Conceptos y Generalidades de Auditoria Forense Audit Ene 14 Vr2

CEUTEC, AUDITORIA III
1 Tema Auditoria Forense, 2014, S-1, PI, AC/EM

Auditoria Forense
I. Aspectos Generales de Auditora

La auditora, se define como un proceso sistemtico y profesional que
consiste en obtener y evaluar objetivamente evidencias sobre las
afirmaciones relativas a los actos o eventos de carcter econmico
administrativo, con el fin de determinar el grado de correspondencia
entre esas afirmaciones y los criterios establecidos, para luego
comunicar los resultados a las personas interesadas. Se practica por
profesionales calificados e independientes, de conformidad con normas y
procedimientos tcnicos.

Proceso que debe ser abordado con la suficiente claridad y calidad, sin
improvisaciones, donde la planeacin obedezca a realizar actividades
consecuentes con el tiempo requerido y con la asignacin de
responsables idneos, conocedores y especializados sobre los temas
asignados.

La auditora debe dar como resultado confianza a los administradores
pero a su vez debe proporcionar hallazgos materiales asociados a planes
de mejoramiento y a la contencin del riesgo especialmente.

A continuacin sealare los principales aspectos a considerar en el
proceso de la auditoria, como una gua sin que sea necesariamente
todos los elementos a tener en cuenta:

A. Conformacin un equipo interdisciplinario, con nfasis en
profesionales que conozcan la misin de la entidad.
B. Asignacin de un lder que sea el hilo conductor entre las partes,
administracin / auditoria.
C. Conocimiento integral de la organizacin por todos y cada uno de los
miembros del equipo en sus mbitos financieros, jurdicos,
normativos, misionales, operativos, informticos y administrativos.
D. Presentacin del equipo ante las directivas de la organizacin y reas
objeto de auditora.
E. Solicitud oficial de informacin clave.
F. Organizacin logstica del equipo auditor en la organizacin.
G. Elaboracin del Plan General de Auditoria. Actividades, tiempo,
responsables, indicadores
H. Reunin del equipo con reas responsables de la auditoria, para
conocer de primer plano las competencias y funciones de cada uno.
I. Distribucin del trabajo en el equipo, solicitud de informacin
inherente a cada rea y soportes relacionados.

J. Realizacin de pruebas de campo y registro en papeles de trabajo.
K. Elaboracin y discusin del borrador del informe
L. Diseo del informe final.
M. Plan de mejoramiento como compromiso de los hallazgos a corregir.

De la misma manera, tenga en cuenta que el grupo que se conforme
requiere tener experiencia, conocimiento y claridad sobre los siguientes
temas:

Escritura y/o Ley de creacin. Naturaleza de la entidad.
Socios y duracin de la empresa
Misin, Visin, objetivos, valores corporativos, cultura y clima
organizacional,
Actividades: administrativas, tcnicas, comerciales, financieras, de
recursos humanos y personal, atencin al cliente y marketing.
Estructura organizacional (Organigrama)
Normatividad que le aplica:
-Polticas institucionales.
- Reglamento Interno.
-Manual de Funciones.
-Manuales de procedimientos: contable, cartera, inventarios,
tesorera.
-Rgimen de personal.
-Rgimen de contratacin.
-Rgimen tributario Fiscal.

Indicadores:
Planta de personal,
No. de afiliados.
No. de seccionales, regionales, sucursales, etc,
No. de equipos de cmputo.
Valor de los activos.
Valor de los pasivos.
Utilidad o prdida ltimos aos.
Valor del Patrimonio.
Valor del Presupuesto anual.
Nmero de inmuebles.
Cules son los Procesos misionales.
Cules son los procesos de apoyo.
Fuente de ingresos.
Utilizacin del gasto o inversin.

Estados Financieros comparativos certificados contador pblico,
revisor Fiscal y Representante legal.


Notas Explicativas a los estados Financieros.
Estados presupuestales, con informe de gestin.
Declaraciones de renta.
Planes y Programas de la entidad con indicadores e informe de
gestin.
Programas Sistematizados, aplicativos, bases de datos.
Informes del Revisor Fiscal y/o Contraloras.
Dictamen.
Evaluacin del sistema de Control Interno Contable y del Control
Interno Institucional.
Planes de mejoramiento, con compromisos metas e indicadores.

II. CLASIFICACION DE LA AUDITORIA DESDE EL PUNTO DE
VISTA DE LA CONTADURA PBLICA

AUDITORIA. Es una revisin analtica hecha por un contador pblico,
del control interno y registros de contabilidad de una empresa mercantil
u otra unidad econmica, que precede a la expresin de su opinin
acerca de la correccin de los estados financieros.

Auditora externa. Es un examen de estados financieros hecho con el
fin de formar una opinin imparcial sobre bases objetivas aplicables en
el momento de periodo sobre el cual se informa.

Auditora interna. Es una funcin evaluadora independiente
establecida dentro de una organizacin con el fin de examinar y evaluar
sus actividades, como un servicio a la organizacin. Los auditores
internos pueden pertenecer a un departamento de auditora interna o
rea equivalente.

Auditoria gubernamental. Es el estudio de eficiencia y economa en la
utilizacin de los recursos; por ejemplo el equipo del gobierno.

Auditora financiera. Es un examen sistemtico de los estados
financieros, los registros y las operaciones correspondientes para
determinar la observancia de los NIIFs de las polticas de la
administracin y de los requisitos fijados.

Auditoria operacional. Es el examen sistemtico de las actividades de
una organizacin o de un segmento estipulado de las mismas en
relacin con objetivos especficos, a fin de evaluar el comportamiento,
sealar las oportunidades de mejorar y generar recomendaciones para
el mejoramiento o para favorecer la accin. El examen computarizado
de una empresa, la evaluacin de su eficacia y confiabilidad y las
recomendaciones para el mejoramiento del sistema .

La Auditora Forense, una disciplina relativamente nueva, pero cada
vez ms importante. Como ocurre con las auditorias financieras,
siempre se requerir de la presencia de un equipo y en este deber
estar un contador, pero tambin, de profesionales de otras disciplinas,
como Abogados, Grafotcnicos, Administradores, Informticos,
detectives, criminlogos etc, para el logro de su cometido, que
esencialmente es, la prevencin y deteccin del fraude; por ello, en el
ambiente empresarial o corporativo actual, se est convirtiendo en uno
de los campos ms fascinantes y de mayor inters, pues es, una eficaz
herramienta, que ayuda para lograr alcanzar los objetivos de la
empresa

El fraude englobando como tal, a las 3 modalidades de fraude
(corrupcin, malversacin de activos y estados financieros fraudulentos)
clasificadas por la Association of Certified Fraud Examiner (ACFE), es la
mayor preocupacin en el ambiente de los negocios en la actualidad.
Combatir este flagelo se ha convertido en uno de los principales
objetivos corporativos tanto a nivel privado como gubernamental,
debido a estas crecientes necesidades surge la denominada: Auditoria
Forense. Podemos decir que que la Auditoria Forense, es a su vez, una
especialidad de la Criminalstica y una especialidad de Auditoria.

Se la concibe como una especialidad de la Criminalstica, toda vez que
aplica mtodos y procedimientos de investigacin de presuntos hechos
ilcitos, con fundamento en los principios criminalsticos. Se la concibe
tambin como una especialidad de la Auditoria, toda vez que, aplica
mtodos y procedimientos de investigacin de hechos, con fundamento
en los mtodos, tcnicas y principios de la Auditoria aplicando
adecuadamente las normas internacionales de auditora.

La auditoria desde otro punto de vista, como lo expone algunos
expertos, no necesariamente es practicada nicamente por los
contadores, sino que el espectro es muchsimo ms amplio y cubre toda
la gama de posibilidades en que se desarrolla el ser humano, desde lo
que come hasta lo que viste, pasando por los productos y servicios
bsicos hasta los ms sofisticados, que se pueden medir, registrar,
contar y por supuesto controlar, en base a regulaciones, normas y leyes.


III. Perspectiva del fraude en las organizaciones

a) Introduccin

En los ltimos aos a nivel internacional se han presentado fraudes
corporativos millonarios, como los casos de Enron y Parmalat, las que al
haber sido empresas pblicas provocaron desconfianza en los mercados
generando prdida de valor accionario en las empresas en general
afectando su capacidad para capitalizarse en bolsa de valores, esta
situacin de desconfianza incluso puede llegar a generar una recesin o
hasta una crisis econmica.

El Pacto Global de las Naciones Unidas, entre sus principios establece
que las empresas deben luchar contra la corrupcin en todas sus
formas, incluidas la extorsin y el soborno.

Por su parte, las empresas por la prdida de confianza han aumentado
los controles internos y auditoras, as como el uso de nuevos
instrumentos para minimizar el impacto de las prdidas por fraude y
apropiacin indebida de activos. An en las empresas ms solidas, en
las circunstancias actuales de negocios, la administracin debe manejar
de forma muy efectiva las situaciones de crisis, as como otros eventos
difciles de anticipar y en su mayora no deseados que pueden repercutir
negativamente en cada organizacin.

Los problemas de liquidez, fraude, prdida de confianza, presin de
accionistas, proveedores y clientes as como investigaciones de
autoridades reguladoras, afectan la moral del personal y la reputacin
de la empresa. Estos eventos son la causa de serias afectaciones que
ponen en riesgo la continuidad y sostenimiento de los negocios.

b) Definicin y clasificacin del fraude

Accin contraria a la verdad y a la rectitud, que perjudica a la persona
contra quien se comete. Acto tendente a eludir una disposicin legal en
perjuicio de las Empresas Privadas, del Estado o de terceros. Delito
que comete el encargado de vigilar la ejecucin de contratos pblicos, o
de algunos privados, confabulndose con la representacin de los
intereses opuestos.

El fraude se puede clasificar de las siguientes dos formas:
a) fraude de reporte financiero;
b) malversacin de activos.


c) Fraude de reporte financiero:

Su caracterstica principal es el que es realizado por la administracin de
la empresa para mostrar informacin falsa a los usuarias de los estados
financieros para lograr un propsito especfico como lo pueden ser
obtener una posicin ms favorable para la obtencin de crditos o de
capital, logro de metas financieras por parte de la administracin para el
cobro de bonos por desempeo, ocultar contingencias o compromisos y
en general cualquier asunto que pueda generar una posicin de ventaja
o favorable para la posicin financiera de la empresa.

d) Fraude por malversacin de activos:

Este tipo de fraude se relaciona con el uso indebido de activos por parte
de empleados operativos o administrativos dentro de la empresa, mismo
que se realiza mediante el engao, ocultacin o violacin de confianza.

VI. TRIANGULO DEL FRAUDE O DIAMANTE DEL FRAUDE?

Continuando con el anlisis de las diversas teoras que pretenden
explicar el fraude, y habiendo revisado la teora del Triangulo del
Fraude, es importante revisar una teora que, an cuando no se le
conoce un origen definido o determinado, ha estado circulando por
diversos medios y espacios acadmicos y seudo acadmicos, y que se
denomina como El Diamante del Fraude an cuando algn otro
tambin la menciona como El Cuadrado del Fraude.
Por considerar que se trata de solo una variacin, de carcter
interpretativo o especulativo del Triangulo del Fraude, al analizar esta
propuesta terica, forzado es referirnos nuevamente a la teora
propuesta por Donald, para ilustrar la semejanza entre ambas.

Concepto General
En principio, es importante entender que el fraude se refiere a actos
intencionales perpetrados por seres humanos utilizando el engao. Es de
recordar entonces, que los elementos constitutivos bsicos del fraude
son: LA INTENCION y EL ENGAO. (Norma 240)

El estudio de las diversas razones por las cuales la gente comete los
delitos en general, y los fraudes en particular, son y han sido una
ocupacin permanente en quienes combatimos este flagelo desde
distintas perspectivas, trincheras y enfoques. Diferentes disciplinas
cientficas, como la criminologa, la psicologa, la psiquiatra, la
sociologa, la contadura, la auditoria, etc. han hechos importantes
aportes, pero desafortunadamente, aun no se ha encontrado una

respuesta nica y definitiva que oriente y enmarque una teora universal
que explique este fenmeno, vale decir, el por qu las personas
cometen fraude, y sobre todo, que los motiva e induce a cometerlo una
primera vez.

e) Condiciones que posibilitan el fraude

Incentivos / Presin

RACIONALIZACIN/
ACTITUD
OPORTUNIDAD

CAPACIDAD
Oportunidad: Existen circunstancias como control no efectivo o
ausente, o capacidad de la Administracin para anular los controles que
dan la oportunidad. Esta es la principal causa ya que el personal conoce
la operativa de la empresa y las caractersticas y debilidades de sus
controles.
La naturaleza de la entidad puede facilitar el inicio de actividades
fraudulentas en la informacin financiera y que pudieran derivar de:
Transacciones relevantes con partes relacionadas que no estn de
acuerdo con el giro normal de la empresa;
Activos, pasivos ingresos o gastos que estn basados en estimaciones
que involucran juicios muy subjetivos y muy difciles de corroborar;
Transacciones complejas e importantes, especialmente aquellas que se
registran al final del ao y que dificultan la evaluacin;
Transacciones con entidades del extranjero con entornos y culturas
diferentes;
Cuentas bancarias o subsidiarias en parasos fiscales por las cuales;

POR QUE SE
COMETE EL
FRAUDE

Incentivos / Presiones: La necesidad de recursos extraordinarios del
personal puede surgir por presiones del consumo endeudamiento
excesivo, de vicios sociales o de requerimientos familiares.
De igual forma la administracin encargada de reportar las cifras
financieras puede verse presionada a manipular las cifras a efectos de
reconocer ingresos anticipados o disminuir gastos con el propsito de
lograr los resultados necesarios para el cobro de bonos de desempeo.

Algunos factores adicionales relacionados con este elemento son los
siguientes:
Gran mercado competido/saturado, acompaado por declinacin de
los mrgenes de utilidad;
Gran vulnerabilidad a cambios rpidos, por ejemplo en tecnologa,
obsolescencia del producto o bien tasas de inters;
Disminucin importante de la demanda del cliente o fallas en el
negocio, ya sea derivadas de la industria o en general de la economa
del pas;
Prdidas operativas con amenaza de quiebra, disolucin, o en su caso,
compra hostil;
Flujos de caja negativos de las operaciones o incapacidad para su
generacin; sin embargo, se generan utilidades contables;
Un crecimiento inusual de las utilidades, comparadas con otras
compaas del mismo giro
Tendencias de utilidad de los analistas financieros, inversionistas
institucionales, acreedores significativos u otros terceros, las cuales
pueden ser excesivas e inaccesibles, incluyendo expectativas
inadecuadas creadas por la administracin en press releases o bien en
informes anuales;
Necesidad para obtener financiamientos adicionales;
Habilidad marginal para cumplir con los requerimientos de los
covenants de los crditos;
Efectos reales o percibidos de informacin financiera inadecuada
derivada de transacciones no concluidas por ej. Combinacin de
negocios;
La administracin del negocio o personal directivo puede ver afectado
su ingreso personal en virtud de la situacin financiera de la entidad;
Dependencia importante de la salud financiera de ciertas personas de
la situacin financiera de la entidad;
Parte importante de los ingresos de funcionarios y otro personal
dependientes de lograr presupuestos agresivos de ventas, valor por
accin, resultados operativos, posicin financiera, flujos de efectivos;
Garantas personal de pasivos a favor del negocio que son
significativos del capital personal de las personas que los otorgan;

Presin excesiva de la administracin al personal operativo para lograr
objetivos definidos por el consejo de administracin, incluyendo las
ventas, utilidades;

Racionalizacin / Actitud: La cultura o el ambiente permite a la
Administracin racionalizar la consecucin del fraude la actitud o valores
de aquellos involucrados, o la presin que los capacita para racionalizar el
cometer un acto deshonesto.

Tambin quien comete fraude encuentra justificacin en razones como
su baja retribucin o la existencia de fraudes cometidos por otros o por
la propia empresa. Como factores detonantes del riesgo relacionados
con este elemento tenemos lo siguiente:

Comunicacin inadecuada y falta de soporte para definir y comunicar
valores ticos a todos los niveles de administracin;
Participacin de personal que no est vinculado con la administracin
en la seleccin de principios de contabilidad, o en la determinacin de
estimaciones;
Historias conocidas de violaciones de leyes y/o disposiciones,
demandas en contra de la administracin, o miembros del consejo que
han identificado fraudes o violaciones de leyes;
Inters de la administracin para mantener el valor de la accin;
Practicas de la administracin para comprometer a los analistas
financieros y otros interesados para lograr estimados irreales nada
razonables;
La administracin no ha tenido la capacidad para resolver asuntos
reportables en forma adecuada;
Un inters inadecuado de la administracin para utilizar medios
inadecuados para disminuir la base fiscal;
Demandas irracionales presiones por los tiempos tan estrechos o
limitados para cumplir con la auditoria y/o la emisin del dictamen;
Restricciones formales y/o informales para accesar informacin, a
funcionarios as como comunicaciones con el consejo de
administracin;
Actitud dominante de la administracin en sus relaciones con el
auditor, sobre todo los intentos para influenciar en el alcance del
trabajo del auditor, en la seleccin y/o continuidad del personal de
auditora asignado para el trabajo.


Capacidad
Los expositores de la teora del Diamante del Fraude, aducen que, se
puede tener la presin o necesidad, racionalizar que el acto a ejecutar no
es un delito, y segn ellos, tener la oportunidad para cometerlo, pero que
sin la capacidad, no se producir el fraude.

Ahora la gran pregunta que hay que formular es: Realmente se puede
pensar, que sin tener la capacidad suficiente para planificar y ejecutar el
fraude, existira la oportunidad de perpetrarlo? La respuesta lgica es
solo una, sin capacidad para obrar no se puede pensar que alguien tenga
la oportunidad de cometer un fraude; es de acotar que, ambas teoras
identifican esta capacidad como competencia, entendida sta, como el
conjunto de conocimientos, capacidades, actitudes y destrezas necesarias
para desempear una determinada tarea.

El marco de control
Es clave que la Direccin tenga presente dentro de la gestin de riesgos
la posibilidad de ocurrencia del uso indebido de sus activos, as como
implementar controles efectivos para prevenir y detectar los fraudes que
pueden ocurrir en su actividad.

Para minimizar los riesgos se requieren contar con planes antifraude e
indicadores de fraude como puede ser los desvos respecto a aos
anteriores o presupuestos. Para un adecuado ambiente de control se
recomiendan, entre otras, prcticas como evaluaciones peridicas de
proveedores, autorizaciones documentadas de pagos, controles en la
firma de cheques y de las transferencias bancarias electrnicas.

Asimismo, pueden ser de utilidad el envo de estados de cuenta a clientes
y proveedores y procedimientos sorpresivos de recuentos fsicos de
inventarios y arqueos de fondos por terceros independientes.

En ese sentido, para mejorar las operaciones y procesos de las empresas
contribuyen en forma positiva la realizacin de auditoras internas y
externas y la implementacin de las recomendaciones efectuadas por los
auditores.

A nivel internacional, incluso se ha comenzado a recurrir a la denominada
Auditora forense, investigacin realizada por expertos para prevenir y
detectar actos de corrupcin, as como obtener evidencias e indicios de
responsabilidades penales.

Mediante diferentes instrumentos se necesita mejorar el marco de
control, ya que diferentes estadsticas muestran que el fraude es
descubierto por casualidad o denuncia ms que por controles y

auditoras. En ese sentido, la tecnologa de la informacin brinda
oportunidades de realizar controles ms eficientes.

Algunas prcticas de Gobierno corporativo que pueden reducir los riesgos
de fraude son los sistemas de informacin confiables, la competencia
tica de la Gerencia, la separacin de funciones y la gestin de
potenciales conflictos de inters.

En la prevencin es importante el rol de la gestin de personas mediante
la adopcin de procedimientos como la evaluacin de principios ticos y
referencias del personal a contratar, rotacin de tareas, capacitacin en
valores, control de los adelantos de sueldos e informacin actualizada
sobre el perfil del personal.

Otra herramienta que se est utilizando es el cdigo de tica empresarial,
donde entre otros aspectos, se establecen los valores corporativos y las
normas de conducta interna respecto a regalos, favores comerciales,
sobornos y lavado de dinero. Adicionalmente existen prcticas que
pueden reducir los efectos de la corrupcin, como el contar con
asesoramiento legal especializado y la contratacin de seguros o fianzas.

Procesos que pueden contribuir a la prevencin y deteccin de fraudes
son los siguientes:
Implementar un sistema integral de tica (Tips Annimos)
Fortalecer el control interno de la compaa
Tener programas para una mejor remuneracin de los empleados
Contar con un rea de auditora interna experta (rea especializada en
la investigacin de fraudes)

Aunado a estas actividades, es importante dar seguimiento a las
denuncias a travs de investigaciones corporativas, auditora y
computacin forense, y Background check.

Investigaciones corporativas: Investigacin e identificacin de casos
de fraudes financieros y otras acciones ilegales y desarrollo sistemas de
administracin y control dirigidos a la prevencin y mitigacin de muchos
de los riesgos relacionados.

Auditora: Revisin de los estados financieros y del marco de control
interno realizado por un auditor externo, de conformidad con las Normas
Internacionales de Auditora, el Auditor realiza procedimientos para
indagar sobre la comisin de fraude en el reporte financiero aunque no es
su principal responsabilidad el detectarlo sin embargo si es posible
realizar ciertos procedimientos antifraude.

Computacin forense: Dentro de un anlisis forense, los profesionales
trabajan para navegar sus sistemas de informacin tecnolgica en la
bsqueda de evidencias, tales como: supresin de informacin,
violaciones de poltica accesos no autorizados.

Background check: investigacin sobre antecedentes legales,
investigacin corporativa (robo, abuso de confianza), investigacin de
propiedad intelectual y rastreo de activos.

Conclusiones

Los ltimos aos han sido particularmente difciles para el sector
empresarial en el mundo. La actual crisis econmica ha tenido graves
consecuencias, tanto para el manejo macroeconmico de las finanzas
pblicas de las naciones como para la gestin de las compaas. Con la
contraccin de la economa global, las empresas que operan en America
Latina se han tenido que enfrentar a una situacin muy complicada con
limitado acceso a crditos, prdida de competitividad e incremento en
los costos de produccin. Todo esto ha orillado a que las empresas
implanten planes de accin cuyos resultados an son inciertos.

En pocas de crisis las empresas intentan reducir gastos. Esta medida,
que en principio parece correcta, puede acarrear graves
consecuencias. Si la reduccin de gastos no se realiza de manera
planeada, se corre el riesgo que parte de esta reduccin de gasto se
realice en detrimento de los mecanismos de control interno. En
consecuencia, se reduce la capacidad de las empresas de prevenir y
detectar irregularidades que eventualmente se conviertan en fraudes.

En efecto, la vulnerabilidad de las empresas a sufrir un fraude en pocas
de crisis est relacionada con el debilitamiento de sus mecanismos de
control. Por ejemplo, reducir el nmero de personal que realiza labores
de monitoreo y verificacin de procesos, reducir o anular las auditoras
de control, descuidar el mantenimiento de equipo de vigilancia, relajar
los controles de entradas y salidas de mercanca, concentrar en pocas
personas funciones vitales de control como autorizaciones de pagos y
emisin de cheques o transferencias bancarias y cancelacin de
programas de capacitacin y entrenamiento en materia de tica en los
negocios son medidas que al final del da pueden resultar perjudiciales
para las empresas. Medidas que al final del da pueden resultar
perjudiciales para las empresas.

El control debe basarse en un sistema permanente. No se puede dejar
el cuidado del patrimonio de la empresa a la buena voluntad ni en
pocas de bonanza, ni mucho menos en situaciones de crisis. De ah

que proteger a la empresa de posibles quebrantos se convierte, en
buena medida, en un objetivo estratgico.
El fraude no es una amenaza esttica; las empresas necesitan evaluar
sus riesgos de fraude de manera recurrente. El riesgo de fraude puede
ser mitigado en un grado razonable con mecanismos de control
adecuados. A diferencia de las tendencias que ponen nfasis en la
prevencin basada en fuertes procedimientos de control que incitan la
burocratizacin y las prcticas de poner palomita, la experiencia ha
demostrado la efectividad de las medidas orientadas hacia la prevencin
y la disuasin del fraude, que se enfocan hacia un cambio cultural de los
empleados en la organizacin.

IV. El riesgo de fraude y la auditora interna

El fraude es un riesgo que resulta inevitable; solo tiene como espacio y
lmite el ingenio humano, lo cual requiere que los auditores y los
responsables de control estn siempre actualizados de los mtodos que
se emplean para detectarlo y prevenirlo. Solo se volver manejable si se
logran entender los elementos que lo generan.

En este sentido, y de acuerdo con lo reflejado en los estudios realizados
al respecto, podemos sealar que el perfil que define el estereotipo del
gran defraudador al que debemos enfrentarnos, se corresponde
con: Varn, entre 36 y 45 aos de edad, relacionado con el rea
financiera, con cargo gerencial o superior, con ms de diez aos en la
compaa, y que trabaja normalmente coludido con otros colegas.

Adicionalmente, y respecto a la frecuencia de ocurrencia de los fraudes
ocupacionales, es decir aquellos que son cometidos por los empleados
de la organizacin, la informacin derivada de las encuestas refleja los
siguientes datos:

En tanto que si nos centrsemos en los protagonistas de los fraudes, la
conclusin sera que estadsticamente un 10% de los fraudes son
realizados por los Ejecutivos del mximo nivel, que ocasionan un
perjuicio del 75% del impacto total, mientras que otro 30 % se debe
adscribir a los Gerentes y Jefes, provocando un 20 % de los daos
ocasionados, y el 60% restante de los fraudes lo realizaran empleados
de nivel medio y bajo, pero provocando solo un 5 % de las prdidas
materiales.

Fuente: Association of Certified Fraud Examiners.

Pues bien, pues si ya tenemos claro quines son los colectivos que
aportan un mayor riesgo de fraude, creo que podramos empezar a
disear los programas anti-fraudes que sean precisos para combatir
eficazmente estas amenazas, pero centrndonos fundamentalmente en
la fase preventiva, que es donde debemos esperar una mayor eficiencia
de los controles que implementemos. Lo cual no debe interpretarse
como que nos olvidemos de la fase de deteccin, es decir la
correspondiente a la identificacin de los responsables de las acciones
fraudulentas, pero entendiendo que la prioridad estara en que el fraude
no se produzca (controles preventivos), no en la fase de la investigacin
(controles correctivos).

Hemos hecho esta diferenciacin, no solo por la mayor eficiencia
esperada de los controles de tipo preventivos, sino tambin, porque es
en esta forma de combatir y apoyar la lucha contra el fraude, donde la
auditora interna tiene su campo de actuacin especfico. Como ahora
veremos.

En la lucha contra el fraude existen tres grandes grupos: los auditores
externos, los auditores internos y los auditores forenses. Tiendo estos
colectivos unos mbitos de actuacin diferentes. En concreto:

Los auditores externos focalizan su actuacin en los Reportes
Financieros, y su actuacin viene determinada, cuando nos estamos
refiriendo a los fraudes que estos puedan contener, en la Statement on
Auditing Stanandards N 99, cuya responsabilidad quedara circunscrita
al siguiente resumen:

Descripcin de las caractersticas del fraude que pudiera observarse.

Importancia de aplicar el escepticismo profesional como criterio de
actuacin.
Debatir dentro del equipo de auditores intervinientes sobre los
riesgos de incorrecciones materiales debidas al fraude que puedan
apreciarse.
Obtencin de la informacin requerida para identificar los riesgos de
incorrecciones materiales debidas al fraude.
Evaluacin de los riesgos identificados despus de tomar en
consideracin una evaluacin de los programas y controles de la
entidad.
Respuesta a los resultados de esa evaluacin.
Como observamos, actuaciones todas ellas incluidas en un
entorno detectivo.

Mientras que al auditor forense le correspondera investigar los
supuestos de delito financiero de los cuales haya sido formal y
legalmente apoderado por la direccin de la sociedad o por terceras
personas que actan en defensa de sus propios intereses en el mbito
de la organizacin. Siendo el responsable de:

Planificar la investigacin.
Ejecutar la investigacin.
Evaluar la evidencia recolectada.
Presentar y sustentar su informe.

Es decir, nuevamente nos movemos en un entorno detectivo posterior al
acontecimiento de los hechos fraudulentos, en esta ocasin con la
finalidad de centrarse en las actividades y tcnicas que reconocen si el
fraude se ha producido, se est produciendo, y quin lo realiz.

Estas dos actuaciones a posteriori son totalmente necesarias, pero no
alcanzan la utilidad que debemos esperar de aquellas que le
corresponden a las auditoras internas, ya que, de acuerdo con los
expertos, la prevencin, no solo en este riesgo, sino con carcter
general, representa normalmente el 80% de la solucin.

En este sentido, la necesidad de que las empresas acten en defensa del
riesgo de fraude de acuerdo a los siguientes 5 principios:

Principio 1: Como parte de la estructura de gobierno corporativo de las
organizaciones, estas deberan implementar un programa de gestin del
riesgo de fraude, incluyendo una poltica (o polticas) por escrito para
transmitir las expectativas de la junta directiva y la alta direccin
respecto de la gestin del riesgo de fraude.


Principio 2: La exposicin al riesgo de fraude debera ser evaluada
peridicamente por la organizacin para identificar posibles esquemas y
eventos especficos que la organizacin necesite mitigar.

Principio 3: Las tcnicas de prevencin para evitar potenciales eventos
clave de riesgo de fraude deberan estar establecidas, cuando sea
posible, para mitigar posibles impactos en la organizacin.

Principio 4: Las tcnicas de deteccin deberan estar establecidas para
descubrir eventos de fraude cuando las medidas preventivas
fallen o los riesgos no mitigados se materialicen.

Principio 5: Un proceso de reporte debera estar
implementado para solicitar y recabar datos sobre potenciales fraudes y
un enfoque coordinado de investigaciones y acciones correctivas debera
ser utilizado para ayudar a asegurar que el potencial fraude es afrontado
de manera apropiada y oportuna.

En cuyo programa las Unidades de Auditora Interna, en lnea con la
misin de evaluacin que le corresponde de los procesos de riesgos,
controles y gobierno, deben asumir las siguientes actuaciones:

Identificar los indicadores de fraude que permitan detectarlos y
disuadirlos. Entendiendo por disuasin del fraude a aquellas acciones
tomadas para evitar la realizacin del fraude y para limitar sus
impactos si es que el fraude se produce. El principal mecanismo para
la disuasin del fraude es el control.

Ayudar en la disuasin del fraude mediante el examen y la evaluacin
de la adecuacin y la efectividad del sistema de control interno,
considerando el grado de exposicin o riesgo potenciales en los
diferentes segmentos de las operaciones de la organizacin

Cuando el auditor interno sospeche de la existencia de
irregularidades, debe informarlas a las autoridades responsables de
la organizacin.

El auditor interno puede recomendar cualquier investigacin que
considere necesaria en esas circunstancias.

Como vemos todo ello de acuerdo con lo recogido por la Norma 1210.
A1, que recordemos seala que: Los auditores internos deben tener
conocimientos suficientes para evaluar el riesgo de fraude y la forma en
que se gestiona por parte de la organizacin, pero no es de esperar que

tengan conocimientos similares a los de aquellas personas cuya
responsabilidad principal es la deteccin e investigacin del fraude.

Siendo as, en las estructuras de las Unidades de Auditora Interna
debera existir un grupo especializado en la evaluacin del riesgo de
fraude, al igual que sucede con los riesgos informticos, que seran los
encargados de evaluar los procesos de gestin y control del riesgo de
fraude, que no deberamos denominar Auditores forenses, ya que
estos tienen un campo de actuacin dirigido a la deteccin de las
responsables de los fraudes. Sugerimos denominarles inspectores, que
como sabemos es un trmino que proviene del vocablo latn, inspectio,
que significa, segn el Diccionario de la Lengua espaola: Cargo y
cuidado de velar por algo.

Pero no nos compliquemos con aspectos semnticos, lo que est claro
es que los auditores internos deben preocuparse de que los usos de
las organizaciones, es decir que sus procesos sean eficientes, pero
tambin que no existan abusos que perjudiquen sus intereses y
dificulten la consecucin de sus objetivos. En el primer objetivo, los
usos, actan los profesionales que denominaramos auditores,
mientras que en los abusos, los tipificados como inspectores. Habiendo
eludido as el trmino auditor forense que puede ser equvoco, y sobre
todo no adecuado para ser realizado por las Unidades de Auditora
Interna.

En cualquier caso, lo importante es que seamos conscientes que la
prevencin es la mejor forma de combatir los fraudes, y que en esa fase
del programa de lucha contra el fraude, las Unidades de Auditora deben
actuar decididamente, empleando diversas tcnicas, como por ejemplo
las denominadas banderas rojas que como corresponde a KRI
(indicadores de riesgos clave), permitirn observar situaciones que nos
alerten de la posible existencia de factores de riesgo de fraude. Aspecto
al que prximamente le dedicaremos algunos comentarios.
Con el deseo de que estas opiniones puedan ser tiles, aprovecho para
desear un feliz ao 2014 a todos aquellos que me hayan correspondido
con su lectura.

V. La Investigaciones Efectivas

I. Auditoria.
No existe una definicin nica de auditora, dependiendo del profesional
o profesin que la defina, mostrar variaciones en su nocin; no
obstante, todas las definiciones contemplan los dos extremos bsicos o
fundamentales entre los cuales se realizar la actividad, ellos son:

CRITERIO (lo que debe ser) y CONDICIN (la realidad, lo que existe o lo
que se encontr).

Resumimos entonces q ue para especialistas de Auditoria Forense Frente
a la interrogante Qu es una Auditoria?, exponen de manera sencilla y
muy clara, dos de las varias nociones que la definen:

1 Un examen o estudio que evala e informa sobre la medida en que
una condicin, proceso o desempeo se ajusta a estndares o criterios
predeterminados.

2 Proceso investigativo y sistemtico de obtener y analizar
objetivamente la evidencia acerca de las afirmaciones relacionadas con
actos o acontecimientos concretos o determinados, a fin de evaluar tales
declaraciones a la luz de criterios establecidos y comunicar el resultado
a las partes interesadas o terceros estos ltimos pueden ser las
autoridades Judiciales o policiacas.

EL AUDITOR

Es el Profesional Contador Pblico Colegiado, dedicado en forma
especfica a la realizacin de Auditoras, Exmenes Especiales,
Certificacin de Estados Financieros, y otros que le permita la Ley de
Profesionalizacin del Contador Pblico y otras disposiciones legales
vigentes.
El Auditor, para ejercer debe tener amplios conocimientos de la Ciencia
Contable, las disposiciones legales existentes, las Normas
Internacionales de Auditora, las Normas Internacionales de
Contabilidad, las NIIFs, debe conocer las tcnicas y procedimientos a
emplearse en la realizacin de la Auditora, y debe tener experiencia en
la ejecucin de dichas labores.
A parte de su experiencia y el conocimiento de las leyes, normas, y
procedimientos de Auditora, debe tener una conducta a toda prueba la
que har prevalecer al momento de emitir sus informes o dictmenes,
debiendo en este caso practicar una tica Profesional intachable.
En resumen podemos decir que:
El Auditor debe tener muy en cuenta lo dispuesto en el Cdigo de tica
Profesional, al momento de realizar sus labores para el que se contrat.
El Auditor debe proceder en forma digna, leal, veraz y de buena fe, sin
amparar en ningn caso simulaciones ni prestar su concurso a
situaciones o hechos incorrectos y fraudulentos.

El Auditor debe abstenerse de divulgar los asuntos que conozca, en
virtud de las relaciones establecidos para el ejercicio Profesional.

El Auditor en ningn caso deber firmar un dictamen o informe de algo
que el mismo no practic. Debe mantener siempre su libertad de
criterio.
VII. ACTUALIDAD DE AUDITORIA FORENCE

Actualmente se observa en el pas un amplio movimiento contra la
corrupcin, este tipo de actividades resultan positivas y deben ser
estimuladas, la sociedad esta consiente de la corrupcin en el sector
gubernamental, por lo tanto exige que se tomen medidas efectivas para
castigar a los culpables. Se debe considerar el planteamiento legal de
los apoderados del estado al momento de las demandas para saber
cuales es la realidad por caso.

Hasta el momento las pruebas que aportan las auditoras
gubernamentales tradicionales no son suficientes y la impunidad se
manifiesta en la cantidad de millonarios que deja cada partido que toma
el poder, este tipo de acontecimiento dan origen a una tcnica de
auditora ms especializada denominada auditora forense.
La profesin de la contadura tiene un modelo de auditora
gubernamental que contribuye con el adecuado control y usos de los
recursos del Estado, pero aun as los funcionarios gubernamentales
logran defraudar al estado, razn por la cual se considera oportuna esta
investigacin, que conlleva la aplicacin de los procedimientos de la
auditora forense que provea de las evidencias necesarias para
enfrentar los delitos cometidos por funcionarios y empleados del sector
gubernamental, de esta forma se controlaran los mltiples fraudes
cometidos en perjuicio del desarrollo del pas.

Como estudiantes de la carrera de contabilidad se tiene el conocimiento
necesario para abogar el tema planteado, ya que en la preparacin
acadmica profesional se aprenden los procedimientos fundamentales
para llevar a cabo una auditora Financiera, Auditoria Operativa, o de
cumplimiento, as como se debe de documentar los trabajos de auditora
y con ello las evidencias son contundentes e irrefutables. Por
consecuencia la auditora forense ha sido seleccionada porque es la
menos conocida y que tiene ms urgencia en ser aplicada.


VIII. Caractersticas de la auditoria forense

La auditoria forense, investiga, analiza, evala, interpreta, y con base
en ello testifica y persuade a jueces, jurados y a otros acerca de la
informacin financiera sobre la cual pesa una presuncin de delito, por
lo tanto:

Se analiza la informacin en forma exhaustiva.
Se piensa con creatividad.
Debe poseer un sentido comn de los negocios.
Domina los elementos bsicos del procesamiento electrnico de datos
y tiene excelente capacidad de comunicacin.
Debe tener completa discrecin, amplia experiencia y absoluta
confianza.
Es conocedora de temas contables, de auditora, criminologa, de
investigacin y legales.

El ciclo de la Auditoria Forense se encuadra en el esquema de:

Prevenir
Perseguir EL FRAUDE
Disuadir

Por eso decimos que la auditoria forense es una lucha frontal contra
cualquier delito que puede cometer una persona dentro de la sociedad
en que habita y convive.
Podemos destacar que, en la medida en que los sistemas y operaciones
se hacen ms sofisticadas y complejas en las empresas e instituciones,
nunca sern suficientes las medidas y los controles para garantizar y
evitar ser vctimas de algn esquema o modalidad de fraude, pero en la
medida en que los fortalezcamos y mantengamos actualizados,
podremos disminuir sensiblemente sus posibilidades de ocurrencia.

IX. EL Perfil de Auditor Forense.

El tema de la auditoria forense es de reciente aplicacin, data en el
contexto Latinoamericano. Muchos profesionales han practicado la
auditoria forense, en desconocimiento de su existencia. Es una versin
sofisticada y a la vez es una combinacin de la auditora interna y
externa para cubrir la fase de convertir evidencias de auditora y otros
hallazgos de inters criminalisticos, en pruebas legales, vale decir,
elementos probatorios que puedan ser admitidos y valorados por los
Tribunales de Justicia, con el propsito de evidenciar, demostrar o
comprobar delitos o dirimir disputas legales.

Muchas investigaciones judiciales son rechazadas, en la prctica, porque
los jueces, que tienen la decisin final sobre el proceso, objetan la forma
y las tcnicas mediante las cuales se obtuvo las evidencias convertidas
en pruebas, por considerar que dichas tcnicas no se ajustan a derecho,
as como la presentacin de las mismas; a ttulo ilustrativo, basta
mencionar que, no todo lo que es o se considera una evidencia de
auditora y/o jurdica, ser incontestablemente una prueba jurdica o
tendr algn valor probatorio en un juicio penal.

Es de hacer notar que la mayora de los trabajos de auditora forense
ejercidos en el campo profesional estn enfocados en probar delitos de
lavado de dinero y otros activos, pero tambin el profesional forense es
llamado a participar en actividades relacionadas con investigaciones
sobre:

Crmenes fiscales.
Crimen corporativo y fraude.
Corrupcin administrativa.
Discrepancias entre socios o accionistas.
Siniestros asegurados. Empresas de Seguros.
Disputas conyugales, divorcios.
Particin de Bienes de Comunidades.
Accidentologa Vial. Transito
Prdidas econmicas en los negocios, entre otros.

Las caractersticas ms importantes que debe tener un auditor forense
son: ser perspicaz, conocimiento de Psicologa, una mentalidad
investigadora, mucha auto- motivacin, trabajo bajo presin, mente
creativa, habilidades de comunicacin y persuasin, habilidad de
comunicarse con apego a las leyes, habilidades de mediacin y
negociacin, habilidades analticas, creatividad para adaptarse a las
nuevas situaciones. Como podemos observar, estas caractersticas estn
asociadas ms a la persona que al grado de formacin obtenido. Una
persona que no posea estas caractersticas, por mucha formacin
profesional que tenga, difcilmente ser un buen auditor forense.
El perfil apunta hacia una mezcla de contador pblico, abogado e
investigador, ya que en adicin a los conocimientos de contabilidad y
auditora habituales, para complementar los requisitos exigidos para
desempear sus funciones en forma idnea, debe incluir aspectos de

investigacin legal y formacin jurdica, con nfasis en la obtencin de
pruebas y evidencias, con la debida cadena de custodia de las mismas,
hasta su ingreso legal al proceso judicial donde vayan a ser utilizadas. El
dominio del arte o tcnica de interrogatorio y entrevista, indispensable
para el ejercicio, tal como lo domina el experto en ciencias policiales. En
fin, el auditor forense debe tener amplios conocimientos del campo a
auditar, pero adems conocimientos de las leyes, en especial de la
procesal, de la metodologa de la investigacin criminalstica y de los
principios fundamentales que la informan. Los principios y las
disposiciones legales vigentes, las normas internacionales de auditora
interna y externa, tcnicas y procedimientos de auditora a emplearse y
experiencia en la realizacin de estas labores, debe estar altamente
calificado para manejar la informacin y las tcnicas de anlisis y revisar
el proceso de control designado por la administracin. Los conocimientos
de tecnologa de informacin y del negocio auditado son bsicos para
cumplir sus actividades. Lo que se pretende enfatizar, como ya se ha
sealado anteriormente, es que se hace difcil a cualquier profesional
universitario en forma individual, especial mencin para los colegas
contadores pblicos, cumplir adecuadamente el rol de auditor forense,
por el amplio campo de reas de conocimiento que deben dominar, por
lo que se hace necesario afirmar que, siempre que se hable de una
auditoria forense, nos estaremos refiriendo a un equipo
multidisciplinario, donde su conductor ser un auditor forense, formado
integralmente para conducir el proceso investigativo con una visin
global, que pueda orientar a los dems profesionales actuantes, en la
bsqueda de los hallazgos que sustenten sus conclusiones. Resumiendo
lo expuesto en este punto, sostengo la tesis que para tener una
adecuada visin de la auditoria forense, al igual que de la auditora
interna, se debe manejar una serie de conocimientos, destrezas y
habilidades que, en mi opinin personal, un solo profesional
universitario las domina a cabalidad.

La ACFE, que es, la Asociacin de Examinadores Certificados de Fraude;
el IIA, es decir, el Instituto de Auditores Internos, a travs de la
certificacin CIA, y la Escuela Americana de Examinadores Forenses
(American College of Forensic Examiners) ofrecen su propia credencial
certificada de contador forense. Es tal la importancia de esta actividad
que la ONU solicit se conformen grupos de auditores forenses expertos
que investiguen y den a la luz pblica la forma y los medios que
emplean los terroristas para lavar y financiar sus operaciones ilcitas.
Esta iniciativa dio origen a la Ley U.S. Patriot, cuyo objetivo principal se
centra en conocer el origen de los capitales y su destino que tienen

como principal eje a Los Estados Unidos, como base de la economa
mundial, y se amplan el nmero de delitos que cubren el tema de
lavado de activos; aunque hoy en da ya estamos hablando de varios
pases que han ido desplazando a la economa norteamericana en
importancia, tal es el caso de la economa china, por citar alguna.

En mi opinin, en un futuro no muy lejano, habr que crear la carrera
de Licenciado en Auditoria Forense para formar un profesional que tenga
ese cmulo de conocimientos para cumplir adecuadamente la actividad.
Mientras tanto, habr que obtener esa formacin a travs de postgrados
o cursos de especializacin, como es el caso en algunos pases, donde
se imparte actualmente un Postgrado en Auditoria Forense.

De los libros consultados sobre este tema, como dije anteriormente
escritos por contadores pblicos, la mayora sealan que la formacin de
un auditor forense debe cubrir, por lo menos, adems de la carrera de
contador pblico, las siguientes reas: legal, auditoria, organizacional,
investigativa y de administracin de riesgos, cuando mnimo. La mayora
de temas que tratan estas reas son las relacionadas al fraude,
controles, sistemas de prevencin, irregularidades, caractersticas
psicosociales de los ladrones y desfalcadores, tipos de robo.

A continuacin, presentar comentarios de estudiosos de la materia,
sobre el tema tratado:

La responsabilidad del contador y el auditor en el mundo es sinnimo
de transparencia y tica, porque tiene a su cargo certificar o dictaminar
informaciones con las que se toman decisiones, si esas informaciones
certificadas no conllevan transparencia en los diferentes procesos,
afectar negativamente la sociedad, ya que los informes certificados o
dictaminados deben ser presentados de una manera tica, oportuna y
confiable. Por ello, el contador y el auditor tienen que hacer un mayor
esfuerzo, no solamente en el conocimiento de la economa de su pas,
sino en la mundial para que est capacitado frente a la globalizacin, lo
cual implica riesgo en los negocios e incluye el lavado de activos.

Los expertos mencionan en referencia al perfil del auditor forense,
seala que debe tener las siguientes caractersticas.

Excelente salud, sereno, fuerte de carcter, trabajador a presin,
seguro, personalidad bien formada, culto, gran capacidad analtica y de

investigacin, paciente, intuitivo, perspicaz, fro y calculador,
desconfiado, en el trabajo y con las personas a las cuales investiga
honesto e insobornable, objetivo e independiente, imaginativo, poseer
agilidad mental, rpido en la reaccin, no influenciable, ordenado,
tolerante, adaptabilidad a cualquier medio. Es muy importante sealar
que esta Auditoria produce un fuerte agotamiento fsico y mental al
auditor, en virtud de la presin, riesgos, dificultades en la obtencin de
evidencia y tiempo invertido, razn por la cual, es importante que tenga
sentido del humor para que no se torne una persona amargada, en su
vida profesional y personal.

El autor argentino, en un Seminario de Auditoria Forense (informacin
bajada de Internet), seala lo siguiente respecto de los conocimientos y
habilidades del auditor forense:

Una mentalidad investigadora;
Una comprensin de motivacin;
Habilidades de comunicacin, persuasin y una habilidad de
comunicar en las condiciones de ley;
Habilidades de mediacin y negociacin;
Habilidades analticas;
Creatividad para poder adaptarse a las nuevas situaciones.

Un auditor colombiano en el ao 2005, respecto la formacin del auditor
forense, seala lo siguiente:

De manera especial se resalta la mentalidad investigativa
(detectivesca) como la habilidad bsica, la cual va con creces mucho
ms all de la mentalidad auditora tradicional. Esta ltima, se basa en la
limitacin del alcance como resultado de la materialidad, y el uso del
muestreo para recolectar evidencia. El auditor forense no se puede
restringir a la materialidad ni al muestreo, necesariamente tiene que
basarse en los procesos judiciales determinados en la ley. En este
sentido, requiere de creatividad, curiosidad, perseverancia, sentido
comn, sentido de negocios y confidencialidad.

Para la formacin de auditores forenses (y tambin para la de los
auditores de fraude) no existen programas de tipo universitario, dado
que la formacin bsica es la de contador profesional (va contador
pblico, contador gerencial, auditor interno, etc.). Si existen programas
de entrenamiento y conferencias organizadas por el IIA y CFE.


Es oportuno sealar que el mbito internacional se utiliza con mucha
frecuencia los trminos auditoria forense y/o contabilidad forense como
sinnimos, debiendo acotar, como lo seala un experto colombiano. que
Se han confundido los dos trminos de contador forense y auditor
forense, el primero participa en una auditoria forense como constructor
de informacin integral, es decir recopilando informacin financiera y
tabulndola para mostrar resultados y as luego el auditor forense la
compara con la presentada o auditada, es decir que en estudios
forenses no se puede deducir sino asegurar y por ende no se puede,
como se permite en la auditora interna o externa, el uso de las pruebas
selectivas; los resultados deben ser cuantitativos y no cualitativos. En
resumen, igual a la filosofa de las contabilidades y auditorias
tradicionales, la contabilidad es constructiva y la auditoria es analtica y
concluyente.

El auditor forense requiere de conocimientos ms profundos en

Contabilidad
Tcnicas de investigacin
Criminalstica.
Conocimientos jurdicos - procesales
Tcnicas de entrevista

Los auditores forenses tienen algunas cualidades poco usuales, el
Auditor Forense es el lder de un equipo multidisciplinario, donde actan
abogados, contadores, auditores, investigadores, informticos,
grafotcnicos, etc.

X. PROCEDIMIENTOS EN LA AUDITORIA FORENSE

La auditoria forense o auditoria legal es la herramienta ms eficaz para el
combate a la corrupcin de funcionarios electos, funcionarios designados,
empleados pblicos, contratistas con el estado y empresas mixtas de funcin
social que se nutren de fondos pblicos. Investigacin en delitos como
Colusin, Cohecho Concusin, Soborno, Fraude, Nepotismo, Trfico de
Influencias, Abuso de Autoridad, uso de Informacin privilegiada. De igual
forma en el Gobierno Corporativo, en empresas privadas o mixtas, se
investigan delitos como el Fraude Corporativo, la Estafa, la Evasin de
Impuestos, el Lavado de Dinero y Activos, el Testa ferrato, la Asociacin
Delictiva etc.


XI. ASPECTOS IMPORTENATE PARA LA ELABORACIN DE LA
AUDITORIA FORENSE.

La auditora forense, es de hecho, una herramienta muy valiosa en la
aplicacin de la justicia, y debe por lo tanto ser un proceso legal que se deriva
de una serie de protocolos, como son la autorizacin de una entidad oficial
(Fiscala, Procuradura, TSC, MP, Fiscala de delitos Financieros, una Corte Civil
o Criminal, penal etc.).

Este procedimiento como es de tipo investigativo y lo que se persigue es la
judicializacin y a la postre la penalizacin o exoneracin, debe ser ejecutado
bajo normas internacionales de auditora especial, para evitar cometer errores
que por insignificantes que puedan ser, anulen totalmente la investigacin y el
caso en los tribunales, como en la Corte Suprema de Justicia pueda ser
desestimado por un Juez.

Es por esta razn que la auditora forense, se convierte en una herramienta
eficaz para la investigacin cuando se comete un delito, pero tambin sirve de
control y prevencin, pues no necesariamente la Auditora Forense est
concebida para encontrar un hecho delictivo sino tambin para esclarecer la
verdad de los hechos y exonerar de responsabilidad a un sospechoso que sea
inocente o a una empresa o entidad que haya sido acusada de un fraude con la
intencin de obtener beneficios econmicos. Es importante que los trabajos de
auditora forense se desarrollen como los mismos trabajos de auditora
financiera que se realizan a los estados financieros. Seguidamente estaremos
bien algunos puntos relacionados a la documentacin de estos trabajos.

Aspectos clave para el diseo de programas de auditora de
informacin financiera.

El programa de Auditora, es el procedimiento a seguir, en el examen a
realizarse, el mismo que es planeado y elaborado con anticipacin y
debe ser de contenido flexible, sencillo y conciso, de tal manera que los
procedimientos empleados en cada Auditora estn de acuerdo con las
circunstancias del examen.

El Programa de Auditora, significa la tarea preliminar trazada por el
Auditor y que se caracteriza por la previsin de los trabajos que deben
ser efectuados en cada servicio Profesional que presta, a fin de que este
cumpla ntegramente sus finalidades dentro de la Normas cientficas de
la Contabilidad y las Normas y Tcnicas de la Auditora.


El programa de Auditora o plan de Auditora, es el resultado que se
desea obtener, es la lnea de conducta a seguir dentro de los principios y
preceptos de la Auditora.

El programa de Auditora, es la lnea de conducta a seguir, las etapas a
franquear, los medios a emplear. Es una especie de cuadro anticipado
en el cual los acontecimientos prximos se han previsto con cierta
precisin, segn la idea que uno se ha formado de ellos.

El mtodo a emplearse en la elaboracin del plan o programa de
Auditora, segn apreciacin de los Contadores Pblicos Colegiados que
se dedican a la Auditora, debe ser preparado especialmente para cada
caso, ya que no existen dos casos de Auditora exactamente iguales, as
como es imprescindible dar a cada Programa de Auditora la autonoma
necesaria.

En la preparacin del programa de Auditora se debe tomar en cuenta:
Las Normas de Auditora.
Las Tcnicas de Auditora.
Las experiencias anteriores.
Los levantamientos iniciales.
Las experiencias de terceros.
El adecuado Relevamiento del Control Interno. (Coso III)

El hecho de no existir una norma patrn para la elaboracin del plan o
programa de Auditora, no excluye la existencia de normas generales
que se aplican a todos los casos y que constituyen los fundamentos de
la tcnica de la Auditora en un determinado sector.

Lo que no se debe perder de vista es que el programa de Auditora debe
ser una gua segura e indicadora de lo que deber ser hecho y posibilite
la ejecucin fiel de los trabajos de buen nivel Profesional, que acompae
el desarrollo de tal ejecucin.

Un programa de Auditora, es un procedimiento de revisin lgicamente
planeado. Adems de servir como una gua lgica de procedimientos
durante el curso de una Auditora, el programa de Auditora elaborado
con anticipacin, sirve como una lista de verificacin a medida que se
desarrolle la Auditora en sus diversas etapas y a medida que las fases
sucesivas del trabajo de Auditora se terminen.

El programa de Auditora, deber ser revisado peridicamente de
conformidad con las condiciones cambiantes en las operaciones del
Cliente y de acuerdo con los cambios que haya en los principios, normas
y procedimientos de Auditora.

Al planear un programa de Auditora, el Auditor debe hacer uso de todas
las ventajas que le ofrecen sus conocimientos Profesionales, su
experiencia y su criterio personal.

CARACTERISTICAS DEL PROGRAMA DE AUDITORIA

El programa de Auditora, envuelve en su elaboracin todo lo que ser
realizado durante el proceso de la Auditora. Por esta razn tiene un
campo de accin tan dilatado que requiere evidentemente una disciplina
mental y una capacidad profesional apreciable.
El carcter de flexibilidad del programa de Auditora, aconseja en la
prctica no detenernos en minucias exageradas, siendo preferible la
elaboracin de planes o programas de mbito ms general, dejndose
las particularidades para ser estudiadas en cada oportunidad por los
responsables de su ejecucin. Junto con cada plan se debe hacer un
cronograma de trabajo con el nombre de los responsables de su
ejecucin.
Entre las caractersticas que debe tener el programa de Auditora,
podemos anotar:

1. Debe ser sencillo y comprensivo.
2. Debe ser elaborado tomando en cuenta los procedimientos que se
utilizarn de acuerdo al tipo de empresa a examinar.
3. El programa debe estar encaminado a alcanzar el objetivo principal.
4. Debe desecharse los procedimientos excesivos o de repeticin.
5. El programa debe permitir al Auditor a examinar, analizar, investigar,
obtener evidencias para luego poder dictaminar y recomendar.
6. Las Sociedades Auditoras, acostumbran tener formatos
preestablecidos los cuales deben ser flexibles para que puedan ser
adecuados a un determinado tipo de empresa.
7. El programa debe ser confeccionado en forma actualizada y con
amplio sentido crtico de parte del Auditor.

CONTENIDO DE LOS PROGRAMAS DE AUDITORIA
El programa de Auditora, presenta en forma lgica las instrucciones
para que el Auditor o el personal que trabaja una Auditora, pueda
seguir los procedimientos que debe emplearse en la realizacin del
examen.
En general el programa de Auditora, en cuanto a su contenido incluye
los procedimientos especficos para la verificacin de cada tipo de activo,
pasivo y resultados, en el orden normal que aparecen en los estados
econmicos y financieros de la empresa.

El programa de Auditora, tiene como propsito servir de gua en los
procedimientos que se van adoptar en el curso de la Auditora, y, servir
de lista y comprobante de las fases sucesivas de la Auditora, a fin de no
pasar por alto ninguna verificacin.
El programa no debe ser rgido, sino flexible para adaptarse a las
condiciones cambiantes que se presenten a lo largo de la Auditora que
se est practicando.
El programa de Auditora, es un enunciado lgicamente ordenado y
clasificado, de los procedimientos de Auditora que se van a emplear, la
extensin que se les va a dar y la oportunidad en la que se aplicarn. En
ocasiones se agregan a estas algunas explicaciones o detalles de
informacin complementaria tendientes a ilustrar a las personas que van
a aplicar los procedimientos de Auditora, sobre caractersticas o
peculiaridades que debe conocer.
Existen muchas formas y modalidades de un programa de Auditora,
desde el punto de vista del grado de detalle a que llegue, se les clasifica
en programas generales y programas detallados.
Los programas de Auditora generales, son aquellos que se limitan a un
enunciado genrico de las tcnicas a aplicarse, con indicacin de los
objetivos a alcanzarse, y son generalmente destinados a uso de los jefes
de los equipos de Auditora.

Los programas de Auditora detallados, son aquellos en los cuales se
describen con mayor minuciosidad la forma prctica de aplicar los
procedimientos y tcnicas de Auditora, y se destinan generalmente al
uso de los integrantes del equipo de Auditora.

Resulta difcil establecer una lnea divisoria entre los programas de
Auditora generales y detallados, la aplicacin de uno u otro programa
debe obedecer a las caractersticas del trabajo a efectuarse, a la forma
de organizacin de la Sociedad de Auditora que la va realizar, a los
procedimientos de supervisin que tiene establecido la Sociedad
Auditora, y las polticas generales de la propia Sociedad.

VENTAJAS DEL PROGRAMA DE AUDITORIA

Es la experiencia del Auditor, el que se encarga de dar las pautas y
aspectos necesarios e importantes a ser tomados en el programa de
Auditora que elabora para poder realizar un trabajo Profesional
determinado.
El programa de Auditora bien elaborado, ofrece las siguientes ventajas:

1. Fija la responsabilidad por cada procedimiento establecido.
2. Efecta una adecuada distribucin del trabajo entre los componentes
del equipo de Auditora, y una permanente coordinacin de labores
entre los mismos.
3. Establece una rutina de trabajo econmico y eficiente.
4. Ayuda a evitar la omisin de procedimientos necesarios.
5. Sirve como un historial del trabajo efectuado y como una gua para
futuros trabajos.
6. Facilita la revisin del trabajo por un supervisor o socio.
7. Asegura una adherencia a los Principios y Normas de Auditora.
8. Respalda con documentos el alcance de la Auditora.
9. Proporciona las pruebas que demuestren que el trabajo fue
efectivamente realizado cuando era necesario.

RESPONSABILIDAD POR EL PROGRAMA DE AUDITORIA

La elaboracin del programa de Auditora es una responsabilidad del
Auditor, casi tan importante como el Informe de Auditora que emite. Es
esencial que el programa de Auditora sea elaborado por el Auditor jefe
del equipo de Auditora, para lo cual se basar en experiencias
anteriores y deber tomar necesariamente en cuenta las Leyes,
Principios, Normas y Tcnicas a aplicarse en cada caso.

Es importante tambin que los Socios y el Auditor Supervisor, revisen el
programa de Auditora evaluando su eficiencia y eficacia.

Sin embargo es necesario apuntar que la responsabilidad de la
elaboracin del programa de Auditora y su ejecucin, est a cargo del
Auditor jefe de equipo, el cual no solo debe encargarse de distribuir el
trabajo y velar por el logro del programa, sino esencialmente evaluar de
manera continua la eficiencia del programa, efectuando los ajustes
necesarios cuando las circunstancias lo ameriten.

XII. CMO INVESTIGAR FRAUDES EN SU EMPRESA?

La instrumentacin de un protocolo que la direccin pueda seguir para
enfrentar el fraude es una prctica deseable para todas las compaas,
especialmente en aqullas que fomentan la conciencia del control
interno, ya que estas prcticas ayudan a mitigar el riesgo de fraude. De
entrada, la formalizacin de un protocolo brinda un primer beneficio:
mandar un mensaje al personal, socios, accionistas, clientes y
proveedores de que en la compaa no se toleran acciones fraudulentas
o ilcitas. Los fraudes provocan daos materiales que se valan en
cientos de miles y, en algunos casos, hasta en millones de UM(L.), sin
mencionar los efectos secundarias como: el deterioro en la imagen de la

compaa, la baja moral del personal, la prdida de clientes y contratos,
etc. Por ende, la direccin tiene que tomar acciones bien planeadas y
controladas para maximizar la probabilidad de recuperacin de los
montos quebrantados y la aplicacin de sanciones a los culpables.

La instrumentacin de un protocolo que la direccin pueda seguir para
enfrentar el fraude es una prctica deseable para todas las compaas,
especialmente en aqullas que fomentan la conciencia del control
interno, ya que estas prcticas ayudan a mitigar el riesgo de fraude. De
entrada, la formalizacin de un protocolo brinda un primer beneficio:
mandar un mensaje al personal, socios, accionistas, clientes y
proveedores de que en la compaa no se toleran acciones fraudulentas
o ilcitas.

XIII. Desarrollar un plan de investigacin.

Establecimiento del objetivo.

Una estrategia bien estructurada de respuesta a una instancia de
fraude, se inicia con el establecimiento del objetivo de la investigacin;
es decir, es necesario hacerse preguntas como: Deseamos conocer el
modus operandi del posible fraude para remediar la falla de control?
Quines estn involucrados? Existe un quebranto econmico? Tiene
una relacin costo-beneficio tratar de recuperar el monto quebrantado?
Se desea llegar a instancias legales?, entre otras.

La complejidad del proceso de investigacin est determinada por estas
preguntas, aunque cada interrogante establece ciertas diferencias en
trminos de la profundidad, sobre todo en la forma en que se reportan
los resultados. Si no se entiende el objetivo de la investigacin desde
muchas ocasiones, la primera reaccin ante una situacin de fraude es
de incredulidad, ya que la gerencia de la organizacin, en general,
conoce personalmente al perpetrador, as suele pensarse que el fraude
es un caso aislado. Sin embargo, en nuestra experiencia, la sospecha de
un fraude representa slo la punta del iceberg.

Quin debe investigar?

Las circunstancias del caso determinarn la decisin de la empresa:
organizar un equipo de investigacin interno o externo. En el primer
caso, la administracin de la compaa tiene que estar consciente de
que asignar una investigacin de fraude a cualquier Departamento o
individuo dentro de la organizacin le distraer recursos propios y al
personal de los objetivos, para los que fue originalmente contratado, a
menos de que la compaa cuente con un departamento propio de

investigaciones. En estos casos lo ms daino es la improvisacin o la
impericia de anlisis de estos casos los puede llevar a ser ms grande la
perdida que podri tener por todo lo que invertir sin los resultados ms
adecuados, Adems, introduce un elemento de incertidumbre entre los
empleados, lo cual da lugar a rumores, inseguridad, etc. En el caso de
introducir un equipo externo, por el contrario, ste siempre se puede
presentar como un recurso que enfocar 100% de su atencin en la
investigacin. Asimismo, el asesor externo brinda atributos de
independencia en la averiguacin y especializacin en investigaciones.

Ahora bien, si opta por un equipo interno, la empresa debe definir
claramente quin lo liderar, as como las actividades que desarrollar y
a quin le reportar. Esto es importante, ya que si la pesquisa involucra,
por ejemplo, seguir los pasos de un directivo, cabe pensar qu tan
efectivo resultar que lo haga el personal a su alrededor. Es adecuado
que alguien investigue a su jefe o a un colega? Uno de los puntos ms
importante es a quien reporta y la unidad ms adecuada para que le
reporte el externo es el comit de Auditora o el que este rgano de
gobierno pueda nombrar para cada caso, recordando que en algn caso
puede estar dirigido por alguien del equipo gerencia o de la alta gerencia
que segn las estadsticas mundiales son estos lo que ms cometen
fraude en los estados financiero.

Aunado a lo anterior, debe considerarse incluir en el equipo a los
empleados de reas diferentes a la que est sujeta a investigacin, para
evitar la ceguera del taller (sntoma que se padece cuando no se
percatan de los problemas que hay dentro de la empresa) y la falta de
objetividad, si los miembros del equipo tienen una relacin laboral, de
algn tiempo, con el posible defraudador, o algn sentimiento de estima
o animadversin hacia esa persona.
Por ltimo, deben considerar el uso de las herramientas adecuadas, en
especial cuando se trata de anlisis complejos de datos y evidencias
digitales. Para el uso de estas herramientas, la persona a cargo de la
investigacin debe asegurarse de que la persona que lo apoye con el
uso de estas herramientas sea:

i) completamente ajena de las persona investigada,
ii) capacitado en el uso de tales herramientas, y
iii) consciente del trato que debe darse a los documentos digitales que
la compaa pueda usar en alguna instancia legal.
La intervencin de un tercero independiente en una investigacin,
especialista en la materia, brinda ventajas como: objetividad,
independencia, independencia mental y aplicacin de tcnicas
especializadas de investigacin, entre otros beneficios. La tendencia
mundial creciente seala que las compaas que sospechan ser vctimas

de un fraude siguen la prctica de contratacin de especialistas externos
para evaluar la gravedad de la situacin, as como para iniciar la
investigacin correspondiente.

Ejecutar la investigacin

Las tcnicas de investigacin utilizadas comnmente, se presentan a
continuacin.

Anlisis financiero.

En la aplicacin de un anlisis financiero, la investigacin trata de
obtener tendencias y sesgos dentro de los registros de la compaa, con
el fin de conseguir indicadores de anormalidades en los datos. As como
se debe de considerar los aspectos cualitativos que se mencionan en las
NIIF, NIC.

A manera de ejemplo, podemos mencionar una compaa en la que se
detecta un faltante de efectivo en las cuentas bancarias y se sospecha
de cheques apcrifos. En este caso, la investigacin incluir un anlisis
de los datos de cheques, entradas y salidas de la cuenta, todos los
movimientos de los ltimos aos y la localizacin de cheque por cheque.
Adems, se aplican herramientas de anlisis que permitan detectar
tendencias de determinados montos, como qu erogaciones se supone
que cubren y quin los firma. El cruce adecuado de esta informacin
revelar cosas que, en ocasiones, a simple vista no son perceptibles.
Para lo que es importante que se aplique comparaciones, tendencia o
resultados en diferentes momentos del negocio.

En la aplicacin de este tipo de anlisis se revisa una gran cantidad de
informacin, lo cual implica que no es posible seguir una sola lnea de
anlisis, porque siempre habr algo que corra en sentido paralelo o
contrario, y que no sale a la luz, sino hasta que se cruzan los datos
pertinentes.

Muchas veces no se encuentran contradicciones, todo parece estar en
orden, pero con una buena metodologa de investigacin forense se
descartan las distintas posibilidades de una forma ms certera. Aun as,
cabe sealar que si bien la indagacin debe ser rigurosa, tambin ser
flexible para ajustarse en funcin de los hallazgos que se obtengan
durante la investigacin.


Anlisis forense.

Consiste en rescatar la informacin y evidencia, ya sea digital o
electrnica. En algunos casos se aplican herramientas tecnolgicas que
permitan recuperar informacin en discos duros, incluso en aqullos
donde se intent borrar informacin, se formateo el disco o en los que
pudo haberse utilizado programas para destruir toda evidencia de los
datos ah guardados, alguna vez.

Esta tcnica es una de las ms efectivas para encontrar al personal que
est actuando en contra de los intereses de la compaa. En muchos
casos, las evidencias de colusin del defraudador bajo sospecha con
otros empleados de la compaa, proveedores u otros terceros, se
encuentran en la recuperacin y anlisis de evidencia digital. Cabe
mencionar que en Mxico los tribunales aceptan evidencia digital, en
Venezuela sirve mucho el contrato electrnico, o la firma electrnica
siendo uno de los pocos pases en que los tribunales aceptan estos como
documentos probatorios irrefutable.

Se utilizan herramientas de hardware y software que permiten hacer
copias idnticas e incorruptibles para su anlisis. Los dispositivos a los
que se les puede realizar este anlisis, no se limitan a las computadoras
personales, sino que tambin incluyen la red interna de la compaa, los
archivos en la red de voz (telefnica), los PDA (Personal Digital
Assistant, como: Blackberry, Palm Pilot, Pocket PC, Treo, etc.), los
discos duros externos, los pen drives o USB, etc. Los anlisis que se
llevan a cabo incluyen bsquedas dentro de cada uno de los dispositivos
que permiten identificar archivos donde se puede encontrar evidencia
que ratifique las sospechas. E incluye los archivos ocultos que se
mantienen en los sistemas de los equipos de cmputo.

Cmo manejar la informacin obtenida?

La informacin obtenida es evidencia. El fraude ha sido investigado y
documentado y la gerencia ya conoce los hechos. Lo que sigue es
establecer las acciones de solucin, que puede incluir la mejora de los
procesos y controles de la compaa, sobre todo las acciones a tomar
contra el defraudador, como la negociacin para la recuperacin del
quebranto, despido y/o acciones legales.

En este ltimo caso, se recomienda emplear a los especialistas, pues
han existido muchos casos de defraudadores que han contra demandado
a sus empresas por despidos injustificados, aun con pruebas
sustentadas de que cometieron un delito. De esta manera, as como es
importante recurrir a los expertos para realizar la investigacin, tambin

es importante acercarse a los especialistas en materia legal para disear
una estrategia de acciones penales o civiles, pero mitigando el riesgo de
contra demandas.

Por ltimo, ser necesario documentar los resultados de la investigacin
y tomar decisiones del proceso a seguir: Qu tipo de accin legal va a
seguirse? Se entablar una demanda civil, laboral, penal o mercantil?
Cabe decir que las compaas pueden decidir no responder con una
accin legal en consecuencia de un fraude. A lo mejor, la prdida por el
fraude es menor al gasto del proceso legal o al monto a recuperarse. Sin
embargo, debe considerar el mensaje que se enva al resto de los
empleados. El costo de un fraude no slo se limita a la prdida
monetaria, sino tambin tiene costos en la moral del resto de los
empleados. Sin dejar de lado el riesgo reputacin al que se expone la
empresa con sus clientes y dems favorecedores.

XIV. Tipos de Evidencias.
En trminos de auditora, no es infrecuente encontrar que, la doctrina
contable o de auditora financiera, cuando pretende definir evidencia
se inclina a expresar sus caractersticas y atributos, sin alcanzar a
definirla como una nocin ntida, lo cual, no pocas confusiones ha
suscitado. Una definicin simple pero esclarecedora sera: Prueba cuya
clara certeza, es manifiesta y tan perceptible, que nadie puede
racionalmente dudar de ella. Una nocin muy generalizada es: Viene a
ser la informacin que obtiene el auditor para extraer conclusiones en
las cuales basar su opinin. La evidencia de auditora abarca los
documentos fuente y los registros contables que sustentan a los estados
financieros y la informacin corroborativa proveniente de otras fuentes.
Conjunto de hechos comprobados, suficientes, competentes y
pertinentes (relevantes) que sustentan las conclusiones del auditor.
Para ilustrar el punto, citaremos un par de ejemplos: Las confirmaciones
de terceros en una auditora financiera, son una evidencia testimonial;
en trminos proceales probatorios jurdicos, es una prueba documental.
Una fotografa en el marco de una auditora financiera o interna, es una
evidencia fsica; en trminos procesales probatorios jurdicos serian una
prueba documental.
Evidencia de Opinin
Evidencia de opinin, es utilizada para el examen de testigos expertos.
Las evidencias deben establecer un hecho y la evidencia de opinin,
como lo indica, es la opinin de una persona que provee la informacin
sobre su apreciacin del hecho, tomado como referente en su
testimonio, es decir, no lo presenci, pero aplicar sus conocimientos y

experiencia, para estimar e informar su criterio de esa realidad pasada.
Aunque los expertos frecuentemente proveen evidencia de opinin, la
opinin de cada ser humano es diferente, conforme ha sido diferente su
vida. La evidencia de opinin con frecuencia se utiliza, para aclarar un
punto para individuos menos familiarizados o no conocedores del tpico
en cuestin. No es infrecuente encontrar juicios con opiniones expertas
confrontadas o contradictorias; de la mejor y ms clara y entendible de
esas opiniones, ser que surja la conviccin del tribunal, sin que ello
indique claramente, que era la opinin correcta, la ms justa o acertada
tcnica o cientficamente. En Venezuela se conoce este testigo como un
Testigo Experto. En trminos jurdicos- procesales, es ms adecuado
llamarla Prueba que evidencia, y la misma puede no ser considerada
por el Juez en su sentencia.

Evidencia Concluyente
Evidencia concluyente, es una evidencia muy poderosa. Por s misma
establece una condicin o un hecho. La evidencia concluyente es ms
fuerte que cualquier otro tipo de evidencia. Solo puede extraerse una
conclusin nica y razonable de la evidencia concluyente.

Evidencia Circunstancial

Evidencia circunstancial, no prueba directamente la existencia o
comisin de un hecho, expone una inferencia de que el hecho existe. La
evidencia circunstancial, por s misma, no es eficiente para establecer,
ni la realidad, ni la existencia del hecho. (Tomar en cuenta el sistema
judicial donde se evala)

Evidencia Directa

Evidencia directa, prueba un hecho sin la necesidad de utilizar
presunciones o inferencias. Un ejemplo, es el examen de un testimonio
directo de un testigo que ha observado o presenciado el evento. //
Observacin de un documento que contiene manifestaciones del hecho o
lo resea.

Evidencia Secundaria
Evidencia secundaria, no es tan slida como la evidencia primaria.
Frecuentemente son copias de documentos originales (fotocopias, fax,
foto, etc.) y las copias pueden ser alteradas, lo que disminuye la fuerza
como evidencia probatoria.


Evidencia Primaria
Evidencia primaria son generalmente los documentos originales. Es la
forma ms convincente de evidencia, tambin la ms difcil de
cuestionar, sin embargo, hay que ser cuidadoso en lo que se considera
evidencia primaria. Lo que puede lucir primario en la superficie puede no
serlo. Es importante validar, no solo la fuente si hay preguntas sobre su
autenticidad, sino la autenticidad misma, pues con no escasa frecuencia,
los auditores han trabajado y certificado, o basado sus opiniones sobre
documentos falsos o falseados.

XV. ASPECTOS LEGALES
Normativa y legislacin

NIA: El Auditor debe planear la auditora con una actitud de
escepticismo profesional.

NIA: la responsabilidad por la prevencin y detencin de fraude y error
descansa en la administracin por medio de la implementacin y
continuada operacin de sistemas de contabilidad y de control interno
adecuado.

SEC; Recomienda que los auditores lleven a cabo algunos
procedimientos de tipo forense en cada auditora, para mejorar las
posibilidades de detectar situaciones de fraude significativo en los
Estados Financieros.

SEC; Lo anterior debido a que la Auditora tpica de los Estados
Financieros no es una Auditora de fraude o un examen de evidencia tipo
forense. SEC; Responsabilidad bsica del auditor es obtener certeza
razonable, pero no absoluta, respecto a que los estados financieros no
estn sustancialmente desvirtuados.

Soporte procesal

Esa categora cubre una amplia gama, que va desde la asesora en
temas especializados a alguna de las partes, o incluso a los jueces,
hasta la participacin directa en la recaudacin de evidencia destinada a
probar delitos. En este caso el contador es requerido con base en su
experiencia, sus conocimientos de las materias especializadas sobre
aquello que es objeto de discusin en los procesos, y por su imagen y
trayectoria dentro de la comunidad. El valor de la evidencia depende en
gran medida de su prestigio personal; segn Justin de Lorenzo, muchas
reputaciones se crean y se acaban en el banco de los testigos.


Prueba pericial

La Prueba, ha sido definida como: "todo lo que sirve para darnos la
certeza acerca de la verdad de una proposicin. Forma con la que han
contado los funcionarios judiciales para reconocer y atestiguar la verdad
de un hecho.
La Certeza est en nosotros, la verdad en los hechos.
Pruebas legales para acusacin. Estas pruebas deben cumplir con
los siguientes requerimientos de ley:

o Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias.
o Deben ser obtenidas bajo un sistema tcnico de investigacin y
planificacin.
o No haber cometido errores o mala prctica por negligencia o
inexperiencia.
o Divulgacin de la informacin indiscrecin o comentarios con
personas comprometidas.
o Mala manipulacin y contaminacin de las evidencias, borrar
informacin por descuido.
o No deben ser recopiladas en forma tendenciosa o maliciosa para
incriminar a alguien.
o No debe obtenerse evidencia por un solo investigado.
o Documentar ampliamente paso a paso los diferentes procedimientos.
- Fecha, Hora y Lugar
- Nombre de los investigadores
- Relacin de las evidencias y declaraciones juradas

XVI. TECNICAS DE INVESTIGACIN, ADAPTADAS A LA
AUDITORA FORENSE

Tcnicas de Verificacin Ocular
Comparacin
Observacin
Revisin Selectiva
Rastreo

Tcnica de Verificacin Verbal
Indagacin
Tcnica de Verificacin Escrita
Anlisis
Conciliacin
Confirmacin


Tcnicas de Verificacin Documental
Comprobacin
Computacin
Tcnicas de Verificacin Fsica
Inspeccin

XVII. LA ENTREVISTA EN AUDITORIA FORENSE

DEFINICIN

Una entrevista es bsicamente:
Conversacin entre dos o ms personas con el propsito de
obtener informacin. Sesin de preguntas y respuestas estructuradas y
diseadas para obtener informacin especfica sobre uno o varios
asuntos

PROPSITO

Existen tantas entrevistas como propsitos que lograr:

Obtener la verdad de los hechos mediante la contestacin a las
preguntas: qu, quin, cmo, cundo, dnde, por qu y cunto.

Obtener meras pistas o datos, posiblemente sobre testigos o
documentos, para ampliar o concluir los procesos de
investigacin.

Obtener informacin especfica sobre el esquema de fraude; esto
es, en qu consiste y quin o quines son los responsables de ello.

Obtener informacin que establezca o refute los elementos
esenciales de un delito y los responsables del mismo.

PLANIFICACIN DE ENTREVISTAS PARA AUDITORIA FORENSE

a. Determinar los objetivos.
b. Qu necesita saber.
Se requiere que usted conozca.
Cules son los elementos del supuesto delito
Qu necesita probar?
Qu evidencia puede proporcionar el entrevistado?
c. Determinar el alcance de la participacin del entrevistado en el
delito.
d. Seleccione entrevistadores primarios y secundarios.


ENTREVISTADOR PRIMARIO O PRINCIPAL

Est plenamente preparado y familiarizado con los objetivos de la
entrevista.
Inicialmente establezca un mecanismo de control de la entrevista.
Desarrolle afinidad con el entrevistado.
Comience la entrevista y mantenga su control durante todo el
tiempo.
Tome nota solamente de las preguntas importantes, pero deje la
tarea de tomar notas desarrolladas al entrevistador secundario.
Pasos bsicos de la entrevista

A. Presentacin
B. Afinidad
C. Entrevista.

Nunca efectu y/o no o es conveniente la entrevista telefnica.
Entorno Fsico de la Entrevista

Horario (respete ese horario acordado)
Entrevistado que colabora (Dele oportunidad de hablar)
Entrevistado reacio. (Repregunte con tacto, sin ofender)
Otras personas presentes. (El jefe es indicado que est)
Lugar de la entrevista. (una oficina neutral, acogedora)
Entrevistados mltiples (tome su tiempo para cada una)
Otras barreras

COMPORTAMIENTO DEL ENTREVISTADOR

En primer lugar requiere cuatro cualidades:

Honestidad e integridad.
Capacidad de establecer afinidad.
Capacidad de escuchar.
Capacidad de mantener el autocontrol.

Debe utilizar una gran variedad de los rasgos de su personalidad para
armonizar con muchos rasgos y estados de nimo del entrevistado.

Por lo expuesto:
No prejuzgue a un entrevistado o investigado.
Suprima todos los prejuicios.
Sea receptivo a toda la informacin independientemente de su
naturaleza.

Trate de evaluar cada tema en su propio contexto y mrito.
No trate de impresionar, no sea sarcstico, ni se enoje.
Controle sus emociones y trate de lograr el objetivo de su
entrevista.
Sea justo.
Por otra parte conviene que no mienta ni haga falsas promesas,
no disminuya la personalidad ni informacin del entrevistado.
No subestime al entrevistado o entrevistados
Recuerde que quien sabe como son los hechos son los
entrevistados.
Las personas que trabajan con la documentacin deben de cumplir
con los procesos y sus jefes los supervisan.

Conducta Durante la entrevista

Caractersticas fundamentales de una buena construccin de las
preguntas:

Haga las preguntas cortas y limitadas a un tema.
Haga preguntas claras y fciles de entender.
Formule preguntas con final abierto que requieran una respuesta
narrativa ms que una respuesta corta del tipo s-no.
Si el entrevistado quiere colaborar no le interrumpa.
Si puede muestre evidencias de segunda o tercera categora.

Evite plantear preguntas similares a las siguientes
Insinuantes o sugerentes:
Una buena manera de evitar preguntas insinuantes es usar las seis
palabras al formular la pregunta: Quin, qu, cundo, dnde, por qu,
cmo.
- Preguntas negativas dobles o triples:
Las preguntas o declaraciones que implican negativas, dobles o triples
son confusas y a menuda sugiere

ERRORES COMUNES EN LAS ENTREVISTAS

No escuchar.
Preparase inadecuadamente.
No especificar los objetivos.
Desperdiciar los primeros preciosos minutos.
No reconocer el orden del da oculto.
Descontar la cortesa.
Temer el silencio del entrevistado.

Uso excesivo de la tecnologa. Tabletas, Portatiles, BB, IPod
Subestimar su propio silencio como una herramienta de la entrevista.

La Mutabilidad del fraude

Como en el caso de las bacterias y los virus en el organismo humano,
que mutan como consecuencia de haber soportado los antibiticos y
antivirales de turno, el fraude tambin muta y se transforma; en
relacin a la mutabilidad del fraude, se ha sealado, y con no escasa
razn, que es, uno de los elementos caractersticos de perpetracin del
fraude, logrando su adaptacin a las nuevas realidades econmicas y
sociales, a las nuevas medidas y controles, logrando burlar lo que se
consideraba la ltima barrera de proteccin. Hemos expresado en
distintas conferencias que, no es que exista un ilimitado nmero o tipos
de fraudes, sino que hay muchas variaciones de un mismo tipo de
fraude, son como una suerte de muchos matices de un mismo color.
Esta acotacin es esencial al propio fraude y a sus formas de
manifestarse, pues necesariamente, el fraude se da respecto a unas
circunstancias especificas y concretas, en claro desafo a medidas de
control interno, estrategias y polticas antifraudes, frente a unas normas
(criterios) establecidas e igualmente frente a unas determinadas
vigilancias y formas de gestionar y operar en la empresa, organizacin o
institucin.

Esta mutabilidad es un factor importante de riesgo en la empresa, sobre
todo, cuando se planifica para un perodo largo de tiempo y no se
incluyen mecanismos de flexibilizacin y adaptacin a las respuestas que
provocan, o donde no hay, un monitoreo frecuente de la efectividad de
los controles, sobre todo en operaciones de muy alto riesgo, o donde la
incidencia de fraude es significativa.

Para reconocer, detectar y prevenir exitosamente el fraude, el
Examinador de Fraudes o el Auditor Forense, deben tomar en cuenta la
mayor cantidad posible de variables, tantas como le sean posibles, y
tiene adems que, observar y entender profundamente, el cmo los
seres humano se comportan, bien de manera individual, bien en grupos,
bien como individuos influenciados por el grupo. Es en la conducta
humana y/o el comportamiento individual del hombre, donde se deber
buscar y encontrar respuestas a este enigma.


Empleados y medios de comunicacin a la cabeza de los
detectores de fraudes

A pesar del inmenso flujo de informacin relacionada con los fraudes, los
autores del estudio lograron identificar a los 10 soplones ms activos,
que enumeran en una lista, ordenados de forma decreciente segn su
frecuencia de accin:
1. Empleados
2. Medios de comunicacin
3. Reguladores no financieros del mercado
4. Analistas
5. Auditores
6. Actores estratgicos
7. La SEC (Comisin de Valores y Cambio de los Estados Unidos,)
8. Accionarios
9. Empresas de servicios profesionales
10. Vendedores a descubierto

XVIII. Los Retos Actuales de la Auditora Forense

A raz de la gran cantidad de escndalos financieros por todos
conocidos, se ha puesto en duda el trabajo que realizan los auditores
externos. Sin embargo, no est muy claro de quien es la responsabilidad
en caso de que se presente un fraude en un estado financiero. La
responsabilidad es del auditor o de la administracin de la empresa?
Segn el socio de la firma KPMG, Alberto Diamond, "Hay limitaciones en
una auditora que afectan la capacidad del auditor para detectar
representaciones errneas sustanciales, entre ellas el uso de pruebas,
las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y de
control interno, y el hecho de que la mayor parte de la evidencia de
auditora es ms bien persuasiva que conclusiva"....

Estas razones no dan paso para que el auditor no tenga una
determinada responsabilidad, ya que debe cumplir por tanto con las
normas de auditora como con el cdigo de tica profesional en todas
sus actuaciones. De acuerdo con la Normas Internacionales de Auditora,
el auditor debe planear la auditora con una actitud de escepticismo
profesional reconociendo que puede existir circunstancia que cause que
los estados financieros estn sustancialmente representados en forma
errnea.

Es importante resaltar que las propias Normas Internacionales de
Auditora establecen con claridad que la responsabilidad de la
administracin no se releva por el hecho de que el auditor haya
practicado una auditora. Las normas establecen que "si bien el auditor

es responsable de formar y expresar una opinin sobre los estados
financieros, la responsabilidad de preparar y presentar los estados
financieros es de la administracin de la empresa o entidad". Las
Normas Internacionales de Auditora son ms concluyentes cuando dicen
que "la responsabilidad por la prevencin y detencin de fraude y error
descansa en la administracin por medio de la implantacin y
continuada operacin de sistemas de contabilidad y de control interno
adecuado".

La Comisin de Valores de los Estados Unidos ha recomendado que los
auditores lleven a cabo algunos procedimientos de tipo forense en cada
auditora, para mejorar las posibilidades de detectar situaciones de
fraude significativo en los estados financieros. Esto se debe a que la
auditora tpica de los estados financieros no es una auditora de fraude
o un examen de evidencia tipo forense. Normalmente el auditor no
asume que la administracin es deshonesta, pero tampoco asume una
honestidad incuestionable. La Comisin de Valores de Estado Unidos
concluy que la responsabilidad bsica del auditor de obtener certeza
razonable, pero no absoluta, respecto a que los estados financieros no
estn sustancialmente desvirtuados, establece su responsabilidad en un
nivel apropiado. Elevar ese nivel de certeza colocara una carga no
equitativa sobre la profesin y un costo injustificado en las entidades
sujetas a auditora.

Por estas razones se ha definido que la administracin de la empresa
tiene la responsabilidad de prevenir la ocurrencia de irregularidades que
conlleven a desvirtuar la informacin financiera que se representa
finalmente en forma de estados financieros. Esto conduce a instituir un
ambiente de control diseado para identificar y erradicar de manera
efectiva cualquier acto fraudulento que pueda suceder y que traiga
como consecuencia la presentacin de informacin financiera inexacta,
adems presenta a la auditoria forense con una opcin vlida de
mejorar en las actuales circunstancias dicha informacin.

XIX. Tcnicas de Examen Forense de Documentos

Pese a que, el Instituto de Auditores Internos IAI, no ha descuidado esta
materia, al punto de haber dictado algunas normas al respecto, y por
medio de su fundacin promovido investigaciones y trabajos que han
sido publicados; que cmo consecuencia de los escndalos financieros,
la mayora de los cuales se cometieron mediante documentos falsos o
fueron ocultados por largo tiempo escondidos en documentos falsos, y
que ello han motivado la promulgacin de diversas leyes, y promovido el
auge de la investigacin de fraudes, que la auditoria forense ha cobrado
un gran auge, etc., el conocimiento de los rudimentos en esta materia,

es todava una asignatura pendiente para los contadores, auditores,
abogados, administradores, gerentes, y dems profesionales que
gravitan en torno al complejo mundo de las finanzas, las empresas su
administracin y la transparencia y fe pblica que deben irradiar a la
sociedad en general.

Algunas preguntas sencillas permitirn posesionarse de la verdadera
dimensin del problema de la falsificacin o manipulacin dolosa de
documentos en las empresas, y que han permitido un alto ndice de
impunidad, donde adems, ha quedado comprometida la
responsabilidad personal del contador, auditor o abogado, por citar solo
algunos de los profesionales que se pueden ver involucrados en una
validacin de documentos falsos.
Cuntos documentos falsos han pasado por sus manos, y los ha
validado y considerado como legtimos, autnticos y muy tiles en su
trabajo?
Sobre cuntos documentos falsos, ha basado sus dictmenes sin
salvedades, opinando positivamente sobre la razonabilidad de los
estados financieros?
Recuerda o conoce el caso de las confirmaciones bancarias en las
auditorias a la empresa Parmalat? Sabia que eran un montaje en
fotocopias?
Respndase muy sinceramente, que sabe Usted o su gente, de
documentos falsos o falseados, puede o pueden reconocer alguno?
Qu tcnicas o mtodos, conoce o domina Usted, para detectar
documentos falsos o falseados?
Podra distinguir Usted entre una firma xerografiada y una firma
original? Tcnicamente como lo hara?
Puede Usted realmente distinguir entre un documento original y un
documento no original? Cules serian las diferencias? Qu
metodologa o tcnica utilizara?
Cundo, un documento no original deviene en original por uso o
destinacin?
Conoce Usted, las diferentes medidas, dispositivos o elementos de
seguridad, de los documentos de seguridad, valor, fiduciarios, papel
moneda, timbres fiscales, etc.? Y si no las conoces Cmo hace un
arqueo de caja o un inventario a documentos fiduciarios?

Estas son solo algunas de las interrogantes que aspiramos llamen a la
reflexin sobre la importancia del tema del Examen de Documentos, en
la actividad cotidiana del contador y del auditor.


Por ms informatizada que este la actividad de las empresas hoy en da,
siempre y de manera inevitable, se producirn documentos fsicos en
papel, y esto ser as, cuando menos por los prximos 15 o 20 aos,
aun cuando somos de la conviccin de que pasar an ms tiempo antes
de que el documento de papel sea sustituido totalmente por uno
electrnico.

Por nuestra experiencia como analista forense de documentos, hemos
advertido de manera consuetudinaria que: Antes, durante o despus de
cometerse un fraude, siempre se producir un documento falso o
forjado, bien como medio de comisin, o bien para ocultarlo, y esto
siempre ser as, pues es en la materialidad documental, donde se
soportan las aseveraciones humanas en torno a la administracin de las
empresas, el manejo de sus recursos y de los resultados obtenidos en la
gestin. Los fraudes seguirn aumentando motivado bsicamente a las
siguientes razones fundamentales:

Actualmente es relativamente fcil ocultar un fraude
amparndose en documentacin falsa que parece original.

Los auditores internos deben estar preparados para reconocer firmas
falsificadas y documentos alterados. Deben saber cmo proceder en
caso de que se quemen documentos importantes Aquellos que eligen
no prepararse se arriesgan a no distinguir o destruir evidencias
importantes.

Un fraude puede ser ocultado mediante una falsificacin de documentos.
Por ejemplo, la gerencia que es responsable de una informacin
financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas
ficticias, mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala
aplicacin de efectivo, podran tratar sus hurtos falsificando firmas o
creando aplicaciones electrnicas no vlidas o autorizaciones de gastos.

Ms del 90% de los fraudes que se cometen en las empresas, generan
antes, durante o despus, documentos falsos o falseados, para facilitar
su comisin y/o para ocultar el fraude. Si quienes las auditan, no tienen
ni idea de cmo detectar o sospechar de un documento falso o forjado,
la impunidad seguir campeando.

Es menester iniciar por entender que son los indicios, para poder
conocer en propiedad los relacionados al fraude.

Existen diversas definiciones de indicios, algunas de ellas son:

Fenmeno que permite conocer o inferir la existencia de otro no
percibido.
Hechos de los cuales se infieren otros, que son los jurdicamente
relevantes para la investigacin.
Cosa material, seal o circunstancia que permite deducir la existencia
de algo o la realizacin de una accin de la que no se tiene un
conocimiento directo.
Tambin se utilizan como sinnimos de indicios:
Prueba, seal, evidencia, manifestacin, sntoma, vestigio, rastro,
asomo, huella, reliquia.
Desde el indicio hasta la prueba, la doctrina general indica que hay
varias gradaciones:

asomo e indicio son las ms alejadas de la evidencia; les siguen
seal y manifestacin. Sntoma es un trmino usado en medicina,
que por extensin se emplea tambin en el habla coloquial.

Cuando el indicio es de algo ya pasado o terminado, se llama, por orden
de intensidad, vestigio, rastro, huella, reliquia.

No obstante es bueno sealar que, se pueden encontrar indicios o
seales de hechos por suceder, por ejemplo, un cielo nublado puede ser
un indicio de lluvia, como las primeras garas una seal.

Indicio, y seal cuando sta se utiliza como sinnimo de indicio, son
las circunstancias que pueden contribuir al descubrimiento de un hecho
oculto o no claramente percibido; pero la seal es ms patente, y
depende ms compendiosamente del hecho que el propio indicio. Una
puerta descerrajada es una seal, y no indicio, de la violencia ejercida
sobre ella. La ocultacin de la persona a quien se atribuye aquel acto,
no es seal, sino indicio de su culpa. El humo es seal, no indicio, de la
existencia de fuego.

En expresiones del derecho, existe lo que se conoce como prueba de
indicios que en trminos generales se entiende como:
La prueba por indicios se refiere a aquellos hechos que sin estar
vinculados con la cuestin sustantiva controvertida, sin embargo el Juez
extrae de ellos, una presuncin de otros hechos que si importan al

debate; de lo cual se exige que ese hecho base (indicio) sea demostrado
cabalmente, mediante prueba regular, pertinente y conducente.
La que se obtiene de los indicios ms o menos vehementes
relacionados con un hecho, generalmente criminal, que se pretende
esclarecer.
Prueba imperfecta, como la que resulta de la declaracin de un solo
testigo, siendo este de toda excepcin.

En el caso de las investigaciones de fraudes en y contra las empresas e
instituciones, tales nociones son relevantes para encaminar no solo el
examen correspondiente, sino que, deben ser manejadas por quienes
redacten los informes o dictmenes, a fin de que quede muy bien
ilustrado el consumidor de esas comunicaciones.

Recordando adems que, con no escasa frecuencia, las nociones y
redacciones efectuadas por los contadores pblicos y los auditores
financieros divergen de las utilizadas por los abogados y en estrados,
por lo que en trminos de la auditora forense, es menester trabajar
para la unificacin de un lenguaje comn cuando de auditora forense o
examen de fraudes se trate.

Los indicios de fraude son rastros, pistas, indicadores o sugerencias de
que debera examinarse muy concienzudamente un determinado
esquema, sistema, segmento, contenido o actividad.
En lneas generales, la o las personas que piensan cometer un fraude, lo
harn bsicamente de dos maneras, segn sea su pericia, experiencia,
oportunidad e inclinacin, as como de la calidad y actualidad de los
controles internos de la empresa u organismo.

El fraude puede ser totalmente subrepticio y oculto o realizarse explicita
o abiertamente, de forma evidente ante todos, pero camuflado y/o
disimulado para hacerlo parecer o pasar como parte de las operaciones
normales y cotidianas en la empresa u organismo.

Cuando se detectan los indicios de fraude, el encubierto o subrepticio
puede ser mucho ms fcil de comprobar que el realizado al
descubierto, sobre todo cuando ste se realiza con habilidad y maestra.
El examinador de fraudes debe conocer bien la empresa, la industria, el
sistema o el campo de que se trata y debe tener pleno conocimiento de
cules son los modos de proceder aceptados y establecidos. Es difcil
descubrir una desviacin si no se conoce la norma, o lo que es lo
mismo, como establecer que una condicin determinada es anmala, si
no se conoce con claridad y precisin el criterio que implanta o describe
la normalidad y que oriente al investigador.

Lo bsico que aportan los indicios de fraude, es ensear el camino para
realizar una investigacin concienzuda, sobre la base de slidos y claros
criterios y una muy exhaustiva observacin y valoracin de la
condicin revelada por los indicios.
Lavado de Dinero es el mecanismo a travs del cual se oculta el
verdadero origen de dineros provenientes de actividades ilegales, tanto
en moneda nacional como extranjera y cuyo fin, es vincularlos como
legtimos dentro del sistema econmico de un pas. Es la canalizacin de
efectivo y otros fondos, generados en actividades ilegales, a travs de
instituciones financieras y negocios legales, para ocultar la procedencia
de esos fondos. En la etapa de estratificacin, se trata de ocultar ms el
rastro que une los fondos a la actividad ilcita mediante la acumulacin
de una serie de complicadas transacciones financieras. Estas
transacciones se deben disfrazar para fundirse con los billones de
dlares de transacciones legtimas que se realizan a diario.

XX. EL Auditor Forense y la Falsificacin de Documentos.

Los auditores internos deben estar preparados para reconocer firmas
falsificadas y archivos alterados. Deben saber cmo proceder en caso de
que se quemen documentos importantes. Muchos desconocen la
existencia de ayuda experta en la forma de analistas forenses de
documentos, tanto en formacin como en el examen de documentos que
auxilian a los auditores internos en el desempeo de sus deberes.
Aquellos que eligen no prepararse se arriesgan a no distinguir o destruir
evidencias importantes.

Identidad e Identificacin de las Personas.

Luce apropiado, manejar la nocin de identidad civil o identidad
personal, pues es la que necesita evadir el lavador para lograr sus
cometidos, all, donde precisamente necesita pasar invertido o evadir
una identificacin administrativa, ante quienes no son expertos en
actividades de identificacin, y donde solo se establece una simple
relacin rostro cdula de identidad o pasaporte, ni tampoco una
verificacin precisa de dispositivos de seguridad y autenticidad de los
documentos de identificacin personal, como tampoco, en trminos
normales, hay un uso eficiente de los registros dactilares cuando ellos
son tomados.

Por identidad civil, se designa a la identidad constante en los asientos y
registros, legalmente producidos, conforme a las leyes y normas en la
correspondiente oficina o institucin nacional autorizada para ello,

relativos al nombre civil y a los dems datos filiatorios, que en algunos
caso abarca la edad, estado civil, profesin, grado de instruccin, etc.; a
travs de la cual, para todos los efectos jurdicos, se puede probar la
existencia real de un individuo, al cual, privativamente se refieren tales
asientos o registros. Los procedimientos inherentes a la identidad civil,
encuentran un alto grado de distincin, mediante la emisin de una
cdula de identidad, contentiva de un nmero individual, nico y
exclusivo, asignado a esa persona, supletoriamente y para fines de
identidad civil a nivel internacional, el Pasaporte tiene el mismo alcance
e importancia, pero dejando mayores brechas o espacios a la
inseguridad jurdica de la identificacin personal.

La Falsificacin de Documentos, es la accin de crear, hacer, modificar o
suplantar, por diversos mtodos o sistemas, un documento, existente o
no, para haciendo uso del mismo, obtener un beneficio o provecho, para
s o para un tercero, o causar un perjuicio a terceras personas con su
uso o aprovechamiento.

Dentro de este contexto, esta la Falsificacin de Documentos de
Identidad, que conforme hemos expresado antes, la delincuencia
especializada en labores de lavado de dinero, necesita y requiere
imperiosamente, para ocultar su verdadera identidad, por lo que
privilegian el usar a terceras personas en las labores de contacto directo
con las instituciones financieras o comerciales, que utilizaran para tales
fines; y cuando les corresponde actuar de manera directa, simplemente
lo primero que hacen es ocultar su identidad mediante el uso de
documentos de identidad falsos (cdulas o pasaportes). En este sentido,
se pueden dar tres situaciones ms o menos generalizadas. a)
Falsificacin Integral de Documentos de Identidad, b) Falsificacin
Parcial de Documentos de Identidad. c) Persona ficticia con documentos
de identidad autentico.

Falsificacin Integral de Documentos de Identidad.

Es la falsificacin total o por creacin integral, mediante la cual se imitan
los textos, firmas, impresiones de sellos y timbres fiscales si los hay,
soportes, materiales, etc. de documentos de identidad genuinos.
Tambin se la identifica como, un documento enteramente fabricado a
partir de ciertos elementos del modelo, con una suma de detalles
inventados. Hecho ste ltimo, que aunque parezca difcil, es ms
sencillo de lo que parece, pues en este tipo de falsificacin, el
delincuente solo requiere que lo macro de un diseo sea realmente
semejante, pues tiene pleno conocimiento de que, ms de un 95% de
los ciudadanos, desconocen plenamente las caractersticas y detalles

especficos de proteccin y seguridad de los documentos de comn
circulacin. Un simple ejemplo de ello, lo encontramos en la falsificacin
de papel moneda, donde a pesar de su extremo uso por el pblico, de la
gran difusin que se da de las medidas o elementos de seguridad que
tienen incorporadas y de ser un bien tan apreciado por sus usuarios, los
falsificadores de papel moneda, da a da, lanzan a la calle cuantiosas
sumas de billetes falsos que circulan con facilidad; cuanto ms no
suceder con los documentos de identidad (Cdulas o Pasaportes), de
los cuales escasamente se habla en los medios de comunicacin y de los
cuales no se divulga con propiedad y constancia, las caractersticas de
seguridad que deberan verificar los usuarios de dichos documentos.
Como Experto Grafotcnico, he trabajado en casos, donde se han
abierto cuentas bancarias con una fotocopia a color y plastificada de una
cedula de identidad, una excelente fotocopia s, pero como tal, un
documento falso por uso y destinacin; de igual modo, han pasado estas
reproducciones xerogrficas en Notarias, Registros, tribunales, etc.

Falsificacin Parcial de Documentos de Identidad.

Las modificaciones o alteraciones no autorizadas de un documento
autntico, por cambios parciales como adiciones, sustracciones,
sustituciones, etc. En trminos Grafotcnicos es un Falseado
Documental o forjamiento.

En este tipo de falsificacin, se utiliza un documento autentico, el cual
es modificado en alguno o algunos de sus componentes, con la finalidad
de lograr una acreditacin de identidad, utilizando elementos o
documentos autnticos. Es el caso, por ejemplo, de la sustitucin de la
fotografa en la cdula de identidad o en el pasaporte, donde todos los
dems componentes son autnticos u originales, aqu se produce una
sustitucin o suplantacin de identidad, pues los datos impresos en la
cdula o pasaporte se corresponden con quien era su titular original,
pero al cambiar la fotografa, esos datos son usados por el falsificador
con uso de su rostro, por lo que un documento que era autentico
deviene en falso por alteracin de contenidos.

Documento Autentico de persona ficticia o inexistente.

Se trata de un documento de fabricacin o produccin original y
autentica, con todos los componentes originales y genuinos, expedido
por el organismo encargado de ello, pero que sin embargo, le acredita a
una persona, una identidad falsa o que no le corresponde, o
simplemente inexistente. Esta situacin, evidentemente se produce con
la complicidad interna de funcionarios del ente que expide los

documentos de identidad, obviamente, mediante el pago de
sustanciosas cantidades de dinero por parte de los delincuentes, y en
algunos casos, hasta por ignorancia de los funcionarios actuantes, que
solo siguen rdenes superiores, y proceden a burlar, no seguir o
simplemente ignorar los procedimientos de seguridad y normas de
control implantados para la expedicin del documentos de identidad.

Conozca a su cliente pero en cul de sus identidades?

Ya las instituciones financieras acusan la potencial situacin de que una
misma persona natural, pero con dos o ms identidades civiles, manejen
cuentas en la misma institucin bancaria, lo que obviamente, podra
generar unos pitufos ms activos y rendidores.

Si en labores de chequeo ordinario, se busca a una persona en los
diversos registros o bases de datos disponibles, y se le consigue, se
debe suponer, cuando mnimo, que esa persona existe, pues est en la
Oficina de Identificacin, en la electoral, tiene otras cuentas bancarias y
diversos instrumentos o productos financieros, la ubico en las empresas
telefnicas, de electricidad, etc. y para empeorar el cuadro, no tiene
antecedentes penales. As como se crean empresas fachadas o ficticias,
tambin nos enfrentamos con el nacimiento de personas ficticias.

En muchos pases del mundo, funcionarios de alta y media jerarqua, y
bajo algn pretexto (labores de inteligencias, gestiones de alta poltica,
misiones encubiertas, etc.) o simplemente aprovechando sus cargos y
abusando del poder, logran que se les acredite dos, tres y hasta ms
documentos de identidad, con nombres distintos, con los cuales, no solo
pueden entrar y salir de pas sin llamar mucho la atencin, sino abrir y
movilizar diversas cuentas bancarias; como ya paso en Chile con
Pinoche, y el caso de Vladimiro Montesinos del Per. El surgimiento de la
banca on line viene a introducir elementos masivos de complicacin;
modernamente nos enfrentamos a una figura informtica que est
causando verdaderos estragos en la sociedad y que ha obligado a tomar
severas medidas de seguridad en los bancos y otras instituciones que
utilizan la Internet en actividades comerciales, est relativamente nueva
modalidad es la que se conoce como Phishing.

Phishing es un trmino informtico con el cual se denomina a un tipo
de delito encuadrado dentro del mbito de los fraudes o estafas, y que
se comete mediante el uso de un tipo de ingeniera social caracterizado
por intentar adquirir informacin confidencial de forma fraudulenta
(como puede ser nmero de cdula o pasaporte, una contrasea o
informacin detallada sobre tarjetas de crdito, debito u otra

informacin bancaria). El estafador, conocido como phisher, se hace
pasar por una persona o empresa de confianza en una aparente
comunicacin oficial electrnica, por lo comn un correo electrnico, o
algn sistema de mensajera instantnea o incluso utilizando tambin
llamadas telefnicas a telfonos fijos y ahora incorporando los celulares.
De esta forma y bajo sistemas de argucias o engaos, logra obtener
informacin de ciudadanos desprevenidos o incautos.

Dado el creciente nmero de denuncias de incidentes relacionados con
el phishing se requieren mtodos adicionales de proteccin y divulgacin
del esquema sobre el cual opera. Se han realizado intentos con leyes
que castigan la prctica, campaas para prevenir a los usuarios y con la
aplicacin de medidas tcnicas a los programas.

El lavado de identidad es un severo problema que debe y tiene que ser
atendido con extrema diligencia, su masificacin es una de las
herramientas ms eficientes con la que disponen los delincuentes para
cometer delitos de toda ndole, y muy especialmente para lavar dinero.
Como Abogado, Experto Grafotcnico e Investigador Certificado de
Fraudes, hemos sido reiterativos alertando sobre la urgente necesidad
de capacitar y entrenar permanentemente a todo el personal que este
vinculado con las actividades preventivas, en materia de seguridad
documental, grafotcnica, reconocimientos de elementos de autenticidad
o de signos de falsificacin en documentos de identidad, fiduciarios,
facturas, guas aduaneras y dems conjunto de documentos utilizados
en la comisin de diversos delitos y especialmente en el lavado de
dinero; pues aun cuando ello no elimina la posibilidad de ocurrencia del
acto ilcito, con seguridad, si lo disminuye sensiblemente. Las nuevas
tecnologas as como las nuevas tcnicas utilizadas por los delincuentes,
imponen la necesidad de una permanente actualizacin del
conocimiento, competencias y destrezas, pues, lo aprendido hace dos o
tres aos, puede devenir hoy, en intil o ineficiente. Las empresas e
instituciones, as como los profesionales que no se actualizan, corren el
riesgo de ser vctimas de delitos muy actualizados.

Resulta evidente pues, que cualquier buen programa de prevencin y
deteccin del lavado de dinero, debe considerar muy seria y
severamente, el entrenamiento, la formacin y capacitacin permanente
de los recursos humanos en materia de Seguridad Documental y
Grafotcnica, pues en el lavado de dinero, como en la inmensa mayora
de los fraudes, siempre se producirn antes, durante o despus,
documentos falsos, que faciliten o permitan la comisin del delito, y/o

permitan su ocultamiento, y nos enfrentamos hoy, al nacimiento de
personas ficticias que portan documentos de identidad genuinos.

VALIDACIN de FIRMA FALSA

Recientemente trabajamos un caso en el cual, una persona que
resultaba lesionada en sus intereses econmicos, sealaba de falsa una
firma manuscrita producida en una aceptacin de una oferta, aduciendo
que era materialmente imposible que la misma fuera producida por el
titular de dicha firma, y frente a estas afirmaciones, la persona que
admita la titularidad de dicha firma, expona que, no solo si era su
firma, sino que adems, inequvocamente la haba realizado o producido
para aceptar la oferta en cuestin, que era absurdo que una tercera
persona, pretendiera desconocer o reputar de falsa esa firma, cuando l,
que era su titular la reconoca y aceptaba como suya, simplemente por
haberla realizado de su puo y letra en original y en el lugar donde se
encuentra en el citado documento.

Usualmente las investigaciones sobre falsificaciones de firmas, tienen a
un titular negando la autora de la misma y a un tercero tratando de
hacerla valer, en este caso, es al revs, es un tercero quien la reputa de
falsa, y es su titular quien afirma y expresa que es de su autora.

La validacin de firma falsa, es un caso ms frecuente de lo que se
detecta y/o denuncia, y admisible en la casustica pericial y judicial.
Antes de describirlo, es necesario establecer con claridad las nociones
de Firma manuscrita, Titular de una Firma Manuscrita y la de Autor
de una Firma Manuscrita, pues son necesarias para entender la
casustica de la llamada Validacin de Firma Falsa.
Es importante establecer claramente, las nociones de Titular y/o Autor
de una firma manuscrita; lo normal, es que coincidan en una firma,
autor y titular, pero no siempre es as, y es cuando estamos en
presencia de una firma falsa (dubitada o cuestionada) pues, a quien
presuntamente se le asigna su titularidad, la niega en autora, es decir,
expresa que no la realiz, que no fue su autor, que no la produjo, y en
caso de que luego de los exmenes Grafotcnicos, ese desconocimiento
prospere en derecho, estaremos frente a una firma falsa con respecto a
un presunto Titular, pero esa misma firma, ser autentica con respecto
a su Autor, en este caso, el falsificador; un caso inverso y muy
llamativo, es el llamado caso de validacin de firma falsa, que es,
una firma manuscrita cuyo titular no fue su autor, es decir, no fue la
persona humana quien la ejecuto o realiz, pero que, por inters o
necesidad, la reconoce o valida como

Es importante sealar que la nocin Autentico en trminos
Grafotcnicos es distinta o diferente a la que tiene en trminos jurdicos.
En trminos Grafotcnicos se habla de una firma o escritura manuscrita
autentica, cuando ha sido producida por su titular, es decir, titular y
autor son una misma persona.

producida por su l (titular), y en consecuencia la autoproclama como
autentica firma suya, actuando sobre la premisa de que se le reconoce
la titularidad, es entonces cuando una firma falsa, deviene o pretende
devenir en autentica (en trminos Grafotcnicos).

Firma Manuscrita

Se trata de un texto muy breve por excelencia, liberado de la sumisin
de las presiones de los usos caligrficos, dado que no existen reglas que
regulen su formacin o creacin como tal firma, siendo esto, una de la
diferencias fundamentales entre la escritura manuscrita y la firma
manuscrita, pudiendo ser figurativa o abstracta. Cuando una persona
selecciona una forma grafica, legible o no, de manera inmutable, para
ser utilizada como su firma, se dice que es entonces el titular de esa
forma grafica, de esa firma; cuando esta misma persona ejecuta
manuscritamente esa forma grafica, adems de ser su titular, tambin
es su autor; entonces, cuando titularidad y autora coinciden, estamos
en presencia de una firma autentica en trminos Grafotcnicos.

Titular de una Firma Manuscrita: Persona que habiendo seleccionado
escogido voluntariamente una forma grafica manuscrita determinada,
legible o no, y la mantiene inmutable por un determinado periodo de
tiempo y contiene adems consistentemente los movimientos y
desenvolvimientos grficos que eligi, los utiliza y reconoce como su
firma manuscrita. La persona habla entonces de mi firma, y con ella
potencia y valida los contenidos manuscritos o de escritura mecnica
contenidos en un documento.

Autor de una Firma: Persona que ejecuta o realiza una firma
manuscrita, sea titular de la misma o no, es decir, puede ejecutar su
propia firma o, imitar y/o falsificar la firma de otra persona, e incluso
puede producir una firma cuya

Las firmas evolucionan, cambian, se transforman, por lo que, lo que fue
una firma autentica en un periodo de tiempo determinado, puede no
serlo en otro, baste citar un pequeo ejemplo: Nuestra firma del colegio
fue autentica en aquella poca y era la reconocida en nuestros

exmenes, pero hoy, cinco dcadas despus, ya no lo es, simplemente
porque, nuestra evolucin grafica as lo determina.

Titularidad le sea asignada a una persona inexistente. Lo importante de
la nocin es que, autor es quien realiza o ejecuta una firma manuscrita,
de donde:
1) si es la suya, es decir, si es su titular, entonces estamos en
presencia de una firma autentica, pues, autor y titular son la misma
persona;
2) si no es su titular, vale decir, si quien la ejecuto oculta
deliberadamente que lo hizo, para que se crea que fue realizada por otra
persona, estamos en presencia de una falsificacin, pues autor y titular
de la firma manuscrita no son la misma persona;
3) Una tercera hiptesis es cuando existiendo un autor de la firma
manuscrita, no existe fsicamente un titular de la misma, es decir, a la
persona a quien se le asigna la titularidad no existe, es una creacin en
la mente del falsario.

La validacin de firma falsa, ocurre cuando, quien no siendo el autor
de una firma, vale decir, quin la ejecuto, realiz o produjo, pero sobre
la cual, se le asigna o reconoce la titularidad (se dice que es su firma),
la acepta y reconoce como suya aun cuando no la produjo, validando
una firma no producida por l, es decir, no es su autor, no la produjo,
no la estampo de manera manuscrita, pero, como se le atribuye y
acepta la titularidad de la misma, la valida, asumiendo una falsa autora,
con la finalidad de aprovechar los beneficios o efectos jurdicos que de la
misma puedan dimanar, en otras palabras, con dicha validacin o
reconocimiento, una firma falsa puede devenir en autentica por su
validacin.

Es de observar que, es un caso distinto al de los firmantes a ruego,
donde queda expresa constancia de tal hecho.

Algn sector de la doctrina, recoge esta modalidad de falsificacin, bajo
la denominacin de falsedad inocua, y citan como ejemplo, la cnyuge
que imita la firma del esposo incapacitado, en un endoso de un cheque
(de la seguridad social, pensin, etc.) a nombre de aquel, que luego es
cobrado y el dinero aplicado a fines autorizados por el esposo no
firmante (pago de medicinas, hospitalizaciones, exmenes clnicos,
alimentos, rentas, etc.), vale decir, no se genera una victima o
perjudicado por la accin falsaria, an cuando el banco ha sido
engaado en cuanto a la autenticidad de la firma, no ha salido
perjudicado, pues, en teora, no habr reclamos en contra del mismo.


Esta casustica, configura una autentica prueba de fuego para los peritos
o expertos, pues, en su actividad pericial, enfrentan para desmentir,
nada ms y nada menos que al titular de la firma que se reputa de falsa,
y tienen que demostrar, que la firma no es de su autora, aspecto que
por lo dems no es complicado, pues, la cantidad y calidad del grupo de
gestos grficos y automatismos escritrales, hablaran por si solos y de
manera elocuente, y donde el experto deber explanar de manera
sumamente clara en su dictamen esos resultados, pues deber dejar
extremadamente satisfecho al Juez de causa, que debe dirimir entre el
dicho del titular de la firma y el dicho del experto, sobre todo en
aquellos casos, de buenas falsificaciones morfolgicas, y donde en el
decir del profano, "Las firmas son igualitas".

Esta modalidad de fraude, no es infrecuente en las empresas, donde
diariamente se suscriben mltiples documentos, aceptaciones,
contratos, etc. y donde por negligencia o descuido, quedan sin firmar
algunos de ellos, y ya es tarde para recoger la firma, y aqu surge la
urgencia de falsificar la firma, misma que ser despus reconocida en
autora por su titular, para evitar la prdida que ello pudo haber
ocasionado u obtener los beneficios derivados.

Los auditores internos y externos, ignorndolo, se enfrentan
cotidianamente con estos casos, documentos de aspecto normal y
legtimo, que simplemente tienen una firma falsa, pero que su titular no
resiente ni denuncia, por razones obvias, la falsificacin

Quin es el sopln en el fraude corporativo?

Un estudio realizado por varios profesores de la University of Chicago
Graduate School of Business ha identificado a los principales actores en
la deteccin del fraude corporativo, explorado sus motivaciones para
tomar o no accin y determinado los costos y beneficios relativos de
convertirse en un sopln.

Con el ttulo Quin es el sopln en el fraude corporativo?, un
profesor de Finanzas y Creacin de empresa de la University of Chicago
Graduate School of Business, Luigi Zingales, y algunos de sus
estudiantes, de la University of Toronto y de la University of Michigan,
analizaron 230 casos de presuntos fraudes corporativos en empresas
americanas entre los aos 1996 y 2004 para determinar si las reformas
legislativas introducidas como consecuencia de Enron, World Com y
otros grandes escndalos corporativos han sido eficaces en la deteccin
y erradicacin del fraude corporativo.


Una red de deteccin compleja

Una de las conclusiones centrales del estudio, es que no existe un actor
nico en la revelacin del fraude, sino que se demuestra que el proceso
de deteccin es el resultado de una serie de complejas interacciones
entre los individuos pertenecientes a un grupo en el cual cada quien
cuenta con diferentes grados de implicacin y est sujeto a diferentes
tipos de presiones y motivaciones.

Para demostrar cmo esta red de interacciones es crucial en la toma de
conciencia y diseminacin de informacin sobre el fraude, los autores
citan el ejemplo de Enron. En el caso Enron, un artculo en la edicin
tejana del Wall Street Journal llam la atencin de un gestor de fondos
de inversin que era en ese entonces consejero de Bethany McLean,
editora de la revista Fortune, quien a su vez public un texto titulado
Se ha sobrevaluado a Enron?; mientras que otro vendedor a
descubierto aconsej al columnista Peter Eavis del The Street.com,
quien a su vez escribi acerca de las sospechosas Entidades
relacionadas.

En materia de Legitimacin de Capitales y Financiamiento del
Terrorismo es importante seguir la ruta del dinero.

El dinero deja huellas, as lo afirm expertos durante las reuniones
plenaria en su ponencia La Auditora forense como herramienta en la
lucha contra la Legitimacin de Capitales. En este sentido seal que se
debe, a que el dinero es manejado a travs de los sistemas financieros,
y estos tienen mecanismos propios para controlar tanto lo que ingresa
como lo que egresa.

En lo que respecta a Legitimacin de Capitales y Financiamiento del
Terrorismo (LC/FT) es posible seguir las huellas para aplicar correctivos
a tiempo, por tanto es fundamental que los Sujetos Obligados
implementen en las instituciones el Sistema Integral de Administracin
de Riesgos de Legitimacin de Capitales y Financiamiento del
Terrorismo.

Sobre este aspecto, podemos agrega: puede ser que se disfracen
algunas operaciones, que se cambien algunos nombres, pero hay unos
activos que estn ingresando y unos que estn egresando, por eso, los
expertos dicen: sigan la ruta del dinero.

En esta actividad, la primera de diez que se tienen previstas en 2012,
participaron gerentes y jefes de departamento, considerando que son

los que tienen la responsabilidad, en primera instancia, de observar a
los funcionarios y alertar en caso de detectar irregularidades asociadas
con la Contra el crimen organizado.

Tres ponentes y especialistas en el tema, ofrecieron herramientas a los
asistentes as como recomendaciones a fin de facilitar la deteccin de
situaciones que pudieran poner en riesgo a la institucin. De igual forma
dieron a conocer normas, polticas y procedimientos para la prevencin
y control. Pronto se aplicara la ley FACTA.

Entre las recomendaciones que ms destacan se encuentran: conozca a
su cliente y empleados; auditar pasivos; establecer controles internos
eficientes y contratar al personal necesario, entre otras. Esta ltima
tiene que ver con la poltica de conozca a su empleado, la cual
establece que es importante que en los procesos de reclutamiento y Es
importante que los gerentes insistan en la capacitacin y sobre todo,
mucha observancia de las normas de control interno, ya que las cosas
suceden porque nos confiamos, lo cotidiano se hace rutina y en la rutina
nos equivocamos.

INFORME DE AUDITORIA

El Informe de Auditora, viene a ser el dictamen u opinin firmada por el
Auditor despus de efectuar el examen para el que fue contratado.

Existen dos formas de Informe:

1. Informe Corto, es cuando el Auditor presenta su opinin escrita a
cerca de la razonabilidad o no de los estados econmicos y
financieros elaborados por la empresa o entidad, y que fueron
revisados y estudiados de acuerdo a los alcances de las Normas
Internacionales de Auditora y los Principios Generalmente Aceptados
de Contabilidad.

2. Informe Largo, es cuando el Auditor presenta su opinin escrita sobre
la situacin en las que se realizaron las operaciones y registros de la
empresa o entidad, y abarca la parte administrativa y los sistemas
internos de control. Este informe servir a la alta direccin de la
empresa o entidad para la toma de decisiones que incluya acciones
correctivas.

Enero 2014

Conceptos y Generalidades de Auditoria Forense Audit Ene 14 Vr2

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CEUTEC, AUDITORIA III

1 Tema Auditoria Forense, 2014, S-1, PI, AC/EM

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