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SUBPROCURADURÍA DE ANÁLISIS SISTÉMICO Y ESTUDIOS NORMATIVOS

DIRECCIÓN GENERAL DE ANÁLISIS SISTÉMICO

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EXPEDIENTE: 3-V-B/2012

ASUNTO: “Recuperación de saldo a favor del
Impuesto sobre la Renta (ISR) al amparo del
Programa de Devoluciones Automáticas”.

México, D.F., a 3 de abril de 2014


ANÁLISIS SISTÉMICO 5/2014 CON REQUERIMIENTO DE INFORME.

El Servicio de Administración Tributaria (SAT) —dentro del Programa de Devoluciones
Automáticas— al detectar diferencias entre lo declarado por el contribuyente y lo
informado por su retenedor, solicita al primero que, para aclarar dichas diferencias, acuda
directamente con el segundo, sin considerar que dicha obligación puede resultar de díficil
o imposible cumplimiento para el pagador de impuestos, privándole del derecho que
tiene a la devolución.

ANTECEDENTES

Esta Procuraduría de la Defensa del Contribuyente se encuentra facultada para proteger y
defender los derechos de los contribuyentes, así como investigar e identificar problemas
de carácter sistémico que ocasionen perjuicios a los mismos, con el objeto de proponer a
la autoridad fiscal federal correspondiente, las sugerencias, recomendaciones y medidas
preventivas y correctivas que en su opinión como defensor no jurisdiccional de derechos
procedan; de conformidad con lo dispuesto en los artículos 1º, párrafos primero, segundo
y tercero de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 18-B del Código
Fiscal de la Federación; 1º, 5º, fracción XI y demás relativos de la Ley Orgánica de la
Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, publicada en el Diario Oficial de la
Federación el 4 de septiembre de 2006; 72, 73, 75, 76 y demás relativos de los
Lineamientos que regulan el ejercicio de las atribuciones sustantivas de la Procuraduría de
la Defensa del Contribuyente, publicados en el Diario Oficial de la Federación el 30 de
agosto de 2011; así como 5º, apartado B, fracción II y 30, fracciones I, III, X, XXII, XXIV y





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XXV del Estatuto Orgánico de este Organismo, publicado el 18 de marzo de 2014, en dicho
medio oficial; todos interpretados armónicamente.

I. PLANTEAMIENTO DE LA PROBLEMÁTICA:

Esta Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, en el ejercicio de sus atribuciones
sustantivas y a través de la Subprocuraduría de Asesoría y Defensa del Contribuyente ha
detectado que diversas unidades administrativas del SAT están aplicando una práctica
administrativa que deriva en probables violaciones a los derechos de los contribuyentes.

La irregularidad detectada se hace consistir en:

El SAT, al momento de verificar la procedencia de la devolución dentro del Programa de
Devoluciones Automáticas, deja a cargo del contribuyente la aclaración de las diferencias
detectadas entre lo declarado por éste y lo informado por su retenedor. Esta práctica les
genera a los pagadores de impuestos cargas y costos adicionales para ejercer su derecho a
la devolución, aunado a que, al implementar este criterio, la autoridad desconoce los
impedimentos a los que se enfrentan para llevar a cabo la aclaración, como por ejemplo,
cuando el contribuyente ya no labora con el retenedor, se cambia de residencia o
simplemente ya no lo localiza.

II. CONSIDERACIONES:

Una de las obligaciones de las personas físicas consiste en presentar la declaración anual
del ejercicio; para tales efectos el SAT da a conocer, a través de su página de internet, el
Programa de Devoluciones Automáticas. Mediante este Programa se autorizan las
devoluciones de los saldos a favor en el Impuesto sobre la Renta (ISR) determinados por
los contribuyentes, sin trámites adicionales, pues basta que se señale en la misma
declaración que se opta por la devolución bajo esta modalidad.

Así, el SAT verificará la procedencia de la devolución mediante la confrontación de la
declaración y la información presentada a éste por terceros relacionados con el





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contribuyente, como pueden ser su retenedor, arrendatarios, proveedores o clientes.
Derivado de esta verificación de datos, la autoridad, al detectar diferencias entre lo
declarado por el contribuyente y lo informado por su retenedor, no autoriza el
procedimiento de devolución e informa al contribuyente, a través de su página de
internet, los motivos y acciones que deberá llevar a cabo para su solventación. En el caso
de que la irregularidad consista en discrepancias entre lo informado por el retenedor y lo
declarado por el contribuyente, el SAT establece como solución que el contribuyente
aclare con su retenedor las diferencias, tal y como este Organismo público lo ha
comprobado en diversos procedimientos de queja que se han instaurado en la
Subprocuraduría de Protección de los Derechos de los Contribuyentes.

En efecto, dicho órgano desconcentrado a través de su página oficial, en el rubro
“Información” apartado “Devoluciones y compensaciones” específicamente en “Devolución
automática”, da a conocer el Catálogo de inconsistencias que pueden originar la no
procedencia de la devolución, así como la solución para cada caso expuesto. En el catálogo
mencionado se señalan, entre otros supuestos los siguientes
1
:

“INCONSISTENCIAS


1 70 Existe diferencia entre los datos
manifestados en su declaración
anual y la información
contenida en las Bases de Datos
del SAT proporcionada por el
retenedor con RFC (RFC), por lo
que esta Autoridad requiere
verificar los comprobantes
fiscales que amparan el importe
Aclarar con su retenedor la
situación de su relación laboral
o comercial, para que en caso
necesario, él corrija la
declaración informativa de
retenciones. Posteriormente
podrá solicitar su devolución a
través del "Formato Electrónico
de Devoluciones", disponible en

1
Visible
en:ftp://ftp2.sat.gob.mx/asistencia_servicio_ftp/publicaciones/da/catalogo_inconsistencias_rechazos_01042013.pdf
Consultado el 31 de marzo de 2014.
Grupo CVE Descripción Acción Correctiva





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de sus ingresos. “mi portal” en la página de
Internet del SAT,
www.sat.gob.mx. Cumpliendo
con los requisitos establecidos
en el Catálogo de servicios y
trámites (Solicitud de
devoluciones), publicado
también en la página de
Internet del SAT.
…”

Como se aprecia, la autoridad fiscal establece como medida de solución a la inconsistencia
detectada, que sea el contribuyente el que tenga que aclarar con su retenedor –bien sea
por relación laboral o comercial- esta discrepancia que detecta cuando hace el cruce de
información en su base de datos, cuestión que esta Procuraduría no comparte toda vez
que no puede recaer en el contribuyente la responsabilidad absoluta de aclarar tales
discrepancias por no ser información que tenga en su poder, lo cual resulta contrario, en
opinión de este Ombudsman fiscal, a lo que mandata el artículo 4º de la Ley Federal de los
Derechos del Contribuyente, el cual dispone que los servidores públicos de la
administración tributaria facilitarán a los contribuyentes en todo momento el ejercicio de
sus derechos, como lo es, desde luego, el derecho a la devolución de impuestos, en este
caso de saldos a favor del ISR.

Ahora bien, es claro que existen documentos, datos e informes que pueden ser requeridos
al contribuyente , pues obran en su poder ―como lo es su contabilidad―; sin embargo, en
el caso de las constancias de retenciones u otro tipo de documentos que han sido
elaborados y presentados por un tercero, su presentación ante la autoridad por el
contribuyente constituye una obligación a su cargo de difícil cumplimiento y, en ocasiones,
imposible de cumplir, justamente porque no es documentación o información con la que
cuente.







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En este orden de ideas, es válido considerar que está a cargo del contribuyente subsanar
ante la autoridad tributaria alguna cuestión que esté a su alcance y que le sea imputable,
por ejemplo, exhibirle la documentación que ampare el pago de sus deducciones
personales o aclararle inconsistencias en los cálculos para determinar el impuesto a favor,
entre otros rubros, pues se entiende que en estos casos es documentación que tiene en su
poder o bien tuvo participación en la elaboración de las operaciones correspondientes; sin
embargo, si se trata de subsanar irregularidades con relación a documentos en los que no
participa directamente, sino que son hechos por terceros ―como los son sus
retenedores―, debe procurarse que el desahogo del requerimiento correspondiente no
quede a cargo del contribuyente, porque se le estaría obligando a realizar algo que le es de
difícil cumplimiento o incluso imposible, tal y como lo ha establecido este Ombudsman
fiscal en el criterio 38/2013/CTN/CS-SASEN, cuyo rubor es: “PRINCIPIO GENERAL DE
DERECHO, NADIE ESTA OBLIGADO A LO IMPOSIBLE. SU ALCANCE EN MATERIA FISCAL”.

En términos de lo expuesto, este Organismo Defensor de los Derechos de los
Contribuyentes considera que el criterio adoptado por la autoridad fiscal resulta contrario
a lo dispuesto por los artículos 2º, fracciones II y IX, y 4º de la Ley Federal de los Derechos
del Contribuyente
2
, así como el diverso 22 del Código Fiscal de la Federación (CFF)
3
, los
cuales medularmente reconocen que la devolución de impuestos es un derecho de los
contribuyentes y que las autoridades fiscales deben facilitar el ejercicio de ese derecho, así

2
Artículo 2 LFDC. “Son derechos generales de los contribuyentes los siguientes:
(…)
II. Derecho a obtener, en su beneficio, las devoluciones de impuestos que procedan en términos del Código Fiscal de la
Federación y de las leyes fiscales aplicables.
(…)
IX. Derecho a que las actuaciones de las autoridades fiscales que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma
que les resulte menos onerosa.
(…)

Artículo 4 LFDC. “Los servidores públicos de la administración tributaria facilitarán en todo momento al contribuyente el
ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones.
Las actuaciones de las autoridades fiscales que requieran la intervención de los contribuyentes deberán llevarse a cabo
en la forma que resulte menos gravosa para éstos, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias”.

3
Artículo 22 CFF. “Las autoridades fiscales devolverán las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan
conforme a las leyes fiscales. En el caso de contribuciones que se hubieran retenido, la devolución se efectuará a los
contribuyentes a quienes se les hubiera retenido la contribución de que se trate…”





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como procurar que sus actuaciones sean lo menos onerosas para el pagador de impuestos,
pues debe considerarse que en una sociedad democrática, partidaria de una nueva cultura
contributiva, el actuar de la autoridad fiscal debe basarse en el respeto irrestricto de los
derechos de los gobernados.

De acuerdo con lo anterior, la autoridad tributaria debe realizar todo lo que esté a su
alcance para que los contribuyentes gocen eficazmente del ejercicio pleno de sus
derechos, por ende, este Organismo Defensor de los Derechos del Contribuyente
considera que cuando el SAT no devuelve a los contribuyentes sus saldos a favor
―manifestados en las declaraciones del ejercicio― por haber detectado diferencias o
discrepancias entre lo declarado por éstos y sus retenedores, debe ejercer, en todo caso,
las facultades que le confiere el artículo 41-A del CFF
4
a efecto de aclarar las diferencias o
inconsistencias detectadas, requiriendo en todo caso al retenedor la información
respectiva.

En efecto, en aras de dar debido cumplimiento a los preceptos invocados, a juicio de esta
Procuraduría, la autoridad fiscal deberá adoptar mejores prácticas para la protección de los
derechos de los contribuyentes. En este orden de ideas, una buena medida para eficientar
la obtención de los saldos a favor por parte de los pagadores de impuestos ―protegiendo
así el derecho que les asiste a obtenerlo―, será requerir directamente a los retenedores
para aclarar las diferencias detectadas, práctica que con seguridad redundará en un
beneficio directo a los contribuyentes. Al respecto, resultan aplicables los criterios
14/2013/CTN/CS-SPDC y 43/2013/CTN/CS-SASEN, adoptados por este Organismo Defensor
de los Derechos de los Contribuyentes, cuyos rubros, respectivamente, son los siguientes:
“DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES. MEJORES PRÁCTICAS DE LAS AUTORIDADES FISCALES

4
“Artículo 41-A CFF. Las autoridades fiscales podrán solicitar a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros,
datos, informes o documentos adicionales, que consideren necesarios para aclarar la información asentada en las
declaraciones de pago provisional o definitivo, del ejercicio y complementarias, así como en los avisos de compensación
correspondientes, siempre que se soliciten en un plazo no mayor de tres meses siguientes a la presentación de las citadas
declaraciones y avisos. Las personas antes mencionadas deberán proporcionar la información solicitada dentro de los
quince días siguientes a la fecha en la que surta efectos la notificación de la solicitud correspondiente.
No se considerará que las autoridades fiscales inician el ejercicio de sus facultades de comprobación, cuando únicamente
soliciten los datos, informes y documentos a que se refiere este artículo, pudiendo ejercerlas en cualquier momento.”
-Énfasis añadido-





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PARA SU PROTECCIÓN”, y “MEJORES PRÁCTICAS ADMINISTRATIVAS. LA PROCURADURÍA DE LA
DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE CUENTA CON FACULTADES PARA RECOMENDAR SU ADOPCIÓN
POR PARTE DE LAS AUTRIDADES FISCALES”.

No pasa desapercibido para esta Procuraduría lo dispuesto por la Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis de jurisprudencia 2a./J. 121/2008, cuyo
rubro es: “DEVOLUCIÓN DE CANTIDADES PAGADAS INDEBIDAMENTE. ACORDE CON EL
ARTÍCULO 22 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, SI LA AUTORIDAD CONSIDERA QUE DEBEN
SUBSANARSE IRREGULARIDADES DE LA SOLICITUD RESPECTIVA O DE SUS ANEXOS, A QUIEN
DEBE REQUERIR ES AL SOLICITANTE”
5
, pues por una parte esta tesis se refiere al trámite de
devolución previsto en el artículo 22 del CFF ―siendo que el presente Análisis Sistémico
versa sobre el Programa de Devoluciones Automáticas―, y por la otra se establece
claramente que la autoridad fiscal, a fin de verificar la procedencia de la devolución de las
cantidades solicitadas, puede requerir al contribuyente los datos, informes o documentos
adicionales que considere necesarios y que estén relacionados con la solicitud respectiva,
pero ese requerimiento sólo debe ser en relación con lo que esté a su alcance o le sea
directamente imputable, sin desconocer por ello la facultad de la que goza la autoridad

5
Tesis correspondiente a la Novena Época, sustentada por la Segunda Sala, visible en el Semanario Judicial de la
Federación y su Gaceta, Tomo XXVIII, Septiembre de 2008, Página: 220, que a la letra establece lo siguiente:
“DEVOLUCIÓN DE CANTIDADES PAGADAS INDEBIDAMENTE. ACORDE CON EL ARTÍCULO 22 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA
FEDERACIÓN, SI LA AUTORIDAD CONSIDERA QUE DEBEN SUBSANARSE IRREGULARIDADES DE LA SOLICITUD
RESPECTIVA O DE SUS ANEXOS, A QUIEN DEBE REQUERIR ES AL SOLICITANTE. Si se tiene en cuenta, por una parte, que
conforme a los principios de legalidad y seguridad jurídica contenidos en el artículo 16 de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos, las autoridades sólo pueden hacer lo que la ley les permite y, por otra, que el artículo 22 del
Código Fiscal de la Federación establece que las autoridades fiscales, para verificar la procedencia de la devolución de
cantidades pagadas indebidamente, podrán requerirle al contribuyente los datos, informes o documentos adicionales
que consideren necesarios y que estén relacionados con aquélla, es indudable que en este último supuesto no está
incluida la facultad de requerir a personas distintas del contribuyente para que realicen las aclaraciones señaladas a fin
de que la autoridad resuelva lo procedente respecto de la solicitud de devolución, en virtud de que se violentarían los
indicados principios constitucionales. Esto es, si existe alguna irregularidad en la solicitud respectiva o en sus anexos, la
autoridad únicamente puede requerir al contribuyente para que la subsane, pero atendiendo a la máxima de que nadie
está obligado a lo imposible, ese requerimiento sólo debe ser en relación con lo que esté a su alcance o le sea
directamente imputable. Lo anterior no implica desconocer la facultad de la autoridad para requerir a terceros,
relacionados con los contribuyentes, los datos, informes o documentos que estime pertinentes; sin embargo, solamente
puede hacer uso de tal potestad cuando decida ejercer sus facultades de comprobación.”
Contradicción de tesis 71/2008-SS. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Segundo y Cuarto, ambos en Materia Administrativa y Segundo en
Materia de Trabajo, todos del Tercer Circuito. 13 de agosto de 2008. Cinco votos. Ponente: Mariano Azuela Güitrón. Secretario: Óscar Palomo Carrasco.






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para requerir a terceros los datos, informes o documentos que estime pertinentes
relacionados con el contribuyente ―lo que solamente puede hacerlo cuando decida
ejercer sus facultades de comprobación―.

En las relatadas consideraciones, este Organismo público considera que dentro del trámite
de devoluciones solicitadas al amparo del Programa de Devoluciones Automáticas, la
autoridad fiscal cuando detecte inconsistencias entre los datos declarados por el
contribuyente con los declarados por su retenedor, tiene la atribución legal ―en términos
del citado artículo 41-A del CFF― para requerirle a éste último le aclare esta situación, y
no obligar al contribuyente a que sea él quien deba llevar a cabo tal actuación.


OBSERVACIONES Y SUGERENCIAS

Atendiendo al nuevo paradigma de protección de derechos fundamentales, la
Procuraduría de la Defensa del Contribuyente sugiere al Servicio de Administración
Tributaria que realice las acciones conducentes, como es la modificación de criterios,
formatos, programas y guías aplicables para facilitar la obtención de los saldos a favor de
los contribuyentes, específicamente de aquellas personas físicas que hubieran
determinado saldo a favor en la Declaración Anual del Impuesto sobre la Renta al amparo
del Programa de Devoluciones Automáticas, para que de manera clara y precisa se
establezca que será la autoridad fiscal ―a través de las facultades que le confiere el
artículo 41-A del Código Fiscal de la Federación―, la que requerirá al retenedor para que
presente los datos, información y documentación necesaria para el esclarecimiento de
las diferencias detectadas; procurando en todo momento el derecho a la devolución de
las cantidades manifestadas como saldo a favor.

En términos de lo dispuesto en los artículos 33, segundo párrafo y 76 de los Lineamientos
que regulan el ejercicio de las atribuciones sustantivas de la Procuraduría de la Defensa del
Contribuyente, notifíquese por oficio a los Administradores Generales Jurídico, de
Servicios al Contribuyente y de Auditoría Fiscal Federal, todos del Servicio de





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Administración Tributaria, el contenido del presente Análisis Sistémico el que reviste el
carácter de Acuerdo de Calificación de la propia problemática, a efecto de que en un
plazo de treinta días naturales manifiesten lo que a su derecho convenga, en la
inteligencia de que esta Procuraduría podrá convocar a las autoridades fiscales a una o
varias mesas de trabajo para encontrar las mejores soluciones a la problemática
observada.

Publíquese el presente documento en la página oficial de esta Procuraduría.

Con fundamento en los artículos 12, fracción XIII, 30, fracción X, del Estatuto Orgánico de
la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, publicado en el Diario Oficial de la
Federación el 18 de marzo de 2014, y en acuerdo con la Procuradora de la Defensa del
Contribuyente, Licenciada Diana Rosalia Bernal Ladrón de Guevara, firma el Subprocurador
de Análisis Sistémico y Estudios Normativos.




Mtro. Jose Luis Figueroa Jacome.












AML/MVC/ERG