget, akkor a gazdlkod egysg brmely halasztott adktelezettsget vagy adkvetelst megjelent s brmely keletkez halasztott adrfordtst vagy bevtelt az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban szmol el (lsd az 59. bekezdst); (c) ha az gylet nem zleti kombinci s nem rinti sem a szmviteli eredmnyt, sem pedig az adkteles nyeresget, akkor a gazdlkod egysg a 15. s 24. bekezdsben elrt kivtelek hinyban a keletkez halasztott adktelezettsget vagy adkvetelst megjelenten, s ugyanezzel az sszeggel az eszkz vagy a ktelezettsg knyv szerinti rtkt helyesbten. Az ilyen jelleg helyesbtsek kevsb tlthatv tennk a pnzgyi kimutatsokat. Ennek kvetkeztben ez a standard nem teszi lehetv egy gazdlkod egysg szmra, hogy a kezdeti megjelentskor vagy azt kveten a keletkez halasztott adktelezettsget vagy adkvetelst kimutassa (lsd a lentebbi pldt). Tovbb a gazdlkod egysg nem jelenti meg a meg nem jelentett halasztott adktelezettsg vagy adkvetels ksbbi vltozsait, ahogy az eszkzt rtkcskkenti.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 76 B


A 22(c) bekezdst illusztrl plda Egy gazdlkod egysg egy 1 000 bekerlsi rtk eszkzt annak teljes tves hasznos lettartama alatt hasznlni szndkozik, majd ekkor nulla maradvnyrtkrt szndkozik azt elidegenteni. Az adkulcs 40 %. Az eszkz rtkcskkense adzsi szempontbl nem vonhat le. Az eszkz elidegentsekor az eszkz rtkestsbl szrmaz nyeresg nem adztathat s az rtkests sorn keletkezett vesztesg sem vonhat le az adalapbl. Az eszkz knyv szerinti rtknek realizlsakor a gazdlkod egysgnek 1 000 adkteles bevtele keletkezik, s 400 adt fizet. A gazdlkod egysg nem mutatja ki a keletkez halasztott adktelezettsget, mivel az az eszkz kezdeti megjelentsbl szrmazik. A kvetkez vben az eszkz knyv szerinti rtke 800. A 800 adkteles bevtel megszerzsekor a gazdlkod egysg 320 adt fizet. A gazdlkod egysg nem mutatja ki a keletkez 320 halasztott adktelezettsget, mivel az az eszkz kezdeti megjelentsbl szrmazik.

23.

Az IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats standarddal sszhangban, az sszetett pnzgyi instrumentum (pldul tvlthat ktvny) kibocstja, az instrumentum ktelezettsgkomponenst ktelezettsgknt, tkekomponenst pedig sajt tkeknt sorolja be. Nhny jogrendszerben a ktelezettsgkomponens adalapja bekerlskor egyenl a ktelezettsg s a sajttke-komponensek sszegnek kezdeti knyv szerinti rtkvel. A keletkez adkteles tmeneti klnbzet abbl szrmazik, hogy a sajt tke komponens kezdeti megjelentse a ktelezettsgkomponenstl elklnlten trtnik. Ezrt a 15(b) bekezdsben lefektetett kivtel erre az esetre nem vonatkozik. Ennek kvetkeztben a gazdlkod egysg megjelenti a keletkez halasztott adktelezettsget. M5 A 61A bekezdssel sszhangban a halasztott adt kzvetlenl a sajt tke komponens knyv szerinti rtkvel szemben szmoljk el. Az 58. bekezdssel sszhangban a halasztott adktelezettsgek ksbbi vltozsait az eredmnyben jelentik meg halasztott adrfordtsknt (-bevtelknt). Levonhat tmeneti klnbzetek

24.

Minden levonhat tmeneti klnbzetre halasztott adkvetelst kell megjelenteni olyan mrtkben, amennyiben valszn, hogy olyan adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni, amellyel szemben a levonhat tmeneti klnbzet felhasznlhat , kivve akkor, ha a halasztott adkvetels egy eszkz vagy ktelezettsg kezdeti megjelentsbl ered egy olyan gyletben, amely: (a) nem zleti kombinci; s (b) az gylet idpontjban nem rinti sem a szmviteli eredmnyt, sem az adkteles nyeresget (negatv adalapot). Azokra a levonhat tmeneti klnbzetekre azonban, amelyek lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekhez, valamint kzs vllalkozsokban lev rdekeltsgekhez kapcsoldnak, a 44. bekezds szerint kell a halasztott adkvetelst elszmolni.

25.

Egy ktelezettsg megjelentsben benne rejlik az, hogy annak knyv szerinti rtke a jvbeni idszakok sorn kiegyenltsre kerl gazdasgi hasznokat megtestest erforrsoknak a gazdlkod egysgbl trtn kiramlsa formjban. Amikor erforrsok ramlanak ki a gazdlkod egysgbl, lehet, hogy azok sszegnek egsze, vagy egy rsze a ktelezettsg megjelentst kvet ksbbi idszak adkteles nyeresgnek meghatrozsakor kerl levonsra. Ilyen esetekben tmeneti klnbzet ll fenn a ktelezettsg knyv szerinti rtke s adalapja kztt. Ennek megfelelen halasztott adkvetels keletkezik azon nyeresgad tekintetben, amely a jvbeli idszakokban realizlhat, amikor a ktelezettsgnek ezt a rszt le lehet vonni az adkteles nyeresg meghatrozsa sorn. Ehhez hasonlan, ha az eszkz knyv szerinti rtke alacsonyabb az adalapjnl, a

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 77 B


klnbsgbl halasztott adkvetels keletkezik azon nyeresgadk tekintetben, amelyeket a jvbeli idszakokban lehet realizlni.

Plda Egy gazdlkod egysg 100 rtk ktelezettsget mutat ki elhatrolt termkgarancia kltsgekre. Adzsi szempontbl a termkgarancia kltsgei csak akkor vonhatk le, amikor a gazdlkod egysg kifizeti az ignyeket. Az adkulcs 25 %. A ktelezettsg adalapja nulla (a 100 knyv szerinti rtk cskkentve az adzsi szempontbl ksbbi idszakokban levonhat sszeggel). A ktelezettsg knyv szerinti rtknek rendezsekor a gazdlkod egysg cskkenteni fogja jvbeli adkteles nyeresgt 100-zal, s ennek kvetkeztben 25-tel cskkennek a jvbeli adfizetsek (100-nak 25 %-val). A 100 knyv szerinti rtk s a nulla adalap kztti klnbsg 100 levonhat tmeneti klnbzet. Ezrt a gazdlkod egysg 25 halasztott adkvetelst mutat ki (100 25 %-t) feltve, hogy valszn, hogy a gazdlkod egysg elegend adkteles nyeresget r el a jvbeli idszakokban ahhoz, hogy elnyhz jusson az adfizetsek cskkensbl.

26.

A kvetkez pldk levonhat tmeneti klnbzetekre vonatkoznak, amelyek halasztott adkvetelst eredmnyeznek: (a) lehet, hogy a nyugdjazsi juttatsok kltsgei levonsra kerlnek a szmviteli eredmnybl, ahogy a munkavllal megszolglja azokat, de az adkteles eredmny meghatrozsban akkor kerlnek levonsra, amikor a gazdlkod egysg hozzjrulsokat fizet egy alapba, vagy amikor a gazdlkod egysg kifizeti a nyugdjazsi juttatsokat. tmeneti klnbzet ll fenn a ktelezettsg knyv szerinti rtke s annak adalapja kztt, a ktelezettsg adalapja ltalban nulla. Az ilyen levonhat tmeneti klnbzet halasztott adkvetelst keletkeztet, mivel gazdasgi hasznok fognak befolyni a gazdlkod egysghez az adkteles nyeresg cskkensnek formjban a hozzjrulsok, vagy a nyugdjazsi juttatsok kifizetsekor; (b) a kutats kltsgeit a szmviteli eredmnyben abban az idszakban szmoljk el rfordtsknt, amelyben felmerltek, de az adkteles nyeresg (negatv adalap) meghatrozsakor csak egy ksbbi idszakban lehetnek levonhatk. A kutats kltsgeinek az adalapja azaz az az sszeg, amelynek levonst az adhatsg a jvbeli idszakokban engedi meg s a nulla knyv szerinti rtk kztti klnbsg levonhat tmeneti klnbzet, amely halasztott adkvetelst eredmnyez; (c) az zleti kombinci kltsgt a megszerzett, azonosthat eszkzknek s tvllalt ktelezettsgeknek az azoknak az akvizci idpontjban rvnyes vals rtkn trtn megjelentsvel osztjk fel. Amikor egy tvllalt ktelezettsget mutatnak ki az akvizci idpontjban, de az ehhez kapcsold kltsgek adzsi szempontbl csak egy ksbbi idszakban vonhatk le, levonhat tmeneti klnbzet keletkezik, amely halasztott adkvetelst eredmnyez. Halasztott adkvetels akkor is keletkezhet, ha a megszerzett, azonosthat eszkz vals rtke alacsonyabb, mint annak adalapja. A keletkez halasztott adkvetels mindkt esetben a goodwillt rinti (lsd a 66. bekezdst); s (d) bizonyos eszkzket vals rtkn tarthatnak nyilvn, vagy trtkelhetnek anlkl, hogy adzsi szempontbl ennek megfelel helyesbts trtnne (lsd a 20. bekezdst). Levonhat tmeneti klnbzet keletkezik, ha egy eszkz adalapja meghaladja annak knyv szerinti rtkt.

27.

A levonhat tmeneti klnbzetek visszafordulsa a jvbeli idszakok adkteles nyeresgnek meghatrozsakor levonsokat eredmnyez. Az adfizetsek cskkensbl szrmaz gazdasgi hasznok azonban csak akkor folynak be a gazdlkod egysghez, ha van annyi adkteles nyeresge, amellyel szemben realizlni lehet a levonst. Ezrt egy gazdlkod egysg csak akkor mutat ki halasztott adkvetelst, ha valszn, hogy elegend adkteles nyeresge ll

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 78 B


majd rendelkezsre, amellyel szemben fel tudja hasznlni a levonhat tmeneti klnbzetet. 28. Valszn, hogy elegend adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni, amellyel szemben a levonhat tmeneti klnbzetet fel lehet hasznlni, ha ugyanahhoz az adhatsghoz kapcsoldan, s ugyanannl az adalanynl elegend adkteles tmeneti klnbzet van, amelyek vrhatan: (a) ugyanabban az idszakban fordulnak vissza, amikor a levonhat tmeneti klnbzet visszafordulsa vrhat; vagy (b) azokban az idszakokban fordulnak vissza, amelyekre a halasztott adkvetelsekbl szrmaz adlevons vissza- vagy elrevihet. Ilyen esetekben a halasztott adkvetelst abban az idszakban mutatjk ki, amelyben a levonhat tmeneti klnbzetek felmerlnek. 29. Amennyiben ugyanahhoz az adhatsghoz kapcsoldan, s ugyanannl az adalanynl nincs elg adkteles tmeneti klnbzet, olyan mrtkben mutatnak ki halasztott adkvetelst, amennyiben: (a) valszn, hogy ugyanahhoz az adhatsghoz kapcsoldan, s ugyanannl az adalanynl a gazdlkod egysgnek lesz elegend adkteles nyeresge, ugyanabban az idszakban, amelyben a levonhat tmeneti klnbzet visszafordul (vagy azokban az idszakokban, amelyekre a halasztott adkvetelsbl szrmaz adlevons vissza-, vagy elre vihet). Annak vizsglatakor, hogy a jvbeni idszakokban lesz-e elgsges adkteles nyeresg, a gazdlkod egysg figyelmen kvl hagyja a jvbeli idszakokban vrhatan keletkez levonhat tmeneti klnbzetekbl ered adkteles sszegeket, mivel az ezekbl a levonhat tmeneti klnbzetekbl szrmaz halasztott adkvetelsek nmagukban is jvbeli adkteles nyeresget ignyelnek a hasznostsukhoz; vagy (b) a gazdlkod egysgnek olyan adtervezsi lehetsgek llnak a rendelkezsre, amelyek a megfelel idszakokban adkteles nyeresget hoznak ltre. 30. Az adtervezsi lehetsgek olyan tevkenysgek, amelyekkel a gazdlkod egysg adkteles bevtelt hozhat ltre, vagy amelyekkel nvelheti az adkteles bevtelt egy meghatrozott idszakban azeltt, hogy a negatv adalap vagy az adjvrsok elhatrolsai lejrnnak. Pldul nhny jogrendszerben adkteles nyeresg rhet el, vagy nvelhet: (a) annak megvlasztsval, hogy a kapott vagy a jr kamatbevtelek adzzanak; (b) bizonyos adkteles nyeresget cskkent ttel levonsnak elhalasztsval; (c) olyan eszkzk rtkestsvel s esetleges visszlzingelsvel amelyeket felrtkeltek, de az adalapot nem helyesbtettk, hogy tkrzze ezt a felrtkelst; s (d) olyan eszkz rtkestsvel, amely admentes bevtelt termel (mint pldul nhny jogrendszerben a kormnyzati ktvnyek) annak rdekben, hogy a gazdlkod egysg olyan eszkzket vsroljon, amelyek adkteles bevtelt eredmnyeznek. Ha az adtervezsi lehetsgek az adkteles nyeresget elrehozzk egy ksbbi idszakrl egy korbbira, a negatv adalap vagy az adjvrs elhatrolsainak felhasznlsa mg mindig fgg az olyan forrsokbl szrmaz jvbeli adkteles nyeresg meglttl is, amelyek nem a jvben keletkez tmeneti klnbzetekbl szrmaznak. 31. Amennyiben a gazdlkod egysgnek a kzelmltban vesztesgei voltak, a gazdlkod egysg mrlegeli a 35. s 36. bekezdsben tallhat tmutatst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 79 B


32. [Trlve] Egy eszkz vagy egy ktelezettsg kezdeti megjelentse 33. Egy eset, amikor halasztott adkvetels keletkezik egy eszkz bekerlsekor az, amikor egy eszkz knyv szerinti rtknek megllaptsakor az eszkzhz kapcsold admentes llami tmogatst levonjk, de adzsi szempontbl nem kerl levonsra az eszkz rtkcskkenthet sszegbl (ms szavakkal: az adalapjbl); az eszkz knyv szerinti rtke alacsonyabb annak adalapjnl, s ez levonhat tmeneti klnbzetet eredmnyez. Az llami tmogatsokat halasztott bevtelknt is ki lehet mutatni, ebben az esetben a halasztott bevtel s annak nulla adalapja kztti klnbsg lesz a levonhat tmeneti klnbzet. Brmelyik bemutatst is vlasztja a gazdlkod egysg, nem mutatja ki az ebbl fakad halasztott adkvetelst a 22. bekezdsben bemutatott okok miatt. Fel nem hasznlt negatv adalapok s fel nem hasznlt adjvrsok 34. Halasztott adkvetelst kell megjelenteni az elhatrolhat fel nem hasznlt negatv adalapokra s a fel nem hasznlt adjvrsokra olyan mrtkig, amennyiben valszn, hogy elegend jvbeli adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni, amellyel szemben a fel nem hasznlt negatv adalapok s a fel nem hasznlt adjvrsok felhasznlhatk. Az elhatrolhat fel nem hasznlt negatv adalapokbl s adjvrsokbl szrmaz halasztott adkvetels megjelentsnek felttelei ugyanazok, mint a levonhat tmeneti klnbzetekbl szrmaz halasztott adkvetels megjelentsnek felttelei. A fel nem hasznlt negatv adalapok ltezse ugyanakkor ers bizonytk arra nzve, hogy jvbeni adkteles nyeresg esetleg nem fog rendelkezsre llni. Ezrt amennyiben a gazdlkod egysgnek a kzelmltban vesztesgei voltak, a gazdlkod egysg csak olyan mrtkben mutat ki a fel nem hasznlt negatv adalapokbl vagy adjvrsokbl szrmaz halasztott adkvetelst, amennyiben a gazdlkod egysgnek elegend adkteles tmeneti klnbzete van, vagy ms meggyz bizonytk van arra nzve, hogy elegend adkteles nyeresge lesz, amellyel szemben a gazdlkod egysg fel tudja hasznlni a fel nem hasznlt negatv adalapjait vagy fel nem hasznlt adjvrsait. Ilyen krlmnyek kztt a 82. bekezds megkveteli a halasztott adkvetels sszegnek s a megjelentst altmaszt bizonytk jellegnek a kzzttelt. Egy gazdlkod egysgnek a kvetkez kritriumokat kell figyelembe vennie annak a valsznsgnek a becslshez, hogy lesz-e elegend adkteles nyeresg, amellyel szemben a fel nem hasznlt negatv adalapok, vagy a fel nem hasznlt adjvrsok felhasznlhatk: (a) van-e a gazdlkod egysgnek ugyanannl az adhatsgnl s ugyanarra az adalanyra vonatkozan elegend adkteles tmeneti klnbzete, amely adkteles sszegeket eredmnyez, amelyekkel szemben a fel nem hasznlt negatv adalapok s a fel nem hasznlt adjvrsok azok lejrata eltt elszmolhatk; (b) valszn-e, hogy a gazdlkod egysgnek lesz adkteles nyeresge, mieltt a fel nem hasznlt negatv adalapok s a fel nem hasznlt adjvrsok lejrnak; (c) olyan azonosthat okokbl szrmaznak-e a fel nem hasznlt negatv adalapok, amelyek nem valszn, hogy megismtldnek; s (d) a gazdlkod egysg rendelkezsre llnak-e olyan adtervezsi lehetsgek (lsd a 30. bekezdst), amelyek adkteles nyeresget hoznak ltre abban az idszakban, amelyben a fel nem hasznlt negatv adalapok vagy a fel nem hasznlt adjvrsok felhasznlhatk. Abban a mrtkben, amennyiben nem valszn, hogy lesz olyan adkteles nyeresg, amellyel szemben a fel nem hasznlt negatv adalapok vagy a fel nem hasznlt adjvrsok felhasznlhatk, a halasztott adkvetelst nem jelentik meg.

35.

36.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 80 B


Ki nem mutatott halasztott adkvetels jbli becslse 37. A gazdlkod egysg minden M5 beszmolsi idszak vgn jbl felbecsli a ki nem mutatott halasztott adkvetelseket. A gazdlkod egysg olyan mrtkben mutat ki korbban ki nem mutatott halasztott adkvetelseket, amennyiben valsznv vlt, hogy a jvbeli adkteles nyeresg lehetv teszi a halasztott adkvetels megtrlst. Pldul a kereskedelmi felttelek javulsa valsznbb teheti, hogy a gazdlkod egysg elegend adkteles nyeresget tud termelni a jvben a halasztott adkvetelsekre ahhoz, hogy megfeleljen a 24. vagy a 34. bekezdsben fellltott megjelentsi kritriumoknak. Egy msik plda az, amikor egy gazdlkod egysg a halasztott adkvetelseket egy zleti kombinci idpontjban vagy azt kveten becsli jra (lsd a 67. s 68. bekezdst). Lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsek, valamint kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek 38. tmeneti klnbzetek keletkeznek akkor, amikor a lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsek, vagy a kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek knyv szerinti rtke (nevezetesen a lenyvllalat, a fiktelep, a trsult vllalkozs vagy a befektets a goodwill knyv szerinti rtkt is tartalmaz nett eszkzrtknek az anyavllalatra, vagy a befektetre jut rsze) eltr a befektets, vagy az rdekeltsg adalapjtl (amely gyakran annak a bekerlsi rtke). Ilyen klnbzetek szmos klnfle krlmny sorn merlhetnek fel, pldul: (a) lenyvllalatok, fiktelepek s trsult vllalkozsok fel nem osztott nyeresgnek ltezse; (b) az rfolyamok vltozsakor, amikor az anyavllalat s a lenyvllalat klnbz orszgokban tevkenykedik; s (c) amikor egy trsult vllalkozsban lev befektets knyv szerinti rtkt a megtrl rtkig cskkentik. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokban az tmeneti klnbzet eltrhet az anyavllalat egyedi pnzgyi kimutatsaiban a befektetshez kapcsold tmeneti klnbzettl, ha az anyavllalat a befektetst az egyedi pnzgyi kimutatsaiban bekerlsi rtken vagy trtkelt rtken tartja nyilvn. 39. Egy gazdlkod egysgnek halasztott adktelezettsget kell megjelentenie minden olyan adkteles tmeneti klnbzetre, amely lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekkel, vagy kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgekkel kapcsolatosak, kivve, ha mindkt kvetkez felttel teljesl: (a) az anyavllalat, a befektet vagy a kzs vezets vllalkozs tulajdonosa ellenrizni tudja az tmeneti klnbzet felhasznlsnak temezst; s (b) valszn, hogy az tmeneti klnbzet a belthat jvben nem fordul vissza. 40. Mivel az anyavllalat ellenrzi lenyvllalatnak az osztalkpolitikjt, ellenrizni tudja a befektetsvel kapcsolatos tmeneti klnbzet visszafordulsnak temezst (belertve nemcsak a fel nem osztott nyeresgbl szrmaz tmeneti klnbzeteket, hanem az rfolyamok eltrsbl szrmazkat is). Tovbb gyakran nem kivitelezhet annak a nyeresgad-sszegnek a kiszmtsa, amelyet akkor kellene fizetni, amikor az tmeneti klnbzet visszafordul. Ezrt amikor az anyavllalat azt llaptja meg, hogy a nyeresg felosztsra a belthat jvben nem kerl sor, az anyavllalat nem mutat ki halasztott adktelezettsget. Ugyanezek a megfontolsok rvnyesek a fiktelepekbe trtn befektetsekre. Egy gazdlkod egysg nem monetris eszkzeit s ktelezettsgeit annak funkcionlis pnznemben rtkelik (lsd IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standardot). Ha a gazdlkod egysg adkteles nyeresgt vagy negatv adalapjt (s gy a nem monetris eszkzei s ktelezettsgei adalapjt) egy eltr pnznemben hatrozzk meg, az tvltsi rfolyamok vltozsai tmeneti klnbzeteket keletkeztetnek, amelyek megjelentett halasztott adktelezettsget vagy (a 24. bekezdstl fggen) a -kvetelst eredmnyeznek. A

41.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 81 B


keletkez halasztott adt az eredmny terhre vagy javra szmoljk el (lsd az 58. bekezdst). 42. Egy trsult vllalkozs befektetje nem ellenrzi azt a gazdlkod egysget s ltalban nincs abban a pozciban, hogy meghatrozza annak osztalkpolitikjt. Ezrt egy olyan megllapods hinyban, amely rendelkezik arrl, hogy a trsult vllalkozs nyeresgnek felosztsa a belthat jvben nem trtnik meg, a gazdlkod egysg a trsult vllalkozsba trtnt befektetshez kapcsold adkteles tmeneti klnbzetbl ereden halasztott adktelezettsget mutat ki. Bizonyos esetekben a befektet nem tudja meghatrozni azt az adsszeget, amely akkor lenne fizetend, amikor megtrl a kapcsolt vllalkozsban lv befektetetsnek a bekerlsi rtke, de meg tudja hatrozni annak minimlis sszegt. Ilyen esetben a halasztott adktelezettsget ebben az sszegben kell rtkelni. A kzs vllalkozsban rszt vev felek kztti megllapods ltalban foglalkozik a nyeresgfelosztssal s meghatrozza, hogy az ilyen ggyel kapcsolatos dntshez minden tulajdonos beleegyezse, vagy a tulajdonosok egy meghatrozott tbbsgnek a beleegyezse szksges. Amennyiben a tulajdonos ellenrizni tudja a nyeresgfelosztst s valszn, hogy a nyeresg felosztsa nem trtnik meg a belthat jvben, halasztott adktelezettsget nem mutatnak ki. Egy gazdlkod egysgnek halasztott adkvetelst olyan s csak olyan mrtkben kell megjelentenie minden olyan levonhat tmeneti klnbzetre, amely lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekbl, vagy kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgekbl szrmazik, amennyiben valszn, hogy: (a) az tmeneti klnbzet a belthat jvben visszafordul; s (b) elegend adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni, amellyel szemben az tmeneti klnbzet felhasznlhat. 45. Annak eldntshez, hogy a lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekhez, vagy a kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgekhez kapcsold tmeneti klnbzetekbl szrmaz halasztott adkvetelsek megjelenthetk-e vagy sem, a gazdlkod egysg mrlegeli a 2831. bekezdsben tallhat tmutatst.

43.

44.

RTKELS 46. A trgyidszakra s a korbbi idszakokra vonatkoz tnyleges adktelezettsgeket (adkvetelseket) az adhatsg fel vrhatan fizetend (vagy az adhatsgtl vrhatan visszatrl) rtkben kell rtkelni, azon adkulcsok (s adtrvnyek) felhasznlsval, amelyeket a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjig hatlyba helyeztek, vagy lnyegileg hatlyba helyeztek. A halasztott adkvetelseket s -ktelezettsgeket olyan adkulcs hasznlatval kell rtkelni, amelyek vrhatan arra az idszakra vonatkoznak, amikor az eszkzket realizljk, vagy a ktelezettsgeket rendezik, azon adkulcsok (s adtrvnyek) alapjn, amelyeket a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjig hatlyba helyeztek, vagy lnyegileg hatlyba helyeztek. A tnyleges s a halasztott adkvetelseket s -ktelezettsgeket ltalban a mr hatlyos adkulcsok (s adtrvnyek) felhasznlsval rtkelik. Nhny jogrendszerben azonban az adkulcsok (s az adtrvnyek) kormny ltali kihirdetse egyenrtk a tnyleges hatlyba lptetssel, amely a kihirdetst kveten tbb hnappal ksbb is trtnhet. Ilyen krlmnyek kztt az adkvetelseket s az adktelezettsgeket a kihirdetett adkulcsok (s adtrvnyek) alapjn llaptjk meg. Amikor az adkteles nyeresg klnbz szintjeihez klnbz adkulcsok tartoznak, a halasztott adkvetelseket s -ktelezettsgeket azzal az tlagos adkulccsal rtkelik, amely vrhatan vonatkozni fog az adkteles nyeresgre (negatv adalapra) abban az idszakban, amikor az tmeneti klnbzetek vrhatan visszafordulnak.

47.

48.

49.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 82 B


50. 51. [Trlve] A halasztott adktelezettsgek s a halasztott adkvetelsek rtkelsnek azt az adkvetkezmnyt kell tkrznie, amely abbl a mdbl szrmazik, amellyel a gazdlkod egysg a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn tervezi az eszkzei s a ktelezettsgei knyv szerinti rtknek realizlst vagy rendezst. Nhny jogrendszerben az a md, ahogy a gazdlkod egysg realizlja (rendezi) eszkzeit (ktelezettsgeit), rintheti az albbiak kzl valamelyiket, vagy mindkettt: (a) az alkalmazand adkulcsot, amikor a gazdlkod egysg realizlja (rendezi) eszkzeinek (ktelezettsgeinek) knyv szerinti rtkt; s (b) az eszkz (ktelezettsg) adalapjt. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg olyan adkulcs s adalap hasznlatval rtkeli halasztott adktelezettsgeit s halasztott adkvetelseit, amely sszhangban van a realizls vagy a rendezs vrhat mdjval.

52.

A. plda Egy eszkz knyv szerinti rtke 100, adalapja 60. Az eszkz rtkestsre 20 %-os adkulcs vonatkozik, ms bevtelekre az adkulcs 30 %. A gazdlkod egysg 8 halasztott adktelezettsget mutat ki (a 40 20 %-t), ha tovbbi hasznlat nlkl vrhatan rtkesteni fogja az eszkzt, s 12 halasztott adktelezettsget (a 40 30 %t), ha vrhatan megtartja az eszkzt s vrhatan a hasznlat sorn trl meg annak knyv szerinti rtke. B. plda Egy 100 bekerlsi rtk, s 80 knyv szerinti rtk eszkzt trtkelnek 150-re. Adzsi szempontbl nem trtnik ennek megfelel helyesbts. A halmozott rtkcskkens rtke adzsi szempontbl 30, az adkulcs 30 %. Ha az eszkz rtkestse a bekerlsi rtknl magasabb sszegen trtnik, a 30 halmozott ad szerinti rtkcskkens sszegt az adkteles jvedelem tartalmazni fogja, de a bekerlsi rtken felli rtkestsi bevtelek nem adktelesek. Az eszkz adalapja 70, s van egy 80 rtk adkteles tmeneti klnbzet. Amennyiben a gazdlkod egysg vrhatan az eszkz hasznlatval realizlja az eszkz knyv szerinti rtkt, akkor 150 adkteles bevtelt kell termelnie, de csak 70 rtkcskkensi lerst vonhat le vele szemben. Ennek alapjn 24 halasztott adktelezettsg (a 80 30 %-a) keletkezik. Amennyiben a gazdlkod egysg vrhatan az eszkz azonnali, 150-rt trtn rtkestsvel realizlja a knyv szerinti rtket, akkor a halasztott adktelezettsg a kvetkezkppen kerl kiszmtsra:
Adkteles tmeneti klnbzet Halasztott adktelezettsg

Adkulcs

Halmozott rtkcskkens adzsi szempontbl Bekerlsi rtket meghalad bevtelek sszesen

30 50 80

30 % nulla

9 9

(Megjegyzs: a M5 61A bekezdssel sszhangban, az trtkelsbl ered tovbbi halasztott adktelezettsg M5 elszmolsa az egyb tfog jvedelemben trtnik)

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 83 B


C. plda A tnyek a B. pldval megegyezk, kivve, hogy ha az eszkz rtkestse a bekerlsi rtknl magasabb rtken trtnik, a halmozott ad szerinti rtkcskkens sszegt az adkteles jvedelem tartalmazni fogja (amely 30 %-kal adzik), s az rtkests bevtelre vonatkoz adkulcs 40 %, az inflcihoz igaztott 110 bekerlsi rtk levonsa utn. Amennyiben a gazdlkod egysg vrhatan az eszkz hasznlatval realizlja az eszkz knyv szerinti rtkt, akkor 150 adkteles bevtelt kell termelnie, de csak 70 rtkcskkensi lerst vonhat le vele szemben. Ezen az alapon az adalap 70, van egy 80 rtk adkteles tmeneti klnbzet s van egy 24 rtk halasztott adktelezettsg (a 80 30 %-a), mint a B. pldban. Amennyiben a gazdlkod egysg vrhatan az eszkz azonnali, 150-rt trtn rtkestsvel realizlja a knyv szerinti rtket, akkor a gazdlkod egysg levonhat 110 indexlt bekerlsi rtket. A 40 nett bevtel 40 %-kal adzik Tovbb a 30 ad szerinti halmozott rtkcskkens az adkteles bevtel rsze lesz, s 30 %-kal adzik. Ezen az alapon az adalap 80 (110 mnusz 30), van egy 70 rtk adkteles tmeneti klnbzet s van egy 25 rtk halasztott adktelezettsg (a 40 40 %-a plusz a 30 30 %-a). Amennyiben az adalap nem azonnal nyilvnval ebben a pldban, a 10. bekezdsben meghatrozott alapelv megfontolsa hasznos lehet. (Megjegyzs: a M5 61A bekezdssel sszhangban, az trtkelsbl ered tovbbi halasztott adktelezettsg M5 elszmolsa az egyb tfog jvedelemben trtnik)

52A.

Egyes jogrendszerekben a nyeresgad kulcsa magasabb vagy alacsonyabb, ha a nett nyeresg vagy a felhalmozott eredmny egszt, vagy egy rszt osztalkknt kifizetik a gazdlkod egysg rszvnyesei szmra. Ms jogrendszerekben nyeresgad ignyelhet vissza vagy fizetend, ha a nett nyeresg vagy a felhalmozott eredmny egszt, vagy egy rszt osztalkknt kifizetik a gazdlkod egysg rszvnyesei szmra. Ilyen esetben a tnyleges s halasztott adkvetelsek s ktelezettsgek rtkelse a fel nem osztott nyeresgre vonatkoz adkulccsal trtnik. Az 52A. bekezdsben lert esetekben az osztalkok nyeresgadkvetkezmnyei akkor kerlnek megjelentsre, amikor az osztalk kifizetsre vonatkoz ktelezettsget megjelentik. Az osztalkok nyeresgad-kvetkezmnyei kzvetlenebbl kapcsoldnak a mltbeli gyletekhez s esemnyekhez, mint a tulajdonosoknak trtn kifizetshez. Ezrt az osztalkok nyeresgad-kvetkezmnyeit az idszak eredmnyben szmoljk el az 58. bekezdsnek megfelelen, kivve, amennyiben az osztalkok nyeresgad-kvetkezmnyei az 58(a) s (b) bekezdsben lert krlmnyekbl szrmaznak.

52B.

Az 52A. s az 52B. bekezdst illusztrl plda A kvetkez plda a tnyleges s halasztott adkvetelsek s ktelezettsgek rtkelsvel foglalkozik egy olyan jogrendszerben tevkenyked gazdlkod egysgnl, ahol a fizetend nyeresgad kulcsa magasabb a fel nem osztott nyeresg tekintetben (50 %), s a nyeresg felosztsakor az ad visszaignyelhet. A felosztott nyeresgre az adkulcs 35 %. 20X1. december 31-n, a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn a gazdlkod egysg nem mutatja ki ktelezettsgknt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja utn javasolt, vagy bejelentett osztalkokat. Ennek eredmnyeknt a 20X1. vben osztalk nincs megjelentve. A 20X1. vi adkteles nyeresg 100 000. A nett adkteles tmeneti klnbzet a 20X1. vben 40 000.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 84 B


A gazdlkod egysg tnyleges adktelezettsget s tnyleges nyeresgad-rfordtst mutat ki 50 000 rtkben. A jvbeli osztalk eredmnyeknt potencilisan realizlhat sszegre kvetelst nem mutat ki. A gazdlkod egysg egy halasztott adktelezettsget s halasztott adrfordtst is kimutat 20 000(40 000 50 %-a) rtkben, amely azokat a nyeresgadkat testesti meg, amelyeket a gazdlkod egysg a fel nem osztott nyeresgre vonatkoz adkulcs alapjn akkor fog fizetni, amikor realizlja vagy rendezi az eszkzeinek s ktelezettsgeinek knyv szerinti rtkt. Ezt kveten 20X2. mrcius 15-n a gazdlkod egysg az elz vek mkdsi nyeresgbl 10 000 osztalkot mutat ki ktelezettsgknt. 20X2. mrcius 15-n a gazdlkod egysg tnyleges ad kvetelsknt s a 20X2. vi tnyleges adrfordts cskkenseknt szmolja el az 1 500 nyeresgad megtrlst (a ktelezettsgknt megjelentett osztalk 15 %-a).

53. 54.

A halasztott adkvetelseket s -ktelezettsgeket nem szabad diszkontlni. A halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek megbzhat, diszkontlt rtken trtn megllaptshoz szksg lenne valamennyi tmeneti klnbzet visszafordulsa idztsnek a rszletes meghatrozsra. Sok esetben egy ilyen temezs elksztse kivitelezhetetlen, vagy nagyon sszetett. Ezrt nem helynval a halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek diszkontlst megkvetelni. A halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek diszkontlsnak lehetv ttele, de meg nem kvetelse ugyanakkor olyan adkvetelseket s -ktelezettsgeket eredmnyezne, amelyek a gazdlkod egysgek kztt nem hasonlthatk ssze. Ezrt ez a standard nem kveteli meg, s nem engedi meg a halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek diszkontlst. Az tmeneti klnbzeteket az eszkz vagy a ktelezettsg knyv szerinti rtkre vonatkozan hatrozzk meg. Ez akkor is rvnyes, ha magnak a knyv szerinti rtknek a meghatrozsa diszkontlt alapon trtnik, mint pldul a nyugdjazsi juttatsi ktelmek esetn (lsd az IAS 19 Munkavllali juttatsok standardot). A halasztott adkvetels knyv szerinti rtkt minden M5 beszmolsi idszak vgn fell kell vizsglni. A gazdlkod egysgnek a halasztott adkvetels knyv szerinti rtkt olyan mrtkben kell cskkentenie, amennyiben mr nem valszn, hogy elegend adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni, amely lehetv teszi a halasztott adkvetels egsznek, vagy egy rsznek felhasznlst. Brmely ilyen cskkentst vissza kell rni olyan mrtkben, amennyiben valsznv vlik, hogy elegend adkteles nyeresg fog rendelkezsre llni.

55.

56.

A TNYLEGES S A HALASZTOTT AD MEGJELENTSE 57. Az gyletek s ms esemnyek tnyleges s halasztott adjnak elszmolsa sszhangban ll magnak az gyletnek, vagy az esemnynek az elszmolsval. Az 5868C. bekezds ezt az alapelvet alkalmazza. Az eredmnyben elszmolt ttelek 58. A tnyleges s halasztott adt bevtelknt vagy rfordtsknt kell elszmolni, s az idszak nyeresgben vagy vesztesgben kell figyelembe venni, kivve, amikor az ad a kvetkez esemnyek sorn keletkezik: (a) olyan gyletek vagy esemnyek, amelyek elszmolsa ugyanabban vagy egy msik idszakban nem az eredmnyben trtnik, hanem az egyb tfog jvedelemben vagy kzvetlenl a sajt tkben (lsd a 61A-65. bekezdst);

M5

(b) zleti kombincik (lsd a 6668. bekezdst).

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 85 B


59. A legtbb halasztott adktelezettsg s halasztott adkvetels akkor keletkezik, amikor a bevtel vagy a rfordts a szmviteli eredmnybe az egyik idszakban, de az adkteles nyeresgbe (negatv adalapba) egy msik idszakban szmt bele. A keletkez halasztott adt az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban szmoljk el. Ilyen pldul, amikor: (a) a jr kamatokbl, jogdjbl s osztalkokbl szrmaz jvedelmek az IAS 18 Bevtelek standard szerint idarnyosan szmtanak bele a szmviteli eredmnybe, de a pnzforgalom alapjn szmtanak bele az adkteles nyeresgbe (negatv adalapba); s (b) az immaterilis javak bekerlsi rtkt aktivltk az IAS 38 standard szerint, s rtkcskkentik az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban , de adzsi szempontbl a kltsgek felmerlskor levonsra kerltek. 60. A halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek knyv szerinti rtke akkor is vltozhat, ha nincs vltozs a kapcsold tmeneti klnbzet sszegben. Ez pldul a kvetkezkbl eredhet: (a) az adkulcsok vagy az adtrvnyek vltozsaibl; (b) halasztott adkvetelsek megtrlsnek jbli becslsbl; vagy (c) egy eszkz realizlsnak vrhat mdjban bekvetkezett vltozsbl. A keletkez halasztott ad az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kerl elszmolsra, kivve azt a rszt, amely olyan ttelekhez kapcsoldik, amelyeket elzleg a M5 nem az eredmnyben szmoltak el (lsd a 63. bekezdst). M5 Nem az eredmnyben elszmolt ttelek

M5

__________
61A. A tnyleges s halasztott adt nem az eredmnyben kell elszmolni, ha olyan ttelekhez kapcsoldik, amelyeket ugyanazon vagy eltr idszakban, nem az eredmnyben szmoltak el. Ennlfogva azt a tnyleges s halasztott adt, amely olyan ttelekhez kapcsoldik, amelyeket ugyanabban vagy ms idszakban (a) az egyb tfog jvedelemben szmoltak el, az egyb tfog jvedelemben kell elszmolni (lsd 62. bekezds). (b) kzvetlenl a sajt tkben szmoltak el, kzvetlenl a sajt tkben kell elszmolni (lsd 62A bekezds). 62. A Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok megkvetelik vagy lehetv teszik, hogy bizonyos tteleket az egyb tfog jvedelemben szmoljanak el. Ilyen ttelek pldul: (a) a trgyi eszkzk knyv szerinti rtknek trtkels miatti vltozsa (lsd IAS 16 standardot); valamint (b) [trlve] (c) egy klfldi rdekeltsg pnzgyi kimutatsainak tszmtsbl szrmaz rfolyam-klnbzetek (lsd IAS 21 standardot). (d) [trlve] 62A. A Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok megkvetelik vagy lehetv teszik, hogy bizonyos tteleket kzvetlenl a sajt tke javra vagy terhre szmoljanak el. Ilyen ttelek pldul: (a) a felhalmozott eredmny nyitegyenlegnek mdostsa egy szmviteli politika vltozsnak visszamenleges alkalmazsa vagy egy hiba kijavtsa miatt (lsd IAS 8 standardot Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk); valamint (b) egy sszetett pnzgyi instrumentum tkekomponensnek elsdleges megjelentsekor keletkez sszeg (lsd a 23. bekezdst). 63. Kivteles krlmnyek kztt nehz lehet annak a tnyleges s halasztott adnak a meghatrozsa, amely olyan ttelekhez kapcsoldik, amelyeket nem az eredmnyben (hanem az egyb tfog jvede-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 86 M5


lemben vagy kzvetlenl a sajt tkben) szmoltak el. Ez az eset fordulhat el pldul akkor, ha:

B
(a) a nyeresgadnak svos kulcsai vannak, s lehetetlen megllaptani azt az adkulcsot, amelyen az adkteles nyeresg (negatv adalap) meghatrozott komponensei adznak; (b) az adkulcsokban vagy ms adszablyokban bekvetkezett vltozsok rintik azokat a halasztott adkvetelseket s -ktelezettsgeket, amelyek (rszben vagy egszben) M5 olyan ttelhez kapcsoldnak, amelyet korbban nem az eredmnyben szmoltak el; vagy (c) egy gazdlkod egysg gy dnt, hogy egy halasztott adkvetelst ki kell mutatni, vagy hogy a tovbbiakban nem lehet egszben megjelenteni, M5 s a halasztott adkvetels (rszben vagy egszben) egy olyan ttelhez kapcsoldik, amelyet korbban nem az eredmnyben szmoltak el.

M5
Ezekben az esetekben a nem az eredmnyben elszmolt ttelekhez kapcsold tnyleges s halasztott adk az rintett adjogrendszerben a gazdlkod tnyleges s halasztott adinak sszer arnyos allokcijn vagy olyan mdszeren alapulnak, amely a krlmnyeknek a legjobban megfelel.

B
64. Az IAS 16 standard nem hatrozza meg, hogy a gazdlkod egysg vente tvigye-e azt az sszeget az rtkelsi tbbletbl a felhalmozott eredmnybe, amely megegyezik az trtkelt eszkz rtkcskkensnek vagy amortizcijnak s az eszkz bekerlsi rtke alapjn szmolt rtkcskkensnek vagy amortizcijnak a klnbsgvel. Amennyiben a gazdlkod egysg vgez ilyen tvezetst, az tvezetett sszeg a brmely kapcsold halasztott ad levonsa utni nett sszeg. Hasonl megfontols vonatkozik az ingatlanok, gpek s berendezsek elidegentsekor trtn tvezetsekre. Amikor egy eszkzt adzsi szempontbl trtkelnek, s az trtkels egy korbbi idszakban trtnt szmviteli trtkelshez, vagy egy jvbeli idszakban vgrehajtand szmviteli trtkelshez kapcsoldik, akkor mind az eszkz trtkelsnek, mind pedig az adalap mdostsnak az adhatst a M5 egyb tfog jvedelemben kell elszmolni abban az idszakban, amelyikben az trtkels trtnik. Ha az adzsi szempontbl trtn trtkels azonban nem kapcsoldik egy korbbi idszakban trtnt szmviteli trtkelshez, vagy egy jvbeli idszakban vgrehajtand szmviteli trtkelshez, akkor az adalap mdostsnak adhatsait az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell elszmolni. Amikor a gazdlkod egysg osztalkot fizet rszvnyeseinek, akkor lehet, hogy a gazdlkod egysgnek az osztalk egy rszt az adhatsgnak kell befizetnie a rszvnyesek nevben. Sok jogrendszerben ezt az sszeget forrsadnak hvjk. Ezt az adhatsgnak fizetett, vagy fizetend sszeget a sajt tkvel szemben kell elszmolni az osztalk rszeknt. zleti kombincibl szrmaz halasztott ad 66. A 19. s a 26(c) bekezdsben tallhat magyarzat szerint az zleti kombincik sorn tmeneti klnbzetek merlhetnek fel. Az IFRS 3 zleti kombincik standarddal sszhangban a gazdlkod egysgnek az ebbl ered halasztott adkvetelseket (olyan mrtkben, amenynyiben a 24. fejezetben tallhat megjelentsi kritriumok teljeslnek) vagy a halasztott adktelezettsgeket az akvizci idpontjban azonosthat eszkzknt s ktelezettsgknt ki kell mutatnia. Ebbl kvetkezen ezek a halasztott adkvetelsek s -ktelezettsgek a goodwillnek vagy a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat nett eszkzei, ktelezettsgei s fgg ktelezettsgei nett vals rtkben lv rszesedsnek az zleti kombinci kltsgt meghalad tbbletnek rtkre vannak hatssal. A 15(a) bekezdssel sszhangban azonban a gazdlkod egysg nem jelenti meg azokat a halasztott adktelezettsgeket, amelyek magbl a goodwill kezdeti megjelentsbl erednek.

65.

65A.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 87 B


67. Az zleti kombinci eredmnyeknt a felvsrl valsznstheti, hogy realizlni fogja egy olyan sajt halasztott adkvetelst, amely az zleti kombinci eltt nem volt megjelentve. Pldul lehetsges, hogy a felvsrl fel tudja hasznlni fel nem hasznlt negatv adalapjait a felvsrolt jvbeli adkteles nyeresgvel szemben. Ilyen esetekben a felvsrl halasztott adkvetelst mutat ki, de nem pti be azt az zleti kombinci elszmolsnak rszeknt, s gy nem veszi figyelembe azt a goodwillnek vagy a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat nett eszkzei, ktelezettsgei s fgg ktelezettsgei nett vals rtkben lv rszesedsnek az zleti kombinci kltsgt meghalad tbbletnek a meghatrozsnl. Amennyiben a felvsrolt elhatrolhat negatv nyeresgad alapjaibl vagy ms halasztott adkvetelsekbl szrmaz adelny nem felelt meg az IFRS 3-ban az elklnlt megjelentsre meghatrozott kvetelmnyeknek az zleti kombinci kezdeti elszmolsakor, de a ksbbiekben azt realizljk, a felvsrlnak a ltrejv halasztott adbevtelt az eredmnyben kell megjelentenie. Ezenfell, a felvsrlnak: (a) le kell cskkentenie a goodwill rtkt arra az sszegre, amit akkor jelentettek volna meg, ha a halasztott adkvetelst azonosthat eszkzknt megjelentettk volna az akvizci idpontjtl; s (b) rfordtsknt szmolja el a goodwill knyv szerinti rtkben bekvetkezett cskkenst. Azonban ez az eljrs nem eredmnyezi a felvsrlnak a felvsrolt azonosthat nett eszkzei, ktelezettsgei s fgg ktelezettsgei nett vals rtkben lv rszesedsnek az zleti kombinci kltsgt meghalad tbblett, s nem nveli az ilyen tbbletre korbban megjelentett sszeget sem.

68.

Plda Egy gazdlkod egysg megszerzett egy lenyvllalatot, amelynek 300 levonhat tmeneti klnbzete volt. Az akvizci idpontjban az adkulcs 30 % volt. A keletkez 90 halasztott adkvetelst nem mutattk ki azonosthat eszkzknt az akvizci sorn keletkezett 500 rtk goodwill meghatrozsakor. Az akvizci utn kt vvel a gazdlkod egysg gy tlte meg, hogy a jvbeli adkteles nyeresg valsznleg elegend lesz ahhoz, hogy realizlja az sszes levonhat tmeneti klnbzetet. A vllalkozs 90 halasztott adkvetelst jelent meg, s az eredmnyben 90 halasztott adbevtelt szmol el. A gazdlkod egysg cskkenti a goodwill bekerlsi rtkt 90-nel, s rfordtst szmol el az sszeg erejig az eredmnyben. Ebbl kvetkezen a goodwill bekerlsi rtke 410-re cskken, amelyet akkor szmoltak volna el, ha az zleti kombinci idpontjban a 90 halasztott adkvetelst azonosthat eszkzknt megjelentettk volna. Ha az adkulcs 40 %-ra emelkedett volna, a gazdlkod egysg 120 halasztott adkvetelst mutatott volna ki (a 300 40 %-t), az eredmnyben pedig 120 halasztott adbevtelt szmolt volna el. Amennyiben az adkulcs 20 %-ra cskkent volna, a gazdlkod egysg 60 halasztott adkvetelst (a 300 20 %-a) s 60 halasztott adbevtelt jelentett volna meg. Mindkt esetben a gazdlkod egysg 90-nel cskkenti a goodwill rtkt, s az sszeg erejig rfordtst jelent meg az eredmnyben.

Rszvnyalap kifizetsi gyletekbl szrmaz tnyleges s halasztott ad 68A. Egyes adjogrendszerekben a gazdlkod egysg olyan adlevonsban rszesl (azaz olyan sszeg, ami levonhat az adalapbl), amely a gazdlkod egysg rszvnyben, rszvnyopcijban, vagy ms tkeinstrumentumban fizetett javadalmazshoz kapcsoldik. Az adlevons sszege eltrhet a kapcsold halmozott brkltsgtl, s ksbbi szmviteli idszakban is felmerlhet. Pldul, egyes jogrend-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 88 B


szerekben a gazdlkod egysg rfordtst szmolhat el a nyjtott rszvnyopcikrt val ellenszolgltatsknt kapott munkavllali szolgltatsok felhasznlsra vonatkozan az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard alapjn, s csak akkor kapja meg az adlevonst, amikor az opcik lehvsra kerlnek, azzal, hogy az adlevons sszegnek meghatrozsa a gazdlkod egysg lehvs idpontjban rvnyes rszvnyrtl fgg. 68B. A jelen standard 9. s 26(b) bekezdseiben trgyalt kutatsi kltsgekhez hasonlan, az adott idpontig kapott munkavllali szolgltatsok adalapja (az az sszeg, amelyet az adhatsg levonni engedlyez a jvbeni idszakokban), valamint a nulla knyv szerinti rtk kztti klnbzet egy levonhat tmeneti klnbzet, ami egy halasztott adkvetelst eredmnyez. Amennyiben az adhatsg ltal a jvbeni idszakokban levonni engedlyezett sszeg az idszak vgn mg nem ismert, azt az idszak vgn rendelkezsre ll informcik alapjn meg kell becslni. Pldul amennyiben az adhatsg ltal a jvbeni idszakokban levonni engedlyezett sszeg a gazdlkod egysg valamely jvbeni idpontban rvnyes rszvnyrtl fgg, a levonhat tmeneti klnbzet sszegnek meghatrozsnl a gazdlkod egysg adott idszak vgn rvnyes rszvnyrt kell figyelembe venni. A 68A. bekezdsben foglaltak szerint az adlevons sszege (vagy a 68B. bekezds szerint rtkelt becslt jvbeni adlevons) eltrhet a kapcsold halmozott brkltsgektl. A standard 58. bekezdsnek elrsai szerint, a tnyleges s a halasztott adt bevtelknt vagy rfordtsknt kell elszmolni a trgyidszak eredmnyben, kivve, ha az ad M5 (a) egy olyan gyletbl vagy esemnybl keletkezett, ami a trgyidszakban vagy ms idszakban nem az eredmnyben kerlt elszmolsra, vagy (b) egy zleti kombincibl keletkezik. Amennyiben az adlevons sszege (vagy becslt jvbeni adlevons sszege) meghaladja a kapcsold halmozott brkltsgeket, ez azt jelzi, hogy az adlevons nem csupn kifizetsekhez kapcsoldik, hanem valamilyen sajt tke ttelhez is. Ebben a helyzetben a kapcsold tnyleges vagy halasztott ad tbbletet kzvetlenl a sajt tkben kell elszmolni.

68C.

BEMUTATS Adkvetelsek s adktelezettsgek 69. 70. [Trlve] [Trlve] Beszmts 71. A gazdlkod egysgnek akkor, s csak akkor kell beszmtania a tnyleges adkvetelseit s tnyleges adktelezettsgeit egymssal szemben, ha a gazdlkod egysg: (a) jogszablyilag kiknyszerthet joggal br a kimutatott sszegek beszmtsra; s (b) nett alapon kvnja rendezni azokat, vagy egyidejleg kvnja a kvetelst realizlni s rendezni a ktelezettsget. 72. Br a tnyleges adkvetelsek s -ktelezettsgek megjelentse s rtkelse elklnlten trtnik, a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban ezek az IAS 32 standardban a pnzgyi instrumentumokra meghatrozott kritriumokhoz hasonl elvek szerint szmthatk be egymssal szemben. A gazdlkod egysgnek ltalban akkor van jogszablyilag kiknyszerthet joga ahhoz, hogy a tnyleges adkvetelseket a tnyleges adktelezettsgekkel szemben beszmtsa, ha azok ugyanazon adhatsg ltal kivetett nyeresgadkra vonatkoznak, s az adhatsg lehetv teszi, hogy a gazdlkod egysg egyetlen nett sszeget fizessen be, vagy kapjon vissza. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokban a csoport egy vllalatnak tnyleges adkvetelseit akkor, s csak akkor lehet beszmtani a csoport egy msik vllalatnak tnyleges adktelezettsgeibe, ha az rintett gazdlkod egysgeknek jogszablyilag kiknyszerthet joga van ahhoz, hogy egyetlen nett sszeget fizessenek be, vagy kapjanak vissza, s a gazdlkod egysgek ezt a nett sszeget szndkoznak

73.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 89 B


befizetni, vagy megkapni, vagy a kvetels realizlst s a ktelezettsg rendezst prhuzamosan kvnjk vgrehajtani. 74. A gazdlkod egysg akkor, s csak akkor szmthatja be halasztott adkvetelseit s halasztott adktelezettsgeit egymssal szemben, ha: (a) a gazdlkod egysgnek jogszablyilag kiknyszerthet joga van ahhoz, hogy a tnyleges adkvetelseit beszmtsa a tnyleges adktelezettsgeivel szemben; s (b) a halasztott adkvetelsek s a halasztott adktelezettsgek olyan nyeresgadkhoz kapcsoldnak, amelyeket ugyanaz az adhatsg vetett ki vagy: i. ugyanarra az adalanyra; vagy ii. olyan klnbz adalanyokra, amelyek vagy nett alapon kvnjk rendezni tnyleges adkvetelseiket s adktelezettsgeiket, vagy prhuzamosan kvnjk realizlni a kvetelseket s rendezni a ktelezettsgeket minden olyan jvbeli peridusra vonatkozan, amelyben jelents sszeg halasztott adkvetels, vagy halasztott adktelezettsg realizlsa vagy rendezse vrhat. 75. Ahhoz, hogy ne legyen szksges minden egyes tmeneti klnbzetfelhasznlst rszletesen temezni, ez a standard akkor, s csak akkor kveteli meg, hogy a gazdlkod egysg beszmtsa ugyanazon adalany halasztott adkvetelseit a halasztott adktelezettsgeivel szemben, ha azok olyan nyeresgadval kapcsolatosak, amelyeket ugyanazon adhatsg vetett ki, s a gazdlkod egysgnek trvny ltal kiknyszerthet joga van beszmtani tnyleges adkvetelseit tnyleges adktelezettsgeivel. Ritkn elfordulhat, hogy csak egy bizonyos idszakban van a gazdlkod egysgnek jogszablyilag kiknyszerthet joga a beszmtsra s szndka a nett rendezsre, a tbbi idszakban nem. Az ilyen ritka krlmnyek kztt elfordulhat, hogy rszletes temezst kell kszteni annak rdekben, hogy megbzhatan altmasszk, hogy az egyik adalany halasztott adktelezettsge ugyanabban az idszakban eredmnyezi az adfizets nvekedst, amelyben egy msik adalany halasztott adkvetelse cskkenteni fogja ennek a msodik adalanynak az adfizetseit. Adrfordts A gazdlkod egysg szoksos tevkenysgbl szrmaz eredmnyhez kapcsold adrfordts (bevtel)

76.

M5
77.

A gazdlkod egysg szoksos tevkenysgbl szrmaz eredmnyhez kapcsold adrfordtst (-bevtelt) az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell bemutatni. Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1Pnzgyi kimutatsok prezentlsa, standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, a szoksos tevkenysgbl szrmaz eredmnyhez kapcsold adrfordtst (-bevtelt) ezen klnll kimutatsban kell bemutatnia.

77A.

B
Klfldi halasztott adktelezettsgek vagy kvetelsek rfolyamklnbzete 78. Az IAS 21 standard megkveteli, hogy bizonyos rfolyamvltozsbl add klnbzeteket bevtelknt vagy rfordtsknt szmoljanak el, de azt nem hatrozza meg, hogy ezeknek a klnbzeteknek a bemutatsa hol trtnjen meg az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatson bell. Ennek megfelelen, ahol a klfldi halasztott adkvetelseken s halasztott adktelezettsgeken rfolyam-klnbzetet szmol el a gazdlkod egysg, ezeket a klnbzeteket halasztott adrfordtsknt (bevtelknt) mutathatja ki az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban , ha ez a fajta bemutatsi md a leghasznosabb a pnzgyi kimutatsok felhasznlinak.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 90 B


KZZTTEL 79. 80. Az adrfordtsok (-bevtelek) fbb elemeit elklnlten kell kzztenni. Az adrfordtsok (-bevtelek) elemei a kvetkezk lehetnek: (a) tnyleges adrfordts (-bevtel); (b) a trgyidszakban a korbbi idszakok tnyleges adrfordtsaira elszmolt mdostsok; (c) annak a halasztott adrfordtsnak (-bevtelnek) az sszege, amely az tmeneti klnbzetek keletkezshez vagy visszafordulshoz kapcsoldik; (d) annak a halasztott adrfordtsnak (-bevtelnek) az sszege, amely az adkulcs vltozsaihoz, valamint j adnemek kivetshez kapcsoldik; (e) annak a haszonnak az sszege, amely egy elz idszaki, korbban ki nem mutatott negatv adalapbl, adjvrsbl vagy tmeneti klnbzetbl fakad, s amelyet a tnyleges adrfordts cskkentsre hasznlnak fel; (f) annak a haszonnak az sszege, amely egy elz idszaki, korbban ki nem mutatott negatv adalapbl, adjvrsbl vagy tmeneti klnbzetbl fakad, s amelyet a halasztott adrfordts cskkentsre hasznlnak fel; (g) olyan halasztott adrfordts, amely egy halasztott adkvetels 56. bekezdssel sszhangban lev lersbl, vagy megelz lersnak visszarsbl szrmazik; s (h) annak az adrfordtsnak (-bevtelnek) az sszege, amely olyan szmvitelipolitika-vltozsokhoz s alapvet hibkhoz kapcsoldik, amelyeket az eredmny meghatrozsban vettek figyelembe az IAS 8 szerint, mert azokat nem lehet visszamenlegesen elszmolni.

M5
81.

A kvetkezket szintn elklntve kell kzztenni: (a) azon tnyleges s halasztott adk egyttes sszegt, amelyek olyan ttelekhez kapcsoldnak, amelyek elszmolsa kzvetlenl a sajt tke terhre vagy javra trtnik (lsd 62A bekezds); (ab) az egyb tfog jvedelem egyes sszetevihez kapcsold nyeresgad sszege (lsd a 62. bekezdst s a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot)); (b) [trlve];

B
(c) az adrfordts (-bevtel) s a szmviteli eredmny kztti kapcsolat magyarzatt a kvetkezk kzl az egyik, vagy mindkt formban: i. az adrfordtsnak (-bevtelnek), valamint a szmviteli eredmnynek s a vonatkoz adkulcs(oknak a) szorzata kztti szmszaki egyeztetst, kzztve azt az alapot is, amely alapjn a vonatkoz adkulcs(ok) szmtsa trtnt; vagy ii. az tlagos effektv adkulcs s a vonatkoz adkulcs kztti szmszaki egyeztetst, kzztve azt az alapot is, amely alapjn a vonatkoz adkulcs(ok) szmtsa trtnt; (d) a vonatkoz adkulcs(ok)ban az elz beszmolsi idszak ta bekvetkezett vltozsok magyarzatt; (e) azoknak a levonhat tmeneti klnbzeteknek, fel nem hasznlt negatv adalapoknak s fel nem hasznlt adjvrsoknak az sszegt (s lejratt, ha van), amelyre nem mutattak ki halasztott adkvetelst a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban; (f) azoknak a lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekkel, valamint kzs vllalkozsokban lev rdekeltsgekkel kapcsolatos tmeneti klnbzeteknek az

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 91 B


egyttes sszegt, amelyekre nem mutattak ki halasztott adktelezettsget (lsd a 39. bekezdst); (g) minden tpus tmeneti klnbzet s minden tpus fel nem hasznlt negatv adalap s fel nem hasznlt adjvrs tekintetben: i. a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett halasztott adkvetelsek s adktelezettsgek sszegt, minden bemutatott idszakra; ii. az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban elszmolt halasztott adbevtel vagy -rfordts sszegt, ha ez nem nyilvnval a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett sszegek vltozsbl; (h) a megsznt tevkenysgek tekintetben: i. a megszns nyeresghez vagy vesztesghez kapcsold adrfordtsokat; s ii. a megsznt tevkenysgek szoksos tevkenysgbl szrmaz, adott idszaki eredmnyhez kapcsold adrfordtsokat, az sszes bemutatott korbbi idszakra vonatkoz sszehasonlt sszeggel egytt; s (i) a gazdlkod egysg tulajdonosainak jr, a pnzgyi kimutatsok kzzttelre val jvhagysa eltt javasolt vagy bejelentett, de a pnzgyi kimutatsokban ktelezettsgknt ki nem mutatott osztalkok nyeresgad- kvetkezmnyeinek sszegt. 82. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie egy halasztott adkvetels sszegt s a megjelentst altmaszt bizonytk jellegt, ha: (a) a halasztott adkvetels felhasznlsa a meglv adkteles tmeneti klnbzetek visszafordulsbl szrmaz nyeresgeken felli, jvbeli adkteles nyeresgektl fgg; s (b) a gazdlkod egysg vagy a trgyidszakban, vagy az ezt megelz idszakban vesztesges volt abban az adjogrendszerben, amelyre a halasztott adkvetels vonatkozik. 82A. Az 52A. bekezdsben lert felttelek esetn a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a tulajdonosoknak trtn osztalkfizetsekbl ered potencilis nyeresgad-kvetkezmnyeknek a jellegt. Ezen tlmenen a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a lehetsges nyeresgad-kvetkezmnyek kivitelezheten meghatrozhat sszegt s azt, hogy van-e olyan nyeresgad-kvetkezmny, amelynek a meghatrozsa nem kivitelezhet. [Trlve] A 81(c) bekezds ltal megkvetelt kzzttel lehetv teszi a pnzgyi kimutatsok felhasznli szmra, hogy megrtsk, hogy az adrfordts (-bevtel) s a szmviteli eredmny kztti kapcsolat szokatlan-e, valamint lehetv teszi azt is, hogy megrtsk azokat a jelents tnyezket, amelyek a jvben hatssal lehetnek erre a kapcsolatra. Az adrfordts (-bevtel) s a szmviteli eredmny kapcsolatra olyan tnyezk hathatnak, mint az admentes bevtelek, az adkteles nyeresg (negatv adalap) kiszmtsnl figyelembe nem vehet rfordtsok, a negatv adalapok hatsa s a klfldi adkulcsok hatsa. Az adrfordts (-bevtel) s a szmviteli eredmny kapcsolatnak magyarzathoz a gazdlkod egysg olyan adkulcsot hasznl, amely a lehet legtbb rdemi informcival szolgl a pnzgyi kimutatsainak felhasznli szmra. Gyakran a legtbbet mond adkulcs annak az orszgnak a belfldi gazdlkod egysgekre vonatkoz adkulcsa, amelyben a gazdlkod egysg szkhelye van, s amely adkulcs magban foglalja a nemzeti s a helyi adra vonatkoz adkulcsokat, amelyeket az adkteles nyeresg (negatv adalap) lnyegben hasonl szintjeire llaptanak meg. Olyan gazdlkod egysgnl azonban, amely tbb jogrendszerben mkdik, sokkal tbbet mondhat az, ha a minden egyes jogrendszerre sszelltott, az egyes jogrendszerek belfldi adkulcsaira pl klnll levezetseket sszestik. A kvetkez plda bemutatja, hogyan hat a vonatkoz adkulcs kivlasztsa a szmszaki egyeztetsek bemutatsra.

83. 84.

85.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 92 B


Plda a 85. bekezdshez 19X2-ben egy gazdlkod egysgnek sajt jogrendszerben (A orszgban) 1 500 (19X1: 2 000), s B orszgban 1 500 (19X1: 500) szmviteli eredmnye volt. Az A orszgban az adkulcs 30 %, B orszgban 20 %. A orszgban 100 rfordts (19X1: 200) nem vonhat le adzsi szempontbl. A kvetkez levezets egy plda a belfldi adkulcshoz trtn egyeztetsre. 19X1 Szmviteli eredmny Ad, 30 %-os belfldi adkulcscsal Adzsi szempontbl le nem vonhat rfordtsok adhatsa B orszg alacsonyabb adkulcsnak hatsa Adrfordts 2 500 750 60 (50) 760 19X2 3 000 900 30 (150) 780

A kvetkez levezets plda egy olyan levezetsre, amely a minden egyes nemzeti jogrendszerhez tartoz egyeztets sszestsvel kszlt. Ezzel a mdszerrel a beszmolt kszt gazdlkod egysg sajt belfldi adkulcsa, valamint a ms jogrendszerek belfldi adkulcsa kztti klnbsg hatsa nem jelenik meg elklnlt ttelknt az egyeztetsben. Lehetsges, hogy a gazdlkod egysgnek meg kell magyarznia az adkulcsokban vagy a klnfle jogrendszerekben megtermelt nyeresgek sszettelben trtnt vltozst annak rdekben, hogy megmagyarzhassa a 81(d) bekezds ltal megkvetelt vonatkoz adkulcs(ok) ban trtnt vltozst. Szmviteli eredmny Az rintett orszgban a nyeresgre alkalmazand adkulcs szerint szmtott ad Adzsi szempontbl le nem vonhat rfordtsok adhatsa Adrfordts 2 500 3 000

700 60 760

750 30 780

86.

Az tlagos effektv adkulcs az adrfordtsok (-bevtelek) s a szmviteli eredmny hnyadosa. Nagyon sokszor gyakorlatilag nem kivitelezhet az olyan el nem szmolt halasztott adktelezettsgek sszegnek kiszmtsa, amelyek lenyvllalatokba, fiktelepekbe s trsult vllalkozsokba trtnt befektetsekbl vagy kzs vezets vllalkozsokban lv rdekeltsgekbl szrmaznak (lsd a 39. bekezdst). Ezrt ez a standard megkveteli, hogy a gazdlkod egysg tegye kzz a kapcsold tmeneti klnbzetek sszestett sszegt, de nem kveteli meg a halasztott adktelezettsgek kzzttelt. Mindamellett, ahol ez kivitelezhet, a gazdlkod egysg szmra javasolt az el nem szmolt halasztott adktelezettsgek kzzttele, mivel a pnzgyi kimutatsok felhasznli ezt az informcit hasznosnak tallhatjk. A 82A. bekezds megkveteli, hogy a gazdlkod egysg tegye kzz a tulajdonosoknak trtn osztalkkifizets lehetsges nyeresgadkvetkezmnyeinek a jellegt. A gazdlkod egysg kzzteszi a nyeresgad-rendszerek fontos jellemzit s azokat a tnyezket, amelyek hatssal lehetnek az osztalk lehetsges nyeresgad-kvetkezmnyeire.

87.

87A.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 93 B


87B. Van, amikor kivitelezhetetlen azon lehetsges nyeresgad-kvetkezmnyek sszegnek a kiszmtsa, amely a tulajdonosoknak trtn osztalkfizetsekbl szrmazna. Pldul ez az eset llhat el, ha a gazdlkod egysgnek sok klfldi lenyvllalata van. De mg ilyen esetben is lehetsges, hogy a teljes sszeg egy rszt knnyen meg lehet hatrozni. Pldul egy konszolidlt csoportnl lehetsges, hogy az anyavllalat s nhny lenyvllalata magasabb adkulccsal adzott a fel nem osztott nyeresg utn, s tudjk, hogy mekkora sszeg fog visszatrlni a tulajdonosoknak a konszolidlt felhalmozott eredmnybl fizetend jvbeli osztalk utn. Ebben az esetben ezt a visszatrl sszeget teszik kzz. A gazdlkod egysg ha rtelmezhet kzzteszi azt is, hogy vannak tovbbi lehetsges nyeresgad-kvetkezmnyek is, amelyeknek a meghatrozsa nem kivitelezhet. Az anyavllalat egyedi pnzgyi kimutatsaiban ha vannak ilyenek a kzzttel az anyavllalat felhalmozott eredmnyhez kapcsold lehetsges nyeresgad-kvetkezmnyekre vonatkozik. Lehet, hogy a 82A. bekezdsben meghatrozott kzzttelre ktelezett gazdlkod egysgnek a lenyvllalatokban, fikvllalatokban s trsult vllalkozsokban lv befektetsekkel, vagy a kzs vllalkozsokban lev rdekeltsgekkel kapcsolatos tmeneti klnbzet rszleteit is kzz kell tennie. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg figyelembe veszi ezt, amikor meghatrozza a 82A. bekezds szerint kzzteend informcikat. Pldul lehetsges, hogy a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azokat a lenyvllalatokba trtnt befektetsekkel kapcsolatos tmeneti klnbzeteket, amelyekkel kapcsolatban nem mutatott ki halasztott adktelezettsgeket (lsd a 81(f) bekezdst). Amennyiben nem kivitelezhet a halasztott adktelezettsg sszegnek kiszmtsa (lsd a 87. bekezdst), az osztalkoknak is lehetnek olyan potencilis adkvetkezmnyei ezen lenyvllalatok kapcsn, amelyeknek a meghatrozsa nem kivitelezhet. A gazdlkod egysg az adhoz kapcsold fgg ktelezettsgeket s fgg kvetelseket az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standarddal sszhangban teszi kzz. Fgg ktelezettsgek s kvetelsek pldul felmerlhetnek az adhatsgokkal fennll vitk kapcsn. Ehhez hasonlan az adkulcsban, vagy az adtrvnyben a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja utn trvnybe iktatott, vagy bejelentett vltozsok esetn a gazdlkod egysg kzzteszi ezeknek a vltozsoknak a tnyleges s halasztott adkvetelsekre s -ktelezettsgekre val lnyeges hatsait (lsd az IAS 10 M5 A beszmolsi idszak utni esemnyek standardot).

87C.

88.

HATLYBALPS NAPJA 89. A jelen standard az 1998. janur 1-jn vagy az azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba, kivve a 91. bekezdsben meghatrozottakat. Ha egy gazdlkod egysg az 1998. janur 1-jt megelzen kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsaira alkalmazza ezt a standardot, akkor a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azt a tnyt, hogy ezt a standardot alkalmazta az 1979-ben elfogadott IAS 12 Az eredmnyt terhel adk elszmolsa standard helyett. Ez a standard hatlyon kvl helyezi az 1979-ben elfogadott IAS 12 Az eredmnyt terhel adk elszmolsa standardot. Az 52A., 52B., 65A., 81i., 82A., 87A., 87B., 87C. bekezds, valamint a 3. s 50. bekezds trlsei a 2001. janur 1-jn vagy az azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz ves pnzgyi kimutatsok (1) tekintetben lp hatlyba. A korbbi alkalmazs javasolt. Amennyiben a korbbi alkalmazs a pnzgyi kimutatsokra hatssal van, a gazdlkod egysgnek ezt a tnyt kzz kell tennie. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 23., 52., 58., 60., 62., 63., 65., 68C, 77. s 81. bekezdst, trlte a 61. bekezdst, valamint bekerlt az j 61A, 62A s 77A bekezds. A gazdlkod

90. 91.

M5
92.

(1) A 91. bekezds ves pnzgyi kimutatsokra utal sszhangban a hatlybalpsi idpontok kifejezsre 1998-ban bevezetett kifejezbb nyelvezettel. A 89. bekezds pnzgyi kimutatsokra utal.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 94 M5


egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 95 B


IAS 16 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Ingatlanok, gpek s berendezsek CL 1. A jelen standard clja az ingatlanok, gpek s berendezsek szmviteli kezelsnek bemutatsa, hogy a pnzgyi kimutatsok felhasznli kpet kapjanak a gazdlkod egysg ingatlanokban, gpekben s berendezsekben lv befektetseirl, valamint ezen befektetsek vltozsairl. Az ingatlanok, gpek s berendezsek szmviteli kezelsnek elsdleges krdsei az eszkzk megjelentse, a knyv szerinti rtkk meghatrozsa, valamint a velk kapcsolatban elszmoland rtkcskkensi lersok s rtkveszts miatti vesztesgek.

HATKR 2. A jelen standardot kell alkalmazni az ingatlanok, gpek s berendezsek elszmolsra, kivve, ha egy msik standard ettl eltr szmviteli kezelst r el vagy enged meg. A jelen standard nem vonatkozik: (a) az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerint rtkestsre tartottnak minstett ingatlanokra, gpekre s berendezsekre; (b) a mezgazdasgi tevkenysggel kapcsolatos biolgiai eszkzkre (lsd IAS 41 Mezgazdasg); (c) a feltrsi s felmrsi eszkzk megjelentsre s rtkelsre (lsd a IFRS 6 Az svnykincsek feltrsa s felmrse); vagy (d) az svnyokhoz kapcsold jogokra s svnyi tartalkokra, pl. olaj, fldgz, s hasonl nem jrakpzd erforrsokra. Ugyanakkor a standardot alkalmazni kell a (b) s (d) pontokban lert eszkzk kifejlesztsre s fenntartsra hasznlt ingatlanokra, gpekre s berendezsekre. 4. Ms standardok elrhatjk az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele jelen standardban meghatrozottl eltr megjelentst. Pldul az IAS 17 Lzingek standard azt rja el a gazdlkod egysg szmra, hogy a lzingelt ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelt a kockzatok s hasznok tszllsa alapjn jelentse meg. Ugyanakkor ezekben az esetekben az ezen eszkzk szmviteli kezelsnek egyb szempontjait belertve az rtkcskkenst is a jelen standard hatrozza meg. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot kell alkalmaznia azokra az ingatlanokra, amelyeket befektetsi cl ingatlanknt trtn jvbeni hasznlatra ptenek vagy jtanak fel, de amelyek mg nem felelnek meg az IAS 40 Befektetsi cl ingatlan standard befektetsi cl ingatlan defincijnak. Amint befejezdtt az ingatlan megptse vagy feljtsa, az ingatlan befektetsi cl ingatlann vlik, s a gazdlkod egysgnek az IAS 40-et kell alkalmaznia. Az IAS 40 vonatkozik azokra a mr meglv befektetsi cl ingatlanokra, amelyek befektetsi cl ingatlanknt trtn folytatd jvbeni hasznosts rdekben llnak talakts alatt. Amennyiben a gazdlkod egysg a befektetsi cl ingatlanra az IAS 40 alapjn a bekerlsirtk-modellt alkalmazza, a gazdlkod egysgnek a jelen standard szerinti bekerlsirtk-modellt kell alkalmaznia.

3.

5.

FOGALMAK 6. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A knyv szerinti rtk az az sszeg, amelyen egy eszkzt a kapcsold halmozott rtkcskkens s a halmozott rtkveszts miatti vesztesg levonsa utn a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban kimutatnak. A bekerlsi rtk egy eszkz megszerzsrt kifizetett pnzeszkz vagy pnzeszkz-egyenrtkesek sszege, vagy az eszkz megszerz-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 96 B


srt adott egyb ellenrtk vals rtke a megszerzs vagy a ltrehozs idpontjban, vagy ahol alkalmazhat, az eszkzhz a kezdeti megjelentskor ms IFRS-ek, pldul az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard konkrt elrsainak megfelelen hozzrendelt sszeg. Az rtkcskkenthet sszeg egy eszkz bekerlsi rtke, vagy egyb, a bekerlsi rtket helyettest sszeg, cskkentve az eszkz maradvnyrtkvel. Az rtkcskkens egy eszkz rtkcskkenthet sszegnek szisztematikus elosztsa az eszkz hasznos lettartamra. A gazdlkod egysgre jellemz rtk a gazdlkod egysg vrakozsai szerint egy eszkz folyamatos hasznlata, valamint annak hasznos lettartama vgn trtn elidegentse sorn keletkez, vagy egy ktelezettsg kiegyenltsekor felmerl cash flow-k jelenrtke. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni. Az rtkveszts miatti vesztesg az az sszeg, amennyivel az eszkz knyv szerinti rtke magasabb, mint annak megtrl rtke. Az ingatlanok, gpek s berendezsek olyan trgyi eszkzk, amelyeket: (a) ruk vagy szolgltatsok ellltsval vagy nyjtsval kapcsolatos felhasznlsra, vagy msoknak trtn brbeadsra vagy igazgatsi clokra tartanak; valamint (b) vrhatan egynl tbb idszak alatt hasznlnak fel. A megtrl rtk egy eszkz nett eladsi ra s hasznlati rtke kzl a magasabb. A maradvnyrtk az a becslt sszeg, amelyet a gazdlkod egysg jelenleg kapna az eszkz elidegentsekor, cskkentve az elidegents becslt kltsgeivel, ha az eszkz letkora s llapota olyan lenne, mint ami annak hasznos lettartama vgn vrhat. A hasznos lettartam: (a) az az idszak, amelyen keresztl egy adott eszkz a gazdlkod egysg ltali hasznlatra vrhatn rendelkezsre ll; vagy (b) azon termkek vagy hasonl teljestmnyegysgek szma, amelyeket az eszkz rvn a gazdlkod egysg vrhatan kinyerhet. MEGJELENTS 7. Az ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttelt akkor s csak akkor kell eszkzknt megjelenteni, ha: (a) valszn, hogy az eszkznek tulajdonthat jvbeni gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez; valamint (b) annak bekerlsi rtke megbzhatan mrhet. 8. Az alkatrszeket s szerviztevkenysghez hasznlt berendezseket rendszerint a kszletek kztt mutatjk ki, s felhasznlsukkor szmoljk el az eredmnyben. A jelentsebb alkatrszek s a kszenlti berendezsek azonban az ingatlanok, gpek s berendezsek tteleinek minslnek, amennyiben a gazdlkod egysg azokat vrhatan egynl tbb idszak sorn fogja hasznlni. Hasonlkppen, ha az alkatrszeket s a szerviztevkenysghez hasznlt berendezseket csak az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelvel kapcsolatban lehet felhasznlni, azokat az ingatlanok, gpek s berendezsek tteleknt szmoljk el. A jelen standard nem rja el a megjelentsnl alkalmazand rtkelsi egysget, azaz hogy mi szmt az ingatlanok, gpek s berendezsek egy ttelnek. Ily mdon megtls krdse, hogy a gazdlkod egysg hogyan alkalmazza a kezdeti megjelentsi kritriumot sajt krlmnyeire. Helynval lehet az egyenknt nem jelents rtk

9.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 97 B


tteleket (pl. ntformk, szerszmok, prsszerszmok) sszevonni s a kritriumot az sszevont rtkre alkalmazni. 10. A fenti kezdeti megjelentsi alapelv alapjn a gazdlkod egysg az ingatlanokhoz, gpekhez s berendezsekhez kapcsold valamennyi kltsget annak felmerlse idpontjban rtkeli. E kltsgek kz tartozik az ingatlanok, gpek s berendezsek kz sorolt eszkz megszerzsnek vagy ellltsnak kltsge, valamint a ksbbiekben felmerlt, az eszkz kiegsztshez, valamely rsznek cserjhez vagy az eszkz szervizelshez kapcsold kltsgek. Kezdeti kltsgek 11. Egyes ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzse zembiztonsgi vagy krnyezetvdelmi okokbl is szksgess vlhat. Az ilyen ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzse, mg ha kzvetlenl nem is nveli a meglv ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelnek jvbeli gazdasgi hasznait, szksges lehet a gazdlkod egysg szmra ahhoz, hogy a tbbi eszkznek jvbeni gazdasgi hasznait megszerezze. Az ilyen ingatlanok, gpek s berendezsek megfelelnek az eszkzknt val megjelents feltteleinek, mivel lehetv teszik a gazdlkod egysg szmra, hogy a kapcsold eszkzkbl tbb jvbeni gazdasgi haszonra tegyen szert, mint ami az adott eszkz megszerzse nlkl lehetsges lett volna. Pldul elfordulhat, hogy egy vegyipari zemben jfajta vegyi kezelsi folyamatokat szksges bevezetni a veszlyes vegyi anyagok gyrtsra s trolsra vonatkoz krnyezetvdelmi kvetelmnyeknek val megfelels rdekben; a ltestmny kapcsold fejlesztseit eszkzknt jelentik meg, mivel nlklk a gazdlkod egysg nem tudn legyrtani s rtkesteni a krdses vegyi anyagokat. Ugyanakkor az adott eszkz, valamint az ahhoz kapcsold eszkzk knyv szerinti rtkt az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standard alapjn fellvizsgljk. Ksbbi kltsgek 12. A 7. bekezdsben meghatrozott megjelentsi alapelv alapjn a gazdlkod egysg nem jelenti meg az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtke rszeknt a folyamatos napi szervizels kltsgeit. E kltsgeket felmerlsk idpontjban az eredmnyben szmoljk el. A napi szervizels kltsgei elsdlegesen a munkaer s a fogyeszkzk kltsgeibl tevdnek ssze, valamint tartalmazhatjk a kisebb alkatrszek kltsgeit is. E rfordtsok cljaknt gyakran az adott ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele javtst s karbantartst jellik meg. Az ingatlanok, gpek s berendezsek egyes rszei rendszeres idkznknt cserre szorulhatnak. Pldul egy kemence tzll falazst meghatrozott zemeltetsi idszak utn szksges lehet feljtani, vagy a replgpek bels berendezseit, pldul az lseket s melegtkonyht, a replgp vzszerkezete lettartama sorn tbbszr is szksgess vlhat kicserlni. Egyes ingatlanok, gpek s berendezsek megszerzse azrt is szksgess vlhat, hogy az alkatrszek kevsb gyakori cserjt biztostsk, pl. az plet bels falainak cserje vagy egyszeri csere elvgzse. A 7. bekezdsben meghatrozott megjelentsi alapelv alapjn a gazdlkod egysg az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtkben akkor jelenti meg annak egy rsze cserjnek a kltsgt az ilyen kltsg felmerlsekor, amennyiben a megjelentsi kritriumok teljeslnek. A kicserlt alkatrszek knyv szerinti rtkt kivezetik a jelen standard kivezetsi rendelkezsei alapjn (lsd a 6772. bekezdst). Elfordulhat, hogy az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele (pl. replgp) tovbbi mkdtetsnek felttele a rendszeres jelents tvizsglsok elvgzse, attl fggetlenl, hogy alkatrszcsere is trtnik-e. Az ilyen jelents tvizsglsok lebonyoltsakor annak kltsgeit alkatrszcsereknt az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtke rszeknt jelentik meg, amenynyiben a megjelentsi kritriumok teljeslnek. Az elz tvizsgls kltsgeibl esetlegesen fennmarad knyv szerinti rtket (mint a fizikai rszektl elklnlt rszt) kivezetik. Ez attl fggetlenl gy van, hogy az elz tvizsgls kltsgeit az adott eszkz megszerzsre vagy ellltsra vonatkoz gyletben azonostottk-e. Amenynyiben szksges, a jvbeni hasonl tvizsglsok becslt kltsgei hasznlhatk arra vonatkoz jelzsknt, hogy mekkora volt a meglv

13.

14.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 98 B


tvizsglsi komponens bekerlsi rtke az eszkz megszerzse vagy ellltsa idpontjban. RTKELS A MEGJELENTSKOR 15. Az eszkzknt val kimutats feltteleinek megfelel ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelt bekerlsi rtken kell megjelenteni. A bekerlsi rtk sszetevi 16. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele bekerlsi rtke magban foglalja: (a) annak vtelrt, belertve az import vmokat s vissza nem ignyelhet forgalmi adkat, levonva a kapott kereskedelmi s mennyisgi engedmnyeket; (b) azokat a kltsgeket, amelyek kzvetlenl annak tulajdonthatk, hogy az eszkz az ahhoz szksges helyre s llapotba kerlt, hogy kpes legyen a vezets szndkainak megfelel mkdsre; (c) az eszkz leszerelsnek, elszlltsnak s a helyszn helyrelltsnak elzetesen becslt kltsgeit, amelyre a gazdlkod egysg ktelme az eszkz megszerzsekor, vagy annak meghatrozott idn keresztl, a kszletek ellltstl eltr clra trtn felhasznlsa miatt keletkezik. 17. Pldk a kzvetlenl kapcsold kltsgekre: (a) az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele ellltshoz vagy megszerzse sorn kzvetlenl felmerlt munkavllali juttatsok kltsge (az IAS 19 Munkavllali juttatsok standardban foglalt meghatrozs alapjn); (b) a helyszn elksztsnek kltsge; (c) kezdeti szlltsi s kezelsi kltsgek; (d) zembe helyezs s sszeszerels kltsgei; (e) az eszkz megfelel mkdse tesztelsnek kltsgei, levonva az adott helyre szllts s llapotba hozs sorn az eszkz ltal ellltott termkek eladsbl szrmaz nett bevtelt (pl. a tesztels sorn ellltott mintk); valamint (f) a szakrti djak. 18. A gazdlkod egysg a meghatrozott idszak alatt, az ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttele kszletek gyrtsra trtn felhasznlsa kvetkeztben felmerl leszerelsi, elszlltsi s a helyszn helyrelltsi ktelmek kltsgeire az IAS 2 Kszletek standardot alkalmazza. Az IAS 2 vagy az IAS 16 alapjn elszmolt kltsgekre vonatkoz ktelmeket az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard alapjn jelentik meg s rtkelik. Pldk olyan kltsgekre, amelyek nem kpezik rszt az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele bekerlsi rtknek: (a) egy j ltestmny megnyitsnak kltsgei; (b) j termk vagy szolgltats bevezetsnek kltsgei (belertve a reklm s promcis tevkenysg kltsgeit); (c) egy j helysznen vagy j vevcsoporttal trtn zleti tevkenysg kltsgei (belertve a munkavllalk kpzsnek kltsgeit); valamint (d) az igazgatsi s egyb ltalnos kltsgek. 20. A kltsgeknek az ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttelnek knyv szerinti rtkben trtn elszmolsa addig tart, amg az az ahhoz szksges helyre s llapotba kerl, hogy kpes legyen a vezets szndkainak megfelel mkdsre. Ily mdon az eszkz hasznlata vagy jrafelhasznlsa sorn felmerlt kltsgek mr nem kpezik rszt az adott ttel knyv szerinti rtknek. Az albb felso-

19.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 99 B


rolt kltsgek pldul nem kpezik rszt az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtknek: (a) azok a kltsgek, amelyek akkor merlnek fel, amikor az eszkz mr kpes a vezets szndkainak megfelel mkdsre, de mg nincs hasznlatba vve vagy nem teljes kapacits mellett zemel; (b) a kezdeti mkdsi vesztesgek, pl. amelyek azalatt keletkeznek, hogy az eszkz outputjra vonatkoz kereslet kialakul; valamint (c) a gazdlkod egysg tevkenysgei egy rsznek vagy egsznek thelyezshez vagy tszervezshez kapcsold kltsgek. 21. Egyes tevkenysgek az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele ltrehozshoz vagy tovbbfejlesztshez kapcsoldan merlnek fel, de nem szksgesek ahhoz, hogy a ttel az ahhoz szksges helyre s llapotba kerljn, hogy kpes legyen a vezets szndkainak megfelel mkdsre. Ilyen jrulkos tevkenysgek merlhetnek fel a ltrehozsi s fejlesztsi tevkenysgek eltt vagy alatt. Pldul az ptsi terletet autparkolknt hasznlhatjk az ptkezs megkezdsig. Mivel az ilyen jrulkos tevkenysgek nem szksgesek ahhoz, hogy az eszkz az ahhoz szksges helyre s llapotba kerlt, hogy kpes legyen a vezets szndkainak megfelel mkdsre, a jrulkos tevkenysgek bevtelt s a kapcsold rfordtsokat azonnal az eredmnyben szmoljk el, a megfelel bevtel s kltsg besorols szerint. A sajt elllts eszkzk bekerlsi rtke a beszerzett eszkzkre vonatkoz elvekkel azonos elvek alapjn kerl meghatrozsra. Ha a gazdlkod egysg a szoksos zleti tevkenysg keretben trtn rtkestsre hasonl eszkzket llt el, akkor az eszkzk bekerlsi rtke rendszerint azonos az rtkestsre sznt eszkzk ellltsi kltsgvel (lsd IAS 2). Az ilyen bekerlsi rtk meghatrozsakor ezrt minden a bels nyeresget kiszrnek. Hasonlkppen az anyagoknak, a munkaernek, vagy ms erforrsoknak az eszkzk sajt ellltsa kzben felmerl nem szoksos mrtk vesztesgei nem rszei az eszkz bekerlsi rtknek. A kamatok sajt elllts ingatlanok, gpek s berendezsek rtkben trtn megjelentst az IAS 23 Hitelfelvteli kltsgek standard szablyozza. Bekerlsi rtk meghatrozsa

22.

M1
23. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelnek bekerlsi rtke az adott eszkz kezdeti megjelentsnek idpontjban rvnyes kszpnzes rnak megfelel ellenrtk. Ha a kifizetst a szoksos fizetsi hatridn tlra halasztjk, a kszpnzes rnak megfelel ellenrtk, valamint a teljes kifizets kztti klnbzetet kamatknt szmoljk el a hitelezsi idszak alatt, kivve, ha ez a kamat az IAS 23 standard rtelmben aktivlsra kerl. Egyes ingatlanok, gpek s berendezsek megszerzse nem monetris eszkzrt vagy eszkzkrt, vagy monetris s nem monetris eszkzk kombincijrt cserben trtnik. Az albbi lers egy nem monetris eszkz msik nem monetris eszkzre trtn cserjre utal, de az az elz mondatban lert valamennyi cserre alkalmazand. Az ilyen ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele bekerlsi rtkt vals rtken hatrozzk meg, kivve ha (a) a cseregyletnek nincs kereskedelmi tartalma; vagy (b) sem a kapott eszkz, sem pedig az tadott eszkz vals rtke nem hatrozhat meg megbzhatan. A megszerzett eszkz rtkt akkor is ilyen mdon kell meghatrozni, ha a gazdlkod egysg az tadott eszkzt nem tudja azonnal kivezetni. Amennyiben a megszerzett eszkzt nem vals rtken rtkelik, annak bekerlsi rtke a cserben tadott eszkz knyv szerinti rtke. A gazdlkod egysgnek annak megtlsekor, hogy az adott cseregyletnek van-e kereskedelmi tartalma, azt kell mrlegelnie, hogy a jvbeni cash flow-i az gylet eredmnyeknt vrhatan milyen mrtkben vltoznak meg. A cseregyletnek akkor van kereskedelmi tartalma, ha: (a) az adott eszkzbl szrmaz cash flow-k felptse (azaz kockzata, idztse s sszege) eltr az tadott eszkz cash flow-inak felptstl; vagy

B
24.

25.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 100 B


(b) a gazdlkod egysg tevkenysgeibl az gylet ltal rintett rsznek a gazdlkod egysgre jellemz rtke a csere eredmnyeknt megvltozik; valamint (c) az (a) s (b) alpontban lert eltrs a kicserlt eszkzk val rtkhez viszonytva jelents. Annak megtlshez, hogy az adott cseregyletnek van-e kereskedelmi tartalma, a gazdlkod egysg tevkenysgeibl az adott gylet ltal rintett rsz gazdlkod egysgre jellemz rtknek az adzott cash flow-k sszegt kell tkrznie. Az elemzs eredmnye anlkl is egyrtelm lehet, hogy a gazdlkod egysgnek rszletes szmtsokat kellene vgeznie. 26. Ha nincs sszehasonlthat piaci gylet, az eszkz vals rtkt akkor lehet megbzhatan meghatrozni, ha (a) az adott eszkz vals rtkre vonatkoz sszer becslsek tartomnyban nincsenek jelents eltrsek; vagy (b) ha a tartomnyon belli klnfle becslsek valsznsgeit sszer mdon meg lehet llaptani, s fel lehet hasznlni a vals rtk becslshez. Amennyiben a gazdlkod egysg kpes mind a kapott mind az tadott eszkz vals rtkt megbzhatan megllaptani, az tadott eszkz vals rtkt hasznljk fel a kapott eszkz bekerlsi rtkeknek meghatrozshoz, kivve, ha a kapott eszkz vals rtke nyilvnvalbb. A pnzgyi lzing alapjn a lzingbevev ltal birtokolt ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelnek bekerlsi rtkt az IAS 17 standard alapjn hatrozzk meg. Az ingatlanok, gpek s berendezsek egy ttelnek knyv szerinti rtkt cskkenteni lehet az eszkzkre vonatkoz llami tmogatsok sszegvel, az IAS 20 llami tmogatsok elszmolsa s az llami kzremkds kzzttele standardban foglaltaknak megfelelen.

27.

28.

RTKELS A MEGJELENTS UTN 29. A gazdlkod egysgnek szmviteli politikjaknt vlasztania kell a 30. bekezdsben foglalt bekerlsirtk-modell, vagy a 31. bekezdsben bemutatott trtkelsi modell alkalmazsa kztt, s a vlasztott politikt az ingatlanok, gpek s berendezsek egy teljes csoportjra vonatkozan egysgesen kell alkalmaznia. Bekerlsirtk-modell 30. Az eszkzknt val megjelentst kveten az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelt brmely halmozott rtkcskkenssel s brmely halmozott rtkveszts miatti vesztesgekkel cskkentett bekerlsi rtken kell nyilvntartani. trtkelsi modell 31. Az eszkzknt val megjelentst kveten az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelt, amelynek vals rtkt megbzhatan meg lehet hatrozni, az trtkels idpontjban rvnyes vals rtkkel egyenl trtkelt rtken kell nyilvntartani, cskkentve brmely ksbbi halmozott rtkcskkenssel s brmely ksbbi halmozott rtkveszts miatti vesztesgekkel. Az trtkelseket olyan rendszeressggel kell elvgezni, hogy a M5 beszmolsi idszak vgn az eszkz knyv szerinti rtke ne trjen el lnyegesen annak vals rtktl. A fldterlet s az pletek vals rtknek meghatrozsa ltalban piaci adatok alapjn trtnik, szakkpzett rtkbecslk ltal lefolytatott rtkels alapjn. Az ingatlanok, gpek s berendezsek vals rtke rendszerint az adott eszkzk rtkbecslssel megllaptott piaci rtke. Amennyiben az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele annyira specilis, hogy nem lehet sszehasonlt piaci adatot beszerezni a vals rtk megllaptshoz, s a ttel ritkn kerl rtkestsre, kivve gy, mint egy folyamatos zletmenet rsze, a gazdlkod egysg a vals rtket egy jvedelmi vagy egy rtkcskkentett ptlsi rtk megkzeltssel is megbecslheti.

32.

33.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 101 B


34. Az trtkels gyakorisga az trtkelend ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttele vals rtkben bekvetkez vltozsok fggvnye. Ha az trtkelt eszkz vals rtke lnyegesen eltr annak knyv szerinti rtktl, tovbbi trtkelsre van szksg. Az ingatlanok, gpek s berendezsek egy ttelnek vals rtke jelents s volatilis vltozsokat mutathat, szksgess tve az venknti trtkelst. Szksgtelen az ilyen gyakori trtkels a csak kismrtkben vltoz vals rtk ingatlanok, gpek s berendezsek esetben. Ehelyett lehetsges, hogy az eszkzt csak hromt vente szksges trtkelni. Amikor az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele trtkelsre kerl, az trtkels idpontjban nyilvntartott halmozott rtkcskkenst az albbi mdok valamelyikn kell kezelni: (a) jra megllaptsra kerl az eszkz brutt knyv szerinti rtke vltozsval arnyban gy, hogy az trtkelst kveten a knyv szerinti rtk megegyezzen az trtkelt sszeggel. Ezt a mdszert gyakran hasznljk akkor, ha az eszkz oly mdon kerl trtkelsre, hogy annak rtkcskkentett ptlsi rtkt egy indexlssal hatrozzk meg; (b) kivezetsre kerl az eszkz brutt knyv szerinti rtkvel szemben, s a nett sszeget helyesbtik az eszkz trtkelt sszegre. E mdszert gyakran alkalmazzk pleteknl. A halmozott rtkcskkens jbli megllaptsakor, vagy kivezetsekor add helyesbts sszege rszt kpezi a knyv szerinti rtk nvekedsnek vagy cskkensnek, amelyet a 39. s 40. bekezdsben foglaltaknak megfelelen szmolnak el. 36. Az ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttelnek trtkelsekor t kell rtkelni az ingatlanok, gpek s berendezsek egsz csoportjt, amelyhez az adott eszkz tartozik. Az ingatlanok, gpek s berendezsek egy adott csoportja a hasonl jelleg s a gazdlkod egysg tevkenysgeiben hasonl felhasznls eszkzk csoportjt jelenti. Pldk az egyes csoportokra: (a) fldterlet; (b) fldterlet s pletek; (c) gpek; (d) hajk; (e) replgpek; (f) gpjrmvek; (g) btorok s szerelvnyek; valamint (h) irodai berendezsek. 38. Az ingatlanok, gpek s berendezsek adott csoportjhoz tartoz tteleket egyidejleg kell trtkelni, hogy elkerlhet legyen az eszkzk szelektv trtkelse, s a pnzgyi kimutatsokban olyan sszegek kimutatsa, amelyekben klnbz idpontokban megllaptott bekerlsi rtkek s rtkek keverednek. Az adott csoporthoz tartoz eszkzket azonban grdl mdszerrel is t lehet rtkelni, feltve, hogy az trtkelst rvid idn bell befejezik s feltve, hogy az trtkels aktulis llapotot tkrz. Ha az trtkels eredmnyeknt az eszkz knyv szerinti rtke n, a nvekedst az egyb tfog jvedelemben kell elszmolni, s a sajt tkben trtkelsi tbbletknt kell felhalmozni. Ugyanakkor, a nvekedst az eredmnyben kell elszmolni olyan mrtkben, amennyiben az egy korbbi, az eredmnyben elszmolt trtkelsi cskkenst fordt vissza. Ha az trtkels eredmnyeknt az eszkz knyv szerinti rtke cskken, a cskkenst az eredmnyben kell elszmolni. M5 Ugyanakkor a cskkenst az egyb tfog jvedelemben kell elszmolni az adott eszkzhz tartoz trtkelsi tbblet mrtkig. Az egyb tfog jvedelemben elszmolt cskkens cskkenti a sajt tkben az trtkelsi tbblet alatt felhalmozdott sszeget.

35.

37.

M5 39.

40.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 102 B


41. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelre vonatkozan a sajt tkben elszmolt trtkelsi tbblet kzvetlenl tvezethet a felhalmozott eredmnybe, amikor az eszkzt kivezetik. Ez megvalsulhat gy, hogy az adott eszkz hasznlatbl trtn kivonsakor vagy elidegentsekor vezetik t a teljes tbbletet. A tbblet egy rszt azonban az adott eszkznek a gazdlkod egysg ltali hasznlatval prhuzamosan is tvezethetik. Ilyen esetben az tvezetett tbblet sszege az trtkelt knyv szerinti rtken alapul rtkcskkens, valamint az eszkz eredeti bekerlsi rtkn alapul rtkcskkens kztti klnbzet. Az trtkelsi tbbletbl a felhalmozott eredmnybe trtn tvezetsek nem az eredmnyen keresztl trtnnek. Az ingatlanok, gpek s berendezsek trtkelse eredmnyeknt keletkez brmely nyeresgad-hatst az IAS 12 Nyeresgadk standarddal sszhangban jelentenek meg s tesznek kzz. rtkcskkens 43. Az ingatlanok, gpek s berendezsek ttelnek minden olyan rszt, amely jelents rtket kpvisel a ttel teljes bekerlsi rtkhez kpest, kln kell rtkcskkenteni. A gazdlkod egysg az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttelre vonatkozan kezdetben megjelentett bekerlsi rtket felosztja az eszkz jelents rszeire, s az egyes rszeket kln rtkcskkenti. Pldul replgpek esetben helynval lehet a replgp vzt a motoroktl elklnlten kezelni s rtkcskkenteni, fggetlenl attl, hogy sajt tulajdonban llnak vagy lzingeltek. Esetenknt az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele valamely jelents rsznek hasznos lettartama s rtkcskkensi mdszere megegyezik ugyanezen eszkz valamely ms jelents rsznl hasznlt hasznos lettartammal s rtkcskkensi mdszerrel. Az ilyen rszek csoportknt kezelhetk az rtkcskkensi lers meghatrozsa sorn. Amennyiben a gazdlkod egysg az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele egyes rszeit kln rtkcskkenti, a fennmarad rszt is kln rtkcskkenti. A fennmarad rsz tartalmazza az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele egyedileg nem jelents rszeit. Ha a gazdlkod egysg vrakozsai e rszekre vonatkozan eltrek, kzeltsi technikk alkalmazsa vlhat szksgess a fennmarad rszek olyan mdon val rtkcskkentsnek meghatrozshoz, amely megfelelen hen tkrzi a fennmarad rsz elemeinek az elhasznldst s/vagy hasznos lettartamt. A gazdlkod egysg vlaszthatja azt, hogy az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele azon rszeit, amelyek nem kpviselnek jelents rtket az eszkz teljes bekerlsi rtkhez kpest, kln rtkcskkenti. Az egyes idszakokra vonatkoz rtkcskkensi lerst az eredmnyben kell elszmolni, kivve, ha az egy msik eszkz knyv szerinti rtknek rszt kpezi. Az adott idszakra vonatkoz rtkcskkensi lerst ltalban az eredmnyben jelentik meg. Ugyanakkor egyes esetekben az eszkzben megtesteslt jvbeni gazdasgi hasznokat egy ms eszkz ellltsa nyeli el. Ilyen esetben az rtkcskkensi lers a msik eszkz bekerlsi rtknek rszt kpezi s annak knyv szerinti rtkben szerepel. Pldul a gyrtgpek s berendezsek rtkcskkense a kszletek talaktsi kltsgeiben szerepel (lsd IAS 2 Kszletek). Hasonlkppen a fejlesztsi clokra hasznlt ingatlanok, gpek s berendezsek rtkcskkense rszt kpezheti egy olyan immaterilis eszkz bekerlsi rtknek, amelyet az IAS 38 Immaterilis javak standard alapjn jelentenek meg. rtkcskkenthet sszeg s az rtkcskkensi idszak 50. 51. Egy eszkz rtkcskkenthet sszegt szisztematikus alapon kell felosztani a hasznos lettartam sorn. Az eszkz maradvnyrtkt s hasznos lettartamt legalbb vente, az zleti v vgn fell kell vizsglni, s amennyiben a vrakozsok a korbbi becslsekhez kpest vltozst mutatnak, a mdostst az IAS 8

42.

44.

45.

46.

47.

48.

49.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 103 B


Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standard alapjn a szmviteli becslsek vltozsaknt kell elszmolni. 52. Az rtkcskkenst akkor is el kell szmolni, ha az eszkz vals rtke magasabb a knyv szerinti rtknl mindaddig, amg az eszkz maradvnyrtke meg nem haladja a knyv szerinti rtkt. Az eszkzn vgzett javts s karbantarts nem jelenti, hogy nem szksges azt rtkcskkenteni. Egy eszkz rtkcskkenthet sszege az eszkz maradvnyrtknek levonsval kerl meghatrozsra. Az eszkzk maradvnyrtke a gyakorlatban gyakran nem jelents, s ezrt az rtkcskkenthet sszeg szmtsban nem lnyeges. Az eszkz maradvnyrtke egyes esetekben elrheti vagy meghaladhatja az eszkz knyv szerinti rtkt. Ha ez az eset ll fenn, az eszkz rtkcskkensi lersa nulla mindaddig, amg a maradvnyrtk a ksbbiekben nem cskken az eszkz knyv szerinti rtke al. Az eszkz rtkcskkense akkor kezddik, amikor az a hasznlatra alkalmass vlik, azaz amikor az eszkz az ahhoz szksges helyre s llapotba kerl, hogy kpes legyen a vezets szndkainak megfelel mkdsre. Az eszkz rtkcskkense az eszkznek az IFRS 5 szerint trtn rtkestsre tartott minstsnek (vagy az rtkestsre tartott minstett elidegentsi csoportba trtn besorolsnak) az idpontja s az eszkz kivezetsnek az idpontja kzl a korbbi idpontban fejezdik be. Ily mdon az rtkcskkens nem fejezdik be akkor, amikor az eszkz hasznlaton kvliv vlik vagy az aktv hasznlatbl kivonsra kerl, de az elidegentsig mg a gazdlkod egysg birtokban van, kivve, ha az mr teljesen rtkcskkentett. Ugyanakkor az rtkcskkens egyes hasznlat alap mdszerei szerint az rtkcskkensi lers lehet nulla, mialatt a termels sznetel. Az adott eszkzben foglalt jvbeni gazdasgi hasznokat a gazdlkod egysg elsdlegesen annak felhasznlsval nyeri ki. Azonban ms tnyezk, mint pldul az eszkz hasznlaton kvli llapotban bekvetkez mszaki vagy kereskedelmi elavulsa, valamint kopsa s elhasznldsa, gyakran eredmnyezheti azon gazdasgi hasznok cskkenst, amelyet egybknt az eszkzbl ki lehetett volna nyerni. Emiatt az albbi tnyezk mindegyikt figyelembe veszik az eszkz hasznos lettartamnak megllaptsakor: (a) az eszkz vrhat hasznostsa. A hasznostst az eszkz vrhat kapacitsa, vagy fizikai egysgekben kifejezett kibocstsa figyelembevtelvel becslik fel; (b) a vrhat fizikai kops s elhasznlds, amely olyan zemeltetsi tnyezktl fgg, mint a mszakok szma, az alkalmazott javtsi s karbantartsi program, valamint a hasznlaton kvli llapotban vgzett kezels s karbantarts; (c) a gyrtsi folyamat vltozsaibl vagy fejlesztsbl, vagy az eszkzzel elllthat termkek vagy szolgltatsok irnti piaci kereslet vltozsaibl add mszaki vagy kereskedelmi avuls; (d) az eszkz hasznlatra vonatkoz jogi vagy hasonl korltozsok, pldul a kapcsold lzinggyletek lejrati idpontjai. 57. Az eszkz hasznos lettartamt az eszkznek a gazdlkod egysg szmra vrhat hasznossga vonatkozsban definiljk. A gazdlkod egysg eszkzgazdlkodsi politikjba tartozhat az eszkz elidegentse egy megadott idszak elteltvel, vagy azutn, hogy az eszkzben megtestesl gazdasgi haszon egy bizonyos hnyadt mr megszereztk. Az eszkz hasznos lettartama ezrt rvidebb lehet gazdasgi lettartamnl. Az eszkz hasznos lettartamra vonatkoz becslst a gazdlkod egysg sajt dntse alapjn vgzi el, a hasonl eszkzkre vonatkoz korbbi tapasztalatai alapjn. A fldterlet s az pletek elklnthet eszkzk s szmviteli szempontbl elklntetten kezelik azokat mg akkor is, ha beszerzskre egyttesen kerlt sor. Nhny kivtellel, pl. a fld feltltsre hasznlt kbnyk s ms terletek, a fldterlet hasznos lettartama korltlan, s emiatt azt nem rtkcskkentik. Az pletek hasznos lettartama korltozott, ezrt ezek rtkcskkenthet eszkzk. Azon fldterlet rtknvekedse, amelyen az plet ll, nincs hatssal az plet rtkcskkenthet sszegnek a meghatrozsra.

53.

54.

55.

56.

58.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 104 B


59. Ha a fldterlet bekerlsi rtke a leszerels, elszllts s helyrellts kltsgeit is tartalmazza, a fldterletre kimutatott eszkz ezen hnyadt rtkcskkentik azon idszakon keresztl, amelynek sorn a gazdlkod egysg a kltsgek felmerlse rvn haszonra tesz szert. Egyes esetekben a fldterletnek lehet korltozott hasznos lettartama, amikor is azt olyan mdszerrel rtkcskkentik, amely megfelelen tkrzi a belle szrmaz hasznokat. rtkcskkensi mdszer 60. Az rtkcskkensi mdszernek tkrznie kell azt az temet, amelyben az eszkz jvbeni gazdasgi hasznait a gazdlkod egysg vrhatan megszerzi. Az adott eszkzre alkalmazott rtkcskkensi mdszert legalbb vente, a pnzgyi v vgn fell kell vizsglni, s amennyiben az adott eszkzben megtestesl jvbeni gazdasgi hasznok megszerzsnek vrhat temben jelents vltozs kvetkezett be, a mdszert a megvltozott temnek megfelelen mdostani kell. E vltozs eredmnyt az IAS 8 szerint, a szmviteli becslsekben bekvetkez vltozsknt kell elszmolni. Az eszkz rtkcskkenthet sszegnek a hasznos lettartamra trtn szisztematikus elosztsra klnbz rtkcskkensi mdszerek alkalmazhatk. E mdszerek kztt van a lineris mdszer, a fokozatosan cskken egyenleg mdszer s a termelsi egysgek mdszer. A lineris rtkcskkents az eszkz hasznos lettartama sorn lland lerst eredmnyez, amennyiben a maradvnyrtk nem vltozik. A cskken egyenleg mdszer az eszkz hasznos lettartama sorn cskken mrtk lerst eredmnyez. A termelsi egysg mdszer a vrhat hasznosts vagy termels alapjn meghatrozott lerst eredmnyez. A gazdlkod egysgnek azt a mdszer kell vlasztania, amely legjobban tkrzi az adott eszkzben megtestesl jvbeni gazdasgi hasznok megszerzsnek vrhat temt. A vlasztott mdszert minden idszakrl idszakra kvetkezetesen alkalmazzk, kivve, ha a jvbeni gazdasgi hasznok megszerzsnek vrhat temben vltozs ll be. rtkveszts 63. Annak meghatrozsra, hogy az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele rtkvesztett-e, a gazdlkod egysg az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standardot alkalmazza. Az a standard bemutatja, hogyan vizsglja fell a gazdlkod egysg az eszkzei knyv szerinti rtkt, hogyan hatrozza meg az eszkz megtrl rtkt, s hogy mikor jelent meg vagy r vissza rtkveszts miatti vesztesget. [Trlve] rtkveszts kompenzlsa 65. Amennyiben korbban rtkvesztett vlt, elveszett vagy tengedett ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkozan harmadik szemly kompenzcit fizet, annak sszegt akkor kell az eredmnyben szerepeltetni, amikor a kompenzci esedkess vlik. Az ingatlanok, gpek s berendezsek tteleinek rtkvesztsei vagy vesztesgei, a kapcsold, harmadik szemllyel szembeni krignyek, vagy kapott krtrtsek, valamint a helyettest eszkzk brmely ksbbi beszerzse vagy ellltsa mind elklnlt gazdasgi esemnyek, s azokat elklnlten szmoljk el az albbiak szerint: (a) az ingatlanok, gpek s berendezsek rtkvesztst az IAS 36 alapjn jelentik meg; (b) a hasznlatbl kivont vagy elidegentett ingatlanok, gpek s berendezsek kivezetst a jelen standard alapjn hatrozzk meg; (c) a korbban rtkvesztett vlt, elveszett vagy tengedett ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkozan harmadik szemlytl szrmaz krtrts akkor szerepel az eredmnyben, amikor az esedkess vlik; valamint

61.

62.

64.

66.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 105 B


(d) a helyettestknt helyrelltott, megvsrolt vagy ellltott ingatlanok, gpek s berendezsek bekerlsi rtkt a jelen standard alapjn hatrozzk meg. KIVEZETS 67. Az ingatlanok, gpek, s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtkt ki kell vezetni: (a) az eszkz elidegentsekor; vagy (b) ha hasznlatbl vagy elidegentsbl nem vrhat jvbeni gazdasgi haszon. 68. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele kivezetsbl szrmaz nyeresget vagy vesztesget a kivezetskor az eredmnyben kell elszmolni (kivve, ha az IAS 17 egy visszlzing esetn ettl eltren rendelkezik). A nyeresget nem lehet rbevtelknt elszmolni. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele elidegentse szmos klnbz mdon trtnhet (pl. rtkests, pnzgyi lzingbe ads vagy adomnyozs). Az eszkz elidegentsi idpontjnak meghatrozsnl a gazdlkod egysg az IAS 18 Bevtelek standardban meghatrozott, az ruk rtkestsbl szrmaz bevtel megjelentsre vonatkoz kritriumokat alkalmazza. Az IAS 17 szablyozza a visszlzing formjban megvalsul elidegentst. Amennyiben a 7. bekezdsben meghatrozott megjelentsi alapelv alapjn a gazdlkod egysg az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtkbe az eszkz valamely rsznek cserjhez kapcsold kltsget is beleszmtotta, a kicserlt rsz knyv szerinti rtkt ki kell vezetni, fggetlenl attl, hogy azt korbban kln rtkcskkentettk-e vagy sem. Ha a gazdlkod egysg nem tudja meghatrozni a kicserlt rsz knyv szerinti rtkt, a ptlsi rtket is felhasznlhatja annak megtlshez, hogy az adott rsz a beszerzs vagy elllts idpontjban milyen rtkkel brt. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele kivezetsbl szrmaz nyeresget vagy vesztesget az elidegentsbl befoly nett bevtel, ha van, valamint az eszkz knyv szerinti rtke kztti klnbzetknt kell meghatrozni. Az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele elidegentsbl szrmaz elismert ellenrtket kezdetben vals rtken szmoljk el. Ha a fizets halasztottan trtnik, a kapott ellenrtket kezdetben a kszpnzes rnak megfelel ellenrtken jelentik meg. Az ellenrtk nominlis rtke s a kszpnzes rnak megfelel ellenrtk kztti klnbsget kamatbevtelknt jelentik meg az IAS 18-nak megfelelen, a kvetels effektv hozamt tkrzve.

69.

70.

71.

72.

KZZTTEL 73. A pnzgyi kimutatsokban az ingatlanok, gpek s berendezsek minden egyes csoportjra kzz kell tenni: (a) a brutt knyv szerinti rtk meghatrozsra felhasznlt rtkelsi alapokat; (b) az alkalmazott rtkcskkensi mdszereket; (c) a hasznos lettartamokat, vagy az alkalmazott rtkcskkensi kulcsokat; (d) a brutt knyv szerinti rtket s a halmozott rtkcskkenst (a halmozott rtkveszts miatti vesztesgekkel sszevonva) az idszak elejn s vgn; valamint (e) az idszak eleji s vgi knyv szerinti rtk sszeegyeztetst, bemutatva: i. a nvekedseket; ii. az IFRS 5 szerint rtkestsre tartottnak minstett, vagy egy rtkestsre tartott elidegentsi csoport rszeknt kezelt eszkzket;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 106 B


iii. az zleti kombincik keretben trtnt beszerzseket; iv. a 31., 39. s 40. bekezds alapjn az trtkelsbl szrmaz nvekedst vagy cskkenst, valamint az IAS 36 alapjn kzvetlenl M5 az egyb tfog jvedelemben elszmolt vagy visszart rtkveszts miatti vesztesgeket; v. az IAS 36 alapjn az eredmnyben megjelentett rtkveszts miatti vesztesgeket; vi. az IAS 36 alapjn az eredmnyben visszart rtkveszts miatti vesztesgeket; vii. az rtkcskkenst; viii. a pnzgyi kimutatsoknak a funkcionlis pnznemrl egy eltr prezentlsi pnznemre trtn tvltsbl szrmaz nett rfolyam-klnbzetet, belertve egy klfldi rdekeltsg prezentlsi pnznemre trtn tszmtsbl szrmaz nett rfolyam-klnbzetet is; valamint ix. az egyb vltozsokat. 74. A pnzgyi kimutatsokban kzz kell tenni tovbb: (a) a jogcmkorltozsok ltezst s sszegt, valamint a ktelezettsgek biztostkaknt elzlogostott ingatlanokat, gpeket s berendezseket; (b) az ingatlanok, gpek s berendezsek valamely ttele knyv szerinti rtkben az eszkz ltrehozsa sorn elszmolt rfordtsokat; (c) az ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzsre vonatkoz szerzdses elktelezettsgek sszegt; valamint (d) amennyiben az magban az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban nincs kln kzztve, az rtkvesztett vlt, elveszett vagy tengedett ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkozan harmadik szemlyektl kapott, az eredmnyben szerepeltetett kompenzci sszegt. 75. Az rtkcskkensi mdszer kivlasztsa s az eszkz hasznos lettartamnak becslse megtls krdse. Ennek megfelelen az alkalmazott mdszerek s a becslt hasznos lettartamok vagy rtkcskkensi kulcsok kzzttele a pnzgyi kimutatsok felhasznli szmra olyan informcikat biztost, amelyek lehetv teszik szmukra, hogy megtljk a gazdlkod egysg vezetse ltal vlasztott politikt, s lehetv teszik a ms gazdlkod egysgekkel val sszehasonltsokat. Hasonl okokbl szksges kzztenni: (a) az adott idszak alatti rtkcskkenst, akr az eredmnyben, akr ms eszkzk bekerlsi rtkeknt kerlt megjelentsre; valamint (b) a halmozott rtkcskkenst az idszak vgn. 76. Az IAS 8-nak megfelelen a gazdlkod egysg kzzteszi a szmviteli becslsben bekvetkezett azon vltozs jellegt s hatst, amely a beszmolsi idszakra hatssal van, vagy a ksbbi idszakokra vonatkozan vrhatan hatssal lesz. Az ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkozan ilyen kzzttel szrmazhat pl. az albbiakkal kapcsolatos becslsvltozsokbl: (a) maradvnyrtkek; (b) az ingatlanok, gpek s berendezsek leszerelsnek s elszlltsnak s a telephely helyrelltsnak becslt kltsgei; (c) hasznos lettartamok; valamint (d) rtkcskkensi mdszerek. 77. Ha az ingatlanok, gpek s berendezsek trtkelt rtken vannak kimutatva, a kvetkezket kzz kell tenni: (a) az trtkels tnyleges idpontjt; (b) azt, hogy bevontak-e fggetlen rtkbecslt;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 107 B


(c) azt a mdszert s azokat a jelents felttelezseket, amelyek alapjn meghatroztk a vals rtket; (d) azt, hogy az eszkzk vals rtknek meghatrozsnl milyen mrtkben tmaszkodtak kzvetlenl az aktv piacon megfigyelhet rakra vagy fggetlen felek kztti kzelmltbeli gyletekre, vagy hogy milyen ms rtkelsi technikk kerltek felhasznlsra; (e) az ingatlanok, gpek s berendezsek minden egyes trtkelt csoportjra vonatkozan azon knyv szerinti rtket, amelyet akkor jelentettek volna meg, ha az eszkzket a bekerlsirtk-modell szerint tartjk nyilvn; valamint (f) az trtkelsi tbbletet, feltntetve az idszaki vltozsokat s az egyenlegnek a rszvnyesek kztti felosztsra vonatkoz brmilyen korltozst. 78. A gazdlkod egysg a 73(e) ivvi. bekezdsben elrt informcikon tlmenen az IAS 36 standarddal sszhangban kzzteszi az rtkvesztett ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkoz informcikat. A pnzgyi kimutatsok felhasznli szmra az albbi informcik szintn relevnsak lehetnek: (a) az tmenetileg hasznlaton kvli ingatlanok, gpek s berendezsek knyv szerinti rtke; (b) a mr teljesen lert, de mg hasznlatban lv ingatlanok, gpek s berendezsek brutt knyv szerinti rtke; (c) az aktv hasznlatbl kivont olyan ingatlanok, gpek s berendezsek knyv szerinti rtke, amelyeket nem minstettek elidegentsre tartottnak az IFRS 5-tel sszhangban; valamint (d) a bekerlsirtk-modell alkalmazsa esetn az ingatlanok, gpek s berendezsek vals rtkt, ha az lnyegesen eltr a knyv szerinti rtktl. Ezrt a gazdlkod egysgek szmra javasolt a fenti sszegek kzzttele. TMENETI RENDELKEZSEK 80. Az eszkzcsere tjn megszerzett ingatlanok, gpek s berendezsek kezdeti rtkelsre vonatkoz, a 2426. bekezdsben foglalt elrsokat a jvre nzve, csak jvbeli gyletekre kell alkalmazni.

79.

HATLYBALPS NAPJA 81. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie. A gazdlkod egysgnek a 3. bekezdsben szerepl mdostst a 2006. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha egy gazdlkod egysg az IFRS 6 standardot egy korbbi idszakra alkalmazza, ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra. A (2007-ben mdostott) IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 39., 40. s 73(e)(iv) bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

81A.

M5
81B.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 108 B


EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 82. 83. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1998-ban mdostott) IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az albbi rtelmezseket: (a) SIC-6 A meglv szoftver mdostsnak kltsgei; (b) SIC-14 Ingatlanok, gpek s berendezsek ttelek rtkvesztsnek vagy hinynak kompenzlsa; valamint (c) SIC-23 Ingatlanok, gpek s berendezsek alapvet karbantarts vagy nagyjavts kltsgei.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 109 B


IAS 17 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Lzingek CL 1. A jelen standard clja, hogy a lzingbevevk s a lzingbeadk rszre elrja a lzingekkel kapcsolatosan alkalmazand megfelel szmviteli politikt s kzzttelt.

HATKR 2. A jelen standardot kell alkalmazni valamennyi lzing elszmolsnl, kivve: (a) az svnykincsek, kolaj-, fldgz s hasonl, nem megjul erforrsok feltrsra vagy hasznostsra vonatkoz lzingeket; valamint (b) az olyan ttelekre vonatkoz licencszerzdseket, mint a mozifilmek, videofelvtelek, szndarabok, kziratok, szabadalmak s szerzi jogok. Ugyanakkor a jelen standard nem alkalmazhat az rtkels alapjaknt az albbi eszkzk esetben: (a) a lzingbevev birtokban lv olyan ingatlan, amelyet befektetsi cl ingatlanknt szmolnak el (lsd IAS 40 Befektetsi cl ingatlanok); (b) a lzingbead ltal operatv lzing keretben rendelkezsre bocstott befektetsi cl ingatlanok (lsd IAS 40); (c) a lzingbevev ltal pnzgyi lzing keretben birtokolt biolgiai eszkzk (lsd IAS 41 Mezgazdasg); vagy (d) a lzingbead ltal operatv lzing keretben rendelkezsre bocstott biolgiai eszkzk (lsd IAS 41). 3. A jelen standard alkalmazand az olyan szerzdsekre, amelyek az eszkzk hasznlati jogt ruhzzk t, mg akkor is, ha azok az ilyen eszkzk mkdtetsvel vagy karbantartsval kapcsolatosan alapvet szolgltatsok nyjtst kvetelik meg a lzingbeadtl. Jelen standard nem vonatkozik az olyan szolgltatsi szerzdsek formjban kttt megllapodsokra, amelyek sorn az adott eszkzk hasznlati joga nem szll t egyik szerzd flrl a msikra.

FOGALMAK 4. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A lzing egy olyan megllapods, amelynek keretben a lzingbead egy adott sszeg megfizetse vagy fizetsek sorozata ellenben tadja a lzingbevevnek azt a jogot, hogy egy adott eszkzt a szerzdsben meghatrozott ideig hasznlhasson. A pnzgyi lzing egy olyan lzing, amely lnyegileg az eszkz tulajdonlsval jr sszes kockzatot s hasznot tadja. A tulajdonjog vgl vagy tadsra kerl vagy nem. Az operatv lzing a pnzgyi lzingtl eltr lzing. A fel nem mondhat lzing olyan lzing, amely csak akkor mondhat fel, ha: (a) valamilyen esetleges fgg esemny bekvetkezik; (b) a lzingbead hozzjrul; (c) a lzingbevev ugyanazzal a lzingbeadval ugyanarra, vagy egy azzal egyenrtk eszkzre vonatkozan j lzingmegllapodst kt; vagy (d) a lzingbevev megfizet egy olyan tovbbi sszeget, amely alapjn a lzing kezdetekor a lzing folytatsa sszer mrtkben biztosnak ltszik.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 110 B


A lzing kezdete a lzingszerzds megktsnek idpontja, vagy a feleknek a lzing legfontosabb rendelkezseire vonatkoz elktelezettsgnek az idpontja kzl a korbbi. Ebben az idpontban: (a) a lzinget vagy operatv, vagy pnzgyi lzingnek minstik; valamint (b) pnzgyi lzing esetn, meghatrozzk a lzingfutamid kezdetn megjelentend sszegeket. A lzingfutamid kezdete az az idpont, amikortl a lzingbevev jogosult a lzingelt eszkz hasznlatra vonatkoz jogt gyakorolni. Ez a lzing kezdeti megjelentsnek (azaz a lzingbl szrmaz eszkzk, ktelezettsgek, bevtelek vagy rfordtsok rtelemszer megjelentsnek) idpontja. A lzing futamideje az a fel nem mondhat idszak, amelyre vonatkozan a lzingbevev szerzdtt az eszkz lzingelsre, valamint minden tovbbi olyan idszak, amelyekre vonatkozan a lzingbevev opcival rendelkezik az eszkz lzingelsnek meghosszabbtsra tovbbi sszegek megfizetse mellett vagy anlkl, ha a lzing kezdetekor sszeren biztos, hogy a lzingbevev ezt az opcit le fogja hvni. A minimlis lzingfizetsek a lzing futamideje alatt a lzingbevev ltal fizetend vagy tle kvetelhet kifizetsek, a fgg brleti djak, a lzingbead ltal kifizetett s neki megtrtett szolgltatsi djak s adk kivtelvel, az albbiakkal egytt: (a) a lzingbevev esetn a lzingbevev vagy a vele kapcsolt viszonyban ll fl ltal garantlt sszegek; vagy (b) a lzingbead esetn, a lzingbead fel az albbi szemlyek ltal garantlt maradvnyrtk: i. a lzingbevev; ii. a lzingbevevvel kapcsolt viszonyban ll fl; vagy iii. a lzingbeadtl fggetlen harmadik szemly, aki pnzgyileg kpes teljesteni a garancia alapjn vllalt ktelmeit. Mindazonltal, ha a lzingbevevnek olyan ron van opcija az eszkz megvsrlsra, amely vrhatan lnyegesen alacsonyabb lesz az eszkznek az opci lehvsnak idpontjban rvnyes vals rtknl, s gy a lzing kezdetn sszeren biztosnak tnik, hogy az opcit le fogjk hvni, akkor a minimlis lzingfizetsek a vteli opci lehvsnak idpontjig fizetend minimlis lzingdjakat s a vteli opci lehvsakor szksges kifizetst foglaljk magukban. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni vagy egy ktelezettsget rendezni lehet. A gazdasgi lettartam vagy: (a) az az idszak, amely alatt egy eszkz egy vagy tbb hasznl szmra vrhatan gazdasgilag hasznlhat; vagy (b) azoknak a termelsi vagy hasonl teljestmnyegysgeknek a szma, amelyek az eszkz rvn egy vagy tbb hasznl ltal vrhatan kinyerhetek. A hasznos lettartam a lzingfutamid kezdettl szmtva az a becslt htralv idszak amely idszak nem korltozdik a lzing idtartamra , amely alatt az eszkzben megtestesl gazdasgi hasznokat a gazdlkod egysg vrhatan felhasznlja. A garantlt maradvnyrtk: (a) a lzingbevev esetben a maradvnyrtknek az a rsze, amelyet a lzingbevev vagy egy lzingbevevvel kapcsolt viszonyban ll fl garantl (a garancia sszege minden esetben legfeljebb akkora lehet, mint a kifizetend sszeg); valamint (b) a lzingbead esetben a maradvnyrtknek az a rsze, amelyet a lzingbevev vagy olyan, a lzingbeadtl fggetlen harmadik fl garantl, aki pnzgyileg kpes teljesteni a garancia alapjn vllalt ktelmeit.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 111 B


A nem garantlt maradvnyrtk a lzingelt eszkz maradvnyrtknek az a rsze, amelynek a lzingbead ltal trtn realizlsa nem biztostott, vagy kizrlag egy, a lzingbeadval kapcsolt viszonyban ll fl ltal garantlt. A kezdeti kzvetlen kltsgek olyan tbbletkltsgek, amelyek kzvetlenl a lzingszerzds megtrgyalsnak s vglegestsnek tulajdonthatk, kivve a gyrt vagy keresked lzingbeadk ilyen kltsgeit. A brutt lzingbefektets az albbiak sszege: (a) a pnzgyi lzing alapjn a lzingbead szmra jr minimlis lzingfizetsek; valamint (b) a lzingbeadt illet brmely nem garantlt maradvnyrtk. A nett lzingbefektets a brutt lzingbefektets a lzing implicit kamatlbval diszkontlva. A meg nem szolglt pnzgyi bevtel az albbi kt ttel kztti klnbzet: (a) a brutt lzingbefektets; s (b) a nett lzingbefektets. A lzing implicit kamatlba az a diszkontrta a lzing kezdetekor, amely a (a) minimlis lzingfizetsekre; s a (b) nem garantlt maradvnyrtkre olyan sszestett jelenrtket ad, amely megegyezik i. a lzingelt eszkz vals rtke; s ii. a lzingbeadnl felmerlt kezdeti kzvetlen kltsgek sszegvel. A lzingbevev jrulkos kamatlba az a kamatlb, amelyet a lzingbevevnek egy hasonl lzingrt kellene fizetnie, vagy ha ez nem meghatrozhat az a kamatlb, amelyen a lzing kezdetekor a lzingbevev hasonl idtartamra s hasonl fedezet mellett az eszkz megszerzshez hitelt tudna felvenni. A fgg brleti dj a lzingfizetseknek az a rsze, amelyet nem hatroztak meg sszegszeren, hanem amely olyan tnyez jvbeli sszegn alapul, amely nem az id mlsnak fggvnyben vltozik (pl. a jvbeni rtkestsek szzalka, a jvbeni hasznlat sszege, jvbeni rindexek, jvbeni piaci kamatlbak). 5. A lzingszerzds vagy elktelezettsg olyan felttelt is tartalmazhat, amely szerint a lzingfizetseket korriglni kell a lzingelt ingatlan ptsi vagy megszerzsi kltsgeiben, vagy valamilyen ms kltsg vagy rtk sszegben mint pl. ltalnos rszintek, a lzingbead lzingre vonatkozan felmerlt finanszrozsi kltsgei a lzing kezdete s a lzingfutamid kezdete kztti idszakban bekvetkez vltozsokkal. Ha van ilyen kikts, brmely ilyen vltozs hatst a jelen standard alkalmazsakor gy kell tekinteni, mintha azok a lzing kezdetn merltek volna fel. A lzing meghatrozsba beletartoznak azok, az eszkzk brletvel kapcsolatos szerzdsek, amelyek olyan rendelkezst tartalmaznak, hogy az elrt felttelek teljestse utn a brlnek lehetsge van az eszkz tulajdonjognak megszerzsre. Ezek a szerzdsek nha gy is ismertek, mint brleti-adsvteli szerzdsek.

6.

A LZINGEK MINSTSE 7. A jelen standardban elfogadott lzingminsts azon alapul, hogy a lzingelt eszkz tulajdonlsval jr kockzatok s hasznok milyen mrtkben tartoznak a lzingbeadhoz vagy a lzingbevevhz. A kockzatok kz tartoznak a kapacitskihasznlatlansgbl vagy mszaki avulsbl szrmaz vesztesgek, valamint a gazdasgi krlmnyek vltozsbl ered hozammdosulsok lehetsge. A hasznokat kpviselheti az eszkz gazdasgi lettartama alatt trtn nyeresges mkdsre, valamint rtknek nvekedsbl vagy a maradvnyrtk realizlsbl szrmaz nyeresgre vonatkoz vrakozs. Egy lzing akkor minsl pnzgyi lzingnek, ha lnyegileg az sszes, a tulajdonlssal jr kockzatot s hasznot tadja a lzingbevevnek. Egy lzing akkor minsl operatv lzingnek, ha nem adja t lnyegileg

8.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 112 B


az sszes, a tulajdonlssal jr kockzatot s hasznot a lzingbevevnek. 9. Mivel a lzingbead s lzingbevev kztti gylet alapja egy kzttk lv lzingszerzds, helynval kvetkezetes fogalmakat alkalmazni. Ezeknek a fogalmaknak a lzingbead s a lzingbevev eltr krlmnyeire trtn alkalmazsa nha azt eredmnyezheti, hogy ugyanazt a lzinget msknt minstik. Ilyen eset llhat fenn pl., amikor a lzingbead a lzingbevevtl fggetlen fl ltal nyjtott maradvnyrtkre vonatkoz garancibl haszonra tesz szert. Az, hogy egy lzing pnzgyi vagy operatv lzing-e, az gylet tnyleges tartalmtl, s nem a szerzds formjtl fgg (1). Pldk olyan helyzetekre, amelyek nmagukban vagy kombinciban szoksosan a lzing pnzgyi lzingknt trtn minstshez vezetnek: (a) a lzing futamidejnek vgig a lzing a tulajdonjogot tadja a lzingbevevnek; (b) a lzingbevevnek opcija van az eszkz megvsrlsra olyan ron, amely az opci lehvhatv vlsnak idpontjban rvnyes vals rtkhez kpest megfelelen alacsony ahhoz, hogy a lzing kezdetekor sszeren biztos legyen, hogy az opcit le fogjk hvni; (c) a lzing futamideje lefedi a lzingelt eszkz gazdasgi lettartamnak jelents rszt, mg akkor is, ha a tulajdonjog nem szll t; (d) a lzing kezdetekor a minimlis lzingfizetsek jelenrtke lnyegben elri a lzingelt eszkz vals rtkt; valamint (e) a lzingelt eszkzk annyira specilis jellegek, hogy jelentsebb vltoztats nlkl csak a lzingbevev tudja azokat hasznlni. 11. Azon esetek jellemzi, amelyek nmagukban vagy valamilyen kombinciban szintn ahhoz vezethetnek, hogy egy lzing pnzgyi lzingnek minsl, a kvetkezk: (a) ha a lzingbevev felmondhatja a lzinget, a lzingbeadnak a felmondssal kapcsolatos vesztesgeit a lzingbevev viseli; (b) a maradvnyrtk vals rtknek ingadozsaibl szrmaz nyeresg vagy vesztesg a lzingbevevt illeti (pl. olyan brletidj-engedmny formjban, amely a futamid vgn egyenl lesz az rtkests bevtelnek nagy rszvel); valamint (c) a lzingbevev egy tovbbi idszakra folytathatja a lzinget olyan lzingdjrt, amely lnyegesen alacsonyabb a piaci lzingdjnl. 12. A 10. s 11. bekezdsben felsorolt pldk s jellemzk nem mindig dntek. Amennyiben egyb jellemzk alapjn egyrtelm, hogy a lzing alapveten nem adja t a tulajdonlssal jr lnyegileg sszes kockzatot s hasznot, a lzing operatv lzingnek minsl. Erre plda lehet az az eset, amikor az eszkz tulajdonjoga a lzingfutamid vgn egy olyan vltoz sszeg kifizetsrt cserben szll t, amely az eszkz akkori vals rtkvel megegyez, vagy ha vannak fgg brleti djak, amelyek eredmnyeknt a lzingbevev nem viseli lnyegileg az sszes kockzatot s hasznot. A lzing minstse a lzing kezdetekor trtnik. Ha a lzingbevev s a lzingbead brmikor gy dntenek kivve a lzing meghosszabbtsnak esett , hogy oly mdon vltoztatjk meg a lzing feltteleit, hogy annak eredmnyekppen a lzing besorolsa a 712. bekezdsben felsorolt kritriumok alapjn megvltozott volna abban az esetben, ha a megvltozott felttelek mr a lzing kezdetekor fennlltak volna, a mdostott szerzds annak idtartama alatt j szerzdsnek minsl. Azonban a becslsek vltozsai (pldul a lzingelt ingatlan gazdasgi lettartamra vagy maradvnyrtkre vonatkoz becslsek vltozsai) vagy a krlmnyekben bekvetkezett vltozsok (pldul a lzingbevev ltali nem teljests) nem eredmnyezik a lzing j minstst. A telekre s pletekre vonatkoz lzingeket ugyangy minstik operatv vagy pnzgyi lzingnek, mint ms eszkzk lzingjeit. A telek jellemzje azonban, hogy norml krlmnyek kztt a gazda-

10.

13.

14.

(1) Lsd a mg a SIC-27 A lzing jogi formjt magban foglal tranzakcik tartalmi megtlse rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 113 B


sgi lettartama vgtelen, gy ha a lzing futamidejnek vgig a tulajdonjog vrhatan nem szll t a lzingbevevre, a lzingbevev alapveten nem veszi t a tulajdonlssal jr lnyegileg sszes kockzatot s hasznot, gy ilyen esetben a telekre vonatkoz lzing operatv lzing. Az operatv lzingknt elszmolt lzing megktsekor vagy megszerzsekor megfizetett sszeg lzingdj ellegnek minsl, amelyet a lzing futamideje alatt amortizlnak a hasznok temezsnek megfelelen. 15. A telekre s pletre vonatkoz lzing telek- s pletkomponenseit a lzing minstsekor elklnlten mrlegelik. Amennyiben a tulajdonjog mindkt komponensre vonatkozan vrhatan tszll a lzingbevevre a lzingfutamid vgn, mindkt komponenst pnzgyi lzingnek kell minsteni, attl fggetlenl, hogy azokat egy vagy kt lzingknt vizsgljk, kivve, ha ms jellemzk alapjn nyilvnval, hogy a lzing nem adja t a tulajdonlssal jr lnyegileg sszes kockzatot s hasznot az egyik, vagy mindkt komponensre nzve. Ha a telek hatrozatlan gazdasgi lettartam, a telekkomponenst ltalban operatv lzingnek minstik, kivve ha a tulajdonjog a 14. bekezds alapjn a futamid vgn vrhatan tszll a lzingbevevre. Az pletkomponenst a 713. bekezds alapjn minstik pnzgyi vagy operatv lzingnek. Minden esetben, amikor a telek s pletek lzingjnek minstshez s elszmolshoz szksges, a minimlis lzingfizetseket (belertve az elre egy sszegben megfizetett sszegeket is) a telek s az pletkomponensek kztt a lzing telekkomponensben s pletkomponensben lv lzingrdekeltsgek lzing kezdetn rvnyes vals rtkeinek egymshoz viszonytott arnyban osztjk fel. Amennyiben a lzingfizetseket nem lehet megbzhatan felosztani a kt komponens kztt, a teljes lzing pnzgyi lzingnek minsl, kivve, ha egyrtelm, hogy mindkt komponens operatv lzing, amely esetben a teljes lzing operatv lzingnek minsl. Az olyan telek- s pletlzingnl, melynl a 20. bekezds alapjn a telekkomponensre kezdetben kimutatand sszeg nem lnyeges, a telket s az pleteket a lzingbesorols cljbl sszevontan, egy egysgknt lehet kezelni, s a 713. bekezds alapjn pnzgyi vagy operatv lzingknt lehet besorolni. Ilyen esetben az pletek gazdasgi lettartama tekintend a teljes lzingelt eszkz gazdasgi lettartamnak. Nem szksges a telek- s az pletkomponensek elklnlt rtkelse, amikor a lzingbevev mindkt komponensben meglev rdekeltsge az IAS 40 alapjn befektetsi cl ingatlannak minsl, s a valsrtk-modellt alkalmazzk. Ebben az esetben csak akkor van szksg rszletes szmtsokra, ha az egyik vagy mindkt komponens minstse egybknt bizonytalan. Az IAS 40-nek megfelelen a lzingbevev az operatv lzing alapjn meglv ingatlan rdekeltsgt befektetsi cl ingatlannak minstheti. Ha gy tesz, az ingatlanrdekeltsget gy szmolja el, mintha az pnzgyi lzing volna, valamint a valsrtk-modellt alkalmazza a megjelentett eszkzre. A lzingbevevnek folytatnia kell a lzing pnzgyi lzingknt val elszmolst mg akkor is, ha valamely utlagos esemny oly mdon vltoztatja meg a lzingbevev ingatlan rdekeltsgt, hogy az mr nem minsl befektetsi cl ingatlannak. Ez az eset llhat fenn pldul, amikor a lzingbevev: (a) hasznlatba veszi az ingatlant, amelyet ekkor tsorolnak a sajt hasznlat ingatlanok kz a hasznlat megvltozsnak idpontjban rvnyes vals rtkkel megegyez vlelmezett bekerlsi rtken; vagy (b) allzingbe adja, amely az rdekeltsg tulajdonlsval jr lnyegileg sszes kockzatot s hasznot tadja egy fggetlen harmadik flnek. Az ilyen allzinget a lzingbevev harmadik szemly szmra nyjtott pnzgyi lzingknt szmolja el, br a harmadik szemly azt operatv lzingknt is elszmolhatja.

16.

17.

18.

19.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 114 B


LZINGEK A LZINGBEVEVK PNZGYI KIMUTATSAIBAN Pnzgyi lzingek Kezdeti megjelents 20. A lzingfutamid kezdetn a lzingbevevknek a pnzgyi lzinget eszkzknt s ktelezettsgknt kell a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsukban megjelentenik a lzingelt vagyontrgy vals rtkvel, vagy, ha ez alacsonyabb, a minimlis lzingfizetsek jelenrtkvel azonos sszegben, mindezeket a lzing kezdetn meghatrozva. A minimlis lzingfizetsek jelenrtknek kiszmtsakor alkalmazand diszkontrta a lzing implicit kamatlba, ha az megllapthat; ha nem, a lzingbevev jrulkos kamatlbt kell alkalmazni. A lzingbevev brmely kezdeti kzvetlen kltsgt hozz kell adni az eszkzknt kimutatott rtkhez. Az gyleteket s egyb esemnyeket tartalmuk s a pnzgyi realitsuk szerint kell elszmolni s bemutatni, nem csupn a jogi formjuk szerint. Br egy lzingszerzds jogi formja alapjn lehet, hogy a lzingbevev nem szerzi meg a lzingelt eszkz tulajdonjogt, a pnzgyi lzing esetben a tartalom s a pnzgyi realits az, hogy a lzingbevev az eszkz gazdasgi lettartamnak jelents rszre vonatkozan megszerzi a lzingelt eszkz hasznlatbl add gazdasgi hasznokat cserben azrt, hogy ktelmet vllal arra, hogy ezrt a jogrt a lzing kezdetekor kiszmolt, az eszkz vals rtkt s a vele kapcsolatban felmerl finanszrozsi kltsgeket megkzelt sszeget fizet. Ha az ilyen lzingek nem jelennek meg a lzingbevev M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, akkor a gazdlkod egysg gazdasgi erforrsainak s ktelmeinek a szintje is alulrtkelt, ezltal torztja a pnzgyi mutatkat. Ennek megfelelen az a helynval, hogy a pnzgyi lzinget mind eszkzknt, mind pedig a jvbeni lzingfizetsek megfizetsre val ktelemknt megjelentsk a lzingbevev M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban. A lzingfutamid kezdetn a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban kimutatott eszkz, valamint a jvbeni lzingfizetsekre vonatkoz ktelezettsg azonos sszegek, figyelmen kvl hagyva a lzingbevev kezdeti kzvetlen kltsgeit, amelyeket hozzadnak az eszkzknt kimutatott sszeghez. Nem helynval, ha a lzingelt eszkzkhz kapcsold ktelezettsgeket a pnzgyi kimutatsokban a lzingelt eszkzkbl trtn levonsknt szerepeltetik. Ha a ktelezettsgeknek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban val bemutatsnl megklnbztetik a rvid s nem rvid lejrat ktelezettsgeket, akkor a lzingktelezettsgeket is ugyangy meg kell klnbztetni. Gyakran merlnek fel kezdeti kzvetlen kltsgek bizonyos lzingtevkenysgekkel kapcsolatban, mint pldul a lzingszerzdsek megtrgyalsa s vglegestse. Azokat a kltsgeket, amelyeket kzvetlenl a lzingbevevnek a pnzgyi lzing rdekben vgrehajtott tevkenysgeinek tulajdonthatknt azonostanak, hozzadjk az eszkzknt kimutatott sszeghez. Ksbbi rtkels 25. A minimlis lzingfizetseket meg kell osztani a pnzgyi rfordts s a fennll ktelezettsg cskkentse kztt. A pnzgyi rfordtst a lzing futamideje alatt gy kell az egyes idszakokhoz rendelni, hogy a ktelezettsg fennmarad egyenlegre lland idszaki kamatlbat eredmnyezzen. A fgg brleti djakat azok felmerlsnek idszakban kell rfordtsknt elszmolni. A gyakorlatban a szmtsok leegyszerstse rdekben a lzingbevev valamilyen kzelt mdszert is alkalmazhat a pnzgyi rfordtsnak a lzing futamideje alatti idszakokhoz trtn hozzrendelse sorn. A pnzgyi lzing eredmnyekppen az egyes beszmolsi idszakokban pnzgyi rfordts, valamint az rtkcskkenthet eszkzkre rtkcskkensi lers keletkezik. Az rtkcskkenthet lzingelt eszkzkre alkalmazott rtkcskkensi politiknak sszhangban kell lennie a sajt tulajdonban ll rtkcskkenthet eszkzkre alkalma-

21.

22.

23.

24.

26.

27.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 115 B


zott politikval, s az elszmolt rtkcskkenst az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek s az IAS 38 Immaterilis javak standardokban foglaltak alapjn kell kiszmtani. Ha nincs elfogadhat bizonyossg arra, hogy a lzingbevev a lzing futamidejnek vgig megszerzi a tulajdonjogot, az eszkzt a lzing futamideje vagy a hasznos lettartam kzl a rvidebb idszak alatt kell teljesen rtkcskkenteni. 28. A lzingelt eszkz rtkcskkenthet sszegt az egyes, a hasznlat vrhat ideje alatti beszmolsi idszakokhoz olyan szisztematikus alapon rendelik hozz, amely sszhangban van azzal az rtkcskkensi politikval, amit a lzingbevev a sajt tulajdon rtkcskkenthet eszkzkre alkalmaz. Ha elfogadhat bizonyossg van arra, hogy a lzingbevev megszerzi a tulajdonjogot a lzing futamidejnek vgig, akkor a vrhat hasznlati id az eszkz hasznos lettartama; msklnben az eszkzt a lzing futamideje vagy a hasznos lettartam kzl a rvidebb idszak alatt rtkcskkentik. Az eszkzre vonatkoz rtkcskkensi lers s a pnzgyi rfordts adott idszaki egyttes sszege ritkn azonos az adott idszaki lzingfizetssel, gy nem helynval egyszeren a lzingfizetseket szmolni el rfordtsknt. Ennek megfelelen valszntlen, hogy az eszkz s a hozz kapcsold ktelezettsg egyforma sszeg a lzing futamidejnek kezdete utn. Annak meghatrozshoz, hogy egy lzingelt eszkz rtkvesztett-e, a gazdlkod egysg az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standardot alkalmazza. A lzingbevevknek az IFRS 7 Pnzgyi instrumentumok: kzzttelek standard elrsainak val megfelels mellett, az albbiakat kell kzztennik a pnzgyi lzingekre: (a) az eszkzk minden egyes csoportjra a M5 beszmolsi idszak vgi knyv szerinti nett rtket; (b) a jvbeni minimlis lzingfizetsek M5 beszmolsi idszak vgi sszegnek az egyeztetst azok jelenrtkvel. Ezen tlmenen a gazdlkod egysgnek a kvetkez idszakok mindegyikre kzz kell tennie a jvbeni minimlis lzingfizetsek M5 beszmolsi idszak vgi teljes sszegt s azok jelenrtkt: i. egy ven bell; ii. egy ven tl, de t ven bell; iii. t ven tl; (c) az adott idszakban rfordtsknt elszmolt fgg brleti djakat; (d) a fel nem mondhat allzingekbl vrhatan befoly jvbeni minimlis allzingfizetsek M5 beszmolsi idszak vgi sszegt; (e) a lzingbevev lnyeges lzingmegllapodsainak ltalnos bemutatst, amelynek tartalmaznia kell tbbek kztt, de nem kizrlag az albbiakat: i. a fizetend fgg brleti djak megllaptsnak alapjt; ii. a megjtsi vagy vteli opcik s rtkllsgi zradkok megltt s azok feltteleit; valamint iii. a lzingmegllapodsok ltal tmasztott korltozsokat, pldul az osztalkokra, a tovbbi klcsnkre, s a tovbbi lzingekre vonatkozan. 32. Ezenfell az IAS 16-ban, az IAS 36-ban, az IAS 38-ban, az IAS 40ben s az IAS 41-ben elrt kzztteli ktelezettsgek is alkalmazandk a lzingbevevk pnzgyi lzing alapjn lzingelt eszkzeire. Operatv lzingek 33. Az operatv lzing alapjn trtn lzingfizetseket lineris mdszerrel a lzing futamideje alatt kell rfordtsknt elszmolni, kivve, ha

29.

30.

31.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 116 B


valamilyen ms szisztematikus alap jobban tkrzi a felhasznl hasznnak idbeni megoszlst (1). 34. Operatv lzing esetn a lzingfizetseket (kivve a szolgltatsok, pl. biztosts s karbantarts djt) rfordtsknt, lineris mdszerrel kell elszmolni akkor is, ha a fizetsek nem ilyen alapon trtnnek, kivve, ha ms szisztematikus alap jobban tkrzi a felhasznl hasznainak idbeli megoszlst. A lzingbevevnek az IFRS 7 elrsainak betartsn tl az albbiakat kell mg kzztennie az operatv lzingekre vonatkozan: (a) a fel nem mondhat operatv lzingek alapjn trtn jvbeni minimlis lzingfizetsek sszegt, az albbi idszakok mindegyikre vonatkozan: i. egy ven bell; ii. egy ven tl, de t ven bell; iii. t ven tl; (b) a fel nem mondhat allzingekbl vrhatan befoly jvbeni minimlis allzingfizetsek M5 beszmolsi idszak vgi sszegt; (c) az adott idszakban rfordtsknt elszmolt lzing- s allzingfizetseket, elklnlt sszegekkel a minimlis lzingfizetsekre, a fgg brleti djakra s az allzingfizetsekre; (d) a lzingbevev lnyeges lzingmegllapodsainak ltalnos bemutatst, amelynek tartalmaznia kell tbbek kztt, de nem kizrlag az albbiakat: i. a fizetend fgg brleti djak megllaptsnak alapjt; ii. a megjtsi vagy vteli opcik s rtkllsgi zradkok megltt s azok feltteleit; valamint iii. a lzingmegllapodsok ltal tmasztott korltozsokat, pldul az osztalkokra, a tovbbi klcsnkre s a tovbbi lzingekre vonatkozan. LZINGEK A LZINGBEADK PNZGYI KIMUTATSAIBAN Pnzgyi lzingek Kezdeti megjelents 36. A lzingbeadknak a pnzgyi lzingbe adott eszkzket ki kell mutatniuk a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsukban, s azokat kvetelsknt kell szerepeltetnik a nett lzingbefektetssel azonos sszegben. A pnzgyi lzingnl a lzingbead a tulajdonjoggal jr lnyegileg minden hasznot s kockzatot tad, gy a jr lzingfizetseket a lzingbead tketrlesztsknt s pnzgyi bevtelknt kezeli, amelynek az a clja, hogy a lzingbead szmra megtrljenek, s hasznokat hozzanak befektetsei s szolgltatsai. A lzingbeadnl gyakran merlnek fel kezdeti kzvetlen kltsgek, s olyan sszegek tartoznak ide mint pl. a jutalkok, jogi djak, s bels kltsgek, amelyek a lzing megtrgyalsnak s vglegestsnek jrulkos kltsgei s kzvetlenl azoknak tulajdonthatk. Ezek nem tartalmaznak ltalnos kltsgeket, pl. az rtkestsi s marketingcsoport kltsgeit. Azon pnzgyi lzingek esetben, ahol nem egy gyrt vagy egy keresked a lzingbead, a kezdeti kzvetlen kltsgeket a pnzgyi lzingkvetels kezdeti rtkelse tartalmazza, s azok a lzing futamideje alatt elszmolt bevtelt cskkentik. A lzing implicit kamatlba gy van definilva, hogy a kezdeti kzvetlen kltsgek automatikusan benne lesznek a pnzgyi lzingbl szrmaz kvetelsben; nincs szksg azok kln hozzadsra. A gyrt vagy keresked lzingbevevknl a lzing megtrgyalsval s vglegestsvel kapcsolatosan felmerlt kltsgek nem tartoznak bele a kezdeti kzvetlen kltsgek fogalmba. Ennek eredmnyeknt azok

35.

37.

38.

(1) Lsd a mg a SIC-15 Operatv lzingek sztnzk rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 117 B


nem kpezik rszt a nett lzingbefektetsnek, s azokat rfordtsknt szmoljk el az rtkestsbl szrmaz nyeresg elszmolsakor, amely egy pnzgyi lzing esetben ltalban a lzingfutamid kezdete. Ksbbi rtkels 39. A pnzgyi bevtel elszmolsnak olyan temben kell trtnnie, amely a lzingbeadnak a pnzgyi lzinggel kapcsolatos fennmarad nett befektetsre lland idszaki megtrlsi rtt tkrz. A lzingbead clja, hogy a pnzgyi bevtelt a lzing idtartama sorn szisztematikus s sszer alapon ossza fel. A bevtelfeloszts olyan temben trtnik, amely a lzingbeadnak a pnzgyi lzinggel kapcsolatos nett befektetsre lland idszaki megtrlsi rtt tkrz. Az idszakhoz tartoz lzingfizetseket a szolgltatsok kltsgeinek kivtelvel a brutt lzingbefektetssel szemben kell figyelembe venni, cskkentve ezltal mind a tke sszegt, mind pedig a nem realizlt pnzgyi bevtelt. A lzingbead brutt lzingbefektetsnek kiszmtsa sorn alkalmazott, becslt nem garantlt maradvnyrtkeket rendszeresen fellvizsgljk. Amennyiben a becslt nem garantlt maradvnyrtk lecskkent, a bevtelnek a lzing idtartamra val felosztst fellvizsgljk, s az elhatrolt sszegeket rint brmely cskkenst azonnal elszmoljk. Az olyan pnzgyi lzing keretben birtokolt eszkzt, amelyet az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerint rtkestsre tartott minstettek (vagy egy rtkestsre tartott minstett elidegentsi csoportba soroltak be), az IFRS 5 standarddal sszhangban kell elszmolni. A gyrt vagy keresked lzingbeadknak az adott idszaki rtkestsi nyeresget vagy vesztesget a gazdlkod egysg ltal az azonnali rtkestsre alkalmazott politika szerint kell elszmolniuk. Ha mestersgesen alacsony kamatlbakat hatroznak meg, az rtkests nyeresgt arra a szintre kell korltozni, amely egy piaci kamatlb felszmtsa esetn addna. A gyrt vagy keresked lzingbeadnl a lzing megtrgyalsval s vglegestsvel kapcsolatban felmerlt kltsgeket az rtkestsbl szrmaz nyeresg elszmolsakor kell rfordtsknt elszmolni. A gyrtk s kereskedk gyakran knlnak vsrliknak vlasztsi lehetsget egy eszkz megvsrlsa vagy lzingelse kztt. Egy eszkznek a gyrt vagy keresked lzingbead ltali lzingbeadsbl ktfle bevtel keletkezik: (a) a lzingelt eszkz azonnali rtkestsbl szrmaz nyeresgnek vagy vesztesgnek megfelel nyeresg vagy vesztesg, norml eladsi ron s a vonatkoz mennyisgi vagy kereskedelmi kedvezmnyek figyelembevtelvel; valamint (b) a lzing futamideje alatti pnzgyi bevtel. 44. A lzing futamidejnek kezdetn a gyrt vagy keresked lzingbead ltal elszmolt rtkestsi rbevtel az eszkz vals rtke vagy ha ez alacsonyabb a lzingbeadnak jr minimlis lzingfizetsek jelenrtke, amelyet a piaci kamatlb alkalmazsval szmtanak ki. Az rtkestsnek a lzing futamid kezdetn elszmolt kltsge a lzingelt vagyontrgy bekerlsi rtke vagy ha ez eltr knyv szerinti rtke, cskkentve a nem garantlt maradvnyrtk jelenrtkvel. Az rtkests rbevtele s az rtkests kltsge kztti klnbzet az rtkests nyeresge, amelyet a gazdlkod egysg ltal az azonnali rtkestsre alkalmazott politikval sszhangban szmolnak el. A gyrt vagy keresked lzingbeadk nha gy prblnak gyfeleket szerezni, hogy mestersgesen alacsony kamatokat knlnak. Az ilyen kamatlbak alkalmazsa miatt az gyletbl szrmaz teljes rbevtelnek arnytalanul nagy hnyadt szmolnk el az rtkests pillanatban. Ha mestersgesen alacsony kamatlbakat hatroznak meg, az rtkests nyeresge arra a szintre korltozdik, amely egy piaci kamatlb felszmtsa esetn addna. A gyrt vagy keresked lzingbeadnl a lzing megtrgyalsval s vglegestsvel kapcsolatban felmerlt kltsgeket a lzingfutamid

40.

41.

41A.

42.

43.

45.

46.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 118 B


kezdetn rfordtsknt szmoljk el, mivel azok fknt a gyrt vagy keresked rtkestsbl szrmaz nyeresgnek megszerzshez kapcsoldnak. 47. A lzingbeadnak az IFRS 7 elrsainak betartsn tl az albbiakat kell mg kzztennie a pnzgyi lzingekre vonatkozan: (a) a M5 beszmolsi idszak vgi teljes brutt lzingbefektets s a minimlis lzingfizetsekbl szrmaz M5 beszmolsi idszak vgi kvetels jelenrtke kztti egyeztetst. Ezen tlmenen a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a brutt lzingbefektetst s a minimlis lzingfizetsi kvetelsek jelenrtkt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn az albbi idszakok mindegyikre vonatkozan: i. egy ven bell; ii. egy ven tl, de t ven bell; iii. t ven tl; (b) a meg nem szolglt pnzgyi bevteleket; (c) a lzingbeadnak jr nem garantlt maradvnyrtkeket; (d) a minimlis lzingfizetsekbl szrmaz behajthatatlan kvetelsekre elszmolt halmozott lerst; (e) az idszakban bevtelknt elszmolt fgg brleti djakat; (f) a lzingbead lnyeges lzingmegllapodsainak ltalnos bemutatst. 48. Nvekedsi mutatknt gyakran rdemes kzztenni az idszakban szerzett j zletben meglv, a meg nem szolglt bevtellel cskkentett brutt befektetst, a felmondott lzingeknek megfelel sszeg levonsa utn. Operatv lzingek 49. A lzingbeadknak az operatv lzingekben szerepl eszkzket a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsukban azok jellegnek megfelelen kell bemutatniuk. Az operatv lzingbl szrmaz lzingbevtelt az rbevtelben linerisan kell a lzing idtartama sorn elszmolni, kivve, ha valamilyen ms szisztematikus alap jobban tkrzi azt az idbeli megoszlst, ahogyan a lzingelt eszkzbl szrmaz hasznok cskkennek (1). A lzingrbevtel megszerzshez felmerlt, az rtkcskkensi lerst is magukban foglal kltsgeket rfordtsknt szmoljk el. A lzing bevtelt (kivve az olyan szolgltatsokrt kapott sszegeket, mint a biztosts vagy a karbantarts) linerisan szmoljk el a lzing futamideje alatt, mg akkor is, ha az nem ilyen alapon folyik be, kivve, ha valamilyen ms szisztematikus alap jobban tkrzi azt az idbeli megoszlst, ahogyan a lzingelt eszkzbl szrmaz hasznok cskkennek. A lzingbeadnl az operatv lzingek megtrgyalshoz s vglegestshez kapcsoldan felmerlt kezdeti kzvetlen kltsgeket hozz kell adni a lzingelt eszkz knyv szerinti rtkhez, s rfordtsknt a lzing futamideje alatt kell azokat elszmolni, a lzingbl szrmaz bevtellel azonos alapon. Az rtkcskkenthet lzingelt eszkzkre vonatkoz rtkcskkentsi politiknak sszhangban kell lennie a lzingbead hasonl eszkzkre hasznlt szoksos rtkcskkentsi politikjval, s az rtkcskkenst az IAS 16, valamint az IAS 38 alapjn kell kiszmolni. Annak meghatrozshoz, hogy egy lzingelt eszkz rtkvesztett-e, a gazdlkod egysg az IAS 36-ot alkalmazza. A gyrt vagy a keresked lzingbead nem szmol el rtkestsi nyeresget az operatv lzing ktsekor, mivel az nem egyenrtk az rtkestssel.

50.

51.

52.

53.

54. 55.

(1) Lsd a mg a SIC-15 Operatv lzingek sztnzk rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 119 B


56. A lzingbeadnak az IFRS 7 elrsainak betartsn tl az albbiakat kell mg kzztennie az operatv lzingekre vonatkozan: (a) a fel nem mondhat operatv lzingekbl szrmaz jvbeni minimlis lzingfizetsek teljes, s az egyes albbi idszakokra vonatkoz sszegt: i. egy ven bell; ii. egy ven tl, de t ven bell; iii. t ven tl; (b) az idszakban bevtelknt elszmolt fgg brleti djakat; (c) a lzingbead lzingmegllapodsainak ltalnos bemutatst. 57. Ezenfell az IAS 16-ban, az IAS 36-ban, az IAS 38-ban, az IAS 40ben s az IAS 41-ben elrt kzztteli ktelezettsgek is alkalmazandk a lzingbeadk operatv lzing alapjn lzingbe adott eszkzeire.

VISSZLZINGGYLETEK 58. A visszlzinggyletek keretben egy eszkzt eladnak, majd visszalzingelik. A lzingdj s az eladsi r rendszerint klcsnsen fggenek egymstl, mivel egyttesen trgyalnak azokrl. A visszlzinggyletek szmviteli kezelse a benne lv lzing tpustl fgg. Ha egy visszlzinggylet pnzgyi lzinget eredmnyez, a knyv szerinti rtket meghalad brmely rtkestsi bevtelt nem lehet bevtelknt azonnal elszmolni az elad-lzingbevevnl. Ehelyett azt el kell hatrolni, s a lzing idtartama alatt kell amortizlni. Ha a visszlzing pnzgyi lzing, az gylet egy olyan megolds, amelynek rvn a lzingbead finanszrozst nyjt a lzingbevevnek az eszkzt hasznlva biztostkknt. Ezrt nem helynval bevtelknt kezelni a knyv szerinti rtket meghalad rtkestsi hozamokat. Az ilyen tbbletet elhatroljk, s a lzing futamideje alatt amortizljk. Ha egy visszlzinggylet operatv lzinget eredmnyez, s nyilvnval, hogy az gyletet vals rtken ktttk, brmely nyeresget vagy vesztesget azonnal el kell szmolni. Ha az eladsi r a vals rtknl alacsonyabb, brmely nyeresget vagy vesztesget azonnal el kell szmolni, kivve, ha a vesztesget a jvbeni, a piaci rnl alacsonyabb lzingfizetsek kompenzljk, amikor ezt el kell hatrolni, s a lzingfizetsek arnyban kell amortizlni azon idszak alatt, amelynek sorn az eszkzt vrhatan hasznlni fogjk. Ha az eladsi r magasabb a vals rtknl, a vals rtk fltti rszt el kell hatrolni, s azon idszak alatt kell amortizlni, amelynek sorn az eszkzt vrhatan hasznlni fogjk. Ha a visszlzing operatv lzing, s a lzingfizetseket, valamint az eladsi rat vals rtken llaptjk meg, valjban norml rtkestsi gylet zajlott le, s brmely nyeresget vagy vesztesget azonnal elszmolnak. Operatv lzing gyletek esetn, ha a visszlzinggylet idpontjban a vals rtk alacsonyabb az eszkz knyv szerinti rtknl, a knyv szerinti rtk s a vals rtk kztti klnbzettel azonos sszeg vesztesget azonnal el kell szmolni. A pnzgyi lzingek esetben nincs szksg ilyen mdostsra, hacsak nem trtnt rtkveszts, amely esetben az IAS 36-tal sszhangban a knyv szerinti rtket lecskkentik a megtrl sszegre. A lzingbevevk s lzingbeadk kzztteli ktelezettsgei a visszlzinggyletekre is ugyangy rvnyesek. A lnyeges lzingszerzdsek elrt ismertetse a visszlzinggyletek feltteleinek, s a megllapods egyedi vagy szokatlan rendelkezseinek a kzzttelhez vezet. A visszlzinggyletek az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardban meghatrozott elklnlt kzztteli kritrium al eshetnek.

59.

60.

61.

62.

63.

64.

65.

66.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 120 B


TMENETI RENDELKEZSEK 67. A 68. bekezds figyelembevtelvel a jelen standard visszamenleges alkalmazsa javasolt, de nem kvetelmny. Ha a standardot nem alkalmazzk visszamenlegesen, akkor a mr rvnyben lv pnzgyi lzingek egyenlegt gy kell tekinteni, hogy azokat a lzingbead megfelelen llaptotta meg, s a tovbbiakban a jelen standard rendelkezseivel sszhangban kell azokat elszmolni. A korbban az (1997-ben mdostott) IAS 17-et alkalmaz gazdlkod egysgnek a jelen standard mdostsait valamennyi lzingre vonatkozan visszamenleg kell alkalmaznia, vagy amennyiben az (1997-ben mdostott) IAS 17-et nem alkalmaztk visszamenlegesen, valamennyi olyan lzingre vonatkozan, amely azutn kerlt megktsre, hogy a gazdlkod egysg azt a standardot alkalmazni kezdte.

68.

HATLYBALPS NAPJA 69. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie.

A (1997-BEN MDOSTOTT) IAS 17 VISSZAVONSA 70. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1997-ben mdostott) IAS 17 Lzingek standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 121 B


IAS 18 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Bevtelek CL A jvedelmet a Keretelvek a pnzgyi kimutatsok elksztsre s bemutatsra gy hatrozzk meg, mint a gazdasgi hasznokban a beszmolsi idszakban eszkzk befolysa vagy nvekedse, vagy ktelezettsgek cskkense formjban bekvetkezett nvekedsek, amelyek azt eredmnyezik, hogy a sajt tke a tulajdonosok hozzjrulstl eltr okbl n. A jvedelem mind a bevteleket, mind a nyeresgeket magban foglalja. A bevtel az a jvedelem, amely egy vllalkozs szoksos tevkenysgbl szrmazik, s szmtalan klnbz nven illetik, idertve az rbevtelt, a djakat, a kamatot, az osztalkokat s jogdjakat. Ennek a standardnak az a clja, hogy elrja bizonyos tpus gyletekbl s esemnyekbl szrmaz bevtelek szmviteli kezelsnek mdjt. A bevtel elszmolsval kapcsolatban az elsdleges krds annak meghatrozsa, hogy mikor lehet a bevtelt elszmolni. Bevtel akkor kerl elszmolsra, amikor valszn, hogy jvbeli gazdasgi hasznok fognak befolyni a gazdlkod egysghez, s ezeket a hasznokat megbzhatan mrni lehet. Ez a standard bemutatja, melyek azok a krlmnyek, amelyekben ezek a kritriumok teljeslnek, s ezrt a bevtelt elszmolsra kerl. E kritriumok alkalmazshoz gyakorlati irnymutatst is ad. HATKR 1. Ezt a standardot az albbi gyletekbl s esemnyekbl szrmaz bevtelek elszmolsval kapcsolatban kell alkalmazni: (a) ruk rtkestse; (b) szolgltatsok nyjtsa; s (c) a gazdlkod egysg eszkzeinek msok ltal trtn, kamatot, jogdjakat s osztalkokat eredmnyez hasznlata. 2. 3. Ez a standard hatlyon kvl helyezi az 1992-ben jvhagyott IAS 18 Bevtelek elszmolsa standardot. Az ruk magukban foglaljk a gazdlkod egysg ltal rtkests cljbl ellltott rukat s a tovbbrtkests cljbl vsrolt rukat, mint pldul a kiskeresked ltal vsrolt rut, vagy a tovbbrtkests cljbl tartott telket vagy ms ingatlant. A szolgltatsok nyjtsa jellemzen egy szerzdsben vllalt feladatnak adott idszak alatt egy gazdlkod egysg ltal trtn teljestst jelenti. A szolgltatsnyjts egy vagy tbb idszak alatt trtnhet. Nhny szolgltatsnyjtsra vonatkoz szerzds beruhzsi szerzdsekhez kapcsoldik, ilyenek pldul a projektmenedzserek s ptszek szolgltatsaival kapcsolatos szerzdsek. Az ezekbl a szerzdsekbl szrmaz bevtelt nem ez a standard szablyozza, hanem ezeket az IAS 11 Beruhzsi szerzdsek standardban elrt, a beruhzsi szerzdsekre vonatkoz kvetelmnyeknek megfelelen kell kezelni. A gazdlkod egysg eszkzeinek msok ltal trtn hasznlata a kvetkez formkban eredmnyez bevteleket: (a) kamat pnzeszkzknek vagy pnzeszkz-egyenrtkeseknek, vagy a gazdlkod egysg kvetelseinek hasznlatrt fizetett djak; (b) jogdjak a gazdlkod egysg hossz lejrat eszkzeinek, pldul szabadalmaknak, vdjegyeknek, szerzi jogoknak s szmtgpes szoftvereknek a hasznlatrt fizetett djak; s (c) osztalkok a nyeresgnek a tulajdonosok kztt meghatrozott tkekategriba trtnt befektetseik arnyban trtn sztosztsai. 6. Ez a standard nem foglalkozik azokkal a bevtelekkel, amelyek az albb felsoroltakbl szrmaznak: (a) lzingszerzdsek (lsd az IAS 17 Lzingek standardot);

4.

5.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 122 B


(b) tkemdszerrel elszmolt befektetsekbl szrmaz osztalkok (lsd az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek standardot); (c) az IFRS 4 Biztostsi szerzdsek standard hatkrbe es biztostsi szerzdsek; (d) a pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek vals rtkben trtnt vltozsok vagy ezek elidegentse (lsd az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standardot); (e) az egyb forgeszkzk rtkben trtnt vltozsok; (f) a mezgazdasgi tevkenysggel kapcsolatos biolgiai eszkzk kezdeti megjelentse s a vals rtkkben bekvetkez vltozsok (lsd az IAS 41 Mezgazdasg standardot); (g) mezgazdasgi termkek kezdeti megjelentse (lsd az IAS 41 standardot); s (h) svnyi rcek kitermelse. FOGALMAK 7. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A bevtelek a gazdasgi hasznoknak az adott idszak alatt a gazdlkod egysg szoksos tevkenysge sorn trtn brutt beramlsai, amikor ezek a beramlsok a tulajdonosok hozzjrulsaibl ered nvekedsektl eltr mdon emelik a sajt tkt. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni vagy egy ktelezettsget rendezni lehet. 8. A bevtel a gazdlkod egysgnek kizrlag a sajt szmlra kapott s jr gazdasgi hasznok brutt beramlsait foglalja magban. A harmadik fl javra beszedett sszegek, gymint a forgalmi adk, ruk s szolgltatsok adi, valamint az ltalnos forgalmi adk nem a gazdlkod egysghez befoly gazdasgi hasznok s nem eredmnyeznek nvekedst a sajt tkben. Emiatt ezek nem tartoznak a bevtelek kz. Hasonlkppen, egy gynki viszonyban a gazdasgi hasznok brutt beramlsai magukban foglaljk azokat az sszegeket, amelyeket a megbz nevben szedtek be, s amelyek nem eredmnyeznek nvekedst a gazdlkod egysg sajt tkjben. A megbz nevben beszedett sszegek nem minslnek bevtelnek. Ezzel szemben a jutalk sszege a bevtel.

A BEVTEL RTKELSE 9. 10. A bevteleket a kapott vagy jr ellenrtk vals rtkn kell rtkelni (1). Egy gyletbl szrmaz bevtel sszegt rendszerint a gazdlkod egysg s az eszkz vevje vagy hasznlja kztt ltrejtt szerzds hatrozza meg. Az sszeget a kapott vagy jr ellenrtk vals rtkn kell rtkelni, figyelembe vve a gazdlkod egysg ltal jvhagyott brmilyen kereskedelmi s mennyisgi engedmny sszegt. Az ellenrtk leggyakrabban pnzeszkzk vagy pnzeszkz-egyenrtkesek formjban van, s a bevtel sszege a kapott vagy jr pnzeszkzk vagy pnzeszkz-egyenrtkesek sszege. Ha azonban a pnzeszkzk vagy pnzeszkz-egyenrtkesek beramlsa halasztva trtnik, az ellenrtk vals rtke kevesebb lehet, mint a kapott vagy jr pnzeszkzk nominlis sszege. Egy gazdlkod egysg pldul kamatmentes hitelt adhat a vevnek, vagy az ru rtkestsvel kapcsolatos ellenrtkknt a piaci kamatnl alacsonyabb kamatozs fizetsi grvnyt fogadhat el a vevtl. Amikor a megllapods ltal tnylegesen egy finanszrozsi gylet jn ltre, az ellenrtk vals rtke az sszes jvbeni befizetsnek egy beszmtott kamatlbbal val diszkontlsval kerl meghatrozsra. A beszmtott kamatlb

11.

(1) Lsd a mg SIC-31 Bevtelek Reklmszolgltatst tartalmaz bartergyletek.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 123 B


az albbi kt lehetsg kzl az, amelyiket pontosabban lehet meghatrozni: (a) vagy egy hasonl hitelminsts kibocst hasonl instrumentumnl alkalmazott kamatlb; vagy (b) egy olyan kamatlb, amely az instrumentum nvrtkt az ruk vagy szolgltatsok jelenlegi kszpnzes rtkestsi rnak szintjre diszkontlja. Az ellenrtk vals rtke s nominlis sszege kztti klnbsget a 29. s a 30. bekezdsnek, valamint az IAS 39 standardnak megfelelen kamatbevtelknt szmoljk el. 12. Amikor rukat vagy szolgltatsokat cserlnek el hasonl jelleg s rtk rukkal vagy szolgltatsokkal, a csere nem minsl bevtelt eredmnyez gyletnek. Gyakran ez a helyzet olaj- vagy tejtermkekkel kapcsolatban, ahol a szlltk gyakran cserlik el klnbz helyeken lv kszleteiket, hogy az adott hely kereslett jobban ki tudjk elgteni. Amikor ruk rtkestsre vagy szolgltatsok nyjtsra nem hasonl rukrt vagy szolgltatsokrt cserben kerl sor, a csere bevtelt eredmnyez gyletnek minsl. A bevtelt a kapott ruk vagy szolgltatsok vals rtkn kell rtkelni, mdostva azt brmely tadott pnzeszkzk vagy pnzeszkz-egyenrtkesek sszegvel. Ha a kapott ruk vagy szolgltatsok vals rtke nem mrhet megbzhatan, a bevtelt az rtkestett ru vagy nyjtott szolgltats vals rtkn rtkelik, mdostva azt brmely tadott pnzeszkz vagy pnzeszkz-egyenrtkes sszegvel.

AZ GYLET AZONOSTSA 13. A jelen standardban szerepl megjelentsi kritriumokat rendszerint minden egyes gyletre elklnlten kell alkalmazni. Bizonyos krlmnyek kztt azonban az gylet tartalmnak tkrzshez szksg van arra, hogy egyetlen gylet elklnlten azonosthat elemeire alkalmazzk a megjelentsi kritriumokat. Amikor pldul egy termk eladsi ra a ksbbi szolgltatsokra vonatkozan egy azonosthat sszeget is magban foglal, ezt az sszeget elhatroljk, s annak az idszaknak a bevteleknt szmoljk el, amelynek sorn a szolgltatst nyjtjk. Ezzel szemben kt vagy tbb gyletre egyttesen alkalmazzk a megjelentsi kritriumokat, ha azok oly mdon kapcsoldnak egymshoz, hogy a kereskedelmi hatst az gyletsorozat egszre trtn hivatkozs nlkl nem lehet megrteni. Egy gazdlkod egysg pldul rtkesthet rukat, s ezzel egy idben kln szerzdst kthet az ruknak egy ksbbi idpontban trtn visszavsrlsra, amely gy rvnytelenti az gylet tnyleges hatst; ilyen esetben a kt gylet egyttesen kezelend.

RUK RTKESTSE 14. Az ruk rtkestsbl szrmaz bevtelt akkor kell elszmolni, amikor az albbi felttelek mindegyike teljesl: (a) a gazdlkod egysg tadta a vevnek az ruk tulajdonlsval jr lnyeges kockzatokat s hasznokat; (b) a gazdlkod egysg az eladott rukkal kapcsolatban nem tart meg sem olyan szint irnytsi rszvtelt, amely szoksosan a tulajdonlshoz kapcsoldik, sem tnyleges ellenrzst; (c) a bevtelek sszege megbzhatan mrhet; (d) valszn, hogy az gylethez kapcsold gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez; s (e) az gylettel kapcsolatban felmerlt vagy mg felmerl kltsgek megbzhatan mrhetk. 15. Annak megllaptsa, hogy egy gazdlkod egysg mikor adja t a vevnek a tulajdonlssal jr lnyeges kockzatokat s hasznokat, az gylet krlmnyeinek vizsglatt ignyli. A legtbb esetben a tulajdonlssal jr kockzatok s hasznok tadsa a tulajdonjognak a vev fel trtn tadsval vagy a birtoklsnak a vev fel trtn tengedsvel esik egybe. A legtbb kiskereskedelmi rtkests esetben ez trtnik. Egyb esetekben azonban a tulajdonlssal jr kockzatok

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 124 B


s hasznok tadsa a tulajdonjog tadstl vagy a birtokls tengedstl eltr idpontban trtnik. 16. Ha a gazdlkod egysg a tulajdonlssal kapcsolatos lnyeges kockzatokat tart meg, az gylet nem minsl rtkestsnek, s bevtelt nem szmolnak el. Egy gazdlkod egysg szmtalan mdon tarthat meg tulajdonlssal jr lnyeges kockzatot. Az albbiak olyan esetekre vonatkoz pldk, amikor lehet, hogy a gazdlkod egysg megtartja a tulajdonlssal jr lnyeges kockzatokat s hasznokat: (a) amikor a gazdlkod egysg megtart egy olyan ktelmet a nem megfelel teljestsre vonatkozan, amelyet a szoksos garancilis elrsok nem fedeznek; (b) amikor egy adott rtkestsbl szrmaz bevtel befolysa fgg a vev ltal az runak az ltala trtn rtkestsbl szrmaztatott bevteltl; (c) amikor a leszlltott termket installlni kell, s az installls a szerzds lnyeges rszt kpezi, s ezt a gazdlkod egysg mg nem teljestette; s (d) amikor a vevnek a szerzdsben rgztett indokkal joga van elllni a vsrlstl, s a gazdlkod egysg bizonytalan a visszaklds valsznsgt illeten. 17. Ha egy gazdlkod egysg csak a tulajdonlssal jr nem jelents mrtk kockzatot tart meg, az gylet rtkestsnek minsl, s a bevtelt elszmoljk. Lehet pldul, hogy az elad kizrlag a kvetels sszege behajtsnak rdekben tartja meg az rukkal kapcsolatos tulajdonjogt. Ilyen esetben, ha a gazdlkod egysg tadta a tulajdonlssal jr lnyeges kockzatokat s hasznokat, az gylet rtkestsnek minsl s a bevtelt elszmoljk. Egy msik plda arra, hogy egy gazdlkod egysg csak a tulajdonlssal jr nem jelents mrtk kockzatot tart meg, egy olyan kiskereskedelmi rtkests lehet, amikor visszatrtst ajnlanak arra az esetre, ha a vev nem elgedett. Ilyen esetekben a bevtel az rtkestssel egy idben kerl elszmolsra, feltve, hogy az elad megbzhatan meg tudja becslni a jvbeni visszahozatalokat s a visszahozatalokra a korbbi tapasztalatok s egyb relevns tnyezk alapjn ktelezettsget mutat ki. Bevtelt csak akkor szmolnak el, amikor valszn, hogy az gylettel jr gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez. Nhny esetben ez mindaddig nem valszn, amg az ellenrtk be nem folyik, vagy amg egy bizonytalansg meg nem sznik. Bizonytalan lehet pldul, hogy egy klfldi kormnyzati hatsg engedlyezni fogja-e egy rtkestsbl szrmaz ellenrtknek egy msik orszgba trtn tutalst. Amikor az engedlyt megadtk, a bizonytalansg megsznik, s a bevtelt elszmoljk. Amikor azonban egy olyan sszeg behajtsval kapcsolatosan merl fel bizonytalansg, amelyet mr beleszmtottak a bevtelbe, a behajthatatlan sszeget vagy azt az sszeget, amelyrl mr nem valszn, hogy behajthat, rfordtsknt szmoljk el, nem pedig az eredetileg elszmolt bevtel sszegnek mdostsaknt. Az ugyanahhoz az gylethez vagy egyb esemnyhez kapcsold bevteleket s rfordtsokat egyidejleg szmoljk el; ezt a folyamatot ltalban a bevtelek s rfordtsok sszemrsnek hvjk. A rfordtsokat, idertve a garancit s egyb, az ru szlltsa utn felmerl kltsgeket, ltalban megbzhatan lehet mrni, ha a bevtel elszmolsra vonatkoz egyb felttelek teljeslnek. Amikor azonban a rfordtsokat nem lehet megbzhatan mrni, a bevtelt nem lehet elszmolni; ilyen krlmnyek kztt minden, az ruk rtkestsrt mr megkapott ellenrtket ktelezettsgknt jelentenek meg.

18.

19.

SZOLGLTATSOK NYJTSA 20. Amikor egy szolgltatsnyjtst tartalmaz gylet kimenetele megbzhatan megbecslhet, az gylettel kapcsolatos bevtelt az gylet M5 beszmolsi idszak vgi teljestsi foknak megfelelen kell megjelenteni. Az gylet kimenetele akkor becslhet megbzhatan, amikor az albbi felttelek mindegyike teljesl: (a) a bevtelek sszege megbzhatan mrhet;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 125 B


(b) valszn, hogy az gylettel jr gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez; (c) az gylet M5 beszmolsi idszak vgi teljestsi foka megbzhatan mrhet; s (d) az gylettel kapcsolatban felmerlt rfordtsok s az gylet befejezshez szksges rfordtsok megbzhatan mrhetk (1). 21. A bevtelnek az gylet teljestsi foka szerinti megjelentst gyakran a teljestsarnyos mdszernek nevezik. Ezen mdszer alapjn a bevtelt abban a szmviteli idszakban jelentik meg, amelyben a szolgltatsokat nyjtottk. A bevtel ily mdon trtn elszmolsa hasznos informcit nyjt egy adott idszak alatt elvgzett szolgltats mrtkrl s a teljestmnyrl. Az IAS 11 standard szintn a bevtelnek ily mdon trtn elszmolst kveteli meg. Annak a standardnak a kvetelmnyei ltalnosan alkalmazandk a szolgltatsnyjtst tartalmaz gyletek bevteleinek s a kapcsold rfordtsoknak az elszmolsra. Bevtelt csak akkor szmolnak el, amikor valszn, hogy az gylettel jr gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez. Amikor azonban egy olyan sszeg behajtsval kapcsolatosan merl fel bizonytalansg, amelyet mr beleszmtottak a bevtelbe, a behajthatatlan sszeget vagy azt az sszeget, amelyrl mr nem valszn, hogy behajthat, rfordtsknt szmoljk el, nem pedig az eredetileg elszmolt bevtel sszegnek mdostsaknt. Egy gazdlkod egysg ltalban kpes megbzhat becslseket kszteni azt kveten, hogy az albbiakrl megllapodott az gylet tbbi szerepljvel: (a) a felek ltal nyjtand vagy ignybeveend szolgltats tekintetben az egyes felek rvnyesthet jogai; (b) az tadand ellenrtk; s (c) a rendezs mdja s felttelei. Rendszerint az is szksges a gazdlkod egysg szmra, hogy hatkony bels pnzgyi tervezsi s jelentsi rendszerrel rendelkezzen. A gazdlkod egysg ttekinti, s szksg esetn mdostja a bevtelek becslseit a szolgltats teljestse sorn. Az ilyen mdostsok szksgessge nem felttlenl jelenti azt, hogy az gylet eredmnyt nem lehet megbzhatan megbecslni. 24. Az gylet teljestsi fokt szmos mdszerrel lehet meghatrozni. A gazdlkod egysg azt a mdszert hasznlja, amelyik a teljestett szolgltatst megbzhatan mri. Az gylet jellegtl fggen a mdszerek magukban foglalhatjk: (a) az elvgzett munka felmrst; (b) az adott idpontig elvgzett szolgltatsoknak a teljes elvgzend szolgltatsokhoz viszonytott arnyt; vagy (c) az adott idpontig felmerlt rfordtsoknak az gylet becslt sszes rfordtshoz viszonytott arnyt. Csak azok a rfordtsok tartoznak az adott idpontig felmerlt rfordtsok kz, amelyek az adott idpontig elvgzett szolgltatsokhoz kapcsoldnak. Csak azok a rfordtsok tartoznak az gylet becslt sszes rfordtsai kz, amelyek az elvgzett vagy a mg elvgzend szolgltatsokhoz kapcsoldnak. A vevktl kapott rszletfizetsek s ellegek gyakran nem tkrzik az elvgzett szolgltatsokat. 25. Praktikus okokbl, amikor egy elrt idszak alatt meghatrozatlan szm cselekmny rvn nyjtjk a szolgltatst, a bevtelt az elrt idszak folyamn linerisan szmoljk el, kivve, ha nyilvnval, hogy valamilyen msik mdszer jobban tkrzn a teljests fokt. Amikor egy bizonyos cselekmny sokkal jelentsebb, mint a tbbi, a bevtel elszmolst el kell halasztani mindaddig, amg ezt a jelents cselekmnyt el nem vgzik.

22.

23.

(1) Lsd a mg a SIC-27 A lzing jogi formjt magban foglal gyletek tartalmi megtlse s a SIC-31 Bevtelek Reklmszolgltatsokat tartalmaz bartergyletek rtelmezseket.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 126 B


26. Amikor egy szolgltatsnyjtst magban foglal gylet kimenetele nem becslhet megbzhatan, a bevtelt az elszmolt rfordtsoknak csak olyan mrtkig szabad elszmolni, amely mrtkben azok megtrlnek. Egy gylet kezdeti szakaszban gyakran elfordul, hogy az gylet kimenetelt nem lehet megbzhatan megbecslni. Valsznsthet lehet azonban, hogy a gazdlkod egysgnek az gylet sorn felmerlt rfordtsai megtrlnek. Ezrt a bevtelt a felmerlt rfordtsoknak csak olyan mrtkig szmoljk el, amely mrtkig azok vrhatan megtrlnek. Mivel az gylet eredmnye nem becslhet megbzhatan, nyeresget nem szmolnak el. Amikor egy gylet eredmnye nem becslhet meg megbzhatan s nem valszn, hogy a felmerlt kltsgek megtrlnek, bevtelt nem szmolnak el, s a felmerlt rfordtsokat kltsgknt szmoljk el. Amikor megsznnek azok a bizonytalansgi tnyezk, amelyek megakadlyoztk, hogy megbzhatan meg lehessen becslni a szerzds kimenetelt, a bevtelt a 20., nem pedig a 26. bekezdsnek megfelelen szmoljk el.

27.

28.

KAMAT, JOGDJAK S OSZTALKOK 29. A gazdlkod egysg eszkzeinek msok ltal trtn, kamatot, jogdjakat s osztalkokat eredmnyez hasznlatbl szrmaz bevtelt a 30. bekezdsben felsoroltak alapjn kell elszmolni, amikor: (a) valszn, hogy az gylethez kapcsold gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez; s (b) a bevtel sszegt megbzhatan lehet mrni. 30. A bevtelt a kvetkezk alapjn kell elszmolni: (a) a kamatot az effektv kamat mdszerrel kell elszmolni, amint azt az IAS 39 9. s AG5AG8. bekezdsei meghatrozzk; (b) a jogdjakat a rjuk vonatkoz megllapods tartalmnak megfelelen, eredmnyszemlleten kell elszmolni; s (c) az osztalkokat akkor kell megjelenteni, amikor a rszvnyeseknek a kifizetshez val joga ltrejn. 31. 32. [Trlve] Amikor ki nem fizetett kamat halmozdott fel a kamatoz befektets beszerzse eltt, a ksbb kapott kamatot megosztjk az akvizci eltti s utni idszakok kztt; csak az akvizci utni rszt szmoljk el bevtelknt. Amikor a rszvnyre jr osztalkokat az akvizci eltti idszak nyeresgbl hatrozzk meg, ezeket az osztalkokat levonjk az rtkpaprok bekerlsi rtkbl. Amennyiben egy nknyes alapot kivve bonyolult elvgezni egy ilyen megosztst, az osztalkokat bevtelknt szmoljk el, kivve, ha azok egyrtelmen a tulajdoni rszesedst megtestest rtkpaprok bekerlsi rtknek rszbeni megtrlst jelentik. A jogdjak a vonatkoz megllapods feltteleinek megfelelen jrnak, s rendszerint ezen az alapon kerlnek elszmolsra, hacsak tekintettel a megllapods tartalmra nem megfelelbb a bevtelnek valamely egyb szisztematikus s sszer alapon trtn elszmolsa. Bevtelt csak akkor szmolnak el, amikor valszn, hogy az gylettel jr gazdasgi hasznok be fognak folyni a gazdlkod egysghez. Amikor azonban egy olyan sszeg behajtsval kapcsolatosan merl fel bizonytalansg, amelyet mr beleszmtottak a bevtelbe, a behajthatatlan sszeget vagy azt az sszeget, amelyrl mr nem valszn, hogy behajthat, rfordtsknt szmoljk el, nem pedig az eredetileg elszmolt bevtel sszegnek mdostsaknt.

33.

34.

KZZTTEL 35. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) a bevtelek elszmolsra vonatkozan alkalmazott szmviteli politikt, belertve a szolgltatsnyjtst magban foglal gyletek teljestsi foknak meghatrozshoz alkalmazott mdszereket is;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 127 B


(b) az idszak alatt elszmolt minden lnyeges bevteli kategria sszegt, belertve az albb felsoroltakbl szrmaz bevtelt: i. ruk rtkestse; ii. szolgltatsok nyjtsa; iii. kamat; iv. jogdjak; v. osztalkok; s (c) minden egyes lnyeges bevteli kategriban szerepl, az ruk s szolgltatsok cserjbl szrmaz bevtel sszegt. 36. A gazdlkod egysg a fgg ktelezettsgeket s fgg kvetelseket az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standardnak megfelelen teszi kzz. Fgg ktelezettsgek s fgg eszkzk olyan ttelekbl keletkezhetnek, mint a garanciakltsgek, keresetek, brsgok vagy lehetsges vesztesgek.

HATLYBALPS NAPJA 37. A jelen standard az 1995. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 128 B


IAS 19 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Munkavllali juttatsok CL Ennek a standardnak az a clja, hogy elrja a munkavllali juttatsok elszmolst s kzzttelt. A standard a gazdlkod egysgtl megkveteli, hogy jelentsen meg: (a) egy ktelezettsget akkor, amikor a munkavllal a jvben kifizetend munkavllali juttatsrt cserben a szolglatot elvgzi; s (b) egy rfordtst akkor, amikor a gazdlkod egysg a munkavllal ltal a munkavllali juttatsrt cserben nyjtott szolglatbl keletkez gazdasgi hasznot lvezi. HATKR 1. A jelen standardot a munkltatnak a munkavllali juttatsok elszmolsra kell alkalmaznia, kivve azokat, amelyekre az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard vonatkozik. A jelen standard nem foglalkozik a munkavllali juttatsi programok beszmolsval (lsd IAS 26 Nyugdjazsi juttatsi programok elszmolsa s beszmolsa standardot). Azok a munkavllali juttatsok, amelyekre a jelen standard alkalmazand, tartalmazzk: (a) azokat, amelyeket a gazdlkod egysg s az egyes munkavllalk, azok csoportja vagy kpviseli kztt rsban meghatrozott programok vagy ms formlis megllapodsok alapjn nyjtanak; (b) a jogszablyi elrsok vagy ipargi megllapodsok alapjn adott juttatsokat, amelyek szerint a gazdlkod egysgeknek a nemzeti, llami, ipargi vagy ms, tbbmunkltats juttatsi programokba befizetst kell teljestenik; vagy (c) az olyan, nem formlis gyakorlat alapjn adott juttatsokat, amelybl vlelmezett ktelem keletkezik. A nem formlis gyakorlat akkor keletkeztet vlelmezett ktelmet, amikor a gazdlkod egysgnek nincs ms relis lehetsge, mint a munkavllali juttatsok megfizetse. Vlelmezett ktelem pldul az, amikor a gazdlkod egysg nem formlis gyakorlatnak megvltoztatsa a munkavllalkkal val kapcsolatt elfogadhatatlan mrtkben krostan. 4. A munkavllali juttatsok tartalmazzk: (a) a rvid tv munkavllali juttatsokat, amilyenek a meglv munkavllalknak juttatott brek, a fizetsek s a trsadalombiztostsi jrulkok, a fizetett ves szabadsg s a fizetett betegszabadsg, a nyeresgrszeseds s a jutalmak (amennyiben a trgyidszak vge utn tizenkt hnapon bell esedkesek) s a nem pnzbeli juttatsok (amilyen az egszsggyi ellts, a laks, a cgaut s a termkek vagy szolgltatsok ingyenes vagy kedvezmnyes juttatsa); (b) a munkaviszony megsznse utni juttatsokat, amilyenek a nyugdjak, a nyugdjazssal kapcsolatos egyb juttatsok, a munkaviszony megsznse utni letbiztosts s a munkaviszony megsznse utni egszsggyi ellts; (c) az egyb hossz tv munkavllali juttatsokat, belertve a hossz munkaviszony utn jr jutalomszabadsgot vagy alkotszabadsgot, a jubileumi vagy ms hossz munkaviszony utn jr jutalmat, a hossz idtartam munkakptelensg idejre jr juttatst, s, amennyiben azok teljesen nem vlnak esedkess a trgyidszak vgt kvet tizenkt hnapon bell, a nyeresgrszesedst, a jutalmakat s a halasztott kifizets juttatsokat; s (d) a vgkielgtseket.

2.

3.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 129 B


Mivel a fenti (a)(d) bekezdsben felsorolt valamennyi kategria eltr sajtossgokkal rendelkezik, jelen standard kategrinknt eltr kvetelmnyeket llapt meg. 5. A munkavllali juttatsok tartalmazzk a munkavllalknak vagy az ltaluk eltartottaknak adott juttatsokat, s teljesthetek kzvetlenl a munkavllalknak, azok hzastrsainak, gyermekeinek vagy ms eltartottainak, vagy harmadik szemlyeknek, pldul biztosttrsasgoknak trtn kifizetsek (vagy termkek vagy szolgltatsok tadsa) rvn. A munkavllal a gazdlkod egysg rszre szolglatot fmunkaidben, rszmunkaidben, llandan, alkalmanknt vagy tmenetileg vgezhet. E standard vonatkozsban az igazgatk s a vezets ms tagjai a munkavllalk kz tartoznak.

6.

FOGALMAK 7. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Munkavllali juttats a gazdlkod egysg ltal a munkavllalk ltal elvgzett szolglatrt adott ellenrtk minden formja. A rvid tv munkavllali juttatsok olyan (a vgkielgtstl eltr) munkavllali juttatsok, amelyek teljes mrtkben esedkess vlnak annak az idszaknak a lezrst kvet tizenkt hnapon bell, amelyben a munkavllal a kapcsold munkt elvgezte. A munkaviszony megsznse utni juttatsok olyan (a vgkielgtstl eltr) munkavllali juttatsok, amelyek a munkaviszony befejezse utn jrnak. A munkaviszony megsznse utni juttatsi programok olyan formlis vagy nem formlis megllapodsok, amelyek alapjn a gazdlkod egysg egy vagy tbb munkavllaljt a munkaviszony megsznse utni juttatsban rszesti. A meghatrozott hozzjrulsi programok olyan, a munkaviszony megsznse utni juttatsi programok, amelyeknl a gazdlkod egysg egy elklnlt szervezetbe (alapba) elre meghatrozott hozzjrulst fizet, s nem lesz tovbbi hozzjrulsok fizetsre vonatkoz jogi vagy vlelmezett ktelme arra az esetre, ha az alap nem rendelkezik elegend eszkzzel a munkavllalk trgyidszaki vagy megelz idszaki szolglatval kapcsolatos sszes munkavllali juttats kifizetsre. A meghatrozott juttatsi programok a meghatrozott hozzjrulsi alapoktl eltr munkaviszony megsznse utni juttatsi programok. A tbbmunkltats (juttatsi) programok olyan (az llami programokon kvli) meghatrozott hozzjrulsi vagy juttatsi programok, amelyek: (a) a klnbz, nem kzs ellenrzs alatt mkd gazdlkod egysgek ltal tadott eszkzket sszevonjk; s (b) ezeket az eszkzket egynl tbb gazdlkod egysg munkavllali juttatsaihoz hasznljk, azon az alapon, hogy a hozzjrulsok s juttatsok szintje annak a gazdlkod egysgnek a kilttl fggetlenl kerl meghatrozsra, amely az rintett munkavllalkat foglalkoztatja. Az egyb hossz lejrat munkavllali juttatsok olyan (a munkaviszony megsznse utni juttatsoktl s a vgkielgtstl eltr) munkavllali juttatsok, amelyek nem vlnak teljes mrtkben esedkess annak az idszaknak a lezrst kvet tizenkt hnapon bell, amelyben a munkavllal a vonatkoz munkt elvgezte. A vgkielgtsek olyan munkavllali juttatsok, amelyek fizetendv vlhatnak: (a) a gazdlkod egysgnek a munkavllal munkaviszonynak a szoksos nyugdjazsi idpont eltti megszntetsre vonatkoz dntse miatt; vagy (b) a munkavllalnak az nkntes felmondsnak az ezen juttatsokrt cserbe trtn elfogadsra vonatkoz dntse miatt.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 130 B


A megszolglt munkavllali juttatsok olyan munkavllali juttatsok, amelyeknek nem felttele a jvbeli munkaviszony. A meghatrozott juttatsi ktelem (jelenrtke) a munkavllalk trgyidszaki s megelz idszaki szolglatbl szrmaz ktelem teljestshez szksges vrhat jvbeli kifizetseknek a program eszkzeinek levonsa nlkli jelenrtke. A trgyidszaki szolglat kltsge a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkben a munkavllal ltal trgyidszakban elvgzett munka miatt bekvetkezett nvekeds. A kamatkltsg egy meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtknek az idszak sorn trtnt nvekedse, amely abbl addik, hogy a juttats egy idszakkal kzelebb kerlt a kifizetshez. A program eszkzei tartalmazzk: (a) a hossz lejrat munkavllali juttatsi alap ltal tartott eszkzket; s (b) a minstett biztostsi ktvnyeket. A hossz tv munkavllali juttatsi alap eszkzei olyan (a beszmolt kszt gazdlkod egysg ltal kibocstott, nem truhzhat pnzgyi instrumentumoktl eltr) eszkzk, amelyek: (a) olyan szervezet (alap) tulajdonban vannak, amely jogilag elklnl a beszmolt kszt gazdlkod egysgtl, s amely kizrlag munkavllali juttatsok fizetsvel vagy finanszrozsval foglalkozik; s (b) csak munkavllali juttatsok kifizetsre s finanszrozsra hasznlhatk fel, a beszmolt kszt gazdlkod egysg sajt hitelezi szmra nem hozzfrhetek (csd esetn sem), s nem adhatk vissza a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek, kivve: i. ha az alap fennmarad vagyona elegend az alap vagy a beszmolt kszt gazdlkod egysg teljes munkavllali juttatsi ktelezettsgnek teljestsre; vagy ii. az eszkzket azrt juttatjk vissza a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek, hogy megtrtsk neki az ltala mr kifizetett munkavllali juttatsokat. A minstett biztostsi ktvny olyan biztost ltal kibocstott biztostsi ktvny (1), amely (az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek standardban lertak szerint) nem kapcsolt fl a beszmolt kszt gazdlkod egysg szempontjbl, ha a ktvny hozamai: (a) csak a meghatrozott juttatsi program keretben trtn munkavllali juttatsok kifizetsre vagy finanszrozsra hasznlhatk fel; s (b) a beszmolt kszt gazdlkod egysg sajt hitelezi szmra nem hozzfrhetek (csd esetn sem), s nem fizethetk ki a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek, kivve ha: i. a hozamok olyan tbbleteszkzket testestenek meg, amelyek nem szksgesek a ktvnyhez az sszes munkavllali juttatsi ktelem teljestshez; vagy ii. a hozamokat azrt juttatjk vissza a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek, hogy megtrtsk neki az ltala mr kifizetett munkavllali juttatsokat. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni, vagy egy ktelezettsget rendezni lehet. A program eszkzeinek hozama a program eszkzeibl szrmaz kamat, osztalkok s egyb bevtel, valamint a program eszkzeinek realizlt s nem realizlt nyeresge vagy vesztesge, cskkentve a
(1) A minstett biztostsi ktvny nem felttlenl az IFRS 4 Biztostsi szerzdsek standardban meghatrozott biztostsi szerzds.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 131 B


program adminisztrcijnak kltsgeivel, s cskkentve a maga a program ltal fizetend brmely adval. Az akturiusi nyeresgek s vesztesgek tartalmazzk: (a) a tapasztalati mdostsokat (a korbbi akturiusi felttelezsek s a tnylegesen bekvetkezett esemnyek kztti klnbzet hatsait); s (b) az akturiusi felttelezsekben trtnt vltoztatsok hatsait. A mltbeli szolglat kltsge a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtknek a munkavllalk megelz idszaki szolglatval kapcsolatos nvekedse, amely a trgyidszakban a munkaviszony megsznse utni juttatsok vagy egyb hossz lejrat munkavllali juttatsok ltrehozsbl vagy vltoztatsbl szrmazik. A mltbeli szolglat kltsge lehet pozitv (ha juttatst vezetnek be, vagy azokat nvelik) vagy negatv (ha mr meglv juttatst cskkentenek). RVID TV MUNKAVLLALI JUTTATSOK 8. A rvid tv munkavllali juttatsok kz tartoznak tbbek kztt: (a) a brek, fizetsek s trsadalombiztostsi jrulkok; (b) a rvid tv fizetett tvolltek (mint pldul a fizetett ves szabadsg s a fizetett betegszabadsg), amikor a tvolltek vrhatan a munkavllalk ltal nyjtott kapcsold munkavllali szolglat idszaknak vgt kvet 12 hnapon bell valsulnak meg; (c) a nyeresgrszeseds s jutalmak, amennyiben a munkavllal ltal nyjtott kapcsold szolglat idszak vgt kvet 12 hnapon bell fizetendk; s (d) a nem pnzbeli juttatsok (mint pldul egszsggyi ellts, a laks, a cgaut, s a termkek vagy szolgltatsok ingyenes vagy kedvezmnyes juttatsa) a meglv munkavllalk rszre. 9. A rvid tv munkavllali juttatsok elszmolsa ltalban egyrtelm, mivel nincs szksg akturiusi felttelezsekre a ktelem vagy a kltsg rtkelshez, s nincs lehetsg akturiusi nyeresg vagy vesztesg keletkezsre. Tovbb, a rvid tv juttatsi ktelmek rtkelse nem diszkontlt alapon trtnik. Megjelents s rtkels Valamennyi rvid tv munkavllali juttats 10. Amikor egy munkavllal szolglatot vgzett a gazdlkod egysg rszre a beszmolsi idszak alatt, a gazdlkod egysgnek meg kell jelentenie az e szolglat ellenben vrhatan megfizetend munkavllali juttatsok nem diszkontlt sszegt: (a) ktelezettsgknt (elhatrolt rfordtsknt), a mr kifizetett sszeg levonsa utn. Ha a mr kifizetett sszeg meghaladja a juttatsok nem diszkontlt rtkt, a gazdlkod egysgnek a klnbzetet eszkzknt (elre megfizetett rfordtsknt) kell megjelentenie, amennyiben az elre kifizetett sszeg, pldul, a jvbeni kifizetsekben cskkenst vagy pnzeszkz-visszafizetst eredmnyez majd; s (b) rfordtsknt, kivve, ha valamely msik nemzetkzi szmviteli standard megkveteli vagy megengedi a juttatsoknak az eszkz bekerlsi rtkben val figyelembevtelt (lsd a pldul az IAS 2 Kszletek s az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek standardokat). A 11., 14. s 17. bekezds kifejti, hogyan kell a gazdlkod egysgnek ezt a kvetelmnyt alkalmaznia a fizetett tvolltek, valamint a nyeresgrszesedsi s jutalmazsi programok formjban megvalsul rvid tv munkavllali juttatsokra vonatkozan.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 132 B


Rvid tv fizetett tvolltek 11. A 10. bekezds szerinti, fizetett tvolltek formjban megvalsul rvid tv munkavllali juttatsok vrhat kltsgt a gazdlkod egysgnek a kvetkezkppen kell elszmolnia: (a) a halmozd fizetett tvolltek esetben akkor, amikor a munkavllalk azt a szolglatot vgzik, amelyek nvelik a jvbeni fizetett tvolltekre val jogosultsgukat; s (b) a nem halmozd fizetett tvolltek esetben akkor, amikor a tvolltekre sor kerl. 12. A gazdlkod egysg szmos okbl biztosthat fizetett tvolltet munkavllali szmra, tbbek kztt szabadsg, betegsg s rvid tv munkakptelensg, szlsi vagy apasgi szabadsg, brsgon val megjelens vagy katonai szolglat miatt. A fizetett tvolltekre val jogosultsg a kvetkez kt kategriba eshet: (a) halmozd; s (b) nem halmozd. 13. A halmozd fizetett tvolltek olyan fizetett tvolltek, amelyek tovbbvihetk s jvbeli idszakokban felhasznlhatk, ha a trgyidszaki jogosultsgot nem hasznljk fel teljes egszben. A halmozd fizetett tvolltek lehetnek megszolgltak (ms szavakkal: amikor a munkavllalk a gazdlkod egysggel val munkaviszony megszntetsekor jogosultak a fel nem hasznlt jogosultsg pnzbeli megvltsra), vagy nem megszolgltak (amikor a munkavllalk a munkaviszony megsznsekor nem jogosultak a fel nem hasznlt jogosultsg pnzbeli megvltsra). A ktelem akkor keletkezik, amikor a munkavllal olyan szolglatot vgez, amely nveli a jvbeni fizetett tvolltre val jogosultsgt. A ktelem fennll, s azt megjelentik akkor is, ha a fizetett tvolltek nem megszolgltak, br ilyenkor annak lehetsge, hogy a munkavllal munkaviszonya azeltt megsznik, hogy a halmozott nem megszolglt jogosultsgot felhasznlta volna, befolysolja a ktelem rtkelst. A gazdlkod egysgnek a halmozd fizetett tvolltek vrhat kltsgt azon a tbbletsszegen kell rtkelnie, amelyet a gazdlkod egysg vrhatan fizetni fog a M5 beszmolsi idszak vgig felhalmozdott, fel nem hasznlt tvolltek utn. Az elz bekezdsben meghatrozott mdszer a ktelmet azon tbbletkifizetsek sszegeknt rtkeli, amelyek vrhatan kizrlag abbl keletkeznek, hogy a juttats halmozdik. Szmos esetben lehet, hogy a gazdlkod egysgnek nem kell rszletes szmtsokat vgeznie ahhoz, hogy megbecslje, hogy a fel nem hasznlt fizetett tvolltekbl szrmaz ktelem nem lnyeges. Pldul, a betegszabadsgbl ered ktelem valsznleg csak akkor lesz lnyeges, ha ltezik egy formlis vagy nem formlis megegyezs arra vonatkozan, hogy a fizetett betegszabadsg fel nem hasznlt rsze fizetett rendes szabadsgknt ignybe vehet.

14.

15.

Szemlltet plda a 14. s 15. bekezdshez A gazdlkod egysgnek 100 munkavllalja van, akik mindegyike t munkanap fizetett betegszabadsgra jogosult vente. A betegszabadsg fel nem hasznlt rsze a kvetkez naptri vre tvihet. A betegszabadsgot elszr a trgyvi keretbl veszik ignybe, ezt kveten pedig az elz vbl thozott egyenlegbl (LIFO alapon). 20X1. december 30-n az egy munkavllalra jut tlagos fel nem hasznlt jogosultsgok mrtke kt nap. A gazdlkod egysg vrakozsa szerint, a vrhatan a jvben is rvnyes, mltbeli tapasztalatok alapjn, 92 munkavllal t napnl nem tbb fizetett betegszabadsgot fog felhasznlni 20X2-ben, a fennmarad nyolc munkavllal pedig munkavllalnknt tlag hat s fl napot vesz majd ignybe. A gazdlkod egysg gy szmtja, hogy tovbbi 12 nap fizetett betegszabadsg kifizetse lesz szksges a 20X1. december 31-ig felhalmozdott, fel nem hasznlt jogosultsg utn (nyolc munkavllal, munkavllalnknt 1,5 nappal szmolva). Ennek megfelelen a gazdlkod egysg 12 napi tppnznek megfelel ktelezettsget mutat ki.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 133 B


16. A nem halmozd fizetett tvolltek nem vihetk t a kvetkez idszakra: amennyiben a trgyvi keret nem kerl teljes mrtkben felhasznlsra, az elveszik, s a munkavllalk pnzeszkzben trtn megvltsra sem tarthatnak ignyt a fel nem hasznlt keret utn a munkaviszony megsznsekor. Ez az ltalnos gyakorlat a betegszabadsg (amennyiben a fel nem hasznlt mltbeli keret nem nveli a jvbeni jogosultsgot), szlsi szabadsg vagy apasgi szabadsg, s brsg eltti megjelens vagy katonai szolglat idejre jr fizetett szabadsg esetben. A gazdlkod egysg a tvollt ignybevtelig nem jelent meg ktelezettsget vagy rfordtst, mivel a munkavllal ltal vgzett szolglat nem nveli a juttats sszegt. Nyeresgrszesedsi s jutalmazsi programok 17. A gazdlkod egysgnek a 10. bekezdsben meghatrozott nyeresgrszeseds s jutalom kifizetsnek vrhat kltsgt akkor s csak akkor kell megjelentenie, ha: (a) a gazdlkod egysgnek meglv jogi vagy vlelmezett ktelme van ilyen sszegek megfizetsre mltbeli esemnyek kvetkeztben; s (b) a ktelem sszegrl megbzhat becsls kszthet. Meglv ktelem akkor s csak akkor ll fenn, amikor a gazdlkod egysg szmra nincs ms relis alternatva, mint a kifizetsek teljestse. 18. Egyes nyeresgrszesedsi programoknl a munkavllalk csak akkor rszesednek a nyeresgbl, ha a gazdlkod egysgnl meghatrozott idt tltenek. Az ilyen programok vlelmezett ktelmet keletkeztetnek, mivel a munkavllalk olyan szolglatot vgeznek, amely nveli a kifizetend sszeget, amennyiben munkaviszonyukat a meghatrozott idszak vgig fenntartjk. Az ilyen vlelmezett ktelem rtkelse tkrzi annak lehetsgt, hogy nhny munkavllal munkaviszonya a nyeresgbl val rszeseds eltt megsznik. Szemlltet plda a 18. bekezdshez Egy nyeresgrszesedsi program azt rja el a gazdlkod egysg szmra, hogy trgyvi eredmnynek meghatrozott hnyadt fizesse ki azon munkavllali rszre, akik az v folyamn folyamatosan munkaviszonyban voltak. Amennyiben egyetlen munkavllalnak sem sznik meg a munkaviszonya az v folyamn, az ves nyeresgrszeseds teljes sszege a nyeresg 3 %-a. A gazdlkod egysg becslse szerint a munkaer elvndorlsa a kifizetseket a nyeresg 2,5 %-ra fogja cskkenteni. A gazdlkod egysg a nyeresg 2,5 %-t szmolja el ktelezettsgknt s rfordtsknt.

19.

A gazdlkod egysgnek lehet, hogy nincs jogi ktelme jutalom kifizetsre. Ennek ellenre egyes esetekben a gazdlkod egysgnl gyakorlat a jutalmak fizetse. Ilyen esetekben, a gazdlkod egysgnek vlelmezett ktelme van, mivel a gazdlkod egysg szmra nincs ms relis alternatva, mint a jutalmak kifizetse. A vlelmezett ktelem rtkelse tkrzi annak lehetsgt, hogy egyes munkavllalk munkaviszonya anlkl sznik meg, hogy a jutalmat megkapnk. A gazdlkod egysg akkor s csak akkor kpes megbzhatan megbecslni egy nyeresgrszesedsi vagy jutalmazsi programbl szrmaz jogi vagy vlelmezett ktelmnek mrtkt, amikor: (a) a program formlis szablya meghatrozza a juttats sszege kiszmtsnak a kplett; (b) a gazdlkod egysg a kifizetend sszegeket mg a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn engedlyezse eltt meghatrozza; vagy (c) a gazdlkod egysg mltbeli gyakorlata egyrtelmen altmasztja a gazdlkod egysg vlelmezett ktelmnek mrtkt.

20.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 134 B


21. A nyeresgrszesedsi s jutalmazsi programokbl szrmaz ktelem a munkavllalk ltal vgzett szolglatbl keletkezik, nem pedig a gazdlkod egysg tulajdonosaival megkttt gyletbl. gy a gazdlkod egysgnek a nyeresgrszesedsi s a jutalmazsi program kltsgeit nem a nyeresg felosztsaknt, hanem rfordtsknt kell elszmolnia. Amennyiben a nyeresgrszesedsi s a jutalmazsi kifizetsek nem teljes mrtkben esedkesek annak az idszaknak a vgt kvet 12 hnapon bell, amelyben a munkavllal a kapcsold szolglatot elvgezte, ezek a kifizetsek egyb hossz tv munkavllali juttatsnak minslnek (lsd a 126131. bekezdst). Kzzttel 23. Br ez a standard a rvid tv munkavllali juttatsokra vonatkozan nem kvetel meg kln kzztteleket, ms standardok elrhatnak kzztteleket. Pldul, az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek standard elrja a kulcspozciban lv vezetknek nyjtott munkavllali juttatsok kzzttelt. Az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard elrja a munkavllali juttatsok kltsgeinek kzzttelt.

22.

A MUNKAVISZONY MEGSZNSE UTNI JUTTATSOK: A MEGHATROZOTT HOZZJRULSI PROGRAMOK S A MEGHATROZOTT JUTTATSI PROGRAMOK MEGKLNBZTETSE 24. A munkaviszony megsznse utni juttatsok kz tartoznak pldul: (a) a nyugdjazsi juttatsok, mint pldul a nyugdjak; s (b) egyb, a munkaviszony megsznse utni juttatsok, mint pldul a munkaviszony megsznse utni letbiztosts s a munkaviszony megsznse utni egszsggyi ellts. Azok a megllapodsok, amelyek alapjn a gazdlkod egysg a munkaviszony megsznse utn juttatsokat nyjt, a munkaviszony megsznse utni juttatsi programok. A gazdlkod egysg a jelen standard rendelkezseit valamennyi ilyen jelleg megllapodsra alkalmazza, fggetlenl attl, hogy a megllapods egytt jr-e egy fggetlen szervezet ltrehozsval, amely a hozzjrulsokat kapja, s a juttatsokat kifizeti. 25. A munkaviszony megsznse utni juttatsi programok meghatrozott hozzjrulsi programokknt vagy meghatrozott juttatsi programokknt minsthetk, a programok fbb mkdsi feltteleinek s szablyainak gazdasgi tartalmtl fggen. A meghatrozott hozzjrulsi programoknl: (a) a gazdlkod egysg jogi vagy vlelmezett ktelme a gazdlkod egysg ltal az alapba a megllapodsnak megfelelen befizetend sszegre korltozdik. gy a munkaviszony megsznse utni juttatsnak a munkavllal ltal kapott sszege a gazdlkod egysg (s esetleg a munkavllal) ltal a munkaviszony megsznse utni juttatsi programnak vagy biztosttrsasgnak hozzjrulsknt befizetett sszegtl, s a hozzjrulsokon kpzd befektetsi hozamoktl fgg; s (b) kvetkezskppen, az akturiusi kockzatot (azaz, hogy a juttats sszege alacsonyabb lesz a vrtnl) s a befektetsi kockzatot (azaz, hogy a befektetett eszkzk nem lesznek elegendek a vrhat juttatsok finanszrozsra) a munkavllal viseli. 26. Olyan esetek, amikor egy gazdlkod egysg ktelme nem korltozdik arra az sszegre, amelyet az alapba trtn hozzjrulsknt elfogadott, pldul azok, ha a gazdlkod egysgnek jogi vagy vlelmezett ktelme van: (a) a program juttatsi kpletn keresztl, amely nem csupn a hozzjruls sszeghez kapcsoldik; (b) egy, a programon keresztli kzvetett, vagy egy kzvetlen, a hozzjrulsok meghatrozott hozamra vonatkoz garancin keresztl; vagy

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 135 B


(c) olyan nem formlis gyakorlaton keresztl, amely vlelmezett ktelmet keletkeztet. Vlelmezett ktelem keletkezhet pldul, amikor egy gazdlkod egysgnl gyakorlat az, hogy a volt munkavllalknak az inflcikvets rdekben folyamatosan nveli a juttatsait, akkor is, amikor nincs erre vonatkoz jogi ktelem. 27. A meghatrozott juttatsi programoknl: (a) a gazdlkod egysg ktelme a megegyezs szerinti juttats sszegt a jelenlegi s a korbbi munkavllalknak biztostani; s (b) az akturiusi kockzatot (hogy a juttatsok a vrtnl tbbe kerlnek) s a befektetsi kockzatot lnyegben a gazdlkod egysg viseli. Amennyiben az akturiusi vagy a befektetsi tapasztalatok a vrtnl rosszabbak lesznek, a gazdlkod egysg ktelme nvekedhet. 28. Az albbi 2942. bekezds a meghatrozott hozzjrulsi program s a meghatrozott juttatsi program kztti klnbsget hatrozzk meg a tbbmunkltats juttatsi programok, az llami programok, s a biztostott juttatsok vonatkozsban. Tbbmunkltats programok 29. A gazdlkod egysgnek a tbbmunkltats programot a program feltteleinek megfelelen (belertve a formlis feltteleken tli vlelmezett ktelmet is) kell meghatrozott hozzjrulsi vagy meghatrozott juttatsi programnak minstenie. Amikor a tbbmunkltats program meghatrozott juttatsi programnak minsl, a gazdlkod egysgnek: (a) a meghatrozott juttatsi ktelembl, a meghatrozott juttatsi program eszkzeibl, s a programhoz kapcsold kltsgekbl a r arnyosan es rszt a tbbi meghatrozott juttatsi programmal megegyez mdon kell elszmolnia; s (b) a 120A. bekezdsben megkvetelt informcikat kzz kell tennie. 30. Amikor nem ll elegend informci rendelkezsre ahhoz, hogy a meghatrozott juttatsi programokra vonatkoz elszmolsi szablyokat alkalmazzk a meghatrozott juttatsi programnak minsl tbbmunkltats programra, a gazdlkod egysgnek: (a) a 4446. bekezdsben lert programot gy kell elszmolnia, mintha az egy meghatrozott hozzjrulsi program lenne; (b) kzz kell tennie: i. azt a tnyt, hogy a program meghatrozott juttatsi programnak minsl; s ii. annak az okt, hogy mirt nem ll elegend informci rendelkezsre ahhoz, hogy a gazdlkod egysg a programot meghatrozott juttatsi programknt szmolja el; s (c) amennyiben a programban fellp tbblet vagy hiny befolysolhatja a jvbeni hozzjruls mrtkt, kzz kell tennie tovbb: i. a tbbletre vagy hinyra vonatkozan rendelkezsre ll brmely informcit; ii. a tbblet vagy hiny mrtke meghatrozsnak alapjt; s iii. a gazdlkod egysgre gyakorolt hatsokat, ha lehetnek ilyenek. 31. Plda a tbbmunkltats, meghatrozott juttatsi programra: (a) a program finanszrozsa folyamatos befizetsek formjban trtnik, oly mdon, hogy: a hozzjrulsok mrtkt gy hatrozzk meg, hogy azok az ugyanezen idszakban esedkes kifizetsekre elegendek legyenek, s a trgyidszakban megszolglt jvbeni juttatsokra a jvbeni hozzjrulsok nyjtanak fedezetet; s (b) a munkavllalk juttatsait a szolglati id hatrozza meg, s a rszt vev gazdlkod egysgeknek valjban nem ll mdjban, hogy a programbl kilpjenek anlkl, hogy a kilps idpontjig

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 136 B


felmerlt, a munkavllalk ltal megszerzett juttatsi jogosultsgokhoz val hozzjrulst meg ne fizetnk. Egy ilyen program a gazdlkod egysg szmra akturiusi kockzatot keletkeztet: ha a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjig megszolglt juttatsok kltsgei a vrtnl nagyobbak, a gazdlkod egysgnek vagy nvelnie kell hozzjrulsainak mrtkt, vagy meg kell gyznie munkavllalit a juttatsok cskkentsnek elfogadsrl. Ezrt az ilyen program meghatrozott juttatsi program. 32. Amikor megfelel informci ll rendelkezsre egy tbbmunkltats meghatrozott juttatsi programnak minsl programra vonatkozan, a gazdlkod egysgnek a meghatrozott juttatsi ktelembl, a program eszkzeibl, s a programhoz kapcsold, a munkaviszony megsznse utni juttatsokbl a r es rszt ugyangy szmolja el, mint brmely ms meghatrozott juttatsi program esetben. Ugyanakkor egyes esetekben lehetsges, hogy a gazdlkod egysg nem kpes a szmviteli elszmolsokhoz szksges megbzhatsggal meghatrozni a program pnzgyi helyzetbl s teljestmnybl kvetkezen res rszt. Ez akkor fordulhat el, ha: (a) a gazdlkod egysgnek nincs hozzfrse a programra vonatkoz, a jelen standard kvetelmnyeit kielgt informcikhoz; vagy (b) a program a rszt vev gazdlkod egysgek szmra akturiusi kockzatot keletkeztet ms gazdlkod egysgek jelenlegi s korbbi munkavllalihoz kapcsoldan, aminek eredmnyeknt nincs konzisztens s megbzhat alap a ktelemnek, a program eszkzeinek s a kltsgnek az egyes rszt vev gazdlkod egysgek kztti felosztsra. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg a programot meghatrozott hozzjrulsi programknt szmolja el, s kzzteszi a 30. bekezdsben meghatrozott kiegszt informcikat. 32A. Fennllhat olyan szerzdses megllapods egy tbbmunkltats program s annak rsztvevi kztt, amely meghatrozza, hogy a program tbblett hogyan kell felosztani a rsztvevk kztt (vagy hogyan kell fedezni a hinyt). A tbbmunkltats programok azon rsztvevjnek, amely a programot a 30. bekezds szerint meghatrozott hozzjrulsi programknt szmolja el, meg kell jelentenie a szerzdses megllapodsbl fakad eszkzt vagy ktelezettsget, valamint a keletkez a bevtelt vagy rfordtst az eredmnyben.

Szemlltet plda a 32A. bekezdshez Egy gazdlkod egysg rszt vesz egy olyan, tbbmunkltats meghatrozott juttatsi programban, amely a programrtkelseket nem az IAS 19 alapjn kszti el. Ezrt a programot gy szmolja el, mintha meghatrozott hozzjrulsi program lenne. Egy nem az IAS 19-en alapul fedezeti rtkels 100 millis hinyt mutat a programban. A program keretben a programban rszt vev munkltatkkal szerzdses megllapods szletett a hozzjrulsok temezsrl, amely segtsgvel az elkvetkez t ven bell szmoljk fel a hinyt. A gazdlkod egysgnek a szerzds szerinti teljes hozzjrulsa 8 milli volt. A gazdlkod egysg megjelenti a pnz idrtknek megfelelen korriglt hozzjrulsokra vonatkoz ktelezettsgt s az ezzel egyenl rfordtst az eredmnyben.

32B.

Az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard megkveteli, hogy a gazdlkod egysg bizonyos fgg ktelezettsgeket kimutasson, vagy azokrl informcit tegyen kzz. Egy tbbmunkltats programmal sszefggsben fgg ktelezettsg keletkezhet pldul: (a) ms rsztvev gazdlkod egysgekhez kapcsold akturiusi vesztesgekbl, mivel a tbbmunkltats programban a rszt vev gazdlkod egysgek osztoznak az sszes tbbi gazdlkod egysg akturiusi kockzatban; vagy

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 137 B


(b) a program felttelei szerinti felelssgbl a programban keletkez hiny finanszrozsra, ha ms gazdlkod egysgek nem vesznek tbb benne rszt. 33. A tbbmunkltats programokat meg kell klnbztetni a csoportos gyintzs programoktl. A csoportos gyintzs program nem ms, mint egy munkltats programok sszevonsa annak rdekben, hogy a rszt vev munkltatk eszkzeiket befektetsi clbl sszevonjk, s a befektetsek kezelsvel s az adminisztrcival jr kltsgeket lecskkentsk, mikzben az egyes munkltatk kvetelsei elklnlnek a sajt munkavllalik juttatsaira. A csoportos gyintzs programok nem vetnek fel klnsebb elszmolsi problmkat, mivel megfelel informci ll rendelkezsre ahhoz, hogy az ilyen programot gy kezeljk, mint brmely ms egy munkltats programot, s azrt sem, mert az ilyen programok nem teszik ki a rszt vev gazdlkod egysget ms rszt vev gazdlkod egysgek meglv s korbbi munkavllalihoz kapcsold akturiusi kockzatoknak. Ennek a standardnak a fogalmai megkvetelik, hogy a gazdlkod egysg a csoportos gyintzs programot meghatrozott hozzjrulsi vagy meghatrozott juttatsi programknt minstse, a program feltteleinek megfelelen (belertve a vlelmezhet, a formlis feltteleken tli ktelmet is). Meghatrozott juttatsi programok, amelyek kzs ellenrzs alatt ll klnbz gazdlkod egysgek kztt osztjk meg a kockzatot 34. Azok a meghatrozott juttatsi programok, amelyek kzs ellenrzs alatt ll klnbz gazdlkod egysgek, pldul egy anyavllalat s lenyvllalatai kztt osztjk meg a kockzatot, nem minslnek tbbmunkltats programnak. Az ilyen programban rszt vev gazdlkod egysgnek informcit kell szereznie a program egszrl, az IAS 19 szerint olyan feltevsek alapjn rtkelve, amelyek a program egszre vonatkoznak. Amenynyiben ltezik szerzdses megllapods vagy kifejezett politika az IAS 19 szerint rtkelt, a program egszre vonatkoz nett meghatrozott juttatsi kltsgnek a csoportba tartoz egyedi gazdlkod egysgekre val rterhelsre, a gazdlkod egysgnek az ily mdon rterhelt nett meghatrozott juttatsi kltsget kell megjelentenie az egyedi vagy klnll pnzgyi kimutatsaiban. Amennyiben nem ltezik ilyen megllapods vagy politika, a nett meghatrozott juttatsi kltsget annak a csoportba tartoz gazdlkod egysgnek az egyedi vagy klnll pnzgyi kimutatsaiban kell megjelenteni, amelyik leglisan szponzorlja a programot. A csoportba tartoz tbbi gazdlkod egysgnek a klnll vagy egyedi pnzgyi kimutatsaiban az adott idszakban ltaluk fizetend hozzjrulssal megegyez mrtk kltsget kell megjelentenik. Az ilyen programban val rszvtel a csoporthoz tartoz minden egyes gazdlkod egysg szmra kapcsolt felekkel folytatott gyletnek szmt. A gazdlkod egysgnek ennlfogva a klnll vagy egyedi pnzgyi kimutatsaiban az albbiakat kell kzztennie: (a) a nett meghatrozott juttatsi kltsg kiterhelsre vonatkoz szerzdses megllapodst vagy a kifejezett politikt vagy az a tny, hogy nincs ilyen politika; (b) a gazdlkod egysg ltal fizetend hozzjruls meghatrozsra szolgl politikt; (c) amennyiben a gazdlkod egysg a nett meghatrozott juttatsi kltsgek felosztst szmolja el a 34A. bekezdsnek megfelelen, a program egszre vonatkoz sszes informcit a 120121. bekezds szerint; (d) ha a gazdlkod egysg az idszakra fizetend hozzjrulst szmolja el a 34A. bekezdsnek megfelelen, a program egszre vonatkoz informcikat a 120A(b)(e), (j), (n), (o), (q) s a 121. bekezds szerint. A 120A. bekezdsben elrt egyb kzzttelek nem alkalmazandk. 35. [Trlve]

34A.

34B.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 138 B


llami programok 36. A gazdlkod egysg kteles az llami programokat a tbbmunkltats programokkal (lsd a 29. s 30. bekezdst) azonos mdon elszmolni. Az llami programokat jogi szablyozs tjn hozzk ltre azrt, hogy minden gazdlkod egysget (vagy egy bizonyos kategriba, pldul egy bizonyos ipargba tartoz valamennyi gazdlkod egysget) lefedjenek, s amelyet az llamhztarts kzponti vagy helyi szervezetei, vagy egyb, a beszmolt kszt gazdlkod egysg ellenrzse vagy befolysa alatt nem ll testlet (pldul egy kifejezetten e clra ltrehozott nll hivatal) mkdtet. Egyes, gazdlkod egysgek ltal ltrehozott programok biztosthatnak mind az llami juttatsokat helyettest ktelez juttatsokat, mind pedig kiegszt nkntes juttatsokat. Az ilyen programok nem minslnek llami programnak. Az llami programok lehetnek meghatrozott juttatsi vagy meghatrozott hozzjrulsi programok, attl fggen, hogy a program szerint a gazdlkod egysgnek milyen ktelme van. Szmos llami programot folyamatos befizetsek alapjn finanszroznak: a hozzjrulsok sszegt gy llaptjk meg, hogy azok fedezetet nyjtsanak az ugyanabban az idszakban keletkez juttatsokra; mg a trgyidszakban megszolglt jvbeni juttatsi jogosultsgok a jvbeni hozzjrulsokbl kerlnek kifizetsre. Ugyanakkor, a legtbb llami program esetben a gazdlkod egysgnek nincs jogi vagy vlelmezett ktelme ezeknek a jvbeni juttatsoknak a megfizetsre: egyetlen ktelme az, hogy a hozzjrulsokat megfizesse, amikor azok esedkess vlnak, s ha a gazdlkod egysg mr nem foglalkoztat az llami programban rszt vev munkavllalt, nem ktelezett arra, hogy a sajt munkavllali ltal a mltban megszolglt juttatsokat fizesse. Ez az oka annak, hogy az llami programok ltalban meghatrozott hozzjrulsi programnak minslnek. Azokban a ritka esetekben azonban, amikor egy llami program meghatrozott juttatsi program, a gazdlkod egysg a 29. s a 30. bekezdsben meghatrozott mdon jr el. Biztostott juttatsok 39. Lehet, hogy a gazdlkod egysg biztostsi djat fizet egy munkaviszony megsznse utni juttatsi program finanszrozsra. A gazdlkod egysgnek az ilyen programot meghatrozott hozzjrulsi programknt kell kezelnie, kivve, ha a gazdlkod egysgnek (kzvetlenl vagy a programon keresztl kzvetve) jogi vagy vlelmezett ktelme lesz: (a) a munkavllali juttatsok kzvetlen megfizetsre azok esedkess vlsakor; vagy (b) tovbbi sszegek befizetsre, amennyiben a biztost nem fizet meg valamennyi, a trgyidszakban s a megelz idszakokban vgzett munkavllali szolglatbl ered, a jvben esedkes munkavllali juttatst. Amennyiben a gazdlkod egysg fenntart egy ilyen jogi vagy vlelmezett ktelmet, a gazdlkod egysgnek a programot meghatrozott juttatsi programknt kell kezelnie. 40. A biztostsi szerzds ltal biztostott juttatsoknak nem szksges kzvetlenl vagy automatikusan kapcsoldniuk a gazdlkod egysg munkavllali juttatsokkal kapcsolatos ktelmhez. A biztostsi szerzdseket tartalmaz munkaviszony megsznse utni meghatrozott juttatsi programoknl a tbbi finanszrozott alapokkal azonos mdon kell klnbsget tenni az elszmols s a finanszrozs kztt. Azokban az esetekben, amikor a gazdlkod egysg a munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelmt egy biztostsi ktvnyen keresztl finanszrozza, amelynek rtelmben (kzvetlenl, vagy a programon keresztl kzvetetten, a jvbeni biztosts djak megllaptsnak mechanizmusn keresztl, vagy a biztostval ltrehozott kapcsolt fllel fennll viszonyon keresztl) jogi vagy vlelmezett ktelme fennmarad, a biztostsi djak megfizetse nem jelent meghatrozott hozzjrulsi megllapodst. Ebbl kvetkezen a gazdlkod egysg: (a) a minstett biztostsi ktvnyt a program eszkzeknt szmolja el (lsd a 7. bekezdst); s

37.

38.

41.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 139 B


(b) a tbbi biztostsi ktvnyt visszatrts-fizetsi jogokknt mutatja ki (amennyiben a ktvny megfelel a 104A. bekezdsben foglalt kritriumoknak). 42. Ha a biztostsi ktvny a juttatsi program egy adott rsztvevjnek, vagy azok egy csoportjnak a nevre szl, s a gazdlkod egysgnek nincs jogi vagy vlelmezett ktelme a ktvnybl szrmaz brmely vesztesg fedezsre, a gazdlkod egysgnek nincs ktelme a munkavllalknak juttatst fizetni s a biztost kizrlagos felelssge a juttatsokat fizetni. Az ilyen szerzdsek alapjn trtn fix biztostsi dj fizetsek lnyegben a munkavllali juttats teljestst, nem pedig a ktelem teljestshez szksges befektetst jelentik. Kvetkezskppen, a gazdlkod egysgnek mr nincs eszkze vagy ktelezettsge. Ily mdon, a gazdlkod egysg ezeket a fizetseket egy meghatrozott hozzjrulsi programhoz trtn hozzjrulsknt kezeli.

A MUNKAVISZONY MEGSZNSE UTNI JUTTATSOK: MEGHATROZOTT HOZZJRULSI PROGRAMOK 43. A meghatrozott hozzjrulsi programok elszmolsa egyrtelm, mivel a beszmolt kszt gazdlkod egysg egyes idszakokra vonatkoz ktelmt az adott idszakban fizetend hozzjruls sszege hatrozza meg. Kvetkezskppen, nem szksgesek akturiusi felttelezsek a ktelem vagy rfordts rtkelshez, s nincs lehetsg akturiusi nyeresgre vagy vesztesgre sem. Ezen tlmenen, a ktelmek rtkelse diszkontls nlkl trtnik, kivve, amikor ezen sszegek nem vlnak teljes mrtkben esedkess a munkavllal ltal vgzett szolglat idszaknak vgt kvet 12 hnapon bell. Megjelents s rtkels 44. Amikor a munkavllal egy idtartamon bell szolglatot vgzett a gazdlkod egysg rszre, a gazdlkod egysgnek a valamely meghatrozott hozzjrulsi programba az ezen szolglatrt cserbe befizetend hozzjruls sszegt meg kell jelentenie: (a) ktelezettsgknt (elhatrolt rfordtsknt), brmely mr megfizetett hozzjruls levonsa utn. Ha a mr megfizetett hozzjruls meghaladja a M5 beszmolsi idszak vge eltti szolglatrt cserben jr hozzjruls sszegt, a gazdlkod egysgnek ezt a klnbzetet eszkzknt (elre megfizetett rfordtsknt) kell megjelentenie olyan mrtkig, ameddig az elre kifizetett sszeg pldul, jvbeni kifizetsekben cskkenst vagy pnzeszkz-visszatrtst eredmnyez; s (b) rfordtsknt, kivve, ha valamely msik nemzetkzi szmviteli standard megkveteli vagy megengedi a hozzjrulsoknak egy eszkz bekerlsi rtkben val figyelembevtelt (lsd a pldul az IAS 2 Kszletek s az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek standardokat). 45. Amikor egy meghatrozott hozzjrulsi programhoz trtn hozzjrulsok nem vlnak teljes mrtkben esedkess a munkavllal ltal elvgzett szolglat idtartama vgt kvet 12 hnapon bell, a hozzjrulsok sszegt a 78. bekezdsben meghatrozott diszkontrtval kell diszkontlni. Kzzttel 46. 47. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a meghatrozott hozzjrulsi programokkal kapcsolatban rfordtsknt elszmolt sszegeket. Ha az IAS 24 standard azt megkveteli, a gazdlkod egysg kzzteszi a kulcspozciban lv vezetk szmra teljestett hozzjrulsokkal kapcsolatos informcikat.

A MUNKAVISZONY MEGSZNSE UTNI JUTTATSOK: MEGHATROZOTT JUTTATSI PROGRAMOK 48. A meghatrozott juttatsi programok elszmolsa sszetett, mivel akturiusi felttelezsek szksgesek a ktelem s a rfordts ssze-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 140 B


gnek meghatrozshoz, s akturiusi nyeresgek s vesztesgek keletkezhetnek. Tovbb, a ktelmek rtkelse diszkontlssal trtnik, mivel azok teljestse tbb vvel az utn trtnhet, hogy a munkavllalk a kapcsold szolglatot vgeztk. Megjelents s rtkels 49. A meghatrozott juttatsi programok lehetnek fedezetlenek, vagy lehetnek rszben vagy teljesen fedezettek olyan hozzjrulsokbl, amelyeket a gazdlkod egysg, s nha a munkavllalk egy olyan szervezetbe vagy alapba fizetnek be, amely jogilag fggetlen a beszmolt kszt gazdlkod egysgtl s ahonnan a munkavllali juttatsokat kifizetik. A fedezett juttatsok esedkess vlsukkor trtn megfizetse nem kizrlag az alap pnzgyi helyzettl s befektetsi teljestmnytl fgg, hanem a gazdlkod egysg arra val kpessgtl (szndktl) is, hogy az alap eszkzeiben bekvetkez esetleges hinyt kiptolja. Ily mdon, a gazdlkod egysg lnyegben tvllalja a programhoz kapcsold akturiusi s befektetsi kockzatokat. Kvetkezskppen, a meghatrozott juttatsi programhoz kapcsold rfordtsknt elszmolt sszeg nem szksgszeren azonos az adott idszakban esedkes hozzjruls sszegvel. A gazdlkod egysg meghatrozott juttatsi programokra vonatkoz elszmolsa a kvetkez lpseket foglalja magban: (a) akturiusi mdszerek alkalmazsa a munkavllalk ltal a trgyidszakban s a megelz idszakokban vgzett szolglatrt cserbe megszerzett juttatsi jogosultsg sszege megbzhat becslsnek elksztsre. Ez megkveteli, hogy a gazdlkod egysg meghatrozza a trgyidszakhoz, s a megelz idszakokhoz rendelhet juttatsok sszegt (lsd a 6771. bekezdst) s hogy becslseket (akturiusi felttelezseket) ksztsen a demogrfiai vltozkrl (mint pldul a munkaer-vndorls s hallozsi arny) s a pnzgyi vltozkrl (mint pldul jvbeni fizetsemelsek s az egszsggyi kltsgek emelkedse), amelyek hatssal lesznek a juttats kltsgeire (lsd a 7291. bekezdst); (b) a juttatsnak a kivettett jvrsi egysg mdszerrel trtn diszkontlsa, a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtknek s a trgyidszaki szolglat kltsgnek (lsd a 6466. bekezdst) a meghatrozsra; (c) a program brmely eszkze vals rtknek meghatrozsa (lsd a 102104. bekezdst); (d) az akturiusi nyeresgek s vesztesgek sszrtknek meghatrozsa, s azoknak az akturiusi nyeresgeknek s vesztesgeknek meghatrozsa, amelyeket meg kell jelenteni (lsd a 9295. bekezdst); (e) amikor egy programot bevezetnek vagy mdostanak, a mltbeli szolglat kltsgeinek meghatrozsa (lsd a 96101. bekezdst); s (f) amikor egy programot szktenek vagy rendeznek, a kapcsold nyeresg vagy vesztesg meghatrozsa (lsd a 109115. bekezdst). Ha a gazdlkod egysg egynl tbb meghatrozott juttatsi programmal rendelkezik, a gazdlkod egysgnek ezeket a szablyokat valamennyi lnyeges programra elklnlten kell alkalmaznia. 51. Egyes esetekben a becslsek, az tlagok s az egyszerstett szmtsok megbzhat kzeltst adhatjk a jelen standardban bemutatott rszletes szmtsi mdszereknek. Vlelmezett ktelem elszmolsa 52. A gazdlkod egysgnek nem csupn a meghatrozott juttatsi programhoz tartoz formlis felttelekbl szrmaz jogi ktelmeket kell elszmolnia, hanem brmely vlelmezett ktelmet is, amely a gazdlkod egysg nem formlis gyakorlatbl keletkezik. A nem formlis gyakorlat akkor keletkeztet vlelmezett ktelmet, amikor a gazdlkod egysgnek nincs ms relis lehetsge, mint a munkavllali juttatsok megfizetse. Vlelmezett ktelem pldul az, amikor a gazdlkod

50.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 141 B


egysg nem formlis gyakorlatnak megvltoztatsa a munkavllalkkal val kapcsolatt elfogadhatatlan mrtkben krostan. 53. A meghatrozott juttatsi program formlis felttelei lehetv tehetik a gazdlkod egysg szmra, hogy a programbl fakad ktelmeit megszntesse. Azonban egy gazdlkod egysg szmra ltalban nehz egy program megszntetse, ha meg akarja tartani a munkavllalkat. Ily mdon, az ellenkez bizonytkok hinyban, a munkaviszony megsznse utni juttatsok elszmolsa azt felttelezi, hogy a jelenleg knlt juttatsokat a gazdlkod egysg a munkavllalk htralv munkban tltend ideje alatt fenntartja. Pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats

M5 B
54. A meghatrozott juttatsi ktelemknt megjelentett sszeg a kvetkez sszegek nett sszesenje: (a) a meghatrozott juttatsi ktelem M5 beszmolsi idszak vgi jelenrtke (lsd a 64. bekezdst); (b) nvelve brmely, a 9293. bekezdsben meghatrozott eljrs miatt mg el nem szmolt akturiusi nyeresggel (cskkentve brmely akturiusi vesztesggel); (c) cskkentve brmely mltbeli szolglat mg el nem szmolt kltsgvel (lsd a 96. bekezdst); (d) cskkentve a meghatrozott juttatsi program azon eszkzeinek (ha vannak ilyenek) a M5 beszmolsi idszak vgi vals rtkvel, amelyekbl a ktelmek kzvetlenl rendezsre kerlnek (lsd a 102104. bekezdst). 55. 56. A meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke a program eszkzei vals rtknek levonsa eltti brutt ktelem. A gazdlkod egysgnek a meghatrozott juttatsi programbl fakad ktelmek jelenrtkt, s a program brmely eszkznek vals rtkt olyan rendszeressggel kell meghatroznia, hogy a pnzgyi kimutatsokban megjelentett sszegek ne klnbzzenek lnyegesen a M5 beszmolsi idszak vgn meghatrozand sszegektl. A jelen standard javasolja, de nem teszi ktelezv a gazdlkod egysg szmra, hogy az sszes lnyeges, munkaviszony megsznse utni meghatrozott juttatsi ktelem rtkelshez szakkpzett akturiust vonjon be. Gyakorlati megfontolsokbl a gazdlkod egysg felkrhet egy szakkpzett akturiust a ktelem rszletes rtkelsre a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja eltt. Az ilyen rtkels eredmnyeit azonban aktualizljk brmely lnyeges gyletnek vagy egyb, a krlmnyekben (ezen bell a piaci rakban s a kamatlbakban) bekvetkezett lnyeges vltozsnak megfelelen. Az 54. bekezds szerint meghatrozott sszeg lehet negatv (eszkz). A gazdlkod egysgnek a keletkez eszkzt az albbiak kzl az alacsonyabb rtken kell kimutatni: (a) az 54. bekezdsben meghatrozott rtk; s (b) a kvetkezk sszege: i. brmely mg el nem szmolt nett akturiusi vesztesg s mltbeli szolglati kltsg sszege (lsd a 92., 93. s 96. bekezdst); s ii. a programbl szrmaz visszatrtsek vagy a programhoz val jvbeni hozzjrulsok cskkentse formjban rendelkezsre ll brmely gazdasgi hasznok jelenrtke. Ezen gazdasgi hasznok jelenrtkt a 78. bekezdsben meghatrozott diszkontrtval kell meghatrozni. 58A. Az 58. bekezds alkalmazsa nem eredmnyezheti azt, hogy egy nyeresget kizrlag a trgyidszakban felmerlt akturiusi vesztesg vagy mltbeli szolglat kltsge eredmnyeknt, vagy egy vesztesget kizrlag a trgyidszakban felmerlt akturiusi nyeresg eredmnyeknt jelentsenek meg. A gazdlkod egysg ezrt az 54. bekezds alapjn kteles azonnal elszmolni az albbiakat, olyan mrtkig,

57.

58.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 142 B


ameddig azok felmerlnek, amikor a meghatrozott juttatsi eszkzt az 58(b) bekezds alapjn meghatrozzk: (a) a trgyidszaki nett akturiusi vesztesgek s a trgyidszaki mltbeli szolglat kltsge, olyan mrtkben, amilyen mrtkben azok meghaladjk az 58(b)ii. bekezdsben meghatrozott gazdasgi hasznok jelenrtkben bekvetkez cskkenst. Ha nincs vltozs vagy nvekeds a gazdasgi hasznok jelenrtkben, a trgyidszak teljes nett akturiusi vesztesgt s a trgyidszak mltbeli szolglat kltsgt az 54. bekezds alapjn azonnal meg kell jelenteni; (b) a trgyidszak nett akturiusi nyeresgeit a trgyidszak mltbeli szolglat kltsgeinek levonsa utn, olyan mrtkben, amilyen mrtkben azok meghaladjk az 58(b)ii. bekezdsben meghatrozott gazdasgi hasznok jelenrtkben bekvetkez brmely nvekedst. Ha nincs vltozs vagy cskkens a gazdasgi hasznok jelenrtkben, a trgyidszak nett akturiusi nyeresgeinek teljes sszegt, a trgyidszak mltbeli szolglat kltsgeinek levonsa utn az 54. bekezds alapjn azonnal meg kell jelenteni. 58B. Az 58A. bekezds csak abban az esetben vonatkozik egy gazdlkod egysgre, ha az a beszmolsi idszak elejn vagy vgn tbblettel rendelkezett (1) egy meghatrozott juttatsi programban s a program aktulis felttelei alapjn a gazdlkod egysg nem tudja teljesen visszanyerni ezt a tbbletet visszatrtsek vagy a jvbeni hozzjrulsok cskkentse ltal. Ilyen esetekben, az idszakban felmerl mltbeli szolglati kltsgek s akturiusi vesztesgek, amelyeknek a megjelentst az 54. bekezdssel sszhangban elhalasztjk, nvelni fogjk az 58(b)i. bekezdsben meghatrozott sszeget. Ha ezt a nvekedst nem ellenslyozza gazdasgi hasznok jelenrtknek egy olyan azonos cskkense, amely megfelel a megjelents kritriumainak az 58(b)ii. bekezds alapjn, az 58(b) bekezds ltal meghatrozott nett sszesen nvekedni fog, s gy egy elszmolt nyeresg keletkezik. Az 58A. bekezds ilyen krlmnyek kztt tiltja a nyeresg megjelentst. Fordtott hats keletkezik az idszakban felmerl olyan akturiusi nyeresgekkel, amelyeknek a megjelentst az 54. bekezdssel sszhangban elhalasztjk, olyan mrtkben, amennyiben az akturiusi nyeresgek az el nem szmolt kumullt akturiusi vesztesgeket cskkentik. Az 58A. bekezds ilyen krlmnyek kztt tiltja a vesztesg elszmolst. A jelen bekezds alkalmazsra pldaknt lsd a C. fggelket. Eszkz keletkezhet akkor, ha a meghatrozott juttatsi program tlfedezett, vagy bizonyos esetekben, amikor akturiusi nyeresget jelentenek meg. A gazdlkod egysg ilyen esetekben eszkzt jelent meg, mivel: (a) a gazdlkod egysg ellenriz egy erforrst, amely erforrs az a kpessg, hogy a tbbletet jvbeni hasznok termelsre hasznljk fel; (b) az ellenrzs mltbeli esemnyek (a gazdlkod egysg ltal fizetett hozzjruls, s a munkavllal ltal vgzett szolglat) eredmnye; s (c) a jvbeni gazdasgi hasznok a gazdlkod egysg rendelkezsre llnak a jvbeni hozzjrulsok sszegnek cskkense vagy pnzeszkz visszatrts formjban, vagy kzvetlenl a gazdlkod egysg rszre vagy kzvetett mdon, egy msik, deficites program szmra. 60. Az 58(b) bekezdsben meghatrozott rtkhatr az 58A. bekezdsben meghatrozottakon kvl nem rja fell bizonyos akturiusi vesztesgek (lsd a 92. s 93. bekezdst), s bizonyos mltbeli szolglat kltsgnek (lsd a 96. bekezdst) halasztott elszmolst. Azonban ez az rtkhatr fellrja a 155(b) bekezdsben meghatrozott tmeneti rendelkezseket. A 120A(f)iii. bekezds megkveteli a gazdlkod egysgtl, hogy az 58(b) bekezdsben szerepl korltozs miatt eszkzknt meg nem jelentett brmely sszeget kzztegye.

59.

(1) A tbblet a program eszkzei vals rtknek a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkt meghalad rsze.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 143 B


Szemlltet plda a 60. bekezdshez A meghatrozott juttatsi program a kvetkez jellemzkkel rendelkezik: A ktelem jelenrtke A program eszkzeinek vals rtke 1 100 (1 190) (90) Meg nem jelentett akturiusi vesztesgek Mltbeli szolglat meg nem jelentett kltsge A ktelezettsgnek a 155(b) bekezds alapjn, a standard els alkalmazsakor keletkezett, mg meg nem jelentett nvekedse Negatv sszeg az 54. bekezds alapjn Rendelkezsre ll jvbeni visszatrtsek s jvbeni hozzjrulsok cskkensnek jelenrtke Az 58(b) bekezdsben meghatrozott rtkhatrt a kvetkezk szerint szmtjk ki: Meg nem jelentett akturiusi vesztesgek Mltbeli szolglat meg nem jelentett kltsge Rendelkezsre ll jvbeni visszatrtsek s jvbeni hozzjrulsok cskkensnek jelenrtke rtkhatr 110 70 90 270 (110) (70)

(50) (320)

90

A 270 kevesebb, mint 320. Ezrt a gazdlkod egysg 270 rtk eszkzt jelent meg, s kzzteszi, hogy az rtkhatr az eszkz knyv szerinti rtkt 50-nel cskkentette (lsd a 120A(f)iii. bekezdst).

Eredmny 61. A gazdlkod egysgnek a kvetkez ttelek nett sszegt az eredmnyben kell megjelentenie, kivve, ha egy msik standard megkveteli vagy megengedi ezeknek egy eszkz bekerlsi rtkben trtn beszmtst: (a) trgyidszaki szolglat kltsgei (lsd a 6391. bekezdst); (b) kamatkltsg (lsd a 82. bekezdst); (c) a program brmely eszkzn (lsd a 105107. bekezdst) vagy brmely visszatrtsi jogon vrhat hozam (lsd a 104A. bekezdst); (d) akturiusi nyeresgek s vesztesgek, a gazdlkod egysg szmviteli politikjnak megfelelen (lsd a 92. s 93D. bekezdst); (e) mltbeli szolglat kltsge (lsd a 96. bekezdst); (f) brmely megszorts vagy rendezs hatsa (lsd a 109. s 110. bekezdst); s (g) az 58(b) bekezdsben szerepl rtkhatr hatsa, kivve, ha azt az eredmnyen kvl jelentik meg a 93C. bekezdsnek megfelelen. 62. Ms standardok megkvetelik, hogy bizonyos munkavllali juttatsok kltsgeit az eszkzk, mint pldul kszletek, vagy az ingatlanok, gpek s berendezsek (lsd az IAS 2 s az IAS 16 standardokat) bekerlsi rtkben szmoljk el. Az ilyen eszkzk bekerlsi rtkben elszmolt munkaviszony megsznse utni munkavllali juttats kltsgei tartalmazzk a 61. bekezdsben felsorolt sszetevk megfelel arny rszt.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 144 B


Megjelents s rtkels: a meghatrozott juttatsi ktelmek s a trgyidszaki szolglat kltsgnek jelenrtke 63. Egy meghatrozott juttatsi program vgs kltsgt szmos tnyez befolysolja, mint pldul a tnyleges fizetsek, a munkaer vndorls s a hallozsi arny, az egszsggyi kltsgek tendencii, s a fedezett programok esetben, a program eszkzein elrt hozam. A program vgs kltsge bizonytalan, s ez a bizonytalansg valsznleg hosszabb idn keresztl fennmarad. A munkaviszony utni juttatsi ktelmek s a kapcsold trgyidszaki szolglati kltsgek jelenrtknek megllaptshoz szksges, hogy: (a) akturiusi rtkelsi mdszert alkalmazzanak (lsd a 6466. bekezdst); (b) a juttatst a szolglati idszakhoz hozzrendeljk (lsd a 6771. bekezdst); s (c) akturiusi felttelezsekkel ljenek (lsd a 7291. bekezdst). Akturiusi rtkelsi mdszer 64. A gazdlkod egysgnek a Kivettett Jvrsi Egysg Mdszert kell alkalmaznia, hogy meghatrozza a meghatrozott juttatsi ktelmnek s a kapcsold trgyidszaki szolglat kltsgnek, s ha rtelmezhet, a mltbeli szolglat kltsgnek jelenrtkt. A kivettett jvrsi egysg mdszer (a mdszert idnknt szolglatarnyosan felhalmozott juttats mdszernek, vagy az egy szolglati vre jut juttats mdszernek hvjk) a szolgltats minden egyes idszakt gy tekinti, mint a juttatsi jogosultsg tovbbi egysggel val nvelst (lsd a 6771. bekezdst) s minden egyes egysget kln rtkel, hogy a vgs ktelmet felptse (lsd a 7291. bekezdst).

65.

Szemlltet plda a 65. bekezdshez A munkaviszony megsznsekor egy egysszeg juttats fizetend, amelynek sszege minden egyes munkban tlttt v utn a legutols fizets 1 %-a. A fizets az els vben 10 000 s venknti (sszestett) nvekedst 7 %-ra becslik. A diszkontrta mrtke vi 10 %. A kvetkez tblzat azt mutatja be, hogy a ktelem sszege hogyan pl fel egy olyan munkavllal esetben, akinek a munkaviszonya a tervek szerint az 5. v vgn sznik meg, felttelezve, hogy az akturiusi felttelezsekben nincs vltozs. Az egyszersg kedvrt ez a plda nem foglalkozik azokkal a tovbbi mdostsokkal, amelyekre szksg lenne ahhoz, hogy annak valsznsge, hogy a munkavllal munkaviszonya a tervezett idpontnl korbbi vagy ksbbi idpontban sznhet meg, tkrzdjn.
v 1 2 3 4 5

Az egyes vekhez rendelt juttats sszege: megelz vek trgyv (az utols fizets 1 %-a) trgyv s a megelz vek Nyit ktelem 10 %-os kamat Trgyidszaki szolglat kltsge Zr ktelem 0 131 131 89 89 131 131 262 89 9 98 196 262 131 393 196 20 108 324 393 131 524 324 33 119 476 524 131 655 476 48 131 655

Megjegyzs: 1. A nyit ktelem rtke a megelz vekhez rendelt juttats jelenrtke. 2. A trgyidszaki szolglat kltsge a trgyvhez rendelt juttats jelenrtke. 3. A zr ktelem a trgyvhez s a megelz vekhez rendelt juttatsok jelenrtke.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 145 B


66. M5 A gazdlkod egysgnek a munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelem teljes sszegt diszkontlnia kell, mg akkor is, ha a juttats egy rsze a beszmolsi idszak vgt kvet 12 hnapon bell vlik esedkess. A juttatsok sszegnek hozzrendelse a szolglati vekhez 67. A meghatrozott juttatsi ktelmek s a kapcsold trgyidszaki szolglat kltsge, s, ha rtelmezhet, a mltbeli szolglat kltsge jelenrtknek meghatrozsakor, a gazdlkod egysgnek a juttatsokat a program szmtsi kplete szerint kell hozzrendelnie az idszakokhoz. Ha azonban egy munkavllal ltal vgzett szolglat a ksbbi vekben a korbbi veknl lnyegesen magasabb juttatsi sszeget eredmnyez, a gazdlkod egysgnek a juttats sszegt lineris mdszerrel kell hozzrendelnie az egyes idszakokhoz: (a) attl az idponttl kezdden, amikortl a munkavllal ltal vgzett szolglat elszr eredmnyez juttatst a program alapjn (fggetlenl attl, hogy a juttatsok fggnek-e a tovbbi szolglattl); addig (b) az idpontig, amg a munkavllal ltal vgzett tovbbi szolglat, a fizets emelkedst kivve, mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst a program alapjn. 68. A kivettett jvrsi egysg mdszere megkveteli a gazdlkod egysgtl, hogy a juttatst hozzrendelje a trgyidszakhoz (azrt, hogy meghatrozza a trgyidszaki szolglat kltsgt), valamint a trgyidszakhoz s a megelz idszakokhoz (azrt, hogy meghatrozza a meghatrozott juttatsi ktelmek jelenrtkt). A gazdlkod egysg azokhoz az idszakokhoz rendeli a juttatst, amelyekben a munkaviszony megsznse utni juttatsok biztostsra vonatkoz ktelem keletkezik. Ez a ktelem akkor keletkezik, amikor a munkavllalk szolglatokat vgeznek azokrt a munkaviszony megsznse utni munkavllali juttatsokrt cserbe, amelyeket a gazdlkod egysg vrhatan ksbbi beszmolsi idszakokban fizet meg. Az akturiusi mdszerek lehetv teszik, hogy a gazdlkod egysg ennek a ktelemnek az rtkt megfelel megbzhatsggal rtkelje a ktelezettsg megjelentsnek az igazolshoz.

Szemlltet plda a 68. bekezdshez 1. A meghatrozott juttatsi program egy 100 egysgnyi, egysszeg juttatst ad a nyugdjba vonulskor valamennyi munkban tlttt v utn. Minden vhez 100 juttats van rendelve. A trgyidszaki szolglat kltsge a 100 jelenrtke. A meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke a 100 jelenrtke, szorozva a M5 beszmolsi idszak vgig szolglatban tlttt vek szmval. Amennyiben a juttats azonnal kifizetend, amikor a munkavllal munkaviszonya megsznik, a trgyidszaki szolglat kltsge s a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke azt az idpontot tkrzi, amikor a munkavllal munkaviszonya vrhatan megsznik. Ily mdon, a diszkontls hatsa miatt az rtkk alacsonyabb lesz, mint azok az rtkek, amelyeket akkor hatroznnak meg, ha a munkavllal a M5 beszmolsi idszak vgn tvozott volna. 2. Egy program havi nyugdjat biztost, amely az utols fizets 0,2 %-val egyenl minden munkban tlttt vre. A nyugdj fizetse a munkavllal 65. letvben kezddik. A becslt utols fizets 0,2 %-t kitev, a vrhat nyugdjba vonuls idpontjtl a munkavllal vrhat hallnak idpontjig fizetend havi nyugdjnak a vrhat nyugdjba vonuls idpontjra szmtott jelenrtkvel egyenl juttatst hozzrendelik az egyes szolglati vekhez. A trgyidszaki szolglat kltsge ennek a juttatsnak a jelenrtke. A meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke az utols fizets 0,2 %-nak megfelel nyugdj kifizetsek jelenrtke, szorozva a M5 beszmolsi idszak vgig fennll szolglati vek szmval. A trgyidszaki szolglat kltsgt

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 146 B


s a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkt diszkontljk, mivel a nyugdjkifizetsek kezd idpontja a munkavllal 65. letve.

69.

A munkavllal ltal vgzett szolglat ktelmet keletkeztet a meghatrozott juttatsi program alapjn akkor is, ha a juttatsoknak felttele a jvbeni munkaviszony (ms szval azok mg nem megszolgltak). A munkavllalk ltal a jogosultsg megszolglsa napjig vgzett szolglat vlelmezett ktelmet keletkeztet, mivel valamennyi ksbbi M5 beszmolsi idszak vgn annak a jvbeni szolglatnak az rtke, amelyet egy munkavllalnak vgeznie kell, mieltt a juttatsra jogosultt vlik, cskken. A meghatrozott juttatsi ktelem rtkelsekor a gazdlkod egysg figyelembe veszi annak lehetsgt, hogy egyes munkavllalk nem teljestik a megszolglsi kvetelmnyeket. Hasonlkppen, br egyes munkaviszony megsznse utni juttatsok, pldul a munkaviszony megsznse utni egszsggyi elltsok, csak akkor vlnak kifizetendv, ha a munkavllal munkaviszonynak megsznst kveten egy meghatrozott esemny bekvetkezik, a ktelem azzal a munkavllal ltal teljestett szolglattal keletkezik, amely jogosultsgot keletkeztet a juttatsra, ha a meghatrozott esemny bekvetkezik. A meghatrozott esemny bekvetkeztnek valsznsge befolysolja a ktelem rtkelst, de nem ettl fgg, hogy a ktelem fennll-e vagy sem.

Szemlltet plda a 69. bekezdshez 1. Egy program minden szolglati vre 100 juttatst fizet. A juttatsokra val jogosultsg tzvi munkaviszony utn keletkezik. Minden vhez 100 juttatst rendelnek hozz. A trgyidszaki szolglat kltsgei s a ktelem jelenrtke az els tz v mindegyikben tkrzi annak lehetsgt, hogy a munkavllal nem teljesti a tzves szolglatot. 2. Egy adott juttatsi program minden szolglati vre 100 juttatst fizet, leszmtva a munkavllal 25. letve eltti szolglatot. A juttatsok azonnal megszolgltt vlnak. A 25. letv betltse eltti munkavgzshez nem rendelnek hozz juttatst, mivel az azt megelz szolglat nem eredmnyez (feltteles vagy felttel nlkli) juttatst. Minden ezt kvet vhez 100 juttatst rendelnek hozz.

70.

A ktelem addig az idpontig nvekszik, amg a munkavllal ltal vgzett szolglat mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. gy minden juttatst az ekkor vagy ezt megelz idpontban vgzd idszakokhoz rendelnek hozz. A juttatst az egyes beszmolsi idszakokhoz a program juttatsi kpletnek megfelelen rendelik hozz. Ha azonban egy munkavllal ltal vgzett szolglat a ksbbi vekben a korbbi veknl lnyegesen magasabb juttatst eredmnyez, a gazdlkod egysg a juttatst linerisan addig az idpontig bezrlag rendeli hozz, amg a munkavllal ltal vgzett szolglat mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. Ennek oka az, hogy a munkavllal ltal a teljes idszak alatt vgzett szolglat vgl ezt az emelt mrtk juttatst eredmnyezi. Szemlltet plda a 70. bekezdshez 1. Egy program 1 000 egysszeg juttatst fizet, amelyre a jogosultsg tzvi munkaviszony utn keletkezik. Az ezt kvet szolglatrt a program nem ad tbbletjuttatst. Az els tz v mindegyikhez 100 juttatst rendelnek hozz (1 000 osztva tzzel). A trgyidszaki szolglat kltsge az els tz v mindegyikben tkrzi annak lehetsgt, hogy a munkavllal nem teljesti a tzves szolglatot. A tovbbi vekhez nem rendelnek juttatst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 147 B


2. Egy program 2 000 egysszeg nyugdjazsi juttatst fizet minden olyan munkavllalnak, aki 55. letvnek betltsekor legalbb hszvi szolglati idvel rendelkezik, vagy azoknak a munkavllalknak, akik betltttk a 65. letvket, a szolglati id hossztl fggetlenl. Azoknak a munkavllalknak, akik 35. letvk betltse eltt csatlakoznak, a szolglat a program alapjn elszr a 35. letv betltsekor eredmnyez juttatst (a munkavllal 30 ves korban kilphet, majd 33 ves korban jra visszatrhet, anlkl, hogy ennek hatsa lenne a juttatsok sszegre vagy temezsre). Ezek a juttatsok a jvbeli szolglattl fggnek. Tovbb, az 55. letv betltse utni szolglat mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. Ezeknl a munkavllalknl a gazdlkod egysg 100 (2 000 osztva 20-szal) juttatst rendel hozz a 35. letvktl az 55. letvkig tart idszak minden vhez. Azoknl a munkavllalknl, akik 35 s 45 ves letkor kztt lptek be, a hsz v utni szolglati id mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. Ezeknl a munkavllalknl a gazdlkod egysg 100 (2 000 osztva 20-szal) juttatst rendel hozz az els hsz v mindegyikhez. Az olyan munkavllalnl, aki 55 ves korban csatlakozik, a tz vet meghalad munkaviszony mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. Ezen munkavllalnl a gazdlkod egysg 200 (2 000 osztva 10-zel) juttatst rendel hozz az els tz v mindegyikhez. Minden munkavllalra vonatkozan, a trgyidszaki szolglat kltsge s a ktelem jelenrtke tkrzi azt a lehetsget, hogy a munkavllal nem teljesti a szksges szolglati idt. 3. Egy, a munkaviszony megsznse utni egszsggyi program megtrti a munkavllal munkaviszonya megsznse utn felmerl egszsggyi kltsgeinek 40 %-t, amennyiben a munkavllal tbb mint tz- s kevesebb mint hszvi szolglati id utn tvozik, s ezeknek a kltsgeknek az 50 %-t, ha a munkavllal hsz vagy annl tbb v szolglati id utn tvozik. A program juttatsi kplete alapjn a gazdlkod egysg a vrhat egszsggyi kltsg jelenrtknek 4 %-t (40 % osztva tzzel) rendeli hozz az els tz v mindegyikhez s 1 %-t (10 % osztva tzzel) a msodik tz v mindegyikhez. A trgyvi szolglat kltsge minden vben tkrzi annak a valsznsgt, hogy a munkavllal esetleg nem teljesti azt a szolglati idt, ami a juttats egy rsznek vagy egsznek a megszolglshoz szksges. Az olyan munkavllalk esetben, akik vrhatan tz ven bell tvoznak, juttatst nem rendelnek hozz. 4. Egy, a munkaviszony megsznse utni egszsggyi program megtrti a munkavllal munkaviszonya megsznse utn felmerl egszsggyi kltsgeinek 10 %-t, amennyiben a munkavllal tbb mint tz- s kevesebb mint hszvi szolglati id utn tvozik, s ezeknek a kltsgeknek az 50 %-t, ha a munkavllal hsz vagy annl tbb v szolglati id utn tvozik. A ksbbi vek alatti szolglat a korbbi vekhez viszonytva lnyegesen magasabb sszeg juttatsra jogost. Ezrt az olyan munkavllalk esetben, akik vrhatan hsz v vagy annl hosszabb id utn tvoznak, a gazdlkod egysg a 68. bekezdsben foglaltak szerint lineris alapon rendeli hozz a juttatst. A hsz vet meghalad szolglati id mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst. Ezrt az els hsz v mindegyikhez rendelt juttats sszege a vrhat egszsggyi kltsgek jelenrtknek 2,5 %-a (50 % osztva 20-szal).

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 148 B


Azon munkavllalk rszre, akik vrhatan tz s hsz v kztti szolglati id utn tvoznak, az els tz v mindegyikhez a vrhat egszsggyi kltsgek jelenrtknek 1 %t rendelik hozz. Ezen munkavllalk esetben a tizedik v vgtl a vrhat tvozs idpontjig nem kerl juttats hozzrendelsre. Az olyan munkavllalk esetben, akik vrhatan tz ven bell tvoznak, juttatst nem rendelnek hozz.

71.

Amikor a juttats sszege az utols fizets lland hnyada minden egyes szolglatban tlttt vre, a jvbeni fizetsemelsek hatssal lesznek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja eltti szolglatra fennll ktelem rendezsre, de tbbletktelmet nem hoznak ltre. Emiatt: (a) a 67(b) bekezds szempontjbl a fizetsemels nem eredmnyez tbbletjuttatst akkor sem, ha a juttats sszege az utols fizets sszegtl fgg; s (b) az egyes idszakokhoz rendelt juttats azon fizets egy lland hnyada, amelyhez a juttats kapcsoldik.

Szemlltet plda a 71. bekezdshez A munkavllalk 55 ves korukig munkban tlttt minden egyes v utn utols fizetsk 3 %-nak megfelel juttatsra jogosultak. Az 55. v elrsig minden vben a becslt utols fizets 3 %nak megfelel juttatst rendelik hozz az egyes vekhez. Ez az az idpont, amikortl kezdden a munkavllal ltal vgzett szolglat mr nem eredmnyez lnyeges sszeg tbbletjuttatst a program keretben. Tovbbi juttats mr nem kerl hozzrendelsre az letkor betltse utn.

Akturiusi felttelezsek 72. 73. Az akturiusi felttelezseknek elfogulatlanoknak s klcsnsen sszeegyeztethetknek kell lennik. Az akturiusi felttelezsek egy gazdlkod egysg legjobb becslsei azokrl a demogrfiai s pnzgyi vltozkrl, amelyek a munkaviszony megsznse utni juttatsok vgs kltsgt meg fogjk hatrozni. Az akturiusi felttelezsek kiterjednek a kvetkezkre: (a) demogrfiai felttelezsek azoknak a meglv s korbbi munkavllalknak (s azok eltartottjainak) jvbeni jellemzire vonatkozan, akik jogosultak a juttatsokra. A demogrfiai felttelezsek olyan dolgokkal foglalkoznak, mint pldul: i. hallozsi arny, a munkaviszony alatt s utn; ii. munkaer-vndorls, munkakptelensg s korhatr eltti nyugdjazs arnya; iii. a programban rszt vev, olyan eltartottal rendelkez munkavllalknak az arnya, akik jogosultak lesznek a juttatsokra; s iv. az egszsggyi programok ignybevteli arnya; s (b) pnzgyi elrejelzsek, melyek a kvetkezkkel foglalkozhatnak: i. diszkontrta (lsd a 7882. bekezdst); ii. a jvbeni fizetsi s juttatsi szintek (lsd a 8387. bekezdst); iii. egszsggyi juttatsok esetn a jvbeni egszsggyi kltsgek, belertve, ahol lnyeges, az ignylsek lebonyoltsnak s a juttatsok folystsnak kltsgeit (lsd a 8891. bekezdst); s

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 149 B


iv. a program eszkzein vrhat hozam (lsd a 105107. bekezdst). 74. 75. Az akturiusi felttelezsek akkor elfogulatlanok, ha azok kellen vatosak, de nem tl konzervatvak. Az akturiusi felttelezsek akkor klcsnsen sszeegyeztethetk, ha tkrzik az olyan tnyezk kztti gazdasgi kapcsolatot, mint az inflci, a fizetsemels mrtke, a program eszkzein elrt hozam s a diszkontrtk. Pldul a brmely adott jvbeni idszakra vonatkozan meghatrozott inflcitl fgg felttelezseknek (mint pldul a kamatlbakra s a fizetsek s a juttatsok emelkedsre vonatkoz felttelezsek) ugyanolyan mrtk inflci vlelmezsn kell alapulniuk az adott idszakot tekintve. A gazdlkod egysg a diszkontrtkat s ms pnzgyi felttelezseket nominlis (feltntetett) rtkek szerint becsli meg, kivve, ha a relrtkek (inflcival korriglt rtkek) megbzhatbbak, pldul hiperinflcis gazdasgi krnyezetben (lsd az IAS 29 Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban standardot), vagy amikor a juttats indexhez kttt s az azonos pnznem s lejrat indexhez kttt ktvnyek piaca fejlett. A pnzgyi elrejelzseknek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn rvnyes azon idszakra vonatkoz piaci vrakozsokon kell alapulniuk, amelynek sorn a ktelmet teljesteni kell. Akturiusi felttelezsek: diszkontrta 78. A munkaviszony megsznse utni (fedezett s nem fedezett) juttatsi ktelmek diszkontlshoz hasznlt rtt a j minsg vllalati ktvnyek M5 beszmolsi idszak vgi piaci hozama alapjn kell meghatrozni. Azokban az orszgokban, ahol az ilyen vllalati ktvnyeknek nincs fejlett piaca, az llamktvnyek (M5 beszmolsi idszak vgi ) piaci hozamt kell hasznlni. A vllalati vagy llamktvnyek pnznemnek s lejratnak meg kell egyeznik a munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelmek pnznemvel s becslt lejratval. Az egyik lnyeges hatssal br akturiusi felttelezs a diszkontrta. A diszkontrta kifejezi a pnz idrtkt, de nem fejezi ki az akturiusi vagy a befektetsi kockzatot. Tovbb a diszkontrta nem fejezi ki a gazdlkod egysg hitelezi ltal viselt, a gazdlkod egysgre jellemz hitelezsi kockzatot, vagy azt a kockzatot, hogy a jvbeni tnyleges adatok eltrhetnek az akturiusi felttelezsektl. A diszkontrta kifejezi a juttatsok kifizetsnek becslt temezst. A gyakorlatban a gazdlkod egysg gyakran egy egyszer, slyozott tlaggal szmtott diszkontrta alkalmazsval ri ezt el, amely rta a juttatsi kifizetsek becslt temezst s sszegt, s azt a pnznemet is tkrzi, amelyben a juttats kifizetsre sor kerl. Egyes esetekben lehetsges, hogy nincs fejlett piac olyan kellen hossz lejrat ktvnyekre, amelyek a juttats minden kifizetsnek becslt lejrataival sszevethetk lennnek. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg a megfelel lejrat aktulis piaci rtit alkalmazza a rvidebb tv kifizetsek diszkontlsra, s az aktulis piaci rtt a hozamgrbe mentn kivettve becsli meg a hosszabb tv kifizetsekre alkalmazand diszkontrtt. Egy meghatrozott juttatsi ktelem teljes jelenrtke valsznleg nem tl rzkeny arra a diszkontrtra, amelyet a vllalati vagy llamktvnyek leghosszabb lejratn tli idszak juttatsainak kifizetseire alkalmaznak. A kamatkltsget gy szmtjk ki, hogy az idszak elejn meghatrozott diszkontrtt megszorozzk az adott idszakra vonatkoz meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkvel, figyelembe vve brmely, a ktelemmel kapcsolatos lnyeges vltozsokat. A ktelem jelenrtke klnbzni fog a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett ktelezettsgtl, mivel a ktelezettsget a program eszkzeinek vals rtkt levonva jelentik meg, s mivel egyes akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket, valamint egyes mltbeli szolglati kltsgeket nem jelentenek meg azonnal. [Az A. fggelk tbbek kztt bemutatja a kamatkltsg kiszmtst.]

76.

77.

79.

80.

81.

82.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 150 B


Akturiusi felttelezsek: fizetsek, juttatsok s egszsggyi kltsgek 83. A munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelmeket olyan alapon kell rtkelni, amely tkrzi: (a) a becslt jvbeni fizetsemelkedseket; (b) a program feltteleiben meghatrozott (vagy az ezen feltteleken tlmen, vlelmezett ktelembl szrmaz) juttatsokat a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn; s (c) az llami juttatsok mrtkben bekvetkez olyan felttelezett jvbeni vltozsokat, amelyek hatssal vannak a meghatrozott juttatsi program alapjn trtn kifizetsekre, akkor s csak akkor, ha: i. a vltozsokat a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja eltt trvnybe iktattk; vagy ii. a mltbeli tapasztalatok vagy ms megbzhat tny azt mutatja, hogy az llami juttatsok valamely elrevetthet mdon fognak vltozni, pldul az remelkeds mrtkvel vagy az tlagbr emelkedsvel sszhangban. 84. A jvbeni fizets emelkedsek mrtkre vonatkoz becslsek figyelembe veszik az inflcit, a beosztst, az ellptetst s egyb relevns tnyezket, mint pldul a munkaerpiacon tapasztalhat keresletiknlati viszonyokat. Amennyiben a program formlis felttelei (vagy az e feltteleken tlmen vlelmezett ktelem) megkveteli a gazdlkod egysgtl, hogy a juttatsok mrtkt a jvben megvltoztassa, a ktelem rtkelse tkrzi ezeket a vltoztatsokat. Ez az eset ll fenn pldul az albbi esetekben: (a) a gazdlkod egysgnek van mltbeli gyakorlata a juttatsok nvelsre, pldul inflcikvetsi cllal, s nincs arra utal jelzs, hogy ez a gyakorlat a jvben megvltozna; vagy (b) a pnzgyi kimutatsokban mr megjelentettek akturiusi nyeresgeket, s a gazdlkod egysgnek a program formlis felttelei (vagy az e feltteleken tlmen vlelmezett ktelem) vagy jogszablyi elrs alapjn a programban keletkezett brmely tbbletet a rsztvevk javra kell felhasznlnia (lsd a 98(c) bekezdst). 86. Az akturiusi felttelezsek nem tkrzik a juttatsok olyan jvbeni vltozsait, amelyekrl a program formlis felttelei (vagy egy vlelmezett ktelem) nem rendelkezik a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn. Az ilyen vltozsok eredmnyeknt: (a) mltbeli szolglati kltsg merl fel, amennyiben vltozik a vltozs idpontja eltti szolglatrt jr juttats; s (b) trgyidszaki szolglati kltsg keletkezik a vltozst kvet idszakokban, olyan mrtkben, amennyiben azok vltoztatjk a vltozst kvet szolglatrt jr juttatsokat. 87. Egyes, a munkaviszony megsznse utni juttatsok olyan vltozkhoz vannak kapcsolva, mint az llami nyugdjbiztosts vagy az llami egszsggyi ellts mrtke. Az ilyen juttatsok rtkelse tkrzi az ezekben a vltozkban bekvetkez vrhat vltozsokat, a mltbeli tapasztalat s egyb megbzhat tnyek alapjn. Az egszsggyi kltsgek felttelezsnl figyelembe kell venni az egszsggyi kltsgeknek rszben az inflcibl, rszben az egszsggyi kltsgek sajtos vltozsaibl ered becslt jvbeni vltozsait. A munkaviszony megsznse utni egszsggyi juttatsok rtkelshez a jvbeni ignylsek mrtkre s gyakorisgra, s az ignyek kielgtsnek kltsgeire vonatkoz felttelezsekre van szksg. A gazdlkod egysg a jvbeni egszsggyi kltsgeket a sajt mltbeli tapasztalatai alapjn becsli meg, kiegsztve azt, ahol szksges, a ms gazdlkod egysgektl, biztosttrsasgoktl, egszsggyi szolgltatktl vagy egyb forrsokbl szrmaz informcikkal. A jvbeni egszsggyi kltsgekre vonatkoz becslsek figyelembe veszik a technolgiai haladst, az egszsggyi szolgltatsok kihasz-

85.

88.

89.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 151 B


nltsgban vagy a szolgltatsok mdjban vgbemen, s a programban rszt vev munkavllalk egszsgi llapotban bekvetkez vltozsokat. 90. Az ignybevtel mrtke s gyakorisga nagymrtkben sszefgg a munkavllal (s az ltala eltartottak) letkorval, egszsgi llapotval s nemvel, s rzkeny lehet az olyan tnyezkre, mint pldul a fldrajzi elhelyezkeds. Ezrt a mltbeli tnyadatokat mdostjk, amennyiben a sokasg demogrfiai sszettele eltr a mltbeli tnyadatok alapjaknt hasznlt sokasgtl. Szintn mdostsra kerl sor, ha megbzhat tnyek szerint a mltbeli trendek nem folytatdnak. Egyes, a munkaviszony megsznse utni egszsgbiztostsi programok megkvetelik a munkavllal hozzjrulst is a program ltal finanszrozott egszsggyi kltsgekhez. A jvbeni egszsggyi kltsgekre vonatkoz becslsek figyelembe vesznek brmely ilyen hozzjrulst a program M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes felttelei (vagy a feltteleken tlmen vlelmezett ktelem) alapjn. A munkavllalk ltal fizetett hozzjrulsban bekvetkez vltozsok mltbeli szolglat kltsget, vagy, ahol rtelmezhet, megszortst eredmnyezhetnek. Az ignyek teljestsnek kltsgei az llami vagy ms egszsggyi szolgltatktl szrmaz juttatsokkal cskkenthetk (lsd a 83(c) s 87. bekezdst). Akturiusi nyeresgek s vesztesgek 92. A meghatrozott juttatsi ktelezettsgnek az 54. bekezds alapjn trtn rtkelsekor a gazdlkod egysgnek az 58A. bekezdstl fggen az akturiusi nyeresgeinek vagy vesztesgeinek egy (a 93. bekezdsben meghatrozott) rszt bevtelknt vagy rfordtsknt kell megjelentenie, ha a mg meg nem jelentett akturiusi nyeresg vagy vesztesg halmozott nett sszege az elz beszmolsi idszak vgn meghaladta az albbiak kzl a magasabb rtket: (a) az ebben az idpontban fennll meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtknek 10 %-a (a program eszkzeinek levonsa eltt); s (b) a program brmely eszkze vals rtknek 10 %-a. Ezeket a hatrrtkeket minden egyes meghatrozott juttatsi programra kln kell kiszmolni s alkalmazni. 93. Az akturiusi nyeresgek s vesztesgek elszmoland rsze minden egyes meghatrozott juttatsi program esetben a 92. bekezdsben meghatrozott tbblet, osztva az adott programhoz tartoz munkavllalk vrhat tlagos htralv szolglati idejvel. A gazdlkod egysg azonban alkalmazhat brmely ms szisztematikus mdszert is az akturiusi nyeresgek s vesztesgek gyorsabb elszmolsra, feltve, hogy a nyeresgek s a vesztesgek elszmolsa ugyanazon az alapon trtnik, s ezt az alapot idszakrl idszakra, kvetkezetesen alkalmazzk. A gazdlkod egysg alkalmazhat ilyen szisztematikus mdszert az akturiusi nyeresgekre s vesztesgekre akkor is, ha azok a 92. bekezdsben meghatrozott rtkhatrokon bell esnek.

91.

M5 93A. Ha, amint azt a 93. bekezds megengedi, egy gazdlkod egysg az akturiusi nyeresgek s vesztesgek megjelentsre azt a politikt alkalmazza, hogy abban az idszakban jelenti meg ezeket, amikor bekvetkeznek, elszmolhatja ezeket az egyb tfog jvedelemben, a 93B-93D bekezdseknek megfelelen feltve, hogy ezt teszi: (a) az sszes meghatrozott juttatsi programja esetben; s (b) az sszes akturiusi nyeresge s vesztesge tekintetben.

M5
93B. Az egyb tfog jvedelemben elszmolt akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket, amint azt a 93A bekezds megengedi, az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell bemutatni. Az akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket a 93A bekezds szerint megjelent gazdlkod egysgnek, az 58(b) bekezdsben foglalt rtkhatrbl fakad mdostsokat az egyb tfog jvedelemben kell elszmolnia.

93C.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 152 M5


93D. Az akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket az 58(b) bekezdsben foglalt rtkhatrbl fakad mdostsokat, amelyeket az egyb tfog jvedelemben szmoltak el, azonnal a felhalmozott eredmnyben kell megjelenteni. Azok nem jelenthetk meg valamely ksbbi idszak eredmnyben.

B
94. Akturiusi nyeresgek s vesztesgek szrmazhatnak akr a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkben, akr a program eszkzeinek vals rtkben bekvetkez nvekedsekbl vagy cskkensekbl. Az akturiusi nyeresgeket vagy vesztesgeket okozhatja pldul: (a) a vrtnl magasabb vagy alacsonyabb munkaer-vndorls, korai nyugdjazs vagy hallozsi arny, vagy a brek, juttatsok (ha a program formlis vagy vlelmezhet felttelei tartalmazzk az inflcis nvekeds lehetsgt) vagy egszsggyi kltsgek vrtnl magasabb vagy alacsonyabb nvekedsei; (b) a munkaer-vndorlsra, a korai nyugdjazsra vagy a hallozsi arnyra, vagy a fizetsek, juttatsok (ha a program formlis vagy vlelmezhet felttelei tartalmazzk az inflcis nvekeds lehetsgt) vagy az egszsggyi kltsgek emelkedsre vonatkoz becslsekben bekvetkez vltozsok hatsa; (c) a diszkontrtban bekvetkez vltozsok hatsa; s (d) a program eszkzein elrt tnyleges s vrt hozam kztti klnbsg (lsd a 105107. bekezdst). 95. Hosszabb tvon az akturiusi nyeresgek s vesztesgek kiegyenlthetik egyms hatst. Ezrt a munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelmeket legclszerbb a legjobb becsls krli svknt (folyosknt) szemllni. A gazdlkod egysgnek lehetsge van r, de nem kteles arra, hogy az e svon bell es akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket elszmolja. Jelen standard a gazdlkod egysgtl azt kveteli meg, hogy legalbb az akturiusi nyeresgeknek vagy vesztesgeknek a plusz-mnusz 10 %-os folyosn kvl es meghatrozott rszt szmolja el. [Az A. fggelk tbbek kztt bemutatja az akturiusi nyeresgek s vesztesgek kezelst.] A standard ugyanakkor megengedi a gazdlkod egysg szmra gyorsabb megjelentst lehetv tev szisztematikus mdszerek alkalmazst is, feltve, hogy ezek a mdszerek megfelelnek a 93. bekezdsben meghatrozott feltteleknek. Ilyen megengedett mdszer pldul az, hogy mind a folyosn belli, mind az azon kvl es akturiusi nyeresgek s vesztesgek teljes sszegt azonnal elszmoljk. A 155(b)iii. bekezds kifejti, hogy mirt szksges az ttrsi ktelezettsg meg nem jelentett rszt figyelembe venni a ksbbi akturiusi nyeresgek elszmolsa sorn. Mltbeli szolglat kltsge 96. A meghatrozott juttatsi ktelezettsgnek az 54. bekezds szerinti rtkelsekor a gazdlkod egysgnek az 58A. bekezdstl fggen a mltbeli szolglat kltsgt lineris mdszerrel kell rfordtsknt elszmolnia a juttats megszolglsig htralev tlagos idtartam alatt. Addig a mrtkig, ameddig a juttatsok a meghatrozott juttatsi program bevezetsekor, vagy az abban eszkzlt vltoztatsokkor azonnal megszolgltakk vlnak, a gazdlkod egysgnek a mltbeli szolglat kltsgt azonnal el kell szmolnia. Mltbeli szolglat kltsge akkor keletkezik, amikor a gazdlkod egysg egy j meghatrozott juttatsi programot vezet be, vagy egy mr meglv program alapjn fizetend juttatsokban vltoztatsokat eszkzl. Az ilyen vltoztatsok olyan munkavllali szolglat ellenrtkt jelentik, amelyet abban az idszakban vgeznek el, amg az ezekre a juttatsokra val jogosultsgot megszolgljk. Ezrt a mltbeli szolglat kltsgt erre az idszakra vonatkozan jelentik meg, fggetlenl attl, hogy a kltsg korbbi idszakban teljestett munkavllali szolglathoz tartozik. A mltbeli szolglat kltsgt a mdosts miatti ktelezettsg vltozsaknt rtkelik (lsd a 64. bekezdst).

97.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 153 B


Szemlltet plda a 97. bekezdshez Egy gazdlkod egysg olyan nyugdjprogramot mkdtet, amely minden egyes munkban tlttt v utn az utols fizets 2 %-nak megfelel nyugdjat fizet. A juttatsok tvi szolglati id utn vlnak megszolgltt. 20X5. janur 1-jn a gazdlkod egysg az utols fizets 2,5 %-ra emeli a juttats mrtkt, 20X1. janur 1-jtl kezdden minden egyes szolglati vre vonatkozan. Az emels idpontjban a 20X1. janur 1. s 20X5. janur 1. kztti szolglati idrt jr tbbletjuttatsok jelenrtkei a kvetkezk: Az X5.01.01-n tbb mint tves szolglati idvel rendelkez munkavllalk Az X5.01.01-n t vnl kevesebb szolglati idvel rendelkez munkavllalk (a jogosultsg megszolglsig tlagosan htralv id: hrom v) 150

120 270

A gazdlkod egysg 150 egysget azonnal elszmol, mivel az erre val jogosultsgot mr megszolgltk. 120 egysget a gazdlkod egysg 20X5. janur 1-jtl kezdden hrom v alatt, lineris mdszerrel szmol el.

98.

A mltbeli szolglat kltsge nem tartalmazza: (a) a tnyleges s a korbban felttelezett fizetsemelsek kztti eltrsek hatst a korbbi vekben elvgzett szolglat utn jr juttatsi ktelemre (ilyenkor nem keletkezik mltbeli szolglat kltsge, mivel az akturiusi felttelezsek figyelembe veszik a vrhat fizetseket); (b) a nem ktelez nyugdjemelsek alul- s fellbecslseit, gazdlkod egysgnek vlelmezett ktelme van ilyen megttelre (ilyenkor nem keletkezik mltbeli szolglat mivel az akturiusi felttelezsek figyelembe veszik emelseket); amikor a emelsek kltsge, az ilyen

(c) a juttatsok olyan emelsre vonatkoz becslseket, amelyek a pnzgyi kimutatsokban mr megjelentett akturiusi nyeresgek miatt keletkeznek, amennyiben a gazdlkod egysg kteles, akr a program formlis felttelei (vagy az ezen tlmen vlelmezett ktelem), akr jogszablyi elrs alapjn a programban keletkez esetleges tbbletet a program tagjai javra felhasznlni, mg akkor is, ha a juttats nvekedse mg nem kerlt formlisan rgztsre (a ktelem ennek eredmnyeknt bekvetkez nvekedse akturiusi vesztesg, nem pedig mltbeli szolglat kltsge, lsd a 85(b) bekezdst); (d) a megszolglt juttatsok nvekedst, amikor a munkavllalk j, vagy emelt juttatsok hinyban teljestik a megszolglsi kvetelmnyeket (nincs mltbeli szolglat kltsge, mivel a juttats becslt kltsge trgyidszaki szolglat kltsgeknt elszmolsra kerlt a szolglat vgzsvel prhuzamosan); s (e) a program olyan mdostsainak hatst, amelyek a jvbeni szolglatok utn jr juttatsok sszegt cskkentik (megszorts). 99. A gazdlkod egysg a mltbeli szolglati kltsgek amortizcijnak temezst a juttatsok bevezetsekor vagy mdostsakor llaptja meg. Gyakorlati szempontbl kivitelezhetetlen lenne az amortizcis temterv ksbbi mdostsainak beazonostshoz s vgrehajtshoz szksges rszletes kimutatsokat vezetni. Ezen tlmenen a hats valsznleg csak akkor lnyeges, amikor megszorts vagy rendezs kvetkezik be. Ezrt a gazdlkod egysg a mltbeli szolglat kltsgnek amortizcis temtervt csak a juttats megszortsa vagy rendezse esetn mdostja. Amikor a gazdlkod egysg a meghatrozott juttatsi program alapjn kifizetend juttatsokat lecskkenti, a meghatrozott juttatsi ktelezettsgben bekvetkez cskkenst (negatv) mltbeli szolglat

100.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 154 B


kltsgeknt kell elszmolnia a juttats lecskkentett rszre val jogosultsg megszolglsnak idpontjig terjed tlagos idtartam alatt. 101. Amikor a gazdlkod egysg a meglv meghatrozott juttatsi program alapjn kifizetend bizonyos juttatsokat lecskkent, s ezzel egyidejleg a program alapjn az ugyanazon munkavllalknak jr ms juttatsokat megnveli, a gazdlkod egysg a vltozst egyetlen nett vltozsknt kezeli. Megjelents s rtkels: a program eszkzei A program eszkzeinek vals rtke 102. Az 54. bekezds alapjn a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentend sszeg meghatrozsakor a program brmely eszkznek vals rtkt le kell vonni. Amikor piaci r nem ll rendelkezsre, a program eszkzeinek vals rtkt megbecslik; pldul a vrhat jvbeni cash flow-k olyan diszkontrtval trtn diszkontlsval, amely tkrzi mind a program eszkzeivel kapcsolatos kockzatot, mind ezeknek az eszkzknek a lejratt, vagy vrhat elidegentsi idpontjt (vagy, ha nincs lejratuk, a kapcsold ktelem rendezsig vrhat idtartamot). A program eszkzeibe nem tartoznak bele a beszmolt kszt gazdlkod egysg ltal az alapba mg be nem fizetett hozzjrulsi sszegek, tovbb a gazdlkod egysg ltal kibocstott s az alap birtokban lv, nem truhzhat pnzgyi instrumentumok. A program eszkzeinek rtkt cskkentik az alap olyan ktelezettsgei, amelyek nem a munkavllali juttatsokkal kapcsolatosak, pldul a szllti s egyb tartozsok vagy a szrmazkos pnzgyi instrumentumokbl ered ktelezettsgek. Amikor a program eszkzei kztt olyan minstett biztostsi ktvnyek is vannak, amelyek pontosan megfelelnek a program alapjn kifizetend juttatsok egy rsze vagy egsze sszegnek s esedkessgnek, ezen biztostsi ktvnyek vals rtkt kell a kapcsold ktelezettsg jelenrtknek tekinteni az 54. bekezdsben lertak szerint (figyelembe vve az amiatt szksges brmely cskkentst, hogy a biztostsi ktvnyekbl szrmaz kvetels nem teljes mrtkben megtrl). Visszatrtsek 104A. Akkor, s csak akkor, ha lnyegileg biztos, hogy a meghatrozott juttatsi ktelem rendezshez szksges kiads egy rszt vagy egszt valamely harmadik fl megtrti, a gazdlkod egysgnek a visszatrtsi jogt kln eszkzknt kell megjelentenie. A gazdlkod egysgnek az eszkzt vals rtken kell rtkelnie. Minden egyb tekintetben a gazdlkod egysgnek ezt az eszkzt a program eszkzeivel azonos mdon kell kezelnie. Az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban a meghatrozott juttatsi programhoz tartoz rfordtst a visszatrts levonsa utni nett rtken is be lehet mutatni. Egyes esetekben a gazdlkod egysgnek lehetsge van harmadik fl, pldul egy biztost bevonsra a meghatrozott juttatsi ktelem rendezshez szksges kifizets egy rsznek vagy egsznek megfizetsre. A 7. bekezdsben meghatrozott feltteleknek megfelel minstett biztostsi ktvnyek a program eszkzeinek minslnek. A gazdlkod egysg a minstett biztostsi ktvnyeket a program egyb eszkzeivel azonos mdon szmolja el, s a 104A. bekezds rendelkezsei nem alkalmazandk (lsd a 3942. s 104. bekezdst). Amikor a biztostsi ktvny nem minstett biztostsi ktvny, ez a biztostsi ktvny nem minsl a program eszkznek. A 104A. bekezds rendelkezik az ilyen esetekrl: a gazdlkod egysg a biztostsi ktvny alapjn jr visszatrtsi jogt elklnlt eszkzknt jelenti meg, nem pedig egy levonsknt az 54. bekezds szerint megjelentett meghatrozott juttatsi ktelezettsg meghatrozsakor; minden ms tekintetben a gazdlkod egysg ezt az eszkzt a program tbbi eszkzvel azonos mdon kezeli. Az 54. bekezds szerint megjelentett meghatrozott juttatsi ktelezettsget konkrtan nvelik (cskkentik) abban a mrtkben, amennyiben a meghatrozott juttatsi ktelmen s a kapcsold visszatrtsi jogon elrt halmozott nett

103.

104.

104B.

104C.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 155 B


akturiusi nyeresgek (vesztesgek) nem kerlnek megjelentsre a 92. s 93. bekezds alapjn. A 120A(f)iv. bekezds megkveteli, hogy a gazdlkod egysg tegye kzz visszatrtsi jogosultsg s a kapcsold ktelezettsg kztti kapcsolat rvid bemutatst.

Szemlltet plda a 104AC. bekezdshez A ktelem jelenrtke Meg nem jelentett akturiusi nyeresg A M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett ktelezettsg Biztostsi ktvnyekbl szrmaz olyan jogok, amelyek pontosan megfelelnek a program alapjn fizetend egyes juttatsok sszegnek s esedkessgnek Ezen juttatsok jelenrtke 1 241 17 1 258

1 092

A 17 el nem szmolt akturiusi nyeresg a ktelezettsgen s a visszatrtsi jogosultsgon realizlt akturiusi nyeresg halmozott nett sszege.

104D.

Amennyiben a visszatrtsi jog olyan biztostsi ktvnybl szrmazik, amely pontosan megfelel a meghatrozott juttatsi program alapjn fizetend juttatsok egsze vagy egy rsze sszegnek s esedkessgnek, a visszatrtsi jog vals rtkt tekintik a kapcsold ktelem jelenrtknek, az 54. bekezdsben lertak szerint (figyelembe vve az amiatt szksges brmely cskkentst, hogy a biztostsi ktvnyekbl szrmaz kvetels nem teljes mrtkben megtrl). A program eszkzeinek hozama

105.

A program eszkzeinek vrhat hozama az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban elszmolt rfordtsok egyik komponense. A program eszkzeinek vrhat hozama s a tnylegesen elrt hozam kztti klnbzet akturiusi nyeresg vagy vesztesg; azt a meghatrozott juttatsi ktelmen realizlt akturiusi nyeresggel vagy vesztesggel egytt figyelembe kell venni annak a nett sszegnek a meghatrozsban, amely a 92. bekezdsben meghatrozott folyos 10 %-os rtkhatraival kerl sszehasonltsra. A program eszkzeinek vrhat hozama a hozamoknak a kapcsold ktelem teljes idtartamra vonatkoz idszak eleji piaci vrakozsain alapul. A program eszkzeinek vrhat hozama tkrzi a beszmolsi idszak alatt a program eszkzeinek vals rtkben, az alapba trtn tnyleges befizetsek s az alapbl trtn tnyleges juttats kifizetsek eredmnyeknt bekvetkezett vltozsokat.

106.

Szemlltet plda a 106. bekezdshez 20X1. janur 1-jn a program eszkzeinek vals rtke 10 000, mg az akturiusi nyeresg meg nem jelentett halmozott nett rtke 760 volt. 20X1. jnius 30-n a program 1 900 juttatst fizetett ki s 4 900 hozzjrulst kapott. 20X1. december 31-n a program eszkzeinek vals rtke 15 000 volt, s a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke 14 792 volt. A 20X1-re vonatkoz ktelem akturiusi vesztesge 60 volt. 20X1. janur 1-jn a beszmolt kszt gazdlkod egysg a kvetkez becslseket ksztette, az abban az idpontban rvnyes piaci rak alapjn:
%

Kamat s osztalkbevtel, az alap ltal fizetend ad levonsa utn

9,25

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 156 B


%

A program eszkzein realizlt s nem realizlt nyeresgek (adzott) Adminisztrcis kltsgek Vrhat hozam 20X1-re vonatkozan a program eszkzeire vonatkozan vrhat s tnyleges hozam a kvetkez volt: 10 000-en 12 hnapra 10,25 % kamat mellett elrt hozam 3 000-en hat hnapra 5 % kamat mellett elrt hozam (az ves 10,25 % megfelelje, hathavonta szmtva) Program eszkzeitl elvrt hozam 20X1-re A program eszkzeinek 20X1. december 31-i vals rtke Mnusz a program eszkzeinek 20X1. janur 1-jei vals rtke Mnusz kapott hozzjrulsok Plusz kifizetett juttatsok A program eszkzeinek tnyleges hozama

2,00 (1,00) 10,25

1 025

150 1 175 15 000 (10 000) (4 900) 1 900 2 000

A program eszkzeinek vrhat hozama (1 175), s az azokon elrt tnyleges hozam (2 000) kztti klnbzet 825 egysgnyi akturiusi nyeresg. Ezrt a meg nem jelentett halmozott nett akturiusi nyeresg rtke 1 525 (760 plusz 825 mnusz 60). A 92. bekezds alapjn a folyos hatrrtke 1 500 (a kvetkezk kzl a nagyobb: i. 15 00010 %-a s ii. 14 792 10 %-a). A kvetkez vben (20X2-ben) a gazdlkod egysg M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban akturiusi nyeresget szmol el 25 (1 525 mnusz 1 500) osztva az illet munkavllalkra vonatkoz tlagos htralv munkaviszonyban tltend idvel rtkben. A program eszkzeinek a 20X2-re vonatkozan vrhat hozama a ktelem teljes futamideje alatti hozamra vonatkoz X2.01.01-i piaci vrakozsokon fog alapulni.

107.

A program eszkzeinek vrhat s tnyleges hozamnak meghatrozsakor a gazdlkod egysg levonja az adminisztrcis kltsgeket, a ktelmek rtkelshez hasznlt akturiusi felttelezseknl mr figyelembe vett kltsgek kivtelvel. zleti kombincik

108.

Egy zleti kombinciban a gazdlkod egysg a munkaviszony megsznse utni juttatsokbl keletkez eszkzket s ktelezettsgeket a ktelem jelenrtkn mutatja ki, levonva a program eszkzeinek vals rtkt (lsd a IFRS 3 zleti kombincik standardot). A ktelem jelenrtke az albbiak kzl mindet tartalmazza, mg abban az esetben is, ha a felvsrolt az akvizci idpontjban mg nem jelentette meg azokat: (a) az akvizci idpontja eltt keletkezett akturiusi nyeresgek s vesztesgek (fggetlenl attl, hogy a 10 %-os folyosn bellre vagy kvlre esnek-e); (b) a mltbeli szolglat olyan kltsge, amely az akvizci idpontjt megelzen a juttats mdostsai vagy egy j program bevezetse kvetkeztben keletkezett; s (c) azok az sszegek, amelyeket a 155(b) bekezds tmeneti rendelkezsei alapjn a felvsrolt mg nem jelentett meg.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 157 B


Megszortsok s rendezsek 109. A gazdlkod egysgnek a meghatrozott juttatsi program megszortsa vagy rendezse miatti nyeresgeket vagy vesztesgeket akkor kell elszmolnia, amikor a megszorts vagy a rendezs bekvetkezik. A megszorts vagy a rendezs miatti nyeresgnek vagy vesztesgnek a kvetkezket kell tartalmaznia: (a) a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkben bekvetkez brmely vltozst; (b) a program eszkzeinek vals rtkben bekvetkez brmely vltozst; (c) brmely olyan kapcsold akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket s mltbeli szolglat kltsgt, amelyeket a 92. s 96. bekezds alapjn mg nem jelentettek meg. 110. A megszorts vagy rendezs hatsnak meghatrozsa eltt a gazdlkod egysgnek jra kell rtkelnie a ktelmet (s a program kapcsold eszkzeit, ha vannak ilyenek) az aktulis akturiusi felttelezsek felhasznlsval (belertve a jelenlegi piaci kamatlbat s ms jelenlegi piaci rakat). Megszorts akkor kvetkezik be, amikor egy gazdlkod egysg: (a) vagy bizonythatan elktelezte magt, hogy a programban rintett munkavllalk szmt lnyegesen cskkenti; vagy (b) gy mdostja a meghatrozott juttatsi program feltteleit, hogy a jelenlegi munkavllalk ltal elvgzend jvbeli szolglat egy lnyeges eleme mr nem jogost fel a juttatsra, vagy csak cskkentett juttatsra jogost. A megszorts bekvetkezhet egy elszigetelt esemny miatt, mint amilyen az zembezrs, egy tevkenysg megszntetse vagy egy juttatsi program megszntetse vagy felfggesztse. Egy esemny akkor elgg lnyeges ahhoz, hogy megszortsnak minsljn, ha a megszortsbl add nyeresg vagy vesztesg elszmolsa a pnzgyi kimutatsokra lnyeges hatssal lenne. A megszortsok gyakran kapcsoldnak tszervezshez. Ezrt a gazdlkod egysgnek a megszortst ugyanakkor kell elszmolnia, amikor a kapcsold tszervezst. 112. Rendezs akkor trtnik, amikor a gazdlkod egysg olyan gyletet hajt vgre, amely megszntet a meghatrozott juttatsi programon keresztl adott juttatsok egszre vagy egy rszre vonatkozan minden tovbbi jogi vagy vlelmezett ktelmet, pldul amikor egysszeg pnzkifizetst hajtanak vgre a program rsztvevi szmra vagy nevben, cserbe azon jogukrt, hogy bizonyos, munkaviszony megsznse utni juttatsokat kapjanak. Nhny esetben a gazdlkod egysg biztostsi ktvnyt vsrol a trgyidszakban s a megelz idszakokban vgzett munkavllali szolglatrt jr munkavllali juttatsok egy rsznek vagy egsznek finanszrozsra. Egy ilyen ktvny megvsrlsa nem minsl rendezsnek, ha a gazdlkod egysgnek fennmarad a jogi vagy vlelmezett ktelme (lsd a 39. bekezdst) tovbbi sszegek megfizetsre, ha a biztost a biztostsi ktvnyben meghatrozott munkavllali juttatst nem fizeti meg. A 104AD. bekezds foglalkoznak azoknak a biztostsi ktvnyekbl szrmaz visszatrtsi jogoknak a megjelentsvel s rtkelsvel, amelyek nem tartoznak a program eszkzei kz. A rendezs a megszortssal egytt trtnik akkor, ha egy juttatsi program gy sznik meg, hogy a ktelem rendezsre kerlt s a program tovbb nem ltezik. Azonban egy program megszntetse nem megszorts vagy rendezs, ha a programot egy j program vltja fel, amely lnyegben azonos juttatsokat knl. Amikor a megszorts a programban rszt vev munkavllalk kzl csak nhnyat rint, vagy amikor egy ktelemnek csak egy rsze kerl rendezsre, a nyeresg vagy vesztesg magban foglalja a korbban el nem szmolt mltbeli szolglat kltsgnek s az akturiusi nyeresgnek vagy vesztesgnek az arnyos rszt (s azokat az ttrsi sszegeket, amelyek a 155(b) bekezds alapjn nem kerltek elszmolsra). Az arnyos rsz meghatrozsa a ktelmeknek a megszorts

111.

113.

114.

115.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 158 B


vagy rendezs eltti s utni jelenrtke alapjn trtnik, kivve, ha a krlmnyek ismeretben ms szmtsi alap hasznlata sszerbb. Pldul, helynval lehet az ugyanazon programot rint megszortsbl vagy rendezsbl szrmaz nyeresget elszr a programhoz kapcsold mltbeli szolglat el nem szmolt kltsgnek megszntetsre alkalmazni.

Szemlltet plda a 115. bekezdshez A gazdlkod egysg megszntet egy mkdsi szegmenst, s a megsznt szegmens munkavllali nem fognak megszerezni tovbbi juttatsokat. Ez egy rendezs nlkli megszorts. A jelenlegi akturiusi felttelezsek alkalmazsval (belertve a jelenlegi piaci kamatokat s egyb jelenlegi piaci rakat) kzvetlenl a megszorts eltt a gazdlkod egysgnek 1 000 nett jelenrtk meghatrozott juttatsi ktelme van, 820 vals rtk program eszkzei vannak, s 50 meg nem jelentett halmozott nett akturiusi nyeresge van. A gazdlkod egysg jelen standardot egy vvel korbban kezdte alkalmazni. Ezltal nett ktelezettsge 100-zal nvekedett, amely sszeget a gazdlkod egysg dntse szerint t v alatt fog megjelenteni (lsd a 155(b) bekezdst). A megszorts a ktelem nett jelenrtkt 100zal 900-ra cskkenti. A korbban el nem szmolt akturiusi nyeresgekbl s ttrsi sszegekbl 10 % (100/1 000) a ktelezettsg azon rszhez kapcsoldik, amelyet a juttats megszortsa megszntetett. gy a megszorts hatsa a kvetkez:
A megszorts eltt Nyeresg a megszorts miatt A megszorts utn

A ktelem nett jelenrtke A program eszkzeinek vals rtke

1 000 (820) 180

(100) (100) (5) 8 (97)

900 (820) 80 45 (72) 53

Meg nem jelentett akturiusi nyeresg Meg nem jelentett ttrsi sszeg (100 4/5) A M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett nett ktelezettsg

50 (80) 150

Bemutats Beszmts 116. A gazdlkod egysgnek akkor, s csak akkor kell beszmtania egy meghatrozott programhoz tartoz eszkzt egy msik programra vonatkoz ktelezettsggel szemben, ha: (a) a gazdlkod egysgnek kiknyszerthet joga van az egyik programban keletkez tbbletnek egy msik programban felmerl ktelemhez trtn felhasznlsra; s (b) a gazdlkod egysg a ktelmeket vagy nett mdon szndkozik teljesteni, vagy az egyik programban realizlt tbbletet s a msik programban lv ktelmt azonos idpontban szndkozik rendezni. 117. A beszmts kritriumai hasonlak az IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats standardban meghatrozott felttelekhez. Rvid/hossz lejrat megklnbztets 118. Egyes gazdlkod egysgek elklntik a rvid lejrat eszkzket s ktelezettsgeket a nem rvid lejrat eszkzktl s ktelezettsgektl. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy a gazdlkod egysgnek el kell-e klntenie a munkaviszony megsznse utni juttatsokbl keletkez eszkzk s ktelezettsgek rvid s nem rvid lejrat rszt.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 159 B


A munkaviszony megsznse utni juttats kltsgeinek pnzgyi komponensei 119. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy a gazdlkod egysgnek a trgyidszaki szolglat kltsgt, a kamatkltsget s a program eszkzein vrhat hozamot egyetlen bevteli vagy rfordts ttel rszeknt kell-e bemutatnia magban az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban . Kzzttel 120. A gazdlkod egysgnek olyan informcikat kell kzztennie, amelyek kpess teszik a pnzgyi kimutatsok felhasznlit a meghatrozott juttatsi programok jellegnek s a programokban az idszak sorn bekvetkezett vltozsok pnzgyi hatsainak az rtkelst. A gazdlkod egysgnek a kvetkez informcikat kell kzztennie a meghatrozott juttatsi programra vonatkozan: (a) a gazdlkod egysg szmviteli politikjt az akturiusi nyeresgek s vesztesgek elszmolsra vonatkozan; (b) a program tpusnak ltalnos bemutatst; (c) a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtke nyit s zr egyenlegnek egyeztetst, kln mutatva be, ha ez kivitelezhet, az idszak sorn azokat a hatsokat, amelyek az egyes albbi ttelekhez hozzrendelhetk: i. trgyidszaki szolglat kltsge; ii. kamatkltsg; iii. a program rsztvevinek hozzjrulsai; iv. akturiusi nyeresgek s vesztesgek; v. klfldi pnznem tvltsi rfolyamvltozsok olyan programok esetben, amelyek rtkelse a gazdlkod egysg prezentlsi pnznemtl eltr pnznemben trtnik; vi. kifizetett juttatsok; vii. mltbeli szolglat kltsge; viii. zleti kombincik; ix. megszortsok; s x. rendezsek; (d) a meghatrozott juttatsi ktelem elemzst a teljes mrtkben fedezetlen programokbl szrmaz sszegekre, s a teljesen vagy rszben fedezett programokbl szrmaz sszegekre; (e) a program eszkzei vals rtknek a nyit s zr egyenlegnek s a 104A. bekezds szerint eszkzknt megjelentett brmely visszatrts nyit s zr egyenlegnek az egyeztetst, kln mutatva be, ha kivitelezhet, az idszak sorn azokat a hatsokat, amelyek az egyes albbi ttelekhez hozzrendelhetk: i. program eszkzeinek vrhat hozama; ii. akturiusi nyeresgek s vesztesgek; iii. klfldi pnznem tvltsi rfolyamvltozsok olyan programok esetben, amelyek rtkelse a gazdlkod egysg prezentlsi pnznemtl eltr pnznemben trtnik; iv. a munkltat hozzjrulsai; v. a program rsztvevinek hozzjrulsai; vi. kifizetett juttatsok; vii. zleti kombincik; s viii. rendezsek;

M5
120A.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 160 B


(f) a (c) bekezdsben szerepl meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtknek s az (e) bekezdsben szerepl program eszkzei vals rtknek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett eszkzkkel s ktelezettsgekkel trtn egyeztetst, bemutatva legalbb: i. a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban meg nem jelentett nett akturiusi nyeresgeket vagy vesztesgeket (lsd a 92. bekezdst); ii. a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban meg nem jelentett mltbeli szolglat kltsgt (lsd a 96. bekezdst); iii. az 58(b) bekezdsben meghatrozott rtkhatr miatt eszkzknt meg nem jelentett brmely sszeget; iv. a 104A. bekezds alapjn eszkzknt megjelentett brmely visszatrtsi jog vals rtkt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn (a visszatrtsi jog s a kapcsold ktelem kztti kapcsolat rvid lersval); s v. a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban megjelentett egyb sszegeket; (g) az eredmnyben az albbiak mindegyikre megjelentett sszes rfordts, s azok a ttelsorok, amelyekben szerepelnek: i. trgyidszaki szolglat kltsgei; ii. kamatkltsg; iii. a program eszkzeinek vrhat hozama; iv. a 104A. bekezds szerint eszkzknt kimutatott brmely visszatrtsi jogon vrt hozam; v. akturiusi nyeresgek s vesztesgek; vi. mltbeli szolglat kltsge; vii. brmely megszorts vagy rendezs hatsa; s viii. az 58(b) bekezdsben szerepl rtkhatr hatsa;

M5
(h) az egyb tfog jvedelemben elszmolt teljes sszeget az albbiak mindegyikre vonatkozan:

B
i. akturiusi nyeresgek s vesztesgek; s ii. az 58(b) bekezdsben szerepl rtkhatr hatsa;

M5
(i) az akturiusi nyeresgeket s vesztesgeket az egyb tfog jvedelemben a 93A bekezds szerint megjelent gazdlkod egysgnl az egyb tfog jvedelemben elszmolt akturiusi nyeresgek s vesztesgek halmozott sszegt; a program eszkzeinek minden fbb kategrijnl, amelyek tartalmazzk, de nem kizrlag, a tkeinstrumentumokat, adssginstrumentumokat, ingatlanokat s minden egyb eszkzt, azt a szzalkot vagy sszeget, amelyet az egyes fbb kategrik kpviselnek a program sszes eszkznek a vals rtkben;

B
(j)

(k) a program eszkzeinek vals rtkben a kvetkezk miatt figyelembe vett sszegeket: i. a gazdlkod egysg sajt pnzgyi instrumentumainak minden egyes kategrija; s ii. a gazdlkod egysg ltal hasznlt brmely ingatlanra, vagy ltala hasznlt egyb eszkzre vonatkozan; (l) a program eszkzein vrhat teljes hozam meghatrozsra hasznlt alap szveges lerst, belertve a program eszkzei fbb kategriinak hatst;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 161 B


(m) a program eszkzein elrt tnyleges hozamot, s a 104A. bekezds alapjn eszkzknt kimutatott brmely visszatrtsre val jogosultsgon elrt tnyleges hozamot; (n) a felhasznlt alapvet akturiusi felttelezsek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn, amelyek szksg szerint az albbiakat tartalmazzk: i. diszkontrtk; ii. a program minden eszkzn vrhat hozam a pnzgyi kimutatsokban bemutatott idszakokban; iii. a 104A. bekezdsnek megfelelen eszkzknt kimutatott brmely visszatrtsi jogon vrhat hozam a pnzgyi kimutatsokban bemutatott idszakokban; iv. fizetsemelsek vrhat mrtke (s minden olyan, a program formlis vagy vlelmezhet feltteleiben a juttatsok jvbeni emelkedshez meghatrozott indexekben vagy ms vltozkban bekvetkez vltozs); v. az egszsggyi kltsgek trendjei; s vi. brmely ms lnyeges akturiusi felttelezs, amely felhasznlsra kerlt. A gazdlkod egysgnek minden egyes akturiusi becslst abszolt rtken kell kzztennie (pldul abszolt szzalkknt), nem csupn klnbz szzalkos rtkek vagy ms vltozk klnbzeteknt; (o) a felttelezett egszsggyi kltsgtrend egy szzalkpontos nvekedsnek s cskkensnek a hatsa a kvetkezkre: i. a munkaviszony megsznse utni nett periodikus egszsggyi kltsgek trgyidszaki szolglati kltsg s kamatkltsg komponenseinek sszevont rtkre; s ii. az egszsggyi kltsgekre vonatkoz, munkaviszony megsznse utni halmozott juttatsi ktelemre. Ennek a kzzttelnek a szempontjbl minden egyb felttelezst llandnak kell tartani. Nagyfok inflci jellemezte krnyezetben mkd programok esetben a kzzttelnek a felttelezett egszsggyi kltsgek trendjei olyan szzalkos nvekedsnek vagy cskkensnek hatsra kell vonatkoznia, amely jelentsge megegyezik az alacsony inflci jellemezte krnyezetekben vett egy szzalkpontos vltozsval; (p) az albbiak trgyidszaki s az elz ngyves idszaki rtkt: i. a meghatrozott juttatsi ktelem jelenrtkt, a program eszkzeinek vals rtkt, s a program tbblett vagy hinyt; s ii. az albbiakbl keletkez tapasztalati mdostsokat: (A) a program ktelezettsgei a program M5 beszmolsi idszak vgi ktelezettsgeinek (1) sszegeknt, vagy (2) szzalkaknt kifejezve; s (B) a program eszkzei a program M5 beszmolsi idszak vgi eszkzeinek (1) sszegeknt, vagy (2) szzalkaknt kifejezve; (q) a munkltat legjobb becslst a M5 beszmolsi idszak vge utn kezdd ves idszak sorn vrhatan befizetsre kerl hozzjrulsokrl, amint az sszeren megllapthat. 121. A 120A(b) bekezds megkveteli a program jellegnek ltalnos bemutatst. A bemutats megklnbztetheti pldul az talnyfizets alap nyugdjprogramokat az utols fizets alap nyugdjprogramoktl s a munkaviszony megsznse utni egszsggyi programoktl. A program lersnak tartalmaznia kell azokat az informlis gyakorlatokat, amelyekbl olyan vlelmezett ktelmek keletkeznek, amelyek szerepelnek a meghatrozott juttatsi ktelemnek az 52. bekezds szerinti rtkelsben. Rszletesebb informcik megadsa nem szksges.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 162 B


122. Amikor egy gazdlkod egysgnl egynl tbb juttatsi program mkdik, a kzzttel trtnhet sszestve, minden egyes programra elklnlten, vagy a legclszerbb mdon csoportostva. Hasznos lehet a csoportostst a kvetkez kritriumok szerint elvgezni: (a) a programok fldrajzi elhelyezkedse, pldul a belfldi s a klfldi programok megklnbztetse; vagy (b) a programok lnyegesen eltr kockzatai, pldul elklnthetk az talnyfizets alap nyugdjprogramok az utols fizets alap nyugdjprogramoktl, s a munkaviszony megsznse utni egszsggyi programoktl. Amikor a gazdlkod egysg az egyes programok csoportjaira vonatkozan tesz kzz sszestett informcikat, a kzzttel vagy slyozott tlagok vagy viszonylag szk svon belli rtkek formjban trtnik. 123. A 30. bekezds tovbbi kzztteli ktelezettsget r el az olyan, tbbmunkltats juttatsi programokra vonatkozan, amelyeket gy kell kezelni, mintha meghatrozott hozzjrulsi programok lennnek. Amikor az IAS 24 standard megkveteli, a gazdlkod egysgnek informcikat kell kzztennie: (a) a munkaviszony megsznse utni juttatsi programokkal folytatott, kapcsolt felek kztti gyletekrl; s (b) a kulcspozciban lv vezetk rszre nyjtott, munkaviszony megsznse utni juttatsokrl. 125. Amikor az IAS 37 standard megkveteli, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a munkaviszony megsznse utni juttatsi ktelmekbl szrmaz fgg ktelezettsgekre vonatkoz informcikat.

124.

EGYB HOSSZ TV MUNKAVLLALI JUTTATSOK 126. Az egyb hossz tv munkavllali juttatsok magukban foglaljk pldul: (a) a hossz idtartam fizetett tvollteket, mint pldul hossz munkaviszony utn jr jutalomszabadsgot vagy az alkotszabadsgot; (b) a jubileumi vagy ms hossz munkaviszony utn jr jutalmakat; (c) a hossz idtartam munkakptelensg idejre jr juttatsokat; (d) a munkavllal ltal vgzett szolglatot magban foglal idszak vgt kvet 12 hnappal vagy azt kveten kifizetend nyeresgrszesedst s jutalmakat; s (e) a 12 hnappal vagy tbbel a jogosultsg megszerzst magban foglal idszak vge utn fizetett halasztott fizetseket. 127. Az egyb hossz tv munkavllali juttatsok rtkelse ltalban nincs olyan fok bizonytalansgnak kitve, mint a munkaviszony megsznse utni juttatsok. Tovbb az egyb munkaviszony megsznse utni munkavllali juttatsok bevezetse, vagy az azokban trtnt vltoztatsok ritkn keletkeztetnek lnyeges sszeg mltbeli szolglati kltsget. Ezen okok miatt a jelen standard egyszerstett elszmolst kvetel meg az egyb hossz tv munkavllali juttatsokra vonatkozan. Ez a mdszer a munkaviszony megsznse utni munkavllali juttatsokra elrt elszmolsi elrsoktl a kvetkezkben tr el: (a) az akturiusi nyeresgek s vesztesgek azonnal elszmolsra kerlnek, folyos alkalmazsa nlkl; s (b) valamennyi mltbeli szolglat kltsge azonnal elszmolsra kerl.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 163 B


Megjelents s rtkels 128. Az egyb hossz tv munkavllali juttatsra vonatkoz ktelezettsgknt kimutatott sszeg a kvetkezk nett sszege: (a) a M5 beszmolsi idszak vgi meghatrozott juttatsi ktelem M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes jelenrtke (lsd a 64. bekezdst); (b) mnusz a program azon eszkzeinek (ha vannak ilyenek) a M5 beszmolsi idszak vgi vals rtke, amelyekbl a ktelezettsgek kzvetlenl rendezsre kerlnek (lsd a 102104. bekezdst). A ktelezettsg rtkelsekor a gazdlkod egysgnek a 4991. bekezdst kell alkalmaznia, kivve az 54. s a 61. bekezdst. A gazdlkod egysgnek a 104A. bekezdst kell alkalmaznia brmely visszatrtsi jog megjelentsre s rtkelsre. 129. Az egyb hossz tv munkavllali juttatsokra vonatkozan a gazdlkod egysgnek a kvetkez ttelek nett sszegt kell rfordtsknt, vagy (az 58. bekezdsben foglaltaknak megfelelen) bevtelknt megjelentenie, kivve addig a mrtkig, amennyiben valamely ms standard megkveteli vagy megengedi azoknak az eszkzk bekerlsi rtkben trtn figyelembevtelt: (a) trgyidszaki szolglat kltsgei (lsd a 6391. bekezdst); (b) kamatkltsg (lsd a 82. bekezdst); (c) a program brmely eszkzn (lsd a 105107. bekezdst) s az eszkzknt kimutatott visszatrtsi jogon (lsd a 104A. bekezdst) vrhat hozam; (d) akturiusi nyeresgek vagy vesztesgek, amelyek teljes sszegt azonnal meg kell jelenteni; (e) mltbeli szolglati kltsg, amelynek a teljes sszegt azonnal meg kell jelenteni; s (f) brmely megszorts vagy rendezs hatsa (lsd a 109. s 110. bekezdst). 130. Az egyb hossz tv munkavllali juttatsok egyik formja a hossz idtartam munkakptelensg idejre jr juttats. Ha a juttats mrtke a munkaviszony hossztl fgg, a ktelem a szolglat vgzse sorn keletkezik. A ktelem rtkelse tkrzi annak valsznsgt, hogy a kifizets bekvetkezik, s azt az idtartamot, amelyen keresztl a kifizetst vrhatan teljesteni kell. Ha a juttats mrtke brmely munkakptelen munkavllalra vonatkozan azonos a munkaviszonyban tlttt vek szmtl fggetlenl, akkor az ilyen juttatsok vrhat kltsgt a hossz tv munkakptelensget okoz esemny bekvetkezsekor jelentik meg. Kzzttel 131. Br a jelen standard nem r el meghatrozott kzztteli szablyokat az egyb hossz tv munkavllali juttatsokra vonatkozan, ms standardok megkvetelhetnek kzztteleket, pldul, amikor az ilyen juttatsokbl szrmaz rfordts lnyeges, s gy az IAS 1 standard kzzttelt kvetel meg. Ahol azt az IAS 24 standard megkveteli, a gazdlkod egysg a kulcspozciban lv vezetk egyb hossz tv munkavllali juttatsaira vonatkoz informcikat kzzteszi.

VGKIELGTSEK 132. Ez a standard a vgkielgtseket a tbbi munkavllali juttatstl elklntetten kezeli, mivel a ktelmet keletkeztet esemny itt a munkaviszony megsznse s nem a munkavllal szolglata.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 164 B


Megjelents 133. A vgkielgtseket a gazdlkod egysgnek ktelezettsgknt s rfordtsknt akkor, s csak akkor kell megjelentenie, ha a gazdlkod egysg bizonythatan elktelezte magt: (a) egy munkavllal vagy a munkavllalk egy csoportja munkaviszonynak a szoksos nyugdjazsi idpont eltti megszntetsre; vagy (b) vgkielgts biztostsra a munkavllalk nkntes felmondsnak sztnzsre tett ajnlat eredmnyeknt. 134. Egy gazdlkod egysg akkor, s csak akkor ktelezte el magt bizonythatan vgkielgts kifizetsre, ha a gazdlkod egysgnek a vgkielgtssel kapcsolatos rszletes formlis terve van s nincs relis lehetsg annak visszavonsra. A rszletes tervnek legalbb a kvetkezket kell tartalmaznia: (a) azoknak a munkavllalknak a munkahelyt, feladatt s hozzvetleges ltszmt, akiknek a munkaviszonyt meg fogjk szntetni; (b) az egyes foglalkozscsoportokra vagy feladatokra vonatkoz vgkielgtst; s (c) azt az idpontot, amikor a tervet megvalstjk. A vgrehajtst a lehet leggyorsabban el kell kezdeni, s a vgrehajts befejezshez szksges idtartamnak olyan hosszsgnak kell lennie, hogy a terv lnyeges vltozsai ne legyenek valsznek. 135. A gazdlkod egysg jogszablyi rendelkezs, szerzds vagy ms, a munkavllalkkal vagy azok kpviselivel trtnt megllapods, vagy az zleti gyakorlaton, szokson alapul vlelmezhet ktelem, vagy a gazdlkod egysg mltnyos eljrsra val trekvse alapjn ktelezve lehet arra, hogy munkavllalinak munkaviszonyuk megszntetsekor kifizetst (vagy ms juttatst) biztostson. Az ilyen jelleg kifizetsek vgkielgtsek. A vgkielgtsek jellemzen egysszeg kifizetsek, de nha tartalmazzk: (a) nyugdjazsi juttatsok vagy ms munkaviszony megsznse utni juttatsok emelst, akr kzvetetten, egy munkavllali juttatsi programon keresztl, akr kzvetlenl; s (b) a munkavllal fizetst egy meghatrozott felmondsi id vgig, ha a munkavllal a gazdlkod egysg szmra gazdasgi haszonnal jr tovbbi szolglatot mr nem vgez. 136. Egyes munkavllali juttatsok attl fggetlenl fizetendek, hogy a munkavllal milyen okbl tvozik. Az ilyen juttatsok megfizetse biztos (a brmely jogosultsg megszolglsra vagy minimlis idej szolglat letltsre vonatkoz elrs fggvnyben), de a kifizets idpontja bizonytalan. Br az ilyen juttatsokat egyes orszgokban a munkaviszony megsznshez kapcsold krtalantsnak vagy adomnynak hvjk, ezek a munkaviszony megsznse utni juttatsok, nem pedig vgkielgtsek, s a gazdlkod egysg munkaviszony megsznse utni juttatsokknt szmolja el azokat. Nhny gazdlkod egysg a munkavllal krsre trtn nkntes felmonds esetben alacsonyabb juttatsokat biztost (lnyegben ez egy munkaviszony megsznse utni juttatst), mint abban az esetben, ha a gazdlkod egysg mond fel nem nkntes felmonds keretben. Az a tbbletjuttats, amit a munkaviszony nem nkntes megszntetse esetn fizetnek, vgkielgts. A vgkielgtsek nem hoznak ltre a gazdlkod egysg szmra jvbeni gazdasgi hasznokat, s azonnal rfordtsknt jelentik meg azokat. Amikor a gazdlkod egysg vgkielgtseket jelent meg, lehet, hogy a gazdlkod egysgnek a nyugdjazsi juttatsok vagy ms munkavllali juttatsok megszortst is el kell szmolnia (lsd a 109. bekezdst). rtkels 139. Amikor a vgkielgtsek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja utni 12 hnapon tl vlnak esedkess,

137.

138.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 165 B


azok sszegt a 78. bekezdsben meghatrozott diszkontrta felhasznlsval diszkontlni kell. 140. Abban az esetben, ha ajnlatttel trtnt az nkntes felmondsok sztnzse rdekben, a vgkielgtsek rtkelst arra kell alapozni, hogy vrhatan hny munkavllal fogadja el az ajnlatot. Kzzttel 141. Amikor bizonytalan, hogy hny munkavllal fogja elfogadni a vgkielgtsre vonatkoz ajnlatot, fgg ktelezettsg ll fenn. Az IAS 37 standard elrsainak megfelelen a gazdlkod egysg kzzteszi a fgg ktelezettsgre vonatkoz informcikat, kivve, ha a tnyleges kifizets valsznsge esetleges. Ahogy az IAS 1 megkveteli, a gazdlkod egysg kzzteszi egy rfordts jellegt s sszegt, ha az lnyeges. A vgkielgtsek eredmnyezhetnek olyan rfordtst, amely ezen kvetelmnynek trtn megfelels miatt kzztteli ktelezettsg al esik. Amikor az IAS 24 standard elrja, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a kulcspozciban lv vezetk vgkielgtseire vonatkoz informcikat.

142.

143.

144152. [Trlve] TMENETI RENDELKEZSEK 153. A jelen fejezet a meghatrozott juttatsi programokra vonatkoz tmeneti rendelkezseket hatrozza meg. Amikor a gazdlkod egysg elszr alkalmazza a jelen standardot egyb munkavllali juttatsokra, az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standardot alkalmazza. A jelen standard els alkalmazsakor a gazdlkod egysgnek a meghatrozott juttatsi programokra vonatkoz ttrsi ktelezettsgt az ttrs idpontjban a kvetkezk szerint kell meghatroznia: (a) a ktelem jelenrtke (lsd a 64. bekezdst) az els alkalmazs idpontjban; (b) mnusz a program azon eszkzeinek (ha vannak ilyenek) a vals rtke az els alkalmazs idpontjban, amelyekbl a ktelmek kzvetlenl rendezsre kerlnek (lsd a 102104. bekezdst); (c) mnusz a 96. bekezds alapjn brmely olyan mltbeli szolglat kltsge, amelyet ksbbi idszakokban kell megjelenteni. 155. Amennyiben az ttrsi ktelezettsg meghaladja azt az sszeget, amelyet a gazdlkod egysg korbbi szmviteli politikja alapjn azonos idpontban megjelentettek volna, a gazdlkod egysg kteles egy visszavonhatatlan dntssel ezt a nvekedst az 54. bekezdsben meghatrozott juttatsi ktelezettsgnek rszeknt megjelenteni: (a) azonnal az IAS 8 alapjn; vagy (b) rfordtsknt lineris alapon a standard els alkalmazstl szmtott maximum t v alatt. Amennyiben a gazdlkod egysg a (b)-t vlasztja, kteles: i. az 58(b) bekezdsben meghatrozott hatrrtket alkalmazni a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban kimutatott minden eszkz rtkelsekor; ii. minden egyes M5 beszmolsi idszak vgn kzztenni: (1) a nvekeds mg meg nem jelentett sszegt; s (2) a trgyidszakban elszmolt sszeget; iii. korltozni a ksbbi akturiusi nyeresget (a negatv mltbeli szolglat kltsget viszont nem), a kvetkez mdon. Amenynyiben az akturiusi nyeresget a 92. s 93. bekezds alapjn meg kell jelenteni, a gazdlkod egysgnek csak olyan mrtkben kell az akturiusi nyeresget megjelentenie, amennyiben az akturiusi nyeresg mg meg nem jelentett halmozott nett sszege (mg az akturiusi nyeresg elszmolsa eltt) meghaladja az ttrsi ktelezettsg meg nem jelentett rszt; s

154.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 166 B


iv. a meg nem jelentett ttrsi ktelezettsg kapcsold rszt a rendezsen vagy a megszortson elrt brmely utlagos nyeresg vagy vesztesg meghatrozsnl szmtsba venni. Amennyiben az ttrsi ktelezettsg rtke alacsonyabb azon ktelezettsg rtknl, amelyet ugyanezen idpontban a gazdlkod egysg korbbi szmviteli politikja alapjn megjelentettek volna, a gazdlkod egysgnek a cskkenst az IAS 8 alapjn azonnal el kell szmolnia. 156. A standard els alkalmazsakor a gazdlkod egysg szmviteli politikja megvltozsnak hatsa magban foglal minden olyan akturiusi nyeresget s vesztesget, amelyek korbbi idszakokban keletkeztek, akkor is, ha azok a 92. bekezdsben meghatrozott folyosn bell esnek. Szemlltet plda a 154156. bekezdshez 1998. december 31-n a gazdlkod egysg M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsa 100 nyugdjfizetsi ktelezettsget tartalmaz. A gazdlkod egysg 1999. janur 1-jn kezdi alkalmazni a standardot, amikor a standard alapjn szmtott ktelezettsg jelenrtke 1 300 s a program eszkzeinek vals rtke 1 000. 1993. janur 1-jn a gazdlkod egysg nvelte a nyugdjakat (a nem megszolglt juttatsok kltsge: 160; abban az idpontban a megszolglsig htralv tlagos idtartam: 10 v). Az ttrsi hats a kvetkez: A ktelem jelenrtke A program eszkzeinek vals rtke Mnusz: a ksbbi idszakokban elszmoland mltbeli szolglat kltsge (160 4/10) ttrsi ktelezettsg Mr megjelentett ktelezettsg A ktelezettsg nvekedse 1 300 (1 000) (64) 236 100 136

A gazdlkod egysg vlaszthat, hogy a 136 nvekedst azonnal, vagy maximum t ven keresztl folyamatosan jelenti-e meg. A dnts ksbb nem mdosthat. 1999. december 31-n a ktelem jelenrtke a standard szerint szmtva 1 400, a program eszkzeinek vals rtke pedig 1 050. A standard els alkalmazsnak idpontjtl szmtott el nem szmolt akturiusi nyeresg halmozott nett rtke 120. A programban rszt vev munkavllalk tlagos vrhatan htralv szolglati ideje ekkor nyolc v volt. A gazdlkod egysg az akturiusi nyeresg vagy vesztesg teljes sszegnek azonnali elszmolst vlasztotta, ahogyan azt a 93. bekezds lehetv teszi. A 155(b) iii. bekezdsben meghatrozott korltozs hatsa a kvetkez. Akturiusi nyeresg meg nem rsznek halmozott nett rtke jelentett 120 (109) 11

ttrsi ktelezettsg meg nem jelentett rsze (136 4/5) Megjelentend nyeresg maximlis rtke (155(b) iii. bekezdst)

HATLYBALPS NAPJA 157. A jelen standard az 1999. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba, a 159159C. bekezdsben foglaltak kivtelvel. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg a jelen standardot a

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 167 B


nyugdjazsi juttatsok kltsgeire vonatkozan az 1999. janur 1-jt megelzen kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsokra alkalmazza, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie, hogy ezt a standardot alkalmazta az IAS 19 Nyugdjazsi juttatsok kltsgei standard helyett. 158. 159. Ez a standard hatlyon kvl helyezi az 1993-ban elfogadott IAS 19 Nyugdjazsi juttatsok kltsgei standardot. A kvetkez rendelkezsek a 2001. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves pnzgyi kimutatsokra (1) lpnek hatlyba: (a) a program eszkzeinek mdostott fogalma a 7. bekezdsben, s a hossz tv munkavllali juttatsi alapok s a minstett biztostsi ktvnyek kapcsold fogalmai; s (b) a 104A, a 128. s a 129. bekezdsben a visszatrtsekre vonatkoz elszmolsi s rtkelsi elrsok, s a 120A(f)iv., 120A(g) iv., 120A(m) s 120A(n)iii. bekezdsben a kapcsold kzzttelek. A korbbi alkalmazs javasolt. Amennyiben a korbbi alkalmazs a pnzgyi kimutatsokra hatssal van, a gazdlkod egysgnek ezt a tnyt kzz kell tennie. 159A. Az 58A. bekezdsben tallhat mdosts a 2002. mjus 31-n vagy azt kveten vgzd ves pnzgyi kimutatsokra lp hatlyba. A korbbi alkalmazs javasolt. Amennyiben a korbbi alkalmazs a pnzgyi kimutatsokra hatssal van, a gazdlkod egysgnek ezt a tnyt kzz kell tennie. A gazdlkod egysgnek a 32A, 3434B, 61. s 120121. bekezds mdostsait a 2006. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg ezeket a mdostsokat egy 2006. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie. A 93A93D. bekezdsben szerepl opcit a 2004. december 16-n vagy azt kveten kezdd ves idszakokra lehet alkalmazni. Annak a gazdlkod egysgnek, amely az opcit a 2006. janur 1-je eltt kezdd ves idszakokra alkalmazza, a 32A., 3434B., 61. s 120121. bekezdsben szerepl mdostsokat is alkalmaznia kell. Az IAS 8 standard alkalmazand, amikor a gazdlkod egysg megvltoztatja szmviteli politikjt a 159159C. bekezdsben foglalt mdostsok szerint. Az ilyen mdostsok visszamenleges alkalmazsakor, ahogyan azt az IAS 8 megkveteli, a gazdlkod egysg ezeket a vltozsokat olyan mdon kezeli, mintha azokat a standard fennmarad rszvel azonos idpontban alkalmazta volna, kivve, hogy egy gazdlkod egysg kzzteheti a 120A(p) bekezdsben elrt sszegeket gy, hogy az sszegeket minden egyes ves idszakra a jvre nzve hatrozzk meg a pnzgyi kimutatsokban bemutatott els olyan ves idszaktl kezdve, amelyben a gazdlkod egysg elszr alkalmazza a 120A. bekezds mdostsait. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 93A93D, 106. (Plda) s 120A bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

159B.

159C.

160.

M5
161.

(1) A 159. s 159A. bekezdsek az ves pnzgyi kimutatsokra hivatkoznak a hatlybalps napjnak megfogalmazsra vonatkoz egyrtelmbb, 1998-ban bevezetett nyelvezetnek megfelelen. A 157. bekezds a pnzgyi kimutatsokra hivatkozik.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 168 B


IAS 20 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD llami tmogatsok elszmolsa s az llami kzremkds kzzttele HATKR 1. Ezt a standardot kell alkalmazni az llami tmogatsok elszmolsra s kzzttelre, valamint az llami kzremkds egyb forminak kzzttelre vonatkozan. Ez a standard nem foglalkozik: (a) az llami tmogatsoknak az rvltozsok hatst tkrz pnzgyi kimutatsokban vagy a hasonl jelleg kiegszt informcikban val elszmolsbl ered specilis problmkkal; (b) azzal az llami kzremkdssel, amelyet olyan juttatsok formjban nyjtanak egy gazdlkod egysgnek, amelyek az adkteles nyeresg meghatrozsakor vehetk ignybe, vagy amelyeket a nyeresgad-fizetsi ktelezettsg alapjn hatroznak meg, vagy azzal korltoznak (gymint nyeresgad-mentessgek, beruhzsi adkedvezmnyek, gyorstott rtkcskkensi lers s cskkentett adkulcsok); (c) a gazdlkod egysg tulajdonlsban lv llami rszvtellel; (d) az IAS 41 Mezgazdasg standard hatlya al tartoz llami tmogatsokkal. FOGALMAK 3. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Az llam(hztarts) kifejezs a kormnyra, a kormnyzati szervekre s a hasonl, akr helyi, akr nemzeti vagy nemzetkzi testletekre utal. Az llami kzremkds olyan llami tevkenysg, amely bizonyos kritriumoknak megfelel, egy vagy tbb gazdlkod egysg rszre gazdasgi elny nyjtst clozza meg. Nem tartoznak az e standard keretben nyjtott llami kzremkds krbe az olyan elnyk, amelyeket kizrlag kzvetve, ltalnos kereskedelmi feltteleket befolysol tevkenysgen keresztl nyjtanak, gymint egy fejlesztend terlet infrastruktrjnak biztostsa, vagy a versenytrsakra kivetett kereskedelmi korltozsok. Az llami tmogatsok erforrsoknak egy gazdlkod egysg rszre trtn tadsai formjban nyjtott llami kzremkdsek, amelyet a gazdlkod egysg mkdsi tevkenysghez kapcsold, meghatrozott felttelek mltbeli vagy jvbeli teljestse ellenben nyjtanak. Nem tartoznak ide az llami kzremkdsnek azon formi, amelyeknek sszeren nincs nekik tulajdonthat rtkk, valamint azok az llammal kttt gyletek, amelyeket nem lehet megklnbztetni a gazdlkod egysg szoksos kereskedelmi gyleteitl (1). Az eszkzkkel kapcsolatos tmogatsok olyan llami tmogatsok, amelyeknek az elsdleges felttele az, hogy az ilyen tmogatsra jogosult gazdlkod egysg hossz lejrat eszkzket szerezzen be, hozzon ltre, vagy ms mdon szerezzen meg. A tmogatsok msodlagos feltteleket is elrhatnak, amelyek leszktik az eszkzk tpust vagy helyt, vagy azt az idszakot, amely alatt be kell szerezni vagy meg kell tartani azokat. A jvedelemhez kapcsold tmogatsok az eszkzkhz kapcsold tmogatsoktl eltr llami tmogatsok. Az elengedhet klcsnk olyan klcsnk, amelyek esetben a klcsnad vllalja, hogy meghatrozott felttelek fennllsa esetn elengedi a visszafizetst. A vals rtk az az sszeg, amelyrt egy jl tjkozott, vteli szndkkal rendelkez vev s egy jl tjkozott, eladsi szndkkal
(1) Lsd a mg a SIC-10 llami kzremkds nincs specifikus kapcsolat a mkdsi tevkenysggel rtelmezst.

2.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 169 B


rendelkez elad kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott adsvtel keretben egy eszkzt el lehet cserlni. 4. Az llami tmogatsoknak szmtalan formja van, amelyek mind az adott kzremkds jellegben, mind az ltalban a hozz kapcsold felttelekben klnbznek. A tmogats clja lehet az, hogy sztnzzk a gazdlkod egysget, hogy olyan tevkenysgbe kezdjen, amelybe szoksos krlmnyek kztt ha a kzremkdst nem kapn meg nem fogna bele. A gazdlkod egysg ltal kapott llami kzremkds kt okbl is lnyeges lehet a pnzgyi kimutatsok elksztse sorn. Elszr, ha erforrsok kerltek tadsra, meg kell tallni a megfelel mdot az tads elszmolsra. Msodszor kvnatos jelezni, hogy a gazdlkod egysg milyen mrtkben profitlt a beszmolsi idszak alatt az ilyen kzremkdsbl. Ez elsegti a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsainak a korbbi idszakok pnzgyi kimutatsaival, valamint a ms gazdlkod egysgek pnzgyi kimutatsaival trtn sszehasonltst. Az llami tmogatsokat idnknt ms elnevezssel illetik, pldul seglyek, szubvencik vagy juttatsok.

5.

6.

LLAMI TMOGATSOK 7. Az llami tmogatsok idertve a nem monetris tmogatsokat vals rtken nem mutathatk ki addig, amg nincs sszer bizonytk arra, hogy: (a) a gazdlkod egysg teljesteni fogja a hozzjuk kapcsold feltteleket; s (b) a gazdlkod egysg meg fogja kapni a tmogatsokat. 8. Egy llami tmogatst csak akkor jelentenek meg, ha sszer bizonytk arra, hogy a gazdlkod egysg teljesteni fogja a hozz kapcsold feltteleket, s hogy a tmogatst meg fogja kapni. A tmogats kzhez vtele mg nem meggyz bizonytk arra vonatkozan, hogy a tmogatshoz kapcsold felttelek teljesltek, vagy teljeslni fognak. Az a md, ahogy egy tmogatst megkapnak, nem befolysolja a tmogats esetben alkalmazand szmviteli mdszert. Ezrt a tmogatst ugyanolyan mdon kell elszmolni, akr pnzeszkzben, akr az llammal szembeni ktelezettsgek cskkentsn keresztl kapjk. Az llamtl kapott elengedhet klcsn akkor kezelend llami tmogatsknt, ha sszer bizonytk van arra, hogy a gazdlkod egysg teljesteni fogja a klcsn visszafizetsnek elengedsre vonatkoz feltteleket. Ha az llami tmogatst megjelentettk, minden kapcsold fgg ktelezettsget vagy fgg kvetelst az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standardnak megfelelen kell kezelni. Az llami tmogatsokat szisztematikusan kell bevtelknt elszmolni azok alatt az idszakok alatt, amelyek szksgesek ahhoz, hogy sszemrjk ket a kompenzlni kvnt kapcsold rfordtsokkal. A tmogatsok nem rhatk jv kzvetlenl a rszvnyesek rszesedseivel szemben. Kt alapvet megkzelts ltezik az llami tmogatsok elszmolsra: a tkemegkzelts, amely alapjn a tmogats kzvetlenl a rszvnyesek rszesedseivel szemben kerl jvrsra, s a jvedelemmegkzelts, amelynek alapjn a tmogats egy vagy tbb idszakon keresztl kerl bevtelknt elszmolsra. A tkemegkzelts tmogati a kvetkezkkel rvelnek: (a) az llami tmogats egy finanszrozsi eszkz s azt a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban kellene kezelni, nem pedig az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatson kellene tvezetni az ltala finanszrozott kltsgttelek ellenttelezsre. Mivel visszafizets nem vrhat, a tmogatst kzvetlenl a rszvnyesek rszesedseivel szemben kellene jvrni; s

9.

10.

11.

12.

13.

14.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 170 B


(b) nem megfelel az llami tmogatsokat az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban megjelenteni, mivel ezeket nem megszolgljk, hanem azok az llam ltal nyjtott olyan sztnzst jelentenek, amelyekhez nem kapcsoldnak kltsgek. 15. A jvedelemmegkzeltst tmogat rvek a kvetkezk: (a) mivel az llami tmogatsok a rszvnyesektl eltr forrsbl szrmaz bevtelek, ezeket nem lehet kzvetlenl a rszvnyesek rszesedseivel szemben jvrni, hanem bevtelknt kell elszmolni azokat a megfelel idszakokban; (b) az llami tmogatsok ritkn ellenttelezs nlkliek. A gazdlkod egysg a kitztt felttelek megvalstsval s az elrt ktelezettsgek teljestsvel szolglja meg azokat. Ezrt ezeket bevtelknt kell elszmolni, s ssze kell mrni azokkal a kapcsold kltsgekkel, amelyeket kompenzlni hivatottak; s (c) mivel a nyeresg- s egyb adkat az eredmnnyel szemben kell elszmolni, logikus, hogy az llami tmogatsokat, amelyek a fisklis politika kvetkezmnyei, ugyancsak az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kezeljk. 16. A jvedelemmegkzelts szempontjbl lnyeges, hogy az llami tmogatsokat szisztematikus s sszer mdon azokra az idszakokra szmoljk el bevtelknt, amelyben a kapcsold kltsgek felmerlnek. Az tvteli alapon trtn elszmols nem felel meg az eredmnyszemllet szmvitel alapfelttelnek (IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard), s csak akkor lenne elfogadhat, ha nincs ms alap a tmogatsnak az idszakokhoz val hozzrendelsre, mint az az idszak, amelyben azt megkapjk. A legtbb esetben knnyen megllapthatk azok az idszakok, amelyekben a gazdlkod egysg elszmolja az llami tmogatshoz kapcsold kltsgeket vagy rfordtsokat, ennlfogva a meghatrozott rfordtsokhoz kapcsold tmogatsokat ugyanabban az idszakban szmoljk el bevtelknt, mint a kapcsold rfordtsokat. Hasonlkppen, az rtkcskkenthet eszkzkhz kapcsold tmogatsokat rendszerint arra az idszakra s olyan arnyban szmoljk el bevtelknt, amelyben az adott eszkzk rtkcskkensi lerst elszmoljk. A nem rtkcskkenthet eszkzkhz kapcsold tmogatsok szintn bizonyos ktelmek teljestst ignyelhetik, s ezrt azokra az idszakokra lennnek elszmolhatk bevtelknt, amelyekben a ktelmek teljestsvel kapcsolatos rfordtsok felmerlnek. Pldul egy telektmogats fgghet egy pletnek az adott terleten trtn felptstl, s helynval lehet, hogy ezt a tmogatst az plet lettartamra szmoljk el bevtelknt. A tmogatsokat nha olyan pnzgyi vagy fisklis seglycsomagok rszeknt kapjk meg a gazdlkod egysgek, amelyekhez szmos felttel kapcsoldik. Ilyen esetekben figyelmet kell fordtani azoknak a kltsgeket s rfordtsokat elidz feltteleknek az azonostsra, amelyek meghatrozzk azokat az idszakokat, amelyekben a tmogats megszolgltt vlik. Helynval lehet, ha a tmogats egyik rszt egyfle mdszerrel, msik rszt pedig egy msikfle mdszerrel rendelik hozz. Egy olyan llami tmogatst, amely mr felmerlt rfordtsok vagy vesztesgek kompenzlsra, vagy a gazdlkod egysgnek jvbeli kapcsold kltsg nlkl adott azonnali pnzgyi tmogatsknt vlik lehvhatv, annak az idszaknak a bevteleknt kell elszmolni, amelyben lehvhatv vlik. Bizonyos krlmnyek kztt egy llami tmogatst azonnali pnzgyi segtsgads vgett, nem pedig meghatrozott kiadsok felvllalsra val sztnzsknt nyjtanak a gazdlkod egysgnek. Az ilyen tmogatsok egyetlen gazdlkod egysgre korltozdhatnak s lehet, hogy a kedvezmnyezettek egsz csoportja szmra nem elrhetk. Ezek a krlmnyek indokolhatjk, hogy a tmogatst abban az idszakban szmoljk el bevtelknt, amelyben a gazdlkod egysg megfelel a jogosultt vls feltteleinek, egy kzzttellel, amely biztostja, hogy annak kihatsa vilgosan rthet legyen. Egy gazdlkod egysg llami tmogatst a megelz idszakban felmerlt rfordtsok vagy vesztesgek kompenzcijaknt is kaphat.

17.

18.

19.

20.

21.

22.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 171 B


Az ilyen tmogatst annak az idszaknak a bevteleknt szmoljk el, amikor lehvhatv vlik, egy kzzttellel, amely biztostja, hogy annak kihatsa vilgosan rthet legyen. Nem monetris llami tmogatsok 23. Az llami tmogats egy nem monetris eszkz tadsnak formjt is ltheti, pldul egy teleknek vagy egyb erforrsnak a gazdlkod egysg hasznlatba trtn tadsval. Ilyen krlmnyek kztt rendszerint felbecslik a nem monetris eszkz vals rtkt, s mind a tmogatst, mind az eszkzt ezen a vals rtken szmoljk el. Egy lehetsges alkalmazott alternatv megolds, hogy mind az eszkzt, mind a tmogatst a nvleges rtken szerepeltetik. Az eszkzkhz kapcsold tmogatsok bemutatsa 24. Az eszkzkhz kapcsold llami tmogatsokat idertve a vals rtken szmtott nem monetris tmogatsokat is a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban vagy halasztott bevtelknt kell bemutatni, vagy a tmogatssal az eszkz knyv szerinti rtkt kell cskkenteni. Az eszkzkhz kapcsold tmogatsok (vagy a tmogatsok megfelel rsznek) a pnzgyi kimutatsokban trtn bemutatsnak kt mdja elfogadhat alternatvknak minsl. Az egyik mdszer olyan elhatrolt bevtelknt mutatja ki a tmogatst, amelyet szisztematikusan s sszer alapon az eszkz hasznos lettartamra kell bevtelknt elszmolni. A msik mdszer a tmogatssal az eszkz knyv szerinti rtkt cskkenti. A tmogatst eredmnyknt az rtkcskkenthet eszkz lettartama alatt az alacsonyabb rtkcskkensi lerson keresztl jelentik meg. Az eszkzk beszerzse s a kapcsold tmogatsok tvtele jelents vltozsokat okozhat a gazdlkod egysg cash flow-jban. Ez okbl, valamint azrt, hogy az eszkzkbe trtnt brutt beruhzst bemutassk, az ilyen mozgsokat a M5 cash flow-k kimutatsban gyakran elklntett ttelekknt teszik kzz, tekintet nlkl arra, hogy a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats bemutatsnl levontk-e a tmogats sszegt a kapcsold eszkzbl, vagy sem. A jvedelemhez kapcsold tmogatsok bemutatsa 29. A jvedelemhez kapcsold tmogatsokat az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban nha bevtelknt mutatjk ki vagy elklntve, vagy pldul egy olyan ltalnos ttel rszeknt, mint az egyb bevtelek; a msik alternatva, hogy a kapcsold rfordtsokbl levonjk ket. Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, a bevtelhez kapcsold tmogatsokat a 29. bekezdsben elrtak szerint ebben a klnll kimutatsban mutatja be. Az els mdszer tmogati gy vlik, hogy nem megfelel a bevtel s a rfordts ttelek nettstsa, s hogy a tmogatsnak a rfordtstl val elklntse elsegti a tmogatssal nem mdostott rfordtsokkal val sszehasonltst. A msodik mdszer mellett killk azzal rvelnek, hogy a gazdlkod egysgnl nem merltek volna fel a rfordtsok, ha a tmogatst nem vehettk volna ignybe, s hogy a rfordts s a tmogats nettsts nlkli bemutatsa ezrt flrevezet lenne. A jvedelemhez kapcsold tmogatsok bemutatsra mindkt mdszer elfogadhatnak minsl. A pnzgyi kimutatsok megfelel megrtshez szksg lehet a tmogats kzzttelre. Rendszerint

25.

26.

27.

28.

M5
29A.

B
30.

31.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 172 B


helynval, ha a tmogatsnak brmely olyan bevtel vagy rfordts ttelre gyakorolt hatst kzzteszik, amelynek az elklntett kzzttele elrs. llami tmogatsok visszafizetse 32. Egy visszafizetendv vl llami tmogatst a szmviteli becsls mdostsaknt kell elszmolni (lsd az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becsls vltozsai s hibk standardot). Egy jvedelemhez kapcsold tmogats visszafizetst elszr a tmogatssal kapcsolatban kimutatott elhatrols mg nem amortizlt sszegvel szemben kell elszmolni. Ha a visszafizets sszege meghaladja az ilyen elhatrols sszegt, vagy ha nincs elhatrols, a visszafizetst azonnal rfordtsknt kell elszmolni. Egy eszkzhz kapcsold tmogats visszafizetst vagy az eszkz knyv szerinti rtknek a visszafizets sszegvel trtn nvelsvel, vagy a halasztott bevtelek egyenlegnek a visszafizetend sszeggel trtn cskkentsvel kell elszmolni. Azt a halmozott ptllagos rtkcskkensi lerst, amelyet addig az idpontig a tmogats nlkl kltsgknt kellett volna elszmolni, azonnal rfordtsknt kell elszmolni. Az eszkzhz kapcsold tmogats visszafizetst elidz krlmnyek szksgess tehetik az eszkz j knyv szerinti rtke tekintetben az esetleges rtkveszts mrlegelst.

33.

LLAMI KZREMKDS 34. Az llami tmogatsok 3. bekezdsben megadott fogalmbl ki vannak zrva az llami kzremkdsnek az olyan formi, amelyeknek sszeren nincs nekik tulajdonthat rtkk, valamint azok a kormnyzattal kttt gyletek, amelyeket nem lehet megklnbztetni a gazdlkod egysg szoksos kereskedelmi gyleteitl. Olyan tmogats, amelynek sszeren nincs neki tulajdonthat rtke, pldul az ingyenes mszaki vagy marketing-tancsads s a garancik biztostsa. Olyan tmogats, amelyet nem lehet megklnbztetni a gazdlkod egysg szoksos kereskedelmi gyleteitl, pldul a gazdlkod egysg rtkestst elsegt llami beszerzsi politika. Lehetsges, hogy a haszon meglte nem krdses, de a kereskedelmi tevkenysgnek az llami kzremkdstl val elklntsre tett brmilyen ksrlet nagyon nknyes lenne. A fent emltett pldkban a haszon olyan jelents lehet, hogy annak rdekben, hogy a pnzgyi kimutatsok ne legyenek megtvesztk, szksg van a tmogats jellegnek, terjedelmnek s idtartamnak kzzttelre. A kamatmentes vagy alacsony kamatozs klcsnk az llami kzremkdsnek lehetsges formi, de a hasznot nem lehet a fel nem szmtott kamat sszegben szmszersteni. Ebben a standardban nem tartozik az llami kzremkdsbe az infrastruktrnak az ltalnos kzlekedsi s kommunikcis hlzat fejlesztse ltali biztostsa, s az olyan fejlesztett ltestmnyek biztostsa, mint az ntz- vagy vzhlzat, amelyek egy helyi kzssg egsznek vannak folyamatosan, meghatrozatlan mdon hasznra.

35.

36.

37.

38.

KZZTTEL 39. A kvetkez krdseket kzz kell tenni: (a) az llami tmogatsok esetben alkalmazott szmviteli politikt, idertve a pnzgyi kimutatsok elksztsnl alkalmazott bemutatsra vonatkoz mdszereket is; (b) a pnzgyi kimutatsokban megjelentett llami tmogatsok jellegt s mrtkt, valamint azoknak az egyb formkban adott llami kzremkdseknek a megjellst, amelyekbl a gazdlkod egysgnek kzvetlenl haszna szrmazott; s (c) a megjelentett llami kzremkdshez kapcsold, nem teljestett feltteleket s egyb fgg ktelezettsgeket.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 173 B


TMENETI RENDELKEZSEK 40. Egy olyan gazdlkod egysgnek, amely elszr alkalmazza ezt a standardot: (a) amikor szksges, meg kell felelnie a kzzttelre vonatkoz kvetelmnyeknek; s (b) vagy: i. mdostania kell a pnzgyi kimutatsait a szmviteli politikban trtnt vltozsok miatt az IAS 8 standardnak megfelelen; vagy ii. a standard szmviteli rendelkezseit csak azokra a tmogatsokra, vagy olyan rsztmogatsokra kell alkalmaznia, amelyek a standard hatlybalpse utn vlnak lehvhatv vagy visszafizetendv. HATLYBALPS NAPJA 41. A jelen standard az 1984. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl hozzadsra kerlt az j 29A bekezds. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

M5
42.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 174 B


IAS 21 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai CL 1. A gazdlkod egysg kt mdon folytathat klfldi tevkenysgeket. Lehetnek klfldi pnznemben folytatott gyletei, vagy lehetnek klfldi rdekeltsgei. Ezenfell a gazdlkod egysg klfldi pnznemben is prezentlhatja a pnzgyi kimutatsait. A jelen standard clja annak meghatrozsa, hogy a gazdlkod egysg hogyan vegye figyelembe a klfldi pnznemben folytatott gyleteit, valamint klfldn folytatott tevkenysgeit a pnzgyi kimutatsaiban, valamint, hogy a pnzgyi kimutatsokat hogyan szmtsa t a prezentls pnznemre. Az alapvet krds az, hogy milyen tvltsi rfolyamo(ka)t alkalmazzanak, s hogyan jelentsk meg az tvltsi rfolyamok vltozsait a pnzgyi kimutatsokban.

2.

HATKR 3. A jelen standardot kell alkalmazni (1): (a) a klfldi pnznemben trtnt gyletek s egyenlegek elszmolsra, kivve az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standard hatlya al tartoz szrmazkos gyleteket s egyenlegeket; (b) a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaiban konszolidlssal, arnyos konszolidlssal vagy tkemdszerrel kimutatott klfldi rdekeltsgek eredmnynek s pnzgyi helyzetnek tszmtsakor; valamint (c) a gazdlkod egysg eredmnynek s pnzgyi helyzetnek a prezentls pnznemre trtn tszmtsakor. 4. Az IAS 39 szmos szrmazkos devizagyletre vonatkozik, s ennek megfelelen ezek nem tartoznak a jelen standard hatlya al. Ugyanakkor azon szrmazkos devizagyletek, amelyek nem esnek az IAS 39 hatlya al (pl. az egyb szerzdsekbe begyazott szrmazkos devizagyletek), a jelen standard hatlya al tartoznak. Ezenfell a jelen standard alkalmazand, amikor a gazdlkod egysg a szrmazkos gyletekhez tartoz sszegeket a funkcionlis pnznembl a prezentls pnznemre tszmtja. A jelen standard nem vonatkozik a klfldi pnznemben lv ttelek fedezeti elszmolsra, belertve a klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektetsre vonatkoz fedezeti gyletet. A fedezeti gyletek elszmolsra az IAS 39 standard vonatkozik. A jelen standard alkalmazand a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsainak klfldi pnznemben trtnt prezentlsra, s meghatrozza az ilyen pnzgyi kimutatsokra vonatkoz azon elrsokat, amelyeknek meg kell felelni ahhoz, hogy a pnzgyi kimutatsokat a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardokkal sszhangban llnak lehessen nevezni. A pnzgyi adatok klfldi pnznemre trtn olyan tszmtsa esetn, amely nem felel meg ezen elrsoknak, a jelen standard elrja a kzzteend informcikat. A jelen standard nem foglalkozik a klfldi pnznemen alapul gyletekbl szrmaz cash flow-knak a M5 cash flow-k kimutatsban trtn bemutatsval s a klfldi rdekeltsg cash flowinak tszmtsval (lsd IAS 7 M5 cash flow-k kimutatsa ).

5.

6.

7.

FOGALMAK 8. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A zrrfolyam a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes azonnali tvltsi rfolyam.
(1) Lsd a mg a SIC-7 Az euro bevezetse rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 175 B


Az rfolyam-klnbzet az a klnbzet, amely abbl addik, hogy egy adott pnznem meghatrozott szm egysgt egy msik pnznemre eltr tvltsi rfolyamokon szmtjk t. Az tvltsi rfolyam kt pnznem tvltsi arnya. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni, vagy egy ktelezettsget rendezni lehet. A klfldi pnznem a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemtl eltr pnznem. Klfldi rdekeltsg a beszmolt kszt gazdlkod egysg klfldi lenyvllalata, trsult vllalkozsa, kzs vllalkozsa vagy fiktelepe, amelyek a beszmolt kszt gazdlkod egysgtl eltr orszgban vagy devizanemben vannak bejegyezve, vagy folytatjk tevkenysgket. A funkcionlis pnznem annak az elsdleges gazdasgi krnyezetnek a pnzneme, amelyben a gazdlkod egysg mkdik. A csoport az anyavllalat s annak sszes lenyvllalata. Monetris ttelek a birtokolt pnznemegysgek, valamint a meghatrozott vagy meghatrozhat szm pnznemegysgben jr vagy fizetend kvetelsek s ktelezettsgek. Klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektets a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek az illet rdekeltsg nett eszkzeiben val rszesedse. A prezentls pnzneme az a pnznem, amelyben a gazdlkod egysg a pnzgyi kimutatsait prezentlja. Az azonnali tvltsi rfolyam az azonnali leszlltsra alkalmazott tvltsi rfolyam. A fogalmak kifejtse A funkcionlis pnznem 9. Az elsdleges gazdasgi krnyezet, amelyben a gazdlkod egysg mkdik, ltalban az, amelyben a gazdlkod egysg a pnzt elsdlegesen megkeresi, s elklti. A gazdlkod egysgnek az albbi tnyezket kell figyelembe vennie a funkcionlis pnznemnek meghatrozshoz: (a) azt a pnznemet: i. amely az ruk s szolgltatsok rtkestsi rait leginkbb befolysolja (ez gyakran az a pnznem, amelyben a gazdlkod egysg termkei s szolgltatsainak eladsi rt megadjk s kiegyenltik); valamint ii. amely azon orszg hivatalos pnzneme, amelynek versenyhelyzete s szablyozsa leginkbb meghatrozza a gazdlkod egysg termkei s szolgltatsai eladsi rt; (b) amely leginkbb befolysolja a termkek s szolgltatsok nyjtshoz kapcsold munkaer, anyag s egyb kltsgeket (ez gyakran az a pnznem, amelyben a kltsgeket megadjk s kiegyenltik). 10. Az albb felsorolt tnyezk szintn bizonytkot szolgltathatnak a gazdlkod egysg funkcionlis pnzneme meghatrozshoz: (a) az a pnznem, amelyben a finanszrozsi tevkenysgbl a forrsok befolynak (pl. adssg vagy tkeinstrumentumok kibocstsbl); (b) az a pnznem, amelyben a mkdsbl befoly sszegeket tartjk. 11. A klfldi rdekeltsg funkcionlis pnznemnek, valamint annak meghatrozsakor, hogy a meghatrozott funkcionlis pnznem megegyezik-e a beszmolt kszt gazdlkod egysg funkcionlis pnznemvel, az albbi tnyezket kell figyelembe venni (a beszmolt kszt gazdlkod egysg ebben az sszefggsben az a gazdlkod

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 176 B


egysg, amelynek a klfldi rdekeltsg a lenyvllalata, fiktelepe, trsult vllalkozsa vagy kzs vllalkozsa): (a) a klfldi rdekeltsg tevkenysgeit a beszmolt kszt gazdlkod egysg kiterjesztseknt folytatjk-e, nem pedig jelents nllsggal. Az elsre plda, amikor a klfldi rdekeltsg kizrlag a beszmolt kszt gazdlkod egysgtl importlt rukat rtkesti, s az ebbl befoly bevteleket tutalja a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek. Az utbbira plda, amikor a klfldi rdekeltsg pnzeszkzt vagy monetris tteleket halmoz fel, rfordtsai merlnek fel, bevtelt termel, s hiteleket vesz fel, s ezek mindegyikt lnyegben sajt helyi pnznemben bonyoltja; (b) a beszmolt kszt gazdlkod egysggel lebonyoltott tranzakcik a klfldi rdekeltsg tevkenysgnek jelents vagy kis hnyadt kpezik-e; (c) a klfldi rdekeltsg tevkenysgbl szrmaz cash flow-k kzvetlenl rintik-e a beszmolt kszt gazdlkod egysg cash flow-it, s folyamatosan kszen llnak-e a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek val tutalsra; (d) a klfldi rdekeltsg tevkenysgbl szrmaz cash flow-k elegendk-e a meglv s szoksosan vrhat fizetsi ktelmek teljestsre anlkl, hogy a beszmolt kszt gazdlkod egysgnek forrsokat kellene rendelkezsre bocstania. 12. Ha a fenti jellemzk keverednek, s a funkcionlis pnznem nem nyilvnval, a vezets sajt maga dnti el legjobb beltsa szerint, melyik az a funkcionlis pnznem, amely leghebben tkrzi a lebonyoltott gyletek, esemnyek s felttelek gazdasgi hatsait. E megkzelts rszeknt a vezets elszr a 9. bekezdsben foglalt elsdleges jellemzket vizsglja meg, mieltt a 10. s 11. bekezdsben foglalt jellemzket vizsglat al vetn, amelyek tovbbi megerst bizonytkot szolgltatnak a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemre vonatkozan. A gazdlkod egysg funkcionlis pnznemnek a gazdlkod egysgre vonatkoz gyleteket, esemnyeket s feltteleket kell tkrznie. Ennek megfelelen, ha egyszer meghatrozsra kerlt a funkcionlis pnznem, az nem vltozik, kivve, ha az annak alapjul szolgl gyletekben, esemnyekben vagy felttelekben vltozs kvetkezik be. Amennyiben a funkcionlis pnznem valamely hiperinflcis gazdasg pnzneme, a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsait az IAS 29 Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban standard alapjn kell jra megllaptani. A gazdlkod egysg nem kerlheti el az IAS 29 szerinti jramegllaptst pl. azzal, hogy a jelen standard alapjn meghatrozott funkcionlis pnznemtl eltr funkcionlis pnznemet vlaszt (pl. anyavllalata funkcionlis pnznemt). Klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektets 15. Lehetnek olyan monetris ttelek, amelyek kvetelsek vagy ktelezettsgek a klfldi rdekeltsg fel. Az olyan ttelek, amelyek rendezse nem tervezett s nem is valszn a belthat jvben, lnyegben rszt kpezik a gazdlkod egysg adott klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektetsnek, gy azokat a 3233. bekezds elrsai szerint szmoljk el. Ezek a monetris ttelek tartalmazhatnak hossz lejrat kvetelseket s hiteleket. Nem tartalmaznak azonban vevkvetelseket s szllti tartozsokat. Az a gazdlkod egysg, amely olyan monetris ttellel rendelkezik, amely kvetels vagy ktelezettsg a 15. bekezdsben ismertetett klfldi rdekeltsg fel, a csoport brmelyik lenyvllalata is lehet. Pldul, egy gazdlkod egysgnek kt lenyvllalata van, A s B. B lenyvllalat egy klfldi rdekeltsg. Az A lenyvllalat klcsnt nyjt a B lenyvllalatnak. Az A lenyvllalat B lenyvllalattal szembeni klcsnkvetelse a gazdlkod egysg B lenyvllalatban lv nett befektetsnek rszt kpezi abban az esetben, ha a klcsn visszafizetst nem tervezik, s arra valsznleg nem is kerl sor a belthat jvben. Ugyanez lenne igaz akkor is, ha az A lenyvllalat maga is klfldi rdekeltsg volna.

13.

14.

15A.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 177 B


Monetris ttelek 16. A monetris ttel alapvet jellemzje, hogy jogot jelent valamely fix vagy meghatrozhat szm pnznem egysg tvtelre (vagy ktelmet annak tadsra). Pldk: nyugdj s ms pnzben fizetend munkavllali juttatsok; pnzeszkzben kiegyenltend cltartalkok; ktelezettsgknt kimutatott pnzeszkzbeni osztalk. Hasonlkppen monetris ttelnek tekintend a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumainak vltoz darabszmra, vagy valamely vltoz sszeg eszkz tvtelre (vagy tadsra) vonatkoz szerzds, melyben a kapott (teljestend) vals rtk megegyezik egy pnznem fix vagy meghatrozhat szm egysgvel. Fordtva, a nem monetris ttelek alapvet jellemzje, hogy hinyzik a jog valamely fix vagy meghatrozhat szm pnznem egysg tvtelre (vagy a ktelem annak tadsra). Pldk: az rukrt s szolgltatsokrt elre megfizetett sszegek (pl. elre megfizetett brleti dj); a goodwill; az immaterilis javak; a kszletek; az ingatlanok, gpek s berendezsek; valamint a nem monetris eszkz tadsval teljestend cltartalkok.

A JELEN STANDARD LTAL ELRT MEGKZELTS SSZEGZSE 17. A pnzgyi kimutatsok elksztsekor valamennyi gazdlkod egysgnek az akr egy klnll gazdlkod egysg, akr egy klfldi rdekeltsggel rendelkez gazdlkod egysg (mint pl. egy anyavllalat), akr egy klfldi rdekeltsg (pl. egy lenyvllalat vagy fiktelep) a 914. bekezds rendelkezsei alapjn kell meghatroznia a funkcionlis pnznemt. A klfldi pnznemben lv tteleket a gazdlkod egysg tszmtja a funkcionlis pnznemre, s ennek az tszmtsnak a hatsait a 2037., valamint az 50. bekezds alapjn mutatja be. Szmos beszmolt kszt gazdlkod egysg nagyszm elklnlt gazdlkod egysgbl ll (pl. egy csoport, amely az anyavllalatbl s egy vagy tbb lenyvllalatbl ll). Az egyes gazdlkod egysg tpusok, akr egy csoport tagjai, akr nem, rendelkezhetnek trsult vllalkozsokban vagy kzs vllalkozsokban lv befektetsekkel. Lehet tovbb fiktelepk is. A beszmolt kszt gazdlkod egysg rszt kpez minden egyes klnll gazdlkod egysg eredmnyt s pnzgyi helyzett t kell szmtani arra a pnznemre, amelyben a beszmolt kszt gazdlkod egysg a pnzgyi kimutatsait prezentlja. A jelen standard lehetv teszi, hogy a beszmolt kszt gazdlkod egysg brmely pnznemet (vagy pnznemeket) vlaszthassa a prezentls pnznemnek. A beszmolt kszt gazdlkod egysg rszt kpez brmely olyan kln gazdlkod egysg eredmnyt s pnzgyi helyzett, amelynek funkcionlis pnzneme eltr a prezentls pnznemtl, a 3850. bekezdsben lertak szerint szmtjk t. A jelen standard azt is lehetv teszi, hogy a pnzgyi kimutatsokat kszt klnll gazdlkod egysg, valamint az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standard szerint egyedi pnzgyi kimutatsokat kszt gazdlkod egysg brmely pnznemben (vagy pnznemekben) prezentlhassa pnzgyi kimutatsait. Amennyiben a gazdlkod egysgnl a prezentls pnzneme eltr a funkcionlis pnznemtl, a gazdlkod egysg eredmnyeit s pnzgyi helyzett szintn a 3850. bekezds alapjn szmtjk t a prezentls pnznemre. FUNKCIONLIS

18.

19.

KLFLDI PNZNEMBEN TRTNT GYLETEK PNZNEMBEN TRTN BEMUTATSA Kezdeti megjelents 20.

A klfldi pnznemben trtnt gylet olyan gylet, amelyet klfldi pnznemben bonyoltottak le, vagy amelyet klfldi pnznemben kell teljesteni, amelybe beletartoznak azok az gyletek, amelyek akkor keletkeznek, ha egy gazdlkod egysg: (a) olyan rukat vagy szolgltatsokat vsrol vagy rtkest, amelyek ra klfldi pnznemben van megadva; (b) olyan pnzeszkzket vesz vagy ad klcsn, amelynl a fizetend vagy jr sszeg klfldi pnznemben van megadva; vagy

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 178 B


(c) egyb mdon szerez vagy rtkest klfldi pnznemben megadott eszkzket, vagy egyb mdon keletkeztet vagy rendez klfldi pnznemben megadott ktelezettsgeket. 21. A klfldi pnznemben trtnt gyletet a kezdeti megjelentskor a funkcionlis pnznemben kell rgzteni, a klfldi pnznemben lv sszegre a funkcionlis pnznem s a klfldi pnznem gylet napjn rvnyes azonnali tvltsi rfolyamt alkalmazva. Az gylet idpontja az az idpont, amelyen az gylet elszr megfelel a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardok szerinti megjelentsi kritriumoknak. Gyakorlati okokbl gyakran egy olyan rfolyamot alkalmaznak, amely kzel ll az gylet napjn rvnyes rfolyamhoz, pldul alkalmazhatnak heti vagy havi tlagrfolyamot az adott idszakban kttt valamennyi klfldi pnznemen alapul gyletre. Ha azonban az tvltsi rfolyamok jelentsen ingadoznak, egy adott idszak tlagrfolyamnak alkalmazsa nem helynval. Beszmols ksbbi beszmolsi idszakok vgn 23. Minden egyes M5 beszmolsi idszak vgn: : (a) a klfldi pnznemben fennll monetris tteleket zrrfolyamon kell tszmtani; (b) a klfldi pnznemben megadott eredeti bekerlsi rtk alapjn rtkelt nem monetris tteleket azon az tvltsi rfolyamon kell tszmtani, amely az gylet idpontjban rvnyben volt; valamint (c) a klfldi pnznemben megadott vals rtken rtkelt nem monetris tteleket azon az tvltsi rfolyamon kell tszmtani, amely a vals rtk meghatrozsnak idpontjban rvnyben volt. 24. Egy ttel knyv szerinti rtkt az egyb vonatkoz standardok szerint llaptjk meg. Pldul a trgyi eszkzket az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek standard alapjn vals rtken vagy eredeti bekerlsi rtken rtkelhetik. Fggetlenl attl, hogy a knyv szerinti rtk az eredeti bekerlsi rtk alapjn, vagy vals rtk alapjn kerlt-e megllaptsra, amennyiben az sszeget klfldi pnznemben hatrozzk meg, ezt kveten azt a jelen standard alapjn szmtjk t a funkcionlis pnznemre. Egyes ttelek knyv szerinti rtkt kt vagy tbb sszeg sszehasonltsa alapjn llaptjk meg. Pldul a kszletek knyv szerinti rtke az IAS 2 Kszletek standard szerint azok bekerlsi rtke s nett realizlhat rtke kzl az alacsonyabb. Hasonlkppen, az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standard alapjn az olyan eszkz knyv szerinti rtke, amelynl jelzs van az rtkvesztsre, annak az rtkveszts figyelembevtele eltti knyv szerinti rtke s a megtrl rtke kzl az alacsonyabb. Ha az ilyen eszkz nem monetris eszkz s klfldi pnznemben van rtkelve, a knyv szerinti rtket az albbiak sszehasonltsval hatrozzk meg: (a) a bekerlsi rtk vagy a knyv szerinti rtk (amelyik alkalmazand), az sszeg meghatrozsa idpontjban rvnyes rfolyamon tszmtva (azaz abban az idpontban rvnyes rfolyamon, amikor a bekerlsi rtken rtkelt ttelre vonatkoz gylet trtnt); valamint (b) a nett realizlhat rtk vagy a megtrl rtk (amelyik alkalmazand) az adott rtk meghatrozsnak napjn rvnyes tvltsi rfolyamon tszmtva (pldul a M5 beszmolsi idszak vgi zr rfolyamon). Az sszehasonlts eredmnyeknt lehetsges, hogy a funkcionlis pnznemben rtkveszts miatti vesztesget jelentenek meg, mg a klfldi pnznemben nem, vagy fordtva. 26. Ha tbb tvltsi rfolyam is elrhet, azt az rfolyamot hasznljk, amelyen az gylet vagy az egyenleg ltal kpviselt jvbeni cash flow-kat ki lehetett volna egyenlteni, ha ezen cash flow-k az rtkels idpontjban trtntek volna. Ha kt pnznem kztt tmenetileg nincs tvlthatsg, azt az alkalmazott rfolyam az az els kvet rfolyam, amelyen az tvltst el lehetne vgezni.

22.

M5 B

25.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 179 B


rfolyam-klnbzetek megjelentse 27. A 3. bekezdsben lertak szerint az IAS 39 alkalmazand a klfldi pnznemben fennll ttelek fedezeti elszmolsra. A fedezeti elszmols alkalmazsa egyes rfolyam-klnbzetek elszmolst a jelen standardban elrttl eltr mdon kveteli meg. Pldul az IAS 39 elrsai szerint az olyan pnzgyi tteleken keletkez rfolyam-klnbzetet, amelyek egy cash flow fedezeti gyletben fedezeti instrumentumnak minslnek, M5 kezdetben az egyb tfog jvedelemben elszmolt el, amennyiben a fedezeti gylet hatkony. Azokat az rfolyam-klnbzeteket, amelyek a monetris ttelek rendezsekor, vagy a monetris tteleknek egy olyan rfolyamon trtn tszmtsakor keletkeztek, amely eltr attl az rfolyamtl, amelyen azokat a trgyidszaki kezdeti megjelentskkor vagy a korbbi pnzgyi kimutatsokban tszmtottk, az eredmnyben abban az idszakban kell elszmolni, amikor azok felmerlnek, kivve a 32. bekezdsben lert esetet. Amikor egy klfldi pnznemben trtnt gyletbl monetris ttel keletkezik, s eltrs van az gylet idpontjban rvnyes tvltsi rfolyam, valamint a teljests idpontjban rvnyes rfolyam kztt, rfolyam-klnbzet keletkezik. Amennyiben az gylet rendezse ugyanabban a beszmolsi idszakban trtnik, mint amelyben az bekvetkezett, a teljes rfolyam-klnbzetet az adott beszmolsi idszakban szmoljk el. Amennyiben azonban az gylet egy ksbbi beszmolsi idszakban kerl rendezsre, a rendezs idpontjig terjed idszakokban elszmolt rfolyam-klnbzetet az tvltsi rfolyam egyes idszakokban bekvetkez vltozsa alapjn hatrozzk meg. Amikor egy nem monetris ttelen keletkez nyeresget vagy vesztesget kzvetlenl a M5 egyb tfog jvedelemben szmoljk el , az ezen nyeresg vagy vesztesg brmely rfolyamelemt is M5 egyb tfog jvedelemben szmoljk el . Fordtva, amikor egy nem monetris ttelen keletkez nyeresget vagy vesztesget az eredmnyben szmolnak el, az ezen nyeresg vagy vesztesg brmely rfolyamelemt is az eredmnyben kell elszmolni. Egyb standardok elrjk, hogy meghatrozott nyeresgeket vagy vesztesgeket kzvetlenl a M5 egyb tfog jvedelemben szmoljk el . Pldul az IAS 16 standard elrja, hogy az ingatlanok, gpek s berendezsek trtkelsnl keletkez egyes nyeresgeket vagy vesztesgeket M5 egyb tfog jvedelemben szmoljk el . Amikor egy ilyen eszkzt klfldi pnznemben rtkelnek, a jelen standard 23(c) bekezdsnek elrsai alapjn az trtkelt sszeget az rtk meghatrozsa idpontjban rvnyes rfolyamon kell tszmtani, amelynek eredmnyeknt egy rfolyamklnbzet keletkezik, amelyet szintn a M5 egyb tfog jvedelemben szmoljk el . Az olyan monetris tteleken keletkez rfolyam-klnbzeteket, amelyek a beszmolt kszt gazdlkod egysg klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektetsnek rszt kpezik (lsd a 15. bekezdst), az eredmnyben kell elszmolni a beszmolt kszt gazdlkod egysg egyedi pnzgyi kimutatsaiban, vagy amennyiben alkalmazhat, a klfldi rdekeltsg klnll pnzgyi kimutatsaiban. Az olyan pnzgyi kimutatsokban, amelyek a klfldi rdekeltsget s a beszmolt kszt gazdlkod egysget is tartalmazzk (pl. konszolidlt pnzgyi kimutatsok, amennyiben a klfldi rdekeltsg lenyvllalat), az ilyen rfolyam-klnbzeteket M5 kezdetben az egyb tfog jvedelemben elszmolt, s a nett befektets elidegentsekor kell a 48. bekezdssel sszhangban a sajt tkbl az eredmnybe tsorolt . Amikor egy monetris ttel a beszmolt kszt gazdlkod egysg klfldi rdekeltsgben trtnt nett befektetse rszt kpezi, s az a beszmolt kszt gazdlkod egysg funkcionlis pnznemben kerlt meghatrozsra, a 28. bekezdsnek megfelelen rfolyamklnbzet keletkezik a klfldi rdekeltsg klnll pnzgyi kimutatsaiban. Amennyiben ugyanez a ttel a klfldi rdekeltsg funkcionlis pnznemben van kifejezve, a 28. bekezds alapjn a beszmolt kszt gazdlkod egysg egyedi pnzgyi kimutatsaiban keletkezik rfolyam-klnbzet. Ha ezt a ttelt olyan pnznemben hatroztk meg, amely eltr mind a beszmolt kszt gazdlkod

28.

29.

30.

31.

32.

33.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 180 B


egysg, mind a klfldi rdekeltsg funkcionlis pnznemtl, a beszmolt kszt gazdlkod egysg egyedi pnzgyi kimutatsaiban s a klfldi rdekeltsg klnll pnzgyi kimutatsaiban a 28. bekezdssel sszhangban rfolyam-klnbzet keletkezik. Az ilyen rfolyam-klnbzetet M5 az egyb tfog jvedelemben elszmolt azokban a pnzgyi kimutatsokban, amelyek a klfldi rdekeltsget s a beszmolt kszt gazdlkod egysget is tartalmazzk (azaz azon pnzgyi kimutatsokban, amelyekben a klfldi rdekeltsget konszolidljk, arnyosan konszolidljk, vagy a tkemdszer alapjn szmoljk el). 34. Amikor a gazdlkod egysg a knyveit s nyilvntartsait a funkcionlis pnznemtl eltr pnznemben vezeti, a pnzgyi kimutatsok elksztsekor a gazdlkod egysg valamennyi sszeget a 2026. bekezdsnek megfelelen szmt t a funkcionlis pnznemre. Ennek eredmnyeknt ugyanazok az sszegek llnak el a funkcionlis pnznemben, amelyek akkor keletkeztek volna, ha a tteleket mr eredetileg is a funkcionlis pnznemben rgztette volna. Pldul a monetris tteleket a zrrfolyamon szmtjk t a funkcionlis pnznemre, mg az eredeti bekerlsi rtken nyilvntartott nem monetris tteleket azon gylet idpontjban rvnyes tvltsi rfolyamon szmtjk t, amely azok megjelentst eredmnyezte. A funkcionlis pnznem megvltozsa 35. Ha vltozs ll be a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemben, a gazdlkod egysgnek a vltozs idpontjtl kezdden a jvre nzve kell az j funkcionlis pnznemre alkalmaznia az tszmtsi eljrsokat. A 13. bekezdsben jelzettel sszhangban a gazdlkod egysg funkcionlis pnzneme a gazdlkod egysgre vonatkoz gyleteket, esemnyeket s feltteleket tkrzi. Ennek megfelelen, ha egyszer meghatrozsra kerlt a funkcionlis pnznem, az csak akkor vltoztathat meg, ha a mgttes gyletekben, esemnyekben vagy felttelekben vltozs kvetkezik be. Pldul az ruk s szolgltatsok rtkestsi rait fknt befolysol pnznemben bekvetkez vltozs eredmnyezheti a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemnek a megvltoztatst. A funkcionlis pnznem megvltoztatsnak hatst a jvre nzve szmoljk el. Ms szavakkal, a gazdlkod egysg a vltoztats idpontjban rvnyes tvltsi rfolyam alkalmazsval szmtja t az egyes tteleket az j funkcionlis pnznemre. A keletkez, a nem monetris ttelekre vonatkoz tszmtott sszegeket tekintik azok eredeti bekerlsi rtknek. M5 A klfldi rdekeltsg tszmtsbl keletkez, a 32. s 39(c) bekezdsek alapjn korbban az egyb tfog jvedelemben elszmolt rfolyam-klnbzeteket csak a klfldi rdekeltsg elidegentse idpontjban soroljk t a sajt tkbl az eredmnybe.

36.

37.

A FUNKCIONLIS PNZNEMTL ELTR PREZENTLSI PNZNEM ALKALMAZSA A prezentls pnznemre trtn tszmts 38. A gazdlkod egysg brmely pnznemben (vagy pnznemekben) prezentlhatja pnzgyi kimutatsait. Amennyiben a prezentls pnzneme eltr a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemtl, a gazdlkod egysg tszmtja az eredmnyeit s pnzgyi helyzett a prezentls pnznemre. Pldul amikor egy cgcsoporton bell eltr funkcionlis pnznemmel rendelkez gazdlkod egysgek vannak, azok egyedi eredmnyeit s pnzgyi helyzett egy kzs pnznemben kell kifejezni, hogy a konszolidlt pnzgyi kimutatsok elkszthetek legyenek. Azon gazdlkod egysg eredmnyeit s pnzgyi helyzett, amelynek funkcionlis pnzneme nem valamely hiperinflcis gazdasg pnzneme, az albbi eljrst kvetve kell egy eltr prezentlsi pnznemre tszmtani: (a) az eszkzket s ktelezettsgeket minden bemutatott M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats esetben (belertve az sszehasonlt adatokat) az adott M5 pnzgyi hely-

39.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 181 B


zetre vonatkoz kimutats fordulnapjn rvnyes zrrfolyamon kell tszmtani; (b) a bevtelt s a rfordtsokat minden M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats esetben (belertve az sszehasonlt adatokat) az egyes gyletek idpontjban rvnyes tvltsi rfolyamon kell tszmtani; valamint (c) a keletkez rfolyam-klnbzetet a M5 egyb tfog jvedelemben kell megjelenteni. 40. Gyakorlati okokbl gyakran egy olyan tvltsi rfolyamot alkalmaznak a bevteli s rfordtsi ttelek tszmtsra, amely megkzelti az gyletek idpontjban rvnyes rfolyamot, pldul az idszak tlagrfolyamt. Ha azonban az tvltsi rfolyamok jelentsen ingadoznak, egy adott idszak tlagrfolyamnak alkalmazsa nem helynval. A 39(c) bekezdsben hivatkozott rfolyam-klnbzet keletkezhet: (a) a bevtelek s rfordtsok gylet idpontjban rvnyes tvltsi rfolyamon, valamint az eszkzk s ktelezettsgek zrrfolyamon trtn tszmtsbl; (b) a nyit nett eszkzk rtknek egy olyan zrrfolyamon trtn tszmtsbl, amely eltr az elz zrrfolyamtl. M5 Az ilyen rfolyam-klnbzeteket nem az eredmnyben szmoljk el, mivel az rfolyam vltozsnak kismrtk a hatsa, vagy nincs hatsa a mkdsbl szrmaz jelenlegi vagy jvbeni cash flow-kra. Az rfolyam-klnbzetek halmozott sszegt a klfldi rdekeltsg elidegentsig a sajt tke egy kln sszetevjeknt mutatjk ki. Amikor az rfolyam-klnbzetek egy konszolidlt, de nem 100 %-ban tulajdonolt klfldi rdekeltsgre vonatkozik, az tszmtsbl szrmaz s a kisebbsgi rszesedsre vonatkoz rfolyam-klnbzetet a konszolidlt M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a kisebbsgi rszesedsre felosztjk, s annak rszeknt mutatjk ki. 42. Azon gazdlkod egysg eredmnyeit s pnzgyi helyzett, amely funkcionlis pnzneme valamely hiperinflcis gazdasg pnzneme, az albbi eljrst kvetve kell egy eltr prezentlsi pnznemre tszmtani: (a) valamennyi sszeget (azaz eszkzk, ktelezettsgek, sajttkettelek, bevtelek s rfordtsok, belertve az sszehasonlt adatokat is) a legfrissebb M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn rvnyes zrrfolyamon kell tszmtani, kivve, hogy (b) ha az sszegeket egy nem hiperinflcis gazdasg pnznemre szmtjk t, az sszehasonlt adatoknak meg kell egyeznik azokkal, amelyek az elz vi pnzgyi kimutatsokban trgyvi sszegknt szerepeltek (azaz nem helyesbtik azokat az rszintben vagy az tvltsi rfolyamokban bekvetkezett utlagos vltozsokkal). 43. Amikor a gazdlkod egysg funkcionlis pnzneme egy hiperinflcis gazdasg pnzneme, a gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsait az IAS 29 standard szerint jra meg kell llaptania, mieltt a 42. bekezdsben lert tszmtsi eljrst alkalmazza, kivve az olyan sszehasonlt adatokat, amelyek egy nem hiperinflcis gazdasg pnznemre kerlnek tszmtsra (lsd a 42(b) bekezdst). Amikor a gazdasgban megsznik a hiperinflci, s a gazdlkod egysgnek mr nem kell az IAS 29 szerint jramegllaptania pnzgyi kimutatsait, a pnzgyi kimutatsok jramegllaptsnak megszntetse idpontjban rvnyes rszintre trtkelt sszegeket kell felhasznlnia eredeti bekerlsi rtkknt a prezentls pnznemre trtn tszmts sorn. Klfldi rdekeltsg tszmtsa 44. A 3843. bekezdsen tl a 4547. bekezds alkalmazand a klfldi rdekeltsg eredmnyeinek s pnzgyi helyzetnek prezentls pnznemre trtn tszmtsa sorn ahhoz, hogy a klfldi rdekeltsg a

41.

M5

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 182 B


beszmolt kszt gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaiban konszolidcival, arnyos konszolidcival, vagy a tkemdszer alapjn szerepelhessen. 45. A klfldi rdekeltsg eredmnyeinek s pnzgyi helyzetnek sszevonsa a beszmolt kszt gazdlkod egysgvel a szoksos konszolidcis eljrst kveti, mint pl. a csoporton belli egyenlegek s lenyvllalatok kztti gyletek kiszrse (lsd IAS 27 s IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek). Ugyanakkor a csoporton belli monetris eszkzket (vagy ktelezettsgeket) akr rvid, akr hossz lejratak, nem lehet kiszrni a hozzjuk tartoz csoporton belli ktelezettsggel (vagy eszkzzel) szemben anlkl, hogy az rfolyam-ingadozsok eredmnyeit a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban szerepeltetnk. Ennek oka, hogy az adott monetris ttel elktelezettsget jelent egy pnznem egy msik pnznemre trtn tvltsra, s a beszmolt kszt gazdlkod egysgnl nyeresg vagy vesztesg keletkezhet az rfolyamvltozsok miatt. M5 Ennek megfelelen a beszmolt kszt gazdlkod egysg konszolidlt pnzgyi kimutatsaiban az ilyen rfolyam-klnbzetet elszmoljk az eredmnyben, vagy, ha az a 32. bekezdsben lert krlmnyek kztt keletkezik, az egyb tfog jvedelemben kerl elszmolsra s a sajt tke egy kln sszetevjeknt kerl felhalmozsra a klfldi rdekeltsg elidegentsig. Ha a klfldi rdekeltsg pnzgyi kimutatsainak fordulnapja eltr a beszmolt kszt gazdlkod egysgtl, a klfldi rdekeltsg gyakran kln kimutatsokat kszt a beszmolt kszt gazdlkod pnzgyi kimutatsaival megegyez fordulnapra. Ha ez nem trtnik meg, M5 az IAS 27 standard lehetv teszi az eltr idpont alkalmazst, azzal a felttellel, hogy az eltrs a hrom hnapot nem haladja meg, s az eltr idpontok kztti idszakban bekvetkezett jelents gyletekre s ms esemnyek hatsaira vonatkozan mdosts trtnik. Ebben az esetben a klfldi rdekeltsg eszkzeit s ktelezettsgeit a klfldi rdekeltsg M5 beszmolsi idszaka vgn rvnyes tvltsi rfolyamon szmtjk t. Az IAS 27 standardnak megfelelen a beszmolt kszt gazdlkod egysg M5 beszmolsi idszak vgig eltelt idszak alatti jelents tvltsi rfolyamvltozsok hatsainak megfelelen mdostst vgeznek. Ugyanez alkalmazand a tkemdszernek a trsult s kzs vllalkozsokra trtn alkalmazsakor, illetve az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standard alapjn a kzs vllalkozsok arnyos konszolidcijakor. A klfldi rdekeltsg akvizcija sorn keletkezett brmely goodwillt, valamint a klfldi rdekeltsg akvizcijbl szrmaz, az eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtkben vgrehajtott vals rtkmdostsokat a klfldi rdekeltsg eszkzeiknt s ktelezettsgeiknt kell kezelni. Ennek megfelelen azokat a klfldi rdekeltsg funkcionlis pnznemben kell kifejezni, s a 39. s a 42. bekezds alapjn a zrrfolyamon kell tszmtani. A klfldi rdekeltsg elidegentse

46.

47.

M5
48. Klfldi rdekeltsg elidegentsekor az adott klfldi rdekeltsgre vonatkoz rfolyam-klnbzetek sszestett, az egyb tfog jvedelemben elszmolt s a sajt tke egy kln sszetevjeknt felhalmozott sszegt az elidegentsbl szrmaz nyeresg vagy vesztesg elszmolsakor t kell sorolni (tsorols miatti mdostsknt) a sajt tkbl az eredmnybe (lsd a (2007-ben mdostott) IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardot). Egy gazdlkod egysg a klfldi rdekeltsgben meglv rszesedst elidegentheti rtkests, felszmols, tke-visszafizets vagy az adott gazdlkod egysg teljes vagy rszleges elhagysa ltal. Az osztalkfizets csak akkor rsze az elidegentsnek, ha az a befektetsre vonatkozan megtrlst jelent, pl. amikor az osztalk az akvizcit megelz nyeresgbl kerl kifizetsre. Rszleges elidegents esetn a kapcsold halmozott rfolyam-klnbzetnek csak az arnyos rszt kell szerepeltetni a nyeresgben vagy a vesztesgben. A klfldi rdekeltsg knyv szerinti rtknek lersa nem jelent rszleges elidegentst. Ezrt a halasztott rfolyamnyeresg vagy -

B
49.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 183 B


vesztesg semmilyen rsze sem kerl megjelentsre az eredmnyben a lers idpontjban. AZ RFOLYAM-KLNBZETEK AD HATSAI 50. A klfldi pnznemben trtnt gyleteken keletkez nyeresgek s vesztesgek, valamint a gazdlkod egysg (belertve a klfldi rdekeltsget is) eredmnyeinek s pnzgyi helyzetnek msik pnznemre trtn tszmtsnak lehetnek adhatsai. Ezen adhatsokra az IAS 12 Nyeresgadk standard vonatkozik.

KZZTTEL 51. Az 53., valamint 5557. bekezdsben a funkcionlis pnznemre trtn hivatkozsok csoport esetn az anyavllalat funkcionlis pnznemre vonatkoznak. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) az eredmnyben elszmolt rfolyam-klnbzeteket, kivve az IAS 39 alapjn az eredmnnyel szemben vals rtken rtkelt pnzgyi instrumentumokon keletkez rfolyam-klnbzetet; valamint

52.

M5

(b) az egyb tfog jvedelemben elszmolt s a sajt tke egy kln sszetevjeknt felhalmozott nett rfolyam-klnbzeteket s ezen rfolyam-klnbzetek sszegeinek levezetst az idszak elejre s vgre. 53. Ha a prezentls pnzneme eltr a funkcionlis pnznemtl, ezt a tnyt ki kell jelenteni, a funkcionlis pnznemnek s az eltr beszmolsi pnznem alkalmazsa oknak kzzttelvel egytt. Ha vltozs trtnik a beszmolt kszt gazdlkod egysg, vagy valamely jelents klfldi rdekeltsg funkcionlis pnznemben, ezt a tnyt, valamint a funkcionlis pnznem megvltozsnak okait kzz kell tenni. Ha a gazdlkod egysg a funkcionlis pnznemtl eltr pnznemben kszti el pnzgyi kimutatsait, csak akkor nevezheti pnzgyi kimutatsait a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmols Standardokkal sszhangban lvnek, ha a pnzgyi kimutatsok a vonatkoz M5 IFRS-ek mindegyiknek megfelelnek, belertve a 39. s 42. bekezdsben kifejtett tszmtsi mdszert is. Elfordulhat, hogy a gazdlkod egysg a funkcionlis pnznemtl eltr pnznemben mutatja be pnzgyi kimutatsait vagy ms pnzgyi adatait, anlkl, hogy az 55. bekezdsben meghatrozott elrst teljesten. Pldul, lehet, hogy a gazdlkod egysg csak pnzgyi kimutatsai egyes adatait vltja t ms pnznemre. Vagy pl. egy olyan gazdlkod egysg, melynek funkcionlis pnzneme nem egy hiperinflcis gazdasg pnzneme, a legfrissebb zr rfolyamon szmthatja t pnzgyi kimutatsait egy msik pnznemre. Az ilyen tszmtsok nem felelnek meg a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardoknak, s ilyenkor az 57. bekezdsben meghatrozott informcik kzzttele kvetelmny. Ha a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsait vagy egyb pnzgyi adatait olyan pnznemben teszi kzz, amely eltr a funkcionlis s a prezentlsi pnznemtl, s az 55. bekezds elrsai nem teljeslnek, a gazdlkod egysgnek: (a) egyrtelmen kiegszt jellegknt kell azonostania az adott informcit, hogy megklnbztesse azt a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardoknak megfelel adatoktl; (b) kzz kell tennie azt a pnznemet, amelyben a kiegszt informcik szerepelnek; valamint (c) kzz kell tennie a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemt, valamint a kiegszt adatok meghatrozshoz felhasznlt tszmts mdszert.

54.

55.

56.

57.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 184 B


HATLYBALPS NAPJA S TTRS 58. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha egy gazdlkod egysg a jelen standardot egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza, ezt a tnyt kzz kell tennie. A klfldi rdekeltsgbe trtnt nett befektets (Az IAS 21 mdostsa) cm, 2005 decemberben kibocstott dokumentum beillesztette a 15A. bekezdst s mdostotta a 33. bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezeket a mdostsokat a 2006. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. A 47. bekezds rendelkezseit a jvre nzve kell alkalmazni valamennyi akvizcira vonatkozan, amely azon pnzgyi beszmolsi idszak kezdett kveten kvetkezik be, amelyre a jelen standardot elszr alkalmazzk. A 47. bekezds rendelkezseinek a visszamenleges alkalmazsa a korbbi akvizcikra megengedett. Egy klfldi rdekeltsg akvizcija esetben, aminek kezelse a jvre nzve trtnik, de amely azeltt zajlott le, hogy a standard elszr alkalmazsra kerlt volna, a gazdlkod egysgnek nem kell az elz veket jramegllaptania, s ennek megfelelen, amikor alkalmazhat, az adott akvizcibl szrmaz goodwillt s vals rtk mdostsokat a gazdlkod egysg eszkzeknt vagy ktelezettsgeknt is kezelheti, nem pedig a klfldi rdekeltsg eszkzeiknt vagy ktelezettsgeiknt. Ily mdon a goodwill s vals rtk mdostsok vagy mr kifejezsre kerltek a gazdlkod egysg funkcionlis pnznemben, vagy nem monetris klfldi pnznemben felmerl ttelnek minslnek, amelyek az akvizci idpontjban rvnyes tvltsi rfolyam alkalmazsval kerlnek kimutatsra. A jelen standard alkalmazsbl add egyb vltoztatsokat az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standard elrsai szerint kell elszmolni. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 27., 3033., 37., 39., 41., 45., 48. s 52. bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

58A.

59.

60.

M5
60A.

B
EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 61. 62. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1993-ban mdostott) IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az albbi rtelmezseket: (a) SIC-11 rfolyam jelents devizalertkelsekbl szrmaz vesztesgek aktivlsa; (b) SIC-19 A beszmol pnzneme rtkels s a pnzgyi kimutatsok prezentlsa az IAS 21 s az IAS 29 alapjn; valamint (c) SIC-30 A beszmol pnzneme az rtkels pnznemrl a prezentls pnznemre trtn tszmts.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 185 M1


IAS 23 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Hitelfelvteli kltsgek ALAPELV 1. Azok a hitelfelvteli kltsgek, amelyek kzvetlenl egy minstett eszkz beszerzsnek, megptsnek vagy ellltsnak tulajdonthatk, az adott eszkz bekerlsi rtknek rszt kpezik. Az egyb hitelfelvteli kltsgek rfordtsknt kerlnek elszmolsra.

HATKR 2. 3. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot kell alkalmaznia a hitelfelvteli kltsgek elszmolsra. A standard nem foglalkozik a sajt tke tnyleges vagy szrmaztatott kltsgvel, ezen bell a ktelezettsgnek nem minsl elsbbsgi rszvnyre jogost tkvel. A gazdlkod egysgnek nem kell alkalmaznia ezt a standardot a kzvetlenl az albbiak beszerzsnek, megptsnek vagy ellltsnak tulajdonthat hitelfelvteli kltsgekre: a) vals rtken rtkelt minstett eszkz, pldul biolgiai eszkz; vagy b) nagy mennyisgben, ismtlden gyrtott vagy ms mdon ellltott kszletek. FOGALMAK 5. Az albbi kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A hitelfelvteli kltsgek a pnzeszkzk klcsnbe vtelvel kapcsolatos, a gazdlkod egysgnl felmerlt kamat- s egyb kltsgek. A minstett eszkz olyan eszkz, amelynek a hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozsa szksgszeren jelents idt vesz ignybe. 6. Hitelfelvteli kltsgek a kvetkezk lehetnek: a) a bankszmlahitelek s a rvid, illetve hossz lejrat hitelfelvtelek utn felszmtott kamat; b) a hitelfelvtelekkel kapcsolatos diszkontok vagy prmiumok amortizcija; c) a hitelfelvteli megllapodssal kapcsolatban felmerlt jrulkos kltsgek amortizcija; d) az IAS 17 Lzingek standardnak megfelelen megjelentett pnzgyi lzingekkel kapcsolatos finanszrozsi kltsgek; valamint e) a klfldi pnznemben felvett hitelen keletkez rfolyam-klnbzetek, amennyiben ezek a kamatkltsgek korrekcijnak tekinthetk. 7. A krlmnyektl fggen az albbiak brmelyike lehet minstett eszkz: a) kszletek b) termelzemek c) elektromos ermvek d) immaterilis javak e) befektetsi cl ingatlanok. A pnzgyi eszkzk s a rvid id alatt gyrtott vagy ms mdon ellltott kszletek nem minstett eszkzk. Azok az eszkzk sem minstett eszkzk, amelyek mr beszerzskkor hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotban vannak.

4.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 186 M1


MEGJELENTS 8. Azokat a hitelfelvteli kltsgeket, amelyek kzvetlenl egy minstett eszkz beszerzsnek, megptsnek vagy ellltsnak tulajdonthatk, a gazdlkod egysgnek az adott eszkz bekerlsi rtknek rszeknt aktivlnia kell. A gazdlkod egysgnek az egyb hitelfelvteli kltsgeket rfordtsknt kell elszmolnia abban az idszakban, amelyben felmerlnek. Azok a hitelfelvteli kltsgek, amelyek kzvetlenl egy minstett eszkz beszerzsnek, megptsnek vagy ellltsnak tulajdonthatk, szerepelnek az adott eszkz bekerlsi rtkben. Az ilyen hitelfelvteli kltsgek az adott eszkz bekerlsi rtknek rszeknt akkor kerlnek aktivlsra, ha valsznsthet, hogy a jvben a gazdlkod egysg szmra gazdasgi hasznot fognak eredmnyezni, s ha a kltsgek megbzhatan mrhetk. Ha a gazdlkod egysg az IAS 29 Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban standardot alkalmazza, a hitelfelvteli kltsgek azon rszt, amely az emltett standard 21. bekezdse rtelmben ugyanabban az idszakban az inflcit kompenzlja, rfordtsknt kell elszmolnia. Aktivlsra alkalmas hitelfelvteli kltsgek 10. A kzvetlenl egy minstett eszkz beszerzsnek, megptsnek vagy ellltsnak tulajdonthat hitelfelvteli kltsgek azok a hitelfelvteli kltsgek, amelyek elkerlhetk lettek volna, ha a minstett eszkzzel kapcsolatos kiads nem merl fel. Amikor egy gazdlkod egysg kimondottan azrt vesz fel hitelt, hogy egy meghatrozott minstett eszkzhz hozzjusson, akkor knnyen azonosthatk azok a hitelfelvteli kltsgek, amelyek az adott minstett eszkzhz kzvetlenl kapcsoldnak. Elfordulhat azonban, hogy nehz felismerni a kzvetlen kapcsolatot az egyes hitelfelvtelek s egy minstett eszkz kztt, s nehz azonostani azokat a hitelfelvteleket, amelyek egybknt elkerlhetk lettek volna. Ilyen nehzsg merl fel pldul akkor, ha egy gazdlkod egysg finanszrozsi tevkenysgt kzpontilag koordinljk. Akkor is nehzsgek merlnek fel, ha egy csoport klnbz kamatozs hitelviszonyt megtestest rtkpaprok sort alkalmazza a hitelfelvtelre, majd ezeket a forrsokat klnbz alapon klcsnzi ki a csoport ms gazdlkod egysgeinek. Ms jelleg bonyodalmak keletkeznek klfldi pnznemben megadott, vagy ahhoz kapcsold hitelek ignybevtele esetn, ha a csoport a tevkenysgt magas inflcij gazdasgokban folytatja, s abbl, ha a devizarfolyamok ingadoznak. Mindezek kvetkezmnyeknt a kzvetlenl egy minstett eszkz beszerzsnek tulajdonthat hitelfelvteli kltsgek sszegnek megllaptsa nehz, s mrlegelst ignyel. Amennyiben egy gazdlkod egysg kifejezetten egy minstett eszkz megszerzse cljbl vesz fel hitelt, a gazdlkod egysgnek az aktivlhat hitelfelvteli kltsgek sszegt az adott hitelfelvtellel kapcsolatban az idszakban felmerlt tnyleges kltsgnek a felvett hitel ideiglenes befektetsbl nyert brmely befektetsi jvedelemmel val cskkentsvel kell meghatroznia. Egy minstett eszkz finanszrozsra kttt finanszrozsi megllapodsok keretben elfordulhat, hogy egy gazdlkod egysg azt megelzen jut hozz a hitelforrsokhoz s keletkeznek ezzel kapcsolatban hitelfelvteli kltsgei, hogy a forrsok egy rszt vagy teljes egszt felhasznln a minstett eszkz kiadsaira. Ilyen krlmnyek kztt a forrst gyakran ideiglenesen befektetik addig is, amg fel nem hasznljk a minstett eszkz kiadsaira. Az idszakban aktivlhat hitelfelvteli kltsgek sszegnek meghatrozsa sorn a felmerlt hitelfelvteli kltsgekbl le kell vonni a hitelsszeg befektetsbl nyert brmely jvedelmet. Amennyiben egy gazdlkod egysg ltalnos cllal vesz fel hitelt, s azt egy minstett eszkz megszerzsre fordtja, a gazdlkod egysgnek az aktivlhat hitelfelvteli kltsgek sszegt az adott eszkzzel kapcsolatos kiadsokra alkalmazott aktivlsi rtval kell megllaptania. Az aktivlsi rtnak a gazdlkod egysg azon hiteleihez kapcsold hitelfelvteli kltsgek slyozott tlagnak kell lennie, amelyek az idszakban fennlltak, s amelyek nem kimondottan egy minstett eszkz megszerzse cljbl felvett hitelek. Az idszakban a gazdlkod egysg ltal aktivlt hitelfelvteli kltsgek

9.

11.

12.

13.

14.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 187 M1


sszege nem haladhatja meg az adott idszakban a gazdlkod egysgnl felmerlt hitelfelvteli kltsgek sszegt. 15. Bizonyos krlmnyek kztt helynval, hogy a hitelfelvteli kltsgek slyozott tlagnak kiszmtsakor figyelembe vegyk mind az anyavllalatnak, mind pedig lenyvllalatainak sszes hitelfelvteli kltsgt; ms krlmnyek kztt viszont az a helynval, hogy minden egyes lenyvllalat a sajt hiteleire vettett hitelfelvteli kltsgek slyozott tlagt alkalmazza. A minstett eszkz megtrl rtket meghalad, knyv szerinti rtke 16. Amennyiben a minstett eszkz knyv szerinti rtke vagy vrhat sszes bekerlsi rtke meghaladja a megtrl rtket vagy a nett realizlhat rtket, akkor a knyv szerinti rtket egyb standardok elrsainak megfelelen lecskkentik vagy lerjk. Bizonyos krlmnyek kztt a cskkents vagy a lers sszegt ugyanazoknak az egyb standardoknak megfelelen visszarjk. Az aktivls megkezdse 17. A gazdlkod egysgnek az aktivls kezdnapjn kell megkezdenie a hitelfelvteli kltsgek aktivlst a minstett eszkz bekerlsi kltsgeinek rszeknt. Az aktivls kezdnapja az a nap, amikor a gazdlkod egysg elsknt teljesti az albbi felttelek mindegyikt: a) kiadsok merlnek fel az eszkzzel kapcsolatban; b) hitelfelvteli kltsgek merlnek fel; valamint c) az eszkz tervezett hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozshoz szksges tevkenysgek mr folyamatban vannak. 18. A minstett eszkzre fordtott kiadsok csak azokat a kiadsokat tartalmazzk, amelyek pnzeszkzk kifizetst, ms eszkzk tadst vagy kamatoz ktelezettsgek tvllalst eredmnyeztk. A kiadsokat cskkentik az eszkzzel sszefggsben kapott rszfizetsek s tmogatsok (lsd az IAS 20 llami tmogatsok elszmolsa s az llami kzremkds kzzttele standardot). Az eszkz tlagos knyv szerinti rtke egy idszakban, az elzleg aktivlt hitelfelvteli kltsgeket is belertve, rendszerint j kzeltse azoknak a kiadsoknak, amelyekre az aktivlsi rta az adott idszakban alkalmazsra kerl. Az eszkz tervezett hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozshoz szksges tevkenysgek az eszkz fizikai megptsnl tbbre terjednek ki. Ide tartozik a fizikai megpts megkezdst megelzen vgzett mszaki s adminisztratv munka, pldul az engedlyeknek a fizikai megpts megkezdst megelz megszerzsvel kapcsolatos tevkenysgek. Mindazonltal az ilyen tevkenysgekbe nem tartozik bele egy eszkz birtoklsa, ha nem trtnik sem termels, sem olyan fejlemny, amely megvltoztatn az eszkz llapott. Ha pldul a terlet fejlesztse van folyamatban, az abban az idszakban felmerlt hitelfelvteli kltsgeket lehet aktivlni, amelyben a fejlesztsi munkkat vgzik. Ugyanakkor azok a hitelfelvteli kltsgek, amelyek azalatt merltek fel, amg az ptsi clra beszerzett terleten nem vgeztek semmilyen ezzel kapcsolatos fejlesztsi munklatot, nem felelnek meg az aktivls feltteleinek. Az aktivls felfggesztse 20. A gazdlkod egysgnek fel kell fggesztenie a hitelfelvteli kltsgek aktivlst azokra a hosszabb idszakokra, amelyek alatt a minstett eszkz aktv fejlesztst felfggeszti. A gazdlkod egysgnl felmerlhetnek hitelfelvteli kltsgek azon hosszabb idszakok sorn, amelyekben a gazdlkod egysg felfggeszti az eszkz tervezett hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozshoz szksges tevkenysgeket. Az ilyen kltsgek a rszlegesen elkszlt eszkzk tartsnak kltsgei, s nem felelnek meg az aktivls feltteleinek. A gazdlkod egysgek azonban ltalban nem fggesztik fel a hitelfelvteli kltsgek aktivlst azon idszakokban, amikor jelents mszaki s adminisztrcis munka folyik. A gazdlkod egysgek a hitelfelvteli kltsgek aktivlst akkor sem

19.

21.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 188 M1


fggesztik fel, ha az ideiglenes ksleltets az eszkz hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozsi folyamatnak szksges rsze. Pldul az aktivls tovbb folyik abban a hosszabb idszakban, amikor a magas vzlls kslelteti egy hd megptst, amennyiben a magas vzlls megszokott az rintett fldrajzi terleten az ptkezs idszakban. Az aktivls befejezse 22. A gazdlkod egysgnek be kell fejeznie a hitelfelvteli kltsgek aktivlst, amikor lnyegileg befejezdnek mindazok a tevkenysgek, amelyek az eszkz tervezett hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozshoz szksgesek. Egy eszkz rendszerint akkor van a tervezett hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotban, amikor a fizikai megpts befejezdtt, br az adminisztrcis rutinmunkk tovbb folytatdhatnak. Amennyiben mr csak kisebb mdostsok vannak htra, mint pldul az eszkz dsztse a vev vagy a felhasznl kvnsga szerint, ez azt jelzi, hogy a tevkenysgek lnyegben befejezdtek. Amennyiben a gazdlkod egysg rszenknt vgzi a minstett eszkz megptst, s minden egyes rsz nmagban is hasznlhat, mikzben ms rszek megptse mg folytatdik, akkor a hitelfelvteli kltsgek aktivlst a gazdlkod egysgnek akkor kell befejeznie, amikor lnyegileg befejezdnek mindazok a tevkenysgek, amelyek az adott rsz hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba hozshoz szksgesek. Egy tbb pletbl ll zleti park, amelyben minden plet kln hasznlhat, plda lehet egy olyan minstett eszkzre, amelynek minden egyes rsze kln hasznlhat, mikzben az ptkezs ms rszeken folytatdik. Olyan minstett eszkzre, amelynek teljesen el kell kszlnie, mieltt valamelyik rsze is hasznlhat lenne, pldaknt emlthet egy ipari zem, ahol ugyanazon a telephelyen, az zem klnbz rszeiben, egyms utn vgeznek munkafolyamatokat, pldul egy aclgyr.

23.

24.

25.

KZZTTEL 26. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: a) az adott idszakban aktivlt hitelfelvteli kltsgek sszegt; s b) az aktivlhat hitelfelvteli kltsgek sszegnek meghatrozsra alkalmazott aktivlsi rtt.

TMENETI RENDELKEZSEK 27. Amennyiben ennek a standardnak az alkalmazsa vltozst jelent a gazdlkod egysg szmviteli politikjban, a gazdlkod egysgnek azon minstett eszkzkkel kapcsolatos hitelfelvteli kltsgekre kell alkalmaznia a standardot, amelyek esetben az aktivls megkezdsnek dtuma a hatlybalps napja vagy egy azt kvet nap. A gazdlkod egysg azonban a hatlybalps napjt megelz brmely napot megjellhet, s alkalmazhatja a standardot az sszes olyan minstett eszkzzel kapcsolatos hitelfelvteli kltsgre, amelyek esetben az aktivls megkezdsnek dtuma erre a napra vagy egy ezt kvet napra esik.

28.

HATLYBALPS NAPJA 29. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2009. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs megengedett. Ha a gazdlkod egysg egy 2009. janur 1je eltti naptl kezdden alkalmazza a jelen standardot, ezt a tnyt kzz kell tennie.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 189 M1


AZ (1993-BAN MDOSTOTT) IAS 23 VISSZAVONSA 30. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az 1993-ban mdostott IAS 23 Hitelfelvteli kltsgek standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 190 B


IAS 24 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek CL 1. A jelen standard clja annak biztostsa, hogy a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsai tartalmazzk azokat a kzztteleket, amelyek szksgesek ahhoz, hogy felhvjk a figyelmet annak lehetsgre, hogy a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetre s eredmnyre a kapcsolt felek ltezse, s a velk folytatott gyletek, valamint a velk szemben fennll nyitott egyenlegek hatssal lehettek.

HATKR 2. A jelen standardot kell alkalmazni: (a) a kapcsolt felek kztti viszonyok s a kapcsolt felekkel folytatott gyletek azonostsra; (b) a gazdlkod egysg s annak kapcsolt felei kztt fennll nyitott egyenlegek azonostsra; (c) azon krlmnyek azonostsra, melyek kztt az (a) s (b) alpontokban szerepl informcik kzzttele kvetelmny; valamint (d) az ezen ttelekre vonatkoz kzzttelek meghatrozsra. 3. A jelen standard elrja a kapcsolt felekkel folytatott gyletek s az azokbl szrmaz nyitott egyenlegek kzzttelt az anyavllalatnak, a kzs vllalkozs tulajdonosnak vagy a befektetnek az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standardnak megfelelen bemutatott egyedi pnzgyi kimutatsaiban. A kapcsolt felekkel folytatott gyleteket, valamint a csoportba tartoz egyb gazdlkod egysgekkel szembeni nyitott egyenlegeket kzzteszik a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaiban. A csoporton belli kapcsolt felekkel folytatott gyleteket, s az abbl szrmaz nyitott egyenlegeket a csoport konszolidlt pnzgyi kimutatsainak elksztsekor kiszrik.

4.

A KAPCSOLT FELEKRE VONATKOZ KZZTTELEK CLJA 5. A kapcsolt felek kztti viszonyok a kereskedelem s az zleti tevkenysg megszokott jellemzi. Pldul gyakori, hogy a gazdlkod egysgek tevkenysgk egy rszt lenyvllalatok, kzs vllalkozsok vagy trsult vllalkozsok tjn fejtik ki. Ilyen esetekben a gazdlkod egysg az ellenrzsen, a kzs ellenrzsen vagy a jelents befolyson keresztl kpes a befektetst befogad pnzgyi s mkdsi politikjnak befolysolsra. A kapcsolt felek kztti viszony kihatssal lehet a gazdlkod egysg eredmnyre s pnzgyi helyzetre. Kapcsolt felek kztt ltrejhetnek olyan gyletek, amelyeket fggetlen felek nem ktnnek meg. Pldul az a gazdlkod egysg, amely anyavllalata szmra bekerlsi rtken rtkesti az rukat, egy msik vevnek ilyen felttelek mellett lehet, hogy nem rtkestene. A kapcsolt felek kztti gyletek tovbb sszegkben is eltrhetnek a fggetlen felek kztti gyletektl. A kapcsolt felek kztti viszony a gazdlkod egysg eredmnyre s pnzgyi helyzetre akkor is kihathat, ha nem jn ltre tnyleges gylet. A kapcsolat nmagban elegend lehet ahhoz, hogy a gazdlkod egysg egyb felekkel kttt gyleteire hatst gyakoroljon. Pldul lehetsges, hogy egy lenyvllalat megsznteti kapcsolatait egy kereskedelmi partnerrel, miutn az anyavllalat megszerez egy msik lenyvllalatot, amely ugyanazzal a tevkenysggel foglalkozik, mint a korbbi partner. Az is elfordulhat, hogy egy adott fl azrt tartzkodik valamilyen tevkenysgtl, mert egy msik fl jelents befolyssal rendelkezik fltte, pldul az anyavllalat utasthatja lenyvllalatt arra, hogy ne foglalkozzon kutatsi s fejlesztsi tevkenysgekkel.

6.

7.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 191 B


8. Ezen okokbl a kapcsolt felekkel folytatott gyleteknek, nyitott egyenlegeknek, valamint a kapcsolatoknak az ismerete kihatssal lehet a pnzgyi kimutatsok felhasznlinak a gazdlkod egysg mkdsre vonatkoz becslseire, belertve a gazdlkod egysgre vonatkoz kockzatok s lehetsgek megtlst.

FOGALMAK 9. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Kapcsolt fl. Egy adott fl akkor minsl a gazdlkod egysggel kapcsolt viszonyban lvnek, ha: (a) a fl kzvetlenl vagy kzvetetten, egy vagy tbb kzvettn keresztl: i. ellenrzi a gazdlkod egysget, annak ellenrzse alatt ll, vagy azzal egytt kzs ellenrzs alatt ll (belertve az anyavllalatokat, lenyvllalatokat s trslenyvllalatokat); ii. olyan rdekeltsggel rendelkezik a gazdlkod egysgben, amely jelents befolyst biztost szmra a gazdlkod egysg felett; vagy iii. kzs ellenrzst gyakorol a gazdlkod egysg felett; (b) a fl a gazdlkod egysg trsult vllalkozsa (ahogy azt az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek standard meghatrozza); (c) a fl olyan kzs vllalkozs, amelyben a gazdlkod egysg tulajdonos (lsd IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek); (d) a fl kulcspozciban lv vezet a gazdlkod egysgnl vagy annak anyavllalatnl; (e) a fl az (a) s (d) alpontokban hivatkozott brmely magnszemly kzeli hozztartozja; (f) a fl a (d) vagy (e) alpontokban hivatkozott brmely magnszemly kzvetlen vagy kzvetett ellenrzse, kzs ellenrzse vagy jelents befolysa alatt ll, vagy ilyen szemly a fl felett jelents szavazati joggal rendelkezik; vagy (g) a fl egy nyugdjazsi juttatsi programot biztost a gazdlkod egysg vagy brmely olyan ms gazdlkod egysg munkavllali rszre, amely kapcsolt fl a gazdlkod egysg szempontjbl. Kapcsolt felekkel folytatott gyletek a kapcsolt felek kztti erforrs, szolgltats s ktelemtadsok, tekintet nlkl arra, hogy felszmtanak-e rat. Egy magnszemly kzeli hozztartozi azok a csaldtagok, akik felttelezheten befolysoljk az adott magnszemlyt, vagy akiket az adott magnszemly felttelezheten befolysol a gazdlkod egysggel folytatott gyleteiben. Ilyenek lehetnek: (a) a magnszemly hzastrsa s gyermekei; (b) a magnszemly hzastrsnak gyermekei; valamint (c) a magnszemly vagy a magnszemly hzastrsa ltal eltartottak. A kompenzciba beletartozik minden munkavllali juttats (ahogy azt az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard meghatrozza), belertve azokat a munkavllali juttatsokat is, amelyekre az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard vonatkozik. A munkavllali juttats a gazdlkod egysg ltal vagy nevben, a gazdlkod egysg szmra nyjtott szolgltatsokrt cserbe fizetett, fizetend, vagy nyjtott mindenfajta ellenszolgltats. Az tartalmazza a gazdlkod egysg anyavllalata nevben, a gazdlkod egysgre vonatkozan trtn kifizetseket is. A kompenzci magban foglalja: (a) a munkavllalk rszre biztostott olyan rvid tv munkavllali juttatsokat, mint amilyenek a meglv munkavllalknak adott brek, a fizetsek s a trsadalombiztostsi jrulkok, a fizetett ves szabadsg s a fizetett betegszabadsg, a nyeresgrszeseds

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 192 B


s a jutalmak (amennyiben a trgyidszak vge utn tizenkt hnapon bell esedkesek) s a nem pnzbeli juttatsok (amilyen az egszsggyi ellts, a laks, a cgaut s a termkek vagy szolgltatsok ingyenes vagy kedvezmnyes juttatsa); (b) a munkaviszony megsznse utni olyan juttatsokat, mint amilyenek a nyugdjak, a nyugdjazssal kapcsolatos egyb juttatsok, a munkaviszony megsznse utni letbiztosts s a munkaviszony megsznse utni egszsggyi ellts; (c) az egyb hossz tv munkavllali juttatsokat, belertve a hossz munkaviszony utn jr jutalomszabadsgot vagy alkotszabadsgot, a jubileumi vagy ms hossz munkaviszony utn jr jutalmat, a hossz idtartam munkakptelensg idejre jr juttatst, s, amennyiben azok teljesen nem vlnak esedkess a trgyidszak vgt kvet tizenkt hnapon bell, a nyeresgrszesedst, a jutalmakat s a halasztott kifizets juttatsokat; (d) a vgkielgtseket; valamint (e) a rszvnyalap kifizetseket. Az ellenrzs kpessg egy gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra, a tevkenysgbl szrmaz haszon megszerzse rdekben. A kzs ellenrzs egy gazdasgi tevkenysg fltt gyakorolt ellenrzs szerzdsben rgztett megosztsa. Kulcspozciban lv vezet az, aki felhatalmazssal s felelssggel rendelkezik az adott gazdlkod egysg tevkenysgnek tervezse, irnytsa s ellenrzse tekintetben, kzvetlenl vagy kzvetve, belertve az igazgatkat (akr gyvezet, akr nem). A jelents befolys kpessg az adott gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikai dntseinek meghozatalban val rszvtelre, de nem az ellenrzse az ezen politikknak. Jelents befolys szerezhet rszvnybirtokls tjn, trvnyileg vagy szerzdses ton. 10. A lehetsges kapcsolt felek kztti egyes viszonyok mrlegelse sorn a kapcsolat tartalmra, s nem pusztn a jogi formra fordtanak figyelmet. A jelen standard sszefggsben a kvetkezk nem szksgszeren kapcsolt felek: (a) kt gazdlkod egysg egyszeren amiatt, hogy van kzs igazgatjuk vagy kzs kulcspozciban lv vezetjk a kapcsolt felek meghatrozsnak (d) s (f) pontjai ellenre; (b) egy kzs vezets vllalkozs kt tulajdonosa egyszeren amiatt, mert kzsen ellenriznek egy adott kzs vllalkozst; (c) i. a hitelezk; ii. a szakszervezetek; iii. a kzzemek; valamint iv. a kormnyhivatalok s a kormnyzati szervek; egyszeren a gazdlkod egysggel folytatott szoksos gyleteik ltal (mg akkor sem, ha azok hatssal lehetnek a gazdlkod egysg cselekvsi szabadsgra, vagy ha azok rszt vehetnek a gazdlkod egysg dntshozatali folyamatban); (d) a vev, szllt, franchise-ba ad, forgalmaz vagy ltalnos gynk, amellyel a gazdlkod egysg jelents mrtk gyleteket folytat, egyszeren az ily mdon ltrejv gazdasgi fggs alapjn. KZZTTEL 12. Az anyavllalat s lenyvllalatok kztti kapcsolatokat akkor is kzz kell tenni, ha nem jtt ltre gylet a felek kztt. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie az anyavllalata nevt, valamint ha ettl eltr a legvgs ellenrzst gyakorl fl nevt. Amennyiben sem a gazdlkod egysg anyavllalata, sem a legvgs ellenrzst gyakorl fl nem kszt nyilvnosan elrhet pnzgyi kimutatsokat,

11.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 193 B


kzz kell tenni annak a kvetkez fentebbi szinten lv anyavllalatnak a nevt is, amely kszt ilyet. 13. Annak rdekben, hogy a pnzgyi kimutatsok felhasznli kpet kapjanak a gazdlkod egysg kapcsolt felekkel fenntartott kapcsolatainak hatsairl, helynval a kapcsolt felekkel fenntartott kapcsolatok kzzttele, ha az ellenrzs fennll, fggetlenl attl, hogy sor kerlt-e gyletekre a kapcsolt felek kztt, vagy sem. Az anyavllalat s lenyvllalatai kztti kapcsolt viszonyok azonostsra vonatkoz kvetelmny az IAS 27, az IAS 28 s az IAS 31 kzztteli kvetelmnyein fell fennll, mely standardok elrjk a gazdlkod egysg szmra a lenyvllalatokban, trsult vllalkozsokban s kzs ellenrzs vllalkozsokban meglv jelents befektetsek felsorolst s bemutatst. Amennyiben sem a gazdlkod egysg anyavllalata, sem a legvgs ellenrzst gyakorl fl nem kszt nyilvnosan elrhet pnzgyi kimutatsokat, a gazdlkod egysg annak a kvetkez fentebbi szinten lv anyavllalatnak a nevt teszi kzz, amely kszt ilyet. A kvetkez fentebbi szinten lv anyavllalat az a csoporton belli els olyan, a kzvetlen anyavllalat felett ll anyavllalat, amely nyilvnosan elrhet konszolidlt pnzgyi kimutatsokat kszt. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a kulcspozciban lv vezetk kompenzcijnak teljes sszegt, valamint annak a kvetkez kategrik szerinti bontst: (a) rvid tv munkavllali juttatsok; (b) munkaviszony megsznse utni juttatsok; (c) egyb hossz tv juttatsok; (d) a vgkielgtsek; valamint (e) rszvnyalap kifizetsek. 17. Amennyiben volt kapcsolt felek kztti gylet, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a kapcsolt felek kztti viszony jellegt, valamint az gyletekre s nyitott egyenlegekre vonatkoz informcikat, amelyek szksgesek ahhoz, hogy a kapcsolatnak a pnzgyi kimutatsokat rint lehetsges hatsai felmrhetk legyenek. Ezen kzztteli elrsok a 16. bekezdsben megadott, a kulcsfontossg vezetk kompenzcijnak kzzttelre vonatkoz kvetelmnyeken tl llnak fel. A kzztett informciknak tartalmazniuk kell legalbb: (a) az gyletek sszegt; (b) a nyitott egyenlegek sszegt, valamint: i. az gyletek feltteleit, belertve azt, hogy van-e azokra biztostk, valamint a teljestskor szolgltatand ellenrtk jellegt; valamint ii. a nyjtott vagy kapott garancik rszleteit; (c) a nyitott egyenlegek sszegre ktes kinnlvsg miatt kpzett cltartalkokat; valamint (d) a kapcsolt felekkel szembeni behajthatatlan vagy ktes kvetelsekre vonatkozan az idszak alatt elszmolt rfordtst. 18. A 17. bekezdsben elrt kzztteleket az albbiakban megadott kategrikra lebontva kell megadni: (a) az anyavllalat; (b) a gazdlkod egysg felett kzs ellenrzst vagy jelents befolyst gyakorl gazdlkod egysgek; (c) lenyvllalatok; (d) trsult vllalkozsok; (e) kzs vllalkozsok, amelyekben a gazdlkod egysg tulajdonos; (f) a gazdlkod egysg s anyavllalatnak kulcspozciban lv vezeti; valamint (g) ms kapcsolt felek.

14.

15.

16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 194 B


19. A kapcsolt feleknek fizetend s azoktl kvetelt sszegek 18. bekezdsben elrt kategrik szerinti lebontsa az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardban olyan informcik kzzttelre megadott elrsok kiterjesztse, amelyeket vagy magban a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben kell bemutatni. A kategrik kiterjesztse a kapcsolt felekkel szembeni nyitott egyenlegek tfogbb elemzsnek biztostst szolglja, s a kategrik a kapcsolt felekkel folytatott gyletekre vonatkoznak. Pldk arra, hogy a gazdlkod egysgnek milyen gyleteket kell kzztennie, amennyiben azt kapcsolt fllel folytatta: (a) (ksz- vagy befejezetlen) termkek vsrlsa vagy rtkestse; (b) ingatlanok s ms eszkzk vsrlsa vagy rtkestse; (c) szolgltatsok nyjtsa vagy ignybevtele; (d) lzingek; (e) kutatsi s fejlesztsi eredmnyek tadsai; (f) licencmegllapodsok alapjn trtn tadsok; (g) finanszrozsi megllapodsok (idertve a hiteleket, valamint a pnzeszkzben vagy termszetben nyjtott tke-hozzjrulsokat) alapjn trtn tadsok; (h) garancia- vagy fedezetnyjts; valamint (i) ktelezettsgek rendezse a gazdlkod egysg nevben vagy a gazdlkod egysg ltal ms szemly nevben. Amennyiben egy anyavllalat vagy lenyvllalat rszt vesz egy olyan meghatrozott juttatsi programban, amely megosztja a kockzatokat a csoporton belli gazdlkod egysgek kztt, az kapcsolt felek kztti tranzakcinak szmt (lsd az IAS 19 standard 34B. bekezdst). 21. Az arra vonatkoz informcik, hogy a kapcsolt felek kztti gyletek a fggetlen felek kztti gyletekben szoksos felttelek mellett trtntek, csak akkor tehetk kzz, ha ezek a felttelek bizonythatk. A hasonl jelleg tteleket sszevontan lehet kzztenni, kivve, ha az elklnlt kzzttel szksges a kapcsolt felekkel folytatott gyleteknek a gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaira gyakorolt hatsnak megrtshez.

20.

22.

HATLYBALPS NAPJA 23. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt. A gazdlkod egysgnek a 20. bekezdsben szerepl mdostst a 2006. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha egy gazdlkod egysg az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard Akturiusi nyeresgek s vesztesgek, csoportos programok s kzzttelek cm mdostst egy korbbi idszakra alkalmazza, ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

23A.

AZ (1994-BEN TSZERKESZTETT) IAS 24 VISSZAVONSA 24. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1994-ben tszerkesztett) IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 195 B


IAS 26 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Nyugdjazsi juttatsi programok elszmolsa s beszmolsa HATKR 1. 2. A jelen standardot kell alkalmazni a nyugdjazsi juttatsi programok pnzgyi kimutatsaiban, ha ilyen pnzgyi kimutatsokat ksztenek. A nyugdjazsi juttatsi programokra idnknt klnfle ms elnevezseket alkalmaznak, pl. nyugdjpnztrak, nyugelltsi pnztrak, vagy nyugdj-biztostsi pnztrak. A jelen standard a nyugdjazsi juttatsi programot a rsztvevk munkltatitl elklnlt beszmolt kszt gazdlkod egysgnek tekinti. Minden egyb standard vonatkozik a nyugdjazsi juttatsi programok pnzgyi kimutatsaira, amennyiben a jelen standard nem rja fell azokat. A jelen standard a program ltal az sszes rsztvevnek, mint csoportnak ksztett elszmolssal s beszmolval foglalkozik. Nem foglalkozik az egyes rsztvevknek a nyugdjazsi juttatsi jogaikrl adott beszmolkkal. Az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard foglalkozik a nyugdjazsi juttatsok kltsgnek a programokkal rendelkez munkltatk pnzgyi kimutatsaiban trtn meghatrozsval. Ily mdon a jelen standard kiegszti az IAS 19-et. A nyugdjazsi juttatsi programok lehetnek meghatrozott hozzjrulsi programok vagy meghatrozott juttatsi programok. Kzlk soknl szksg van elklnlt alapok ltrehozsra amelyek vagy rendelkeznek kln jogi szemlyisggel, vagy nem, valamint vagy rendelkeznek vagyonkezelvel, vagy nem , amelyekbe a hozzjrulsokat teljestik, s amelyekbl a nyugdjazsi juttatsokat kifizetik. A jelen standard alkalmazand fggetlenl attl, hogy ltrehoznak-e ilyen alapot s fggetlenl attl, hogy vannak-e vagyonkezelk. Azokra a nyugdjazsi juttatsi programokra, amelyek biztosttrsasgoknl befektetett eszkzkkel rendelkeznek, ugyanazok az elszmolsi s alapkpzsi kvetelmnyek vonatkoznak, mint a magnbefekteti konstrukcik esetben. Ennek megfelelen ezek a jelen standard hatkrbe tartoznak, kivve, ha a biztosttrsasggal megkttt szerzds egy bizonyos konkrt rsztvev vagy rsztvevk egy csoportjnak nevre szl, s a nyugdjazsi juttatsi ktelezettsg kizrlag a biztosttrsasg feladata. A jelen standard nem foglalkozik a munkavllali juttatsok egyb formival, amilyenek a munkaviszony megsznshez kapcsold krtalantsok, a halasztott kifizets trtsek, a hossz szolglati id alapjn biztostott szabadsg juttatsok, a specilis, a korengedmnyes nyugdjazssal vagy a munkaer-leptssel kapcsolatos programok, az egszsggyi s jlti programok vagy a jutalmazsi programok. Az llami trsadalombiztostsi jelleg konstrukcik szintn nem tartoznak a jelen standard hatkrbe.

3.

4.

5.

6.

7.

FOGALMAK 8. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A nyugdjazsi juttatsi programok olyan megllapodsok, amelyek alapjn a gazdlkod egysg munkavllalit munkjuk megsznsekor vagy azt kveten (ves jvedelem vagy egysszeg kifizets formjban) juttatsban rszesti, ha ezek a juttatsok, vagy a munkltat ezekhez val hozzjrulsai egy okirat rendelkezseibl, vagy a gazdlkod egysg gyakorlatbl a nyugdjazs eltt meghatrozhatk vagy megbecslhetk. A meghatrozott hozzjrulsi programok olyan nyugdjazsi juttatsi programok, amelyek alapjn a nyugdjazsi juttatsknt kifizetend sszegeket az alapba befizetett hozzjrulsok s a rajtuk elrt hozamok hatrozzk meg. A meghatrozott juttatsi programok olyan nyugdjazsi juttatsi programok, amelyek alapjn a nyugdjazsi juttatsknt kifizetend sszegeket egy kplet alkalmazsval hatrozzk meg, amely rendsze-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 196 B


rint a munkavllalk keresetn s/vagy munkaviszonyban eltlttt vein alapul. Az alapkpzs eszkzk tadsa egy a munkltattl elklnlt gazdlkod egysgnek (az alapnak), a nyugdjazsi juttatsok kifizetsre vonatkoz jvbeni ktelmek teljestse rdekben. A jelen standard cljra az albbi kifejezsek is hasznlatban vannak: A rsztvevk egy nyugdjazsi juttatsi program tagjai s azok, akik a programbl juttatsokra jogosultak. A juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzk egy program eszkzei, cskkentve az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkn kvli ktelezettsgekkel. Az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtke egy nyugdj juttatsi programnak a jelenlegi s a korbbi munkavllalk rszre a letlttt szolglat utn jr vrhat kifizetseinek a jelenrtke. A megszolglt juttatsok olyan juttatsok, amelyeknek egy nyugdjazsi juttatsi program felttelei alapjn nem felttele a folytatd munkaviszony. 9. Nhny nyugdjazsi juttatsi programnak a munkltatkon kvl ms szponzorai is vannak; a jelen standard az ilyen alapok pnzgyi kimutatsaira is vonatkozik. A legtbb nyugdjazsi juttatsi program formlis megllapodsokon alapul. Nhny program nem formlis jelleg, de a munkltatk kialakult gyakorlata eredmnyeknt bizonyos fokig ktelemm vlt. Mg nhny program lehetv teszi a munkltatk szmra, hogy a programmal kapcsolatos ktelmeiket korltozzk, egy munkltat szmra ltalban nehz a program megszntetse, ha a munkavllalkat meg akarja tartani. Ugyanazok az elszmolsi s beszmolsi alapelvek vonatkoznak a nem formlis programra, mint a formlis programra. Sok nyugdjazsi juttatsi program rendelkezik kln alapok ltrehozsrl, amelyekbe a hozzjrulsokat teljestik, s amelyekbl a juttatsokat kifizetik. Az ilyen alapokat olyan felek kezelhetik, akik nllan kezelik a program eszkzeit. Ezeket a feleket nhny orszgban vagyonkezelnek hvjk. A vagyonkezel fogalmt a jelen standard az ilyen felekre attl fggetlenl alkalmazza, hogy ilyen megllapods ltrejtt-e. A nyugdjazsi juttatsi programokat rendszerint vagy meghatrozott hozzjrulsi programokknt, vagy meghatrozott juttatsi programokknt nevezik meg, amelyek mindegyike sajt megklnbztet jellemzkkel rendelkezik. Alkalomadtn lteznek olyan alapok is, amelyek mindkett jellemzivel rendelkeznek. Az ilyen vegyes programok a jelen standard alkalmazsban meghatrozott juttatsi programnak tekintendk.

10.

11.

12.

MEGHATROZOTT HOZZJRULSI PROGRAMOK 13. A meghatrozott hozzjrulsi programok pnzgyi kimutatsainak tartalmazniuk kell egy kimutatst a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl, s az alapkpzsi politika bemutatst. A meghatrozott hozzjrulsi program keretben a rsztvev jvbeni juttatsainak sszegt a munkltat, a rsztvev vagy mindkett ltal befizetett hozzjrulsok, valamint a program mkdsnek eredmnyessge s befektetsi hozamai hatrozzk meg. A munkltat ktelmt rendszerint a programba befizetett hozzjrulsokkal teljesti. Norml esetben nincs szksg akturiusi tancsadsra, br az ilyen tancsadst nha annak felbecslsre hasznljk fel, hogy milyen juttatsok rhetk el a jelenlegi hozzjrulsok, valamint a vltoz jvbeni hozzjrulsok s befektetsi hozamok alapjn. A rsztvevk azrt rdekeltek a program tevkenysgeiben, mivel azok kzvetlenl befolysoljk jvbeni juttatsaik szintjt. A rsztvevk tudni szeretnk, hogy a hozzjrulsok berkeztek-e, s megfelel ellenrzst gyakoroltak-e a kedvezmnyezettek jogainak vdelmre. A munkltat a program eredmnyes s tisztessges mkdsben rdekelt.

14.

15.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 197 B


16. A meghatrozott hozzjrulsi program beszmolsnak az a clja, hogy rendszeres tjkoztatst nyjtson a programrl s befektetseinek teljestmnyrl. Ez a cl ltalban gy teljesl, hogy pnzgyi kimutatsokat ksztenek a kvetkez tartalommal: (a) az adott idszakra vonatkoz jelents tevkenysgeknek s a programmal kapcsolatban trtnt brmely vltozsok hatsnak, valamint a program tagsgnak s feltteleinek ismertetse; (b) az adott idszakra vonatkoz gyletekrl s befektetsi teljestmnyrl, valamint az adott idszak vgn a program pnzgyi helyzetrl beszmol kimutatsok; s (c) a befektetsi politikk ismertetse. MEGHATROZOTT JUTTATSI PROGRAMOK 17. A meghatrozott juttatsi program pnzgyi kimutatsainak tartalmaznia kell: (a) egy olyan kimutatst, amely feltnteti: i. a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzket; ii. az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt, klnbsget tve a megszolglt juttatsok s a mg meg nem szolglt juttatsok kztt; s iii. az ebbl add tbbletet vagy hinyt; vagy (b) a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl kszlt kimutatst, amely tartalmaz vagy: i. egy megjegyzst az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkrl, klnbsget tve a megszolglt juttatsok s a mg meg nem szolglt juttatsok kztt; vagy ii. egy hivatkozst a kapcsold akturiusi jelentsben errl adott tjkoztatsra. Ha nem kszlt akturiusi rtkels a pnzgyi kimutatsok fordulnapjra, a legutols rtkelst kell alapul felhasznlni, s kzz kell tenni az rtkels idpontjt. 18. A 17. bekezds szempontjbl az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek a program felttelei szerint a fordulnapig elvgzett munka utn begrt juttatsokon kell alapulnia az aktulis fizetsi szintek vagy a kivettett fizetsi szintek alkalmazsval, kzztve, hogy melyiket alkalmaztk. Szintn kzz kell tenni az olyan akturiusi felttelezsekben bekvetkezett vltozsok hatsait, amelyek jelents hatst gyakoroltak az grt nyugdjazsi juttatsok jelenrtkre. A pnzgyi kimutatsokban ki kell fejteni az grt nyugdjazsi juttats akturiusi jelenrtke s a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzk kztti kapcsolatot, valamint a begrt juttatsok alapkpzsre vonatkoz politikt. A meghatrozott juttatsi program esetben az grt nyugdjazsi juttatsok kifizetse a program pnzgyi helyzettl, a programhoz hozzjrulk jvbeni hozzjruls fizetsi kpessgtl, valamint a befektetsi teljestmnytl s a program mkdsnek eredmnyessgtl fgg. A meghatrozott juttatsi program esetben egy akturius rendszeres tancsadsra van szksg a program pnzgyi helyzetnek felmrshez, a felttelezsek fellvizsglathoz s a jvbeni hozzjrulsi szintek ajnlshoz. A meghatrozott juttatsi program beszmolsnak az a clja, hogy rendszeres tjkoztatst nyjtson a program pnzgyi erforrsairl s tevkenysgeirl, amely tjkoztats hasznos a forrsok felhalmozsa s a program juttatsai kztti kapcsolatok idbeli alakulsnak

19.

20.

21.

22.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 198 B


felmrsre. Ez a cl ltalban gy teljesl, hogy pnzgyi kimutatsokat ksztenek belertve a kvetkezket: (a) az adott idszakra vonatkoz jelents tevkenysgeknek s a programmal kapcsolatban trtnt brmely vltozsok hatsnak, valamint a program tagsgnak s feltteleinek ismertetse; (b) az adott idszakra vonatkoz gyletekrl s befektetsi teljestmnyrl, valamint az adott idszak vgn a program pnzgyi helyzetrl beszmol kimutatsok; (c) akturiusi informcik, akr a kimutatsok rszeknt, akr elklnlt beszmolban; s (d) a befektetsi politikk ismertetse. grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtke 23. A nyugdjazsi juttatsi program ltal vrhatan teljestett kifizetsek jelenrtke kiszmthat s szerepeltethet a beszmolban az aktulis fizetsi szintek vagy a rsztvevk nyugdjazsig kivettett fizetsi szintek alkalmazsval. Az aktulis fizetsek szerinti megkzelts tvtele tbbek kztt a kvetkezkkel indokolhat: (a) az grt nyugdjazsi juttats akturiusi jelenrtke, amely megegyezik a program jelenlegi egyes rsztvevinek tulajdontott sszeggel, objektvebben szmthat ki, mint a kivettett fizetsi szintekkel, mivel kevesebb felttelezssel kell lni; (b) a juttatsokban a fizetsemelsnek tulajdonthat nvekeds a fizetsemels idpontjban vlik a program ktelmv; s (c) az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek az aktulis fizetsi szintek alkalmazsval kiszmtott sszege ltalban szorosabban kapcsoldik a program felmondsa vagy megsznse esetn kifizetend sszeghez. 25. A kivettett fizetsek szerinti megkzelts tvtele tbbek kztt a kvetkezkkel indokolhat: (a) a pnzgyi informcikat a vllalkozs folytatsnak elve alapjn kell elkszteni, fggetlenl a fellltand felttelezsektl s becslsektl; (b) az utols fizetst figyelembe vev alapok keretben a juttatsokat a nyugdjazs idpontjban vagy idpontjhoz kzeli idpontban rvnyes fizets alapjn hatrozzk meg; ezrt a fizetseket, a hozzjrulsi szinteket s a megtrlsi rtkat elre kell jelezni; s (c) a fizetsi elrejelzsek beptsnek elmulasztsa ha az alapkpzs tbbsge a fizetsek elrejelzsn alapul azt eredmnyezheti, hogy a beszmol ltszlagos tlfinanszrozst mutat, pedig a program nem tlfinanszrozott, vagy megfelel finanszrozst mutat, pedig a program alulfinanszrozott. 26. Az grt nyugdjazsi juttatsok aktulis fizetsek alapjn meghatrozott akturiusi jelenrtkt a program pnzgyi kimutatsaiban azrt teszik kzz, hogy jelezzk a pnzgyi kimutatsok fordulnapjig megszolglt juttatsokra vonatkoz ktelmet. Az grt nyugdjazsi juttatsok kivettett fizetsek alapjn meghatrozott akturiusi jelenrtkt azrt teszik kzz, hogy jelezzk annak a vllalkozs folytatsnak elve alapjn fennll potencilis ktelemnek a nagysgrendjt, amely ltalban az alapkpzs alapja. Az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek kzztteln tl megfelel magyarzatra is szksg lehet annak az sszefggsnek az egyrtelm jelzsre, amelyben az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt rtelmezni kell. Ez a magyarzat a tervezett jvbeni alapkpzs s a fizetsi elrejelzseken alapul alapkpzsi politika megfelelsgrl szl informcik formjt ltheti. A magyarzatot a pnzgyi kimutatsok vagy az akturius jelentse tartalmazhatja.

24.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 199 B


Az akturiusi rtkelsek gyakorisga 27. Sok orszgban akturiusi rtkelseket hrom vnl gyakrabban nem szereznek be. Ha nem kszlt akturiusi rtkels a pnzgyi kimutatsok fordulnapjra, a legutols rtkelst veszik alapul, s kzzteszik az rtkels idpontjt. A pnzgyi kimutatsok tartalma 28. A meghatrozott juttatsi programoknl az adatokat az albbi formk egyikben mutatjk be, amelyek az akturiusi adatok kzzttelnek s bemutatsnak klnbz gyakorlatait tkrzik: (a) a pnzgyi kimutatsok tartalmaznak egy kimutatst, amely bemutatja a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzket, az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt, valamint az add tbbletet vagy hinyt. A program pnzgyi kimutatsai szintn tartalmazzk a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzk vltozsnak kimutatst s az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkben bekvetkezett vltozsok kimutatst. A pnzgyi kimutatsokhoz csatolhatnak egy elklnlt akturiusi jelentst az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek altmasztsra; (b) olyan pnzgyi kimutatsok, amelyek tartalmaznak egy kimutatst a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl s egy kimutatst a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkben bekvetkezett vltozsokrl. Az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt a kimutatsokhoz fztt megjegyzsekben teszik kzz. A pnzgyi kimutatsokhoz csatolhatnak egy akturiusi jelentst az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek altmasztsra; s (c) olyan pnzgyi kimutatsok, amelyek tartalmaznak egy kimutatst a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl s egy kimutatst a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkben bekvetkezett vltozsokrl, mikzben az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtke egy elklnlt akturiusi jelentsben szerepel. Brmelyik forma esetn egy vezetsi vagy igazgati beszmol jelleg vagyonkezeli jelents s egy befektetsi beszmol is ksrheti a pnzgyi kimutatsokat. 29. A 28. bekezds (a) s (b) pontjban lert formk hvei gy vlik, hogy az grt nyugdjazsi juttatsok mennyisgi meghatrozsa s a fenti megkzeltsek alapjn nyjtott informcik segtenek a felhasznlknak felmrni a program aktulis helyzett s a program ktelmei teljestsnek valsznsgt. gy vlik tovbb, hogy a pnzgyi kimutatsoknak nmagukban teljeseknek kell lennik, s nem tmaszkodhatnak kapcsold kimutatsokra. Ugyanakkor nhnyan gy vlik, hogy a 28. bekezds (a) pontjban lert forma azt a benyomst keltheti, hogy ktelezettsg ll fenn, holott az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtke vlemnyk szerint nem rendelkezik a ktelezettsg minden jellemzjvel. A 28. bekezds (c) pontjban lert forma hvei gy vlik, hogy az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl kszlt kimutatsnak nem kellene tartalmaznia, ahogy az a 28. bekezds (a) pontjban lert formnl trtnik, tovbb mg csak egy megjegyzsben sem kellene azt kzztenni a 28. bekezds (b) pontja szerint, mivel ez kzvetlenl sszehasonltsra kerl a program eszkzeivel, s ez az sszehasonlts esetleg nem helynval. Azt mondjk, hogy az akturiusok az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt nem felttlenl a befektetsek piaci rtkvel hasonltjk ssze, hanem ehelyett esetleg a befektetsbl vrt cash flow-k jelenrtkt becslik meg. Ezrt ennek a formnak a hvei gy vlik, hogy ez az sszehasonlts valsznleg nem tkrzi az akturiusnak a programrl alkotott tfog rtkelst, s hogy ez esetleg flrerthet lehet. Vannak olyanok is, akik gy vlik, hogy a szmszerststl fggetlenl az grt nyugdjazsi juttatsokrl szl adatokat kizrlag egy elklnlt akturiusi jelentsben kellene szerepeltetni, ahol azok megfelelen megmagyarzhatk.

30.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 200 B


31. A jelen standard elfogadja azokat a nzeteket, amelyek elnyben rszestik annak megengedst, hogy az grt nyugdjazsi juttatsokrl szl adatokat egy elklnlt akturiusi jelentsben tegyk kzz. A standard elutastja az grt nyugdjazsi juttats akturiusi jelenrtknek szmszerstsvel szembeni rveket. Ennek megfelelen a 28. bekezds (a) s (b) pontjban ismertetett formk a jelen standard alapjn elfogadhatk, csakgy, mint a 28. bekezds (c) pontjban lert forma, feltve, hogy a pnzgyi informcik hivatkoznak egy olyan akturiusi jelentsre s kiegszlnek azzal, amely tartalmazza az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt.

MINDEN PROGRAM A program eszkzeinek rtkelse 32. A nyugdjazsi juttatsi programokba trtnt befektetseket vals rtken kell nyilvntartani. A piackpes rtkpaproknl a vals rtk a piaci rtk. Ha a programnak olyan befektetsei vannak, amelyeknl a vals rtk nem becslhet fel, kzz kell tenni, hogy mirt nem alkalmazzk a vals rtket. A piackpes rtkpaprok esetn a vals rtk ltalban a piaci rtk, mivel ez tekinthet a fordulnapon meglv rtkpaprok s az adott idszakra vonatkoz befektetsi eredmny legjobban hasznlhat mrcjnek. A fix visszavltsi rtkkel rendelkez s a program ktelezettsgeinek val megfeleltets rdekben megvsrolt rtkpaprok, vagy azok meghatrozott rsze, nyilvntarthatk a vgleges visszavltsi rtkk alapjn, a lejratig egy lland megtrlsi rtt felttelezve. Ha az alapnak olyan befektetsei vannak, amelyeknl a vals rtk nem becslhet meg pldul egy gazdlkod egysg teljes tulajdonjoga , kzzteszik annak indokt, hogy mirt nem alkalmazzk a vals rtket. Amennyiben a befektetseket a piaci rtktl vagy a vals rtktl eltr sszegen tartjk nyilvn, a vals rtket ltalban szintn kzzteszik. A program tevkenysgei sorn felhasznlt eszkzket a vonatkoz standardokkal sszhangban szmoljk el. Kzzttel 34. A nyugdjazsi juttatsi program ltal ksztett pnzgyi kimutatsoknak akr meghatrozott juttatsi, akr meghatrozott hozzjrulsi programrl van sz tartalmaznia kell az albbi informcikat is: (a) a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkben bekvetkezett vltozsokrl szl kimutatst; (b) a jelents szmviteli politikk sszefoglaljt; s (c) a program lerst s a programban az idszak alatt bekvetkezett brmely vltozs hatst. 35. A nyugdjazsi juttatsi program ltal ksztett pnzgyi kimutatsok ha rtelmezhet tartalmazzk a kvetkezket: (a) a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkrl kszlt kimutatst, amely kzzteszi: i. a megfelelen besorolt, az adott idszak vgn meglv eszkzket; ii. az eszkzk rtkelsnek alapjt; iii. minden olyan egyedi befektets rszleteit, amely meghaladja akr a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzk 5 %-t vagy a brmilyen osztly vagy fajtj rtkpapr 5 %-t; iv. a munkltatban lv brmely befektets rszleteit; s v. az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtktl eltr ktelezettsgeket; (b) a juttatsokhoz rendelkezsre ll nett eszkzkben bekvetkezett vltozsokrl szl kimutatst, amely feltnteti: i. a munkltat hozzjrulsait; ii. a munkavllalk hozzjrulsait;

33.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 201 B


iii. a befektetsi bevteleket, pldul a kamatokat s osztalkokat; iv. az egyb bevteleket; v. a fizetett vagy fizetend juttatsokat (rszletezve, pldul a nyugdj, elhallozs s munkakptelensg esetre jr juttatsokat, valamint a nyugdjjradk egysszeg kifizetseit); vi. az adminisztrcis rfordtsokat; vii. az egyb rfordtsokat; viii. a nyeresgadkat; ix. a befektetsek elidegentsn elrt nyeresgeket s vesztesgeket s a befektetsek rtkben bekvetkezett vltozsokat; s x. a ms programoknak trtnt tadsokat vagy ms programoktl trtnt tvteleket; (c) az alapkpzsi politika lerst; (d) a meghatrozott juttatsi programoknl az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtkt (amely klnbsget tehet a megszolglt juttatsok s a mg meg nem szolglt juttatsok kztt), amely a program felttelei szerint, a fordulnapig elvgzett munka utn grt juttatsokon alapul, s vagy az aktulis fizetsek szintjt vagy a tervezett fizetsek szintjt alkalmazza; ezt az informcit tartalmazhatja egy csatolt akturiusi jelents, amely a kapcsold pnzgyi kimutatsokkal egytt rtelmezend; s (e) a meghatrozott juttatsi programoknl a lnyeges akturiusi felttelezseknek, valamint az grt nyugdjazsi juttatsok akturiusi jelenrtknek kiszmtshoz alkalmazott mdszernek az ismertetst. 36. A nyugdjazsi juttatsi program jelentse tartalmazza a program ismertetst akr a pnzgyi kimutatsok rszeknt, akr egy elklnlt beszmolban. Ez tartalmazhatja a kvetkezket: (a) a munkltatk nevt s a rsztvev munkavllali csoportokat; (b) a juttatsokban rszesl rsztvevk szmt s az egyb rsztvevk szmt, megfelelen besorolva; (c) a program tpust meghatrozott hozzjrulsi vagy meghatrozott juttatsi program; (d) egy megjegyzst arrl, hogy hozzjrulnak-e a rsztvevk a programhoz; (e) a rsztvevknek grt nyugdjazsi juttatsok ismertetst; (f) az alap brmely megsznsi felttelnek lerst; s (g) a jelents ltal lefedett idszak alatt az (a)(f) ttelekben trtnt vltozsokat. Nem ritka, hogy olyan egyb dokumentumokra hivatkoznak, amelyek knnyen hozzfrhetek a felhasznlk szmra, s amelyekben a programot ismertetik, s hogy csak a ksbbi vltozsokrl szl informcikat tartalmazza a beszmol. HATLYBALPS NAPJA 37. A jelen standard a nyugdjazsi juttatsi programok 1988. janur 1-jn vagy az azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsai tekintetben lp hatlyba.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 202 B


IAS 27 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok HATKR 1. A jelen standardot kell alkalmazni egy anyavllalat ellenrzse alatt ll gazdlkod egysgek csoportja konszolidlt pnzgyi kimutatsainak elksztsre s bemutatsra. A jelen standard nem foglalkozik az zleti kombincik elszmolsi mdszereivel s azok konszolidcira gyakorolt hatsaival, belertve az zleti kombincikbl szrmaz goodwillt is (lsd a IFRS 3 zleti kombincik). A jelen standardot kell alkalmazni tovbb a lenyvllalatokban, a kzs vezets vllalkozsokban s a trsult vllalkozsokban lv befektetsek elszmolsra, amennyiben a gazdlkod egysg vlasztja, vagy a helyi elrsok ktelezv teszik szmra az egyedi pnzgyi kimutatsok elksztst.

2.

3.

FOGALMAK 4. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A konszolidlt pnzgyi kimutatsok egy csoport pnzgyi kimutatsai, amelyeket gy prezentlnak, mintha azok egyetlen gazdasgi egysg pnzgyi kimutatsai lennnek. Az ellenrzs kpessg egy gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra, a tevkenysgbl szrmaz haszon megszerzse rdekben. A bekerlsi rtk mdszer a befektetsek elszmolsnak olyan mdszere, amellyel a befektetst bekerlsi rtken mutatjk ki. A befektet a befektetsbl szrmaz bevtelt csak abban a mrtkben jelenti meg, amennyit a befektet a befektetst befogadnak az akvizci idpontjt kveten keletkezett M5 felhalmozott eredmny megkap. Az ilyen nyeresgeken fell kapott felosztsok a befektets megtrlsnek minslnek, s azokat a befektets bekerlsi rtknek cskkenseknt szmoljk el. A csoport az anyavllalat s annak sszes lenyvllalata. A kisebbsgi rszeseds egy lenyvllalat eredmnynek s nett eszkzeinek azon rsze, amely olyan tkerdekeltsgeknek tulajdonthat, amelyeknek sem kzvetve lenyvllalaton keresztl , sem kzvetlenl nem az anyavllalat a tulajdonosa. Az anyavllalat olyan gazdlkod egysg, amely egy vagy tbb lenyvllalattal rendelkezik. Az egyedi pnzgyi kimutatsok az anyavllalat, a trsult vllalkozs befektetje, vagy a kzs vezets vllalkozs tulajdonosa ltal prezentlt pnzgyi kimutatsok, amelyekben a befektetseket a kzvetlen tkerdekeltsg, s nem a befektetetst befogad kimutatott eredmnye s nett eszkzei alapjn szmoljk el. A lenyvllalat olyan gazdlkod egysg, belertve a nem tkeegyest trsasgokat is, mint pl. a szemlyegyest trsasgot, amelyet egy msik vllalkozs (az anyavllalat) ellenriz. 5. Az anyavllalat vagy egy lenyvllalata lehet egy trsult vllalkozs befektetje vagy egy kzs vezets vllalkozs tulajdonosa. Ilyen esetekben a jelen standard szerint elksztett s bemutatott konszolidlt pnzgyi kimutatsoknak az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek, valamint az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standardoknak is meg kell felelnik. Az 5. bekezdsben meghatrozott gazdlkod egysg esetben az egyedi pnzgyi kimutatsok azok, amelyek az 5. bekezdsben hivatkozott pnzgyi kimutatsokon fell ksztenek el s mutatnak be. Az egyedi pnzgyi kimutatsokat nem szksges csatolni vagy mellkelni ezekhez a pnzgyi kimutatsokhoz.

6.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 203 B


7. A lenyvllalattal, trsult vllalkozssal, vagy kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsggel nem rendelkez gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsai nem egyedi pnzgyi kimutatsok. A konszolidlt pnzgyi kimutatsok prezentlsra vonatkoz ktelezettsg all a 10. bekezds alapjn felmentett anyavllalat az egyedi pnzgyi kimutatsait prezentlhatja, mint az egyedli pnzgyi kimutatsait.

8.

A KONSZOLIDLT PNZGYI KIMUTATSOK PREZENTLSA 9. Az anyavllalatnak, a 10. bekezdsben meghatrozott anyavllalat kivtelvel, olyan konszolidlt pnzgyi kimutatsokat kell ksztenie, amelyben a lenyvllalatokban lv befektetseit a jelen standard alapjn konszolidlja. Az anyavllalatnak akkor s csak akkor nem szksges konszolidlt pnzgyi kimutatsokat prezentlnia, ha: (a) az anyavllalat maga egy msik gazdlkod egysg 100 %-os lenyvllalata vagy egy msik gazdlkod egysg rszleges tulajdonban ll lenyvllalat, s tulajdonosait belertve azokat is, akik szavazati joggal nem rendelkeznek rtestettk arrl, s azok nem tmasztottak kifogst az ellen, hogy az anyavllalat nem kszt konszolidlt pnzgyi kimutatsokat; (b) az anyavllalat adssg- vagy tkeinstrumentumai nincsenek nyltpiaci forgalomban (belfldi vagy klfldi tzsdn, vagy tzsdn kvli piacon, belertve a belfldi s regionlis piacokat is); (c) az anyavllalat nem nyjtotta be pnzgyi kimutatsait valamely tzsdefelgyeleti vagy ms szablyoz testletnek brmely tpusba tartoz pnzgyi instrumentumai nyltpiacon val kibocstsa cljbl, s ilyen benyjts nincs folyamatban; valamint (d) az anyavllalat legvgs vagy valamely kzbens szint anyavllalata kszt nyilvnosan elrhet konszolidlt pnzgyi kimutatsokat a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardokkal sszhangban. 11. Az az anyavllalat, amely a 10. bekezds alapjn gy dnt, hogy nem kszt konszolidlt pnzgyi kimutatsokat, s csak az egyedi pnzgyi kimutatsokat prezentlja, eleget tesz a 3742. bekezds rendelkezseinek.

10.

A KONSZOLIDLT PNZGYI KIMUTATSOK HATKRE 12. 13. A konszolidlt pnzgyi kimutatsoknak az anyavllalat minden lenyvllalatra ki kell terjednie (1). Az ellenrzs ltezse felttelezhet, ha az anyavllalat tulajdonban van kzvetlenl vagy a lenyvllalatokon keresztl kzvetve az adott gazdlkod egysg feletti szavazati jogok tbb mint fele, kivve, ha bizonyos meghatrozott krlmnyek kztt egyrtelmen bizonythat, hogy az ilyen tulajdonls nem testest meg ellenrzst. Ellenrzs akkor is fennllhat, ha az anyavllalat tulajdonban a szavazati jogok fele vagy annl kevesebb van, de: (2) (a) ms befektetkkel kttt megllapods a szavazati jogok tbb mint fele feletti rendelkezst biztost; (b) kpes a gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra trvnyi elrs vagy megllapods rvn; (c) kpes az igazgatsg vagy az annak megfelel irnyt testlet tagjai tbbsgnek megvlasztsra vagy visszahvsra, s a gazdlkod egysg ellenrzse ezen igazgatsgon vagy testleten keresztl trtnik; vagy
(1) Ha felvsrlskor egy lenyvllalat megfelel az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerinti rtkestsre tartott minsts feltteleinek, akkor azt azon standard szerint kell elszmolni. (2) Lsd a mg a SIC-12 Konszolidls specilis cl gazdlkod egysgek rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 204 B


(d) kpes az igazgatsg vagy egy azzal egyenrtk irnyt testlet lsein a szavazatok tbbsgvel szavazni, s a gazdlkod egysg ellenrzse ezen igazgatsgon vagy testleten keresztl trtnik. 14. A gazdlkod egysg birtokolhat olyan rszvny warrantokat, rszvnyvsrlsi opcikat, trzsrszvnyekre bevlthat adssg- vagy tkeinstrumentumokat, vagy ms hasonl instrumentumokat, amelyek potencilisan ha lehvjk vagy bevltjk ket szavazati jogot biztostanak a gazdlkod egysgnek, vagy egy msik fl szavazati jogt cskkentik egy msik gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjt illeten (potencilis szavazati jogok). Az aktulisan lehvhat vagy tvlthat potencilis szavazati jogok ltezst s hatst, belertve a ms gazdlkod egysgnl lv potencilis szavazati jogokat is, figyelembe veszik annak megtlsekor, hogy az adott gazdlkod egysg kpes-e egy msik gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra. A potencilis szavazati jogok aktulisan akkor nem hvhatk le vagy nem vlthatk t, ha pl. azok egy jvbeni idpontig vagy egy jvbeni esemny bekvetkezsig nem hvhatk le vagy nem vlthatk t. Annak megtlshez, hogy a potencilis szavazati jogok hozzjrulnak-e az ellenrzshez, a gazdlkod egysg minden tnyt s krlmnyt megvizsgl (belertve a potencilis szavazati jogok lehvsi feltteleit, s brmely ms szerzdses megllapodst, akr egyenknt, akr sszevonva), amely hatssal van a potencilis szavazati jogokra, kivve a vezets szndkait vagy a pnzgyi kpessget a lehvsra vagy az tvltsra. [Trlve] [Trlve] [Trlve] A lenyvllalatot nem hagyjk ki a konszolidcibl egyszeren amiatt, mert a befektet egy kockzati tke szervezet, befektetsi alap, zrtvg alap vagy hasonl gazdlkod egysg. A lenyvllalatot akkor sem lehet kihagyni a konszolidcibl, ha a tevkenysge eltr a csoport ms tagjainak zleti tevkenysgtl. Az ilyen lenyvllalatok konszolidlsval, s a lenyvllalatok eltr zleti tevkenysgeirl tovbbi informcik kzzttelvel a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban fontos informcikat szolgltatnak. Pldul az IFRS 8 Mkdsi szegmensek standard ltal megkvetelt kzzttelek segtik a csoporton belli klnbz zleti tevkenysgek jelentsgnek megrtst. Az anyavllalat elveszti az ellenrzst, amikor mr nem kpes a befektetst befogad pnzgyi s mkdsi politikjt irnytani, az annak tevkenysgeibl szrmaz haszon megszerzse rdekben. Az ellenrzs elvesztse azzal vagy anlkl is bekvetkezhet, hogy megvltozna a tulajdonls abszolt vagy relatv mrtke. Ez trtnik pl. amikor a lenyvllalat llami, brsgi, kzigazgatsi vagy hatsgi ellenrzs al kerl. Bekvetkezhet tovbb szerzdses megllapods alapjn is.

15.

16. 17. 18. 19.

20.

21.

KONSZOLIDCIS ELJRSOK 22. A konszolidlt pnzgyi kimutatsok elksztsekor a gazdlkod egysg ttelesen sszesti az anyavllalat s lenyvllalatai pnzgyi kimutatsait gy, hogy az eszkzk, a ktelezettsgek, a sajt tke, a bevtelek s a rfordtsok hasonl tteleit sszeadjk. Annak rdekben, hogy a konszolidlt pnzgyi kimutatsok a csoportrl, mint egyetlen gazdasgi egysgrl nyjtsanak pnzgyi informcit, a kvetkez lpseket teszik: (a) kiszrik az anyavllalat minden egyes lenyvllalatba trtnt befektetsnek knyv szerinti rtkt, valamint az anyavllalat rszesedst az egyes lenyvllalatok sajt tkjben (lsd a IFRS 3, amely ismerteti az esetleg keletkez goodwill kezelst); (b) meghatrozzk a konszolidlt lenyvllalatok adott beszmolsi idszaki eredmnybl a kisebbsgi rszesedsre es rszt; valamint

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 205 B


(c) elklntik a konszolidlt lenyvllalatok nett eszkzeibl a kisebbsgi rszesedsre es rszt az anyavllalat rszvnyeseinek azokban lv sajt tkjtl. A nett eszkzkben lv kisebbsgi rszeseds tartalmazza: i. a kisebbsgi rszesedseknek az eredeti kombinci idpontjban az IFRS 3-nak megfelelen kiszmtott sszegt; valamint ii. a kombinci idpontja ta a sajt tkben vgbement vltozsoknak a kisebbsgi rszesedsre jut hnyadt. 23. Ha van potencilis szavazati jog, az eredmnybl, valamint a sajt tkbl az anyavllalatra s a kisebbsgi rszesedsekre es rszt a meglv tulajdonrdekeltsgek alapjn hatrozzk meg, s nem veszik figyelembe a potencilis szavazati jogok lehetsges bevltst vagy tvltst. A csoporton belli egyenlegeket, gyleteket, bevteleket s rfordtsokat teljes mrtkben ki kell szrni. A csoporton belli egyenlegeket s gyleteket, belertve az rbevtelt, a rfordtsokat s az osztalkot, teljesen kiszrik. A csoporton belli gyletekbl szrmaz, az eszkzkben pl. kszletekben vagy befektetett eszkzkben megjelentett nyeresgeket vagy vesztesgeket teljesen kiszrik. A csoporton belli vesztesgek rtkvesztst jelezhetnek, amelyet meg kell jelenteni a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban. A csoporton belli gyletekbl keletkez nyeresgek vagy vesztesgek kiszrsbl szrmaz tmeneti klnbzetekre az IAS 12 Nyeresgadk standard alkalmazand.

24.

25.

M5
26. A konszolidlt pnzgyi kimutatsok elksztshez felhasznlt anyavllalati s lenyvllalati pnzgyi kimutatsokat ugyanarra az idpontra kell sszelltani. Ha az anyavllalat s egy lenyvllalat beszmolsi idszaknak vge eltr, a lenyvllalat konszolidcis clokra tovbbi pnzgyi kimutatsokat kszt az anyavllalat pnzgyi kimutatsainak idpontjra, kivve, ha ez kivitelezhetetlen. Amennyiben a 26. bekezds szerint M5 a konszolidciban a lenyvllalatnak az anyavllalattl eltr idponttal elksztett pnzgyi kimutatsait hasznljk fel, az ezen idpont s az anyavllalat idpontja kztti idszakra es jelents gyletek s esemnyek hatsaira vonatkozan el kell vgezni a megfelel mdostsokat. A lenyvllalat s az anyavllalat beszmolsi idszaknak vge kztti eltrs semmikppen sem haladhatja meg a hrom hnapot. A beszmolsi idszak hossza s a beszmolsi idszakok vgei kztti eltrs az egyes idszakok kztt nem vltozhat. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokat a hasonl krlmnyek kztti, hasonl gyletekre s esemnyekre alkalmazott egysges szmviteli politikk alapjn kell elkszteni. Ha a csoport egyik tagja a hasonl krlmnyek kztt vgbemen gyletekre s esemnyekre a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban alkalmazottl eltr szmviteli politikt alkalmaz, pnzgyi kimutatsait megfelelen mdostjk a konszolidlt pnzgyi kimutatsok elksztsekor. A lenyvllalat bevteleit s rfordtsait a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban az akvizcinak az IFRS 3-ban definilt idpontjtl kezdve szerepeltetik. A lenyvllalat bevteleit s rfordtsait a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban addig az idpontig szerepeltetik, amg az anyavllalat ellenrzse a lenyvllalat felett meg nem sznik. A lenyvllalat elidegentsbl szrmaz bevtel, valamint az elidegents idpontjban lv knyv szerinti rtke kztti klnbzetet (belertve a lenyvllalatra vonatkoz halmozott rfolyam-klnbzet rtkt, amelyet M5 az IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standard alapjn az egyb tfog jvedelemben szmolnak el a konszolidlt eredmnykimutatsban az tsorols miatti mdostsok kz soroljk, mint a lenyvllalat elidegentsn elrt nyeresg vagy vesztesg.

B
27.

28.

29.

30.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 206 B


31. Egy gazdlkod egysgben lv befektetst attl az idponttl kezdve az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standard szerint kell elszmolni s rtkelni, hogy az megsznik lenyvllalat lenni, feltve, hogy nem vlik az IAS 28 szerinti trsult vllalkozss, vagy az IAS 31-ben meghatrozott kzs vezets vllalkozss. A befektetsnek a lenyvllalati minsts megsznsnek idpontjban rvnyes knyv szerinti rtkt kell bekerlsi rtknek tekinteni a pnzgyi eszkz IAS 39 szerinti kezdeti rtkelsekor. A kisebbsgi rszesedseket a konszolidlt M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a sajt tkn bell, de az anyavllalat rszvnyeseinek sajt tkjtl elklntve kell bemutatni. A csoport eredmnyben val kisebbsgi rszesedst szintn elklnlten kell kzztenni. Az eredmnyt az anyavllalati rszvnyeseknek s a kisebbsgi rszesedseknek tulajdontjk. Mivel mindkett a sajt tke rszt kpezi, a kisebbsgi rszesedseknek tulajdontott sszeg nem bevtel vagy rfordts. A konszolidlt lenyvllalatban a kisebbsgre jut vesztesg meghaladhatja a lenyvllalat sajt tkjben lv kisebbsgi rszesedst. A tbbletet s minden tovbbi a kisebbsgre jut vesztesget a tbbsgi rszesedssel szemben kell felosztani, kivve, ha a kisebbsgi tulajdonosok ktelesek s kpesek tovbbi befektetssel ptolni a vesztesget. Ha a lenyvllalat ezt kveten nyeresges, a tbbsgi rszesedsre kell felosztani a nyeresget mindaddig, amg a korbban a tbbsgi rszeseds ltal viselt, de a kisebbsgre jut vesztesgeket vissza nem ptoljk. Ha a lenyvllalatnak vannak olyan halmozd elsbbsgi rszvnyei, amelyeket kisebbsgi rdekeltsgek birtokolnak, s azok a sajt tke rszt kpezik, az anyavllalat fggetlenl attl, hogy az osztalkot jvhagytk-e az ilyen rszvnyekre jut osztalkkal val mdostst kveten szmtja ki a nett eredmnybl a r es rszt.

32.

33.

34.

35.

36.

A LENYVLLALATOKBAN, KZS VEZETS VLLALKOZSOKBAN S TRSULT VLLALKOZSOKBAN LV BEFEKTETSEK ELSZMOLSA AZ EGYEDI PNZGYI KIMUTATSOKBAN 37. Ha ksztenek egyedi pnzgyi kimutatsokat, a lenyvllalatokban, a kzs vezets vllalkozsokban s a trsult vllalkozsokban lv azon befektetseket, amelyek nem minstettek az IFRS 5-tel sszhangban rtkestsre tartottnak (vagy amelyek nem rszei egy rtkestsre tartottnak minstett elidegentsi csoportnak): (a) bekerlsi rtken kell elszmolni; vagy (b) az IAS 39 szerint kell elszmolni. A befektetsek egyes csoportjaira azonos elszmolst kell alkalmazni. A lenyvllalatokban, kzs vezets vllalkozsokban s trsult vllalkozsokban lv azon befektetseket, amelyeket az IFRS 5-tel sszhangban rtkestsre tartottnak minstettek (amelyek rszei egy rtkestsre tartottnak minstett elidegentsi csoportnak), az IFRS 5 szerint kell elszmolni. 38. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy mely gazdlkod egysgeknek kell nyilvnosan hozzfrhet egyedi pnzgyi kimutatsokat ksztenik. A 37., valamint a 3942. bekezds akkor alkalmazand, ha a gazdlkod egysg a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardok szerinti egyedi pnzgyi kimutatsokat kszt. A gazdlkod egysg nyilvnosan elrhet konszolidlt pnzgyi kimutatsokat is kszt a 9. bekezdsben elrtak alapjn, kivve, ha a 10. bekezdsben foglalt mentessg alkalmazhat. Azokat a kzs vezets vllalkozsokban s trsult vllalkozsokban lv befektetseket, amelyeket a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban az IAS 39 szerint szmoltak el, a befektet egyedi pnzgyi kimutatsaiban is ugyangy kell elszmolni.

39.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 207 B


KZZTTEL 40. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokban az albbi informcikat kell kzztenni: (a) [Trlve] (b) [Trlve] (c) az anyavllalat s a lenyvllalat kztti kapcsolat jellegt, ha az anyavllalat kzvetlenl, vagy lenyvllalatokon keresztl kzvetve nem rendelkezik a szavazati jogok tbb mint a felvel; (d) annak okait, hogy a befektetst befogad szavazati vagy potencilis szavazati jogai tbb mint felnek kzvetlen, vagy lenyvllalatokon keresztli kzvetett tulajdonlsa mirt nem valstja meg az ellenrzst;

M5

(e) a lenyvllalat pnzgyi kimutatsai beszmolsi idszaknak vgt, ha azokat a konszolidlt pnzgyi kimutatsok elksztshez felhasznljk, s azok az anyavllalattl eltr idpontra vagy beszmolsi idszakra vonatkoznak, valamint az eltr idpont vagy beszmolsi idszak alkalmazsnak okt; (f) a lenyvllalatok azon kpessgre vonatkoz (pl. hitelszerzds vagy trvny alapjn fennll) jelents korltozsoknak a jellegt s mrtkt, hogy forrsokat adjanak t az anyavllalatnak pnzeszkzbeni osztalk vagy klcsnk s ellegek visszafizetsnek formjban. 41. Ha egy olyan anyavllalatra vonatkozan ksztenek egyedi pnzgyi kimutatsokat, amely a 10. bekezds alapjn gy dnt, hogy nem kszt konszolidlt pnzgyi kimutatsokat, az egyedi pnzgyi kimutatsokban kzz kell tenni: (a) azt a tnyt, hogy a pnzgyi kimutatsok egyedi pnzgyi kimutatsok; hogy alkalmaztk a konszolidci alli mentessget; azon gazdlkod egysg nevt s szkhely vagy illetsg szerinti orszgt, amely nyilvnos hasznlatra ksztett a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardoknak megfelel konszolidlt pnzgyi kimutatsokat; s azt a cmet, ahol ezek a konszolidlt pnzgyi kimutatsok elrhetk; (b) a lenyvllalatokban, kzs vezets vagy trsult vllalkozsokban lv jelents befektetsek felsorolst, feltntetve a nevet, a szkhely vagy illetsg szerinti orszgot, a tulajdoni hnyadot, s ha az eltr, a birtokolt szavazati jogok arnyt; valamint (c) a (b) pont alatt felsorolt befektetsek elszmolsra alkalmazott mdszert. 42. Ha az anyavllalat (kivve a 41. bekezdsben meghatrozottat), a kzs vezets vllalkozs tulajdonosa vagy a trsult vllalkozs befektetje egyedi pnzgyi kimutatsokat kszt, ezen egyedi pnzgyi kimutatsokban kzz kell tenni: (a) azt a tnyt, hogy a pnzgyi kimutatsok egyedi pnzgyi kimutatsok, s annak okt, hogy mirt ksztettk el azokat, ha trvny azt nem rja el; (b) a lenyvllalatokban, kzs vezets vagy trsult vllalkozsokban lv jelents befektetsek felsorolst, feltntetve a nevet, a szkhely vagy illetsg szerinti orszgot, a tulajdoni hnyadot, s ha az eltr, a birtokolt szavazati jogok arnyt; valamint (c) a (b) pont alatt felsorolt befektetsek elszmolsra alkalmazott mdszert; tovbb azonostani kell a jelen standard 9. bekezdse, az IAS 28, valamint az IAS 31 szerint elksztett azon pnzgyi kimutatsokat, amelyekhez az egyedi pnzgyi kimutatsok kapcsoldnak.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 208 B


HATLYBALPS NAPJA 43. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt. A (2007-ben mdostott) IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 30. bekezdst. A gazdlkod egysgeknek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmazniuk. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

M5
43A.

B
EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 44. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a (2000-ben mdostott) IAS 27 Konszolidlt pnzgyi kimutatsok s lenyvllalatokban lv befektetsek elszmolsa standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a SIC-33 Konszolidls s tkemdszer potencilis szavazati jogok s a tulajdoni rszeseds alloklsa rtelmezst.

45.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 209 B


IAS 28 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Trsult vllalkozsokban lv befektetsek HATKR 1. A jelen standardot kell alkalmazni a trsult vllalkozsokban lv befektetsek elszmolsra. A standard nem vonatkozik azonban az albbi gazdlkod egysgek ltal birtokolt olyan trsult vllalkozsokban lv befektetsekre: (a) kockzati tkebefektet szervezetek; vagy (b) befektetsi alapok, zrtvg alapok, vagy ms hasonl gazdlkod egysgek, idertve a befektetshez kapcsolt biztostsi alapokat is, amelyeket a kezdeti megjelentskor az eredmnnyel szemben vals rtken rtkeltnek jellnek meg, vagy kereskedsi cllal tartottnak minstenek, s az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standarddal sszhangban szmolnak el. Az ilyen befektetseket az IAS 39 szerint vals rtken kell rtkelni, a vals rtk vltozsait a vltozs idszaknak eredmnyben jelentve meg. FOGALMAK 2. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A trsult vllalkozs olyan gazdlkod egysg, belertve a jogi szemlyisggel nem rendelkez trsasgokat is, mint pl. a szemlyegyest trsasgot, amely felett egy befektet jelents befolyssal rendelkezik, s amely a befektetnek nem lenyvllalata s nem is kzs vllalkozsa. A konszolidlt pnzgyi kimutatsok egy csoport pnzgyi kimutatsai, amelyeket gy prezentlnak, mintha azok egyetlen gazdasgi egysg pnzgyi kimutatsai lennnek. Az ellenrzs kpessg egy gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra, a tevkenysgbl szrmaz haszon megszerzse rdekben. A tkemdszer olyan elszmolsi mdszer, amelynek alkalmazsa sorn a befektetst kezdetben bekerlsi rtken mutatjk ki, majd mdostjk a befektetnek a befektetst befogad nett eszkzeiben val rszesedsben az akvizci ta bekvetkezett vltozsokkal. A befektet eredmnye tartalmazza a befektetnek a befektetst befogad eredmnybl val rszesedst. A kzs ellenrzs egy gazdasgi tevkenysg fltt gyakorolt ellenrzs szerzdsben rgztett megosztsa, s kizrlag akkor ll fenn, ha a tevkenysggel kapcsolatos stratgiai pnzgyi s mkdsi dntsekhez az ellenrzsben rszt vev felek (a kzs vezets vllalkozs tulajdonosai) egyhang hozzjrulsa szksges. Az egyedi pnzgyi kimutatsok az anyavllalat, a trsult vllalkozs befektetje, vagy a kzs vezets vllalkozs tulajdonosa ltal prezentlt pnzgyi kimutatsok, amelyekben a befektetseket a kzvetlen tkerdekeltsg, s nem a befektetetst befogad kimutatott eredmnye s nett eszkzei alapjn szmoljk el. A jelents befolys egy befektetst befogad pnzgyi s mkdsi politikjval kapcsolatos dntsekben val rszvtel kpessge, de nem ezen politikk ellenrzse vagy kzs ellenrzse. A lenyvllalat olyan gazdlkod egysg, belertve a nem tkeegyest trsasgokat is, mint pl. a szemlyegyest trsasgot, amelyet egy msik vllalkozs (az anyavllalat) ellenriz. 3. A tkemdszert alkalmaz pnzgyi kimutatsok nem egyedi pnzgyi kimutatsok, s nem is egy olyan gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsai, amelynek nincs lenyvllalata, trsult vllalkozsa vagy kzs vllalkozsban lv rdekeltsge. Az egyedi pnzgyi kimutatsok azok, amelyeket a konszolidlt pnzgyi kimutatsok, a befektetseket a tkemdszer szerint elszmol

4.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 210 B


pnzgyi kimutatsok, valamint a tulajdonosnak a kzs vllalkozsban lv rdekeltsgeit arnyosan konszolidl pnzgyi kimutatsain fell prezentlnak. Az egyedi pnzgyi kimutatsokat a gazdlkod egysg dntse szerint csatolhatja vagy mellkelheti ezekhez a pnzgyi kimutatsokhoz. 5. A konszolidci all az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standard 10. bekezdse alapjn, az arnyos konszolidci all az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standard 2. bekezdse alapjn, valamint a tkemdszer alkalmazsa all a jelen standard 13. (c) bekezdse alapjn felmentett gazdlkod egysgek az egyedi pnzgyi kimutatsaikat prezentlhatjk, mint az egyedli pnzgyi kimutatsaikat. Jelents befolys 6. Ha a befektet kzvetlenl vagy kzvetve (pl. lenyvllalatokon keresztl) a befektetst befogad szavazati jogainak legalbb 20 %val rendelkezik, felttelezhet, hogy a befektetnek jelents befolysa van, kivve, ha egyrtelmen bizonythat, hogy nem ez a helyzet. Fordtott esetben, ha a befektet kzvetlenl vagy kzvetve (pl. lenyvllalatokon keresztl) a befektetst befogad szavazati jogainak kevesebb, mint 20 %-val rendelkezik, felttelezhet, hogy a befektetnek nincs jelents befolysa, kivve, ha a jelents befolys egyrtelmen bizonythat. Egy msik befektet lnyeges vagy tbbsgi tulajdoni rszesedse nem zrja ki szksgszeren, hogy a befektet jelents befolyssal rendelkezzen. A befektet jelents befolysnak fennllsa rendszerint az albbiak kzl egy vagy tbb mdon bizonythat: (a) kpviselet a befektetst befogad igazgatsgban vagy ezzel egyenrtk irnyt testletben; (b) rszvtel a politikt alakt dntsi folyamatokban, belertve az osztalkra vagy ms kifizetsekre vonatkoz dntsekben val rszvtelt is; (c) jelents gyletek a befektet s a befektetst befogad kztt; (d) a vezet beoszts szemlyzet tfedsei; vagy (e) nlklzhetetlen technikai informcik rendelkezsre bocstsa. 8. A gazdlkod egysg birtokolhat olyan rszvny warrantokat, rszvnyvsrlsi opcikat, trzsrszvnyekre bevlthat adssg- vagy tkeinstrumentumokat, vagy ms hasonl instrumentumokat, amelyek potencilisan ha lehvjk vagy bevltjk ket tovbbi szavazati jogot biztostanak a gazdlkod egysgnek, vagy egy msik fl szavazati jogt cskkentik egy msik gazdlkod egysg pnzgyi s mkdsi politikjt illeten (potencilis szavazati jogok). Az aktulisan lehvhat vagy tvlthat potencilis szavazati jogok ltezst s hatst, belertve a ms gazdlkod egysgnl lv potencilis szavazati jogokat is, figyelembe veszik annak megtlsekor, hogy a gazdlkod egysgnek van-e jelents befolysa. A potencilis szavazati jogok aktulisan akkor nem hvhatk le vagy nem vlthatk t, ha pl. azok egy jvbeni idpontig vagy egy jvbeni esemny bekvetkezsig nem hvhatk le vagy nem vlthatk t. Annak megtlshez, hogy a potencilis szavazati jogok hozzjrulnak-e a jelents befolyshoz, a gazdlkod egysg minden tnyt s krlmnyt megvizsgl (belertve a potencilis szavazati jogok lehvsi feltteleit, s brmely ms szerzdses megllapodst, akr egyenknt, akr sszevonva), amely hatssal van a potencilis szavazati jogokra, kivve a vezets szndkait vagy a pnzgyi kpessget a lehvsra vagy az tvltsra. A befektetst befogad feletti jelents befolys megsznik, ha a befektet elveszti a kpessgt az adott befektetst befogad pnzgyi s mkdsi politikival kapcsolatos dntsek meghozatalban val rszvtelre. Az ellenrzs elvesztse azzal vagy anlkl is bekvetkezhet, hogy megvltozna a tulajdonls abszolt vagy relatv mrtke. Ez trtnik pl. amikor a trsult vllalkozs llami, brsgi, kzigazgatsi vagy hatsgi ellenrzs al kerl. Bekvetkezhet tovbb szerzdses megllapods alapjn is.

7.

9.

10.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 211 B


A tkemdszer 11. A tkemdszer alapjn a trsult vllalkozsban lv befektetst kezdetben bekerlsi rtken mutatjk ki, majd a knyv szerinti rtket nvelik vagy cskkentik a befektetnek a befektetst befogadnak az akvizci ta keletkezett eredmnyben val rszesedsvel. A befektetnek a befektetst befogad eredmnybl val rszesedst a befektet eredmnyben szmoljk el. A befektetst befogadtl kapott felosztsok a befektets knyv szerinti rtkt cskkentik. M5 A knyv szerinti rtk mdostsa akkor is szksgess vlhat, ha megvltozik a befektet arnyos rszesedse a befektetst befogadban annak kvetkeztben, hogy a befektetst befogad egyb tfog jvedelmben vltozs trtnik. Ezek kz tartoznak pldul az ingatlanok, gpek s berendezsek trtkelsbl, vagy az tszmtsi klnbzetbl szrmaz vltozsok. A befektet ezen vltozsokbl val rszesedst a befektet egyb tfog jvedelmben szmoljk el (lsd a (2007-ben mdostott) IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardot). Ha van potencilis szavazati jog, a befektetst befogad eredmnybl, valamint sajt tke vltozsaibl a befektetre jut rszt a meglv tulajdonosi rdekeltsgek alapjn hatrozzk meg, s nem veszik figyelembe a potencilis szavazati jogok lehetsges lehvst vagy tvltst.

12.

A TKEMDSZER ALKALMAZSA 13. A trsult vllalkozsban lv befektetst a tkemdszer alapjn kell elszmolni, kivve ha: (a) a befektetst az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerint rtkestsre tartottnak minstik; (b) alkalmazhat az IAS 27 standard 10. bekezdsben foglalt mentessg, amely megengedi az anyavllalatnak, amely trsult vllalkozsban is befektetssel rendelkezik, hogy ne ksztsen konszolidlt pnzgyi kimutatsokat; vagy (c) az albbiak mindegyike megvalsul: i. a befektet egy msik gazdlkod egysg 100 %-os lenyvllalata vagy egy msik gazdlkod egysg rszleges tulajdonban ll lenyvllalat, s tulajdonosait belertve azokat is, akik szavazati joggal nem rendelkeznek rtestettk arrl, s azok nem tmasztottak kifogst az ellen, hogy a befektet nem alkalmazza a tkemdszert; ii. a befektet adssg- vagy tkeinstrumentumai nincsenek nyltpiaci forgalomban (belfldi vagy klfldi tzsdn, vagy tzsdn kvli piacon, belertve a belfldi s regionlis piacokat is); iii. a befektet nem nyjtotta be pnzgyi kimutatsait valamely tzsdefelgyeleti vagy ms szablyoz testletnek brmely tpusba tartoz pnzgyi instrumentumai nyltpiacon val kibocstsa cljbl, s ilyen benyjts nincs folyamatban; valamint iv. a befektet legvgs vagy valamely kzbens szint anyavllalata kszt nyilvnosan elrhet konszolidlt pnzgyi kimutatsokat a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardokkal sszhangban. 14. 15. A 13(a) bekezdsben meghatrozott befektetseket az IFRS 5 szerint kell elszmolni. Ha egy trsult vllalkozsban lv befektets, amelyet korbban rtkestsre tartottnak minstettek, tbb nem felel meg a minsts kritriumainak, akkor azt a tkemdszerrel kell elszmolni az rtkestsre tartott minsts idpontjtl kezdden. A pnzgyi kimutatsokat a megszerzs idpontjtl eltelt idszakokra jra meg kell llaptani. [Trlve]

16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 212 B


17. A bevtelnek a kapott felosztsok alapjn trtn megjelentse nem minden esetben megfelel mdszer a befektet trsult vllalkozsban lv befektetse kapcsn szerzett bevtel mrsre, mivel a kapott feloszts gyakran nem ll arnyban a trsult vllalkozs teljestmnyvel. Mivel a befektet jelents befolyssal rendelkezik a trsult vllalkozsban, gy rdekeltsge van a trsult vllalkozs teljestmnyben, s ennek eredmnyeknt a befektetse megtrlsben. A befektet ezt az rdekeltsget olyan mdon szmolja el, hogy a pnzgyi kimutatsai hatlyt kiterjeszti a trsult vllalkozs eredmnyeibl r jut rsz figyelembevtelre. gy a tkemdszer alkalmazsa a befektet nett eszkzeirl s eredmnyrl informatvabb beszmolst biztost. Attl az idponttl, amikor a trsult vllalkozs feletti jelents befolysa megsznik, a befektetnek meg kell szntetnie a tkemdszer alkalmazst, s a befektetst az IAS 39-cel sszhangban kell elszmolnia, feltve, hogy a trsult vllalkozs nem vlik lenyvllalatt vagy az IAS 31-ben meghatrozott kzs vllalkozss. A befektetsnek a trsult vllalkozsi minsg megsznsnek idpontjban rvnyes knyv szerinti rtkt kell bekerlsi rtknek tekinteni a pnzgyi eszkz IAS 39 szerinti kezdeti rtkelsekor. A tkemdszernl alkalmazott eljrsok sok tekintetben hasonlak az IAS 27-ben lert konszolidcis eljrsokhoz. St, a lenyvllalat megszerzsnek megjelentsnl alkalmazott eljrs alapelveit is tveszi a trsult vllalkozsban lv befektets megszerzsnek megjelentsnl alkalmazott szmviteli megkzelts. A csoport adott trsult vllalkozsban lv rszesedse az anyavllalat, valamint lenyvllalatai ltal birtokolt rszesedsek sszessge. Ebbl a szempontbl a csoporton belli ms trsult vllalkozsok s kzs vllalkozsok rdekeltsgeit figyelmen kvl hagyjk. Ha a trsult vllalkozsnak lenyvllalatai, trsult vllalkozsai vagy kzs vllalkozsai vannak, a tkemdszer alkalmazsakor figyelembe veend eredmnyek s nett eszkzrtk az adott trsult vllalkozs pnzgyi kimutatsaiban szerepeltetett rtk (amely tartalmazza a trsult vllalkozs sajt rszesedst a trsult vllalkozsai s kzs vllalkozsai eredmnyeibl s nett eszkzeibl), mdostva az egysges szmviteli politikk rvnyestshez szksges kiigaztsokkal (lsd a 26. s 27. bekezdst). A befektet (belertve konszolidlt lenyvllalatait is) s a befektetst befogad kztti felfel s lefel irnyul gyleteken keletkez nyeresgeket s vesztesgeket a befektet pnzgyi kimutatsaiban csak a trsult vllalkozsban lv nem kapcsolt befekteti rdekeltsgek mrtkben jelentik meg. Felfel irnyul gylet pldul a trsult vllalkozs ltal a befektet rszre trtn eszkzrtkests. Lefel irnyul gylet pldul a befektet ltal a trsult vllalkozs rszre trtn eszkzrtkests. Az ezen gyletekbl a trsult vllalkozsnl keletkez nyeresgekbl s vesztesgekbl a befektetre jut rszt kiszrik. A trsult vllalkozsban lv befektetst attl az idponttl kell a tkemdszer alapjn elszmolni, amikor a befektetst befogad trsult vllalkozss vlik. A befektets megszerzsekor a befektets bekerlsi rtke, valamint a trsult vllalkozs azonosthat eszkzeinek, ktelezettsgeinek s fgg ktelezettsgeinek a nett vals rtkbl a befektetre jut rsz brmely klnbzett az IFRS 3 zleti kombincik standard alapjn kell elszmolni. Emiatt: (a) a trsult vllalkozsra vonatkoz goodwillt a befektets knyv szerinti rtke tartalmazza. Ugyanakkor ezen goodwill amortizlsa nem megengedett, s ezrt az nem szerepel a trsult vllalkozs eredmnyeibl a befektetre es rszben; (b) a trsult vllalkozs azonosthat eszkzeinek, ktelezettsgeinek s fgg ktelezettsgeinek a nett vals rtkbl a befektetre jut rsz bekerlsi rtkt meghalad rszt nem tartalmazza a befektets knyv szerinti rtke, s ehelyett bevtelknt szerepel annak meghatrozsnl, hogy a trsult vllalkozs eredmnybl mennyi a befektetre es rsz abban az idszakban, amelyikben a befektetst megszereztk. A befektetnek az akvizcit kveten keletkez eredmnyekben val rszesedst megfelelen mdostjk, hogy pldul az rtkcskkent-

18.

19.

20.

21.

22.

23.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 213 B


het eszkzk amortizcijt azoknak az akvizci idpontjban rvnyes vals rtkei alapjn szmoljk el. Hasonlkppen a befektetnek az akvizcit kveten keletkez eredmnyekben val rszesedst megfelelen mdostjk a trsult vllalkozs ltal pldul a goodwillre vagy az ingatlanokra, gpekre s berendezsekre vonatkozan megjelentett rtkveszts miatti vesztesgek szerint. 24. A befektet a tkemdszer alkalmazsakor a trsult vllalkozs legfrissebb pnzgyi kimutatsait hasznlja. M5 Ha a befektet s a trsult vllalkozs beszmolsi idszaknak vge eltr, a trsult vllalkozs a befektet szmra tovbbi pnzgyi kimutatsokat kszt a befektet pnzgyi kimutatsainak idpontjra, kivve, ha ez kivitelezhetetlen. Amennyiben a 24. bekezds szerint M5 a trsult vllalkozsnak a tkemdszernl felhasznlt pnzgyi kimutatsait a befektettl eltr idpontra ksztettk el , az ezen idpont s a befektet pnzgyi kimutatsainak fordulnapja kztti idszakra es jelents gyletek s esemnyek hatsaira vonatkozan el kell vgezni a megfelel mdostsokat. M5 A trsult vllalkozs s a befektet beszmolsi idszaknak vge kztti eltrs semmikppen sem haladhatja meg a hrom hnapot. A beszmolsi idszak hossza s a beszmolsi idszakok vgei kztti eltrs az egyes idszakok kztt nem vltozhat. A befektet pnzgyi kimutatsait a hasonl krlmnyek kztti, hasonl gyletekre s esemnyekre alkalmazott egysges szmviteli politikk alapjn kell elkszteni. Ha a trsult vllalkozs a hasonl krlmnyek kztt vgbemen gyletekre s esemnyekre a befektettl eltr szmviteli politikt alkalmaz, a trsult vllalkozs szmviteli politikjnak a befektet ltal alkalmazotthoz val igaztsra mdostsokat kell vgrehajtani, amikor a trsult vllalkozs pnzgyi kimutatsait a befektet a tkemdszer alkalmazshoz felhasznlja. Ha a trsult vllalkozsnak olyan halmozd elsbbsgi rszvnyei vannak, amelyeket a befektettl eltr felek birtokolnak, s azokat sajt tkeknt soroljk be, a befektet fggetlenl attl, hogy az osztalkot jvhagytk-e az ilyen rszvnyekre jut osztalkkal val mdostst kveten szmtja ki az eredmnybl r jut rszt. Ha a trsult vllalkozs vesztesgbl a befektetre jut rsz elri vagy meghaladja a befektet trsult vllalkozsban lv rdekeltsgt, a befektet a tovbbi vesztesgekben val rszesedsnek megjelentst abbahagyja. A trsult vllalkozsban lv rdekeltsg a trsult vllalkozsban lv befektets tkemdszer szerint kiszmtott knyv szerinti rtke, egytt minden olyan hossz lejrat rdekeltsggel, amely lnyegben a befektet adott trsult vllalkozsban lv nett befektetsnek rszt kpezi. Pldul egy olyan ttel, amelynek a rendezst nem tervezik, s amelynek a rendezse nem is valszn a belthat jvben, lnyegben a befektet adott trsult vllalkozsban lv befektetsnek a kiterjesztse. Ilyen ttelek lehetnek az elsbbsgi rszvnyek, a hossz lejrat kvetelsek vagy klcsnk, ugyanakkor nem tartoznak ide a vevtartozsok, a szllti ktelezettsgek, s brmely olyan hossz lejrat kvetels, amelyre megfelel fedezet van, pl. a biztostkkal fedezett hitelek. A tkemdszer szerint a befektet trzsrszvnyekben lv befektetst meghaladan megjelentett vesztesgeket a befektet adott trsult vllalkozsban lv rdekeltsgnek tbbi elemre kell elszmolni, azok fordtott kielgtsi (azaz felszmolskori elsbbsgi) sorrendjben. Ha a befektet rdekeltsge nullra lecskkent, tovbbi vesztesget s ktelezettsget csak akkor jelentenek meg, ha a befektetnek jogi vagy vlelmezett ktelme ll fenn, vagy kifizetst teljestett a trsult vllalkozs nevben. Ha a trsult vllalkozs a ksbbiekben nyeresget jelent, a befektet az ezen nyeresgekbl val rszesedsnek az elszmolst csak azutn folytatja, hogy a nyeresgekbl val rszesedse elri a vesztesgekbl korbban el nem szmolt r jut rszt. rtkveszts miatti vesztesgek 31. A tkemdszer alkalmazsa utn, belertve a 29. bekezds alapjn a trsult vllalkozs vesztesgeinek a megjelentst is, a befektet az IAS 39 kvetelmnyeit alkalmazza annak meghatrozsra, hogy

25.

26.

27.

28.

29.

30.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 214 B


szksges-e a trsult vllalkozsban lv nett befektetsre vonatkozan tovbbi rtkveszts miatti vesztesget elszmolnia. 32. A befektet szintn az IAS 39 rendelkezseit alkalmazza arra, hogy meghatrozza, hogy a trsult vllalkozsban lv olyan rdekeltsgeire, amelyek nem kpezik rszt a nett befektetsnek, szksgese tovbbi rtkveszts miatti vesztesget elszmolni, s arra, hogy meghatrozza ennek az rtkveszts miatti vesztesgnek az sszegt. Mivel a trsult vllalkozsban lv befektets knyv szerinti rtkben szerepl goodwillt nem elklntve jelentik meg, azt nem vizsgljk elklnlten rtkveszts szempontjbl a goodwill rtkvesztsi vizsglatra vonatkozan az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standardban szerepl elrsok alkalmazsval. Ehelyett a befektets teljes knyv szerinti rtkt vizsgljk rtkveszts szempontjbl az IAS 36 szerint gy, hogy sszehasonltjk a megtrl sszeget (a hasznlati rtk s az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk kzl a magasabb) a knyv szerinti rtkkel, amikor az IAS 39-ben szerepl elrsok alkalmazsa azt jelzi, hogy a befektets rtkvesztett lehet. A befektets hasznlati rtknek meghatrozsnl a gazdlkod egysg felbecsli: (a) a trsult vllalkozs ltal vrhatan kitermelt becslt jvbeni cash flow-k jelenrtkbl a r es rszt, belertve a trsult vllalkozs tevkenysgeibl szrmaz cash flow-kat, valamint a befektets vgs elidegentsbl keletkez bevteleket is; vagy (b) a befektetsbl vrhat osztalkokbl s a befektets vgs elidegentsbl vrhatan befoly becslt jvbeli cash flow-k jelenrtkt. Megfelel felttelezsek mellett mindkt mdszer ugyanazt az eredmnyt adja. 34. A trsult vllalkozsban lv befektets megtrl rtkt valamennyi trsult vllalkozsra elklnlten szmtjk ki, kivve, ha a trsult vllalkozs a folyamatos hasznlatbl nem termel olyan pnzbevteleket, amelyek nagyrszt fggetlenek a beszmolt kszt gazdlkod egysg egyb eszkzeibl szrmaz pnzbevtelektl.

33.

EGYEDI PNZGYI KIMUTATSOK 35. A trsult vllalkozsban lv befektetst az IAS 27 standard 3742. bekezdsben foglaltaknak megfelelen kell elszmolni a befektet egyedi pnzgyi kimutatsaiban. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy mely gazdlkod egysgeknek kell nyilvnosan hozzfrhet egyedi pnzgyi kimutatsokat ksztenik.

36.

KZZTTEL 37. A kvetkezket kell kzztenni: (a) az olyan trsult vllalkozsokban lv befektetsek vals rtkt, amelyekre vonatkozan nyilvnosan kzztett rjegyzs van; (b) a trsult vllalkozsok fbb pnzgyi adatait, belertve az eszkzk, a ktelezettsgek, a bevtelek s az eredmny sszestett rtkt; (c) annak okt, hogy mirt dlt meg az a felttelezs, hogy a befektet nem rendelkezik jelents befolyssal, ha a befektet kzvetlenl vagy a lenyvllalatokon keresztl kzvetve a befektetst befogad szavazati vagy potencilis szavazati jogainak kevesebb, mint 20 %-val rendelkezik, de arra a kvetkeztetsre jutott, hogy jelents befolyssal br; (d) annak okt, hogy mirt dlt meg az a felttelezs, hogy a befektet jelents befolyssal rendelkezik, ha a befektet kzvetlenl vagy a lenyvllalatokon keresztl kzvetve a befektetst befogad szavazati vagy potencilis szavazati jogainak legalbb 20 %-val rendelkezik, de arra a kvetkeztetsre jutott, hogy nem br jelents befolyssal;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 215 M5


(e) a trsult vllalkozs pnzgyi kimutatsainak beszmolsi idszaknak vgt, ha a tkemdszerhez felhasznlt pnzgyi kimutatsok a befektettl eltr idpontra vagy beszmolsi idszakra vonatkoznak, valamint az eltr idpont vagy beszmolsi idszak alkalmazsnak az okt;

B
(f) a trsult vllalkozsok azon kpessgre vonatkoz (pl. hitelszerzds vagy trvny alapjn fennll) jelents korltozsoknak a jellegt s mrtkt, hogy forrsokat adjanak t a befektetnek pnzeszkzbeni osztalk vagy klcsnk s ellegek visszafizetsnek formjban; (g) a trsult vllalkozs vesztesgeibl a befektetre jut, meg nem jelentett rszt, a trgyidszakra vonatkozan s halmozottan, ha a befektet abbahagyta a trsult vllalkozs vesztesgeibl val rszesedsnek a megjelentst; (h) azt a tnyt, hogy a 13. bekezds alapjn a trsult vllalkozst nem a tkemdszerrel szmoljk el; valamint (i) a nem a tkemdszer szerint elszmolt trsult vllalkozsok fbb pnzgyi adatait, egyedileg vagy csoportokban, feltntetve az eszkzk, a ktelezettsgek, a bevtelek s az eredmny sszestett rtkt. 38. A tkemdszer szerint elszmolt trsult vllalkozsokban lv befektetseket befektetett eszkzknt kell besorolni. Az ezen trsult vllalkozsok eredmnybl a befektetre jut rszt, valamint az ezen befektetsek knyv szerinti rtkt elklnlten kell kzztenni. A befektetnek a trsult vllalkozs brmely megszn tevkenysgben val rszesedst szintn elklnlten kell kzztenni. A trsult vllalkozs egyb tfog jvedelmben elszmolt vltozsok befektetre jut rszt a befektet egyb tfog jvedelmben kell elszmolni. Az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standarddal sszhangban a befektetnek kzz kell tennie: (a) a trsult vllalkozsnl felmerlt, a tbbi befektetvel egytt vllalt fgg ktelezettsgekbl r jut rszt; valamint (b) azon fgg ktelezettsgeket, amelyek azrt merlnek fel, mert a befektet egyetemlegesen felels a trsult vllalkozs ktelezettsgeirt vagy azok egy rszrt. HATLYBALPS NAPJA 41. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 11. s 39. bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

M5
39.

B
40.

M5
41A.

B
EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 42. 43. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a (2000-ben mdostott) IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek elszmolsa standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az albbi rtelmezseket: (a) SIC-3 Trsult vllalkozsokkal szembeni tranzakcik nem realizlt nyeresgnek s vesztesgnek kiszrse;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 216 B


(b) SIC-20 Tkemdszer vesztesgek elszmolsa; valamint (c) SIC-33 Konszolidls s tkemdszer potencilis szavazati jogok s a tulajdoni rszeseds alloklsa.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 217 B


IAS 29 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Pnzgyi beszmols a hiperinflcis gazdasgokban HATKR 1. Ezt a standardot kell alkalmazni minden olyan gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaira vonatkozan, idertve a konszolidlt pnzgyi kimutatsokat is, amelynek funkcionlis pnzneme egy hiperinflcis gazdasg pnzneme. Egy hiperinflcis gazdasgban a mkdsi eredmnynek s a pnzgyi helyzetnek a helyi pnznemben trtn bemutatsa jramegllapts nlkl nem hasznlhat. A pnz ugyanis olyan mrtkben veszti el vsrlerejt, hogy a klnbz idpontokban bekvetkezett tranzakcikbl s egyb esemnyekbl szrmaz sszegeknek az sszehasonltsa mg ugyanabban a beszmolsi idszakban is flrevezet. Ez a standard nem ad meg egy olyan abszolt mrtket, amelyet hiperinflcinak kell tekinteni. Megtls krdse, hogy e standard szerint mikor van szksg a pnzgyi kimutatsok jramegllaptsra. A hiperinflcit az orszg gazdasgi krnyezetnek olyan jellemzi mutatjk, amelyek kiterjednek, de nem korltozdnak a kvetkezkre: (a) a lakossg elssorban nem monetris eszkzkben vagy viszonylag stabil klfldi pnznemben tartja vagyont. A helyi pnznemet azonnal befektetik a vsrler megrzse cljbl; (b) a lakossg nem a helyi pnznemben, hanem egy viszonylag stabil klfldi pnznemben hatrozza meg a monetris sszegeket. Az rakat abban a pnznemben llaptjk meg; (c) a hitelre trtn rtkests s beszerzs olyan ron trtnik, amely figyelembe veszi a hitelezsi idszak alatt a vsrlerben vrhatan bekvetkez vesztesget, mg akkor is, ha rvid idszakrl van sz; (d) a kamatlbakat, a breket s az rakat egy rindexhez ktik; s (e) az utbbi hrom v halmozott inflcija megkzelti, vagy meghaladja a 100 %-ot. 4. Clszer, hogy minden olyan gazdlkod egysg, amely ugyanannak a hiperinflcis gazdasgnak a pnznemben kszti beszmoljt, ugyanattl az idponttl kezdve alkalmazza ezt a standardot. Mindazonltal, ez a standard annak a beszmolsi idszaknak a kezdettl fogva vonatkozik brmely gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsaira, amikor a gazdlkod egysg a hiperinflci ltezst megllaptja abban az orszgban, amelyiknek a pnznemben a beszmoljt kszti.

2.

3.

A PNZGYI KIMUTATSOK JRAMEGLLAPTSA 5. Az rak klnbz specifikus s ltalnos politikai, gazdasgi s trsadalmi erk eredmnyeknt idben vltoznak. Az olyan specifikus erk, mint a keresletben s knlatban bekvetkez vltozsok, valamint a technolgiai vltozsok, az egyes rak jelents mrtk s egymstl fggetlen emelkedst s cskkenst eredmnyezhetik. Az ltalnos erk ezen tlmenen az ltalnos rszintnek, ennek kvetkeztben pedig a pnz ltalnos vsrlerejnek a vltozst is eredmnyezhetik. A legtbb orszgban a pnzgyi kimutatsokat az eredeti bekerlsirtk-alap szmvitel alapjn ksztik, nem vve figyelembe sem az ltalnos rszintben bekvetkezett vltozsokat, sem a birtokolt eszkzk specifikus remelkedst, kivve azt, amennyiben az ingatlanok, gpek s berendezsek, valamint a befektetsek trtkelhetk. Mindazonltal nhny gazdlkod egysg azon jelenlegi rtk megkzelts alapjn kszti pnzgyi kimutatsait, amely a birtokolt eszkzk specifikus rvltozsainak hatst tkrzi. Egy hiperinflcis gazdasgban a pnzgyi kimutatsok, akr az eredeti bekerlsirtk-megkzelts alapjn, akr a jelenlegi rtk megkzelts alapjn kszlnek, kizrlag akkor hasznlhatk, ha a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben

6.

7.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 218 B


vannak kifejezve. Ezrt a jelen standard a hiperinflcis gazdasg pnznemben beszmolt kszt gazdlkod egysgek pnzgyi kimutatsaira vonatkozik. Az e standard ltal elrt informciknak az jramegllapts nlkli pnzgyi kimutatsok kiegszt informciiknt trtn bemutatsa nem megengedett. Ezenkvl, az jramegllapts eltti pnzgyi kimutatsok elklnlt prezentlsa nem javasolt. 8. Annak a gazdlkod egysgnek a pnzgyi kimutatsait, amelynek funkcionlis pnzneme egy hiperinflcis gazdasg pnzneme, akr az eredeti bekerlsirtk-megkzelts, akr a jelenlegi rtkmegkzelts alapjn kszlnek is a kimutatsai, a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben kell megllaptania azokat. Az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard ltal elrt, a megelz idszakra vonatkoz sszehasonlt adatokat, valamint a korbbi idszakokra vonatkoz brmely informcit szintn a M5 beszmolsi idszak vgi rtkelsi egysgben kell megllaptani. Az sszehasonlt adatoknak egy eltr prezentlsi pnznemben val bemutatsa cljbl a (2003-ban mdostott) IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standard 42(b) s 43. bekezdsei alkalmazandak. A nett monetris pozcin keletkez nyeresget vagy vesztesget az eredmnynek kell tartalmaznia, s azt elklnlten kzz kell tenni. A pnzgyi kimutatsok jelen standardnak megfelel jramegllaptsa megkveteli bizonyos eljrsok alkalmazst, valamint mrlegelst ignyel. Ezeknek az eljrsoknak s mrlegelseknek az idszakrl idszakra trtn kvetkezetes alkalmazsa fontosabb, mint az jramegllaptott pnzgyi kimutatsokban szerepl sszegeknek a tkletes pontossga. Eredeti bekerlsirtk-alap pnzgyi kimutatsok

9. 10.

M5
Pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats

B
11.

Azokat az sszegeket a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, amelyek mg nem a M5 beszmolsi idszak vgi rtkelsi egysgben vannak kifejezve, egy ltalnos rindex alkalmazsval jramegllaptjk. A monetris tteleket nem llaptjk meg jra, mert azok mr a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes monetris egysgben vannak kifejezve. A monetris ttelek a rendelkezsre ll pnzeszkz, valamint a pnzben esedkes s fizetend ttelek. A szerzds alapjn rvltozsokhoz kapcsolt kvetelseket s ktelezettsgeket, mint pldul az indexhez kttt ktvnyeket s klcsnket, a szerzdsnek megfelelen helyesbtik, hogy megllaptsk a M5 beszmolsi idszak vgn mg rendezetlen sszegeket. Ezeket a tteleket ezen a helyesbtett rtken szerepeltetik az jramegllaptott M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban. Minden egyb eszkz s ktelezettsg nem monetris jelleg. Nhny nem monetris ttelt a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtken tartanak nyilvn, mint pldul nett realizlhat rtken s piaci rtken, gy azokat nem llaptjk meg jra. Minden egyb nem monetris eszkzt s ktelezettsget jramegllaptanak. A legtbb nem monetris ttelt bekerlsi rtken vagy rtkcskkenssel cskkentett bekerlsi rtken tartjk nyilvn; ezrt ezek a ttelek a megszerzsk idpontjban rvnyes rtkkn vannak kifejezve. Az egyes ttelek jramegllaptott bekerlsi rtkt vagy rtkcskkenssel cskkentett bekerlsi rtkt gy hatrozzk meg, hogy a megszerzs idpontja s a M5 beszmolsi idszak vge kztti rindexvltozst alkalmazzk a ttelek eredeti bekerlsi rtkre s a halmozott rtkcskkensre. Ennlfogva az ingatlanok, gpek s berendezsek, a befektetsek, valamint a nyersanyag- s rukszletek, a goodwill, a szabadalmak, a vdjegyek s a hasonl eszkzk rtke beszerzsk idpontjtl jramegllaptsra kerl. A flksz- s ksztermkkszletek rtke attl az idponttl kerl jramegllaptsra, amikor beszerzsk s talaktsuk kltsgei felmerltek.

12.

13.

14.

15.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 219 B


16. Az ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzsnek idpontjrl rszletes nyilvntarts nem biztos, hogy hozzfrhet, vagy nem biztos, hogy alkalmas a becslsre. Ilyen ritka krlmnyek kztt a jelen standard alkalmazsnak els idszakban szksg lehet arra, hogy a ttelek jramegllaptsnak alapjul fggetlen szakmai rtkelst hasznljanak. Lehetsges, hogy ltalnos rindex nem rhet el azokra az idszakokra, amelyekre vonatkozan a jelen standard elrja az ingatlanok, gpek s berendezsek sszegnek jramegllaptst. Ezek kztt a ritka krlmnyek kztt szksges lehet egy pldul a beszmol pnzneme s egy viszonylag stabil klfldi pnznem kztti rfolyammozgson alapul becslst alkalmazni. Nhny nem monetris ttelt nem a megszerzse idpontjban vagy a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes sszegeken tartanak nyilvn, pldul azokat az ingatlanokat, gpeket s berendezseket, amelyeket valamely korbbi idpontban trtkeltek. Ezekben az esetekben a knyv szerinti rtket az trtkels idpontjtl kezdve llaptjk meg jra. A nem monetris ttel jramegllaptott rtkt a megfelel standardoknak megfelelen cskkentik, ha az meghaladja a ttel jvbeli felhasznlsbl (idertve az eladsa vagy egyb mdon trtn elidegentse ltal) megtrl sszeget. Ennlfogva az ilyen esetekben az ingatlanok, gpek s berendezsek, a goodwill, a szabadalmak s a vdjegyek jramegllaptott rtkt a megtrl rtkre, a kszletek jramegllaptott rtkt a nett realizlhat rtkre, a rvid tv befektetsek jramegllaptott rtkt pedig a piaci rtkre cskkentik. Egy olyan befektetst befogad, amelyet a tkemdszer alapjn szmolnak el, ksztheti beszmoljt hiperinflcis gazdasg pnznemben is. Az ilyen befektetst befogad M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst s M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatst a jelen standardnak megfelelen jramegllaptjk, hogy a befektetnek a befektets nett eszkzllomnyban s mkdsnek eredmnyben val rszesedst kiszmolhassk. Ha a befektets jramegllaptott pnzgyi kimutatsait klfldi pnznemben fejeztk ki, azokat zrrfolyamon vltjk t. Az inflci hatst rendszerint a hitelfelvteli kltsgek kztt mutatjk ki. Nem helynval mind a hitelfelvtellel finanszrozott beruhzsi kiads rtknek az jramegllaptsa, mind pedig a hitelfelvteli kltsgek azon rsznek az aktivlsa, amely ugyanabban az idszakban az inflcit kompenzlja. A hitelfelvteli kltsgeknek ezt a rszt rfordtsknt mutatjk ki abban az idszakban, amelyben a kltsgek felmerlnek. A gazdlkod egysg olyan megllapods alapjn is megszerezhet eszkzket, amely egy kifejezett kamatkltsg felmerlse nlkl teszi lehetv a fizets elhalasztst. Ha nem kivitelezhet a kamat sszegnek kiszmtsa, az ilyen eszkzk rtkt a kifizets idpontjtl, s nem a vsrls idpontjtl kezdve llaptjk meg jra. [Trlve] A jelen standard alkalmazsnak els idszaka kezdetn a sajt tke komponenseit a felhalmozott eredmny s az trtkelsi tbblet kivtelvel egy ltalnos rindex alkalmazsval llaptjk meg jra attl az idponttl kezdve, amikor ezeket a tteleket rendelkezsre bocstottk, vagy ms mdon felmerltek. A korbbi idszakokban keletkezett trtkelsi tbbleteket megszntetik. Az jramegllaptott felhalmozott eredmnyt az jramegllaptott M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban szerepl egyb sszegekbl vezetik le. Az els idszak vgn s a ksbbi idszakokban a sajt tke minden elemt az idszak kezdettl vagy ha az ksbbi a rendelkezsre bocsts idpontjtl kezdve egy ltalnos rindex alkalmazsval llaptjk meg jra. A sajt tkben az idszak sorn trtnt mozgsokat az IAS 1 standardnak megfelelen teszik kzz. tfog jvedelemre vonatkoz kimutats

17.

18.

19.

20.

21.

22.

23. 24.

25.

M5 B
26.

A jelen standard elrja, hogy az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban szerepl sszes ttelt a M5 beszmolsi idszak

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 220 B


vgn rvnyes rtkelsi egysgben kell kifejezni. Ezrt minden sszeget jra meg kell llaptani a bevtel- s rfordtstteleknek a pnzgyi kimutatsokba trtn bekerlsnek idpontjtl az ltalnos rindexben trtnt vltozs alkalmazsval. A nett monetris pozcin keletkez nyeresg vagy vesztesg 27. Inflcis idszakban a monetris ktelezettsgeket meghalad monetris eszkzkkel rendelkez gazdlkod egysg vsrlert veszt, a monetris eszkzket meghalad monetris ktelezettsgekkel rendelkez gazdlkod egysg pedig vsrlert nyer, amennyiben az eszkzk s ktelezettsgek nincsenek az rszinthez ktve. Ez a nett monetris pozcin keletkez nyeresg vagy vesztesg levezethet gy, mint a nem monetris eszkzk, a sajt tke s az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats ttelek jramegllaptott rtknek, valamint az indexhez kapcsolt eszkzk s ktelezettsgek mdostsnak a klnbzete. A nyeresg vagy vesztesg megbecslhet az ltalnos rindexben bekvetkezett vltozsnak a monetris eszkzk s a monetris ktelezettsgek klnbzetnek az idszakra szmolt slyozott tlagra trtn alkalmazsval. A nett monetris pozcin keletkez nyeresget vagy vesztesget a nett eredmny tartalmazza. A megllapods alapjn rvltozsokhoz kttt eszkzk s ktelezettsgek 13. bekezds alapjn vgzett mdostst a nett monetris pozcin keletkez nyeresggel vagy vesztesggel szemben beszmtjk. Az egyb M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats ttelek, mint pldul a kamatbevtel s -rfordts, valamint a befektetett vagy felvett klcsnkre vonatkoz rfolyam-klnbzetek, szintn a nett monetris pozcihoz kapcsoldnak. Br az ilyen tteleket elklnlten kzzteszik, segthet, ha az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban a nett monetris pozcin keletkez nyeresggel vagy vesztesggel egytt mutatjk be azokat. Jelenlegi rtk alap pnzgyi kimutatsok

28.

M5
Pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats

B
29. A jelenlegi rtken megllaptott tteleket nem llaptjk meg jra, mert azok mr a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben vannak kifejezve. A M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats egyb tteleit jra megllaptjk a 1125. bekezdsnek megfelelen. tfog jvedelemre vonatkoz kimutats

M5 B
30.

A jelenlegi rtken alapul M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats az jramegllapts eltt ltalban az abban az idpontban rvnyes rtken tartalmazza a kltsgeket, amikor a kltsgek alapjul szolgl gyletek s esemnyek megtrtntek. Az rtkestsi kltsgeket s az rtkcskkensi lerst a felhasznls idpontjban rvnyes aktulis rtken mutatjk ki; az rbevtelt s az egyb rfordtsokat a bekvetkezskkor felmerlt pnzsszegen mutatjk ki. Ezrt egy ltalnos rindex alkalmazsval minden sszeget jra meg kell llaptani a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben. A nett monetris pozcin keletkez nyeresg vagy vesztesg

31.

A nett monetris pozcin keletkez nyeresget vagy vesztesget a 27. s 28. bekezdsnek megfelelen szmoljk el. Adk

32.

A pnzgyi kimutatsoknak a jelen standard szerinti jramegllaptsa klnbzetet eredmnyezhet a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban szerepl egyedi eszkzk s ktelezettsgek knyv szerinti rtke s azok adalapjai kztt. Ezeket a klnbzeteket az IAS 12 Nyeresgadk standardnak megfelelen szmoljk el.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 221 M5


Cash flow-k kimutatsa

B
33.

A jelen standard megkveteli, hogy a M5 cash flow-k kimutatsban szerepl sszes ttelt a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben fejezzk ki. sszehasonlt adatok

34.

Az elz beszmolsi idszakokra vonatkoz megfelel adatokat, akr eredeti bekerlsirtk-megkzeltsen, akr jelenlegi rtkmegkzeltsen alapultak, az ltalnos rindex alkalmazsval jramegllaptjk gy, hogy az sszehasonlt pnzgyi kimutatsok a beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben legyenek bemutatva. A korbbi idszakokkal kapcsolatosan kzztett informcikat is a beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben fejezik ki. Az sszehasonlt adatoknak egy eltr prezentlsi pnznemben val bemutatsa cljbl a (2003-ban mdostott) IAS 21 standard 42(b) s 43. bekezdsei alkalmazandak. Konszolidlt pnzgyi kimutatsok

35.

Egy hiperinflcis gazdasg pnznemben beszmolt kszt anyavllalatnak lehetnek olyan lenyvllalatai, amelyek szintn hiperinflcis gazdasgok pnznemben ksztik beszmolikat. Az ilyen lenyvllalatok pnzgyi kimutatsait az anyavllalat ltal ksztett konszolidlt pnzgyi kimutatsokba val bevonst megelzen jra megllaptjk annak az orszgnak az ltalnos rindexnek az alkalmazsval, amelynek a pnznemben a lenyvllalat a beszmolit kszti. Ha egy ilyen lenyvllalat klfldi lenyvllalat, jramegllaptott pnzgyi kimutatsait zrrfolyamon vltjk t. A nem hiperinflcis gazdasg pnznemben beszmolt kszt lenyvllalatoknak a pnzgyi kimutatsait az IAS 21 standard szerint kezelik. Ha klnbz idpontokban kszlt pnzgyi kimutatsokat konszolidlnak, az sszes ttelt, akr nem monetris, akr monetris, a M5 konszolidlt pnzgyi kimutatsok ltal lefedett idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben jra meg kell llaptani. Az ltalnos rindex kivlasztsa s hasznlata

36.

37.

A pnzgyi kimutatsoknak a jelen standardnak megfelel jramegllaptsa olyan ltalnos rindex hasznlatt kveteli meg, amely az ltalnos vsrlerben bekvetkezett vltozsokat tkrzi. Clszer, hogy minden olyan gazdlkod egysg, amely ugyanannak a gazdasgnak a pnznemben kszti beszmoljt, ugyanazt az indexet hasznlja.

OLYAN GAZDASGOK, AHOL MEGSZNIK A HIPERINFLCI 38. Amikor egy gazdasgban megsznik a hiperinflci, s a gazdlkod egysg mr nem a jelen standardnak megfelelen kszti s prezentlja pnzgyi kimutatsait, a gazdlkod egysgnek gy kell kezelnie a korbbi beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben kifejezett sszegeket, hogy az lesz a ksbbi pnzgyi kimutatsokban szerepl knyv szerinti rtkek alapja.

KZZTTELEK 39. A kvetkezket kell kzztenni: (a) azt a tnyt, hogy a pnzgyi kimutatsokat s a korbbi idszakokra vonatkoz megfelel adatokat a funkcionlis pnznem ltalnos vsrlerejben bekvetkezett vltozsoknak megfelelen jramegllaptottk, s ebbl kifolylag, a M5 beszmolsi idszak vgn rvnyes rtkelsi egysgben llaptottk meg; (b) azt, hogy a pnzgyi kimutatsokat eredeti bekerlsirtk-megkzelts vagy a jelenlegi rtkmegkzelts alapjn ksztettk-e el; s

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 222 B


(c) a M5 beszmolsi idszak vgi rindex meghatrozst s szintjt, valamint az indexnek a trgy- s elz beszmolsi idszak sorn bekvetkezett vltozst. 40. A jelen standard ltal megkvetelt kzzttelek szksgesek ahhoz, hogy az inflcinak a pnzgyi kimutatsokra gyakorolt hatsa kezelsnek alapja vilgos legyen. Az is a cljuk, hogy ezen alap s az gy add sszegek jobb megrtshez szksges egyb informcikat is nyjtsanak.

HATLYBALPS NAPJA 41. A jelen standard az 1990. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 223 B


IAS 31 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek HATKR 1. A jelen standardot kell alkalmazni a kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek elszmolsra, valamint a kzs vllalkozs eszkzeinek, ktelezettsgeinek, bevteleinek s rfordtsainak a kzs vllalkozs tulajdonosainak s befektetinek pnzgyi kimutatsaiban val bemutatsra, fggetlenl attl, hogy a kzs vllalkozsi tevkenysg milyen szerkezetben vagy formban valsul meg. Ugyanakkor, a standard nem vonatkozik a kzs vezets vllalkozsokban meglv olyan rdekeltsgekre, amelyek tulajdonosai: (a) kockzati tkebefektet szervezetek; vagy (b) befektetsi alapok, zrtvg alapok, vagy ms hasonl gazdlkod egysgek, idertve a befektetshez kapcsolt biztostsi alapokat is, ha azokat a kezdeti megjelentskor az eredmnnyel szemben vals rtken rtkeltnek jellnek meg, vagy kereskedsi cllal tartottnak minstenek, s az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standarddal sszhangban szmolnak el. Az ilyen befektetseket az IAS 39 szerint vals rtken kell rtkelni, a vals rtk vltozsait a vltozs idszaknak eredmnyben jelentve meg. 2. A kzs vezets vllalkozsban rdekeltsggel rendelkez gazdlkod egysg mentesl a 30. bekezds (arnyos konszolidci) s a 38. bekezds (tkemdszer) all, ha a kvetkez feltteleket teljesti: (a) az rdekeltsget az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard szerint rtkestsre tartottnak minstik; (b) alkalmazhat az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standard 10. bekezdsben foglalt mentessg, amely megengedi az anyavllalatnak, amely kzs vezets vllalkozsban is rdekeltsggel rendelkezik, hogy ne ksztsen konszolidlt pnzgyi kimutatsokat; vagy (c) az albbiak mindegyike megvalsul: i. a tulajdonos egy msik gazdlkod egysg 100 %-os lenyvllalata vagy egy msik gazdlkod egysg rszleges tulajdonban ll lenyvllalat, s tulajdonosait belertve azokat is, akik szavazati joggal nem rendelkeznek rtestettk arrl, s azok nem tmasztottak kifogst az ellen, hogy a tulajdonos nem alkalmazza az arnyos konszolidcit vagy a tkemdszert; ii. a tulajdonos adssg- vagy tkeinstrumentumai nincsenek nyltpiaci forgalomban (belfldi vagy klfldi tzsdn, vagy tzsdn kvli piacon, belertve a belfldi s regionlis piacokat is); iii. a tulajdonos nem nyjtotta be pnzgyi kimutatsait valamely tzsdefelgyeleti vagy ms szablyoz testletnek brmely tpusba tartoz pnzgyi instrumentumai nyltpiacon val kibocstsa cljbl, s ilyen benyjts nincs folyamatban; valamint iv. a kzs vllalkozs tulajdonosnak legvgs vagy valamely kzbens szint anyavllalata kszt nyilvnosan elrhet konszolidlt pnzgyi kimutatsokat a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardokkal sszhangban. FOGALMAK 3. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Az ellenrzs kpessg egy gazdasgi tevkenysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra, az annak tevkenysgbl szrmaz haszon megszerzse rdekben.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 224 B


A tkemdszer egy olyan elszmolsi mdszer, amelynek alkalmazsa sorn a kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsget kezdetben bekerlsi rtken mutatjk ki, majd mdostjk a tulajdonosnak a kzs vezets vllalkozs nett eszkzeiben val rszesedsben az akvizci ta bekvetkezett vltozsokkal. A tulajdonos eredmnye tartalmazza a tulajdonos kzs vezets vllalkozs eredmnybl val rszesedst. A kzs vllalkozs befektetje a kzs vllalkozsban szerepl olyan fl, akinek nincs kzs ellenrzsi joga a kzs vllalkozs felett. A kzs ellenrzs egy gazdasgi tevkenysg fltt gyakorolt ellenrzs szerzdsben rgztett megosztsa, s kizrlag akkor ll fenn, ha a tevkenysggel kapcsolatos stratgiai pnzgyi s mkdsi dntsekhez az ellenrzsben rszt vev felek (a kzs vezets vllalkozs tulajdonosai) egyhang hozzjrulsa szksges. A kzs vllalkozs egy olyan szerzdses megllapods, amelynek keretben kt vagy tbb fl gy folytat egy gazdasgi tevkenysget, hogy az kzs ellenrzs al esik. Az arnyos konszolidci olyan szmviteli mdszer, amelynl a kzs vezets vllalkozs egyes eszkzeibl, ktelezettsgeibl, bevteleibl s rfordtsaibl a tulajdonosra jut rszt sorrl sorra sszevonjk a tulajdonos pnzgyi kimutatsaiban lv hasonl ttelekkel, vagy a tulajdonos pnzgyi kimutatsaiban kln sorokon szerepeltetik azokat. Az egyedi pnzgyi kimutatsok az anyavllalat, a trsult vllalkozs befektetje vagy a kzs vezets vllalkozs tulajdonosa ltal prezentlt pnzgyi kimutatsok, amelyekben a befektetseket a kzvetlen tkerdekeltsg, s nem a befektetetst befogad kimutatott eredmnye s nett eszkzei alapjn szmoljk el. Jelents befolys egy gazdasgi tevkenysg pnzgyi s mkdsi politikjval kapcsolatos dntsekben val rszvtel kpessge, de nem ezen politikk ellenrzse vagy kzs ellenrzse. Tulajdonos a kzs vllalkozsban rszt vev, a kzs vllalkozs fltt kzs ellenrzst gyakorl fl. 4. Az arnyos konszolidcit vagy a tkemdszert alkalmaz pnzgyi kimutatsok nem egyedi pnzgyi kimutatsok, s nem is egy olyan gazdlkod egysg pnzgyi kimutatsai, amelynek nincs lenyvllalata, trsult vllalkozsa vagy kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsge. Az egyedi pnzgyi kimutatsok a konszolidlt pnzgyi kimutatsokon, a befektetseket a tkemdszer szerint elszmol pnzgyi kimutatsokon, valamint a tulajdonosnak a kzs vllalkozsban lv rdekeltsgeit arnyosan konszolidl pnzgyi kimutatsokon fell kszlnek. Az egyedi pnzgyi kimutatsokat nem szksges csatolni vagy mellkelni ezekhez a pnzgyi kimutatsokhoz. A konszolidci all az IAS 27 standard 10. bekezdse alapjn, a tkemdszer alkalmazsa all az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek standard 13(c) bekezdse alapjn, vagy a tkemdszer, illetve az arnyos konszolidci alkalmazsa all a jelen standard 2. bekezdse alapjn felmentett gazdlkod egysgek az egyedi pnzgyi kimutatsaikat prezentlhatjk, mint az egyedli pnzgyi kimutatsaikat. A kzs vllalkozsok formi 7. Kzs vllalkozs szmos klnbz formban s struktrban mkdhet. E standard hrom f tpust azonost a kzsen ellenrztt tevkenysgeket, a kzsen ellenrztt eszkzket, s a kzs vezets vllalkozsokat melyeket ltalnosan kzs vllalkozsnak neveznek, s amelyek megfelelnek a kzs vllalkozs fogalmnak. A kvetkez jellemzk valamennyi kzs vllalkozsra azonosak: (a) kt vagy tbb tulajdonost szerzdses megllapods kt; valamint (b) a szerzdses megllapods kzs ellenrzst hoz ltre.

5.

6.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 225 B


Kzs ellenrzs 8. A kzs ellenrzs kizrt lehet, ha a befektetst befogad jogi talakuls vagy csdeljrs alatt ll, vagy amikor slyos hossz tv korltozsok akadlyozzk azt, hogy forrsokat adjon t a tulajdonosnak. Amennyiben a kzs ellenrzs folytatdik, az emltett esemnyek nmagukban nem elgsgesek annak igazolsra, hogy a kzs vllalkozst nem a jelen standard alapjn szmoljk el. Szerzdses megllapods 9. A szerzdses megllapods meglte klnbzteti meg a kzs ellenrzst megtestest rdekeltsgeket az olyan trsult vllalkozsokban lv befektetsektl, ahol a befektetnek jelents befolysa van (lsd IAS 28). A kzs ellenrzst alapt szerzdses megllapodssal nem rendelkez tevkenysgek a jelen standard szempontjbl nem minslnek kzs vllalkozsnak. A szerzdses megllapods meglte tbb mdon is bizonythat, pldul a tulajdonosok kztti szerzdssel, vagy a szbeli megllapodsukrl kszlt jegyzknyvvel. Egyes esetekben a megllapodst a kzs vllalkozs alapt okirata vagy ms szablyzata rgzti. Formjtl fggetlenl a szerzdses megllapods ltalban rsban rgztett, s a kvetkezkre terjed ki: (a) a kzs vllalkozs tevkenysge, idtartama, s beszmolsi ktelmei; (b) a kzs vllalkozs igazgatsgnak vagy az annak megfelel irnyt testletnek a kinevezse, valamint a tulajdonosok szavazati jogai; (c) a tulajdonosok tke-hozzjrulsainak mrtke; valamint (d) a tulajdonosok rszesedse a kzs vllalkozs outputjbl, bevtelbl, rfordtsaibl vagy az eredmnyeibl. 11. A szerzdses megllapods kzs ellenrzst hoz ltre a kzs vllalkozs felett. Az ilyen elrs biztostja, hogy egyetlen tulajdonos se legyen kpes a tevkenysget egyoldalan ellenrizni. A szerzdses megllapodsban kijellhet egy tulajdonos a kzs vllalkozs mkdtetsre vagy vezetsre. A mkdtet nem gyakorol ellenrzst a kzs vllalkozs felett, hanem a tulajdonosok ltal a szerzdses megllapodsban megllaptott, s a mkdtetre deleglt pnzgyi s mkdsi politika keretei kztt jr el. Amenynyiben a mkdtet a gazdasgi tevkenysg pnzgyi s mkdsi politikjnak irnytsra is felhatalmazssal rendelkezik, ellenrzi a vllalkozst, s a vllalkozs a mkdtet lenyvllalata, s nem kzs vllalkozs.

10.

12.

KZSEN ELLENRZTT TEVKENYSGEK 13. Egyes kzs vllalkozsok tevkenysge a tulajdonosok eszkzeinek s ms erforrsainak a felhasznlst foglaljk magukban, nem pedig a tulajdonosoktl elklnl gazdasgi trsasg, szemlyegyest trsasg vagy egyb gazdlkod egysg vagy pnzgyi szervezet ltrehozst. Az egyes tulajdonosok a sajt ingatlanjaikat, gpeiket s berendezseiket hasznljk, s sajt kszletet tartanak. Mindenki sajt maga viseli a sajt rfordtsait s ktelezettsgeit, s maga gondoskodik a sajt finanszrozsrl, amelyek az sajt ktelmeit jelentik. A kzs vllalkozsi tevkenysgeket a tulajdonos munkavllali is vgezhetik a tulajdonos hasonl tevkenysgvel prhuzamosan. A kzs vllalkozsi megllapods ltalban eszkz arra, hogy a tulajdonosok kztt megosszk a kzs termk rtkestsbl szrmaz rbevtelt s a kzsen keletkeztetett rfordtsokat. Plda a kzsen ellenrztt tevkenysgre, amikor kt vagy tbb tulajdonos sszehangolja a sajt mkdst, forrsait s szakrtelmt, hogy kzsen gyrtson, piacra vigyen s rtkestsen egy adott termket, pl. replgpet. A gyrtsi folyamat klnbz rszeit egynileg hajtjk vgre a tulajdonosok. Minden egyes tulajdonos viseli a sajt kltsgeit, s a szerzdses megllapodsban meghatrozott arnyban rszesedik a replgp eladsbl szrmaz bevtelbl.

14.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 226 B


15. A kzsen ellenrztt tevkenysgekben lv rdekeltsgek esetben a tulajdonosnak a pnzgyi kimutatsaiban meg kell jelentenie: (a) az ellenrzse alatt ll eszkzket s az ltala vllalt ktelezettsgeket; valamint (b) a felmerlt kltsgeket, s a kzs vllalkozs termk- vagy szolgltatsrtkestsbl befolyt bevtelbl r jut rszt. 16. Mivel az eszkzket, a ktelezettsgeket, a bevteleket s a rfordtsokat a tulajdonos pnzgyi kimutatsaiban megjelentik, ezekre vonatkozan nincs szksg mdostsra vagy ms konszolidcis eljrsra a tulajdonos konszolidlt pnzgyi kimutatsainak elksztsekor. Lehetsges, hogy magnak a kzs vllalkozsnak nem kell elklnlt szmviteli nyilvntartsokat vezetnie, s hogy nem ksztenek pnzgyi kimutatsokat a kzs vllalkozsra. A tulajdonosok ugyanakkor kszthetnek vezeti beszmolkat, hogy megtlhessk a kzs vllalkozs teljestmnyt.

17.

KZSEN ELLENRZTT ESZKZK 18. Egyes kzs vllalkozsok velejrja a kzs vllalkozs rendelkezsre bocstott, a kzs vllalkozs cljra beszerzett s a kzs vllalkozs cljaira rendelt eszkznek vagy eszkzknek a tulajdonosok ltali kzs ellenrzse s gyakran a kzs tulajdonlsa. Az eszkzket arra hasznljk, hogy hasznot hajtsanak a tulajdonosoknak. Az egyes tulajdonosok rszesedhetnek az eszkzk outputjaibl, s mindegyikk viseli a felmerlt rfordtsok megllapods szerinti rszt. Az ilyen kzs vllalkozsok nem foglaljk magukban a tulajdonosoktl elklnl gazdasgi trsasg, szemlyegyest trsasg vagy egyb gazdlkod egysg vagy pnzgyi szervezet ltrehozst. Az egyes tulajdonosok a jvbeni gazdasgi hasznokbl rjuk jut rszt a kzsen ellenrztt eszkzk rjuk jut rszn keresztl ellenrzik. A kolaj-, fldgz- s az svnykincs-kitermel gazatokban szmos tevkenysghez alkalmaznak kzsen ellenrztt eszkzket. Pldul az olajvezetkeket szmos kolaj-kitermel trsasg kzsen ellenrizheti s mkdtetheti. A tulajdonosok mindegyike hasznlja a vezetket a sajt termke szlltsra, amelyrt cserben a megllapods szerinti rszt visel a vezetk mkdsi kltsgeibl. Kzsen ellenrztt eszkzre tovbbi plda lehet, ha egy ingatlant kt tulajdonos kzsen ellenriz gy, hogy mindegyik rszesedik a brleti djakbl s viseli a rfordtsok egy rszt. A kzsen ellenrztt eszkzkben lv rdekeltsgek esetben a tulajdonosnak a pnzgyi kimutatsaiban meg kell jelentenie: (a) a kzsen ellenrztt eszkzkbl r jut rszt, az eszkzk jellegnek megfelel besorolsban; (b) az ltala vllalt ktelezettsgeket; (c) a tulajdonos rszt a kzs vllalkozshoz kapcsoldan a tbbi tulajdonossal kzsen vllalt ktelezettsgekbl; (d) a kzs vllalkozs outputjbl r jut rsz eladsbl vagy felhasznlsbl szerzett bevtelt, a kzs vllalkozsnl felmerlt rfordtsokbl r jut rsszel egytt; valamint (e) a kzs vllalkozsban lv rdekeltsgvel kapcsolatosan felmerlt rfordtsait. 22. A kzsen ellenrztt eszkzkben meglv rdekeltsgeikre vonatkozan minden tulajdonos szerepelteti a szmviteli nyilvntartsaiban s megjelenti a pnzgyi kimutatsaiban: (a) a kzsen ellenrztt eszkzkbl r jut rszt, annak jellege szerint nem pedig befektetsknt besorolva. Pldul a kzsen ellenrztt olajvezetkben lv rszesedst az ingatlanok, gpek s berendezsek kz soroljk be; (b) az ltala vllalt ktelezettsgeket, pldul az eszkzkben lv rszesedse finanszrozsval kapcsolatban; (c) a kzs vllalkozsra vonatkozan a tbbi tulajdonossal kzsen vllalt ktelezettsgekbl r jut rszt;

19.

20.

21.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 227 B


(d) a kzs vllalkozs outputjbl r jut rsz eladsbl vagy felhasznlsbl szerzett bevtelt, a kzs vllalkozsnl felmerlt rfordtsokbl r jut rsszel egytt; (e) a kzs vllalkozsban lv rdekeltsgvel kapcsolatosan felmerlt rfordtsokat, pl. amelyek a tulajdonosnak az eszkzkben lv rdekeltsge finanszrozshoz, vagy az outputbl r jut rsz rtkestshez kapcsoldnak. Mivel az eszkzket, a ktelezettsgeket, a bevteleket s a rfordtsokat a tulajdonos pnzgyi kimutatsaiban megjelentik, ezekre vonatkozan nincs szksg mdostsra vagy ms konszolidcis eljrsra a tulajdonos konszolidlt pnzgyi kimutatsainak elksztsekor. 23. A kzsen ellenrztt eszkzk kezelse tkrzi a lnyeget s a gazdasgi realitst, valamint rendszerint a kzs vllalkozs jogi formjt. A magra a kzs vllalkozsra vonatkoz elklnlt szmviteli nyilvntartsok azokra a rfordtsokra korltozdhatnak, amelyek a tulajdonosok kzsen felmerlt rfordtsai, s amelyeket a tulajdonosok vgl a megllapodsuk arnyban viselnek. Lehetsges, hogy a kzs vllalkozs nem kszt pnzgyi kimutatsokat, a tulajdonosok ugyanakkor kszthetnek vezeti beszmolkat, hogy megtlhessk a kzs vllalkozs teljestmnyt.

KZS VEZETS VLLALKOZSOK 24. A kzs vezets vllalkozs olyan kzs vllalkozs, amelynek velejrja egy olyan gazdasgi trsasg, szemlyegyest trsasg vagy ms gazdlkod egysg ltrehozsa, amelyben minden tulajdonosnak rdekeltsge van. A gazdlkod egysg ms gazdlkod egysgekkel azonos mdon mkdik azzal a klnbsggel, hogy a tulajdonosok kztti szerzdses megllapods a gazdlkod egysg gazdasgi tevkenysge felett kzs ellenrzst hoz ltre. A kzs vezets vllalkozs ellenrzi a kzs vllalkozs eszkzeit, ktelezettsgeket s rfordtsokat vllal fel, valamint bevtelt realizl. Sajt nevben szerzdst, s a kzs vllalkozsi tevkenysg cljra finanszrozsi gyletet kthet. Az egyes tulajdonosok jogosultak rszesedni a kzs vezets vllalkozs nyeresgeibl, jllehet egyes kzs vezets vllalkozsok velejrja a kzs vllalkozs outputjnak a megosztsa. Klasszikus plda a kzs vezets vllalkozsra, amikor kt gazdlkod egysg valamely zleti terleten egyesti tevkenysgt gy, hogy a kzs vezets vllalkozsba beviszi az ehhez szksges eszkzket s ktelezettsgeket. Msik plda, amikor a gazdlkod egysg klfldn kezd zleti tevkenysget az adott orszg kormnyval vagy ms hivatalval egyttesen, s erre hoznak ltre egy elklnlt gazdlkod egysget, amelyet a gazdlkod egysg s a kormny vagy hivatal kzsen ellenriz. Szmos kzs vezets vllalkozs lnyegben hasonl a kzsen ellenrztt tevkenysgeknek vagy a kzsen ellenrztt eszkzknek nevezett kzs vllalkozsokhoz. Pldul a tulajdonosok a kzsen ellenrztt eszkzt, pl. olajvezetket, adhatnak t adzsi vagy ms okokbl egy kzs vezets vllalkozsnak. Hasonlkppen a tulajdonosok a kzs vezets vllalkozsba bevihetnek olyan eszkzket, amelyeket kzsen kvnnak mkdtetni. Egyes kzs ellenrzs alatt ll tevkenysgek velejrja az is, hogy kzs vezets vllalkozst alaptanak a tevkenysg egyes elemeinek, pl. a tervezs, marketing, forgalmazs vagy gyflszolglati feladatok elvgzsre. A kzs vezets vllalkozs sajt szmviteli nyilvntartst vezet, s pnzgyi kimutatsait ms gazdlkod egysgekkel azonos mdon kszti el, a nemzetkzi pnzgyi beszmolsi standardokkal sszhangban. Az egyes tulajdonosok ltalban pnzeszkzzel vagy ms erforrssal jrulnak hozz a kzs vezets vllalkozshoz. Ezeket a hozzjrulsokat a tulajdonos szmviteli nyilvntartsai tartalmazzk, s a tulajdonos pnzgyi kimutatsaiban azokat a kzs vezets vllalkozsban lv befektetsknt mutatjk ki.

25.

26.

27.

28.

29.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 228 B


A tulajdonos pnzgyi kimutatsai Arnyos konszolidci 30. A tulajdonosnak a kzs vezets vllalkozsban meglv rdekeltsgt arnyos konszolidcival, vagy a 38. bekezdsben ismertetett alternatv mdszerrel kell kimutatnia. Az arnyos konszolidci alkalmazsnl, az albbiakban bemutatott kt beszmolsi forma valamelyikt kell alkalmazni. A tulajdonos a kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsgt az arnyos konszolidcihoz rendelkezsre ll kt beszmolsi forma valamelyiknek felhasznlsval jelenti meg, attl fggetlenl, hogy van-e lenyvllalati rdekeltsge is, vagy hogy a pnzgyi kimutatsait konszolidlt pnzgyi kimutatsoknak nevezi-e. A kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsg megjelentsekor fontos, hogy a tulajdonos a megllapods tartalmt s gazdasgi realitst tkrzze, s ne a kzs vllalkozs konkrt struktrjt vagy formjt. A kzs vezets vllalkozsban a tulajdonos a vllalkozs eszkzeiben s ktelezettsgeiben fennll rszesedsn keresztl br ellenrzssel a jvbeni gazdasgi hasznokbl r jut rsz felett. A tulajdonos konszolidlt pnzgyi kimutatsai akkor tkrzik ezt a tartalmat s gazdasgi realitst, ha a tulajdonos a kzs vezets vllalkozs eszkzeiben, ktelezettsgeiben, bevteleiben s rfordtsaiban lv rszesedst a 34. bekezdsben ismertetett arnyos konszolidcira vonatkoz kt beszmolsi forma egyiknek alkalmazsval jelenti meg. Az arnyos konszolidci alkalmazsa azt jelenti, hogy a tulajdonos M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsa tartalmazza a kzsen ellenrztt eszkzkbl a r jut rszt, valamint azokbl a ktelezettsgekbl r jut rszt, amelyekrt kzsen felels. A tulajdonos M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsa tartalmazza a kzs vezets vllalkozs bevteleibl s rfordtsaibl r jut rszt. Az arnyos konszolidci alkalmazshoz megfelel eljrsok nagy rsze hasonl a lenyvllalatokban lv befektetsek konszolidcijra vonatkoz eljrsokhoz, amelyeket az IAS 27 rszletez. Az arnyos konszolidcit klnbz beszmolsi formk hasznlatval lehet megvalstani. A tulajdonos soronknt sszevonhatja a kzs vezets vllalkozs egyes eszkzeibl, ktelezettsgeibl, bevteleibl s rfordtsaibl r jut rszt a sajt pnzgyi kimutatsaiban szerepl ttelekkel. Pldul, sszevonhatja a kzs vezets vllalkozs kszleteibl r jut rszt a sajt kszleteivel, vagy a kzs vezets vllalkozs ingatlanaibl, gpeibl s berendezseibl r jut rszt a sajt ingatlanjaival, gpeivel s berendezseivel. Alternatv megoldsknt, a kzs vezets vllalkozs eszkzeibl, ktelezettsgeibl, bevteleibl s rfordtsaibl r jut rszt elklnlt sorokon is szerepeltetheti a pnzgyi kimutatsaiban. Pldul a kzs vezets vllalkozs forgeszkzeinek r jut rszt elklnlten is feltntetheti a sajt forgeszkzei kztt; a kzs vezets vllalkozs ingatlanaibl, gpeibl s berendezseibl r jut rszt pedig elklnlten is feltntetheti a sajt ingatlanjai, gpei s berendezsei kztt. Mindkt beszmolsi forma azonos sszeg eredmnyt, valamint a f sorokon azonos eszkz-, ktelezettsg-, bevtel- s rfordtssszegeket eredmnyez; a jelen standard szempontjbl mindkt mdszer elfogadhat. Brmelyik formt is alkalmazzk az arnyos konszolidci vgrehajtsra, nem helynval, hogy brmely eszkzt vagy ktelezettsget ms ktelezettsgekbl vagy eszkzkbl val levonssal, vagy brmely bevtelt s rfordtst ms rfordtsokbl vagy bevtelekbl val levonssal egymssal szemben beszmtsanak, kivve, ha trvnyes jog van a beszmtsra, s a nettsts az adott eszkz realizlsra vagy ktelezettsg kiegyenltsre vonatkoz vrakozsokat tkrzi. Attl az idponttl, amikor a kzs vezets vllalkozs feletti kzs ellenrzse megsznik, a tulajdonosnak az arnyos konszolidcit meg kell szntetnie. Az arnyos konszolidci alkalmazst a tulajdonos megsznteti attl az idponttl, amikor a kzs vezets vllalkozs feletti ellenrzsben val rszesedse megsznik. Ez bekvetkezhet pl. az rdekelt-

31.

32.

33.

34.

35.

36.

37.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 229 B


sgnek eladsakor, vagy ha a kzs vezets vllalkozsra vonatkozan olyan kls korltoz krlmnyek lpnek letbe, amelyek a tovbbiakban a tulajdonosok kzs ellenrzst megszntetik. A tkemdszer 38. A 30. bekezdsben ismertetett arnyos konszolidci alternatvjaknt a kzs vezets vllalkozsban meglv rdekeltsgt a tulajdonosnak a tkemdszer alkalmazsval kell megjelentenie. A tulajdonos a kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsgt a tkemdszer alkalmazsval jelenti meg, attl fggetlenl, hogy van-e lenyvllalati befektetse is, vagy hogy pnzgyi kimutatsait konszolidlt pnzgyi kimutatsoknak nevezi-e. A kzs vezets vllalkozsokban meglv rdekeltsgket egyes tulajdonosok az IAS 28-ban lertak szerint, a tkemdszer alapjn jelentik meg. A tkemdszer alkalmazst azok tmogatjk, akik szerint helytelen a sajt ellenrzs alatt ll ttelek sszevonsa a kzs ellenrzs ttelekkel, valamint akik szerint a tulajdonosoknak nem kzs ellenrzse, hanem jelents befolysa van egy kzs vezets vllalkozsban. Ez a standard nem javasolja a tkemdszer alkalmazst, mivel az arnyos konszolidci megfelelbben tkrzi a tulajdonos kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsgnek tartalmt s gazdasgi realitst, azaz a tulajdonos jvbeni gazdasgi hasznokbl val rszesedse feletti ellenrzst. Ugyanakkor azonban a standard alternatv mdszerknt megengedi a tkemdszer alkalmazst a kzs vezets vllalkozsokban meglv rdekeltsgek kimutatsra. A tulajdonosnak a tkemdszer alkalmazst meg kell szntetnie attl az idponttl, amikor a tulajdonos mr nem rendelkezik kzs ellenrzssel vagy jelents befolyssal a kzs vezets vllalkozs felett. Kivtelek az arnyos konszolidci s a tkemdszer alkalmazsa all 42. A kzs vezets vllalkozsokban meglv, az IFRS 5 szerint rtkestsre tartottnak minstett rdekeltsgeket az IFRS 5 standardnak megfelelen kell elszmolni. Ha egy kzs vllalkozsban lv rdekeltsg, amelyet korbban rtkestsre tartottnak minstettek, tbb nem felel meg a minsts kritriumainak, akkor azt az arnyos konszolidcival vagy a tkemdszerrel kell elszmolni az rtkestsre tartott minsts idpontjtl kezdden. Az rtkestsre tartott minsts ta eltelt idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsokat ennek megfelelen kell mdostani. [Trlve] Attl az idponttl kezdve, amikor a kzs vezets vllalkozs a tulajdonos lenyvllalatv vlik, a tulajdonosnak az rdekeltsgt az IAS 27 szerint kell elszmolnia. Attl az idponttl kezdve, amikor a kzs vezets vllalkozs a tulajdonos trsult vllalkozsv vlik, a tulajdonosnak az rdekeltsgt az IAS 28 szerint elszmolnia. A tulajdonos egyedi pnzgyi kimutatsai 46. A kzs vezets vllalkozsban lv rdekeltsget az IAS 27 standard 3742. bekezdsben foglaltaknak megfelelen kell elszmolni a tulajdonos egyedi pnzgyi kimutatsaiban. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy mely gazdlkod egysgeknek kell nyilvnosan hozzfrhet egyedi pnzgyi kimutatsokat ksztenik.

39.

40.

41.

43.

44. 45.

47.

A TULAJDONOS S A KZS VLLALKOZS KZTTI GYLETEK 48. Ha a tulajdonos eszkzket ad t vagy ad el a kzs vllalkozsnak, az gyletbl szrmaz nyeresg vagy vesztesg brmely rsze megjelentsnek tkrznie kell az gylet tartalmt. Amg az eszkzk a kzs vllalkozs tulajdonban vannak, s feltve, hogy a tulajdonos a tulajdonlssal jr jelents kockzatokat s hasznokat tadta, a tulajdonos csak abban a mrtkben szmolhatja el a nyeresget vagy vesz-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 230 B


tesget, amennyi a tbbi tulajdonos rdekeltsgeinek tulajdonthat (1). A tulajdonosnak brmely vesztesg teljes sszegt el kell szmolnia, ha az tads vagy elads a forgeszkzk nett realizlhat rtknek cskkenst, vagy egy rtkveszts miatti vesztesget bizonyt. 49. Ha a tulajdonos eszkzt vsrol a kzs vllalkozstl, a tulajdonos nem jelentheti meg a kzs vllalkozs tranzakcibl szrmaz nyeresgbl a r jut rszt mindaddig, amg az eszkzket egy fggetlen fl szmra tovbb nem rtkesti. A tulajdonosnak az ilyen gyletek vesztesgbl a r jut rszt a nyeresggel azonos mdon kell elszmolnia, azzal a kivtellel, hogy a vesztesget azonnal el kell szmolnia, ha az a forgeszkzk nett realizlhat rtknek cskkenst vagy egy rtkveszts miatti vesztesget testest meg. Annak eldntshez, hogy a tulajdonos s a kzs vllalkozs kztti gylet valamely eszkz rtkvesztst bizonytja-e, a tulajdonosnak az IAS 36 Eszkzk rtkvesztse standard szerint meg kell hatroznia az eszkz megtrl rtkt. A hasznlati rtk meghatrozshoz a tulajdonos az eszkzbl szrmaz jvbeni cash flow-kat becsli meg az eszkznek a kzs vllalkozs ltali folyamatos hasznlata, valamint vgs elidegentse alapjn.

50.

KZS VLLALKOZSBAN LV RDEKELTSGEK SZEREPELTETSE A BEFEKTET PNZGYI KIMUTATSAIBAN 51. A kzs vllalkozs befektetjnek, aki nem gyakorol kzs ellenrzst, a befektetst az IAS 39 szerint, vagy amennyiben jelents befolyssal rendelkezik a kzs vllalkozsban, az IAS 28 szerint kell elszmolnia.

A KZS VLLALKOZSOK MKDTETI 52. 53. A kzs vllalkozs mkdtetjnek vagy vezetjnek az IAS 18 Bevtelek standard alapjn kell elszmolnia a kapott djakat. Egy vagy tbb tulajdonos tevkenykedhet egy kzs vllalkozs mkdtetjeknt vagy vezetjeknt. A mkdtetk az ilyen feladatokrt ltalban menedzsmentdjban rszeslnek. A djakat a kzs vllalkozs kltsgknt szmolja el.

KZZTTEL 54. A tulajdonosnak az albbi fgg ktelezettsgek teljes sszegt kivve, ha a vesztesg esetleges az egyb fgg ktelezettsgektl elklntetten kell kzztennie: (a) brmely fgg ktelezettsget, amely a kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgeivel kapcsolatban merlt fel a tulajdonosnl, s minden egyes olyan fgg ktelezettsgbl a tulajdonosra jut rszt, amely a tbbi tulajdonossal kzsen merlt fel; (b) rszesedst magnak a kzs vllalkozsnak az olyan fgg ktelezettsgeibl, amelyekrt fggen felels; valamint (c) azon fgg ktelezettsgeket, amelyek azrt merltek fel, mert a tulajdonos fggen felels a kzs vllalkozs ms tulajdonosainak ktelezettsgeirt. 55. A tulajdonosnak, az egyb elktelezettsgeitl elklntve, kzz kell tennie a kzs vllalkozsokban meglv rdekeltsgeivel kapcsolatban fennll albbi elktelezettsgeinek teljes sszegt: (a) a tulajdonosnak brmely, kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgeivel kapcsolatos tkektelezettsgeit, s a rszesedst azon tkektelezettsgekben, amelyeket ms tulajdonosokkal kzsen vllalt; valamint (b) rszesedst a kzs vllalkozsok tkektelezettsgeibl. 56. A tulajdonosnak kzz kell tennie a jelents kzs vezets vllalkozsokban lv rdekeltsgeinek listjt s bemutatst, valamint a

(1) Lsd a mg a SIC-13 Kzs vezets vllalkozsok a tulajdonosok nem pnzbeli hozzjrulsai rtelmezst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 231 B


kzs vezets vllalkozsokban lv tulajdonosi rdekeltsgeinek arnyt. Ha a tulajdonos a kzs vezets vllalkozsokban lv rdekeltsgeinek megjelentsre az arnyos konszolidci soronknti beszmolsi formjt vagy a tkemdszert alkalmazza, kzz kell tennie a kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgeivel kapcsolatosan a forgeszkzk, a befektetett eszkzk, a rvid s a hossz lejrat ktelezettsgek, a bevtelek s a rfordtsok sszestett sszegeit. 57. A tulajdonosnak kzz kell tennie a kzs vezets vllalkozsokban lv rdekeltsgei megjelentsre alkalmazott mdszert.

HATLYBALPS NAPJA 58. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt.

A (2000-BEN MDOSTOTT) IAS 31 VISSZAVONSA 59. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a (2000-ben mdostott) IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek pnzgyi beszmolsa standardot.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 232 B


IAS 32 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Pnzgyi instrumentumok: bemutats CL 1. 2. [Trlve] A jelen standard clja az, hogy megllaptsa a pnzgyi instrumentumok ktelezettsg- vagy sajttke-elemknt val bemutatsnak, valamint a pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek egymssal szemben trtn beszmtsnak alapelveit. A standard alkalmazand a pnzgyi instrumentumoknak a kibocst szemszgbl nzve a pnzgyi eszkzk, pnzgyi ktelezettsgek s tkeinstrumentumok kz val besorolsra; a kapcsold kamat, osztalkok, vesztesgek s nyeresgek besorolsra; valamint azon krlmnyekre, melyek esetben a pnzgyi eszkzket a pnzgyi ktelezettsgekkel szemben be kell szmtani. A jelen standardban foglalt alapelvek kiegsztik a pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek megjelentsre s rtkelsre vonatkozan az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standardban foglalt alapelveket, valamint a rjuk vonatkoz informcik kzzttelnek alapelveit, amelyek az IFRS 7 Pnzgyi instrumentumok: kzzttelek standardban szerepelnek.

3.

HATKR 4. A jelen standardot kell alkalmazni valamennyi gazdlkod egysg valamennyi tpus pnzgyi instrumentumra, kivve: (a) az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok, az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek vagy az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standardok alapjn elszmolt lenyvllalatokban, trsult vllalkozsokban, s kzs vllalkozsokban meglv rdekeltsgeket. Egyes esetekben azonban az IAS 27, az IAS 28 vagy az IAS 31 megengedi a gazdlkod egysgnek, hogy a lenyvllalatban, trsult vllalkozsban vagy kzs vllalkozsban lv rdekeltsget az IAS 39 hasznlatval szmolja el; ezekben az esetekben az IAS 27, az IAS 28 s az IAS 31 kzztteli kvetelmnyei alkalmazandk a jelen standardban foglaltakon fell. A gazdlkod egysgeknek ezt a standardot kell alkalmazniuk minden olyan szrmazkos termkre is, amely lenyvllalatokban, trsult vllalkozsokban vagy kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgekhez kapcsoldik; (b) a munkltatknak a munkavllali juttatsi programokbl szrmaz jogait s ktelmeit, amelyekre az IAS 19 Munkavllali juttatsok standard vonatkozik; (c) a fgg ellenrtkekre vonatkoz szerzdseket egy zleti kombinciban (lsd az IFRS 3 zleti kombincik standardot). E kivtel kizrlag a felvsrlra vonatkozik; (d) a biztostsi szerzdseket, ahogy azokat az IFRS 4 Biztostsi szerzdsek standard meghatrozza. Ugyanakkor a jelen standard vonatkozik a biztostsi szerzdsekbe begyazott szrmazkos termkekre, ha az IAS 39 elrja a gazdlkod egysg szmra ezeknek az elklnlt elszmolst. A kibocstnak ezenfell ezt a standardot kell alkalmaznia a pnzgyi garanciaszerzdsekre, ha a kibocst a szerzdsek megjelentsekor s rtkelsekor az IAS 39-et alkalmazza, de az IFRS 4-et kell a szerzdsekre alkalmaznia, ha a kibocst a szerzdsek megjelentsre s rtkelsre az IFRS 4 standard 4(d) bekezdsvel sszhangban az IFRS 4-et vlasztotta; (e) azokat a pnzgyi instrumentumokat, amelyek az IFRS 4 hatkrbe tartoznak, mivel diszkrecionlis rszesedsi jellemzt tartalmaznak. Ezen instrumentumok kibocstja mentesl a jelen standard 1532. s AG25AG35. bekezdsnek az alkalmazsa all a pnzgyi ktelezettsgek s tkeinstrumentumok megklnbztetse tekintetben. Ugyanakkor ezekre az instrumentumokra a jelen standard sszes tbbi elrsa vonatkozik. Ezenkvl a jelen stan-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 233 B


dard vonatkozik azokra a szrmazkos termkekre, amelyek ezekbe az instrumentumokba vannak begyazva (lsd IAS 39); (f) azokat a rszvnyalap kifizetsi gyletek hatkrbe es pnzgyi instrumentumokat, szerzdseket s ktelmeket, amelyekre az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard vonatkozik, kivve: i. a jelen standard 810. bekezdsnek hatkrbe es szerzdseket, amelyekre a jelen standard vonatkozik; ii. a jelen standard 33. s 34. bekezdst, amelyeket a munkavllali rszvnyopcis programokkal, munkavllali rszvnyvsrlsi programokkal s minden egyb rszvnyalap kifizetsi megllapodssal kapcsolatban felvsrolt, eladott, kibocstott vagy trlt sajt rszvnyekre kell alkalmazni. 57. 8. [Trlve] A jelen standardot kell alkalmazni oly mdon, mintha a szerzds pnzgyi instrumentum volna azokra a nem pnzgyi ttelek vtelre vagy eladsra vonatkoz szerzdsekre, amelyeket pnzeszkzben, vagy ms pnzgyi instrumentumban nettstva, vagy pnzgyi instrumentumok cserje ltal is teljesteni lehet, az olyan szerzdsek kivtelvel, amelyeket valamely nem pnzgyi ttelnek a gazdlkod egysg vrhat vteli, eladsi vagy felhasznlsi ignyeinek megfelel tvtelnek vagy tadsnak cljra hoztak ltre s tartanak. Szmos md ltezik a nem pnzgyi ttelek vtelre vagy eladsra vonatkoz szerzdsek pnzeszkzben vagy ms pnzgyi instrumentumban trtn nettstott, vagy a pnzgyi instrumentumok cserjvel megvalsul teljestsre. Ezek kztt vannak az albbiak: (a) amikor a szerzds felttelei lehetv teszik, hogy valamelyik fl azt pnzeszkzben vagy ms pnzgyi instrumentumban nettstva, vagy pnzgyi instrumentumok cserjvel teljestse; (b) amikor a pnzeszkzben, vagy ms pnzgyi instrumentumban val nettstott, vagy pnzgyi instrumentumok cserje ltal trtn kiegyenltst a szerzds felttelei nem tartalmazzk kifejezetten, de a gazdlkod egysgnl mr ltezik gyakorlat a hasonl szerzdsek pnzeszkzben, vagy ms pnzgyi instrumentumban trtn nettstott, vagy pnzgyi instrumentumok cserje ltal megvalsul kiegyenltsre (fggetlenl attl, hogy az a msik fllel, nettst szerzdsek megktsvel, illetve a szerzds lehvsi vagy lejrati idejt megelz eladsa ltal valsul-e meg); (c) amikor hasonl szerzdseknl a gazdlkod egysg gyakorlata, hogy tveszi a mgttest, majd ezt kveten rvid idn bell rtkesti azt azzal a cllal, hogy a rvid tv rmozgsokbl vagy kzvetti jutalkbl nyeresgre tegyen szert; valamint (d) amikor a szerzds trgyt kpez nem pnzgyi ttel azonnal pnzeszkzre vlthat. Az olyan szerzdst, amelyekre a (b) s (c) pontok vonatkoznak, nem valamely nem pnzgyi eszkznek a gazdlkod egysg vrhat vteli, eladsi, vagy felhasznlsi ignyeinek megfelel tvtelnek vagy tadsnak cljra hoztk ltre, s ennek megfelelen az a jelen standard hatlya al tartozik. Az egyb olyan szerzdseket, amelyekre a 8. bekezds vonatkozik, rtkelik annak meghatrozsra, hogy azok valamely nem pnzgyi eszkznek a gazdlkod egysg vrhat vteli, eladsi vagy felhasznlsi ignyeinek megfelel tvtelnek vagy tadsnak cljra vannak-e ltrehozva s tartva, s ennek megfelelen, hogy azok a jelen standard hatlya al tartoznak-e. 10. A 9(a) vagy (d) bekezds szerint egy pnzeszkzben vagy ms pnzgyi instrumentumban nett mdon, vagy pnzgyi instrumentumok cserje ltal teljesthet, nem pnzgyi ttel vtelre vagy eladsra kirt opci a jelen standard hatlya al esik. Az ilyen szerzds megktsnek clja nem lehet valamely nem pnzgyi eszkznek a gazdlkod egysg vrhat vteli, eladsi vagy felhasznlsi ignyeinek megfelel tvtele vagy tadsa.

9.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 234 B


FOGALMAK (LSD MG AZ ALKALMAZSI TMUTAT AG3 AG23. BEKEZDST) 11. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Pnzgyi instrumentum minden olyan szerzds, amely valamely gazdlkod egysgnl pnzgyi eszkzt, ugyanakkor egy msik gazdlkod egysgnl pnzgyi ktelezettsget vagy tkeinstrumentumot keletkeztet. Pnzgyi eszkz brmely eszkz, amely: (a) pnzeszkz; (b) egy msik gazdlkod egysg tkeinstrumentuma; (c) szerzdsen alapul jog: i. pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tvtelre egy msik gazdlkod egysgtl; vagy ii. pnzgyi eszkzk vagy pnzgyi ktelezettsgek cserjre egy msik gazdlkod egysggel, potencilisan kedvez felttelek mellett; vagy (d) olyan szerzds, amely a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumban kerl vagy kerlhet teljestsre, s amely: i. olyan nem szrmazkos termk, amely alapjn a gazdlkod egysg kteles, vagy ktelezhet a sajt tkeinstrumentumai vltoz darabszmnak tvtelre; vagy ii. olyan szrmazkos termk, amely nem valamely fix sszeg pnzeszkznek vagy egyb pnzgyi eszkznek a gazdlkod egysg fix szm sajt tkeinstrumentumra val cserje ltal kerl vagy kerlhet teljestsre. E meghatrozs cljra a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaiba nem tartoznak bele azon instrumentumok, amelyek nmagukban szerzdst jelentenek a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai jvbeni tvtelre vagy tadsra. Pnzgyi ktelezettsg brmely ktelezettsg, amely: (a) szerzdses ktelem: i. pnzeszkznek vagy egyb pnzgyi eszkznek egy msik gazdlkod egysg rszre trtn tadsra; vagy ii. pnzgyi eszkzknek vagy pnzgyi ktelezettsgeknek a cserjre egy msik gazdlkod egysggel, potencilisan kedveztlen felttelek mellett; vagy (b) olyan szerzds, amely a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumban kerl vagy kerlhet teljestsre, s amely: i. olyan nem szrmazkos termk, amely alapjn a gazdlkod egysg kteles, vagy ktelezhet a sajt tkeinstrumentumai vltoz darabszmnak tadsra; vagy ii. olyan szrmazkos termk, amely nem valamely fix sszeg pnzeszkznek vagy egyb pnzgyi eszkznek a gazdlkod egysg fix szm sajt tkeinstrumentumra val cserje ltal kerl vagy kerlhet teljestsre. E meghatrozs cljra a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaiba nem tartoznak bele azon instrumentumok, amelyek nmagukban szerzdst jelentenek a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai jvbeni tvtelre vagy tadsra. A tkeinstrumentum brmely szerzds, amely egy gazdlkod egysg sszes ktelezettsgnek a levonsa utn a gazdlkod egysg eszkzeiben meglv maradvnyrdekeltsget testest meg. A vals rtk az az sszeg, amelyrt jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztt szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben egy eszkzt el lehet cserlni vagy egy ktelezettsget rendezni lehet.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 235 B


12. A kvetkez kifejezseket az IAS 39 standard 9. bekezdse definilja, s azokat a jelen standard az IAS 39-ben meghatrozott jelentssel hasznlja. egy pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg amortizlt bekerlsi rtke rtkesthet pnzgyi eszkzk kivezets szrmazkos termk effektv kamatlbmdszer eredmnnyel szemben vals rtken rtkelt pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg pnzgyi garanciaszerzds biztos elktelezettsg elrejelzett gylet a fedezet hatkonysga fedezett ttel fedezeti instrumentum lejratig tartand befektetsek klcsnk s kvetelsek szoksos mdon trtn vtel vagy elads tranzakcis kltsgek. 13. A jelen standardban a szerzds s a szerzdses kifejezsek olyan, kett vagy tbb fl kztt ltrejtt megllapodsra utalnak, amely olyan egyrtelm gazdasgi kvetkezmnyekkel jr, amelyek elkerlse a felek rendelkezstl csak kismrtkben vagy egyltaln nem fgg, ltalban azrt, mert a megllapods jogilag kiknyszerthet. A szerzdsek, ahogyan a pnzgyi instrumentumok is, szmos formt lthetnek, s nem szksgszeren kell rsban lteznik. A jelen standardban a gazdlkod egysg kifejezsbe belertendk a magnszemlyek, a szemlyegyest trsasgok, a tkeegyest trsasgok, a trsztk s a kormnyhivatalok.

14.

BEMUTATS Ktelezettsgek s sajt tke (lsd mg az AG25AG29. bekezdst) 15. A pnzgyi instrumentum kibocstjnak az instrumentumot, vagy annak komponenseit a kezdeti megjelentskor pnzgyi ktelezettsgknt, pnzgyi eszkzknt vagy tkeinstrumentumknt kell besorolnia, a szerzdses megllapods tartalma, valamint a pnzgyi ktelezettsg, pnzgyi eszkz, valamint a tkeinstrumentum fogalma szerint. A 11. bekezdsben megadott fogalmak kibocst ltali alkalmazsakor annak megllaptsra, hogy az adott pnzgyi instrumentum tkeinstrumentum-e, nem pedig pnzgyi ktelezettsg, az adott instrumentum akkor s csak akkor tkeinstrumentum, ha az albbi (a) s (b) felttel egyarnt teljesl: (a) az instrumentum nem foglal magban szerzdses ktelmet: i. pnzeszkznek vagy egyb pnzgyi eszkznek egy msik gazdlkod egysg rszre trtn tadsra; vagy ii. pnzgyi eszkzk vagy pnzgyi ktelezettsgek cserjre egy msik gazdlkod egysggel, a kibocstra potencilisan kedveztlen felttelek mellett;

16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 236 B


(b) ha az instrumentumot a kibocst sajt tkeinstrumentumaiban fogjk teljesteni, vagy az abban teljesthet, az instrumentum: i. egy olyan nem szrmazkos termk, amely nem tartalmaz szerzdses ktelmet a kibocstra nzve sajt tkeinstrumentumai valamely vltoz darabszmnak tadsra; vagy ii. egy olyan szrmazkos termk, amely kizrlag oly mdon fognak teljesteni, hogy a kibocst fix sszeg pnzeszkzt vagy egyb pnzgyi eszkzt cserl sajt tkeinstrumentumai meghatrozott darabszmra. Ebbl a szempontbl a kibocst sajt tkeinstrumentumaiba nem tartoznak bele azon instrumentumok, amelyek nmagukban szerzdst jelentenek a kibocst sajt tkeinstrumentumai jvbeni tvtelre vagy tadsra. Az olyan szerzdses ktelem, belertve a szrmazkos pnzgyi instrumentumbl keletkezt is, amely a kibocst sajt tkeinstrumentumai jvbeni tvtelt vagy tadst fogja eredmnyezi, vagy azt eredmnyezheti, de amely nem felel meg a fenti (a) s (b) pontban foglalt feltteleknek, nem tkeinstrumentum. Nincs szerzdses ktelem pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra (16(a) bekezds) 17. A pnzgyi ktelezettsgek s a tkeinstrumentumok kztti klnbsgttelben az jtszik kritikus szerepet, hogy fennll-e a pnzgyi instrumentum kapcsn az egyik fl (a kibocst) szmra szerzdses ktelem pnzeszkznek vagy ms pnzgyi eszkznek az tadsra a msik fl (az instrumentum birtokosa) rszre, vagy pnzgyi eszkzk vagy pnzgyi ktelezettsgek cserjre az instrumentum birtokosval, a kibocst szempontjbl potencilisan elnytelen felttelek mellett. Br a tkeinstrumentum birtokosa jogosult lehet arra, hogy az osztalkbl vagy a sajt tkbl trtn egyb kifizetsekbl arnyosan rszesljn, a kibocstnak nincs szerzdses ktelme ilyen kifizetsekre, mivel nem ktelezhet arra, hogy pnzeszkzt vagy egyb pnzgyi eszkzt adjon t a msik fl rszre. A gazdlkod egysg M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a besorolst a pnzgyi instrumentum tartalma, nem pedig annak jogi formja hatrozza meg. A tartalom s a jogi forma tbbnyire egymssal konzisztens, de nem minden esetben. Nhny pnzgyi instrumentum a tke jogi formjt lti, de tartalmukban ktelezettsgek, ms instrumentumok pedig tvzhetik a tkeinstrumentumokhoz kapcsold jellemzket s a pnzgyi ktelezettsgekhez kapcsold jellemzket. Pldul: (a) az az elsbbsgi rszvny, amely elrja, hogy rgztett vagy meghatrozhat sszegrt, egy rgztett, vagy meghatrozhat jvbeni idpontban a kibocstnak ktelezen be kell azt vltania, vagy azt a jogot biztostja a birtokosnak, hogy a kibocsttl a rszvnynek egy bizonyos idpontban, vagy azt kveten egy rgztett vagy meghatrozhat sszeg ellenben trtn bevltst ignyelje, pnzgyi ktelezettsg; (b) az olyan pnzgyi instrumentum, amely azt a jogot biztostja birtokosnak, hogy azt a kibocstnak visszaadhassa pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben (eladhat instrumentum), pnzgyi ktelezettsg. Ez mg akkor is gy van, amikor a pnzeszkzk vagy egyb pnzgyi eszkzk sszegt valamely index vagy ms olyan ttel alapjn hatrozzk meg, amely idkzben nvekedhet vagy cskkenhet, valamint amikor az eladhat instrumentum jogi formja jogot biztost a birtokos szmra a kibocst eszkzeiben val maradvnyrdekeltsgre. Az opci meglte arra, hogy a birtokos az adott instrumentumot visszaszolgltathassa a kibocstnak pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi ktelezettsgrt cserbe, azt jelenti, hogy az eladhat instrumentum megfelel a pnzgyi ktelezettsg fogalmnak. Pldul a nylt vg befektetsi alapok, a zrtvg alapok, a szemlyegyest trsasgok s egyes szvetkezetek biztosthatjk tagjaik rszre annak jogt, hogy a kibocstban meglv rszesedsket brmikor a kibocst eszkz rtkben meglv arnyos rszesedsk arnyban pnzeszkzre vltsk be. A pnzgyi ktelezettsgknt val besorols azonban nem zrja ki az olyan megnevezsek alkalmazst, mint pl. a tagok rendelkezsre ll nett eszkzrtk, valamint a tagok rendelkezsre ll nett

18.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 237 B


eszkzrtkben bekvetkezett vltozs magukban a pnzgyi kimutatsokban egy olyan gazdlkod egysg esetben, amely nem rendelkezik tkvel (pl. egyes befektetsi alapok s zrtvg alapok, lsd a 7. szemlltet pldt), vagy nem zrja ki tovbbi kzzttelek alkalmazst annak bemutatsra, hogy a tagok rszesedseinek sszessge olyan tteleket is tartalmaz, mint pl. a tartalkok, amelyek megfelelnek a tke fogalmnak, s olyan eladhat instrumentumokat, amelyek nem felelnek meg (lsd a 8. szemlltet pldt). 19. Amennyiben a gazdlkod egysgnek nincs felttel nlkli joga elkerlni pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadst egy szerzdses ktelem kiegyenltsre, a ktelem megfelel a pnzgyi ktelezettsg fogalmnak. Pldul: (a) a kibocstnak egy szerzdses ktelem teljestsvel kapcsolatos kpessgnek korltozottsga, pldul az, hogy a klfldi pnznem nem hozzfrhet, vagy a kifizetst valamely felgyeleti hatsggal engedlyeztetni kell, nem teszi semmiss a gazdlkod egysgnek az instrumentum alapjn fennll szerzdses ktelmt vagy az instrumentum birtokosnak az instrumentum alapjn fennll szerzdses jogt; (b) egy olyan szerzdses ktelem, amely fgg attl, hogy egy szerzd fl gyakorolja-e bevltsi jogt, pnzgyi ktelezettsg, mivel a gazdlkod egysg nem rendelkezik felttel nlkli joggal a pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsnak elkerlsre. 20. Egy olyan pnzgyi instrumentum, ami kifejezetten nem hoz ltre szerzdses ktelmet pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra, kzvetett mdon, felttelei alapjn mg keletkeztethet ktelmet. Pldul: (a) a pnzgyi instrumentum tartalmazhat olyan nem pnzgyi ktelmet, amelyet akkor s csak akkor kell teljesteni, ha a gazdlkod egysg nem oszt ki nyeresget, vagy nem vltja vissza az instrumentumot. Amennyiben a gazdlkod egysg csak olyan mdon kerlheti el a pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadst, hogy teljesti a nem pnzgyi ktelmet, a pnzgyi instrumentum pnzgyi ktelezettsg; (b) a pnzgyi instrumentum pnzgyi ktelezettsg, ha elrja, hogy a teljestskor a gazdlkod egysgnek t kell adnia: i. pnzeszkzt vagy egyb pnzgyi eszkzt; vagy ii. sajt rszvnyeit, amelyek rtke oly mdon van meghatrozva, hogy az lnyegesen meghaladja a pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz rtkt. Br a gazdlkod egysgnek nincs kifejezett szerzdses ktelme pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra, a rszvnyben val teljests rtke oly mdon van meghatrozva, hogy a gazdlkod egysg pnzeszkzben fog teljesteni. Az instrumentum birtokosa fel lnyegben minden esetben egy olyan sszeg tadsa garantlt, amely nem alacsonyabb a pnzeszkzben trtn teljestsi opcinl (lsd a 21. bekezdst). A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaiban val teljests (16(b) bekezds) 21. Egy szerzds nem tkeinstrumentum pusztn amiatt, mert a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumainak tvtelre vagy tadsra vonatkozik. A gazdlkod egysgnek olyan szerzdses joga vagy ktelme is lehet, amely olyan szm sajt rszvny vagy ms tkeinstrumentum tvtelre vagy tadsra vonatkozik, amely gy vltozik, hogy a gazdlkod egysg tadand vagy tveend sajt tkeinstrumentumainak vals rtke megegyezzen a szerzdses jog vagy ktelem rtkvel. Az ilyen szerzdses jog vagy ktelem szlhat fix sszegre is, vagy olyan sszegre, amely rszben vagy egszben valamely, a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentuma piaci rtl

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 238 B


eltr vltoz fggvnyben vltozik (pl. kamatlb, rutzsdei r, vagy valamely pnzgyi instrumentum ra). Kt plda erre: (a) a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaibl olyan darabszm tadsra szl szerzds, amennyi rtkben megfelel 100 CU-nak (1); valamint (b) a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaibl olyan darabszm tadsra vonatkoz szerzds, amennyi rtkben megfelel 100 uncia aranynak. Az ilyen szerzds a gazdlkod egysg pnzgyi ktelezettsge mg akkor is, ha a gazdlkod egysg kteles azt sajt tkeinstrumentumai tadsval teljesteni, vagy erre lehetsge van. Ez nem tkeinstrumentum, mivel a gazdlkod egysg a szerzds teljestshez vltoz szm sajt tkeinstrumentumot hasznl fel. Ennek megfelelen a szerzds nem a gazdlkod egysg ktelezettsgeinek levonsa utn a gazdlkod egysg eszkzeiben fennll maradvny rdekeltsget testest meg. 22. Az olyan szerzds, amelyet a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai fix darabszmnak tadsval (tvtelvel) fog teljesteni egy fix sszeg pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben, tkeinstrumentum. Pldul a gazdlkod egysg ltal kibocstott rszvnyopci, amely jogot biztost annak birtokosa rszre, hogy a gazdlkod egysg fix darabszm rszvnyt fix ron, vagy egy ktvny fix tkesszegrt megvsrolhassa, tkeinstrumentum. A szerzds vals rtkben a piaci kamatlbmozgsok miatt bekvetkez olyan vltozsok, amelyek nem rintik a szerzds teljestsekor fizetend vagy jr pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz sszegt, vagy az tveend vagy tadand tkeinstrumentum darabszmt, nem zrjk ki annak lehetsgt, hogy a szerzds tkeinstrumentumnak minslhessen. A kapott ellenrtk (pl. a gazdlkod egysg sajt rszvnyeire kirt opcirt vagy warrantrt cserben kapott prmium) kzvetlenl a sajt tke sszegt nveli. A fizetett ellenrtk (pl. a megvsrolt opci dja) kzvetlenl a sajt tke sszegt cskkenti. A tkeinstrumentum vals rtkben bekvetkez vltozsokat nem jelentik meg a pnzgyi kimutatsokban. A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai pnzeszkzrt vagy valamely pnzgyi eszkzrt cserben trtn megvsrlsra szl ktelmet tartalmaz szerzds a visszavltsi sszeg jelenrtkre vonatkozan pnzgyi ktelezettsget keletkeztet (pl. a hatrids visszavsrlsi r, az opci lehvsi ra, vagy egyb visszavltsi sszeg jelenrtkre vonatkozan). Ez a helyzet akkor is, amikor a szerzds maga tkeinstrumentum. Egy plda erre, amikor a gazdlkod egysgnek egy forward szerzds alapjn ktelme ll fenn sajt tkeinstrumentumai pnzeszkzrt trtn megvsrlsra. A pnzgyi ktelezettsg IAS 39 alapjn trtn kezdeti megjelentsekor annak vals rtkt (a visszavltsi sszeg jelenrtkt) a sajt tkbl tvezetik. Ezt kveten a pnzgyi ktelezettsget az IAS 39 alapjn rtkelik. Ha a szerzds tads nlkl jr le, a pnzgyi ktelezettsg knyv szerinti rtkt visszasoroljk a sajt tkbe. A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai megvsrlsra vonatkoz szerzdses ktelme a visszavltsi sszeg jelenrtkre vonatkozan akkor is pnzgyi ktelezettsget keletkeztet, ha a vsrlsi ktelem a msik fl visszavltsi szndktl fggen feltteles (pl. egy olyan kirt opci, amely arra jogostja fel a msik felet, hogy eladja a gazdlkod egysgnek a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumait egy fix ron). Az olyan szerzds, amelyet a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai fix darabszmnak tadsval vagy tvtelvel fog teljesteni egy vltoz sszeg pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben, pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg. Plda erre egy olyan szerzds, melynek alapjn a gazdlkod egysg 100 db sajt tkeinstrumentumt kteles tadni olyan sszeg pnzeszkzrt, amely megfelel 100 uncia arany rtknek. Fgg teljestsi rendelkezsek 25. Egyes esetekben a pnzgyi instrumentum alapjn a gazdlkod egysg ktelezett lehet pnzeszkzt vagy egyb pnzgyi eszkzt tadni, vagy ms olyan mdon teljesteni, mintha az pnzgyi ktelezettsg lenne, meghatrozott bizonytalan jvbeni esemnyek bekvetkezstl vagy be nem kvetkezstl (vagy bizonytalan krlmnyek

23.

24.

(1) A jelen pldban a pnzegysgek pnznemegysgben (currency unitban, CU-ban) vannak megadva.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 239 B


kimeneteltl) fggen, amelyek mind a kibocst, mind pedig az instrumentum birtokosnak ellenrzsi krn kvl esnek, mint pl. tzsdei index alakulsa, inflci, kamatlb, adszablyok, a kibocst jvbeni bevtelei, nett nyeresge vagy hitel/sajt tke arnya. Az ilyen instrumentum kibocstjnak nincs felttel nlkli joga arra, hogy elkerlhesse pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadst (vagy az olyan ms mdon val teljestst, amely miatt az pnzgyi ktelezettsg lenne). Emiatt, az ilyen instrumentum a kibocst pnzgyi ktelezettsge, kivve, ha: (a) a fgg teljestsi rendelkezs azon rsze, amely a pnzeszkzben vagy egyb pnzgyi eszkzben val teljestst rn el (vagy ms olyan mdon val teljestst, amely miatt az pnzgyi ktelezettsg lenne), nem kezdettl fogva ltezett; vagy (b) a kibocst kizrlag a kibocst felszmolsa esetn ktelezhet a ktelem pnzeszkzben vagy egyb pnzgyi eszkzben trtn teljestsre (vagy ms olyan mdon val teljestsre, amely miatt az pnzgyi ktelezettsg lenne). Teljestsi opcik 26. Ha a szrmazkos pnzgyi instrumentum alternatvt knl valamelyik fl szmra a teljests mdjra vonatkozan (pl. a kibocst vagy az instrumentum birtokosa vlaszthatja a nett alap, pnzeszkzben trtn kiegyenltst, vagy a rszvnyek pnzeszkzre cserlst), az adott instrumentum pnzgyi eszkznek vagy pnzgyi ktelezettsgnek minsl, kivve, ha valamennyi teljestsi alternatva a tkeinstrumentumm val minstst eredmnyezn. Plda lehet a pnzgyi ktelezettsgnek minsl, teljestsi opcit tartalmaz szrmazkos pnzgyi instrumentumra az olyan rszvnyopci, melynl a kibocst eldntheti, hogy nettstva pnzeszkzben, vagy sajt rszvnyeit pnzeszkzre cserlve teljest. Hasonlkppen egy nem pnzgyi ttelnek a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumairt cserben trtn vtelre vagy eladsra szl bizonyos szerzdsek a jelen standard hatlya al esnek, mivel azok teljesthetk a nem pnzgyi ttel tadsval, nett mdon pnzeszkzzel, vagy ms pnzgyi instrumentummal (lsd a 810. bekezdst). Az ilyen szerzdsek pnzgyi eszkzk vagy pnzgyi ktelezettsgek, nem pedig tkeinstrumentumok. sszetett pnzgyi instrumentumok (lsd mg az AG30AG35. bekezdst s a 912. szemlltet pldt) 28. A nem szrmazkos pnzgyi instrumentum kibocstjnak rtkelnie kell a pnzgyi instrumentum feltteleit annak meghatrozsra, hogy az tartalmaz-e ktelezettsg- s tkekomponenst egyarnt. Az ilyen komponenseket elklnlten kell besorolni pnzgyi ktelezettsgknt, pnzgyi eszkzknt, vagy tkeinstrumentumknt a 15. bekezdssel sszhangban. A gazdlkod egysg elklnlten jelenti meg a pnzgyi instrumentum azon komponenseit, amelyek (a) pnzgyi ktelezettsget keletkeztetnek a gazdlkod egysgre nzve; s (b) az instrumentum birtokosnak jogot biztostanak az instrumentumnak a gazdlkod egysg tkeinstrumentumaira trtn tvltsra vonatkozan. Pldul az olyan ktvny vagy hasonl instrumentum, amelyet annak birtokosa a gazdlkod egysg elre meghatrozott szm trzsrszvnyre vlthat t, sszetett pnzgyi instrumentum. A gazdlkod egysg nzpontjbl az ilyen instrumentum kt komponensbl ll: egy pnzgyi ktelezettsgbl (pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra vonatkoz szerzdses megllapods) s egy tkeinstrumentumbl (vteli opci, amely az instrumentum birtokost meghatrozott idszakon bell az instrumentumnak a gazdlkod egysg trzsrszvnyeire val tvltsra jogostja fel). Az ilyen instrumentum kibocstsnak gazdasgi hatsa lnyegben ugyanaz, mint amikor egyidejleg kerl kibocstsra egy eltrlesztst megenged adssginstrumentum s a trzsrszvnyek vsrlsra vonatkoz warrantok, vagy adssginstrumentum-kibocsts trtnik levlaszthat rszvnyvsrlsi warrantokkal. Ennek megfelelen a gazdlkod egysg minden esetben elklntve mutatja be a ktelezettsg- s a tkekomponenseket a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban.

27.

29.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 240 B


30. Az tvlthat instrumentum ktelezettsg- s tkekomponensei besorolst nem mdostjk, ha megvltozik az tvltsi opci lehvsnak valsznsge, mg akkor sem, ha gy tnik, hogy az instrumentum egyes birtokosai szmra gazdasgilag elnyss vlt az opci lehvsa. Az instrumentumok birtokosai nem mindig jrnak el gy, ahogy az tlk elvrhat, mivel pldul az tvltsbl add adzsi kvetkezmnyek eltrek lehetnek az instrumentumok birtokosai szmra. Ezen tlmenen az tvlts valsznsge idrl idre is vltozik. A gazdlkod egysg jvbeli fizetsekre vonatkoz szerzdses ktelme mindaddig fennll, amg azt az tvlts, az instrumentum lejrata vagy valamely ms tranzakci meg nem sznteti. A pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek rtkelsvel az IAS 39 foglalkozik. A tkeinstrumentumok olyan instrumentumok, amelyek egy gazdlkod egysg sszes ktelezettsgnek a levonsa utn a gazdlkod egysg eszkzeiben meglv maradvnyrdekeltsget testestenek meg. Ily mdon az sszetett pnzgyi instrumentum kezdeti knyv szerinti rtknek a tke s ktelezettsgkomponensekre trtn felosztsnl a tkekomponenshez azt a maradvnyrtket rendelik hozz, amely a ktelezettsg sszetev rtknek a teljes instrumentum vals rtkbl trtn levonsa utn fennmarad. Az sszetett pnzgyi instrumentumba begyazott, a tkekomponenstl (mint pl. a tkre tvlthatsgot biztost opci) eltr brmely szrmazkos jellemzk (pl. vteli opci) rtkt a ktelezettsgkomponens foglalja magban. A ktelezettsg- s tkekomponensekhez a kezdeti megjelentskor rendelt knyv szerinti rtkek sszege mindig megegyezik azzal a knyv szerinti rtkkel, amelyet a teljes instrumentumnak tulajdontottak volna. Az instrumentum komponenseinek elklnlten trtn kezdeti megjelentsbl nem keletkezik nyeresg vagy vesztesg. A 31. bekezdsben bemutatott mdszer alapjn a trzsrszvnyre vlthat ktvny kibocstja elsknt a ktelezettsgkomponens knyv szerinti rtkt hatrozza meg, valamely olyan hasonl ktelezettsg vals rtknek a felmrsvel (belertve a begyazott nem tke jelleg szrmazkos jellemzket is), amelynek nincs kapcsold tkekomponense. A trzsrszvnyre trtn tvltsra vonatkoz opci ltal kpviselt tkeinstrumentum knyv szerinti rtke ezek utn gy llapthat meg, hogy a pnzgyi ktelezettsg vals rtkt levonjk az sszetett instrumentum egsznek vals rtkbl. Sajt rszvnyek (lsd mg az AG36. bekezdst) 33. Amennyiben a gazdlkod egysg visszavsrolja sajt tkeinstrumentumait, ezeket az instrumentumokat (sajt rszvnyek) a sajt tkbl kell levonni. A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumai megvsrlshoz, rtkestshez, kibocstshoz vagy visszavonshoz kapcsoldan nem lehet nyeresget vagy vesztesget elszmolni az eredmnyben. Sajt rszvnyeket a gazdlkod egysg maga, vagy a konszolidlt csoport brmely ms tagja is megszerezhet s tarthat. A fizetett vagy kapott ellenrtket kzvetlenl a sajt tkben kell elszmolni. A sajt rszvnyek sszegt elklntetten kzzteszik magban a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben, az IAS 1 A pnzgyi kimutatsok prezentlsa standarddal sszhangban. Amennyiben a gazdlkod egysg kapcsolt felektl vsrolja vissza a sajt tkeinstrumentumait, az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkoz kzzttelek standard alapjn ezt kzzteszi. Kamat, osztalkok, vesztesgek s nyeresgek (lsd mg az AG37. bekezdst) 35. A pnzgyi ktelezettsget megtestest pnzgyi instrumentumra vagy annak komponensre vonatkoz kamatot, osztalkot, vesztesget vagy nyeresget az eredmnyben kell elszmolni bevtelknt vagy rfordtsknt. A tkeinstrumentum birtokosa rszre fizetett osztalkokat a gazdlkod egysgnek kzvetlenl a sajt tkre kell terhelnie, brmely kapcsold nyeresgad-elny levonsa utn. A tkegylet tranzakcis kltsgeit a sajt tke cskkenseknt kell elszmolni, brmely kapcsold nyeresgad-elny levonsa utn.

31.

32.

34.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 241 B


36. A pnzgyi instrumentum pnzgyi ktelezettsgknt vagy tkeinstrumentumknt trtn besorolsa dnti el, hogy az adott instrumentumhoz kapcsold kamat, osztalk, vesztesg vagy nyeresg az eredmnyben kerl-e bevtelknt vagy rfordtsknt megjelentsre. Ily mdon a teljes mrtkben ktelezettsgknt kimutatott rszvnyek utn kifizetett osztalkot rfordtsknt jelentik meg, a ktvny utn fizetett kamattal azonos mdon. Hasonlkppen a pnzgyi ktelezettsgek visszavltshoz vagy refinanszrozshoz kapcsold nyeresgeket s vesztesgeket szintn az eredmnyben jelentik meg, mikzben a tkeinstrumentumok visszavltst vagy refinanszrozst a sajt tke vltozsaknt jelentik meg. A tkeinstrumentum vals rtkben bekvetkez vltozsokat nem jelentik meg a pnzgyi kimutatsokban. A sajt tkeinstrumentumok kibocstsnak s megszerzsnek szmos kapcsold kltsge van. E kltsgek kztt vannak a regisztrcis s szablyozi djak, a jogi, szmviteli s egyb szakmai tancsadknak fizetett djak, a nyomdai kltsgek, valamint az illetkek. A tkegyletek tranzakcis kltsgeit a sajt tkbl val levonsknt szmoljk el (brmely kapcsold nyeresgad elny levonsa utn), feltve, hogy azok kzvetlenl a tkegyletnek tulajdonthat jrulkos kltsgek, amelyek egybknt nem merltek volna fel. A meg nem valstott tkegylet kltsgeit rfordtsknt szmoljk el. Az sszetett pnzgyi instrumentum kibocstshoz kapcsold tranzakcis kltsgeket a befoly bevtelek megoszlsa arnyban osztjk fel az instrumentum ktelezettsg- s tkekomponenseire. Azokat a tranzakcis kltsgeket, amelyek egynl tbb tranzakcihoz kzsen kapcsoldnak (pl. bizonyos rszvnyek rtkestsnek s ms rszvnyek ezzel egyidej tzsdei jegyzsnek kltsgei), sszer, s a hasonl tranzakcikkal konzisztens allokcis alapon osztjk fel a tranzakcik kztt. A trgyidszak sorn a sajt tke cskkentseknt elszmolt tranzakcis kltsgeket az IAS 1 standard alapjn elklntetten teszik kzz. A sajt tkben kzvetlenl elszmolt kapcsold nyeresgadkat tartalmazza a sajt tkben jvrt vagy annak terhre elszmolt tnyleges s halasztott adk azon sszege, amelyet az IAS 12 Nyeresgadk standard alapjn tesznek kzz. A rfordtsknt elszmolt osztalkot az egyb ktelezettsgekre fizetett kamatokkal egytt, vagy kln ttelknt is lehet az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban szerepeltetni. A jelen standard elrsain tlmenen a kamat s osztalk kzzttelre az IAS 1 s az IFRS 7 standard elrsai is vonatkoznak. Bizonyos esetekben, mint pldul a kamatnak s az osztalkoknak az adalapbl trtn levonhatsga tekintetben mutatkoz klnbsgek miatt, kvnatos, hogy ezeket elklnlten tegyk kzz az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban . Az adkihatsokat az IAS 12-vel sszhangban teszik kzz. A pnzgyi ktelezettsg knyv szerinti rtkben bekvetkez vltozsokhoz kapcsold nyeresget s vesztesget az eredmnyben jelentik meg bevtelknt vagy rfordtsknt mg akkor is, ha az olyan instrumentumra vonatkozik, amely tartalmaz egy jogot a gazdlkod egysg eszkzeiben lv maradvny rdekeltsgre pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben (lsd a 18(b) bekezdst). Az IAS 1 alapjn a gazdlkod egysg az ilyen instrumentum jrartkelse miatt keletkez brmely nyeresget vagy vesztesget magban az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban elklnlten mutatja be, amikor az relevns a gazdlkod egysg teljestmnynek a magyarzathoz. Pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek egymssal szembeni beszmtsa (lsd mg az AG38. s AG39. bekezdst) 42. A pnzgyi eszkzket s pnzgyi ktelezettsgeket akkor kell egymssal szemben beszmtani, s a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a nett sszeget szerepeltetni, ha: (a) a gazdlkod egysgnek jogilag kiknyszerthet joga van a megjelentett sszegek egymssal szembeni beszmtsra; valamint

37.

38.

39.

40.

41.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 242 B


(b) a gazdlkod egysg nett alapon kvnja rendezni azokat, vagy egyidejleg kvnja a kvetelst realizlni s rendezni a ktelezettsget. A pnzgyi eszkz olyan tadsnak az elszmolsakor, amely nem felel meg a kivezets feltteleinek, a gazdlkod egysg az tadott eszkzt nem szmolhatja el a kapcsold ktelezettsggel szemben (lsd IAS 39 standard 36. bekezds). 43. A jelen standard a pnzgyi eszkzk s a pnzgyi ktelezettsgek nett alapon trtn bemutatst rja el, amennyiben ez tkrzi a gazdlkod egysg kett vagy tbb klnll pnzgyi instrumentumnak rendezsbl szrmaz vrhat jvbeli cash flow-kat. Amenynyiben a gazdlkod egysgnek joga van arra, hogy egyetlen nett sszegben fizessen, vagy neki gy fizessenek, s ez szndkban is ll, a gazdlkod egysg valjban egyetlen pnzgyi eszkzzel vagy pnzgyi ktelezettsggel rendelkezik. Egyb krlmnyek kztt a pnzgyi eszkzket s a pnzgyi ktelezettsgeket egymstl elklntetten, jellegknek megfelelen a gazdlkod egysg erforrsai vagy ktelmei kztt mutatjk be. A megjelentett pnzgyi eszkz s a megjelentett pnzgyi ktelezettsg egymssal szemben val beszmtsa s a nett sszeg bemutatsa nem egyenrtk a pnzgyi eszkz vagy a pnzgyi ktelezettsg kivezetsvel. Amg a beszmts nem eredmnyezi nyeresg vagy vesztesg megjelentst, addig a pnzgyi instrumentum kivezetse nemcsak a korbban megjelentett ttelnek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsbl val kivezetst jelenti, hanem nyeresg vagy vesztesg megjelentst is eredmnyezheti. A beszmts joga az adsnak szerzds rtelmben vagy ms mdon biztostott joga arra, hogy egy hitelez fel fennll tartozsa egszt vagy egy rszt a hitelezvel szembeni kvetels beszmtsval teljestse, vagy ms mdon rendezze. Sajtos krlmnyek kztt az adsnak trvnyes joga lehet arra, hogy a hitelezjt megillet sszegbl egy harmadik fl tartozst vonja le, feltve, hogy a hrom fl kztt megllapods jtt ltre, s az egyrtelmen tartalmazza az ads beszmtsra vonatkoz jogt. Mivel a beszmts joga trvnyes jog, az ezzel kapcsolatos felttelek jogrendszerenknt klnbzhetnek egymstl, s mrlegelni szksges a felek kztti kapcsolatokra irnyad jogszablyokat. A pnzgyi eszkz s a pnzgyi ktelezettsg beszmtsra vonatkoz kiknyszerthet jog fennllsa rinti a pnzgyi eszkzzel s a pnzgyi ktelezettsggel kapcsolatos jogokat s ktelmeket, s befolysolhatja, hogy a gazdlkod egysg mennyire van kitve hitel- s likviditsi kockzatnak. A jog fennllsa azonban nmagban nem kpez elgsges alapot a beszmtshoz. Ha nincs szndk a jog gyakorlsra vagy az egyidej rendezsre, akkor a gazdlkod egysg jvbeli cash flow-inak sszege s annak temezse nem mdosul. Amennyiben viszont a gazdlkod egysgnek szndkban ll a jog gyakorlsa, vagy az egyidej rendezs, gy az eszkz s a ktelezettsg nett mdon trtn bemutatsa tkrzi megfelelbben a vrhat jvbeli cash flow-k sszegt s temezst, valamint azokat a kockzatokat, amelyeknek ezen cash flow-k ki vannak tve. Amenynyiben trvnyes jog nem ll fenn, gy az egyik vagy mindkt fl azon szndka, hogy nett alapon teljestsenek, nem kpez elgsges okot a beszmtsra, mivel az egyedi pnzgyi eszkzhz s pnzgyi ktelezettsghez kapcsold jogok s ktelmek vltozatlanok. A gazdlkod egysg bizonyos eszkzk s ktelezettsgek rendezsvel kapcsolatos szndkait befolysolhatjk a gazdlkod egysg szoksos zleti eljrsai, a pnzgyi piacok kvetelmnyei s az egyb olyan krlmnyek, amelyek korltozhatjk a nett teljestsre vagy az egyidej teljestsre vonatkoz kpessget. Amennyiben a gazdlkod egysgnek trvnyes joga van a beszmtsra, de nem kvn nett mdon teljesteni, vagy nem kvnja egyidejleg realizlni az eszkzt s rendezni a ktelezettsget, gy e jognak a gazdlkod egysg hitelkockzati kitettsgre gyakorolt hatst az IFRS 7 standard 36. bekezdsnek megfelelen kzz kell tenni. Kt pnzgyi instrumentum egyidej teljestse megtrtnhet pldul egy szervezett pnzgyi piac elszmolhzn keresztl, vagy kzvetlenl megvalsul csere rvn. Ezekben az esetekben a cash flow-k valjban egyetlen nett sszegnek felelnek meg, s nincs hitel- vagy likviditsi kockzatnak val kitettsg. Ms esetekben a gazdlkod

44.

45.

46.

47.

48.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 243 B


egysg a kt instrumentumot klnll sszegek bevtelezsvel s fizetsvel rendezi, gy az eszkz teljes sszegvel hitelkockzatnak, valamint a ktelezettsg teljes sszegvel likviditsi kockzatnak van kitve. E kockzati kitettsgek jelentsek lehetnek mg akkor is, ha viszonylag rvid ideig llnak fenn. Kvetkezskppen a pnzgyi eszkz realizlst s a pnzgyi ktelezettsg rendezst csak akkor lehet egyidejnek tekinteni, ha a tranzakcik ugyanabban az idpontban trtnnek. 49. A 42. bekezdsben foglalt felttelek rendszerint nem teljeslnek, s ltalban nem helynval beszmtst alkalmazni, amennyiben: (a) tbb klnbz pnzgyi instrumentum kerl felhasznlsra annak rdekben, hogy ellltsk egy bizonyos pnzgyi instrumentum tulajdonsgait (szintetikus instrumentum); (b) a pnzgyi eszkzk s a pnzgyi ktelezettsgek olyan pnzgyi instrumentumokbl szrmaznak, amelyeknek elsdleges kockzati kitettsge megegyezik (pldul a forwardszerzdsek vagy ms szrmazkos instrumentumok portflija), de a szerzdses partnerek klnbznek; (c) pnzgyi vagy egyb eszkzk szolglnak a visszkereseti jog nlkli pnzgyi ktelezettsgek biztostkul; (d) ha az ads a ktelem alli mentesls cljbl lettbe helyez pnzgyi eszkzket, anlkl, hogy azokat a ktelem rendezsnek eszkzeiknt a hitelez elfogadta volna (pldul a cskken letti megllapods); vagy (e) a vesztesgeket okoz esemnyekbl szrmaz ktelmek egy biztostsi szerzds alapjn egy harmadik fl teljestse rvn vrhatan megtrlnek. 50. Az a gazdlkod egysg, amelynek szmos pnzgyi instrumentumgylete van egy bizonyos szerzd fllel szemben, nettstsi keretmegllapodst kthet az illet fllel. Az ilyen megllapods lehetv teszi, hogy a megllapodsban szerepl sszes pnzgyi instrumentummal kapcsolatban egyetlen nett teljests trtnjen, amennyiben brmelyik szerzds nem teljesl, vagy megszntetsre kerl. A pnzgyi intzmnyek gyakran ktnek ilyen megllapodsokat, hogy ezek segtsgvel vdekezzenek azon vesztesgek ellen, amelyek abbl szrmaznak, ha a partnerk csd, vagy ms krlmny miatt nem kpes teljesteni ktelezettsgeit. A nettstsi keretmegllapodsok ltalban teremtik meg az egymssal szembeni beszmts jogt, amely csak akkor vlik kiknyszerthetv, s csak akkor rinti az egyes pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek realizlst s rendezst, ha a nem teljests egy meghatrozott esete bekvetkezik, vagy a szoksos zletmenetben nem vrt krlmnyek merlnek fel. A nettstsi keretmegllapods alapjn csak akkor lehet beszmtst alkalmazni, ha a 42. bekezds mindkt kritriuma teljesl. Amenynyiben a nettstsi keretmegllapods hatlya al tartoz pnzgyi eszkzk s ktelezettsgek nem kerlnek beszmtsra, gy a megllapodsnak a gazdlkod egysg hitelkockzati kitettsgre gyakorolt hatst az IFRS 7 standard 36. bekezdsnek megfelelen be kell mutatni.

KZZTTEL 5195. [Trlve]

HATLYBALPS NAPJA 96. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs megengedett. A gazdlkod egysg csak akkor alkalmazhatja a jelen standardot egy 2005. janur 1-jt megelzen kezdd idszakra, ha egyidejleg a (2003 decemberben kibocstott) IAS 39 alkalmazst is megkezdi, belertve a 2004. mrciusi mdostsokat is. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt. A jelen standardot visszamenlegesen kell alkalmazni.

97.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 244 M5


97A. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 40. bekezdst. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

B
EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 98. 99. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a 2000-ben mdostott IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: kzzttel s bemutats standardot (1). A jelen standard hatlyon kvl helyezi az albbi rtelmezseket: (a) SIC-5 A pnzgyi instrumentumok besorolsa fgg teljestsi rendelkezsek; (b) SIC-16 Jegyzett tke Visszavsrolt sajt tkeinstrumentumok (sajt rszvnyek); valamint (c) SIC-17 Sajt tke Egy tketranzakci kltsgei. 100. A jelen standard visszavonja a SIC D34 Pnzgyi instrumentumok A birtokos ltal visszavlthat instrumentumok vagy jogok rtelmezstervezetet.

Fggelk ALKALMAZSI TMUTAT IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats Ez a fggelk az IFRS szerves rszt kpezi. AG1. AG2. A jelen Alkalmazsi tmutat a standard bizonyos vonatkozsainak alkalmazst szemllteti. A standard nem foglalkozik a pnzgyi instrumentumok megjelentsvel s rtkelsvel. A pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek megjelentsre s rtkelsre vonatkoz elrsokat az IAS 39 standard tartalmazza.

FOGALMAK (1114. BEKEZDS) Pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek AG3. A fizeteszkz (pnzeszkz) pnzgyi eszkz, mivel a csere eszkzt testesti meg, s ezrt az sszes tranzakci rtkelsnek s pnzgyi kimutatsokban trtn megjelentsnek az alapjt kpezi. A bankban vagy hasonl pnzgyi intzmnyben bettknt elhelyezett pnzeszkz azrt pnzgyi eszkz, mivel a bettelhelyez azon szerzdses jogt testesti meg, hogy pnzeszkzhz jusson az intzmnytl, vagy egy pnzgyi ktelezettsg teljestse sorn az egyenleg terhre csekket vagy hasonl instrumentumot lltson ki egy hitelez nevre. A pnzeszkz jvbeli tvtelre vonatkoz szerzdses jogot megtestest pnzgyi eszkzk s a pnzeszkz jvbeli kifizetsre vonatkoz szerzdses ktelmet megtestest pnzgyi ktelezettsgek ltalnos pldi a kvetkezk: (a) vevkvetelsek s szllti tartozsok; (b) vltkvetelsek s -tartozsok; (c) hitelkvetelsek s -tartozsok; valamint (d) ktvnybl szrmaz kvetelsek s ktelezettsgek.
(1) 2005 augusztusban az IASB a pnzgyi instrumentumokkal kapcsolatos valamennyi kzztteli elrst thelyezte az IFRS 7 Pnzgyi instrumentumok: kzzttelek standardba.

AG4.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 245 B


Az egyik fl pnzeszkz tvtelre vonatkoz szerzdses joga (vagy kifizetsi ktelme) minden esetben pontosan megfelel a msik fl ezzel kapcsolatos kifizetsi ktelmnek (vagy bevtelezsre vonatkoz jognak). AG5. Egy msik tpust kpviselnek azok a pnzgyi instrumentumok, amelyek esetben a bevtelezsre vagy tadsra kerl gazdasgi haszon nem pnzeszkz, hanem ms pnzgyi eszkz formjban jelenik meg. Pldul az llamktvnyekben fizetend ktelezvny azt a szerzdses jogot biztostja a ktelezvny birtokosa szmra, s azt a szerzdses ktelmet rja a ktelezvny kibocstjra, hogy ne pnzeszkzt, hanem llamktvnyt kapjon, s adjon t. A ktvnyek pnzgyi eszkzknek minslnek, mivel a kibocst kormny pnzeszkz kifizetsre vonatkoz ktelmeit testestik meg. Ebbl kvetkezen a ktelezvny a ktvnytulajdonos pnzgyi eszkze s a kibocst pnzgyi ktelezettsge. A lejrat nlkli adssginstrumentumok (pl. az rkjradk-ktvnyek, az lland adslevelek s vagyonjegyek) ltalban azt a szerzdses jogot biztostjk a ktvny birtokosa szmra, hogy meghatrozott idpontokban kamatkifizetsekben rszesljn a vgtelen jvben gy, hogy a tkesszeget nem, vagy csak olyan felttelekkel trlesztik, amelyek azt valszntlenn, vagy idben igen tvoliv teszik. Pldul a gazdlkod egysg kibocsthat olyan pnzgyi instrumentumot, amelynek alapjn vjradkknt vente kell kifizetst teljestenie 8 szzalkban meghatrozott kamatszint mellett, egy meghatrozott 1 000 CU-s nvrtkre vagy tkesszegre vonatkozan (1). Felttelezve, hogy a 8 % az instrumentum kibocstsakor rvnyes piaci kamatlb, a kibocst szerzdses ktelmet vllal a jvben egy olyan kamat kifizetsi sorozat teljestsre, melynek vals rtke (jelenrtke) 1 000 CU a kezdeti megjelentskor. Az instrumentum birtokosnl s kibocstjnl ez pnzgyi eszkzknt s pnzgyi ktelezettsgknt jelenik meg. Valamely pnzgyi instrumentum tvtelre, tadsra vagy cserjre szl szerzdses jog vagy ktelem nmagban is pnzgyi instrumentumnak minsl. A szerzdses jogok vagy ktelmek egy sorozata akkor felel meg a pnzgyi instrumentum fogalmnak, ha az vgs soron pnzeszkz tvtelt vagy kifizetst, vagy valamely tkeinstrumentum megszerzst vagy kibocstst eredmnyezi. A szerzdses jog gyakorlsnak kpessge, vagy a szerzdses ktelem teljestsnek megkvetelse lehet felttlen, vagy fgghet egy jvbeli esemny bekvetkezstl. Pldul a pnzgyi garancia a hitelez szerzdses joga arra vonatkozan, hogy pnzeszkzt kapjon a garanciavllaltl s ezzel sszefggsben a garanciavllal szerzdses ktelme arra vonatkozan, hogy a hitelez rszre teljestsen, amennyiben a hitelfelvev nem teljest. A szerzdses jog s ktelem egy mltbeli tranzakci vagy esemny (a garancia vllalsa) kvetkeztben ltezik, mg akkor is, ha mind a hitelez azon kpessge, hogy gyakorolja a jogt, mind pedig a garanciavllalval szembeni azon kvetelmny, hogy teljestse ktelmt, a hitelfelvev jvbeli mulasztsnak a fggvnye. A fgg jog s ktelem megfelel a pnzgyi eszkz s a pnzgyi ktelezettsg defincijnak, br ezen eszkzk s ktelezettsgek nem minden esetben kerlnek megjelentsre a pnzgyi kimutatsokban. Nhny fgg jog s ktelem lehet olyan biztostsi szerzds, amely az IFRS 4 hatkrbe esik. Az IAS 17 Lzingek standard alapjn a pnzgyi lzinget elssorban gy kell tekinteni, mint a lzingbead jogt s a lzingbevev ktelmt bizonyos kifizetsek sorozatra, amelyek lnyegben egy hitelszerzds sszestett tke- s kamatfizetseivel egyeznek meg. A lzingbead a lzingszerzds alapjn fennll kvetelse sszegben a befektetst szmolja el, nem pedig magt a lzingbe adott eszkzt. Msfell az operatv lzinget elssorban gy kell tekinteni, mint egy mg nem teljestett szerzdst, amely a lzingbeadt arra ktelezi, hogy a szolgltatsok djhoz hasonl ellenrtk fejben, az eszkz hasznlatt jvbeli idszakokban biztostsa. A lzingbead tovbbra is magt a brbe adott eszkzt tartja nyilvn, nem pedig a szerzds alapjn a jvben jr sszeget. Ennek megfelelen a pnzgyi lzinget pnzgyi instrumentumnak kell tekinteni, az operatv

AG6.

AG7.

AG8.

AG9.

(1) A jelen tmutatban a pnzegysgek pnznemegysgben (currency unitban, CU-ban) vannak megadva.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 246 B


lzinget pedig nem (kivve az aktulis egyedi kifizetsek esedkes s fizetend sszegt). AG10. A fizikai eszkzk (kszletek, ingatlanok, gpek, berendezsek), lzingelt eszkzk, valamint az immaterilis javak (pldul a szabadalmak s a vdjegyek) nem minslnek pnzgyi eszkznek. Az ilyen fizikai s immaterilis eszkzk feletti ellenrzs lehetsget teremt pnzeszkz- vagy ms pnzgyieszkz-beramls generlsra, de nem keletkeztet meglv jogot pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tvtelre vonatkozan. Az olyan eszkzk, mint pldul az elre fizetett kltsgek, amelyekkel kapcsolatosan a jvbeli gazdasgi haszon ruk vagy szolgltatsok tvtele, nem pedig pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tvtelre val jog, nem pnzgyi eszkzk. Hasonlkppen az olyan ttelek, mint a halasztott bevtel s a legtbb jtllsi ktelem sem pnzgyi ktelezettsg, mivel a gazdasgi hasznok velk kapcsolatos valszn kiramlsa ruk s szolgltatsok leszlltsa, nem pedig szerzdses ktelem pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra. A nem szerzdses ktelezettsgek vagy eszkzk (mint pldul a nyeresgadk, amelyek a kormnyzatok ltal kivetett trvnyes elrsok eredmnyekppen keletkeznek) nem pnzgyi ktelezettsgek vagy pnzgyi eszkzk. A nyeresgadk elszmolst az IAS 12 standard trgyalja. Hasonlkppen, az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standardban definilt vlelmezett ktelmek sem szerzdsekbl szrmaznak, s nem minslnek pnzgyi ktelezettsgnek. Tkeinstrumentumok AG13. A tkeinstrumentumok pldi magukban foglaljk a vissza nem adhat trzsrszvnyeket, az elsbbsgi rszvnyek egyes tpusait (lsd az AG25. s AG26. bekezdst), valamint az olyan warrantokat s vteli opcikat, amelyek arra jogostjk fel birtokosukat, hogy a kibocst gazdlkod egysg elre meghatrozott darabszm, nem eladhat trzsrszvnyre eljegyezzenek, vagy azt megvsroljk fix sszeg pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben. A gazdlkod egysg azon ktelme, hogy fix sszeg pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben fix darabszm sajt tkeinstrumentumot bocssson ki vagy vsroljon meg, a gazdlkod egysg tkeinstrumentuma. Ugyanakkor, ha az ilyen szerzds pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz megfizetsre vonatkoz ktelmet tartalmaz a gazdlkod egysgre nzve, ez ktelezettsget keletkeztet a visszavltsi rtk jelenrtkre nzve (lsd az AG27(a) bekezdst). A vissza nem adhat trzsrszvnyek kibocstja akkor vllal ktelezettsget, amikor hivatalosan kezdemnyez egy kifizetst, s jogilag ktelezett vlik a rszvnyesek fel. Ez az eset llhat el az osztalkokra vonatkoz dntst kveten, vagy amikor a gazdlkod egysget felszmoljk, s a ktelezettsgek kielgtse utn fennmarad eszkzket fel kell osztani a rszvnyesek kztt. A gazdlkod egysg ltal megvsrolt vteli opci vagy megszerzett ms hasonl szerzds, amely jogot biztost fix darabszm sajt tkeinstrumentuma fix sszeg pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt cserben trtn visszavsrlsra, nem minsl a gazdlkod egysg pnzgyi eszkznek. Ehelyett az ilyen szerzdsrt megfizetett ellenrtket a sajt tkbl vonjk le. Szrmazkos pnzgyi instrumentumok AG15. A pnzgyi instrumentumok magukban foglaljk mind az elsdleges instrumentumokat (pldul a kvetelsek, tartozsok s tkeinstrumentumok), mind pedig a szrmazkos pnzgyi instrumentumokat (gymint a pnzgyi opcik, a future s forward gyletek, a kamatlbs a devizaswapok). A szrmazkos pnzgyi instrumentumok megfelelnek a pnzgyi instrumentum fogalmnak, s ennek megfelelen, a jelen standard hatlya al esnek. A szrmazkos pnzgyi instrumentumok olyan jogokat s ktelmeket teremtenek, amelyek kvetkeztben az gylet alapjt kpez elsdleges pnzgyi instrumentumban rejl pnzgyi kockzatok kzl egy vagy tbb az instrumentum felei kztt tadsra kerl. Kezdetben

AG11.

AG12.

AG14.

AG16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 247 B


a szrmazkos pnzgyi instrumentumok szerzdses jogot biztostanak az egyik flnek arra, hogy potencilisan elnys felttelek mellett pnzgyi eszkzket vagy pnzgyi ktelezettsgeket cserljen egy msik fllel, vagy pedig egy szerzdses ktelmet rnak el arra, hogy potencilisan elnytelen felttelek mellett pnzgyi eszkzket vagy pnzgyi ktelezettsgeket cserljen egy msik fllel. Ezek azonban ltalban (1) nem eredmnyezik a mgttes elsdleges pnzgyi instrumentum tadst a szerzds kezdetekor, s ilyen tadsra nem kerl sor szksgszeren a szerzds lejratakor sem. Bizonyos instrumentumok a cserre vonatkoz jogot s ktelmet is megtestestenek. Mivel a csere feltteleit a szrmazkos instrumentum kialaktsakor hatrozzk meg, a pnzpiaci rak vltozsval ezek a felttelek elnyss vagy elnytelenn vlhatnak. AG17. A pnzgyi eszkzk vagy pnzgyi ktelezettsgek (azaz a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumain kvli pnzgyi instrumentumok) cserjvel kapcsolatos eladsi (put) vagy vteli (call) opci jogot biztost az opci birtokosnak arra, hogy potencilis jvbeli gazdasgi haszonra tegyen szert a szerzds alapjul szolgl pnzgyi instrumentum vals rtknek vltozsaival kapcsolatosan. Fordtva, az opci kirjnak ktelme van arra vonatkozan, hogy lemondjon a potencilis jvbeli gazdasgi hasznokrl, vagy viselje a mgttes pnzgyi instrumentum vals rtknek vltozsaival kapcsolatos gazdasgi elnyk potencilis elvesztst. Az opci birtokosnak szerzdses joga s az opci kirjnak ktelme megfelel a pnzgyi eszkz s a pnzgyi ktelezettsg defincijnak. Az opcis szerzds alapjt kpez pnzgyi instrumentum lehet brmilyen pnzgyi eszkz, belertve a ms gazdlkod egysgekben lv rszvnyeket s a kamatoz instrumentumokat. Az opci megkvnhatja az opci kirjtl, hogy ne pnzgyi eszkzt adjon t, hanem adssginstrumentumot bocssson ki, de az opci alapjt kpez instrumentum az opci birtokosnak a pnzgyi eszkzt kpezn, ha az opcit lehvnk. Az opci birtokosnak az a joga, hogy potencilisan elnys, s az opci kirjnak az a ktelme, hogy potencilisan elnytelen felttelek mellett cserlje ki a pnzgyi eszkzket, elklnlnek az opci lehvsval kicserlend, az opci alapjt kpez pnzgyi eszkzktl. Az opcibirtokos jognak s a kir ktelmnek jellegt nem befolysolja az opci lehvsnak valsznsge. A szrmazkos pnzgyi instrumentumok egy msik pldja az a hat hnapon bell rendezend forward gylet, amelyben az egyik fl (a vsrl) 1 000 000 CU nvrtk, fix kamatozs llamktvny ellenben 1 000 000 CU pnzeszkz szlltst gri, s a msik fl (az elad) 1 000 000 CU nvrtk, fix kamatozs llamktvny szlltst gri 1 000 000 CU pnzeszkz ellenben. A hat hnap sorn mindkt fl szerzdses joggal s szerzdses ktelemmel rendelkezik pnzgyi instrumentumok cserjre. Ha az llamktvnyek piaci ra 1 000 000 CU fl emelkedik, a felttelek a vsrl szmra elnysek, az elad szmra pedig elnytelenek lesznek; ha a piaci r 1 000 000 CU al esik, akkor a hats ezzel ellenttes lesz. A vsrl egy, a vteli (call) opcis joghoz hasonl szerzdses joggal (egy pnzgyi eszkzzel) s egy eladsi (put) opcis ktelemhez hasonl szerzdses ktelemmel (egy pnzgyi ktelezettsggel) is rendelkezik; az elad egy, az eladsi (call) opcis joghoz hasonlt szerzdses joggal (egy pnzgyi eszkzzel) s egy vteli (call) opcis ktelemhez hasonl szerzdses ktelemmel (egy pnzgyi ktelemmel) rendelkezik. Az opcikhoz hasonlan ezek a szerzdses jogok s ktelmek is elklnlnek a mgttes pnzgyi instrumentumoktl (a kicserlend ktvnyektl s pnzeszkztl) s azoktl eltr pnzgyi eszkzket s pnzgyi ktelezettsgeket kpeznek. A forward gylet mindkt rsztvevjnek ktelme van arra, hogy a megllaptott idpontban teljestsen, mg az opcis szerzds alapjn teljests csak akkor van, ha az opci birtokosa gy dnt, hogy gyakorolni kvnja a jogt. A szrmazkos instrumentumok sok ms tpusa testest meg jogot vagy ktelmet egy jvbeli cserre, belertve a kamat- s devizaswapokat, kamatlbplafonokat (cap), -gallrokat (collar) s -padlkat (floor), hitelgrvnyeket, rvid lejrat ktvnyek kibocstsi programjait s hitelleveleket. A kamatlbswap-szerzdst a forwardszer-

AG18.

AG19.

(1) Ez a legtbb, br nem minden szrmazkos termkre igaz; nmely keresztrfolyamos kamatlb-cseregylet (swap) esetben pldul az gylet kezdetn sor kerl a cserre (majd lejratkor a visszacserlsre).

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 248 B


zds egyik vltozatnak lehet tekinteni, amelyben a felek pnzsszeg sorozatok jvbeli cserjben llapodnak meg, s az egyik sorozat sszegeit vltoz kamatozst, a msik sorozat sszegeit fix kamatozst alapul vve llaptjk meg. A future-szerzdsek a hatrids szerzdsek egy msik vltozatt kpviselik, amelyektl fknt abban klnbznek, hogy a szerzdsek (a kontraktusok) szabvnyostottak s azokkal tzsdn kereskednek. Nem pnzgyi ttelek eladsra vagy vtelre vonatkoz szerzdsek (810. bekezds) AG20. Azon szerzdsek, amelyek nem pnzgyi ttelek vtelre vagy eladsra szlnak, nem felelnek meg a pnzgyi instrumentum meghatrozsnak, mivel az egyik szerzd fl joga valamely nem pnzgyi eszkz vagy szolgltats tvtelre, valamint a msik fl ennek megfelel ktelme egyik flnl sem keletkeztet a jelenben ktelezettsget pnzgyi eszkz tvtelre, tadsra, vagy cserjre. Pldul az olyan szerzdsek, amelyek a teljestst kizrlag a nem pnzgyi ttel tadsval vagy tvtelvel rjk el (pl. ezstre vonatkoz opci, futures vagy forward szerzds) nem pnzgyi instrumentumok. A tzsderukra vonatkoz szerzdsek jelents rsze ebbe a tpusba tartozik. Egyes szerzdsek formjt szabvnyostottk, s nagyjbl a szrmazkos pnzgyi instrumentumokkal megegyez mdon kereskednek azokkal szervezett piacokon. Pldul az rutzsdei cikkekre vonatkoz future kontraktusokat knnyen lehet pnzeszkz ellenben eladni vagy megvsrolni, mivel azokat tzsdn jegyzik, s igen sokszor cserlnek gazdt. A kontraktust vsrl s elad felek azonban valjban a mgttes tzsdei rucikkel kereskednek. A tzsderu pnzeszkzrt trtn vtelre vagy eladsra vonatkoz kpessg, a knny beszerezhetsg vagy rtkesthetsg, s az rucikkre vonatkoz tvteli vagy szlltsi ktelem pnzeszkzs rendezsben val megllapods lehetsge nem vltoztatja meg a szerzds alapvet jellegt, s nem teremt pnzgyi instrumentumot. Ugyanakkor egyes, nem pnzgyi ttelek vtelre vagy eladsra szl szerzdsek, amelyeket nett mdon, vagy pnzgyi instrumentumok cserjvel is ki lehet egyenlteni, vagy amelyekben a nem pnzgyi ttel knnyen pnzeszkzre vlthat, a jelen standard hatlya al esnek, mintha azok pnzgyi instrumentumok lennnek (lsd a 8. bekezdst). A fizikai eszkzk tvtelt vagy leszlltst magban foglal szerzds csak akkor eredmnyez pnzgyi eszkzt az egyik, s pnzgyi ktelezettsget a msik fl szmra, ha a vonatkoz fizetsek brmelyikt azon idponton tlra halasztjk, amelyben a fizikai eszkzket tadjk. Ez az eset ll el az ruk kereskedelmi hitelre trtn vtelekor vagy eladsakor. Bizonyos szerzdsek tzsderukhoz kapcsoldnak, de a teljests nem foglalja magban a tzsderu fizikai tvtelt vagy szlltst. Ezek a teljestst olyan pnzeszkz kifizetseken keresztl rjk el, amelyeket a szerzdsben tallhat kplet szerint hatroznak meg, nem pedig fix sszegek kifizetsn keresztl. Pldul egy ktvny tkesszegt ki lehet szmtani gy, hogy az a ktvny lejratakor fennll piaci olajr s az olaj egy rgztett mennyisgnek szorzata. A tkesszeg egy tzsderu rhoz van ktve, de azt kizrlag pnzeszkzben rendezik. Az ilyen szerzds pnzgyi instrumentumot kpez. A pnzgyi instrumentum defincijnak megfelel az a szerzds is, amely a pnzgyi eszkzn vagy pnzgyi ktelezettsgen tl nem pnzgyi eszkzt vagy nem pnzgyi ktelezettsget is keletkeztet. Ezek a pnzgyi instrumentumok gyakran biztostanak opcit az egyik fl szmra arra vonatkozan, hogy nem-pnzgyi eszkzre cserljen egy pnzgyi eszkzt. Pldul egy olajhoz kttt ktvny jogot biztosthat tulajdonosnak arra, hogy idszakos fix kamatfizetsek sorozatt s a lejratkor fix sszeg pnzeszkzt vegyen t, azzal az opcival, hogy a tkesszeget rgztett mennyisg olajra cserlheti. Az opci lehvsnak kvnatossga idrl idre vltozni fog attl fggen, hogy hogyan viszonyul az olaj vals rtke a ktvnyben rejl pnzeszkz/olaj tvltsi arnyhoz (tvltsi rhoz). A ktvnytulajdonosnak az opci lehvsval kapcsolatos szndkai nem befolysoljk a komponens eszkzk lnyegt. A ktvnyt a ktvnytulajdonos pnzgyi eszkze s a kibocst pnzgyi ktelezettsge teszi pnzgyi instrumentumm, fggetlenl a ltrehozott egyb eszkzk s ktelezettsgek tpusaitl.

AG21.

AG22.

AG23.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 249 B


AG24. [Trlve]

BEMUTATS Ktelezettsgek s sajt tke (1527. bekezds) Nincs szerzdses ktelem pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra (1720. bekezds) AG25. Elsbbsgi rszvnyeket klnfle jogokkal lehet kibocstani. Az elsbbsgi rszvny pnzgyi ktelezettsgknt vagy sajt tkeknt trtn besorolsra vonatkoz dnts meghozatalakor a gazdlkod egysg felmri a rszvnyhez kapcsold jogokat, hogy megllaptsa, rendelkezik-e a rszvny a pnzgyi ktelezettsgek alapvet jellegzetessgvel. Pldul az egy meghatrozott idpontban, vagy a rszvnyes vlasztsa alapjn visszavltand elsbbsgi rszvny megfelel a pnzgyi ktelezettsg defincijnak, mivel a kibocstnak ktelezettsge ll fenn pnzgyi eszkzket tadni a rszvnyek birtokosainak. Az, hogy a kibocst a szerzdsben megjellt idpontban akr forrshiny, trvnyes korltozs vagy elegend nyeresg vagy tartalk rendelkezsre llsa hinyban nem kpes eleget tenni az elsbbsgi rszvny trlesztsvel kapcsolatos ktelmnek, nem teszi semmiss a ktelmet. A kibocstnak a rszvnyek pnzeszkzre trtn visszavltsval kapcsolatos opcija nem felel meg a pnzgyi ktelezettsg defincijnak, mivel a kibocstnak nincs meglv ktelme arra, hogy pnzgyi eszkzket adjon t a rszvnyesek szmra. Ebben az esetben a rszvnyek bevltsrl egyedl a kibocst hatroz. Ktelem merlhet fel azonban akkor, ha a rszvnyek kibocstja, rendszerint a rszvnyeseknek a bevltsi szndkrl szl formlis rtestsvel, lehvja az opcit. A nem visszavltand elsbbsgi rszvnyek esetn a megfelel besorolst a rszvnyekhez esetlegesen kapcsold egyb jogok hatrozzk meg. A besorols a szerzdses megllapods tartalmnak, a pnzgyi ktelezettsg, valamint a tkeinstrumentum fogalmainak sszevetsn alapul. Amennyiben az elsbbsgi rszvnyekre trtn halmozd vagy nem halmozd kifizetsekrl a kibocst hatroz, gy a rszvnyek tkeinstrumentumnak minslnek. Az elsbbsgi rszvnyek tkeinstrumentumknt vagy pnzgyi ktelezettsgknt val besorolsra nincs hatssal pldul: (a) a korbbi nyeresgfelosztsi gyakorlat; (b) a jvbeni nyeresgfelosztsra vonatkoz szndk; (c) a kibocst trzsrszvnyeinek rra gyakorolt esetleges negatv hats, amennyiben nem kerl sor nyeresgfelosztsra (a trzsrszvnyek utni osztalkkifizetsre vonatkoz korltozs miatt, ha az elsbbsgi rszvnyek utn nem trtnik osztalkkifizets); (d) a kibocst tartalkainak sszege; (e) a kibocst valamely idszakra vonatkoz eredmnyvrakozsa; vagy (f) a kibocst arra val kpessge vagy kptelensge, hogy az adott idszak eredmnynek sszegt befolysolja. A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaiban val teljests (21 24. bekezds) AG27. Az albbi pldk a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumaira vonatkoz egyes tpus szerzdsek besorolst szemlltetik: (a) Az olyan szerzds, amelyet a gazdlkod egysg sajt rszvnyeinek elre meghatrozott darabszmnak jvbeni ellenrtk nlkli tvtelvel vagy tadsval teljestenek, vagy amely sajt rszvnyei meghatrozott darabszmnak fix sszeg pnzeszkzre vagy egyb pnzgyi eszkzre trtn cserjre szl, tkeinstrumentum. Ennek megfelelen az ilyen szerzdsrt kapott vagy fizetett brmilyen ellenrtk kzvetlenl a sajt tke javra vagy terhre kerl elszmolsra. Erre plda az olyan kibocstott rszvny opci, ami a msik flnek jogot biztost arra, hogy a gazdlkod egysg elre meghatrozott darabszm rszvnyt elre meghatrozott pnzsszegrt megvsrolhassa. Ugyanakkor,

AG26.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 250 B


ha a szerzds elrja, hogy a gazdlkod egysg valamely elre meghatrozott, vagy meghatrozand idpontban vagy krsre, sajt rszvnyeit pnzeszkzrt vagy egyb pnzgyi eszkzrt megvsrolja (visszavltja), a gazdlkod egysg a visszavltsi rtk jelenrtkre vonatkozan egy pnzgyi ktelezettsget is kimutat. Egy plda erre az, amikor a gazdlkod egysgnek ktelme van valamely forward szerzds alapjn sajt rszvnyei fix darabszmnak, fix sszeg pnzeszkzrt cserben trtn visszavsrlsra; (b) A gazdlkod egysg sajt rszvnyeinek pnzeszkzrt trtn visszavsrlsra vonatkoz ktelme a visszavltsi rtk jelenrtkre vonatkozan pnzgyi ktelezettsget keletkeztet, mg akkor is, ha a gazdlkod egysg ltal visszavsroland rszvnyek szma nincs elre meghatrozva, vagy a ktelem a msik fl visszavltsi jognak gyakorlstl fgg. Egy plda a feltteles ktelemre az olyan kibocstott opci, ami elrja a gazdlkod egysg szmra, hogy pnzeszkzrt visszavsrolja sajt rszvnyeit, amennyiben a msik fl lehvja az opcit; (c) Az olyan szerzds, amelyet pnzeszkzben vagy egyb pnzgyi eszkzben fognak teljesteni, pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg mg akkor is, ha a kapott vagy adott pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz sszege a gazdlkod egysg sajt tkje piaci rnak vltozsn alapul. Egy plda erre a nett mdon pnzeszkzben kiegyenltett rszvnyopci; (d) Az olyan szerzds, amely a gazdlkod egysg vltoz darabszm sajt rszvnyre szl, amelyek rtke egy fix sszeggel, vagy egy olyan sszeggel egyezik meg, amely egy mgttes vltoz mozgsn alapul (pl. rutzsdei termk ra) pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg. Egy plda erre az arany vtelre kirt opci, amely ha lehvsra kerl, nettstott mdon a gazdlkod egysg sajt instrumentumaiban kerl kiegyenltsre oly mdon, hogy a gazdlkod egysg olyan darabszm instrumentumot ad t, amely megegyezik az opcis szerzds rtkvel. Az ilyen szerzds pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg mg akkor is, ha a mgttes vltoz a gazdlkod egysg sajt rszvnyeinek ra, s nem az arany ra. Hasonlkppen az olyan szerzds, amelyet a gazdlkod egysg fix szm sajt rszvnyeiben fognak teljesteni, de az ezen rszvnyekhez tartoz jogokat gy fogjk mdostani, hogy a teljestsi rtk megegyezzen valamely fix sszeggel, vagy egy mgttes vltozban bekvetkez vltozsokon alapul sszeggel, pnzgyi eszkz vagy pnzgyi ktelezettsg. Fgg teljestsi rendelkezsek (25. bekezds) AG28. A 25. bekezds megkveteli, hogy amennyiben egy fgg teljestsi rendelkezs azon rsze, amely elrhatja a pnzeszkzben vagy egyb pnzgyi eszkzben val teljestst (vagy egy ms mdon val teljestst, amely azt eredmnyezn, hogy az instrumentum pnzgyi ktelezettsgnek minsljn), nem kezdettl fogva ltezett, a fgg rendelkezs nem rinti a pnzgyi instrumentum besorolst. Ily mdon az a szerzds, amely a pnzeszkzben vagy a gazdlkod egysg sajt rszvnyeinek meghatrozott darabszmban rja el a teljestst, de kizrlag valamely olyan felttel bekvetkezse esetn, amely rendkvl ritka, a szoksostl nagymrtkben eltr, s nagyon valszntlen bekvetkezs, tkeinstrumentum. Hasonlkppen a gazdlkod egysg fix darabszm sajt rszvnyben val teljests szerzds alapjn kizrt lehet olyan krlmnyek esetn, amelyekre a gazdlkod egysgnek nincs rhatsa, ugyanakkor amennyiben az ilyen krlmnyek bekvetkezsnek nincs vals eslye, a tkeinstrumentumknt val besorols helynval. Kezels a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban AG29. A konszolidlt pnzgyi kimutatsokban a gazdlkod egysg az IAS 1, valamint az IAS 27 standard alapjn mutatja ki a kisebbsgi rszesedseket, azaz ms felek rszesedst a gazdlkod egysg lenyvllalatainak sajt tkjben s eredmnyben. A pnzgyi instrumentumok (vagy azok valamely komponense) konszolidlt pnzgyi kimutatsokban trtn besorolsnl a gazdlkod egysgnek a csoport tagjai s az instrumentum birtokosai kztt meghatrozott valamennyi

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 251 B


felttelt figyelembe kell vennie annak meghatrozshoz, hogy a csoport egsznek fennll-e ktelme az instrumentumra vonatkozan pnzeszkz vagy egyb pnzgyi eszkz tadsra, vagy annak olyan mdon trtn kiegyenltsre, amely ktelezettsgknt trtn besorolst eredmnyez. Ha a csoportba tartoz valamely lenyvllalat bocst ki egy pnzgyi instrumentumot, s az anyavllalat vagy a csoport valamely ms tagja az instrumentum birtokosai fel tovbbi feltteleket llapt meg (pl. garancia), elfordulhat, hogy a csoportnak nincs sajt dntsi jogosultsga a nyeresgfeloszts vagy visszavlts tekintetben. Br a lenyvllalat lehet, hogy helyesen sorolta be az instrumentumot ezen tovbbi felttelek figyelembevtele nlkl a klnll pnzgyi kimutatsaiban, a csoport ms tagjai, valamint az instrumentum birtokosai kztti megegyezs feltteleit figyelembe kell venni annak biztostsra, hogy a konszolidlt pnzgyi kimutatsok a csoport egsze ltal megkttt szerzdseket s gyleteket tkrzzk. Amennyiben van ilyen ktelem vagy teljestsi rendelkezs, az instrumentumot (vagy annak a ktelem alapjul szolgl komponenst) a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban pnzgyi ktelezettsgknt soroljk be. sszetett pnzgyi instrumentumok (2832. bekezds) AG30. A 28. bekezds kizrlag a nem szrmazkos, sszetett pnzgyi instrumentumok kibocstira vonatkozik. A 28. bekezds nem taglalja az sszetett pnzgyi instrumentumokat azok birtokosai perspektvjbl. Az IAS 39 foglalkozik a begyazott szrmazkos termkek elklntsvel az olyan sszetett pnzgyi instrumentumok birtokosai szemszgbl, amelyek hitel- s tkejellemzket is tartalmaznak. Az sszetett pnzgyi instrumentumok egy szoksos formja a begyazott tvltsi opcit magban foglal adssginstrumentum, mint pldul a kibocst trzsrszvnyeire tvlthat ktvny, s amely nem foglal magban ms begyazott szrmazkos jellemzt. A 28. bekezds elrja, hogy az ilyen pnzgyi instrumentum kibocstja elklntetten mutassa be a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban a ktelezettsgkomponenst s a tkekomponenst, az albbiak szerint: (a) A kibocst temezett kamat- s trlesztrszlet-fizetsre vonatkoz ktelme pnzgyi ktelezettsget kpez, amely mindaddig fennll, amg t nem vltjk az instrumentumot. A kezdeti megjelentskor a ktelezettsgkomponens vals rtke a szerzdsben meghatrozott jvbeli cashflow-sorozat a hasonl hitelkpessgi besorolssal rendelkez, s lnyegben ugyanolyan feltteleket s cash flow-kat, de tvltsi opcit nem biztost instrumentumokra abban az idben vonatkoz piaci kamatlbakkal diszkontlt jelenrtke; (b) A tkeinstrumentum egy begyazott opci, amelynek alapjn a ktelezettsget a kibocst sajt tkjre lehet tvltani. Az opci vals rtke az opci idrtkbl s esetleges bels rtkbl tevdik ssze. Az opcinak a kezdeti megjelentskor akkor is van rtke, ha az vesztesges. AG32. Az tvlthat instrumentum futamid vgn trtn tvltsakor a gazdlkod egysg kivezeti a ktelezettsgkomponenst, s azt sajt tkeknt jelenti meg. Az eredeti sajt tkekomponens a sajt tke rsze marad (br az a sajt tke egyes sorai kztt tvezethet). A futamid vgn trtn tvltskor nem keletkezik nyeresg vagy vesztesg. Ha a gazdlkod egysg a futamid vge eltt megszntet valamely instrumentumot id eltti visszavlts vagy visszavsrls formjban, amelyben az eredeti tvltsi elsbbsgek vltozatlanul maradnak, a gazdlkod egysg a megfizetett ellenrtket, valamint a visszavsrls vagy visszavlts tranzakcis kltsgeit az gylet idpontjban felosztja az instrumentum ktelezettsg- s tkekomponensre. A megfizetett ellenrtk, valamint a tranzakcis kltsgek kln komponensekre trtn felosztshoz hasznlt mdszer konzisztens a gazdlkod egysg ltal az tvlthat instrumentum kibocstsakor befolyt bevtel egyes komponensekre trtn felosztshoz hasznlt mdszerrel, a 28 32. bekezds szerint.

AG31.

AG33.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 252 B


AG34. Amikor az ellenrtk felosztsa megtrtnt, az esetleges keletkez nyeresget vagy vesztesget az rintett komponensre vonatkoz szmviteli alapelveknek megfelelen kell kezelni az albbiak szerint: (a) a ktelezettsgkomponensre vonatkoz nyeresg vagy vesztesg sszegt az eredmnyben szmoljk el; valamint (b) az ellenrtk tkekomponensre vonatkoz sszegt a sajt tkben mutatjk ki. AG35. Egyes esetekben a gazdlkod egysg mdosthatja az tvlthat instrumentum feltteleit az id eltti tvlts sztnzsre, pl. kedvezbb tvltsi arny felajnlsval, vagy tovbbi ellenrtk megfizetsvel, amennyiben az tvlts a meghatrozott idpont eltt trtnik. Az eredmnyben kell elszmolni vesztesgknt az instrumentum birtokosnak az tvltskor a mdostott felttelek alapjn jr ellenrtk vals rtke, valamint azon ellenrtk vals rtke kztt a felttelek mdostsnak idpontjban fennll klnbzetet, amely az instrumentum birtokosnak az eredeti felttelek alapjn jrt volna. Sajt rszvnyek (33. s 34. bekezds) AG36. A gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumait nem szmolhatja el pnzgyi eszkzknt, fggetlenl annak visszavsrlsa cljtl. A 33. bekezds elrja, hogy a sajt tkeinstrumentumait visszavsrl gazdlkod egysg ezeket a tkeinstrumentumokat vonja le a sajt tkbl. Ugyanakkor, ha a gazdlkod egysg sajt tkeinstrumentumait ms szemlyek javra tartja a birtokban, pl. egy pnzgyi intzmny gyfele rszre tartja birtokban rszvnyt, egy gynki kapcsolat ll fenn, amelynek eredmnyeknt e tkeinstrumentumokat nem kell a gazdlkod egysg M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban szerepeltetni. Kamatok, osztalkok, vesztesgek s nyeresgek (3541. bekezds) AG37. Az albbi plda a 35. bekezds rendelkezseinek alkalmazst mutatja be valamely sszetett pnzgyi instrumentum esetben. Ttelezzk fel, hogy egy nem halmozd elsbbsgi rszvny ktelezen pnzeszkzre visszavltand t v mlva, ugyanakkor az osztalk kifizetsrl a visszavlts idpontjig a gazdlkod egysg dnt. Az ilyen instrumentum sszetett pnzgyi instrumentumnak minsl, egy ktelezettsgkomponenssel, amely a visszavltsi sszeg jelenrtke. A diszkontlebonts ezen komponensre kifejtett hatst az eredmnyben szmoljk el, s kamatrfordtsknt soroljk be. Brmely kifizetett osztalk a tkekomponensre vonatkozik, s ennek megfelelen azt az eredmny felosztsaknt szmoljk el. Hasonl eljrs lenne alkalmazand, ha a visszavlts nem lenne ktelez, hanem arrl a birtokos szabadon dnthetne; vagy amennyiben a rszvnyt ktelezen t kellene vltani egy vltoz darabszm trzsrszvnyre, amely oly mdon kerl kiszmtsra, hogy megegyezzen egy fix sszeggel, vagy a mgttes vltoz (pl. rutzsdei termk) vltozsain alapul valamely sszeggel. Ugyanakkor, ha brmely mg ki nem fizetett osztalk hozzadsra kerl a visszavltsi sszeghez, a teljes instrumentum ktelezettsgnek minsl. Ilyen esetben, az osztalkot kamatrfordtsknt soroljk be. Pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek egymssal szembeni beszmtsa (4250. bekezds) AG38. A gazdlkod egysg csak akkor szmthat be valamely pnzgyi eszkzt s pnzgyi ktelezettsget egymssal szemben, ha meglv kiknyszerthet joga van a megjelentett sszegeket egymssal szemben beszmtani. A gazdlkod egysgnek lehet feltteles joga a megjelentett sszegek beszmtsra, mint pl. egy nettstsi keretszerzdsben vagy ms visszkereset nlkli adssgformnl, de az ilyen jogok csak akkor kiknyszerthetk, hogyha valamilyen jvbeni esemny bekvetkezik, ltalban a msik fl nem teljestse. Ily mdon az ilyen megllapods nem felel meg a beszmts feltteleinek. A standard nem tartalmaz specilis elrsokat az gynevezett szintetikus instrumentumokra vonatkozan, amelyek a klnll pnzgyi instrumentumok csoportostsai, amelyeket azrt vsroltak meg s tartanak, hogy gy ltrehozzk egy msik instrumentum jellegzetes-

AG39.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 253 B


sgeit. Pldul a vltoz kamatozs hossz lejrat hitel kombinlva egy olyan kamatlbswappal, amely vltoz kifizetsek bevtelezst s fix kifizetsek teljestst foglalja magban, egy fix kamatozs hossz lejrat hitelt szintetizl. A szintetikus instrumentum valamennyi klnll pnzgyi instrumentum sszetevje szerzdses jogot vagy ktelmet testest meg a sajt felttelei alapjn, s valamennyit nllan lehet tadni vagy teljesteni. Minden egyes pnzgyi instrumentum kockzatoknak van kitve, s ezek a kockzatok klnbzhetnek azoktl a kockzatoktl, amelyeknek ms pnzgyi instrumentumok vannak kitve. Ennek megfelelen, amikor egy szintetikus instrumentumban szerepl valamely pnzgyi instrumentum eszkz, a msik pedig ktelezettsg, azokat nem lehet egymssal szemben beszmtani, s a gazdlkod egysg M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban nett mdon kimutatni, kivve, ha azok megfelelnek a 42. bekezdsben a beszmtsra meghatrozott feltteleknek. KZZTTEL Az eredmnnyel szemben vals rtken rtkelt pnzgyi eszkzk s pnzgyi ktelezettsgek (94(f) bekezds) AG40. [Trlve]

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 254 B


IAS 33 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Egy rszvnyre jut eredmny CL 1. A jelen standard clja meghatrozni az egy rszvnyre jut eredmny kiszmtsra s bemutatsra vonatkoz alapelveket, hogy az egyes gazdlkod egysgek kztti, ugyanazon idszakra vonatkoz, valamint az ugyanazon gazdlkod egysgre, de klnbz beszmolsi idszakra vonatkoz teljestmny-sszehasonltsok javuljanak. Annak ellenre, hogy az egy rszvnyre jut eredmnynek is vannak korltai az eredmny meghatrozshoz alkalmazott eltr szmviteli politikk miatt, a kvetkezetesen alkalmazott nevez javtja a pnzgyi beszmolst. A jelen standard az egy rszvnyre jut eredmny kiszmtsnl alkalmazott nevezre koncentrl.

HATKR 2. A jelen standard alkalmazand: (a) azon gazdlkod egysg klnll vagy egyedi pnzgyi kimutatsaira: i. amelynek trzsrszvnyeivel vagy potencilis trzsrszvnyeivel nyilvnos piacon (hazai vagy klfldi tzsdn, illetve tzsdn kvli rtkpaprpiacon, ide rtve a helyi s regionlis piacokat is) kereskednek; vagy ii. amely a pnzgyi kimutatsait a trzsrszvnyek nyilvnos piacon trtn kibocstsa cljbl nyjtja be vagy van folyamatban a benyjts egy rtkpaprtzsdnek vagy ms szablyoz hatsgnak; valamint (b) azon, anyavllalatnl a vllalatcsoport konszolidlt pnzgyi kimutatsaira: i. amelynek trzsrszvnyeivel vagy potencilis trzsrszvnyeivel nyilvnos piacon (hazai vagy klfldi tzsdn, illetve tzsdn kvli rtkpaprpiacon, ide rtve a helyi s regionlis piacokat is) kereskednek; vagy ii. amely a pnzgyi kimutatsait a trzsrszvnyek nyilvnos piacon trtn kibocstsa cljbl nyjtja be vagy van folyamatban a benyjts egy rtkpaprtzsdnek vagy ms szablyoz hatsgnak. 3. Az egy rszvnyre jut eredmnyt kzztev gazdlkod egysgnek a jelen standard szerint kell az egy rszvnyre jut eredmny rtkt kiszmolnia s kzztennie. Amikor a gazdlkod egysg az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standarddal sszhangban konszolidlt pnzgyi kimutatsokat s egyedi pnzgyi kimutatsokat is kszt, a jelen standard ltal elrt kzztteleket csak a konszolidlt pnzgyi kimutatsok alapjn szksges bemutatni. Annak a gazdlkod egysgnek, amely azt vlasztja, hogy az egy rszvnyre jut eredmnyt egyedi pnzgyi kimutatsai alapjn bemutatja, ezt az egy rszvnyre jut eredmny informcit csak magban az egyedi M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell kzztennie. A gazdlkod egysg az ilyen egy rszvnyre jut eredmny informcit a konszolidlt pnzgyi kimutatsokban nem mutathatja be.

4.

M5
4A.

Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, az egy rszvnyre jut eredmnyt csak ebben a klnll kimutatsban kell bemutatnia.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 255 B


FOGALMAK 5. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: A hgtssal ellenttes hats az egy rszvnyre jut eredmny nvekedse, vagy az egy rszvnyre jut vesztesg cskkense abbl a felttelezsbl fakadan, hogy tvlthat instrumentumokat vltottak t, opcikat vagy warrantokat hvtak le, vagy bizonyos felttelek teljeslse esetn j trzsrszvnyeket bocstottak ki. A feltteles rszvnykibocstsi megllapods rszvnyek meghatrozott felttelek teljeslstl fgg kibocstsra kttt megllapods. A felttelesen kibocstand trzsrszvnyek olyan trzsrszvnyek, amelyek ellenrtk nlkl, vagy alacsony sszeg pnzeszkzrt vagy ms ellenrtkrt bocstandk ki a feltteles rszvnykibocstsi megllapodsban meghatrozott konkrt felttelek teljeslse esetn. A hgts az egy rszvnyre jut eredmny cskkentse vagy az egy rszvnyre jut vesztesg nvelse abbl a felttelezsbl fakadan, hogy tvlthat instrumentumokat vltottak t, opcikat vagy warrantokat hvtak le, vagy bizonyos felttelek teljeslse esetn j trzsrszvnyeket bocstottak ki. Az opcik, warrantok s azok megfeleli olyan pnzgyi instrumentumok, amelyek jogot biztostanak birtokosuknak trzsrszvny vsrlsra. A trzsrszvny egy olyan tkeinstrumentum, amely az sszes tbbi tkeinstrumentum-osztlyoknak al van rendelve. A potencilis trzsrszvny olyan pnzgyi instrumentum vagy egyb szerzds, amely annak tulajdonost trzsrszvnyre jogosthatja fel. A trzsrszvnyre szl eladsi (put) opci olyan szerzds, amely birtokosnak jogot biztost trzsrszvnyek meghatrozott ron trtn eladsra egy adott idszakon bell. 6. A trzsrszvnyek csak minden egyb rszvnytpus, pldul az elsbbsgi rszvnyek utn rszeslnek az idszak nyeresgbl. Egy gazdlkod egysgnek tbb osztlyba tartoz trzsrszvnye is lehet. Az azonos rszvnyosztlyba tartoz trzsrszvnyek osztalkfizetsnl azonos jogokkal brnak. Pldk a potencilis trzsrszvnyekre: (a) pnzgyi ktelezettsgek vagy tkeinstrumentumok, idertve az elsbbsgi rszvnyeket is, amelyek trzsrszvnyekre vlthatk; (b) opcik s warrantok; (c) olyan rszvnyek, amelyeket szerzdses megllapodsokban rgztett felttelek teljeslse esetn bocstannak ki, pldul egy zleti tevkenysg vagy egyb eszkzk megvsrlsakor. 8. Az IAS 32 Pnzgyi instrumentumok: bemutats standardban meghatrozott fogalmak a jelen standardban az IAS 32 standard 11. bekezdsben meghatrozott rtelemben hasznlatosak, kivve, ha ennek ellenkezje jellve van. Az IAS 32 definilja a pnzgyi instrumentumot, a pnzgyi eszkzt, a pnzgyi ktelezettsget, a tkeinstrumentumot s a vals rtket, tovbb tmutatssal szolgl e fogalmak alkalmazsra vonatkozan.

7.

RTKELS Egy rszvnyre jut eredmny alaprtke 9. A gazdlkod egysgnek ki kell szmtania az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkeit az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyre, valamint a folytatd tevkenysgek eredmnybl, ha azt bemutatjk, az ezen rszvnyesek rendelkezsre ll rszre. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnynek (szmll) a forgalomban lv trzsrszvnyek adott idszakra vonatkoz slyozott tlagval (nevez) val elosztsval kell kiszmtani.

10.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 256 B


11. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkre vonatkoz informci clja mutatt biztostani az anyavllalat egy trzsrszvnynek a gazdlkod egysg beszmolsi idszak alatt elrt teljestmnybl val rszesedsre. Eredmny 12. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtshoz az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll sszeg: (a) az anyavllalat rendelkezsre ll, a folytatd tevkenysgekbl szrmaz eredmnyre vonatkozan; valamint (b) az anyavllalat rendelkezsre ll eredmnyre vonatkozan az (a) s (b) pontokban szerepl sszeg kell, legyen, mdostva az elsbbsgi rszvnyek utn fizetett osztalk adzs utni sszegvel, az elsbbsgi rszvnyek rendezsekor keletkez klnbzetekkel, valamint a sajt tkeknt besorolt elsbbsgi rszvnyekhez kapcsold hasonl hatsokkal. 13. Az adott idszakban elszmolt, az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll valamennyi bevtel s rfordts ttelt, belertve az adrfordtst, valamint a ktelezettsgknt besorolt elsbbsgi rszvnyek utn jr osztalkot, figyelembe veszik az adott idszakra vonatkozan az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll __________ ). eredmny meghatrozsnl (lsd IAS 1 M5 Az eredmnybl levonand elsbbsgi osztalkok adzott sszege a kvetkez: (a) az adott idszakra vonatkozan a nem halmozd elsbbsgi rszvnyekre jvhagyott elsbbsgi osztalk adzs utni sszege; valamint (b) az adott idszakra a halmozd elsbbsgi rszvnyekre jr elsbbsgi osztalk adzs utni sszege, fggetlenl attl, hogy az osztalkot jvhagytk-e vagy sem. Az idszakra vonatkoz elsbbsgi osztalk sszege nem tartalmazza a halmozd elsbbsgi rszvnyekre korbbi idszakokra vonatkozan, a trgyidszak sorn kifizetett vagy megllaptott elsbbsgi osztalk sszegt. 15. Az elsbbsgi rszvnyek diszkontlt ron trtn rtkestst egy kezdeti alacsony osztalkfizetssel kompenzl, vagy az elsbbsgi rszvnyek prmium melletti rtkestst a ksbbi idszakokban piacon szoksosnl magasabb osztalkfizetssel kompenzl elsbbsgi rszvnyeket gyakran nvekv kamatozs elsbbsgi rszvnynek nevezik. A nvekv kamatozs elsbbsgi rszvnyek esetben a kibocstsnl alkalmazott diszkontot vagy prmiumot a felhalmozott eredmnnyel szemben amortizljk az effektv kamat mdszer felhasznlsval, s azt elsbbsgi osztalkknt kezelik az egy rszvnyre jut eredmny kiszmtsakor. Az elsbbsgi rszvnyeket a kibocst vteli ajnlattal visszavsrolhatja. Az elsbbsgi rszvnyek tulajdonosainak fizetett ellenrtk vals rtke, valamint az elsbbsgi rszvnyek nyilvntartsi rtke kztti pozitv klnbzet az elsbbsgi rszvnyek tulajdonosai szmra hozamot, a gazdlkod egysg szmra pedig a felhalmozott eredmnnyel szemben elszmoland kltsget jelent. Ezt az sszeget az anyavllalat trzsrszvnyesei szmra rendelkezsre ll eredmny kiszmtsakor le kell vonni. A gazdlkod egysg az eredeti tvltsi felttelek kedvez irnyban trtn mdostsval, vagy tovbbi ellenrtk megfizetsvel sztnzheti a tulajdonosokat tvlthat elsbbsgi rszvnyeik hatrid eltti tvltsra. A trzsrszvnyek vagy az egyb fizetett ellenrtk vals rtknek az eredeti tvltsi felttelek alapjn kibocstand trzsrszvnyek vals rtkt meghalad brmely tbblete egy hozam az elsbbsgi rszvnyek tulajdonosai szmra, s azt levonjk az anyavllalat trzsrszvnyesei szmra rendelkezsre ll eredmny kiszmtsakor. Az elsbbsgi rszvnyek knyv szerinti rtknek az azok rendezsrt fizetett ellenrtk vals rtkt meghalad brmely tbblett hozzadjk az anyavllalat trzsrszvnyesei szmra rendelkezsre ll eredmny kiszmtsakor.

14.

16.

17.

18.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 257 B


Rszvnyek 19. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtsakor a trzsrszvnyek szma az adott idszakban forgalomban lv trzsrszvnyek slyozott tlaga kell legyen. Az adott idszak sorn forgalomban lv trzsrszvnyek szmnak slyozott tlaga alkalmazsa annak lehetsgt tkrzi, hogy a rszvnytke sszege esetleg vltozott az adott idszak alatt a mindenkor forgalomban lv rszvnyek nagyobb vagy kisebb szma miatt. Az adott idszak alatt forgalomban lv trzsrszvnyek slyozott tlaga egyenl az idszak elejn forgalomban lv trzsrszvnyek szmval, korriglva az idszak alatt visszavsrolt vagy jonnan kibocstott trzsrszvnyek szmnak s egy idslyoz tnyeznek a szorzatval. Az idslyoz tnyez azon napoknak az idszak sszes napjaihoz viszonytott arnya, amikor az adott rszvnyek forgalomban vannak; sok esetben megfelel a slyozott tlag elfogadhat kzeltse. A rszvnyeket ltalban attl az idponttl kezdve szmtjk bele a rszvnyek szmnak slyozott tlagba, amikortl az ellenrtk esedkes (ami ltalban a rszvnyek kibocstsnak idpontja), pldul: (a) a pnzeszkz ellenben kibocstott trzsrszvnyeket attl az idponttl veszik figyelembe, amikor a pnzeszkz megfizetse esedkess vlik; (b) a trzs- vagy elsbbsgi rszvnyek utn jr osztalk nkntes jra befektetse ellenben kibocstott trzsrszvnyeket akkortl veszik figyelembe, amikortl az osztalkot visszaforgatjk; (c) az adssginstrumentum trzsrszvnny trtn tvltsakor kibocstott trzsrszvnyeket attl az idponttl veszik figyelembe, amikortl kamatot mr jr; (d) az egyb pnzgyi instrumentumokrt jr kamat vagy tke ellenben kibocstott trzsrszvnyeket attl az idponttl veszik figyelembe, amikortl kamat mr jr; (e) a gazdlkod egysg ktelezettsgnek rendezsrt cserben kibocstott trzsrszvnyeket a rendezs idpontjtl veszik figyelembe; (f) egy eszkz nem pnzeszkz ellenben trtnt akvizcijnak ellenrtkeknt kibocstott trzsrszvnyeket attl az idponttl kezdve veszik figyelembe, amely idpontban az akvizcit megjelentik; valamint (g) a gazdlkod egysgnek nyjtott szolgltats fejben kibocstott trzsrszvnyeket akkor veszik figyelembe, amikor a szolgltatst nyjtottk. A trzsrszvnyek figyelembevtelnek idpontjt a kibocstsukhoz kapcsold felttelek alapjn hatrozzk meg. Megfelel figyelmet fordtanak a kibocstshoz kapcsold brmely szerzds tartalmra. 22. Az zleti kombinci kltsgnek rszt kpez trzsrszvny-kibocstst az akvizci idpontjtl veszik figyelembe a rszvnyek slyozott tlagos darabszmban. Ennek oka, hogy a felvsrl a felvsrolt tevkenysgeinek eredmnyeit ezen idponttl kezdden foglalja bele a sajt M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsba . Egy ktelezen tvltand instrumentum tvltsakor kibocstand trzsrszvnyeket az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtsakor a szerzds megktsnek idpontjtl veszik figyelembe. A felttelesen kibocstand rszvnyeket csak azon idponttl kezelik a forgalomban lvkkel azonosan, s veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtshoz, amikor valamennyi szksges felttel teljeslt (azaz az esemnyek bekvetkeztek). Az egyszeren bizonyos id elteltt kveten kibocstand rszvnyek nem felttelesen kibocstand rszvnyek, mivel az id mlsa biztos. A felttelesen visszaadand, forgalomban lv trzsrszvnyeket (azaz azokat, amelyek visszahvhatk) nem kezelik forgalomban lvknt, s nem szmtjk be az egy rszvnyre jut eredmny alaprtknek

20.

21.

23.

24.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 258 B


kiszmtsba addig az idpontig, amikortl a rszvnyek mr nem visszahvhatk. 25. 26. [Trlve] Az adott idszak sorn s minden bemutatott idszakban a forgalomban lv trzsrszvnyek szmnak slyozott tlagt helyesbteni kell azokkal a potencilis trzsrszvnyek tvltsn kvli esemnyekkel, amelyek a forrsok megfelel megvltoztatsa nlkl vltoztattk meg a forgalomban lv trzsrszvnyek szmt. Trzsrszvnyek kibocsthatk, vagy a forgalomban lv trzsrszvnyek szma cskkenthet a forrsok megfelel megvltoztatsa nlkl. Pldk: (a) tkstsi cl kibocsts vagy ingyen rszvnyek kibocstsa (rszvnyben fizetett osztalkknt is ismert); (b) a brmely egyb kibocsts keretben megvalsul jutalom elem, pldul a meglv rszvnyeseknek j rszvnykibocstskor biztostott jutalom elem; (c) a rszvnyfeloszts; valamint (d) a fordtott rszvnyfeloszts (rszvnyek sszevonsa). 28. Tkstsi cl vagy ingyen rszvnyek kibocstsa vagy rszvnyfeloszts esetn a meglv rszvnyesek szmra tovbbi ellenrtk nlkl bocstanak ki trzsrszvnyeket. Ezrt a forgalomban lv trzsrszvnyek szma a forrsok nvekedse nlkl emelkedik. Az adott esemny eltt forgalomban lv trzsrszvnyek szmt a forgalomban lv trzsrszvnyek szmnak arnyos megvltozsa miatt gy korrigljk, mintha az esemny a legkorbbi beszmolsi idszak elejn trtnt volna. Pldul a kettt egyrt jelleg ingyen rszvnyek kibocstsa esetn a kibocsts eltt forgalomban lv rszvnyek szmt a rszvnyek j sszmennyisgnek kiszmtsa rdekben 3-mal, az j rszvnyek mennyisgnek kiszmtsa rdekben pedig 2-vel megszorozzk. A trzsrszvnyek sszevonsa ltalban anlkl cskkenti a forgalomban lv trzsrszvnyek szmt, hogy a forrsok ezzel arnyosan cskkennnek. Ha azonban vgs soron rszvny-visszavsrls trtnik vals rtken, a forgalomban lv trzsrszvnyek szmban bekvetkez cskkens a forrsok ezzel arnyos cskkensnek eredmnye. Erre plda a specilis osztalkkal kombinlt rszvnysszevons. A kombinlt gylet lebonyoltsnak idszakra vonatkoz forgalomban lv trzsrszvnyek slyozott tlagt mdostjk a trzsrszvnyek szmban attl az idponttl bekvetkez cskkenssel, amelyen a specilis osztalk kimutatsra kerlt. Egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke 30. A gazdlkod egysgnek ki kell szmtania az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkeit az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyre, valamint a folytatd tevkenysgek eredmnybl, ha azt szerepeltetik, az ezen rszvnyesek rendelkezsre ll rszre. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtshoz az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyt, valamint a forgalomban lv rszvnyek slyozott tlagt valamennyi hgt hats potencilis trzsrszvny hatsval mdostani kell. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek clja sszhangban van az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke cljval mutatt biztostani a gazdlkod egysg egy trzsrszvnynek a gazdlkod egysg teljestmnybl val rszesedsre gy, hogy az adott idszakban forgalomban lv valamennyi hgt hats trzsrszvnyt figyelembe veszik. Ennek eredmnyeknt: (a) az anyavllalat trzsrszvnyeseinek rendelkezsre ll eredmnyt nvelik azoknak az osztalkoknak s kamatoknak az adzs utni sszegvel, amelyek az adott idszakban a hgt potencilis trzsrszvnyekkel kapcsolatban kerltek elszmolsra, s mdostjk a bevtelek vagy a rfordtsok minden olyan egyb vltozsval, amely a hgt potencilis trzsrszvnyek tvltsbl szrmazott volna; valamint

27.

29.

31.

32.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 259 B


(b) a forgalomban lv trzsrszvnyek szmnak slyozott tlagt nvelik azon tovbbi trzsrszvnyek szmnak a slyozott tlagval, amelyek az sszes hgt potencilis trzsrszvny tvltst felttelezve forgalomban lettek volna. Eredmny 33. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtshoz a 12. bekezds alapjn kiszmtott, az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyt a gazdlkod egysgnek mdostania kell az albbiak adzott rtkvel: (a) a 12. bekezds alapjn az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmny kiszmtsakor levont hgt hats potencilis trzsrszvnyekhez kapcsold osztalk vagy ms ttel; (b) a hgt hats potencilis trzsrszvnyekkel kapcsolatosan az adott idszakban elszmolt kamatok; valamint (c) a bevtelek s a rfordtsok egyb olyan vltozsai, amelyek a hgt hats potencilis trzsrszvnyek tvltsbl szrmaztak volna. 34. A potencilis trzsrszvnyek trzsrszvnyekk trtnt tvltst kveten a 33(a)(c) pontban feltntetett ttelek mr nem merlnek fel. Ehelyett az j trzsrszvnyek jogosultak lesznek rszesedni az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnybl. gy a 12. bekezdse alapjn kiszmtott, az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyt mdostani kell a 33(a)(c) pontban felsorolt ttelekkel s a kapcsold adkkal. A potencilis trzsrszvnyekhez kapcsold rfordtsok tartalmazzk az effektv kamat mdszer alapjn elszmolt tranzakcis kltsgeket s diszkontot (lsd a 2003-ban mdostott IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standard 9. bekezdst). A potencilis trzsrszvnyek tvltsa a bevtelek s rfordtsok ebbl kvetkez vltozsaihoz vezethet. Pldul a potencilis trzsrszvnyekhez kapcsold kamatrfordts cskkense s az adott idszak nyeresgnek ebbl szrmaz nvekedse, vagy vesztesgnek cskkense a ktelez munkavllali nyeresgrszesedsi programhoz kapcsold rfordtsok nvekedshez vezethet. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl az anyavllalat trzsrszvnyesei szmra rendelkezsre ll eredmnyt mdostjk a bevtelek vagy rfordtsok ilyen kvetkezmnyknt fellp vltozsaival. Rszvnyek 36. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl a trzsrszvnyek szma a 19. s 26. bekezdsnek megfelelen kiszmtott trzsrszvnyek szmnak slyozott tlaga kell legyen, nvelve azon trzsrszvnyek slyozott tlagos szmval, amelyeket akkor bocstottak volna ki, ha valamennyi hgt hats potencilis trzsrszvnyt trzsrszvnny alaktottak volna t. A hgt potencilis trzsrszvnyeket gy kell tekinteni, mintha azokat az idszak elejn alaktottk volna t trzsrszvnny, vagy ha ez ksbbi, a potencilis trzsrszvnyek kibocstsa idpontjban. A hgt hats potencilis trzsrszvnyeket valamennyi beszmolsi idszakra vonatkozan fggetlenl kell megllaptani. Az adott v meghatrozott idpontjig tart idszakban figyelembe vett hgt hats potencilis trzsrszvnyek szma nem a felhasznlt vkzi szmtsoknl kapott hgt hats potencilis trzsrszvnyek slyozott tlaga. A potencilis trzsrszvnyeket azon idszakra vonatkozan kell slyozni, amikor azok forgalomban voltak. Azokat a potencilis trzsrszvnyeket, amelyeket az idszak alatt trltek, vagy amelyeket az idszak alatt hagytak lejrni, csak olyan arnyban veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsnl, amilyen arnyban az idszak folyamn forgalomban voltak. Azokat a potencilis trzsrszvnyeket, amelyeket a beszmolsi idszak alatt trzsrszvnny vltottak t, az idszak elejtl az tvlts idpontjig veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsnl; az tvlts idpontjtl kezdden a

35.

37.

38.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 260 B


keletkez trzsrszvnyeket az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkben s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkben egyarnt figyelembe veszik. 39. Azon trzsrszvnyeknek a szma, amelyeket a hgt potencilis trzsrszvnyek tvltsakor bocstottak volna ki, a potencilis trzsrszvnyek felttelei alapjn kerl meghatrozsra. Ha az tvltsra egynl tbb alap is ltezik, a szmtsnl a potencilis trzsrszvny birtokosa szempontjbl legkedvezbb tvltsi kulcsot vagy rtkestsi rat veszik tekintetbe. A lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs kibocsthat az anyavllalattl, a kzs vllalkozs tulajdonostl vagy a befektettl eltr felek szmra olyan potencilis trzsrszvnyt, amely a lenyvllalat, a kzs vllalkozs vagy a trsult vllalkozs trzsrszvnyeire, vagy az anyavllalat, a tulajdonos vagy a befektet (beszmolt kszt gazdlkod egysg) trzsrszvnyeire vlthat t. Ha a lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs ezen potencilis trzsrszvnyei hgt hatst gyakorolnak a beszmolt kszt gazdlkod egysg egy rszvnyre jut eredmnynek alaprtkre, azokat figyelembe kell venni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsakor. Hgt hats potencilis trzsrszvnyek 41. A potencilis trzsrszvnyek akkor s csak akkor tekintendk hgt hatsnak, ha trzsrszvnyekre trtn tvltsuk cskkenten a folytatd tevkenysgek egy rszvnyre jut eredmnyt vagy nveln azok egy rszvnyre jut vesztesgt. A gazdlkod egysg az anyavllalat rendelkezsre ll, a folytatd tevkenysgekbl szrmaz eredmnyt hasznlja ellenrz szmknt annak meghatrozshoz, hogy az adott potencilis trzsrszvnyek hgt vagy hgtssal ellenttes hatsak-e. Az anyavllalat rendelkezsre ll, a folytatd tevkenysgekbl szrmaz eredmnyt a 12. bekezds szerint mdostjk, s az nem tartalmazza a megsznt tevkenysgekhez kapcsold tteleket. A potencilis trzsrszvnyek akkor hgtssal ellenttes hatsak, ha trzsrszvnyekre trtn tvltsuk nveln a folytatd tevkenysgekbl szrmaz egy rszvnyre jut eredmnyt, vagy cskkenten a folytatd tevkenysgekbl szrmaz egy rszvnyre jut vesztesget. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor az olyan potencilis trzsrszvnyek tvltst, lehvst, vagy ms kibocstst nem felttelezik, amely az egy rszvnyre jut eredmnyre hgtssal ellenttes hats lenne. Annak meghatrozsnl, hogy az adott potencilis trzsrszvnyek hgt, vagy azzal ellenttes hatsak-e, valamennyi potencilis trzsrszvny kibocstst s osztlyt elklnlten mrlegelnek, nem pedig sszevontan. A potencilis trzsrszvnyek figyelembevtelnek sorrendje befolysolhatja, hogy azok hgt hatsak-e. Emiatt az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke hgtsnak maximalizlsa cljbl a potencilis trzsrszvnyek egyes kibocstsait s osztlyait a leghgtbb hatstl a legkevsb hgt hats fel haladva veszik figyelembe, azaz a legalacsonyabb egy tbbletrszvnyre jut eredmnnyel rendelkez hgt hats potencilis trzsrszvnyek az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl elbb kerlnek figyelembevtelre, mint a magasabb egy tbbletrszvnyre jut eredmnyek. Elszr ltalban az opcik s warrantok kerlnek figyelembevtelre, mivel ezeknek nincs hatsa a szmllra. Opcik, warrantok s azok megfeleli 45. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor a gazdlkod egysgnek feltteleznie kell, hogy a hgt hats opcik s warrantok lehvsra kerlnek. Az ezen instrumentumokbl szrmaz felttelezett bevtelt gy kell tekinteni, mintha az a trzsrszvnyek adott idszaki tlagos piaci ron trtn kibocstsbl folyt volna be. A kibocstott trzsrszvnyek szma, valamint az adott idszak alatt tlagos piaci ron kibocsthat rszvnyek szma kztti klnbzetet ingyenesen kibocstott trzsrszvnyknt kell kezelni. Az opcik s warrantok akkor tekintendk hgt hatsnak, ha azok trzsrszvnyek tlagos piaci r alatti ron trtn kibocstst ered-

40.

42.

43.

44.

46.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 261 B


mnyeznk az adott idszakban. A hgts rtke a trzsrszvnyek adott idszakban rvnyes piaci tlagra cskkentve a kibocstsi rral. Ily mdon, az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl a potencilis trzsrszvnyek gy kezelendk, mintha azok az albbiak kzl mindkettt magukban foglalnk: (a) egy szerzdst meghatrozott szm trzsrszvnynek az idszaki tlagos piaci rtken trtn kibocstsra. Az ilyen trzsrszvnyeket vals razsnak tekintik, s azoknak nincs sem hgt, sem ezzel ellenttes hatsa. E rszvnyeket figyelmen kvl hagyjk az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor; (b) egy szerzdst a fennmarad trzsrszvnyek ellenrtk nlkli kibocstsra. Az ilyen trzsrszvnyek nem generlnak bevtelt, s nem gyakorolnak hatst a forgalomban lv trzsrszvnyek utn jr eredmnyre. Ezrt az ilyen rszvnyek hgtak, s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsakor azokat hozzadjk a forgalomban lv trzsrszvnyek szmhoz. 47. Az opciknak s warrantoknak csak akkor van hgt hatsa, ha a trzsrszvnyek adott idszakra vonatkoz piaci tlagra meghaladja az opcik vagy warrantok lehvsi rt (azaz, ha azok nyeresgesek). A korbban bemutatott egy rszvnyre jut eredmnyt nem mdostjk visszamenleg a trzsrszvnyek rmozgsnak tkrzse rdekben. Azoknl a rszvnyopciknl s egyb rszvny alap kifizetsi gyleteknl, amelyekre az IFRS 2 Rszvnyalap kifizets standard vonatkozik, a 46. bekezdsben hivatkozott kibocstsi rnak s a 47. bekezdsben hivatkozott lehvsi rnak tartalmaznia kell a gazdlkod egysgnek a rszvnyopci vagy egyb rszvny alap kifizetsi megllapods keretben a jvben szlltand brmely ru vagy szolgltats vals rtkt. A fix vagy meghatrozhat felttelekhez kttt munkavllali rszvny opcikat, valamint a meg nem szolglt trzsrszvnyeket opciknt veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl, mg akkor is, ha azok a fgghetnek a megszolglstl. Azokat a nyjts idpontjtl tekintik forgalomban lvnek. A teljestmnyalap munkavllali rszvny opcikat felttelesen kibocstand rszvnyknt kezelik, mivel kibocstsuk az id mlsa mellett meghatrozott felttelek teljeststl is fgg. tvlthat instrumentumok 49. Az tvlthat instrumentumok hgt hatst a 33. s 36. bekezdsnek megfelelen kell figyelembe venni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsakor. Az tvlthat elsbbsgi rszvnyek a hgtssal ellenttes hatsak, ha az ilyen rszvnyekre a trgyidszakban megllaptott vagy az arra felhalmozdott osztalk rtke osztva az tvlts sorn megszerezhet trzsrszvnyek szmval meghaladja az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt. Hasonlkppen, az tvlthat adssginstrumentum a hgtssal ellenttes hats, amikor a hozz tartoz kamat (az adk, valamint a bevtel vagy rfordts egyb vltozsainak levonsa utn) osztva az tvltskor megszerezhet trzsrszvnyek szmval meghaladja az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt. Az tvlthat elsbbsgi rszvnyek visszavltsa vagy a kibocst ltali elsegtett tvltsa lehet, hogy csak a korbban forgalomban lv tvlthat elsbbsgi rszvnyek egy rszt rinti. Ilyen esetekben annak meghatrozsakor, hogy a fennmarad forgalomban lv elsbbsgi rszvnyek hgt hatsak-e, a 17. bekezdsben hivatkozott ellenrtktbbletet azon rszvnyekre kell felosztani, amelyek tvltsra kerlnek. A bevltott vagy tvltott rszvnyeket elklnlten rtkelik a be nem vltott vagy az t nem vltott rszvnyektl. Felttelesen kibocstand rszvnyek 52. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke szmtshoz hasonlan a felttelesen kibocstand trzsrszvnyeket forgalomban lvnek tekintik, s figyelembe veszik az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl, amennyiben a meghatrozott felttelek teljeslnek (azaz az esemnyek bekvetkeztek). A felttelesen kibocs-

47A.

48.

50.

51.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 262 B


tand rszvnyeket az idszak kezdettl (vagy ha ez ksbbi, a feltteles rszvnykibocstsi megllapods idpontjtl kezdve) veszik figyelembe. Ha a felttelek nem teljesltek, a felttelesen kibocstand rszvnyeknek az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsnl figyelembe vett szma azon rszvnyeknek a szmn alapul, amelyeket ki kellett volna bocstani, ha az idszak vge lenne a feltteles idszak vge. Az jramegllapts nem megengedett, ha a felttelek a feltteles idszak vgn nem teljeslnek. 53. Amennyiben a feltteles kibocsts felttele egy meghatrozott sszeg eredmny elrse vagy fenntartsa egy adott idszakra vonatkozan, s az adott sszeg a beszmolsi idszak vgre teljeslt, de azt egy tovbbi idszakon keresztl fenn kell tartani, akkor az j trzsrszvnyeket forgalomban lvknt kell kezelni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek kiszmtsnl, amennyiben azok hgt hatsak. Ebben az esetben az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsa a trzsrszvnyek azon darabszmn alapul, amely kibocstsra kerlt volna, ha a beszmolsi idszak vgre elrt eredmny megegyezne a feltteles idszak vgn elrt eredmnnyel. Mivel az eredmny a jvben vltozhat, az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtsa az ilyen felttelesen kibocstand trzsrszvnyeket a feltteles idszak vgig nem veszi figyelembe, mivel nem minden szksges felttel teljeslt. A felttelesen kibocstand trzsrszvnyek szma a trzsrszvnyek jvbeni piaci rtl is fgghet. Ebben az esetben, ha a hgt hats fennll, az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsa azon trzsrszvnydarabszmon alapul, amely kibocstsra kerlt volna, ha a beszmolsi idszak vgn rvnyes piaci r megegyezne a feltteles idszak vgn rvnyes piaci rral. Ha a felttel egy meghatrozott idszak alatti tlagos piaci r, s az idszak hosszabb, mint a beszmolsi idszak, a mr eltelt idszak alatt rvnyes tlagos piaci rat veszik figyelembe. Mivel a piaci r a jvben vltozhat, az egy rszvnyre jut eredmny alaprtknek kiszmtsa az ilyen felttelesen kibocstand trzsrszvnyeket a feltteles idszak vgig nem veszi figyelembe, mivel nem minden szksges felttel teljeslt. A felttelesen kibocstand trzsrszvnyek szma a jvbeni eredmnytl s a trzsrszvnyek jvbeni piaci rtl is fgghet. Ilyen esetben a trzsrszvnyeknek az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl figyelembe vett darabszma a kt felttel fggvnye (azaz az adott idpontig elrt eredmny, s a beszmolsi idszak vgn rvnyes piaci r). A felttelesen kibocstand trzsrszvnyeket csak akkor veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsnl, ha mindkt felttel teljesl. Ms esetekben a felttelesen kibocstand trzsrszvnyek szma nem az eredmnytl vagy a piaci rtl, hanem ms feltteltl fgg (pl. meghatrozott szm zlet megnyitstl). Ilyen esetekben felttelezve, hogy a felttel jelenlegi llsa a feltteles idszak vgig vltozatlan marad, a felttelesen kibocstand trzsrszvnyeket a beszmolsi idszak vgn rvnyes helyzet szerint veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke meghatrozsnl. A felttelesen kibocstand potencilis trzsrszvnyeket (azaz nem a feltteles rszvnykibocstsi megllapods trgyt kpezk, pl. felttelesen kibocstand tvlthat instrumentumok) az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl az albbiak szerint veszik figyelembe: (a) a gazdlkod egysg meghatrozza, hogy a potencilis trzsrszvnyeket kibocstandnak lehet-e felttelezni az 5256. bekezdsben foglalt feltteles trzsrszvnyre vonatkoz rendelkezsek szerint a kibocstsukra meghatrozott felttelek alapjn; valamint (b) ha a potencilis trzsrszvnyeket figyelembe kellene venni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkben, a gazdlkod egysg azoknak az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtknek szmtsra vonatkoz hatst az opcikra s warrantokra a 45 48. bekezdsben megadott rendelkezsek, az tvlthat instrumentumokra a 4849. bekezdsben megadott rendelkezsek, a trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben teljesthet szerzdsekre vonatkozan a 5158. bekezdsben megadott rendelkezsek vagy ms rendelkezsek alapjn llaptja meg, ahogy helynval.

54.

55.

56.

57.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 263 B


Ugyanakkor a lehvst vagy tvltst csak akkor vlelmezik az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsa cljra, ha ms, nem felttelesen kibocstand forgalomban lv potencilis trzsrszvnyek lehvst vagy tvltst is vlelmezik. Trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben teljesthet szerzdsek 58. Ha a gazdlkod egysg olyan szerzdst kttt, amelyet vlasztsa szerint trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben teljesthet, azt kell vlelmezni, hogy a szerzdst trzsrszvnyben teljestik, s az ennek eredmnyeknt ltrejtt potencilis trzsrszvnyeket, amennyiben azok hgt hatsak, figyelembe kell venni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke meghatrozsnl. Ha egy ilyen szerzdst eszkzknt vagy ktelezettsgknt mutatnak be, vagy ha annak van sajttke- vagy ktelezettsgkomponense, a gazdlkod egysgnek mdostania kell a szmllt az eredmny brmely olyan vltozsval, amely az adott idszak alatt bekvetkezett volna, ha a szerzds teljes mrtkben tkeinstrumentumknt lett volna besorolsra. A szksges mdosts hasonl a 33. bekezdsben elrt mdostsokhoz. Ha a szerzds annak birtokosa dntse alapjn teljesthet trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben, a pnzeszkzben trtn teljests s a rszvnyben trtn teljests kzl a nagyobb hgt hatst kell hasznlni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl. Plda a trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben teljesthet szerzdsre pl. az olyan adssginstrumentum, amelynek tkersze annak lejratakor a kibocst dntse alapjn pnzeszkzben vagy sajt trzsrszvnyeiben is teljesthet. Msik plda a kirt eladsi (put) opci, mely jogot biztost birtokosnak, hogy trzsrszvnyben vagy pnzeszkzben teljestsen. Vsrolt opcik 62. A vsrolt eladsi (put) s vteli (call) opcikat (azaz a gazdlkod egysg ltal sajt trzsrszvnyeire vonatkozan birtokolt opcikat) nem veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl, mivel azok figyelembevtele a hgtssal ellenttes hats lenne. Az eladsi (put) opcit csak hvnk le, ha a lehvsi r a piaci rnl magasabb lenne, mg a vteli opcit csak akkor hvnk le, ha a lehvsi r a piaci rnl alacsonyabb lenne. Kirt eladsi (put) opcik 63. A sajt rszvny visszavsrlsra vonatkoz szerzdseket, mint pl. a kirt eladsi (put) opcikat s a forward vteli szerzdseket, amenynyiben azok hgt hatsak, figyelembe veszik az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl. Ha ezen szerzdsek az adott idszak alatt nyeresgesek (azaz a lehvsi vagy kiegyenltsi r az adott idszakban rvnyes tlagos piaci r felett van), az egy rszvnyre jut eredmnyre gyakorolt lehetsges hgt hatst a kvetkezkppen kell kiszmolni: (a) felttelezni kell, hogy az idszak elejn megfelel szm trzsrszvny kerl kibocstsa (az adott idszak alatti piaci tlagron), hogy elegend bevtelt szerezzenek a szerzds teljestshez; (b) felttelezni kell, hogy a kibocstsbl befoly bevtel a szerzds teljestsre kerl felhasznlsra (azaz trzsrszvnyek visszavsrlsra); valamint (c) az j trzsrszvnyeket (azaz a felttelezs szerint kibocstott trzsrszvnyek szma, valamint a szerzds teljestse ltal kapott rszvnyek szma kztti klnbzetet) az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor figyelembe kell venni. VISSZAMENLEGES MDOSTSOK 64. Ha a forgalomban lv trzsrszvnyek vagy a potencilis trzsrszvnyek szma tkstsi cl kibocsts, ingyen rszvnyek kibocs-

59.

60.

61.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 264 B


tsa, vagy rszvnyfeloszts kvetkeztben nvekszik, vagy fordtott rszvnyfeloszts kvetkeztben cskken, az sszes bemutatott idszakra vonatkozan visszamenlegesen mdostani kell az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt. Ha a vltozsok a M5 beszmolsi idszak vge utn, de a pnzgyi kimutatsok kzzttelre trtn jvhagysa eltt kvetkeznek be, az adott s a megelz idszakok pnzgyi kimutatsaira vonatkoz egy rszvnyre jut eredmny kiszmtsa a rszvnyek j szmn kell alapuljon. Azt a tnyt, hogy az egy rszvnyre jut eredmnyszmtsok a rszvnyek szmban bekvetkezett ilyen vltozsokat tkrznek, kzz kell tenni. Ezenfell, valamennyi beszmolsi idszakra vonatkozan mdostani kell az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt a hibk s a szmvitelipolitika-vltozsok miatti mdostsok visszamenlegesen elszmolt hatsai miatt. 65. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt nem kell visszamenlegesen mdostani az egy rszvnyre jut eredmny szmtsainl hasznlt alapfelttelezsek mdosulsa vagy a potencilis trzsrszvnyek trzsrszvnyekk val tvltsa miatt.

BEMUTATS 66. A gazdlkod egysgnek magban az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban kell bemutatnia az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll, a folytatd tevkenysgekbl szrmaz eredmny s az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmny egy rszvnyre jut alap s hgtott rtkt a trzsrszvnyek minden olyan osztlyra vonatkozan, amely az adott idszakra szmtott nyeresgbl val rszesedsre eltr jogokkal rendelkezik. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke sszegnek minden bemutatott idszakra nzve egyenl fontossgot kell tulajdontani. Az egy rszvnyre jut eredmnyt minden olyan idszakra be kell mutatni, amelyre vonatkozan eredmnykimutatst bemutatnak. Amennyiben legalbb egy idszakra vonatkozan bemutatjk az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt, azt valamennyi bemutatott idszakra vonatkozan be kell mutatni, akkor is, ha az megegyezik az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkvel. Ha az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke megegyezik, a kett prhuzamos bemutatsa az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats azonos sorn is trtnhet. Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s hgtott rtkt a 66. s 67. bekezdsekben elrtak szerint ebben a klnll kimutatsban mutatja be,

67.

M5
67A.

B
68.

Annak a gazdlkod egysgnek, amely megsznt tevkenysget mutat be, a megsznt tevkenysgre vonatkoz egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt magban az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban vagy a megjegyzsekben kell bemutatnia.

M5
68A.

Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, a megsznt tevkenysgre vonatkozan az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s hgtott rtkt a 68. bekezdsben elrtak szerint ebben a klnll kimutatsban vagy a megjegyzsekben mutatja be.

B
69. A gazdlkod egysgnek akkor is be kell mutatnia az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt, ha a kzztett sszegek negatvak (azaz egy rszvnyre jut vesztesg).

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 265 B


KZZTTEL 70. A gazdlkod egysgnek kzz kell tennie a kvetkezket: (a) az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsban hasznlt szmll sszegt, valamint az ezeknek az sszegeknek az anyavllalat rendelkezsre ll adott idszakra szmtott eredmnnyel val egyeztetst. Az egyeztetsnek tartalmaznia kell az egy rszvnyre jut eredmnyre hatssal lv egyes instrumentumosztlyok egyedi hatst; (b) a trzsrszvnyeknek az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsban nevezknt hasznlt slyozott tlagos szmt, valamint ezen nevezk egymssal val egyeztetst. Az egyeztetsnek tartalmaznia kell az egy rszvnyre jut eredmnyre hatssal lv egyes instrumentumosztlyok egyedi hatst; (c) az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt a jvben esetlegesen hgt olyan instrumentumokat (belertve a felttelesen kibocstand rszvnyeket), amelyeket nem vettek figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl, mivel azok a beszmolsi idszak(ok)ban hgtssal ellenttes hatsak voltak; (d) a 64. bekezdssel sszhangban elszmoltaktl eltr olyan trzsrszvny vagy potencilis trzsrszvnygyletek bemutatst, amelyek a M5 beszmolsi idszak vge utn kvetkeztek be, s az idszak vgre vonatkozan jelentsen megvltoztattk volna a trzsrszvnyek vagy potencilis trzsrszvnyek szmt, ha a beszmolsi idszak vge eltt kvetkeznek be. 71. Pldk a 70(d) bekezdsben emltett gyletekre: (a) rszvnykibocsts pnzeszkzrt; (b) rszvnykibocsts, ha a bevtelt adssg vagy a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn forgalomban lv elsbbsgi rszvnyek visszafizetsre hasznljk fel; (c) forgalomban lv trzsrszvnyek visszavltsa; (d) a M5 beszmolsi idszak vgn forgalomban lv potencilis trzsrszvnyek tvltsa vagy lehvsa; (e) opcik, warrantok, vagy tvlthat rtkpaprok kibocstsa; valamint (f) olyan felttelek teljeslse, amelyek felttelesen kibocstand rszvnyek kibocstst eredmnyeznk. Az egy rszvnyre jut eredmnyt a M5 beszmolsi idszak vge utn bekvetkez ilyen gyletek miatt nem mdostjk, mivel azok nem rintik az adott idszak eredmnynek ellltshoz hasznlt tke sszegt. 72. A potencilis trzsrszvnyeket ltrehoz pnzgyi instrumentumok s egyb szerzdsek olyan feltteleket s krlmnyeket tartalmazhatnak, amelyek befolysoljk az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkt. E felttelek s krlmnyek meghatrozhatjk, hogy vannak-e hgt potencilis trzsrszvnyek, s ha igen, meghatrozhatjk a forgalomban lv rszvnyek szmnak slyozott tlagra gyakorolt hatst, valamint a trzsrszvnyesekre jut eredmny ebbl kvetkez mdostst. Az ilyen pnzgyi instrumentumok s egyb szerzdsek feltteleit javasolt kzztenni ha az egybknt nem ktelez (lsd a IFRS 7 Pnzgyi instrumentumok: kzzttelek). Ha a gazdlkod egysg az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke mellett az egy rszvnyre jut sszeget a jelen standardban elrt helyett az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban szerepl egyik komponenst felhasznlva is kzzteszi, akkor ezen sszegeket a trzsrszvnyek szmnak a jelen standardban meghatrozott slyozott tlagnak felhasznlsval kell kiszmtani. Az ezen komponensre vonatkoz egy rszvnyre jut alaprtket s hgtott rtket azonos sllyal kell kzztenni, s a megjegyzsekben be kell mutatni. A gazdlkod

73.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 266 B


egysgnek fel kell tntetnie, hogy a szmll(k) milyen alapon kerlt (ek) meghatrozsra, belertve, hogy az egy rszvnyre jut eredmnyrtkek adzs eltti vagy utni adatot mutatnak-e. Ha az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats olyan komponenst hasznljk, amely nincs elklnlt sorknt bemutatva az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban , kzz kell tenni a felhasznlt komponens s egy, az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban bemutatott sor egyeztetst.

M5
73A. A 73. bekezds azon gazdlkod egysgekre is vonatkozik, amelyek az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s hgtott rtke mellett ms olyan egy rszvnyre jut a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdse szerinti) klnll eredmnykimutatsban szerepl sszeget is kzztesz, amely a jelen standardban elrt sszegektl eltr.

B
HATLYBALPS NAPJA 74. A gazdlkod egysgnek a jelen standardot a 2005. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. A korbbi alkalmazs javasolt. Ha a gazdlkod egysg egy 2005. janur 1-je eltt kezdd idszakra alkalmazza a jelen standardot, kzz kell tennie ezt a tnyt. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl bekerlt az j 4A., 67A., 68A., s 73A. bekezds. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

M5
74A.

B
EGYB KIADVNYOK VISSZAVONSA 75. 76. A jelen standard hatlyon kvl helyezi az (1997-ben kibocstott) IAS 33 Egy rszvnyre jut eredmny standardot. A jelen standard hatlyon kvl helyezi a SIC-24 Egy rszvnyre jut eredmny rszvnyben teljesthet pnzgyi instrumentumok s egyb szerzdsek rtelmezst.

A. fggelk ALKALMAZSI TMUTAT Ez a fggelk a standard szerves rszt kpezi. AZ ANYAVLLALAT RENDELKEZSRE LL EREDMNY A1. Az egy rszvnyre jut eredmny konszolidlt pnzgyi kimutatsok alapjn trtn kiszmtshoz az anyavllalat rendelkezsre ll eredmny a konszolidlt gazdlkod egysg eredmnyt jelenti, a kisebbsgi rszesedsek miatti mdostsok utn.

RSZVNYJEGYZSI JOGRA TRTN KIBOCSTS (RIGHTS ISSUE) A2. A potencilis trzsrszvnyek lehvsakor vagy tvltsakor trtn trzsrszvny-kibocstsnak ltalban nincs jutalom eleme. Ennek oka, hogy a potencilis trzsrszvnyek ltalban teljes rtken kerlnek kibocstsra, azt eredmnyezve, hogy a gazdlkod egysg szmra rendelkezsre ll forrsok sszege ezzel arnyosan megvltozik. Egy rszvnyjegyzsi jogra trtn kibocsts esetn azonban a lehvsi r gyakran alacsonyabb, mint a rszvnyek vals rtke. Emiatt, ahogy azt a 27(b) bekezds kifejti, a rszvnyjegyzsi jogra trtn kibocsts tartalmaz jutalom elemet. Ha a rszvnyjegyzsi

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 267 B


jogra trtn kibocstst valamennyi meglev tulajdonosnak felajnljk, a rszvnyjegyzsi jogra trtn kibocstst megelz idszakokra vonatkoz egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtshoz figyelembe veend trzsrszvny szm a kibocsts eltt forgalomban lv trzsrszvnyek szma, szorozva az albbi tnyezvel: Egy rszvnyre jut vals rtk kzvetlenl a jogok gyakorlsa eltt Egy rszvnyre jut, elmleti rszvnyjegyzsi jog nlkli vals rtk Az egy rszvnyre es, elmleti rszvnyjegyzsi jog nlkli vals rtket gy szmtjk ki, hogy a rszvnyek kzvetlenl a jogok gyakorlsa eltti teljes piaci rtkhez hozzadjk a jogok gyakorlsbl szrmaz bevtelt, s ezt az sszeget elosztjk a jogok gyakorlst kveten forgalomban lv rszvnyek szmval. Ha maguk a rszvnyjegyzsi jogok a rszvnyjegyzsi jogok gyakorlst megelzen a rszvnyektl elklnlten nyltpiaci forgalomban vannak, az ehhez a szmtshoz szksges vals rtket annak az utols napnak a zrrfolyamn llaptjk meg, amikor a rszvnyek a rszvnyjegyzsi jogokkal egytt vannak nyltpiaci forgalomban. ELLENRZ SZM A3. A 42. s 43. bekezdsben lert ellenrz szmadat alkalmazsnak bemutatshoz ttelezzk fel, hogy a gazdlkod egysg folytatd tevkenysgeibl az anyavllalat rendelkezsre ll nyeresg 4 800 CU (1), a megsznt tevkenysgekbl az anyavllalatot illet vesztesg 7 200 CU, az anyavllalatot illet vesztesg 2 400 CU, valamint forgalomban van 2 000 db trzsrszvny s 400 db potencilis trzsrszvny. A gazdlkod egysg egy rszvnyre jut eredmnynek alaprtke a folytatd tevkenysgekre nzve 2,40 CU, a megsznt tevkenysgekre 3,60 CU, s a vesztesgre 1,20 CU. A 400 db potencilis trzsrszvnyt figyelembe veszik az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor, mivel az ennek eredmnyeknt keletkez, folyamatos mkdsre vonatkoz 2,00 CU egy rszvnyre jut eredmny hgt hats, felttelezve, hogy a 400 potencilis trzsrszvnynek nincs hatsa az eredmnyre. Mivel a folytatd tevkenysgekbl az anyavllalat rendelkezsre ll nyeresg az ellenrz szm, a gazdlkod egysg figyelembe veszi a 400 db potencilis trzsrszvnyt az egyb egy rszvnyre jut eredmnyek kiszmtshoz mg akkor is, ha az ennek eredmnyeknt keletkez egy rszvnyre jut eredmny hgtssal ellenttes hats az sszehasonlthat egy rszvnyre jut eredmny alaprtkre nzve, azaz az egy rszvnyre jut vesztesg alacsonyabb [3,00 CU rszvnyenknt a megsznt tevkenysgekre vonatkoz vesztesg s 1,00 CU rszvnyenknt a vesztesgre vonatkozan].

A TRZSRSZVNYEK PIACI TLAGRA A4. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtshoz a felttelezetten kibocstott trzsrszvnyek piaci tlagrt a trzsrszvnyek adott idszak alatti tlagos piaci ra alapjn szmtjk ki. Elmletileg a gazdlkod egysg trzsrszvnyeire vonatkoz minden piaci gyletet figyelembe kellene venni a piaci tlagr meghatrozshoz. A gyakorlatban azonban elegend a heti vagy havi rak egyszer tlagt venni. ltalban vve a piaci zrrak megfelelek a piaci tlagr kiszmtshoz. Azonban, amikor az rak ersen ingadoznak, a magas s alacsony rakbl szmtott tlag pontosabb kpet ad. A piaci tlagr kiszmtsnak mdszert kvetkezetesen kell alkalmazni, kivve, ha az a megvltozott krlmnyek miatt mr nem nyjt pontos kpet. Pldul, ha a gazdlkod egysg a piaci zrrak alapjn szmolja ki a piaci tlagrat veken keresztl, amikor az rak viszonylag stabilak, dnthet gy, hogy tll a magas s alacsony rakbl szmtott tlagolsra, ha az r nagymrtkben ingadozni kezd, s a piaci zrrak mr nem nyjtanak megbzhat kpet az tlagrrl.

A5.

(1) A jelen tmutatban a pnzsszegek pnznemegysgben (currency unitban, CU-ban) vannak megadva.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 268 B


OPCIK, WARRANTOK S AZOK EGYENRTKESEI A6. Az tvlthat instrumentumok megvsrlsra szl opcik vagy warrantok esetben azt felttelezik, hogy azokat akkor hvjk le, amikor az tvlthat instrumentum, valamint az azok tvltsval megszerezhet trzsrszvnyek tlagra az opcik vagy warrantok lehvsi rnl magasabb. Ugyanakkor a lehvst csak akkor felttelezik, ha hasonl forgalomban lv tvlthat instrumentumok tvltst is felttelezik. Az opcik s warrantok lehetv tehetik vagy elrhatjk a gazdlkod egysg (vagy anyavllalata vagy lenyvllalata) adssg- vagy ms instrumentumaira vonatkozan tender kirst a lehvsi r egszre vagy rszre trtn kifizetsre. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl az opcik s warrantok akkor brnak hgt hatssal, ha (a) a vonatkoz trzsrszvnyek adott idszakra vonatkoz piaci tlagra meghaladja a lehvsi rat; vagy (b) a tenderre bocstott instrumentum eladsi ra alacsonyabb annl az rnl, amelyen az instrumentum az opci vagy warrantmegllapods alapjn tendereztetsre kerlne, s az ennek eredmnyeknt keletkez rkedvezmny olyan tnyleges lehvsi rat eredmnyez, amely a lehvssal megszerezhet trzsrszvnyek piaci rnl alacsonyabb. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl ezen opcikat s warrantokat lehvottnak kell tekinteni, s az adssg- vagy ms instrumentumokat tenderre bocstottnak kell tekinteni. Ha a pnzeszkz tenderre bocstsa elnysebb az opci vagy warrant birtokosnak, s a szerzds lehetv teszi a pnzeszkz tenderre bocstst, a pnzeszkz tenderre bocstst kell felttelezni. A felttelezetten tenderre bocstott adssginstrumentumra vonatkoz (adzott) kamatot a szmllhoz mdostsknt hozzadjk. Hasonlan kezelik a hasonl felttelekkel br elsbbsgi rszvnyeket s egyb instrumentumokat, amelyekhez tvltsi opci tartozik, amelyek lehetv teszik a befektet szmra, hogy pnzeszkzrt elnysebb tvltsi rhoz jusson. Egyes opcik s warrantok mgttes felttelei elrhatjk, hogy e lehvsbl szrmaz bevtelt a gazdlkod egysg (vagy anyavllalata, vagy lenyvllalata) adssg- vagy ms instrumentumnak visszavltsra kell felhasznlni. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl ezen opcikat s warrantokat lehvottnak kell tekinteni, s a befoly bevtelt gy kell tekinteni, mintha azt a hitel piaci tlagron trtn megvsrlsra hasznltk volna fel, s nem trzsrszvnyek megvsrlsra. Ugyanakkor a felttelezett lehvsbl befoly, a hitelvisszavltsra felhasznlt sszegen felli bevtelt az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl figyelembe veszik (azaz azt felttelezik, hogy az trzsrszvny visszavsrlsra kerl felhasznlsra). A felttelezetten visszavsrolt adssg instrumentumra vonatkoz (adzott) kamatot a szmllhoz mdostsknt hozzadjk.

A7.

A8.

A9.

KIRT ELADSI (PUT) OPCIK A10. A 63. bekezds alkalmazsnak illusztrlsra ttelezzk fel, hogy a gazdlkod egysgnek 120 db nyitott kirt eladsi (put) opcija van a trzsrszvnyeire vonatkozan, 35 CU lehvsi ron. Trzsrszvnyei piaci tlagra az adott idszakra vonatkozan 28 CU. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor a gazdlkod egysg azt felttelezi, hogy 150 db rszvnyt bocstott ki egyenknt 28 CU ron az idszak elejn, hogy a 4 200 CU rtk eladsi ktelmnek eleget tudjon tenni. A 150 db kibocstott trzsrszvny, valamint a 120 db opcibl szerzett trzsrszvny klnbzett (30 db j trzsrszvnyt) hozzadjk a nevezhz az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsakor. S TRSULT

LENYVLLALATOK, KZS VLLALKOZSOK VLLALKOZSOK INSTRUMENTUMAI A11.

A lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs olyan potencilis trzsrszvnyeit, amelyek a lenyvllalat, a kzs vllalkozs vagy a trsult vllalkozs trzsrszvnyeire, vagy azok anyavllalata, tulajdonosa vagy befektetje (a beszmolt kszt gazdlkod egysg) trzsrszvnyeire vlthatk t, az egy rszvnyre jut ered-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 269 B


mny hgtott rtke kiszmtsnl a kvetkezkppen veszik figyelembe: (a) a lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs ltal kibocstott olyan instrumentumok, amelyek jogot biztostanak tulajdonosuknak arra, hogy a lenyvllalatban, kzs vllalkozsban vagy trsult vllalkozsban trzsrszvnyt szerezhessenek, figyelembevtelre kerlnek a lenyvllalat, kzs vllalkozs s trsult vllalkozs egy rszvnyre jut eredmnynek hgtott rtke kiszmtsnl. Az gy kapott egy rszvnyre jut eredmnyadatot a beszmolt kszt gazdlkod egysg egy rszvnyre jut eredmny szmtsainl a beszmolt kszt gazdlkod egysg ltal a lenyvllalatban, kzs vllalatban vagy trsult vllalkozsban tulajdonolt rszesedsnek megfelelen veszi figyelembe; (b) a lenyvllalat, kzs vllalkozs s trsult vllalkozs olyan instrumentumait, amelyek a beszmolt kszt gazdlkod egysg trzsrszvnyeire vlthatk t, a beszmolt kszt gazdlkod egysg potencilis trzsrszvnyei kztt veszik figyelembe az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke meghatrozsnl. Hasonlkppen a lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs ltal kibocstott, a beszmolt kszt gazdlkod egysg trzsrszvnyeinek megvsrlsra szl opcikat s warrantokat a beszmolt kszt gazdlkod egysg potencilis trzsrszvnyei kztt veszik figyelembe a konszolidlt egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke meghatrozsnl. A12. A beszmolt kszt gazdlkod egysg ltal kibocstott olyan instrumentumok egy rszvnyre jut eredmnyre gyakorolt hatsnak megtlshez, amelyek valamely lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs trzsrszvnyeire vlthatk t, felttelezik, hogy az instrumentumok tvltsra kerltek, s a szmllt (az anyavllalat trzsrszvnyesei rendelkezsre ll eredmnyt) a 33. bekezdsben lertak szerint mdostjk. E mdostsokon tl a szmllt mdostjk tovbb a beszmolt kszt gazdlkod egysg ltal kimutatott olyan eredmnyvltozsokkal (pl. az osztalkbevtel vagy a tkemdszer alapjn kimutatott bevtel), amelyek a lenyvllalat, kzs vllalkozs vagy trsult vllalkozs forgalomban lv trzsrszvnyei szmnak a felttelezett kibocsts miatti nvekedsnek tulajdonthatk. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke szmtsnl felhasznlt nevezt ez nem rinti, mivel a beszmolt kszt gazdlkod egysg forgalomban lv trzsrszvnyeinek szma a felttelezett tvltssal nem mdosul.

RSZESED TKEINSTRUMENTUMOK S KTSOROZAT TRZSRSZVNYEK A13. Egyes gazdlkod egysgek sajt tkje tartalmaz: (a) olyan instrumentumokat, amelyek egy elre meghatrozott kplet alapjn rszeslnek a trzsrszvnyosztalkbl (pl. a kett az egyben), s gyakran fels hatrt is megszabnak a rszeseds mrtkre vonatkozan (pl. egy maximlis, meghatrozott rszvnyenknti rtk); (b) a trzsrszvnyek egy adott sorozatnak osztalk arnya eltrhet egy msik trzsrszvny sorozat osztalkarnytl, anlkl, hogy eljog vagy priorits is kapcsoldna hozz. A14. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl, az A13. bekezdsben meghatrozott, trzsrszvnyekre tvlthat instrumentumokrl, amennyiben azok hgt hatsak, felttelezik az tvltst. Azon instrumentumokra vonatkozan, amelyek nem vlthatk t a trzsrszvnyek valamely sorozatra, az adott idszakra vonatkoz eredmny az egyes rszvny sorozatokra s a rszesed tkeinstrumentumokra kerl felosztsra, azok osztalkra val jogosultsga vagy ms, a fel nem osztott eredmnyben val rszesedsi joga alapjn. Az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke s hgtott rtke kiszmtshoz: (a) az anyavllalat trzsrszvnyesei szmra rendelkezsre ll eredmnyt korrigljk (a nyeresget cskkentik s a vesztesget nvelik) az adott idszakban az egyes rszvnysorozatokra vonatkozan megllaptott osztalk sszegvel, valamint az osztalk

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 270 B


szerzds szerint jr azon sszegvel (vagy kamattal a rszesed ktvnyek esetben), amely az adott idszakra vonatkozan megfizetend (pl. mg ki nem fizetett halmozott osztalk); (b) a fennmarad eredmnyt osztjk fel a trzsrszvnyek, valamint a rszesed tkeinstrumentumok kztt olyan mrtkben, hogy valamennyi instrumentum gy rszesedik az eredmnybl, mintha az adott idszak eredmnye teljes mrtkben felosztsra kerlt volna. A tkeinstrumentumok egyes osztlyaira es teljes eredmnyt gy hatrozzk meg, hogy sszeadjk az osztalkra felosztott sszeget, valamint a rszesedsre felosztott sszeget; (c) a tkeinstrumentumok egyes osztlyaira felosztott eredmny sszegt elosztjk a forgalomban lv olyan instrumentumok szmval, amelyekre az eredmny felosztsra kerlt, s gy meghatrozzk az instrumentumra vonatkoz egy rszvnyre jut eredmnyt. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtshoz, valamennyi felttelezetten kibocstott trzsrszvnyt figyelembe veszik a forgalomban lv trzsrszvnyek kztt. RSZBEN KIFIZETETT RSZVNYEK A15. Azon esetekben, amikor trzsrszvnyek kerltek kibocstsra, de ellenrtkk mg nem kerlt teljes mrtkben kifizetsre, azokat az egy rszvnyre jut eredmny alaprtke kiszmtsnl a trzsrszvny olyan mrtk trtrszeknt kezelik, amilyen mrtkben azok az adott idszakban osztalkban val rszvtelre jogostanak a teljesen kifizetett trzsrszvnyekhez kpest. Amennyiben a rszben kifizetett rszvnyek nem jogostanak osztalkban val rszesedsre az adott idszakban, azokat a warrantokkal s opcikkal azonos mdon kell kezelni az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtke kiszmtsnl. A mg ki nem fizetett sszegre vonatkozan az a felttelezs, hogy az a trzsrszvny megvsrlshoz felhasznlt bevtel. Az egy rszvnyre jut eredmny hgtott rtkhez felhasznlt rszvnyszm a lejegyzett rszvnyek szma, valamint a felttelezetten megvsrolt rszvnyek szma kztti klnbzet.

A16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 271 B


IAS 34 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD vkzi pnzgyi beszmols CL Ennek a standardnak a clja az, hogy elrja az vkzi pnzgyi beszmol minimlis tartalmt, s elrja az vkzi idszakra vonatkoz teljes vagy tmrtett pnzgyi kimutatsokban a megjelentsre s az rtkelsre alkalmazand alapelveket. Az idszer s megbzhat vkzi pnzgyi beszmols nveli a befektetk, a hitelezk s ms rdekelt felek kpessgt a gazdlkod egysg jvedelem- s cashflow-termel kpessgnek, valamint pnzgyi llapotnak s likviditsnak megrtsre. HATKR 1. A jelen standard nem hatrozza meg, hogy mely gazdlkod egysgektl, milyen gyakran s az vkzi idszak vge utn mennyi idvel kellene megkvetelni, hogy vkzi pnzgyi beszmolkat hozzanak nyilvnossgra. A kormnyok, az rtkpapr-felgyeletek, a tzsdk s a szmviteli testletek azonban gyakran megkvetelik, hogy azok a gazdlkod egysgek, amelyeknek hitel- vagy tulajdonviszonyt megtestest rtkpaprjai nyltpiaci forgalomban vannak, vkzi pnzgyi beszmolt adjanak ki. A jelen standard arra vonatkozik, ha a gazdlkod egysg szmra elrs, hogy a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardokkal sszhangban lv vkzi pnzgyi beszmolt hozzon nyilvnossgra, vagy vlasztja ezt. A Nemzetkzi Szmviteli Standardok Bizottsga (1) javasolja a nyltpiaci forgalomban lv gazdlkod egysgek szmra, hogy olyan vkzi pnzgyi beszmolkat biztostsanak, amelyek megfelelnek az ebben a standardban lefektetett megjelentsi, rtkelsi s kzztteli alapelveknek. A nyltpiaci forgalomban lv gazdlkod egysgek szmra klnsen javasolt, hogy: (a) legalbb a pnzgyi v els felnek utols napjra vonatkoz vkzi pnzgyi beszmolkat szolgltassanak; s (b) vkzi pnzgyi beszmolikat legfeljebb 60 nappal az vkzi idszak vge utn tegyk elrhetv. 2. Minden pnzgyi beszmolt legyen az ves vagy vkzi nmagban kell rtkelni a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardoknak val megfelels szempontjbl. Az a tny, hogy a gazdlkod egysg nem szolgltatott vkzi pnzgyi beszmolkat egy adott pnzgyi v sorn, vagy olyan vkzi pnzgyi beszmolkat szolgltatott, amelyek nem felelnek meg a jelen standard elrsainak, mg nem jelenti felttlenl azt, hogy a gazdlkod egysg ves pnzgyi kimutatsai sem felelnek meg a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardoknak ha egyb tekintetben megfelelnek azoknak. Ha egy gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmoljrl azt lltjk, hogy az megfelel a Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standardoknak, akkor annak meg kell felelnie a jelen standard minden kvetelmnynek is. A 19. bekezds bizonyos kzztteleket kvetel meg ebben a tekintetben.

3.

FOGALMAK 4. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak:

Az vkzi idszak a teljes pnzgyi vnl rvidebb pnzgyi beszmolsi idszak.

M5
Az vkzi pnzgyi beszmol olyan pnzgyi beszmol, amely egy vkzi idszakra vonatkozan vagy (a 2007-ben mdostott IAS 1 Pnzgyi kimutatsok prezentlsa standardban meghatrozott) teljes pnzgyi kimutatsokat vagy (a jelen standardban meghatrozott) tmrtett pnzgyi kimutatst tartalmaz.
(1) A Nemzetkzi Szmviteli Standardok Bizottsgt felvltotta a Nemzetkzi Szmviteli Standard Testlet, amely 2001-ben kezdte meg mkdst.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 272 B


AZ VKZI PNZGYI BESZMOL TARTALMA

M5
5. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard meghatrozsa szerint a teljes pnzgyi kimutatsok a kvetkez elemeket tartalmazzk: (a) az idszak vgi pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst; (b) az idszaki tfog jvedelemre vonatkoz kimutatst; (c) az idszaki sajt tke vltozsainak kimutatst; (d) az idszaki cash flow-k kimutatst; (e) megjegyzseket, amelyek a jelents szmviteli politikk sszefoglalst s ms magyarz informcikat tartalmaznak; valamint (f) a legkorbbi sszehasonlt idszak elejre fennll pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst, amennyiben a gazdlkod egysg visszamenleges hatllyal alkalmaz valamely szmviteli politikt vagy pnzgyi kimutatsainak elemeit visszamenlegesen jra megllaptja vagy ha a pnzgyi kimutatsaiban szerepl elemeket tsorolja.

B
6.

Az idbelisg, kltsgmegfontolsok s a korbbi beszmolkban szerepl informcik ismtlsnek elkerlse rdekben a gazdlkod egysgnek az ves pnzgyi kimutatsaival sszehasonltva kevesebb informcit kell nyjtania, vagy a gazdlkod egysg kevesebb informci nyjtst vlaszthatja az vkzi fordulnapokon. A jelen standard az vkzi pnzgyi beszmol minimlis tartalmt a tmrtett pnzgyi kimutatsok s bizonyos kiegszt megjegyzsek szerepeltetsben hatrozza meg. Az vkzi pnzgyi beszmol clja, hogy aktulis informcikat nyjtson a legutols teljes kr ves pnzgyi kimutatsokhoz kpest. Ennek megfelelen az j tevkenysgekre, esemnyekre s krlmnyekre koncentrl, s nem ismtli meg az elz beszmolkban mr szerepl informcikat. A jelen standard egyltaln nem szndkozik ugyanakkor megtiltani vagy ellenjavallni a gazdlkod egysgnek, hogy vkzi pnzgyi beszmoljban egy (az IAS 1 standardban lert) teljes kr pnzgyi kimutatst hozzon nyilvnossgra, ne pedig tmrtett pnzgyi kimutatsokat s a kijellt kiegszt megjegyzseket. A jelen standard azt sem szndkozik megtiltani vagy ellenjavallni a gazdlkod egysgnek, hogy a tmrtett vkzi pnzgyi beszmoliban a jelen standardban meghatrozott minimlis soroknl, vagy kijellt kiegszt megjegyzseknl tbb adatot mutasson be. A jelen standard megjelentsi s rtkelsi alapelvei az vkzi idszakrl kszlt teljes pnzgyi kimutatsokra is vonatkoznak, s az ilyen kimutatsoknak tartalmazniuk kell minden a jelen standard ltal megkvetelt kzzttelt (klnsen a 16. bekezdsben tallhat kijellt kiegszt megjegyzsek kzzttelt), valamint azokat a kzztteleket, amelyeket a tbbi standard megkvetel. Az vkzi pnzgyi beszmol minimlis komponensei

7.

8.

Egy vkzi pnzgyi beszmolnak legalbb a kvetkez komponenseket kell tartalmaznia: (a) a pnzgyi helyzetre vonatkoz tmrtett kimutatst; (b) az tfog jvedelemre vonatkoz tmrtett kimutatst az albbi kt forma egyikben bemutatva: (i) tmrtett, egyetlen kimutatsban; vagy (ii) tmrtett, klnll eredmnykimutatsban s tmrtett, tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban; (c) a sajt tke vltozsainak tmrtett kimutatst; (d) a cash flow-k tmrtett kimutatst; valamint (e) a kijellt kiegszt megjegyzseket.

M5

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 273 M5


8A. Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, akkor az ebbl a klnll kimutatsbl szrmaz tmrtett, vkzi informcikat kell bemutatnia.

B
Az vkzi pnzgyi kimutatsok formja s tartalma 9. Ha a gazdlkod egysg teljes kr pnzgyi kimutatsokat hoz nyilvnossgra az vkzi pnzgyi beszmoljban, akkor ezeknek a kimutatsoknak a formja s tartalma meg kell feleljen az IAS 1 standard teljes kr pnzgyi kimutatsokra vonatkoz kvetelmnyeinek. Ha a gazdlkod egysg tmrtett pnzgyi kimutatsokat hoz nyilvnossgra az vkzi pnzgyi beszmoljban, akkor a tmrtett kimutatsokban szerepelnik kell legalbb azoknak a megnevezseknek s rszsszegeknek, amelyek a legutols ves pnzgyi kimutatsokban szerepeltek, valamint a jelen standard ltal megkvetelt kijellt kiegszt megjegyzseknek. Tovbbi sorokat vagy megjegyzseket is szerepeltetni kell, ha azok elhagysa miatt a tmrtett vkzi pnzgyi kimutatsok flrevezetek lennnek. Egy vkzi idszak eredmnynek sszetevit prezentl kimutatsban a gazdlkod egysgnek be kell mutatnia az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s hgtott rtkt az adott idszakra vonatkozan. Ha a gazdlkod egysg az eredmny sszetevit a (2007-ben mdostott) IAS 1 standard 81. bekezdsben lertak szerint klnll eredmnykimutatsban mutatja be, az egy rszvnyre jut eredmny alaprtkt s hgtott rtkt ebben a klnll kimutatsban kell bemutatnia. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard tmutatt tartalmaz. Az IAS 1 Bevezetsi tmutatja szemllteti, hogyan lehet bemutatni a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst, az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats s a sajt tke vltozsainak kimutatst.

10.

M5
11.

11A.

M5 12.

M5 B

__________
14. Az vkzi pnzgyi beszmolt konszolidlt formban kell elkszteni, ha a gazdlkod egysg legutols ves pnzgyi kimutatsai konszolidlt kimutatsok voltak. Az anyavllalat egyedi ves pnzgyi kimutatsai nem konzisztensek s nem hasonlthatk ssze a legutols ves pnzgyi beszmolban lv konszolidlt kimutatsokkal. Ha a gazdlkod egysg ves pnzgyi beszmolja a konszolidlt pnzgyi kimutatsok mellett tartalmazta az anyavllalat egyedi pnzgyi kimutatsait is, akkor a jelen standard nem kveteli meg, s nem is tiltja azt, hogy az anyavllalat egyedi pnzgyi kimutatsai rszt kpezzk a gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmoljnak. Kijellt kiegszt megjegyzsek 15. A gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmoljnak felhasznlja hozzfr ugyanannak a gazdlkod egysgnek a legutols ves pnzgyi beszmoljhoz is. Ezrt szksgtelen, hogy az vkzi pnzgyi beszmolhoz fztt megjegyzsek viszonylag jelentktelen aktualizlsul szolgljanak arra az informcira vonatkozan, amelyet a legutbbi ves beszmolban szerepl megjegyzsekben szerepeltettek. Egy vkzi idpontban hasznosabb azoknak az esemnyeknek s vltozsoknak a magyarzata, amelyek lnyegesek a gazdlkod egysg legutols ves beszmoljt kveten a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetben s teljestmnyben bekvetkezett vltozsok megrtse szempontjbl. A gazdlkod egysgnek legalbb a kvetkez informcikat kell ismertetnie az vkzi pnzgyi kimutatsokhoz fztt megjegyzsekben, ha azok lnyegesek s ms helyen nem szerepelnek az vkzi pnzgyi beszmolban. Az informcikat ltalban a pnzgyi v

16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 274 B


addig eltelt rsze alapjn kell a beszmolban kzztenni. A gazdlkod egysgnek azonban kzz kell tennie minden olyan esemnyt vagy gyletet is, amely lnyeges a jelenlegi vkzi idszak megrtse szempontjbl: (a) egy olyan kijelentst, hogy ugyanazt a szmviteli politikt s ugyanolyan szmtsi mdszereket kvettek az vkzi pnzgyi kimutatsokban, mint a legutbbi ves pnzgyi kimutatsokban, vagy amennyiben ezen politikban vagy mdszerekben vltozs trtnt a vltozs jellegnek s hatsnak lerst; (b) az vkzi tevkenysgek szezonalitsra vagy ciklikussgra vonatkoz magyarz megjegyzseket; (c) az eszkzkre, a ktelezettsgekre, a sajt tkre, a nett eredmnyre hatssal br azon ttelek jellegt s sszegt, amelyek jellegknl, sszegknl vagy elfordulsuknl fogva szokatlanok; (d) a jelenlegi pnzgyi v korbbi vkzi idszakban vagy a korbbi pnzgyi vekben bemutatott sszegek becslseiben bekvetkezett vltozsok jellegt s sszegt, amennyiben ezen vltozsok jelents hatssal vannak a jelenlegi vkzi idszakra; (e) hitel- vagy tulajdonviszonyt megtestest rtkpaprok kibocstst, visszavsrlst vagy visszafizetst; (f) a trzs- s egyb rszvnyekre elklntve a fizetett osztalkokat (sszestve vagy rszvnyenknt); (g) az albbi szegmensinformcikat (a szegmensinformcikat csak akkor kell kzztenni a gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmoljban, ha az IFRS 8 Mkdsi szegmensek standard megkveteli, hogy a gazdlkod egysg szegmensinformcikat tegyen kzz az ves pnzgyi kimutatsaiban): i. a kls vsrlktl szrmaz bevteleket, amennyiben azokat beleszmtottk a legfbb mkdsi dntshoz ltal fellvizsglt szegmenseredmny rtkbe, vagy ms mdon, rendszeresen szolgltatjk azokat a legfbb mkdsi dntshoznak; ii. a szegmensek kztti bevteleket, amennyiben azokat beleszmtottk a legfbb mkdsi dntshoz ltal fellvizsglt szegmenseredmny rtkbe, vagy ms mdon, rendszeresen szolgltatjk azokat a legfbb mkdsi dntshoznak; iii. a szegmenseredmny rtkt; iv. azon eszkzk teljes sszegt, amelyek esetben lnyeges vltozs trtnt a legutols ves pnzgyi kimutatsokban kzztett sszeghez kpest; v. a szegmentci alapjban vagy a szegmenseredmny mrsnek alapjban a legutols ves pnzgyi kimutatsokban szereplhz kpest bekvetkezett eltrsek lersa; vi. a bemutatand szegmensek eredmnynek egyeztetst a gazdlkod egysg adrfordts (adbevtel) s megsznt tevkenysgek eltti eredmnyvel. Ha azonban a gazdlkod egysg olyan tteleket rendel a bemutatand szegmensekhez, mint pldul az adrfordtsok (adbevtelek), akkor a gazdlkod egysg a szegmensek eredmnyt ezen ttelek utni eredmnyvel is egyeztetheti. Az egyeztets lnyeges tteleit az egyeztetsben elklnlten kell azonostani s lerni; (h) azokat a jelents esemnyeket, amelyek az vkzi idszak vgt kveten trtntek, de amelyek nem jelennek meg az vkzi idszak pnzgyi kimutatsaiban; (i) az vkzi idszak alatt a gazdlkod egysg szerkezetben bekvetkezett vltozs hatsait, idertve az zleti kombincikat, a lenyvllalatok s hossz tv befektetsek akvizciit vagy elidegentseit, az tszervezseket s a megsznt tevkenysgeket. zleti kombincik esetben a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie azokat az informcikat, amelyeket az IFRS 3 zleti kombincik standard 6673. bekezdse elr; s (j) a fgg ktelezettsgekben s a fgg kvetelsekben a legutols ves M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapja ta bekvetkezett vltozsokat.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 275 B


17. A 16. bekezds ltal megkvetelt kzzttelek jellegre az albbiak adnak pldkat. Az egyes M5 IFRS-ek tmutatst tartalmaznak szmos ilyen ttel kzzttele tekintetben: (a) a kszletek lertkelse a nett realizlhat rtkre s az ilyen lertkelsek visszarsa; (b) az ingatlanok, gpek s berendezsek, az immaterilis javak s ms eszkzk rtkveszts miatti vesztesgeinek elszmolsa s az ilyen rtkveszts miatti vesztesgek visszarsa; (c) az tszervezs kltsgeire kpzett cltartalkok feloldsa; (d) az ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzsei vagy elidegentsei; (e) az ingatlanok, gpek s berendezsek beszerzsre vonatkoz elktelezettsgek; (f) a peres gyek lezrsai; (g) az elz idszaki hibk javtsai; (h) [trlve] (i) a tartozs megfizetsnek brmely olyan elmulasztsa, vagy a klcsnszerzds brmely olyan megsrtse, amelyeket a ksbbiekben nem korrigltak; s (j) a kapcsolt felekkel folytatott gyletek. 18. A tbbi standard llapt meg olyan kzztteleket, amelyeket a pnzgyi kimutatsokban meg kell tenni. Ebben az sszefggsben a pnzgyi kimutatsok olyan teljes kr pnzgyi kimutatsokat jelentenek, amelyeket ltalban egy ves pnzgyi beszmol, nhny esetben ms beszmol tartalmaz. A 16. bekezds (i) pontja ltal elrtak kivtelvel a tbbi standard ltal megkvetelt kzzttelek nem ktelezek, ha a gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmolja csak tmrtett pnzgyi kimutatsokat s a kijellt kiegszt megjegyzseket tartalmazza, nem pedig teljes kr pnzgyi kimutatsokat. Az IFRS-eknek val megfelels kzzttele 19. Ha egy gazdlkod egysg vkzi pnzgyi beszmolja sszhangban van a jelen standarddal, akkor ezt a tnyt kzz kell tenni. Az vkzi pnzgyi beszmol csak abban az esetben nevezhet a standardokkal sszhangban lvnek, amennyiben sszhangban van valamennyi Nemzetkzi Pnzgyi Beszmolsi Standarddal. Azok az idszakok, amelyekre vkzi pnzgyi kimutatsokat kell bemutatni 20. Az vkzi beszmolknak a kvetkez idszakokra vonatkozan kell (tmrtett vagy teljes) pnzgyi kimutatsokat tartalmazniuk: (a) az adott vkzi idszak vgre vonatkoz M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst, s egy, a kzvetlen megelz pnzgyi v vgre vonatkoz sszehasonlt M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatst;

M5
(b) az tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsokat az adott vkzi idszakra vonatkozan s a pnzgyi vre kumulltan, valamint sszehasonlt, tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsokat a kzvetlen megelz pnzgyi v sszehasonlthat vkzi idszakaira (az adott idszakra s az adott vre kumulltan). A (2007ben mdostott) IAS 1 standard lehetv teszi, hogy a kzbens beszmol az egyes idszakokra vonatkozan tartalmazhat egy tfog jvedelemre vonatkoz kimutatst, vagy egy, az eredmny sszetevit megjelent kimutatst (klnll eredmnykimutats) s egy msodik kimutatst, amely az eredmnnyel kezddik s megjelenti az egyb tfog jvedelem sszetevit (tfog jvedelemre vonatkoz kimutats).

(c) egy olyan kimutatst, amely bemutatja a sajt tkben az v eleje ta bekvetkezett vltozsokat, egy sszehasonlt kimutatssal a

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 276 B


kzvetlenl megelz pnzgyi v sszehasonlthat idszakra vonatkozan, az adott vre kumulltan; s (d) M5 cash flow-k kimutatst, amely a trgyv kezdettl az idszak vgig terjed idszakot fedi le, egy sszehasonlt kimutatssal a kzvetlenl megelz pnzgyi v sszehasonlthat idszakra vonatkozan, az adott vre kumulltan. 21. Olyan gazdlkod egysgeknl, ahol az zleti tevkenysg ersen szezonlis, hasznos lehet az M5 vkzi idszak vgig tart tizenkt hnapra vonatkoz pnzgyi informci, valamint az azt megelz tizenkt hnapra vonatkoz sszehasonlt informci. Ennek megfelelen az ersen szezonlis zleti tevkenysg gazdlkod egysgek szmra javasolt, hogy az elz bekezdsben megadott informcik mellett fontoljk meg ezen informcik beszmolba foglalst. Az A fggelk szemllteti azokat az idszakokat, amelyeket a gazdlkod egysgnek be kell mutatnia, ha flvente, s ha negyedvente kszt beszmolt. Lnyegessg 23. Annak eldntsre, hogy hogyan trtnjen egy ttel megjelentse, besorolsa vagy kzzttele az vkzi pnzgyi beszmol cljaira, a lnyegessget az vkzi idszak pnzgyi adatainak vonatkozsban kell megllaptani. A lnyegessg megllaptsa sorn figyelembe kell venni azt, hogy az vkzi rtkelsek sokkal nagyobb mrtkben alapulnak becslseken, mint az ves pnzgyi adatok rtkelsei. Az IAS 1 s az IAS 8 Szmviteli politika, a szmviteli becslsek vltozsai s hibk standardok szerint egy ttel akkor lnyeges, ha kihagysa vagy eltorztsa befolysolhatja a pnzgyi kimutatsok felhasznlinak gazdasgi dntseit. Az IAS 1 a lnyeges ttelek elklnlt kzzttelt rja el, belertve (pldul) a megsznt tevkenysgekt is, az IAS 8 pedig elrja a szmviteli becslsek vltozsainak s a szmviteli politika vltozsainak kzzttelt is. A kt standard nem tartalmaz kvantitatv tmutatt a lnyegessget illeten. Mikzben a lnyegessg mrlegelse minden esetben megtlst kvetel meg, a jelen standard a megjelentsi s kzztteli dntst magra az vkzi idszak adataira alapozza az vkzi idszak szmadatainak rthetsge rdekben. Ezrt pldul a nem szoksos tteleket, a szmviteli politikban vagy becslsben bekvetkezett vltozsokat s a hibkat az vkzi idszakra vonatkoz lnyegessgre alapozva kell megjelenteni s kzztenni, hogy elkerljk azokat a flrevezet kvetkeztetseket, amelyek a kzzttel elmulasztsbl szrmazhatnnak. Az alapvet cl annak biztostsa, hogy az vkzi pnzgyi beszmol minden olyan informcit tartalmazzon, amely relevns a gazdlkod egysg vkzi idszaki pnzgyi helyzetnek s teljestmnynek megrtshez.

22.

24.

25.

KZZTTEL AZ VES PNZGYI KIMUTATSOKBAN 26. Ha egy sszegnek az vkzi idszaki beszmolban szerepl becslse jelentsen megvltozik a pnzgyi v utols vkzi idszaka alatt, de nem adnak ki erre az utols idszakra vonatkoz elklnlt pnzgyi beszmolt, ennek a becsls vltozsnak a jellegt s sszegt a pnzgyi vre vonatkoz ves pnzgyi kimutatsokhoz fztt megjegyzsben kell kzztenni. Az IAS 8 standard megkveteli a szmviteli becslsben bekvetkez olyan vltozs jellegnek s (ha kivitelezhet) sszegnek a kzzttelt, amelynek jelents hatsa van a trgyidszakban, vagy amelynek vrhatan jelents hatsa lesz az ezt kvet idszakokban. A jelen standard 16(d) pontja hasonl kzzttelt kvetel meg az vkzi pnzgyi beszmolban. Az erre vonatkoz pldk kz tartoznak a kszletek lertkelsvel, az tszervezssel vagy az rtkveszts miatti vesztesgekkel kapcsolatosan, a pnzgyi v egy korbbi vkzi idszakban bemutatott becslsben az utols vkzi idszakban bekvetkezett vltozsok. Az elz bekezds ltal megkvetelt kzzttel sszhangban van az IAS 8 elrsval, s szndkoltan szk hatkr csak a becslsben bekvetkezett vltozsokra vonatkozik. A gazdl-

27.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 277 B


kod egysgnek nem kell tovbbi vkzi idszakbl szrmaz pnzgyi informcikat beillesztenie az ves pnzgyi kimutatsaiba. MEGJELENTS S RTKELS Az vessel megegyez szmviteli politika 28. A gazdlkod egysgnek ugyanazt a szmviteli politikt kell alkalmaznia az vkzi pnzgyi beszmoljban, mint az ves pnzgyi kimutatsoknl, kivve, ha olyan vltozsok trtntek a szmviteli politikban a legutols ves pnzgyi kimutatsok elksztse ta, amelyek a kvetkez ves pnzgyi kimutatsokban fognak tkrzdni. Mindazonltal, a gazdlkod egysg beszmolsnak gyakorisga ves, flves vagy negyedves nem befolysolhatja ves eredmnyeinek rtkelst. Ennek rdekben az vkzi pnzgyi beszmolk cljaibl trtn rtkelsnek az vre kumulltan kell trtnnie. Annak megkvetelse, hogy a gazdlkod egysg ugyanazt a szmviteli politikt alkalmazza az vkzi pnzgyi kimutatsaiban, mint az ves kimutatsaiban, azt sugallhatja, hogy az vkzi idszakok rtkelseit gy kell elvgezni, mintha minden vkzi idszak fggetlen beszmolsi idszak lenne. Azonban annak elrsa ltal, hogy a gazdlkod egysg beszmolsnak gyakorisga nem rintheti az ves eredmnyeinek rtkelst, a 28. bekezds elismeri, hogy az vkzi idszak egy hosszabb pnzgyi v egy rsze. Az vre kumulltan vgzett rtkelsbe beletartozhatnak az adott pnzgyi v korbbi vkzi idszakaiban becslt sszegekben bekvetkezett vltozsok. Az eszkzk, ktelezettsgek, bevtelek s rfordtsok megjelentsnek az vkzi idszaki alapelvei azonban megegyeznek az ves pnzgyi kimutatsok alapelveivel. Szemlltets cljbl: (a) az vkzi idszakban a kszletek lertkelsbl, az tszervezsbl vagy rtkvesztsbl szrmaz vesztesgek elszmolsnl s rtkelsnl alkalmazott alapelveknek meg kell egyeznik azokkal az alapelvekkel, amelyeket a gazdlkod egysg akkor kvetne, ha csak ves pnzgyi kimutatsokat ksztene. Ha azonban az ilyen jelleg ttelek elszmolsa s rtkelse az egyik vkzi idszakban trtnik meg, s a pnzgyi v ezt kvet vkzi idszakban megvltozik a becsls rtke, az eredeti becsls rtkt az ezt kvet vkzi idszakban, vagy egy tovbbi vesztesg sszegnek az elhatrolsval vagy az elzleg elszmolt sszeg visszarsval megvltoztatjk; (b) az olyan kltsg, amely nem felel meg az eszkzk defincijnak egy vkzi idszak vgn, nem hatrolhat el a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, sem amiatt, mert esetleg ksbbi informcik alapjn megfelelhet az eszkz meghatrozsnak, sem amiatt, hogy egy pnzgyi ven bell biztostsk a gazdlkod egysg jvedelmezsgnek kiegyenltettsgt az vkzi idszakok kztt; s (c) a nyeresgad-rfordts minden vkzi idszakban a teljes pnzgyi vre vrhat slyozott, tlagos, ves nyeresgadkulcs legjobb becslse alapjn kerl elszmolsra. Lehetsges, hogy az egy vkzi idszakban nyeresgad-rfordtsokra elhatrolt sszegeket helyesbteni kell a pnzgyi v kvetkez vkzi idszakban, ha az ves nyeresgadkulcs becslse vltozik. 31. A pnzgyi kimutatsok elksztsnek s bemutatsnak keretelvei (tovbbiakban: Keretelvek) szerint, a megjelents egy olyan ttelnek a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsba, vagy az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsba trtn felvtelnek a folyamata, amely megfelel egy alkotelem fogalmnak s kielgti a megjelents kritriumait. Az eszkzk, a ktelezettsgek, a bevtelek s a rfordtsok fogalmai alapvetek a megjelents szempontjbl, M5 mind az ves, mind az vkzi pnzgyi beszmolsi idszakok vgre . Az eszkzkre a jvbeli gazdasgi hasznoknak ugyanaz a kritriuma rvnyes az vkzi fordulnapokon s a gazdlkod egysg pnzgyi vnek vgn. Azok a kltsgek, amelyek jellegknl fogva nem minslnnek eszkznek a pnzgyi v vgn, az vkzi fordulna-

29.

30.

32.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 278 B


pokon sem minsthetk annak. Hasonlan a ktelezettsgeknek az M5 vkzi beszmolsi idszak vgn az ezen idpontban meglv ktelmet kell megtestestenik, pontosan ugyangy, mint az M5 ves beszmolsi idszak vgn . 33. A jvedelem (bevtelek) s rfordtsok lnyegi jellemzje, hogy a kapcsold eszkzk s ktelezettsgek ki- s beramlsa mr megtrtnt. Ha ezek a ki- s beramlsok megtrtntek, a kapcsold bevtel s rfordts elszmolsra kerl, egybknt nem. A Keretelvek szerint rfordtsokat az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutatsban akkor szmolnak el, amikor olyan cskkens kvetkezett be a jvbeli gazdasgi hasznokban egy eszkz cskkensvel vagy egy ktelezettsg nvekedsvel kapcsolatban, amely megbzhatan mrhet... [A] Keretelvek nem engedik meg az olyan ttelek megjelentst a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutatsban, amelyek nem felelnek meg az eszkzk, vagy a ktelezettsgek meghatrozsnak. A pnzgyi kimutatsaiban szerepeltetett eszkzk, ktelezettsgek, bevtelek, rfordtsok s cash flow-k rtkelsekor az a gazdlkod egysg, amely csak ves beszmolt kszt, figyelembe tudja venni azokat az informcikat, amelyek a pnzgyi v egsze sorn elrhetv vlnak. A gazdlkod egysg tulajdonkppen az v addig eltelt rsze alapjn rtkel. Az a gazdlkod egysg, amely flvente kszt beszmolt, azokat az informcikat hasznlja az els hat hnapra vonatkoz pnzgyi kimutatsaiban szerepl ttelek rtkelsekor, amelyek az adott flvben, vagy kzvetlenl a flv vge utn rendelkezsre llnak s az v vgig vagy kzvetlenl azutn rendelkezsre ll informcikat a tizenkt hnapos idszakhoz. A tizenkt hnapos rtkels fogja tkrzni az els hat hnapos idszakrl kszlt beszmolban szerepl sszegek becslseiben trtnt lehetsges vltozsokat. Az els hat hnaprl kszlt vkzi beszmolban szerepl sszegeket visszamenleg nem mdostjk. A 16(d) s a 26. bekezds azonban megkveteli a becslsekben bekvetkezett minden jelents vltozs jellegnek s sszegnek kzzttelt. Az a gazdlkod egysg, amely fl vnl gyakrabban kszt beszmolt, bevteleit s rfordtsait minden vkzi idszakban az vre kumulltan rtkeli az adott pnzgyi kimutatsok elksztsekor rendelkezsre ll informcikat felhasznlva. Az aktulis vkzi idszak beszmoljban szerepl bevtelek s rfordtsok tkrzni fognak brmely olyan vltozst az sszegek becslsben, amelyek az adott pnzgyi v korbbi vkzi idszakaira vonatkoz beszmolkban szerepeltek. A korbbi vkzi idszaki beszmolban szerepl sszegeket visszamenleg nem mdostjk. A 16(d) s a 26. bekezds azonban megkveteli a becslsekben bekvetkezett minden jelents vltozs jellegnek s sszegnek kzzttelt. Szezonlisan, ciklikusan vagy alkalmanknt kapott bevtelek 37. A szezonlisan, ciklikusan vagy alkalmanknt kapott bevteleket a pnzgyi ven bell nem lehet elre jelezni, vagy elhatrolni az vkzi fordulnapra vonatkozan, ha az elrejelzs, vagy elhatrols nem lenne megfelel a gazdlkod egysg pnzgyi vnek vgn. Ide tartoznak pldul az osztalkbevtelek, a jogdjak s az llami tmogatsok. Tovbb vannak olyan gazdlkod egysgek, amelyeknek rendszeresen tbb bevtelk van a pnzgyi v egyik vkzi idszakban, mint ms idszakokban, ilyenek pldul a kiskereskedk szezonlis bevtelei. Ezeket a bevteleket bekvetkezskkor szmoljk el. A pnzgyi v sorn rendszertelenl felmerl kltsgek 39. A gazdlkod egysg pnzgyi ve sorn rendszertelenl felmerl kltsgeket akkor s csak akkor kell elre jelezni, vagy elhatrolni vkzi beszmolsi clokra, ha ezen kltsgtpusok elrejelzse, vagy elhatrolsa a pnzgyi v vgn is helynval. A megjelentsi s az rtkelsi alapelvek alkalmazsa 40. A B fggelk mutat be pldkat a 2839. bekezdsben tallhat ltalnos megjelentsi s rtkelsi alapelvek alkalmazsra.

34.

35.

36.

38.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 279 B


Becslsek felhasznlsa 41. Az vkzi pnzgyi beszmolban kvetend rtkelsi eljrsokat gy kell kialaktani, hogy azok biztostsk, hogy a keletkez informcik megbzhatak legyenek, s minden lnyeges pnzgyi informci amely relevns a gazdlkod egysg pnzgyi helyzetnek vagy teljestmnynek megrtshez megfelelen kzz legyen tve. Mikzben az ves s az vkzi beszmol rtkelsei egyarnt gyakran sszer becslseken alapulnak, az vkzi pnzgyi beszmolk elksztse ltalban nagyobb mrtkben ignyli a becslsi eljrsok hasznlatt, mint az ves pnzgyi beszmolk. A C fggelk mutat be pldkat a becslsek vkzi idszakokban trtn hasznlatra.

42.

A KORBBI VKZI IDSZAKOKRL KSZLT BESZMOLK JRAMEGLLAPTSA 43. A szmviteli politika vltozst amelyre vonatkozan tmeneti rendelkezst egy j M5 IFRS nem hatroz meg tkrzni kell: (a) az aktulis pnzgyi v korbbi vkzi idszakaira, valamint azon korbbi pnzgyi vek sszehasonlt vkzi idszakaira vonatkoz pnzgyi kimutatsoknak az jramegllaptsval, amelyeket jra meg fognak llaptani az ves pnzgyi kimutatsokban az IAS 8 standarddal sszhangban; vagy (b) ha a pnzgyi v elejn kivitelezhetetlen meghatrozni egy j szmviteli politika sszes korbbi idszakra trtn alkalmazsnak a kumullt hatst, az aktulis pnzgyi v korbbi vkzi idszakaira vonatkoz pnzgyi kimutatsok adatait jramegllaptjk, s az elz pnzgyi vek sszehasonlt vkzi idszaki adatait nem llaptjk meg jra. 44. Az elz alapelv egyik clja annak biztostsa, hogy egy gyletcsoportra ugyanaz a szmviteli politika vonatkozzon a teljes pnzgyi v sorn. Az IAS 8 standard szerint a szmviteli politikban bekvetkezett vltozs a visszamenleges alkalmazssal tkrzdik, az elz idszak pnzgyi adatainak jramegllaptsval amennyiben ez kivitelezhet. Amennyiben azonban az elz pnzgyi vekhez kapcsold mdosts kumullt sszegt kivitelezhetetlen meghatrozni, az IAS 8 szerint az j politikt a jvre nzve kell alkalmazni a legkorbbi kivitelezhet idponttl. A 43. bekezdsben lv alapelv hatsa annak az elrsa, hogy az aktulis pnzgyi ven bell a szmviteli politikban bekvetkezett brmely vltozst vagy visszamenleg kell alkalmazni, vagy ha ez nem kivitelezhet, a jvre nzve, legksbb a pnzgyi v elejtl. Annak megengedse, hogy a szmviteli politikban bekvetkezett vltozst a pnzgyi ven belli idponttl kezdve lehessen alkalmazni, annak a megengedse lenne, hogy egy pnzgyi ven bell ugyanarra az gyletcsoportra kt klnbz szmviteli politika kerljn alkalmazsra. Ez vkzi hozzrendelsi nehzsgeket, bizonytalan mkdsi eredmnyeket s az vkzi idszak informciinak bonyolult elemzst s rtelmezhetsgt eredmnyezn.

45.

HATLYBALPS NAPJA 46. A jelen standard az 1999. janur 1-jn vagy azt kveten kezdd idszakokra vonatkoz pnzgyi kimutatsok tekintetben lp hatlyba. A korbbi alkalmazs javasolt. A (2007-ben mdostott) IAS 1 standard mdostotta az IFRS-ekben alkalmazott terminolgit. Ezen kvl mdostotta a 4., 5., 8., 11., 12. s 20. bekezdst, trlte a 13. bekezdst, valamint bekerlt a 8A s 11A bekezds. A gazdlkod egysgnek ezen mdostsokat a 2009. janur 1-jn, vagy azt kveten kezdd ves idszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdlkod egysg egy korbbi idszakra alkalmazza a (2007-ben mdostott) IAS 1 standardot, akkor ezeket a mdostsokat is alkalmazni kell erre a korbbi idszakra.

M5
47.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 280 B


IAS 36 NEMZETKZI SZMVITELI STANDARD Eszkzk rtkvesztse CL 1. A jelen standard clja azoknak az eljrsoknak az elrsa, amelyeket a gazdlkod egysg annak biztostsra alkalmaz, hogy eszkzei a megtrl rtkket meg nem halad rtken legyenek nyilvntartva. Egy eszkz akkor van a megtrl rtknl magasabb rtken nyilvntartva, ha annak knyv szerinti rtke meghaladja az eszkz hasznlatnak vagy rtkestsnek rvn megtrl sszeget. Ilyen esetben az eszkzt rtkvesztettnek kell tekinteni, s a standard ktelezi a gazdlkod egysget az rtkveszts miatti vesztesg megjelentsre. A standard meghatrozza tovbb azokat az eseteket, amikor a gazdlkod egysgnek vissza kell rnia az rtkveszts miatti vesztesget, s meghatrozza a kzztteli elrsokat.

HATKR 2. A jelen standardot kell alkalmazni valamennyi eszkz rtkvesztsnek elszmolsnl, kivve: (a) a kszleteket (lsd IAS 2 Kszletek); (b) a beruhzsi szerzdsekbl szrmaz kvetelseket (lsd IAS 11 Beruhzsi szerzdsek); (c) a halasztott adkvetelseket (lsd IAS 12 Nyeresgadk); (d) a munkavllali juttatsokbl szrmaz eszkzket (lsd IAS 19 Munkavllali juttatsok); (e) az IAS 39 Pnzgyi instrumentumok: megjelents s rtkels standard hatkrbe tartoz pnzgyi eszkzket; (f) a vals rtken rtkelt befektetsi cl ingatlanokat (lsd IAS 40 Befektetsi cl ingatlan); (g) a mezgazdasgi tevkenysghez kapcsold, az eladskor felmerl becslt kltsgekkel cskkentett vals rtken rtkelt biolgiai eszkzket (lsd IAS 41 Mezgazdasg); (h) a halasztott szerzsi kltsgeket s immaterilis javakat, amelyek a biztostnak az IFRS 4 Biztostsi szerzdsek standard hatlya al tartoz biztostsi szerzdsek alapjn fennll szerzdses jogaibl keletkeztek; valamint (i) az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard alapjn rtkestsre tartottnak minstett befektetett eszkzket (vagy elidegentsi csoportokat). 3. A jelen standard nem vonatkozik a kszletekre, a beruhzsi szerzdsekbl szrmaz kvetelsekre, a halasztott adkvetelsekre, a munkavllali juttatsokbl szrmaz eszkzkre, valamint az rtkestsre tartottnak minstett eszkzkre (vagy az rtkestsre tartottnak minstett elidegentsi csoportba tartoz eszkzkre), mivel az ezen eszkzkre vonatkoz meglv standardok tartalmazzk az ilyen eszkzk megjelentsre s rtkelsre vonatkoz szablyokat. A jelen standard alkalmazand az albbi csoportokba besorolt pnzgyi eszkzkre: (a) lenyvllalatok, az IAS 27 Konszolidlt s egyedi pnzgyi kimutatsok standardban foglalt meghatrozs alapjn; (b) trsult vllalkozsok, az IAS 28 Trsult vllalkozsokban lv befektetsek standardban foglalt meghatrozs alapjn; valamint (c) kzs vllalkozsok, az IAS 31 Kzs vllalkozsokban lv rdekeltsgek standardban foglalt meghatrozs alapjn. Az egyb pnzgyi eszkzk rtkvesztsnek tmjban az IAS 39 irnyad. 5. A jelen standard nem vonatkozik az IAS 39 hatlya al tartoz pnzgyi eszkzkre, az IAS 40 alapjn vals rtken rtkelt befektetsi

4.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 281 B


cl ingatlanokra, vagy az IAS 41 alapjn az eladskor felmerl becslt kltsgekkel cskkentett vals rtken rtkelt biolgiai eszkzkre. Ugyanakkor a jelen standard alkalmazand az egyb standardok, pl. az IAS 16 Ingatlanok, gpek s berendezsek standardban meghatrozott trtkelsi modell alapjn trtkelt rtken (azaz vals rtken) nyilvntartott eszkzkre. Annak elbrlsa, hogy egy trtkelt eszkz rtkvesztett-e, attl fgg, milyen alapon kerlt megllaptsra a vals rtk: (a) ha az eszkz vals rtke annak piaci rtke, akkor az eszkz vals rtke s az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke kztti egyetlen klnbsget az eszkz elidegentsnek a kzvetlen tbbletkltsgei jelentik: i. ha az elidegents kltsgei elhanyagolhatak, az trtkelt eszkz megtrl rtke szksgszeren megkzelti, vagy meg is haladja az trtkelt rtket (azaz vals rtket). Ez esetben az trtkelsi elrsok alkalmazsa utn mr valszntlen, hogy az trtkelt eszkz rtkvesztett lenne, gy a megtrl rtket nem kell felbecslni; ii. ha az elidegents kltsgei nem elhanyagolhatak, az trtkelt eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke szksgszeren alacsonyabb a vals rtknl. Ezrt az trtkelt eszkz rtkvesztett lesz, ha hasznlati rtke kisebb, mint az trtkelt rtke (azaz vals rtke). Ez esetben az trtkelsi elrsok alkalmazsa utn a gazdlkod egysg ezt a standardot alkalmazza annak meghatrozshoz, hogy rtkvesztett lehet-e az eszkz; (b) ha az eszkz vals rtke a piaci rtktl eltr alapon kerlt meghatrozsra, az trtkelt rtke (azaz vals rtke) magasabb vagy alacsonyabb lehet, mint a megtrl rtke. Az trtkelsi elrsok alkalmazsa utn ezrt a gazdlkod egysg ezt a standardot alkalmazza annak megllaptshoz, hogy az eszkz rtkvesztett lehet-e. FOGALMAK 6. A kvetkez kifejezsek a jelen standardban a kvetkezkben meghatrozott rtelemben hasznlatosak: Az aktv piac egy olyan piac, ahol az sszes albbi felttel teljesl: (a) azok a ttelek, amelyekkel az adott piacon kereskednek, homognek; (b) rendszerint brmikor lehet tallni gyleti szndkkal rendelkez vevket s eladkat; valamint (c) az rak a nyilvnossg szmra hozzfrhetek. A megllapods idpontja egy zleti kombinci esetben az az idpont, amikor a kombinciban rszt vev felek jelents megllapodsra jutnak, s a nyilvnosan jegyzett trsasgok esetben azt nyilvnosan bejelentik. Az ellensges felvsrls esetben a lnyegi megllapods ltrejttnek legkorbbi idpontja az az idpont, amikor a felvsrolt tulajdonosai kzl elegend szm elfogadta a felvsrlnak a felvsrolt feletti ellenrzs megszerzsre vonatkozan tett ajnlatt. A knyv szerinti rtk az az sszeg, amelyen egy eszkzt a kapcsold halmozott rtkcskkens s a halmozott rtkveszts miatti vesztesgek levonsa utn kimutatnak. A pnztermel egysg az eszkzknek az a legkisebb beazonosthat csoportja, amely olyan pnzbevtelt teremt, amely nagyrszt fggetlen a ms eszkzkbl vagy eszkzcsoportokbl szrmaz pnzbevteltl. A trsasgi eszkzk a goodwill kivtelvel azok az eszkzk, amelyek mind a vizsglt pnztermel egysgnek, mind pedig a tbbi pnztermel egysgeknek a jvbeli cash flow-ihoz hozzjrulnak. Az elidegents kltsgei egy eszkz vagy egy pnztermel egysg elidegentshez kzvetlenl kapcsold tbbletkltsgek, a pnzgyi kltsgek s a nyeresgad kivtelvel.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 282 B


Az rtkcskkenthet sszeg egy eszkz bekerlsi rtke, vagy egyb, a bekerlsi rtket helyettest sszeg a pnzgyi kimutatsokban, cskkentve annak maradvnyrtkvel. Az rtkcskkens (amortizci) egy eszkz rtkcskkenthet sszegnek szisztematikus elosztsa az eszkz hasznos lettartamra (1). Az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk egy eszkznek jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztti, szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben trtn rtkestsbl szerezhet sszeg, cskkentve az elidegents kltsgeivel. Az rtkveszts miatti vesztesg az az sszeg, amennyivel az eszkz vagy pnztermel egysg knyv szerinti rtke magasabb, mint annak megtrl rtke. A megtrl rtk valamely eszkz vagy pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke s hasznlati rtke kzl a magasabb. A hasznos lettartam vagy: (a) az az idszak, amely alatt a gazdlkod egysg vrhatan hasznlni fog egy eszkzt; vagy (b) azon termkek vagy hasonl teljestmnyegysgek szma, amelyeket az eszkz rvn a gazdlkod egysg vrhatan kinyerhet. A hasznlati rtk egy eszkzbl vagy pnztermel egysgbl vrhatan befoly jvbeni cash flow-k jelenrtke. AZON ESZKZ AZONOSTSA, AMELY RTKVESZTETT LEHET 7. A 817. bekezds rszletezi, hogy mikor kell a megtrl rtket megllaptani. Ezek a kvetelmnyek az eszkz kifejezst hasznljk, de egyarnt vonatkoznak az egyedi eszkzkre s a pnztermel egysgekre is. A jelen standard tovbbi rsze az albbi szerkezetet kveti: (a) a megtrl rtk megllaptsra vonatkoz kvetelmnyeket a 1857. bekezds rszletezi. Ezek a kvetelmnyek szintn az eszkz kifejezst hasznljk, de egyarnt vonatkoznak az egyedi eszkzkre s a pnztermel egysgekre is; (b) az 58108. bekezds meghatrozza az rtkvesztsbl szrmaz vesztesgek megjelentsre s rtkelsre vonatkoz elrsokat. A goodwilltl eltr egyb elklnlt eszkzkre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesgek megjelentsvel s rtkelsvel az 58 64. bekezds foglalkozik. A 65108. bekezds foglalkozik a pnztermel egysgek s a goodwill rtkveszts miatti vesztesgeinek megjelentsvel s rtkelsvel; (c) a 109116. bekezds hatrozza meg az egy eszkzre vagy pnztermel egysgre a korbbi vekben elszmolt rtkveszts miatti vesztesg visszarsra vonatkoz kvetelmnyeket. Ezek a kvetelmnyek is az eszkz kifejezst hasznljk, de egyarnt vonatkoznak az egyedi eszkzkre s a pnztermel egysgekre is. Tovbbi elrsok tallhatk az egyedi eszkzkre a 117121. bekezdsben, a pnztermel egysgekre a 122123. bekezdsben, s a goodwillre a 124125. bekezdsben; (d) a 126133. bekezds meghatrozza, milyen informcikat kell kzztenni az eszkzkre s pnztermel egysgekre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesgekre s azok visszarsra vonatkozan. A 134137. bekezds tovbbi kzztteli elrsokat hatroz meg olyan pnztermel egysgekre vonatkozan, amelyekhez goodwillt vagy hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis javakat rendeltek hozz az rtkvesztsi tesztels cljra. 8. Egy eszkz akkor rtkvesztett, ha annak knyv szerinti rtke meghaladja annak megtrl rtkt. A 1214. bekezds nhny arra utal jelzst trgyal, hogy rtkveszts miatti vesztesg merlhetett fel. Ha ezeknek a jelzseknek brmelyike fennll, a gazdlkod egysgnek el

(1) Egy immaterilis eszkz esetben ltalban az amortizci kifejezst hasznljk az rtkcskkens helyett. Mindkt kifejezs ugyanazt jelenti.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 283 B


kell ksztenie a megtrl rtk formlis becslst. A 10. bekezdsben lertakat kivve a jelen standard nem rja el a gazdlkod egysg szmra, hogy a megtrl rtkre vonatkozan formlis becslst ksztsen, amennyiben nincs rtkveszts miatti vesztesgre utal jel. 9. A gazdlkod egysgnek minden M5 beszmolsi idszak vgn fel kell mrnie, hogy van-e brmilyen jelzs arra, hogy az eszkz rtkvesztett lehet. Ha brmely ilyen jelzs ltezik, a gazdlkod egysgnek fel kell becslnie az eszkz megtrl rtkt. Fggetlenl attl, hogy van-e rtkvesztsre utal jelzs, a gazdlkod egysgnek: (a) vente meg kell vizsglnia a hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis eszkzt vagy a hasznlatbavtelre mg nem alkalmas immaterilis eszkzt, annak knyv szerinti rtkt sszehasonltva annak megtrl rtkvel. Ezt az rtkvesztsi tesztet az ves idszak sorn brmikor el lehet vgezni, feltve, hogy azt minden vben azonos idpontban vgzik el. Az egyes immaterilis javak eltr idpontokban is rtkvesztsi vizsglat al vethetk. Ugyanakkor egy ilyen immaterilis eszkz kezdeti megjelentse az aktulis ves idszakban trtnt, ezt az immaterilis eszkzt mg az aktulis ves idszak vge eltt tesztelni kell az rtkveszts szempontjbl; (b) vente meg kell vizsglnia a 8099. bekezds alapjn az zleti kombinciban megszerzett goodwillt rtkvesztsi szempontbl. 11. Az immaterilis eszkz arra val kpessge, hogy elegend jvbeni gazdasgi hasznokat hozzon ltre sajt knyv szerinti rtknek megtrlsre, ltalban nagyobb bizonytalansgnak van kitve az eszkz hasznlatbavtelre alkalmass vlsa idpontja eltt, mint azt kveten. Ezrt a jelen standard elrja, hogy a gazdlkod egysgnek a hasznlatbavtelre mg nem alkalmas immaterilis eszkz knyv szerinti rtkt legalbb vente egyszer tesztelnie kell az rtkveszts szempontjbl. Annak felmrsnl, hogy van-e brmilyen jelzs arra, hogy egy eszkz rtkvesztett lehet, a gazdlkod egysgnek legalbb a kvetkez jelzseket kell figyelembe vennie: Kls informciforrsok (a) az idszak folyamn egy eszkz piaci rtke annl jelentsen nagyobb mrtkben lecskken, mint ami az id mlsnak okn s a rendeltetsszer hasznlat mellett vrhat lett volna; (b) a gazdlkod egysgre nzve kedveztlen hats jelents vltozsok kvetkeztek be az idszak folyamn, vagy fognak bekvetkezni a kzeljvben a gazdlkod egysg mkdsnek technolgiai, piaci, kzgazdasgi vagy jogi krnyezetben vagy azon a piacon, amelyre az eszkzt szntk; (c) a piaci kamatlbak vagy ms piaci befektetsi hozamrtk az idszak folyamn nvekedtek, s ezek a nvekedsek valsznleg kihatssal lesznek az eszkz hasznlati rtknek kiszmtshoz hasznlt diszkontrtra, s lnyegesen cskkenteni fogjk az eszkz megtrl rtkt; (d) a gazdlkod egysg nett eszkzeinek knyv szerinti rtke magasabb, mint a piaci tkertke. Bels informciforrsok (e) bizonytk van arra, hogy egy eszkz elavult vagy fizikai krosodst szenvedett; (f) a gazdlkod egysgre nzve kedveztlen hats jelents vltozsok kvetkeztek be az idszak folyamn, vagy fognak bekvetkezni a kzeljvben az eszkz hasznlatnak vagy vrhat hasznlatnak mrtkben s mdjban. E vltozsok magukban foglaljk az eszkz hasznlaton kvl helyezst, olyan terveket,

10.

12.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 284 B


amelyek annak a tevkenysgnek a megszntetsre vagy tszervezsre irnyulnak, amelynek krben az eszkz mkdik, vagy arra, hogy az eszkzt a korbban vrt idpont eltt elidegentik; tovbb az eszkz hasznos lettartamnak a korbbi hatrozatlanrl hatrozott idtartamra trtn vltoztatst (1). (g) bels jelentsek arra utal bizonytkot szolgltatnak, hogy az eszkz gazdasgi teljestmnye a vrtnl gyengbb, vagy a vrtnl gyengbb lesz. 13. A 12. bekezdsben foglalt lista nem teljes kr. A gazdlkod egysg az eszkz esetleges rtkvesztsre utal egyb jelzseket is azonosthat, s ezek ugyancsak ktelezik a gazdlkod egysget az eszkz megtrl rtknek meghatrozsra, vagy a goodwill esetben a 80 99. bekezds alapjn egy rtkvesztsi vizsglat elvgzsre. Egy eszkz lehetsges rtkvesztsre utal, bels jelentsekbl nyert bizonytk a kvetkez tnyezk fennllst foglalja magban: (a) az eszkz beszerzsre fordtott cash flow-k vagy az eszkz mkdtetsnek s karbantartsnak azt kvet pnzignyei jelentsen meghaladjk az eredetileg tervezett sszeget; (b) az eszkzbl szrmaz aktulis nett cash flow-k vagy mkdsi eredmny jelentsen kedveztlenebbek a tervezettnl; (c) az eszkzbl szrmaz tervezett nett cash flow-k vagy mkdsi nyeresg jelents cskkense, vagy a tervezett vesztesg jelents mrtk nvekedse; vagy (d) az eszkz hasznlatbl ered mkdsi vesztesgek vagy nett pnzkiads, ha a trgy idszak szmadatait a jvre vonatkoz tervezett szmokkal sszevonjk. 15. A 10. bekezdsben jelzettek szerint a jelen standard elrja a hatrozatlan hasznos lettartam, vagy a hasznlatbavtelre mg kszen nem ll immaterilis eszkz, valamint a goodwill legalbb vente trtn rtkvesztsi vizsglatt. Azon esetektl eltekintve, amelyeknl a 10. bekezds elrsai alkalmazandk, a lnyegessg koncepcijt kell alkalmazni annak meghatrozshoz, hogy az eszkz megtrl rtkt szksges-e megbecslni. Ha pldul korbbi szmtsok azt bizonytjk, hogy a megtrl rtk jelents mrtkben magasabb a knyv szerinti rtknl, nem szksges, hogy a gazdlkod egysg az eszkz megtrl rtkt jra megbecslje, ha nem kvetkeztek be olyan esemnyek, amelyek ezt a klnbsget megszntetnk. Ehhez hasonlan korbbi vizsglat esetleg azt mutathatja, hogy egy eszkz megtrl rtke rzketlen a 12. bekezdsben felsorolt egy (vagy tbb) jelzsre. A 15. bekezds szemlltetseknt, ha a piaci kamatlbak vagy ms piaci befektetsek hozamrti az idszak folyamn nvekedtek, a gazdlkod egysgnek az eszkz megtrl rtknek formlis becslst a kvetkez esetekben nem kell elksztenie: (a) ha az eszkz hasznlati rtknek kiszmtshoz hasznlt diszkontrtt a piaci hozamok nvekedse vrhatan nem rinti. Pldul lehetsges, hogy a rvid tv kamatlbak emelkedse nem gyakorol lnyeges hatst egy olyan eszkzre alkalmazott diszkontrtra, amelynek hossz a htralv hasznos lettartama; (b) ha az eszkz hasznlati rtknek kiszmtshoz hasznlt diszkontrtt ezeknek a piaci mutatknak a nvekedse vrhatan rinteni fogja, de a korbbi megtrl rtkre vonatkoz rzkenysganalzis azt mutatja, hogy: i. nem valszn, hogy lnyeges cskkens lesz a megtrl rtkben, mivel a jvbeni cash flow-k valsznleg szintn emelkedni fognak (pl. egyes esetekben, a gazdlkod egysg kpes lehet bizonytani, hogy a bevteleit a piaci kamatlbakban bekvetkezett nvekeds kompenzlsra mdostja); vagy
(1) Amikor egy eszkz megfelel az rtkestsre tartott minstsnek (vagy egy rtkestsre tartott elidegentsi csoport rszv vlik), kikerl a jelen standard hatlya all, s azt az IFRS 5 rtkestsre tartott befektetett eszkzk s megsznt tevkenysgek standard alapjn szmoljk el.

14.

16.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 285 B


ii. a megtrl rtkben bellt cskkens valsznleg nem eredmnyez lnyeges rtkveszts miatti vesztesget. 17. Ha ltezik egy eszkz lehetsges rtkvesztsre utal jelzs, ez jelezheti, hogy az eszkz htralv hasznos lettartamt, rtkcskkentsi (amortizcis) mdszert vagy maradvnyrtkt szksges fellvizsglni s az eszkzre vonatkoz standardnak megfelelen helyesbteni mg akkor is, ha az eszkzzel kapcsolatban rtkveszts miatti vesztesget nem jelentenek meg.

A MEGTRL RTK MEGHATROZSA 18. A jelen standard gy definilja a megtrl rtket, mint egy eszkz vagy pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke s annak hasznlati rtke kzl a magasabbat. A megtrl rtk megllaptsra vonatkoz kvetelmnyeket a 1957. bekezds rszletezi. Ezek a kvetelmnyek az eszkz kifejezst hasznljk, de egyarnt vonatkoznak az egyedi eszkzkre s a pnztermel egysgekre is. Nem szksges mindig meghatrozni az eszkznek mind az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkt, mind pedig a hasznlati rtkt. Ha a kt rtk brmelyike meghaladja az eszkz knyv szerinti rtkt, az eszkz nem rtkvesztett, s a msik rtket mr nem szksges megbecslni. Az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk megllaptsa mg akkor is lehetsges lehet, ha az eszkz aktv piacon nem forog. Az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk megllaptsa viszont nha nem lehetsges, mert nincs alap azon sszeg megbzhat becslsre, amely az eszkznek jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztti, szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben trtn rtkestsbl szerezhet. Ebben az esetben a gazdlkod egysg hasznlhatja az eszkz hasznlati rtkt megtrl rtkknt. Ha nincs ok felttelezni, hogy az eszkz hasznlati rtke lnyegesen meghaladja annak rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkt, az eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke tekinthet megtrl rtknek. Az elidegentsre tartott eszkz esetben gyakran ez lesz a helyzet. Ennek oka az, hogy az elidegentsre tartott eszkz hasznlati rtke fleg a nett elidegentsi bevtelekbl ll, mivel az eszkz folyamatos hasznlatbl ered jvbeni cash flow-k valsznleg elhanyagolhat mrtkek. A megtrl rtket az egyedi eszkzre hatrozzk meg, kivve, ha az eszkz nem termel olyan pnzbevteleket, amelyek a ms eszkzk vagy eszkzcsoportok ltal termelt bevtelektl nagymrtkben fggetlenek. Ilyen esetben a megtrl rtket arra a pnztermel egysgre hatrozzk meg, amelyhez az eszkz tartozik (lsd a 65103. bekezdst), kivve ha: (a) az eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke magasabb a knyv szerinti rtknl; vagy (b) az eszkz hasznlati rtke a becslsek szerint kzel ll annak rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkhez, s az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk meghatrozhat. 23. A becslsek, tlagok s hozzvetleges szmtsok nhny esetben adhatnak olyan elfogadhat rtket, amely megkzelti az ebben a standardban az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk vagy a hasznlati rtk meghatrozsra bemutatott rszletes szmtsok eredmnyt. A hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis eszkz megtrl rtknek meghatrozsa 24. A 10. bekezds elrja a hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis eszkz vente trtn rtkvesztsi vizsglatt, amelynek sorn annak knyv szerinti rtkt sszehasonltjk annak megtrl rtkvel,

19.

20.

21.

22.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 286 B


fggetlenl attl, hogy van-e rtkvesztsre utal jelzs. Ugyanakkor a megelz idszakban az adott eszkz megtrl rtkre vonatkozan elvgzett szmts felhasznlhat az adott eszkz trgyidszakban trtn rtkvesztsi vizsglathoz, feltve, hogy az albbi kritriumok mindegyike teljesl: (a) ha az immaterilis eszkz nem generl olyan pnzbevtelt a folyamatos hasznlatbl, amely nagymrtkben fggetlen az egyb eszkzk s eszkzcsoportok ltal generlt pnzbevtelektl, s emiatt azt a pnztermel egysg rszeknt vizsgljk az rtkveszts szempontjbl, az adott egysget alkot eszkzk s ktelezettsgek nem vltoztak meg jelentsen a legutols megtrlrtk-szmts ta; (b) a legutols megtrlrtk-szmts olyan sszeget eredmnyezett, amely jelents klnbzettel meghaladta az eszkz knyv szerinti rtkt; valamint (c) a legutols megtrlrtk-szmts ta bekvetkezett esemnyek, valamint megvltozott krlmnyek elemzse alapjn esetleges a valsznsge annak, hogy egy jelenlegi megtrlrtk-szmts eredmnye az eszkz knyv szerinti rtknl alacsonyabb rtket eredmnyezne. rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk 25. Egy eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtknek legjobb bizonytka egy szoksos piaci felttelek szerint kttt ktelez rvny adsvteli megllapodsban foglalt r, helyesbtve az eszkz elidegentshez kzvetlenl felmerl jrulkos kltsgekkel. Ha ktelez rvny adsvteli megllapods nincs, de az eszkz aktv piacon forog, az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk az eszkz piaci ra, cskkentve az elidegents kltsgeivel. A megfelel piaci r ltalban az adott idpontban rvnyes vteli (bid) r. Ha nincs aktulis vteli (bid) r, a legutbbi gylet sorn rvnyestett r szolglhat alapul az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk megbecslshez, feltve, hogy a gazdasgi felttelekben nem trtnt jelents vltozs az gylet idpontja s a becsls idpontja kztt eltelt idszak folyamn. Ha nincs ktelez rvny adsvteli megllapods, vagy az eszkz nem forog aktv piacon, az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk alapja az a rendelkezsre ll legjobb informci, amely tkrzi azt az sszeget, amelyet egy gazdlkod egysg az eszkznek jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztti, szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben trtn rtkestsbl a M5 pnzgyi helyzetre vonatkoz kimutats fordulnapjn az elidegents kltsgeinek levonsa utn szerezni tudna. Ennek az sszegnek a meghatrozsnl a gazdlkod egysg mrlegeli az adott ipargon belli hasonl eszkzkre vonatkoz kzelmltbeli gyletek kimenetelt. Az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk nem knyszereladst tkrz, kivve, ha a vezets azonnali eladsra knyszerl. Az elidegents kltsgeit azok kivtelvel, amelyeket mr ktelezettsgknt megjelentettek, az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk megllaptsakor levonjk. Ilyenre pldk a jogi kltsgek, az illetkek s hasonl gyleti adk, az eszkz leszerelsnek kltsgei, s a kzvetlen, az eszkz rtkestsre alkalmas llapotba hozsa kapcsn felmerl jrulkos kltsgek. Az zleti tevkenysgnek az eszkz elidegentst kvet szktsvel vagy tszervezsvel kapcsolatban felmerl vgkielgtsek (ahogy azt az IAS 19 standard definilja) s kltsgek viszont nem minslnek az eszkz elidegentshez kapcsold kzvetlen jrulkos kltsgnek. Egy eszkz elidegentse nha szksgess teszi, hogy a vev tvllaljon valamely ktelezettsget, s csak egyetlen rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk ll rendelkezsre mind az eszkzre, mind a ktelezettsgre. A 78. bekezds trgyalja, hogyan kell az ilyen eseteket kezelni.

26.

27.

28.

29.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 287 B


Hasznlati rtk 30. Az eszkz hasznlati rtknek kiszmtsa a kvetkez elemeket kell tkrzze: (a) a gazdlkod egysg szmra az eszkzbl szrmaz jvbeni cash flow-k tervezett mrtkre vonatkoz becslst; (b) e jvbeni cash flow-k sszegre s idbeli teljeslsre vonatkoz lehetsges varicikra vonatkoz vrakozsokat; (c) a pnz idrtkt, amelyet a jelenlegi piaci kockzatmentes kamatlb tkrz; (d) az eszkzre vonatkoz elvlaszthatatlan bizonytalansg viselsnek rt; valamint (e) egyb tnyezket, pldul a likvidits hinyt, amelyet a piaci rsztvevk figyelembe vennnek a gazdlkod egysg szmra az eszkzbl szrmaz jvbeni cash flow-k razsnak a megllaptsnl. 31. Egy eszkz hasznlati rtknek megbecslse a kvetkez lpseket foglalja magban: (a) az eszkz folyamatos hasznlatbl s vgs rtkestsbl szrmaz pnzbevtelek s pnzkiadsok megbecslse; valamint (b) ezekre a jvbeni cash flow-kra a megfelel diszkontrta alkalmazsa. 32. A 30(b), (d) s (e) albekezdsben meghatrozott elemek kifejezhetk a jvbeni cash flow-k mdostsaknt vagy a diszkontrta mdostsaknt. Brmelyik megkzeltst vlasztja is a gazdlkod egysg a jvbeni cash flow-k sszegnek s idbeli eloszlsnak lehetsges variciira vonatkoz vrakozsok kifejezsre, az eredmnynek tkrznie kell a jvbeni cash flow-k vrhat jelenrtkt, azaz valamennyi lehetsges kimenetel slyozott tlagt. Az A. fggelk tovbbi tmutatst nyjt a jelenrtk technikknak az eszkz hasznlati rtke meghatrozsra val felhasznlsra vonatkozan. Jvbeni cash flow-k becslsnek alapja 33. A hasznlati rtk megllaptsakor a gazdlkod egysgnek: (a) A cashflow-elrejelzseket sszer s indokolhat felttelezsekre kell alapoznia, amelyek a vezets legjobb becslst tkrzik az eszkz vrhat hasznos lettartama alatt rvnyesl gazdasgi felttelrendszerre vonatkozan. A kls bizonytkoknak nagyobb slyt kell adni; (b) A cashflow-elrejelzseket a vezets ltal jvhagyott legutols pnzgyi tervek/elrejelzsek adataira kell alapoznia, de figyelmen kvl kell hagynia minden olyan jvbeni tervezett pnzbevtelt vagy pnzkiadst, ami valamely jvbeni tszervezs, vagy az eszkz teljestmnynek fejlesztse vagy javtsa miatt vrhat. Az ilyen terveken/elrejelzseken alapul prognzisok legfeljebb tves idszakot fedhetnek le, hacsak egy hosszabb idszak nem indokolhat; (c) A legutols tervek/elrejelzsek ltal lefedett idszakon tlra vonatkoz cashflow-elrejelzseknl a becslst olyan mdon kell kialaktania, hogy a terveken/elrejelzseken alapul prognzisokat a kvetkez vekre egyenletes vagy cskken nvekedsi temet felttelezve vetti ki, hacsak a nvekv tem nem indokolhat. Ez a nvekedsi tem nem lehet magasabb annl a hossz tv tlagos nvekedsi temnl, amely jellemz azokra a termkekre, ipargakra, vagy orszgra vagy orszgokra, amelyekben a gazdlkod egysg mkdik, vagy arra a piacra, amelyen az eszkz felhasznlsra kerl, hacsak egy magasabb tem nem indokolhat. 34. A vezetsnek rtkelnie kell a cashflow-elrejelzsek alapjul szolgl felttelezsek sszersgt, megvizsglva a mltbeli cashflow-elrejelzsek s a tnyleges cash flow-k kztti eltrsek okait. A vezetsnek biztostania kell, hogy azon felttelezsek, amelyek a jelenlegi cash flow elrejelzsei alapjul szolglnak, konzisztensek legyenek a mltbeli tnyleges kimenetelekkel, feltve, hogy az ezen tnyleges cash

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 288 B


flow-k termelsekor mg nem ltezett ksbbi esemnyek vagy krlmnyek hatsai miatt ez helynval. 35. t vnl hosszabb tvra kszlt, jvbeni cash flow-kra vonatkoz rszletes, vilgosan kidolgozott s megbzhat pnzgyi tervek/elrejelzsek ltalban nem llnak rendelkezsre. A vezetsnek a jvbeni cash flow-kra vonatkoz becslsei ezrt a legutbbi, legfeljebb tves tvra kszlt terveken/elrejelzseken alapulnak. A vezets felhasznlhat t vnl hosszabb tv pnzgyi tervekre/elrejelzsekre alapozott cashflow-elrejelzseket is, ha a vezets meggyzdse az, hogy ezek a prognzisok megbzhatak, s ha demonstrlni tudja a mltbeli tapasztalatok alapjn, hogy kpes a jvbeni cash flow-kat pontosan elre jelezni erre a hosszabb idszakra is. Egy eszkz hasznos lettartamnak vgig szl cashflow-elrejelzsek becslse olyan mdon trtnik, hogy a pnzgyi terveken/ elrejelzseken alapul cashflow-elrejelzseket egy bizonyos nvekedsi tem felttelezsvel a kvetkez vekre kivettik. A nvekedsi tem lehet egyenletes vagy cskken, hacsak az tem nvekedse nem felel meg egy termk vagy iparg letgrbire vonatkoz trgyilagos informcinak. Amennyiben ez helynval, a nvekedsi tem nulla vagy negatv. Ahol a krlmnyek kedvezek, a versenytrsak valsznleg piacra lpnek s a nvekedst visszafogjk. A gazdlkod egysgeknek ezrt nehzsgeik fognak tmadni abban, hogy hossz tvon (mondjuk hsz ven) keresztl tlszrnyaljk azt az tlagos mltbeli nvekedsi temet, amely jellemz azokra a termkekre, ipargakra vagy orszgra vagy orszgokra, amelyekben a gazdlkod egysg mkdik, vagy arra a piacra, amelyen az eszkz felhasznlsra kerl. A pnzgyi tervekbl/elrejelzsekbl szrmaz informci felhasznlsnl a gazdlkod egysg mrlegeli, hogy az informci sszer s megalapozott felttelezseket tkrz-e, s a vezetsnek az eszkz hasznos lettartama alatt fennll gazdasgi felttelrendszerre vonatkoz legpontosabb becslst kpviseli-e. A jvbeni cash flow-k becslsnek sszetevi 39. A jvbeni cash flow-k becslseinek tartalmazniuk kell: (a) az eszkz folyamatos hasznlatbl szrmaz pnzbevtelek elrejelzseit; (b) azon pnzkiadsokra vonatkoz elrejelzseket, amelyek szksgszerek az eszkz folyamatos hasznlatbl szrmaz pnzbevtelek megteremtse cljbl (belertve az eszkz hasznlatra val elksztshez kapcsold pnzkiadsokat), s amelyek kzvetlenl az eszkznek tulajdonthatk vagy sszer s kvetkezetes mdon ahhoz hozzrendelhetk; valamint (c) az eszkz hasznos lettartamnak vgn az eszkz elidegentsbl szerezhet (vagy ahhoz fizetend) nett cash flow-kat, ha vannak ilyenek. 40. A jvbeni cash flow-kra s diszkontrtkra vonatkoz becslsek kvetkezetes felttelezseket tkrznek az ltalnos inflci okozta remelkedsekrl. Ezrt ha a diszkontrta magban foglalja az ltalnos inflci okozta remelkedsek hatst, a jvbeni cash flow-k becslse nominlrtken trtnik. Ha a diszkontrta nem foglalja magban az ltalnos inflci okozta remelkedsek hatst, a jvbeni cash flow-k becslse relrtken trtnik (de a jvbeni specifikus remelkedseket vagy cskkenseket magban foglalja). A pnzkiadsokra vonatkoz becslseknek tartalmazniuk kell az eszkz napi szervizelst, valamint az olyan jvbeni ltalnos kltsgeket, amelyek kzvetlenl az eszkz hasznlatnak tulajdonthatk, vagy sszer s kvetkezetes mdon ahhoz hozzrendelhetk. Ha egy eszkz knyv szerinti rtke mg nem tartalmazza a hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba kerlse eltt felmerl sszes pnzkiadst, akkor a jvbeni pnzkiadsokra vonatkoz becsls tartalmazza azt a brmilyen tovbbi pnzkiadsra vonatkoz becslst, amely vrhatan mg az eszkz hasznlatra vagy rtkestsre ksz llapotba kerlse eltt fel fog merlni. Ez vonatkozik pldul pts alatt lv pletre, vagy mg be nem fejezett fejlesztsi projektre.

36.

37.

38.

41.

42.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 289 B


43. A ktszeres szmbavtel elkerlse cljbl a jvbeni cash flow-k becslsei nem tartalmazzk: (a) a pnzbevtelt termel eszkzk ltal teremtett olyan pnzbevteleket, amelyek a vizsglt eszkz ltal teremtett pnzbevtelektl nagymrtkben fggetlenek (pldul olyan pnzgyi eszkzk, mint a kvetelsek); valamint (b) a ktelezettsgknt megjelentett ktelmekhez kapcsold pnzkiadsokat (pldul szllti ktelezettsgek, nyugdjak vagy cltartalkok). 44. Az eszkzre vonatkoz jvbeni cash flow-kat annak jelenlegi llapota alapjn kell megbecslni. A jvbeni cash flow-k becslsei nem tartalmazhatnak olyan jvbeni pnzbevteleket vagy pnzkiadsokat, amelyeknek felmerlse az albbi okokbl vrhat: (a) jvbeni tszervezs, amelyre a gazdlkod egysg mg nem ktelezte el magt; vagy (b) az eszkz teljestmnynek javtsa vagy emelse. 45. Mivel az eszkzre vonatkoz jvbeni cash flow-kat annak jelenlegi llapotban becslik fel, a hasznlati rtk nem tkrzi: (a) azokat a jvbeni pnzkiadsokat vagy kapcsold kltsgmegtakartsokat (pldul a szemlyi jelleg kltsgek cskkenseit), vagy hasznokat, amelyek egy olyan jvbeni tszervezsbl fognak vrhatan szrmazni, amelyre a gazdlkod egysg mg nem ktelezte el magt; vagy (b) azokat a kiadsokat, amelyek javtani vagy fokozni fogjk az eszkz teljestmnyt, vagy azokat a kapcsold pnzbevteleket, amelyek ezekbl a kiadsokbl vrhatan szrmaznak. 46. Az tszervezs egy olyan, a vezets ltal megtervezett s ellenrztt program, amely lnyegesen megvltoztatja vagy a gazdlkod egysg ltal folytatott tevkenysg terjedelmt, vagy a tevkenysg folytatsnak a mdjt. Az IAS 37 Cltartalkok, fgg ktelezettsgek s fgg kvetelsek standard ad tmutatst annak tisztzshoz, hogy mikor ktelezte el magt egy gazdlkod egysg az tszervezsre. Amikor a gazdlkod egysg elktelezett vlik az tszervezsre, nhny eszkzt valsznleg rinteni fogja ez az tszervezs. Ha a gazdlkod egysg elktelezte magt az tszervezsre: (a) a hasznlati rtk megllaptsnl a jvbeni pnzbevtelekre s pnzkiadsokra vonatkoz becslseiben tkrzdnek az tszervezsbl fakad kltsgmegtakartsok s egyb hasznok (a vezets ltal jvhagyott legutbbi pnzgyi tervekre/elrejelzsekre alapozva); valamint (b) az tszervezsre vonatkoz jvbeni becslt pnzkiadsok becslseit az tszervezsi cltartalk az IAS 37-nek megfelelen tartalmazza. Az 5. szemlltet plda szemllteti, milyen hatst gyakorol egy jvbeni tszervezs a hasznlati rtk szmtsra. 48. Amg a gazdlkod egysgnl az eszkz teljestmnyt javt pnzkiads nem jelentkezik, a jvbeni cash flow-kra vonatkoz becslsek nem tartalmazhatjk a pnzkiadshoz kapcsold gazdasgi hasznokbl vrhatan keletkez becslt jvbeni pnzbevteleket (lsd a 6. szemlltet plda). A jvbeni cash flow-kra vonatkoz becslsek tartalmazzk azokat a jvbeni pnzkiadsokat, amelyek szksgesek ahhoz, hogy az eszkzbl annak jelenlegi llapotban vrhatan keletkez gazdasgi hasznok szintje fenntarthat legyen. Ha egy pnztermel egysg olyan eszkzkbl ll, amelyek hasznos lettartamra vonatkoz becslsek eltrnek, s amelyek mindegyike alapvet fontossg az egysg folyamatos mkdse szempontjbl, a rvidebb hasznos lettartammal rendelkez eszkzk jrabeszerzst az egysg napi szervizelsi ignye rsznek kell tekinteni az egysghez kapcsold jvbeni cash flow-k megbecslsekor. Hasonlkppen, amikor valamely eszkz eltr hasznos lettartam komponensekbl tevdik ssze, a rvidebb lettartam komponensek jrabeszerzst az eszkz napi szervizelsi

47.

49.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 290 B


ignye rsznek kell tekinteni az eszkzbl szrmaz jvbeni cash flow-k megbecslsekor. 50. A jvbeni cash flow-k becslsekor nem lehet figyelembe venni: (a) a finanszrozsi tevkenysgekbl szrmaz pnzbevteleket vagy pnzkiadsokat; vagy (b) a nyeresgad-bevteleket vagy -kifizetseket. 51. A becslt jvbeni cash flow-k olyan felttelezseket tkrznek, amelyek sszhangban vannak a diszkontrta meghatrozsnak mdjval. Mskppen bizonyos felttelezsek hatsa ktszer kerl figyelembevtelre vagy figyelmen kvl lesz hagyva. Mivel a pnz idrtke a becslt jvbeni cash flow-k diszkontlsnak tjn figyelembevtelre kerl, ezek a cash flow-k nem tartalmazzk a pnzgyi tevkenysgekbl szrmaz pnzbevteleket vagy pnzkiadsokat. Hasonlkppen mivel a diszkontrta adzs eltti alapon kerl megllaptsra, a jvbeni cash flow-k is adzs eltt kerlnek megbecslsre. Egy eszkz hasznos lettartamnak vgn az eszkz elidegentsbl szerezhet (vagy ahhoz fizetend) nett cash flow-k becslt rtke az az sszeg kell legyen, amelyet egy gazdlkod egysg az eszkznek jl tjkozott, gyleti szndkkal rendelkez felek kztti, szoksos piaci felttelek szerint lebonyoltott gylet keretben trtn rtkestsbl az elidegents kltsgeinek levonsa utn vrakozsa szerint kap. Egy eszkz hasznos lettartamnak vgn az eszkz elidegentsbl szerezhet (vagy ahhoz fizetend) nett cash flow-k becslt rtke az eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkhez hasonl mdon kerl meghatrozsra, kivve, hogy ezeknek a nett cash flow-knak a becslse sorn: (a) a gazdlkod egysg olyan hasonl eszkzknek a becsls idpontjban rvnyes rait alkalmazza, amelyek hasznos lettartamuk vgt mr elrtk, s amelyek hasonl krlmnyek kztt mkdtek, mint amilyenek kztt az eszkz mkdni fog; (b) ezeket az rakat a gazdlkod egysg mind az ltalnos inflci ltal okozott, mind a specifikus jvbeni remelkedsek vagy rcskkensek hatsval helyesbti. Ha viszont az eszkz folyamatos hasznlatbl szrmaz jvbeni cash flow-k becslseinl s a diszkontrtnl nem veszik figyelembe az ltalnos inflci hatst, akkor a gazdlkod egysg ugyanezt a hatst az elidegents nett cash flow-inak becslsnl is figyelmen kvl hagyja. Jvbeni cash flow-k klfldi pnznemben 54. A jvbeni cash flow-kat abban a pnznemben becslik meg, amelyben azok fel fognak merlni, majd azt az arra a pnznemre rvnyes diszkontrtval diszkontljk. A gazdlkod egysg a jelenrtket a hasznlati rtk kiszmtsnak napjn rvnyes azonnali rfolyamon szmtja t. Diszkontrta 55. A diszkontrt(k)nak olyan adzs eltti diszkonrt(k)nak kell lennie (lennik), amely(ek) a piac adott idpontban rvnyes rtkelst tkrzi(k): (a) a pnz idrtkre vonatkozan; valamint (b) az azon eszkzspecifikus kockzatokra vonatkozan, amelyekre vonatkozan a jvbeni cashflow-becslseket nem mdostottk. 56. A piacnak a pnz idrtkre vonatkoz jelenlegi minstst s az eszkzhz kapcsold sajtos kockzatokat tkrz rta az a hozam, amelyet a befektetk megkvetelnnek, ha nekik kellene kivlasztaniuk egy befektetst, amely a gazdlkod egysg ltal az eszkz hasznlattl elvrtakkal egyez mrtk, temezs s kockzati profil cash flow-t teremtene. Ezt a rtt a hasonl eszkzkkel kapcsolatos jelenlegi piaci gyletek implicit kamatlba alapjn, vagy egy tzsdre bevezetett, termelkenysg s kockzatok tekintetben a vizsglt eszkzhz hasonl egyedi eszkzzel (vagy eszkzportflival) br gazdlkod egysg slyozott tlagos tkekltsge alapjn becslik fel.

52.

53.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 291 B


Ugyanakkor az eszkz hasznlati rtknek megllaptshoz hasznlt diszkontrtk nem tkrzhetnek olyan kockzatokat, amelyekkel a jvbeni cashflow-becslseket mr mdostottk. Mskppen bizonyos felttelezsek hatsa ktszer kerlne figyelembevtelre. 57. Ha egy eszkzspecifikus rta a piacrl kzvetlenl nem szerezhet be, a gazdlkod egysg a diszkontrta becslshez helyettestket hasznl. Az A. fggelk tovbbi tmutatst nyjt a diszkontrta ilyen krlmnyek kztt trtn becslsre vonatkozan.

RTKVESZTS MIATTI VESZTESG MEGJELENTSE S RTKELSE 58. Az 5964. bekezds rgzti az rtkveszts miatti vesztesgek megjelentsre s rtkelsre vonatkoz kvetelmnyeket a goodwilltl eltr egyedi eszkzkre vonatkozan. A pnztermel egysgekre, valamint a goodwillre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesgek megjelentsvel s rtkelsvel a 65108. bekezds foglalkozik. Akkor, s csak akkor, ha az eszkz megtrl rtke a knyv szerinti rtknl alacsonyabb, az eszkz knyv szerinti rtkt a megtrl rtkre le kell cskkenteni. Az ilyen cskkents az rtkveszts miatti vesztesg. Az rtkveszts miatti vesztesget az eredmnyben azonnal el kell szmolni, kivve, ha az eszkzt trtkelt rtken tartjk nyilvn valamely egyb standard (pldul az IAS 16 standardban foglalt trtkelsi eljrs) elrsai szerint. Egy trtkelt eszkz brmely rtkveszts miatti vesztesgt az trtkels cskkenseknt kell kezelni a msik standard elrsai szerint. Az t nem rtkelt eszkzre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesget az eredmnyben szmoljk el. Egy trtkelt eszkz rtkveszts miatti vesztesgt ugyanakkor az egyb tfog jvedelemben szmoljk el olyan mrtkben, amennyiben az rtkveszts miatti vesztesg nem haladja meg az ugyanahhoz az eszkzhz kapcsold trtkelsi tbblet sszegt. Az trtkelt eszkzk ilyen rtkveszts miatti vesztesge cskkenti az adott eszkz trtkelsi tbblett. Ha az rtkveszts miatti vesztesg becslt sszege nagyobb annak az eszkznek a knyv szerinti rtknl, amelyhez kapcsoldik, a gazdlkod egysgnek akkor, s csak akkor kell ktelezettsget kimutatnia, ha azt ms standard megkveteli. Az rtkveszts miatti vesztesg megjelentse utn az eszkz rtkcskkenst (amortizcijt) a jvbeni idszakokra helyesbteni kell, hogy az eszkznek a maradvnyrtkkel cskkentett (ha van ilyen), mdostott knyv szerinti rtke kerljn szisztematikusan felosztsra annak htralv hasznos lettartamra. Ha rtkveszts miatti vesztesget jelentenek meg, az ahhoz kapcsold esetleges halasztott adkvetelseket s ktelezettsgeket az IAS 12 standard alapjn hatrozzk meg, az eszkz mdostott knyv szerinti rtknek s adalapjnak sszehasonltsa tjn (lsd a 3. szemlltet pldt).

59.

60.

M5
61.

B
62.

63.

64.

PNZTERMEL EGYSGEK S GOODWILL 65. A 66108. bekezds rszletezi az eszkzt magban foglal pnztermel egysg azonostsra, valamint a pnztermel egysgek knyv szerinti rtknek meghatrozsra s az rtkveszts miatti vesztesgek pnztermel egysgekre s goodwillre trtn megjelentsre vonatkoz kvetelmnyeket. Az eszkzt magban foglal pnztermel egysg azonostsa 66. Ha brmely jelzs van arra, hogy egy eszkz rtkvesztett lehet, az egyedi eszkz megtrl rtkt meg kell becslni. Ha nem lehetsges egy egyedi eszkz megtrl rtkt megbecslni, a gazdlkod egysgnek annak a pnztermel egysgnek a megtrl rtkt kell megllaptania, amelyhez az eszkz tartozik (az eszkz pnztermel egysge).

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 292 B


67. Egy egyedi eszkz megtrl rtke nem hatrozhat meg, ha: (a) nem felttelezhet, hogy az eszkz hasznlati rtke az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkhez kzeli rtk (pldul amikor az eszkz folyamatos hasznlatbl szrmaz jvbeni cash flow-k nem becslhetk elhanyagolhat mrtknek); valamint (b) az eszkz nem termel olyan pnzbevteleket, amelyek a ms eszkzk ltal termelt bevtelektl nagymrtkben fggetlenek. Ilyen esetekben a hasznlati rtk s ezrt a megtrl rtk is csak az eszkz pnztermel egysgre llapthat meg. Plda Egy bnyszati gazdlkod egysg tulajdonban van egy bnyszati tevkenysg tmogatsra szolgl magnvast. A magnvast csak hulladkron lenne eladhat, s nem termel olyan pnzbevteleket, amelyek nagymrtkben fggetlenek volnnak a bnya egyb eszkzeibl fakad pnzbevtelektl. A magnvast megtrl rtkt nem lehet megllaptani, mivel annak hasznlati rtke nem llapthat meg, s az valsznleg eltr a hulladkrtktl. A gazdlkod egysg ezrt annak a pnztermel egysgnek a megtrl rtkt hatrozza meg, amelyhez a magnvast tartozik, azaz a bnya egszt.

68.

A 6. bekezdsben tallhat meghatrozs szerint egy eszkz pnztermel egysge az a legkisebb eszkzcsoport, amely az eszkzt magban foglalja, s amely olyan pnzbevtelt teremt, amely nagyrszt fggetlen a ms eszkzkbl vagy eszkzcsoportokbl szrmaz pnzbevtelektl. Egy eszkz pnztermel egysgnek azonostsa megtlst ignyel. Ha az egyedi eszkz megtrl rtke nem llapthat meg, a gazdlkod egysg azt a legkisebb eszkzegyttest azonostja, amelyik nagymrtkben fggetlen pnzbevteleket teremt.

Plda Egy busztrsasg szolgltatsokat nyjt egy nkormnyzat rszre egy olyan szerzds alapjn, amely t klnbz tvonal mindegyikn nyjtott minimlis szolgltatst kvetel meg. Az egyes tvonalakhoz rendelt eszkzk s az egyes tvonalak ltal termelt cash flow-k elklnlten azonosthatak. Az egyik tvonal jelents vesztesggel zemel. Mivel a gazdlkod egysgnek nincs lehetsge egyetlen jratvonal megszntetsre, az egyb eszkzkbl vagy eszkzcsoportokbl szrmaz pnzbevtelektl nagymrtkben fggetlen azonosthat pnzbevtel legalacsonyabb szintje az t jratvonal ltal egyttesen ltrehozott pnzbevtel lesz. Minden egyes tvonal tekintetben a busztrsasg egsze a pnztermel egysg.

69.

A pnzbevtelek a gazdlkod egysgen kvli felektl kapott pnzeszkzk s pnzeszkz-egyenrtkesek befolysai. Annak azonostsnl, hogy egy eszkzbl (vagy eszkzcsoportbl) szrmaz pnzbevtelek nagymrtkben fggetlenek-e az egyb eszkzkbl (vagy eszkzcsoportokbl) szrmaz pnzbevtelektl, a gazdlkod egysg klnfle tnyezket vesz figyelembe, belertve azt, hogy milyen mdon ksri figyelemmel a vezets a gazdlkod egysg mkdst (pldul termkcsoportok, zleti tevkenysgek, az egyes telephelyek, vrosrszek vagy rgik szerint), vagy hogy a vezets milyen mdon hozza meg a gazdlkod egysg eszkzeinek s mkdsnek folytatsra vagy elidegentsre vonatkoz dntseit. Az 1. szemlltet plda a pnztermel egysg azonostst szemllteti. Ha egy eszkz vagy eszkzcsoport ltal ellltott termknek van aktv piaca, ezt az eszkzt vagy eszkzcsoportot mg akkor is pnztermel egysgknt kell azonostani, ha a termkek rszben vagy egszben bels felhasznlsra kerlnek. Amennyiben valamely eszkz vagy pnztermel egysg ltal termelt pnzbevteleket befolysolja vala-

70.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 293 B


mely bels elszmolr, a gazdlkod egysgnek a vezetsnek a termknek a piaci felttelek mellett megkttt gyletek keretben elrhet jvbeni rra (raira) vonatkoz legjobb becslst kell felhasznlnia: (a) az eszkz vagy pnztermel egysg hasznlati rtknek megllaptshoz felhasznlt jvbeni pnzbevtelek becslsnl; valamint (b) a bels elszmolrak ltal rintett egyb eszkzk vagy pnztermel egysgek hasznlati rtknek megllaptshoz felhasznlt jvbeni pnzkiadsokra vonatkoz becslsek kialaktsa sorn. 71. Mg akkor is, ha az eszkzk vagy eszkzcsoportok termkeit a gazdlkod egysg ms pnztermel egysgei hasznljk fel (pldul a termelsi folyamat kzbens llapotban lv termkeket), ez az eszkzcsoport klnll pnztermel egysget alkot, ha ezeket a termkeket a gazdlkod egysg aktv piacon is rtkesthetn. Ennek az az oka, hogy az eszkzbl vagy eszkzcsoportbl szrmazhatnnak olyan pnzbevtelek, amelyek nagymrtkben fggetlenek lennnek az egyb eszkzkbl vagy eszkzcsoportokbl szrmaz pnzbevtelektl. Az ilyen pnztermel egysgre, vagy brmely ms, bels elszmolrral rintett eszkzre vagy pnztermel egysgre vonatkoz pnzgyi terveken/elrejelzseken alapul informci felhasznlsa sorn a gazdlkod egysgnek helyesbtenie kell ezt az informcit, ha a bels elszmolrak nem tkrzik a vezets piaci viszonyok kztt elrhet rakra vonatkoz legjobb becslst. A pnztermel egysgeket ugyanarra az eszkzre vagy eszkztpusra vonatkozan idszakrl idszakra kvetkezetesen kell azonostani, kivve, ha a vltoztats indokolt. Ha a gazdlkod egysg megllaptja, hogy egy eszkz egy ms pnztermel egysghez tartozik, mint a korbbi idszakokban, vagy hogy az eszkz pnztermel egysgben sszevont eszkzk tpusa megvltozott, a 130. bekezds a pnztermel egysgre vonatkozan bizonyos kzztteli ktelezettsget r el, amennyiben a pnztermel egysgre rtkveszts miatti vesztesget szmoltak el vagy rtak vissza. Pnztermel egysg megtrl rtke s knyv szerinti rtke 74. A pnztermel egysg megtrl rtke a pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke s hasznlati rtke kzl a magasabbik. A pnztermel egysg megtrl rtknek megllaptsa szempontjbl a 1957. bekezdsben tallhat brmely eszkz-re trtn hivatkozst pnztermel egysg-re trtn hivatkozsknt kell rtelmezni. A pnztermel egysg knyv szerinti rtkt olyan alapon kell megllaptani, amely sszhangban van azzal, ahogyan a pnztermel egysg megtrl rtkt megllaptjk. A pnztermel egysg knyv szerinti rtke: (a) csak azoknak az eszkzknek a knyv szerinti rtkt tartalmazza, amelyek kzvetlenl a pnztermel egysgnek tulajdonthatk, vagy a pnztermel egysghez sszer s kvetkezetes mdon hozzrendelhetk, s amelyek a pnztermel egysg hasznlati rtknek meghatrozshoz megbecslt jvbeni pnzbevteleket ltre fogjk hozni; valamint (b) nem tartalmazza megjelentett ktelezettsgek knyv szerinti rtkt, kivve, ha a pnztermel egysg megtrl rtke ennek a ktelezettsgnek a figyelmen kvl hagysval nem llapthat meg. Ennek az az oka, hogy a pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkt s hasznlati rtkt azoknak a cash flowknak a figyelmen kvl hagysval llaptjk meg, amelyek a pnztermel egysg rszt nem kpez eszkzkhz, s a mr megjelentett ktelezettsgekhez kapcsoldnak (lsd a 28. s 43. bekezdst). 77. Ha eszkzket csoportostanak a megtrlsi becslsek cljra, fontos, hogy a pnztermel egysgben minden eszkz benne legyen, amely a pnzbevtelek vonatkoz rszt termeli, vagy ahhoz felhasznljk. Egybknt a pnztermel egysg akkor is teljes mrtkben

72.

73.

75.

76.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 294 B


megtrlnek tnhet, ha valjban egy rtkveszts miatti vesztesg bekvetkezett. Nhny esetben, habr bizonyos eszkzk hozzjrulnak egy pnztermel egysgbl szrmaz becslt jvbeni cash flow-khoz, nem lehet azokat sszer s kvetkezetes alapon a pnztermel egysghez hozzrendelni. Ez esetleg elfordulhat a goodwillnl vagy olyan trsasgi eszkzknl, mint pldul a kzponti iroda eszkzei. A 80103. bekezds elmagyarzza, hogyan kell kezelni ezeket az eszkzket a pnztermel egysgek rtkvesztsi tesztje sorn. 78. A pnztermel egysg megtrl rtknek megllaptshoz szksges lehet bizonyos megjelentett ktelezettsgeket figyelembe venni. Ez trtnhet akkor, ha egy pnztermel egysg elidegentsekor szksges, hogy a vev egy ktelezettsget is tvegyen. Ez esetben a pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke (vagy a vgs elidegentsbl szrmaz becslt cash flow) a pnztermel egysg eszkzeinek s a ktelezettsgnek az egyttes becslt eladsi ra, cskkentve az elidegents kltsgeivel. A pnztermel egysg knyv szerinti rtknek s megtrl rtknek rtelmezhet sszehasonltsa rdekben a ktelezettsg knyv szerinti rtke mind a pnztermel egysg hasznlati rtknek, mind a knyv szerinti rtknek megllaptsnl levonsra kerl.

Plda Egy trsasg olyan orszgban zemeltet bnyt, ahol a helyi trvnyek megkvetelik, hogy a tulajdonos a bnyszati tevkenysg befejezsekor a helysznt helyrelltsa. A helyrellts kltsgei tartalmazzk a bnyszati tevkenysg megkezdse eltt eltvoltott fedrteg cserjt. A fedrteg cserjre cltartalkot jelentettek meg, ahogy a fedrteget eltvoltottk. A cltartalkolt sszeget a bnya bekerlsi rtke rszeknt jelentettk meg, s azt rtkcskkentik a bnya hasznos lettartama alatt. A helyrelltsi cltartalk knyv szerinti rtke 500 CU (a), amely egyenl a helyrelltsi kltsgek jelenrtkvel. A gazdlkod egysg a bnyt rtkveszts szempontjbl teszteli. A bnya pnztermel egysge maga a bnya egsze. A gazdlkod egysg a bnyra klnbz vteli ajnlatokat kapott 800 CU krli ron. Ez az r magban foglalja, hogy a vev a fedrteg helyrelltsra vonatkoz ktelmet tvllalja. A bnya elidegentsi kltsgei elhanyagolhatk. A bnya hasznlati rtke a helyrelltsi kltsgek nlkl kb. 1 200 CU. A bnya knyv szerinti rtke 1 000 CU. A pnztermel egysg rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke 800 CU. Ez az sszeg figyelembe veszi azokat a helyrelltsi kltsgeket, amelyekre mr cltartalkot kpeztek. Ennek kvetkezmnyeknt, a pnztermel egysg hasznlati rtkt a helyrelltsi kltsgek figyelembevtele utn hatrozzk meg, s azt 700 CU-ra becslik (1 200 CU 500 CU). A pnztermel egysg knyv szerinti rtke 500 CU, amely a bnya knyv szerinti rtknek (1 000 CU) s a helyrelltsi cltartalk knyv szerinti rtknek (500 CU) klnbzete. Ily mdon, a pnztermel egysg megtrl rtke meghaladja annak knyv szerinti rtkt.

___________
(a) A jelen standardban a pnzsszegek pnznemegysgben (currency unitban, CU-ban) vannak megadva.

79.

A pnztermel egysg megtrl rtkt praktikus okokbl nha a pnztermel egysg rszt nem kpez eszkzk (pldul kvetelsek vagy egyb pnzgyi eszkzk) vagy kimutatott ktelezettsgek (pldul szllti ktelezettsgek, nyugdjak vagy egyb cltartalkok) szmtsba vtele utn hatrozzk meg. A pnztermel egysgek knyv szerinti rtkt ilyen esetekben megnvelik a vonatkoz eszkzk knyv szerinti rtkvel s cskkentik a vonatkoz ktelezettsgek knyv szerinti rtkvel.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 295 B


Goodwill A goodwill hozzrendelse a pnztermel egysgekhez 80. Az rtkvesztsi vizsglat cljra az zleti kombinciban megszerzett goodwillt az akvizci idpontjtl kezdden hozz kell rendelni a felvsrl azon egyes pnztermel egysgeihez vagy a pnztermel egysgek azon csoportjaihoz, amelyek vrhatan lvezni fogjk a kombincibl szrmaz szinergia nyjtotta elnyket, fggetlenl attl, hogy a felvsrolt egyb eszkzeibl vagy ktelezettsgeibl vannak-e hozzrendelve ezen egysgekhez vagy egysgek csoportjaihoz. Minden egyes egysgnek vagy egysgcsoportnak, amelyhez goodwillt rendeltek hozz: (a) a gazdlkod egysgen belli azt a legalacsonyabb szintet kell tkrznie, amelyen a goodwillt bels vezetsi clokra megfigyelik; valamint (b) nem szabad nagyobbnak lennie, mint az IFRS 8 Mkdsi szegmensek standarddal sszhangban meghatrozott mkdsi szegmens. 81. Az zleti kombinciban megszerzett goodwill a felvsrl ltal olyan eszkzkbl szrmaz jvbeni gazdasgi hasznokra vonatkoz vrakozsok miatti kifizetst testest meg, amelyek egyedileg nem azonosthatk vagy egyenknt nem felelnek meg a megjelents feltteleinek. A goodwill nem teremt ms eszkzktl vagy eszkzcsoportoktl fggetlen cash flow-kat, s az gyakran a tbb pnztermel egysg ltal egyttesen megtermelt cash flow-kat nveli. A goodwillt szmos esetben nem lehet egyrtelmen klnll pnztermel egysgekhez hozzrendelni, hanem csak pnztermel egysgek egyes csoportjaihoz. Ennek eredmnyekppen, a gazdlkod egysgen belli azon legalacsonyabb szint, amelyen a goodwill bels vezetsi clokra megfigyelsre kerl, bizonyos esetekben tbb olyan pnztermel egysget tartalmaz, amelyre a goodwill vonatkozik, de amelyhez azt nem lehet hozzrendelni. A 8399. bekezdsben a hozzrendelt goodwillt tartalmaz pnztermel egysgekre trtn hivatkozsok alatt a hozzrendelt goodwillt tartalmaz pnztermel egysgcsoportok is rtendk. A 80. bekezdsben foglalt elrsok alkalmazsval a goodwill olyan szinten kerl rtkveszts szempontjbl tesztelsre, ami megfelelen tkrzi, hogy a gazdlkod egysg vezetse milyen mdon irnytja a tevkenysgeket, s amellyel a goodwill termszetes mdon trsthat lenne. Ily mdon tovbbi beszmol rendszerek kidolgozsra ltalban nincs szksg. Az rtkveszts szempontjbl trtn vizsglat cljra kijellt, hozzrendelt goodwillt tartalmaz pnztermel egysg nem felttlenl azonos azzal a szinttel, amelyre a goodwill az IAS 21 Az tvltsi rfolyamok vltozsainak hatsai standard alapjn, az rfolyam nyeresg vagy vesztesg meghatrozsnak cljbl felosztsra kerl. Pldul ha a gazdlkod egysgnek az IAS 21 alapjn a goodwillt viszonylag alacsony szintekre kell felosztania az rfolyamnyeresg vagy -vesztesg meghatrozsa cljbl, nem szksges a goodwill rtkveszts szempontjbl trtn vizsglatt ugyanezen szinteken elvgeznie, kivve, ha a goodwillt bels vezetsi clokra ugyanezen szinteken kveti nyomon. Amennyiben az zleti kombinciban megszerzett goodwill kezdeti felosztst azon ves idszak vgig, melyben az zleti kombinci ltrejtt, nem lehet befejezni, azt az akvizci idpontjt kvet els ves idszak vgig kell befejezni. Az IFRS 3 zleti kombincik standardnak megfelelen, amennyiben az zleti kombinci kezdeti elszmolsa csak ideiglenesen llapthat meg azon idszak vgig, amelyben a kombinci ltrejn, a felvsrlnak: (a) a kombincit ezen ideiglenes rtkek felhasznlsval kell elszmolnia; valamint (b) a felvsrlnak az ideiglenes rtkeknek a kezdeti elszmols lezrsbl szrmaz brmely mdostst az akvizci idpontjtl szmtott tizenkt hnapon bell meg kell jelentenie.

82.

83.

84.

85.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 296 B


Ilyen krlmnyek esetn elfordulhat az is, hogy a kombinciban megszerzett goodwill kezdeti hozzrendelst nem lehetsges befejezni azon ves idszak vge eltt, amelyben a kombinci megvalsult. Ha ez az eset ll fenn, a gazdlkod egysgnek a 133. bekezdsben elrt informcikat kzz kell tennie. 86. Amennyiben goodwillt rendeltek hozz egy pnztermel egysghez, s a gazdlkod egysg az ezen pnztermel egysgen belli valamely tevkenysget elidegenti, az elidegentett tevkenysghez tartoz goodwillt: (a) az elidegentsen elrt nyeresg vagy vesztesg meghatrozsakor figyelembe kell venni az adott tevkenysg knyv szerinti rtkben; valamint (b) a pnztermel egysgbl elidegentett s annak a megtartott rsze egymshoz viszonytott rtkei alapjn kell rtkelni, kivve ha a gazdlkod egysg bizonytani tudja, hogy egy msik mdszer jobban tkrzi az elidegentett tevkenysghez kapcsold goodwillt.

Plda A gazdlkod egysg 100 CU sszegrt elad egy olyan pnztermel egysgbe tartoz tevkenysget, amelyhez korbban goodwillt rendeltek hozz. Az egysgre felosztott goodwillt csak nknyesen lehet egy, az egysgnl alacsonyabb szinten lv eszkz csoporthoz azonostani vagy hozzrendelni. A pnztermel egysg megtartott rsznek megtrl rtke 300 CU. Mivel a pnztermel egysghez hozzrendelt goodwillt nem lehet egyrtelmen valamely az ezen egysgnl alacsonyabb szinten lv eszkzcsoporthoz azonostani vagy hozzrendelni, az elidegentett tevkenysghez kapcsold goodwillt az elidegentett tevkenysgnek a megtartott egysgrszekhez viszonytott rtkei alapjn rtkelik. Ily mdon a pnztermel egysgre felosztott goodwill 25 %-t kell az eladott tevkenysg knyv szerinti rtkben figyelembe venni.

87.

Ha a gazdlkod egysg olyan mdon szervezi t beszmolsi struktrjt, amely megvltoztatja egy vagy tbb olyan pnztermel egysg sszettelt, amelyre goodwill kerlt felosztsra, a goodwillt jra fel kell osztani az rintett egysgekre. Az jrafelosztst azon relatvrtkmegkzeltshez hasonl mdszerrel kell elvgezni, amelyet akkor alkalmaznak, amikor a gazdlkod egysg elidegenti valamely pnztermel egysge valamelyik tevkenysgt, kivve, ha a gazdlkod egysg bizonytani tudja, hogy valamely ms mdszer jobban tkrzi az tszervezett egysggel kapcsolatos goodwillt.

Plda Korbban goodwill kerlt felosztsra valamely A pnztermel egysgre. Az A-ra felosztott goodwillt csak nknyesen lehet egy, az A-nl alacsonyabb szinten lv eszkz csoporthoz alloklni. A-t fel kell osztani s be kell integrlni hrom msik pnztermel egysgbe: B-be, C-be s D-be. Mivel az A-ra felosztott goodwillt nem lehet egyrtelmen egy A-nl alacsonyabb szint eszkzcsoportra azonostani vagy felosztani, azt jra fel kell osztani a B, C s D egysgekre az A azon hrom rsznek viszonylagos rtkei alapjn, amelyek beintegrlsra kerltek B-be, C-be s D-be.

A goodwillel rendelkez pnztermel egysgek rtkvesztsnek vizsglata 88. Ha a 81. bekezds alapjn goodwill tartozik valamely pnztermel egysghez, de az nem kerlt felosztsra az adott egysgre, amennyiben jelzs van arra, hogy az egysg rtkvesztett lehet, az egysget gy kell rtkveszts szempontjbl tesztelni, hogy az egysgnek a good-

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 297 B


willt nem tartalmaz knyv szerinti rtkt hasonltjk ssze az egysg megtrl rtkvel. Brmely rtkveszts miatti vesztesget a 104. bekezds szerint kell elszmolni. 89. Amennyiben egy 88. bekezdsben lert pnztermel egysg knyv szerinti rtke tartalmaz egy olyan immaterilis eszkzt, amelynek hatrozatlan hasznos lettartama van, vagy amely mg nem alkalmas a hasznlatbavtelre, s ha az adott eszkz rtkvesztsi vizsglata csak valamilyen pnztermel egysg rszeknt vgezhet el, a 10. bekezds elrja, hogy ezen az egysgen is vente kell elvgezni az rtkvesztsi vizsglatot. Az olyan pnztermel egysget, amelyre goodwill kerlt felosztsra, vente kell rtkvesztsi vizsglatnak alvetni, vagy amikor jelzs van arra, hogy az egysg rtkvesztett lehet, olyan mdon, hogy az egysg goodwillt is tartalmaz knyv szerinti rtkt hasonltjk ssze az egysg megtrl rtkvel. Amennyiben az egysg megtrl rtke magasabb az egysg knyv szerinti rtknl, az egysget, valamint az arra felosztott goodwillt gy kell tekinteni, hogy azok nem rtkvesztettek. Amennyiben az egysg knyv szerinti rtke meghaladja az egysg megtrl rtkt, a gazdlkod egysgnek a 104. bekezds alapjn kell elszmolnia az rtkveszts miatti vesztesget. Kisebbsgi rszeseds 91. Az IFRS 3-nak megfelelen az zleti kombinci sorn kimutatott goodwill az anyavllalat ltal, az anyavllalat tulajdonosi rszesedse alapjn megszerzett goodwillt testesti meg, s nem az adott zleti kombinci eredmnyeknt az anyavllalat ellenrzse alatt ll goodwill sszegt. Emiatt a kisebbsgi rszesedsre es goodwillt nem mutatjk ki az anyavllalat konszolidlt pnzgyi kimutatsaiban. Ennek megfelelen, amennyiben egy olyan pnztermel egysgben, amelyre goodwill kerlt felosztsra, van kisebbsgi rszeseds, az adott egysg knyv szerinti rtke tartalmazza: (a) az egysg egyedileg azonosthat nett eszkzeiben az anyavllalati s a kisebbsgi rszesedst; valamint (b) az anyavllalat rszesedst a goodwillbl. Ugyanakkor a pnztermel egysg jelen standard szerint meghatrozott megtrl rtknek egy rsze a kisebbsgi rszesedsre es goodwillnek tulajdonthat. 92. Kvetkezskppen a goodwillt tartalmaz, nem teljes egszben tulajdonolt pnztermel egysg rtkvesztsi vizsglatakor az adott egysg knyv szerinti rtkt elmletileg helyesbteni kell, mieltt azt az egysg megtrl rtkvel sszehasonltjk. Ezt olyan mdon teszik, hogy az egysgre alloklt goodwill knyv szerinti rtkt felbruttstjk a kisebbsgi rszesedsre es goodwill rtkvel. Az ily mdon elmletileg helyesbtett korriglt knyv szerinti rtket ezutn hasonltjk ssze az egysg megtrl rtkvel annak meghatrozsra, hogy a pnztermel egysgben bekvetkezett-e rtkveszts. Ha igen, az egysg az rtkveszts miatti vesztesget a 104. bekezds alapjn szmolja el, elszr az egysgre felosztott goodwill knyv szerinti rtkt cskkentve. Ugyanakkor mivel a goodwill csak az anyavllalat rszesedsnek erejig kerlt megjelentsre, a goodwillre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesget arnyostani kell az anyavllalatra, valamint a kisebbsgi rszesedsre es rszre vonatkozan, gy, hogy csak az els kerl megjelentsre a goodwill rtkveszts miatti vesztesgeknt. Amennyiben a goodwillre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesg teljes sszege kisebb azon sszegnl, amellyel a pnztermel egysg elmletben helyesbtett knyv szerinti rtke meghaladja a megtrl rtket, a 104. bekezds elrja, hogy a fennmarad tbbletet arnyosan fel kell osztani az egysg egyb eszkzei kztt, az egysg egyes eszkzeinek knyv szerinti rtke alapjn. A 7. szemlltet plda bemutatja a goodwillel rendelkez, nem teljes mrtkben tulajdonolt pnztermel egysgre vonatkoz rtkvesztsi vizsglatot.

90.

93.

94.

95.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 298 B


Az rtkvesztsi vizsglatok idztse 96. Az olyan pnztermel egysg ves rtkvesztsi vizsglatt, amelyre goodwillt osztottak fel, az ves idszak sorn brmikor el lehet vgezni, feltve, hogy azt minden vben azonos idpontban vgzik el. Az egyes pnztermel egysgek eltr idpontokban is vizsglat al vethetk. Ugyanakkor ha a pnztermel egysgre felosztott goodwillt egy zleti kombinciban az aktulis ves idszak alatt szereztk meg, az egysget mg az aktulis ves idszak vge eltt tesztelni kell rtkveszts szempontjbl. Amennyiben azon pnztermel egysget alkot eszkzk, amelyre goodwill kerlt felosztsra, ugyanabban az idpontban kerlnek rtkvesztsi vizsglat al, mint az adott egysg, azokat az egysgen vgzett rtkvesztsi vizsglat elvgzse eltt kell rtkveszts szempontjbl megvizsglni. Hasonlkppen amennyiben azon pnztermel egysgcsoportot alkot pnztermel egysgek, amelyre goodwill kerlt felosztsra, azonos idpontban kerlnek rtkvesztsi vizsglat al, mint a goodwillt tartalmaz egysgcsoport, az nll egysgek rtkvesztsi vizsglatt a goodwillt tartalmaz egysgcsoport rtkvesztsi vizsglatnak elvgzse eltt kell elvgezni. Az olyan pnztermel egysg rtkvesztsi vizsglatnak elvgzsekor, amelyre goodwill kerlt felosztsra, jelzs merlhet fel a goodwillt tartalmaz egysgen belli valamely eszkz rtkvesztsre vonatkozan. Ilyen esetben a gazdlkod egysgnek az eszkzt kell elszr rtkveszts szempontjbl tesztelnie, s az ezen eszkzre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesget kell elszr elszmolnia, mieltt a goodwillt tartalmaz pnztermel egysg rtkvesztsi vizsglatt elvgezn. Hasonlkppen jelzs merlhet fel egy goodwillt tartalmaz egysgcsoporton belli pnztermel egysgnl bekvetkezett rtkvesztsre vonatkozan is. Ilyen esetben a gazdlkod egysgnek a pnztermel egysget kell elszr rtkveszts szempontjbl tesztelnie, s az ezen egysgre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesget kell elszr elszmolnia, mieltt a goodwillt tartalmaz pnztermel egysgcsoport rtkvesztsi vizsglatt elvgezn. Egy megelz idszakban a hozzrendelt goodwillt tartalmaz pnztermel egysg megtrl rtkre vonatkozan elvgzett legutols rszletes szmtst fel lehet hasznlni az adott egysg rtkvesztsi vizsglathoz a trgyidszakban, feltve, hogy az albbi felttelek mindegyike teljesl: (a) az egysget alkot eszkzk s ktelezettsgek a legutols megtrlrtk-szmts ta nem vltoztak jelentsen; (b) a legutols megtrlrtk-szmts olyan sszeget eredmnyezett, ami jelents klnbzettel meghaladta az egysg knyv szerinti rtkt; valamint (c) a legutols megtrlrtk-szmts ta bekvetkezett esemnyek, valamint megvltozott krlmnyek rtkelse alapjn esetleges a valsznsge annak, hogy egy jelenlegi megtrlrtk-szmts az egysg knyv szerinti rtknl alacsonyabb rtket eredmnyezne. Trsasgi eszkzk 100. A trsasgi eszkzk olyan csoport- vagy divizionlis eszkzk, mint pldul a gazdlkod egysg kzponti irodjnak vagy egy divzijnak az plete, az elektronikus adatfeldolgoz berendezsek vagy a kutatsi kzpont. A gazdlkod egysg felptse hatrozza meg, hogy egy eszkz megfelel-e a trsasgi eszkz jelen standard szerinti defincijnak egy adott pnztermel egysg tekintetben. A trsasgi eszkzk megklnbztet jellemvonsai, hogy nem teremtenek ms eszkzktl vagy eszkzcsoportoktl fggetlen pnzbevteleket, s hogy a knyv szerinti rtkk nem teljesen rendelhet hozz a vizsglt pnztermel egysghez. Mivel a trsasgi eszkzk nem teremtenek nll pnzbevteleket, egy adott egyedi trsasgi eszkz megtrl rtke nem llapthat meg, hacsak a vezets az eszkz elidegentse mellett nem dnttt. Kvetkezskppen, ha jelzs van arra, hogy egy trsasgi eszkz rtkvesztett lehet, a megtrl rtk arra a pnztermel egysgre vagy pnztermel egysgcsoportra kerl megllaptsra, amelyhez a

97.

98.

99.

101.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 299 B


trsasgi eszkz tartozik, s ennek a pnztermel egysgnek vagy pnztermel egysgcsoportnak a knyv szerinti rtkhez lesz hasonltva. Az rtkveszts miatti vesztesget a 104. bekezds szerint kell elszmolni. 102. Egy pnztermel egysg rtkvesztsi tesztje sorn a gazdlkod egysgnek azonostania kell minden olyan trsasgi eszkzt, amely a vizsglt pnztermel egysghez tartozik. Amennyiben a trsasgi eszkz knyv szerinti rtknek valamely rsze: (a) sszer s kvetkezetes mdon feloszthat az adott pnztermel egysgre, a gazdlkod egysgnek a pnztermel egysgnek a trsasgi eszkz adott pnztermel egysgre felosztott knyv szerinti rtkt is tartalmaz knyv szerinti rtkt kell sszehasonltania a megtrl rtkkel. Brmely rtkveszts miatti vesztesget a 104. bekezds szerint kell elszmolni; (b) sszer s kvetkezetes mdon nem oszthat fel az adott pnztermel egysgre, a gazdlkod egysgnek: i. a pnztermel egysg trsasgi eszkzt nem tartalmaz knyv szerinti rtkt kell sszehasonltania annak megtrl rtkvel, s az esetleges rtkvesztst a 104. bekezds alapjn kell elszmolnia; ii. meg kell hatroznia a pnztermel egysgek azon legkisebb csoportjt, amely tartalmazza a vizsglat trgyt kpez pnztermel egysget, s amelyre a trsasgi eszkz knyv szerinti rtknek egy rszt sszer s kvetkezetes mdon hozz lehet rendelni; valamint iii. ssze kell hasonltania az adott pnztermel egysgcsoportnak az adott egysgcsoportra felosztott trsasgi eszkzt is tartalmaz knyv szerinti rtkt az egysgcsoport megtrl rtkvel. Brmely rtkveszts miatti vesztesget a 104. bekezds szerint kell elszmolni. 103. A 8. szemlltet plda ezen elrsok trsasgi eszkzkre trtn alkalmazst szemllteti. A pnztermel egysg rtkveszts miatti vesztesge 104. Egy pnztermel egysgre (a pnztermel egysgek azon legkisebb csoportjra, amelyre goodwill vagy trsasgi eszkz kerlt felosztsra) rtkveszts miatt akkor, s csak akkor lehet vesztesget elszmolni, ha az egysg (egysgek csoportja) megtrl rtke alacsonyabb, mint az egysg (egysgek csoportja) knyv szerinti rtke. Az rtkveszts miatti vesztesget az egysghez (egysgek csoportjhoz) tartoz eszkzk knyv szerinti rtknek cskkentsre a kvetkez sorrendben kell felosztani: (a) elszr, a pnztermel egysghez (egysgek csoportjhoz) hozzrendelt goodwill knyv szerinti rtkt kell cskkenteni; valamint (b) ezt kveten az egysghez (egysgek csoportjhoz) tartoz egyb eszkzkre arnyosan az egysg (egysg csoport) minden egyes eszkznek knyv szerinti rtke alapjn. A knyv szerinti rtkekben ily mdon bellt cskkensek az egyedi eszkzk rtkveszts miatti vesztesgeknt kell kezelni s a 60. bekezds elrsai szerint kell megjelenteni. 105. Az rtkveszts miatti vesztesgek 104. bekezds szerinti felosztsnl a gazdlkod egysg az eszkz knyv szerinti rtkt nem cskkentheti a kvetkez rtkek kzl a legmagasabb al: (a) az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke (ha meghatrozhat); (b) hasznlati rtke (ha meghatrozhat); valamint (c) nulla. Az rtkveszts miatti vesztesg olyan sszegt, amelyet egybknt az eszkzre osztottak volna fel, az egysghez (egysgcsoporthoz) tartoz egyb eszkzkre kell arnyosan felosztani.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 300 B


106. Ha egy pnztermel egysghez tartoz minden egyes eszkz megtrl rtkt kivitelezhetetlen megbecslni, a jelen standard az rtkveszts miatti vesztesgnek az egysghez tartoz, a goodwilltl eltr eszkzk kztti nknyes felosztst rja el, mivel a pnztermel egysghez tartoz sszes eszkz egyttesen mkdik. Ha az egyedi eszkz megtrl rtke nem llapthat meg (lsd a 67. bekezdst): (a) az eszkzre rtkveszts miatti vesztesget akkor jelentenek meg, ha az eszkz knyv szerinti rtke nagyobb, mint annak az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke s a 104. s 105. bekezdsben rszletezett felosztsi eljrsok eredmnye kzl a magasabb rtk; valamint (b) az eszkzre rtkveszts miatti vesztesget nem jelentenek meg, ha a kapcsold pnztermel egysg nem rtkvesztett. Ez vonatkozik arra az esetre is, ha az eszkz rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke a knyv szerinti rtknl alacsonyabb.

107.

Plda Egy gp fizikai krosodst szenvedett, de mg mkdik, ha nem is olyan jl, mint korbban. A gp rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke a knyv szerinti rtknl alacsonyabb. A gp nem termel fggetlen pnzbevtelt. A gpet magban foglal, az egyb eszkzkbl szrmaz pnzbevtelektl nagymrtkben fggetlen pnzbevteleket termel legkisebb azonosthat eszkzcsoport az a gpsor, amelyikhez a gp tartozik. A gpsor megtrl rtke azt mutatja, hogy a gpsor egszben vve nem rtkvesztett. 1. felttelezs: a vezets ltal jvhagyott tervek/elrejelzsek nem tkrzik a vezetsnek a gp lecserlse mellett val elktelezettsgt. A gp megtrl rtke nmagban nem becslhet fel, mivel annak hasznlati rtke: (a) eltrhet az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtktl; valamint (b) az csak a gpet magban foglal pnztermel egysgre (a gpsorra) hatrozhat meg. A gpsor nem rtkvesztett. Ezrt a gpre rtkveszts miatti vesztesget nem jelentenek meg. A gazdlkod egysgnl mindazonltal szksg lehet a gpre megllaptott rtkcskkensi idszak vagy rtkcskkensi mdszer jramegllaptsra. Lehetsges, hogy rvidebb rtkcskkensi idszak vagy gyorsabb lersi mdszer kell ahhoz, hogy tkrzze a vrhat htralv hasznos lettartamot vagy azt a smt, amely szerint a gazdlkod egysg a gazdasgi hasznokat felhasznlja. 2. felttelezs: a vezets ltal jvhagyott tervek/elrejelzsek a vezetsnek a gp lecserlsre s kzeljvbeli rtkestsre vonatkoz elktelezettsgt tkrzik. A gp rtkestst megelz folyamatos hasznlatbl szrmaz cash flow-k elhanyagolhatnak becslhetk. A gp hasznlati rtke annak rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtkre becslhet. A gp megtrl rtke ezrt megllapthat, s nem szksges a gpet magban foglal pnztermel egysget (a gpsort) figyelembe venni. Mivel a gp rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke alacsonyabb a knyv szerinti rtknl, rtkveszts miatt vesztesget kell r elszmolni.

108.

A 104. s 105. bekezdsben elrtak alkalmazsa utn akkor, s csak akkor kell a pnztermel egysg rtkveszts miatti vesztesgnek esetlegesen fennmarad sszegt ktelezettsgknt kimutatni, ha ezt ms standard megkveteli.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 301 B


RTKVESZTS MIATTI VESZTESG VISSZARSA 109. A 110116. bekezds hatrozza meg az egy eszkzre vagy pnztermel egysgre a korbbi vekben elszmolt rtkveszts miatti vesztesgnek a visszarsra vonatkoz kvetelmnyeket. Ezek a kvetelmnyek az eszkz kifejezst hasznljk, de egyarnt vonatkoznak az egyedi eszkzkre s a pnztermel egysgekre is. Tovbbi elrsok tallhatk az egyedi eszkzkre a 117121. bekezdsben, a pnztermel egysgekre a 122123. bekezdsben, s a goodwillre a 124125. bekezdsben. A gazdlkod egysgnek minden M5 beszmolsi idszak vgre vonatkozan fel kell mrnie, hogy van-e brmilyen jelzs arra, hogy a korbbi vekben egy, a goodwilltl eltr eszkzre elszmolt rtkveszts miatti vesztesg mr nem ll fenn, vagy cskkent. Ha ltezik brmely ilyen jelzs, a gazdlkod egysgnek fel kell becslnie az eszkz megtrl rtkt. Annak felmrsnl, hogy van-e brmilyen jelzs arra, hogy a korbbi vekben egy, a goodwilltl eltr eszkzre elszmolt rtkveszts miatti vesztesg mr nem ll fenn vagy cskkent, a gazdlkod egysgnek legalbb a kvetkez jelzseket kell figyelembe vennie: Kls informciforrsok (a) az eszkz piaci rtke az idszak folyamn jelents mrtkben megnvekedett; (b) a gazdlkod egysgre nzve kedvez hats jelents vltozsok kvetkeztek be az idszak folyamn, vagy fognak bekvetkezni a kzeljvben, a gazdlkod egysg mkdsnek technolgiai, piaci, kzgazdasgi vagy jogi krnyezetben vagy azon a piacon, amelyre az eszkzt szntk; (c) a piaci kamatlbak vagy ms piaci befektetsi hozamrtk az idszak folyamn cskkentek, s ezek a cskkensek valsznleg kihatssal lesznek az eszkz hasznlati rtknek kiszmtshoz hasznlt diszkontrtra, s lnyegesen nvelni fogjk az eszkz megtrl rtkt. Bels informciforrsok (d) a gazdlkod egysgre nzve kedvez hats jelents vltozsok kvetkeztek be az idszak folyamn, vagy fognak bekvetkezni a kzeljvben, az eszkz hasznlatnak vagy vrhat hasznlatnak mrtkben s mdjban. E vltozsok magukban foglaljk az idszak folyamn eszkzlt beruhzsi kiadsokat, amelyek azrt merltek fel, hogy az eszkz teljestmnyt fejlesszk, vagy azon tevkenysget, melyhez az eszkz tartozik, tszervezzk; (e) bels jelentsek arra utal bizonytkot szolgltatnak, hogy az eszkz gazdasgi teljestmnye a vrtnl jobb, vagy a vrtnl jobb lesz. 112. Az rtkveszts miatti vesztesg lehetsges cskkensnek 111. bekezdsben lert jelzsei fleg a 12. bekezdsben megadott, az rtkveszts miatti lehetsges vesztesgekre vonatkoz jelzsek tkrkpei. Ha van arra utal jelzs, hogy a korbbi vekben egy goodwilltl eltr eszkzre elszmolt rtkveszts miatti vesztesg mr nem ll fenn vagy cskkent, ez jelezheti, hogy az eszkz htralv hasznos lettartamt, rtkcskkensi (amortizcis) mdszert vagy maradvnyrtkt fell kell vizsglni s az eszkzre vonatkoz standardnak megfelelen helyesbteni szksges mg akkor is, ha az eszkzzel kapcsolatban rtkveszts miatti vesztesg nem kerlt visszarsra. Egy goodwilltl eltr eszkzre a korbbi vekben elszmolt rtkveszts miatti vesztesg akkor, s csak akkor rhat vissza, ha az rtkveszts miatti vesztesg legutbbi elszmolsa ta vltozs llt be a megtrl rtk megllaptshoz felhasznlt becslsekben. Ilyen esetben az eszkz knyv szerinti rtkt a megtrl rtkre kell nvelni, kivve a 117. bekezdsben lertak esetben. Ez a nvels az rtkveszts miatti vesztesg visszarsa. Az rtkveszts miatti vesztesg visszarsa az eszkznek akr a hasznlatbl, akr az eladsbl fakad becslt potenciljnak az ta az idpont ta bekvetkezett nvekedst tkrzi, amikor a gazdlkod egysg az eszkzre legutbb rtkveszts miatti vesztesget szmolt el.

110.

111.

113.

114.

115.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 302 B


A 130. bekezds alapjn a gazdlkod egysgnek azonostania kell a becslsek vltozst, amely a becslt potencil nvekedst okozza. A becslsek vltozsait szemlltet pldk: (a) a megtrl rtk alapjban bekvetkezett vltozs (azaz hogy a megtrl rtk az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken vagy a hasznlati rtken alapul-e); (b) ha a megtrl rtk a hasznlati rtken alapult: a jvbeli cash flow-k becslt sszegnek vagy temezsnek, vagy a diszkontrtnak a vltozsa; vagy (c) ha a megtrl rtk az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken alapult: az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk sszetevinek becslt rtkeiben bekvetkezett vltozs. 116. Egy eszkz hasznlati rtke az eszkz knyv szerinti rtknl nagyobb vlhat pusztn amiatt, hogy a jvbeni pnzbevtelek jelenrtke azok egyre kzelebbiv vlsa miatt nvekszik. Az eszkz potencilja viszont nem nvekedett. Ezrt az rtkveszts miatti vesztesg nem kerl visszarsra csak az id mlsnak okn (ezt nha a diszkont lebontsnak nevezik) mg akkor sem, ha az eszkz megtrl rtke a knyv szerinti rtknl magasabb vlik. Egyedi eszkz rtkveszts miatti vesztesgnek visszarsa 117. Egy, a goodwilltl eltr eszkznek az rtkveszts miatti vesztesg visszarsa miatt megnvekedett knyv szerinti rtke nem haladhatja meg azt a knyv szerinti rtket, amelyet akkor llaptottak volna meg (az amortizci vagy rtkcskkens megjelentse utn), ha a korbbi vekben az eszkzre rtkveszts miatti vesztesget nem szmoltak volna el. A goodwilltl eltr eszkz knyv szerinti rtknek brmely azon knyv szerinti rtk feletti nvelse, amelyet akkor llaptottak volna meg (az amortizci vagy rtkcskkens elszmolsa utn), ha a korbbi vekben az eszkzre rtkveszts miatti vesztesget nem szmoltak volna el, trtkels. Az ilyen trtkels megjelentsre a gazdlkod egysg az eszkzre vonatkoz standardot alkalmazza. A goodwilltl eltr eszkz rtkveszts miatti vesztesgnek visszarst az eredmnyben azonnal el kell szmolni, kivve, ha az eszkzt egy msik standardnak megfelelen (pldul az IAS 16 standard trtkelsi modellje szerint) trtkelt rtken tartjk nyilvn. Egy trtkelt eszkz brmely rtkveszts miatti vesztesgnek visszarst az trtkels nvekedseknt kell kezelni a msik standard elrsai szerint.

118.

119.

M5 120. trtkelt eszkz rtkveszts miatti vesztesgnek visszarst az egyb tfog jvedelemben kell elszmolni, s az nveli az adott eszkz trtkelsi tbblett. Ugyanakkor, ha az ugyanezen trtkelt eszkzre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesget elzleg az eredmnyben szmoltk el, az rtkveszts miatti vesztesg visszarst is az eredmnyben kell elszmolni. 121. Az rtkveszts miatti vesztesg visszarsnak megjelentse utn az eszkz rtkcskkenst (amortizcijt) a jvbeni idszakokra helyesbteni kell, hogy az eszkznek a maradvnyrtkkel cskkentett (ha van ilyen), mdostott knyv szerinti rtke kerljn szisztematikusan felosztsra a htralv hasznos lettartamra. A pnztermel egysg rtkveszts miatti vesztesge 122. Egy pnztermel egysg rtkveszts miatti vesztesgnek visszarst a goodwill kivtelvel az egysghez tartoz eszkzk knyv szerinti rtknek nvelsre kell arnyosan felosztani. A knyv szerinti rtkekben ilyen mdon bellt nvekedseket az egyedi eszkzk rtkveszts miatti vesztesgnek visszarsaknt kell kezelni s a 119. bekezdsben elrtaknak megfelelen kell elszmolni. A pnztermel egysg rtkveszts miatti vesztesgnek a 122. bekezds szerinti visszarsakor egy eszkz knyv szerinti rtke nem nvelhet a kvetkez rtkek kzl az alacsonyabb fl: (a) az eszkz megtrl rtke (ha meghatrozhat); valamint

123.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 303 B


(b) az a knyv szerinti rtk, amelyet akkor llaptottak volna meg (az amortizci vagy rtkcskkens elszmolsa utn), ha a korbbi idszakokban az eszkzre rtkveszts miatti vesztesget nem szmoltak volna el. Az rtkveszts miatti vesztesg visszarsnak olyan sszegt, amelyet egybknt az eszkzre osztottak volna fel, az egysghez tartoz a goodwilltl eltr egyb eszkzkre kell arnyosan felosztani. A goodwill rtkveszts miatti vesztesgnek visszarsa 124. 125. A goodwillre elszmolt rtkveszts miatti vesztesg egy ksbbi idszakban nem rhat vissza. Az IAS 38 Immaterilis javak standard tiltja a sajt elllts goodwill megjelentst. A goodwill megtrl rtkben a megjelentst kvet idszakokban bellott esetleges nvekeds valsznstheten a sajt elllts goodwill nvekedse, nem pedig a megszerzett goodwillre vonatkozan elszmolt rtkveszts miatti vesztesg visszafordulsa.

KZZTTEL 126. A gazdlkod egysgnek minden eszkzcsoportra vonatkozan kzz kell tennie a kvetkezket: (a) az eredmnyben az idszak folyamn elszmolt rtkveszts miatti vesztesgek sszegt, s azokat az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats ttelsorokat, amelyek ezen rtkveszts miatti vesztesgeket tartalmazzk; (b) az eredmnyben az idszak folyamn elszmolt rtkveszts miatti vesztesgek visszarsnak sszegt, s azokat az M5 tfog jvedelemre vonatkoz kimutats ttelsorokat, amelyekben ezen rtkveszts miatti vesztesgek visszarsra kerltek; (c) az idszak folyamn M5 az egyb tfog jvedelemmel szemben elszmolt, az trtkelt eszkzkre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesgek sszegt; (d) az idszak folyamn M5 az egyb tfog jvedelemmel szemben elszmolt, az trtkelt eszkzkre vonatkoz rtkveszts miatti vesztesgek visszarsnak sszegt. 127. 128. Egy eszkzcsoport a gazdlkod egysg mkdse szempontjbl hasonl jelleg s rendeltets eszkzk csoportja. A 126. bekezdsben elrt informci az eszkzcsoportra kzztett egyb informcival egytt is bemutathat. Ezt az informcit tartalmazhatja pldul az ingatlanok, gpek s berendezsek idszak eleji s idszak vgi knyv szerinti rtknek az IAS 16 standard ltal elrt levezetse. Az a gazdlkod egysg, mely a szegmens informcikat az IFRS 8 standard alapjn jelenti, minden egyes bemutatand szegmensre vonatkozan az albbiakat kell kzztennie: (a) az idszak folyamn az eredmnyben, s M5 az egyb tfog jvedelemmel szemben elszmolt rtkveszts miatti vesztesgek sszegt; (b) az idszak folyamn az eredmnyben, s M5 az egyb tfog jvedelemmel szemben elszmolt rtkveszts miatti vesztesgek visszarsnak sszegt. 130. Ha az egyedi eszkzre, belertve a goodwillt is, vagy pnztermel egysgre rtkveszts miatti lnyeges vesztesget szmoltak el vagy rtak vissza az idszak folyamn, a gazdlkod egysgnek kzz kell tennie: (a) azokat az esemnyeket s krlmnyeket, amelyek az rtkveszts miatti vesztesg megjelentshez vagy visszarshoz vezettek; (b) az elszmolt vagy visszart rtkveszts miatti vesztesg sszegt;

129.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 304 B


(c) egy egyedi eszkzre: i. az eszkz jellegt; valamint ii. amennyiben a gazdlkod egysg szegmens informcit is kzztesz az IFRS 8 standard alapjn, a bemutatand szegmens az, amelyhez az eszkz tartozik; (d) egy pnztermel egysgre: i. a pnztermel egysg lerst (pldul, hogy az egy gpsor, egy zem, egy zleti tevkenysg, egy fldrajzi terlet, egy, az IFRS 8 defincija szerinti bemutatand szegmens); ii. az elszmolt vagy visszart rtkveszts miatti vesztesgek sszegt eszkzcsoportok szerint, s amennyiben a gazdlkod egysg szegmensinformcit is kzztesz az IFRS 8 standard alapjn, a bemutatand szegmensenknt; valamint iii. ha a pnztermel egysg azonostsra szolgl eszkzcsoportosts a pnztermel egysg megtrl rtknek (ha van) legutbbi megbecslse ta megvltozott, az egysgnek be kell mutatnia az eszkzk csoportostsnak korbbi s jelenlegi mdjt, s a pnztermel egysg azonostsnak mdjban bekvetkezett vltoztatsok indokait; (e) azt, hogy az eszkz (pnztermel egysg) megtrl rtke annak rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtke vagy hasznlati rtke-e; (f) ha a megtrl rtk az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk, az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk meghatrozsnak alapjt (pl. hogy a vals rtket aktv piacra trtn hivatkozssal llaptottk-e meg); (g) ha a megtrl rtk a hasznlati rtk, a hasznlati rtk jelenlegi becslshez s a korbbi becslshez (ha volt) alkalmazott diszkontrt(ka)t. 131. A gazdlkod egysgnek az albbi informcikat kell kzztennie az idszak alatt elszmolt az rtkveszts miatti vesztesgek azon sszestett rtknek s az rtkveszts miatti vesztesgek visszarsnak azon sszestett rtkre vonatkozan, amelyre nincs informci kzztve a 130. bekezds alapjn: (a) az rtkveszts miatti vesztesgek s azok visszarsa ltal rintett fbb eszkzcsoportok; (b) az ezen rtkveszts miatti vesztesg megjelentshez vagy visszarshoz vezet fbb esemnyek s krlmnyek. 132. A gazdlkod egysg szmra javasolt, hogy tegye kzz azokat az alapvet feltevseket, amelyek alapjn az eszkzk (pnztermel egysgek) megtrl rtkt az idszakban megllaptottk. A 134. bekezds ugyanakkor elrja, hogy a gazdlkod egysg informcikat tegyen kzz az olyan pnztermel egysg megtrl rtknek meghatrozshoz hasznlt becslsekre vonatkozan, amelynek knyv szerinti rtke tartalmaz hatrozatlan hasznos lettartam goodwillt vagy immaterilis eszkzt. Amennyiben a 84. bekezdsnek megfelelen az adott idszak sorn valamely zleti kombinciban megszerzett goodwill valamely rsze mg nincs felosztva a M5 beszmolsi idszak vgn valamely pnztermel egysgre (egysgcsoportra), a fel nem osztott goodwill sszegt kzz kell tenni, azon okokkal egytt, amirt az adott sszeg felosztatlan maradt. A goodwillt vagy hatrozatlan hasznos idtartam immaterilis javakat tartalmaz pnztermel egysgek megtrl rtknek megllaptshoz felhasznlt becslsek 134. A gazdlkod egysgnek az albbi (a)(f) pontokban meghatrozott informcikat valamennyi olyan pnztermel egysgre (egysgek csoportjra) vonatkozan kzz kell tennie, amelyek esetben a hozzrendelt goodwill vagy hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis javak knyv szerinti rtke jelents a gazdlkod egysg goodwillje

133.

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 305 B


vagy hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis javai teljes knyv szerinti rtkhez kpest: (a) Az egysghez (egysgek csoportjhoz) rendelt goodwill knyv szerinti rtkt; (b) Az egysghez (egysgek csoportjhoz) rendelt hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis javak knyv szerinti rtkt; (c) Az adott egysg (egysgek csoportja) megtrl rtke kiszmtsnak alapjt (azaz hasznlati rtk vagy rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk); (d) Ha az egysg (egysgcsoport) megtrl rtke a hasznlati rtken alapul: i. Azon f felttelezsek lerst, amelyekre a vezets a legutols tervadatok/elrejelzsek ltal lefedett idszakra vonatkoz cash flow elrejelzseit alapozta. A f felttelezsek azok, amelyekre az egysg (egysgcsoport) megtrl rtke leginkbb rzkeny. ii. A vezets ltal az egyes f felttelezsek rtkeinek meghatrozshoz alkalmazott megkzelts lerst, bemutatva, hogy az adott rtkek mltbeli tapasztalatokon alapulnak-e, vagy, ha alkalmazhat, konzisztensek-e a kls informciforrsokkal, s amennyiben nem, miben s mirt trnek el a mltbli tapasztalatoktl s kls informciforrsoktl. iii. Azt az idszakot, amelyre vonatkozan a vezets az ltala jvhagyott pnzgyi tervadatok/elrejelzsek alapjn tervezte meg a cash flow-kat, azt, ha t vnl hosszabb idszak kerlt alkalmazsra az adott pnztermel egysgre (egysgek csoportjra), s azt, hogy mirt indokolt a hosszabb idszak alkalmazsa. iv. A tervezett cash flow adatok legutols tervadatok/elrejelzsek ltal lefedett idszakon tlra trtn kivettsre alkalmazott nvekedsi rtt, valamint annak indoklst, ha olyan nvekedsi rtt alkalmaztak, amely nagyobb a gazdlkod egysg termkeire, az ipargra, s a gazdlkod egysg mkdse szerinti orszg(ok)ra s az egysg (egysgek csoportja) ltal megclzott piacokra alkalmazott hossz tv tlagos nvekedsi rtnl. v. A cashflow-elrejelzsekre alkalmazott diszkontrt(ka)t; (e) Amennyiben az egysg (egysgek csoportja) megtrl rtke az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtken alapul, az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk meghatrozsnak mdszert. Amennyiben az rtkestsi kltsgekkel cskkentett vals rtk nem az adott egysgre (egysgcsoportra) vonatkoz megfigyelhet piaci ron alapul, az albbi informcikat is kzz kell tenni: i. A vezets ltal az rtkests kltsgeivel cskkentett vals rtk megllaptshoz felhasznlt valamennyi fbb felttelezs lerst. A f felttelezsek azok, amelyekre az egysg (egysgcsoport) megtrl rtke leginkbb rzkeny. ii. A vezets ltal az egyes f felttelezsek rtkeinek meghatrozshoz alkalmazott megkzelts lerst, bemutatva, hogy az adott rtkek mltbeli tapasztalatokon alapulnak-e, vagy, ha alkalmazhat, konzisztensek-e a kls informciforrsokkal, s amennyiben nem, miben s mirt trnek el a mltbli tapasztalatoktl s kls informciforrsoktl; (f) Amennyiben egy sszeren lehetsges vltozs valamely f felttelezsben, amelyre a vezets az egysgre (egysgcsoportra) vonatkoz megtrl rtk meghatrozst alapozta, ahhoz vezetne, hogy az egysg (egysgcsoport) knyv szerinti rtke meghaladja annak megtrl sszegt: i. azt az sszeget, amellyel az egysg (egysgcsoport) megtrl rtke meghaladja annak knyv szerinti rtkt; ii. a f felttelezshez rendelt rtket;

2008R1126 HU 21.12.2008 001.001 306 B


iii. azt az sszeget, amellyel a f felttelezshez rendelt rtknek vltoznia kellene azt kveten, hogy e vltozs kvetkeztben a megtrl rtk megllaptshoz felhasznlt egyb vltozknl fellp hatst is szmtsba veszik ahhoz, hogy az egysg (egysgcsoport) megtrl rtke egyenl legyen annak knyv szerinti rtkvel. 135. Ha a goodwill vagy a hatrozatlan hasznos lettartam immaterilis javak knyv szerinti rtknek rsze vagy egsze tbb pnztermel egysgre (egysgcsoportra) kerlt feloszts